ECLI:NL:GHSHE:2015:2576, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-07-2015, 14-00434
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2015-07-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende heeft met zijn echtgenote aan hun zoon in rekening-courant gelden verstrekt ten behoeve van diens onderneming. Hiervan zijn geen overeenkomsten opgesteld en concrete aflossingsschema’s en rentevergoedingen ontbreken. Later zijn schenkingsovereenkomsten opgemaakt, als gevolg waarvan de verstrekte bedragen met de rekening-courantschuld zijn verrekend. Het Hof beslist dat geen sprake is van een schenking, maar dat bedoeld is een lening te verstrekken. De lening kwalificeert als in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling als bedoeld in artikel 3.91, derde lid, van de Wet IB 2001. Voor  een afwaardering van de uit de lening voortvloeiende vordering is echter geen plaats, omdat sprake is van een onzakelijke lening.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer  
    Kenmerk: 14/00434 
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, [vestigingsplaats] ,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 27 februari 2014, nummer AWB 13/4302 in het geding tussen
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Inspecteur,
      
    
    
    
      betreffende na te melden aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.000. Tegelijkertijd is, in één geschrift met de aanslag verenigd, bij voor bezwaar vatbare beschikking een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 282. De aanslag en de beschikking heffingsrente zijn na gemaakt bezwaar bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 44.
        De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 487 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 44 aan deze vergoedt. 
      
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgehad op 20 maart 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, de heer [A] en de heer [B] , alsmede, namens de Inspecteur, de heer [C] , mevrouw [D] en de heer [E] .
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. 
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is in gemeenschap van goederen gehuwd met [F] (de echtgenote). Zij hebben samen één zoon, [B] (de zoon). De zoon woonde in het onderhavige jaar bij belanghebbende en zijn echtgenote in huis.
      
    
    
      2.2.
      In 2003 is de zoon een onderneming gestart in de vorm van een eenmanszaak, te weten Uitgeverij [naam] te [woonplaats] (de onderneming). De onderneming is gevestigd in een gedeelte van de eigen woning van de heer en mevrouw [belanghebbende] . In 2009 is Uitgeverij [naam] B.V. (hierna: de BV) opgericht uit een samenwerkingsverband tussen [G] (hierna: [G] ) en de onderneming.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in de jaren 2003 tot en met 2011 in rekening-courant gelden verstrekt aan de onderneming van hun zoon, omdat hij over onvoldoende kapitaal beschikte om voldoende nieuwe titels te kunnen produceren en banken de onderneming niet wilden financieren. Om de verstrekkingen aan hun zoon te kunnen doen hebben belanghebbende en zijn echtgenote hun spaargeld aangewend en een persoonlijke lening afgesloten. Ter zake van de geldverstrekkingen zijn geen overeenkomsten opgesteld. Evenmin is een rente overeengekomen, is een aflossingsplan opgesteld of zijn zekerheden gesteld. 
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft om niet werkzaamheden verricht in de onderneming van de zoon. Hij heeft daarnaast het deel van de woning waarin de onderneming van zijn zoon was gevestigd, om niet aan deze onderneming ter beschikking gesteld. Vanaf 2009 wordt dit deel van de woning verhuurd aan de BV voor € 9.000.
      
    
    
      2.5.
      Vanwege de verlieslijdende situatie van de onderneming hebben belanghebbende en zijn zoon op diverse wijzen getracht financiering voor de onderneming te verkrijgen en gebruik te maken van ondersteuningsregelingen. De samenwerking met [G] was bedoeld om de onderneming winstgevend te maken en om het aantrekken van kapitaal te vergemakkelijken. [G] en de bank stelden als voorwaarde dat belanghebbende en zijn echtgenote de ontstane rekening-courant verhouding met hun zoon zouden afbouwen door middel van schenkingen, omdat terugbetaling voorlopig niet haalbaar was voor de zoon. Als gevolg daarvan hebben belanghebbende en zijn echtgenote en hun zoon bij overeenkomsten van 17 maart 2009 vastgelegd dat belanghebbende en zijn echtgenote per 31 december 2008 een bedrag van € 25.859 en per 11 maart 2009 een bedrag van € 44.141 aan hun zoon hebben geschonken. Daarbij is overeengekomen dat deze bedragen met de bestaande rekening-courantschuld tussen belanghebbende en zijn echtgenote en hun zoon per de schenkingsdata werden verrekend. Van de schenkingen zijn aangiften schenkingsrecht gedaan.
      
    
    
      2.6.
      In de aangiften inkomstenbelasting over 2009 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een bedrag van € 46.984 aangemerkt als een verlies op beleggingen in durfkapitaal. Hiervan is € 23.984 toebedeeld aan belanghebbende en € 23.000 aan zijn echtgenote.
      
    
    
      2.7.
      Bij brief van 21 augustus 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een informatieverzoek gezonden betreffende, onder meer, de aftrek kwijtschelding durfkapitaal. De daarop volgende correspondentie heeft niet tot overeenstemming op dit punt geleid.
      
    
    
      2.8.
      Bij brief van 6 september 2012 heeft belanghebbende de onder 2.7 vermelde brief beantwoord en het standpunt ingenomen dat met betrekking tot de verstrekte gelden en verrichte arbeid sprake is van fiscaal ondernemerschap.
      
    
    
      2.9.
      Op 3 oktober 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een aanslag IB/PVV 2009 opgelegd waarin hij de aftrek kwijtschelding durfkapitaal heeft gecorrigeerd. Op 6 februari 2013 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Tijdens dit gesprek, alsmede in brieven van 4 maart 2013 en 14 mei 2013 heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat de schenkingen aan de zoon dienen te worden aangemerkt als negatieve inkomsten uit overige werkzaamheden, te weten als een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, en dat gegeven het feit dat belanghebbende in gemeenschap van goederen is gehuwd de helft van het in 2009 geschonken bedrag van € 44.141, zijnde € 22.070,50 ten laste van het box I-inkomen van belanghebbende kan worden gebracht. Het tegen de aanslag gemaakte bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 28 juni 2013 afgewezen.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
        I. Dient het door belanghebbende ter beschikking gestelde bedrag van € 22.070,50 te worden beschouwd als schenking? Zo nee,
        II. Dient het door belanghebbende ter beschikking gestelde bedrag van € 22.070,50 te worden beschouwd als een schijnlening? Zo nee,
        III. Dient het door belanghebbende ter beschikking gestelde bedrag van € 22.070,50 te worden beschouwd als een bodemloze putlening? Zo nee,
        IV. Kan het door belanghebbende ter beschikking gestelde bedrag van € 22.070,50 als negatief resultaat uit overige werkzaamheid (terbeschikkingstelling) in aanmerking dient te worden genomen? 
        V. Heeft belanghebbende recht heeft op vergoeding van de werkelijke proceskosten?
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat de vragen I, II en III ontkennend en de vragen IV en V bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het tegen de uitspraak van de Inspecteur bij de Rechtbank door belanghebbende ingestelde beroep. Belanghebbende concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Vraag I: Is sprake van een schenking door belanghebbende?
      
    
    
    
      4.1.
      Voor het antwoord op de vraag of ter zake van de door belanghebbende aan zijn zoon verstrekte bedragen sprake is van een schenking, zoals de Inspecteur verdedigt, of sprake is van een lening, zoals belanghebbende verdedigt, is essentieel of de zoon ten tijde van de geldverstrekkingen gehouden was deze bedragen aan belanghebbende terug te betalen. De bewijslast dat de in de periode 2003 tot en met 2009 in rekening-courant geboekte en op de balans als kortlopende schuld vermelde bedragen in wezen door belanghebbende aan zijn zoon zijn geschonken, rust op de Inspecteur. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. 
      
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat met de verstrekking van de bedragen een aanvang is genomen bij de start van de onderneming van de zoon. Het Hof acht aannemelijk dat deze bedragen primair zijn bedoeld om te dienen als startkapitaal om te komen tot een uiteindelijk winstgevende onderneming. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof voorts met voornoemd oogmerk een deel van de eigen woning om niet ter beschikking gesteld aan de onderneming van de zoon. Mede in aanmerking genomen de omstandigheid dat de bedragen op de balans zijn vermeld als kortlopende schuld, dat ten tijde van de verstrekkingen door partijen niets is vermeld van een (aangifte van) schenking en gelet op de door belanghebbende gegeven verklaring dat het steeds zijn bedoeling is geweest dat de zoon de bedragen zou terugbetalen, hetgeen incidenteel ook is geschied, acht het Hof aannemelijk dat de belanghebbende zijn zoon ten tijde van de verstrekkingen gehouden achtte deze bedragen terug te betalen, en dat van een schenking derhalve geen sprake is. 
      
      
        
          Vraag II: Is sprake van een schijnlening?
        
      
      
    
    
      4.3.
      Van een schijnlening is sprake indien partijen een verstrekking van kapitaal hebben beoogd, maar deze de vorm hebben gegeven van een geldlening, zodat sprake is van een schijnhandeling. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur, op wie de bewijslast rust, met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende en zijn zoon niet beoogd hebben de geldverstrekkingen de vorm van een lening te geven, waardoor slechts naar de schijn sprake was van een lening. Het Hof acht in dit verband in het bijzonder van belang dat op de zoon een terugbetalingsverplichting rustte, zoals uiteengezet in 4.2.
      
      
        
          Vraag III: is sprake van een bodemloze putlening?
        
      
      
    
    
      4.4.
      Voor zover al sprake kán zijn van een bodemloze putlening – daarvan is blijkens het arrest Hoge Raad 27 januari 1988, nr. 23 919, BNB 1988/217 sprake als een crediteur aan een vennootschap op grond van zijn positie als aandeelhouder (belanghebbende is geen aandeelhouder) een lening verstrekt waaraan, naar hem aanstonds duidelijk moet zijn geweest, voor het geheel of voor een gedeelte geen waarde toekomt, omdat het door hem ter leen verstrekte bedrag niet of niet ten volle zal kunnen worden terugbetaald – is het Hof van oordeel dat de Inspecteur, op wie de bewijslast rust, onvoldoende heeft onderbouwd dat daarvan sprake is. In aanmerking genomen hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd met betrekking tot zijn intentie om voor de zoon een winstgevende uitgeverij te realiseren en in aanmerking genomen de tijd die daarmee gemoeid is, zoals ook door de zoon ter zitting is toegelicht, is het Hof van oordeel dat belanghebbende ten tijde van het verstrekken van de leningen verwachtte dat de geldverstrekkingen uiteindelijk tot winst en daarmee tot terugbetaling van de verstrekte lening zou leiden. 
      
    
    
      4.5.
      Uit de beantwoording van de vragen I, II en III volgt dat de door belanghebbende verstrekte gelden als lening dienen te worden gekwalificeerd.
      
      
        
          IV. Is sprake van een negatief resultaat uit overige werkzaamheid?
        
      
      
    
    
      4.6.
      Nu de geldverstrekkingen een lening van belanghebbende aan zijn zoon betreffen, is tussen partijen niet in geschil dat ten aanzien van deze lening sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling als bedoeld in artikel 3.91, derde lid, in verbinding met de artikelen 3.91, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en 3.91, tweede lid, aanhef en onderdeel a, sub 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001. Tussen partijen is voorts niet in geschil dat belanghebbende ter zake van de vordering uit hoofde van de lening in het onderhavige jaar een verlies heeft geleden van € 22.070,50 (50% van € 44.141). Aangezien dit standpunt van partijen geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, volgt het Hof partijen in dit standpunt. 
      
    
    
      4.7.
      De Inspecteur stelt zich evenwel op het standpunt dat geen plaats is voor afwaardering van de uit de lening voortvloeiende vordering, omdat ten aanzien van de lening sprake is van een onzakelijke lening als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van onder meer 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, BNB 2012/37. 
      
    
    
      4.8.
      Het Hof stelt voorop dat van een onzakelijke lening sprake is, indien een belanghebbende aan de onderneming van zijn zoon een geldlening verstrekt en daarbij een debiteurenrisico aanvaardt dat een derde niet zou hebben aanvaard, ook niet voor een hogere rente (zie HR 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, BNB 2012/37, rechtsoverwegingen 3.3.2 en 3.3.3 en HR 25 november 2011, nr. 10/04588, ECLI:NL:HR:2011:BP8952, BNB 2012/78). 
      
    
    
      4.9.
      In het kader van de beoordeling of een onafhankelijke derde het debiteurenrisico zou hebben aanvaard dat belanghebbende bij de verstrekking van de lening op zich heeft genomen, heeft de Inspecteur onweersproken gesteld dat ter zake van deze geldverstrekkingen geen schriftelijke overeenkomst is opgemaakt, dat geen zekerheden zijn gesteld en dat de onderneming van de zoon ook niet in staat was om enige zekerheid te stellen. Belanghebbende is met zijn zoon niets overeengekomen met betrekking tot de aflossing van de lening en ook overigens zijn geen voorwaarden gesteld. Door belanghebbende is geen rente bedongen. Gedurende de looptijd van de lening heeft, aldus nog steeds de Inspecteur, geen aflossing plaatsgevonden, zijn de ondernemingsactiviteiten uitsluitend verlieslijdend geweest en heeft belanghebbende desalniettemin de verstrekking van gelden voortgezet. Derden zijn niet bereid gevonden om onder zakelijke voorwaarden een lening te verstrekken aan de onderneming van de zoon. 
      
    
    
      4.10.
      
        Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat een derde een lening zoals door belanghebbende vanaf 2003 aan de onderneming van zijn zoon is verstrekt, niet zou hebben verstrekt. Het Hof acht aannemelijk dat een derde aan het verstrekken van de lening aan de onderneming als voorwaarde het stellen van zekerheden zou hebben verbonden. Evenzeer zou een derde afspraken hebben gemaakt met betrekking tot het bedrag van de lening en de wijze waarop aflossing van de geleende gelden zou plaatsvinden. Een derde zou naar het oordeel van het Hof geen genoegen nemen met enkele incidentele aflossingen op door de zoon gekozen tijdstippen, zoals deze, naar het Hof aannemelijk acht, in 2008 hebben plaatsgevonden. Het Hof acht voorts aannemelijk dat een derde in een situatie als de onderhavige, waarin de gelden gedurende een langere tijd in rekening-courant werden verstrekt, na verloop van tijd ten aanzien van de lening maatregelen zou hebben genomen of de verhoging van de lening zou hebben afgewezen, mede gelet op de omstandigheid dat ondanks het gedurende een periode van enkele jaren verstrekken van gelden nog steeds sprake was van een verlieslijdende situatie. Belanghebbende heeft voorts geen rente bedongen. 
        Het Hof acht gelet op het voorgaande aannemelijk dat geen – niet-winstdelende – rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest dezelfde leningen te verstrekken aan de onderneming van de zoon, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden (geen overeenkomst, aflossingsschema of zekerheden). Alsdan moet worden verondersteld dat bij die geldverstrekkingen door belanghebbende een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben aanvaard en dat ervan moet worden uitgegaan – behoudens bijzondere omstandigheden – dat belanghebbende het onzakelijke debiteurenrisico heeft aanvaard vanwege de familierelatie met de zoon met de bedoeling het belang van de onderneming van de zoon te dienen. 
      
      
    
    
      4.11.
      Het voorgaande brengt mee dat het verlies op de geldlening niet op het resultaat uit overige werkzaamheid in mindering kan worden gebracht. Bijzondere omstandigheden op grond waarvan afwaardering van de vordering toch zou kunnen plaatsvinden zijn niet aannemelijk geworden. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.12.
      
        De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd en het bij de Rechtbank ingestelde beroep moet ongegrond worden verklaard. 
        Gegeven de slotsom behoeft vraag V geen beantwoording meer. 
      
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.13.
      Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Inspecteur inzake het hoger beroep geen plaats.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.14.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond,
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
      
      
        verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 9 juli 2015 door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, T.A. Gladpootjes en W.P.J. Schramade, in tegenwoordigheid van A.A. van Wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.