ECLI:NL:GHARL:2013:7935, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 15-10-2013, 13/00276
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-10-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonheffingen.  
        Autokostenfictie. Ritten naar Oostenrijk. Zakelijk?

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
    
    
      Afdeling belastingrecht
      Locatie Arnhem
      nummer 13/00276
    
    
    
      
        uitspraakdatum: 15 oktober 2013
      
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Oost-Nederland van 24 januari 2013, nummer AWB 12/1339, in het geding tussen belanghebbende en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/[P] (hierna: de Inspecteur).
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd en bij beschikking heffingsrente berekend.
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de beschikking. Bij in één geschrifte vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar afgewezen.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen voormelde uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem. De rechtbank Oost-Nederland (hierna: de Rechtbank) heeft, als opvolger van de rechtbank Arnhem, het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Het beroepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 5 maart 2013 ter griffie ingekomen.
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 oktober 2013 te Arnhem. Namens belanghebbende is daar verschenen haar directeur [A] en haar gemachtigde [B]. Namens de Inspecteur is verschenen [C], bijgestaan door [D]. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
      2.1.
      
        De Rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
        ‘2.1	Eiseres drijft een onderneming voor handelsbemiddeling. Directeur en enig aandeelhouder is [A]. 
      
    
    
      2.2
      
        Bij eiseres is door verweerder een boekenonderzoek ingesteld naar het privé-gebruik in de jaren 2005 tot en met 2010 van de door eiseres aan [A] ter beschikking gestelde auto. Van dit onderzoek is met dagtekening 31 maart 2011 een rapport opgemaakt. In dit rapport staat ten aanzien van de jaren 2005 tot en met 2007 vermeld dat de bijgehouden rittenregistraties niet voldoen aan de formele vereisten en/of niet sluitend zijn, maar dat ze toch worden geaccepteerd. Voorts staat in het rapport, voor zover thans van belang, het volgende vermeld:
        “Jaar 2008
        
          Bevindingen
        
      
      - Meerdere ritten zijn niet in de rittenregistratie verwerkt of zijn onjuist aangegeven;
      - De ritten op 15 februari 2008 en 23 februari 2008 zijn privé-ritten. (Ski-vakantie met gezin). De gereden ritten op bovenstaande data zijn als zakelijk in de rittenregistratie vermeld.
      
        Uitwerking
      
      - [A] verklaart dat meerdere ritten niet zijn vermeld in de rittenregistratie. Deze ritten zijn tankbeurten bij belastingplichtige in de "buurt" gelegen tankstations. Deze ritten zijn niet genoteerd vanwege de geringe afstand. Ook zijn door vergissingen (foute datum ingevuld, dag te vroeg of te laat) ritten onjuist genoteerd.
      - [A] verklaart dat hij zakelijk naar Oostenrijk reist voor één klant, te weten [E] van [Q] (halve tot anderhalve dag) en dit dan combineert met een privé-vakantie. Zijn gezin rijdt met de auto mee. (…) 
      
        4	Correctieverplichtingen loonheffingen
      
    
    
      4.1
      
        
          Wettelijk kader
        
        De hoofdregel met betrekking tot een correctie luidt op grond van artikel 28a Wet loonbelasting 1964 dat er sprake is van een correctieverplichting. Inhoudingsplichtige dient voor [A] (losse) correctieberichten in te sturen over de (afgesloten) tijdvakken. Indien inhoudingsplichtige op basis van artikel 28a lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964 niet voldoet aan deze correctieverplichting wordt op grond van artikel 47 en artikel 53 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen een informatieverplichting opgelegd. Ingeval niet voldaan wordt aan de correctieverplichtingen na het ontvangen van de informatieverplichting zullen aan inhoudingsplichtige op grond van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen naheffingsaanslagen loonheffingen worden opgelegd. (…)
        De bijtelling betreft de zakelijke auto Audi A6 met kenteken [AA-BB-00]. Als grondslag van de te berekenen bijtelling dient inhoudingsplichtige uit te gaan van een fiscale waarde van € 104.504. (…)
      
      
        6	Overzicht correcties
      
      Aan inhoudingsplichtige worden correctieverplichtingen opgelegd voor de jaren 2008, 2009 en 2010. De correctieberichten over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2010 dienen te worden ingezonden vóór 1 mei 2011. (…) 
      
        7	Boete
      
      (…) Nu sprake is van op te leggen correctieverplichtingen tot het indienen van correctieberichten door belastingplichtige wordt op grond van par 24a lid 3 t/m 6 BBBB in dit geval geen boete opgelegd.
      
        8	Slotopmerkingen
      
      De gevolgen van het boekenonderzoek zijn op 14 januari 2011 besproken met [A] en diens adviseur, [B]. Tevens verwijzen wij naar de op 28 februari 2011 van de adviseur ontvangen brief. De opmerkingen in deze brief zijn, voor zover van toepassing, door ons in het rapport verwerkt en aan het dossier toegevoegd.”
    
    
      2.3
      Bij brief van 11 april 2011 heeft eiseres gereageerd op het rapport van het boekenonderzoek. Daarbij heeft eiseres verweerder verzocht direct naheffingsaanslagen op te leggen.
    
    
      2.4
      Bij brief van 18 april 2011 heeft verweerder eiseres medegedeeld dat zij toch correctieberichten moet indienen, op de grond dat de correctieberichten nodig zijn om in het geautomatiseerde systeem – dat ook door andere instanties dan de Belastingdienst wordt geraadpleegd – op werknemersniveau de juiste gegevens in de polisadministratie te kunnen invoeren. Daarbij heeft verweerder voorts medegedeeld, dat na het indienen van de correctieberichten een naheffingsaanslag zal worden opgelegd, waartegen bezwaar kan worden gemaakt.
    
    
      2.5
      
        Eiseres heeft bij brief van 21 april 2011 aan verweerder geschreven:
        “(…) Nu uit de literatuur blijkt dat het zeer de vraag is of na een correctiebericht er een mogelijkheid is tot het maken van bezwaar en er zelfs gesproken wordt van een "vacuum van rechteloosheid", is het de vraag of er correctieberichten ingediend moeten worden of dat de naheffingsaanslagen afgewacht moeten worden, ten einde een rechtsingang te behouden.”
      
    
    
      2.6
      Bij e-mailbericht van 28 april 2011 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiseres medegedeeld dat na ontvangst van de correctieberichten een naheffingsaanslag zal worden opgelegd, waartegen bezwaar kan worden gemaakt.
    
    
      2.7
      Bij brief van 12 juli 2011 heeft verweerder de gemachtigde van eiseres medegedeeld dat is geconstateerd dat niet is voldaan aan de opgelegde correctieverplichtingen. Daarbij is erop gewezen dat bij het niet voldoen aan deze verplichtingen naheffingsaanslagen met boeten kunnen worden opgelegd met omkering van de bewijslast.
    
    
      2.8
      Bij brief van 24 augustus 2011 heeft verweerder naar aanleiding van een telefoongesprek de gemachtigde van eiseres medegedeeld dat aan de correctieverplichtingen voor 1 september 2011 moet zijn voldaan en dat daarna naheffingsaanslagen worden opgelegd, waartegen bezwaar en beroep openstaan.
    
    
      2.9
      Eiseres heeft op 31 augustus 2011 de correctieberichten ingediend. Met dagtekening 12 oktober 2011 heeft verweerder, onder meer, de thans bestreden naheffingsaanslag loonheffingen 2008 opgelegd.
    
    
      2.10
      Daartegen is tijdig bezwaar ingediend. Op 21 november 2011 is eiseres gehoord. 
    
    
      2.11
      Het bezwaarschrift is gegrond verklaard voor zover het betreft de hoogte van de naheffingsaanslag, aangezien in het ingediende correctiebericht ten onrechte het bedrag van de bijtelling was gebruteerd. Voor het overige is het bezwaar afgewezen.’
      
    
    
      2.2.
      Uit de stukken blijkt dat – anders dan de Rechtbank heeft vastgesteld – de Inspecteur het bezwaar niet gegrond heeft verklaard. In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur vermeld dat de naheffingsaanslag te hoog was, omdat ten onrechte rekening was gehouden met brutering. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag evenwel niet verminderd, maar vermeld dat hij de naheffingsaanslag zou verminderen nadat belanghebbende correctieberichten ter zake zou hebben ingezonden. Ter zitting van het Hof is gebleken dat belanghebbende na de uitspraak van de Rechtbank correctieberichten heeft ingezonden en dat de Inspecteur naar aanleiding daarvan de naheffingsaanslag heeft verminderd tot € 13.585 en de heffingsrente dienovereenkomstig heeft verminderd.
    
    
      2.3.
      De vastgestelde feiten zijn voor het overige in hoger beroep niet bestreden. Daarom zal het Hof daarvan uitgaan.
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd en of de heffingsrente terecht in rekening is gebracht.
    
    
      3.2.
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en gegrondverklaring van het beroep tegen de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      
        [A] is op 15 februari 2008 met zijn gezin in de auto naar Oostenrijk gereisd. In Oostenrijk heeft [A] een zakelijke ontmoeting gehad met [E] en hebben hij en zijn gezin een vakantie doorgebracht. Op 23 februari 2008 zijn [A] en zijn gezin in de auto teruggereden naar Nederland. In geschil is onder meer of deze ritten moeten worden aangemerkt als gebruik van de auto voor privédoeleinden als bedoeld in artikel 13bis, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2008) (hierna: de Wet).
    
    
      4.2.
      Het Hof acht aannemelijk dat het bezoek aan [E] een van de doelen van de reis was en dat [A] ook rond deze tijd [E] zou hebben bezocht, als hij geen vakantie in Oostenrijk zou hebben genoten. Het Hof acht evenzeer aannemelijk dat [A] de reis (met zijn gezin) heeft ondernomen met het doel in Oostenrijk vakantie te houden. Ook acht het Hof aannemelijk dat [A] en zijn gezin rond deze tijd vakantie zouden hebben gehouden, ook als [A] geen bezoek aan [E] zou hebben gebracht.
    
    
      4.3.
      Voor de vraag of een rit moet worden aangemerkt als gebruik van de auto voor privédoeleinden is doorslaggevend wat het doel van de rit was. Daarbij wordt woon-werkverkeer geacht niet voor privédoeleinden plaats te vinden (artikel 13bis, achtste lid, van de Wet). Als een rit wordt gemaakt met zowel een zakelijk doel als een privédoel, gaat het erom wat het hoofddoel van de rit was. Indien op een rit met een zakelijk hoofddoel tevens een privédoel wordt bezocht, geldt als zakelijk de afstand die zou zijn afgelegd als het privédoel niet zou zijn bezocht en geldt de rest van de afgelegde afstand (de ‘omrijkilometers’) als gebruik voor privédoeleinden. Indien op een rit met als hoofddoel een privébestemming tevens een zakelijk doel wordt bezocht, geldt het omgekeerde.
    
    
      4.4.
      In het onderhavige geval is naar het oordeel van het Hof sprake van een rit met zowel een zakelijk doel als een privédoel, waarbij niet kan worden gezegd dat een van beide het hoofddoel is. Dergelijke autoritten kunnen slechts worden aangemerkt als zakelijk, indien zij door iemand die niet een dienstbetrekking als die van de belastingplichtige vervult, doch wat inkomen, vermogen en gezin betreft in dezelfde omstandigheden verkeert, niet althans niet in dezelfde omvang zouden zijn gemaakt (HR 5 juni 1985, nr. 22.921, ECLI:NL:HR:1985:‌AW8259). Belanghebbende heeft niet gesteld dat met [A] vergelijkbare belastingplichtigen ritten met als doel een wintervakantie niet of niet in dezelfde omvang zouden maken als [A] heeft gedaan. Integendeel: ter zitting is namens belanghebbende opgemerkt dat tegenwoordig veel mensen voor een wintersportvakantie naar Oostenrijk rijden.
    
    
      4.5.
      Onder deze omstandigheden moeten de onderhavige ritten tussen Nederland en Oostenrijk worden aangemerkt als gebruik van de auto voor privédoeleinden. De naheffingsaanslag is terecht opgelegd. Het Hof komt niet toe aan de vraag of er sprake is van een sluitende kilometeradministratie.
    
    
      4.6.
      Niet in geschil is dat de opgelegde naheffingsaanslag te hoog was, omdat rekening was gehouden met brutering die belanghebbende abusievelijk in haar correctieberichten had opgenomen. Inmiddels is de naheffingsaanslag om die reden verminderd. Nu de naheffingsaanslag aanvankelijk te hoog was, was het bezwaar gegrond. Ook het beroep tegen de uitspraak op bezwaar, waarbij de naheffingsaanslag werd gehandhaafd, was gegrond. De Rechtbank heeft derhalve ten onrechte het beroep ongegrond verklaard, zodat ook het hoger beroep gegrond is. Inmiddels is de naheffingsaanslag ambtshalve verminderd. Het Hof zal daarom de naheffingsaanslag handhaven zoals deze luidt na die ambtshalve vermindering.
    
    
      4.7.
      Wat betreft de heffingsrente stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de Inspecteur de naheffingsaanslag al eerder had kunnen opleggen, te weten rond de afronding van het boekenonderzoek. De Inspecteur wilde niet eerder een naheffingsaanslag opleggen dan nadat belanghebbende correctieberichten had ingezonden. Belanghebbende heeft gewacht met dat inzenden, omdat zij twijfelde of zij na het inzenden van correctieberichten wel een rechtsingang zou hebben. Belanghebbende stelt – zo begrijpt het Hof – dat de Inspecteur onzorgvuldig heeft gehandeld door te wachten met het opleggen van de in geding zijnde naheffingsaanslag, terwijl zij een goede reden had vooralsnog geen correctieberichten in te zenden.
    
    
      4.8.
      De regeling inzake heffingsrente is getroffen in verband met de omstandigheid dat de belastingplichtige tussen het ontstaan van de materiële belastingschuld en het tijdstip van opleggen van de belastingaanslag deze schuld nog niet hoeft te voldoen. De heffingsrente vormt een – gefixeerde – compensatie van de renteschade die als gevolg daarvan door de fiscus wordt geleden (zie HR 2 september 2005, nr. C04/104, ECLI:NL:HR:2005:AT2884). De inspecteur is echter niet in alle gevallen bevoegd de heffingsrente die volgens de wet verschuldigd is, volledig in rekening te brengen. Het zorgvuldigheidsbeginsel kan hieraan onder omstandigheden in de weg staan (vgl. HR 28 maart 2001, nr. 35.968, ECLI:NL:HR:‌2001:‌AB0764).
    
    
      4.9.
      Uit de stukken blijkt dat de Inspecteur herhaaldelijk aan belanghebbende heeft meegedeeld dat na het indienen van correctieberichten een naheffingsaanslag zal worden opgelegd en dat tegen deze naheffingsaanslag bezwaar openstaat. Dat belanghebbende en haar gemachtigde daardoor aanvankelijk niet waren overtuigd, kan de Inspecteur niet worden aangerekend. Voorts acht het Hof het niet onzorgvuldig dat de Inspecteur – hoewel geen wettelijke bepaling hem daartoe verplicht – met naheffen enige tijd wacht in afwachting van door belanghebbende in te dienen correctieberichten. Naar het oordeel van het Hof staat het zorgvuldigheidsbeginsel niet aan de volledige berekening van heffingsrente in de weg.
    
  
  
    
      5Kosten
    
      Het Hof ziet geen aanleiding een partij te veroordelen in de kosten die de wederpartij in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof heeft moeten maken. Weliswaar zijn het beroep en het hoger beroep gegrond, maar slechts op een punt waarvan de oorzaak bij belanghebbende ligt, die immers aanvankelijk onjuiste correctieberichten heeft ingezonden, en de Inspecteur steeds heeft erkend dat het gelijk aan belanghebbende was.
      Uit de enkele omstandigheid dat het beroep en het hoger beroep gegrond zijn, vloeit voort dat de Inspecteur het griffierecht aan belanghebbende moet vergoeden (artikel 8:74, eerste lid, en artikel 8:114, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht).
    
  
  
    
      6Beslissing 
    Het Hof:
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        handhaaft de naheffingsaanslag en de heffingsrentebeschikking zoals deze luiden na ambtshalve vermindering; en
      
      
        gelast de Inspecteur het griffierecht ad € 788 (€ 310 + € 478) aan belanghebbende te vergoeden.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, R.A.V. Boxem en B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. A. Klein als griffier.
      De beslissing is op 15 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.
      De griffier is verhinderd om deze uitspraak mede te ondertekenen. 
    
    
      
        
        
        
          
            
              
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 oktober 2013
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EHDen Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.