ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7912, Gerechtshof Amsterdam, 03-05-2012, 10/00860 tot en met 10/00864
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2012-05-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren winst genoten uit een in Nederland gedreven (gedeelte van een) onderneming met behulp van een vaste inrichting in Nederland. Omkering en verzwaring van de bewijslast zijn terecht toegepast. Blh heeft niet doen blijken dat de navorderingsaanslagen tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld. De door de inspecteur aangebrachte correcties zijn gebaseerd op een redelijke schatting.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerken 10/00860 tot en met 10/00864
      3 mei 2012 
    
    
    uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
    
    op de hogere beroepen van
    
    
      [X], wonende te [Z] (België), belanghebbende,
      gemachtigde mr. H.A. Wiggers (Wiggers Gunning Advocaten & Belastingkundigen te Velp),
    
    
    tegen 
    
    de uitspraak in de zaken met kenmerknummers AWB 08/2854 tot en met 08/2858 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 2 november 2010 in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Utrecht Gerbrandystraat, de inspecteur.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomsten-belasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 191.548. Bij beschikking van dezelfde datum is fl. 14.800 heffingsrente berekend.
    
    1.1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.735. Bij beschikking van dezelfde datum is € 183 heffingsrente berekend.
    
    1.1.3. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag Wet Arbeids-ongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ) opgelegd naar een premie-inkomen van € 32.410 (grondslag: € 19.250). Bij beschikking van dezelfde datum is € 222 heffings-rente berekend.
    
    1.1.4. Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.669. Bij beschikking van dezelfde datum is € 663 heffingsrente berekend.
    
    1.1.5. Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag WAZ opgelegd naar een premie-inkomen van € 26.575 (grondslag: € 13.415). Bij beschikking van dezelfde datum is € 161 heffingsrente berekend.
    
    1.2.1. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 12 februari 2008 de onder 1.1.1 bedoelde navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 158.430 en de heffingsrente overeenkomstig verminderd. Bij beschikking van 15 februari 2008 is het belastbaar inkomen verminderd tot fl. 148.403 en de beschikking heffingsrente overeenkomstig aangepast.
    
    1.2.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 februari 2008 de onder 1.1.2 bedoelde navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.266 en de heffingsrente overeen-komstig verminderd.
    
    1.2.3. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 februari 2008 de onder 1.1.3 bedoelde navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een premie-inkomen van € 31.941 (grondslag € 18.781) en de heffingsrente overeenkomstig verminderd.
    
    1.2.4. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 februari 2008 de onder 1.1.4 bedoelde navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 20.442 en de heffingsrente overeenkomstig verminderd.
    
    1.2.5. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 februari 2008 de onder 1.1.5 bedoelde navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een premie-inkomen van € 25.348 (grondslag € 12.188) en de heffingsrente overeenkomstig verminderd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 2 november 2010 heeft de rechtbank Haarlem de tegen boven-genoemde uitspraken op bezwaar ingestelde beroepen ongegrond verklaard.
    
    1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 6 december 2010, aangevuld bij brief van 19 januari 2011. De inspecteur heeft een verweer-schrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 maart 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld (waarbij, evenals in de verderop in deze uitspraak geciteerde overwegingen van de rechtbank) belanghebbende is aangeduid als 'eiser' en de inspecteur als 'verweerder'):
    
    “2.1. De ondernemingsactiviteiten van eiser bestaan voornamelijk uit de handel in tweedehands legermateriaal. Eiser koopt het materiaal vooral in Engeland en de Verenigde Staten, maar ook in andere landen. Incidenteel handelt eiser in nieuwe onderdelen voor auto’s. Het gebruikte factuuradres is het ouderlijk huis van eiser in [A].
    
    2.2. Op 20 september 2005 is een boekenonderzoek aangekondigd. In het op 15 augustus 2006 uitgebrachte rapport is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
    
    	“2.2	Administratie
    
    
      	De heer [X] verzorgt zelf de administratie.
      	Dit vindt plaats in een tabellarisch kas-, bankboek.
    
    
    	De heer [X] verzorgt de aangiften omzetbelasting en inkomstenbelasting.
    
    
      Mevrouw [X-Y] verzorgt de jaarrekening die als bijlage bij de aangifte inkomstenbelasting wordt meegezonden.
      Er wordt alleen een opstelling vervaardigd van de inkomsten en uitgaven en een overzicht van de toegepaste afschrijvingen.
    
    
    	Een balans werd niet als bijlage met de aangifte inkomstenbelasting meegezonden.
    
    	2.2.1	Verwerpen administratie (…)
    
    
      Bij het onderzoek zijn de volgende materiële gebreken vastgesteld:
      De opbrengst van de verkopen in het kalenderjaar 2000 werden niet volledig geboekt in het tabellarisch kas-, bankboek.
      Bij het onderzoek zijn de volgende formele gebreken vastgesteld:
      Van de verkopen buitenland werden voor een significant deel van de verkopen geen afschriften van facturen bewaard bij de administratie in de kalenderjaren 2000 en 2001. De aangiften omzetbelasting wijken in belangrijke mate af met betrekking tot de werkelijk behaalde omzet buitenland. (…)
    
    
    	3.3	Voorraden
    
    
      	De belastingplichtige nam geen voorraad per balansdatum op.
      Volgens door de heer [X] telefonisch verstrekte informatie wordt de inkoopwaarde van de verkopen theoretisch benaderd door de behaalde omzet te verminderen met een brutowinstopslagpercentage. De met de verkopen behaalde winsten worden onder andere gebruikt voor het instandhouden van de voorraad. In de gecontroleerde jaren 2000 tot en met 2002 wordt het totaalbedrag van de betaalde inkopen als inkoopwaarde van de verkopen aangemerkt. (…)
    
    
    	4.1.2	Inkopen
    
    
      Inkoopwaarde van de verkopen.
      In de opgestelde winst en verliesrekeningen werd in principe alle gedane inkopen als kosten verwerkt. Hierop werden in de jaren 2000 tot en met 2003 correcties aangebracht in verband met mutaties in de voorraad. (…)
    
    
    
      In het kalenderjaar 2002 werd volgens de telling in het tabellarisch kas-, bankboek € 29181,97 voor inkopen betaald.
      In de Winstberekening 2002 werd een inkoopwaarde van de onderdelen vermeld van € 39145,98. Het verschil bedraagt € 9964,01. Dit is volgens de toelichting in de jaarrekening het bedrag waarmee de waarde van de voorraad in 2002 is afgenomen
      In de jaarrekening 2002 werd hiernaast nogmaals het bedrag van de afname van de voorraad vermeld. Dit bedrag wordt gecorrigeerd.
      Volgens de verklaring van de heer [X] zijn de voorraden grotendeels opgebouwd uit restpartijen die uit de ingekochte “loten” overblijven. Tot het kalenderjaar 1998 vonden per saldo slechts afboekingen van de voorraad plaats. In 1999 vond een boeking van toename van de voorraad plaats ter grootte van fl. 21.408,- Gesteld wordt dat tot en met het jaar 1999 alle inkoopwaarden in de jaarrekeningen werden verwerkt.
    
    
    
      Met de waardering van de inkoopwaarde op theoretische bedragen met betrekking tot de kalenderjaren 2000 tot en met 2002 wordt niet akkoord gegaan.
      De geboekte inkopen moeten als inkoopwaarde in de jaarrekeningen worden verwerkt.
    
    
    
      Jaar	2000		2001		2002
      Inkopen goederen volgens het 
      kas-, bankboek januari	fl.	2.230,80
      Inkopen (februari) tot en met
      december	fl.	371.625,90
      Totaal in het kas-, bankboek
      geboekte inkopen	fl.	373.856,70	fl.	309.002,15	€	29.181,97
      Mutatie verkopen uit oude
      voorraden		0,00	fl.	4.000,00		0,00
      Totaal te boeken inkoopwaarde	
      van de verkopen	fl.	373.856,70	fl.	313.002,15	€	29.181,97
      Te activeren inkopen			fl.	-/- 33.000,00
      Koersverschillen inkopen	fl.	-/- 496,00		0,00		0,00
      Telling	fl.	373.360,70	fl.	280.002,15	€	29.181,97
      In de jaarrekening werden als
      inkoopkosten geboekt	fl.	401.519,04	fl.	293.799,15	€	49109,98
      (…)
      Winstcorrectie
      Minder inkoopwaarde goederen	fl.	28.158,34	fl.	13.797,00	€	19.928,01
    
    
    	4.2	Bedrijfskosten
    
    	4.2.1	Telefoonkosten
    
    In 2001 vonden restituties plaats van de betaalde kosten [Belgische provider] ten bedrage van fl. 1370,64 inclusief omzetbelasting. Hiermee werd in de jaarrekening van 2001 nog geen rekening gehouden. Met privé-gebruik telefoon werd in de jaren 2000 tot en met 2003 nog geen rekening gehouden. De waarde van dit privé-gebruik wordt bepaald op het bedrag van het loon in natura dat in verband met privé gebruik telefoonkosten voor werknemers in de Wet op de loonbelasting 1964 wordt toegepast. In verband met verjaring van de na te heffen omzetbelasting met betrekking tot het tijdvak 1-1-2000 tot en met 31-12-2000 wordt deze correctie inclusief omzetbelasting toegepast voor het kalenderjaar 2000.
    
    
      Jaar	2000		2001		2002		2003
      Privé-aandeel telefoonkosten	fl.	492,-	fl.	600,-	€	272,-	€	272,-
      Restitutie kosten [Belgische 
      provider]			fl.	1.370,64				
      Subtotaal	fl.	492,-	fl.	1.970,64	€	272,-	€	272,-
      Hierover af te dragen btw			fl.	314,00	€	43,-	€	43,-
      Winstcorrectie
      Minder zakelijke kosten excl. btw	fl.	492,-	fl.	1.656,00	€	229,-	€	229,-
      (…)
    
    
    	4.2.3	Privé-gebruik auto
    
    
      Met betrekking tot de in gebruik zijnde bedrijfsauto is geen kilometeradministratie bijgehouden. Alle kosten die op de auto betrekking hebben worden in de jaarrekeningen van de kalenderjaren 2000 tot en met 2003 verwerkt. De gemiddelde cataloguswaarde van de auto wordt bepaald op 
      fl. 25.000,-. Met ingang van 1-1-2001 dient in de jaarrekening in verband met privé-gebruik van bedrijfswagens een forfaitaire bijtelling plaats te vinden. Deze bijtelling bedraagt 25% van de cataloguswaarde indien er geen kilometeradministratie wordt gevoerd. Met ingang van het kalenderjaar 2002 bedraagt de bijtelling 10% van de gemiddelde cataloguswaarde.
    
    
    Met betrekking tot het jaar 2000 dient in verband met het privé-gebruik en gebruik van de auto om niet zakelijke doeleinden een fiscale bijtelling plaats te vinden van de kosten die in verhouding privé-gebruik / totaalverbruik staan, ten opzichte van de totaal geboekte kosten, die zijn verbonden aan deze bedrijfsauto. Dit aandeel van de kosten verbonden aan het privé-gebruik wordt voor het jaar 2000 bepaald op fl. 3000,- inclusief omzetbelasting.
    
    
      Jaar	2000		2001		2002		2003
      Privé-aandeel autokosten	fl.	3.000,-	fl.	6.250,-	€	1.134,-	€	1.134,-
      Hierover af te dragen omzetbelasting			fl.	750,-	€	136,-	€	136,-
      Winstcorrectie
      Privé-aandeel autokosten	fl.	3.000,-	fl.	5.500,-	€	998,-	€	998,-
    
    
    
      De correctie in euro’s bedraagt	€	1.361,-	€	2.496,-
      (…)
    
    
    	4.2.5	Nog te boeken kosten
    
    
      In de jaarrekeningen 2000 tot en met 2003 werd nog geen rekening gehouden met betaalde kosten ter zake van de huur van opslagruimte van de voorraden in België, diverse betaalde nog niet geboekte autokosten en kosten van zakelijke telefoongesprekken die met de privé-aansluiting in België werden gemaakt.
      	De heer [X] heeft met betrekking tot deze kosten opstellingen vervaardigd.
    
    
    De op deze opstellingen geboekte kosten worden alsnog geaccepteerd en verwerkt in de winstberekeningen.
    
    
      Jaar	2000		2001		2002		2003
      Winstcorrectie
      Nog te boeken kosten	fl.	10.450	fl.	10.200	€	4.758	€	4.783”
    
    
    2.3. In de brief van 24 januari 2008, die dient als motivering bij de uitspraken op bezwaar, heeft verweerder aangegeven de correcties voor het privégebruik auto en de telefoonkosten voor de jaren 2002 en 2003 te laten vervallen. De navorderingsaanslagen IB/PVV en de naheffingsaanslag omzetbelasting zijn dienovereenkomstig verminderd.
    
    2.4. De echtgenote van eiser heeft de Belgische nationaliteit. Niet in geschil is dat de activiteiten van eiser met ingang van 1 januari 2004 vanuit de woning in België worden verricht.
    
    2.5. Tot de gedingstukken behoort een kopie van een proces-verbaal van 24 juni 2003 van de Federale Politie Gerechtelijke Dienst Arrondissement [(…)] (België). In dit proces-verbaal staat onder andere de volgende, door eiser afgelegde, verklaring:
    
    
      “Nadat ik van u de nodige uitleg heb gehad inzake het onderzoek en de buitenlandse transacties wens ik daaromtrent geen verdere uitleg te verschaffen. Ik heb een bedrijf namelijk de eenmanszaak [eenmanszaak X] gevestigd in Nederland [A-straat 1] te [A]. De Belgische bankrekening [nummer] is een rekening op naam van mijn eenmanszaak gevestigd te Nederland. In 2002 heb ik verder een eenmanszaak opgericht in België op naam van mijn vrouw [Y].
      Beide eenmanszaken drijven handel in 2de-hands onderdelen. Natuurlijk zijn de buitenlandse transacties in 2000 en 2001 betalingen van door mij geleverde auto-onderdelen.
    
    
    Ik bezit een BTW-nummer [nummer] in Nederland. Mijn vrouw is houder van een Belgisch BTW-nummer.
    
    Op verdere vragen wens ik eigenlijk niet te antwoorden.
    
    
      Sedert 10 jaar drijf ik handel in originele auto-onderdelen van Amerikaanse makelij vanaf de jaren 1940. Als hobby heb ik het verzamelen van oudere militaire voertuigen.
      Mijn voornaamste activiteit is de handel in onderdelen met een klein gedeelte voertuigen. Indien ik voertuigen aan of verkoop dan gaat het meestal om bijna wrakken – nooit oud operationeel wapentuig. Zowel aankoop als verkoop zijn te zoeken in gespecialiseerde, lees zelfs internationale, kringen.
    
    
    Alle administratie en boekhouding van mijn eenmanszaak is aan te treffen op de zetel van mijn zaak in Nederland. Ik sta zelf in voor de boekhouding.
    
    Met betrekking tot de eenmanszaak van mijn echtgenote wordt de boekhouding gevoerd door een boekhouder. De boekhouding wordt bijgehouden in onze woning. Het is de bedoeling om dit jaar de activiteiten en de eenmanszaak in Nederland te stoppen en verder te werken onder de eenmanszaak van mijn echtgenote hier in België.””
    
    
    Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit met dien verstande dat belanghebbende in het onder 2.5 beschreven proces-verbaal voorts heeft verklaard:
    
    “Alle beroepsactiviteiten situeren zich in Nederland [A] terwijl ik mijn hobby, de voertuigen, uitoefen in België in een loods te [B]. (…) Mijn verdiensten betrek ik dus gedeeltelijk uit Nederland (winsten handel onderdelen) en gedeeltelijk uit de verhuur van onroerend goed in België.” 
    
     
    3. Geschil in hoger beroep
    
    In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de verschillende belastingaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende terecht als buitenlands belastingplichtige is aangemerkt, alsmede op de omvang van de door de inspecteur aangebrachte correcties op de inkoopwaarde van de omzet. De correcties in verband met de telefoonkosten en het privégebruik van de auto worden door belanghebbende, zo heeft hij ter zitting desgevraagd bevestigd, niet langer betwist. Tegen de heffingsrente zijn geen afzonderlijke grieven aangevoerd.
    
    Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. 
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Belanghebbende houdt zich bezig met de handel in (onderdelen van) tweedehands legermateriaal. Hij is in de onderhavige jaren, zo is tussen partijen niet in geschil, woonachtig in België alwaar zijn echtgenote een soortgelijke onderneming drijft.
    
    Buitenlands belastingplichtige?
    
    4.2. Ter zake van de belastingplicht van belanghebbende in Nederland stelt het Hof de volgende feiten vast.
    
    4.2.1. Voor de inkoop van genoemd legermateriaal reisde belanghebbende in de onderhavige jaren (2000 tot en met 2002), zo heeft de gemachtigde ter zitting van de rechtbank verklaard, regelmatig naar Canada en de Verenigde Staten. Belanghebbendes verkoopactiviteiten vonden geheel, of in ieder geval grotendeels, plaats in Nederland. Daartoe zijn door hem onder meer beurzen bezocht in bijvoorbeeld [Nederlandse plaatsnamen], waarbij belanghebbende (grote) objecten en (kleine) artikelen ter verkoop heeft aangeboden en heeft verkocht. Niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende ter zake van deze verkoopactiviteiten enige (aanvullende en/of ondersteunende) activiteiten in België heeft verricht anders dan het opslaan van (gedeelten van) militaire voertuigen (waarover meer in 4.2.4 hierna).
    
    4.2.2. De in het kader van zijn verkoopactiviteiten in de onderhavige jaren door belang-hebbende uitgereikte verkoopfacturen vermelden als vestigingsadres [A-straat 1] te [A], zijnde het woonadres van zijn moeder.
    
    4.2.3. De administratie inzake zijn verkoopactiviteiten werd door belanghebbende gevoerd en bijgehouden in de woning van zijn moeder, dan wel in de daarbij behorende schuur, alwaar deze administratie ook werd bewaard.
    
    
      4.2.4. Vaststaat dat belanghebbende, naar hij ter zitting van het Hof heeft verklaard, sinds 1985 over een opslagplaats in Nederland heeft beschikt, eerst in [C] en daarna in [A]. Niet in geschil is dat het feitelijke gebruik door belanghebbende van die opslagplaats te eniger tijd, doch uiterlijk per 1 januari 2004, is beëindigd. 
      De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende - ook - in de onderhavige jaren ten behoeve van zijn verkoopactiviteiten heeft beschikt over de opslagplaats in [A], die zich in de nabijheid van de woning van zijn moeder bevond. 
      Namens en door belanghebbende is hierover het volgende gesteld.
      In het beroepschrift in eerste aanleg heeft belanghebbendes gemachtigde over de ondernemingsactiviteiten van belanghebbende opgemerkt:
    
    
    “Belanghebbende beoefent deze onderneming uit in België, tot 31 december 2003 mede uit Nederland te [A].”
    
    Ter zitting van de rechtbank heeft belanghebbendes gemachtigde echter verklaard:
    
    “De onderneming is sinds 1993 in België gevestigd. Daar is de winkel gevestigd en ook wordt daar de administratie gevoerd. Het gebouw in [[A]] dient als opslag. De oppervlakte ervan bedraagt 100 m2”
    
    In het hogerberoepschrift heeft belanghebbendes gemachtigde dienaangaande opgemerkt:
    
    “Voordat hij in privé en met zijn onderneming naar België vertrok had hij een onderneming in [A]. Daar woont ook zijn moeder, waar ook de administratie werd aangehouden. De zeer oude voertuigen (…) werden in [A] opgeslagen op een terrein van ongeveer 100 m2. Een zeer beperkte oppervlakte. Als vanuit deze opslag iets geleverd werd, betekende dit voor de heffing van omzetbelasting een levering vanuit Nederland. Daarvoor, voor de heffing van omzetbelasting, was belanghebbende in Nederland ondernemer. (…)  De woning van zijn moeder kan  niet als een vestiging van of voor de onderneming van belanghebbende worden aangemerkt. Ook niet omdat daar een kleine administratie wordt gehouden.”
    
    In het onder 2.5 genoemde proces-verbaal van verhoor van 24 juni 2003 van de Belgische federale politie is als verklaring van belanghebbende onder meer opgenomen: 
    
    
      “Ik heb een bedrijf namelijk de eenmanszaak [eenmanszaak X] gevestigd in Nederland [A-straat 1] te [A]. De Belgische bankrekening [nummer] is een rekening op naam van mijn eenmanszaak gevestigd te Nederland. (…) Alle administratie en boekhouding van mijn eenmanszaak is aan te treffen op de zetel van mijn zaak in Nederland. Ik sta zelf in voor de boekhouding. (…)
      Alle beroepsactiviteiten situeren zich in Nederland [A] terwijl ik mijn hobby, de voertuigen, uitoefen in België in een loods te [B]. (…) Mijn verdiensten betrek ik dus gedeeltelijk uit Nederland (winsten handel onderdelen) en gedeeltelijk uit de verhuur van onroerend goed in België.” 
    
    
    Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende onder meer verklaard:
    
    
      “Alleen de boekhouding bevond zich in [A] en heeft ongeveer 10 jaar daar gestaan, ook in 2002 denk ik. De boekhouding lag, meen ik, in de schuur van mijn moeder. De administratie bestond uit een aan- en verkopen schrift. Hoewel de administratie maar klein was, nam ik deze niet met me mee naar België, omdat ik in Nederland was gevestigd. Ik had tot en met 2003 een onderneming in Nederland en had daarom in Nederland een boekhouding, maar ik had geen opslag in Nederland.
      (…)
      U zegt mij dat in het controlerapport (…) staat dat op 31 december 2003 voorraad van een bepaalde waarde naar België is overgebracht. Ik herken het bedrag. Dat is het moment dat de onderneming in de BVBA is ingebracht. Vóór die tijd rekende ik de fysieke voorraad toe aan de Nederlandse onderneming. Die voorraad stond in een opslag in België.”
    
    
    Het Hof stelt vast dat de verschillende, in de loop der tijd, door belanghebbende en zijn gemachtigde afgelegde verklaringen over de plaats van vestiging van belanghebbendes onderneming en de plaats van zijn activiteiten alsmede de plaats waar de administratie werd bijgehouden en bewaard, en de aard en het daadwerkelijke gebruik van de opslagplaats te [A] en België, onderling deels tegenstrijdig zijn en in de loop der jaren ook deels zijn gewijzigd. Het Hof houdt het ervoor dat belanghebbende in de jaren tot en met 2003, althans tot en met 2002, ten behoeve van zijn onderneming over de opslagplaats te [A] heeft beschikt en daarvan ook feitelijk gebruik heeft gemaakt, en tezelfdertijd mogelijk tevens een opslagplaats had en gebruikte in België. 
    
    4.2.5. Voor de onderhavige jaren heeft belanghebbende aangifte IB/PVV gedaan door middel van het hem toegezonden C-biljet, bedoeld voor buitenlands belastingplichtigen die binnen-lands belastbaar inkomen genieten. Op deze C-biljetten heeft belanghebbende aangifte gedaan van door hem genoten winst uit onderneming, waarbij voor 2000 en 2001 de totale (wereld)winst is aangegeven zonder toerekening aan en/of een verzoek om vrijstelling voor elders (in enig ander land) gerealiseerde omzet en/of winst. Over het jaar 2000 is een bedrag van fl. 52.287 aan winst uit onderneming aangegeven en over het jaar 2001 een bedrag van € 17.532. Voor het jaar 2002 heeft belanghebbende een nihil-aangifte gedaan.
    
    
      4.2.6. Uit de in hoger beroep door gemachtigde overgelegde kopieën van Belgische berekeningsnota’s en aanslagbiljetten maakt het Hof op dat bij het vaststellen van de aanslag personenbelasting over het jaar 2000 onder het hoofd ‘Winsten van nijverheids-, handels- of landbouwbedrijven’ rekening is gehouden met een winst van € 23.719,74 (“Nettoresultaat (winst)”) en dat gelijktijdig voor hetzelfde bedrag een vrijstelling is verleend (“vrijgesteld” en “Inkomsten als zelfstandige vrijgesteld”) waardoor per saldo in België geen belasting is geheven over enig bedrag aan genoten winst uit onderneming. Ter zitting is belanghebbende voorgehouden dat genoemd bedrag van € 23.719,74 omgerekend in guldens, zijnde fl. 52.271,43, nagenoeg overeenkomt met de in Nederland door middel van het C-biljet aangegeven winst uit onderneming van fl. 52.287,37.
      Uit de overgelegde kopie van het Belgische aanslagbiljet personenbelasting 2002 maakt het Hof op dat bij het vaststellen van de aanslag personenbelasting over het jaar 2001 onder het hoofd ‘Winsten van nijverheids-, handels- of landbouwbedrijven’ rekening is gehouden met een winst van € 21.350 (“Nettoresultaat (winst)”) en dat gelijktijdig voor hetzelfde bedrag een vrijstelling is verleend (“vrijgesteld” en “Inkomsten als zelfstandige vrijgesteld”) waardoor per saldo in België geen belasting is geheven over enig bedrag aan genoten winst uit onderneming. In Nederland is aangifte gedaan van een winst uit onderneming van € 17.532.
      Uit de overgelegde kopie van het Belgische aanslagbiljet personenbelasting 2003 maakt het Hof op dat bij het vaststellen van de aanslag personenbelasting over het jaar 2002 onder het hoofd ‘Winsten van nijverheids-, handels- of landbouwbedrijven’ rekening is gehouden met een winst van € 9.898 (“Nettoresultaat (winst)”) en dat gelijktijdig voor hetzelfde bedrag een vrijstelling is verleend (“vrijgesteld” en “Inkomsten als zelfstandige vrijgesteld”) waardoor per saldo in België geen belasting is geheven over enig bedrag aan genoten winst uit onderneming. Uit de door belanghebbende met de hand opgemaakte en ter zitting van het Hof overgelegde (kopie van de) “Winstberekening 2002” volgt een winst over dat jaar van € 9.898. In Nederland is aangifte gedaan van een winst uit onderneming van nihil. Op grond van het voorgaande stelt het Hof vast dat in België noch in Nederland door belanghebbende aangifte is gedaan van in 2002 gerealiseerde, belastbare winst uit onderneming.
    
    
    4.2.7. Belanghebbende heeft ter zitting, desgevraagd, verklaard: 
    
    “Tot en met 2003 heb ik winst uit onderneming in België aangegeven” 
    
    en dat bij het vaststellen van de aanslag personenbelasting door de Belgische belastingdienst ten onrechte vrijstelling is verleend: 
    
    “Dit klopt volgens mij niet. Ik betaal in België personenbelasting. Ik denk dat de Belgische belastingdienst mijn geval niet goed heeft aangepakt en geen vrijstelling had moeten geven”.
    
    Het Hof acht niet aannemelijk dat de Belgische belastingdienst, zonder enig daartoe ingediend verzoek, belanghebbende vrijstelling heeft verleend voor elders behaalde winsten en acht de door belanghebbende ter zitting afgelegde verklaring ongeloofwaardig. Het Hof acht daarentegen aannemelijk dat belanghebbende bij zijn Belgische belastingaangifte vrijstelling heeft geclaimd ter zake van elders (in casu, in Nederland) belaste winst uit onderneming. Dit oordeel vindt bevestiging in de verklaring van belanghebbende ter zitting: 
    
    “Ik heb tot op heden nog niet bij de Belgische fiscus gemeld dat een en ander fout is gegaan en dat ik alsnog in België belasting verschuldigd ben.”
     
    Het Hof acht dan ook aannemelijk dat belanghebbende zelf ervan is uitgegaan dat zijn ondernemingswinst (uitsluitend) in Nederland belastbaar was en dat belanghebbende terzake in België een belastingvrijstelling heeft geclaimd en gekregen.
    
    4.2.8. De rechtbank heeft ten aanzien van de andersluidende verklaring van belanghebbende in eerste aanleg overwogen:
    
    “4.4. Eiser heeft tegenover de Belgische politie een gedetailleerde verklaring afgelegd over de vestigingsplaats van zijn onderneming, die in Nederland zou zijn gelegen. De andersluidende verklaring die eiser in het kader van de onderhavige procedures heeft afgelegd is onvoldoende om een andere conclusie te trekken over de vestigingsplaats van de onderneming. De laatstgenoemde verklaring is vrij algemeen van aard en is in essentie niet meer dan een blote ontkenning van de eerder tegenover de Belgische politie afgelegde verklaring.” 
    
    Het Hof neemt deze overweging over als de zijne. 
    
    
      4.2.9. De andersluidende verklaring van belanghebbende ter zitting in hoger beroep, onder meer inhoudende dat hij aan de Belgische federale politie bewust onjuistheden heeft verteld over zijn onderneming en opslag in Nederland, omdat hij als verdachte werd gehoord ter zake van wapenhandel en witwaspraktijken en daarbij niet gehouden was de waarheid te vertellen, acht het Hof - mede gelet op de daarin voorkomende onderlinge tegenstrijdigheden - ongeloofwaardig, zulks nog daargelaten dat uit het proces-verbaal niets blijkt van enig onderzoek naar wapenhandel en/of witwaspraktijken. 
      Veeleer moet, zo oordeelt het Hof, worden aangenomen dat belanghebbende op 24 juni 2003 tegenover de Belgische federale politie een correcte verklaring heeft afgelegd maar dat hij, geconfronteerd met de fiscale gevolgen in Nederland van deze verklaring, alsnog een onjuiste voorstelling van zaken geeft. Het Hof houdt - net als de rechtbank - belanghebbende derhalve aan zijn in 2003 gegeven, duidelijke en eenduidige verklaring. 
    
    
    
    4.2.10. Voor zover belanghebbende en diens gemachtigde overigens nog verklaringen hebben afgelegd, doen die verklaringen niet aan ’s Hofs voorgaande vaststellingen af. Daarvoor zijn die diverse overige verklaringen te zeer met elkaar in strijd om geloofwaardig te kunnen worden geacht en/of behelzen zij slechts (blote) stellingen die niet met voldoende concrete feiten worden gestaafd en aannemelijk gemaakt.
    
    4.3.1. Op grond van de in 4.2 vastgestelde feiten komt het Hof tot het oordeel dat belang-hebbende, gelijk de inspecteur stelt, in de onderhavige jaren winst heeft genoten uit een in Nederland gedreven (gedeelte van een) onderneming met behulp van een vaste inrichting in Nederland, zijnde een binnenlandse of Nederlandse onderneming als bedoeld in artikel 49, lid 1, aanhef en sub a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (jaar 2000) respectievelijk artikel 7.2, lid 2, aanhef en sub a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (jaren 2001 en 2002). 
    
    4.3.2. Ingevolge artikel 3, paragraaf 1, sub 4, juncto artikel 5, paragrafen 1 en 2, en artikel 7 van de Overeenkomst van 19 oktober 1970 tussen, kort gezegd, Nederland en België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van (onder meer) de inkomstenbelasting (hierna: het Belastingverdrag) mogen de hiervoor bedoelde winsten in Nederland worden belast in zoverre zij aan de vaste inrichting in Nederland kunnen worden toegerekend. Op grond van artikel 24, paragraaf 2, sub 1, van het Belastingverdrag zijn deze in Nederland belastbare winsten in België vrijgesteld van belasting. 
    
    4.3.3. Uit de onderhavige aan belanghebbende opgelegde aanslagen, maar ook uit de door belanghebbende zelf in België (naar het Hof hiervoor aannemelijk heeft geacht) en in Nederland gedane aangiften inkomstenbelasting volgt dat door belanghebbende bij zijn Belgische belastingaangifte vrijstelling is geclaimd ter zake van elders (in casu, in Neder-land) belaste winst uit onderneming en volgt dat door belanghebbende alle door hem in de onderhavige jaren behaalde winst uit onderneming aan de Nederlandse vaste inrichting is toegerekend. Het Hof zal partijen in dit - impliciet gebleven - gezamenlijke standpunt volgen. Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat is gesteld noch gebleken dat belanghebbendes onderneming in de betreffende jaren in België over een vaste inrichting (waaraan winst toerekenbaar was) beschikte; hooguit was sprake van de opslag van een fysieke voorraad goederen welke ingevolge artikel 5, paragraaf 3, sub 1 en/of 2, van het Belastingverdrag geen vaste inrichting vormde. Voorts is niet aannemelijk geworden dat belanghebbende in die jaren in België relevante werkzaamheden ten behoeve van de onderneming verrichtte. 
    
    4.4. Ter zake van de omvang van de in Nederland belastbare winst van belanghebbende overweegt het Hof als volgt.
    
    Administratieverplichting en omkering bewijslast
    
    4.4.1. De inspecteur is, onder verwijzing naar de bevindingen bij het boekenonderzoek, van opvatting dat belanghebbendes administratie niet kan dienen als grondslag voor het bepalen van de gerealiseerde winst uit onderneming. De rechtbank heeft dienaangaande overwogen:
    
    “4.6. Ingevolge artikel 52, eerste lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), zijn administratieplichtigen gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 AWR verklaart de rechtbank ingevolge artikel 27e, onder b, AWR het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). 
      
    4.7. Verweerder heeft zich onder verwijzing naar paragraaf 2.2.1 van het controlerapport op het standpunt gesteld dat de administratie dusdanig ernstige tekortkomingen vertoont dat zij een onvoldoende betrouwbare basis is voor de vaststelling van de winst. Eiser erkent dat hij op de door de controleambtenaar beschreven wijze zijn administratie heeft gevoerd, maar bestrijdt dat die ernstige tekortkomingen vertoont. De administratie is weliswaar summier, maar dit is gelet op de bijzondere aard van de verhandelde goederen en de tijdens de controle gegeven toelichting onvoldoende reden om de administratie te verwerpen. Het kas-, bankboek is volgens eiser volledig bijgehouden. Het ontbreken van enkele bankafschriften doet hier niet aan af, aldus eiser.
    
    4.8. Gelet op de bevindingen in het controlerapport over de administratie, namelijk het ontbreken van stukken, zoals invoer- en aankoopbescheiden, een deel van de bankafschriften en facturen of berekeningen van de contante verkopen en – als gevolg hiervan – een gebrekkige kasadministratie, kan de administratie niet als een betrouwbare basis voor de berekening van de winst worden beschouwd. Vooral gebreken in de kasadministratie zijn in een onderneming als de onderhavige, waarin veel contant wordt afgerekend, niet aanvaardbaar. De stelling van eiser dat de bijzondere aard van de verhandelde goederen een reden is om een uitzondering te maken op de eisen die aan een kasadministratie worden gesteld, volgt de rechtbank niet. De bijzondere aard van de goederen is juist een reden om extra aandacht aan de kasadministratie te besteden. Verweerder heeft derhalve terecht een beroep gedaan op de omkering en verzwaring van de bewijslast. Het is aan eiser om te doen blijken dat de navorderingsaanslagen tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld.
    
    Navorderingsaanslagen
    
    4.9. Verweerder heeft de inkoopwaarde van de verkochte goederen gecorrigeerd en de winst voor het jaar 2000 met fl. 28.158,34 verhoogd, de winst voor het jaar 2001 met fl. 13.797,00 en de winst voor het jaar 2002 met € 19.928,01. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de forfaitair door eiser aan de hand van de verkopen berekende inkoopwaarde van de voorraad (75%) niet juist is en dat rekening moet worden gehouden met de werkelijke in het kas-, bankboek vermelde inkoopbedragen. Eiser stelt zich op het standpunt dat de forfaitaire berekening van de inkoopwaarden de juiste methode is. Het is door de afwijkende aard van de goederen niet mogelijk om per goed de inkoopwaarde te bepalen. Vaak kocht eiser grote partijen goederen op, waarvan sommige eerst waardeloos leken, terwijl later bleek dat zij wel een waarde hadden of omgekeerd. De goederen in deze partijen werden vaak apart verkocht. Bovendien werden uit verschillende ingekochte onderdelen goederen vervaardigd, zodat de inkoopwaarde van vervaardigde goederen moeilijk is vast te stellen, aldus eiser.
    
    4.10. Verweerder heeft bij de bepaling van de inkoopwaarden de administratie van eiser gevolgd en de in het kas-, bankboek als inkopen opgenomen bedragen als uitgangspunt genomen. Het standpunt van eiser dat de inkoopwaarde dient te worden bepaald op een forfaitair percentage van de omzet dient te worden verworpen. Eiser, op wie zoals hiervoor is overwogen de bewijslast rust, heeft niet doen blijken dat in werkelijkheid 75% van de verkoopprijzen als inkoopprijs heeft te gelden. Hetgeen eiser ter onderbouwing van de door hem gevolgde forfaitaire methode heeft aangevoerd, doet hier niet aan af. Dat de inkoopwaarde van een specifiek goed of onderdeel moeilijk te bepalen is, is geen reden om uit te gaan van forfaitaire inkoopwaarden die geen verband houden met de werkelijkheid.”
    
    Het Hof neemt deze overwegingen over als de zijne en komt met de rechtbank tot het oordeel dat de door de inspecteur aangebrachte correcties - onder verwijzing naar het opgemaakte controlerapport - zijn gebaseerd op een redelijke schatting van de in aanmerking te nemen inkoopwaarden, en omzet en daarmee van de door belanghebbende behaalde winst. Hierbij heeft het Hof in aanmerking genomen dat de inspecteur zich bij het aanbrengen van de omzetcorrecties heeft gebaseerd op de in belanghebbendes administratie aanwezige gegevens.
    
    4.4.2. Hetgeen in dit verband door belanghebbende in zijn beroepschrift in eerste aanleg naar voren is gebracht (met een in zijn administratie gemaakte fout zou bij de correctie door de inspecteur geen rekening zijn gehouden) is niet nader en concreet onderbouwd en is daarmee, tegenover hetgeen in het controlerapport is opgenomen, onvoldoende om te concluderen dat de inspecteur niet is uitgegaan van een redelijke schatting. Ook de desgevraagd door belanghebbende ter zitting in hoger beroep gegeven toelichting: 
    
    “De inspecteur heeft een fout gemaakt. In een bepaald jaar is er geen rekening gehouden met een bepaalde inkoop. Daardoor zijn de correcties van de inspecteur niet kloppend. (…) De inspecteur heeft de aankopen in die maanden niet meegenomen. Ik weet niet om welke transacties het gaat. Het moet in 2000 zijn geweest. Ik meen dat dit probleem ergens in de stukken aan de orde is geweest” 
    
    is daartoe - tegenover de betwisting door de inspecteur - volstrekt onvoldoende. Evenmin heeft belanghebbende zijn stelling dat in de berekening van de inspecteur grote fouten zitten, met voorbeelden kunnen adstrueren of op andere wijze kunnen onderbouwen. Deze stelling mist derhalve (eveneens) feitelijke grondslag.
    
    4.4.3. Hetgeen belanghebbende overigens nog betreffende de omvang van zijn in Nederland belastbare winst heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.
    
    Slotsom
    
    4.5. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
    
    
    5. Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
      6. Beslissing
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. E.F. Faase, voorzitter van de belastingkamer, A.M.J.G. van Amsterdam en J.C.M. van Sonderen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler-Cox als griffier. De beslissing is op 3 mei 2012 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.