ECLI:NL:RBHAA:2008:BC9816, Rechtbank Haarlem, 17-04-2008, 07/2206
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2008-04-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: omzetcorrectie bij snackbar. Verwerping van administratie en omkering van bewijslast. Redelijke schatting. Overschrijding redelijke termijn met betrekking tot de opgelegde boetes.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Registratienummers: AWB 07/2206, 07/2208, 07/2209 en 07/2214
    
    
    
      Proces-verbaal mondelinge uitspraak - uitspraakdatum 17 april 2008
      in de gedingen tussen 
    
    
    X, wonende te Z, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
    
    
    
    
      Zitting 
      Bij het onderzoek ter zitting van 19 maart 2008 te Haarlem zijn verschenen eiser, tot bijstand vergezeld van zijn gemachtigde A, alsmede mr B namens verweerder, tot bijstand vergezeld van de controlemedewerkster drs C. 
    
    
    
      Geschilomschrijving
      In geschil zijn de uitspraken op de bezwaarschriften tegen de aan eiser opgelegde navorderings¬aanslagen inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen over de jaren 1999, 2000, 2001 en 2003 en de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen opgelegde vergrijpboetes van 50% van de nagevorderde bedragen.
    
    
    
      Ter zitting heeft gemachtigde, na de toezegging van verweerder dat hij de hierna vermelde navorderingsaanslagen op overeenkomstige wijze ambtshalve zal verminderen indien eiser ten aanzien van de overige navorderingsaanslagen - in laatste instantie - geheel of gedeeltelijk in het gelijk zal worden gesteld, de volgende beroepen ingetrokken:
      - wet arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen 1999, rolnummer 07/2207;
      - wet arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen 2001, rolnummer 07/2210;
      - wet arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen 2003, rolnummer 07/2215.
    
    
    
      Ter zitting heeft gemachtigde, nu verweerder de navorderingsaanslag inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen over het jaar 2002 inmiddels heeft verminderd tot nihil, en eiser derhalve geen belang meer heeft bij de desbetreffende beroepen, voorts de volgende beroepen ingetrokken:
      - inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen 2002, rolnummer 07/2211;
      - wet arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen 2002, rolnummer 07/2212;
      - premieheffing Ziekenfondswet zelfstandigen 2002, rolnummer 07/2213.
    
    
    
      Gronden
      Vaststaande feiten en nadere stellingname partijen
      1. Eiser exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een snackbar te Amsterdam. Op basis van de bevindingen van een bij eiser ingesteld boekenonderzoek (waarbij correcties zijn aangebracht ten aanzien van de aangegeven omzet snackbar, de aangegeven omzet speelautomaten en de in aftrek gebrachte autokosten) heeft verweerder de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd.
      Gelijktijdig met bedoelde navorderingsaanslagen zijn vergrijpboetes opgelegd van 50% van de nagevorderde bedragen.
    
    
    2. In de bestreden uitspraken zijn, naar aanleiding van door gemachtigde overgelegde gegevens en berekeningen, de correcties snackbar tot een lager bedrag teruggebracht en zijn de navorderingsaanslagen dienovereenkomstig verminderd en is voorts de boete voor zover die ziet op de correctie autokosten, komen te vervallen.
    
    3. Bij aanvang van de zitting heeft verweerder (onder het overleggen van een nadere berekening, opgemaakt naar aanleiding van de berekeningen van gemachtigde in het beroepschrift) nader het standpunt ingenomen dat de correcties moeten worden beperkt tot:
    
    
      Jaar	1999	2000	2001	2003
      Omzet snackbar	€  7.800	€  10.836	€  6.509	€  2.661
      Speelautomaten	€  1.841	€    1.450	€       91	0
      Autokosten	            0	             0	            0	€     533
      Totaal correcties	€  9.641	€  12.286	€  6.600	€  3.194
    
    
    zodat de belastbare inkomens aldus nader moeten worden vastgesteld op:
     
    
      Jaar	1999	2000	2001	2003
      Aangegeven winst	fl. 38.680	fl. 54.301	€   17.047	€  23.359
      Winstcorrectie	fl..21.246	fl. 27.075	€    6.600	€    3.194
      Diverse aftrekposten	fl. 13.119	fl. 13.222	€       320	€    5.962
      Belastbaar inkomen	fl. 46.807	fl. 68.154	€  23.327	€  20.591
    
    
    4. Ter zitting heeft verweerder voorts nader het standpunt ingenomen dat de vergrijpboetes beperkt dienen te blijven tot de nagevorderde bedragen voor zover die zien op de correcties omzet snackbar, zodat de vergrijpboetes voor zover die zien op de correcties speelautomaten, komen te vervallen.
    
    
      5. Gemachtigde kan zich vinden in dit nader ingenomen standpunt van verweerder (inclusief de berekeningen zoals onder punt 3 weergegeven en de daarbij gehanteerde brutowinstper¬cen¬tages) met uitzondering van de correctie omzet snackbar. In deze berekening is in zijn visie ten onrechte niet meegenomen een percentage voor bederf en afval, en is ten onrechte uitgegaan van de prijslijst over het jaar 2003 zonder aanpassing van deze prijzen voor voorafgaande jaren.
      Gemachtigde is van opvatting dat met verliezen als gevolg van bederf en afval alsnog apart rekening gehouden moet worden tegen een percentage van 10% van de inkopen in enig jaar. Gemachtigde is voorts van opvatting dat alsnog rekening gehouden moet worden met een prijsstijging van gemiddeld 10% na invoering van de euro. Ten slotte is gemachtigde van opvatting dat de boetes dienen te vervallen, dan wel te worden verminderd.
    
    
    
      Administratie- en bewaarplicht
      6.1. Artikel 52, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) 
      luidt: 	
      “Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.”
    
    
    
      6.2.Ten aanzien van de bewaarplicht van de administratie bepaalt artikel 27e, aanhef en onderdeel b van de AWR (voor zover hier van belang):
      	“Indien:
      	(…)
      b. niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 41, tweede lid, 47, 47a, 49, 52 (…) verklaart de rechtbank  het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.”
    
    
    
      7.1. In het controlerapport wordt opgemerkt dat eiser geen verkoopadministratie bijhoudt anders dan het noteren per dag van het verschil tussen het kassaldo aan het einde van de dag en het kassaldo bij het begin van de dag. Dit verschil wordt door hem aangemerkt als de dagomzet en genoteerd op een maand-kladkaslijst. Deze kladkaslijst wordt maandelijks aan de administrateur overhandigd die de omzet verwerkt in het grootboek waarna de kladkaslijst wordt vernietigd.
      De kassa wordt alleen gebruikt als rekenmachine en als geldlade, een kassarol ontbreekt.
      Privé-opnames uit de kas worden niet apart bijgehouden. Kascontroles worden - zoals voortvloeit uit bovenomschreven aanpak - niet uitgevoerd.
      De omzet rookwaren wordt buiten de kasadministratie gehouden en wordt vastgesteld door aan het einde van het boekjaar de in de administratie opgenomen inkopen te verhogen met een winstopslag van 8% op de inkopen en deze (theoretsiche) omzet in één jaarlijkse boeking in de administratie te verwerken. 
    
    
    7.2. Daarnaast wordt jaarlijks een aanvullende correctie op de in het grootboek geregistreerde omzet toegepast (naast de genoemde correctie rookwaren). Deze correctie varieert van € 16.528 in 1999 tot € 53.702 in 2003. Gemachtigde merkt in het beroepschrift dienaangaande op: “Inderdaad heb ik een omzetcorrectie gedaan maar daarvoor laat de heer X ons ook zijn administratie verzorgen. Namelijk om een correct geheel te maken van de door hem aan ons geleverde bescheiden.”
    
    7.3. Deze bevindingen ten aanzien van de door eiser gevoerde administratie en het (niet) bewaren daarvan, zijn door eiser niet weersproken.
    
    
      8.1. In een horeca-onderneming als die van eiser waarbij de omzet volledig per kas wordt ontvangen, vormt de kasadministratie een centraal, ondeelbaar en onmisbaar onderdeel van de administratie.
      Ook als de aard en omvang van de onderneming van eiser in aanmerking wordt genomen, voldoet de uiterst beperkte wijze van administreren (zowel ten aanzien van de omzet snackbar als ten aanzien van de omzet rookwaren) zoals in het controlerapport omschreven, naar het oordeel van de rechtbank niet aan de eisen zoals geformuleerd in artikel 52 AWR 
      Niet alleen beperkt de vaststelling van de dagomzet (ondanks de aanwezigheid van een kassa) zich tot het vergelijken van het eindsaldo en het beginsaldo van de kas hetgeen een uiterst smalle basis vormt voor de registratie van de omzet, ook iedere vastlegging van kasopnames voor privé-uitgaven ontbreekt en bovendien wordt de omzet aan rookwaren (zonder enige verklaring) buiten de kasadministratie gehouden. 
      8.2. Onder deze omstandigheden biedt de (kas)administratie onvoldoende basis voor een deugdelijke winstbepaling. Dit oordeel vindt bevestiging in de jaarlijkse omzetcorrecties (tot substantiële bedragen, zowel in absolute als in relatieve zin) die door de administrateur klaarblijkelijk moeten worden toegepast teneinde de aan te geven omzet en winst te bepalen. Enige onderbouwing voor deze jaarlijkse correctie, anders dan de opmerking dat het nodig was om tot de aangifte te komen, is niet gegeven.
      Daarnaast heeft eiser de maandelijks opgemaakte kladkaslijst, de belangrijkste primaire vastlegging, niet bewaard en aldus niet voldaan aan zijn bewaarplicht waardoor tevens de mogelijkheid van controle in ernstige mate wordt beperkt.
    
    
    8.3. Door zijn kasadministratie op deze beperkte wijze te voeren en vervolgens belangrijke onderdelen van de administratie niet te bewaren, heeft eiser voor de onderhavige jaren niet voldaan aan de op hem rustende administratieverplichting en bewaarplicht van artikel 52, eerste en vierde lid, van de AWR.
    
    
      Verschuiving en verzwaring van de bewijslast
      9. Nu eiser niet heeft voldaan aan zijn administratieverplichting en bewaarplicht van artikel 52, eerste en vierde lid, van de AWR, dient de rechtbank het beroep tegen de onderhavige aanslagen ongegrond te verklaren tenzij blijkt dat de uitspraken in geding onjuist zijn (artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR).
    
    
    
      Redelijke schatting door verweerder
      10. De door verweerder aangebrachte correcties (zoals weergegeven onder punt 3) zijn gebaseerd op mededelingen van de zijde van eiser en zijn gemachtigde, op inkoopwaarden van de omzet en op brutowinstpercentages die (inmiddels) tussen partijen niet meer in geschil zijn.
      Ter zitting heeft verweerder, het voorlopig oordeel van de rechtbank gehoord hebbende, zijn bij aanvang van de zitting nader ingenomen standpunt nog verder aangepast, in die zin dat de omzet snackbar als gevolg van nog in aanmerking te nemen bederf en afval nog verder moet worden verlaagd tot respectievelijk € 7.000, € 10.000, € 6.000 en € 2.500 zodat het totaal aan correcties moet worden vastgesteld op:
    
    
    
      Jaar	1999	2000	2001	2003
      Omzet snackbar	€  7.000	€  10.000	€  6.000	€  2.500
      Speelautomaten	€  1.841	€    1.450	€       91	0
      Autokosten	            0	             0	            0	€     533
      Totaal correcties	€  8.841	€  11.450	€  6.091	€  3.033
    
    
    zodat de belastbare inkomens aldus nader moeten worden vastgesteld op:
     
    
      Jaar	1999	2000	2001	2003
      Aangegeven winst	fl. 38.680	fl. 54.301	€   17.047	€  23.359
      Winstcorrectie	fl. 19.483	fl. 25.232	€    6.091	€    3.033
      Diverse aftrekposten	fl. 13.119	fl. 13.222	€       320	€    5.962
      Belastbaar inkomen	fl. 45.044	fl. 66.311	€  22.818	€  20.430
    
    
    
      Verweerder heeft aldus, naar het oordeel van de rechtbank, in voldoende mate aannemelijk gemaakt dat de door hem aangebrachte correcties zijn gebaseerd op een redelijke schatting van de door eiser behaalde omzet. 
      De rechtbank neemt hierbij mede in aanmerking dat eiser drie maal per week inkopen deed en aldus het daadwerkelijk geleden verlies aan afval en bederf heeft kunnen beperken. De rechtbank neemt voorts in aanmerking dat verweerder (zoals in het controlerapport reeds is opgemerkt en ter zitting onweersproken is herhaald) bij het vaststellen van de omzet aan patat reeds rekening heeft gehouden met 10% aan uitval.
    
    
    
      11. Hetgeen in dit verband door eiser naar voren is gebracht over het extra afval en uitval als gevolg van de slecht functionerende bakwand, het op enig moment inslaan van de ruit van de snackbar als gevolg waarvan de omzet over de verteringen van de op dat moment aanwezige klanten niet kon worden gerealiseerd, en de door gemachtigde overgelegde CBS-cijfers over omzet in de horeca, is hiertegenover onvoldoende om te concluderen dat verweerder niet is uitgegaan van een redelijke schatting.
      De rechtbank voegt hier aan toe dat verweerder op diverse onderdelen is uitgegaan van de standpunten van eiser (bijvoorbeeld uitgaan van de lager geprijsde patat zonder saus in plaats van de duurdere patat met saus, en eveneens uitgaan van frikandel zonder in plaats van de duurdere frikandel speciaal) en aldus al is uitgegaan van een minimumpositie en minimaal aan te brengen correcties.
    
    
    12.1. De stelling van gemachtigde dat alsnog rekening gehouden moet worden met een prijsstijging van gemiddeld 10% na invoering van de euro en derhalve met een lagere omzet in de voorgaande jaren, kan de rechtbank niet volgen. Zo heeft gemachtigde voor deze stelling geen nader bewijs aangebracht. De enkele opmerking dat in de horeca na invoering van de euro de prijzen aanzienlijk zijn verhoogd en eiser na verloop van tijd (door de kritiek op deze prijsverhogingen) gedwongen was tot prijsverlaging, is daartoe onvoldoende. Voor de stelling, zoals weergegeven in het verslag van horen, dat eiser de prijzen daartoe in 2003 heeft verlaagd (en wel direct na aanvang van het boekenonderzoek waarbij de prijzen door de controleur zijn vastgelegd) is evenmin bewijs aangebracht. Indien en voor zover eiser door het niet bewaren van prijslijsten in bewijsnood is gekomen, dient dit voor zijn rekening te komen.
    
    12.2. Eiser heeft bovendien tijdens het hoorgesprek onduidelijke en tegenstrijdige verklaringen afgelegd over het prijsverloop sedert de invoering van de euro. Voorts heeft gemachtigde verklaard tijdens hetzelfde hoorgesprek, dat de verkoopprijzen direct gekoppeld zijn aan de inkoopprijzen zodat het brutowinstpercentage gelijk bleef. Nu tussen partijen geen geschil (meer) bestaat over het toe te passen brutowinstpercentage, ziet de rechtbank dan ook geen aanleiding voor een verdere aanpassing van de correcties als reeds door verweerder ter zitting gedaan (zoals omschreven onder punt 10).
    
    13. Nu de bewijslast is verschoven naar eiser en vervolgens verzwaard, en de rechtbank voorts van oordeel is dat verweerder bij het opleggen van de onderhavige navorderings¬aanslagen is uitgegaan van een redelijke schatting, is het aan eiser om te doen blijken dat de bestreden uitspraak onjuist is (artikel 27e van de AWR).
    
    
      14. Hetgeen in dit verband door eiser en zijn gemachtigde is aangevoerd, zoals het beperkte verschil tussen de door verweerder berekende omzet en de aangegeven omzet zodat de aangifte moet worden gevolgd, is onvoldoende om te voldoen aan de op eiser rustende, verzwaarde, bewijslast dat de berekening van verweerder te hoog is.
      De rechtbank komt dan ook tot de conclusie dat niet gebleken is (dat wil zeggen, dat niet op overtuigende wijze is aangetoond) dat de door verweerder berekende omzetcorrectie te hoog is. Eiser heeft het van hem te verlangen tegenbewijs niet geleverd.
    
    
    
      Boetes 
      15. Zoals hiervoor overwogen is de rechtbank van oordeel dat eiser een omvangrijk gedeelte van de door hem behaalde omzet niet heeft verantwoord in zijn jaarrekeningen en aangiften over 1999, 2000, 2001 en 2003, zodat hij willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiser opzettelijk een onjuiste aangifte heeft gedaan hetgeen een boete van 50% in beginsel rechtvaardigt. Voor de verschillende jaren en daarmee navorderingen is sprake van verschillende beboetbare feiten en van de resterende boetes kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat het totaal van de boetes onevenredig is aan het totaal van de gedragingen.
      Gelet op de aard en omvang van de correcties speelautomaten kunnen de vergrijpboetes, overeenkomstig het ter zitting nader ingenomen standpunt van de Inspecteur, beperkt blijven tot de met de correctie omzet snackbar samenhangende navorderingen. 
    
    
    16.1. De rechtbank dient echter nog ambtshalve te onderzoeken of sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en fundamentele vrijheden. Daarbij neemt de rechtbank het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005 (nr. 37 984, BNB 2005/337) als leidraad. 
    
    16.2. De strafvervolging is naar het oordeel van de rechtbank aangevangen met verweerders brief van 3 februari 2006 aangezien daarin wordt aangekondigd dat er boetes zouden worden opgelegd. Sinds dit tijdstip en het tijdstip waarop de rechtbank uitspraak doet is een periode van twee jaren en twee maanden verstreken. Naar het oordeel van de rechtbank is daarmee de redelijke termijn overschreden. Gesteld noch gebleken is dat dit procesverloop in betekenende mate door eiser is beïnvloed. Deze overschrijding van de redelijke termijn wordt naar het oordeel van de rechtbank ook overigens niet gerechtvaardigd door bijzondere omstandigheden, zoals de ingewikkeldheid van de zaak.
     
    16.3. Gelet op het tijdsverloop tussen het aankondigen van de boete en de uitspraak van deze rechtbank, dient een verdere verlaging te worden toegepast van tien procent tot 45% van het nagevorderde bedrag.
    
    
      Conclusie
      17. Het beroep is gegrond, nu de belastbare inkomens dienen te worden verminderd tot 
      fl. 45.044 voor 1999, fl. 66.311 voor 2000, €  22.818 voor 2001 en €  20.430 voor 2003 (overeenkomstig het ter zitting nader ingenomen standpunt van verweerder zoals onder punt 10 weergegeven) en de boetes dienen te worden verminderd tot 45% van de nagevorderde bedragen voor zover die zien op de correcties omzet snackbar.
    
    
    
    
      Proceskosten
      Eisers proceskosten zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op € 966 (twee punten maal € 322 maal wegingsfactor 1,5 in verband met samenhangende zaken). 
    
    
    
    
    
    
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart de beroepen gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken van verweerder;
      -	vermindert de aanslagen tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen van 
      fl. 45.044  voor 1999, fl. 66.311 voor 2000, €  22.818 voor 2001 en €  20.430 voor 2003 en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen;
      -	vermindert de boetes tot bedragen ter hoogte van 45% van de aanslagen als hiervoor te berekenen over de over de hiervoor genoemde jaren voor zover deze zien op de correcties omzet snackbar;
      -	gelast dat de Staat aan eiser vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 39;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 966 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs A.M. van Amsterdam, voorzitter, J.L. Bruinsma en J.M. van Kempen, rechters. De beslissing is op 17 april 2008 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr P.T. van Arnhem, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1.  bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2.  het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.