ECLI:NL:GHARL:2015:5436, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-07-2015, 14/00435
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-07-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Overdracht percelen grond. Levering van economische eigendom

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 14/00435
      uitspraakdatum: 21 juli 2015
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 3 april 2014, nummer AWB 13/4053, in het geding tussen de Inspecteur en
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is met dagtekening 28 januari 2013 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd tot een bedrag van € 100.724, berekend naar een heffingsmaatstaf van € 1.678.746. Daarbij is bij beschikking € 5.426 heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 3 april 2014 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.
    
    
      1.4
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 juni 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord ir. [A] , directeur van belanghebbende, bijgestaan door mr. [B] als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. drs. [C] en [D] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7
      Partijen hebben een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      
        Op 5 december 2008 heeft belanghebbende met V.O.F. [E] , Stichting [F] en [G] B.V. (hierna gezamenlijk te noemen: de verkoper) een koopovereenkomst gesloten ter zake van de koop van vier percelen grond (hierna: de onroerende zaken) voor een koopsom van in totaal € 1.678.746. In de koopovereenkomst is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:
        “Koper verklaart op 5 december 2008, voor zich van verkoper te hebben gekocht:
      
      
      
        - een perceel bouwrijpe grond, kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [I] ,
        nummer [0000] , groot zeven are en acht en dertig centiare (738 m2),
        - een perceel bouwrijpe grond, kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [I] ,
        nummer [0001] gedeeltelijk, groot één are en negen centiare (109 m2),
        - een perceel bouwrijpe grond, kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [I] ,
        nummer [0002] gedeeltelijk, groot één are en achttien centiare (118 m2),
        - een perceel bouwrijpe grond, kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [I] ,
        nummer [0004] gedeeltelijk, groot zesendertig centiare (36 m2),
      
      
      
        (…)
      
      
      
        De koop is gesloten onder de volgende bedingen:
      
      
      1. De voor de overdracht vereiste akte van levering zal worden verleden ten overstaan van een door de verkoper aan te wijzen notaris, onverwijld na het bouwrijp leveren door verkoper van het verkochte.
      2. De betaling van de koopsom geschiedt uiterlijk per datum levering door verkoper van het verkochte.
      (…)
      6. Op het verkochte bevindt zich het bij partijen genoegzaam bekende [J] -gebouw. Dit
      
        gebouw zal voor de levering worden gesloopt. De door verkoper te maken kosten voor de
        sloop van het [J] -gebouw en het bouwrijp maken van het verkochte, komen voor rekening
        van koper.
      
      7. Koper krijgt van verkoper de opdracht voor de sloop van het [J] -gebouw en het bouwrijp
      maken van het verkochte. De sloop en het bouwrijp maken vindt plaats voor de levering.
      8. Op eerste aanzegging van koper, zal verkoper de bestaande huurovereenkomsten met de
      
        huurders van het [J] -gebouw opzeggen en beëindigen en haar medewerking verlenen aan
        de ontruiming van het [J] -gebouw. Koper en verkoper zullen gezamenlijk overleggen over
        de opzegging en beëindiging van de huurovereenkomsten, alsook over de eventuele
        ontruimingsmaatregelen die noodzakelijk blijken te zijn.
      
      9. Alle kosten, inclusief de schadeloosstelling van de huurders als gevolg van de
      
        huurbeëindiging van de appartementen, conform het sociaalplan van 23 december 2004 en de
        huurbeëindiging van de kantoor- en praktijkruimte, komen geheel voor rekening van koper.
        Koper vrijwaart verkoper dienaangaande volledig. De door verkoper gemaakte kosten in het
        kader van het sociaal plan en de huurbeëindiging worden bij koper, uiterlijk 30 dagen voor
        uitbetaling aan de zittende huurders, in tekening gebracht. Koper dient deze tijdig doch
        uiterlijk voor de uitbetaling te voldoen.
      
      10. De stichting Stichting [F] dient voor de herhuisvesting van de huurders van
      
        de appartementen vervangende woonruimte ter beschikking te stellen. Vanwege deze	
        zelfstandige verplichting jegens koper en verkoper ondertekent de stichting Stichting	
        
          [F] deze overeenkomst mee.
      
      11. Voor de herhuisvesting van de ondernemers van de kantoor- en praktijkruimte hebben de
      vennootschap onder firma V.O.F. [E] en koper een gezamenlijke inspanningsverplichting.
      12. Deze koopovereenkomst wordt aangegaan onder de opschortende voorwaarde dat de Raad
      
        van de gemeente [L] instemt met de realiseringsovereenkomst voor het “plangebied
        
          [K] ” te [H] tussen de gemeente [L] , [X] BV en [G]
         BV.
      
      13. Ingeval koper op 1 juli 2010 niet de benodigde vergunningen voor het te realiseren bouwplan
      
        heeft verkregen, hebben zowel koper als verkoper eenzijdig het recht deze overeenkomst na
        1 juli 2010 te ontbinden, door een aangetekend schrijven aan de wederpartij. De kosten
        inclusief betaalde schadeloosstelling van huurbeëindiging (artikel 8 en 9) komen in dat geval
        voor rekening van verkoper. Voorzover deze reeds door koper zijn betaald, worden deze door
        verkoper gerestitueerd.”
      
    
    
      2.2
      De in artikel 12 van de koopovereenkomst bedoelde realiseringsovereenkomst voor het plangebied [K] te [H] waarin de gemeente [L] , belanghebbende en [G] B.V. afspraken hebben gemaakt om samen te werken aan de stedelijke vernieuwing van het centrum van [H] , is op 29 december 2008 ondertekend en omstreeks die datum vastgesteld door de Raad van de gemeente [L] .
    
    
      2.3
      Op 18 mei 2009 heeft de gemeente [L] aan belanghebbende een sloopvergunning afgegeven voor ‘het kruisgebouw met bovenwoningen, garages, bergingen en diverse opslagruimten’.
    
    
      2.4
      Op 13 januari 2010 heeft de gemeente [L] aan belanghebbende een sloopvergunning verleend voor een trappenhuis, aansluitend aan het [J] -gebouw met het bestaande winkelcentrum [M] en de bovenwoningen van [F] . 
    
    
      2.5
      Eveneens op 13 januari 2010 heeft de gemeente Lingewaard aan belanghebbende een bouwvergunning verleend. Deze bouwvergunning is op 5 juli 2010 onherroepelijk geworden.
    
    
      2.6
      De juridische eigendom van de percelen is  op 20 december 2010 door middel van een notariële akte aan belanghebbende geleverd. In de akte is een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wet  BRV).
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of er sprake is van een voor de overdrachtsbelasting belaste verkrijging van de economische eigendom van de onroerende zaken voorafgaand aan de juridische levering. 
    
    
      3.2
      De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en belanghebbende ontkennend.
    
    
      3.3
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Op grond van artikel 2, eerste lid, van de Wet BRV wordt onder de naam ‘overdrachtsbelasting’ een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.
    
    
      4.2
      Artikel 2, tweede lid, van de Wet BRV bepaalt dat voor de toepassing van deze wet onder verkrijging mede wordt begrepen de verkrijging van de economische eigendom. Economische eigendom wordt in dit artikel omschreven als een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten vertegenwoordigt. Daarbij is bepaald dat het belang ten minste enig risico van waardeverandering omvat en toekomt aan een ander dan de eigenaar of beperkt gerechtigde. De verkrijging van uitsluitend het recht op levering wordt op grond van de slotzin van artikel 2, tweede lid, van de Wet BRV niet aangemerkt als verkrijging van economische eigendom.
    
    
      4.3
      De huidige definitie van economische eigendom is tot stand gekomen naar aanleiding van een Nota van wijziging bij het Belastingplan 2000 (Kamerstukken II 1999/2000, 26 820, nr. 7). Om te voorkomen dat een (voorlopige) koopovereenkomst zou worden belast met overdrachtsbelasting is blijkens de toelichting een uitzondering gemaakt voor de verkrijging van uitsluitend het recht op levering.
    
    
      4.4
      Aan de opschortende voorwaarde dat de Raad van de gemeente [L] instemt met de realiseringsovereenkomst is op of omstreeks 29 december 2008 voldaan. In artikel 13 van de koopovereenkomst is een ontbindende voorwaarde opgenomen. Het Hof merkt de in artikel 13 van de koopovereenkomst opgenomen mogelijkheid tot ontbinding van de overeenkomst aan als een ontbindende voorwaarde. Bij het sluiten van de koopovereenkomst heeft belanghebbende derhalve in ieder geval het recht op levering van de onroerende zaak verkregen en daarmee een belang bij de onroerende zaken dat enig risico van waardeverandering omvat, zodat aan de definitie van economische eigendom in artikel 2, tweede lid, van de Wet BRV is voldaan. Het Hof zal onderzoeken of de uitzonderingssituatie van de laatste volzin van artikel 2, tweede lid, van de Wet BRV zich voordoet, te weten of belanghebbende “uitsluitend het recht op levering” heeft verkregen.
    
    
      4.5
      Het Hof stelt voorop dat aan de toepasselijkheid van de uitzonderingssituatie niet reeds in de weg staat dat het recht op levering voortspruit uit een koopovereenkomst die de koper verplicht tot betaling van een in die koopovereenkomst gefixeerde koopsom, hoezeer ook een dergelijke overeenkomst meebrengt dat de koper het risico draagt van waardeverandering van het gekochte tussen het tijdstip van totstandkoming van de koopovereenkomst en dat van uitvoering ervan (vgl. Hoge Raad 10 augustus 2007, ECLI:NL:HR:2007:BB1364). 
      
    
    
      4.6
       De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende vanaf de datum van het sluiten van de koopovereenkomst tot aan de juridische levering een belang bij de onroerende zaken heeft verkregen dat meer risico van waardeverandering omvat dan reeds voortvloeit uit uitsluitend het recht op levering. In de realiseringsovereenkomst zijn diverse verplichtingen voor belanghebbende opgenomen, zoals de sloop van het [J] -gebouw. Belanghebbende dient ook de kosten die verkoper moet maken in verband met het beëindigen van de huurovereenkomsten van huurders van het [J] -gebouw te vergoeden. Daarnaast dient belanghebbende op grond van de realiseringsovereenkomst een ruimtelijke onderbouwing voor het plangebied voor haar rekening te laten opstellen en zal belanghebbende de eventuele planschade aan de gemeente dienen te vergoeden. Belanghebbende heeft de sloop- en bouwvergunning aangevraagd, de sloper geselecteerd, de manier van slopen en het tijdstip daarvan bepaald en de kosten van de sloop betaald. Op grond van al deze omstandigheden loopt belanghebbende meer financiële risico’s dan een koper normaliter loopt en verkrijgt belanghebbende daarmee de economische eigendom, aldus de Inspecteur.
    
    
      4.7
      Belanghebbende neemt het standpunt in dat zich op grond van de koopovereenkomst van 5 december 2008 geen voor de overdrachtsbelasting belaste verkrijging van economische eigendom heeft voorgedaan, nu slechts sprake is van een recht op levering. Zij is de mening toegedaan dat niet meer risico van waardeverandering is verkregen dan het recht op levering van een onroerende zaak tegen een overeengekomen prijs.
    
    
      4.8
      Het Hof acht het aannemelijk dat de koop zou zijn ontbonden indien de benodigde vergunningen niet zouden worden verkregen, zodat dit risico – te weten het risico dat de benodigde vergunningen niet zouden worden verkregen – niet bij haar kwam te rusten, ook niet door de omstandigheid dat belanghebbende de onroerende zaak zelf zou slopen. Ook het feit dat de kosten voor de sloop – behoudens de omstandigheid dat de koopovereenkomst op grond van artikel 13 van die overeenkomst wordt ontbonden – voor rekening van koper komen, is niet een omstandigheid die maakt dat belanghebbende een groter of ander belang bij waardeverandering van de onroerende zaak heeft verkregen anders dan het belang dat voortspruit uit het recht op levering tegen een in een koopovereenkomst gefixeerde prijs. Het maakt slechts aannemelijk dat bij de in de koopovereenkomst bepaalde prijs rekening is gehouden met de (ten tijde van het sluiten van de koopovereenkomst verwachte) kosten van de sloop.
    
    
      4.9
      Ook het slooprisico (het risico dat de kosten van de sloop hoger of lager zijn dan op het moment van het sluiten van de koopovereenkomst werd ingeschat) maakt naar het oordeel van het Hof niet dat meer wordt verkregen dan enkel het recht op levering. De sloop van de opstallen vindt blijkens de koopovereenkomst plaats door belanghebbende in opdracht van de verkoper. De kosten van de sloop, inclusief de met de sloop gepaard gaande (aansprakelijkheids)risico’s, zijn weliswaar voor rekening van belanghebbende – wederom, behoudens de omstandigheid dat de koopovereenkomst op grond van artikel 13 van die overeenkomst wordt ontbonden – maar dit betekent naar het oordeel van het Hof niet dat de uitzonderingssituatie van artikel 2, tweede lid, laatste volzin, van de Wet BRV zich niet voordoet. Het Hof ziet geen wezenlijk verschil met de situatie waarin de koper of verkoper een derde heeft ingeschakeld voor de sloop en die kosten voor rekening komen van belanghebbende. Ook in die situatie is het aannemelijk dat in de koopovereenkomst rekening is gehouden met deze (verwachte) kosten.
    
    
      4.10
      Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat ook de overige bepalingen in de koopovereenkomst en realiseringsovereenkomst niet ruimer of wezenlijk anders zijn dan de bepalingen in een (voorlopige) koopovereenkomst waarop de wetgever in de in 4.3 genoemde wetsgeschiedenis het oog heeft gehad. Zulks betekent dat de uitzonderingssituatie van artikel 2, tweede lid, van de Wet BRV van toepassing is en dat belanghebbende niet op een eerder tijdstip dan bij de juridische levering de economische eigendom van de onroerende zaken heeft verkregen.
      
      
      
        
          Slotsom
        
        
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten (verweerschrift en zitting Hof)  wegingsfactor 1 (gewicht van de zaak)  € 490 = € 980 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
      – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 980 en
      – bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 493.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 21 juli 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (E.D. Postema)
            
            
              (A.J. Kromhout)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 21 juli 2015
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.