ECLI:NL:HR:2017:532, Hoge Raad, 31-03-2017, 16/03226
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2017-03-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Omzetbelasting. Art. 27e, letter b (oud), en 52, lid 1, AWR. Administratie van een restaurant. Ontbreken van detailgegevens leidt in dit geval niet tot omkering en verzwaring van de bewijslast. Vervolg op BNB 2015/179.

31 maart 2017
    nr. 16/03226
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch van 20 mei 2016, nrs. 15/00934 en 15/01045 tot en met 15/01048, betreffende de aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) over de jaren 2004, 2005 en 2006 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, de aan hem over de periode 1 januari 2003 tot en met 31 december 2006 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de daarbij gegeven boetebeschikkingen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Het eerste geding in cassatie 
    	Bij arrest van de Hoge Raad van 26 juni 2015, nr. 13/04127, ECLI:NL:HR:2015:1740, BNB 2015/179, is vernietigd de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dat arrest.
  
  
    
      2Het tweede geding in cassatie
    
      	De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
      	Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
      	Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidentele beroep naar voren gebracht. 
      	Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.	
    
  
  
    
      3Uitgangspunten in cassatie
    
      3.1.
      Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige jaren (2003 tot en met 2006) een restaurant. In het restaurant werd ten behoeve van het opnemen en het afrekenen van bestellingen gebruikgemaakt van een geautomatiseerd systeem (hierna: het systeem). 
    
    
      3.2.
      De Inspecteur heeft in januari 2008 van de FIOD‑ECD een renseignement (hierna: het renseignement) ontvangen, inhoudende dat belanghebbende vermoedelijk vlees 'zwart' heeft ingekocht.
    
    
      3.3.
      In september 2008 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Daarbij is onder meer geconstateerd dat de in het systeem ingevoerde detailgegevens van de bestellingen (hierna: de detailgegevens) op enig moment uit het systeem zijn verwijderd, waarna alleen nog de totaalbedragen per bestelling, de datum van de bestelling, het tijdstip van verkoop en de betaalwijze waren te raadplegen. De detailgegevens zijn ook niet op andere wijze bewaard gebleven. Naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de ingevolge artikel 52, lid 1, AWR op hem rustende verplichtingen (hierna: de administratieverplichtingen).
    
  
  
    
      4Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
    
      4.1.
      Het Hof heeft geoordeeld dat het niet-bewaren van de detailgegevens in dit geval niet ertoe leidt dat de administratieverplichtingen zijn geschonden en dat dit zou moeten leiden tot de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast. Het Hof heeft daaraan ten grondslag gelegd dat de door de Inspecteur voorgestane verbandscontrole op basis van de detailgegevens, bestaande uit een vergelijking tussen enerzijds de verkopen van bepaalde goederen, waarbij wordt uitgegaan van een gemiddelde hoeveelheid goederen van een bepaalde soort waaruit een bepaald besteld gerecht bestaat, en anderzijds de inkopen van bepaalde goederen, een dermate grote onzekerheidsmarge kent dat de betrouwbaarheid van deze controlemethode niet groter is dan die van een controle op basis van brutowinstpercentages op het niveau van de onderneming als geheel, afgezet tegen de in de branche gebruikelijke brutowinstpercentages. Voor dit oordeel over de onzekerheidsmarge heeft het Hof redengevend geacht de ter zitting van het Hof afgelegde en door het Hof geloofwaardig geachte verklaringen dat een groot deel van de omzet werd behaald met week- en maandmenu’s die uit verschillende gerechten waren samengesteld en die veelvuldig wisselden, en dat bestelde menu’s door klanten vaak werden aangepast, aangezien zij bij bestelling van een menu één gerecht mochten wijzigen. 
    
    
      4.2.
      
        Het middel betoogt in de eerste plaats dat het Hof met zijn hiervoor in 4.1 weergegeven oordelen de door de Hoge Raad in het hiervoor in onderdeel 1 genoemde arrest (hierna: het verwijzingsarrest) gegeven verwijzingsopdracht te ruim heeft opgevat. Volgens het middel staat met de in 2.3.2 en 2.3.3 van het verwijzingsarrest gegeven oordelen vast dat de detailgegevens van belang kunnen zijn voor de controle van de verantwoorde omzet. Het Hof had daarom zijn onderzoek moeten beperken tot de vraag of de administratie van belanghebbende andere gegevens bevat die een afdoende controle binnen een redelijke termijn mogelijk maken en het heeft ten onrechte onderzocht of de Inspecteur met de detailgegevens een zinvolle verbandscontrole tussen de inkoop en de verkoop op goederenniveau had kunnen uitvoeren. 
        Daarnaast acht het middel ’s Hofs oordelen onbegrijpelijk, omdat het wijzigen en aanpassen van menu's geen enkele invloed heeft op de onzekerheidsmarges van de verbandscontrole die op basis van de detailgegevens had kunnen worden uitgevoerd, aangezien ook die wijzigingen en aanpassingen steeds werden ingevoerd in het systeem (in verband met de bereiding van de bestelde gerechten) en bij een verbandscontrole met dergelijke wijzigingen en aanpassingen altijd rekening wordt gehouden door uit te gaan van een redelijk gemiddelde.
      
      
        4.3.1.
        In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat in een geval als het onderhavige in een geautomatiseerd bestel- en kassasysteem ingevoerde detailgegevens ingevolge artikel 52, lid 1, AWR dienen te worden bewaard indien deze gegevens voor de heffing van belasting van belang zijn. Vervolgens heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een dergelijk belang ontbreekt indien de administratie voldoende andere gegevens bevat die een afdoende controle van de verantwoorde omzet in geld binnen een redelijke termijn mogelijk maken. Ten slotte is geoordeeld dat geen grond bestaat voor omkering en verzwaring van de bewijslast indien geconstateerde gebreken in de administratie van zo weinig gewicht zijn dat zij omkering en verzwaring van de bewijslast niet rechtvaardigen.
      
      
        4.3.2.
        In de hiervoor in 4.1 weergegeven oordelen van het Hof dat een verbandscontrole op basis van de (niet-bewaarde) detailgegevens niet meer of minder betrouwbaar zou zijn geweest dan een controle op basis van brutowinstpercentages op het niveau van de onderneming als geheel, afgezet tegen de in de branche gebruikelijke brutowinstpercentages, ligt als oordeel van het Hof besloten dat in het onderhavige geval het niet-bewaren van de detailgegevens van zo weinig gewicht is dat omkering en verzwaring van de bewijslast  niet wordt gerechtvaardigd. Aldus verstaan is het Hof gebleven binnen de na verwijzing op hem rustende taak.  
      
      
        4.3.3.
        De ter zitting van het Hof afgelegde verklaringen, waarop het Hof zijn oordeel omtrent de onzekerheidsmarges heeft gebaseerd, hielden mede in dat op de bestelbonnen slechts de bestelde menu's werden genoteerd en niet de gerechten waaruit deze waren samengesteld. Hiervan uitgaande en gegeven de veelvuldige wisselingen van menu's alsmede het grote aandeel van bestelde menu's in de omzet, is ’s Hofs oordeel over de onzekerheidsmarges die zouden kleven aan een verbandscontrole op basis van - aan de bestelbonnen ontleende – detailgegevens niet onbegrijpelijk. 
      
      
        4.3.4.
        Gelet op het hiervoor in 4.3.2 en 4.3.3 overwogene faalt het middel.
      
    
  
  
    
      5Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel
    
      5.1.
      Het middel richt zich tegen ’s Hofs oordeel dat een deel van de inkopen niet in de administratie is verwerkt en dat belanghebbende met deze niet-verantwoorde inkopen omzet heeft behaald die niet is verantwoord in de administratie. Het middel wijst in dit verband op het oordeel van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden dat het renseignement en de onderliggende stukken daarbij onvoldoende houvast bieden om enkel op grond daarvan de conclusie te trekken dat de (inkoop)administratie niet juist zou zijn of om op grond daarvan omzetcorrecties te rechtvaardigen. Aangezien de Hoge Raad in het verwijzingsarrest op dit punt geen oordeel of verwijzingsopdracht heeft gegeven, had het Hof na verwijzing niet tot zijn hiervoor als eerste vermelde oordeel mogen komen, aldus het middel.
    
    
      5.2.
      
        Het middel faalt. Het hiervoor in 5.1 omschreven oordeel van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden over het renseignement, dat blijkens rechtsoverweging 2.3.1 van het verwijzingsarrest in cassatie werd bestreden, diende ter onderbouwing van het oordeel van dat hof dat er geen reden is voor omkering en verzwaring van de bewijslast. 
        De Hoge Raad heeft zich in het verwijzingsarrest niet uitgelaten over het hiervoor in 5.1 omschreven oordeel van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden over het renseignement, omdat de Hoge Raad reeds op andere gronden tot de conclusie kwam dat het oordeel van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden over de omkering en verzwaring van de bewijslast niet in stand kon blijven. Onjuist is derhalve de in het middel verdedigde opvatting dat het hiervoor in 5.1 omschreven oordeel van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden over het renseignement na verwijzing als vaststaand moest worden aangenomen. 
      
    
  
  
    
      6Proceskosten
    
      Wat betreft het principale cassatieberoep zal de Staatssecretaris worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
      	Wat betreft het incidentele cassatieberoep acht de Hoge Raad geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
  
  
    
      7Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      	verklaart beide beroepen in cassatie ongegrond, en
      	veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 990 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 31 maart 2017.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 503.