ECLI:NL:RBHAA:2008:BG6270, Rechtbank Haarlem, 01-12-2008, 07/8150 en 07/8151
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2008-12-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Invorderingsrente moet worden berekend over iedere betaling afzonderlijk, hetgeen inhoudt dat een betaling die onvoldoende is om de gehele hoofdsom en alle tot de dag van de betaling lopende rente te voldoen, (pro rata) moet worden toegerekend aan de rente die ziet op de betaling en de openstaande hoofdsom.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummers: AWB 07/8150 en 07/8151
    
    
    Uitspraakdatum: 1 december 2008
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in de gedingen tussen
    
    
      de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid 
      X B.V., gevestigd te Z, 
      eiseres,
    
     
    en
    
    
      de ontvanger van de Belastingdienst P, 
      verweerder. 
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van de gedingen
    
    Verweerder heeft bij beschikkingen van 20 oktober 2007 de invorderingsrente over het nog niet betaalde deel van de aan eiseres opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (LB/PVV) over het eerste kwartaal van 2004 vastgesteld op € 640, en de invorderingsrente over het nog niet betaalde deel van de aan eiseres opgelegde naheffingsaanslag LB/PVV over het derde kwartaal 2004 vastgesteld op € 432.
     
    Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 november 2007 de beschikkingen gehandhaafd. 
    
    Eiseres heeft daartegen bij brieven van 28 november 2007, op dezelfde datum ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep tegen de uitspraak op bezwaar tegen de invorderingsrente over de naheffingsaanslag LB/PVV eerste kwartaal 2004 geregistreerd onder nummer AWB 07/8150 en het beroep tegen de uitspraak op bezwaar tegen de invorderingsrente over de naheffingsaanslag LB/PVV derde kwartaal 2004 onder nummer AWB 07/8151.
    
    Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft in beide zaken gelijktijdig plaatsgevonden op 13 augustus 2008. Namens eiseres is daar verschenen mr. A, bestuurder van de moedermaatschappij van eiseres, en als gemachtigde mr. B. Namens verweerder zijn verschenen C en D.
    
    Bij brief van 15 augustus 2008 heeft de rechtbank partijen meegedeeld dat het onderzoek ter zitting zal worden heropend en dat de zaak voor verdere behandeling zal worden verwezen naar de meervoudige kamer.
    
    
      Het onderzoek ter zitting van de meervoudige kamer heeft plaatsgevonden op 6 november 2008. Als gemachtigde van eiseres is verschenen mr. B. Namens verweerder zijn verschenen E en D.
      Zowel eiseres als verweerder hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. De rechtbank rekent de pleitnota’s tot de stukken van het geding.
    
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      Met betrekking tot AWB 07/8150
      2.1. Aan eiseres is met dagtekening 26 mei 2004 een naheffingsaanslag LB/PVV over het eerste kwartaal 2004 opgelegd ten bedrage van € 27.186. De laatste vervaldag van de naheffingsaanslag is 9 juni 2004. De naheffingsaanslag is niet tijdig betaald. 
    
    
    
      2.2. Op 12 februari 2005 is eiseres op grond van artikel 11 Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990) aangemaand te betalen. Bij beschikking is een bedrag van € 14 aan aanmaningskosten vastgesteld. Op 12 juli 2007 is aan eiseres een dwangbevel betekend; de kosten hiervan bedragen € 1.825. Op 2 augustus 2007 is een hernieuwd bevel tot betaling gedaan, waarbij 
      € 13 aan kosten in rekening is gebracht.
    
    
    
      2.3. Op 31 augustus 2007 heeft de Belastingdienst een betaling van eiseres ontvangen van 
      € 14.000. Deze is als volgt afgeboekt:
      - vervolgingskosten	€   1.852;
      - invorderingsrente	€   1.504;
      - hoofdsom		€ 10.644.
    
    
    
      2.4. Op 27 september 2007 heeft de Belastingdienst € 12.917 van eiseres ontvangen, welk bedrag als volgt is afgeboekt:
      - invorderingsrente:	€   1.637;
      - hoofdsom:		€ 11.280.
    
    
    
      2.5. Op 10 oktober 2007 heeft de Belastingdienst € 4.993 van eiseres ontvangen. Dit bedrag is als volgt afgeboekt:
      - invorderingsrente:	€    640;
      - hoofdsom:		€ 4.353.
      Dit bedrag aan invorderingsrente is bij de thans bestreden beschikking met dagtekening 20 oktober 2007 aan eiseres bekendgemaakt.
    
    
    Het resterende openstaande bedrag is verrekend met een teruggaaf LB/PVV en een teruggaaf bijdrage zorgverzekeringswet.
    
    
      Met betrekking tot AWB 07/8151
      2.6. Aan eiseres is met dagtekening 24 november 2004 een naheffingsaanslag LB/PVV over het derde kwartaal van 2004 opgelegd ten bedrage van € 22.474. De laatste vervaldag van de naheffingsaanslag is 8 december 2004. De naheffingsaanslag is niet tijdig betaald.
    
    
    
      2.7. Op 18 december 2004 is eiseres op grond van artikel 11 IW 1990 aangemaand te betalen. Bij beschikking is een bedrag van € 14 aan aanmaningskosten vastgesteld. Op 
      12 juli 2007 is eiseres een dwangbevel betekend; de kosten hiervan bedragen € 1.471. 
    
    
    
      2.8. Op 27 september 2007 heeft de Belastingdienst een betaling van eiseres ontvangen van 
      € 21.618. Deze is als volgt afgeboekt:
      - vervolgingskosten	€   1.485;
      - invorderingsrente	€   2.281;
      - hoofdsom		€ 17.852.
    
    
    
      2.9. Op 10 oktober 2007 heeft de Belastingdienst € 3.766 van eiseres ontvangen, welk bedrag  als volgt is afgeboekt:
      - invorderingsrente:	€    432;
      - hoofdsom:		€ 3.334.
      Dit laatste bedrag aan invorderingsrente is bij de tweede thans in het geding zijnde beschikking met dagtekening 20 oktober 2007 aan eiseres bekendgemaakt.
    
    
    2.10. Het resterende openstaande bedrag is door eiseres nadien voldaan.
    
    
    3. Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. In geschil is of de betalingen op de naheffingsaanslagen op de juiste wijze zijn toegerekend aan de kosten, de invorderingsrente en de hoofdsommen.
    
    3.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat een gedeeltelijke betaling van een aanslag eerst moet worden toegerekend aan de tot dan toe belopen invorderingsrente berekend over het gehele bedrag van de aanslag en pas daarna aan de hoofdsom. Een pro rata toerekening, zoals opgenomen in artikel 19 van de Uitvoeringsregeling invorderingswet 1990, is in strijd met artikel 7 van de IW 1990. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen en vernietiging van de bestreden uitspraken op bezwaar en de invorderingsrentebeschikkingen.
    
    3.3. Verweerder is van mening dat zowel artikel 29 van de Uitvoeringsregeling invorderingswet 1990 als de artikelen 7 en 28 van de IW 1990 hem een dwingende afboekingsvolgorde voorschrijven. Dit wettelijk systeem houdt in dat bij elke betaling evenveel invorderingsrente vervalt als uit die betaling bestreden kan worden. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.1. Artikel 7 van de IW 1990 (tekst sinds 1 januari 2006) luidt als volgt:
      “1. De toerekening van de betalingen geschiedt achtereenvolgens aan:
      a. de kosten;
      b. de betalingskorting;
      c. de rente;
      d. de belastingaanslag.
      2. Toerekening van betalingen op een belastingaanslag geschiedt, behoudens voorzover daarvan moet worden afgeweken ingevolge deze wet, naar evenredigheid aan de op het aanslagbiljet vermelde in te vorderen bedragen, met dien verstande dat indien artikel 9.1, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 of artikel 27b, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 toepassing heeft gevonden, de toerekening in de laatste plaats geschiedt aan de premie voor de volksverzekeringen.
      3. De ontvanger is verplicht voor iedere contante betaling een kwitantie af te geven.”
    
    
    
      4.1.2. Artikel 28 van de IW 1990 luidt, voor zover van belang, als volgt (tekst zoals die luidde tot 1 januari 2008):
      “1. Bij overschrijding van de voor de belastingaanslag geldende enige of laatste betalingstermijn wordt aan de belastingschuldige rente - invorderingsrente - in rekening gebracht over het op de belastingaanslag openstaande bedrag, met dien verstande dat voor het gehele tijdvak waarover de rente wordt berekend dit bedrag wordt verlaagd ingeval de belastingaanslag wordt verminderd.
      2. Invorderingsrente wordt, voorzover daarvan niet wordt afgeweken ingevolge hieromtrent bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels, niet in rekening gebracht over de tijd voor welke de belastingschuldige (…) uitstel van betaling is verleend.
      (…)
      5. De invorderingsrente wordt enkelvoudig berekend (..) over het tijdvak dat aanvangt op de dag na de vervaldag van de voor de belastingaanslag geldende enige of laatste betalingstermijn. Voor de toepassing van het eerste lid eindigt het tijdvak op de dag voorafgaand aan die van de betaling en voor de toepassing van het vierde lid op de dag van de dagtekening van het afschrift van de uitspraak of de dagtekening van de kennisgeving waarmee de vermindering wordt bekendgemaakt. Voor de toepassing van de eerste volzin blijft artikel 10 buiten toepassing.
      (…)”
    
    
    
      4.1.3. Artikel 29 van de Uitvoeringsregeling invorderingswet 1990 (hierna: de Uitvoeringsregeling) luidt: 
      “De in rekening te brengen invorderingsrente wordt berekend over iedere betaling afzonderlijk.”
    
    
    4.2. Eiseres betoogt dat de tekst van artikel 29 van de Uitvoeringsregeling in strijd is met (de strekking van) artikel 7 IW 1990. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen en overweegt daartoe het volgende.
    
    
      4.3.1. Het systeem van de heffings- en invorderingsrente is ingevoerd per 1 april 1987 bij  Wet van 26 maart 1987 (Stb. 1987, 120). De regeling van de invorderingsrente werd daarbij ondergebracht in artikel 18 van de Invorderingswet 1845.
      In de parlementaire geschiedenis bij de invoering van dit artikel (Memorie van Toelichting, Bijlagen Handelingen Tweede Kamer, 1985/86, 19577, nr. 3, p. 17) werd onder meer opgemerkt:
       “De invorderingsrente wordt berekend ter zake van iedere betaling afzonderlijk. De invorderingsrente gaat zelf echter geen onderdeel uitmaken van het op de aanslag openstaande bedrag. Ieder betaald bedrag wordt gesplitst in een bedrag dat wordt afgeboekt op het op de aanslag openstaande bedrag en in een bedrag dat aan invorderingsrente is betaald.”
    
    
    
      4.3.2. Met ingang van 1 juni 1990 werd de IW 1990 van kracht en is de toerekeningsregeling in artikel 7 van die wet opgenomen. Tevens is artikel 18 van de Invorderingswet 1845 vernummerd tot artikel 28 van de IW 1990. In de Memorie van Toelichting bij artikel 7 IW 1990 (MvT, Kamerstukken II 1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 81) staat onder meer vermeld:
      “De renteberekening vindt plaats bij iedere betaling op de belastingaanslag. Het betaalde bedrag wordt gesplitst in een bedrag dat wordt afgeboekt op de belastingaanslag op de voet van artikel 7 en in een bedrag aan invorderingsrente.”
    
    
    4.3.3. Gelijktijdig met de IW 1990 werd de Uitvoeringsregeling van kracht. 
    
    4.4. De tekst van artikel 7 IW 1990 geeft niet een eenduidig antwoord op de vraag op welke wijze een deelbetaling op een belastingaanslag moet worden afgeboekt. De wet spreekt slechts van ‘invorderingsrente’ doch geeft niet aan of hiermee alleen de rente wordt bedoeld die ziet op het gedeelte van de belasting dat uit de betaling kan worden voldaan, dan wel op alle tot dan toe belopen rente. De berekeningswijze die eiseres voorstaat volgt derhalve niet rechtstreeks uit de wet.
    
    4.5. Nu de wettekst niet eenduidig is, moet aan de hand van de parlementaire geschiedenis worden beoordeeld wat de bedoeling van de wetgever is geweest bij de invoering van deze bepaling. Uit de aangehaalde citaten uit de parlementaire geschiedenis blijkt naar het oordeel van de rechtbank expliciet dat de wetgever voor ogen heeft gehad de invorderingsrente per betaling te berekenen en af te boeken.
    
    
      4.6. Artikel 29 van de Uitvoeringsregeling geeft een nadere invulling aan artikel 7 IW 1990, inhoudende dat de in rekening te brengen invorderingsrente wordt berekend over iedere betaling afzonderlijk, hetgeen inhoudt dat een betaling die onvoldoende is om de gehele hoofdsom en alle tot de dag van de betaling lopende rente te voldoen, (pro rata) moet worden toegerekend aan de rente en de openstaande hoofdsom. De rechtbank acht dit een redelijke invulling van artikel 7 IW 1990. Deze berekeningswijze is niet in strijd met de tekst van genoemd wetsartikel en is evenmin een beperking daarvan. Voorts is deze invulling in overeenstemming met hetgeen in de wetsgeschiedenis ten aanzien van de regeling in de formele wet bij herhaling is opgemerkt.
      Ten slotte overweegt de rechtbank dat de in artikel 29 van de Uitvoeringsregeling neergelegde regeling waarbij een betaling - na afboeking van kosten - niet uitsluitend aan de rente kan worden toegerekend, maar tevens steeds ten dele in mindering op de hoofdsom strekt, aansluit bij het wettelijk systeem van de enkelvoudige berekening van de invorderingsrente.
    
    
    
      4.7. Voor zover eiseres zich beroept op het arrest van de Hoge Raad van 22 februari 1989 
      (nr. 25930, BNB 1989/123), wordt dit beroep verworpen. Genoemd arrest, waarin - kort gezegd - is geoordeeld dat betaling van een geldsom in het algemeen in de eerste plaats - afgezien van de kosten - in mindering strekt van de verschenen rente en daarna in mindering van de hoofdsom en de lopende rente, is gewezen onder de regeling van vóór 1987. Naar het oordeel van de rechtbank heeft dit arrest voor de huidige invorderingswetgeving zijn betekenis verloren. 
    
    
    4.8. Eiseres beroept zich er voorts op dat de uitspraken op bezwaar niet dan wel onvoldoende is gemotiveerd. De rechtbank is met eiseres van oordeel dat sprake is van een motiveringsgebrek, nu de uitspraken op bezwaar louter verwijzen naar een artikel uit de IW 1990. Dit gebrek leidt echter onder toepassing van artikel 6:22 Awb niet tot gegrondverklaring van de beroepen. Nu verweerder bij brief van 5 februari 2008 alsnog de motivering van de bestreden uitspraken op bezwaar aan eiseres heeft kenbaar gemaakt, acht de rechtbank eiseres niet in haar belangen geschaad. 
    
    
    5. Proceskosten
    
    Nu het beroep ongegrond is, ziet de rechtbank geen aanleiding om verweerder in de kosten in bezwaar te veroordelen. Anders is dit ten aanzien van de in beroep gevorderde proceskosten. Eiseres heeft immers eerst na het instellen van beroep kennis kunnen nemen van de motivering van de bestreden uitspraken op bezwaar, zoals hiervoor gesignaleerd onder 4.8.. De rechtbank ziet hierin aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres redelijkerwijs heeft moeten maken voor het instellen van beroep. De rechtbank begroot deze kosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht op € 322, zijnde de forfaitaire vergoeding voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het indienen van de beroepschriften (waarbij de zaken van als gemiddeld gewicht en als samenhangend worden aangemerkt). De rechtbank merkt daarbij mr. B aan als derde-rechtsbijstandsverlener, nu hij naar van de zijde van eiseres ter zitting van 13 augustus 2008 is toegelicht bij haar op basis van een omzetregeling werkzaam is. 
    
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart de beroepen ongegrond;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 322, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
      - wijst af het meer of anders gevorderde.
    
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 1 december 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.L. Bruinsma, voorzitter, mr. G.W.J. Harten en mr. E. Jochem,  rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.C. Anema, griffier.
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.