ECLI:NL:GHSHE:2018:2192, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 18-05-2018, 17/00159 en 17/00160
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-05-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In 2012 was redelijkerwijs niet te verwachten dat er met de paardenactiviteiten voordeel kon worden behaald, zodat geen sprake is van een bron van inkomen. Het vormen van een HIR is daarom niet mogelijk voor de gestaakte pluimveeactiviteiten. Daarnaast oordeelt het Hof dat artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet de mogelijkheid biedt de doorschuiffaciliteit toe te passen bij gedeeltelijke staking.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    
    
      Kenmerk: 17/00159 en 17/00160     
    
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 11 januari 2017, nummers BRE 16/2666 en 16/2667, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te melden aanslagen en beschikking.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd met aanslagnummer [aanslagnummer] H.26.01, naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 577.189 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 146.515. Gelijktijdig heeft de Inspecteur een beschikking belastingrente van € 19.151 vastgesteld.Tevens is aan belanghebbende voor het jaar 2012 een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) opgelegd met aanslagnummer [aanslagnummer] W.26.01.4, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 11.065.
        De aanslagen en de beschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
        De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
        Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 124.
        De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 12 april 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, belanghebbende vergezeld van zijn echtgenote, mevrouw [A] , en zijn gemachtigde de heer [B] , belastingadviseur te [C] , en [D] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [E] en [F] .
      
    
    
      1.5.
      Beide partijen hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van belanghebbende behorende bijlage.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
    
    
    
      “2.1. Belanghebbende hield zich bezig met pluimvee en een gevogeltefokkerij (hierna: het pluimveebedrijf). Daarnaast houdt en hield belanghebbende zich bezig met activiteiten op het gebied van paarden (hierna: de paardentak) en was sprake van akkerbouwactiviteiten (hierna: de akkerbouw). Belanghebbende is voor 75% arbeidsongeschikt verklaard.
    
    
    
      2.2.
      Het pluimveebedrijf is door belanghebbende voor een koopsom van € 482.500 verkocht aan een derde, [G] B.V. Dit is neergelegd in een verkoopovereenkomst van 1 februari 2012. De koopsom is als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrijfsgebouwen en installaties 
              
              
                € 262.500
              
            
            
              
                Ondergrond en omliggende grond
              
              
                € 88.000
              
            
            
              
                6.193,6 kg ammoniakrechten
              
              
                € 20.000
              
            
            
              
                Cultuurgrond
              
              
                € 112.000
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 482.500
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Daarnaast heeft belanghebbende zijn pluimveerechten verkocht aan [H] B.V. De overdracht van deze pluimveerechten is op 30 november 2012 geregistreerd.
      
    
    
      2.4.
      Bij de aangifte IB/PVV 2012 heeft belanghebbende voor de boekwinst behaald bij verkoop van het pluimveebedrijf en de pluimveerechten van in totaal € 632.263 een herinvesteringsreserve (HIR) gevormd. In 2012 is een bedrag van € 38.599 afgeboekt op de HIR in verband met de aanschaf van een bulldozer. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 54.764.
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2012 afgeweken van de aangifte. De correctie bestaat uit:		
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Geen vorming HIR
              
              
                € 632.236
              
              
                Naar het hof begrijpt: € 632.263
              
            
            
              
                Geen onttrekking HIR
              
              
                € 38.999 -/-
              
              
                Naar het hof begrijpt: € 38.599
              
            
            
              
                Meer MKB-vrijstelling
              
              
                € 71.239 -/-
              
              
                
              
            
            
              
                Totale correctie
              
              
                € 522.425
              
              
                
              
            
          
        
      
      
        Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 577.189. Daarnaast heeft de inspecteur een aanslag Zvw opgelegd berekend naar een bijdrage-inkomen van € 11.065.
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.7.
      Ter zitting heeft belanghebbende een toelichting gegeven op de activiteiten van de paardentak, die – zakelijk weergegeven – op het volgende neerkomt. Op het terrein van belanghebbende bevindt zich een hal die in het pluimveebedrijf gebruikt werd voor het drogen van mest en waarin machines stonden voor het pluimveebedrijf. Een klein deel van die hal wordt al enkele jaren verhuurd aan ruiters, zij het op beperkte schaal vanwege de stankoverlast door de mest. Na beëindiging van het pluimveebedrijf wordt (nagenoeg) de volledige hal verhuurd aan (beroeps)ruiters, verenigingen en bedrijven. In 2011 is een vergunning aangevraagd voor de bouw van een nieuwe hal. De vergunningverlening heeft lang geduurd, maar inmiddels wordt ook de tweede hal op vergelijkbare wijze als de eerste hal verhuurd, waarbij een hal wordt gebruikt voor dressuur en de andere hal als springhal. De ruiters brengen bij gebruik van de hallen hun eigen paarden mee. Belanghebbende geeft geen trainingen of paardrijlessen. De omzet van de verhuur van de rijhallen is afzonderlijk in de jaarrekening vermeld. In 2012 had belanghebbende daarnaast zelf rond de zes paarden/pony’s (hierna: de paarden) waarvan er twee van hemzelf waren en de rest van zijn kinderen. Incidenteel worden paarden verkocht, soms met winst en soms met verlies. De resultaten van die verkopen zijn niet (zichtbaar) verantwoord in de jaarrekening.
      
    
    
      2.8.
      De akkerbouw bestaat uit 10 hectare grond. Daarop verbouwt belanghebbende gras, mais en suikerbieten. Het gras wordt gebruikt voor de paarden, en de mais en suikerbieten worden verkocht. De opbrengsten uit akkerbouw staan niet apart vermeld in de jaarrekening, maar zijn ondergebracht onder de overige bedrijfsopbrengsten.”
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
        I. Kan voor de boekwinst een HIR worden gevormd?
        II. Kan de doorschuiffaciliteit van artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) worden toegepast?
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van uitspraken op bezwaar en een vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbare inkomen uit werk en woning van € 54.764 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 146.515. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Vraag I
      
    
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 3.54, lid 1, van de Wet IB 2001, kan, indien bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde overtreft, bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven, tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in het daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (herinvesteringsreserve).
      
    
    
      4.2.
      Artikel 3.54 van de Wet IB 2001 kan niet worden toegepast over de ondernemingsgrens heen. Dit betekent in het hier aan de orde zijnde geval, dat belanghebbende voor de verkoopopbrengst van het pluimveebedrijf alleen een HIR kan vormen en kan herinvesteren in de paardentak, indien de paardentak één objectieve onderneming vormt met de in 2012 gestaakte activiteiten van het pluimveebedrijf. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de paardentak geen bron van inkomen vormt en om die reden geen onderdeel kan zijn van de onderneming. Belanghebbende stelt daarentegen dat er sprake is van één onderneming omvattende het pluimveebedrijf en de paardentak, zodat de verkoopwinst van het pluimveebedrijf geherinvesteerd mag worden in de paardentak.
      
    
    
      4.4.
      Volgens vaste jurisprudentie dient, om een bron van inkomen aan te nemen, aan de volgende cumulatieve voorwaarden te zijn voldaan: (1) deelname aan het economische verkeer, (2) met het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen en (3) het voordeel moet (objectief) redelijkerwijs te verwachten zijn. Het geschil spitst zich toe op de vraag of objectief bezien redelijkerwijs te verwachten was dat met de paardentak voordeel zou worden behaald.
      
    
    
      4.5.
      
        Voor de beoordeling van de objectieve voordeelsverwachting dient te worden onderzocht of de activiteiten van belanghebbende voorzienbaar blijvend verliesgevend zijn dan wel of redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij belanghebbende, zij het in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten zullen opleveren (Hoge Raad 14 oktober 2005, nr. 40244, ECLI:NL:HR2005:AR6821).
        De vraag of in een bepaald jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, dient in beginsel te worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (Hoge Raad 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
      
      
    
    
      4.6.
      De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de opbrengsten van de paardenactiviteiten jaarlijks, tot het jaar 2012, maximaal € 172,50 waren. Uit de jaarrekening is niet gebleken dat er opbrengsten waren in het jaar 2012. Pas nadat het pluimveebedrijf was verkocht en er geen stankoverlast meer was van de mestopslag, zijn aanzienlijke investeringen gedaan in de paardenactiviteiten, echter gesteld noch gebleken is dat de paardenactiviteiten inmiddels tot voordelen hebben geleid. De feiten en omstandigheden in de jaren na 2012 bevestigen het beeld dat er objectief bezien geen positieve zuivere resultaten te verwachten zijn. 
    
    
      4.7.
      Uit het vorenstaande volgt dat in 2012 redelijkerwijs niet te verwachten was dat er met de paardenactiviteiten voordeel kon worden behaald, zodat geen sprake is van een bron van inkomen. Het vormen van een HIR is daarom niet mogelijk voor de gestaakte pluimveeactiviteiten. De eerste in geschil zijnde vraag dient ontkennend te worden beantwoord.
      
      
        
          Vraag II
        
      
      
    
    
      4.8.
      Op grond van artikel 3.64 van de Wet IB 2001, wordt op verzoek van de belastingplichtige bij het staken van een onderneming bij de aangifte de met de staking behaalde winst, die is toe te rekenen aan bedrijfsmiddelen en aan herinvesteringsreserves, afzonderlijk bepaald en behandeld als te conserveren inkomen, voor zover aannemelijk wordt gemaakt dat die afzonderlijk bepaalde winst in het jaar van staking, dan wel binnen een periode van 12 maanden na staking, zal worden geherinvesteerd in een onderneming waaruit de belastingplichtige winst geniet. De periode van 12 maanden kan op verzoek worden verlengd, indien in verband met de aard van de aan te schaffen of voort te brengen bedrijfsmiddelen, voor de herinvestering een langer tijdvak is vereist, of de herinvestering, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd.
      
    
    
      4.9.
      Zoals de Rechtbank in haar uitspraak in rechtsoverweging 4.7. terecht heeft overwogen, biedt artikel 3.64 van de Wet IB 2001 niet de mogelijkheid de doorschuiffaciliteit toe te passen bij gedeeltelijke staking. Daarom dient te worden beoordeeld of de akkerbouw en het pluimveebedrijf samen één onderneming vormden. 
      
    
    
      4.10.
      De wijze van organisatie, administratie en de aard van de activiteiten spelen een rol bij de beoordeling of sprake is van één of meer ondernemingen. Gebleken is dat de voor belanghebbende werkzame personen werkzaamheden verrichtten voor beide activiteiten, dat de leiding over de twee activiteiten in handen was van belanghebbende, dat de machines werden gebruikt voor beide activiteiten, dat er gebruik werd gemaakt van één bankrekening en dat er één gezamenlijke administratie is gevoerd. Voorts geldt dat beide activiteiten agrarisch van aard zijn. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat sprake is van één onderneming voor de akkerbouw en het pluimveebedrijf. Dit betekent dat met de verkoop van het pluimveebedrijf belanghebbendes onderneming gedeeltelijke is gestaakt, zodat artikel 3.64 van de Wet IB 2001 geen mogelijkheid biedt tot een doorschuiffaciliteit. De tweede in geschil zijnde vraag dient daarom eveneens ontkennend te worden beantwoord.
      
    
    
      4.11.
      Wellicht ten overvloede overweegt het Hof tot slot, dat als er al sprake is van een bron van inkomen na 2012 uit de paardentak, deze geen winst uit onderneming is, zodat artikel 3.64 van de Wet IB 2001 ook op die grond toepassing mist. Uit de jaarrekeningen blijkt dat de omzet van de paardentak louter bestaat uit de verhuur van rijhallen aan verenigingen en ruiters. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zijn werkzaamheden zijn gericht op het behalen van een rendement dat normaal actief vermogensbeheer te boven gaat.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.12.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.14.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        
          verklaart het hoger beroep ongegrond, en
      
      
        
          bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 18 mei 2018 door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, J. Swinkels en H.J. Cosijn , in tegenwoordigheid van  N.F.M. van Mol, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.