ECLI:NL:GHSGR:2011:BR3539, Gerechtshof 's-Gravenhage, 19-07-2011, BK-10-00351
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-07-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verfijnde fosfaatheffing. Vergrijpboete. Belanghebbende heeft niet voldaan aan de formele vereisten van artikel 24 van de Meststoffenwet, zodat de Inspecteur terecht de onderhavige naheffingsaanslag heeft opgelegd. In de omstandigheid dat de mest van het bedrijf is weggevoerd ziet het Hof aanleiding de boete te verlagen.

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummer BK-10/00351
    
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 19 juli 2011
    
    in het geding tussen:
    
    
      [X] te [Z], hierna: belanghebbende,
      en
      het Hoofd van de Dienst Regelingen van het Ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit te Assen, hierna: de Inspecteur,
    
    
    op het hoger beroep van belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 28 april 2010, nr. AWB 09/4929 betreffende na te noemen naheffingsaanslag en boetebeschikking.
    
    
    Naheffingsaanslag, boete, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1.	Aan belanghebbende is door de Inspecteur over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de verfijnde fosfaatheffing opgelegd ten bedrage van € 18.080,87 uitgaande van een fosfaatoverschot van 2.383 kilogram. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur op grond van artikel 67d, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr), aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 9.040,44.
    
    1.2.	De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    1.3.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd voor zover het betreft de boetebeschikking, de boete verminderd tot € 6.328,01, het beroep voor het overige ongegrond verklaard, de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding aan belanghebbende van € 966 aan proceskosten en € 39 aan griffierecht.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1.	Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 111.
    
    2.2.	De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    2.3.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 7 juni 2011, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
    
    Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de volgende feiten als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken: 
    
    3.1.	Belanghebbende exploiteert een fruitkwekersbedrijf aan de [a-straat 1], [0000 XX] te [Z].
    
    3.2.	In de periode 18 tot en met 27 december 2001 zijn door intermediair [A] BV te [Q] (hierna: [A] BV) vier vrachten vaste varkensmest op het bedrijf van belanghebbende gelost met een totaal gewicht van 120.920 kg. Hiervan zijn zogenoemde afleveringsbewijzen opgemaakt door [A] BV waarin is vermeld dat mest met mestcode 43a aan belanghebbende is geleverd voor gebruik op eigen bedrijf en dat monsters zijn genomen.
    
    3.3.	Op 18 februari 2002 heeft de Inspecteur van [A] BV schriftelijk bericht ontvangen, gedateerd 30 december 2001 (hierna: correctiebrieven), waarin [A] BV meedeelt dat de afnemer van twee van de vier afleveringsbewijzen gewijzigd dienen te worden in [B], [b-straat 1], [0000 XX] te [R] (gewicht 38.020 kg en 26.660 kg) en een in V.O.F. [C], [c-straat 1], [0000 XX] te [S] (gewicht 14.410 kg). De Inspecteur heeft op 20 juni 2002 belanghebbende bericht dat de namen van de afnemers zijn gewijzigd op de afleveringsbewijzen overeenkomstig de opgave van [A] BV.
    
    3.4.	Tot de gedingstukken behoort een factuur van loonbedrijf [D] te [T] van 28 maart 2002 waarin deze aan belanghebbende in totaal € 256,52 inclusief BTW in rekening brengt voor transport van mest op 30 december 2001 naar VOF [C] te [S] en [B] te [U] en weegloon. In de administratie van [D] is deze factuur ook aangetroffen naast een factuur van 18 maart 2002 waarbij eenzelfde bedrag van € 256,52 inclusief BTW aan belanghebbende in rekening is gebracht voor het uitstrooien van 110 ton mest op 4 januari 2002. Belanghebbende heeft in april 2002 aan [D] een bedrag van € 256,52 voldaan.
    
    3.5.	Voor het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 heeft belanghebbende aangifte in de verfijnde fosfaatheffing gedaan van 4.945 kg aan aanvoer fosfaat in dierlijke meststoffen en afvoer van 5.140 kg fosfaat in akker- en landbouwproducten inclusief mineralenverlies van de grond, derhalve van een fosfaatoverschot van nihil. De Inspecteur heeft de aanslag conform de aangifte vastgesteld.
    
    3.6.	De AID heeft in 2003 en 2004 bij [A] BV een controle ingesteld. Blijkens het daarvan opgemaakte afdoeningsrapport [xxxxx] alsmede het opgemaakte procesverbaal [xxxxx] van het onderzoek van de AID naar mogelijke overtreding van artikel 69 van de Awr heeft [A] – voor zover van belang - verklaard:
    
    
      “Door mij en [E] zijn correctiebrieven opgemaakt en naar Bureau Heffingen gestuurd. Op deze correctiebrieven stonden verzoeken om afleveringsbewijzen dierlijke meststoffen te corrigeren op een andere naam. Dit deden wij om problemen op te lossen bij de afnemers van de mest. Als deze afnemers de mest op hun naam zouden krijgen zouden deze een heffing moeten betalen.
      (…)
      Meerdere correctiebrieven die wij opgemaakt hebben staan valse gegevens. Ook zijn er enkele correctiebrieven opgemaakt met juiste gegevens.
      Op de rittenstaten waar wij eerder over gesproken hebben staan gegevens vermeld van de chauffeur welke werkelijk op die dag hebben plaatsgevonden. De bonnummers van de afleveringsbewijzen zijn ook juist zoals ze op de rittenstaten zijn vermeld. De vermelde datum en tijd op de weegbonnen welke bij de afleveringsbewijzen horen zijn ook juist.”
    
    
    In het kader van voormelde controle is door belanghebbende verklaard:
    
    “Die drie vrachten zijn niet bij mij geleverd. Waarom die chauffeur mijn naam en/of voornaam op zijn rittenstaten heeft vermeld als losadres, weet ik niet. Moet je hem vragen. Ik heb mijn mest meestal van [A]. Ik heb in december 2001 uitgerekend hoeveel mest ik nog kon ontvangen, dat jaar, zonder in heffingen te vervallen. Ik heb toen een bepaald aantal kg fosfaat aan mest besteld. Het is niet zo dat men toen mest heeft gebracht bij mij en dat blijkens de analyses bleek dat ik meer fosfaat had ontvangen dan ik gevraagd had. Dit met als gevolg dat ik heffing moest gaan betalen. Die 2 verzoeken aan Bureau Heffingen zijn naar waarheid. Weet niet of daar mijn eigen handtekening (…) onder staat. Ik kan zo niet zeggen of ik ze zelf ondertekend heb. Ik heb de aangifte van 2001 wel zelf ondertekend. Op die aangifte heb ik de middels mest aangevoerde kg fosfaat en stikstof vermeld.”
    
    Voormelde [D] heeft verklaard:
    
    
      “U toont mij vanuit mijn boekhouding 2 facturen die beiden zijn genummerd [xxxxxxx]. Ik zie nu ook dat die gelijk genummerd zijn. Volgens mij is er een vergissing gemaakt bij het aanmaken van de facturen indertijd, die niet eerder is opgevallen. Dit is wel meer gebeurd en als we het later zagen voegden we de letter “a” toe op de ene factuur. De facturen worden doorlopend genummerd met als beginnummer het jaartal.
      U vraagt mij of de factuur [xxxxxxx], d.d. 28-03-2002 (…) volledig en naar waarheid is. Bij mijn weten wel. U vraagt mij of ik, overeenkomstig die factuur, de mest indertijd ook afgevoerd heb bij [X]. Volgens mij wel, kan me het nu niet direct herinneren. Ik heb bij [X], degene die u bedoelt, volgens mij indertijd wel eens mest van de een naar de andere boer gereden. Maar ik weet niet meer in welk jaar dat was. U zegt dat er volgens de factuur op 30 december 2001 is gereden. Dat is volgens u een zondag geweest. Wij werken af en toe wel op zondagen als het nodig is. Maar of we die zondag gewerkt hebben, weet ik niet meer.
      Indertijd transporteerden wij mest in dat soort gevallen met een landbouwtractor en een daaraan gekoppelde kipwagen. Op die kipwagen konden we ca. 20 ton kippenmest laden.
      U vraagt mij wie die mest dan bij [X] heeft geladen op die kipwagen. Dat weet ik niet meer. Ik weet niet of ik die kraan dan betaald heb of niet.”
    
    
    3.7.	In het afdoeningsrapport zijn – voor zover van belang - de volgende bevindingen met betrekking tot de factuur van [D] vermeld:
    
    
      “Naar VOF [C] zou aldus 14.410 kg mest (afleveringsbewijs [xxxxxxxxxxxxxxx]) zijn afgevoerd vanaf [Z] naar [S] voor een bedrag van 75 Euro. Dit betreft volgens de routeplanner van de ANWB een afstand van ca. 10 km. Een dergelijke hoeveelheid zou in 1 vracht/rit getransporteerd kunnen worden.
      Naar [B] zou aldus 38.020 + 26.660 = 64.680 kg mest (afleveringsbewijzen [xxxxxxxxxxxxxxx] en [–xxxxxx] zijn afgevoerd vanaf [Z] naar [U]/[R] voor een bedrag van 125 Euro. Dit betreft volgens de routeplanner van e ANWB een afstand van c.a. 21 km. Een hoeveelheid van ruim 60 ton kan niet in 1 vracht getransporteerd worden.
      De transportkosten zijn niet evenredig qua tonnage en afstand. Zo zou voor een enkele rit over 10 km 75 Euro in rekening gebracht worden. Dit terwijl middels de verzoeken aan Dienst Regelingen alleen de afnemer op de desbetreffende afleveringsbewijzen werd gewijzigd en er per vracht geen nieuw afleveringsbewijs werd opgemaakt (met daarnaast een bemonstering en een weging per vracht)
      Volgens het gevoerde verweer door [X] had [A] BV abusievelijk een te groot tonnage afgeleverd. Dit terwijl de kosten voor het doortransporteren echter bij [X] in rekening worden gebracht en niet bij [A] BV.
      (…)
      Volgens de factuur van [D] zouden de vrachten reeds op zondag 30 december 2001 zijn getransporteerd naar VOF [C] en [B].
      Blijkens de analyseverslagen van het [F-laboratorium](…) zijn de monsters m.b.t. de 4 vrachten aldaar op donderdag 03 januari 2002 ontvangen. Men had derhalve alsvorens de monsters tezamen met de afleveringsbewijzen in te zenden aan het laboratorium, de bewijzen qua afnemer nog kunnen corrigeren om de vermeende leveringsfout te herstellen.”
    
    
    3.8.	Vervolgens is, na aankondiging op 21 maart 2005, aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd waarbij is uitgegaan van 7.523 kg aan aanvoer fosfaat en 5.140 aan afvoer fosfaat, derhalve 2.383 kg fosfaatoverschot. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende een boete opgelegd van 50 percent van de nageheven fosfaatheffing waarbij is uitgegaan dat belanghebbende grove schuld valt te verwijten.
    
    3.9.	[G] van [A] BV heeft tijdens de mondelinge behandeling voor de rechtbank onder meer verklaard:
    
    “Dhr. [X] heeft eind 2001 mest bij ons besteld. Het was vaste varkensmet. Op een gegeven moment heeft hij mij gebeld omdat hij het niet vertrouwde. Ik heb toen besloten de mest naar anderen te rijden. Normaal maken wij een leverbon op, maar wij dachten dat dit niet kon bij een boer. Wij hebben de opdracht aan [D] gegeven. Daar hebben wij goede ervaringen mee, maar net als wij hadden zij door de drukte problemen om de administratie te doen. Daarom zijn de correctiebrieven ook zo laat doorgezonden. (…) Wij hebben foute correctiebrieven gemaakt maar dat is achteraf betaald aan of verrekend met de klanten. Bij [X] ging het om correctie brieven.”
    
    Belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling voor de rechtbank onder meer verklaard:
    
    “Ik voer normaal nooit mest af. Ik bestel mest in het voorjaar, in september en tegen het eind van het jaar. In dit geval had ik de fosfaatruimte berekend en besteld bij [A]. De mest werd laat geleverd en gelost op een grote betonplaat. Ik twijfelde toen gezien de hoeveelheid en heb met [A] gebeld. Dus heeft hij het vóór het nieuwe jaar weer afgevoerd. Dat was fiscaal nodig. [A] heeft de afvoer geregeld met [D]. De rest is uitgereden. Wij kregen toen nog geld voor de mest.”
    
    
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    4.1.	Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de onderhavige naheffingsaanslag in de fosfaatheffing en vergrijpboete heeft opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
    
    
      4.2.	Belanghebbende heeft ter ondersteuning van zijn standpunt – zakelijk weergegeven – het volgende aangevoerd.
      De varkensmest is gelost op het bedrijf. Toen [A] BV niet kon garanderen dat de geleverde minerale gehalten binnen de nog resterende ruimte van 2.000 kg fosfaat bleef, heeft belanghebbende verzocht de mest zo snel mogelijk weer op te laden en af te voeren. De mest is vervolgens op 30 december van dat jaar door de tussenpersoon afgevoerd. De tussenpersoon heeft de correcties in een correctiebrief vermeld en aan de Dienst Regelingen doorgegeven, die dit in de administratie heeft verwerkt. Aangezien de Inspecteur de correcties heeft geaccepteerd is het aan hem te bewijzen dat de mest niet is afgevoerd en dat hij terugkomt van zijn eerder ingenomen standpunt. De Inspecteur is in dat bewijs niet geslaagd. Niet valt immers in te zien dat de correcties niet meer van enigerlei waarde zouden zijn.
      De rechtbank heeft ten onrechte geoordeeld dat ander bewijs dan een afvoerbewijs niet mogelijk is voor het afgevoerd zijn van de mest. De mest is doorgeleverd aan de [C] en [B] zoals uit de overgelegde factuur blijkt. Het gaat om de feitelijke aan- en afvoer van de meststoffen. Wanneer de Inspecteur de correcties niet had geaccepteerd, had hij om een aangepast afleveringsbewijs moeten verzoeken. Het verschil tussen de eerste verklaring van belanghebbende en zijn latere verklaringen wordt veroorzaakt door de schrikreactie dat het bezoek van de AID teweeg bracht. [A] heeft slechts een verklaring in algemene zin verstrekt. Deze verklaring heeft geen betrekking op de onderhavige zaak.
    
    
    
      4.3.	De Inspecteur houdt in hoger beroep de juistheid van de naheffingsaanslag staande en heeft daarvoor –zakelijk weergegeven – het volgende aangevoerd.
      De partij varkensmest is aangevoerd dan wel opgeslagen op het bedrijf van belanghebbende. Er is geen sprake van rechtstreekse doorlevering. De mest is gelost op het bedrijf van belanghebbende. Van doorlevering is slechts sprake indien tussentijds niets is gelost. Er worden in die situatie twee afleveringsbewijzen opgemaakt om alle schakels in de mestketen te kunnen volgen. Hij betwist niet dat er mest is weggevoerd van het bedrijf van belanghebbende, maar stelt dat er geen bewijs is waaruit blijkt van de hoeveelheid weggevoerde mest en het mineralengehalte daarvan, zodat geen sprake is geweest van afvoer in de zin van de Meststoffenwet. Uit het enkele feit dat hij naamswijzigingen in afleveringsbewijzen van de aanvoer heeft doorgevoerd kan niet worden afgeleid dat hij correctiebrieven als afvoerbewijs heeft geaccepteerd. In gevallen als de onderhavige is een deugdelijk bewijs van afvoer vereist, als de mest weer is weggevoerd. Ook als een intermediair wordt ingeschakeld blijft belanghebbende verantwoordelijk voor het naleven van de wettelijke voorschriften voor het registreren van de aan- en afvoer van mesttransporten middels afleveringsbewijzen. Belanghebbende had bij het doen van aangifte de keuze om de gegevens conform de werkelijkheid in te vullen.
    
    
    4.4.	Voor een verdere uiteenzetting van de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag en de boetebeschikking.
    
    5.2.	De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Oordeel van de rechtbank
    
    6. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard na - voor zover van belang – het volgende te hebben overwogen:
    
    “4.10.	De inspecteur heeft zich op basis van het in 2.5 genoemde rapport van de AID op het standpunt gesteld dat belanghebbende dierlijke meststoffen op zijn bedrijf heeft ontvangen die hij niet heeft verantwoord in zijn administratie noch in zijn aangifte en heeft zijn stelling onderbouwd met de afschriften van door belanghebbende afgetekende afleverbewijzen voor een hoeveelheid van ongeveer 79 ton dierlijke mest.
    
    4.11.	Niet in geschil is dat belanghebbende bij de intermediaire onderneming [A] BV. een hoeveelheid fosfaat besteld heeft voor de aanwending op zijn bedrijf. Tevens is niet in geschil dat [A] BV. bij belanghebbende een hoeveelheid vaste mest gebracht en gelost heeft om aan diens verzoek te voldoen en dat belanghebbende de daarvoor dienende afleverbewijzen heeft afgetekend. Nu belanghebbende de mest op zijn bedrijf ontvangen heeft en ook voor ontvangst getekend heeft is de rechtbank, anders dan belanghebbende stelt, gelet op bovengenoemde wettelijke bepalingen van oordeel dat er in deze situatie wel sprake is van afnemen in de zin van de meststoffenwetgeving. Belanghebbende dient als afnemer aangemerkt te worden.
    
    4.12.	Mitsdien was belanghebbende gehouden de betreffende (geanalyseerde) mestgegevens, op grond van de verplichting van artikel 12 van het besluit, in zijn administratie op te nemen en te overleggen aan het Bureau Heffingen. 
    
    4.13.	Omdat belanghebbende als afnemer aangemerkt dient te worden en stelt dat de in het geding zijnde hoeveelheid mest in overleg met [A] BV door deze is doorgeleverd aan twee andere bedrijven, VOF [C] te [S] en [B] te [U] (hierna: [C] respectievelijk [B]), is het, gezien het in 4.10 en 4.11 overwogene, aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat hij de mest van zijn bedrijf heeft afgevoerd.
    
    4.13.	Belanghebbende stelt dat er in deze situatie sprake is geweest van doorleveren. [A] BV. heeft, zo stelt belanghebbende, de mest binnen een kort tijdsbestek weer bij hem opgeladen voor levering aan de [C] en [B]. Belanghebbende heeft daartoe twee zogenoemde correctiebrieven van [A] BV overgelegd. [A] BV heeft in deze door alle betrokken partijen ondertekende brieven aangegeven, dat de adressering op de afleverbewijzen van de in het geding zijnde hoeveelheid mest foutief was en veranderd diende te worden in die van de [C] en [B].
    
    4.14.	De rechtbank aanvaardt dit betoog niet. De rechtbank verwijst naar onderdeel 4 en 6 van de Nota van toelichting op het besluit alwaar de verplichting tot het opmaken van een afleveringsbewijs als bedoeld in artikel 7 van het besluit wordt toegelicht. Het afleveringsbewijs dient ervoor om te kunnen controleren of de meststoffen ook daadwerkelijk zijn afgezet en om alle schakels van de mestketen te kunnen volgen. Aldus dient bij elke afzonderlijke vracht mest die wordt afgeleverd in de zin van het besluit een afleveringsbewijs te worden opgemaakt.
    
    4.15.	Omdat belanghebbende voor de gestelde afvoer als leverancier aangemerkt diende te worden was hij gehouden de in artikel 7 van het besluit bedoelde afleverbewijzen op te maken met [A] BV dan wel de [C] of [B] als afnemer. Omdat gesteld noch gebleken is dat de Wet ruimte biedt voor andere documentatie die als bewijs kan dienen voor de afvoer van dierlijke meststoffen en omdat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende de analysegegevens van deze af te leveren partijen in zijn administratie heeft opgenomen is de rechtbank van oordeel dat wel aannemelijk is geworden dat belanghebbende de bedoelde meststoffen heeft ontvangen maar dat dit niet geldt voor de afvoer daarvan. 
    
    4.16.	Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat het beroep van belanghebbende op de definitie van doorleveren zoals bepaald in artikel 1, eerste lid, onder h en op het meerpartijenbewijs van artikel 16a van de Regeling administratieve verplichtingen Meststoffenwet (Regeling) niet kan slagen. Deze artikelen zijn immers pas per 1 januari 2003 in de Regeling opgenomen.
    
    4.17.	Belanghebbende stelt dat de factuur met nummer [xxxxxxx] en datum 28 maart 2002 van loonwerker [D] en de betaling daarvan laat zien dat de betreffende mest van zijn bedrijf afgevoerd is. De rechtbank is van oordeel dat deze factuur onvoldoende gegevens bevat om aannemelijk te achten dat de betreffende mest door belanghebbende in de gestelde hoeveelheden naar de [C] en [B] is vervoerd.
    
    4.18.	Mitsdien is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende de meststoffen niet van zijn bedrijf heeft afgevoerd en is de naheffingsaanslag fosfaatheffing terecht opgelegd. Al hetgeen belanghebbende voor het overige heeft aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. 
    
    4.19.	Belanghebbende stelt voorts dat de naheffingsaanslag niet in stand kan blijven dan wel verminderd dient te worden gelet het op arrest van de Hoge Raad van 3 april 2009 (LJN BC2820), omdat uit dat arrest volgt dat , indien een aanslag gebaseerd is op analyseresultaten van monsters, deze aanslag niet in stand kan blijven als sprake is van een ontoelaatbaar grote systematische afwijking die in het nadeel van een belastingplichtige kan hebben gewerkt. In dat kader voert belanghebbende aan de analyseresultaten van de onderhavige partijen mest fosfaatgehalten laten zien die veel hoger zijn dan die waarop de forfaitaire mineralenheffing van artikel 14 van de Wet is gebaseerd.
    
    4.20.	Anders dan de onderhavige betreft de casus van het voornoemde arrest vloeibare mest, waarbij op een andere manier de monsters zijn genomen. Gesteld noch gebleken is dat de monsterneming in casu op een onjuiste wijze heeft plaatsgevonden. Bovendien heeft verweerder onweersproken gesteld dat nog hogere gehaltes aan fosfaat in vaste mest voor kunnen komen omdat het fosfaatgehalte van vaste mest stijgt naarmate deze langer in opslag ligt en daardoor uitdroogt. De rechtbank verwerpt ook deze stelling van belanghebbende en handhaaft de naheffingsaanslag.
    
    
      De vergrijpboete
      4.21.	De inspecteur heeft op grond van artikel 67f van de AWR en de artikelen 26 en 23 van de Beleidsregels bestuurlijke boeten Bureau Heffingen 1999 (hierna: BBBBH) aan belanghebbende vanwege grove schuld een vergrijpboete opgelegd van 50% van het nageheven bedrag. De inspecteur heeft geen reden gezien om ingevolge artikel 29 van het BBBBH verzachtende omstandigheden aan te nemen om de boete te verminderen.
    
    
    4.22.	De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende grove schuld kan worden verweten. Gezien de gedingstukken is het de rechtbank gebleken dat belanghebbende zich bewust was van de mogelijke gevolgen van het gebruik van dierlijke mest voor de fosfaatheffing. Door de mest in ontvangst te nemen en deze niet in zijn administratie op te nemen terwijl hij daar wel toe verplicht was had belanghebbende kunnen begrijpen dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven.
    
    4.23.	Uit de gedingstukken blijkt dat belanghebbende op 21 maart 2005 op de hoogte is gesteld van het voornemen van de inspecteur een vergrijpboete op te leggen. Sinds die tijd en de dagtekening van de uitspraak van de rechtbank is een termijn verstreken van meer dan 5 jaar. Er is sprake van overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 van het EVRM. De rechtbank matigt de boete met 30% en stelt deze vast op € 9040,44 --/ € 2.712,43 (30%) = € 6.328,01.”
    
    
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    7.1.	De Inspecteur heeft voor de drie in geschil zijnde vrachten varkensmest afleveringsbewijzen, bemonsteringsrapporten en rittenstaten van vervoer naar het bedrijf van belanghebbende overgelegd. Tussen partijen bestaat geen verschil van mening dat bovendien de mest is gelost op het terrein van het bedrijf van belanghebbende. Onder die omstandigheden heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de partij varkensmest is aangevoerd in de zin van de Meststoffenwet en behoorde belanghebbende de fosfaten in de partijen varkensmest als aangevoerde mineralen in zijn mestboekhouding op te nemen. Belanghebbende heeft dat evenwel niet gedaan.
    
    7.2.	Ingevolge artikel 24 van de Meststoffenwet wordt de belastbare hoeveelheid mineralen bepaald door de hoeveelheid in een kalenderjaar aangevoerde mineralen verminderd met de hoeveelheid in een kalenderjaar afgevoerde mineralen en het toelaatbare mineralenverlies. Indien een positief saldo resteert, dient belanghebbende daarover mineralenheffing te voldoen.
    
    7.3.	Artikel 45 van de Meststoffenwet bepaalt dat de vermindering, bedoeld in onder meer artikel 24 van de Meststoffenwet, uitsluitend wordt toegepast, indien de heffingsplichtige het recht tot vermindering kan aantonen op basis van de ter zake bij te houden, te bewaren, over te leggen of af te dragen gegevens, bescheiden en bewijsstukken, en indien aan de overigens ter zake gestelde regels is voldaan, waaronder de regels met betrekking tot de vaststelling van de hoeveelheid fosfaat, waar de vermindering mee gepaard gaat.
    
    7.4.	Het is aan belanghebbende de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting door de Inspecteur te bewijzen, die kunnen leiden tot de conclusie dat hij mineralen heeft afgevoerd in het onderhavige kalenderjaar. De Inspecteur heeft niet bestreden dat er mest is weggevoerd van het bedrijf van belanghebbende, doch heeft gemotiveerd betwist dat sprake is geweest van afvoer in de zin van de Meststoffenwet. Evenmin is van doorlevering van de mest in het onderhavige jaar sprake geweest, omdat de mest is gelost op het terrein van belanghebbende en de mest bij wegvoer opnieuw bemonsterd en geanalyseerd had moeten worden om vast te stellen hoeveel mineralen in de mest zijn afgevoerd.
    
    7.5.	Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat de drie partijen aangevoerde varkensmest weer zijn afgevoerd in de zin van de Meststoffenwet. Er zijn geen afvoerbewijzen opgemaakt en geen monsters genomen. Omtrent de hoeveelheid en het mineralengehalte van de afgevoerde mest is niets komen vast te staan. De factuur van het loonbedrijf bevat daarvoor onvoldoende gegevens en vormt, mede gelet op de door de AID gestelde en onvoldoende weersproken gebreken betreffende de verhouding tussen de lage transportkosten, het afgevoerde tonnage en de afstand alsmede de aanwezigheid van een andere factuur van [D] in diens administratie waarbij voor het uitrijden van mest in dezelfde periode op het terrein van belanghebbende eenzelfde bedrag in rekening is gebracht, onvoldoende bewijs om daaruit de afgevoerde hoeveelheid en het mineralengehalte te kunnen afleiden, zodat niet kan worden gesproken van afvoer in de zin van de Meststoffenwet. De door [A] afgelegde verklaring tegenover de AID omtrent gepleegde falsificaties ondersteunt de gestelde afvoer niet. In dat licht leveren de opgemaakte correctiebrieven onvoldoende bewijs. De door [G] voor de rechtbank afgelegde verklaring wordt niet ondersteund door enig feitelijk bewijsmateriaal. Van de fruittelers waarnaar de mest zou zijn afgevoerd zijn geen gegevens verstrekt waaruit kan worden afgeleid dat zij van belanghebbende (al dan niet via [D]) de onderhavige mest hebben ontvangen. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat een hoeveelheid aangevoerde varkensmest weer is afgevoerd in de zin van de Meststoffenwet. Gelet op het vorenoverwogene had belanghebbende aangifte moeten doen van een overschot aan fosfaat op de mineralenbalans en de verfijnde fosfaatheffing moeten voldoen.
    
    7.5.1.	Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur de naamswijzigingen op de afleveringsbewijzen van de aanvoer heeft geaccepteerd en dat belanghebbende daaraan vertrouwen kan ontlenen dat hij niet over afvoerbewijzen hoefde te beschikken toen de mest, na op zijn terrein te zijn gelost, werd weggevoerd. De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat uit het enkele feit dat hij naamswijzigingen op de afleveringsbewijzen heeft geaccepteerd niet kan worden afgeleid dat hij de correctiebrieven als afvoerbewijs heeft geaccepteerd in gevallen als de onderhavige, waarin bij afvoer van mest deugdelijke afvoerbewijzen vereist zijn omdat de mest na lossing weer zou zijn afgevoerd. De Inspecteur stelt dat hij slechts een correctiebrief zou hebben geaccepteerd in het geval dat een belanghebbende hem na onderzoek zou hebben overtuigd van de juistheid van de correctiebrief en dat hij, gelet op de feiten die uit het onderzoek van de AID ten aanzien van de door [A] BV gepleegde malversaties en gebreken in de factuur van [D] naar voren zijn gekomen, in het onderhavige geval daarvan niet overtuigd was. Het Hof hecht geloof aan de stelling van de Inspecteur omtrent de gestelde gang van zaken. Uit de enkele omstandigheid dat naamswijzigingen op verzoek worden doorgevoerd door de Inspecteur (brieven van 20 juni 2002) kan belanghebbende niet opmaken dat in een geval waarin duidelijk geen sprake is van doorvoer omdat de mest is gelost en opnieuw bemonsterd moet worden, en de bemonstering niet is gebeurd zoals belanghebbende zelf ook weet, er in het geheel geen onderzoek meer hoeft plaats te vinden en hij gevrijwaard blijft van een naheffingsaanslag. Uit niets blijkt dat belanghebbende mocht aannemen dat de Inspecteur toen hij de verzoeken tot naamswijziging ontving op de hoogte kon zijn van de omstandigheid dat de mest daadwerkelijk was gelost op het terrein van belanghebbende en dat van doorvoer geen sprake was.
    
    7.5.2.	Het Hof komt tot de conclusie dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de Inspecteur na ontvangst van de correctiebrieven tegenover belanghebbende enige uitlating heeft gedaan op grond waarvan deze het gerechtvaardigde vertrouwen kon ontlenen dat sprake is van een acceptatie van het in die brieven gestelde, in die zin dat deze brieven gelden als bewijs van afvoer in de zin van de Meststoffenwet. Het Hof wijst het beroep op het vertrouwensbeginsel af.
    
    
      7.6.	Belanghebbende had, gelet op het vorenstaande, de aangevoerde fosfaten in de varkensmest in zijn mestboekhouding dienen op te nemen. Hij was op de hoogte van de duidelijke richtlijnen omtrent bemonstering en analyse van de aan- en de afvoer van mest of had daarvan op de hoogte kunnen zijn, en kon, gelet op de werkwijze met betrekking tot het opmaken van de correctiebrieven, weten dat de door hem en [A] BV gevolgde handelwijze op generlei wijze voldeed aan de door de Meststoffenwet gestelde eisen aan het bewijs van afvoer. Belanghebbende heeft door de aanvoer op zijn bedrijf van de partijen varkensmest in december 2001 niet op te nemen in zijn mestboekhouding en door, zonder te beschikken over deugdelijk bewijs van afvoer in de Meststoffenwet, het overschot aan fosfaten niet in zijn mineralenbalans te vermelden, en vervolgens evenmin in de aangifte in de fosfaatheffing te vermelden terwijl hij daartoe wel verplicht was, kunnen begrijpen dat te weinig belasting zou worden geheven.
      Belanghebbende heeft er weliswaar op gewezen dat hij op advies van zijn intermediair heeft gehandeld, doch vaststaat dat hij zelf aangifte in de fosfaatheffing heeft gedaan. Dit advies komt in de gegeven omstandigheden voor rekening en risico van belanghebbende. Het Hof acht, gelet op de omstandigheid dat vast is komen te staan dat er mest is weggevoerd van het bedrijf van belanghebbende, een boete van per saldo € 5.500 passend en geboden. De door de rechtbank toegepaste vermindering met 30 percent wegens overschrijding van de redelijke termijn in bezwaar en beroep is terecht gedaan. In hoger beroep is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM niet overschreden. De boete dient derhalve te worden vastgesteld op € 4.000.
    
    
    7.7.	Gelet op het hiervoor met betrekking tot de juistheid van de naheffingsaanslag en de vermindering van de vergrijpboete overwogene zal worden beslist als hierna vermeld.
    
    
    Proceskosten en griffierecht
    
    8.1.	Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.311 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 437 x 1,5 (gewicht van de zaak)).
    
    8.2.	Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 111 te worden vergoed.
    
    
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betreft de vermindering van de boete,
      -	vermindert de boete tot op € 4.000,
      -	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.311,
      -	gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 111 aan griffierecht te vergoeden.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 19 juli 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
        - de naam en het adres van de indiener;
        - de dagtekening;
        - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
        - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.