ECLI:NL:GHAMS:2009:BH2330, Gerechtshof Amsterdam, 12-01-2009, 07/00476
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2009-01-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Het Hof oordeelt dat wat betreft het bedrag van de ingehouden loonheffing de jaaropgaaf niet doorslaggevend is in de volgende situatie. In de opgaaf staat een totaal bedrag aan loon en aan ingehouden loonbelasting vermeld waarbij geen rekening is gehouden met de omstandigheid dat over de maanden juli tot en met september geen loon door belanghebbende is genoten en dat was belanghebbende van meet af aan bekend. Alsdan bestaat geen recht op verrekening van het totale op de jaaropgaaf vermelde bedrag aan loonheffing met inbegrip van die over het niet genoten loon over de maanden juli tot en met september 2004.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk P07/00476      			 
    
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      [X] wonende te [P], 
      belanghebbende,
      gemachtigde J.A. Klaver (Werkkollektief Hoorn),
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 06/5150 van de rechtbank Haarlem van 2 juli 2007 in het geding tussen 
    
    belanghebbende
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Hoorn, de inspecteur.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 19 januari 2006 aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2004 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.292.
      De inspecteur heeft het door belanghebbende tijdig ingediende bezwaar bij uitspraak van 30 maart 2006 ongegrond verklaard.
    
    
    1.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de inspecteur tijdig beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 2 juli 2007, verzonden op 5 juli 2007, heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
     
    1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van  25 juli 2007, bij het Hof ingekomen op 26 juli. Belanghebbende heeft het hoger beroep aangevuld bij brief van 14 augustus 2007. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 oktober 2008. 
    
    
    2.	Overwegingen
    
    2.1. Feiten
    
    2.1.1. Belanghebbende was tot en met september 2004 in loondienst bij A-BV . Tot 1 juli van dat jaar heeft belanghebbende salaris van A-BV ontvangen. Een deel van het achterstallige salaris over de maanden juli, augustus en september 2004 heeft belanghebbende - na het inschakelen van een advocaat - in 2005 ontvangen. 
    
    2.1.2. Tot de stukken behoort een jaaropgaaf 2004 van A-BV waarop vermeld wordt een bedrag aan ontvangen loon van € 13.017,06 en een bedrag aan ingehouden loonheffing van € 3.402,69.  
    
    
      2.1.3. Belanghebbende heeft aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen 2004 (de aangifte) naar een verzamelinkomen van € 8.301. Dit verzamelinkomen is als volgt opgebouwd: 
      		€ 13.017	A-BV
      		€      708	HVD
      		€   7.264	UWV
      		€   2.195	UWV	
      	      -/-	€   3.795	zijnde niet uitbetaald loon door A-BV
      		€ 19.389	
      			      -/-	€  8.642	aftrekpost eigen woning	
      			      -/-	€  2.446	aftrek buitengewone uitgaven	
      				€  8.301
    
    				
    Belanghebbende heeft voorts als voorheffing, conform de onder 2.1.2. vermelde jaaropgaaf van A-BV, het gehele bedrag van € 3.403 in de aangifte opgenomen. 
    
    
      2.1.4. De inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag afgeweken van de aangifte en heeft de volgende correcties aangebracht:
      	      -/-	€ 6.804		minder loon van A-BV
      		€ 3.795 	correctie niet uitbetaald loon
        	      -/-	€ 3.009
    
    
    De inspecteur heeft de aanslag vastgesteld berekend naar een verzamelinkomen van € 5.292 (zijnde € 8.301 -/- € 3.009). De inspecteur heeft bij de berekening van het te betalen belastingbedrag rekening gehouden met (onder meer) een bedrag van € 1.620 aan ingehouden loonheffing door A-BV. 
    
    
      2.1.5. In het verweerschrift inzake het beroep van belanghebbende bij de rechtbank, heeft de inspecteur gesteld dat de aanslag eerder te laag dan te hoog is vastgesteld. Bij het vaststellen van de aanslag is het loon ontvangen tot en met juni 2004 van A-BV namelijk te laag vastgesteld doordat abusievelijk het niet uitbetaalde vakantiegeld buiten beschouwing is gebleven en de arbeidskorting en ziekenfondspremies niet zijn aangepast. De inspecteur berekent het verzamelinkomen in evenvermeld verweerschrift als volgt: 
      		€   4.843	A-BV
      		€      708	HVD
      		€   7.264	UWV
      		€   2.195	UWV	
      		€ 15.010
      			      -/-	€  8.642	aftrekpost eigen woning	
      			      -/-	€  2.040	aftrek buitengewone uitgaven	
      			      	€  4.328
    
    
    De inspecteur houdt voorts, bij de berekening van het te betalen bedrag, rekening met (onder meer) een bedrag van € 1.097 aan ingehouden loonheffing door A-BV over de periode tot 1 juli 2004.
     
    
      2.1.6. Belanghebbende heeft in hoger beroep een herberekening gemaakt van het verzamelinkomen en concludeert dat dit € 6.632 bedraagt. Dit inkomen is als volgt berekend:
      		€  13.017	A-BV
      	      -/-	€    5.295	niet ontvangen netto loon van A-BV 
      		€       708	HVD
      		€    7.264	UWV
      		€    2.195	UWV	
      		€  17.889
      			      -/-	€  8.642	aftrekpost eigen woning	
      			      -/-	€  2.615	aftrek buitengewone uitgaven	
      				€  6.632
      Belanghebbende houdt voorts, conform de onder 2.1.2. vermelde jaaropgaaf, rekening met een bedrag van € 3.403 aan ingehouden loonheffing door A-BV.
    
    
    
    2.2. Het geschil
    
    
      In geschil is of bij de vaststelling van het bedrag aan ontvangen loon van A-BV dient te worden uitgegaan van het op de jaaropgaaf vermelde bedrag van € 13.017, waarop het netto niet ontvangen bedrag van € 5.295 in mindering dient te worden gebracht, en of met de belasting dient te worden verrekend het op de jaaropgaaf van A-BV vermelde bedrag aan loonheffing van € 3.403, hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist,
      dan wel of dient te worden uitgegaan van het bruto loon van belanghebbende tot en met juni 2004 zijnde € 4.843 en de daarop betrekking hebbende loonheffing van € 1.097 hetgeen de inspecteur stelt doch belanghebbende betwist. 
    
    
    In het verlengde van het hiervoor vermelde geschilpunt is in geschil de berekening van de drempel voor de aftrek van ziektekosten. 
    
    
      Ter zitting is komen vast te staan dat zo het gelijk aan belanghebbende is, het verzamelinkomen voor persoongebonden aftrek dient te worden vastgesteld op € 9.247 (€ 17.889 -/- € 8.642). 
      Voorts is ter zitting komen vast te staan dat alsdan de drempel voor de aftrek van ziektekosten dient te worden gesteld op 11,2% van (€ 12.083 zijnde  het verzamelinkomen van belanghebbendes echtgenoot voor persoongebonden aftrek + € 9.247 zijnde het  verzamelinkomen van belanghebbende voor persoongebonden aftrek =)  € 21.330 is € 2.388. 
    
    
    Zo het gelijk aan de inspecteur is, is ter zitting komen vast te staan dat het verzamelinkomen voor persoonsgebonden aftrek € 6.368 (€ 15.010 -/- € 8.642) bedraagt. Ter zitting is voorts komen vast te staan dat alsdan de drempel voor de aftrek van ziektekosten dient te worden gesteld op 11,2% van (€ 12.083 zijnde het verzamelinkomen van belanghebbendes echtgenoot voor persoongebonden aftrek + € 6.368 zijnde het verzamelinkomen van belanghebbende voor persoongebonden aftrek =) € 18.451 is € 2.066.
    
    Tussen partijen is niet in geschil, aldus is ter zitting gebleken, dat het bedrag aan ziektekosten, voor aftrek van de drempel, € 5.003 is. 
    
    
    2.3. Het  oordeel van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard. 
    
    “Ingevolge artikel 3.146, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) wordt loon geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop het is ontvangen, verrekend of vorderbaar en inbaar is geworden. Aan het laatste criterium wordt voldaan, indien de vordering op verzoek van de schuldeiser onverwijld wordt betaald door de schuldenaar. 
    
    Gezien voornoemd artikel kan slechts rekening worden gehouden met (dat deel van) het loon dat eiseres in 2004 feitelijk heeft gehad. Niet betwist is dat het op de jaaropgave 2004 vermelde loon van € 13.017 niet (volledig) door eiseres (Hof: belanghebbende) is ontvangen. Voorts staat vast dat A-BV het achterstallige loon over de maanden juli, augustus en september 2004 eerst in 2005, na inschakeling van een advocaat, aan eiseres heeft uitbetaald. Gelet hierop is geen sprake van een situatie dat dit deel van het loon in 2004 inbaar was. Dit niet uitbetaalde deel van het loon  kan dan ook niet als in 2004 genoten inkomen worden aangemerkt. Het in 2005 alsnog uitbetaalde loon moet in zoverre worden betrokken in de belastingheffing over 2005. 
     
    De ingehouden loonheffing over 2004 kan ten volle als voorheffing in dat jaar worden verrekend, voor zover ten laste van eiseres een te hoog bedrag aan loonheffing is ingehouden doordat een deel van het loon nog niet was genoten. Nu eiseres over de maanden juli, augustus en september 2004 geen loon heeft genoten, kan met het op die maanden betrekking hebbende bedrag aan loonheffing geen rekening worden gehouden. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat A-BV meer dan het door verweerder (Hof: de inspecteur) gestelde bedrag van € 1.620 aan loonheffing heeft ingehouden en afgedragen.”
    
    
    2.4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
    
    Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
    
    
      belanghebbende:
      Mijn stelling is dat bij het bepalen van het verzamelinkomen dient te worden uitgegaan van het bedrag van de jaaropgaaf en dat daarop in mindering dient te worden gebracht het netto loonbedrag dat betrekking heeft op de drie maanden waarin geen loon is uitbetaald. Belanghebbende heeft dat nettoloon niet ontvangen. In zoverre klopt de jaaropgaaf niet. Belanghebbende kan er wel van uitgaan dat de werkgever loonbelasting heeft ingehouden en dat dit bedrag aan de fiscus is afgedragen. Dat bedrag aan loonbelasting heeft belanghebbende als loon genoten. Een deel van het loon is dus niet uitbetaald, te weten het nettobedrag dat belanghebbende toekomt en een deel is wel uitbetaald te weten het bedrag dat de belastingdienst toekomt. Met betrekking tot de vraag ter zake waarvan dan loonbelasting is ingehouden, gelet op artikel 27 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), herhaal ik mijn stelling dat de ingehouden loonbelasting het loon is dat belanghebbende over juli tot en met september heeft genoten. Ik zie niet in dat dit tot een vreemd resultaat leidt te weten dat loonbelasting over loonbelasting is verschuldigd. In 2005 dient belasting te worden geheven over het alsnog ontvangen bedrag.  
      Met betrekking tot de cijfers concludeer ik tot een verzamelinkomen voor persoonsgebonden aftrek van € 9.247. Het verschil met het bedrag waar de inspecteur toe concludeert betreft het bedrag dat belanghebbende in 2004 geacht kan worden van A-BV te hebben ontvangen. De cijfers als zodanig zijn niet in geschil; het geschil betreft de  berekeningswijze van het verzamelinkomen. 
      Voorts is in geschil het bedrag aan loonbelasting dat kan worden verrekend. Ik stel dat van de jaaropgaaf kan worden uitgegaan en daaruit blijkt een bedrag aan ingehouden loonheffing van € 3.403.  Niet in geschil is dat de loonbelasting die betrekking heeft op de periode tot 1 juli 2004 € 1.097 bedraagt.     
      Met betrekking tot de berekening van de drempel voor de aftrek van ziektekosten geldt dat het verzamelinkomen van de man € 12.083 bedraagt. Ik bereken derhalve de drempel als volgt: 11,2% van (€ 12.083 + € 9.247) is € 2.388. Het bedrag aan ziektekosten van € 5.003 is niet in geschil. 
    
    
    
      de inspecteur:
      Bij het bepalen van het verzamelinkomen dient te worden uitgegaan van het bruto bedrag dat betrekking heeft op de periode tot en met juni 2004. Dat bedrag is € 4.843. Het in 2005 ontvangen bedrag wordt in 2005 in de heffing betrokken. Aan de jaaropgaaf komt geen betekenis meer toe nu die evident, naar belanghebbende ook bevestigt, onjuist is. Uit informatie bij de voor de loonbelasting bevoegde inspecteur is gebleken dat A-BV geen loonbelasting heeft afgedragen over de maanden juli tot en met september 2004. Het verzamelinkomen voor persoonsgebonden aftrek bedraagt derhalve € 6.368.  
      Met betrekking tot de berekening van de drempel voor de aftrek van ziektekosten kan ervan worden uitgegaan dat het verzamelinkomen van de man € 12.083 bedraagt. In mijn visie dient de drempel te worden vastgesteld op 11,2 % van (€ 12.083 + € 6.368) is € 2.066 (afgerond). Het bedrag van € 5.003 aan ziektekosten is niet in geschil. Dat betekent dat de aftrek voor ziektekosten € 2.937 (€ 5.003 -/- € 2.066) bedraagt. Het verzamelinkomen dient derhalve te worden vastgesteld op € 3.431 (€ 6.368 -/- € 2.937). Daarbij dient rekening te worden gehouden met een bedrag van € 1.097 aan ingehouden loonbelasting. 
    
    
    
    2.5. Relevante bepalingen 
    
    Ingevolge artikel 3.146, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt loon geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop het is ontvangen, verrekend of vorderbaar en inbaar is geworden. Aan het laatste criterium wordt voldaan, indien de vordering op verzoek van de schuldeiser onverwijld wordt betaald door de schuldenaar. 
    
    Ingevolge artikel 27, eerste lid, van de Wet LB wordt de belasting geheven door inhouding op het loon op het moment dat het loon wordt genoten. 
    
    
    2.6. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    2.6.1. Met betrekking tot de berekening van het door belanghebbende in 2004 genoten loon van  A-BV is het Hof met de rechtbank van oordeel dat gelet op artikel 3.146, eerste lid, van de Wet IB 2001 slechts rekening kan worden gehouden met (dat deel van) het loon dat belanghebbende in 2004 feitelijk heeft genoten. 
    
    2.6.2. Vaststaat dat A-BV over de periode juli tot en met september 2008 geen loon aan belanghebbende heeft betaald. Tussen partijen is niet in geschil dat dit loon ook anderszins niet is genoten. Belanghebbende stelt dat in evenbedoelde periode door belanghebbende loon is genoten tot het bedrag aan loonheffing, dat op de aan belanghebbende verstrekte salarisafrekeningen en de jaaropgaaf is vermeld. Naar het oordeel van het Hof kan in een geval als het onderhavige niet worden gezegd dat de weigering loon aan belanghebbende uit te betalen tot gevolg heeft dat niettemin het bedrag van de bij het loon behorende loonheffing door belanghebbende is genoten. Dit te minder nu de inspecteur heeft gesteld en het Hof aannemelijk acht, dat A-BV de desbetreffende bedragen aan loonheffing niet heeft afgedragen. De jaaropgaaf is in dit verband niet bepalend. In het algemeen mag belanghebbende voor de loongegevens uitgaan van de hem verstrekte jaaropgave, maar dat is niet het geval indien die jaaropgave - naar ook belanghebbende stelt - evident onjuist is. Het Hof concludeert met de rechtbank dat de inspecteur bij de berekening van het verzamelinkomen terecht is uitgegaan van het tot 1 juli 2004 genoten loon. Niet in geschil is dat dit bedrag € 4.843 is, zodat het Hof hiervan uit zal gaan.   
    
    2.6.3. Ingevolge artikel 9.2 van de Wet IB 2001 komt voor verrekening in aanmerking de geheven loonbelasting en de geheven premie voor de volksverzekeringen. Op grond van artikel 27 van de Wet LB vindt heffing van loonbelasting plaats op het tijdstip dat loon wordt genoten. Gelet op het onder 2.6.2. overwogene is het loon dat betrekking heeft op de periode juli tot en met september 2004 genoten in 2005, zodat ter zake in 2004 geen loonbelasting is geheven. De inspecteur heeft het bedrag van de verrekende loonbelasting dan ook terecht gesteld op het bedrag dat betrekking heeft op het in de periode tot 1 juli 2004 genoten loon.
    
    
      2.6.4. Met betrekking tot belanghebbendes stelling dat voor wat betreft het bedrag van de ingehouden loonheffing de jaaropgaaf - anders dan voor het bedrag van het genoten loon - wél doorslaggevend is geldt het volgende. Tussen partijen staat vast dat in de jaaropgaaf een totaal bedrag aan loon en aan ingehouden loonbelasting staat vermeld waarbij geen rekening is gehouden met de omstandigheid dat over de maanden juli tot en met september geen loon door belanghebbende is genoten en dat zulks belanghebbende van meet af aan bekend was. Het Hof vermag niet in te zien waarom belanghebbende in deze situatie recht zou hebben op verrekening van het totale op de jaaropgaaf vermelde bedrag aan loonheffing met inbegrip van die over het niet genoten loon over de maanden juli tot en met september 2004..  
      Tussen partijen is niet in geschil dat dan ter zake van dit loon rekening dient te worden gehouden met een bedrag van € 1.097 aan ingehouden loonheffing. Rekening houdend met de ter zake van andere inkomsten uit arbeid ingehouden bedragen aan loonheffing leidt dit tot een totaal bedrag aan te verrekenen loonheffing van € 3.489.   
    
    
    2.6.5. Voor het bedrag aan buitengewone uitgaven dat gelet op artikel 6.24, tweede lid, onderdeel b, en derde lid, van de Wet IB 2001, in aanmerking wordt genomen betekent het onder 2.6.1. en 2.6.2 vorenoverwogene dat dit dient te worden vastgesteld op € 2.937 (€ 5003 -/- € 2.066). Het verzamelinkomen bedraagt derhalve € 3.431 (€ 6.368 -/- € 2.937) conform de nadere conclusie van de inspecteur. 
    
    
    2.7. Slotsom
    
    De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank en van de inspecteur dienen te worden vernietigd. De aanslag dient te worden vastgesteld berekend naar een verzamelinkomen van € 3.431. Daarbij dient een bedrag van € 3.489 aan loonbelasting en premie voor volksverzekeringen te worden verrekend. 
    
    
    2.8. Proceskosten
     
    Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende zowel in beroep als in hoger beroep. Op grond van artikel 2, eerste lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de te vergoeden kosten gesteld op 4 (punten voor proceshandelingen) x € 322 (waarde per punt) x 1 (gewicht van de zaak) = € 1.288. 
    
    
      Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties, zijnde
      (€ 38 + € 106=) € 144
    
    
    
    3.	Beslissing
    
    
      Het Hof
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      -	verklaart het beroep gegrond; 
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
      -	stelt de aanslag vast naar een verzamelinkomen van € 3.431 waarbij rekening dient te worden gehouden met een bedrag aan te verrekenen loonheffing van € 3.489;
      -	veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 1.288 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen;
      -	gelast de Staat het griffierecht van in totaal € 144 aan belanghebbende te vergoeden. 
    
    
    
    
      Aldus vastgesteld door mrs. D.B. Bijl, voorzitter, E.M. Vrouwenvelder en A. Bijlsma, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op 12 januari 2009 in het openbaar uitgesproken.
      Bij ontstentenis van de voorzitter is de uitspraak getekend door de oudste raadsheer.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.