ECLI:NL:RBGEL:2017:5460, Rechtbank Gelderland, 25-10-2017, AWB - 17 _ 4029
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2017-10-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Informatiebeschikkingen ter zake van vpb, ob en dividendbelasting.
        In geschil is of eiseres is opgehouden te bestaan voordat de informatiebeschikkingen zijn opgelegd en welke gevolgen dit heeft voor de ontvankelijkheid en de opgelegde informatiebeschikkingen.
        Het beroep is ingesteld namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders op naam van de nv. De rechtbank merkt daarom de nv aan als eiseres. 
        De Hoge Raad heeft in de situatie dat op naam van een ontbonden rechtspersoon bezwaar werd gemaakt aanleiding gezien voor een inhoudelijke behandeling. Niet zonder meer valt in te zien waarom dit voor een bezwaarprocedure tegen een informatiebeschikking anders zou moeten zijn. Uit oogpunt van rechtsbescherming moet het mogelijk te zijn ook tegen de informatiebeschikking op te komen zonder niet-ontvankelijkverklaring vanwege het feit dat de rechtspersoon ontbonden is.
        Eiseres verwijst onder meer naar gegevens in de Kamer van Koophandel ter onderbouwing van haar stelling dat zij niet meer bestaat. Anders dan in de jurisprudentie waar de inspecteur naar verwijst wordt dus aangevoerd dat die gegevens juist zijn. Het is dan aan de inspecteur om feiten te stellen ter betwisting van die juistheid. Hetgeen de inspecteur aanvoert is onvoldoende.
        Tussen partijen is niet in geschil dat aan een niet bestaande rechtspersoon geen informatiebeschikking opgelegd kan worden, omdat deze niet bekendgemaakt kan worden.
        De beroepen zijn gegrond.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 17/4029 tot en met 17/4038
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 25 oktober 2017
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] N.V., laatstelijk gevestigd te [Z] , Curaçao, eiseres
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 27 februari 2017 informatiebeschikkingen opgelegd. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 juli 2017 de daartegen gerichte bezwaren niet-ontvankelijk verklaard.
    
    
    
      Op naam van eiseres is daartegen bij brief van 1 augustus 2017, ontvangen door de rechtbank op 2 augustus 2017, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 september 2017. Van de zijde van eiseres zijn de gemachtigde en prof. mr. [A] verschenen. Namens verweerder zijn verschenen drs. [gemachtigde] , mr. [B] , drs. [C] en mr. [D] .
    
    
    
      Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
    
    
    
      Ter zitting zijn (nagenoeg) gelijktijdig de beroepen van drie andere vennootschappen in vergelijkbare procedures behandeld, alsmede de beroepen van eiseres en de drie andere vennootschappen in verband met het uitblijven van uitspraken op bezwaar ter zake van de belastingaanslagen waarop de informatiebeschikkingen betrekking hebben.
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres, een naamloze vennootschap naar het recht van Curaçao, is op [2010] opgericht. Bestuurder van eiseres was [E] B.V. (hierna: [E] ), gevestigd te Curaçao.
    
    2. Volgens informatie uit het Handelsregister Curaçao van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao is eiseres per [2015 1] in liquidatie getreden. Als vereffenaar is [F] N.V. (hierna: [F] ) benoemd. Blijkens opgaaf heeft [F] vastgesteld dat geen aan haar bekende baten aanwezig zijn. Volgens het uittreksel uit het handelsregister is op [2015 2] de slotverantwoording geregistreerd en is de registratie van eiseres in het handelsregister per die datum geëindigd.
    
    3. Bij brief van 15 februari 2016, gericht aan het adres van [F] , heeft verweerder aan eiseres een voornemen tot het uitreiken van aangiftebiljetten voor de vennootschapsbelasting (hierna: VPB), de omzetbelasting (hierna: OB), de kansspelbelasting en de dividendbelasting kenbaar gemaakt en informatie verzocht. De verzochte informatie betrof “de volledige administratie” met daarbij een toelichting wat daaronder (onder meer) wordt begrepen. In de brief heeft verweerder ook per belastingmiddel uiteengezet om welke redenen hij van mening is dat sprake is van belastingplicht in Nederland. Daarbij is met name de rol van de aandeelhouders belicht.
    
    4. Bij brieven van 7 juli 2016 heeft verweerder aan zowel [F] (als vereffenaar) als [E] (als bestuurder) verzocht hem de volgende gegevens te verstrekken:
    
      
        het verslag van de aandeelhoudersvergadering waarin is beslist om eiseres te liquideren;
      
      
        de slotbalans en een overzicht van de liquidatie-uitkeringen gedaan door eiseres, alsmede de betalingsbewijzen van de liquidatie-uitkeringen;
      
      
        de rekening en verantwoording van de vereffening en het plan van uitkering.
      
    
    
    5. [E] heeft bij e-mail van 18 augustus 2016 te kennen gegeven dat zij geen grondslag ziet voor het verzoek van verweerder. [F] heeft bij e-mail van dezelfde datum verzocht om uitstel en een toelichting op de grondslag van het verzoek. Op laatstgenoemde e-mail heeft verweerder bij e-mail van 29 augustus 2016 gereageerd. Bij e‑mail van 1 september 2016 heeft [E] te kennen gegeven dat zij niet langer bestuurder is en dus niet aan het verzoek kan voldoen en dat een vereffenaar dit evenmin kan. Onder deze e-mail is ook de naam van [F] als voormalig bestuurder van een andere nv vermeld. [F] heeft bij afzonderlijke e-mail van 1 september 2016 dit standpunt ook voor de onderhavige vennootschap ingenomen.
    
    6. Met dagtekening 24 oktober 2016 heeft verweerder negen belastingaanslagen op naam van eiseres vastgesteld. Het betreft navorderingsaanslagen VPB over de periode augustus tot en met december 2010, geheel 2011 en geheel 2012, een ambtshalve opgelegde aanslag VPB over 2013, naheffingsaanslagen OB over 2011, 2012 en 2013 en naheffingsaanslagen dividendbelasting over 2011 en 2012. Deze zijn bij brief van 20 oktober 2016 aangetekend verzonden aan het adres van eiseres.
    
    7. Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen de belastingaanslagen bij brieven van 8 november 2016. Bij brieven van 1 december 2016 is namens [G] Ltd., [H] en [I] te kennen gegeven dat zij zich bij de bezwaren aansluiten.
    
    8. Bij brief van 12 december 2016 heeft verweerder eiseres via de gemachtigde bericht dat hij gebruik maakt van de mogelijkheid de beslistermijn voor het doen van uitspraak op bezwaar te verlengen met zes weken en dat de beslistermijn dan gaat van 16 januari 2017 naar 27 februari 2017. Eenzelfde kennisgeving is bij brief van 22 december 2016 gegeven aan [G] Ltd., [H] en [I] .
    
    9. Bij brief van 3 februari 2017 heeft verweerder eiseres via de gemachtigde te kennen gegeven dat de informatie die hij heeft verzocht in de brieven van 15 februari en 7 juli 2016 niet is verstrekt. Hij heeft nogmaals verzocht om de desbetreffende informatie en heeft aangekondigd dat als de informatie binnen twee weken niet of niet volledig wordt verstrekt een informatiebeschikking kan worden opgemaakt. 
    
    10. Bij brief van 16 februari 2017 heeft de gemachtigde gereageerd. Zij heeft daarbij onder meer een aantal nadere stukken overgelegd en gereageerd op de structuurschema’s die verweerder bij de brief van 3 februari 2017 had gevoegd.
    
    11. Met dagtekening 27 februari 2017 heeft verweerder voor alle opgelegde belastingaanslagen en ter zake van de dividendbelasting 2013 informatiebeschikkingen vastgesteld. Deze zijn op die datum betekend aan het adres van eiseres en de gemachtigde en tevens aangetekend verzonden aan eiseres.
    
    
      
        Geschil
      
    
    12. In geschil is of verweerder terecht en op juiste wijze informatiebeschikkingen heeft afgegeven. Daarbij is mede in geschil of de bezwaren terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard. Daarbij zijn in ieder geval de volgende deelvragen te onderscheiden:
    
      
        Is eiseres opgehouden te bestaan, en zo ja welke gevolgen heeft dit voor de ontvankelijkheid van het bezwaar en het beroep?
      
      
        Indien eiseres is opgehouden te bestaan: zijn de informatiebeschikkingen op juiste wijze en aan de juiste (rechts)persoon opgelegd?
      
      
        Heeft verweerder terecht informatiebeschikkingen opgelegd?
      
    
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Vooraf
      
    
    13. Alvorens aan de inhoudelijke beoordeling toe te komen, overweegt de rechtbank het volgende.
    
    14. De onderhavige beroepen zijn ingesteld “Namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van [X] N.V., belanghebbende (…) op naam van [X] N.V.”. Deze formulering is in overeenstemming met die in het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AK8288. Omdat - uiteindelijk - beroep op naam van [X] N.V. is ingesteld, wordt [X] N.V. door de rechtbank als eiseres aangemerkt, ongeacht of zij heeft opgehouden te bestaan.
    
    
      
        Ontvankelijkheid bezwaar en beroep
      
    
    15. Verweerder heeft aangevoerd dat voor zover eiseres niet meer bestaat, zij geen bezwaar kon maken tegen de informatiebeschikking. Voor zover namens haar bezwaar is gemaakt, is dit bezwaar daarom terecht niet-ontvankelijk verklaard. De voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders zijn geen belanghebbenden en om die reden konden zij evenmin bezwaar maken. Ook in zoverre is het bezwaar dan terecht niet-ontvankelijk verklaard, aldus verweerder. Volgens verweerder is het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003 op deze situatie niet van toepassing. Het ging daar om een belastingaanslag over een tijdvak waarin de nadien ontbonden rechtspersoon nog bestond. Bij een informatiebeschikking gaat het niet om een verplichting in het verleden, maar om een verplichting in het hier en nu, aldus verweerder. Dan gaat de redenering van de Hoge Raad niet op.
    
    16. De rechtbank overweegt als volgt. De Hoge Raad heeft in het arrest van 19 september 2003 de mogelijkheid beoordeeld om bezwaar te maken wanneer een rechtspersoon is ontbonden. Het gaat dus wel degelijk om de beoordeling van een situatie na de ontbinding. Uit het feit dat de zaak inhoudelijk is beoordeeld door de Hoge Raad volgt dat op naam van een ontbonden rechtspersoon rechtsgeldig bezwaar kan worden gemaakt. Dit gebeurt door (of namens, wanneer sprake is van een gemachtigde) de vereffenaar of degene wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken. Daarbij is tussen partijen in geschil of er onderscheid dient te worden gemaakt tussen de termen “namens” en “op naam van”. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze termen door de Hoge Raad bewust onderscheiden. Wanneer namens iemand bezwaar wordt gemaakt, gaat het om de situatie waarin iemand als gemachtigde - en naar mag worden aangenomen met instemming en medeweten van de vertegenwoordigde - bezwaar maakt. De term “op naam van” is een neutralere, louter beschrijvende term. Een ontbonden rechtspersoon bestaat niet, kan niet kennisnemen van een belastingaanslag, kan niet weten van het bestaan van een bezwaarprocedure en kan niemand machtigen. Iemand kan dan ook niet namens die rechtspersoon handelingen verrichten. Niettemin kan de vereffenaar of de hiervoor bedoelde belanghebbende bezwaar maken en dit op naam van de ontbonden rechtspersoon doen. Hiervoor is wetenschap bij de ontbonden rechtspersoon niet vereist.
    
    17. Waarom dit laatste voor een bezwaarprocedure tegen een informatiebeschikking anders zou zijn dan voor een bezwaar tegen een belastingaanslag, valt niet zonder meer in te zien. Het gevolg van onherroepelijkheid van een informatiebeschikking is dat de bewijslast wordt verzwaard en omgekeerd. Op grond van onderscheidenlijk artikel 25, derde lid, en artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) wordt de belastingaanslag gehandhaafd dan wel het beroep ongegrond verklaard tenzij is gebleken dat en in hoeverre de belastingaanslag respectievelijk de uitspraak op bezwaar onjuist is. Wanneer een informatiebeschikking is opgelegd met betrekking tot belastingaanslagen over een jaar waarin de rechtspersoon nog niet ontbonden was, moet het uit oogpunt van rechtsbescherming mogelijk zijn ook op te komen tegen de informatiebeschikking, en dient een daartegen gemaakt bezwaar niet niet-ontvankelijk te worden verklaard op de grond dat de rechtspersoon inmiddels ontbonden is. 
    
    18. Het bezwaar is gemaakt op naam van eiseres. Daarbij is dezelfde formulering gekozen als in het beroepschrift. Ongeacht of eiseres nog bestond, zijn de bezwaren gelet op het voorgaande ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard. De beroepen zijn om die reden gegrond.
    
    
      
        Inhoudelijk oordeel
      
    
    19. Partijen hebben de rechtbank verzocht ook een inhoudelijk oordeel over de informatiebeschikkingen te geven. Gelet op het belang van de informatiebeschikkingen voor de opgelegde belastingaanslagen en de daartegen gemaakte bezwaren heeft eiseres belang bij duidelijkheid. Daarom zal de rechtbank aan dit verzoek voldoen en de zaken op dit punt niet terugwijzen naar verweerder.
    
    
      
        Het bestaan van eiseres
      
    
    20. Eiseres heeft aangevoerd dat de informatiebeschikkingen non-existent zijn, omdat zij niet meer bestaat. Zij wijst daarvoor op een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao. Hierop is vermeld dat eiseres is geliquideerd en dat de slotverantwoording ter inzage is gelegd per [2015 2] . Verder heeft eiseres een publicatie in de Curaçaose Courant en een verklaring van [J] , registry affairs director van het handelsregister (hierna: [J] ), overgelegd ter ondersteuning van haar stelling.
    
    21. Verweerder heeft betwist dat de gegevens uit het handelsregister voldoende zijn om de juistheid aan te nemen van de stelling dat eiseres niet meer bestaat. Hij heeft daarvoor verwezen naar jurisprudentie over bestuurdersaansprakelijkheid. In die gevallen kan evenmin volstaan worden met verwijzing naar de gegevens uit het (Nederlandse) handelsregister (vergelijk meest recentelijk Hoge Raad 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:248). Er mag volgens verweerder geen twijfel bestaan over het feit of eiseres is ontbonden of niet.
    
    22. De rechtspraak waarnaar verweerder verwijst heeft betrekking op een andere situatie. Daarin is sprake van een inschrijving in het handelsregister en voert de mogelijke belastingschuldige aan dat deze niet overeenkomt met de werkelijke feiten. De bewijslast dat iemand aansprakelijk is voor een belastingschuld rust op de ontvanger. Hij kan gelet op de gemotiveerde betwisting van de juistheid van de inschrijving dan niet volstaan met de verwijzing naar die inschrijving. Het betreft een overweging van de Hoge Raad in de bewijssfeer. In dit geval stelt eiseres dat zij niet meer bestond. Ter onderbouwing van die stelling verwijst zij juist naar de gegevens in het handelsregister, de publicatie in de Curaçaose Courant en de verklaring van [J] . Hier wordt dus - anders dan in de zaken waarnaar verweerder verwijst - aangevoerd dat de gegevens in het handelsregister wél juist zijn. Het is dan aan verweerder om feiten te stellen ter betwisting van die juistheid. 
    
    23. Verweerder heeft slechts gewezen op een vermeende ongerijmdheid tussen de publicatie in de Curaçaose Courant en de vermelding in het handelsregister. Volgens het uittreksel uit het handelsregister heeft een ontbinding plaatsgevonden wegens gebrek aan baten als bedoeld in artikel 2:31, zesde lid, van het Burgerlijk Wetboek van Curaçao (hierna: BW Curaçao). Volgens de publicatie in de Curaçaose Courant is echter artikel 2:31, zevende lid, van het BW Curaçao toegepast. Onduidelijk is daarom welke situatie zich heeft voorgedaan, aldus verweerder.
    
    24. Naar het oordeel van de rechtbank berust de vermeende ongerijmdheid op een onjuiste aanname van verweerder dat bij liquidatie van een onderneming het zesde óf het zevende lid van artikel 2:31 van het BW Curaçao van toepassing zou zijn. Beide zijn van toepassing.
    
    25. De rechtbank ziet aanleiding de tekstversie te volgen die de gemachtigde ter zitting heeft overgelegd. In artikel 2:31 van het BW Curaçao is, voor zover hier van belang, kort gezegd een regeling opgenomen omtrent het einde van de vereffening van een ontbonden rechtspersoon. Gewoonlijk moet een rekening en verantwoording worden opgemaakt, die ter inzage wordt gelegd en waartegen verzet mogelijk is. Op grond van het zesde lid van dit artikel is die regeling niet van toepassing als de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Dit betekent alleen maar dat in dat geval geen rekening en verantwoording behoeft te worden opgemaakt en ter inzage gelegd. Op grond van artikel 2:31, zevende lid, van het BW Curaçao eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn en de vereffenaar dit op de juiste wijze heeft meegedeeld. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. Die bepaling geldt naar het oordeel van de rechtbank in alle gevallen, dus zowel wanneer een rekening en verantwoording wordt gemaakt als in de situatie dat de vereffenaar terstond vaststelt dat geen hem bekende baten aanwezig zijn. Aldus uitgelegd is geen sprake van een tegenstrijdigheid of ongerijmdheid tussen de publicatie in de Curaçaose Courant en de mededeling in het handelsregister. Bovendien mag worden aangenomen dat enige controle door een medewerker van het handelsregister heeft plaatsgevonden, gelet op de verklaring van [J] en het feit dat een slotverantwoording bij het handelsregister is neergelegd. De enkele omstandigheid dat eiseres deze niet aan verweerder of de rechtbank heeft overgelegd is onvoldoende reden om aan de juistheid van de melding in het handelsregister te twijfelen. Verweerder had deze slotverantwoording bij twijfel ook zelf bij het handelsregister kunnen inzien, maar heeft daarvoor niet gekozen.
    
    26. Op grond van het voorgaande acht de rechtbank het aannemelijk dat eiseres ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond.
    
    
      
        De oplegging van een informatiebeschikking aan een niet bestaande rechtspersoon
      
    
    27. Tussen partijen is niet in geschil dat aan een niet bestaande rechtspersoon geen informatiebeschikking kan worden opgelegd, omdat die niet kan worden bekendgemaakt zonder heropening van de vereffening. Ter zitting heeft verweerder hierop een nuancering aangebracht. Hij heeft opgemerkt dat voor zover de mogelijke uitleg van het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003 zoals de rechtbank die heeft geopperd gevolgd zou worden, en een ontbonden rechtspersoon kennis kan nemen van een belastingaanslag, dit wellicht ook zou gelden voor een informatiebeschikking en dat in dat geval wel sprake is van een bekendmaking. Deze redenering heeft de rechtbank echter hiervoor, in overweging 16, niet gevolgd. In dat geval zijn partijen het erover eens dat de informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven.
    
    28. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal de informatiebeschikkingen vernietigen.
    
    29. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de bezwaren en de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 695,25. Dit is ¼ deel van € 2.781. Dat bedrag bestaat uit 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495, een factor 1,5 vanwege samenhang en een wegingsfactor 1,5. Hierbij merkt de rechtbank de onderhavige beroepen van eiseres en de beroepen van de drie andere eiseressen ter zake van de informatiebeschikkingen aan als samenhangende zaken. Van samenhang met de beroepen ter zake van de belastingaanslagen is, gelet op de verschillende vragen die beantwoord moeten worden, naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. In de ingewikkeldheid van de vraagstukken en de omvang van de werkzaamheden ziet de rechtbank voorts aanleiding de zaken aan te merken als zwaar. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Aan elk van de vier eiseressen wordt ¼ deel van het bedrag toegekend.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vernietigt de informatiebeschikkingen;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 695,25;
      
      
        bepaalt dat verweerder het betaalde griffierecht van € 333 aan eiseres dient te vergoeden.
      
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. A.F. Germs-de Goede en mr. W.W. Monteiro, rechters, in tegenwoordigheid van de griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 25 oktober 2017
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.