ECLI:NL:HR:2015:1259, Hoge Raad, 22-05-2015, 14/02083
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2015-05-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; Artikel 3.14, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001. Veroordeling wegens voorhanden hebben van niet veraccijnsde sigaretten; nageheven accijns en omzetbelasting van aftrek uitgesloten kosten?

22 mei 2015
    nr. 14/02083
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende), alsmede het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 6 maart 2014, nrs. 12/01110, 12/01111 en 12/01112, op de hogere beroepen van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank te Haarlem (nrs. AWB 11/2855, 11/5852 en 11/5853) betreffende de aan belanghebbende voor de jaren 2004, 2005 en 2006 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, de voor het jaar 2005 opgelegde aanslag in de premie Ziekenfondswet en de voor het jaar 2006 opgelegde aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
      Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend. 
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
    
  
  
    
      2Uitgangspunten in cassatie
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende is één van de vennoten in [A] vennootschap onder firma. De vennootschap drijft een bloemenzaak.
      
      
        2.1.2.
        Tijdens een onderzoek van de FIOD-ECD is gebleken dat belanghebbende beschikt over diverse buitenlandse bankrekeningen. Belanghebbende heeft in 2004, 2005 en 2006 minimaal ter waarde van € 238.653, € 369.206 respectievelijk € 230.000 aan contante bedragen op een bepaalde buitenlandse bankrekening gestort. 
      
      
        2.1.3.
        Bij het opleggen van de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2004 en 2006 heeft de Inspecteur onder meer het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden verhoogd met € 238.653 respectievelijk € 230.000. Voor het jaar 2005 heeft belanghebbende, hoewel daartoe uitgenodigd, niet tijdig aangifte gedaan. Bij het opleggen van de aanslag voor het jaar 2005 heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning geschat op € 390.350. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat met betrekking tot alle onderhavige jaren omkering en verzwaring van de bewijslast geboden is.
      
      
        2.1.4.
        Bij uitspraak van 4 oktober 2011 heeft het Gerechtshof te Amsterdam belanghebbende veroordeeld voor onder meer: "Medeplegen van opzettelijk overtreden van een in artikel 5 van de Wet op de accijns opgenomen verbod". De bewezenverklaring betreffende dit strafbare feit houdt in, voor zover hier van belang, dat belanghebbende in de periode van 1 januari 2005 tot en met 5 september 2006 tezamen en in vereniging met een ander opzettelijk een hoeveelheid sigaretten voorhanden heeft gehad die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de accijns in de heffing zijn betrokken. Deze veroordeling is onherroepelijk geworden door het arrest van de Hoge Raad van 11 maart 2014, nr. S 11/04562 E, ECLI:NL:HR:2014:1797. 
      
      
        2.1.5.
        
          In het proces-verbaal van de zitting van 27 mei 2010 van de Rechtbank te Haarlem, nr. AWB 08/7799, inzake een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag accijns van tabaksproducten en omzetbelasting is vermeld:
          “Verweerder: Ik ben bereid de naheffingsaanslag accijns van tabaksproducten en omzetbelasting (aanslagnummer [010]) te verminderen tot een naheffingsaanslag berekend op basis van 38 en een halve doos, indien eiser bereid is het beroep in te trekken.
          Eiser: Ik ga daarmee akkoord en trek het beroep in.”
        
        
        
          Bij brief van 14 juli 2010 heeft een medewerker van de Belastingdienst/Douane aan belanghebbende geschreven:
          “Hiermee deel ik u mede, dat uw verzoek om uitstel van betaling wordt ingewilligd voor de navolgende belastingaanslag:
        
        
        
          
          
            
            
            
            
              
                
                  Aanslagnummer
                
                
                   dagtekening
                
                
                   openstaand belastingbedrag
                
              
              
                
                  
                    [010]
                  
                
                
                  23.10.2006 
                
                
                   € 56.187,00”
                
              
            
          
        
        
          
        
      
      
        2.2.1.
        Voor het Hof was onder meer in geschil of de hiervoor in 2.1.5 vermelde accijns en omzetbelasting door belanghebbende in 2005 en 2006 als kosten in aanmerking mogen worden genomen bij de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden.
      
      
        2.2.2.
        Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur zich ten onrechte op het standpunt heeft gesteld dat deze accijnsschuld onder de aftrekuitsluiting van artikel 3.14 van de Wet IB 2001 valt. Het begrip ‘kosten en lasten [die verband houden met (...) misdrijven]’ uit artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001 omvat geen belastingen, zoals de onderhavige accijnzen, aldus het Hof. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat belanghebbende wat betreft de jaren 2005 en 2006 overtuigend heeft aangetoond dat ter zake van de voor die jaren als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen (geschatte) inkomsten uit de handel in sigaretten, een voorziening mag worden gevormd voor de in verband met deze handel nageheven accijnzen en omzetbelasting.
      
    
  
  
    
      3Beoordeling van het door de Staatssecretaris voorgestelde middel
    
      3.1.
      Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven rechtsoordeel van het Hof.
    
    
      3.2.
      
        In artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001 is bepaald, voor zover thans van belang, dat tot de aftrekbare kosten niet behoren kosten die verband houden met misdrijven ter zake waarvan de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de voorganger van deze bepaling (artikel 8c, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) valt af te leiden dat de wetgever hiermede heeft beoogd van aftrek niet slechts uit te sluiten kosten met behulp waarvan omzet uit criminele activiteiten is gerealiseerd, maar tevens kosten die ook overigens worden opgeroepen door die criminele activiteiten, bijvoorbeeld advocaatkosten en de kosten van de inkoop. In het licht van deze wetsgeschiedenis moet de uitdrukking ‘verband houden met’ in artikel 3.14, aanhef en lid 1, letter d, van de Wet IB 2001 ruim worden uitgelegd (vgl. HR 5 maart 2004, nr. 38431, ECLI:NL:HR:2004:AO5057, BNB 2004/171). 
        De van belanghebbende nageheven accijnzen zijn verschuldigd geworden door het feit dat belanghebbende sigaretten voorhanden heeft gehad die niet voordien overeenkomstig de Wet op de accijns in de heffing van accijns waren betrokken. Ditzelfde feit is, voor zover hier van belang, het misdrijf waarvoor belanghebbende door de strafrechter is veroordeeld. Dit brengt mee dat de door belanghebbende als kosten opgevoerde nageheven accijnzen verband houden met een misdrijf zoals bedoeld in artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001. Het andersluidende oordeel van het Hof geeft derhalve blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt mitsdien in zoverre.
      
    
    
      3.3.
      
        Indien en voor zover in de in 2.1.5 vermelde naheffingsaanslag omzetbelasting is begrepen, heeft te gelden dat in zoverre geen sprake is van kosten die verband houden met een misdrijf in vorenbedoelde zin. Die omzetbelasting is dan immers niet opgeroepen door het voorhanden hebben van sigaretten – het hier van belang zijnde misdrijf waarvoor belanghebbende door de strafrechter is veroordeeld – maar door de levering van de desbetreffende sigaretten aan derden. 
        Opmerking verdient dat in het middel onder verwijzing naar het proces-verbaal van de zitting van het Hof van 11 december 2013 voorts wordt betoogd dat belanghebbende de van hem nageheven accijnzen en omzetbelasting in de jaren 2005 en 2006 ook daarom niet ten laste van zijn belastbare resultaat uit overige werkzaamheden kan brengen, omdat niet is voldaan aan de voorwaarden die goed koopmansgebruik stelt aan het vormen van een voorziening. Daarbij heeft het middel kennelijk het oog op het onderdeel van het proces-verbaal waaruit blijkt dat de Inspecteur ter zitting van het Hof heeft gesteld dat belanghebbende de desbetreffende naheffingsaanslag nooit zal betalen. In het licht van deze stelling van de Inspecteur is ’s Hofs hiervoor in 2.2.2 vermelde oordeel dat belanghebbende voor de jaren 2005 en 2006 overtuigend heeft aangetoond dat een voorziening mag worden gevormd, zonder nadere motivering, die evenwel ontbreekt, niet begrijpelijk. 
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van de door belanghebbende voorgestelde middelen
    De middelen kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
  
  
    
      5Slotsom
    Gelet op het hiervoor in 3.2 en 3.3 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nader onderzoek of en in hoeverre het bij compromis van belanghebbende nageheven bedrag van € 56.187 bestaat uit omzetbelasting. Voor zover dat het geval is moet worden beoordeeld of aan de voorwaarden is voldaan om voor die nageheven omzetbelasting een voorziening ten laste te brengen van het in 2005 en 2006 in aanmerking genomen resultaat uit overige werkzaamheden.
  
  
    
      6Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      7Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
      verklaart het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof, en
      verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 mei 2015.