ECLI:NL:GHDHA:2020:2112, Gerechtshof Den Haag, 03-11-2020, BK-19/00311
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2020-11-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In het kader van herontwikkelingsprojecten heeft belanghebbende, een woningcorporatie, een deel van haar sociale huurwoningen gesloopt. Belanghebbende stelt dat de huurwoningen zodanig waren verouderd en versleten dat zij moesten worden vervangen. Onder verwijzing naar het zogenoemde Warenhuisarrest (HR 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:BH8556, BNB 1993/240) stelt belanghebbende zich op het standpunt dat zij de fiscale boekwaarde van de sloopwoningen mag afwaarderen tot de marktwaarde van de ondergrond van die opstallen en het verschil als verlies in aanmerking mag nemen. 
        Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt. Uit jurisprudentie van de Hoge Raad volgt het uitgangspunt dat indien een bestaand gebouw wordt opgeofferd ten behoeve van de stichting van een nieuw gebouw, de boekwaarde dan wel de lagere bedrijfswaarde van een gesloopt gebouw wordt gerekend tot de kostprijs van dat nieuw gestichte gebouw. Dat in geval van belanghebbende van dit uitgangspunt moet worden afgeweken omdat sprake is van een situatie als bedoeld in het Warenhuisarrest is niet aannemelijk geworden. Het Hof acht niet aannemelijk gemaakt dat de gesloopte woningen voorafgaande aan de sloop geen waarde toekwam omdat zij in de bedrijfs-uitoefening versleten waren. Ook acht het Hof niet aannemelijk gemaakt dat de gesloopte opstallen (de sloopwoningen) zijn vervangen door functioneel gelijke bedrijfsmiddelen (de nieuwe woningen).

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-19/00311
  
  
    
      Uitspraak van 3 november 2020
    
  
  
    in het geding tussen:
  
  
    
      
        [X]
       te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: F.R. Herreveld)
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
    (vertegenwoordigers: […] en […] )
  
  
    op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 21 maart 2019, nummer SGR 18/512.
  
  
    
      Procesverloop
    
  
  
    1.1.	Aan belanghebbende is voor het boekjaar 2011 een aanslag in de vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd tot een bedrag van nihil (de nihilaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is het verlies voor het boekjaar 2011 vastgesteld op € 4.139.612 (de verliesvaststellingsbeschikking). Op het biljet waarop de nihilaanslag en de verliesvaststellingsbeschikking zijn bekend gemaakt, is tevens meegedeeld dat het totaalbedrag van de niet verrekende verliezen ultimo 2011 € 5.229.441 bedraagt.
  
  
    1.2.	De Inspecteur is bij uitspraak op bezwaar gedeeltelijk aan belanghebbendes bezwaar tegemoet gekomen en heeft het verlies voor het boekjaar 2011 nader vastgesteld op € 19.156.240.
  
  
    1.3.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 338. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
  
  
    1.4.	Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 519. 
    Een afschrift van het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank is door de griffier van het Hof op 6 juni 2019 verzonden naar partijen. Bij brief van 11 juni 2020 heeft belanghebbende een door haar als “10 dagenstuk" aangeduid nader stuk ingediend. De Inspecteur heeft per e-mail van 12 juni 2020 een verweerschrift met dagtekening 17 juli 2019 ingediend. Het Hof heeft dit stuk aangemerkt als nader stuk. Bij brief van 9 september 2020 heeft belanghebbende gereageerd op voormeld stuk van de Inspecteur. Bij brief met dagtekening 10 september 2020 heeft de Inspecteur een pleitnota ingediend. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende een pleitnota overgelegd.
  
  
    1.5.	De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 22 september 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
  
  
    
      Vaststaande feiten
    
  
  
    2.1.	Belanghebbende is een woningcorporatie en kwalificeert als een op de voet van de Woningwet toegelaten instelling die op het gebied en in het belang van de volkshuisvesting werkzaam is. Belanghebbende exploiteert (onder meer) sociale huurwoningen. 
  
  
    2.2.	In 2011 heeft belanghebbende in het kader van verschillende herontwikkelingsprojecten in totaal 90 van haar sociale huurwoningen gesloopt (de sloopwoningen). Het betreft de volgende projecten:
  
  - [buurt] te [woonplaats 1] ;
  - [wijk] te [woonplaats 2] ;
  - [straat/plein] te [woonplaats 3] .
  
    
      
        [buurt] te [woonplaats 1]
    
    2.3.1.	Belanghebbende heeft ten behoeve van dit project 46 sociale huurwoningen gesloopt. Daarnaast heeft zij in 2010 ten behoeve van dit project de woning [adres] gekocht voor € 181.000 (exclusief overdrachtsbelasting). 
    Na de sloop zijn 12 sociale huurwoningen (seniorenwoningen en eensgezinswoningen), 19 vrije sector huurwoningen en 18 koopwoningen gerealiseerd.
    De gezamenlijke waarde van de 46 sloopwoningen inclusief de grond voorafgaande aan de sloop bedroegen:
  
  - WOZ-waarde (inclusief de gekochte woning) naar waardepeildatum 1 januari 2010: € 9.391.000; 
  - Fiscale boekwaarde: € 7.806.975;
  - Marktwaarde (opstal en grond) € 5.354.205; 
  
     opstal € 4.164.205;
     grond € 1.190.000.
  
  
    
      
        [wijk] te [woonplaats 2]
    
    2.3.2.	Belanghebbende heeft ten behoeve van dit project 37 sociale huurwoningen gesloopt. Na de sloop zijn 36 sociale huurappartementen, 6 vrije sector huurappartementen en 2 koopappartementen gerealiseerd.
    De gezamenlijke waarde van de 37 sloopwoningen inclusief de grond voorafgaande aan de sloop bedroegen:
  
  - WOZ-waarde naar waardepeildatum 1 januari 2010: € 4.150.000;
  - Fiscale boekwaarde € 3.227.369; 
  - Marktwaarde (opstal en grond) € 2.518.366;
  
     opstal € 2.018.366;
     grond € 500.000.
  
  
    
      
        [straat/plein] te [woonplaats 3]
    
    2.3.3.	Belanghebbende heeft ten behoeve van dit project 7 sociale huurappartementen gesloopt. Na de sloop zijn 18 sociale huurappartementen en 2 vrije sector huurappartementen gerealiseerd.
    De gezamenlijke waarde van de 7 sloopwoningen inclusief de grond voorafgaande aan de sloop bedroegen:
  
  - WOZ-waarde voor het jaar 2010 (het Hof leest: naar waardepeildatum 1 januari 2010): € 1.077.000;
  - Fiscale boekwaarde € 1.017.420; 
  - Marktwaarde (opstal en grond) € 649.924;
  
     opstal € 259.924;
     grond € 390.000.
  
  
    2.4.	De voormelde projecten zijn (onder andere) uitgevoerd om belanghebbendes bestaande woningvoorraad te verduurzamen. Dit naar aanleiding van het op 28 juni 2012 getekende koepelconvenant 'Energiebesparing gebouwde omgeving', dat is ondertekend door de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties, Aedes Vereniging van woningcorporaties, de Nederlandse Woonbond en Vastgoed Belang. In het bijbehorende deelconvenant 'Energiebesparing corporatiesector' zijn de doelstellingen neergelegd in het kader (van het stimuleren) van de verbetering van de energieprestatie van corporatiewoningen in de periode 2008 tot en met 2020. 
  
  
    2.5.	Belanghebbende heeft op 30 juni 2011 een "Raamovereenkomst [X] en de vijf gemeenten van de [naam] " ondertekend. De raamovereenkomst vermeldt voor zover van belang:
  
  
    "NEMEN IN AANMERKING DAT (overwegingen):
  
  a.	De vijf gemeenten de regionale woonvisie "Samen voor kwaliteit", hierna te noemen
  "Woonvisie" opgesteld hebben, vastgesteld door gemeenteraden;
  b.	[X] bij de totstandkoming van deze Woonvisie betrokken is geweest;
  c.	Het bij de Woonvisie behorende uitvoeringsprogramma (…) de werkzaamheden en
  activiteiten bevat, volgend uit de regionale woonvisie;
  d.	Het uitvoeringsprogramma onderdelen bevat die inspanningen vragen van zowel de
  vijf gemeenten als [X] ;
  
    (…)
  
  
    
      Artikel 4: Werkzaamheden en inspanningsverplichtingen
    
    De vijf gemeenten en [X] verklaren de volgende werkzaamheden, volgend uit het uitvoeringsprogramma van de Woonvisie te verrichten:
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            
          
          
            
              [X]
            
          
          
            De vijf gemeenten
          
        
        
          
            1. Zorggerelateerde woningen
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            - Realiseren van 1.000 zorggerelateerde woningen in nieuwbouw en bestaande voorraad (…)
          
          
            Inspanningsverplichting (…)
          
          
            Proces en planologische procedures
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            2. Monitor
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            (…)
          
          
            (…)
          
          
            (…)
          
        
        
          
            
              Inventarisatie bouwplannen
            
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            - In kaart brengen van het woningbouwprogramma
            - In kaart brengen van de transformatieopgave bestaande woningvoorraad
          
          
            Aanleveren informatie
          
          
            Aanleveren informatie
          
        
        
          
            
              Woonwensenonderzoek
            
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            - Opdrachtgeverschap
            
            - Begeleiden onderzoek
            
            - (…)
          
          
            Gedeeld opdrachtgeverschap
            Inhoudelijke inbreng
            
            (…)
          
          
            Gedeeld opdrachtgeverschap
            
            Proces en inhoudelijke inbreng
            
          
        
        
          
            
              2.4 registratie woon- en verhuiswensen
            
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            - Opzetten registratiesysteem voor de inventarisatie van woon- en verhuiswensen woningzoekenden
            - (…)
          
          
            Proces en inhoudelijke inbreng
            
            
            (…)
          
          
            Inhoudelijke inbreng
            
            
            
            (…)
          
        
        
          
            (…)
          
          
            (…)
          
          
            (…)
          
        
        
          
            4. Keurmerk
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            - Opstellen kwaliteitskeurmerk woningen
          
          
            Inhoudelijke inbreng
          
          
            Proces en inhoudelijke inbreng
          
        
      
    
  
  
    (…)
  
  
    
      Artikel 8: Relatie met lokaal te maken prestatieafspraken
    
  
  a.	Lokaal worden met de vijf gemeenten in het verlengde van deze Raamovereenkomst
  Prestatieafspraken gemaakt met [X] ;
  b.	Deze Prestatieafspraken zijn een uitwerking van componenten uit de Woonvisie dan
  wel aanvullend hierop;
  c.	Prestatieafspraken zijn lokaal in te vullen en kunnen de volgende onderwerpen
  
    bevatten:
    a. Nieuwbouwopgave, eventueel uitgewerkt per locatie;
    b. Ontwikkelingen in de bestaande voorraad, eventueel uitgewerkt per project;
    c. Beleid met betrekking tot doelgroepen zoals starters, lage inkomens en senioren;
    d. Wonen, zorg en welzijn (uitwerking van Woonvisie en Pact van mijn Hart);
    e. Leefbaarheid en kern-/wijkaanpak;
    f. Organisatie en samenwerking.
  
  
    2.6.	De stukken van het geding bevatten een gedeelte van het Bouw- en technische rapportage wijk [wijknaam] . Hierin is, voor zover van belang, vermeld:
  
  
    "3.2.	PRODUCTEN: 14 en 15.
  
  
    Genoemde producten bestaan uit étagewoningen, waarbij de eerste twee woonlagen bestaan uit een eengezinswoning.
    Op de derde verdieping zijn woningen met een bouwbreedte van 2 stuks onderliggende woningen aanwezig en deze zijn door middel van een galerij bereikbaar.
  
  
    (…)
  
  
    
      5.14.	WOONTECHNISCHE RAPPORTAGE, Product 14
    
    (…)
    De woningen zijn op basis van het aantal vertrekken geschikt om te worden bewoond door maximaal een 4-persoons huishouden.
    Echter de uiterst beperkte afmetingen van de vertrekken zal in de praktijk de verhuurbaarheid voor een 4-persoons huishouden minimaal doen zijn.
  
  
    In aansluiting op de hierboven omschreven bouwtechnische werkzaamheden en woontechnische rapportage is tevens de mogelijkheid van een aantal verbeteringen onderzocht.
    In de kostenraming zijn de volgende verbeteringen berekend:
  
  
    
      VERBETERINGEN, Product 14
    
  
  1. Keukenverbetering.
  2. Douchecelverbetering
  3. Toiletverbetering.
  
    
      WOONTECHNISCHE RAPPORTAGE, Product 15
    
    (…)
  
  
    De woningen zijn op basis van het aantal vertrekken geschikt om te worden bewoond door maximaal een 4-persoons huishouden.
    Echter de uiterst beperkte afmetingen van de vertrekken zal in de praktijk de verhuurbaarheid voor een 4-persoons huishouden minimaal doen zijn.
  
  
    In aansluiting op de hierboven omschreven bouwtechnische werkzaamheden en woontechnische rapportage is tevens de mogelijkheid van een aantal verbeteringen onderzocht.
    In de kostenraming zijn de volgende verbeteringen berekend:
  
  
    
      VERBETERINGEN, Product 15
    
  
  1. Keukenverbetering.
  2. Douchecelverbetering
  3. Toiletverbetering.
  
    2.7.	De stukken van het geding bevatten een "Onderzoek en advisering Conclusie van de uitgevoerde onderzoeken Toekomst wijk [wijknaam] [woonplaats 2] " gedagtekend 17 januari 2006. Hierin is, voor zover van belang, vermeld:
  
  
    "1.1 Inleiding
    In het Strategisch Voorraadbeleid van [A] , inmiddels opgegaan in belanghebbende, toevoeging Hof] is de wijk [wijknaam] aangeduid als een wijk die binnen een termijn van 10 jaar in aanmerking komt voor herstructurering.
    Om dit proces in gang te zetten heeft [A] besloten de volgende onderzoeken te (doen) verrichten:
  
  - Woonwensen Onderzoek d.m.v. een enquête, waarin vragen opgenomen m.b.t. zowel de woning als de wijk
  - Een onderzoek naar de bouwtechnische en woontechnische staat van de woningen, waarbij wordt geadviseerd inzake te verrichten ingrepen om de woningen ook op langere termijn te kunnen door exploiteren. Dit onderzoek betreft ook de financiële aspecten, zoals te plegen investeringen, huurprijsniveaus en bedrijfswaarde resultaat
  - Een onderzoek naar de kwaliteit van de woonomgeving en advisering in te nemen maatregelen 
  - Spiegeling van de woningvoorraad in de wijk t.o.v. de toekomstige marktvraag.
  
    (…)
  
  
    
      2Woonwensenonderzoek
    Het woonwensenonderzoek is uitgevoerd bij 225 woningen (…).
    
    
      (…)	
    
    
    
      Uit het woonwensen onderzoek komt naar voren dat met name de keukens en badkamers als te klein worden ervaren. Deze ruimten zijn onvoldoende om de huidige in gebruik zijnde apparatuur te plaatsen.
    
    
  
  
    
      3Bouwtechnische en Woontechnische inspectie
    
      In bijlage 2 is de bouw- en woontechnische inspectie opgenomen. De geadviseerde maatregelen zijn gecalculeerd en de investeringsbedragen zijn ook in de bijlage opgenomen. 
      De maatregelen die zijn beschreven worden ondersteund door de resultaten van het woonwensen onderzoek. (…)
      Ten slotte zijn er per product bedrijfswaarde berekeningen gemaakt. Hierin is voor de huur een niveau van 70% van de maximaal redelijke huur toegepast. Met uitzondering van product 45 (segment B) laten alle bedrijfswaarde berekeningen een zwaar negatief resultaat zien.
      Naast het zwaar negatieve bedrijfsresultaat, moet men zich realiseren dat, ondanks de forse investeringen, er een woning blijft bestaan die niet in alle opzichten optimaal is. Plattegrond wijzigingen sorteren wel enig effect, maar het bestaande casco legt veel beperkingen op.
      Ook het optrekken van gevels en het aanbrengen van aanbouwen zorgt niet altijd voor een esthetische opwaardering van de woning. Voorts wordt de energetische toestand van de woning wel op een aantal punten fors verbeterd, maar zijn en blijven de gevels in dit opzicht een marginale kwaliteit behouden.
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    
      6Conclusie
    
      Zowel de bouwtechnische als de woontechnische rapportage geven aan dat er zeer hoge investeringen noodzakelijk zijn om de woningen in de [wijknaam] ook voor langere termijn (25 jaar) door te exploiteren.
      In de bouw- en woontechnische rapportage wordt terecht geconcludeerd dat hiervoor enorme investeringen nodig zijn, terwijl lang niet alle problemen kunnen worden verholpen. Ondanks een forse verhoging van de huren blijft er toch nog een onrendabele top over van ruim 5.000.000,-- euro. Als deze investeringen zouden worden gedaan, blijven er woningen staan die weliswaar ingrijpend zijn verbeterd, maar die desondanks niet vrij zijn van beperkingen en gebreken. E.e.a. is ook weergegeven in de conclusie in de bouw- en woontechnische rapportage.
      De beperkingen doen zich voor bij alle segmenten, met uitzondering van segment B en uiteraard segment Cn.
      Voor segment D is er feitelijk geen oplossing voor de woontechnische beperkingen. Behalve het opknappen van het interieur kan er geen oplossing worden geboden voor de kleine oppervlakken van elementaire vertrekken.
      Daarnaast zouden er woningen blijven staan die feitelijk niet voldoen aan de toekomstige marktvraag in [woonplaats 2] .
      Zoals blijkt uit de paragraaf marktontwikkeling uit het Strategisch Voorraadbeleid van [A] is er in de komende jaren een toenemende vraag naar seniorenwoningen en jongerenwoningen.
      Ook woonruimte voor gezinnen en een aanbod in de koopsector zijn segmenten die aan de markt moeten worden toegevoegd.
      Het huidige woningbestand in de wijk kan daarin voor het grootste deel niet voorzien.
      Ook vinden we in de wijk teveel van hetzelfde. Het aandeel kleine eengezinswoningen is veel te groot.
    
    
    
      De problemen in de woonomgeving zullen eveneens aangepakt moeten worden. Kosten daarvan zijn in de calculatie nu niet meegenomen.
      Een herverkaveling bij nieuwbouw geeft meer mogelijkheden om de tekortkomingen weg te nemen en voorzieningen daar aan te brengen waar deze nodig en gewenst zijn.
    
    
    
      Het thans uitgevoerde nader onderzoek geeft aan dat de strategie, zoals eerder vastgesteld in het Strategisch Voorraadbeleid van [A] en verwoord in de Wijkvisie de juiste is. Sloop/nieuwbouw is voor het grootste deel van de wijk binnen afzienbare termijn noodzakelijk.
      Uiteraard geldt dit niet voor segment Cn; deze kan worden door geëxploiteerd, waarbij wel aandacht dient te worden besteed aan de kritiek die door bewoners daarop is gegeven in de enquête.
      Segment B kan en dient te worden gerenoveerd.
    
    
    
      Hoewel de boodschap van “sloop” ongetwijfeld voor onrust in de wijk zal zorgen, hebben wij zowel uit het woonwensenonderzoek als uit de inspecties gemerkt dat “sloop” niet helemaal uit de lucht zal komen vallen."
    
    
    
      2.8.
      In (de aanvulling op) haar bezwaar heeft belanghebbende onder meer verzocht om een afwaardering van de fiscale boekwaarde van de sloopwoningen tot de marktwaarde van de ondergrond van de opstallen. Daarbij heeft belanghebbende aan de opstallen een waarde van nihil toegekend.
      
    
    
      2.9.
      
        Het bij de uitspraak op bezwaar vastgestelde verlies voor het jaar 2011 van € 19.156.240 heeft voor een gedeelte groot € 10.330.482 betrekking op de afwaardering van de sloopwoningen tot de lagere bedrijfswaarde van de opstallen en ondergrond. In zijn brief van 5 december 2017 betreffende het bezwaarschrift van belanghebbende merkt de Inspecteur hierover op:
        "Hoewel dit naar de letter niet specifiek in uw brief staat vermeld veronderstellen wij voorts dat ter vaststelling van de bedrijfswaarde de marktwaarden zijn verhoogd met overdrachtskosten (…)"
      
      
      
      
        
          Oordeel van de Rechtbank
        
      
      
      3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen.
      
      
        "Beoordeling van het geschil
      
      8. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat in het onderhavige geval, waarbij bestaande sociale huurwoningen worden gesloopt om nieuwe woningen, bestaande uit een mix van sociale huurwoningen, duurdere huurwoningen en koopwoningen, te realiseren, de kostprijs van de nieuwbouwwoningen in beginsel uit de boekwaarde (in het onderhavige geval gelijk aan de bedrijfswaarde) van de gesloopte woningen, te vermeerderen met de investeringen ter zake van de nieuwbouw (vgl. Hoge Raad 28 oktober 1992, nr. 28.374, ECLI:NL:HR:1992:ZC5148, BNB 1993/37). Het is op grond hiervan in beginsel in strijd met goedkoopmansgebruik om, zoals [belanghebbende] voorstaat, de (na afwaardering tot bedrijfswaarde resterende) boekwaarde van de opstallen in één keer in het jaar van sloop ten laste van het resultaat over 2011 te brengen. 
      
      9. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende], tegenover de betwisting van [de Inspecteur], niet aannemelijk gemaakt dat in het jaar 2011 sprake was van een situatie waarin de sloopwoningen in de bedrijfsuitoefening van [belanghebbende] waren ‘versleten’ als bedoeld in het arrest BNB 1993/240. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat [belanghebbende] niet aannemelijk heeft gemaakt dat de sloopwoningen in het onderhavige jaar niet meer door haar konden worden verhuurd en er bij [belanghebbende], anders dan in het hiervóór genoemde arrest, geen sprake was van een verhoudingsgewijs geringe bedrijfswaarde van de sloopwoningen (vgl. Hof Leeuwarden 23 mei 2007, ECLI:NL:GHLEE:2007:BA6098). Dat [belanghebbende] op grond van haar volkshuisvestelijke taak (in de toekomst) verplicht was meer duurzamere (huur)woningen aan te bieden, maakt dit oordeel niet anders. Dat renovatie per saldo onrendabeler zou zijn dan wel het technisch niet haalbaar zou zijn om de sloopwoningen te renoveren, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank evenmin anders. 
      
      10. Gelet op wat hiervóór is overwogen, zal de rechtbank het beroep ongegrond verklaren. De rechtbank ziet anders dan [belanghebbende] geen aanleiding prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad.
      
      
        
          Proceskosten
        
        Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding."
      
      
      
      
        
          Omschrijving geschil in hoger beroep, standpunten en conclusies van partijen
        
      
      
    
    
      4.1.
      In geschil is of belanghebbende de boekwaarde van de sloopwoningen, die gelijk is aan de bedrijfswaarde, verder ten laste van de winst mag afwaarderen tot de marktwaarde van de ondergrond. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het voor het boekjaar 2011 vastgestelde verlies met € 6.339.254 moet worden verhoogd tot € 25.495.494. De verhoging van het vastgestelde verlies betreft een aanvullend afwaarderingsverlies voor de sloopwoningen. Dit aanvullende afwaarderingsverlies is als volgt berekend:
      
        
          
          
          
            
              
                - afwaardering van de sloopwoningen van het project [buurt] te [woonplaats 1] tot de marktwaarde van de ondergrond
              
              
                € 4.060.964
                
              
            
            
              
                - afwaardering van de sloopwoningen van het project [wijk] te [woonplaats 2] tot de marktwaarde van de ondergrond
              
              
                € 2.018.366
                
              
            
            
              
                - afwaardering van de sloopwoningen van het project [straat/plein] te [woonplaats 3] tot de marktwaarde van de ondergrond
              
              
                € 259.924
                
              
            
            
              
                             Totaal
              
              
                € 6.339.254
              
            
          
        
      
      
      
        Door de verhoging van het vastgestelde verlies voor 2011 met € 6.339.254 bedraagt het totaalbedrag van de niet verrekende verliezen ultimo 2011 € 26.585.323.
      
      
    
    
      4.3
      De Inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende gemotiveerd bestreden.
      
    
    
      4.4
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot nadere vaststelling van het verlies voor het boekjaar 2011 op € 25.495.494.
      
    
    
      4.5.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
      
        
          Beoordeling van het hoger beroep
        
      
      
      
        5.1.1.
        De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:BH8556, BNB 1993/240 (het Warenhuisarrest ) onder meer overwogen:
        
        
          "3.5.	In een geval als het onderhavige – waarin naar het Hof heeft geoordeeld, sprake is van de vervanging van twee in de bedrijfsuitoefening versleten warenhuizen door een functioneel zelfde bedrijfsmiddel, het nieuwe warenhuis, dat van vrijwel dezelfde omvang is als de gesloopte warenhuizen – noopt goed koopmansgebruik niet tot de toerekening van de boekwaarde of de bedrijfswaarde van de versleten warenhuizen aan de kostprijs van het nieuwe bedrijfsmiddel. Daaraan doet niet af dat, naar ’s Hofs uitspraak uitwijst, aan het gesloopte object nog een verhoudingsgewijs geringe bedrijfswaarde kon worden toegekend."
        
        
      
      
        5.1.2.
        Belanghebbende neemt het standpunt in dat zij de fiscale boekwaarde van de sloopwoningen mag afwaarderen tot de marktwaarde van de ondergrond van die opstallen en het verschil als verlies in aanmerking mag nemen.  Ter onderbouwing van haar standpunt heeft zij – samengevat –  het volgende aangevoerd. In het Warenhuisarrest (zie 5.1.1). heeft de Hoge Raad geoordeeld dat indien in de bedrijfsuitoefening versleten, verouderde opstallen worden gesloopt zodat zij door nieuwe opstallen kunnen worden vervangen, de boekwaarde of de bedrijfswaarde van de gesloopte opstallen niet aan de kostprijs van de vervangende opstallen hoeft te worden toegerekend. Dit betekent dat de fiscale boekwaarde van de gesloopte opstallen ineens ten laste van het fiscaal resultaat kan worden gebracht. Een resterende boekwaarde van de opstal voorafgaande aan de sloop betekent dat in het verleden kennelijk te weinig is afgeschreven. Door de fiscale boekwaarde van de gesloopte opstallen ineens ten laste van het resultaat te brengen, worden de te lage afschrijvingen in het verleden gecorrigeerd. Als een opstal naar de opvatting van de ondernemer in de bedrijfsuitoefening is versleten, is dat voldoende reden om de fiscale boekwaarde van de opstal niet aan de kostprijs van het nieuwe bedrijfsmiddel toe te rekenen. Niet van belang is dus of de opstal in technische zin is versleten. 
        
      
    
    
      5.2.
      Naar de opvatting van de Inspecteur dient het Warenhuisarrest anders te worden uitgelegd. In het arrest is op basis van de specifieke omstandigheden van het geval waarop het arrest betrekking heeft, een uitzondering gemaakt op het uitgangspunt dat de boekwaarde dan wel de lagere bedrijfswaarde van een gesloopt gebouw moet worden toegerekend aan de kostprijs van het nieuw gerealiseerde gebouw. Dat in de casus van het arrest de gesloopte warenhuizen waren versleten, wil zeggen dat de technische levensduur van de warenhuizen was verstreken. Hiervan is in dit geval geen sprake. Dat sloop voor de sociale huurwoningen de enige optie was, heeft belanghebbende niet feitelijk onderbouwd. Ook is, anders dan in de casus van het Warenhuisarrest, in dit geval geen sprake van vervanging door een functioneel zelfde bedrijfsmiddel, noch van verhoudingsgewijs geringe bedrijfswaarden van de gesloopte gebouwen voorafgaande aan de sloopbeslissing.
      
      
        5.3.1.
        Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat indien een bestaand gebouw wordt opgeofferd ten behoeve van de stichting van een nieuw gebouw, de boekwaarde dan wel de lagere bedrijfswaarde van het gesloopte gebouw wordt gerekend tot de kostprijs van dat nieuw gestichte gebouw (vgl. HR 28 oktober 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5148, BNB 1993/37, HR 25 maart 1987, ECLI:NL:HR:1987:AW7717, BNB 1987/151 en HR 21 april 1971, ECLI:NL:HR:1971:AX4966, BNB 1971/108). Hetgeen in het Warenhuisarrest is geoordeeld doet aan dit uitgangspunt niet af. 
        
      
      
        5.3.2.
        In het Warenhuisarrest is geoordeeld dat goed koopmansgebruik in dat geval, gelet op de daar aan de orde zijnde specifieke omstandigheden, niet noopte tot de toerekening van de boekwaarde of de bedrijfswaarde van de versleten warenhuizen aan de kostprijs van het nieuwe bedrijfsmiddel. Voor zover belanghebbende het standpunt inneemt dat het Warenhuisarrest ertoe moet leiden dat een resterende boekwaarde van een te slopen opstal steeds kan worden afgewaardeerd tot nihil, volgt het Hof dit standpunt dus niet. 
        
      
    
    
      5.4.
      Het is aan belanghebbende om de feiten en omstandigheden aan te voeren, en bij betwisting daarvan door de Inspecteur, aannemelijk te maken die de conclusie kunnen dragen dat goed koopmansgebruik in het onderhavige geval ertoe leidt dat zij, in afwijking van het onder 5.3.1. vermelde uitgangspunt, de boekwaarde van de gesloopte opstallen ineens ten laste van het resultaat over 2011 kan brengen en derhalve niet tot de kostprijs van de nieuwbouwwoningen hoeft te rekenen.
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende heeft, om aannemelijk te maken dat de sloopwoningen toen zij gesloopt werden, in de bedrijfsuitoefening versleten waren, aangevoerd dat de woningen geen nutsprestaties meer opleverden en zodoende niet meer bijdroegen aan haar bedrijfsuitoefening, welke bestaat uit het in continuïteit voorzien in betaalbare en passende huisvesting voor haar financieel minder draagkrachtige doelgroep. Verder verkeerden de sloopwoningen voorafgaande aan de sloop in slechte staat en voldeden zij, onder meer qua indeling en wooncomfort, niet meer aan de eisen van deze tijd . Het verder verhuren van de woningen zou leiden tot onaanvaardbaar hoge woonlasten, met name energiekosten, voor belanghebbendes doelgroep waardoor verdere verhuur afbreuk zou doen aan belanghebbendes doelstelling en haar wettelijke verplichting om te voorzien in betaalbare en passende huisvesting voor haar doelgroep. In die zin is dan ook geen sprake van het opofferen van woningen die in de bedrijfsuitoefening van belanghebbende waarde hadden ten behoeve van de nieuwbouwwoningen. De Inspecteur heeft deze stellingen betwist. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
      
      
        5.6.1.
        Uit hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, zoals het verstrekte deel van het Bouw- en technische rapportage wijk [wijknaam] (zie 2.6) en "Onderzoek en advisering Conclusie van de uitgevoerde onderzoeken Toekomst wijk [wijknaam] [woonplaats 2] " (zie 2.7) volgt niet dat de sloopwoningen in technische dan wel economische zin zodanig waren versleten dat deze niet meer verhuurd konden worden. De gemiddelde waarde per sloopwoning die uit de verstrekte WOZ-, boek- en marktwaardes kunnen worden afgeleid, ondersteunt evenmin belanghebbendes standpunt dat de gesloopte woningen in de bedrijfsuitoefening van belanghebbende versleten waren en daarin geen waarde meer hadden. Dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, het slopen en vervangen van de sloopwoningen wenselijk was voor de bedrijfsuitoefening van belanghebbende omdat het verder verhuren van de woningen zou leiden tot hogere woonlasten (energiekosten) voor belanghebbendes doelgroep, er vraag was naar andere typen woningen dan belanghebbende kon aanbieden en belanghebbende doelstellingen uit het Energiebesparingsconvenant diende na te komen, is evenmin voldoende om op grond daarvan te oordelen dat de gesloopte woningen voorafgaande aan de sloop geen waarde toekwam omdat zij in de bedrijfsuitoefening versleten waren. 
        
      
      
        5.6.2.
        Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd heeft zij niet aannemelijk gemaakt dat in dit geval, zoals in de casus van het Warenhuisarrest, de gesloopte opstallen (de sloopwoningen) zijn vervangen door functioneel gelijke bedrijfsmiddelen (de nieuwe woningen). Immers, de gesloopte sociale huurwoningen zijn vervangen door een mix van sociale huurwoningen, duurdere huurwoningen en koopwoningen. De duurdere huurwoningen en koopwoningen hebben binnen de bedrijfsuitoefening van belanghebbende een andere functie dan de sociale huurwoningen. Ook heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat in dit geval, zoals in het Warenhuisarrest, de vervangende bedrijfsmiddelen (de nieuwe woningen, al dan niet in het sociale huursegment)  van vrijwel dezelfde omvang zijn als de sloopwoningen.  
        
      
    
    
      5.7.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende de boekwaarde van de sloopwoningen niet ten laste van de winst mag afwaarderen tot de marktwaarde van de ondergrond. 
      
      
        
          Slotsom 
        
      
    
    
      5.8.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
      
      
        
          Proceskosten 
        
      
      
      
        Het Hof ziet geen aanleiding een van de partijen te veroordelen in de proceskosten.
      
      
      
      
        
          Beslissing
        
      
      
      
        Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
      
      
        Deze uitspraak is vastgesteld door G.J. van Leijenhorst, H.A.J. Kroon en I. Obbink-Reijngoud, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 3 november 2020 in het openbaar uitgesproken. Wegens verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door raadsheer Kroon.
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        aangetekend aan
        partijen verzonden:
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        
          Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
          de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
        
        
          Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
          de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
        
        
          Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
        
      
      
      
        
          Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
        
      
      
        1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
      
      
        2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
      
      
        
               a. - de naam en het adres van de indiener;
        
        
               b. - de dagtekening;
        
        
               c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
        
        
               d. - de gronden van het beroep in cassatie.
        
      
      
      
        
          Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.