ECLI:NL:GHAMS:2017:1318, Gerechtshof Amsterdam, 20-04-2017, 16/00254
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2017-04-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Douane. UTB terecht uitgereikt. Art. 203 CDW; onttrekking aan douanetoezicht door vermenging nafta met product van andere GN code.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 16/00254
    20 april 2017
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige douanekamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X BV]
        , gevestigd te [Z] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 17 mei 2016 in de zaak met kenmerk HAA 15/4073 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Douane, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft met dagtekening 19 februari 2015 aan de rechtsvoorganger van
        belanghebbende, [voorganger 1 BV] , een uitnodiging tot betaling (hierna: UTB) uitgereikt voor een bedrag van € 452.864,74 aan douanerechten.
      
      
    
    
      1.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 31 juli
        2015, de UTB gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.3.
      
        Het tegen deze uitspraak ingestelde beroep heeft de rechtbank in haar uitspraak
        ongegrond verklaard. 
      
      
    
    
      1.4.
      
        Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 29 juni
        2016. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
      
    
    
      1.5.
      
        Op 31 oktober 2016 zijn nadere stukken ontvangen van de inspecteur. Deze zijn in
        afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 maart 2017. Van het verhandelde
        ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in de onderdelen 1 tot en met 10 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
      
      
        “1. Aan [voorganger 2 BV] (de rechtsvoorganger van eiseres, hierna: de
        BV) is met ingangsdatum 1 februari 2012 een vergunning actieve veredeling schorsingssysteem verleend. 
      
      
      2. Op 1 maart 2012 heeft de BV aangifte gedaan voor het plaatsen van 12.279.968 kg ‘nafta; andere lichte oliën’ onder de douaneregeling douane-entrepot. Het aangegeven land van oorsprong is Letland en de aangegeven goederencode is 2710 12 90. Deze niet-communautaire goederen zijn opgeslagen in een tank. Er is voor deze partij geen aangifte gedaan voor plaatsing onder de (economische) douaneregeling actieve veredeling. 
      
      3. Op 2 maart 2012 is het lege zeeschip [zeeschip] beladen. Volgens het beladingsplan is vanuit het douane-entrepot de hiervoor genoemde 12.279.968 kg nafta geladen. Vanuit een aantal andere tanks (accijnsgoederenplaatsen hierna: AGP’s) is hetzij nafta, hetzij een mengsel van nafta en aromatische koolwaterstoffen geladen. Aan boord van het zeeschip heeft vermenging plaatsgevonden.
      
      4. Voor de partijen afkomstig uit de AGP’s zijn ten behoeve van de uitvoer op 4 maart 2012 een elektronisch administratief document (hierna: eAD) en een uitvoeraangifte opgemaakt. In beide documenten is als goederenomschrijving opgenomen ‘light cat cracked spirit’ en GN-code 2710 12 41 vermeld.
      
      5. Voor de partij afkomstig uit het douane-entrepot is ten behoeve van de wederuitvoer op 4 maart 2012 een T1-document opgemaakt met als goederenomschrijving ‘light cat cracked spirit’ en GS-code 2710 19. Het land van bestemming is Togo.
      
      6. De bill of lading van 4 maart 2012 vermeldt als omschrijving van de goederen ‘Nigerian grade gasoline RON 91’.
      
      7. In opdracht van de verkoper en de koper van de goederen is voorafgaand aan de belading van het zeeschip door [monster BV] (hierna: [monster BV] ) een monster genomen. Een e-mail bericht van [medewerker 1] van [monster BV] aan [medewerker 2] van het Olie- en Gasteam van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen te Rotterdam houdt onder meer in:
      “Er is door ons, op basis van de volumetrische verdelingen in het laatst beschikbare laadplan, een monster samengesteld van product uit de diverse landtanks. Dit monster is geanalyseerd volgens de methodes beschreven in de bij nominatie ontvangen specificaties en tegen zelfde specificaties getoetst.”
      
      8. Een door [monster BV] opgemaakt ‘certificate of quality’ met nummer 12-001946-0-RDAM (2) houdt in:
      
        
          CERTIFICATE OF QUALITY
          
        
        
          Interim Laboratory Report No. 12-001946-0-RDAM( 2)
          
        
        
          Our Ref.: 1100001816 				Date: Job is not authorised
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Sample ID 
                
              
              
                12-001946-0-RDAM-001-00
              
            
            
              
                
                  Description
                
              
              
                “ [zeeschip] ” Proportional composition sample ex shore tanks before loading 2-MAR-2012 BP Terminal Amsterdam
              
            
            
              
                
                  Product 
                
              
              
                NIGERIAN GRADE GASOLINE RON 91
              
            
            
              
                
                  Seals 
                
              
              
                None
              
            
            
              
                
                  Packing
                
              
              
                Coloured Glass ((> 250 ml)
              
            
          
        
      
      
        
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Test
                
              
              
                
                  Method
                
              
              
                
                  Unit
                
              
              
                
                  Specification
                
              
              
                
                  Result
                
              
            
            
              
                Density at l5 oC
              
              
                ASTM D4052
              
              
                Kg/1 
              
              
                0.7200-0.7600 
              
              
                0.7515
              
            
            
              
                Appearance 
              
              
                Visual 
              
              
                
              
              
                Clear and Bright 
              
              
                Bright and Clear
              
            
            
              
                Colour
              
              
                Visual
              
              
                
              
              
                Undyed
              
              
                Undyed
              
            
            
              
                Distillation
                I.B.P.
                10% evap.
                50% evap. 
                90% evap.
                F.B.P.Residue
              
              
                ASTM D 86
              
              
                oC
                oC
                oC
                oC
                oC
                % v
              
              
                max. 70
                max. 125
                max. 180
                max. 210
                max. 2
              
              
                34.9
                53.1
                90.2
                157.2
                187.8
                1.5
              
            
            
              
                Copper Corrosion 3hrs. @ 50°C 
              
              
                ASTM D 130
              
              
                
              
              
                max. 1
              
              
                1A
              
            
            
              
                Existent Gum 
              
              
                ASTM D 381 
              
              
                mg/100 ml 
              
              
                max. 4
              
              
                <0.5
              
            
            
              
                Oxidation Stab.
              
              
                ASTM D 525 
              
              
                minutes
              
              
                min. 360 
              
              
                >360
              
            
            
              
                R.O.N. 
              
              
                ASTM D2699 
              
              
                
              
              
                min. 91.0 
              
              
                91.2
              
            
            
              
                Ethanol
              
              
                EN13132mod 
              
              
                
              
              
                Nil
              
              
                <0.2
              
            
            
              
                Odour
              
              
                --
              
              
                
              
              
                Marketable
              
              
                Marketable
              
            
            
              
                Lead
              
              
                ASTMD3237
              
              
                mg/1 
              
              
                Unleaded
              
              
                <0.2
              
            
            
              
                Sulphur
              
              
                ASTM D5453
              
              
                % m
              
              
                max. 0,1 
              
              
                0.0064
              
            
            
              
                Benzene 
              
              
                ASTM D6839
              
              
                % v 
              
              
                max. 2 
              
              
                0.82
              
            
            
              
                Vapour Pressure (DVPE) at 100 oF 
              
              
                ASTM D5191 
              
              
                psi
              
              
                max. 9
              
              
                8.60
              
            
          
        
      
      
      9. Een brief van het Douane Laboratorium van 12 februari 2014 aan verweerder, met kenmerk 15/447/67 SO houdt, voor zover van belang, in:
      
      
        “Met betrekking tot uw casus betreffende de lichte olie, waarvan u het
        analysecertificaat “Certificate of Quality, report no. 12-001946-0-RDAM” heeft
        meegeleverd kan ik u het volgende melden.
        U geeft aan dat een partij olie, aangegeven als “Nafta, andere lichte oliën” van GN
        code 2710.1290, is gemengd met diverse oliën.
        Het gevormde mengsel is aangegeven als licht olie GN code 2710.1241 met de
        omschrijving “Nigeria Grade Gasoline RON 91”.
        (…)
        Het bijgeleverde analysecertificaat “Certificate of Quality, report no. 12-001946-0-
        RDAM” vermeldt als productnaam “Nigerian grade gasoline RON 91”.
        Van het oorspronkelijk product” Nafta, andere lichte olie”, heeft u geen analyse
        rapport bijgevoegd. De indeling van dit oorspronkelijk product kan ik derhalve niet
        verifiëren.
        Het analysecertificaat van de “Nigerian grade gasoline RON 91” vermeldt de volgende
        kenmerken:
        - Distillatietraject tussen 34,9 en 187,8 °C.
        - Het verschil tussen de temperaturen waarbij 5 en 90% overdistilleert, distillatie
        verliezen inbegrepen, bedraagt meer dan 60 °C.
        - RON (octaangetal) van 91,2
        - Vapour Pressure (dampspanning) van 8,6 psi (ca. 59 KPa)
        - Benzeengehalte 0,82 %volume
        De indeling van het product:
        Op basis van het distillatietraject, tussen 34,9 en 187,8 °C, is het product aan te merken als
        lichte olie (aanvullende aantek. 4 op Hoofdstuk 27).
        Het product betreft geen “speciale lichte olie”, aangezien het verschil tussen de
        temperaturen waarbij 5 en 90% overdistilleert , distillatie verliezen inbegrepen, meer dan 60
        °C bedraagt (aanvullende aantek. GN 2 letter a).
        Het product dient derhalve ingedeeld te worden als motorbenzine (2710.1231 -2710.1270)
        of als andere lichte olie (2710.1290).
        Op basis van het octaangetal en loodgehalte, dit zijn specifieke kenmerken voor een
        motorbenzine, dient het product meet specifiek ingedeeld te worden onder post 27 10.1241.
        Dit is ook in overeenstemming met de productomschrijving, deze bevat immers het woord
        “Gasoline” (benzine).
        Het is onjuist om het product in te delen onder de post “andere lichte olie” 2710.1290. Deze
        post bevat onder andere “nafta” en andere lichte oliën die niet geschikt zijn als
        motorbrandstof. Nafta is een basisproduct voor motorbenzine, nafta heeft een RON
        (octaangetal) van ca. 40 tot 70. Producten met een RON van 85 of lager zijn niet geschikt
        als motorbrandstof.
        Op basis van het RON (octaangetal) is het onjuist het bovengenoemde product aan te
        merken als “andere lichte olie” van post 2710.1290.
        (...)”
      
      
      10. Een brief van het Douane Laboratorium van 11 november 2015 aan verweerder, met kenmerk 15/447/436 SO houdt, voor zover van belang, in:
      
      
        “In februari 2015 heb ik de indeling beschreven van het product “Nigerian Grade
        gasoline RON 91” waarvan u het analysecertificaat “Certificate of Quality, report
        no. 12-001946-0-RDAM” (versie 2) had meegeleverd. (15/447/67 SO)
        Van dit analysecertificaat is nieuwe versie verschenen, versie 3. Uw vraag is of
        deze nieuwe versie, waarin een 2 tal wijzigingen zijn aangebracht, een gewijzigd
        inzicht op de indeling zou kunnen opleveren.
        De verschillen van versie 3 t.o.v. versie 2 zijn :
        - Versie 2 vermeld een I.B.P. van 34,9 °C. Dit I.B.P. is verwijderd in versie 3.
        - Versie 2 vermeld een loodgehalte (Lead) van <0,2 mg/l, in versie 3 is dit
        resultaat veranderd naar “unleaded”.
        Deze verschillen zijn niet relevant met betrekking tot de indeling. De indeling
        zoals geconcludeerd in mijn brief met het kenmerk 15/447/67 SO wordt niet
        beïnvloed door de kleine wijzigingen welke vermeld zijn in versie 3 van het
        “Certificate of Quality”.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de UTB terecht is uitgereikt en meer in het bijzonder of sprake is van een onttrekking aan het douanetoezicht zoals bedoeld in art. 203 CDW (hierna: onttrekking).
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil het volgende overwogen.
    
    
    
      “16. Voor de indeling zijn wettelijk bepalend de bewoordingen van de posten en postonderverdelingen en de aantekeningen op de afdelingen of de hoofdstukken. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ), dat in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle, het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in de regel moet worden gezocht in hun objectieve kenmerken en eigenschappen, zoals deze in de tekst van de post zijn omschreven. De door de Commissie vastgestelde toelichtingen op de GN en de in het kader van de Werelddouaneorganisatie uitgewerkte toelichtingen op het geharmoniseerd systeem inzake de omschrijving en de codering van goederen (GS) zijn, hoewel rechtens niet bindend, belangrijke hulpmiddelen bij de uitlegging van de draagwijdte van de verschillende tariefposten.
    
    
    17. Ten aanzien van de bruikbaarheid van het door [monster BV] genomen en geanalyseerde monster voor de indeling in de GN overweegt de rechtbank als volgt. Nu verweerder onweersproken heeft gesteld dat [monster BV] een onafhankelijk expertisebureau is dat in opdracht van koper en verkoper een compositiemonster heeft genomen en dat het op dat monster gebaseerde kwaliteitscertificaat binnen de handel in minerale oliën van cruciale betekenis is, is de enkele tegenwerping van eiseres dat zij geen beeld heeft van de kwaliteit van het genomen monster onvoldoende om tot het oordeel te komen dat de indeling niet op de analyse van dat monster kan worden gebaseerd. Gesteld noch gebleken is dat er enige reden is om aan de kwaliteit van dat monster te twijfelen dan wel waarom de uitslag van dat monsteronderzoek niet zou kunnen dienen voor de indeling in de GN. Het product dat na vermenging in het zeeschip is ontstaan kan, gelet op de objectieve kenmerken en eigenschappen (met name het distillatietraject en het lood- en octaangehalte) zoals die blijken uit het ‘Certificate of Quality’ en het op basis daarvan uitgevoerde onderzoek door het Douane Laboratorium, met toepassing van indelingsregels 1 en 6 worden ingedeeld onder GN-code 2710 12 
    41. De rechtbank komt derhalve niet toe aan de toepassing van indelingsregels 3b en 3c. Dat van het communautaire mengsel geen monster is genomen, is niet van belang voor de indeling van het na vermenging in het zeeschip ontstane product.
    
    18. Tussen partijen is niet in geschil dat de niet-communautaire nafta onder GN-code 2710 12 90 dient te worden ingedeeld. Nu na de vermenging van de niet-communautaire nafta met het communautaire mengsel een nieuw product is ontstaan, namelijk motorbenzine als bedoeld onder GN-code 2710 12 41, is de bevoegde douaneautoriteiten de toegang belemmerd tot de zich onder de douaneregeling douane-entrepot bevindende niet-communautaire nafta en heeft de douane de in de douanewetgeving voorziene controles niet kunnen uitvoeren. Dit betekent dat er een douaneschuld is ontstaan, omdat de niet-communautaire nafta aan het douanetoezicht is onttrokken als bedoeld in artikel 203 van het CDW (vgl. HvJ 15 mei 2014, zaak C-480/12, X-BV). 
    
    19. De stelling van eiseres dat de niet-communautaire nafta niet in het douanegebied van de Unie is verbruikt en niet in concurrentie is getreden met communautaire goederen nu het zeeschip met daarin de niet-communautaire nafta naar Togo is vertrokken, maakt dat niet anders. Juist omdat de niet-communautaire nafta aan het douanetoezicht is onttrokken, is niet komen vast te staan dat het risico dat de niet-communautaire nafta in het economische circuit van de lidstaten verdwijnt zonder te zijn ingeklaard zich niet heeft verwezenlijkt. Dat verweerder ter zitting heeft gesteld dat hij geen reden heeft om aan te nemen dat de motorbenzine niet naar Afrika is gegaan doet hier niet aan af, aangezien een verzuim zonder werkelijke gevolgen enkel niet tot het ontstaan van een douaneschuld leidt in een van de gevallen als bedoeld in artikel 204 van het CDW en de rechtbank heeft geoordeeld dat de douaneschuld in dit geval op grond van artikel 203 van het CDW is ontstaan. Het beroep op het Douanewetboek van de Unie kan eiseres, wat daar verder ook van zij, evenmin baten, aangezien dat niet van toepassing is op de onderhavige zaak.
    
    20. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      Partijen houdt verdeeld of de vermenging van de onderwerpelijke 12.279.968 kg (17.445.614 liter) nafta, die onder de entrepotregeling was geplaatst, met 24.651.762 kg (31.686.375 liter) producten uit de accijnsgoederenplaats (AGP) van belanghebbende (hierna ook: de vermenging), heeft geleid tot onttrekking van genoemde nafta aan het douanetoezicht. 
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende heeft ter zitting onweersproken gesteld dat zeeschepen die worden beladen vanuit landtanks die tot haar douane-entrepot (type C) behoren, worden geacht deel uit te maken van haar douane-entrepot. Dit volgt, zo heeft belanghebbende eveneens onweersproken gesteld, niet uit haar entrepotvergunning, maar uit de door haar opgestelde beschrijving van haar administratieve organisatie en interne beheersing (AO/IB), die is afgestemd met de douane. Het Hof zal daarom, met partijen, er van uitgaan dat de vermenging heeft plaatsgevonden terwijl de goederen zich onder het entrepotstelsel bevonden. 
      
    
    
      5.3.
      Tussen partijen is niet in geschil, en het Hof zal zich daarbij aansluiten, dat de vermenging die heeft plaatsgevonden geen ‘gebruikelijke behandeling’ is, als bedoeld in artikel 109 CDW, gelezen in samenhang met artikel 531 en bijlage 72 TCDW. Belanghebbende stelt zich evenwel op het standpunt dat sprake is van een toegestane ‘gezamenlijke opslag’ van Uniegoederen en niet-Uniegoederen, als bedoeld in artikel 106 van het CDW, zodat de vermenging niet tot een onttrekking aan het douanetoezicht heeft geleid. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 
      
    
    
      5.4.
      Ingevolge artikel 106, aanhef en onder a, van het CDW kunnen de douaneautoriteiten, bij een economische behoefte en mits het douanetoezicht er niet door in het gedrang komt, toestaan dat Uniegoederen in de ruimten van een douane-entrepot worden opgeslagen. Indien van deze mogelijkheid gebruik wordt gemaakt bevinden de Uniegoederen zich weliswaar in de ruimte van het entrepot, maar niet onder het stelsel van douane-entrepots (art. 106, lid 2, CDW). De inspecteur heeft ter zitting een afschrift van de entrepotvergunning overgelegd waaruit blijkt dat aan belanghebbende een doorlopende toestemming voor gezamenlijke opslag is verleend. Belanghebbende hoeft niet vooraf melding te maken van gezamenlijke opslag.
      
    
    
      5.5.
      Voorwaarde voor de gezamenlijke opslag van Uniegoederen en niet-Uniegoederen die niet van elkaar kunnen worden onderscheiden (zoals de onderwerpelijke bulkgoederen) is dat de gezamenlijk opgeslagen goederen onder dezelfde GN-code worden ingedeeld en dezelfde handelskwaliteit en technische kenmerken hebben (artikel 534, lid 2, laatste volzin, TCDW). Belanghebbende heeft betoogd dat aan deze voorwaarde is voldaan, omdat alle gezamenlijk opgeslagen goederen onder GN-code 2710 1290 dienen te worden ingedeeld. De inspecteur heeft deze stelling bestreden en gesteld dat niet-EU nafta van GN-code 2710 1290 is vermengd met een samengestelde partij aromatische koolwaterstoffen met EU-status, waardoor een partij benzine van GN-code 2710 1241 is ontstaan, hetgeen volgens de inspecteur onder meer blijkt uit het “certificate of quality”, dat voor het eindproduct is afgegeven door [monster BV] (zie feiten rechtbank, punt 8). Het Hof overweegt ter zake als volgt. 
      
    
    
      5.6.
      Uit de stukken van het geding volgt dat de producten die in het zeeschip zijn geladen afkomstig zijn uit vier landtanks, waarvan er drie de status van AGP hadden en de vierde deels als AGP en deels als douane-entrepot in gebruik was. De inhoud van elk van deze landtanks is gedeeltelijk in het zeeschip gepompt, in een zodanige verhouding dat het eindproduct voldeed aan de door de koper gewenste specificaties. Om de gewenste samenstelling van het eindproduct te verkrijgen heeft belanghebbende een beladingsplan opgesteld waarin is vastgelegd welke hoeveelheid uit de vier landtanks in het zeeschip diende te worden gepompt. Het betreft volgens de vermeldingen van belanghebbende in haar hogerberoepschrift de volgende hoeveelheden: 
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Tank
                Nr
              
              
                Tankinhoud
              
              
                Geladen in schip in liters
              
            
            
              
                Status
              
              
                Soort
              
              
                GN-code
              
              
                Hoeveelheid
                in liters
              
              
                Totaal in 
                liters
              
            
            
              
                201
              
              
                AGP
              
              
                Nafta
              
              
                2710 1290
              
              
                13.434.607 
              
              
                20.757.233
              
              
                15.460.000
              
            
            
              
                Aromatische koolwaterstoffen
              
              
                2707 3000 + 2707 5000
              
              
                7.322.626
              
            
            
              
                306
              
              
                AGP
              
              
                Nafta
              
              
                2710 1290
              
              
                3.566.458
              
              
                6.461.678
              
              
                5.810.000 
              
            
            
              
                Aromatische koolwaterstoffen
              
              
                2707 3000 + 2707 5000
              
              
                2.895.220
              
            
            
              
                102
              
              
                AGP
              
              
                Nafta
              
              
                2710 1290
              
              
                10.460.245
              
              
                10.460.245 
              
              
                9.945.000
              
            
            
              
                202
              
              
                AGP
              
              
                Nafta
              
              
                2710 1290
              
              
                1.766.771 
              
              
                1.766.771 
              
              
                471.375
              
            
            
              
                
              
              
                Entrepot
              
              
                Nafta
              
              
                2710 1290
              
              
                17.445.614 
              
              
                17.445.614 
              
              
                17.445.614 
              
            
          
        
      
      
    
    
      5.7.
      Voor de totale hoeveelheid producten die is uitgeslagen uit de AGP (31.686.375 liter, bestaande uit 23.629.277 liter nafta en 8.057.098 liter aromatische koolwaterstoffen) is een “elektronisch administratief document voor overbrenging van accijnsgoederen onder schorsing van accijns” opgemaakt waarin in vak 17c de GN-code 2710 1241 is vermeld. Tevens is voor deze goederen een uitvoeraangifte gedaan, waarin in vak 33 eveneens de GN-code 2710 1241 is vermeld. Dat genoemde vermeldingen van GN-code 2710 1241 juist zijn vindt steun in de analyse die [monster BV] heeft gemaakt van het eindproduct. Uit de analyseresultaten van [monster BV] volgt, zoals de inspecteur door overlegging van verklaringen van het douanelaboratorium voldoende aannemelijk heeft gemaakt, dat het eindproduct onder GN-code 2710 1241 dient te worden ingedeeld, waaruit volgt dat niet enkel producten van GN-code 2710 1290 zijn samengevoegd. Het Hof merkt daarbij op dat, anders dan belanghebbende heeft betoogd, gelet op de in het belastingrecht geldende vrije bewijsleer, geen regel in het recht er aan in de weg staat acht te slaan op de analyseresultaten van [monster BV] , te minder nu deze analyseresultaten slechts een bevestiging vormen van de reeds in de bill of lading vermelde goederenomschrijving (Nigerian grade gasoline RON 91), door BP Oil International Plc in haar schriftelijke inspectieopdracht aan [monster BV] omschreven als “Grade: Unleaded Gasoline”. De omstandigheid dat [monster BV] niet de inhoud van het zeeschip heeft bemonsterd, maar een proportioneel samengesteld monster van alle betrokken componenten (in een volumetrische verhouding conform het definitieve laadplan) vormt naar ’s Hofs oordeel evenmin aanleiding om geen acht te slaan op deze analyseresultaten, te minder nu genoemde analyseresultaten in de zakelijke relatie tussen de koper en afnemer kennelijk voldoende bewijs vormen dat het geleverde in overeenstemming is met hetgeen contractueel is overeengekomen. 
      
    
    
      5.8.
      Gelet op het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat de inspecteur, op wie de bewijslast rust, voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de litigieuze partij nafta van GN-code 2710 1290 is vermengd met producten die niet onder dezelfde GN-code kunnen worden ingedeeld. Die conclusie volgt uit het oordeel dat het na vermenging ontstane eindproduct moet worden ingedeeld onder een andere GN-code: 2710 1241. Daar komt bij dat, nu de landtanks 201 en 306 voor 35,3%, respectievelijk 44,8 % waren gevuld met aromatische koolwaterstoffen (‘xylenen’ van post 2707 30 en ‘andere mengsels van aromatische koolwaterstoffen’ van post 2707 50), evenmin sprake is van gezamenlijke opslag van “goederen van dezelfde handelskwaliteit”. Uit het vorenoverwogene volgt dat geen sprake is van een toegelaten gezamenlijke opslag als bedoeld in artikel 106 CDW en 534 TCDW. De vermenging had plaats behoren te vinden onder de regeling actieve veredeling, voor toepassing van welke regeling belanghebbende vergunning is verleend met ingang van 1 februari 2012. Door vermenging van de litigieuze 12.279.968 kg (17.445.614 liter) nafta, die onder de entrepotregeling was geplaatst, met 24.651.762 kg (31.686.375 liter) producten van GN-code 2710 1241, zonder gebruik te maken van de douaneregeling actieve veredeling, is de nafta aan het douanetoezicht onttrokken, hetgeen heeft geleid tot het ontstaan van een douaneschuld op de voet van artikel 203 CDW. Het Hof komt daarom, gelet op de bewoordingen van artikel 204 CDW (“in andere gevallen dan bedoeld in artikel 203”), niet toe aan de subsidiaire stelling van de inspecteur dat een douaneschuld is ontstaan op de voet van artikel 204 CDW.
      
    
    
      5.9.
      Belanghebbende heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat van belastingheffing dient te worden afgezien, omdat vaststaat dat de goederen na onttrekking zijn wederuitgevoerd en dus het grondgebied van de Europese Unie hebben verlaten en niet in het ‘economisch circuit’ van de Unie terecht zijn gekomen. Deze stelling vindt geen steun in het recht. Ook indien zou komen vast te staan dat de goederen het grondgebied van de Europese Unie hebben verlaten – hetgeen de inspecteur betwist – doet dit niet af aan de reeds ontstane douaneschuld (vgl. arresten HvJ 6 september 2012, C-28/11, Eurogate Distribution GmbH en C-262/10, Döhler Neuenkirchen GmbH). Het door belanghebbende aangehaalde artikel 124 van het Douanewetboek van de Unie (DWU) voert niet tot een ander oordeel. Anders dan belanghebbende heeft betoogd kan het bepaalde in artikel 124 DWU, zoals van toepassing geworden op 1 mei 2016, niet als leidraad worden gehanteerd voor de interpretatie van het begrip “onttrekking” in artikel 203 van het CDW, reeds omdat artikel 124 DWU, geen invulling geeft aan de term “onttrekking”, maar situaties aanwijst waarin een reeds ontstane douaneschuld tenietgaat. Voor zover het betoog van belanghebbende aldus moet worden verstaan dat artikel 124 DWU ook toepassing dient te vinden op douaneschulden die vóór 1 mei 2016 zijn ontstaan dient deze stelling te worden verworpen, omdat zij geen steun vindt in het recht. Nieuwe materiële regels, zoals regels betreffende het tenietgaan van een douaneschuld, vinden volgens vaste rechtspraak geen toepassing op situaties die zich hebben voorgedaan vóór de inwerkingtreding ervan (HvJ 23 februari 2006, C-201/04,  Molenbergnatie, punten 34 en 41). Dit is slechts anders indien en voor zover uit de bewoordingen, de doelstellingen of de opzet van een nieuwe bepaling het tegendeel blijkt (vgl. HvJ 14 februari 2012, C-17/10, Toshiba e.a., punt 51). Daarvan is in casu evenwel geen sprake. Het hoger beroep van belanghebbende faalt ook in zoverre.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, C.J. Hummel en 
      W.M.C. Schipper, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 20 april 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.