ECLI:NL:GHSHE:2006:AY0300, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 12-04-2006, 04/01727
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2006-04-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende heeft verliezen uit jaren vóór de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001. Die verliezen zijn, naar de gemachtigde ter zitting onweersproken meedeelde, ontstaan door aftrek van kosten verbonden aan de exploitatie van een tot eigen woning bestemd rijksmonument en van kosten verbonden aan de exploitatie van een voor de verhuur bestemd beleggingspand. De eigen woning is vóór 2001 vervreemd.
        Door wetswijziging - artikel I, onderdeel W, van de Invoeringswet inkomstenbelasting 2001 - kunnen met ingang van 2001 die door de bedoelde aftrekbare kosten ontstane verliezen alleen nog worden verrekend met inkomen uit werk en woning. Belanghebbende heeft dergelijk inkomen niet in Nederland.
        Belanghebbende stelt [..] dat deze wetswijziging van 2001 in strijd is met de eerdere Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Italiaanse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag). [..] 
        Het Verdrag verdeelt, voorzover te dezen van belang, de heffingsbevoegdheden en geeft de regels voor de wijze van voorkoming van dubbele belasting. Naar een rechtstreekse bepaling over verliesverrekening zoekt men in het Verdrag tevergeefs. In artikel 24, tweede en derde lid, van het Verdrag wordt uitsluitend ten aanzien van inwoners van Nederland verwezen naar de bepalingen in de Nederlandse wetgeving tot het vermijden van dubbele belasting, waaronder begrepen de bepalingen betreffende de verliescompensatie in de eenzijdige voorschriften tot het vermijden van dubbele belasting. Belanghebbende is echter geen inwoner van Nederland, maar inwoner van Italië. Naar het oordeel van het Hof brengt de wetswijziging van 2001 geen wijziging in de aan Italië of Nederland bij de totstandkoming van het Verdrag toegekende heffingsbevoegdheden. De onderhavige wetswijziging brengt ook niet op een andere, meer indirecte manier eenzijdig wijziging in de verdeling van eerder bij het Verdrag aan Italië of Nederland verleende heffingsbevoegdheden. Van enige strijd met het Verdrag is naar het oordeel van het Hof daarom te dezen geen sprake.

BELASTINGKAMER
      Nr. 04/01727
    
    
    
    HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
    
    
    U I T S P R A A K
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de X te Y (Italië) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in Nederland van € 3.730,=, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
    
    
      1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37,=.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 9 november 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
    
    1.4. Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.
    
    1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een nadere pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
    
    1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
    
    2.1. Belanghebbende, gehuwd, woonde tot eind 1996 in Nederland, maar woont sindsdien weer in Italië.
    
    2.2. Hij geniet in 2001 in Nederland uitsluitend box-III-inkomen. Hij heeft per 1 januari 2001 een verrekenbaar verlies ter grootte van ƒ 25.927,=, afkomstig uit 1999 (ƒ 14.920,=) en 2000 (ƒ 11.007,=).
    
    2.3. De uitspraak op het bezwaar is gedagtekend 1 april 2004. Het beroepschrift is 9 augustus 2004 en dus buiten de wettelijke termijn van zes weken ingediend.
    
    2.4. De uitspraak op bezwaar, gedagtekend 1 april 2004, is pas op 2 december 2004 aan belanghebbende verzonden. Nu belanghebbende op 9 augustus 2004 in beroep is gekomen, is het beroep gelet op het bepaalde in artikel 6:10, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), ontvankelijk.
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
    
    - Kan belanghebbende onverrekende verliezen van vóór 2001 verrekenen met box-III-inkomen genoten ná 2000?
    
    Belanghebbende is van oordeel dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Belanghebbende heeft ter zitting daaraan het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
    
    
      Gemachtigde van belanghebbende
      De verliezen zijn ontstaan door aftrek van kosten verbonden aan de exploitatie van een tot eigen woning bestemd rijksmonument en van kosten verbonden aan de exploitatie van de voor de verhuur bestemd beleggingspand.
      Ik woonde indertijd met belanghebbende in hetzelfde appartementengebouw, ik heb geen contact meer, ik kende belanghebbende eigenlijk niet zo goed, dus daarom weet ik ook niet zo precies of belanghebbende daadwerkelijk last had van de beperking.
    
    
    
      3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof verstaat, vermindering van de aanslag tot nihil.
      De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de uitspraak op bezwaar al tot stand was gekomen ten tijde van de indiening van het beroep, zodat belanghebbende, gelet op artikel 6:10, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Awb, kan worden ontvangen in zijn beroep.
    
    
      4.2. Belanghebbende heeft verliezen uit jaren vóór de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001. Die verliezen zijn, naar de gemachtigde ter zitting onweersproken meedeelde, ontstaan door aftrek van kosten verbonden aan de exploitatie van een tot eigen woning bestemd rijksmonument en van kosten verbonden aan de exploitatie van een voor de verhuur bestemd beleggingspand. De eigen woning is vóór 2001 vervreemd.
      Door wetswijziging - artikel I, onderdeel W, van de Invoeringswet inkomstenbelasting 2001 - kunnen met ingang van 2001 die door de bedoelde aftrekbare kosten ontstane verliezen alleen nog worden verrekend met inkomen uit werk en woning. Belanghebbende heeft dergelijk inkomen niet in Nederland.
    
    
    4.3.1. Belanghebbende stelt, zij het voor het eerst ter zitting, dat deze wetswijziging van 2001 in strijd is met de eerdere Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Italiaanse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag). Het Verdrag is gesloten op 8 mei 1990. De Inspecteur heeft desgevraagd bevestigd door deze nieuwe stelling niet in zijn procesbelangen te zijn geschaad. Deze grief is het meest verstrekkend en daarom behandelt het Hof die hier eerst.
    
    4.3.2. Het Verdrag verdeelt, voorzover te dezen van belang, de heffingsbevoegdheden en geeft de regels voor de wijze van voorkoming van dubbele belasting. Naar een rechtstreekse bepaling over verliesverrekening zoekt men in het Verdrag tevergeefs. In artikel 24, tweede en derde lid, van het Verdrag wordt uitsluitend ten aanzien van inwoners van Nederland verwezen naar de bepalingen in de Nederlandse wetgeving tot het vermijden van dubbele belasting, waaronder begrepen de bepalingen betreffende de verliescompensatie in de eenzijdige voorschriften tot het vermijden van dubbele belasting. Belanghebbende is echter geen inwoner van Nederland, maar inwoner van Italië. Naar het oordeel van het Hof brengt de wetswijziging van 2001 geen wijziging in de aan Italië of Nederland bij de totstandkoming van het Verdrag toegekende heffingsbevoegdheden. De onderhavige wetswijziging brengt ook niet op een andere, meer indirecte manier eenzijdig wijziging in de verdeling van eerder bij het Verdrag aan Italië of Nederland verleende heffingsbevoegdheden. Van enige strijd met het Verdrag is naar het oordeel van het Hof daarom te dezen geen sprake.
    
    4.4.1. Belanghebbende stelde reeds in de gedingstukken dat de onmogelijkheid in zijn situatie na 2000 nog verliezen te verrekenen een door het EG-Verdrag verboden vertrekbelemmering vormt. Voorop gesteld dient daarbij naar het oordeel van het Hof te worden dat dan wel feitelijk moet komen vast te staan dat gevallen als die van belanghebbende werkelijk belemmerd worden. Daarvoor is nodig dat die beperking niet evenzeer zou zijn opgetreden zonder emigratie. Dat is een feitelijke voorvraag.
    
    
      4.4.2. De stukken bevatten daarover weinig of geen aanwijzingen. Gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd slechts meegedeeld dat hij indertijd met belanghebbende in hetzelfde appartementengebouw woonde, dat hij geen contact meer had, dat hij belanghebbende ook weer niet zo goed kende en dat hij daarom allemaal ook niet zo precies wist of belanghebbende daadwerkelijk last had van de beperking. Gemachtigde heeft ook niet gevraagd om de mogelijkheid dat feitelijk bewijs nader aan te voeren.
      Op grond van hetgeen na de zitting uiteindelijk vaststaat, is naar het oordeel van het Hof daarom onvoldoende te bepalen of belanghebbende niet evenzeer werkelijk last zou hebben gehad van de door hem aangevallen beperking in de verliesverrekening wanneer hij in Nederland zou zijn gebleven. Naar het oordeel van het Hof is daarmee onvoldoende komen vast te staan dat de belemmering in het geval van belanghebbende daadwerkelijk optreedt. Het Hof komt daardoor niet toe aan de te dezen door belanghebbende opgeworpen rechtsvraag.
    
    
    
      4.5.1. Belanghebbende heeft ook gesteld dat de beperking van verliesverrekening door de wetswijziging van 2001 leidt tot een door artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) (hierna: Eerste Protocol) verboden ontneming van eigendom.
      De Inspecteur stelt zich daartegenover op het standpunt dat het recht op verliesverrekening geen vermogensrecht is. De waarde daarvan is volgens de Inspecteur, naar het Hof verstaat, niet naar economische maatstaven bepaalbaar en het recht is niet vatbaar voor vervreemding. Belanghebbende heeft dat niet weersproken.
      Daarnaast heeft de Inspecteur gesteld dat geen sprake is van aantasting van de eigendom. Het recht op verliesverrekening blijft bij emigratie immers bestaan. Er is wel sprake van 'regulering', maar die is volgens de Inspecteur in het Eerste Protocol uitdrukkelijk toegestaan. Belanghebbende heeft dat evenmin weersproken. Belanghebbende heeft daarmee, en met wat hij overigens heeft gesteld, naar het oordeel van het Hof onvoldoende aannemelijk gemaakt dat hier een door het Eerste Protocol bedoelde ongeoorloofde inbreuk op het ongestoord genot van de eigendom optreedt.
    
    
    4.5.2. Het Hof is verder van oordeel dat in de wetswijziging van 2001 geen inmenging in het eigendomsrecht is gelegen die op grond van het Eerste Protocol als een ongeoorloofde inbreuk op het ongestoord genot van de eigendom kan worden aangemerkt. Daartoe overweegt het Hof dat niet gezegd kan worden dat belanghebbende op 31 december 2000 een op geld waardeerbaar vermogensrecht in het op dat moment in de onverrekende verliezen schuilende voordeel bezat, waarvan hij op 1 januari 2001 is beroofd. Het Hof is ten slotte van oordeel dat de wetgever, mede gelet op de uit de wetsgeschiedenis blijkende motivering verliezen als de onderhavige van vóór 2001 slechts te verrekenen met box-I-inkomen, niet is getreden buiten de beoordelingsvrijheid die hem bij het totstandbrengen van belastingwetten toekomt.
    
    
      4.6. Gelet op al het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur.
      Het beroep dient ongegrond te worden verklaard.
    
    
    
    5. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
    
    
    
    6. Beslissing
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    Aldus gedaan op 12 april 2006 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en K.L.H. van Mens, in tegenwoordigheid van J. Kastelein, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend, aangezien de griffier verhinderd is deze te ondertekenen.
    
    
    Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 12 april 2006
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
         a. de naam en het adres van de indiener;
         b. een dagtekening;
         c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
            cassatie is gericht;
         d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
      Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.