ECLI:NL:GHARL:2015:6338, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-08-2015, 14/01090
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-08-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Informatiebeschikking. Exploitant horecagelegenheid. Schending administratieplicht? Omkering en verzwaring bewijslast?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 14/01090
      uitspraakdatum: 25 augustus 2015 
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 4 september 2014, nummer AWB 14/304, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Ten aanzien van belanghebbende heeft de Inspecteur een informatiebeschikking genomen als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) in verband met op te leggen navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 2007 tot en met 2011, naheffingsaanslagen loonheffing (hierna: LH) over de jaren 2007 tot en met 2011 en naheffingsaanslagen omzetbelasting (hierna: OB) over de tijdvakken vanaf 1 januari 2007 tot en met 31 december 2011.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de informatiebeschikking gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 4 september 2014 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juli 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, prof. dr. [A] , alsmede [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door [C] .
    
    
      1.7
      De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft tot 24 september 2013 als eenmanszaak een onderneming gedreven genaamd “Chinees-Indisch restaurant [D] ” te [E] . Hij heeft de onderneming in 2000 inclusief een geautomatiseerd kassasysteem overgenomen van een derde.
    
    
      2.2
      De Inspecteur heeft op 23 januari 2013 een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV, LH en OB over de periode 2007 tot en met 2011.
    
    
      2.3
      
        Naar aanleiding van zijn bevindingen bij het boekenonderzoek heeft de Inspecteur een informatiebeschikking aan belanghebbende gezonden, waarin hij onder meer het volgende heeft vermeld: 
        “Administratieplicht
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Bij een geobjectiveerde benadering kom ik tot het oordeel dat uw administratie op belangrijke onderdelen niet aan de wettelijke norm voldoet. En wel op de volgende onderdelen en/of om de volgende reden(en):
      
      
      
        -	In de gecontroleerde jaren heeft geen voorraadopname plaatsgevonden en zijn er ook geen voorraadlijsten bijgehouden. Het betreft hier een Chinees Indisch afhaal en a la carte restaurant, waarbij een juiste voorraadopname een wezenlijk onderdeel vormt van de winstberekening.
        -	In de gecontroleerde jaren zijn geen urenlijsten bijgehouden/opgemaakt m.b.t. het gewerkte aantal uren door het personeel. Hierdoor is geen zicht en/of controle mogelijk op de volledigheid en juistheid inzake de loonkosten. 
        -	De kontant uitbetaalde salarissen worden in de kasadministratie achteraf verwerkt, waardoor er geen sprake is van een juiste kasadministratie. De kontante salarissen worden geboekt per einde van een maand, maar daadwerkelijk uitbetaald in de eerste of tweede week van de daaropvolgende maand. 
        	Het op deze manier boeken van de kontante lonen geeft een onjuiste weergave van het kassaldo. 
        -	Gebleken is dat de dagelijkse administratie, welke per kwartaal door de belastingplichtige wordt aangeleverd, door het administratiekantoor, ruim achteraf (eenmaal per jaar) wordt geboekt in een computerboekhouding. Hierdoor worden ondermeer de aangiften omzetbelasting op schattingsbasis gedaan a.h.v. de aangifte over het voorgaand jaar. Dit is niet toegestaan. Enerzijds vormt de computerboekhouding geen adequate weergave van de dagelijkse administratie en is dus geen administratieve controle mogelijk c.q. vindt niet plaats op de juistheid en volledigheid van de aangeleverde bescheiden, anderzijds worden de aangiften omzetbelasting niet conform de werkelijke financiële mutaties gedaan.
        -	Gebleken is dat de, door het administratiekantoor, gevoerde computerboekhouding niet of nauwelijks journaalpostomschrijvingen bevat; ook is er verdicht geboekt. Deze wijze van administreren maakt een controle binnen een redelijke termijn niet mogelijk. 
      
      
      
        Bewaarplicht
      
      
      
        U heeft (onderdelen van) uw administratie niet gedurende de wettelijke termijn bewaard. (…) De volgende onderdelen van uw administratie zijn weggegooid en/of vernietigd, dan wel ontbreken:
        -	kladnotities reserveringen restaurant;
        -	kladnotities bestelinformatie restaurant;
        -	de dagelijkse afslagen pinbetalingen;
        -	het proces-verbaal inzake een boete 2010 van de Arbeids Inspectie Dienst;
        -	de keukenbonnen over de jaren 2007 t/m actueel ten behoeve van de bestellingen naar de keuken;
        -	de digitale data van de in het jaar 2010 weggegooide kassa-pc;
        -	de digitale data van het kassaregistratiesysteem;
        -	de digitale detailgegevens van de bestelbonnen over de jaren 2007 t/m actueel;
        -	de back-up gegevens van het kassaregistratiesysteem over de jaren 2007 t/m actueel;
        -	de digitale vastleggingen in het logboek van het restaurant en de afhaal over de jaren 2007 t/m actueel met betrekking tot de wijzigingen in aantallen, prijzen en de annuleringen;
        -	de geprinte logboeken over de jaren 2007 t/m actueel. 
      
      
      
        Naar aard en omvang van de onderneming behoren deze gegevens tot de administratie van de onderneming. Door het niet bewaren van deze gegevens is een toets op bijvoorbeeld de volledigheid van de verantwoorde omzet niet of onvoldoende mogelijk.”
      
      
    
    
      2.4
      Na de bespreking van het boekenonderzoek heeft belanghebbende de server van het geautomatiseerde kassasysteem dat in de jaren 2007 tot en met 2011 in het restaurant in gebruik was, aan de Inspecteur ter beschikking gesteld.
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft het geautomatiseerde kassasysteem onderzocht en daarbij het volgende geconstateerd:
      
        – De bestellingen worden in het systeem ingevoerd, waarna het systeem bestelbonnen print. De bestelbonnen heeft belanghebbende niet bewaard. Na de dagafsluiting of uiterlijk de volgende ochtend om 4:00 uur zouden de bestelbonnen door het systeem weggeschreven moeten worden naar de archiefbestanden voor bestelbonnen. De archiefbestanden zijn leeg. 
        – Belanghebbende heeft na 2005 geen back-ups gemaakt van het systeem.
        – In de administratie van belanghebbende zijn dagoverzichten uit het kassasysteem aangetroffen waarop de omzet wordt vermeld geordend naar het omzetbelastingtarief. Deze dagoverzichten zijn gebruikt voor de kasadministratie. Op de dagoverzichten is een datumaanduiding afgedrukt.
        – Het geautomatiseerde kassasysteem maakt een logboek aan waarin onder andere de annuleringen en wijziging van bestellingen worden vastgelegd. De zoon van belanghebbende heeft regelmatig het logboek geprint, waarna de inhoud van het logboek in het kassasysteem is leeggemaakt. De prints zijn weggegooid.
      
    
    
      2.6
      Van de voorraadadministratie zijn enkel de inkoopfacturen aanwezig.
    
    
      2.7
      Belanghebbende heeft het kasboek niet dagelijks bijgehouden en betalingen van lonen op een andere dag in het kasboek geboekt, dan dat deze lonen zijn uitbetaald. 
    
    
      2.8
      De Arbeidsinspectie heeft op 14 december 2010 twee werknemers in belanghebbendes onderneming aangetroffen, waarvan geen gegevens in de loonadministratie waren opgenomen. Evenmin heeft de Inspecteur in de kasadministratie betalingen aan deze werknemers aangetroffen. Belanghebbende heeft in 2011 twee werknemers in dienst genomen, waarvan de gegevens wel in de loon- en kasadministratie zijn verwerkt. 
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur terecht een informatiebeschikking heeft vastgesteld. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend.
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van zowel de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op het bezwaar als de informatiebeschikking.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Artikel 52a, eerste lid, van de AWR bepaalt onder meer dat indien met betrekking tot een op te leggen navorderings- of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 47, 49, 52 van die wet, en, voor zover het verplichtingen van administratieplichtigen betreft ten behoeve van de heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen, aan de verplichtingen ingevolge artikel 53, eerste, tweede en derde lid van de AWR, de inspecteur dit kan vaststellen bij een voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). 
    
    
      4.2
      Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Ingevolge artikel 52, vierde lid, van de AWR, zijn, voor zover hier van belang, administratieplichtigen verplicht gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren. 
    
    
      4.3
      Indien een bezwaar is gericht tegen een aanslag, een navorderingsaanslag, een naheffingsaanslag of een beschikking, met betrekking tot welke sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de AWR wordt ingevolge artikel 25, derde lid, van de AWR bij de uitspraak op het bezwaarschrift de belastingaanslag of beschikking gehandhaafd, tenzij is gebleken dat en in hoeverre die belastingaanslag of beschikking onjuist is (hierna: de omkering van de bewijslast), 
    
    
      4.4
       De Hoge Raad heeft in het arrest van 26 juni 2015, nr. 13/04127, ECLI:NL:HR:2015:1740, het volgende overwogen:
      
      
        “In een geval als het onderhavige dienen in een geautomatiseerd bestel- en kassasysteem ingevoerde detailgegevens ingevolge artikel 52, lid 1, AWR te worden bewaard indien deze gegevens voor de heffing van belasting van belang zijn (vgl. HR 21 maart 2008, nr. 43966, ECLI:NL:HR:2008:BC7256, BNB 2008/207). Anders dan uit dit arrest zou kunnen worden afgeleid, vallen dergelijke detailgegevens in beginsel onder de in artikel 52, lid 1, AWR opgenomen bewaarplicht, omdat met behulp van deze gegevens de volledigheid van de verantwoording van de omzet in geld kan worden geverifieerd aan de hand van een op goederenniveau te leggen verband tussen de (totale) inkoop en de (totale) verkoop, en die gegevens aldus voor de heffing van belasting van belang kunnen zijn. Een dergelijk belang ontbreekt indien de administratie voldoende andere gegevens bevat die een afdoende controle binnen een redelijke termijn van de verantwoorde omzet in geld mogelijk maakt. Voorts geldt dat geen grond bestaat voor omkering en verzwaring van de bewijslast indien geconstateerde gebreken in de administratie van zo weinig gewicht zijn dat zij omkering en verzwaring van de bewijslast niet rechtvaardigen (zie onder meer HR 18 februari 2011, nr. 10/00556, ECLI:NL:HR:2011:BO4376, BNB 2011/143) of indien sprake is van overmacht.” 
      
    
    
      4.5
      Belanghebbende is van mening dat de tekortkomingen niet zodanig zijn, dat zij de omkering van de bewijslast rechtvaardigen. De eisen die de Inspecteur aan de administratie stelt, zijn niet passend voor de geringe omvang en complexiteit van de onderneming van belanghebbende. Hij beroept zich daarbij mede op de beginselen van behoorlijk bestuur en meer in het bijzonder op het beginsel van redelijke belangenafweging en het proportionaliteitsbeginsel. Voor de IB/PVV stelt belanghebbende dat tegenover eventuele verzwegen omzet een even hoog bedrag aan loonkosten staat van werknemers, die nog niet in de administratie zijn verwerkt. Voor de OB kan, gezien het lage 6%-tarief, de extra verschuldigde belasting niet substantieel zijn. De enkele constatering dat in 2010 twee niet geregistreerde werknemers zijn aangetroffen, is voor de loonheffing onvoldoende om voor alle jaren de omkering van de bewijslast toe te passen. De Inspecteur heeft geen bewijs geleverd dat van de mogelijkheden tot afromen in het kassasysteem gebruik is gemaakt. Bij de euro-conversie van het kassasysteem zijn volgens belanghebbende geen aanpassingen in het systeem aangebracht.
    
    
      4.6
      Tegenover deze gemotiveerde weerspreking dient de Inspecteur feiten te stellen en zo nodig te bewijzen, dat hij terecht een informatiebeschikking heeft genomen.
    
    
      4.7
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur voor het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV en de naheffingsaanslagen OB over de jaren 2007 tot en met 2011 terecht een informatiebeschikking genomen. Belanghebbende heeft de bestelbonnen niet bewaard. De bestelbonnen zijn niet in het geautomatiseerde kassasysteem opgeslagen en evenmin heeft belanghebbende een back up gemaakt, waaruit de bestelgegevens te herleiden zijn. De Inspecteur wijst er terecht op dat de dagoverzichten onvoldoende zijn om de bestellingen te reconstrueren of de omzet vast te stellen. Op de dagoverzichten ontbreken een tijdsaanduiding en een doorlopende nummering, zodat de volledigheid niet gecontroleerd kan worden. Evenmin kan vastgesteld worden of de dagoverzichten na sluiting van het restaurant of eerder op de dag zijn opgemaakt. Verder heeft belanghebbende de logboeken weggegooid en heeft hij geen sluitende kas- en voorraadadministratie bijgehouden. Zowel de kas- als de voorraadadministratie zijn voor een onderneming van belanghebbende met aanzienlijke kas- en goederenstromen van wezenlijk belang. Door de feilen in de administratie kan uit de nog aanwezige administratie niet worden afgeleid wat de door belanghebbende behaalde omzet is en kan deze niet dienen voor de berekening van de door hem in de onderhavige jaren verschuldigde IB/PVV en OB. Belanghebbende heeft daarmee aan zijn bewaar- noch aan zijn administratieplicht voldaan. 
    
    
      4.8
      Omkering van de bewijslast is niet gerechtvaardigd indien de gebreken in de administratie van weinig gewicht zijn. Daarvan is naar het oordeel van het Hof bij belanghebbende geen sprake. Het ontbreken van primaire bescheiden, de logboekverslagen en de voorraadadministratie alsmede een gebrekkige kasadministratie zijn dusdanig ernstige gebreken, dat deze de omkering van de bewijslast rechtvaardigen. De stelling van belanghebbende dat tegenover de eventuele extra omzet een even hoog bedrag aan loonkosten staat, maakt dit oordeel niet anders, aangezien de stelling elke feitelijke onderbouwing ontbeert en uitgaat van de niet nader onderbouwde vooronderstelling dat de door de werknemers gegenereerde omzet gelijk is aan de loonkosten van de werknemers. Evenmin heeft belanghebbende zijn stelling onderbouwd, dat de werkelijke omzet niet substantieel afwijkt van de aangegeven omzet.
    
    
      4.9
      Belanghebbende heeft meerdere, al dan niet in de loonadministratie geregistreerde werknemers in dienst. Belanghebbende heeft in de betreffende jaren geen personeelslijsten met urenadministratie bijgehouden. Evenmin zijn andere stukken aanwezig waaruit kan worden opgemaakt op welke dagen en hoeveel uur per dag werkzaamheden door werknemers in de onderneming van belanghebbende zijn verricht. De urenadministratie vormt, ook bij een gering aantal werknemers, een essentieel onderdeel van de administratie in een onderneming als die van belanghebbende waarin in onderling overleg wordt vastgesteld hoeveel uren gewerkt wordt. Door geen personeelslijsten met urenadministratie bij te houden kan niet worden vastgesteld wanneer, hoelang en tegen welke beloning de werknemers hebben gewerkt. 
    
    
      4.10
      Belanghebbende heeft het loon, in ieder geval deels, in contanten uitbetaald aan de werknemers. Aldus vormt ook de kasadministratie een essentieel onderdeel van de loonadministratie. Deze administratie heeft belanghebbende niet goed bijgehouden door de contante uitbetalingen van het loon eerder in het kasboek te verwerken, dan dat deze daadwerkelijk zijn uitbetaald en het kasboek niet dagelijks bij te houden. 
    
    
      4.11
      Nu de kasadministratie niet voldoet aan de daaraan te stellen eisen en voorts de personeelslijsten met urenadministratie ontbreken, vertoont de administratie van belanghebbende dusdanig ernstige gebreken, dat deze niet als basis kan dienen voor de berekening van de door hem over de betreffende jaren verschuldigde loonheffing. Ook anderszins is niet gebleken dat de verplichtingen ten aanzien van de loonheffing uit de door belanghebbende gevoerde administratie kunnen blijken. Daarmee heeft belanghebbende niet voldaan aan zijn administratieverplichting als bedoeld in artikel 52, eerste lid, van de AWR. Het Hof is gelet op hetgeen hiervoor is overwogen van oordeel, dat de omkering en verzwaring van de bewijslast gerechtvaardigd is. Voor het opleggen van de naheffingsaanslagen LH over de jaren 2007 tot en met 2011 heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof terecht een informatiebeschikking genomen.
    
    
      4.12
       Aan de behandeling van de door de Inspecteur gestelde schending van de uit artikel 47 van de AWR voortvloeiende informatieverplichting door belanghebbende, komt het Hof niet toe, omdat de informatiebeschikking al op grond van het voorgaande terecht is genomen.
    
    
      4.13
      
        Als het beroep tegen de in artikel 52a, eerste lid, van de AWR, bedoelde informatiebeschikking ongegrond wordt verklaard, dient het Hof op grond van artikel 27e, tweede lid, van de AWR, een nieuwe termijn voor het voldoen aan de in die beschikking bedoelde verplichtingen vast te stellen in situaties waarin daaraan nog gevolg gegeven kan worden. Aangezien belanghebbende de administratieplicht van artikel 52 van de AWR heeft geschonden en deze schending niet (meer) ongedaan kan worden gemaakt, stelt het Hof, evenals de Rechtbank, geen nieuwe termijn vast.
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 25 augustus 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (J.H. Riethorst)
            
            
              (R.F.C. Spek)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op : 28 augustus 2015
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.