ECLI:NL:GHAMS:2011:BR0739, Gerechtshof Amsterdam, 07-07-2011, 23-000628-09
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2011-07-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Strafrecht

Samenvatting: Vrijspraak van het opzettelijk  verstrekken van onjuiste inlichtingen aan de belastingdienst en vrijspraak van het opzettelijk gebruik maken van een vals geschrift tegenover de belastingdienst.

parketnummer: 23-628-09 
      datum uitspraak: 7 juli 2011 
      tegenspraak
    
    
    
    
    VERKORT ARREST VAN HET GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    gewezen op het hoger beroep, ingesteld tegen het vonnis van de rechtbank Amsterdam van 7 januari 2009 in de strafzaak onder parketnummer 13-993033-07 tegen
    
    
    N.N. 
    
    
    Onderzoek van de zaak
    
    Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzittingen in eerste aanleg van 15, 18 en 24 december 2008 en op de terechtzitting in hoger beroep van 23 juni 2011.
    
    Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen door de verdachte en de raadsman naar voren is gebracht.
    
    
    De omvang van het hoger beroep
    
    
      Blijkens mededeling van de advocaat-generaal ter terechtzit¬ting is het hoger beroep van de officier van justitie niet gericht tegen de beslis¬sing van de rechtbank houdende vrijspraak van het onder 2 primair en subsidi¬air ten las¬te gelegde. 
      Het voorgaande brengt mee dat niet aan het oordeel van het hof onderwor¬pen is genoemde beslissingen tot vrijspraak van de rechtbank ten aanzien van het onder 2 primair en subsidiair tenlastegelegde. 
    
    
     
    
    Tenlastelegging
    
    Gelet op de in hoger beroep door het gerechtshof toegelaten wijziging tenlastelegging is aan de verdachte – voor zover in hoger beroep nog aan de orde - ten laste gelegd dat:
    
    feit 1 primair:
    
    
      hij, op of omstreeks 24 augustus 2004, althans in de maand augustus 2004, althans in het jaar 2004, in Amsterdam en/of elders in Nederland, tezamen en in vereniging met (medeverdachte) en/of met anderen, althans alleen, zijnde die (medeverdachte) degene die ingevolge de Belastingwet verplicht was tot 
      a.	het verstrekken van inlichtingen, gegevens, aanwijzingen, opzettelijk deze niet, onjuist of onvolledig heeft/hebben verstrekt en/of
      b.	het voor raadpleging beschikbaar stellen van boeken, bescheiden en/of andere gegevensdragers en/of de inhoud daarvan, opzettelijk deze in valse of vervalste vorm voor dit doel ter beschikking heeft gesteld,
      terwijl dat feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, 
      immers heeft/hebben de verdachte en/of zijn mededaders een brief van verdachte aan de belastingdienst van 24 augustus 2004 (bijlage D-15) en een procedure-overeenkomst beëindiging dienstverband gedateerd 11 april 2000 tussen (medeverdachte) en (de bank) (bijlage D-8) aan de belastingdienst ter beschikking gesteld voor zijn raadpleging, 
      terwijl verdachte wist dat het daarin genoemde en/of bedoelde bedrag van NLG 8.544.205,-, althans een (substantieel) deel ervan, in werkelijkheid geen ontslagvergoeding, maar een bonusbetaling over het jaar 1999 betrof, 
      en aldus opzettelijk inlichtingen onjuist en/of onvolledig verstrekt en/of opzettelijk die procedure-overeenkomst in valse of vervalste vorm voor raadpleging beschikbaar gesteld;
    
    
    
    feit 1 subsidiair:
    
    
      hij, in de periode van op/of omstreeks 21 april 2000 tot en met 8 maart 2005, in Amsterdam en/of elders in Nederland, tezamen en in vereniging met anderen, althans alleen, opzettelijk gebruik heeft gemaakt van en/of heeft afgeleverd en/of voorhanden heeft gehad, 
      een of meer valse of vervalste geschriften, zijnde een of meer geschriften die bestemd waren om tot bewijs van enig feit te dienen, te weten: 
      -	een brief van verdachte aan de belastingdienst van 24 augustus 2004 (bijlage D-15) en/of
      -	een procedure-overeenkomst beëindiging dienstverband gedateerd op 11 april 2000 tussen (de bank) en (medeverdachte) (bijlage D-8)
      bestaande dat gebruik maken en/of dat afleveren en/of dat voorhanden hebben hierin, dat verdachte en/of zijn mededaders, van de genoemde brief (bijlage D-15) en/of van de genoemde procedureovereenkomst (bijlage D-8) gebruik hebben gemaakt en/of in het bezit hebben gehad en/of hebben ingeleverd bij de Belastingdienst Amsterdam,
      bestaande die valsheid daarin dat in de genoemde brief (bijlage D-15) was vermeld en of in de genoemde procedure-overeenkomst (bijlage D-8),was opgenomen dat (medeverdachte) een bedrag van ongeveer NLG 8.544.205,- als ontslagvergoeding zou ontvangen, terwijl dat bedrag, althans een (substantieel) deel ervan, in werkelijkheid een bonusbetaling betrof, zulks terwijl hij verdachte en/of zijn mededaders wist(en) en/of redelijkerwijs moest(en) vermoeden dat die brief en/of die procedure-overeenkomst bestemd was voor gebruik als ware het echt en onvervalst; 
    
    
    Voor zover in de tenlastelegging taal- en/of schrijffouten voorkomen, zal het hof deze verbeterd lezen. De verdachte wordt daardoor niet in de verdediging geschaad.
    
    
    Vonnis waarvan beroep
    
    Het vonnis waarvan beroep, voor zover aan het oordeel van het hof onderworpen, kan niet in stand blijven omdat het hof deels tot een andere ontvankelijkheidsbeslissing komt en deels omdat het hof weliswaar tot een zelfde bewijsbeslissing komt als de rechtbank, maar gemotiveerd met andere gronden. 
    
    
    Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie
    
    
    Gelijkheidsbeginsel
    
    Standpunt van de verdediging
    
    De raadsman heeft ter terechtzitting in hoger beroep evenals in eerste aanleg aangevoerd dat het openbaar ministerie niet ontvankelijk moet worden verklaard in de vervolging van verdachte op de grond dat het gelijkheidsbeginsel en het beginsel van een redelijke en billijke belangenafweging, zijnde elk een beginsel van een behoorlijke procesorde (fair trial), is geschonden. Hij heeft daartoe gesteld hetgeen in zijn pleitnotities in eerste aanleg en in hoger beroep dienaangaande is aangevoerd. De inhoud daarvan geldt als hier ingevoegd. Het verweer houdt in – kort en zakelijk weergegeven – dat er sprake is van ongelijkheid en van onredelijke en selectieve willekeur, nu het openbaar ministe¬rie ten aanzien van diegenen die (zelfstandig) de pen voerden bij het opstellen van de diverse geschriften die nu “vals” worden genoemd en als eersten (zelfstandig) tot de fiscale kwalificatie van de uitgekeerde bedragen overgingen, niet tot vervol¬ging is over¬gegaan, terwijl hun aandeel in dat feit/die feiten en het hen te maken schuldverwijt, niet of nauwelijks verschilt met dat van de verdachte. Voor zover er wel in de “strafrechtelijk van belang zijnde omstandigheden” verschillen aanwijsbaar zijn, zijn die verschillen eerder in het voordeel van de verdachte dan in zijn nadeel, hetgeen de beslissing om de verdachte wel te vervolgen onbegrijpelijk en onredelijk maakt. 
    
    Het hof overweegt dienaangaande als volgt.
    
    Krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel bepaalt het openbaar ministerie of er al dan niet vervolgd wordt. Het oordeel van het openbaar ministerie wordt slechts begrensd door enerzijds de door hem in te schatten haalbaarheid van een veroordeling en anderzijds zijn opvatting omtrent het dienen van het algemeen belang. De in deze bepaling aan het openbaar ministerie opgedragen opportuniteitsbeoordeling impliceert een belangenafweging, die slechts marginaal door de rechter kan worden getoetst. Slechts indien de vervolging in strijd is met wettelijke of verdragsbepalingen of met beginselen van een behoorlijke procesorde – waaronder het gelijkheidsbeginsel en het beginsel van redelijke en billijke belangenafweging– kan er sprake zijn van een verval van het recht tot strafvordering en van een om die reden gegeven beslissing tot niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie.
    
    
      Voor het uitspreken van de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie wegens schending van genoemde beginselen levert het enkele feit dat anderen dan de verdachte, in het bijzonder de bank en haar medewerkers, niet worden vervolgd op zichzelf onvoldoende grond. 
      Het is immers vaste jurisprudentie dat de omstandigheid dat derden wier gedragingen evenzeer als die van de verdachte het voorwerp van strafvervolging zouden dienen te zijn, ten onrechte niet worden vervolgd, niet tot niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de zaak tegen de verdachte hoeft te leiden (HR 18 december 2001, NJ 2002, 318). 
      Dus ook indien aangenomen moet worden, zoals de raadsman heeft gesteld, dat ten onrechte alle (andere) hoofdrolspelers zijn gepardonneerd, impliceert dat gegeven op zichzelf niet dat de verdachte niet vervolgd had mogen worden. Bijzondere omstandigheden die in dit geval tot een ander oordeel zouden moeten leiden, zijn niet aannemelijk geworden.
    
     
    
      Met betrekking tot de beslissing tot niet vervolgen van de bank en haar medewerkers, (P) en (L) en een medewerkster van (bedrijf) (hierna: bedrijf) houdt het proces-verbaal van de terechtzitting in eerste aanleg van 18 december 2008 in – kort gezegd - welke informatie in de loop van het voorbereidend onderzoek het openbaar ministerie ten tijde van de vervolgingsbeslissing ten aanzien van de verschillende andere verdachten ter beschikking stond. Op grond van die informatie is door het openbaar ministerie, gezien zijn inschatting over de haalbaarheid van een veroordeling alsmede gelet op het algemeen belang, een besluit genomen deze derden niet te vervolgen in onderhavige kwestie. 
      Naar het oordeel van het hof getuigt deze beslissing niet van een rechtens onaanvaardbaar onderscheid op grond waarvan het openbaar ministerie in de zaak tegen de verdachte niet in redelijkheid tot een vervolgingsbeslissing heeft kunnen komen. 
      Nu ook overigens in deze zaak geen omstandigheid is gebleken of aannemelijk geworden waaruit zou moeten worden afgeleid dat het openbaar ministerie bij zijn belangenafweging in redelijkheid niet heeft kunnen beslissen de verdachte wel en eventuele anderen niet te vervolgen, wordt het verweer verworpen.
    
    
    
    Het onder 1 primair ten laste gelegde feit (het verstrekken van onjuiste inlichtingen en gegevens) 
    
    
    Het standpunt van de verdediging
    
    De raadsman heeft ter terechtzitting in hoger beroep zijn in eerste aanleg gevoerde verweer herhaald. Dit verweer houdt in dat de verdachte dient te worden vrijgesproken van het onder 1 primair ten laste gelegde op de grond dat er niet voor medeverdachte (medeverdachte), en dus ook niet voor de verdachte, ingevolge de Belastingwet, een verplichting bestond tot het verstrekken van inlichtingen.
    
    
    Het standpunt van de advocaat-generaal
     
    
      De advocaat-generaal heeft primair ter terechtzitting in hoger beroep aangevoerd dat de verplichting tot informatieverschaffing voortvloeide uit het gestelde in de brief van de inspecteur van 5 augustus 2004 en dat door de verdachte niet aan die verplichting is voldaan. De advocaat-generaal heeft daartoe gesteld – kort en zakelijk weergegeven - dat voorafgaande aan de brief van 5 augustus 2004 onderzoek naar en – veelvuldig - overleg over (ook) het fiscale dossier heeft plaatsgehad. De verdachte was hiervan op de hoogte, aangezien hij ook optrad voor (P). Om die reden moet het voor de verdachte duidelijk zijn geweest dat de inspecteur met de brief van 5 augustus 2004 “het naadje van de kous” wilde weten en dat er openheid van zaken gegeven moest worden. Daaraan is door de verdachte niet voldaan. 
      Subsidiair heeft de advocaat-generaal gesteld dat de verplichting tot informatieverschaffing voor de medeverdachte (medeverdachte) ook rechtstreeks uit de aangifte IB voortvloeit, meer in het bijzonder doordat de medeverdachte (medeverdachte) in zijn aangifte toepassing vroeg van het bijzondere tarief. In het aangiftebiljet wordt immers om een toelichting op een dergelijk verzoek gevraagd. De advocaat-generaal heeft hiertoe een e-mailbericht overgelegd waarin dit voor het aangiftebiljet IB 2000 is bevestigd door een contactambtenaar van de belastingdienst. Deze rechtstreeks uit de aangifte voortvloeiende verplichting tot toelichting is uiteindelijk alsnog door de verdachte nagekomen door verzending van zijn brief van 24 augustus 2004 met als bijlage de beëindigingovereenkomst van 11 april 2000. 
    
    
    Het oordeel van het hof
    
    Uit de inhoud van het dossier en het verhandelde ter terechtzitting is het volgende gebleken. 
    
    
      In oktober 2001 heeft medeverdachte (medeverdachte) de aangifte IB 2000 gedaan (bijlage D/1). Hij heeft daarin om toepassing verzocht van het bijzondere tarief van 45% in verband met de ontbinding van zijn arbeidsovereenkomst per 30 juni 2000, waarbij aan hem een bedrag van (ongeveer) 8,5 miljoen gulden is uitgekeerd ‘wegens tegemoetkoming met betrekking tot de toekomstige derving van inkomsten’. De aanslag is vastgesteld conform de gedane aangifte.
      Op 5 augustus 2004 heeft de belastinginspecteur aan de medeverdachte (medeverdachte) een brief gestuurd, waarin hij meedeelt voornemens te zijn inkomstenbelasting over het jaar 2000 na te vorderen (bijlage D/12). Deze brief houdt voorts in dat de medeverdachte (medeverdachte) in de gelegenheid wordt gesteld te reageren op voormeld voornemen. 
      Op 24 augustus 2004 heeft de verdachte, namens de medeverdachte (medeverdachte), op de brief van de belastinginspecteur gereageerd door aan de belastingdienst een brief (bijlage D/15) te sturen met als bijlage de beëindigingovereenkomst van 11 april 2000 van de medeverdachte (medeverdachte) (bijlage D/8). 
    
    
    Een informatieplicht op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) ontstaat pas indien aan betrokkene door de fiscus daadwerkelijk en expliciet iets wordt gevraagd. Is er geen vraag, dan is er ook geen verplichting tot informatieverstrekking als bedoeld in artikel 47 AWR. Het hof constateert dat in de brief van de inspecteur van 5 augustus 2004 geen enkele concrete vraag aan de medeverdachte (medeverdachte) wordt gesteld. De medeverdachte (medeverdachte) wordt slechts de gelegenheid gegeven te reageren op het voornemen van de inspecteur tot navordering, hetgeen de verdachte, namens de medeverdachte (medeverdachte), dan ook heeft gedaan. Een dergelijke algemene uitnodiging tot reageren kan niet worden beschouwd als een concreet verzoek om inlichtingen. Op grond daarvan bestond er voor medeverdachte (medeverdachte) en daarmee ook niet voor de verdachte, een verplichting ingevolge de belastingwet tot het geven van informatie. De verplichting vloeit ook niet voort uit de gevraagde toelichting in het aangiftebiljet, nog daargelaten dat in het aangiftebiljet, zij het summier, reeds een toelichting op het verzoek om toepassing van het bijzondere tarief van 45% was gegeven.
    
    Naar het oordeel van het hof is dan ook niet wettig en overtuigend bewezen hetgeen de verdachte onder 1 primair is ten laste gelegd, zodat de verdachte hiervan moet worden vrijgesproken.
    
    
    Het onder 1 subsidiair ten laste gelegde feit  (gebruik van valselijk opgemaakte geschriften)
    
    
    Het standpunt van de verdediging
    
    De raadsman heeft ter terechtzitting in hoger beroep gepersisteerd bij het betoog dat het openbaar ministerie partieel niet ontvankelijk verklaard dient te worden op de grond dat het in strijd met het bepaalde in artikel 69, vierde lid, AWR tot vervolging van de verdachte is overgegaan ten aanzien van feit 3 subsidiair. In hoger beroep heeft de raadsman daaraan toegevoegd dat de rechtbank dit verweer ten onrechte heeft verworpen doordat zij ten onrechte het “succes van de vervolging” als toetsingsmaatstaf heeft gehanteerd, aldus de raadsman.
    
    Het oordeel van het hof 
    
    Aan de verdachte is onder 1 primair ten laste gelegd het verstrekken van onjuiste inlichtingen en gegevens en subsidiair – na wijziging tenlastelegging in hoger beroep - het opzettelijk gebruik maken, afleveren en/of voorhanden hebben van dezelfde geschriften als waarop in de tenlastelegging onder 1, primair is gedoeld, namelijk een valselijk opgemaakte beëindigingovereenkomst van 11 april 2000 en een brief van de verdachte aan de belastingdienst van 24 augustus 2004.
    
    Het hof is met de raadsman van oordeel dat de rechtbank een onjuiste toetsingsmaatstaf heeft gehanteerd. Artikel 69, vierde lid, van de AWR luidt:
    
    “Indien het feit, ter zake waarvan de verdachte kan worden vervolgd, zowel valt onder een van de bepalingen van het eerste of het tweede lid, als onder die van artikel 225, tweede lid, van het Wetboek van Strafrecht, is strafvervolging op grond van genoemd artikel 225, tweede lid, uitgesloten.”
    
    De regeling houdt in dat strafvervolging, gebaseerd op art. 225, tweede lid, van het Wetboek van Strafrecht, buiten toepassing blijft wanneer het feit ook valt onder de fiscale strafbepalingen opgenomen in artikel 69, eerste en tweede lid, AWR. Noch uit de wettekst zelf, noch uit de wetsystematiek of de wetsgeschiedenis volgt dat deze buiten toepassingverklaring afhankelijk is gesteld van een succesvolle vervolging ter zake van artikel 69, eerste en tweede lid, AWR.  
    
    Voor de vraag naar de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie is van belang dat de verdachte niet alleen wordt vervolgd voor het opzettelijk “gebruik maken” maar ook voor het opzettelijk “afleveren” en ‘voorhanden hebben’ van valselijk opgemaakte geschriften. Naar het oordeel van het hof moet over “afleveren” in gelijke zin worden geoordeeld als over “gebruik maken”, aangezien het inhoudelijk om dezelfde handelingen gaat. Dit betekent dat alleen het “voorhanden hebben” buiten het gestelde in artikel 69, vierde lid, AWR valt. 
    
    Nu het openbaar ministerie in deze zaak de verdachte tevens vervolgt voor het bepaalde in artikel 225, tweede lid, Wetboek van Strafrecht, heeft dit tot gevolg dat het openbaar ministerie gedeeltelijk niet-ontvankelijk wordt verklaard, te weten in de vervolging van de feiten die zien op het gebruik maken en afleveren van de valselijk opgemaakte geschriften.   
    
    Uit het voorgaande volgt dat alleen het onder 3 subsidiair ten laste gelegde “voorhanden hebben” van een vals geschrift, in hoger beroep nog aan de orde is. 
    
    
    Ten aanzien van het onder 1 subsidiair ten laste gelegde (het voorhanden hebben van valselijk opgemaakte geschriften).  
    
    
    Standpunt van de verdediging
    
    
      De raadsman heeft ter terechtzitting in hoger beroep – kort samengevat en voor zover nog aan de orde - aangevoerd dat de verdachte dient te worden vrijgesproken van het onder 1 subsidiair ten laste gelegde op de grond dat niet wettig en overtuigend kan worden bewezen dat:
      1)	er sprake is van opzet, al dan niet in voorwaardelijke vorm, omdat er sprake is van een pleitbaar standpunt. De raadsman heeft daartoe gesteld hetgeen in zijn pleitnotities dienaangaande is opgenomen onder pagina 31 tot en met 35. De stelling komt er – naar de kern samengevat op neer – dat de aan medeverdachte Hoff uitgekeerde vergoeding van ruim 8,5 miljoen gulden fiscaal gezien wel aangemerkt moet worden als ontslagvergoeding, omdat dit in overeenstemming is met hetgeen partijen destijds zijn overeengekomen;  
      2)	er sprake is van een valselijk opgemaakt geschrift dan wel van “een valse inhoud” van dat geschrift. De raadsman heeft daartoe gesteld hetgeen in zijn pleitnotities dienaangaande is opgenomen onder pagina 18 tot en met 27. De inhoud geldt als hier ingevoegd; en
      3)	er sprake is geweest van de intentie van misleiding van de belastinginspecteur. 
    
    
    Voorts heeft de raadsman aangevoerd dat de verdachte dient te worden vrijgesproken van het onder 1 subsidiair vermelde feit op de grond dat de in de tenlastelegging gebezigde term “ontslagvergoeding” niet gelijkgesteld kan worden gesteld aan de in overeenkomst van 11 april 2000 bewoordingen, zodat dit bestanddeel om die reden niet kan worden bewezen.
    
    Tot slot heeft de raadsman aangevoerd dat de verdachte dient te worden vrijgesproken van dit feit op de grond dat de in de tenlastelegging vermelde geschriften D/8 (de eerder vermelde overeenkomst van 11 april 2000) en D/15 (de eerder vermelde brief van 24 augustus 2004) niet de vereiste bewijsbestemming toekomt. 
    
    Standpunt van de advocaat-generaal
    
    De advocaat-generaal heeft ter terechtzitting in hoger beroep aangevoerd dat wettig en overtuigend is bewezen hetgeen de verdachte onder 1 en 3 primair is ten laste gelegd. De advocaat-generaal heeft het woord gevoerd aan de hand van zijn schriftelijke requisitoir dat bij de stukken is gevoegd. De inhoud ervan geldt als hier ingevoegd.
    
    
    Oordeel van het hof
    
    In zijn verweer heeft de raadsman betoogd dat van (voorwaardelijk) opzet op het plegen van dit ten laste gelegde feit reeds hierom geen sprake kan zijn, nu de medeverdachte (medeverdachte) “een pleitbaar standpunt’ had.
    
    Het hof stelt bij de beoordeling van dit verweer het volgende voorop. In een geval als het onderhavige, waarin een belastingadviseur van een cliënt een bewijsstuk onder zich heeft met de bedoeling dat bewijsstuk te bezigen ter bevestiging van de juistheid van een door die cliënt tegenover de Belastingdienst ingenomen standpunt, is in ieder geval geen sprake van een pleitbaar standpunt indien die belastingadviseur, in aanmerking genomen de van hem te verwachten deskundigheid, na adequaat onderzoek van de feiten die hem bekend zijn of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn, redelijkerwijs zozeer heeft moeten twijfelen aan de juistheid van dat standpunt dat hij dat standpunt niet, althans niet zonder meer, voor juist mocht houden. 
    
    Bij de beoordeling van het verweer neemt het hof in aanmerking dat de verdachte  nog voordat hij de medeverdachte (medeverdachte) in diens discussie met de Belastingdienst terzijde ging staan, op de hoogte was van de problematiek omtrent de fiscale kwalificatie van de door de bank aan ieder van (medeverdachte) en diens collega’s (P) en (L) gedane betaling van – rond – 7,5 miljoen gulden. De verdachte had immers eerder (P), geadviseerd. In dit verband wijst het hof, onder andere, op het e-mailbericht van 12 maart 2004 van de getuige (..) (een collega van de verdachte) en gericht aan een medewerkster van de verdachte waarin duidelijk is vermeld dat het niet om een beëindigingsvergoeding zou gaan, maar om een bonus (bijlage D/9, met bijlagen, D/48), en voorts op e-mailcorrespondentie tussen (P) en de verdachte (bijlagen D/93, D/94, D/95 en D/96). In eerdere correspondentie van de belastingdienst met de verdachte wordt ook gerefereerd aan de discussie of nu sprake is van een beëindigingsbedrag of een bonusuitbetaling (bijlage D/96A). Zo wordt in de brief van de verdachte aan de belastingdienst van 14 juni 2004 (bijlage D/99) door de verdachte betoogd dat in eerste instantie per abuis is aangegeven dat sprake was van een bonusuitbetaling, dat men het eens is met de stelling van de inspecteur dat sprake is van een beëindigingsvergoeding, dat blijkbaar de belastingdienst van mening is veranderd en dat de verdachte vraagt waarom de belastingdienst nu van mening is dat sprake is van een bonus. Hieruit volgt dat de verdachte betrokken was in een discussie over de vraag hoe de betaling van 7,5 miljoen gulden aan de medeverdachte (medeverdachte) fiscaal geduid moest worden. 
    
    Van betekenis in dit verband is ook het e-mailbericht van 4 augustus 2004 van de verdachte en gericht aan diens collega (..). In dit e-mailbericht wordt ingegaan op een mogelijk akkoord met de belastingdienst over de fiscale positie van (P). Daarbij vermeldt de verdachte dat hij ‘de anderen’ niet wil adviseren nu hij het duistere vermoeden heeft dat hij niet de hele waarheid hoort of een wel erg sterk gekleurde variant (bijlage D/103). Dat heeft de verdachte er overigens niet van weerhouden om later toch ook medeverdachte (medeverdachte) bij te staan 
    
    
      Ter zake de aan de medeverdachte (medeverdachte) verleende bijstand door de verdachte, heeft de accountant van de medeverdachte (medeverdachte) aan de verdachte een kopie van de aangifte Inkomstenbelasting 2000 verstrekt. De accountant refereert nog aan de jaaropgaaf 2000, waaruit volgt dat een inhouding heeft plaatsgevonden conform het 45% tarief (bijlage D/105).
      Omdat het de verdachte opviel dat de medeverdachte (medeverdachte) een (rond) 1 miljoen gulden hogere betaling had ontvangen dan zijn collega’s (P) en (L), heeft de verdachte zijn cliënt medeverdachte (medeverdachte) daarover een vraag gesteld (bijlage D/106).
    
    
    Tenslotte neemt het hof in aanmerking dat het de verdachte uit een fax van zijn collega (..) (bijlage D/9) bekend was dat sprake van ‘twee overeenkomsten’ en dat hij, zo al niet via zijn cliënt (P), dan toch in ieder geval door de brief van de inspecteur aan de medeverdachte (medeverdachte) (bijlage D/12), op de hoogte was van (het bestaan van) een overeenkomst van 11 februari 2000.
    
    Uitgaande van de feiten die de verdachte kende, althans redelijkerwijs na enig nader onderzoek had kunnen kennen, waaronder de in januari en februari 2000 gemaakte afspraken die ten grondslag hebben gelegen aan de betaling van 8,5 miljoen gulden door (de bank) aan de medeverdachte (medeverdachte), had de verdachte als deskundig belastingadviseur niet in redelijkheid staande kunnen houden dat de overeenkomst van 11 april 2000 – waarin, middels de omschrijving ‘tegemoetkoming met betrekking tot de toekomstige derving van inkomsten’, de betaling van 8,5 miljoen gulden zonder meer en voor het gehele bedrag onder de termen van het bijzondere tarief werd gebracht – in overeenstemming was met de fiscaal relevante feiten en derhalve ook niet hebben kunnen menen dat de medeverdachte (medeverdachte) op basis van die overeenkomst een (geheel) juiste aangifte had gedaan. De verdachte had kunnen en moeten beseffen dat een substantieel gedeelte van het bedrag van 8,5 miljoen gulden onder het normale belastingtarief viel.
    
    Zulks geldt al bijzonder duidelijk voor de betaling van 1 miljoen gulden die de medeverdachte (medeverdachte) had bedongen voor zijn voortgezette werkzaamheden gedurende het eerste halfjaar van 2000. Hoewel de verdachte over dit (extra) bedrag een vraag aan de medeverdachte (medeverdachte) heeft gesteld, heeft hij ervan afgezien enige opmerking over dit bedrag te maken in de brief van 24 augustus 2004. Bij enig doorvragen aan de medeverdachte (medeverdachte) en/of bij kennisneming van de overeenkomst van 11 februari 2000, zou de verdachte hebben begrepen dat dit bedrag stond tegenover werkzaamheden van de medeverdachte (medeverdachte) in het jaar 2000 en dat in zoverre dan ook geen sprake kon zijn van een ‘tegemoetkoming met betrekking tot de toekomstige derving van inkomsten’, althans niet van een voor het bijzonder tarief in aanmerking komende vergoeding. 
    
    Doch ook voor het bedrag van 7,5 miljoen gulden waarover reeds op 11 februari 2000 overeenstemming werd bereikt, geldt dat (verdachte) bij serieuze kennisneming van de bonusovereenkomst van 26 augustus 1998 en de overeenkomst van 11 februari 2000 – waarin de bank zich laat kwijten voor alle verplichtingen uit hoofde van de bonusovereenkomst – had moeten begrijpen dat, minst genomen, een substantieel gedeelte van het bedrag van 7,5 miljoen gulden zijn oorzaak vond in werkzaamheden van de medeverdachte (medeverdachte) gedurende het jaar 1999, zodat in zoverre in fiscale zin ook geen sprake kon zijn van een (voor het bijzonder tarief kwalificerende) tegemoetkoming voor toekomstige derving van inkomsten.
    
    De enkele omstandigheid dat de bank het met de medeverdachte (medeverdachte) overeengekomen bedrag van 8,5 miljoen gulden onder inhouding van loonheffing naar het bijzonder tarief had uitbetaald, werpt geen ander licht op de positie van de verdachte. Deze had immers bij adequaat onderzoek naar alle binnen zijn bereik liggende relevante feiten tot de conclusie moeten komen dat – minst genomen – een zeer aanzienlijk gedeelte van voornoemd bedrag aan de medeverdachte (medeverdachte) was uitbetaald ter zake van diens werkzaamheden in 1999 en 2000 en dat in zoverre de inhouding ten onrechte naar het bijzonder tarief had plaatsgevonden.
    
    Gelet op al het voorgaande, kan niet worden gezegd dat de verdachte, gemeten aan de in deze te hanteren maatstaf, in zijn brief van 24 augustus 2004 een ‘pleitbaar standpunt’ verdedigde. De binnen zijn bereik liggende feiten zouden hem bij adequaat onderzoek daarvan tot ernstige twijfel aan de juistheid van het standpunt van zijn cliënt hebben moeten brengen. Van enige distantie tot dat standpunt geeft de brief van 24 augustus 2004 evenwel geen blijk. Ook kan niet worden gezegd dat de verdachte zich in die brief transparant heeft opgesteld jegens de Belastingdienst. Van de verdachte kon die transparantie overigens ook moeilijk worden verwacht nu hij zowel de medeverdachte (medeverdachte) alsook diens collega (P) terzijde stond, terwijl dezen tegenover de Belastingdienst onderling tegenstrijdige standpunten innamen omtrent de fiscale kwalificatie van het bedrag van 7,5 miljoen gulden.
    
    Kunnen aldus vraagtekens worden geplaatst bij het optreden van de verdachte als professioneel belastingadviseur, zulks laat onverlet dat uit de bewijsmiddelen dient te volgen dat de verdachte, toen hij  de overeenkomst van 11 april 2000 en zijn brief van 24 augustus 2004 voorhanden had, (voorwaardelijk) opzet heeft gehad op de valsheid van deze geschriften. Naar het oordeel van het hof zijn de bewijsmiddelen hiertoe ontoereikend, nog daargelaten de vraag of aan de brief van 20 augustus 2004 wel bewijsbestemming toekomt (zie ook HR 13 januari 2009, NJ 2009, 56). Gelet op de inhoud van de brief en de context waarin deze is geschreven, lijkt eerder sprake te zijn van een voorlopige ‘tactische’ bepaling van de positie van de medeverdachte (medeverdachte) in de discussie waarin deze met de belastingdienst verwikkeld was geraakt. Dat de verdachte bij deze brief de beëindigingovereenkomst van 11 april 2000 aan de inspecteur heeft toegezonden met de bedoeling deze te misleiden, acht het hof niet bewezen.
    
    Naar het oordeel van het hof is derhalve niet wettig en overtuigend bewezen hetgeen de verdachte onder 1 subsidiair is ten laste gelegd zodat de verdachte hiervan moet worden vrijgesproken. De overige verweren behoeven geen bespreking.
    
    Beslissing
    
    Het hof:
    
    Vernietigt het vonnis waarvan beroep, voor zover nog aan het oordeel van het hof onderworpen, en doet in zoverre opnieuw recht:
    
    Verklaart niet bewezen dat de verdachte het onder 1 primair ten laste gelegde heeft begaan en spreekt de verdachte daarvan vrij.
    
    Verklaart het openbaar ministerie partieel niet-ontvankelijk in zijn vervolging van de verdachte van hetgeen is ten laste gelegde onder 1 subsidiair, voor zover dit betrekking heeft op het gebruikmaken en afleveren van de brief aan de belastingdienst van 24 augustus 2004 (D/15) en de procedure-overeenkomst beëindiging dienstverband gedateerd 11 april 2000 (D/8).
    
    Verklaart niet bewezen dat de verdachte het overige onder 1 subsidiair ten laste gelegde heeft begaan en spreekt de verdachte daarvan vrij.
    
    
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vierde meervoudige strafkamer van het gerechtshof Amsterdam, waarin zitting hadden mr. M. Jurgens, mr. J. den Boer en mr. M.F.J.M. de Werd, in tegenwoordigheid van mr. F. Hardonk-Kruiswijk, griffier, en is uitgesproken op de openbare terechtzitting van dit gerechtshof van 7 juli 2011.
    
    De oudste en de jongste raadsheer zijn buiten staat dit arrest mede te ondertekenen.