ECLI:NL:GHSHE:2010:BP4368, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 24-09-2010, 09/00339
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2010-09-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende onderhoudt een moskeegebouw. Een activiteit van belanghebbende bestond in de exploitatie van een winkel in Turkse specialiteiten die gevestigd was in een aparte, aan de moskee grenzende, ruimte. De opbrengsten van de winkel werden gebruikt voor het onderhoud van de moskee. De winkel werd bemensd door vrijwilligers. Niet in geschil is dat belanghebbende voor wat betreft de winkel een onderneming dreef en dat bij belanghebbende de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat. In geschil is of belanghebbende recht heeft op een fictieve loonkostenaftrek als bedoeld in art. 9, lid 1, onderdeel j, Wet Vpb, en meer in het bijzonder of sprake is van ernstige concurrentieverstoring als gevolg van de aftrek, als bedoeld in de laatste volzin van genoemde bepaling. Anders dan de inspecteur is het hof van oordeel dat er, gelet op de tekst van de wet, een causaal verband tussen de aftrek en de ernstige concurrentieverstoring aanwezig dient te zijn. Dit causaal verband is volgens het hof door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt.

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH  
      Sector belastingrecht
      Eerste meervoudige Belastingkamer
      Kenmerk: 09/00339
    
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige Belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    
      de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst,
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 6 mei 2009, nummer AWB 08/3980, 
    
    in het geding tussen
    
    
      de X te Y,
      hierna: belanghebbende,
    
     
    en de Inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.	Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd berekend naar een belastbaar bedrag van € 17.466 (hierna: de aanslag). Ter zake van deze aanslag heeft de Inspecteur belanghebbende bij beschikking € 707 heffingsrente in rekening gebracht. De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.  
    
    1.2.	Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag (Hof: te lezen als de aanslag) vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 322, alsmede de Staat gelast aan belanghebbende het betaalde griffierecht ten bedrage van € 288 te vergoeden.     
    
    1.3.	Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.4.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 9 juni 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, in de persoon van haar bestuursvoorzitter, alsmede de Inspecteur. Ter zitting is tevens behandeld de met de onderhavige zaak samenhangende zaak met hofkenmerk 09/00338. 
    
    1.5. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent de pleitnota tot de stukken van het geding.   
    
    1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
    
    1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is verstuurd. 
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    2.1.	Belanghebbende, opgericht op 5 maart 1991, onderhoudt een moskeegebouw. Een in 1995 gestarte en in 2007 beëindigde activiteit van belanghebbende bestond in de exploitatie van een kleine kruidenierswinkel van ongeveer 25 m2 in Turkse specerijen en specialiteiten (hierna: de winkel). In de winkel werden met name Turkse kruidenierswaren, verse groenten, vers fruit, broodproducten, diepvriesvleeswaren, melkproducten, diverse soorten snoep en buitenlandse telefoonkaarten verkocht. De opbrengsten van de winkel werden aangewend voor het onderhoud van de moskee. In het handelsregister van de Kamer van Koophandel wordt belanghebbende aangeduid als een religieuze organisatie. 
    
    2.2.	De winkel was gevestigd in een aparte, aan de moskee  grenzende, ruimte. De winkel was doordeweeks geopend van 09:30 tot 18:00 uur en op zaterdagen van 09:30 tot 17:30 uur. Op zondagen was de winkel gesloten. In de winkel waren vrijwilligers (gepensioneerden) werkzaam. Met betrekking tot de openingstijden wisselden zij elkaar af.  
    
    2.3.	Na sluitingstijd konden bezoekers van de moskee in de winkel, die toegankelijk was vanuit de ontmoetingsruimte in het moskeegebouw, zelf wat te eten en te drinken halen. Ook de kassa in de winkel bleef dan toegankelijk; het geld van de aankopen werd in de kassa gelegd. Het totale kasgeld werd niet geteld en niet afgestemd met de ontvangsten en uitgaven. Alle aan- en verkopen werden contant gedaan, er was geen pinautomaat of chipknip aanwezig. Door belanghebbende werd geen administratie bijgehouden. 
    
    2.4. Naast de moskee bevond zich aan een zijde een vestiging van het A-College (hierna: het college). Leerlingen van het college kochten veelvuldig in de winkel van belanghebbende. Voorts was in de nabijheid van de moskee winkelcentrum "D" gevestigd. Dat winkelcentrum was voorzien van ondermeer een snoep verkopende drogist, een groentewinkel en een bakker.  
    
    2.5. Het bestemmingsplan voorzag niet in een winkel bij de moskee. De gemeente Y heeft de exploitatie van de winkel gedoogd.  
    
    2.6. Op 27 september 2007 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld over de periode 1 januari 2002 tot en met 31 december 2006. 
    
    2.7.	Naar aanleiding van dat boekenonderzoek heeft de Inspecteur belanghebbende voor wat betreft de exploitatie van de winkel aangemerkt als belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. De gemiddelde omzet van de winkel in een jaar lag tussen € 50.000 en € 60.000. Alleen voor de jaren 2005 en 2006 werden berekeningen van het bedrijfsresultaat gemaakt. In overleg met de adviseur van belanghebbende heeft de Inspecteur de berekening voor het jaar 2005 ook laten gelden voor de jaren 2002 tot en met 2004. 
    
    2.8. Het vorenstaande heeft tot gevolg gehad dat de Inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2004 ambtshalve een aanslag heeft opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 17.466. Daarbij is geen rekening gehouden met een door belanghebbende voorgestane "correctie fictieve loonkosten" van € 15.000.   
    
    3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1. Ter zitting hebben partijen het geschil beperkt tot het antwoord op de vraag of bij de bepaling van de winst voor het jaar 2004 belanghebbende recht heeft op een aftrek als bedoeld in artikel 9, lid 1, aanhef en letter j, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet). 
      Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 
    
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
    
    3.3. In verband met de beperking van het geschil hebben partijen ter zitting eenparig geconcludeerd dat, in het geval het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is, het belastbare bedrag nader moet worden vastgesteld op (€ 17.466 - € 7.880 =) € 9.586. Voor het geval het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, hebben partijen geconcludeerd tot vaststelling van het belastbare bedrag op € 2.466. 
    
    
    4. Gronden voor de beslissing
    
    Ten aanzien van het geschil
     
    4.1. Ingevolge artikel 2, lid 1, aanhef en onderdeel d van de Wet (tekst 2004) zijn als binnenlandse belastingplichtigen aan de vennootschapsbelasting onderworpen de niet in de onderdelen a tot en met c van dit lid genoemde verenigingen en andere dan publiekrechtelijke rechtspersonen, indien en voor zover zij een onderneming drijven.  
    
    4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in 2004 voor wat betreft de winkel een onderneming dreef. Het Hof volgt partijen in dat standpunt. Belanghebbende was derhalve voor wat betreft de winkel op de voet van artikel 2 van de Wet aan de heffing van vennootschapsbelasting onderworpen. 
    
    4.3. In artikel 6 van de Wet (tekst 2004) is een vrijstelling opgenomen voor lichamen die het maatschappelijk of sociaal belang behartigen. Genoemd artikel luidt, voor zover te dezen van belang:
     
    
      "Wij behouden ons voor onder daartoe te stellen voorwaarden van de belasting vrij te stellen lichamen waarbij het streven naar winst - opgevat met inachtneming van de aftrekken van artikel 9, eerste lid, onderdelen i en j, in verbinding met het vierde en vijfde lid van dat artikel - hetzij geheel ontbreekt, hetzij van bijkomstige betekenis is, en bij welke 
      a. de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat.
      (...).". 
      Ingevolge artikel 1 van het Vrijstellingsbesluit vennootschapsbelasting wordt het streven naar winst van bijkomstige betekenis geacht indien deze in het jaar (2004) niet meer bedraagt dan € 7.500 dan wel in het jaar (2004) en de daaraan voorafgaande vier jaren tezamen niet meer bedraagt dan € 37.500 en die winst uitsluitend kan worden aangewend ten bate van - in het onderhavige geval - de moskee.
    
    
    4.4. Artikel 9, lid 1, aanhef en onderdeel j, van de Wet (tekst 2004), luidt:
    
    
      "Bij het bepalen van de winst komen mede in aftrek:
      (...) 
      j. bij een lichaam waarbij de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat of een lichaam waarbij de behartiging van een sociaal belang op de voorgrond staat en de winst hoofdzakelijk wordt behaald met behulp van arbeid die door natuurlijke personen om niet of naar een loon dat in belangrijke mate lager is dan hetgeen in het economische verkeer gebruikelijk is, wordt verricht: de kosten die met betrekking tot die personen aftrekbaar zouden zijn indien hun beloning plaats zou vinden op basis van het minimumloon, verminderd met de werkelijke kosten, tenzij als gevolg van deze aftrek ernstige concurrentieverstoring zou optreden.". 
    
    
    4.5. Niet in geschil is dat belanghebbende een lichaam vormt waarbij de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang  in de zin van de in 4.3. en 4.4. weergegeven bepalingen op de voorgrond staat. Voorts is niet in geschil de omvang van de fictieve loonkostenaftrek, bedoeld in het slot van de in 4.4 weergegeven bepaling, zo deze toepassing vindt. Het Hof volgt partijen in dat standpunt.  
    
    4.6. Partijen houdt verdeeld het antwoord op de vraag wanneer de situatie optreedt waarin "als gevolg van deze aftrek ernstige concurrentieverstoring zou optreden". 
    
    4.7. De Inspecteur stelt zich, conform het antwoord dienaangaande van de Staatssecretaris van Financiën op Kamervragen (Tweede Kamer, Aanhangsel Handelingen 3696, vergaderjaar 2008-2009), op het standpunt dat van ernstige concurrentieverstoring ten gevolge van de aftrek sprake is wanneer de activiteit in de markt duidelijk als concurrerend wordt ervaren zodat de aftrek ernstig concurrentieverstorend zou werken. De Inspecteur is derhalve van oordeel dat een causaal verband tussen de aftrek en de ernstige concurrentieverstoring niet noodzakelijk is en dat de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige activiteiten verricht waarmee in concurrentie wordt getreden met andere ondernemers, voldoende is om een "ernstige concurrentieverstoring" als gevolg van de aftrek aanwezig te achten. 
    
    4.8. Belanghebbende betwist de in 4.7. weergegeven zienswijze van de Inspecteur en betoogt dat geen sprake is van een ernstige concurrentieverstoring als gevolg van de aftrek.  
    
    4.9. Naar het oordeel van het Hof kunnen de woorden "als gevolg van deze aftrek" slechts zó worden verstaan dat belanghebbende recht heeft op de aftrek, tenzij door de aftrek de facto een ernstige concurrentieverstoring ontstaat. Een andere lezing zou de woorden "als gevolg van deze aftrek" betekenisloos maken.  
      
    4.10. In de Nota naar aanleiding van het verslag betreffende de voorgenomen invoering van de in 4.4 weergegeven bepaling (Tweede Kamer, vergaderjaar 2001-2002, 28 034, nr. 5), heeft de Staatssecretaris onder meer het volgende geantwoord: 
    
    
      "De leden van de fractie van het CDA vragen voorts om een specificatie van het begrip ernstige concurrentieverstoring. 
      In de Memorie van Toelichting is aangegeven dat de voorwaarde 'niet mogen leiden tot ernstige concurrentieverstoring' wordt gesteld om maatschappelijk ongewenste effecten te voorkomen. Het kan daarbij gaan om instellingen die een algemeen maatschappelijk belang behartigen en om instellingen die geen algemeen maatschappelijk belang behartigen maar waarbij de behartiging van een sociaal belang voorop staat met behulp van vrijwilligers. 
      In het algemeen zal sprake zijn van ernstige concurrentieverstoring indien een activiteit binnen de branche    duidelijk als een vorm van concurrentie wordt ervaren. 
      Voor de beoordeling hiervan is ondermeer van belang de aard en de omvang van de activiteit, alsmede de wijze waarop men deelneemt aan het economische verkeer.". 
    
    
    4.11. Gelet op het dienaangaande in de weergegeven wetsgeschiedenis vermelde, heeft de Staatssecretaris niet willen uitdrukken dat, in geval de activiteit in de markt duidelijk als concurrerend wordt ervaren, bedoelde aftrek per definitie tot een ernstige concurrentieverstoring leidt. De bewoordingen "in het algemeen zal sprake zijn van ernstige concurrentieverstoring" duiden eerder op het tegendeel. Het Hof leest die bewoordingen aldus dat de Staatssecretaris met die bewoordingen slechts heeft willen uitdrukken wanneer naar zijn oordeel de ernstige concurrentieverstoring zich als regel zal voordoen. Anders dan de Inspecteur van oordeel is, heeft, naar het oordeel van het Hof, de wetgever een causaal verband tussen de aftrek en de ernstige concurrentieverstoring wél als voorwaarde gesteld, om de betreffende belastingplichtige bedoelde aftrek te onthouden. 
    
    4.12. De in 4.11. vermelde uitleg is ook in overeenstemming met de tekst van de in 4.4 weergegeven bepaling. De Inspecteur, op wie in deze de bewijslast rust, heeft tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat in het geval van belanghebbende, met een gemiddelde jaarlijkse omzet in de winkel van tussen € 50.000 en € 60.000, als gevolg van bedoelde aftrek ernstige concurrentieverstoring optrad.  
    
    4.13. Gelet op het vorenstaande moet de in geschil zijnde vraag in de door belanghebbende voorgestane zin worden beantwoord. Het hoger beroep is ongegrond. Voor dat geval is niet in geschil dat de winst voor het jaar 2004 moet worden vastgesteld op € 2.466. Dat bedrag is lager dan € 7.500 en blijft binnen de grenzen van artikel 1 van het Vrijstellingsbesluit vennootschapsbelasting. De Rechtbank heeft belanghebbende terecht als een op de voet van artikel 6 van de Wet vrijgesteld lichaam aangemerkt en, naar het Hof leest, de aanslag vernietigd. 
    
    Ten aanzien van het griffierecht
    
    4.14. De onderhavige zaak en de in 1.4 genoemde zaak met hofkenmerk 09/00338 vormen samenhangende zaken. Nu in beide zaken de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, zal het Hof gelasten dat ter zake van het door de Inspecteur in beide zaken ingestelde hoger beroep uitsluitend in de zaak met hofkenmerk 09/00338 een griffierecht wordt geheven van € 448.
    
    Ten aanzien van de proceskosten
    
    4.15. Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten van rechtsbijstand die belanghebbende in verband met het verweer in hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt uitgegaan van 2 samenhangende zaken waarin belanghebbende geheel in het gelijk is gesteld. Dit betreft de onderhavige zaak alsmede de in 1.4 genoemde zaak met het kenmerk 09/00338. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 punten x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) = € 966. Het Hof zal in deze zaak en in de andere, hiervoor genoemde zaak een proceskostenvergoeding toekennen van (€ 966 : 2 =) € 483.
    
    
    5. Beslissing
    
    
      Het Hof
      - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank met dien verstande dat voor "navorderingsaanslag" wordt gelezen "aanslag"; 
      - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 483. 
    
    
    
    Aldus gedaan op 24 september 2010 door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, J.W.J. Huige en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
            a. de naam en het adres van de indiener;
            b. een dagtekening;
            c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
            d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.