ECLI:NL:GHARN:2007:BB6070, Gerechtshof Arnhem, 16-10-2007, 06-00068
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2007-10-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Rechtbank hanteert ten onrechte het betalingscriterium bij winstverdeling tussen ondermaten.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belasting
    
    
    nummer 06/00068
    
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X, wonende te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de Rechtbank Arnhem van 2 februari 2006, nummer AWB 05/2218 IB/PVV, in het geding tussen belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 97.030 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 19.502. Bij afzonderlijke beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 567 wegens het niet tijdig indienen van de aangifte. Aan heffingsrente is € 3.803 berekend.
    
    1.2.	Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag, met toepassing van de zogenoemde interne compensatie, gehandhaafd.
    
    1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 2 februari 2006 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de belastingaanslag nader vastgesteld op een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 101.448 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 7.000. 
    
    1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het beroepschrift is ter griffi¬e ontvangen op 6 februari 2006 en aangevuld op 4 mei 2006 waarbij bijlagen zijn overge¬legd. De Inspecteur heeft geen verweerschrift ingediend. 
    
    1.5	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 30 augustus 2007 te Arnhem. Daarbij is belanghebbende verschenen en gehoord. De Inspecteur is, met kennisgeving aan het Hof, niet verschenen.
    
    1.6	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	De vaststaande feiten 
    
    2.1	Het Hof verwijst voor de feiten naar onderdeel 2 van de uitspraak van de Rechtbank. Voorts stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting nog de volgende feiten vast.
    
    2.2	Belanghebbendes voormalige echtgenote (hierna: de ex-echtgenote) heeft op 25 juli 2000 haar aangifte inkomstenbelasting/premie volks¬verze¬keringen voor het jaar 1999 ingediend. In deze aangifte heeft zij een bedrag van ƒ 20.544 aangegeven als winst uit onderne¬ming. In een bijlage bij de aangifte wordt dit bedrag als volgt gespecificeerd: 
    
    
      	Stakingswinst					17.500
      	Af: stakingsvrijstelling				17.500
      									0
      	Normale winst: arbeidsbeloning ondermaatschap			20.000
      	Niet aftrekbaar deel gemengde kosten				     334
      	Privé gebruik telefoon						     210
      									20.544
      									=====
    
    
    2.3	Over het jaar 2000 heeft de ex-echtgenote een winstaandeel uit de ondermaatschap aangegeven van ƒ 29.244, inclusief een arbeidsbeloning van ƒ 20.000.
    
    2.4	Belanghebbende heeft in zijn aangifte voor het jaar 2001 een gedeelte van ƒ 36.366 (€ 16.502) van de ondermaatschapswinst, inclusief een arbeidsbeloning van ƒ 20.000, toegerekend aan de ex-echtgenote.
    
    2.5	De Inspecteur heeft de onderwerpelijke aanslag opgelegd tot behoud van rechten en daarbij het belastbare inkomen van belanghebbende als volgt berekend:
    
    
      Aangegeven inkomen in box 1					€ 90.725
      Bij: zelfstandigenaftrek						€   4.758
      Bij: looninkomsten						€   1.360
      Bij: eigen woning						€      187
      Gecorrigeerd inkomen box 1					€ 97.030
    
    
    
      Aangegeven inkomen box 2					€   nihil
      Bij: voordeel uit aanmerkelijk belang				€ 19.502
      Gecorrigeerd inkomen box 2					€ 19.502
    
    
    2.6	Bij de bestreden uitspraak op het bezwaarschrift heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat bij de vaststelling van de aanslag het voordeel uit aanmerkelijk belang € 9.983 te hoog, en de winst uit onderneming € 16.502 te laag is vastgesteld. Op die grond heeft hij bij de bestreden uitspraak de aanslag gehandhaafd.
    
     
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.	Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      (a)	moet het bedrag van € 16.502, dat volgens belanghebbende toekomt aan zijn ex-echtgenote als haar aandeel in de winst van de ondermaatschap, tot belanghebbendes inkomen worden gerekend, en zo ja
      (b)	staat het vertrouwensbeginsel er aan in de weg dat de Inspecteur, bij het doen van de uitspraak op het bezwaarschrift, interne compensatie toepast?
    
    
    Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. De Inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan. 
    
    Voorts is in geschil de (hoogte) van de boete.
    
    3.2. 	Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen belanghebbende hieraan ter zitting heeft toegevoegd wordt verwezen naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van het onderzoek ter zitting.
    
    3.3. 	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, en vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 84.946 en uit aanmerkelijk belang van € 7.000. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1.	Tussen partijen is in hoger beroep niet in geschil dat het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende, behoudens het in de geschilomschrijving bedoelde bedrag van € 16.502, moet worden vastgesteld op € 84.946, en het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang op € 7.000.
    
    4.2.	Voor het antwoord op de vraag of belanghebbende in zijn aangifte terecht ervan is uitgegaan dat aan zijn ex-echtgenote een aandeel in de winst van de ondermaatschap toekomt dient het Hof allereerst te onderzoeken of belangheb¬bende met zijn ex-echtgenote een maatschapovereenkomst is aangegaan onder zakelijke verhoudingen.
    
    4.3.	Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat tussen hem en zijn ex-echtgenote sedert het jaar 1999 een maatschapovereenkomst bestond welke pas in het jaar 2001 is ontbonden. Belanghebbende heeft een kopie van een maatschapovereenkomst overgelegd, welke, naar niet in geschil is, door zijn ex-echtgenote is ondertekend. Het door belanghebbende overgelegde exemplaar van de overeenkomst bevat weliswaar doorhalingen en handgeschreven aantekeningen, maar het Hof trekt hieruit slechts de conclusie dat onduidelijkheid bestond over de precieze inhoud van de overeenkomst, maar niet over het bestaan van de overeenkomst. De aantekeningen en doorhalingen wettigen niet de conclusie dat de maatschap¬overeen¬komst nimmer tot stand zou zijn gekomen, noch dat sprake zou zijn van een schijnhandeling. De omstandigheid dat de overgelegde overeenkomst niet is gedagtekend, wettigt deze conclusie evenmin. Belanghebbende heeft geloofwaardig verklaard dat de (onder)maatschap tussen hem en zijn echtgenote reeds in 1999 was overeengekomen, welke verklaring wordt ondersteund door de omstandigheid dat de ex-echtgenote in haar aangiften over de jaren 1999 en 2000 haar winstaandeel uit de maatschap heeft opgenomen.
     
    4.4.	Belanghebbende bestrijdt in hoger beroep dat zijn ex-echtgenote geen werkzaamheden heeft verricht en vermeldt in zijn beroepschrift dat de arbeid die door haar werd verricht onder meer bestond uit (1) het onderhouden van contacten, (2) het bijhouden van de agenda, (3) het ondersteunen c.q. beoordelen van beslissingen in de maatschap, (4) het afwikkelen c.q. het sorteren van de post en (5) het bijhouden van de administratie. Het Hof acht deze omschrijving van de werkzaamheden geloofwaardig. 
    
    4.5.	Volgens de maatschapovereenkomst bestond het winstaandeel van de maten uit een arbeidsbeloning en een aandeel in de winst. Eerst werd aan de maten een arbeidsbeloning toegekend, waarna de resterende winst werd verdeeld. De arbeidsbeloning voor de ex-echtgenote bedroeg ƒ 20.000 per jaar, die van belanghebbende ƒ 80.000. Van de resterende winst kwam 10 percent toe aan de ex-echtgenote en 90 percent aan belanghebbende. In het licht van de door de ex-echtgenote verrichte werkzaamheden en de aard van het samenwerkingsverband, acht het Hof noch de hoogte van de arbeidsbeloning, noch het percentage van de winstverdeling, onzakelijk.
    
    4.6.	Op grond van het vorenstaande komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende en zijn ex-echtgenote een zakelijke maatschapovereenkomst hebben gesloten die zij daadwerkelijk hebben uitgevoerd. Dit betekent dat het bedrag van € 16.502 rechtstreeks bij belanghebbendes ex-echtgenote is opgekomen als winst uit onderneming en niet tot het inkomen van belanghebbende behoort. Nu met betrekking tot het eerste geschilpunt belanghebbende in het gelijk wordt gesteld, behoeft zijn klacht dat de Inspecteur ten onrechte het leerstuk van interne compensatie heeft toegepast, geen behandeling.
    
    4.7.	Het Hof overweegt – ten overvloede – dat de andersluidende beslissing van de Rechtbank niet als juist kan worden aanvaard. Zij heeft voor de vraag of het bedrag van € 16.502 tot het inkomen van belanghebbende behoorde, beslissend geacht of belanghebbende het bedrag daadwerkelijk heeft betaald (betalingscriterium). In het licht van belanghebbendes stelling dat hij met zijn ex-echtgenote een ondermaatschap onder zakelijke verhoudingen was aangegaan, is dit oordeel niet begrijpelijk. Door belanghebbende is niet gesteld dat sprake is geweest van kosten en lasten die verband houden met vergoeding van arbeid die door zijn ex-echtgenote is verricht (vergelijk artikel 3.16., vierde lid, Wet inkomstenbelasting 2001, hierna: de Wet). Gelet daarop is de Rechtbank uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting dan wel heeft zij haar uitspraak onvoldoende gemotiveerd. 
    
    4.8.	Indien de Rechtbank het bestaan van de ondermaatschap aannemelijk heeft geacht, is zij door het hanteren van het betalingscriterium uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Het bestaan van de ondermaatschap heeft immers tot gevolg dat het bedrag van € 16.502 rechtstreeks bij belanghebbendes ex-echtgenote is opgekomen als winst uit onderneming, ongeacht of zij fiscaal als ondernemer (artikel 3.4. van de Wet), dan wel slechts als “medegerechtigde” (artikel 3.3., eerste lid, onderdeel a van de Wet) zou moeten worden aangemerkt. Aan het betalingscriterium wordt dan niet toegekomen. 
     
    
    4.9.	Indien de Rechtbank het bestaan van de ondermaatschap niet aannemelijk heeft geacht, heeft zij haar uitspraak niet, althans onvoldoende, gemotiveerd. Hetzelfde geldt indien de Rechtbank het bestaan van de maatschap op zichzelf genomen wel aannemelijk heeft geacht, maar de winstverdeling tussen de maten als onzakelijk heeft beschouwd. Weliswaar heeft de Rechtbank overwogen dat zij het mede van belang achtte dat de ex-echtgenote in de bezwaarfase, in antwoord op vragen van de Inspecteur, zou hebben verklaard dat zij in het jaar 2001 geen arbeid had verricht, dat zij geen inkomsten had genoten en dat zij de maatschapakte blindelings had ondertekend (onderdeel 4,eerste alinea van de uitspraak), maar deze overweging biedt onvoldoende inzicht in de gedachtegang van de Rechtbank. Zij hecht in deze overweging allereerst belang aan de omstandigheid dat de ex-echtgenote geen inkomsten zou hebben ontvangen; de overweging lijkt aldus betrekking te hebben op het betalingscriterium. Vervolgens hecht zij echter (ook) belang aan de omstandigheid dat de ex-echtgenote geen arbeid zou hebben verricht; de overweging lijkt in zoverre betrekking te hebben op de zakelijkheid van (de winstverdeling van) de maatschap. Ten slotte hecht zij belang aan de omstandigheid dat de ex-echtgenote de overeenkomst blindelings zou hebben ondertekend; de Rechtbank lijkt hier te twijfelen aan het bestaan van de maatschap als zodanig. 
    
    4.10.	De opgelegde boete betreft een verzuimboete die is opgelegd omdat belanghebbende de aangifte inkomstenbelasting 2001 te laat heeft ingediend. Belanghebbende heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat de boete moet worden vernietigd. Hij verdedigt dat er sprake was van bijzondere omstandigheden waardoor er bij hem sprake zou zijn van afwezigheid van alle schuld. Als bijzondere omstandigheden voert hij aan zijn echtscheiding en ziekte. Belanghebbende dient aannemelijk te maken dat hij in de gegeven omstandigheden alle van hem in redelijkheid te vergen zorg heeft betracht om te bereiken dat de aangifte tijdig werd ingediend (vergelijk HR 15 juni 2007, 42.687, NTFR 2007/1077). Het Hof is van oordeel dat – door belanghebbende niet nader omschreven – ziekte en echtscheiding in het algemeen onvoldoende reden vormen om afwezigheid van alle schuld aan te nemen. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die nopen tot een ander oordeel.
    
    4.11.	Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende gegrond. Behoudens voor wat betreft de vergoeding van de proceskosten en het griffierecht (de uitspraak is in zoverre in hoger beroep niet in geschil) moet de uitspraak van de Rechtbank worden vernietigd.
    
    
    5.	Kosten
    
    Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Nu van door derden verleende rechtsbijstand niet is gebleken en overige kosten zijn gesteld noch gebleken, stelt het Hof de kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 15 wegens reiskosten openbaar vervoer voor het bijwonen van de zitting.
    
     
    
    6.	Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten en het griffierecht;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 84.946 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 7.000;
      -	gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 105;
      -	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 15 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
    
    
    
    Deze uitspraak is op	 	16 oktober 2007			gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, raadsheren. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)
      	(J.P.M. Kooijmans)
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 oktober 2007
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.