ECLI:NL:RBZWB:2015:7027, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 29-10-2015, AWB - 15 _ 395
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2015-10-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Dividendbelasting (meestbegunstigingsbepaling).
        Belanghebbende is in Zuid-Afrika gevestigd en houdt alle aandelen in een in Nederland gevestigde BV. Aan belanghebbende is een dividend ter beschikking gesteld, waarop 5% bronbelasting is ingehouden. De rechtbank oordeelt dat de meestbegunstigingsbepaling in het belastingverdrag tussen Nederland en Zuid-Afrika meebrengt dat de dividendbelasting aan belanghebbende moet worden teruggegeven. Door de meestbegunstigingsbepaling in het belastingverdrag tussen Zweden en Zuid-Afrika is in die verhouding op deelnemingsdividend namelijk nog een bronbelasting van 0% van toepassing. Dat tarief is nog gebaseerd op de bronbelasting verschuldigd op de deelnemingsdividenden in de verhoudingen tussen Zuid-Afrika en Cyprus, Koeweit en Oman.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 15/395
    
    
    
      uitspraak van 29 oktober 2015
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende] Ltd., gevestigd te [plaats X] (Zuid-Afrika),
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft, met dagtekening 30 juni 2014, een verzoek ingediend tot teruggaaf van ingehouden dividendbelasting, ter zake van een dividenduitkering die op 22 maart 2013 heeft plaatsgevonden. Voor de inhoud van het verzoek verwijst de rechtbank naar hetgeen hierna onder 2.2 is opgenomen.
      
    
    
      1.2.
      Bij beschikking van 11 november 2014 heeft de inspecteur het in 1.1 bedoelde verzoek afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 17 december 2014, door de inspecteur ontvangen op 18 december 2014, bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      1.4.
      In het bezwaarschrift is de inspecteur verzocht in te stemmen met prorogatie op de voet van artikel 7:1a van de Awb. Bij brief van 21 januari 2015, bij de rechtbank ingekomen op 26 januari 2015, heeft de inspecteur het bezwaarschrift doorgezonden. Daarbij heeft hij met het verzoek om prorogatie ingestemd. 
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft partijen bij brieven van 27 januari 2015 geïnformeerd eveneens met prorogatie in te stemmen. Ter zake van het beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 331.
      
    
    
      1.6.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
      
    
    
      1.8.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 september 2015 te Breda. 
        Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [A] (tax manager Nederland) en de gemachtigden van belanghebbende, [gamchtigden], verbonden aan [kantoornaam gemachtigden] te Rotterdam en namens de inspecteur, [verweerder].
      
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. De inspecteur heeft ter zitting, met instemming van belanghebbende, afschriften ingebracht van een overzicht van door Zuid-Afrika gesloten belastingverdragen. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht. De rechtbank heeft een schriftelijke uitspraak aangekondigd.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is in Zuid-Afrika gevestigd en houdt alle aandelen in [B BV] (hierna: de BV), gevestigd in Nederland.
      
    
    
      2.2.
      De BV heeft aangifte dividendbelasting gedaan, gedagtekend 18 april 2013, betreffende een aan belanghebbende ter beschikking gesteld dividend van € 10.851.096. De BV heeft ter zake van dit dividend 5% dividendbelasting, te weten € 542.554, ingehouden en afgedragen. Belanghebbende verzoekt om teruggaaf van dit volledige bedrag.  
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van de in 2.2 bedoelde ingehouden Nederlandse dividendbelasting. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten verder steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en het verlenen van een teruggaaf van dividendbelasting van € 542.554. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      
        Artikel 10 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Republiek Zuid-Afrika tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag), gesloten te Pretoria op 10 oktober 2005, Trb. 2006, 134, zoals gewijzigd bij Protocol (hierna: het Protocol) van 8 juli 2008, Trb. 2008, 147 luidt, voor zover hier van belang:
        
          “1. Dividends paid by a company which is a resident of a Contracting State to a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State. 
        
      
      
        2. However, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that State, but if the beneficial owner of the dividends is a resident of the other Contracting State, the tax so charged shall not exceed: 
      
      a. a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company which holds at least 10 per cent of the capital of the company paying the dividends;
      
        (…)
      
      
        10. If under any convention for the avoidance of double taxation concluded after the date of conclusion of this Convention between the Republic of South Africa and a third country, South Africa limits its taxation on dividends as contemplated in subparagraph a) of paragraph 2 of this Article to a rate lower, including exemption from taxation or taxation on a reduced taxable base, than the rate provided for in subparagraph a) of paragraph 2 of this Article, the same rate, the same exemption or the same reduced taxable base as provided for in the convention with that third State shall automatically apply in both Contracting States under this Convention as from the date of the entry into force of the convention with that third State.”
      
      
      
        De vertaling luidt als volgt (zie Trb. 2008, 147):
        
          “1. Dividenden betaalt door een lichaam dat inwoner is van een Verdragsluitende Staat aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat, mogen in die andere Staat worden belast.
        
      
      
        2. Deze dividenden mogen echter ook in de Verdragsluitende Staat waarvan het lichaam dat de dividenden betaalt inwoner is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat worden belast, maar indien de uiteindelijk gerechtigde tot de dividenden een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat is, mag de aldus geheven belasting:
      
      
        a. 5 percent van het brutobedrag van de dividenden niet overschrijden, indien de uiteindelijk gerechtigde een lichaam is dat ten minste 10 percent bezit van het kapitaal van het lichaam dat de dividenden betaalt; 
      
      
        (…)
      
      
        10. Indien Zuid-Afrika ingevolge een verdrag tot het vermijden van dubbele belasting gesloten tussen de Republiek Zuid-Afrika en een derde land na de datum waarop dit Verdrag gesloten is, zijn belasting over dividenden beperkt zoals bedoeld in het tweede lid, onderdeel a, van dit artikel tot een lager tarief, waaronder begrepen vrijstelling van belasting of belastingheffing over een lagere belastinggrondslag dan het tarief voorzien in het tweede lid, onderdeel a, van dit artikel, is met ingang van de datum van inwerkingtreding van het verdrag met de derde Staat automatisch hetzelfde tarief, dezelfde vrijstelling of dezelfde lagere belastinggrondslag van toepassing in beide Verdragsluitende Staten overeenkomstig dit Verdrag.”
      
      
    
    
      4.2.
      
        Artikel 31, lid 1, van het Verdrag van Wenen van 23 mei 1969, Trb. 1977, 169 luidt:
        
          “Een verdrag moet te goeder trouw worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag.”
        
      
      
    
    
      4.3.
      
        Het op 25 december 1995 in werking getreden belastingverdrag tussen Zuid-Afrika en Zweden (hierna: belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden) bevatte – voor zover hier van belang – de volgende bepaling met betrekking tot dividend:
        
          “1. Dividends paid by a company which is a resident of a Contracting State to a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.
        
      
      
        2. Notwithstanding the provisions of paragraph 1, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that State, but if the recipient is the beneficial owner of the dividends, the tax so charged shall not exceed 15 per cent of the gross amount of the dividends. However, if the beneficial owner is a company (other than a partnership) which holds at least 25 per cent of the capital of the company paying the dividends, the dividends shall -
      
      
        (a) be exempt from tax in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident if such dividends are, without having regard to any tax payable in terms of this paragraph, exempt from tax in the State of which the recipient is a resident; or
      
      
        (b) be subject to tax in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident at a rate not exceeding 7,5 per cent of the gross amount of the dividends in any other case.
      
      
        This paragraph shall not affect the taxation of the company in respect of the profits out of which the dividends are paid.”
      
      
      
        Op 18 maart 2012 is een protocol in werking getreden waarbij het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden is gewijzigd. Dit protocol (hierna: protocol ZA-Z) luidt voor zover van belang als volgt:
        
          “Article I
        
        
          Paragraph 2 of Article 10 of the Convention shall be deleted and replaced by the following:
        
      
      
        2. However, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that State, but if the beneficial owner of the dividends is a resident of the other Contracting State, the tax so charged shall not exceed:
      
      
        (a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company (other than a partnership) which holds at least 10 per cent of the capital of the company paying the dividends; or
      
      
        (b) 15 per cent of the gross amount of the dividends in all other cases.
      
      
        This paragraph shall not affect the taxation of the company in respect of the profits out of which the dividends are paid.
      
      
      
        
          Article II
        
        
          The following new paragraph shall be inserted immediately after paragraph 5 of Article 10 of the Convention:
        
      
      
        6 If any agreement or convention between South Africa and a third state provides that South Africa shall exempt from tax dividends (either generally or in respect of specific categories of dividends) arising in South Africa, or limit the tax charged in South Africa on such dividends (either generally or in respect of specific categories of dividends) to a rate lower than that provided for in subparagraph (a) of paragraph 2, such exemption or lower rate shall automatically apply to dividends (either generally or in respect of those specific categories of dividends) arising in South Africa and beneficially owned by a resident of Sweden and dividends (either generally or in respect of those specific categories of dividends) arising in Sweden and beneficially owned by a resident of South Africa, under the same conditions as if such exemption or lower rate had been specified in that subparagraph.
      
      
      
        
          Article III
        
        
          (…)
        
      
      
        2. The provisions of the Protocol shall apply for amounts paid or credited on or after the date of entry into force of the South African system of taxation at shareholder level of dividends declared, however, the earliest date being the first day of the month next following the date on which the Protocol enters into force.
      
      
      
        
          Article IV
        
        
          This Protocol shall remain in force for as long as the Convention remains in force.”
        
      
      
    
    
      4.4.
      
        Ten tijde van de in 2.2 vermelde dividenduitkering luidde het belastingverdrag tussen Zuid-Afrika en Cyprus, voor zover van belang, als volgt met betrekking tot dividend:
        
          “1. Dividends paid by a company which is a resident of a Contracting State to a resident of the other Contracting State shall be taxable only in that other State, provided such resident is the beneficial owner of such dividends.”
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt dat de meestbegunstigingsbepaling, zoals neergelegd in artikel 10, lid 10 van het Verdrag, meebrengt dat de dividenduitkering is vrijgesteld van dividendbelasting. De meestbegunstigingsbepaling is van toepassing omdat Zuid-Afrika, nádat het Verdrag is gesloten, een nieuw verdrag heeft gesloten met Zweden, dat – ten tijde van de onderhavige dividenduitkering – meebrengt dat, op grond van de meestbegunstigingsbepaling in dat verdrag, bij belangen van meer dan 10% geen dividendbelasting mag worden geheven door de staat waarvan de dividend uitkerende vennootschap inwoner is. De meestbegunstigingsbepaling in het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden is immers van toepassing, aldus nog steeds belanghebbende, aangezien de verdragen die Zuid-Afrika met Cyprus (1998), Koeweit (2006) en Oman (2003) heeft gesloten erin voorzien dat – kort gezegd – geen dividendbelasting mag worden geheven door de staat waarvan de dividend uitkerende vennootschap inwoner is.
      
    
    
      4.6.
      De inspecteur voert aan dat de meestbegunstigingsbepaling, zoals neergelegd in artikel 10, lid 10 van het Verdrag, zowel naar zijn tekst als naar zijn bedoeling geen grond biedt voor het door belanghebbende beoogde rechtsgevolg. Bij het afsluiten van het Protocol heeft Zuid-Afrika de bedoeling gehad om, net als ten aanzien van andere Staten, dividenduitkeringen door Zuid-Afrikaanse lichamen niet (langer) vrijgesteld te laten zijn van bronheffing. Het verdrag tussen Zuid-Afrika en Zweden is weliswaar van latere datum dan het Verdrag, maar dat voorziet niet in een gunstiger tarief dan dat in het Verdrag. Verder leiden de belastingverdragen tussen Zuid-Afrika en onderscheidenlijk Cyprus, Koeweit en Oman niet tot toepassing van de meestbegunstigingsbepaling in het Verdrag, omdat deze belastingverdragen vóór het Protocol zijn gesloten. 
      
    
    
      4.7.
      Tussen partijen is terecht niet in geschil dat, ten tijde van de in 2.2 vermelde dividenduitkering, de meestbegunstigingsbepaling van het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden (artikel 10, lid 6, van dat verdrag, na wijziging door het protocol ZA-Z) geactiveerd is gelet op – bijvoorbeeld – het belastingverdrag tussen Zuid-Afrika en Cyprus. Dat laatste belastingverdrag voorziet kort gezegd erin dat de staat waarvan een vennootschap die dividend uitkeert inwoner is, niet mag heffen over dat dividend. Gelet daarop geldt op basis van de voornoemde meestbegunstigingsbepaling in het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden dat “such exemption or lower rate shall automatically apply to dividends (…) arising in South Africa and beneficially owned by a resident of Sweden and dividends (…) arising in Sweden and beneficially owned by a resident of South Africa”. Met andere woorden, dat ‘lower rate’ (van 0%) in het belastingverdrag tussen Zuid-Afrika en Cyprus geldt dan ook in de verhouding tussen Zuid-Afrika en Zweden.
      
    
    
      4.8.
      De rechtbank overweegt dat de tekst van artikel 10, lid 10, van het Verdrag meebrengt dat in het geval Zuid-Afrika – nadat het (Protocol bij het) Verdrag is gesloten – zijn belastingen over kwalificerende deelnemingsdividenden in een ander verdrag beperkt tot een lager tarief dan 5%, dat lagere tarief ook van toepassing is op dividenduitkeringen van Nederlandse kwalificerende deelnemingen aan Zuid-Afrikaanse lichamen. De rechtbank is van oordeel dat dit geval zich hier voordoet ten tijde van de onderhavige dividenduitkering. Immers: (a) Zuid-Afrika is, nádat het (Protocol bij het) Verdrag is gesloten, een protocol overeengekomen met Zweden, dat – naar tussen partijen terecht niet in geschil is – aan te merken is als een verdrag in de zin van artikel 10, lid 10, van het Verdrag en (b) in dit protocol heeft Zuid-Afrika zijn belasting over kwalificerende deelnemingsdividenden beperkt tot een lager tarief dan 5% (zie 4.7). De omstandigheid dat het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden (na wijziging bij het protocol ZA-Z) in het tweede lid van artikel 10 voorziet in een 5%-tarief, doet – anders dan de inspecteur betoogt – aan dit laatste niet af. Immers, die omstandigheid neemt niet weg dat Zuid-Afrika door opname van een ander lid, te weten het vijfde lid, van artikel 10 zijn belastingheffing over dividenden (verder) heeft beperkt. De omstandigheden dat deze laatste beperking gebeurt op basis van een meestbegunstigingsclausule en dat het vijfde lid niet een tarief vermeldt, leiden – anders dan de inspecteur betoogt – evenmin tot een ander oordeel. De bewoordingen van de meestbegunstigingsclausule in het Verdrag – “limits its taxation on dividends (…) to a rate lower, including exemption from taxation or taxation on a reduced taxable base, than [5%; rechtbank]” – duiden er immers op dat de verdragsluitende partijen niet een enge invulling van het begrip ‘a rate lower than’ voorstonden maar het oog hadden op het feitelijk van toepassing zijnde tarief. 
      
    
    
      4.9.
      De rechtbank volgt de inspecteur niet in zijn standpunt dat de bedoeling van de verdragsluitende partijen zich verzet tegen de hiervoor in 4.8 gegeven uitleg van de meestbegunstigingsclausule. Aan de inspecteur kan toegegeven worden dat hier sprake is van een bijzondere situatie. Het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden voorzag immers vóór sluiting van het protocol ZA-Z reeds in – kort gezegd – een 0%-tarief, en omdat dit verdrag was gesloten vóór het sluiten van het Verdrag zou dat 0%-tarief van het belastingverdrag Zuid-Afrika – Zweden de meestbegunstigingsclausule van het Verdrag niet activeren. Er zijn echter onvoldoende aanknopingspunten in de door de inspecteur aangevoerde bronnen, voor zover die gelet op het Verdrag van Wenen al gebruikt kunnen worden voor interpretatie van het Verdrag, dat de verdragsluitende staten hebben bedoeld om in een situatie zoals hier de meestbegunstigingsclausule niet van toepassing te laten zijn (in afwijking van haar bewoordingen). Daarbij merkt de rechtbank bovendien op dat de inspecteur in zijn betoog sterk de nadruk legt op het verdragsbeleid en de doelstellingen van Zuid-Afrika, maar dat dit veronachtzaamt dat ook de positie van Nederland van belang is. Het was immers Nederland die aangedrongen heeft op opname van een meestbegunstigingclausule (vgl. Staten-Generaal, 2008/2009, 31 743, A en nr. 1, p. 2-3).
      
    
    
      4.10.
      Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient een teruggaaf van de door de BV ingehouden en afgedragen dividendbelasting van € 542.554 te worden verleend aan belanghebbende.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.225 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1). 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        verleent teruggaaf van dividendbelasting van € 542.554;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.225;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 331 aan deze vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 29 oktober 2015 door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. M.W.C. Soltysik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen tevens binnen zes weken na de verzenddatum beroep in sprongcassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage.
    
    
    
      Daarbij dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in sprongcassatie is ingesteld;
      	d. de gronden van het beroep in sprongcassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in sprongcassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in sprongcassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.