ECLI:NL:RBZWB:2016:7395, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 17-11-2016, AWB - 15 _ 5356
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2016-11-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De rechtbank oordeelt dat als gevolg van dividenduitkeringen sprake is van een vermogensvermindering anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsuitoefening van de vennootschap. Belanghebbende kan zich niet disculperen en is terecht aansprakelijk is gesteld.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 15/5356
    
    
    
      Uitspraak van 17 november 2016
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de ontvanger van de Belastingdienst,
      de ontvanger. 
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 25 juli 2013 op grond van artikel 40 van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 83.702 voor de door [A BV] (voorheen [B BV] ) onbetaald gelaten aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 2009.
      
    
    
      1.2.
       De ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar van 2 juli 2015 de beschikking gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 10 augustus 2015, ontvangen bij de rechtbank op 11 augustus 2015, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45.
      
    
    
      1.3.
      De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de ontvanger schriftelijk heeft gedupliceerd.
      
    
    
      1.4.
      De ontvanger heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting de pleitnota toegestuurd. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 oktober 2016 te Breda. Voor een overzicht van de aldaar verschenen en gehoorde personen en het ter zitting verhandelde verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting. Een afschrift van het proces-verbaal van de zitting is gelijktijdig met een afschrift van deze uitspraak aan partijen verzonden. 
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is enig aandeelhouder en bestuurder van [C BV] (hierna: [C BV] ). [C BV] was op haar beurt tot [datum] 2009 voor 50% aandeelhouder van [B BV] (hierna: [B BV] ). De andere 50% aandeelhouder van [B BV] was [D BV]
      
    
    
      2.2.
      Op [datum] 2008 heeft [B BV] onroerende zaken, gelegen aan de [adres] in [vestigingsplaats] , verkocht aan [E BV] Als gevolg van deze verkoop heeft [B BV] een boekwinst van € 697.857 gerealiseerd. De behaalde boekwinst van € 697.857 is toegevoegd aan een herinvesteringsreserve (hierna: hir) als bedoeld in artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). 
      
    
    
      2.3.
      Op 31 oktober 2008 heeft [B BV] aan haar aandeelhouders een dividend uitgekeerd van € 560.000. Op 2 april 2009 is een bedrag van € 95.711 aan dividend aan beide aandeelhouders uitgekeerd.
      
    
    
      2.4.
      Op [datum] 2009 hebben [C BV] en [D BV] hun aandelen in [B BV] geleverd aan [F BV] De koopprijs was € 18.000. De koper heeft de koopsom betaald door overname van de rekening-courantschuld van € 18.000 van haar verkopende aandeelhouders aan [B BV] . De activazijde van de commerciële overnamebalans van [B BV] omvat naast voornoemde vordering op aandeelhouders van € 18.000 een bedrag van € 111.657 aan liquide middelen. [B BV] heeft op [datum] 2009 een bedrag van in totaal € 111.657 op de derdenrekening van de notaris overgemaakt.
      
    
    
      2.6.
      Op [datum] 2009 is de naam van [B BV] gewijzigd in [A BV] De rechtbank zal de vennootschap hierna aanduiden als [A/B] .
      
    
    
      2.7.
      Op 17 augustus 2010 is een beschikking fiscale eenheid vpb afgegeven met ingang van [datum] 2009, waarbij [A/B] als moedermaatschappij is gevoegd met [A2BV] . Deze laatste vennootschap was reeds onderdeel als moedermaatschappij van een fiscale eenheid met drie dochtervennootschappen, waaronder [A NV] (hierna: [A NV] ).
      
    
    
      2.8.
      De fiscale eenheid [A/B] heeft in haar aangifte voor het jaar 2009 de hir laten vrijvallen ten laste van het resultaat en een vordering van € 912.159, die dochtervennootschap [A NV] zou hebben op een gelieerde vennootschap buiten de fiscale eenheid, gedeeltelijk afgewaardeerd. 
      
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 30 juni 2012 is een aanslag vennootschapsbelasting 2009 aan [A/B] opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 2.527.993. De afwaardering van de vordering is gecorrigeerd omdat naar de mening van de inspecteur [A NV] niet over af te waarderen vorderingen beschikte. De aanslag, waartegen geen bezwaar is gemaakt, is – ook na aanmaning en dwangbevel tot betaling – onbetaald gebleven. 
      
    
    
      2.10.
      Vervolgens is belanghebbende met dagtekening 25 juli 2013 op grond van artikel 40 van de Wet aansprakelijk gesteld. De aansprakelijkstelling is beperkt tot de onbetaald gebleven vennootschapsbelasting over de vrijval van de hir van € 697.857 en de opbrengst van de liquide middelen over de periode [datum] 2008 tot [datum] 2009 bij [A/B] , door de ontvanger geschat op € 1.772, in het totaal € 699.629. De hierover verschuldigde vennootschapsbelasting is € 167.405. Belanghebbende is voor 50% daarvan, ofwel € 83.702, aansprakelijk gesteld. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen zijn de antwoorden op de volgende drie vragen in geschil:
      
        
          Is belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld in verband met de door [A/B] niet betaalde aanslag vennootschapsbelasting 2009?
        
        
          Kan belanghebbende zich met succes beroepen op de disculpatiemogelijkheid van artikel 40, zesde lid, van de Wet?
        
        
          Is de beschikking aansprakelijkstelling tot een te hoog bedrag gegeven?
        
      
      Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag en derde vraag bevestigend. De ontvanger is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de beschikking. De ontvanger concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 40, eerste lid, van de Wet is degene die, al dan niet tezamen met zijn partner en zijn bloedverwanten in de rechte lijn, direct of indirect, voor ten minste één derde gedeelte van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld en waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, daaronder begrepen liquide middelen, en die aandelen of een gedeelte daarvan vervreemdt, aansprakelijk voor een gedeelte van de vennootschapsbelasting die de desbetreffende vennootschap is verschuldigd aan het einde van het jaar waarin de vervreemding plaatsvindt en de vennootschapsbelasting die verschuldigd wordt over de drie jaren daarna in verband met de op het tijdstip van de vervreemding aanwezige stille en in het kader van de heffing van de vennootschapsbelasting toegelaten fiscale reserves indien het vermogen van de vennootschap anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsvoering van de vennootschap is verminderd in de vijf jaren voorafgaande aan het jaar van de vervreemding, in het jaar van de vervreemding, dan wel in de drie jaren daarna.
      
    
    
      4.2.
      In artikel 40, zesde lid, van de Wet is bepaald dat degene die op grond van het eerste lid aansprakelijk is, niet aansprakelijk is voor zover hij bewijst dat het niet aan hem is te wijten dat het vermogen van de vennootschap ontoereikend is voor het voldoen van de vennootschapsbelasting.
      
    
    
      4.3.
      Niet is in geschil dat aan de in het eerste lid van artikel 40 van de Wet vervatte zogenoemde aandeelhouderseis en vervreemdingseis is voldaan. Ook is niet in geschil dat aan de zogenoemde beleggingseis is voldaan, aangezien ten tijde van de levering op [datum] 2009 van de aandelen in [A/B] geen materiële onderneming meer door deze vennootschap werd gedreven en dat slechts kasgeld en/of een fiscale reserve daarin waren achtergebleven. Voorts staat vast dat vermogen aan [A/B] is onttrokken in de vorm van dividenduitkeringen op 31 oktober 2008 en 2 april 2009 van in totaal € 655.711. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake was van reguliere dividenduitkeringen. Van een vermogensvermindering in de zin van artikel 40, eerste lid, van de Wet is dan geen sprake, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      4.5.
      
        Met de invoering van de Wet ondernemerspakket 2001 is artikel 40 Invorderingswet 1990 gewijzigd. In de memorie van toelichting (Kamerstukken II 1999/2000, 27209, nr. 3, p. 13-15) wordt opgemerkt: 
        
          “De in het voorliggende voorstel opgenomen wijziging van artikel 40 van de Invorderingswet 1990 strekt ertoe de aandeelhouder van een vennootschap waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, die zijn aandelen vervreemdt, aansprakelijk te doen zijn voor de aan het einde van het jaar van de vervreemding verschuldigde vennootschapsbelasting en die welke in de drie jaren volgend op het jaar van de vervreemding verschuldigd wordt ter zake van de op het moment van de vervreemding aanwezige stille en fiscale reserves mits aan de volgende voorwaarde is voldaan. Aansprakelijkheid bestaat slechts indien sprake is van andere handelingen dan die welke gebruikelijk zijn in het kader van de normale bedrijfsvoering van de vennootschap. Dit element strekt ertoe het bereik van de regeling te beperken tot de gevallen waarin bewust, met het oog op het illusoir maken van de verhaalsmogelijkheid van de ontvanger op het vermogen van de vennootschap, middelen aan de vennootschap zijn onttrokken. Voor zover de vervreemder kan bewijzen dat deze onttrekking in het kader van de normale bedrijfsvoering is geschied, geldt een disculpatie.”
        
      
      
    
    
      4.6.
      
        In de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II 2000-20/01, 27 209, nr. 6, blz. 46-47 en 85) antwoordt de staatssecretaris op vragen over de kwalificatie “bewust illusoir maken van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger als volgt: 
        
          “Over de verhouding tussen de op blz. 15 van de memorie van toelichting vermelde kwalificatie «bewust illusoir maken van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger» en de tekst van artikel 40, eerste lid, Invorderingswet 1990, kan ik de leden van de VVD-fractie het volgende zeggen. De spil waar de nieuwe regeling om draait is het al dan niet gedurende de
        
        
          in dat lid genoemde jaren (doen) verminderen van het vermogen van de vennootschap in kwestie buiten het kader van de normale bedrijfsvoering. Bijvoorbeeld door het bedingen van buitensporige beloningen, door opname van gelden bij de vennootschap zonder dat terugbetaald wordt of voldoende zekerheid tot terugbetaling bestaat. Meer algemeen gesteld: door uitgesproken onzakelijk handelen ten detrimente van de vennootschap en ten gunste van een of meer grootaandeelhouders of van aan hen gelieerde personen en lichamen. In dergelijke gevallen weet de betrokken aandeelhouder, of behoort hij te beseffen, dat hij op onverantwoorde wijze afbreuk doet aan de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger. Daarbij past in de context van de toelichting de door deze leden gesignaleerde kwalificatie. Binnen die context is die kwalificatie duidelijk doch zij is minder geschikt om in de wettekst op te nemen. (…)
        
        
          Voor voorbeelden van hetgeen ik zie als verminderingen van vermogen buiten het kader van de normale bedrijfsvoering, moge ik de leden van de CDA-fractie verwijzen naar mijn antwoord op de vraag van de leden van de VVD-fractie over bewust illusoir maken van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger. Het «licht maken» van een vennootschap die de functie van werkmaatschappij heeft door de winsten uit te keren aan de houdstervennootschap die de aandelen van die werk-BV heeft, is met name bij beoefenaren van het vrije beroep in de BV-vorm met een houdstermaatschappij tussen de beroepsbeoefenaar in persoon en de werk-BV (en daar ging het om in het arrest waarnaar deze leden verwijzen [aanvulling rechtbank: HR 1 december 1999 BNB 2000/111c*], in het algemeen een alleszins aanvaardbare zaak. Een dergelijke situatie valt ook niet onder de hiervoor bedoelde voorbeelden.”
        
      
      
    
    
      4.7.
      
        Naar het oordeel van de rechtbank kan in de onderhavige situatie niet geoordeeld worden dat de vermindering van het vermogen een gevolg is van de normale bedrijfsoefening van de vennootschap. De vennootschap dreef immers op het moment van vermindering van het vermogen geen materiële onderneming meer, zodat geen sprake meer was van activiteiten die als ‘normale bedrijfsuitvoering’ kunnen worden aangemerkt. De stelling van belanghebbende dat het ‘licht maken’ van een vennootschap door het doen van dividenduitkeringen valt binnen het kader van een normale bedrijfsuitoefening, volgt de rechtbank niet. De verwijzing van belanghebbende naar de in 4.6 geciteerde passage uit de wetsgeschiedenis maakt dit niet anders. In de wetsgeschiedenis wordt het voorbeeld gegeven van het ‘licht maken’ van een werkmaatschappij, door de winsten uit te keren aan de houdstermaatschappij. In casu is sprake van niet-reguliere dividenduitkeringen die zijn gedaan met het oog op de verkoop van de vennootschap aan een derde. Een dergelijke situatie is niet vergelijkbaar met het in de wetsgeschiedenis genoemde voorbeeld. Verder is aannemelijk dat het vermogen is gedaald als gevolg van de in 2.4 vermelde overboeking van € 111.657 aan liquide middelen naar de derdenrekening van de notaris. Ook indien – zoals belanghebbende betoogt – dat nog niet direct tot een vermogensdaling zou hebben geleid omdat [A/B] een vordering ervoor in de plaats krijgt, is aannemelijk dat wel sprake is van een vermogensvermindering binnen drie jaar, nu [A/B] immers uiteindelijk de gelden/vordering niet heeft kunnen gebruiken voor betaling van de (belasting)schulden. Het gaat hier bovendien om een vermogensvermindering anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsuitoefening, aangezien zij voortvloeit uit de overboeking, die niet is gedaan in het kader van de normale bedrijfsuitoefening van [A/B] (maar in het kader van de verkoop van de aandelen van [A/B] , dus om aandeelhoudersredenen).
        Naar het oordeel van de rechtbank is derhalve sprake van een vermogensvermindering anders ten gevolge van de normale bedrijfsuitoefening van de vennootschap binnen de in artikel 40, eerste lid, van de Wet vermelde periode. Derhalve is voldaan aan het bepaalde in het eerste lid van artikel 40 van de Wet en is belanghebbende op die grond in beginsel terecht aansprakelijk gesteld. 
      
      
    
    
      4.8.
      
        De rechtbank ziet zich vervolgens geplaatst voor de vraag of belanghebbende een beroep op disculpatie toekomt. Belanghebbende dient in dat verband te bewijzen dat het niet aan hem te wijten is dat het vermogen van de vennootschap ontoereikend is voor het voldoen van de vennootschapsbelasting. De rechtbank stelt vast dat als gevolg van de uitkeringen van dividenden (€ 560.000 en € 95.711) en de storting van een bedrag van € 111.657 bij de notaris, het vermogen van [A/B] ten tijde van de levering van de aandelen ontoereikend was om te voldoen aan haar verplichting tot betaling van de vennootschapsbelastingclaim. Op het moment van vervreemding van de aandelen stond vast dat de hir zou vrijvallen ten laste van de winst. Daarmee werd de vennootschapsbelastingclaim die rustte op de bij de verkoop van de onroerende zaken aanwezige stille reserves acuut. Van een latente vennootschapsbelastingclaim is dus geen sprake. Op dat moment stond tevens vast dat er vennootschapsbelasting verschuldigd zou zijn, terwijl het vermogen van [A/B] ontoereikend was om dat bedrag te voldoen, tenzij de koper de winst zou kunnen afzetten tegen een verlies. Belanghebbende betoogt dat de fiscale eenheid over een dergelijk verlies beschikte in de vorm van een afwaardering van een vordering van dochter [A NV] , zodat er geen vennootschapsbelasting verschuldigd zou worden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende onvoldoende onderzoek gedaan naar die door de koper gestelde aanwezigheid van een dergelijk verlies, meer in het bijzonder de vordering van [A NV] . De stelling van belanghebbende dat hij mocht vertrouwen op het advies van de belastingadviseur, gaat niet op, nu niet gebleken is dat belanghebbende de belastingadviseur onderzoek heeft laten doen naar de vordering.
        Belanghebbende heeft ten slotte geen bewijs bijgebracht waaruit volgt dat er waarborgen waren getroffen om het geld dat bij de notaris was gestort terug naar [B BV] te laten vloeien indien de belasting onbetaald zou blijven en ook overigens was het bij de notaris gestorte bedrag onvoldoende voor voldoening van het volledige bedrag aan vennootschapsbelasting dat verschuldigd was ter zake van de vrijval van de hir. De gegoedheid van de koper is in dit verband, nu er geen waarborgen zijn getroffen, niet relevant. Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende niet bewezen dat het niet aan hem te wijten is geweest dat het vermogen van [A/B] ontoereikend was voor het voldoen van de vennootschapsbelasting. Dit brengt de rechtbank tot het oordeel dat belanghebbende zich niet kan disculperen en dat hij terecht aansprakelijk is gesteld. 
      
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende heeft voor dat geval gesteld dat de aansprakelijkstelling moet worden verminderd met de door de koper overgenomen vordering van € 18.000 en het bedrag van € 111.657 dat bij de notaris is gestort. De rechtbank stelt vast dat deze bedragen niet zijn aangewend om de vennootschapsbelastingschuld te voldoen. Belanghebbende heeft ook niet aannemelijk gemaakt dat de storting bij de notaris is gedaan met de instructie dit bedrag te houden voor [A/B] voor de betaling van haar vennootschapsbelastingschuld. De rechtbank merkt hierbij op dat onduidelijk is gebleven wat er met de gestorte gelden is gebeurd. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding voor een vermindering van de aansprakelijkstelling. 
      
    
    
      4.10.
      Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Immateriële schade
        
      
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven dat de zaak al drie jaar duurt. De rechtbank vat dit op als een verzoek van belanghebbende om toekenning van een vergoeding van immateriële schade als gevolg van de lange behandelingsduur van het bezwaar en beroep.
      
    
    
      4.12.
      Tussen de ontvangst van het bezwaarschrift door de ontvanger (8 augustus 2013) en de dagtekening van de uitspraak van de rechtbank (17 november 2016) zijn 3 jaar en (afgerond) 4 maanden of 40 maanden verstreken. De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is 24 maanden, waarvan 6 maanden voor bezwaar en 18 maanden voor beroep. Er zijn geen bijzondere omstandigheden gebleken die verlenging van deze termijn rechtvaardigen. De redelijke termijn is met 16 maanden overschreden. Belanghebbende heeft recht op een vergoeding van € 1.500. Nu de bezwaarfase bijna 2 jaar heeft geduurd is de overschrijding van de redelijke termijn volledig toe te rekenen aan de ontvanger. De veroordeling tot schadevergoeding zal daarom ten laste van hem worden uitgesproken. 
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Nu sprake is van toewijzing van een verzoek om toekenning van een immateriëleschadevergoeding, vindt de rechtbank aanleiding om de ontvanger te veroordelen tot een proceskostenvergoeding voor de beroepsfase en vergoeding van het griffierecht aan belanghebbende (vgl. HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660). De kosten zijn op de grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 620 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 0,5 voor het gewicht van de zaak). In de omstandigheid dat de ontvanger slechts wordt veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende omdat aan belanghebbende een vergoeding voor immateriële schade wordt toegekend, vindt de rechtbank aanleiding een wegingsfactor 0,5 te hanteren.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart:
    
    - het beroep ongegrond;
    
      
        veroordeelt de ontvanger in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 620;
      
      
        veroordeelt de ontvanger tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.500;
      
    
    - gelast dat de ontvanger het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 aan deze vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 17 november 2016 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, 
      mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr.drs. M.H. van Schaik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.