ECLI:NL:GHARN:2009:BJ7975, Gerechtshof Arnhem, 25-08-2009, 08-00118
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-08-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting.
        Op nettosalaris ingehouden bedrag vormt een eigen bijdrage voor privégebruik van een ter beschikking gestelde auto.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummer 08/0118
      uitspraakdatum: 25 augustus 2009 
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Y (hierna:belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 5 februari 2008, nummer AWB 07/2421, in het geding tussen belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna:de Inspecteur)
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Aan belanghebbende is over het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 162.715. Tevens heeft de Inspecteur gelijktijdig met het opleggen van de navorderingsaanslag bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete opgelegd ter grootte van € 325.
    
    1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 5 februari 2008 het beroep ten aanzien van de boete gegrond verklaard en de uitspraak op bezwaar, voorzover deze betrekking heeft op de boete, alsmede de boetebeschikking vernietigd. Het beroep ten aanzien van de navorderingsaanslag heeft de Rechtbank ongegrond verklaard.
    
    1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot de navorderingsaanslag hoger beroep ingesteld.
    
    1.5	Tot de stukken van het geding behoren, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 juni 2009 te Arnhem. Gelijktijdig zijn de zaken behandeld met de Hofkenmerken 08/117 en 08/119.  Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
    
    1.7	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	De vaststaande feiten  
    
    2.1	Belanghebbende is in de jaren 2002 tot en met 2004 werknemer bij A-Bank te Q (hierna: de Bank). Hij is daar werkzaam als directeur van de interne accountantsdienst. 
    
    2.2	De Bank heeft als werkgever aan belanghebbende in deze jaren een auto ter beschikking gesteld en heeft in verband daarmee met belanghebbende een “berijdersovereenkomst” gesloten. Ingaande 17 november 2000 vindt er een actualisering van de “berijdersovereenkomst” van 9 maart 1987 plaats en wordt het toegestane leasebedrag per maand vastgesteld op ƒ 2.200 (€ 998,32). Met ingangsdatum 27 september 2003 wordt de “berijdersovereenkomst” op 8 oktober 2003 wederom aangepast en wordt het toegestane maand-leasebedrag vastgesteld op € 1.045.
    
    2.3	Naast het ter beschikking stellen van een auto heeft de Bank als werkgever aan belanghebbende in de jaren 2002 tot en met 2004 een abonnement voor het openbaar vervoer (hierna: OV-abonnement) verstrekt/vergoed. Het OV-abonnement is zowel voor woon-werkverkeer als voor zakelijke reizen gebruikt.
    
    2.4	Op het nettosalaris van belanghebbende is onder de vermelding “bijdr.leasekost” in 2002 in totaal € 4.028 ingehouden (hierna: het ingehouden bedrag).
    
    2.5	Op 24 januari 2002 heeft een medewerker van de Bank, voorzover te dezen van belang, het volgende emailbericht verzonden:
    
    
      “							To: 
      							Cc:
      				24-01-02 15.45	     Subject        :
    
    
    
      Voordat ik met vakantie ga nog even een tweetal vraagjes aan jouw:
      ………………………………………………………………….
      ………………………………………………………………….
    
    
    - Ik heb ook weer een bedrijfsauto besteld maar ben wel van plan met de trein te blijven reisen Ik had al met M. afgesproken dat de kosten van mijn treinkaartje ingehouden gaan worden als "bijdrage leaseauto”, zodat die kosten toch nog aftrekbaar zijn voor de belasting. Dit is een constructie die B. en W. ook al hebben afgesproken en die dus niet onbekend is. Wil jij dat op de juiste plaats aankaarten zodat dat met onmiddelijke ingang gebeurt.” 
    
    2.6	Belanghebbende heeft over 2003 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 160.211.
    
    2.7	Met dagtekening 25 mei 2005 heeft de Inspecteur aan belanghebbende, overeenkomstig de ingediende aangifte, een aanslag IB/PVV over het onderhavige jaar opgelegd. 
    
    2.8	In 2005 heeft de Belastingdienst bij de Bank een boekenonderzoek uitgevoerd. Naar aanleiding hiervan heeft de Inspecteur een bericht met dagtekening 10 augustus 2006 ontvangen met, voor zover van belang, de volgende inhoud:
    
    
      “Zoals afgesproken hierbij een renseignement betreffende
      Naam: X
      Jaar: 2000 t/m 2004
    
    
    Bij een boekenonderzoek bij:
    
    
      Naam	: A-Bank 
      (…)
      Is gebleken dat de in het kader vermelde persoon in dienstbetrekking staat/stond tot de Bank. In dat kader heeft dit persoon een personenauto ter beschikking gehad gedurende de periode 1 januari 2001 t/m 31 december 2004.
      Tijdens het onderzoek is gebleken dat de heer X aan de Bank een vergoeding heeft betaald voor het gebruik van de auto.
      De regeling bij de Bank is zo, dat werknemers zonder lease-auto een abonnement verstrekt krijgen voor het woon-werkverkeer. Werknemers die beschikken over een lease-auto, kunnen het abonnement aanschaffen via de werkgever. De kosten van het abonnement wordt dan ingehouden op het nettosalaris onder de omschrijving ‘lease abo’. Deze kosten zijn niet aftrekbaar van het autokostenforfait, omdat niet kan worden gesproken van kosten welke zien op het privégebruik van de zakelijke auto. Uit ABS blijkt dat hij de vergoeding volledig heeft afgetrokken van het autokostenforfait inkomstenbelasting.
      Onderstaand geef ik een overzicht per jaar voor zover bekend uit ABS en de administratie van de werkgever:
      (2001 …)
    
    
    
      2002:
      Vergoeding voor het OV-abonnement € 3.958
      Forfait volgens ABS € 5.117
      Gezien fiscale waarde van de auto (zie 2001), is de volledige bijdrage van het forfait afgetrokken.
      Tevens is een reisaftrek van € 1.471 toegepast.
    
    
    
      2003:
      Vergoeding voor het OV-abonnement € 4.029
      Volgens ABS is dit bedrag ook afgetrokken van het forfait.
    
    
    
      2004:
      Vergoeding voor het OV-abonnement € 4.304
      Afgetrokken van het autokostenforfait € 4.360
    
    
    
      (2005 …)
      Onze collega’s van de eenheden 001, 002 en 003 zijn voornemens om m.b.t. de collega’s van de belastingplichtige waarvoor zij competent zijn en waarbij het zelfde speelt navorderingsaanslagen op te leggen met een boete van 25%. Wellicht is het goed om bij dit boetepercentage aan te sluiten?
    
    
    
      Het relevante deel van mijn controlerapport voeg ik bij.
      NB: Hoewel alleen in 2002 in aftrek gebracht vlgs ABS, heeft betrokkene voorzover hij een OV-verklaring kan overleggen, ieder jaar wel recht op de reisaftrek (eventuele verrekening met de correctie?)”
    
    
    
      2.9	Het in 2.8 bedoelde bericht heeft tot gevolg gehad dat de Inspecteur over 2003 de onderwerpelijke navorderingsaanslag heeft opgelegd en het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt heeft vastgesteld:
      Aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning			€ 160.211
      Bij: correctie bijdrage OV-abonnement					€     4.028
      Af: reisaftrek openbaar vervoer						€     1.524
      Nader vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning		€ 162.715
    
    
    2.10	Tot het rechtbankdossier behoort een van belanghebbende afkomstige reactie op het verweerschrift, welke voorzover van belang, als volgt luidt:
    
    “7.1.2 Doel van de spreadsheet (controle op de afrekening met het openbaar vervoerbedrijf)
    
    De uitleg van de belastingdienst met betrekking tot de spreadsheet zou impliceren dat mijn werkgever zou meewerken aan het verdraaien van feiten en daarbij veel extra moeite zou doen om de “werkelijke” situatie in een spreadsheet bij te houden.
    
    Het werkelijke doel van de spreadsheet is de controleur kennelijk ontgaan. Het doel van de spreadsheet is als volgt:
    
    1. De Bank heeft een collectieve overeenkomst met het openbaar vervoerbedrijf. Voor de werknemers die hier gebruik van maken betaalt de Bank collectief het verschuldigde bedrag.
    
    Bij werknemers die onder de standaard reiskostenregeling vallen en die van de collectieve regeling gebruikmaken, wordt de maandelijkse inhouding voor het abonnement op de salarisstrook verantwoord als "303 inhouding abonnement". Een door een werknemer te ontvangen reiskostenvergoeding wordt met een afzonderlijke code (320) via de salarisstrook vergoed. De "303 inhoudingen" worden door de software van het salarissysteem automatisch naar de rekening geboekt waarvan de collectieve betaling aan het vervoersbedrijf plaatsvindt.
    
    Door deze werkwijze zou de rekening waarvan het vervoerbedrijf wordt betaald op nul moeten lopen; waardoor eenvoudig kan worden vastgesteld dat betaling aan het vervoersbedrijf overeenstemt met de inhoudingen bij werknemers.
    
    2. De werknemers die afspreken dat de Bank een ov-abonnement verstrekt "verstoren" het op nul lopen van de rekening waarvan de collectieve betaling aan het vervoersbedrijf plaatsvindt. Er vindt namelijk geen inhouding voor het abonnement plaats. Om deze controle toch te kunnen uitoefenen houdt de salarisadministratie (op last van de financiële administratie) een spreadsheet bij met de medewerkers waarvan de kosten van het verstrekte abonnement voor rekening van de Bank komen. Nu kan weer eenvoudig worden vastgesteld dat de totale waarde van de aan werknemers verstrekte abonnementen, samen met de bij andere werknemers gedane "303 inhoudingen" overeenstemt met de betaling aan het vervoersbedrijf.
    
    3. In 2004 kwam de administrateur op het "idee" dat het handig zou zijn als de rekening met de betaling aan het vervoersbedrijf automatisch vanuit de software van het salarissysteem op nul zou lopen. Vanaf dat moment worden in bepaalde gevallen (niet bij mij overigens) twee codes gebruikt om de eigen bijdrage voor privé gebruik in rekening te brengen: namelijk een code voor het bedrag dat nodig is voor de controle op de afrekening met het vervoerbedrijf en een code voor de rest.
    
    Het argument van de belastingdienst dat de spreadsheet er is om de "werkelijke toestand" bij te houden faalt. Het bestaan van de spreadsheet wordt verklaard door de gewenste controle op de waarde van de verstrekte abonnementen ten opzichte van de betaling aan het vervoerbedrijf."
    
    2.11	In een brief van 30 mei 2008 verklaren de heren B (administrateur van de Bank) en C (lid van de Raad van Bestuur van de Bank) het navolgende:
    
    "Geachte heer X,
    
    Op uw verzoek treft u hierna aan de door de Bank opgestelde verklaring "eigen bijdrage privégebruik auto" van uw leaseauto. U kunt deze verklaring gebruiken bij de juridische procedure waarin u met uw belastinginspectie verwikkeld bent.
    
    VERKLARING EIGEN BIJDRAGE PRIVÉGEBRUIK AUTO
    
    A-Bank gevestigd te Q verklaart dat in aanvulling op de berijdersovereenkomst met een aantal van haar medewerkers een additionele maandelijkse bijdrage voor privégebruik van de ter beschikking gestelde auto is overeengekomen. Dit is door de Bank ook bij de bespreking van het controlerapport met de belastingdienst al aangegeven.
    
    De heer X behoort vanaf 2001 tot de hierboven bedoelde medewerkers.
    
    De bijdrage voor privégebruik wordt maandelijks ten laste van het salaris gebracht.
    
    
      Met vriendelijke groet,
      A-Bank
    
    
    B				C"
    
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1	In geschil is of het in 2.4 vermelde van belanghebbende ingehouden bedrag, op grond van het bepaalde in artikel 3.145, lid 8, Wet IB 2001, aangemerkt dient te worden als een eigen bijdrage voor privégebruik welke in mindering komt op het te belasten voordeel in verband met de door de werkgever ter beschikking gestelde leaseauto. 
    
    3.2	Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Belanghebbende stelt dat hij met de Bank in 2001, in aanvulling op de onder 2.2 vermelde (geactualiseerde) berijdersovereenkomst van november 2000, een nadere afspraak heeft gemaakt op grond waarvan het ingehouden bedrag als de betaling van een eigen bijdrage voor het privégebruik van de leaseauto aangemerkt dient te worden. Tevens stelt belanghebbende dat hij vertrouwen mag ontlenen aan hetgeen op zijn salarisoverzichten staat vermeld op grond waarvan het ingehouden bedrag als de betaling van een eigen bijdrage voor het privégebruik van de leaseauto aangemerkt dient te worden.
    
    3.3	De Inspecteur beantwoordt de hiervoor vermelde vraag ontkennend. Hij is van mening dat het ingehouden bedrag een eigen bijdrage is voor een openbaar-vervoerabonnement (hierna: OV-abonnement) dat door de werkgever is verstrekt. 
     
    3.4	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    3.5	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de Inspecteur, en tot vernietiging van de onderhavige navorderingsaanslag.
    
    3.6	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1	Hetgeen partijen verdeeld houdt is de inhoud van de “berijdersovereenkomst”. Partijen verschillen onder meer van mening over de vraag of de overeenkomst reeds in 2001 is aangepast, waarbij zij er niet onbegrijpelijk van uitgaan dat de vanaf november 2000 geldende versie niet wezenlijk anders is geweest dan de vanaf september 2003 geldende versie. Belanghebbende stelt dat de overeenkomst in 2001 is aangepast in die zin dat het maximum leasebedrag ingaande 1 januari 2002 verlaagd is met het bedrag van het door de werkgever verstrekte/vergoede OV-abonnement, waardoor het ingehouden bedrag is aan te merken als een eigen bijdrage voor het privé-gebruik van de door de werkgever ter beschikking gestelde leaseauto en niet als een betaling voor het OV-abonnement. Deze wijziging is volgens belanghebbende echter per abuis niet opgenomen in de schriftelijke overeenkomst. De Inspecteur bestrijdt deze uitleg.
    
    4.2	Het Hof acht aannemelijk dat de “berijdersovereenkomst” is aangepast in de zin zoals belanghebbende die voorstaat, zonder dat dit heeft geleid tot een schriftelijke vastlegging daarvan. Het Hof komt tot dit oordeel op grond van de omschrijving van het ingehouden bedrag (“bijdr.leasekost”) op de salarisspecificaties van belanghebbende, alsmede op grond van de onweersproken stelling van belanghebbende dat een dergelijke aangepaste “berijdersovereenkomst” voor andere werknemers reeds bestond, en de onder 2.11 opgenomen verklaring van de werkgever. Weliswaar heeft de Inspecteur onweersproken gesteld dat de heer B voor hetzelfde feit in de heffing is betrokken als belanghebbende maar dit neemt naar het oordeel van het Hof niet weg dat de mede-ondertekenaar, de heer C, als lid van de Raad van Bestuur van de Bank deze verklaring blijkbaar toch voor zijn rekening wil nemen. Dit laatste is voor het Hof van voldoende gewicht om de verklaring geloofwaardig te achten.
    
    
      4.3	De Inspecteur heeft ter onderbouwing van zijn standpunt gesteld dat als belanghebbende met zijn werkgever daadwerkelijk de in 4.1 bedoelde wijziging van de “berijdersovereenkomst” zou zijn overeengekomen, het aannemelijk is dat dit zou hebben geleid tot een schriftelijke aanpassing daarvan op het moment dat de leasemaatschappij op 17 juli 2003 de werkgever een voorcalculatie doet toekomen, dan wel op het moment van de ondertekening van de gewijzigde “berijdersovereenkomst” op 8 oktober 2003. Belanghebbende heeft hiertegenover aangevoerd dat er per abuis geen afstemming heeft plaatsgevonden tussen de afdeling “personeelszaken” en de afdeling “vervoer”. De afdeling “vervoer” maakte namelijk de “berijdersovereenkomsten” op en kreeg geen signaal van de afdeling “personeel” als zij met de werknemer in afwijking van de schriftelijke vastlegging van de “berijdersovereenkomst” andere afspraken maakte en de werknemer, zoals in het onderhavige geval, geen aanvullende betaling in verband met die leaseauto zou moeten doen. Deze uitleg acht het Hof geloofwaardig.
      Het Hof acht bovendien belanghebbendes verklaring geloofwaardig dat vorenbedoeld gebrek aan afstemming ook een rol heeft gespeeld bij het niet aanwenden van het zeer geringe verschil tussen het maximale leasebedrag ingaande 27 september 2003 van € 1.045 per maand en het feitelijke leasebedrag van € 1.038,85 per maand voor de aanschaf van het OV-abonnement.
    
    
    4.4	De Inspecteur heeft tevens gesteld dat in weerwil van de omschrijving van het ingehouden bedrag (“bijdr.leasekost”) op de diverse salarisstroken, uit een door hem bij de Bank aangetroffen extra-comptabel bestand (bijlage 16 bij het verweerschrift in eerste aanleg) blijkt dat het ingehouden bedrag niet als een eigen bijdrage leasekosten (boekhoudcodering 304), maar als een eigen bijdrage (OV-)abonnement (boekhoudcodering 303) moet worden aangemerkt. Belanghebbende heeft ook deze stelling naar het oordeel van het Hof, op grond van hetgeen in 2.10 is vermeld, geloofwaardig weersproken.
    
    4.5	Ter onderbouwing van zijn stelling verwijst de Inspecteur voorts naar het in 2.5 vermelde e-mailbericht. Ook dit kan hem niet baten aangezien dit bericht niet afkomstig is van belanghebbende en ook niet voor hem bestemd is geweest. Voorts verwijst de vermelding van “M” niet naar belanghebbende en heeft deze tevens weersproken dat hij, voordat onderhavige correctie was aangebracht van de inhoud van deze e-mail kennis heeft gedragen.	
    
    
    Slotsom:
    
    Het hoger beroep is gegrond. 
    
    5.	Kosten
    
    Ondanks het feit dat het Hof de uitspraak van de Rechtbank op grond van het voorgaande zal vernietigen, ziet het Hof geen aanleiding om belanghebbende een proceskostenvergoeding toe te kennen voor het door hem ingestelde hoger beroep aangezien daar in de samenhangende zaak 08/00117 reeds rekening mee is gehouden.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Gerechtshof
      -	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      -	verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
      -	vernietigt de navorderingsaanslag.
    
    
    
     
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. J.A. Monsma en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    De beslissing is op 25 augustus 2009 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (A. Vellema)		(J.A. Monsma)
    
    Bij afwezigheid van de voorzitter is deze uitspraak ondertekend door mr. J.A. Monsma.
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.