ECLI:NL:GHARL:2018:5855, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 26-06-2018, 17/00606 t/m 17/00609
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-06-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Kansspelbelasting. Speelautomatenexploitant. Schending Europees eigendomsrecht?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 17/00606 tot en met 17/00609
    uitspraakdatum: 26 juni 2018
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 24 april 2017, nummers AWB 14/7547, AWB 14/7552, AWB 14/7554 en AWB 14/7559, ECLI:NL:RBGEL:2017:2342, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 juli 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd van € 28.031.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd van € 172.830. Bij beschikking is een verzuimboete van € 4.537 opgelegd.
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd van € 308.072. Bij beschikking is een verzuimboete van € 4.920 opgelegd.
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd van € 316.711. Bij beschikking is een verzuimboete van € 4.920 opgelegd.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar het bezwaar betreffende de naheffingsaanslag en de verzuimboete voor het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding en de bezwaren voor de overige tijdvakken ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 gegrond verklaard, de overige beroepen ongegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar betreffende het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 geheel en voor het overige alleen voor zover het de boetebeschikkingen betreft vernietigd, het bezwaar met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 ongegrond verklaard, de verzuimboetes tot bedragen van € 4.083 (2009), € 4.428 (2010) en € 4.428 (2011) verminderd, bepaald dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar, de verzoeken om schadevergoeding afgewezen en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en gelast dat de Inspecteur het betaalde griffierecht vergoedt.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.8.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 mei 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is op 14 juli 1994 opgericht en exploiteert speelautomaten. Enig aandeelhouder van belanghebbende is [A] BV, waarvan de aandelen in handen zijn van Stichting [B] BV en waarvan het bestuur in handen is van [C] ( [C] ). [C] is tevens samen met [D] bestuurder en (middellijk) aandeelhouder in [E] BV die alle aandelen houdt in en bestuurder is van [F] BV (hierna: [F] ), waarin een speelautomatenhal wordt geëxploiteerd.
      
    
    
      2.2.
      De speelautomaten zijn juridisch eigendom van belanghebbende en worden door haar verhuurd aan [F] en aan horecagelegenheden. Het gaat in de onderhavige jaren om de volgende aantallen:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Horeca
              
              
                
                  [F]
                
              
              
                Totaal
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2008
              
              
                84
              
              
                78
              
              
                162
              
              
                
              
            
            
              
                2009
              
              
                73
              
              
                74
              
              
                147
              
              
                - 15
              
            
            
              
                2010
              
              
                76
              
              
                83
              
              
                159
              
              
                + 12
              
            
            
              
                2011
              
              
                78
              
              
                83
              
              
                161
              
              
                +2
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft op 14 maart 2012 een vrijwillige verbetering ingediend van de aangiften kansspelbelasting over de periode juli 2008 tot en met januari 2012. Op basis hiervan heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen kansspelbelasting en verzuimboetes opgelegd.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is het antwoord op de vraag of het opleggen van de naheffingsaanslagen kansspelbelasting een schending inhoudt van artikel 1 van het Eerste Protocol (hierna: EP) bij het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM). Hierbij is tussen partijen in geschil of sprake is van een individuele en buitensporige last.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van een individuele en buitensporige last als gevolg van de invoering van de vrijstelling van omzetbelasting en de onderwerping aan de kansspelbelasting. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslagen kansspelbelasting en boetebeschikkingen rekening houdend met een aan belanghebbende te voldoen bedrag aan compensatie en vergoeding van de proceskosten.
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een individuele en buitensporige last en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Tot en met 30 juni 2008 werd de omzet van speelautomaten in de heffing van omzetbelasting betrokken, waarbij het verschil tussen de inworpen verminderd met de uitgekeerde geldprijzen (hierna: het bruto spelresultaat) werd aangemerkt als omzet inclusief omzetbelasting. Met ingang van 1 juli 2008 is op grond van artikel 1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de Kansspelbelasting in samenhang bezien met artikel 3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de Kansspelbelasting belanghebbende als exploitant van de speelautomaten 29% kansspelbelasting verschuldigd over het bruto spelresultaat. Het bruto spelresultaat is sinds die datum niet langer belast met omzetbelasting. Bovenstaande wijziging in wetgeving zal hierna ook worden aangeduid als: de invoering van de kansspelbelasting.
      
    
    
      4.2.
      Het Hof dient de vraag te beantwoorden of de onder 4.1. beschreven wetswijziging, hoewel deze op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot een schending van artikel 1 EP bij het EVRM (HR 27 juni 2014, nr. 12/04123, ECLI:NL:HR:2014:1524), niettemin heeft geleid tot een individuele en buitensporige last in het geval van belanghebbende. Voormelde keuze van de wetgever kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in diens geval sterker laat voelen dan in het algemeen (zie HR 17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:442). Dat kan zich bij belanghebbende alleen voordoen als bijzondere, niet voor alle exploitanten van speelautomaten geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor haar teweegbrengen (vgl. HR 16 november 2001, nr. C00/142, ECLI:NL:HR:2001:AD5493, NJ 2002/469). De bewijslast rust op belanghebbende.
      
    
    
      4.3.
      Tussen partijen is niet in geschil dat bij belanghebbende in de jaren 2008 tot en met 2011 sprake is van een aanzienlijke daling van het bruto spelresultaat en dat deze daling niet wordt veroorzaakt door de invoering van de kansspelbelasting. Blijkens verschillende in het dossier bevindende rapportages is de daling van het bruto spelresultaat te wijten aan een combinatie van externe factoren zoals de instelling van een rookverbod, de recessie, veranderend consumentengedrag en de concurrentie van online gokken. Voorts is niet in geschil dat zonder de daling van het bruto spelresultaat belanghebbende dan wel belanghebbende samen bezien met [F] in de onderhavige jaren gemiddeld een positief resultaat zou hebben gehad.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van een individuele en buitensporige last. In haar pleitnota wijst belanghebbende er daartoe op dat het onderzoek ‘Gokken in Kaart’ betekenis toekent aan demografische en geografische verschillen in samenstelling van bezoekers. De bijzondere feiten en omstandigheden die zich niet voor alle exploitanten van speelautomaten voordoen zijn gelegen in de specifieke demografische opbouw van de bezoekers van [F] ten opzichte van de bezoekers van andere speelautomatenhallen en de specifieke geografische ligging van [F] . Deze specifieke demografische en geografische verschillen hebben tot gevolg dat de invoering van de kansspelbelasting bij belanghebbende leidt tot een individuele en buitensporige last. De bezoekers van het [F] betreffen nagenoeg alleen Nederlanders en bijna geen personen van niet-Nederlandse of niet-Europese oorsprong, terwijl uit onderzoek zou zijn gebleken dat vooral bezoekers van Aziatische oorsprong veel gokken en dit ook doen zonder incentives. De Nederlandse bezoekers verwachten veel incentives waardoor de investeringen voor het [F] hoger liggen dan voor andere speelautomatenhallen in bijvoorbeeld Amsterdam. Zo is er een leestafel en zijn er acties met Kerst. De bezoekers zijn grotendeels boven de 45. Door de locatie moeten zij met de auto komen of moet het [F] bussen regelen. Voor de bezoekers van [F] overheerst het sociale element. Doordat sprake is van een ouder publiek dat statistisch gezien vaker rookt, heeft [F] het rookverbod meer dan gemiddeld gevoeld. Door het soort bezoekers had [F] al hogere investeringskosten en lagere resultaten dan gemiddeld. Hierdoor wordt de invoering van de kansspelbelasting meer gevoeld dan bij andere exploitanten van kansspelautomaten. Het gevolg is dat belanghebbende in de onderhavige jaren structureel verlieslijdend was. Dit blijkt uit de bij het tiendagenstuk van 7 mei 2018 overgelegde cijfermatige overzicht van belanghebbende en [F] . De klassieke 50/50 verdeling van de winst tussen belanghebbende en [F] is blijven bestaan. De verdeling van de winst met horecagelegenheden is aangepast. Belanghebbende heeft alles gezet op [F] .
      
    
    
      4.5.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat niet aannemelijk is geworden dat sprake is van een individuele en buitensporige last. Dat belanghebbende structureel verlies lijdt als gevolg van de invoering van de kansspelbelasting is niet gebleken. Uit de berekening van [G] blijkt dat het bruto spelresultaat zeer sterk is gedaald door externe factoren en dat de afname van het bruto spelresultaat in lijn is met de afname van het eigen vermogen, zodat kan worden geconcludeerd dat de afname van het bruto spelresultaat en niet de invoering van de kansspelbelasting de reden is voor het verlies. De verschillende rapportages (waaronder het rapport speelautomaten kengetallen onderzoek 2012 van [H] van 21 december 2012, het rapport van [I] , het rapport van maart 2008 van [J] ) geven slechts algemene informatie over de branche en geen inzicht in de specifieke situatie van belanghebbende. De bij het tiendagenstuk overgelegde cijfers zijn niet te beschouwen als geconsolideerde jaarstukken van belanghebbende en [F] . Uit de cijfers blijkt dat slechts 17% kansspelbelasting in aanmerking wordt genomen, zodat in de bruto omzet andere omzet moet zitten dan alleen het bruto spelresultaat dat ziet op de speelautomaten. De demografische en geografisch verschillen die belanghebbende eerst ter zitting in hoger beroep stelt, zien op [F] en niet op belanghebbende, de belastingplichtige, en zijn daarom niet relevant. Bovendien zijn de demografische en geografische verschillen op geen enkele manier onderbouwd. Betwist wordt dat sprake is van deze verschillen.
      
    
    
      4.6.
      Allereerst merkt het Hof op dat de door belanghebbende naar voren gebrachte bijzondere feiten en omstandigheden zien op [F] en niet op belanghebbende zelf. Omdat belanghebbende als exploitant van de speelautomaten belastingplichtige is voor de kansspelbelasting en [F] dat niet is, is het de vraag of de bijzondere omstandigheden die specifiek zien op [F] een rol kunnen spelen bij de vraag of bij belanghebbende sprake is van een individuele en buitensporige last. Voor zover in onderhavig geval de resultaten van belanghebbende in samenhang moeten worden gezien met de resultaten van [F] en de specifieke omstandigheden die zien op [F] een rol kunnen spelen bij de vraag of voor belanghebbende de invoering van de kansspelbelasting heeft geleid tot een individuele en buitensporige last, is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aan de op haar rustende bewijslast heeft voldaan. Het is aan belanghebbende, in het licht van de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, de gestelde bijzondere feiten en omstandigheden, de demografische en geografische verschillen, nader te onderbouwen. Belanghebbende heeft deze verschillen echter op geen enkele manier nader onderbouwd. De rapportage van feitelijke bevindingen geeft geen informatie over de gestelde demografische en geografische verschillen. De andere rapportages geven enkel informatie over de branche in het algemeen en geen informatie over belanghebbende specifiek. De bij het tiendagenstuk overgelegde cijfers geven ook geen inzicht in enig verschil met andere exploitanten van speelautomaten en betreffen geen geconsolideerde jaarstukken waardoor deze cijfers ter onderbouwing van de gestelde individuele en buitensporige last niet bruikbaar zijn. Daarbij komt nog dat het percentage kansspelbelasting op basis van deze cijfers in de onderhavige jaren 17% van de bruto omzet bedroeg in plaats van de te verwachten 29%. Ter zitting heeft belanghebbende hiervoor geen verklaring kunnen geven.
      
    
    
      4.7.
      Gelet op het vorenstaande heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat - in vergelijking met andere inhoudingsplichtigen, die ook door de invoering van de kansspelbelasting zijn geraakt – de last die hiervan het gevolg is zich in haar geval sterker laat voelen dan in het algemeen. Naar het oordeel van het Hof is derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de invoering van de kansspelbelasting in haar geval een individuele en buitensporige last vormt.
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. J. Lamens, in tegenwoordigheid van mr. W.B. Kok als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 26 juni 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (W.B. Kok)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 26 juni 2018
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.