ECLI:NL:RBGEL:2013:3152, Rechtbank Gelderland, 24-09-2013, AWB-12_5438a
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2013-09-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Toepassing renteaftrekbeperking van artikel 10d van de Wet Vpb. Tijdstip omzetting schuld in eigen vermogen (agio).Groep in de zin van artikel 2:24b van het Burgerlijk Wetboek? Leidt onverkorte toepassing van artikel 10d van de Wet Vpb tot strijdigheid met doel en strekking van die bepaling.

RECHTBANK GELDERLAND
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      Zittingsplaats Arnhem
    
    
    
      registratienummer: AWB 12/5438
    
    
    
      
        uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      
      
        van 24 september 2013
        
        
      
      inzake
    
    
    
      
        
          [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
    
    
    
      tegen
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Almelo, verweerder.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2006 een aanslag (aanslagnummer [000].V.66) vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 937.805. Tevens is bij beschikking € 4.828 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 september 2012 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij brief van 26 oktober 2012, ontvangen door de rechtbank op 29 oktober 2012, pro forma beroep ingesteld. Dit beroep is door eiseres op 1 februari 2013 nader gemotiveerd.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 augustus 2013 te Arnhem. 
    
    
    
      Namens eiseres is verschenen drs. [gemachtigde]. Namens verweerder zijn verschenen mr. drs. [gemachtigde] en [A].
    
    
    
      Eiseres heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. 
    
    
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1
      Da aandelen in eiseres worden - tot 20 december 2006 - voor 80% gehouden door  [B] B.V. en voor 20% door [C] B.V. De heer [D] is via zijn persoonlijke holding [E] B.V. voor 100% aandeelhouder in [B] B.V. Op 20 december 2006 draagt [B] B.V. 20% van de aandelen in eiseres over aan [C] B.V. 
      
    
    
      2.2
      Eiseres heeft op 7 november 2007 haar aangifte Vpb voor het jaar 2006 ingediend. In deze aangifte is een bedrag van € 4.590.700 opgenomen als ‘schulden aan deelnemingen en gelieerde maatschappijen’. Dit betreft een schuld aan [E] B.V. Als kosten van schulden aan deelnemingen en gelieerde maatschappijen is een bedrag van € 186.606 in mindering gebracht op het belastbaar bedrag. Het belastbaar bedrag bedraagt op basis van deze aangifte € 832.475.
      
    
    
      2.3
      Eiseres heeft op 31 mei 2008 een herziene aangifte Vpb over het jaar 2006 ingediend. De ‘schulden aan deelnemingen en gelieerde maatschappijen’ bedragen in deze aangifte € 1.090.700 (een daling van € 3.500.000) en er is een agioreserve opgenomen van € 3.500.000. De rentelasten bedragen € 155.948.
      
    
    
      2.4
      De notulen van de buitengewone vergadering van aandeelhouders van eiseres waarin onder meer besloten is tot de omzetting van € 3.500.000 vreemd vermogen in agio zijn gedagtekend 28 november 2006.
      
    
    
      2.5
      Op 30 juni 2010 is door de FIOD-ECD is een onderzoek ingesteld bij onder meer eiseres, [D], [E] B.V. en de toenmalig adviseur van eiseres de heer [F] naar vermoedelijke strafbare feiten betreffende het valselijk opmaken van de notulen van de buitengewone algemene vergadering van aandeelhouders.  De bevindingen van dit onderzoek zijn vastgelegd in het overzichtsproces-verbaal d.d. 30 juni 2010. Een afschrift hiervan behoort tot de gedingstukken.
      
    
    
      2.6
      In een brief d.d. 3 februari 2012 van de gemachtigde van eiseres aan verweerder (de reactie op het door verweerder opgemaakte verslag van het hoorgesprek inzake het bezwaar over de jaren 2006 en 2007) is opgemerkt dat de notulen van de buitengewone algemene vergadering van aandeelhouders in de loop van het jaar 2007 zijn opgemaakt en vrijwel zeker op 20 november 2007 zijn ondertekend.
      
    
    
      2.7
      Naar aanleiding van voornoemd onderzoek is de heer [F] op 25 juni 2012 door de rechtbank Almelo veroordeeld wegens valsheid in geschrifte ten aanzien van de datering van de notulen van de buitengewone vergadering van aandeelhouders. Tegen dit vonnis is hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      2.8
      Verweerder de rentekosten ad € 105.330 gecorrigeerd in verband met het toepassen van artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb), de zogenoemde thin-cap regeling.
      
    
    
      2.9
      De correctie renteaftrekbeperking is door verweerder als volgt berekend:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Gemiddeld vreemd vermogen
              
              
                4.484.903
              
            
            
              
                Af: 3x gemiddeld eigen vermogen (€ 497.810)
              
              
                1.493.430
              
            
            
              
                
              
              
                --------------
              
            
            
              
                Teveel vreemd vermogen
              
              
                2.991.473
              
            
            
              
                Af: franchise
              
              
                500.000
              
            
            
              
                
              
              
                -------------
              
            
            
              
                Saldo
              
              
                2.491.473
              
            
            
              
                
              
              
                ========
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Niet aftrekbare rente: € 189.604 x € 2.491.473/€ 4.484.903 
              
              
                105.330
              
            
            
              
                
              
              
                =======
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de renteaftrekbeperking van artikel 10d van de Wet Vpb van toepassing is op eiseres. Het geschil spitst zich toe op de vraag of eiseres in 2006 een deel van de schuld (€ 3.500.000) aan [E] B.V. heeft omgezet in eigen vermogen (agio).Voorts is in geschil of sprake is van een groep in de zin van artikel 2:24b van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) en of door onverkorte toepassing van artikel 10d van de Wet Vpb strijdigheid ontstaat met doel en strekking van die bepaling.
    
    
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Wettelijk kader
      
    
    
    
      4.1
      Artikel 10d van de Wet Vpb bepaalt, voor zover hier van belang, het volgende:
      
      
        “1. Indien bij een belastingplichtige in een jaar sprake is van een teveel aan vreemd vermogen, komt bij het bepalen van de winst van dat jaar niet in aftrek een gedeelte van de rente terzake van geldleningen - kosten van geldleningen daaronder begrepen - dat evenredig is aan de verhouding tussen het teveel aan vreemd vermogen en het gemiddeld vreemd vermogen.2. Indien de belastingplichtige niet met andere lichamen in een groep is verbonden in de zin van artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, blijft het eerste lid buiten toepassing.3. Het bedrag aan rente dat op grond van het eerste lid niet in aftrek komt, bedraagt ten hoogste het bedrag aan rente terzake van geldleningen direct of indirect verschuldigd aan met de belastingplichtige verbonden lichamen, verminderd met het bedrag aan rente terzake van geldleningen verstrekt aan zodanige lichamen.4. Van een teveel aan vreemd vermogen als bedoeld in het eerste lid is sprake voorzover het gemiddeld vreemd vermogen van de belastingplichtige meer bedraagt dan driemaal het gemiddeld eigen vermogen en dit meerdere € 500 000 te boven gaat. Voor de toepassing van het eerste lid in verbinding met de eerste volzin wordt onder vreemd vermogen slechts verstaan het saldo van de verschuldigde geldleningen en de uitstaande geldleningen en worden de fiscaal toelaatbare reserves niet als eigen vermogen beschouwd.(...)
        8. De in dit artikel bedoelde gemiddelden worden bepaald naar de stand bij het begin en het einde van het jaar, waarbij het gemiddeld eigen vermogen ten minste op € 1 wordt gesteld.”
      
      
    
    
      4.2
      Artikel 2:24b van het BW luidt als volgt:
      
      
        “Een groep is een economische eenheid waarin rechtspersonen en vennootschappen organisatorisch zijn verbonden. Groepsmaatschappijen zijn rechtspersonen en vennootschappen die met elkaar in een groep zijn verbonden.”
      
      
      
        
          Moment van omzetting
        
      
      
    
    
      4.3
      Volgens eiseres heeft omzetting van de lening van [E] B.V. in eigen vermogen (agio) reeds op 28 november 2006 plaatsgevonden. Dit gelet op het feit dat deze omzetting aan de orde is gesteld tijdens een bespreking met de adviseur op 28 november 2006 en dat reeds op dat moment tot omzetting is besloten. Ter staving van haar stelling heeft eiseres de door de adviseur gemaakte - handgeschreven - gespreksaantekeningen overgelegd. De rechtbank kan eiseres niet volgen in deze stelling. Vooropgesteld dient te worden dat de rechtbank uit voornoemde gespreksaantekeningen niet eenduidig kan afleiden of en op welke wijze de omzetting van vreemd vermogen in eigen vermogen aan de orde is gesteld. Wat daarvan verder ook zij, voor het omzetten van de lening in agio is het daadwerkelijke, formele moment van omzetting van belang en is het uitsluitend aan de orde stellen in een bespreking van de mogelijkheden tot omzetting onvoldoende. Voorts heeft de gemachtigde in de brief van 3 februari 2012 verklaard dat de notulen pas in 2007 zijn opgesteld en op 20 november 2007 zijn getekend. Daarnaast is in de ingediende aangifte Vpb 2006 van 7 november 2007 de omzetting niet verwerkt, pas in de tweede aangifte Vpb 2006 van 31 mei 2008 is de omzetting van de lening in agio verwerkt.
      
    
    
      4.4
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres tegen de gemotiveerde betwisting door verweerder onvoldoende aannemelijk gemaakt dat de omzetting van de lening in agio reeds in 2006 heeft plaatsgevonden en heeft verweerder terecht de renteaftrek op basis van artikel 10d van de Wet Vpb beperkt. 
      
      
        
          In een groep verbonden lichaam?
          
          
        
      
    
    
      4.5
      
        Artikel 2:24b BW bepaalt dat onder een groep moet worden verstaan een economische eenheid waarin rechtspersonen en vennootschappen organisatorisch zijn verbonden. Uit de wetsgeschiedenis komt naar voren dat optreden onder gezamenlijke leiding kenmerkend is voor de aanwezigheid van een groep en dat daarvoor zeggenschap is vereist. Uit de wetsgeschiedenis blijkt weliswaar dat het bezit van een meerderheidsbelang niet noodzakelijkerwijs leidt tot een groepsrelatie tussen een moedermaatschappij en een dochtermaatschappij, maar een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de partij die zich erop beroept dat ondanks de aanwezigheid van een meerderheidsbelang een groepsrelatie ontbreekt de daarvoor relevante feiten en omstandigheden stelt en zo nodig aannemelijk maakt.
        Een en ander brengt mee dat in het onderhavige geval, waarin de aandelen in eiseres voor 80% en vanaf 20 december 2006 voor 60% in handen zijn van [E] B.V. (via [E] B.V.), aangenomen mag worden dat deze beide vennootschappen organisatorisch met elkaar verbonden zijn, tenzij eiseres, en in geval van betwisting aannemelijk maakt, dat ondanks dat meerderheidsbelang organisatorische verbondenheid ontbreekt (vergelijk Hoge Raad 18 november 2011, nr. 10/1719, ECLI:NL:PHR:2011:BQ2860).
      
      
    
    
      4.6
      Hierin acht de rechtbank eiseres niet geslaagd. Eiseres heeft onvoldoende gegevens aangedragen waaruit kan worden opgemaakt dan wel afgeleid dat ondanks het feit dat [E] B.V. de meerderheid van de aandelen in handen heeft de dagelijkse gang van zaken binnen het concern zodanig was ingericht dat sprake was van gelijkwaardigheid tussen de aandeelhouders (een aandeelhoudersovereenkomst ontbreekt) en dat in de dagelijkse praktijk geen sprake was van overheersende zeggenschap door één van de aandeelhouders. 
      
    
    
      4.7
      Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een groepsverband tussen [E] B.V. en eiseres. Verweerder heeft op grond van artikel 10d van de Wet Vpb terecht (en tot een juist bedrag) de renteaftrek beperkt. 
      
      
        
          Strijd met doel en strekking
          
          
        
      
    
    
      4.8
      De Hoge Raad heeft in het arrest van 4 februari 2011 (nummer 09/005126 ECLI:NL:HR:2011:BO2013) overwogen dat toepassing van artikel 10d Vpb op een teveel aan vreemd vermogen bij een vennootschap die deel uitmaakt van een zuiver binnenlands concern, niet in strijd is met de discriminatieverboden van artikel 26 van het IVBPR en artikel 14 van het EVRM.
      
    
    
      4.9
      Voor zover de grieven van eiseres zijn gericht op een rechterlijke toetsing van de redelijkheid en de billijkheid van de wet, kunnen deze haar niet baten. Het staat de rechter op grond van artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen immers niet vrij om de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen. De omstandigheid dat artikel 10d met ingang van 1 januari 2013 – onder meer wegens het treffen van belastingplichtigen uit het midden- en kleinbedrijf voor wie de regeling niet was bedoeld - is afgeschaft doet hieraan niet af.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
      
    
    
      4.10
      Nu eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd, dient ook het beroep inzake de beschikking heffingsrente ongegrond te worden verklaard. 
      
    
    
      4.11
      Gelet op het bovenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M.F. Geerling, rechter, in tegenwoordigheid van G.J. Jonker, griffier.
    
    
    
    
      De griffier,								De rechter,
    
    
    
    
    
      Uitgesproken in het openbaar op: 24 september 2013
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
    
    
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
       	a. de naam en het adres van de indiener;
    
    
      
        	b. een dagtekening;
      
      
        c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      
      
        d. de gronden van het hoger beroep.