ECLI:NL:GHARN:2011:BP6696, Gerechtshof Arnhem, 15-02-2011, 10-00160
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2011-02-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Invordering. 
        In het verleden gedane melding betalingsonmacht behoeft niet opnieuw te worden gedaan. Ontvanger slaagt niet in bewijslast inzake causaal verband tussen kennelijk onbehoorlijk bestuur en de niet-betaling van de omzetbelasting.

GERECHTSHOF ARNHEM					
      Sector belastingrecht		
    
    
    
      nummer 10/00160		
      uitspraakdatum:  15 februari 2011		
    
    
    
    Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    de Ontvanger van de Belastingdienst te P (hierna: de Ontvanger), 
    
    en het incidentele hoger beroep van 
    
    X, wonende te Z (hierna: belanghebbende), 
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 11 maart 2010, nummer AWB 08/4564, in het geding tussen belanghebbende en de Ontvanger.
    
    
    
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	De Ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 29 juni 2007 (hierna: de beschikking) aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de loonbelasting van A voor een bedrag van € 224.795.
      1.2.	De Ontvanger heeft de beschikking bij uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2008 gehandhaafd.
      1.3.	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 11 maart 2010 gegrond verklaard, en de uitspraak van de Ontvanger en de beschikking vernietigd.
      1.4.	De Ontvanger heeft bij brief van 19 april 2010, ingekomen bij het Hof op 
      20 april 2010, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      1.5.	Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Tegelijkertijd heeft belanghebbende incidenteel hoger beroep ingesteld. 
      1.6.	De Ontvanger heeft een conclusie van repliek ingediend en daarbij het incidentele hoger beroep van belanghebbende beantwoord.
      1.7.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 november 2010 te Arnhem. Belanghebbende is daar verschenen. Namens de Ontvanger is B verschenen. 
      1.8.	Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
     
    2.     Feiten
    
    
      2.1.	Belanghebbende is sinds 17 januari 2004 enig directeur en enig aandeelhouder van A B.V. (hierna: de BV). 
      2.2.	De Ontvanger is vanaf begin 2004 ervan op de hoogte dat de BV niet tot betaling van de verschuldigde belastingen in staat is. Sindsdien is er geen sprake meer geweest van een toestand waarin de BV bij is met betalen. 
      2.3.	De BV is op 5 april 2006 – op verzoek van belanghebbende – in staat van faillissement verklaard, welk faillissement op 30 januari 2008 is opgeheven bij gebrek aan baten. 
      2.4.	In februari 2006 is bij de BV een boekenonderzoek ingesteld. Van de bevindingen van dat onderzoek is met dagtekening 27 april 2006 een rapport opgesteld. Hierin is onder meer het volgende vermeld:
      “4. Omzetbelasting (…) 
      (…) 
      Uit de administratie over de jaren 2004 en 2005 is gebleken dat er voor 2004 nog € 43.192 omzetbelasting verschuldigd is en voor 2005 nog € 32.252 omzetbelasting verschuldigd is. 
      Correctie omzetbelasting 2004 € 43.192 
      Correctie omzetbelasting 2005 € 32.252 
      (…) 
    
    
    
      6.4 Naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonbelastingen en premie volksverzekeringen 
      Over de jaren 2001 t/m 2005 zal ik naheffingsaanslagen omzetbelasting opleggen en over de jaren 2002 t/m 2003 zal ik naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen opleggen. Deze zijn gebaseerd op artikel 20, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. 
    
    
    
      6.5 Boete naheffingsaanslag omzetbelasting 2003 t/m 2005 
      Bij het boekenonderzoek is gebleken dat niet alle verschuldigde omzetbelasting over 2003, 2004 en 2005 volledig en tijdig op aangifte is voldaan. In dezen is het besluit van 
      18 december 2001, Nr. DGB 2001/1694M van toepassing. 
      De na te heffen bedragen over deze jaren zijn in verhouding tot de totale afdracht dermate groot dat belanghebbende dus op de hoogte is geweest van zijn betalingsverplichting. Doordat belanghebbende niet alsnog de door hem verschuldigde belasting heeft afgedragen is sprake van (voorwaardelijke) opzet. Een vergrijpboete van 50% is in dezen passend en geboden. 
      De boete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998) De grondslag van de boete is de correctie die hieromtrent is aangebracht.”
    
    
    
      2.5.	Naar aanleiding van voornoemde bevindingen is op 29 augustus 2006 aan de BV een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. Het deel van de naheffingsaanslag dat betrekking heeft op de jaren 2004 en 2005 is als volgt opgebouwd:
      - Belasting	€	75.444 
      - Vergrijpboete (50%)  		37.722 
      - Heffingsrente      		4.021 
      - Invorderingsrente    		4.288 		  
      Totaal        		€	121.475 
    
    
    
      2.6.	De Ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 29 juni 2007 aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 224.795, in verband met de onbetaald gebleven belastingschulden van de BV, de daarmee verband houdende heffingsrente, invorderingsrente en kosten alsmede de door de BV verschuldigde boeten. Hiervan heeft een bedrag van € 121.475 betrekking op de naheffingsaanslag omzetbelasting van 
      29 augustus 2006 (zie 2.5).
      2.7.	De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Ontvanger reeds begin 2004 op de hoogte was van de betalingsmoeilijkheden van de BV en heeft hieruit afgeleid dat belanghebbende de betalingsonmacht tijdig heeft gemeld, en dat het niet betalen van de belastingschuld niet te wijten is aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende, zodat belanghebbende ten onrechte aansprakelijk is gesteld. 
      2.8.	Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat hij als bestuurder van de BV in 2004 en 2005 vanwege de slechte financiële situatie waarin de BV verkeerde, bewust meer vooraftrek van omzetbelasting heeft geclaimd dan waar de BV recht op had. 
    
    
    
    3. 	Geschil
    
    
      3.1.	In hoger beroep is nog in geschil of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag van 29 augustus 2006 van € 121.475. 
      3.2.	De Ontvanger betoogt dat de BV opzettelijk of door grove schuld te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en voldaan, zodat op grond van artikel 7, lid 2, Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 voor een dergelijke aanslag geen melding betalingsonmacht mogelijk is, en dat alsdan op belanghebbende het wettelijke vermoeden van artikel 36, lid 4, van de Invorderingswet 1990 rust dat het niet betalen van de belastingschulden door de BV aan hem is te wijten. 
      3.3.	Daarentegen is belanghebbende, overeenkomstig de uitspraak van de Rechtbank, van mening dat de begin 2004 gedane melding betalingsonmacht ook betekenis heeft voor de naheffingsaanslag van 29 augustus 2006, en dat het niet betalen van deze belastingschuld niet te wijten is aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van hem, zodat hij ten onrechte aansprakelijk is gesteld.
      3.4.	Belanghebbende heeft ter zitting het incidentele hoger beroep ingetrokken. Hij concludeert dan ook tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      3.5.	De Ontvanger concludeert tot een vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en zijn uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de aansprakelijkstelling tot een bedrag van € 121.475.
    
    
    
    4. 	Beoordeling van het geschil
    
    4.1.	Artikel 19, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) bepaalt dat in de gevallen waarin voldoening van in een tijdvak verschuldigd geworden belasting op aangifte is voorgeschreven - waaronder zijn begrepen de loon- en omzetbelasting - de belastingplichtige gehouden is de belasting binnen één maand na het einde van dat tijdvak overeenkomstig de aangifte te betalen. 
     
    
      4.2.	Ingevolge artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet 1990 in samenhang met artikel 7, 
      lid 1, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) is een lichaam verplicht om binnen twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van de AWR de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan en waarbij is gebleken dat het niet tot betaling van loonbelasting of omzetbelasting in staat is, daarvan mededeling te doen aan de ontvanger. Iedere bestuurder van het lichaam is bevoegd die melding te doen.
      4.3.	Wordt de betalingsonmacht op de juiste wijze gemeld, dan is op grond van artikel 36, lid 3, van de Invorderingswet 1990 een bestuurder aansprakelijk indien de ontvanger aannemelijk kan maken dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan deze bestuurder te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaand aan het tijdstip van de mededeling.
      4.4.	Wordt de betalingsonmacht daarentegen niet of niet op de juiste wijze gemeld, dan wordt op grond van artikel 36, lid 4, van de Invorderingswet 1990 vermoed dat de niet-betaling van de belastingschuld door het lichaam aan de bestuurder is te wijten en is hij voor die schuld aansprakelijk. Alleen de bestuurder die aannemelijk maakt dat de niet-nakoming van de meldingsplicht niet aan hem is te wijten, kan aannemelijk maken dat ook de niet-betaling niet aan hem is te wijten. 
      4.5.	Artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit bevat een uitzonderingsbepaling op het bepaalde in artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit. Daarin is bepaald dat een mededeling van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte had moeten worden afgedragen of voldaan, geldig kan worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag. Voorwaarde daarbij is wel dat die tot het opleggen van de naheffingsaanslag leidende omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het belastingplichtige lichaam.
      4.6.	Doel en strekking van de meldingsplicht volgen uit de Memorie van Toelichting 
      (TK, 1987/1988, nr. 20 588, nr. 3, blz. 97) waarin – voor zover hier van belang – is opgenomen:
      “Deze meldingsregeling dwingt de bestuurder van het lichaam tot actie, wanneer het lichaam in betalingsmoeilijkheden komt te verkeren. De regeling beoogt te bewerkstelligen dat de ontvanger op een vroeg tijdtip op de hoogte geraakt van de moeilijkheden waarin het lichaam verkeert. De ontvanger kan zich dan, mede op grond van de overgelegde gegevens en de verkregen inlichtingen, beraden op het beleid dat het ten aanzien van het lichaam zal voeren. Voor de onverantwoordelijke bestuurder, de misbruiker, tegen wie het artikel zich keert, zal het veelal onmogelijk zijn op correcte wijze aan de meldingplicht te voldoen. De daarbij over te leggen gegevens zullen immers slechts kunnen worden verstrekt, wanneer een behoorlijke bedrijfsadministratie voorhanden is. De werkelijke misbruikers plegen daarover niet te beschikken. ”
    
    
     
    
      4.7.	In de Nota van Toelichting van het Uitvoeringsbesluit is terzake van artikel 7 het volgende vermeld:
      “De belasting die op aangifte wordt betaald, behoort gelijk te zijn aan de materiële belastingschuld zoals die uit de wet voortvloeit. Het kan zich echter voordoen dat de materieel verschuldigde belasting niet of niet ten volle is betaald. In die gevallen wordt de te weinig betaalde belasting later alsnog geheven door het opleggen van een naheffingsaanslag. Indien het opleggen van de naheffingsaanslag niet is te wijten aan opzet of grove schuld van de rechtspersoon, brengt de redelijkheid mee dat de rechtspersoon de mogelijkheid moet worden geboden zijn betalingsonmacht te melden. Het bepaalde in het tweede lid van artikel 7 strekt daartoe. De mededeling heeft echter alleen betekenis voor het verschil tussen de materieel verschuldigde belastingschuld en het belastingbedrag dat in de aangifte is vermeld. Indien derhalve het in de aangifte vermelde bedrag niet of niet volledig is betaald en dit niet betaalde bedrag in de naheffingsaanslag is begrepen, sorteert de mededeling voor dat bedrag geen effect. De rechtspersoon had zich immers in de aangiftefase moeten melden. Evenmin kan de mededeling succes hebben in de gevallen waarin het aan opzet of grove schuld van de rechtspersoon is te wijten dat de materieel verschuldigde belasting niet op aangifte is betaald en er nadien een naheffingsaanslag (met verhoging) wordt opgelegd. Evenals dit voor de mededeling in de aangiftefase is bepaald, dient de mededeling ter zake van de betalingsonmacht van een naheffingsaanslag uiterlijk binnen twee weken na de vervaldag van die aanslag te worden gedaan.” 
    
    
    4.8. Met de mededeling van betalingsonmacht bedoeld in artikel 36 IW 1990 wordt beoogd dat de ontvanger in een vroeg stadium wordt ingelicht over de oorzaak van de betalingsproblemen en de financiële positie van het desbetreffende rechtspersoonlijkheid bezittende lichaam. Een redelijke wetsuitleg brengt mee dat nadat een mededeling van betalingsonmacht is gedaan een dergelijke mededeling niet opnieuw behoeft te worden gedaan zolang nog sprake is van een betalingsachterstand, tenzij de ontvanger de belastingplichtige na ontvangst van een betaling schriftelijk doet weten de betalingsonmacht niet langer aanwezig te achten (vgl. HR 16 maart 2007, nr. C05/220HR, LJN AZ6635, NTFR 2007/539; HR 4 februari 2011, nr. 09/03451, LJN BP2982).
    
    
      4.9. De Rechtbank heeft uit voornoemde jurisprudentie afgeleid dat de begin 2004 gedane melding betalingsonmacht ook betekenis heeft voor de naheffingsaanslag van 
      29 augustus 2006, zelfs indien deze naheffingsaanslag betrekking heeft op opzettelijk of grofschuldig niet aangegeven omzetbelasting. 
    
    
    4.10. Het Hof onderschrijft dit oordeel van de Rechtbank. Gelet op belanghebbendes verklaring ter zitting van het Hof (zie 2.8) is het Hof met de Ontvanger van oordeel dat de BV door opzettelijk handelen te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en voldaan, als gevolg waarvan de uitzonderingsbepaling van artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit geen toepassing vindt. Dit neemt echter niet weg dat, anders dan de Ontvanger voorstaat, de BV ook met toepassing van artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit aan haar meldingsplicht kan voldoen.  Gelet op de jurisprudentie van de Hoge Raad (zie 4.8) behoeft een dergelijke melding van betalingsonmacht niet (opnieuw) te worden gedaan indien een melding reeds is gedaan. Naar het oordeel van het Hof is dit niet anders in een geval als het onderhavige, waarbij het aan opzet of grove schuld van de BV is te wijten dat de materieel verschuldigde belasting meer heeft bedragen dan is aangegeven. 
     
     
    4.11.	Nu vaststaat dat de BV begin 2004 een melding van betalingsonmacht heeft gedaan en er sindsdien sprake is geweest van een betalingsachterstand, gaat het Hof ervan uit dat voor de op de onderhavige naheffingsaanslag materieel verschuldigde belasting zelfstandig rechtsgeldige meldingen hebben plaatsgevonden. Deze meldingen worden geacht voor ieder tijdvak in 2004 en 2005 – de BV hanteerde een tijdvak van een maand – opnieuw (repeterend) te hebben plaatsgevonden op de dagen waarop uiterlijk de betalingsonmacht had moeten worden gemeld als geen sprake zou zijn geweest van een doorlopende melding (vgl. paragraaf 36.5.13 Leidraad invordering 2008).  
    
    4.12.	In dat geval rust op grond van artikel 36, lid 3, van de Invorderingswet 1990, op de Ontvanger de bewijslast om aannemelijk te maken dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaand aan de tijdstippen van de veronderstelde (repeterende) meldingen in 2004 en 2005. 
    
    4.13.	Naar het oordeel van het Hof brengt het feit dat belanghebbende in 2004 en 2005 aanzienlijke bedragen aan omzetbelasting opzettelijk niet heeft aangegeven en voldaan, mee dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur zijdens belanghebbende in de periode van drie jaren voorafgaand aan de tijdstippen van de veronderstelde (repeterende) meldingen in 2004 en 2005. De Ontvanger heeft evenwel ter zitting van het Hof belanghebbendes betoog bevestigd dat de BV vanwege haar financiële situatie de verzwegen omzetbelasting toch niet zou hebben kunnen betalen, zelfs al zou de BV de materieel verschuldigde omzetbelasting maandelijks juist hebben aangegeven. Gelet daarop acht het Hof de Ontvanger niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast het causaal verband tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en de niet-betaling van de omzetbelasting aannemelijk te maken. De Ontvanger heeft belanghebbende derhalve ten onrechte aansprakelijk gesteld. 
    
    4.14. 	Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep van de Ontvanger ongegrond te worden verklaard. 
    
    
    5.     Proceskosten
    
    Het Hof vindt aanleiding de Ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Gelet op artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht komen hiervoor in aanmerking de door belanghebbende gemaakte reiskosten voor het bijwonen van de zitting van het Hof. Het Hof berekent deze kosten op € 25. 
    
    
    
      6.     Beslissing
      Het Hof:
      –	bevestigt de uitspraak van de Rechtbank; 
      –	veroordeelt de Ontvanger in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van 
      € 25;
      –	bepaalt dat van de Staat (Ministerie van Financiën) op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 454.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. J.A. Monsma en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier. 
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 februari 2011.
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    (C.E. te Brake)						(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 16 februari 2011
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: 
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
      postbus 20 303, 2500 EH Den Haag
    
    
    
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.