ECLI:NL:RBZWB:2018:6660, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 03-12-2018, AWB - 17 _ 3737
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2018-12-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting / medische vrijstelling van toepassing?
        Belanghebbende is een regionaal gezondheidscentrum dat integrale zorg aanbiedt. In het onderhavige tijdvak heeft zij onder meer diensten verricht aan een Stichting, waarbij betaling heeft plaatsgevonden door een zorgverzekeraar. Tussen partijen is in geschil of de onderhavige prestaties van belanghebbende kwalificeren als de btw-belaste terbeschikkingstelling van personeel, of onder de medische vrijstelling vallen.
        De rechtbank laat in het midden de kwestie of de diensten zijn gebaseerd op een directe overeenkomst tussen belanghebbende en de Stichting (zoals de inspecteur betoogt) dan wel op enerzijds een overeenkomst tussen belanghebbende en de zorgverzekeraar en anderzijds een tussen de zorgverzekeraar en de Stichting. Ook als het eerste het geval is, kan naar het oordeel van de rechtbank de dienstverlening door belanghebbende niet worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van personeel. Belanghebbende verleent zorg (behandeltrajecten). Dat niet belanghebbende deze zorg verleent, maar de zorgverleners die zij in dienst heeft, maak t dat niet anders. Het beroep van de inspecteur op HR 11-08-2017, ECLI:NL:HR:2017:1606, BNB 2017/207 maakt dit niet anders omdat de feitelijke situatie in die zaak wezenlijk anders was.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    Locatie: Breda
    
    
      Zaaknummers BRE 17/3737 tot en met BRE 17/3739 en BRE 17/7059
      uitspraak van 3 december 2018
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd en beschikkingen belastingrente vastgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Zaaknr. 
                
              
              
                
                  Tijdvak
                
              
              
                
                  Aanslagnummer
                
              
              
                
                  OB
                
              
              
                
                  Belasting-rente
                
              
            
            
              
                BRE 17/3737
              
              
                01-01-2014 t/m
                31-12-2014
              
              
                
                  [aanslagnummer] F.01.4501
              
              
                € 1.590
              
              
                € 123
              
            
            
              
                BRE 17/3738
              
              
                01-01-2015 t/m
                31-12-2015
              
              
                
                  [aanslagnummer] F.01.5501
              
              
                € 2.966
              
              
                € 112
              
            
            
              
                BRE 17/3739
              
              
                01-01-2016 t/m
                30-09-2016
              
              
                
                  [aanslagnummer] F.01.6501
              
              
                € 5.751
              
              
                -
              
            
            
              
                BRE 17/7059
              
              
                01-01-2017 t/m 
                31-01-2017
              
              
                
                  [aanslagnummer] F.01.7011
              
              
                € 1.385
              
              
                - 
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraken op bezwaar van 14 april 2017 respectievelijk 27 oktober 2017 heeft de inspecteur de naheffingsaanslagen en de daarbij behorende beschikkingen gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 22 mei 2017, ontvangen bij de rechtbank op 23 mei 2017 (BRE 17/3737 tot en met BRE 17/3739), respectievelijk bij brief van 29 oktober 2017, ontvangen bij de rechtbank op 30 oktober 2017 (BRE 17/7059), beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende tweemaal een griffierecht geheven van € 333. 
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft twee verweerschriften ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft voor de zitting nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2018 in Breda. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarin ook de verschenen personen zijn vermeld. Een afschrift van het proces-verbaal wordt tegelijk met het afschrift van de uitspraak aan partijen verzonden.
      
    
    
      1.7.
      Bij brief van 23 oktober 2018 heeft de rechtbank partijen bericht dat de uitspraaktermijn met zes weken is verlengd.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een regionaal gezondheidscentrum dat integrale zorg aanbiedt. Volgens haar inschrijving bij de Kamer van Koophandel houdt zij zich bezig met het ontwikkelen, opzetten en uitvoeren van activiteiten op het gebied van human resources, (arbeids)re-integratie, patiëntenzorg, coaching, rehabilitatie, medische preventie op fysiek en arbeidsgerelateerd terrein en het geven van trainingen. Belanghebbende heeft zorgverleners in dienst, namelijk fysiotherapeuten en (een) psycholo(o)g(en) (hierna: zorgverleners).  
      
    
    
      2.2.
      In de onderhavige tijdvakken heeft [Stichting A] (hierna: [Stichting A] ) feitelijk gebruikgemaakt van de dienstverlening door belanghebbende. De rechtbank zal dit hierna de [Stichting A] -dienstverlening noemen. Deze term is neutraal bedoeld, aangezien partijen van mening verschillen over het antwoord op de vraag met wie belanghebbende de overeenkomst heeft gesloten op basis waarvan de dienstverlening plaatsvindt (zie 4.2). 
      
    
    
      2.3.
      
        [Stichting A] is een organisatie voor jeugdbescherming, jeugdhulpverlening en onderwijs en kent een hoog percentage ziekteverzuim. De bedrijfsarts van [Stichting A] heeft een aantal medewerkers van [Stichting A] doorverwezen naar belanghebbende voor de behandeling van fysieke en psychische arbeidsgerelateerde klachten. 
      
    
    
      2.4.
      
        [Stichting A] is voor de [Stichting A] -dienstverlening door belanghebbende verzekerd bij zorgverzekeraar [ZV] (hierna: [ZV] ). [Stichting A] betaalt daarvoor (een) premie(s) aan [ZV] . De betaling aan belanghebbende voor de [Stichting A] -dienstverlening vindt plaats door [ZV] (met toepassing van de methode van ontdubbeling). De behandelingen vallen onder het zogenaamde “ [ZV] - [Stichting A] -pakket”.
      
    
    
      2.5.
      Tot de gedingstukken (bijlage 8 bij het verweerschrift) behoort een schriftelijke dienstverleningsovereenkomst van belanghebbende met [ZV] (hierna: de dienstverleningsovereenkomst). De dienstverleningsovereenkomst vermeldt als ingangsdatum 1 januari 2015. Geen van partijen heeft een vergelijkbare schriftelijke overeenkomst met betrekking tot het jaar 2014 overgelegd. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard geen antwoord te kunnen geven op de vraag van de rechtbank op basis van welke overeenkomst de [Stichting A] -dienstverlening en de betalingen in 2014 hebben plaatsgevonden.
      
    
    
      2.6.
      De dienstverleningsovereenkomst vermeldt dat [ZV] optreedt als opdrachtgever en belanghebbende als “Eigen Zorgverlener Werknemer”. Blijkens de dienstverleningsovereenkomst heeft [ZV] een totaalformule ontwikkeld, genaamd “Bedrijfszorg” en is deze formule gericht op het terugdringen van (het risico op) ziekteverzuim waartoe een producten- en dienstenpakket al dan niet in de vorm van een verzekering wordt aangeboden. Belanghebbende biedt in dat kader behandeltrajecten aan. Op basis van bijlage 3 bij de dienstverleningsovereenkomst is belanghebbende in dat verband gekoppeld aan [Stichting A] , één van de afnemers van het “Bedrijfszorg-pakket” bij [ZV] . Blijkens de dienstverleningsovereenkomst hebben belanghebbende en [ZV] naast de dienstverleningsovereenkomst ook zorgverleningsovereenkomsten gesloten.
      
    
    
      2.7.
      Bij brief van 8 december 2014 heeft de gemachtigde van belanghebbende de inspecteur gevraagd om een standpunt in te nemen over de toepasbaarheid van de medische vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) (hierna: de medische vrijstelling) op de SJSJS-dienstverlening.
      
    
    
      2.8.
      Nadat belanghebbende desgevraagd aan de inspecteur heeft laten weten dat er geen overeenkomst beschikbaar is tussen haar en [Stichting A] , heeft de inspecteur bij brief van 8 oktober 2015 zijn standpunt kenbaar gemaakt. Dit standpunt luidt dat de diensten van belanghebbende zijn aan te merken als het detacheren van medisch personeel en dat de medische vrijstelling (daarom) toepassing mist.
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft ter zake van de [Stichting A] -dienstverlening geen omzetbelasting op aangifte voldaan. 
      
    
    
      2.10.
      Vervolgens heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld dat erop was gericht op basis van feiten en omstandigheden te beoordelen welk btw-regime op de [Stichting A] -dienstverlening van toepassing is. De inspecteur concludeert in het controlerapport van 17 oktober 2016 dat de [Stichting A] -dienstverlening moet worden aangemerkt als de btw-belaste uitleen van personeel.
      
    
    
      2.11.
      Naar aanleiding van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft de inspecteur (onder meer) de onderhavige naheffingsaanslagen aan belanghebbende opgelegd. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de prestaties van belanghebbende kwalificeren als de btw-belaste terbeschikkingstelling van personeel of dat deze prestaties onder de medische vrijstelling vallen.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen. De inspecteur concludeert – uiteindelijk – tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslagen tot aanslagen waarbij de correcties worden bepaald door uit te gaan van 21/121e deel van de in de onderhavige tijdvakken door belanghebbende ontvangen vergoedingen voor de [Stichting A] -dienstverlening. 
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
      4.1.
      Het heeft, door omstandigheden, na de zitting langer geduurd dan wenselijk is voordat deze schriftelijke uitspraak is gedaan. De rechtbank begrijpt dat dit vervelend is voor beide partijen, en verontschuldigt zich daarvoor.
      
      
        
          Inhoudelijk
        
      
    
    
      4.2.
      Partijen strijden er onder meer over op basis van welke overeenkomst(en) de [Stichting A] -dienstverlening door belanghebbende plaatsvindt. De inspecteur stelt, naar de rechtbank begrijpt, dat de [Stichting A] -dienstverlening plaatsvindt op basis van een overeenkomst tussen belanghebbende en [Stichting A] . Belanghebbende betwist dat: de dienstverlening vindt plaats op grond van enerzijds een (dienstverlenings)overeenkomst tussen belanghebbende en [ZV] en anderzijds een (zorgverzekerings)overeenkomst tussen [ZV] en [Stichting A] . Er is, volgens belanghebbende, geen sprake van een directe overeenkomst tussen belanghebbende en [Stichting A] .
      
    
    
      4.3.
      De rechtbank ziet aanleiding om de in 4.2 vermelde kwestie in het midden te laten. De rechtbank is van oordeel dat zelfs als het gelijk aan de inspecteur is dat sprake is van een rechtstreekse overeenkomst tussen belanghebbende en [Stichting A] , de dienstverlening van belanghebbende niet kan worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van personeel aan [Stichting A] . Hier doet zich niet de situatie voor dat werknemers/zorgverleners van belanghebbende worden ingehuurd door [Stichting A] om bij [Stichting A] te werken. Er is sprake van de situatie dat [Stichting A] diensten afneemt van belanghebbende in verband met zorg voor de werknemers van [Stichting A] . De diensten bestaan erin dat belanghebbende deze zorg (behandeltrajecten) verleent. Dat niet belanghebbende zelf – een rechtspersoon – deze zorg feitelijk verleent, maar de zorgverleners die zij in dienst heeft, maakt de aard van de dienstverlening niet anders. Dat deze werknemers/zorgverleners onder leiding en toezicht van (de bestuurder van) belanghebbende staan, maakt evenmin dat de [Stichting A] -dienstverlening een terbeschikkingstelling van personeel inhoudt. 
      
    
    
      4.4.
      
        Het beroep van de inspecteur op het arrest HR 11 augustus 2017, ECLI:NL:HR:2017:1606, BNB 2017/207 (hierna: de zaak BNB 2017/207), geeft geen aanleiding tot een ander oordeel. De feitelijke situatie in die zaak was immers wezenlijk anders. Zo was in die zaak aan de orde dat de desbetreffende werknemers/artsen voor een bepaald aantal uren per week in het organisatorische verband van een ziekenhuis werden geplaatst voor het verlenen van gezondheidskundige zorg, en dat deze werknemers/artsen hun werkzaamheden onder verantwoordelijkheid en voor risico van de ziekenhuizen verrichtten (rov. 2.1.2). Daarentegen is in deze zaak er geen sprake van dat de werknemers/zorgverleners van belanghebbende in het organisatorisch verband van [Stichting A] worden geplaatst, noch dat deze werknemers hun werkzaamheden onder verantwoordelijkheid en risico van [Stichting A] verrichten. 
        	De rechtbank heeft de indruk dat de inspecteur sterk de nadruk legt op de omstandigheid dat in de zaak BNB 2017/207 wordt gewezen op “de verhouding van ondergeschiktheid waarin de artsen juridisch ten opzichte van belanghebbende staan” (rov. 2.3.2). Dat laatste moet echter worden gezien tegen de achtergrond van de in die zaak voorliggende rechtskundige kwestie wat betreft de verhouding van die zaak tot het eerdere arrest HR 13 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1374, BNB 2014/188. De zaak BNB 2017/207 kan in elk geval niet zo worden begrepen dat steeds indien sprake is van bedoelde ondergeschiktheid van degenen die feitelijk de zorg verlenen tot de partij die contractueel de dienst verleent aan een andere partij, er sprake is van ter beschikking stellen van personeel van die eerstbedoelde partij aan de laatstbedoelde partij.
      
      
    
    
      4.5.
      Voor het hier aan de orde zijnde geval dat de rechtbank van oordeel is dat de [Stichting A] -dienstverlening niet het ter beschikking stellen van personeel inhoudt, is niet (langer) in geschil dat de dienstverlening onder de medische vrijstelling valt en dat de naheffingsaanslagen alsook de belastingrentebeschikkingen moeten worden vernietigd.
      
    
    
      4.6.
      De beroepen moeten daarom gegrond worden verklaard.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Nu de beroepen gegrond zijn, vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor een vergoeding van de kosten van de onderhavige bezwaarfase bestaat geen aanleiding, omdat niet is gesteld of gebleken dat daarom is verzocht vóór het doen van de uitspraken op bezwaar (artikel 7:15, derde lid, van de Awb).
      De kosten voor de beroepsfase zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.503 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, een wegingsfactor 1 en een factor 1,5 voor samenhang). 
      Belanghebbende heeft verder verzocht om een vergoeding van de reiskosten op basis van een enkele reis van 153 km en een vergoeding van de verletkosten tot een bedrag van € 300. Gelet op het Besluit heeft de rechtbank de reiskosten van (de bestuurder van) belanghebbende op basis van een retour openbaar vervoer tweede klasse becijferd op een bedrag van € 44,80. Nu de inspecteur ter zitting met de door belanghebbende verzochte reis- en verletkostenvergoeding heeft ingestemd, stelt de rechtbank deze vergoeding vast op € 344,80. 
      Gelet op het voorgaande wordt de inspecteur veroordeeld de proceskosten te vergoeden tot een bedrag van € 1.847,80 (€ 1.503 + € 344,80). 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen en de belastingrentebeschikkingen;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.847,80;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 666 aan haar vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 3 december 2018 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, 
      mr. M.M. Dondorp-Loopstra en prof. dr. G. van Norden, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.