ECLI:NL:HR:2016:1204, Hoge Raad, 17-06-2016, 15/02054
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2016-06-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; art. 8, aanhef en lid 1, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en art. 3.12 Wet IB 2001; verkoop van landbouwgrond overeengekomen in 1998, juridische levering daarvan in 2008; toepassing van met ingang van 27 juni 2000 gewijzigde voorwaarden van de landbouwvrijstelling op in 2008 fiscaal verantwoorde winst.

17 juni 2016
    nr. 15/02054
    
    Arrest
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 24 maart 2015, nr. 14/00507, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 13/1829) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2008 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 17 december 2015 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.
      Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Beoordeling van het middel
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende heeft een melkveehouderij. Aanvankelijk had de melkveehouderij de vorm van een maatschap, die belanghebbende met zijn moeder was aangegaan. Per 1 mei 2000 is de maatschap ontbonden. Belanghebbende heeft nadien de melkveehouderij voortgezet in de vorm van een eenmanszaak.
      
      
        2.1.2.
        Tot het ondernemingsvermogen van de melkveehouderij van de maatschap  behoorde onder meer een perceel landbouwgrond (hierna: het perceel). Met betrekking tot het perceel hebben belanghebbende en zijn moeder in 1998 een overeenkomst gesloten met [B] B.V. waarbij zij het perceel hebben verkocht. Bij akte van levering van 19 februari 2008 is het perceel in eigendom overgedragen aan (de rechtsopvolger van) [B] B.V. en heeft belanghebbende de overeengekomen geïndexeerde koopprijs ontvangen.
      
      
        2.1.3.
        Belanghebbende heeft de met de verkoop van het perceel behaalde boekwinst aangegeven in zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008. Daarbij heeft hij de volledige boekwinst aangemerkt als vrijgesteld op grond van artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst tot 27 juni 2000). 
      
      
        2.1.4.
        Bij het opleggen van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 heeft de Inspecteur – uitgaande van de voorwaarden voor de vrijstelling zoals die luiden op grond van artikel 3.12 Wet IB 2001 - de boekwinst aangemerkt als vrijgesteld voor zover deze is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van het perceel in het kader van een landbouwbedrijf.
      
    
    
      2.2.
      Het Hof heeft bij zijn oordeel vooropgesteld dat belanghebbende op grond van de regels van goed koopmansgebruik was gerechtigd de met de verkoop van het perceel behaalde boekwinst voor de heffing van de inkomstenbelasting te verantwoorden in het jaar 2008, waarin de juridische overdracht van het perceel plaatsvond. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur terecht een gedeelte van de boekwinst in de heffing betrokken op de grond dat de omvang van het in 2008 verantwoorde voordeel dient te worden bepaald met inachtneming van de voorwaarden van de landbouwvrijstelling zoals deze in 2008 gelden. Dit brengt mee dat alleen de boekwinst is vrijgesteld voor zover die kan worden toegerekend aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van het perceel in het kader van een landbouwbedrijf in de periode tussen de aanschaf en de verkoop van het perceel in 1998. Het Hof heeft in dit kader geoordeeld dat ook indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat belanghebbende gerechtigd was om reeds in 1998 winst te nemen met het oog op de belastingheffing, een redelijke wetstoepassing niet meebrengt dat de voorwaarden voor de vrijstelling zoals die tot 27 juni 2000 waren neergelegd in artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964) worden toegepast op het door belanghebbende behaalde, in 2008 fiscaal verantwoorde, voordeel. 
    
    
      2.3.
      Het middel, dat is gericht tegen de hiervoor in 2.2, tweede en derde volzin, omschreven oordelen van het Hof, herhaalt in de eerste plaats het voor het Hof gehouden betoog dat indien een belastingplichtige voor de heffing van inkomstenbelasting ter zake van een verkoop van landbouwgrond binnen de grenzen van goed koopmansgebruik kan kiezen uit meerdere tijdstippen van winstneming en deze belastingplichtige kiest voor winstneming op een later tijdstip, het oude regime van de landbouwvrijstelling van toepassing blijft op het met die verkoop behaalde voordeel. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 3 maart 2006, nr. 41368, ECLI:NL:HR:2006:AU4354, BNB 2006/245 (hierna: het arrest BNB 2006/245), betoogt het middel dat in dat geval een redelijke wetstoepassing meebrengt dat de tot 27 juni 2000 in artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet IB 1964 neergelegde voorwaarden van toepassing zijn.
      
        2.4.1.
        Bij de behandeling van de hiervoor in 2.3 weergegeven middelonderdelen wordt vooropgesteld dat indien de wetgever bij wijziging van een wetsbepaling in de wijzigingswet geen overgangsbepaling opneemt, moet worden uitgegaan van de hoofdregel van onmiddellijke werking van de gewijzigde bepaling. Bij het ontbreken van een dergelijke overgangsbepaling dient de gewijzigde bepaling met ingang van de dag van haar inwerkingtreding toepassing te vinden op voordelen die op of na die dag worden gerealiseerd en fiscaal in aanmerking worden genomen (vgl. HR 14 juni 2013, nr. 11/04538, ECLI:NL:HR:2013:BY1244, BNB 2013/177). 
      
      
        2.4.2.
        Aangezien belanghebbende ervoor heeft gekozen de met de verkoop van het perceel behaalde boekwinst aan te geven als gerealiseerd in 2008, brengen de hiervoor in 2.4.1 beschreven regels mee dat de beoordeling of en zo ja, in hoeverre dit voordeel als vrijgesteld in aanmerking moet worden genomen, moet plaatsvinden volgens de in dat jaar geldende wet- en regelgeving.
      
      
        2.4.3.
        In de wet waarbij artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet IB 1964 is gewijzigd, is weliswaar afgeweken van de hiervoor omschreven hoofdregel van onmiddellijke werking, doch met dien verstande dat niet is voorzien in een uitgestelde werking van het aangepaste regime, maar juist een terugwerkende kracht is bewerkstelligd. Artikel XII van de Wet van 14 december 2000, Stb. 2000, 567 (hierna: de Wijzigingswet), waarbij de bedoelde wijziging tot stand is gebracht, werkt ingevolge artikel XV, lid 6, van de Wijzigingswet immers terug tot 27 juni 2000. Met de terugwerkende kracht heeft de wetgever beoogd te bewerkstelligen dat de vóór 27 juni 2000 op grond van voormeld wetsartikel geldende vrijstelling vanaf die datum niet meer bestaat voor voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden voor zover die veranderingen zijn toe te schrijven aan bestemmingswijzigingen van de grond (vgl. HR 19 november 2004, nr. 39840, ECLI:NL:HR:2004:AP5966, BNB 2005/77). Met dit een en ander strookt niet dat de per 27 juni 2000 opgeheven vrijstelling nog van toepassing zou zijn ten aanzien van een na die datum als gerealiseerd verantwoorde boekwinst. Het middel faalt derhalve in zoverre. 
      
      
        2.4.4.
        Voor zover het middel onder verwijzing naar het arrest BNB 2006/245 betoogt dat ook een redelijke wetstoepassing meebrengt dat de tot 27 juni 2000 in artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet IB 1964 neergelegde voorwaarden van toepassing zijn, faalt het eveneens. Het arrest BNB 2006/245 heeft betrekking op een situatie waarin landbouwgrond reeds vóór 27 juni 2000 was verkocht en de belastingplichtige ervoor had gekozen de verkoopwinst te verantwoorden in het jaar van de verkoop. Dat brengt mee dat dan het regime van de landbouwvrijstelling van toepassing is zoals dit gold ten tijde van die verkoop. Dat geldt ook voor het in het arrest BNB 2006/245 aan de orde zijnde voordeel bestaande uit de verkrijging van een gebruiksrecht, welk gebruiksrecht immers onmiddellijk bij de verkoop was verkregen.   
      
    
    
      2.5.
      Het middel voor het overige kan evenmin tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel in zoverre niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 17 juni 2016.