ECLI:NL:GHARL:2013:4779, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 18-06-2013, 11/00838 e.v.
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-06-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Organisatie dartgala’s. Verzwegen omzet? Omkering en verzwaring bewijslast? Schending administratieplicht. Redelijke schatting? Boete.

GERECHTSHOF ARNHEM		-LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummers 11/00838 en 11/00839
      uitspraakdatum: 18 juni 2013
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende),
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 22 november 2011, nummers AWB 10/1232 en 10/2387, in het geding tussen belanghebbende en  
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst[te P] (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.586 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.547. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 1.418 opgelegd en is € 767 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.520 en de beschikkingen vergrijpboete en heffingsrente vernietigd. Na verliesverrekening resteert een belastbaar inkomen uit werk en woning over 2002 van nihil.  
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een inkomen uit werk en woning van € 94.556 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van 50% (€ 19.759) opgelegd. 
      
    
    
      1.4.
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en de vergrijpboete gehandhaafd. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende is tegen de uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 22 november 2011 ongegrond verklaard, met uitzondering van het beroep tegen de vergrijpboete 2005, welke vergrijpboete is verminderd tot 45% (€ 17.783).
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft bij brieven van 22 december 2011, ingekomen bij het Hof op 27 december 2011, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend. 
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2013 te Arnhem. Onderhavige zaken zijn gezamenlijk behandeld met de zaken met de nummers 11/00836, 11/00837, 12/00021 en 12/00022. Namens belanghebbende is ter zitting verschenen [zijn gemachtigde]. Namens de Inspecteur zijn verschenen [.]. 
      
    
    
      1.8.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan aan het Hof en de wederpartij overgelegd.  
      
    
    
      1.9.
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende verrichtte vanaf 1 juni 2001 met [A] door middel van een vennootschap onder firma activiteiten op het gebied van het organiseren van evenementen onder de naam [B] VOF (hierna: de vof). De activiteiten van de vof zijn met ingang van 1 oktober 2004 overgedragen aan en komen vanaf dat tijdstip voor rekening van [B BV]. De aandelen van [B] BV zijn voor 50% in bezit van [C] BV (waarvan de aandelen in bezit zijn van belanghebbende) en voor 50% in bezit van [D] BV (waarvan de aandelen in handen zijn van [A]). 
      
    
    
      2.2.
      De Inspecteur heeft een boekenonderzoek ingesteld bij de vof. Op 17 september 2007 heeft de Inspecteur een concept rapport uitgebracht, waarin boetes worden aangekondigd. Op 27 februari 2008 heeft de Inspecteur het definitieve rapport uitgebracht. Hierin is – voor zover van belang – het volgende opgenomen. 
      
      
        
          “3.4. Jaar 2001 
        
      
      
      
        3.4.1.
        
          Dartgala 2001 te [Q]
        
        
        
          Het eerste Dartgala heeft plaatsgevonden op 22 juni 2001. De locatie was sporthal [E] te [Q]. Het betrof een dartsclinic met 3 bekende (internationale) darters onder leiding van een gerenommeerde caller. Voorts zijn er optredens geweest van diverse muzikanten. Ook zijn er, tegen betaling, entertainment games georganiseerd. Dit betroffen blinddarts en een verloting. De samenstelling van de omzet bestond voorts uit sponsoren en kaartverkoop voor V.I.P.’s en zaalkaarten. 
        
        
      
      
        3.4.2.
        
          Administratie
        
        
        
          De basis voor de opgestelde jaarrekening zijn diverse kladaantekeningen van [A]. Een materieel aanvaardbare kasadministratie is niet aan ons overlegd. Ook ontbreken er diverse facturen. Ondanks diverse verzoeken van ons zijn deze benodigde administratieve bescheiden niet overlegd. Er is niet voldaan aan de bewaarplicht zoals ook omschreven in artikel 52 A.W.R. De gevoerde administratie kan geen basis zijn voor een juiste winstberekening. 
        
        
        
          
            In de reacties van [A] geeft hij aan dat de gevoerde administratie wel aan de eisen voldoet. Gezien de hoogte van zowel de omzet als de kosten, gerealiseerd in een kort tijdsbestek,  is door ondermeer het ontbreken van een juiste kasadministratie alsmede het ontbreken van een controle op de geldstromen, niet voldaan aan het gestelde in artikel 52 van de A.W.R. 
          
          (…) 
        
        
      
    
    
      3.5.
      
        Jaar 2002 
      
      
      
        3.5.1.
        
          
            Dartgala 2002 te [Q]
          
          
            Op 19 januari 2002 heeft op dezelfde locatie als in 2001 een darttoernooi plaatsgevonden. Ditmaal zijn er 6 gerenommeerde (ook internationale) darters aanwezig. Voorts werd er een demonstratiepartij gegeven door 2 dartsters. De verdere indeling van de avond was gelijk aan die van 2001.
          (…) 
        
        
      
      
        3.5.2.
        
          
            Administratie
          
          
            De administratie van 2002 is gelijk aan die van 2001. Onze bevindingen zijn derhalve ook gelijk aan die van 2001.
          (…) 
        
        
      
      
        3.5.3.
        
          
            Omzet Dartgala 2002
          
          
            Wij hebben de vennoten schriftelijk verzocht om de aangegeven omzet nader te onderbouwen met bewijsstukken. De vennoten hebben hierop niet gereageerd. Wij hebben ons dus alleen kunnen baseren op de aangetroffen kladopstellingen. Uit de kladjes en de jaarrekening hebben wij kunnen herleiden dat er 418 kaarten zijn verantwoord. Dit kan niet het werkelijke aantal verkochte kaarten zijn en wel om de volgende redenen:
          In een aangetroffen kopie van krantenartikel waarin geschreven wordt over het verloop van het Dartgala 2002 wordt een bezoekersaantal van ruim 800 vermeld. In een e-mail van [A] gedateerd 18 december 2002, wordt een ervaringscijfer van 1.250-1.500 bezoekers genoemd.Het Dartgala heeft op 19 januari plaatsgevonden. Uit aantekeningen blijkt dat alle 418 verantwoorde kaarten al op 16 januari zijn verkocht. Dit betekent dat er geen kaarten meer verkocht zouden zijn op 17 en 18 januari en de dag van het toernooi. Dit is niet aannemelijk. De opbrengsten van de consumptiebonnen betreffen 8000 consumpties. Bij 418 bezoekers zouden dit gemiddeld ruim 19 consumpties per persoon betekenen. Ook dit is niet geloofwaardig.
          
            Wij gaan in onze omzetberekening uit van 818 betalende toeschouwers. Dit betekent overigens dat gemiddeld ruim 10 consumpties zijn gebruikt per toeschouwer. Doordat dit gezien de ervaringscijfers van de cateraars nog ruim is, betekent het dat door ons ingenomen standpunt minimaal is. Met ingang van 2004 is uitgeweken naar een zaal met een grotere capaciteit. Dit bevestigd dat de maximale capaciteit, van de in de jaren 2001 tot en met 2003, is benut geweest. Kosten kaartjes € 17, 50 per stuk. 400 stuks kaartjes, bruto € 7.000.
          
            
            
            Als reactie op de conceptrapportage geeft [A] o.m. de slechte weersomstandigheden aan. Nader onderzoek op de website van het K.N.M.I. geeft aan dat er geen extreme klimatologische omstandigheden zijn geweest op 19 januari 2002. De temperaturen zijn zelfs bovengemiddeld geweest.
            
            
          
          
            Winstcorrectie jaar 2002 € 6.604 (excl. € 396 OB). 
          
        
        
        
          De aangegeven omzet sponsoren is volgens ons onjuist. Zie ook de noot van het jaar 2001. De naam [F] staat afgedrukt op het toegangsbewijs, evenals de andere betalende sponsoren, die wel in de omzet zijn teruggevonden. Dus kunnen wij ervan uitgaan dat [F] gesponsord heeft evenals de andere afgedrukte sponsoren op het toegangsbewijs. Dat [F] het bedrag nooit heeft voldaan blijkt nergens uit. Tevens is door ons reeds in 2001 een aantekening aangetroffen dat aan [F] nog een factuur van Fl. 5.000 diende te worden uitgeschreven. In de agenda van [A] staat op 20 juni 2001 vermeld: “[F] Fl. 5.000”. Voor alle op de toegangsbewijzen vermelde sponsoren, excl. [F], is een factuur aangetroffen van € 1.134,45 (Fl. 2.500) excl. € 215,55 OB. Gecombineerd met de aangetroffen aantekening in 2001, gaan wij ervan uit dat aan [F] voor Fl. 5.000 sponsoring in rekening is gebracht.
          
            
            
            Winstcorrectie jaar 2002 € 2.268.” 
          
        
        
      
    
    
      2.3.
      Tot de gedingstukken behoren enkele krantenberichten waarin verslag wordt gedaan van de gehouden dartgala’s. Met betrekking tot het in 2001 gehouden dartgala wordt in deze berichten melding gemaakt van “een ruim 500 koppig” publiek. Over het in 2002 gehouden gala wordt gesproken over “dik 800 in de sporthal geperste toeschouwers”. In een e-mail van de vof van 18 december 2002 aan [.] wordt gevraagd of zijn organisatie wat tv-aandacht aan het begin 2003 te houden dartgala kan besteden. Hierbij wordt opgemerkt dat gemiddeld tussen de 1250 en 1500 toeschouwers op die avond afkomen. 
      
    
    
      2.4.
      Met betrekking tot het dartgala is door de vof geen kasboek bijgehouden. Wel zijn er voor 2002 kladaantekeningen waarop diverse inkomsten en uitgaven zijn vermeld. Hierop is niet aangegeven wanneer de inkomsten zijn ontvangen en de uitgaven zijn gedaan. De kladaantekeningen sluiten niet volledig aan bij de in de jaarrekening van de vof vermelde inkomsten en uitgaven.  
      
    
    
      2.5.
      De vof is met [F] overeengekomen dat deze het dartgala 2002 met een bedrag van € 2.268 zal sponsoren. [A] heeft tijdens diverse gesprekken gevraagd om betaling van dit bedrag. [F] BV is in 2003 of 2004 failliet gegaan.  
      
    
    
      2.6.
      In februari en november 2005 heeft [B] BV dartgala’s georganiseerd in [R]. De organisatie van die evenementen werd feitelijk uitgevoerd door belanghebbende en [A]. [B] BV heeft op 18 mei 2005 een driejarig contract gesloten met [G S.A.] voor de organisatie van dartevenementen in 2006, 2007 en 2008. [G S.A.] heeft in 2005 naast een vergoeding van € 190.000 voor de organisatie van het toernooi [.] een vooruitbetaling van € 401.000 voor de in latere jaren te organiseren evenementen gedaan. 
      
    
    
      2.7.
      In mei 2005 heeft [B] BV telkens € 135.000 overgemaakt op de bankrekeningen van [D] BV en [C] BV. In oktober 2005 volgde nog een betaling van twee maal € 35.000. De bedragen zijn in het grootboek van de betrokken vennootschappen in hun onderlinge rekening courant geboekt met [B] BV. De beide holdings hebben vervolgens de ontvangen bedragen in 2005 doorgestort naar de privé bankrekening van belanghebbende en [A].  
      
    
    
      2.8.
      
        In een e-mail van 23 mei 2006 bericht [A] de belastingadviseur over onder andere de besteding van de van [G S.A.] ontvangen gelden. In dit bericht is vermeld: 
        “Het ontvangen geld van [G S.A.] is o.m. gebruikt als fee gedurende ruim een jaar voor [X] en mij ter voorbereiding van [het toernooi]. Als je dit zou stellen op ca € 175.000 voor beiden totaal en de schades die volgen dan is het rekensommetje snel gemaakt” 
      
      
    
    
      2.9.
      
        In een e-mail van 3 januari 2007 van [A] aan de belastingadviseur schrijft hij: 
        “Er zijn een aantal bedragen naar [C] en [D] overgemaakt en vandaar uit is de fee verrekend. Aangezien boekjaren nog niet definitief zijn opgemaakt zijn er dienaangaande (nog) geen facturen gestuurd. Maw alles is vooralsnog in rekening courant geboekt doch de bedragen worden als fee uiteindelijk verwerkt.” 
      
      
    
    
      2.10.
      
        [B] BV is in 2007 failliet verklaard. Het faillissement is in 2009 opgeheven wegens gebrek aan baten. De curator in het faillissement heeft aan de Inspecteur meegedeeld dat geen vordering bij belanghebbende en [A] is ingediend, omdat hem niet duidelijk was of [B] BV enige vordering jegens hen kon doen gelden omdat sprake was van een managementfee.
      
    
    
      2.11.
      Bij vonnis van de rechtbank Amsterdam van 27 september 2006 zijn belanghebbende en [A] – als medegedaagden – hoofdelijk veroordeeld aan [G S.A.] een bedrag van € 633.463,89 te betalen wegens (toerekenbare) niet-nakoming van de verplichtingen voortvloeiend uit de in 2.6 vermelde overeenkomst van 18 mei 2005. Uit hoofde hiervan hebben belanghebbende en [A] in 2007 tezamen een bedrag van € 145.075 aan [G S.A.] betaald. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is voor de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 in geschil of:
      
        
          de bewijslast terecht is omgekeerd en verzwaard;
        
        
          de omzet dartgala terecht is gecorrigeerd;
        
        
          de omzet sponsor terecht is gecorrigeerd.
        
      
      
    
    
      3.2.
      Tussen partijen is voor de aanslag IB/PVV 2005 en de daarbij opgelegde vergrijpboete in geschil of:
      
        
          terecht een loon van € 170.000 is gecorrigeerd;
        
        
          zo ja, of er geen sprake is van een afwaardeerbare regresvordering;
        
        
          de vergrijpboete terecht is opgelegd.
        
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
    
    
      3.4.
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, tot vernietiging dan wel vermindering van de aanslagen en vernietiging van de vergrijpboete.
    
    
      3.6.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil 
    
    
      
        2002
      
    
    
    
      
        Omkering en verzwaring bewijslast
      
    
    
    
      4.1.
      Artikel 27j, lid 2, in samenhang met artikel 27e, aanhef en letter b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), bepaalt, voor zover van belang, dat het hoger beroep van een belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge onder meer artikel 52 van de AWR, tenzij de belastingplichtige overtuigend kan aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. 
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 52 van de AWR is belanghebbende gehouden van zijn vermogenstoestand en van alles betreffende zijn bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde zijn rechten en verplichtingen alsmede de voor de belastingheffing overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Hierbij geldt een bewaarplicht van zeven jaar.
      
    
    
      4.3.
      Het Hof stelt voorop dat moet worden beoordeeld of de administratie gebreken vertoont, en zo ja of deze gebreken van voldoende gewicht zijn om de conclusie te rechtvaardigen dat belanghebbende niet aan de administratie- en de bewaarverplichting van artikel 52 van de AWR heeft voldaan (vgl. HR 18 februari 2011, nr. 10/00556, LJN BO4376, BNB 2011/143). 
      
    
    
      4.4.
      Aangezien nagenoeg de gehele bedrijfsvoering van de vof in contanten verloopt, is het naar het oordeel van het Hof van belang dat een deugdelijke kasadministratie wordt gevoerd waarin in chronologische volgorde de ontvangsten en de uitgaven zijn opgenomen. De vof heeft geen kasboek bijgehouden. De overgelegde kladstukken kunnen naar het oordeel van het Hof niet als een deugdelijke kasadministratie worden aangemerkt, omdat aan de hand daarvan geen controle op de geldstromen kan worden uitgevoerd. [A] heeft ter zitting van het Hof aangegeven dat hij van een aantal door de vof opgevoerde kosten geen onderliggende facturen kan overleggen. 
      
    
    
      4.5.
      Op grond van het in 4.4 vermelde, komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende niet aan de administratie- en de bewaarverplichting van artikel 52 van de AWR heeft voldaan. Deze schending is naar het oordeel van het Hof zodanig dat toepassing van de bewijsregel van artikel 27e, aanhef en letter b, van de AWR op zijn plaats is. Dit betekent dat het aan belanghebbende is om overtuigend aan te tonen dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. 
      
      
        
          Omzet dartgala
        
      
      
    
    
      4.6.
      In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de correctie inzake het aantal betalende bezoekers berekend op 50% (gerechtigdheid vof) x 100 (meer betalende bezoekers) x € 17,50 is € 875. De correctie bedraagt exclusief omzetbelasting € 825. Belanghebbende betoogt primair dat de administratie moet worden gevolgd en subsidiair dat de theoretische omzetberekening uitkomt op 620 verkochte kaarten. Onder 4.5 is geoordeeld dat belanghebbende geen deugdelijke kasadministratie heeft gevoerd, zodat belanghebbende met de verwijzing naar de administratie niet overtuigend de onjuistheid van deze correctie heeft aangetoond. Dit heeft hij evenmin gedaan met de theoretische omzetberekening, omdat deze onvoldoende is onderbouwd en belanghebbende niet heeft verklaard waarom deze berekening afwijkt van het standpunt in zijn bezwaarschrift, waarin hij is uitgegaan van 688 verkochte kaarten.De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correctie niet naar willekeur vast te stellen. De correctie dient te berusten op een redelijke schatting. Uit de jaarrekening van de vof volgt dat 418 kaartjes zijn verkocht. De Inspecteur heeft dit aantal met 400 verhoogd en is uitgegaan van 818 bezoekers. Daarbij heeft hij zich gebaseerd op het aantal van 800 bezoekers dat wordt genoemd in het in 2.3 vermelde krantenartikel, het ervaringscijfer van 1250 – 1500 bezoekers waarover wordt gesproken in de in 2.3 vermelde e-mail aan [.] en de 8.000 consumpties die tijdens het evenement zijn genuttigd. Vervolgens heeft hij rekening gehouden met 30 niet-betalende bezoekers. Gelet hierop kan niet worden gezegd dat de correctie onredelijk of willekeurig is vastgesteld. De correctie blijft in stand. 
      
      
        
          Omzet sponsor
        
      
      
    
    
      4.7.
      In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de correctie omzet sponsor [F] BV ter grootte van (50% (gerechtigdheid vof) x € 2.268 is) € 1.134 gehandhaafd. Met de verwijzing naar de gesprekken met [F] en het latere faillissement van [F] BV (zie 2.5) heeft belanghebbende niet overtuigend de onjuistheid van deze correctie aangetoond. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correctie niet naar willekeur vast te stellen. De correctie dient te berusten op een redelijke schatting. De Inspecteur heeft de correctie gebaseerd op de notitie in de agenda 2001 van [A] “[F] fl. 5.000”, op het vermelden van de naam [F] op het toegangsbewijs en de in de administratie aangetroffen facturen van ƒ 2.500 voor alle op de toegangsbewijzen vermelde sponsoren met uitzondering van [F]. Gelet hierop kan niet worden gezegd dat de correctie onredelijk of willekeurig is vastgesteld. De correctie blijft in stand. 
      
      
        
          2005
        
      
      
      
        
          Loon
        
      
      
    
    
      4.8.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende een bedrag van € 170.000 (zie 2.7) van zijn holding heeft genoten voor verrichte dan wel nog te verrichten werkzaamheden en dat dit bedrag als loon moet worden aangemerkt. 
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende betoogt primair dat hij nooit loon heeft ontvangen. Voorts stelt belanghebbende, indien er toch sprake zou zijn van loon, dat hij een regresvordering op [B] BV en [B] Management BV heeft. Door het faillissement van deze besloten vennootschappen in 2007 is de regresvordering waardeloos geworden. Belanghebbende wenst de regresvordering af te waarderen tot nihil, waardoor per saldo geen correctie resteert. Subsidiair stelt belanghebbende dat een deel (66,67 percent) van het loon aan latere jaren moet worden toegerekend.
      
    
    
      4.10.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat op de Inspecteur de last rust de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting – zoals hier – aannemelijk te maken die leiden tot de conclusie dat er sprake is van loon ter grootte van € 170.000. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door de Inspecteur gestelde, dit ten nadele werkt van de Inspecteur. 
      
    
    
      4.11.
      Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur in zijn bewijslast is geslaagd. Redengevend daarvoor is dat (i) belanghebbende, aangezien hij onvoldoende inkomsten genereerde, geld in privé nodig had om van te leven; (ii) het de bedoeling is geweest om loon te verstrekken (zie 2.8 en 2.9); (iii) vaststaat dat belanghebbende arbeid heeft verricht; (iv) geen lenings- of rekening-courantovereenkomst is opgesteld, hetgeen bij een geldlening van een dergelijke omvang te verwachten was en (v) nergens uit blijkt dat op belanghebbende een terugbetalingsverplichting rustte. 
      
    
    
      4.12.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof subsidiair gesteld dat 2/3e-deel van het loon van € 170.000 aan latere jaren moet worden toegerekend. Dit betoog faalt reeds omdat belanghebbende deze stelling niet op enigerlei wijze heeft onderbouwd. 
      
      
        
          Regresvordering
        
      
      
    
    
      4.13.
      Met betrekking tot het betoog van belanghebbende, inhoudende dat bij loon er sprake is van een afwaardeerbare regresvordering op [B] BV en[B] Management BV, stelt het Hof voorop dat een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat op belanghebbende de last rust om de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting – zoals hier – aannemelijk te maken die leiden tot de conclusie dat er sprake is van een afwaardeerbare regresvordering. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende. 
      
    
    
      4.14.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet in zijn bewijslast is geslaagd. Redengevend daarvoor is dat niet is gebleken dat ultimo 2005 enige (betalings)verplichting voor belanghebbende bestaat. Hierbij merkt het Hof nog op dat belanghebbende eerst op 20 juli 2006 is gedagvaard en dat het Hof op grond van de dagvaarding en het vonnis van de rechtbank Amsterdam van 27 september 2006 (zie 2.11) aannemelijk acht dat eerst in 2006 is gebleken dat niet aan de verplichtingen voortvloeiende uit de in 2.6 bedoelde overeenkomst van 18 mei 2005 kon worden voldaan.   
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
      
    
    
      4.15.
      De Rechtbank heeft – in navolging van de Inspecteur – de vergrijpboete berekend op 50% (voorwaardelijk opzet) en daarna verminderd met 10% hiervan tot 45% in verband met overschrijding van de redelijke termijn. 
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende betoogt dat de vergrijpboete moet vervallen omdat de Inspecteur geen uitspraak op bezwaar heeft gedaan. De Inspecteur onderschrijft dat er geen uitspraak op bezwaar is gedaan. 
      
    
    
      4.17.
      Het Hof stelt voorop dat het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar niet tot gevolg heeft dat het bezwaar geacht moet worden gegrond te zijn (vgl. HR 2 december 1998, nr. 33744, LJN AA2614, BNB 1999/86).  
      
    
    
      4.18.
      De Rechtbank heeft de vergrijpboete beoordeeld ondanks dat het vaststaat dat er geen uitspraak op bezwaar is gedaan. Ingevolge artikel 6:2, aanhef en letter b, van de Algemene wet bestuursrecht, wordt met een besluit gelijkgesteld het niet tijdig nemen van een besluit. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof gesteld te kiezen voor een inhoudelijke beoordeling van de vergrijpboete door het Hof en niet voor een terugwijzing door het Hof naar de Inspecteur om alsnog uitspraak op bezwaar te doen.     
      
    
    
      4.19.
      Voor het aannemen van voorwaardelijk opzet is vereist dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte IB/PVV wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig IB/PVV zou worden geheven en dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vgl. HR 3 december 2010, nr. 09/04515, LJN BO5989, BNB 2011/59). Naar het oordeel van het Hof is er sprake van voorwaardelijk opzet. Uit hetgeen onder 4.11 is overwogen volgt, dat belanghebbende een aanzienlijke geldsom aan de BV ten titel van managementfee heeft onttrokken ten behoeve van zijn privé-bestedingen zonder dat van een terugbetalingsverplichting sprake is. Tegenover de werkzaamheden die belanghebbende verrichtte, stond het onttrokken bedrag als beloning. Uit de onder 2.8 en 2.9 aangehaalde mailberichten volgt dat belanghebbende en [A] ook zelf het bedrag als fee hebben aangemerkt. Belanghebbende heeft door het niet aangeven van het onttrokken bedrag als beloning voor de door hem verrichte arbeid in de aangifte willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. De stelling van belanghebbende dat geen sprake is van loon, omdat het bedrag in rekening-courant is geboekt, maakt dit niet anders. De Inspecteur heeft, mede met zijn verwijzing naar het handelen van de curator (zie onder 2.10), aannemelijk gemaakt dat de boekingen in rekening-courant niet de werkelijke schuldverhoudingen weerspiegelden.  
      
    
    
      4.20.
      Belanghebbende betoogt dat de vergrijpboete moet worden vernietigd omdat hij een pleitbaar standpunt heeft ingenomen, namelijk dat er geen sprake is van loon. Onder verwijzing naar hetgeen is overwogen in 4.19, zijn voor het standpunt van belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet zodanige argumenten aan te voeren dat kan worden gezegd dat dit pleitbaar is. 
      
    
    
      4.21.
      Belanghebbende betoogt dat de vergrijpboete deels moet worden vernietigd omdat 2/3e-deel van het loon aan latere jaren moet worden toegerekend. Dit betoog faalt reeds omdat hiervoor in 4.12 is geoordeeld dat hiervan geen sprake is.
      
    
    
      4.22.
      Gelet op de omstandigheden van het geval, acht het Hof in dezen een vergrijpboete van 50% passend en geboden.
      
    
    
      4.23.
      Belanghebbende betoogt dat de vergrijpboete wegens overschrijding van de redelijke termijn moet worden verminderd met 20% in plaats van de door de Rechtbank gehanteerde 10%. Belanghebbende heeft geen enkele onderbouwing voor zijn standpunt gegeven. Het Hof ziet geen aanleiding voor een verdere vermindering dan de vermindering die de Rechtbank heeft toegepast. 
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
      
    
    
      4.24.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
      
        Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 juni 2013.
    
    
    
    
      De griffier,		De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      
        
          
            
              (S. Darwinkel)
            
            
              	(B.F.A. van Huijgevoort)
            
          
        
      
    
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post[verzonden op 21 juni 2013]
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.