ECLI:NL:GHAMS:2018:3917, Gerechtshof Amsterdam, 09-10-2018, 17/00538
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-10-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: woonplaats; artikel 4 Awr; belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij  in de periode waarin hij in India voetbalde niet belastingplichtig was in Nederland en daardoor het in India verdiende loon niet in Nederland kan worden belast. 
      
      Met de rechtbank is het hof van oordeel dat de feiten – in onderling verband en samenhang beschouwd – met zich brengen dat de belanghebbende - ook - gedurende de periode van 23 oktober 2014 tot 23 december 2014 een duurzame band met Nederland had en in Nederland woonde. Belanghebbende is aldus in Nederland als binnenlands belastingplichtige inkomstenbelasting verschuldigd over het door hem in India verdiende loon.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      Kenmerk 17/00538
    
    
    
       9 oktober 2018
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [x] , te [woonplaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. J. Blakborn)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 13 oktober 2017 in de zaak met kenmerk HAA 17/373 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2014 met dagtekening 8 september 2016 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: ib/pvv), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 713.643 (hierna: de Aanslag) en een ‘Aftrek buitenlandse bronheffing’ van € 45.832
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de Aanslag gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 27 december 2016, de Aanslag IB gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de in geschil zijnde aanslag beroep ingesteld. Bij uitspraak van 13 oktober 2017 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft op 26 oktober 2017 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank, hetwelk op 27 oktober 2017 door het Hof is ontvangen. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 september 2018. Belanghebbende is daar met zijn voornoemde gemachtigde verschenen. Namens de inspecteur zijn verschenen C.E.A. Engels en U.M.M. Lieshout. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      2Tussen partijen vaststaande feiten 
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): 
      
      
        
          “Feiten
        
      
      1. Eiser, een beroepsvoetballer, heeft de Nederlandse nationaliteit, is gehuwd en heeft twee kinderen. 
      
      2. Sinds 4 juni 2012 is eiser eigenaar van een eigen woning op het [adres] te [woonplaats] . Volgens de aangifte IB/PVV 2014 staat deze woning gedurende het gehele jaar 2014 aan hem en zijn gezin als hoofdverblijf te beschikking.
      
      3. Eiser staat volgens de Basisregistratie Personen samen met zijn echtgenote en zijn twee kinderen gedurende het gehele jaar 2014 ingeschreven op bovengenoemd adres. Het gezin van eiser heeft gedurende het gehele jaar 2014 gewoond op bovengenoemd adres. 
      
      4. Op 19 oktober 2014 is eiser met [naam voetbalclub ] , een voetbalclub in India, overeengekomen om daar één seizoen te voetballen. Het voetbalseizoen loopt van 23 oktober 2014 tot 22 december 2014 en in die periode verbleef eiser aaneensluitend in een hotel in India. Zijn echtgenote en kinderen bleven op het adres in Nederland wonen. 
      
      5. Bij totstandkoming van de overeenkomst zijn twee personen opgetreden als intermediair, één van hen heeft eiser vertegenwoordigd, en één van hen heeft [naam voetbalclub ] vertegenwoordigd. Inzake de hoogte van de vergoedingen zijn de tussen de intermediairs de volgende e-mails uitgewisseld:
      
        19 oktober 2014 om 15:27:
        “dear Sir,
        As discussed.
        The contract will start from the date of the signature till the 20/12/2014 (when the league ends). After this date the player will be FREE to sign with any other club.
        The offer consists in $ 185.000 (net) plus $ 50.000 in case [naam voetbalclub ] wins the league. 
        Moreover will be provided to the player these benefits for him, his wife and 2 children in case they decide to come;
        Suite room in a 4-stars plus Hotel in [stad India] and 5 stars away; flight tickets
        For the payment methods these are the conditions:
        30% as the player gets his Visa permit and arrives to India (opening hiw own bank account)
        35% on the 15th of November
        35% on the 15th of December.
        Waiting for your replay.”
        19 oktober 2014 om 15:42:
        “Dear sir,
        Commmission on top is USD 15.000? Payment direct after signature? 
        Payments For the player 50% and 25 and 25 is ok?
        I Will wait for your reply.”
        19 oktober 2014 om 16:01:
        “(…)
        The commission will be put on the top of the salary of the player, so it’s necessary to sign an agreement between us in order to get that money from the player.”
      
      6. Op 19 oktober 2014 is een overeenkomst getekend door de twee intermediairs met de volgende tekst:
      
      
        “According to the transfer of [x] , professional football player born in [geboorteplaats] (Ned) on [geboortedatum] , at present ‘free agent’ (hereinafter “Player”) to the Indian club [naam voetbalclub ] , represented by [y] (hereinafter “Club”), that will take part for the season 2014 to the Indian Super League ISL, is agreed that, for the intermediation services provided by [naam agent] (hereinafter “Agent”) Fifa agent licenced by (…), PLAYER will recognise to AGENT as remuneration a net amount of $ 7.500 (seventhousand and five hundred USD). 
        This sum will have to be payed by PLAYER tot AGENT immediately after PLAYER receives his first payment by CLUB and anyway no longer than 5 working days.”
      
      
      7. Eiser heeft de facturen van de intermediairs overgelegd. Beide facturen zijn gericht aan eiser. De eerste factuur is gedateerd 5 november 2014 en bevat de tekst: 
      
        “Reimbursement regarding to the expenses occured the management of the transfer of [x] to [naam voetbalclub ] Net amount to pay € 6.000”
        De tweede factuur is gedateerd 31oktober 2014 en bevat de tekst: 
        “Commission with regard to the delivered services for the transfer [naam voetbalclub ] / [x] , season October-December 2014: agreed fee: $ 7.500.” 
      
      
      8. Tot de stukken van het geding behoort een op 20 oktober 2014 namens eiser en [naam voetbalclub ] ondertekende overeenkomst; getiteld Indian Super League – Player Contract. In het bij de overeenkomst behorende Schedule 1, getiteld Player Fee and Other Facilities, is met betrekking tot het salaris het volgende opgenomen.
      
      
        ”1. Fee
        The Club shall pay to the Player a total sum of US$ 258.400 (US$ Two Hundred Fifty Eight Thousand Four Hundred) (the “Fee”) wich shall be paid as follows:
        (a) 30% on or before ten (10) days of the player’s arrival in India
        (b) 35% on or before 25 November 2014
        ( c) 35% on or before 24 December 2014;
        With regards to the taxes it is further agreed by the club and the player that
        (a) The fee shall be net of all taxes payable in India; Service tax, if applicable, shall be the responsibility of the Club;
        (b) complying with the international tax treaty norms, a withholding tax of 22,6% shall be deducted from the Fee, in respect of which a Tax Certificate shall be provided by the Club to the Player, to enable the Player to claim the same from his home country.
        ( c) Any tax is the home country of the Player will be borne by the player himself 
        (…)”
      
      
    
    
      2.2.
      Het Hof gaat van dezelfde feiten uit.
      
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Aanslag naar het juiste bedrag is opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
      
      
        
          Is belanghebbende in de periode 23 oktober 2014 tot 23 december 2014 binnenlands belastingplichtig?
        
        
          En zo ja, hoe hoog is het door belanghebbende uit zijn werkzaamheden in India genoten loon? In het bijzonder ligt de vraag voor of tot dat loon ook behoren de door belanghebbende aan de intermediairs betaalde bedragen van in totaal $ 15.000 (zie onder 8 rechtbankuitspraak). 
        
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende heeft zijn beroep op het gelijkheidsbeginsel ter zitting ingetrokken. 
      
    
    
      3.4.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting van het Hof hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal. 
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      “13. Ten aanzien van de vraag of eiser in de periode van 23 oktober 2014 tot 23 december 2014 te beschouwen is als binnenlandse belastingplichtige oordeelt de rechtbank als volgt. Op grond van artikel 2.1 van de Wet IB 2001 is binnenlandse belastingplichtige de natuurlijke persoon die in Nederland woont. Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen naar de omstandigheden beoordeeld.
    
    
    14. De bepaling van de fiscale woonplaats moet aan de hand van de feitelijke omstandigheden worden bepaald. Dit betekent dat niet formele criteria, zoals inschrijvingen in gemeentelijke registers, beslissend zijn, maar de materiële werkelijkheid. Er is sprake van een woonplaats in Nederland als alle omstandigheden van het geval erop wijzen dat er een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die band hoeft niet sterker te zijn dan met enig ander land (vgl. Hoge Raad 12 april 2013, nr. 12/02980, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824).
    
    15. De rechtbank is op grond van de hiervoor vermelde feiten en omstandigheden, mede in onderlinge samenhang beschouwd, van oordeel dat het aannemelijk is dat eiser van 22 oktober tot 23 december van het onderhavige jaar nog een duurzame band van persoonlijke aard had met Nederland. Eiser verbleef immers voor een relatief korte periode in India en had ook de wil om slechts voor de duur van twee maanden in India te verblijven. Eiser had een eigen woning in Nederland ter beschikking. Eiser verbleef in India in een hotel. Het gezin van eiser is in de woning in Nederland blijven wonen. Na zijn verblijf in India is eiser weer naar deze woning teruggekeerd. Uit de stukken van het geding blijkt tevens dat eiser in die periode zijn bankrekening in Nederland heeft aangehouden. Eiser heeft voorts in zijn aangifte IB/PVV zelf aangegeven binnenlandse belastingplichtige te zijn en hij was gedurende het gehele jaar ingeschreven bij de gemeente. De rechtbank acht aldus aannemelijk dat de band van persoonlijke aard met Nederland in het gehele jaar 2014 duurzaam was. Eiser is in het onderhavige jaar dan ook niet opgehouden binnenlandse belastingplichtige te zijn. Aan de subsidiaire stelling van verweerder komt de rechtbank niet toe.
    
    16. Aan bovenvermeld oordeel doet niet af dat eiser gedurende twee maanden werkzaam was in India en aldaar banden had die voortvloeiden uit zijn werkzaamheden. De door eiser ingebrachte brieven zijn brieven benodigd om een werkvergunning in India te verkrijgen, en hebben te maken met het dienstverband aldaar, en niet met de vraag of er een duurzame band van persoonlijke aard is.
    
    17. Ten aanzien van de vraag of de aan de intermediairs betaalde bedragen tot het loon van eiser behoren oordeelt de rechtbank als volgt. Op grond van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wordt verstaan onder loon: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting, met dien verstande dat, voorzover nodig in afwijking van die bepalingen, fooien en dergelijke prestaties van derden in aanmerking worden genomen voor het werkelijk genoten bedrag. Op grond van artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.
    
    18. De rechtbank neemt voor de bepaling van de hoogte van het loon als uitgangspunt het tussen eiser en [naam voetbalclub ] gesloten Player Contract. Uit het onder 8 geciteerde onderdeel van de overeenkomst tussen eiser en [naam voetbalclub ] blijkt dat eiser een salaris heeft afgesproken van $ 200.000, zijnde $ 258.400 minus $ 58.400 Indiase ‘witholding tax’ (22,6% van $ 258.400). Niet in geschil is dat dit bedrag door eiser daadwerkelijk is ontvangen. 
    
    19. Blijkens de tekst van de overeenkomst is van dit salaris geen onderdeel afgesplitst dat niet als loon is bestemd. Uit de overeenkomst is af te leiden dat het gehele bedrag van $ 200.000 aan te duiden is als vergoeding (fee) voor het verrichten van de voetbaldiensten. Het vorenstaande leidt tot het oordeel van de rechtbank dat de gehele vergoeding van $ 200.000 tot het loon behoort.
    
    20. Aan het vorenoverwogene doet niet af dat in overweging 5 opgenomen citaten uit de mailwisseling tussen de intermediairs een vergoeding (fee) van $ 185.000 en een commissie van $ 15.000 is besproken. De door eiser aan de intermediairs betaalde bedragen betreffen dan ook de besteding van het loon. Dit kan in het licht van het gestelde in de overeenkomst niet anders worden uitgelegd. 
    
    21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      Proceskosten
    
    22. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
      5.1.
      Op grond van het bepaalde in artikel 2.1, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn belastingplichtig voor de inkomstenbelasting de natuurlijke personen die in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen) en natuurlijke personen die niet in Nederland wonen maar wel Nederlands inkomen genieten (buitenlandse belastingplichtigen). 
    
    
      5.2.
      Waar iemand woont wordt ingevolge artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens de Hoge Raad in zijn arrest van 4 maart 2011, nr. 10/04026, ECLI:NL:HR:2011:BP6285, BNB 2011/127, volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het desbetreffende land. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met een ander land, zodat voor een woonplaats in enig land niet noodzakelijk is dat het middelpunt van betrokkenes maatschappelijke leven zich in dat land bevindt. Verder dient geen bijzondere betekenis te worden toegekend aan bepaalde (categorieën van) omstandigheden, zoals bijvoorbeeld iemands sociale of economische binding met een land. 
    
    
      5.3.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen komt het erop aan of de in aanmerking komende omstandigheden van het geval de conclusie rechtvaardigen dat er een duurzame band van persoonlijke aard bestond tussen belanghebbende en India gedurende de periode dat hij aldaar verbleef in 2014, te weten van 23 oktober tot 23 december. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden te stellen en zo nodig aannemelijk te maken die het oordeel rechtvaardigen dat in de onderhavige periode een duurzame band van persoonlijke aard tussen hem en India bestond. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd niet in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Het Hof neemt in het bijzonder in aanmerking dat belanghebbende gedurende een korte periode van slechts 2 maanden in India heeft verbleven in een appartement dat deel uitmaakt van een hotelcomplex, waarbij zijn gezin (te weten echtgenote en kinderen) in de woning in Nederland achterbleven. Dit zeer tijdelijke karakter van het verblijf in India vindt bevestiging in de gesloten contractduur; er is sprake van een tijdelijke tewerkstelling onder terbeschikkingstelling van een hotelaccommodatie voor de contractduur. De woning in Nederland waarin belanghebbendes gezinsleden gedurende zijn periode in India woonden, is in de aangifte ib/pvv 2014 ook opgegeven als het hoofdverblijf. Indien wordt uitgegaan van de juistheid van belanghebbendes ter zitting van het Hof gegeven verklaring dat het de bedoeling van hem en [naam voetbalclub ] was om na 23 december 2014 belanghebbendes tijdelijke contract om te zetten naar een meerjarig contract en dat zijn gezin dan naar India zou komen, maar dat dit vanwege een ernstige blessure niet is doorgegaan, verandert dit niets aan de feiten en omstandigheden zoals die in 2014 waren en die gestelde bedoeling maakt niet dat belanghebbende in (een deel van) dat jaar een duurzame band van persoonlijke aard had met India.
      
    
    
      5.4.
      Met de rechtbank is het hof van oordeel dat de feiten – in onderling verband en samenhang beschouwd – met zich brengen dat de belanghebbende - ook - gedurende de periode van 23 oktober 2014 tot 23 december 2014 een duurzame band met Nederland had en in Nederland woonde. Belanghebbende is aldus in Nederland als binnenlands belastingplichtige inkomstenbelasting verschuldigd over het door hem in India verdiende loon. In het geval India op grond van de nationale wetgeving aldaar belanghebbende eveneens als inwoner en als binnenlands belastingplichtige zou beschouwen – waarvan in het dossier geen aanwijzingen zijn – komt het heffingsrecht op grond van artikel 4, lid 1 juncto lid 2, sub a, van het Belastingverdrag gesloten tussen Nederland en India (Trb. 1988, 122) uiteindelijk toe aan de Staat waarin de belastingplichtige een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. Deze Staat is nog steeds Nederland gelet op de aanwezigheid van de woning aldaar en de afwezigheid van enig duurzaam tehuis in India.
      
    
    
      5.5.
      
        De rechtbank heeft op goede gronden (zie rechtsoverweging 18 van haar uitspraak) voor de bepaling van de hoogte van het loon het bedrag van $ 258.400 als uitgangspunt genomen.
        Vervolgens ligt de vraag voor of de door belanghebbende aan de intermediairs betaalde bedragen behoren tot zijn loon en derhalve tot zijn belastbaar inkomen uit werk en woning. De rechtbank heeft naar het oordeel van het Hof op goede gronden juist geoordeeld dat de aan de intermediairs betaalde bedragen bestedingen van het loon betreffen en aldus de gehele vergoeding is aan te merken als genoten loon. Steun hiervoor vindt het Hof in de omstandigheid dat de toenmalige werkgever van belanghebbende, te weten [naam voetbalclub ] over het gehele bedrag van $ 258.400 bronbelasting heeft ingehouden (te weten 22% van $ 258.400 aan brutoloon = $ 200.000 aan nettoloon = $ 58.400 aan bronbelasting). Dit is ook in de lijn met hetgeen per e-mail op 19 oktober 2014 tussen de intermediairs is gecommuniceerd over de vormgeving van het brutoloon (zie met name “The commission will be put on the top of the salary of the player”).
      
      
    
    
      5.6.
      Terzake van het loon van [naam voetbalclub ] is bij de aanslagregeling (volgens de verrekeningsmethode) een ‘aftrek buitenlandse bronbelasting’ van € 45.832 (het verschil tussen belanghebbendes brutoloon en het door hem van zijn werkgever ontvangen loon) in aanmerking genomen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende geen, althans onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat dit bedrag te laag en/of de aanslag om andere redenen te hoog is vastgesteld.
      
      
        
          Slotsom
        
        Het hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. N. Djebali, voorzitter, F.J.P.M. Haas en P. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van drs. O. Ivecen als griffier. De beslissing is op 9 oktober 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd het proces-verbaal te ondertekenen.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.