ECLI:NL:GHDHA:2013:4086, Gerechtshof Den Haag, 11-01-2013, BK-12/00271
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2013-01-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Belanghebbende exploiteert een raamprostitutiebedrijf. In geschil is (1) of sprake is van willekeur, doordat - zoals belanghebbende stelt - de inspecteur ondernemers in de hotelbranche met gelijke prestaties als die van belanghebbende voor de toepassing van het algemene tarief van omzetbelasting buiten schot laat, (2) of de diensten door belanghebbende buiten de heffing van (Nederlandse) omzetbelasting blijven, voor zover de prostituees niet hier te lande wonen of zijn gevestigd, en (3) of de tekst van art. 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, laatste volzin, Wet OB 1968 dwingt tot het aanmerken van de prestaties van belanghebbende als verhuur van onroerend goed.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    nummer BK-12/00271
    meervoudige kamer
  
  
    Uitspraak van 11 januari 2013
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      
        fiscale eenheid [X] B.V. en [Y] Holding B.V. te [Z], belanghebbende,
      en
      
        de directeur van de Belastingdienst Haaglanden (kantoor [P]), de Inspecteur,
    
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 8 februari 2012, nummer AWB 11/5591, LJN BV6070, betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslag.
    
    
    
  
  
    Naheffingsaanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak van 1 juli 2010 tot en met 30 september 2010 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd.
    
    
    
      1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag gehandhaafd.
    
    
    
      1.3. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 302 is geheven.
    
    
    
      1.4. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
    
  
  
    Geding in hoger beroep
    
    
      2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 466 is geheven.
    
    
    
      2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 30 november 2012, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen.
    
    
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
    
    
    
      3.1. Belanghebbende is een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet (Wet op de omzetbelasting 1968). [Y] Holding B.V. ([Y]) is bestuurder en enig aandeelhouder van belanghebbende. [A] en [Y] zijn eigenaar van een reeks onroerende zaken in de [a-straat] en de [b-straat] te [Q]. [X] B.V. huurt de onroerende zaken. De gemeente [Q] heeft [X] een exploitatievergunning voor een seksinrichting verleend. De vergunning is niet overdraagbaar. In de onroerende zaken exploiteert belanghebbende een raamprostitutiebedrijf.
    
    
    
      3.2. Belanghebbende stelt prostituees tegen vergoeding specifiek voor prostitutiediensten ingerichte en afsluitbare accommodaties ter beschikking. Voor zover de ruimten niet op de straat uitkijken, hebben de prostituees het recht op gebruik van een vitrine. Belanghebbende verzorgt daarnaast toezicht, controle en bewaking, en verricht onderhoud en beheer.  De prostituees kunnen gebruik maken van een gemeenschappelijke ruimte, waar een frisdrankenautomaat staat.
    
    
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    
      4.
      
        De rechtbank heeft overwogen:
        ”(…)
      
    
    
      9.
      Het begrip verhuur van onroerende zaken als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter b, van de Wet dient te worden geïnterpreteerd in het licht van artikel 135, eerste lid, letter l, van de BTW-richtlijn (voorheen artikel 13B, sub b, van de Zesde Richtlijn). Blijkens onder meer het arrest van het Europese Hof van Justitie van 18 november 2004, nr. C-284/03 (SA Temco Europe), LJN: AV 3408, dient daaronder te worden verstaan dat een verhuurder een huurder voor een overeengekomen tijdsduur en onder bezwarende titel het recht verleent een onroerende zaak te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. Het verhuren van een onroerende zaak is dan ook een vrij passieve activiteit bestaande uit het louter ter beschikking stellen van die onroerende zaak.
    
    
      10.
      Om de aard van een belastbare handeling vast te stellen, moeten alle omstandigheden waaronder de betrokken handeling wordt verricht in aanmerking worden genomen om daaruit de kenmerkende elementen naar voren te halen.
    
    
      11.
      Niet in geschil is dat de kamers alleen ter beschikking worden gesteld in het kader van de raamprostitutie. In de gemeente [Q] is slechts op een beperkt aantal plaatsen, waaronder de straten waar [belanghebbende] de hier in geding zijnde panden exploiteert, de uitoefening van raamprostitutie toegestaan mits de exploitant van het desbetreffende pand over een exploitatievergunning beschikt. De gemeente legt blijkens de vergunning aan [belanghebbende] verplichtingen op in het kader van de openbare orde en veiligheid. De vergunninghouder moet zorgen voor de aanwezigheid in de panden van in de vergunning met name genoemde beheerders. Een nieuwe beheerder kan slechts worden aangesteld nadat de gemeente daartoe de vergunning desgevraagd heeft gewijzigd. De vergunninghouder moet zorgen voor de veiligheid van prostituees en klanten. Er dienen maatregelen genomen te worden om de hygiëne en bescherming van de volksgezondheid te waarborgen. De beheerder moet erop toezien dat prostituees en/of klanten geen overlast veroorzaken en moet er voor zorgen dat alleen ruimten ter beschikking worden gesteld aan prostituees van achttien jaar en ouder die over een geldige verblijftitel beschikken.
    
    
      12.
      Gezien het geheel van feiten en omstandigheden zoals dat uit de stukken blijkt, bestaat naar het oordeel van de rechtbank de dienst van [belanghebbende] uit meer dan het passief ter beschikking stellen van kamers. Naast het beschikbaar stellen van de kamers zorgt [belanghebbende] voor de voor het uitoefenen van de raamprostitutie noodzakelijke exploitatievergunning. Anders dan [belanghebbende] betoogt, is deze vergunning voor de prostituees van essentieel belang. Zonder de exploitatievergunning zouden zij hun werkzaamheden (te weten raamprostitutie) immers niet kunnen uitoefenen. [Belanghebbende] zorgt daarnaast voor toezicht, controle en bewaking, onderhoud en beheer. Ook stelt [belanghebbende] zogenoemde vitrines ter beschikking, zodat de prostituees zich vanachter een raam kunnen tonen aan hun potentiële klanten. Doordat [belanghebbende] ook controleert of de prostituees die zich aanmelden niet minderjarig zijn en of zij het recht hebben om hier te lande te werken, voorkomt [belanghebbende] tevens concurrentievervalsing voor de prostituees. Naar het oordeel van de rechtbank is het geheel van activiteiten dan ook gericht op het aanbieden van een relatief veilige en schone werkplek aan prostituees, waar zij op legale wijze hun beroep kunnen uitoefenen. De diensten van [belanghebbende] kunnen mitsdien niet worden aangemerkt als verhuur van onroerende zaken, dus ook niet als een andere vorm waarin onroerende zaken voor gebruik, anders dan als levering, ter beschikking worden gesteld.
    
    
      13. [
      Belanghebbende] heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat haar diensten kwalificeren als het gelegenheid bieden tot sportbeoefening. Dienaangaande overweegt de rechtbank dat [belanghebbende] met haar theoretische verhandeling niet aannemelijk heeft gemaakt dat het geven van gelegenheid tot raamprostitutie naar algemeen spraakgebruik, dan wel in het concrete geval kan worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot sportbeoefening als bedoeld in tabel 1, letter b, sub 3 van de Wet. Het feit dat de diensten van de prostituees aan hun klanten een fysieke inspanning kunnen meebrengen, kenmerkt de diensten nog niet als sportbeoefening. [Belanghebbende] heeft in dit verband nog opgemerkt dat het competitieaspect alleen al aanwezig is doordat voor diverse seksuele activiteiten wedstrijden bestaan. Nog daargelaten of het aanwezig zijn enige vorm van competitie een essentieel kenmerk is van sportbeoefening, heeft [belanghebbende] geen feiten en omstandigheden gesteld waaruit blijkt dat ook de diensten van de prostituees zich kenmerken door enige vorm van competitie van de prostituees of van de klanten.
    
    
      14. [
      Belanghebbende] heeft voorts gesteld dat [de Inspecteur] handelt in strijd met het verbod van willekeur doordat bij de hotelbranche niet wordt gecontroleerd of terecht het verlaagde tarief wordt toegepast. Ook hotels verhuren immers kamers aan prostituees anders dan voor logies. Dit betoog faalt reeds omdat de verrichte prestaties van geheel andere aard zijn. Van het gelegenheid geven tot raamprostitutie is bij een hotel geen sprake.
    
    
      15.
      Ingevolge artikel 6, eerste lid, van de Wet is de plaats van een dienst, verricht voor een als zodanig handelende ondernemer, de plaats waar die ondernemer de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. Worden deze diensten verricht voor een vaste inrichting van de ondernemer op een andere plaats dan die waar hij de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, dan geldt als plaats van dienst de plaats waar deze vaste inrichting zich bevindt. Bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, geldt als plaats van de dienst de woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats van de ondernemer die deze diensten afneemt.
    
    
      16. [
      Belanghebbende] stelt zich in beroep niet langer op het standpunt dat natuurlijke personen geen zetel kunnen hebben. Zij stelt echter dat buitenlandse prostituees regelmatig in Europa rondreizen en hun diensten niet alleen in Nederland aanbieden. Aldus beschikken zij niet over een vaste locatie van waaruit de diensten worden verricht. [Belanghebbende] stelt zich dan ook op het standpunt dat als plaats van de dienst geldt de woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats van de buitenlandse prostituee. Nu (een deel van) de buitenlandse prostituees aan wie [belanghebbende] haar diensten verleent geen vaste woon- of verblijfplaats in Nederland heeft, zijn de diensten aan die prostituees niet in Nederland belast.
    
    
      17.
      Artikel 6 van de Wet is gebaseerd op artikel 44 van de Europese Richtlijn betreffende belasting over de toegevoegde waarde (hierna: de BTW-Richtlijn) en moet dan ook worden bezien in het licht van dat artikel. Artikel 44 van de BTW-Richtlijn en artikel 6 van de Wet gelden voor alle belastingplichtigen ongeacht de rechtsvorm waarin de onderneming wordt gedreven en kennen door het gebruik van de formulering ”bij gebreke van” een duidelijke rangorde. Dat betekent dat ook voor natuurlijke personen de zetel van de bedrijfsuitoefening als primair aanknopingspunt heeft te gelden en dat aan de woonplaats of de gebruikelijke verblijfplaats eerst wordt toegekomen bij gebreke van een zetel van bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting.
    
    
      18.
      Naar het oordeel van de rechtbank is de zetel van de bedrijfsuitoefening van de prostituees daar waar zij hun prostitutiediensten daadwerkelijk verrichten. De prostituees ”verbruiken” de diensten van [belanghebbende] onmiddellijk in het kader van en op de plaats van de door hen verrichte prostitutiediensten. Dat betekent dat de plaats van dienst van de prestaties van [belanghebbende] hier te lande is gelegen. Voorts heeft [belanghebbende], op wie in deze de bewijslast rust, geen enkel bewijs aangebracht voor haar stelling dat zij haar diensten aan buitenlandse prostituees niet hier te lande verricht, dat de buitenlandse prostituees niet over een vaste locatie beschikken van waaruit zij hun diensten verrichten of dat sprake is van prostituees zonder woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats hier te lande. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende] dan ook niet aannemelijk gemaakt dat haar diensten aan een deel van de prostituees niet hier te lande zijn belast.
    
    
      19.
      
        Gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor heeft overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
        (…)”
      
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      5.1. In geschil is (1) of sprake is van willekeur, doordat  zoals belanghebbende stelt  de Inspecteur ondernemers in de hotelbranche met gelijke prestaties als die van belanghebbende voor de toepassing van het algemene tarief van omzetbelasting buiten schot laat, (2) of de diensten door belanghebbende buiten de heffing van (Nederlandse) omzetbelasting blijven, voor zover de prostituees niet hier te lande wonen of zijn gevestigd, en (3) of de tekst van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, laatste volzin, van de Wet dwingt tot het aanmerken van de prestaties van belanghebbende als verhuur van onroerend goed. Belanghebbende beantwoordt de vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
    
    
    
      5.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop de standpunten steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      6.1. Veronderstellenderwijs al uitgaande van de juistheid van belanghebbendes aanname dat de in ogenschouw te nemen dienstverlening gelijk of vergelijkbaar is, faalt haar betoog omtrent schending van het verbod van willekeur door de Inspecteur, nu het Hof belanghebbende niet geslaagd acht feiten en omstandigheden aannemelijk te maken, tegenover de betwisting door de Inspecteur, die de conclusie rechtvaardigen dat ondernemers in de hotelbranche op het specifieke punt van de tariefstoepassing door de Belastingdienst buiten schot worden gelaten.
    
    
    
      6.2. Belanghebbende heeft voorts geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, tegenover de betwisting door de Inspecteur, die erop wijzen dat de afnemers van de in geding zijnde prestaties niet hier te lande wonen of zijn gevestigd. Het wat dat aangaat enkel poneren door belanghebbende van een vage algemeenheid acht het Hof onvoldoende.
    
    
    
      6.3. De door belanghebbende bepleite kwalificatie van de onderwerpelijke prestaties in overeenstemming met de tekst van de slotzin van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet verwerpt het Hof, nu dit een juridisch punt betreft, een en ander onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 23 november 2012, nummer 11/03325, LJN BY3891, van 30 november 2012, nummer 11/02842, LJN BY4604, en van 30 november 2012, nummer 10/05559, LJN BY4590, inzake de kwalificatie voor de heffing van omzetbelasting van prestaties als hier aan de orde. Bovendien is uit die rechtspraak af te leiden dat van de in geding zijnde prestaties niet kan worden gezegd dat sprake is van een vorm waarin onroerende zaken ter beschikking worden gesteld.
    
    
    
      6.4. Het vorenoverwogene voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. Bijgevolg moet worden beslist zoals hierna is vermeld.
    
    
    
  
  
    Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. H.S. Sterkenburg. De beslissing is op 11 januari 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    
      1.
      
        Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      
    
    
      2.
      
        Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      
      
        - de naam en het adres van de indiener;
      
      
        - de dagtekening;
      
      
        - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        - de gronden van het beroep in cassatie.
      
      
        Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
      
      
      
        
          De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.