ECLI:NL:GHARN:2010:BL5013, Gerechtshof Arnhem, 09-02-2010, 09-00174
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2010-02-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Onroerendezaaktransactie door makelaar in privé is onbelast.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    nummer 09/00174
    
    uitspraakdatum:   9 februari 2010
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 27 april 2009, nummer AWB 08/554, in het geding tussen 
    
    belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur). 
    
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	Aan belanghebbende is over het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 128.809 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.971. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 8.769 aan belanghebbende opgelegd.
      1.2.	Deze navorderingaanslag en boetebeschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar door de Inspecteur gehandhaafd.
      1.3.	Het door belanghebbende tegen deze uitspraken op bezwaar ingestelde beroep is door de Rechtbank ongegrond verklaard. 
      1.4.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      1.5.	Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die, al dan niet met bijlagen, door partijen in de procedure in hoger beroep zijn overgelegd en waarvan door de griffier van het Hof afschriften zijn verzonden aan de wederpartij. 
      1.6.	Het onderzoek ter zitting bij het Hof heeft plaatsgehad op 19 januari 2010 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, diens gemachtigde en de Inspecteur.
      1.7.	De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota dient hier als herhaald ingelast te worden aangemerkt.
      1.8.	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
    
    
    
      2.	Feiten
      2.1.	Belanghebbende is makelaar. Hij oefent zijn makelaardij uit in de vorm van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. Belanghebbende houdt voorts, samen met de heren A - een architect - en B, de aandelen in de vennootschap C BV. Deze vennootschap heeft in 1996 een in de gemeente Q aan de R (een industrieterrein) gelegen perceel ter grootte van 18 are (hierna: het perceel) gekocht. Met betrekking tot het perceel zijn door C BV geen werkzaamheden verricht.
      2.2.	Omstreeks 2001 hebben belanghebbende, A en B besloten hun samenwerking te beëindigen. Daarbij is het besluit genomen C BV te liquideren. De formele liquidatie van C BV heeft enige jaren op zich laten wachten.
      2.3.	In de loop van 2002 hebben belanghebbende en A het perceel van C BV  gekocht voor een prijs van € 126.000 (exclusief omzetbelasting), ieder voor de onverdeelde helft. Deze prijs vormt een zakelijke prijs en vertegenwoordigde de waarde in het economische verkeer van het perceel op dat moment. Een schriftelijke vastlegging van deze koopovereenkomst heeft niet plaatsgevonden.
      2.4.	Belanghebbende en A hadden de bedoeling op het perceel een kantoorpand te stichten en dit pand te verhuren. Ten behoeve van een potentiële huurder -  een belastingadvies- en accountantskantoor - heeft A een bouwtekening gemaakt. Deze potentiële huurder heeft echter afgehaakt. 
      2.5.	Vervolgens hebben A en belanghebbende omstreeks oktober 2002 een gesprek gevoerd met de heer en mevrouw E (hierna tezamen: E) met betrekking tot een - mogelijke - verhuur van het perceel (met een nog te bouwen opstal) aan E Beheer BV.  E werkt veel samen met een bedrijf dat op het aangrenzende perceel is gevestigd. E heeft aangegeven het perceel te willen kopen. Daartoe heeft E gesprekken gevoerd met A. Belanghebbende wilde - aanvankelijk - niet verkopen. Uiteindelijk is hij overstag gegaan. Op 21 november 2002  heeft E Beheer BV het - onbebouwde - perceel  van belanghebbende en A gekocht voor een bedrag van € 260.923 (exclusief omzetbelasting).
      2.6.	De juridische levering van het perceel door C BV aan belanghebbende en A heeft plaatsgehad op vier november 2002. De juridische levering van het perceel door belanghebbende en A aan E Beheer BV is geschied op drie januari 2003.
      2.7.	A heeft voor E een nieuwe tekening voor de bouw van een bedrijfshal op het perceel gemaakt.
      2.8.	A heeft zijn aandeel in het met de verkoop van het perceel behaalde resultaat voor de toepassing van de inkomstenbelasting verantwoord als resultaat uit overige werkzaamheden.
      2.9.	Belanghebbende heeft met betrekking tot het perceel noch in box 1 noch in box 3 inkomsten verantwoord. De echtgenote van belanghebbende regelt de fiscale zaken van belanghebbende. Zij levert de voor het doen van de aangiften inkomstenbelasting van belanghebbende benodigde stukken aan de belastingadviseur aan.
      2.10.	De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het belanghebbende toekomende, met de verkoop van het perceel behaalde, deel van het resultaat - te weten € 67.461 - in 2003 tot diens resultaat uit overige werkzaamheden moet worden gerekend. Deswege heeft hij belanghebbende de onderwerpelijke navorderingsaanslag opgelegd. Daarbij is voorts een vergrijpboete van 25 percent (€ 8.769) aan belanghebbende opgelegd.
      2.11.	De Rechtbank heeft de Inspecteur in het gelijk gesteld.
    
    
    
      3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
      3.1	In geschil is of de Inspecteur terecht het bedrag van € 67.461 als resultaat uit overige werkzaamheden in het belastbare inkomen van belanghebbende heeft begrepen. Voorts is in geschil of de Inspecteur terecht de onderhavige vergrijpboete aan belanghebbende heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
      3.2	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de in onderdeel 1.7 genoemde pleitnota. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
      3.3	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de navorderingsaanslag en de boetebeschikking.  
      3.4	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      4.	Beoordeling van het geschil
      4.1.	De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het door belanghebbende met de verkoop van het perceel behaalde voordeel een belastbare arbeidsinkomst vormt als bedoeld in artikel 3.90 in verbinding met artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001).
      4.2.	Ingevolge laatstgenoemde bepaling wordt onder werkzaamheid mede verstaan: het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.
      4.3.	 Als uitgangspunt geldt - evenals onder de werking van de voorheen geldende regeling in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b) - dat een door een particulier met een onroerendezaaktransactie behaald voordeel niet zonder meer tot belastbare arbeidsinkomsten leidt. Van belastbare arbeidsinkomsten is wel sprake indien  werkzaamheden worden verricht die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan. Eveneens is sprake van belastbare arbeidsinkomsten indien bijzondere kennis er in belangrijke mate toe heeft bijgedragen dat de belastingplichtige met die transactie voordeel heeft kunnen behalen (vgl. HR 9 oktober 2009, nr. 43035, LJN: BI0481). Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, brengt de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige het voornemen heeft - naast eventuele waardestijgingen - rendement uit een perceel te halen door via de bouw en verhuur van een kantoorpand huurpenningen te incasseren, niet reeds mee dat sprake is van een werkzaamheid in de zin van de bepalingen in afdeling 3.4 van de Wet IB 2001 tot het vermogen waarvan het perceel vanaf de aanschaf moet worden gerekend.
      4.4.	  De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende en A vanaf het tijdstip van de aankoop van het perceel actief zijn geweest met de ontwikkeling ervan. Voorts heeft zij gesteld dat de specifieke kennis van belanghebbende als makelaar en van A als architect zijn benut bij het realiseren van het onderhavige voordeel. Daarom vormt, aldus de Inspecteur, het door belanghebbende behaalde voordeel van € 67.461 een belastbare arbeidsinkomst.
      4.5.	Belanghebbende heeft een en ander gemotiveerd weersproken. Op vragen van het Hof welke werkzaamheden door belanghebbende en A zijn verricht die naar hun aard en omvang onmiskenbaar gericht zijn geweest op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan, heeft de Inspecteur slechts kunnen wijzen op de tekening die door A is gemaakt ten behoeve van het belastingadvies- en accountantskantoor. Voorts heeft de Inspecteur op de vraag van het Hof welke bijzondere kennis van belanghebbende en A er in belangrijke mate toe heeft bijgedragen dat zij het onderhavige voordeel hebben kunnen behalen, slechts aangevoerd dat een makelaar en een architect een informatievoorsprong hebben op de markt van onroerende zaken.
      4.6.	Gelet op hetgeen hiervóór in rechtsoverweging 4.5 is vermeld, moet naar het oordeel van het Hof worden geconcludeerd dat de Inspecteur - op wie te dezen de bewijslast rust - niet erin is geslaagd aannemelijk te maken dat belanghebbende en A werkzaamheden hebben verricht die naar hun aard en omvang onmiskenbaar gericht zijn geweest op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan. Het ontwerpen van een tekening, waarvan niet aannemelijk is geworden dat die enig verband houdt met de gebleken waardeontwikkeling van het perceel, vormt niet zo’n werkzaamheid. Voorts is de Inspecteur niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat bijzondere kennis van belanghebbende en A er in belangrijke mate toe heeft bijgedragen dat het onderhavige voordeel is behaald. Het louter wijzen op de bijzondere positie van een makelaar en van een architect is daartoe niet voldoende. Mitsdien moet worden geconcludeerd dat - anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld - hier geen sprake is van belastbare arbeidsinkomsten. Hetgeen de Inspecteur overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af. 
      4.7.	In zoverre door de Inspecteur is gesteld dat zich hier de situatie voordoet dat de aankoop van het perceel is geschied met het oogmerk om door wederverkoop een voordeel te behalen en dat voordeel bij de aankoop redelijkerwijs voorzienbaar was (vgl. onder meer Hoge Raad 24 september 1980, nr. 19758, BNB 1981/2, Hoge Raad 22 september 1982, nr. 21152, BNB 1982/324 en Hoge Raad 9 augustus 1996, nr. 31081, BNB 1996/333), faalt die stelling, gelet op hetgeen hiervóór in de onderdelen 2.3 en 2.4 is vastgesteld.
      4.8.	De Inspecteur heeft subsidiair gesteld dat het perceel ten onrechte door belanghebbende niet tot de bezittingen van box 3 is gerekend. Volgens de Inspecteur dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende met een bedrag van € 2.609 hoger te worden vastgesteld dan bij de vaststelling van de primitieve aanslag is geschied (de waarde is op waardepeildatum 1 januari 2003 € 130.461 (de helft van € 260.923) en op waardepeildatum 31 december 2003 nihil, de gemiddelde rendementsgrondslag is derhalve € 65.230. Bij een forfaitair rendement van vier percent komt het voordeel uit sparen en beleggen daarmee op € 2.609). Belanghebbende heeft zich hiermee verenigd.
      4.9.	De Inspecteur heeft voorts – subsidiair – het standpunt ingenomen dat het aan grove schuld van belanghebbende te wijten is geweest dat de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld doordat het forfaitaire rendement op het perceel niet in de aangifte is verantwoord. Een vergrijpboete van 25 percent van de verschuldigde belasting, te weten € 195 (€ 2.609 * 30 percent is € 782 * 25 percent is € 195), is volgens de Inspecteur passend en geboden.
      4.10.	In aanmerking genomen dat het Hof, gelet op de door de Rechtbank genoemde brief van 12 maart 2007, met de Rechtbank aannemelijk acht dat (de echtgenote van) belanghebbende de belastingadviseur die de aangifte van belanghebbende heeft verzorgd niet heeft geïnformeerd over het bezit van het onderhavige perceel en belanghebbende, naar hij ter zitting desgevraagd heeft verklaard, zijn aangifte noch de primitieve aanslag heeft gecontroleerd, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan zijn grove schuld te wijten is geweest dat de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Met de Inspecteur acht het Hof te dezen een boete van 25 percent, ofwel € 195, passend en geboden.
      4.11.	Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond.
    
    
    
      5.	Proceskosten
      Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten - overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht - vast op € 644 (twee punten voor proceshandelingen en een wegingsfactor 1) ter zake van beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de hogerberoepsprocedure, en op € 45 voor reis- en verblijfkosten voor het bijwonen van de zittingen van de Rechtbank en het Hof door belanghebbende. 
    
    
    
    
      6.	Beslissing
      Het Gerechtshof:
      	-	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht;
      	-	verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      	-	vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      	-	vermindert de navorderingsaanslag tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.348 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.580;
      	-	vermindert de boete tot € 195;
      	-	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 689;
      	-	gelast de Staat aan belanghebbende te vergoeden het door hem ter zake van het hoger beroep betaalde griffierecht van € 110.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. C.M. Ettema, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Luggenhorst als griffier.
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 februari 2010.
    
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (J.H. Luggenhorst)						(R. den Ouden)
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.