ECLI:NL:GHAMS:2019:1745, Gerechtshof Amsterdam, 16-05-2019, 18/00267
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-05-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting; hoger beroep na verwijzing; art. 15 Wet OB 1968; weigering aftrek van in rekening gebrachte omzetbelasting ter zake van levering van personenauto’s, afkomstig uit Duitsland, vanwege btw-fraude eerder in de handelsketen; belanghebbende heeft vermoeden ontzenuwd; inspecteur heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld, en deze bij betwisting aannemelijk gemaakt, op grond waarvan kan worden geoordeeld dat belanghebbende wist of had behoren te weten van de fraude in de keten.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 18/00267
    
    
      16 mei 2019
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep - na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden - van
    
    
    
      
        de fiscale eenheid [X], gevestigd te [Z] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. A.M.E. Nuyens)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 9 juli 2014 in de zaak met kenmerk SGR 13/8656 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft met dagtekening 13 december 2012 aan belanghebbende over de
        tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 6.207.370. Daarbij is 
        € 905.331 aan heffingsrente berekend. 
      
      
    
    
      1.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 20
        september 2013, de naheffingsaanslag en de rentebeschikking gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank
        heeft in haar uitspraak van 9 juli 2014 als volgt beslist:
      
      
      
        “De rechtbank:
      
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 4.654.373, vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.190;
      - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 318 aan eiseres te vergoeden.”
      
    
    
      1.4.
      
        Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Het
        Gerechtshof Den Haag heeft in zijn uitspraak van 22 januari 2016 (BK-14/01193) de uitspraak van de rechtbank bevestigd. 
      
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Bij arrest van 6 april, nr. 16/01157, ECLI:NL:HR:2018:516 (hierna: het arrest), heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag vernietigd en het geding naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest. 
      
    
    
      1.6.
      Partijen zijn door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 1 juni 2018 en de inspecteur bij brief van 6 juni 2018. Belanghebbende heeft op 15 februari 2019 een nader stuk ingediend. Afschriften van deze brieven zijn aan de wederpartij gezonden.
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 februari 2019. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde voornoemd, bijgestaan door mr. P.J. Draijer (kantoorgenoot), [persoon A] en [persoon B] . Voorts is verschenen een kantoorgenoot van de gemachtigde als belangstellende. Namens de inspecteur is verschenen mr. R.J. Breedveld, bijgestaan door mr. J.M. van Rijsbergen en mr. C. Hooijman. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Het gerechtshof Den Haag heeft de volgende, in cassatie niet betwiste, feiten vastgesteld:
      
      
        “3.1. Belanghebbende is een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968), die in het tijdvak van de naheffingsaanslag bestaat uit de besloten vennootschappen [Bedrijf-1] , [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] , welke naam later is gewijzigd in [Bedrijf-3b] .
      
      
    
    
      3.2.
      
        [Bedrijf-1] is enig aandeelhoudster van [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] . Via (houdster)vennootschappen zijn [persoon C] , [persoon B] en [persoon A] elk voor een derde gedeelte middellijk aandeelhouder in [Bedrijf-1] . De zojuist genoemde natuurlijke personen zijn allen directeur van [Bedrijf-1] en zijn als zodanig alleen en zelfstandig handelingsbevoegd.
      
    
    
      3.3.
      
        [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] drijven een handel in personenauto’s. Gedurende de jaren 2006 tot en met 2008 zijn aan [Bedrijf-2] (zonder de letters “BV”) 672 auto’s gefactureerd door [persoon D] , handelend onder de naam Autobedrijf [persoon D] . In totaal is door dat bedrijf een bedrag van € 4.654.373 aan omzetbelasting in rekening gebracht aan [Bedrijf-2] . Belanghebbende heeft dit bedrag op haar aangiften als voorbelasting in aftrek gebracht.
      
    
    
      3.4.
      In het naheffingstijdvak zijn op facturen met de bedrijfsnaam ” [Bedrijf-2] [persoon C] & [persoon B] BV” 213 auto’s met berekening van omzetbelasting gefactureerd aan [Bedrijf-3] . Per factuur is een kostenopslag van € 210,09 excl. btw opgenomen in verband met handelingskosten. In totaal is op deze facturen een bedrag van € 1.552.997 aan omzetbelasting vermeld. Belanghebbende heeft deze omzetbelasting op haar aangiften aangegeven als verschuldigde belasting en op diezelfde aangiften als voorbelasting in aftrek gebracht.
      
    
    
      3.5.
      Tot de stukken van het geding behoort een afschrift van een op 25 september 2012 door de Belastingdienst/Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst (FIOD) opgemaakt ”Overzichtsproces-verbaal Onderzoek [Bedrijf-2] ”, dossiernummer 49413, codenummer OPV-1 (OPV-01) waarin onder meer is vermeld:
      
      
        “Inleiding
      
      
      
        Medio 2010 is door de FIOD, onder leiding van [de] officier van justitie (…), een onderzoek aangevangen tegen onder andere [persoon D] h/o Autobedrijf [persoon D] .
        
          [persoon D] wordt ervan verdacht zich, binnen een criminele organisatie, in de periode van 2006 tot en met 2010, schuldig te hebben gemaakt aan BTW-fraude (en/of valsheid in geschrifte en/of witwassen) bij de inkoop van personenauto’s in Duitsland. Bij deze fraude werden personenauto’s gekocht bij de Duitse leveranciers. In opdracht van één of meer verdachten werden de auto’s door de Duitse leveranciers gefactureerd aan in Nederland gevestigde ploffers. Bij enkele transacties vond deze facturatie plaats via een in België gevestigde onderneming. Vervolgens werden de auto’s op naam van de ploffers doorgefactureerd aan onder andere Autobedrijf [persoon D] . De prijzen voor de auto’s die op de facturen van de ploffers werden vermeld waren daarbij in vrijwel alle gevallen (aanzienlijk) lager dan de prijzen die door de Duitse leveranciers werden berekend. Deze prijsval was mogelijk omdat de ploffers geen BTW afdroegen.
        De auto’s werden vervolgens door Autobedrijf [persoon D] doorgefactureerd aan in Nederland gevestigde ondernemingen.
        Betreffende deze feiten is onder nummer 45590 door de FIOD proces-verbaal opgemaakt tegen onder andere de verdachte [persoon D] .
        (…)
        In het onderzoek contra [persoon D] is naar voren gekomen dat ook diverse van de uiteindelijke afnemers van de auto’s vermoedelijk wisten dat de auto’s die zij inkochten afkomstig waren uit Duitsland en middels BTW-fraude in Nederland werden verkocht.
        (…)
        Eén van de Nederlandse ondernemingen die, in de periode van 2006 tot en met 2008, betrokken is bij de facturatie aan de afnemers en waarvan het vermoeden bestaat dat zij wist dat de betreffende auto’s betrokken waren in een BTW-fraude is [Bedrijf-2] .
        (…)
      
      
      
        6.1.3.5. 	Onderzoek Meldcode 9179
      
      
      
        Het is opvallend dat met betrekking tot het jaar 2006, het eerste jaar waarin de onderzochte fraude vermoedelijk is begonnen, tijdens de doorzoeking in het bedrijfspand van [Bedrijf-2] (object EE) bescheiden zijn aangetroffen, betreffende de facturatie in de gehele keten. Alleen de factuur van plofbedrijf [Bedrijf-5] gericht aan Autobedrijf [persoon D] ontbreekt. De betreffende facturen zaten bij elkaar in de administratie.
      
      
      
        Hierdoor was [Bedrijf-2] op de hoogte van de werkelijke inkoopprijs in België bij [bedrijf-6] voor € 45.000 excl. BTW en dus ook van de gerealiseerde prijsval bij [Bedrijf-5] en/of Autobedrijf [persoon D] . Gelet op de vermelding “CH: [persoon D] op F-7509 kon men bij [Bedrijf-2] ook zien dat [persoon D] betrokken was bij die inkoop in België, weliswaar op naam van [Bedrijf-5] . Des te meer valt op dat Autobedrijf [persoon D] vervolgens dezelfde auto heeft gefactureerd aan [Bedrijf-2] voor € 39.915,- excl. BTW. 
        (…)
        Gelet op de hierboven vermelde bevindingen bestaat het vermoeden dat [persoon D] en [Bedrijf-2] wisten of konden weten van het niet afdragen van de BTW door plofbedrijf [Bedrijf-5] .
      
      
      
        (…)
      
      
      
        6.1.9.
        Verkoopfacturen van [Bedrijf-2] [persoon C] en [persoon B] B.V.
        
        
          In de administratie van [Bedrijf-2] zijn 659 facturen ter zake van diverse auto’s aangetroffen op naam van [Bedrijf-2] 
          (…) 
          In totaal zijn er 213 facturen aangetroffen met de naam [Bedrijf-2] [persoon C] & [persoon B] B.V. gericht aan [Bedrijf-3] en 446 gericht aan diverse afnemers. (…)”
        
        
      
    
    
      3.6.
      Van de in het voorstaande citaat genoemde meldcode 9179 is een afzonderlijk proces-verbaal gemaakt dat tot de stukken behoort ( [facturenset 1] ). Tot de stukken behoren verder onder meer een proces-verbaal inzake [persoon D] met dossiernummer 45590 en codenummer 1-OPV-1 , een proces-verbaal inzake het onderzoek naar een criminele organisatie met dossiernummer 45590 en codenummer 14-OPV-2 , processen-verbaal van getuigenverklaringen van [persoon C] en [persoon B] (G-06 en G-07) en een proces-verbaal inzake het getuigenverhoor van de accountant van belanghebbende met dossiernummer 49412/49413 en codenummer G-02-01 (G-02-01).
      
    
    
      3.7.
      Op grond van de bevindingen in OPV-01 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag opgelegd.”
      
    
    
      2.2.
      Ook het Hof zal van deze feiten uitgaan. Het voegt daaraan toe dat nog een tweede keten van facturen onder nr. [facturenset 2] tot de gedingstukken behoort. 
      
      
    
  
  
    
      3Geding na cassatie
    
    
      De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 6 april 2018 - voor zover voor het geding na verwijzing van belang - het volgende overwogen: 
    
    
    
             “2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    
      2.1.1.
      Belanghebbende is vanaf 1 oktober 2006 een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Zij bestaat uit drie besloten vennootschappen, te weten [Bedrijf-1] , [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] [. 
    
    
      2.1.2.
      
        [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] (hierna tezamen: de werkmaatschappijen) drijven elk een handelsonderneming in personenauto's. 
    
    
      2.1.3.
      Belanghebbende heeft in haar aangiften omzetbelasting over de tijdvakken gelegen in de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 december 2008 de omzetbelasting in aftrek gebracht die was vermeld op facturen van [persoon D] , handelend onder de naam Autobedrijf [persoon D] (hierna: [persoon D] ). Deze facturen waren aan [Bedrijf-2] uitgereikt ter zake van verkopen van in totaal 672 personenauto’s, afkomstig uit Duitsland.
    
    
      2.1.4.
      In het kader van een strafrechtelijk onderzoek heeft de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst (hierna: de FIOD) in 2011 onderzoeken verricht naar aan- en verkopen van personenauto's in Nederland door [persoon D] in de jaren 2006 tot en met 2010 (hierna: het FIOD‑onderzoek). In dat kader heeft de FIOD ook onderzoek gedaan naar de betrokkenheid van afnemers van [persoon D] , waaronder [Bedrijf-2] en [Bedrijf-3] . Tijdens onderzoek in het bedrijfspand van [Bedrijf-2] heeft de FIOD de daar aanwezige administratie in beslag genomen, waaronder de administratie van [Bedrijf-3] die in hetzelfde bedrijfspand was opgeslagen.
    
    
      2.1.5.
      De FIOD heeft in de administratie van [Bedrijf-3] onder meer een aantal facturen uit 2006 aangetroffen met betrekking tot achtereenvolgende verkopen in België van een auto van het merk Jaguar (hierna: de auto) die uiteindelijk door [Bedrijf-2] is aangekocht. Uit een van deze facturen, uitgereikt door een autohandelaar in België aan [Bedrijf-5] (hierna: de Belgische inkoopfactuur), heeft de FIOD afgeleid dat de inkoopprijs van de auto eerder in de keten van leveringen in België hoger was (€ 45.000 exclusief btw) dan de prijs waarvoor [Bedrijf-2] de auto van [persoon D] heeft aangekocht (€ 39.915 exclusief btw). Aan een vermelding op de Belgische inkoopfactuur, te weten “CH: [persoon D] ” is voorts ontleend dat [Bedrijf-3] kon zien dat [persoon D] betrokken was bij de inkoop van de auto in België. De FIOD heeft aan dit een en ander de gevolgtrekking verbonden dat ook [Bedrijf-2] op de hoogte was van de gerealiseerde prijsval van de auto en van de betrokkenheid van [persoon D] . Daaraan heeft de FIOD het vermoeden ontleend dat [persoon D] en ook [Bedrijf-2] wisten of konden weten dat met betrekking tot de uit Duitsland afkomstige auto’s geen btw werd afgedragen in de keten van leveringen van personenauto’s waarbij [persoon D] als verkoper betrokken was.
    
    
      2.1.6.
      Op grond van de uitkomsten van het FIOD‑onderzoek heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de werkmaatschappijen deelnamen aan btw-fraude dan wel dat de werkmaatschappijen wisten of konden weten dat de hiervoor in 2.1.3 bedoelde transacties deel uitmaakten van een keten van leveringen waarbinnen btw‑fraude werd gepleegd in schakels voorafgaand aan de leveringen van [persoon D] aan [Bedrijf-2] . Hij heeft daarom aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd, waarbij de hiervoor in 2.1.3 bedoelde, door belanghebbende in aftrek gebrachte omzetbelasting is nageheven.
    
    
      2.2.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende geen recht op aftrek heeft van de hiervoor in 2.1.3 bedoelde omzetbelasting omdat zij behoorde te weten dat de door haar van [persoon D] gekochte uit Duitsland afkomstige auto’s deel uitmaakten van een btw-fraudeketen. Naar het oordeel van de Rechtbank was de directeur van [Bedrijf-3] namelijk betrokken bij dan wel op de hoogte van de door [persoon D] verrichte frauduleuze handelingen bij de transactie waarop de Belgische inkoopfactuur betrekking heeft. Desondanks heeft belanghebbende volgens de Rechtbank niet alles gedaan wat redelijkerwijs binnen haar mogelijkheden lag om te zorgen dat zij door haar handelingen niet (nogmaals) betrokken raakte bij belastingfraude.
    
    
      2.3.
      Het Hof heeft eveneens geoordeeld dat belanghebbende geen recht op aftrek heeft van de hiervoor in 2.1.3 bedoelde omzetbelasting. Het heeft daartoe de (kern van de) aangevochten beslissing van de Rechtbank onderschreven en achtte de onderbouwing van deze beslissing door de Rechtbank voldoende. Deze beslissing houdt volgens het Hof in dat in rechte is komen vast te staan dat belanghebbende heeft geweten dat de transacties onderdeel zijn van een door een van de directeuren van de werkmaatschappijen en [persoon D] frauduleus opgezette keten met als doel verschuldigde omzetbelasting die opzettelijk niet op aangifte is of zal worden voldaan, in weerwil daarvan in aftrek te brengen en aldus met gebruikmaking van de heffingssystematiek een met (Unierechtelijke) omzetbelastingregels strijdig voordeel te behalen. Uit de stukken van het geding, met name de bij het verhoor geloofwaardig geachte verklaringen van [persoon E] , een verkoopmedewerker van belanghebbende (hierna: de verkoopmedewerker), heeft het Hof afgeleid dat belanghebbende ten tijde van de onderhavige transacties met [persoon D] de aan de orde zijnde wetenschap heeft gehad omtrent de fraude met betrekking tot de transacties ter zake waarvan zij omzetbelasting in aftrek heeft gebracht, en de bij die fraude gehanteerde werkwijze.
    
    
      2.3.
      Het Hof heeft eveneens geoordeeld dat belanghebbende geen recht op aftrek heeft van de hiervoor in 2.1.3 bedoelde omzetbelasting. Het heeft daartoe de (kern van de) aangevochten beslissing van de Rechtbank onderschreven en achtte de onderbouwing van deze beslissing door de Rechtbank voldoende. Deze beslissing houdt volgens het Hof in dat in rechte is komen vast te staan dat belanghebbende heeft geweten dat de transacties onderdeel zijn van een door een van de directeuren van de werkmaatschappijen en [E] frauduleus opgezette keten met als doel verschuldigde omzetbelasting die opzettelijk niet op aangifte is of zal worden voldaan, in weerwil daarvan in aftrek te brengen en aldus met gebruikmaking van de heffingssystematiek een met (Unierechtelijke) omzetbelastingregels strijdig voordeel te behalen. Uit de stukken van het geding, met name de bij het verhoor geloofwaardig geachte verklaringen van [K], een verkoopmedewerker van belanghebbende (hierna: de verkoopmedewerker), heeft het Hof afgeleid dat belanghebbende ten tijde van de onderhavige transacties met [E] de aan de orde zijnde wetenschap heeft gehad omtrent de fraude met betrekking tot de transacties ter zake waarvan zij omzetbelasting in aftrek heeft gebracht, en de bij die fraude gehanteerde werkwijze.
      
        2.4.1.
        Middel I klaagt over de motivering van het in 2.3 omschreven oordeel van het Hof dat is komen vast te staan dat belanghebbende heeft geweten dat de hiervoor in 2.1.3 bedoelde transacties onderdeel waren van een frauduleus opgezette keten met als doel omzetbelasting die opzettelijk niet op aangifte is of zal worden voldaan, in weerwil daarvan in aftrek te brengen. Het middel beroept zich in dit verband erop dat dat belanghebbende blijkens het proces-verbaal van de zitting voor het Hof heeft betwist dat uit de door de Inspecteur in het geding gebrachte verklaringen van de verkoopmedewerker de door de Inspecteur gestelde wetenschap van belanghebbende kan worden afgeleid.
      
      
        2.4.2.
        
          Het middel slaagt. De bestreden uitspraak geeft onvoldoende inzicht in de gedachtegang die het Hof tot zijn oordeel heeft gebracht. De aansluiting die het Hof heeft gezocht bij het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende had behoren te weten dat de in geding zijnde transacties deel uitmaakten van een btw‑fraudeketen, is daarvoor ontoereikend. De Rechtbank heeft immers niets vastgesteld over de aan de orde zijnde wetenschap van belanghebbende. 
          De overweging die het Hof zelf (ten overvloede) ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel over de wetenschap van belanghebbende kan dat oordeel evenmin dragen. Tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende van de stelling van de Inspecteur dat de aan de orde zijnde wetenschap van belanghebbende kan worden afgeleid uit de verklaringen van de verkoopmedewerker, kon het Hof niet volstaan met het ongemotiveerd overnemen van die stelling. 
        
      
      
        2.5.1.
        Middel II klaagt erover dat het Hof heeft nagelaten te oordelen over het gemotiveerde standpunt van belanghebbende dat de Inspecteur het origineel van de Belgische inkoopfactuur aan het Hof over moet leggen, omdat dit origineel volgens belanghebbende afwijkt van de kopie die de Inspecteur in het geding heeft gebracht. 
      
      
        2.5.2.
        Belanghebbende heeft voor het Hof gemotiveerd gesteld dat overlegging van het origineel van de Belgische inkoopfactuur van belang is voor de beslechting van het onderhavige geschil aangezien op het origineel volgens haar niet de hiervoor in 2.1.5 bedoelde vermelding is geplaatst. Aldus heeft belanghebbende voldoende gemotiveerd gesteld waarom het origineel naar haar oordeel door de Inspecteur in het geding moest worden gebracht. Het Hof had aan dit verzoek tegemoet dienen te komen, tenzij het van oordeel was dat het origineel van de factuur de Inspecteur niet (meer) ter beschikking stond, dat hier aanleiding was voor toepassing van artikel 8:29 Awb of dat sprake was van een uitzonderingsgeval als misbruik van procesrecht (zie HR 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874, BNB 2015/129, rechtsoverweging 2.3.2). De uitspraak van het Hof geeft echter niet blijk ervan dat het Hof zich een oordeel daarover heeft gevormd. Middel II slaagt daarom ook. […]
      
    
    
      2.7.
      Gelet op hetgeen hiervoor in 2.4.2 en 2.5.2 is overwogen, kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. De middelen voor het overige behoeven geen behandeling. Verwijzing moet volgen. Het verwijzingshof dient te onderzoeken of belanghebbende wist of had behoren te weten dat de in geding zijnde inkooptransacties deel uitmaakten van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd (vgl. HR 19 januari 2018, nr. 16/06245, ECLI:NL:HR:2018:51, rechtsoverweging 3.4.1).” 
      
      
    
  
  
    
      4Geschil na verwijzing 
    
    
      4.1.
      In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het geschil spitst zich daarbij toe op de vraag of belanghebbende wist of had behoren te weten dat de in geding zijnde inkooptransacties deel uitmaakten van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd.
      
    
    
      4.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      
        Belanghebbende voert in hoger beroep aan dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend. Zij heeft in dat kader gemotiveerd gesteld dat overlegging van een origineel van een Belgische inkoopfactuur van belang is voor de beslechting van het onderhavige geschil aangezien op het origineel volgens haar niet de vermelding “CH: [persoon D] ” is geplaatst. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat aan dit verzoek tegemoet dient te worden komen, tenzij het Hof van oordeel is dat het origineel van de factuur de inspecteur niet (meer) ter beschikking stond. 
        Dienaangaande heeft de inspecteur verklaard dat deze factuur door de FIOD in beslag genomen is, thans bij de rechtbank ligt in het kader van de strafprocedure, en nimmer in het bezit van de Belastingdienst is geweest. Het Hof heeft geen reden aan deze verklaring te twijfelen. Onder deze omstandigheden is er geen grond de inspecteur te gelasten de factuur op grond van artikel 8:42/8:45 Awb in het geding te brengen. 
        Belanghebbende stelt voorts dat het gehele FIOD-dossier als een stuk als bedoeld in art. 8:42 van de Awb overgelegd dient te worden. Zij verwijst in dat kader naar het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1863. Dit beroep wordt verworpen daar de inspecteur geloofwaardig heeft weersproken dat in deze zaak sprake is geweest van een situatie waarin belastingdienstmedewerkers die bij het opsporingsonderzoek betrokken zijn geweest en in die hoedanigheid kennis hebben genomen van tot het dossier van de strafzaak behorende stukken, vervolgens betrokken zijn geweest bij de aanslagregeling en de behandeling van de daartegen ingestelde bezwaren. 
        Ten aanzien van de controlerapporten die zouden zijn opgemaakt naar aanleiding van de onderzoeken ingesteld bij vier ploffers, welke rapporten volgens belanghebbende ook onder de reikwijdte van art. 8:42 Awb vallen, is het Hof van oordeel dat zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet aannemelijk is dat deze relevant zijn voor het na cassatie nog voorliggende onderzoek. De behandeling van deze klacht valt dan ook buiten de reikwijdte van de verwijzingsopdracht. 
      
      
    
    
      5.2.
      Gelet op het verwijzingsarrest staat in het geding na cassatie immers vast dat in het onderhavige geval sprake is van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd (door middel van ‘ploffers’), en dient het Hof enkel nog te onderzoeken of i) belanghebbende wist of ii) behoorde te weten dat de in geding zijnde inkooptransacties deel uitmaakten van die keten. 
      
    
    
      5.3.
      
        Het Hof heeft belanghebbende ter zitting voorgehouden dat het dossier het vermoeden wettigt dat zij wist of behoorde te weten dat de inkooptransacties deel uitmaakten van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd. Belanghebbende heeft in dit verband gemotiveerd betwist (onder meer) dat zij bekend was met hetgeen zich voordeed in de keten voor [persoon D] , en daarbij benadrukt dat de door de leveranciers aan de plofbedrijven berekende prijzen haar niet bekend waren, zodat voor haar ook geen prijsval waarneembaar was. Bovendien achtte zij de door [Bedrijf-4] berekende prijzen niet zodanig laag dat daarbij vraagtekens zouden moeten worden gezet. Eerst in 2010, toen belanghebbende door de FIOD werd benaderd, moest zij bedacht zijn op mogelijke fraude door [persoon D] , en/of in de keten voor hem. Op dat moment heeft zij de handel met [persoon D] gestaakt. Tot slot heeft zij aangevoerd dat het haar voorgehouden vermoeden, ondanks vele jaren van onderzoek, door geen tap, document of verklaring kan worden onderbouwd. 
        Met dit een en ander heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof het vermoeden voldoende ontzenuwd. Derhalve rust de bewijslast op de inspecteur. 
      
      
      
        
          i) Wist belanghebbende van de fraude in de keten?
        
      
      
    
    
      5.4.
      Ter onderbouwing van zijn stelling dat belanghebbende wetenschap in vorengenoemde zin had heeft de inspecteur het volgende aangevoerd. In de administratie van [Bedrijf-3] zijn facturensets aangetroffen die de facturatie in de hele fraude keten betreffen, genummerd respectievelijk [facturenset 1] en [facturenset 2] . De twee auto’s waarop deze facturensets betrekking hebben zijn door autobedrijf [persoon D] verkocht en gefactureerd aan [Bedrijf-2] auto’s, voor een aanzienlijk lagere prijs dan in de voorafgaande schakels is berekend. Een dergelijke “prijsval” is in de handel ongebruikelijk, en is veelal mogelijk gemaakt doordat de auto’s door de leverancier zijn verkocht en gefactureerd aan diverse Nederlandse zogenoemde plofbedrijven, die de btw niet op aangifte voldoen. Op de bij [Bedrijf-2] aangetroffen Belgische factuur gericht aan “plofbedrijf” [Bedrijf-5] is vermeld “CH: [persoon D] ”. Op grond van dit een en ander moet belanghebbende hebben geweten dat sprake was van inkooptransacties die deel uitmaakten van een frauduleuze keten. Deze conclusie wordt ondersteund door de verklaring van [persoon A] dat [bedrijf-7] , nooit de beschikkingsmacht heeft gehad over aan haar door [Bedrijf-4] geleverde auto’s, terwijl er wel facturen zijn van dat bedrijf, gericht aan [bedrijf-7] , en facturen van [bedrijf-7] aan klanten. [persoon A] wist daardoor dat er in de keten werd “gerommeld”. Bovendien heeft belanghebbende nagelaten alles te doen wat redelijkerwijs binnen haar mogelijkheden lag om te zorgen dat zij door haar handelingen niet betrokken raakte bij belastingfraude, aldus de inspecteur. Belanghebbende heeft de conclusies van de inspecteur betwist.
      
      
        Het Hof oordeelt dienaangaande als volgt.
      
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat bij de opeenvolgende leveringen van de in [facturenset 1] bedoelde auto (Jaguar) geen sprake is van een onverklaarbaar prijsverschil (prijsval), nu tussen het moment van de koop vanuit België (23 oktober 2006) en de koop door belanghebbende (6 december 2006) anderhalve maand ligt, en in die periode kennelijk ca. 1800 km is gereden, alsmede dat sprake was van een overjarig model. Daarmee is een redelijke verklaring gegeven voor de prijsval van € 45.000 naar € 39.915. Op grond van de aanwezigheid van deze facturenset in de administratie van belanghebbende kan dan ook niet geoordeeld worden dat zij wist dat deze transactie, alsmede de overige in geding zijnde transacties, deel uitmaakten van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd. Ten aanzien van de levering van de in [facturenset 2] bedoelde auto is het Hof niet gebleken dat de eerste inkoopfactuur in de keten in de administratie van belanghebbende is aangetroffen. Dat sprake is van een prijsval kon door belanghebbende derhalve niet worden vastgesteld, laat staan dat op grond hiervan kan worden aangenomen dat belanghebbende wetenschap van een prijsval c.q. fraude had.
      
    
    
      5.6.
      De inspecteur beroept zich voor de wetenschap van belanghebbende van de prijsval en bijgevolg de fraude voorts op hetgeen in 14-OPV-2  [blz. 26/27 van 79] is vermeld: 
      
      
        
          ‘In de administratie van [Bedrijf-3] is onder meer aangetroffen een Duitstalig overzicht (…) waarop de Duitse verkoopprijzen staan vermeld voor een groot aantal Mercedessen. De vermelde verkoopprijzen komen exact overeen met de (hogere) bedragen die door de Duitse leverancier [bedrijf-8] zijn gefactureerd aan de Belgische tussenschakel (…). Vanwege het feit dat dit overzicht is aangetroffen bij [Bedrijf-3] kan hieruit worden opgemaakt dat bij de verdachten [persoon A] en/of [persoon E] , de bruto-verkoopprijzen bekend waren, waarvoor deze auto’s in Duitsland zijn verkocht. Op basis van de verkoopdata of facturen en koopovereenkomsten uit Duitsland beschikte [Bedrijf-3] in elk geval vanaf 14 mei 2010 over die (beduidend) lagere Duitse exportprijzen terwijl de fraude plaatsvond tot december 2010, tot het moment van de inval door de FIOD. (…) Gelet op de hoeveelheid auto’s die voorkomt op de overzichten 0-02, D-04 en D-05 wordt het vermoeden bevestigd dat er sprake is geweest van een langdurige intensieve samenwerking bij de in- en verkoop van de Duitse auto’s die onderwerp zijn van de onderzochte Btw-fraude tussen enerzijds [Bedrijf-3] ( [persoon A] en [persoon E] ) en anderzijds
        
        
          Autobedrijf [persoon D] ( [persoon D] en [persoon F] ) (…)’’
        
      
      
      
        De verwijzing naar dit Duitstalige overzicht leidt niet tot een ander oordeel. De conclusie dat [Bedrijf-3] in elk geval vanaf 14 mei 2010 over die (beduidend) lagere Duitse exportprijzen beschikte, rechtvaardigt zonder nader bewijs, dat ontbreekt, niet het vermoeden dat zij ook in het tijdvak van de litigieuze naheffingsaanslag al over deze informatie beschikte. 
        Ook de verwijzing door de inspecteur naar de transacties met [bedrijf-7] leidt niet tot een ander oordeel, daar deze transacties hebben plaatsgevonden in de jaren 2009 en 2010, derhalve ruimschoots na het tijdvak van de litigieuze naheffingsaanslag. 
        Tegenover de betwisting door belanghebbende heeft de inspecteur niet, althans onvoldoende, aannemelijk gemaakt dat sprake is van een langdurig patroon, op grond waarvan kan worden aangenomen dat kennis omtrent de prijsval en/of fraude in latere jaren, ook reeds bestond in de onderhavige jaren (2007 en 2008).
      
      
    
    
      5.7.
      De verklaringen van [persoon E] , werknemer bij [Bedrijf-3] sinds 2007, leiden evenmin tot een ander oordeel. Aan de hand van die verklaringen kan immers niet met voldoende zekerheid worden vastgesteld dat hij – aan belanghebbende toerekenbare – kennis heeft gehad van een zogenoemde prijsval in de door hem uitgevoerde transacties, nu hij juist heeft ontkend dat sprake was van (onverklaarbare) prijsval, en heeft volgehouden dat hij geen wetenschap had (of behoorde te hebben) van fraude in de keten. 
      
    
    
      5.8.
      Voor zover de inspecteur heeft volstaan met algemene verwijzingen naar het gehele strafdossier met bijlagen, kan zulks hem niet baten. Van een behoorlijk handelende inspecteur, op wie de bewijslast rust, mag worden verwacht dat duidelijk is op welke feiten en omstandigheden een naheffingsaanslag concreet is gebaseerd (vgl. Hof Amsterdam 15 maart 2012, nr. 10/00404, ECLI:NL:GHAMS:2012:BV9876). De inspecteur heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld, en deze bij betwisting aannemelijk gemaakt, op grond waarvan kan worden geoordeeld dat belanghebbende - kort gezegd - wist van de fraude in de keten. 
      
      
        
          ii) Behoorde belanghebbende te weten van de fraude in de keten?
        
      
      
    
    
      5.9.
      De rechtbank heeft dienaangaande als volgt overwogen:
      
      
        
          “16. Uit de stukken van het geding kan genoegzaam worden geconcludeerd dat P [ [persoon D] ]  fraudeerde dan wel betrokken was bij btw-fraude met de door hem aan eiseres geleverde auto’s. Beoordeeld dient daarom te worden in hoeverre eiseres wist of behoorde te weten dat de door haar van P [ [persoon D] ] ingekochte auto’s deel uitmaakten van een fraudeketen. Van behoren te weten is ook sprake wanneer eiseres niet alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen haar mogelijkheden lag om te zorgen dat zij door haar handelingen niet betrokken raakte bij belastingfraude (vergelijk het arrest van het HvJ van 27 september 2007, nr. C 409/04, ECLI:EU:C:2007:548 (Teleos), overweging 65). Het HvJ heeft voorts in zijn arrest van 21 juni 2012, nr. C-80/11 en C-142/11, ECLI:EU:C:2012:4491 (Mahagében) het volgende overwogen:
        
        
          “kan een bedachtzame marktdeelnemer, wanneer er aanwijzingen van onregelmatigheden of fraude zijn, naargelang van de omstandigheden van het geval ertoe verplicht zijn om inlichtingen in te winnen over een andere marktdeelnemer van wie hij voornemens is goederen of diensten te kopen om zich te vergewissen van diens betrouwbaarheid.” 
        
      
      
      
        
          17. Uit hetgeen is vermeld in OPV-01 en [facturenset 1] volgt dat [persoon A] in 2006 betrokken was bij dan wel op de hoogte was van de door P [ [persoon D] ] bij die transactie verrichte frauduleuze handelingen. Dat had voor [persoon A] aanleiding moeten zijn om, bij volgende transacties met P [ [persoon D] ], nader onderzoek te doen naar diens betrouwbaarheid en maatregelen te treffen om te zorgen dat hij niet (nogmaals) betrokken zou raken bij belastingfraude. Dat geldt te meer nu sprake is van handel in goederen die in artikel 42c van de Invorderingswet 1990 juncto artikel 40a van de Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 zijn aangewezen, het om auto’s in het duurdere segment ging en de handel zeer snel verliep en plaatsvond zonder dat de auto’s daaraan voorafgaand daadwerkelijk door [persoon A] waren gezien. Niet gebleken is dat [persoon A] en/of eiseres daartoe enige actie heeft ondernomen. Uit G-02-01 kan zelfs worden afgeleid dat feitelijk geen enkele controle heeft plaatsgevonden. De stelling van eiseres dat nader onderzoek niet nodig was omdat P [ [persoon D] ] een vaste leverancier was, volgt de rechtbank niet. Uit de verklaringen van S [ [persoon B] ] en R [ [persoon C] ] ( G-06 en G-07 ) volgt dat zij nooit met [persoon D] hadden gehandeld en de eerdere ervaringen van [persoon A] met P [ [persoon D] ] noopten juist tot nader onderzoek.
        
      
      
      
        
          18. Eiseres heeft aangevoerd dat de handel met P [ [persoon D] ] geheel en uitsluitend werd geregeld door [persoon A] , dat de andere directeuren daar niet bij waren betrokken en dat eventuele wetenschap van [persoon A] daarom niet aan de fiscale eenheid kan worden toegerekend. De voorbelasting dient dan ook niet van haar te worden nageven maar van [persoon A] dan wel [Bedrijf-3] . De rechtbank volgt eiseres niet in dit betoog. Wanneer één van de directeuren van een fiscale eenheid wetenschap heeft van fraude, moeten ook de andere onderdelen van die fiscale eenheid geacht worden daarvan wetenschap te hebben. Zo betrokkenen er al voor gekozen zouden hebben binnen de fiscale eenheid niet alle beschikbare relevante informatie met elkaar te delen, brengt dat dan ook niet mee dat aan het bestaan van de fiscale eenheid voorbij moet worden gegaan. Een en ander betekent dat eiseres niet alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen haar mogelijkheden lag om te zorgen dat zij door haar handelingen niet betrokken raakte bij belastingfraude.”
        
      
      
    
    
      5.10.
      
        Het Hof onderschrijft hetgeen door de rechtbank is overwogen onder r.o. 16 en maakt deze overweging tot de zijne. Anders dan de rechtbank, is het Hof echter van oordeel dat uit hetgeen is vermeld in OPV-01 en [facturenset 1] niet volgt dat [persoon A] in 2006 betrokken was bij dan wel op de hoogte was van de door [persoon D] bij die transactie verrichte frauduleuze handelingen (zie hiervoor r.o. 5.3). Van de levering van de in AH-MC- 5231 bedoelde auto is, zoals hiervoor overwogen in 5.5, niet vastgesteld dat de eerste inkoopfactuur in de keten in de administratie van belanghebbende is aangetroffen. Op grond van deze twee facturensets kan evenmin geoordeeld worden dat belanghebbende behoorde te weten dat deze transacties, alsmede de overige in geding zijnde transacties, deel uitmaakten van een keten van transacties waarin btw-fraude werd gepleegd; de sets geven immers geen blijk van een voor belanghebbende kenbare en onverklaarbare prijsval. Op grond van de verklaringen van [persoon B] en [persoon C] (G-06 en G-07) waaruit volgt dat [Bedrijf-2] vóór de samenwerking met [Bedrijf-3] nooit met [persoon D] heeft gehandeld, kan zulks evenmin geoordeeld worden omdat uit die verklaringen blijkt dat [persoon D] wel een bekende/vaste klant was van [Bedrijf-3] (onderdeel van de fiscale eenheid/belanghebbende). 
        De omstandigheden dat is gehandeld in goederen die in artikel 42c van de Invorderingswet 1990 juncto artikel 40a van de Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 zijn aangewezen, het om auto’s in het duurdere segment ging en de handel zeer snel verliep en plaatsvond zonder dat de auto’s daaraan voorafgaand daadwerkelijk werden gezien, leiden niet tot een ander oordeel. Deze omstandigheden zijn op zichzelf beschouwd onvoldoende om ze aan te merken als ‘aanwijzingen van onregelmatigheden of fraude’ die nopen tot het inwinnen van inlichtingen over de verkoper en diens betrouwbaarheid. Tot slot overweegt het Hof dat de factuur genoemd onder 5.1, al dan niet voorzien van de vermelding inzake [persoon D] , evenmin bewijs van de vereiste wetenschap bij belanghebbende oplevert, noch op zichzelf bezien, noch in samenhang met hetgeen de inspecteur overigens heeft aangevoerd.
        Een en ander betekent dat de inspecteur onvoldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld, en deze bij betwisting aannemelijk heeft gemaakt, op grond waarvan kan worden geoordeeld dat belanghebbende - kort gezegd – had behoren te weten van de fraude in de keten. 
      
      
    
    
      5.11.
      Bij deze uitkomst behoeft belanghebbendes beroep op het neutraliteitsbeginsel en zijn stelling dat de strafrechtelijke stukken (met nummer 45590) niet als bewijs mogen worden gebruikt, geen behandeling.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.12.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten en griffierecht
    
    
      Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten in hoger beroep en in de procedure na verwijzing overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op:
      Hoger beroep: 2 (hoger beroepschrift, zitting) x € 512 x 1,5 = € 1.536
      Procedure na verwijzing: 1,5 (conclusie na verwijzing, zitting) x € 512 x 1,5 = € 1.152.
      Ook het door belanghebbende betaalde griffierecht dient te worden vergoed.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor zover deze de proceskosten en het  
       griffierecht betreft;
    - verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar, alsmede de naheffingsaanslag en de rentebeschikking;
    - gelast de inspecteur het door belanghebbende in hoger beroep betaalde    
      griffierecht (€ 493) te vergoeden;
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag groot
    € 2.688.
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, C.J. Hummel en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 16 mei 2019 in het openbaar uitgesproken. Bij verhindering van de voorzitter is deze uitspraak ondertekend door de oudste raadsheer.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.