ECLI:NL:HR:2018:266, Hoge Raad, 23-02-2018, 16/02216
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2018-02-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Afvalstoffenbelasting; art. 27 Wet belastingen op milieugrondslag (tekst 2011); art. XXXVIc Belastingplan 2012; art. 1 EP EVRM; afschaffing van afvalstoffenbelasting; uitleg overgangsregeling voor belastingvermindering voor binnen de inrichting opgeslagen voorraden afvalstoffen; wetgever heeft bij afschaffing afvalstoffenbelasting en invoering overgangsregeling de hem toekomende ruime beoordelingsmarge niet overschreden; geen ongerechtvaardigde inbreuk op een eigendomsrecht.

23 februari 2018
    nr. 16/02216
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 15 maart 2016, nr. 15/00236, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (nr. LEE 13/1524) betreffende het verzoek van belanghebbende om teruggaaf van afvalstoffenbelasting op de voet van artikel 89, lid 7, van de Wet belastingen op milieugrondslag over het tijdvak december 2011. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. 
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld. 
      Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. Zij heeft tevens schriftelijk haar zienswijze omtrent het voorwaardelijk incidenteel beroep naar voren gebracht.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middelen
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 
      
        2.1.1.
        Belanghebbende heeft een afvalverwerkend bedrijf. Zij is houder van een inrichting als bedoeld in de Wet milieubeheer (hierna: de inrichting). Op die grond is belanghebbende belastingplichtig voor de afvalstoffenbelasting die wordt verschuldigd ter zake van de aan de inrichting met het oog op verwijdering afgegeven afvalstoffen.
      
      
        2.1.2.
        In haar tot 1 januari 2012 ingediende aangiften paste belanghebbende de belastingvermindering toe die was voorzien in artikel 27, lid 1, van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm). Deze belastingvermindering (hierna: de belastingvermindering) houdt in dat op de in een tijdvak verschuldigd geworden afvalstoffenbelasting in mindering wordt gebracht de belasting die in een eerder tijdvak verschuldigd is geworden ter zake van de afgifte aan een inrichting van stoffen, preparaten of andere producten die daarna de inrichting, al dan niet na nuttige toepassing, hebben verlaten. 
      
      
        2.1.3.
        
          In de jaren 2006 en 2007 heeft belanghebbende in totaal 128.809 ton brandbare afvalstoffen opgeslagen in een binnen de inrichting afgezonderd, specifiek hiervoor aangelegd depot. Die opslag vond op zodanige wijze plaats dat de hier bedoelde brandbare afvalstoffen konden worden afgegraven voor een andere toepassing binnen de inrichting of een bestemming buiten de inrichting. 
          Belanghebbende heeft de brandbare afvalstoffen apart geadministreerd. Zij heeft in haar commerciële jaarrekening van het onderhavige jaar en de voorafgaande jaren evenwel geen melding gemaakt van de (gevolgen van de) aanwezigheid van deze brandbare afvalstoffen. Belanghebbende heeft geen voorziening gevormd voor de kosten van afgraven en verbranden. Evenmin heeft zij een (latente) vordering ter zake van een (voorwaardelijk) recht op vermindering van afvalstoffenbelasting tot haar vermogen gerekend.
          In 2010 is geconstateerd dat 38.760 ton van de hiervoor bedoelde brandbare afvalstoffen niet meer geschikt was voor verbranding.
        
      
      
        2.1.4.
        Op 16 maart 2011 heeft belanghebbende een protocol opgesteld voor de verbranding van de resterende 90.049 ton brandbare afvalstoffen in een verbrandingsinrichting die integrerend deel uitmaakt van de inrichting (hierna: het protocol). Zij heeft de Inspecteur schriftelijk in kennis gesteld van haar voornemen deze resterende brandbare afvalstoffen af te graven en te verbranden. Daarbij heeft zij de Inspecteur verzocht te bevestigen dat de in het protocol beschreven handelwijze voldoende waarborgen biedt voor toepassing van de belastingvermindering. De Inspecteur heeft de gevraagde bevestiging op 14 september 2011 gegeven. Aan het in het protocol weergegeven voornemen heeft belanghebbende geen uitvoering gegeven. De brandbare afvalstoffen hadden op 31 december 2011 de inrichting niet verlaten. Deze waren toen ook niet afgegraven, niet afgevoerd en niet verbrand.
      
      
        2.1.5.
        Met de invoering van het Belastingplan 2012 is de afvalstoffenbelasting afgeschaft met ingang van 1 januari 2012. In artikel XXXVIc, lid 2, van het Belastingplan 2012 is voorzien in een overgangsregeling in verband met het vervallen van de regeling voor de belastingvermindering (hierna: de overgangsregeling). Belanghebbende heeft met een beroep op de overgangsregeling de Inspecteur verzocht haar een belastingvermindering te verlenen met betrekking tot de hiervoor bedoelde brandbare afvalstoffen (hierna: de afvalstoffen). De Inspecteur heeft het verzoek afgewezen. 
      
      
        2.1.6.
        Tijdens de mondelinge behandeling van de zaak ter zitting van het Hof heeft belanghebbende verklaard dat pas tot afgraven en verbranden van de afvalstoffen zal worden overgaan als de gevraagde teruggaaf wordt verleend.
      
      
        2.2.1.
        
          Het Hof heeft geoordeeld dat de afvalstoffen niet onder de overgangsregeling vallen. Daartoe heeft het Hof tot uitgangspunt genomen dat de overgangsregeling alleen ziet op binnen een inrichting voorradig afval waaronder naar het oordeel van het Hof moeten worden verstaan enkel afvalstoffen die niet gestort zijn en die dat ook nooit zijn geweest. Het Hof heeft uit de wetsgeschiedenis afgeleid dat daarvan alleen sprake kan zijn wanneer al bij binnenkomst van afvalstoffen in een inrichting een concreet voornemen tot afvoeren van het desbetreffende afval uit die inrichting bestond.
          Naar het oordeel van het Hof kunnen de afvalstoffen niet worden aangemerkt als binnen de inrichting voorradig afval in de hiervoor bedoelde zin. 
        
      
      
        2.2.2.
        Het Hof heeft tevens verworpen het standpunt van belanghebbende dat het niet verlenen van teruggaaf van afvalstoffenbelasting voor de afvalstoffen in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: EP).
      
      
        2.3.1.
        Middel 1 is gericht tegen het hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel van het Hof en berust mede op het betoog dat belanghebbende ter zake van de afvalstoffen recht heeft op toepassing van de overgangsregeling. Volgens het middel heeft belanghebbende steeds een – uit de vastgestelde feiten en omstandigheden blijkend - concreet voornemen gehad om de afvalstoffen af te voeren en te verbranden. In dit verband voert het middel aan dat het apart administreren en afzonderlijk opslaan van afvalstoffen reeds voldoende is om te spreken van een voorraad die niet is gestort. 
      
      
        2.3.2.
        
          Bij de behandeling van middel 1 wordt het volgende vooropgesteld.
          De overgangsregeling voorziet in een aanvullende belastingvermindering ter zake van de op 31 december 2011 in een inrichting aanwezige voorraden afvalstoffen die deze inrichting, al dan niet na nuttige toepassing, na die datum zullen verlaten. De overgangsregeling geldt, aldus artikel XXXVIc, lid 2, tweede volzin, van het Belastingplan 2012 en voor zover in cassatie van belang, slechts: 
          “(…) voor zover deze voorraden bestemd zijn om de inrichting met het oog op nuttige toepassing of hergebruik als bedoeld in de Wet milieubeheer of verbranding te verlaten en uit boeken en bescheiden blijkt dat de stoffen, preparaten of voorwerpen niet gestort als bedoeld in de Wet milieubeheer geweest zijn.”.
        
        
        
          Naar uit de wetsgeschiedenis blijkt, is de overgangsregeling na overleg met de sector getroffen om de gevolgen van het vervallen van de belastingvermindering te mitigeren (zie Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 17, blz. 4-5). Omtrent het doel en de strekking van de overgangsregeling vermeldt de wetsgeschiedenis voorts: 
          “(…) een overgangsregeling [is] ontworpen voor een soepele fiscale afhandeling van de voorraden die zich op 31 december 2011 nog in de inrichting bevinden. Op 31 december 2011 zal er binnen de inrichting afval voorradig zijn dat niet is gestort omdat bij voorbaat bekend is dat het (deels) bedoeld is om het elders te verbranden, te hergebruiken of nuttig toe te passen. De regeling om op 31 december 2011 de balans op te maken van de voorraden en in één keer af te rekenen is na overleg met de sector tot stand gekomen. Hiertoe zullen de voorraden per 31 december 2011 worden geïnventariseerd en zal worden aangegeven wat er zal worden gestort en wat de inrichting zal verlaten om elders nuttig te worden toegepast, te worden hergebruikt of te worden verbrand.”.
        
        
      
      
        2.3.3.
        De overgangsregeling ziet op voorraden afvalstoffen die zich op 31 december 2011 nog in een inrichting bevonden en welke voorraden van meet af aan waren bestemd om die inrichting te verlaten. Een dergelijke bestemming kan, zo volgt eveneens uit de hiervoor weergegeven wetsgeschiedenis, alleen worden aangenomen indien blijkt dat de afvalstoffen steeds bestemd zijn geweest en gebleven om de desbetreffende inrichting te verlaten met het oog op nuttige toepassing, hergebruik of verbranding (vgl. artikel 1:1, lid 1, van de Wet milieubeheer). Met deze voorwaarde heeft de wetgever willen voorkomen dat de overgangsregeling wordt toegepast op afval dat na 31 december 2011 enkel een inrichting verlaat om vervolgens elders belastingvrij te worden gestort (zie Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 10, blz. 9-10).
      
      
        2.3.4.
        
          Uit hetgeen hiervoor in 2.3.2 en 2.3.3 is overwogen volgt dat onjuist is de in het middel verdedigde opvatting dat reeds uit het apart administreren en het apart in een inrichting opslaan van afvalstoffen volgt dat is voldaan aan de in de overgangsregeling gestelde voorwaarden. Met deze omstandigheden behoeft immers nog niet vast te staan dat afvalstoffen na de binnenkomst in een inrichting bestemd zijn geweest en gebleven om de desbetreffende inrichting te verlaten met het oog op nuttige toepassing, hergebruik of verbranding. In zoverre faalt het middel.
          Het middel faalt ook voor het overige. ’s Hofs hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
        
      
      
        2.4.1.
        Middel 2 is gericht tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Het middel berust op het betoog dat – anders dan het Hof heeft geoordeeld - ook een voorwaardelijke aanspraak op toepassing van een belastingvermindering een door artikel 1 EP beschermd eigendom vormt en dat het vervallen van de regeling voor belastingvermindering bij de afschaffing van de afvalstoffenbelasting een met artikel 1 EP strijdige inbreuk vormt op het eigendomsrecht van belanghebbende. Het middel voert hiertoe aan dat van een ‘fair balance’ geen sprake is omdat gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende zijn geschonden terwijl daarvoor geen specifieke en dwingende redenen zijn.
      
      
        2.4.2.
        Het middel faalt. Zo de in artikel 27, lid 1, Wbm opgenomen voorwaardelijke aanspraak op belastingvermindering al kan worden aangemerkt als eigendom in de zin van artikel 1 EP, kan niet worden gezegd dat de wetgever door de afschaffing van deze regeling op dit eigendomsrecht een ongeoorloofde inbreuk heeft gemaakt. 
      
      
        2.4.3.
        Wanneer, zoals in het onderhavige geval, de gestelde strijdigheid met artikel 1 EP gebaseerd wordt op het betoog dat bij de afschaffing van een gunstige belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, komt het erop aan of bij die afschaffing een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestaat tussen het met die afschaffing nagestreefde – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele belangen (vgl. HR 29 januari 2016, nr. 15/00340, ECLI:NL:HR:2016:121, BNB 2016/163, hierna: het arrest BNB 2016/163, rechtsoverweging 2.4.2). Bij de beoordeling of dit het geval is, moet aan de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten (zie de punten 57 en 61 van het arrest EHRM 14 mei 2013, nr. 66529/11, N.K.M. tegen Hongarije, ECLI:CE:ECHR:2013:0514JUD006652911). 
      
      
        2.4.4.
        Bij de beoordeling of bij de afschaffing van de belastingvermindering een ‘fair balance’ in acht is genomen, moet in aanmerking worden genomen dat niet elke wijziging van belastingwetgeving leidt tot een door artikel 1 EP verboden inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. Burgers kunnen in het algemeen in redelijkheid niet erop vertrouwen dat de belastingwetgeving ongewijzigd zal blijven. Er bestaat geen grond in dit geval van dit uitgangspunt af te wijken. Belastingplichtigen mochten bij de aankondiging van de afschaffing van de afvalstoffenbelasting dan ook niet erop rekenen dat daarbij de regeling inzake de belastingvermindering zou worden gehandhaafd (vgl. het arrest BNB 2016/163, rechtsoverweging 2.4.5). Door de belastingvermindering af te schaffen en daarbij een overgangsregeling te treffen die niet verder gaat dan het bepaalde in artikel XXXVIc, lid 2, van het Belastingplan 2012, is de wetgever niet getreden buiten zijn ruime beoordelingsmarge. 
      
    
    
      2.5.
      De middelen falen ook voor het overige. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
    
  
  
    
      3Het voorwaardelijk incidenteel beroep
    	Aangezien het incidenteel beroep kennelijk alleen is ingesteld voor het geval het principale beroep zou slagen, maar dit geval zich niet voordoet, vervalt het beroep gelet op artikel 8:112, lid 2, Awb.
  
  
    
      4Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      5Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 februari 2018.