ECLI:NL:RBSGR:2012:BW3967, Rechtbank 's-Gravenhage, 05-04-2012, AWB 11/8442 en AWB 11/8861
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2012-04-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Negatief resultaat uit een werkzaamheid of negatief loon?
      
      Bij beschikking van 6 oktober 2006 is eiser als bestuurder van een stichting aansprakelijk gesteld voor door die stichting verschuldigde loonbelasting van € 588.851. Pas in 2012 is die beschikking, na vergeefs bezwaar, beroep, hoger beroep en beroep in cassatie, onherroepelijk komen vast te staan. Eiser heeft nog niets betaald en verwacht ook niet meer te kunnen betalen dan ongeveer € 100.000.
      
      Omdat eiser voor 2008 geen aangifte inkomstenbelasting deed, heeft verweerder hem voor dat jaar een ambtshalve vastgestelde aanslag opgelegd. Eiser stelt dat het belastbare inkomen uit werk en woning, waarnaar die aanslag is berekend, moet worden verminderd met eerder genoemde € 100.000, omdat weliswaar geen sprake is van resultaat uit een werkzaamheid, maar de redelijkheid gebiedt dat de aansprakelijkheidsschuld wel als zodanig wordt behandeld. De rechtbank verwerpt dit betoog omdat het geen steun vindt in het recht. Verder komt uit de stukken naar voren dat eiser zijn werkzaamheden als bestuurder van de stichting in dienstbetrekking heeft verricht en de aansprakelijkheidsschuld daarom niet anders kan worden gekwalificeerd dan als negatief belastbaar loon waarvoor het zogenoemde kasstelsel geldt. Omdat eiser nog niets heeft betaald, is aftrek in 2008 dus niet mogelijk. Het betoog van eiser dat de Ontvanger in 2008 een inbare vordering op hem had, omdat de Ontvanger hem vrijwillig uitstel van betaling heeft verleend, wordt door de rechtbank eveneens verworpen. De rechtbank overweegt dat een vordering inbaar is als de schuldeiser de schuldenaar tot onverwijlde betaling kan dwingen, terwijl uitstel van betaling dit onmogelijk maakt, ook als het uitstel vrijwillig wordt verleend. Wel verklaart de rechtbank het beroep om formele redenen gegrond, maar laat zij de rechtsgevolgen van het bestreden besluit in stand.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
    
    Sector bestuursrecht
    
    zaaknummers: AWB 11/8442 en AWB 11/8861
    
    proces-verbaal van de mondelinge uitspraak van de enkelvoudige kamer van 5 april 2012 in de zaak tussen
    
    
      [X], wonende te [Z], eiser
      (gemachtigde: [A]),
    
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
     
    
      De bestreden uitspraken op bezwaar 
      De uitspraken van verweerder van 24 september 2011 op het bezwaar van eiser tegen de aan hem opgelegde aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB) en inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) voor het jaar 2008. 
    
    
    Zitting
     
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 maart 2012. 
      Eiser is daar in persoon verschenen, met zijn gemachtigde [A]. Namens verweerder zijn [B] en [C] verschenen.
    
    
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - laat de rechtsgevolgen van de uitspraken op bezwaar in stand;
      - veroordeelt verweerder de proceskosten tot een bedrag van € 1.092 aan eiser te voldoen; 
      - gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 aan hem vergoedt.
    
    
    Overwegingen
    
    1. Bij beschikking van 6 oktober 2006 (hierna: de beschikking) is eiser aansprakelijk gesteld voor een onbetaald gebleven naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen, opgelegd aan de Stichting [D] (hierna: de Stichting). Deze naheffingsaanslag heeft betrekking op de periode 1 januari 1988 tot en met 31 december 2001. Gedurende die periode was eiser de enige bestuurder van de Stichting. Eiser is aansprakelijk gesteld voor € 588.851 (hierna: de aansprakelijkheidsschuld). Na bezwaar, beroep en hoger beroep, is de beschikking gehandhaafd. Tegen de uitspraak in hoger beroep heeft eiser beroep in cassatie ingesteld. Op dat beroep is in 2012 arrest gewezen.
    
    2. Met dagtekening 9 juni 2011 heeft verweerder aan eiser de onderhavige aanslagen opgelegd. Eiser heeft geen aangifte gedaan en voor de IB heeft verweerder het verzamelinkomen ambtshalve vastgesteld op € 25.000. Na verrekening van een verlies van € 6.132 is de aanslag IB berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.868. De aanslag Zvw is berekend naar een bijdrage-inkomen van € 25.000. Eiser heeft tegen de aanslagen bezwaar gemaakt en vervolgens, nadat verweerder eiser had gevraagd nadere inlichtingen te verstrekken, alsnog een aangifte ingediend. De aangifte vermeldt een belastbaar inkomen uit werk en woning € 17.748. Per brief van 1 september 2011 heeft eiser verweerder verzocht bij de afwikkeling van het bezwaar rekening te houden met een voorziening van € 100.000 voor de aansprakelijkheidsschuld. Bij de bestreden uitspraken op bezwaar heeft verweerder het belastbare inkomen uit werk en woning voor de IB, conform de aangifte en na verrekening van het verlies, nader vastgesteld op € 11.616 (€ 17.748 -/- € 6.132) en daarmee de aanslag IB verminderd tot nihil. De desbetreffende verliesverrekeningsbeschikking staat op het aanslagbiljet vermeld. De aanslag Zvw is verminderd tot een, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 17.748.
    
    3. In beroep is in geschil of bij de vaststelling van het belastbare inkomen uit werk en woning en het bijdrage-inkomen rekening moet worden gehouden met € 100.000 voor de door de Stichting verschuldigde en onbetaald gebleven belasting waarvoor eiser aansprakelijk is gesteld. 
    
    4. Aangaande de aansprakelijkheidsschuld stelt eiser zich primair op standpunt dat de die moet worden behandeld als resultaat uit overige werkzaamheden en ter zake daarvan een voorziening kan worden gevormd. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat de aansprakelijkheidsschuld moet worden aangemerkt als negatief loon en de schuld voor de ontvanger, rekening houdende met de betaalcapaciteit van eiser, in 2008 voor € 100.000 inbaar was. Omdat in de uitspraken op bezwaar over de aansprakelijkheidsschuld niets is vermeld, stelt eiser zich ook op het standpunt dat de uitspraken op bezwaar onvoldoende zijn gemotiveerd en reeds daarom niet in stand kunnen blijven. Verder maakt eiser aanspraak op vergoeding van de kosten van het bezwaar en het beroep. 
    
    5. Eiser concludeert, naar de rechtbank begrijpt, primair en subsidiair tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraken op bezwaar,  vaststelling van het verlies over 2008 op € 82.252 (€ 17.748 -/- € 100.000), vernietiging van de verliesverrekeningsbeschikking, vermindering van de aanslag Zvw tot nihil en tot veroordeling van verweerder in de kosten van het bezwaar en beroep.
    
    6. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er geen grond is om het belastbare inkomen uit werk en woning, waarnaar de aanslag IB is berekend, te verminderen met € 100.000 omdat de vordering van de ontvanger op eiser in 2008 nog niet inbaar was. Wel heeft verweerder zich in de loop van het geding aangesloten bij het standpunt van eiser dat de uitspraken op bezwaar formele gebreken vertonen. Verweerder concludeert daarom, naar de rechtbank begrijpt, tot gegrondverklaring van het beroep, tot handhaving van de aanslagen en de verliesverrekeningsbeschikking en tot vergoeding van de kosten van het beroep. 
    
    7. Eiser heeft aangevoerd dat sprake is van negatieve inkomsten uit bestuursactiviteiten die vanaf 2001 zijn aan te merken als negatieve inkomsten uit arbeid waarop het voorzieningenstelsel kan worden toegepast. Daarbij moet, aldus eiser, de aansprakelijkheidsschuld worden opgevat als een soort buitenvennootschappelijk vermogen van eiser, wat volgens eiser tot gevolg heeft dat, ook al is vermoedelijk geen sprake van resultaat uit overige werkzaamheden, de redelijkheid gebiedt dat de aansprakelijkheidsschuld wel als zodanig wordt behandeld. Naar het oordeel van de rechtbank vinden deze opvattingen geen steun in het recht. Inkomsten, positief en negatief, kwalificeren als resultaat uit een werkzaamheid als ze worden genoten uit een werkzaamheid als bedoeld in afdeling 3.4 van de Wet IB, oftewel inkomsten uit werkzaamheden die niet in dienstbetrekking worden verricht en daarom geen belastbaar loon genereren en inkomsten uit het op bepaalde wijze en onder bepaalde omstandigheden rendabel maken van vermogen. Eiser is aansprakelijk gesteld in zijn hoedanigheid van bestuurder van de Stichting. Uit wat partijen over en weer hebben aangevoerd maakt de rechtbank op dat eiser zijn werkzaamheden als bestuurder van de Stichting in dienstbetrekking heeft verricht. Omdat op grond van artikel 3.81 van de Wet IB, in samenhang met artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, loon al hetgeen is dat uit een dienstbetrekking of vroegere dienstbetrekking wordt genoten kan de aansprakelijkheidsschuld, naar het oordeel van de rechtbank, niet anders worden gekwalificeerd dan als negatief belastbaar loon. De als zijn primaire standpunt aangevoerde beroepsgrond van eiser faalt daarom.
    
    8. Op grond van artikel 3.146, eerste lid, van de Wet IB wordt loon geacht te zijn genoten op het moment dat het is ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend geworden of vorderbaar en inbaar geworden. Eiser heeft bij zijn subsidiaire standpunt aangevoerd dat de aansprakelijkheidsschuld in 2008 vorderbaar en tevens inbaar was omdat het bezwaar en de beroepen tegen de beschikking geen schorsende werking hebben en de ontvanger vrijwillig uitstel van betaling heeft verleend. Naar het oordeel van de rechtbank berust dit standpunt op een onjuiste rechtsopvatting. Een vordering is inbaar als de schuldeiser de schuldenaar tot onverwijlde betaling kan dwingen. Daarvan is geen sprake gedurende de periode dat de schuldenaar uitstel van betaling heeft, ook niet als het uitstel van betaling bij wijze van gunst door de schuldeiser is verleend. De rechtbank merkt daar nog bij op dat het al vele jaren vast beleid is dat aan een belastingschuldige uitstel van betaling wordt verleend zolang tegen de aanslag of beschikking waar de belastingschuld uit voortvloeit nog een bezwaar of beroep aanhangig is. Op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, heeft de ontvanger, bijzondere omstandigheden daargelaten, dus niet de vrijheid in een dergelijk geval geen uitstel van betaling te verlenen. Dat de ontvanger bij de aansprakelijkstelling van eiser van dat beleid is afgeweken is gesteld noch gebleken. Nu vast staat dat in 2008 betreffende de beschikking nog een beroep in cassatie aanhangig is waarop eerst in 2012 arrest is gewezen, had eiser het gehele jaar 2008 uitstel van betaling en was de als negatief loon aan te merken aansprakelijkheidsschuld in dat jaar niet inbaar. De als zijn subsidiaire standpunt aangevoerde beroepsgrond van eiser faalt dus ook.
    
    9. De rechtbank sluit zich aan bij de gelijkluidende standpunten van partijen dat de uitspraken op bezwaar wegens formele gebreken niet in stand kunnen blijven. Het beroep is daarom gegrond. Op grond van wat is overwogen in 7 en 8 heeft de rechtbank de rechtsgevolgen van de uitspraken op bezwaar echter in stand gelaten.
    
    10. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.092 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 218, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437, een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak en een wegingsfactor van 1 voor minder dan 4 samenhangende zaken). 
    	
    Deze uitspraak is gedaan door mr. K.M. Braun, rechter, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 april 2012.
    
    griffier rechter
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.