ECLI:NL:GHSHE:2012:BX0076, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 22-06-2012, 12/00065-00066-00067
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2012-06-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Houdstermaatschappij van vennootschap, waarin tandartspraktijk wordt uitgeoefend, verricht vrijgestelde prestatie ex artikel 11, lid 1, onderdeel g, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968
        Belanghebbende, X BV, houdt aandelen in C BV. In C BV wordt een tandartspraktijk uitgeoefend. X, enig aandeelhouder en enig werknemer van X BV, is als tandarts werkzaam in de door C BV uitgeoefende tandartspraktijk. X BV heeft de werkzaamheden van X ten behoeve van de patiënten van C BV aan C BV in rekening gebracht en uit deze vergoeding het salaris van X bekostigd. In geschil is of met betrekking tot de aan C BV door X BV in rekening gebrachte vergoeding sprake is van het inlenen van personeel, ter zake waarvan het algemene tarief van toepassing is, of dat sprake is van een vrijgestelde prestatie op de voet van artikel 11, lid 1, onderdeel g, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968. 
        Op de hoger beroepen van X BV oordeelt het Hof dat geen sprake is van het inlenen van personeel van X BV door C BV. Het Hof verwijst naar het arrest van 24 april 1991, BNB 1991/206, waarin de Hoge Raad beslist, dat met de strekking van de hier aan de orde zijnde vrijstelling onverenigbaar is onderscheid te maken tussen diensten die door medici voor eigen rekening worden verricht, en diensten die door deze personen door tussenkomst van een naamloze vennootschap of een ander lichaam worden verricht. Naar het oordeel van het Hof geldt zulks evenzeer in een geval als het onderhavige, waarbij naast de werkmaatschappij gebruik is gemaakt van een holding, waarbij de holding geen andere activiteiten ontplooit dan het houden van de aandelen in de werkmaatschappij en het in dienst hebben van de medicus, die uiteindelijk de diensten aan patiënten verricht. De vrijstelling is van toepassing (hoger beroepen gegrond).

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
      Sector belastingrecht
      Vierde meervoudige Belastingkamer
      Kenmerk: 12/00065, 12/00066 en 12/00067
    
    
    Uitspraak op de hoger beroepen van
    
    
      X BV, gevestigd te Y,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    tegen de mondelinge uitspraken van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 22 december 2011, nummers AWB 11/2693, 11/2694 en 11/2695, in het geding tussen
    
    belanghebbende 
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Zuidwest, kantoor Roosendaal,
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    betreffende na te noemen naheffingsaanslagen.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan belanghebbende zijn onder aanslagnummers 0000.00.000.F.02.6501, 0000.00.000.F.02.7502 en 0000.00.000.F.02.8502, met dagtekening 24 april 2009, over de tijdvakken 1 juni 2006 tot en met 31 december 2006, 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 en 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van respectievelijk € 20.778, € 31.935 en € 28.457 aan belasting. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraken de naheffingsaanslagen gehandhaafd. 
    
    
      1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep onder het nummer 
      AWB 11/2695 heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 302. Bij mondelinge uitspraken heeft de Rechtbank de beroepen ongegrond verklaard.
    
    
    
      1.3. Tegen deze uitspraken heeft belanghebbende hoger beroepen ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep onder 
      het nummer 12/00065 heeft de griffier van het Hof van belanghebbende een griffierecht geheven van € 466.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      1.4. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 9 mei 2012 te          's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigden van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
    
    1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
    
    1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. 
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    2.1. Belanghebbende is opgericht op 27 maart 1992 onder de naam A BV. Alle aandelen in belanghebbende zijn in bezit van de heer B (hierna: B). B is de enige bestuurder van belanghebbende en is praktiserend tandarts. Blijkens de inschrijving in het Handelsregister luidt de bedrijfsomschrijving van belanghebbende 'Financiële holdings Beheerwerkzaamheden'. 
    
    2.2. Op 31 mei 2006 is opgericht de vennootschap C BV (hierna: C BV of werkmaatschappij). Belanghebbende bezit 50% van de aandelen in C BV; de overige aandelen zijn in bezit van D BV (hierna: D BV). Alle aandelen in D BV zijn in bezit van mevrouw E (hierna: E). E is eveneens praktiserend tandarts. 
    
    2.3. In C BV wordt een tandartspraktijk uitgeoefend. B en E verrichten tandheelkundige werkzaamheden ten behoeve van patiënten van de tandartspraktijk van C BV. In de tandartspraktijk van C BV zijn B en E de enige tandartsen. 
    
    
      2.4. B is in dienstbetrekking bij belanghebbende en ontvangt van belanghebbende een salaris. B is de enige werknemer van belanghebbende.
      Gedurende de periode 1 juni 2006 tot en met 31 oktober 2008, met uitzondering van de maand december 2007, heeft belanghebbende voor de werkzaamheden van B ten behoeve van de patiënten van C BV van deze laatste een vergoeding ontvangen van € 20.000 per maand, uit welke vergoeding belanghebbende het salaris van B bekostigt. Over deze vergoeding (hierna ook: de vergoeding) is geen omzetbelasting afgedragen. Belanghebbende ontplooit geen andere activiteiten dan het houden van de aandelen in C BV en het in dienst hebben van B.
    
    
    2.5. Zowel belanghebbende als C BV hebben een beroepsaansprakelijkheidsverzekering gesloten ter zake van de door B verrichtte tandheelkundige werkzaamheden. 
    
    2.6. Op 23 april 2008 is namens D BV aan de Inspecteur om een standpunt gevraagd met betrekking tot de vraag, of ter zake van de vergoedingen welke van C BV worden verkregen, de vrijstelling (hierna ook: de vrijstelling) van artikel 11, lid 1, aanhef en letter g, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) van toepassing is. Op 22 augustus 2008 is namens belanghebbende een gelijkluidend verzoek gedaan.
    
    
      2.7. Bij brief van 10 maart 2009 heeft de Inspecteur deze verzoeken afgewezen, met als reden dat de door belanghebbende en D BV aan C BV verleende diensten als terbeschikkingstelling van personeel zijn onderworpen aan de BTW-heffing naar het algemene tarief van 19%. 
      In de brief heeft de Inspecteur voorts medegedeeld dat aan belanghebbende inmiddels een startersaangifte is uitgereikt, dat belanghebbende in de gelegenheid wordt gesteld om de aangifte en de daarmee gemoeide betaling uiterlijk te doen op 31 maart 2009 en dat, indien belanghebbende hier niet aan zal voldoen, na het verstrijken van de aangiftetermijn aan haar een naheffingsaanslag zal worden opgelegd.
    
    
    2.8. De startersaangifte, welke aan belanghebbende is uitgereikt, vermeldt - in tegenstelling tot hetgeen in de brief van 10 maart 2009 stond aangekondigd - dat deze moet zijn ingediend uiterlijk 2 maart 2009. 
    
    2.9. Op 24 maart 2009 heeft belanghebbende de volgende aangiften omzetbelasting gedaan:
    
    
      Tijdvak						Bedrag
      1-6-2006 t/m 31-12-2006			€ 20.778
      1-1-2007 t/m 31-12-2007			€ 31.935
      1-1-2008 t/m 31-12-2008			€ 28.457
    
    
    
    2.10. Met dagtekening 25 maart 2009 zijn aan belanghebbende de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd:
    
    
      Tijdvak				Aanslagnummer			Bedrag
      1-1-2007 t/m 31-12-2007	0000.00.000.F.02.7501		€ 15.000
      1-1-2008 t/m 31-12-2008	0000.00.000.F.02.8501		€ 15.000
    
    
    
      2.11. Bij brief van 2 april 2009 heeft belanghebbendes gemachtigde bezwaarschriften ingediend tegen de onder 2.10 vermelde naheffingsaanslagen. Met dagtekening 18 april 2009 heeft de Inspecteur uitspraken gedaan op deze bezwaarschriften, waarbij hij beide naheffingsaanslagen heeft verminderd tot nihil met als omschrijving: 
      'De inspecteur komt aan het bezwaar tegemoet. De naheffingsaanslag is ten onrechte opgelegd en wordt hierbij vernietigd. Het te verrekenen of terug te ontvangen bedrag staat vermeld als eindbedrag in de rechterkolom. (...)'.
    
    
    2.12. Naar aanleiding van de door belanghebbende op 24 maart 2009 ingediende aangiften omzetbelasting heeft de Inspecteur met dagtekening 24 april 2009 aan belanghebbende de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd:
    
    
      Tijdvak				Aanslagnummer			Bedrag
      1-6-2006 t/m 31-12-2006	0000.00.000.F.02.6501		€ 20.778
      1-1-2007 t/m 31-12-2007	0000.00.000.F.02.7502		€ 31.935
      1-1-2008 t/m 31-12-2008	0000.00.000.F.02.8502		€ 28.457
    
    
    2.13. Bij brief van 27 april 2009 heeft belanghebbendes gemachtigde bezwaar aangetekend tegen de onder 2.12 vermelde naheffingsaanslagen. 
    
    2.14. Belanghebbendes gemachtigde heeft twee brieven overgelegd van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Hilversum, waarin de Belastingdienst, naar belanghebbendes gemachtigde stelt, in twee vergelijkbare casusposities het standpunt heeft ingenomen dat sprake is van vrijgestelde diensten voor de omzetbelasting. 
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
    
    I. Kan belanghebbende in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen aan de uitspraken op bezwaar met dagtekening 18 april 2009, waarbij de Inspecteur de naheffingsaanslagen met dagtekening 25 maart 2009 heeft verminderd tot nihil?
    
    
    
      II. Is, gelet op het standpunt van de Belastingdienst/ Utrecht-Gooi, kantoor Hilversum, jegens belanghebbende sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel?
      III. Verricht belanghebbende vrijgestelde diensten in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en letter g, ten eerste, van de Wet? 
    
    
    Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    
      3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
      Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
    
    
    3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de hoger beroepen, tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, van de uitspraken op bezwaar en van de naheffingsaanslagen. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de hoger beroepen en bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank.
    
    
    4. Gronden
    
    Ten aanzien van het geschil
    
    4.1. Het Hof zal als eerste de vraag behandelen, of belanghebbende vrijgestelde diensten verricht in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en letter g, ten eerste, van de Wet.
    
    
      4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt, dat B (via belanghebbende en de werkmaatschappij) tandtechnische werkzaamheden verricht aan patiënten en dat voor de heffing van de omzetbelasting geen onderscheid mag worden gemaakt tussen deze situatie en de situatie, waarin de tandarts rechtstreeks, als "eenmanszaak" de patiënten verzorgt. Een dergelijk onderscheid mag uit het oogpunt van fiscale neutraliteit niet worden gemaakt, aldus belanghebbende.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende een dienst verricht, die is aan te merken als uitlenen van personeel, welke dienst niet onder de hier aan de orde zijnde vrijstelling valt.
    
    
    4.3. Tussen partijen is niet in geschil dat in C BV een tandartspraktijk wordt uitgeoefend, en dat C BV als zodanig vrijgestelde diensten verricht in de zin van de hier aan de orde zijnde wettelijke bepaling. Tussen partijen is evenmin in geschil dat B tandheelkundige werkzaamheden verricht ten behoeve van patiënten van de tandartspraktijk van C BV. 
    
    
      4.4. In het arrest van 24 april 1991, nr. 26 878, BNB 1991/206, heeft de Hoge Raad overwogen, dat de vrijstelling van artikel 11, lid 1, aanhef en letter g, van de Wet, berust op de rechtvaardigingsgrond dat doorgaans de diensten van medici met de meest noodzakelijke levensbehoeften behoren te worden gelijkgesteld. Met deze strekking van de vrijstelling is onverenigbaar onderscheid te maken tussen diensten die door artsen en andere beoefenaars van medische en paramedische beroepen voor eigen rekening worden verricht, en diensten die door deze personen door tussenkomst van een naamloze vennootschap of een ander lichaam worden verricht. 
      Naar het oordeel van het Hof geldt zulks evenzeer in een geval als het onderhavige, waarbij naast de werkmaatschappij gebruik is gemaakt van een holding, waarbij de holding geen andere activiteiten ontplooit dan het houden van de aandelen in de werkmaatschappij en het in dienst hebben van de medicus, die uiteindelijk de diensten aan patiënten verricht. De vrijstelling is derhalve van toepassing op de vergoeding.
    
    
    Slotsom
    
    
      4.5. Gelet op het vorenstaande dienen de hoger beroepen van belanghebbende gegrond te worden verklaard en dienen de uitspraken van de Rechtbank te worden vernietigd. 
      De overige in geschil zijnde vragen behoeven geen behandeling meer. 
    
    
    Ten aanzien van het griffierecht
    
    4.6. Nu de uitspraken van de Rechtbank worden vernietigd, dient de Staat aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van de beroepen bij de Rechtbank en de hoger beroepen bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 302 respectievelijk € 466 te vergoeden.
    
    Ten aanzien van de proceskosten
    
    4.7. Nu de door belanghebbende ingestelde hoger beroepen gegrond zijn, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van de beroepen bij de Rechtbank en de hoger beroepen bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
    
    4.8. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, vast op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak), is € 874, voor de behandeling van de beroepen bij de Rechtbank, en op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak), is € 874, voor de behandeling van de hoger beroepen bij het Hof, tezamen derhalve op € 1.748.
    
    4.9. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
    
    
    5. Beslissing
    
    
      Het Hof
      - verklaart de hoger beroepen gegrond;
      - vernietigt de uitspraken van de Rechtbank;
      - verklaart de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen gegrond;
      - vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
      - vernietigt de naheffingsaanslagen;
      - gelast dat de Staat aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van de beroepen bij de Rechtbank en de hoger beroepen bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 768 vergoedt;
      - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.748, en
      - wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
    
    
    
    
    Aldus gedaan op 22 juni 2012 door M. van Dun, voorzitter, J. Swinkels en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
      1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) een dagtekening;
      c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d) de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.