ECLI:NL:GHAMS:2019:4622, Gerechtshof Amsterdam, 19-09-2019, 19/00285
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-09-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. Gebruikelijkloonregeling.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerk 19/00285
    
    
      19 september 2019 
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] , belanghebbende, 
      (gemachtigde: mr. R.A. Van Heijningen),
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 18/3222 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 28 juli 2017 aan belanghebbende over het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.034.
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor vermelde aanslag gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 26 juni 2018, die aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen voormelde uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Bij uitspraak van 13 februari 2019 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 22 maart 2019, aangevuld bij brief van 19 april 2019. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Beide partijen hebben het Hof toestemming verleend tot het achterwege laten van het onderzoek ter zitting als bedoeld in artikel 8:56 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Hierop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “Feiten
      
      1. [A B.V.] (hierna: de BV) en eiseres hebben met dagtekening 18 mei 2015 een overeenkomst tussen respectievelijk werkgever en werknemer ondertekend. In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
      
      1. Eiseres] treedt met ingang van 18 mei 2018 bij werkgever in dienst in de functie van Directrice met Algemene Bevoegdheid. 
      (…)
      4. [ Eiseres] zal in de eerste jaren werken op een onkosten nota en bij goed beleid komt zij in aanmerking van een bonus ter grootte van 10% van het netto resultaat. 
      
      2. De BV is opgericht op 18 mei 2015. Eiseres houdt 5% van de aandelen in de BV. De winst van de BV bedraagt zowel ultimo 2015 als ultimo 2016 € 27.475.
      
      3. Uit een door verweerder ingebracht overzicht van een bankrekening van eiseres blijkt dat de BV in de periode 7 juli 2015 tot ultimo 2015 vier keer een bedrag op die rekening heeft overgemaakt met de omschrijving ‘Onkosten’, te weten op 14 juli € 480, op 19 augustus € 550, op 21 september € 400 en op 30 oktober € 400.
      
      4. In haar aangifte voor de ib/pvv voor het jaar 2015 heeft eiseres een inkomen uit werk en woning aangegeven van € 8.534. In deze aangifte zijn ter zake van haar werkzaamheden voor de BV geen inkomsten in aanmerking genomen. 
      Bij brief van 5 april 2017 heeft verweerder aan eiseres bericht dat hij voornemens is het aangegeven inkomen te verhogen met € 27.500, zijnde het loon dat normaal is voor het niveau en de duur van de arbeid die eiseres voor de BV heeft verricht.”
      
      
        Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Hieraan voegt het Hof nog het volgende toe.
      
      
    
    
      2.2.
      Tot de stukken van het geding behoort een niet ondertekend exemplaar van een document getiteld “OPRICHTING [A B.V.] ”, waarin (onder meer) het volgende is opgenomen:
      
      
        “Heden, achttien mei tweeduizend vijftien, verschenen voor mij (…)
      
      1. belanghebbende]; en 
      2. de heer [B] (…);
      
        hierna tezamen te noemen: de oprichter.
        De comparanten verklaarden bij deze akte een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid op te richten en daarvoor de volgende statuten vast te stellen:
        
          Naam en zetel
        
        
          Artikel 1
        
      
      1. De vennootschap draagt de naam: [A B.V.] 
      
        (…)
        
          Slotverklaringen
        
        De comparanten verklaarden tenslotte:
        A. BESTUUR, BOEKJAAR, GEPLAATST KAPITAAL
        (…)
      
      3. Bij de oprichting is geplaatst eenhonderd (100) aandelen met stemrecht, vertegenwoordigende een geplaatst kapitaal van een honderd euro (€ 100,00).
      4. In het geplaatste kapitaal wordt deelgenomen door de oprichters als volgt:
      
        	- de sub 1 genoemde oprichtster voor vijf (5) aandelen genummerd 1 tot en met 5; en
        - de sub 2 genoemde oprichter voor vijf en negentig (95) aandelen genummerd 1 tot en met 100. (…)”
      
      
    
    
      2.3.
      In de “Aangifte winst met bijlage | VpB” van [A B.V.] voor het jaar 2015 (boekjaar 05/2015 – 12/2016), is (onder meer) het volgende opgenomen: 
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  “Gegevens aandeelhouders
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                (…)
              
              
                Naam aandeelhouder
              
            
            
              
                Spec aandeelhouders (1)
              
              
                (…)
              
              
                
                  [B]
                
              
            
            
              
                
              
              
                (…)
              
              
                [belanghebbende]
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                (…)
              
              
                Nominale waarde gewone aandelen einde boekjaar
              
            
            
              
                Spec aandeelhouders (2)
              
              
                
              
              
                95
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                5”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.4.
      Uit een tot de stukken van het geding behorend uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel van [A B.V.] volgt dat belanghebbende op 18 mei 2015 in functie is getreden als Algemeen directeur en op 9 oktober 2018 als zodanig is uitgetreden.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het op € 27.500 door de inspecteur met toepassing van artikel 12a van de Wet LB 1964 vastgestelde gebruikelijk loon ter zake van door belanghebbende in 2015 ten behoeve van [A B.V.] (hierna ook de BV) verrichtte werkzaamheden.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      4.1.
      De rechtbank heeft geoordeeld dat bij de vaststelling van het belastbaar inkomen uit werk en woning terecht een gebruikelijk loon van € 27.500 in aanmerking is genomen. Aan dit oordeel heeft de rechtbank het volgende ten grondslag gelegd:
      
      
        “Beoordeling van het geschil
      
      8. Vaststaat dat eiseres werkzaamheden heeft verricht voor de BV en dat zij in deze BV een aanmerkelijk belang heeft. In dat geval brengt het bepaalde in artikel 12a, eerste lid, van de Wet mee dat haar loon ten minste wordt gesteld op het hoogste van de volgende bedragen:
      
        
          75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking;
        
        
          het hoogste loon van de werknemers die in dienst zijn van de BV of daarmee verbonden lichamen;
        
        
          € 44.000.
        
      
      
      9. Verweerder heeft het aldaar bedoelde loon vastgesteld op € 27.500, daarbij rekening houdend dat eiseres op 18 mei 2015 met haar werkzaamheden voor de eveneens op die datum opgerichte BV is begonnen. 
      
      10. Eiseres heeft hiertegenover slechts aangevoerd dat zij een onkostenvergoeding heeft ontvangen teneinde de BV niet te zwaar te belasten. Hoewel de rechtbank geen reden heeft voor twijfel aan deze bedoeling van eiseres, kan haar dat niet baten. De wetgever heeft immers bepaald dat indien aan de in artikel 12a van de Wet bedoelde voorwaarden is voldaan, ervan wordt uitgegaan dat loon is genoten. Aan de bedoeling van de werkgever en/of werknemer komt in dat geval geen betekenis meer toe. Al hetgeen namens eiseres tijdens het onderzoek ter zitting is aangevoerd, waaronder het doorkruisen van de gemaakte arbeids- en beloningsafspraken tussen de BV als werkgever en eiseres als werknemer, kan niet tot een andersluidend oordeel leiden. Het had op de weg van eiseres gelegen zich met verweerder te verstaan om tot een afspraak te komen over een lagere in aanmerking te nemen arbeidsbeloning. De rechtbank constateert dat dit niet is geschied. Bijgevolg dient te worden beslist als hierna is vermeld.”
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep haar standpunt herhaald dat bij de vaststelling van het belastbaar inkomen uit werk en woning ten onrechte rekening is gehouden met een gebruikelijk loon van € 27.500; dat de gebruikelijkloonregeling niet van toepassing is. Daartoe heeft zij (onder meer) aangevoerd dat zij “geen aanmerkelijk belang had in [A B.V.] ”, dat “men belasting wil heffen op niet genoten inkomen” en dat “de ontvangen onkostenvergoeding alsmede haar inspanningen voor de B.V. dusdanig minimaal was dat het in casu volstrekt onredelijk is om haar op deze gronden een forfaitair loon van € 27.500 toe te delen”.
      
    
    
      4.3.
      Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat is voldaan aan de vereisten voor toepassing van de gebruikelijkloonregeling en dat belanghebbende niet is geslaagd in de op haar rustende bewijslast aannemelijk te maken dat een lager loon in aanmerking dient te worden genomen. Het Hof verenigt zich dienaangaande met hetgeen de rechtbank heeft overwogen in de onderdelen 8 tot en met 10, eerste tot en met derde volzin, van haar uitspraak en maakt deze overwegingen tot de zijne. Het betoog van belanghebbende dat zij geen aanmerkelijk belang heeft in de BV, kan het Hof niet volgen. Uit het hiervoor onder 2.2 geciteerde document, alsmede uit de aangifte vennootschapsbelasting van de BV voor het jaar 2015 (zie 2.3), blijkt dat belanghebbende voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld, en daarmee een aanmerkelijk belang heeft in die BV (zie art. 4.6 van de Wet IB 2001). Nu belanghebbende werkzaamheden verricht ten behoeve van de BV waarin zij een aanmerkelijk belang heeft, wordt zij geacht voor die werkzaamheden een gebruikelijk loon te genieten. Ook indien die werkzaamheden minimaal zijn, is de gebruikelijkloonregeling van toepassing. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de gebruikelijkloonregeling met ingang van 1997 is ingevoerd om te voorkomen dat directeuren-grootaandeelhouders door het afzien van een gebruikelijke beloning oneigenlijke voordelen kunnen behalen in de sfeer van de sociale verzekeringen, in de fiscale sfeer en in de sfeer van inkomensafhankelijke regelingen.
      
    
    
      4.4.
      Voor zover belanghebbende in hoger beroep stelt dat haar werkzaamheden voor de BV niet tegen enige beloning is verricht, zodat om die reden niet is voldaan aan de voorwaarden voor het bestaan van een (privaatrechtelijke) dienstbetrekking, merkt het Hof op dat ook als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Alsdan is sprake van een fictieve dienstbetrekking (art. 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet LB 1964 in samenhang met art. 2h van het Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965).
      
    
    
      4.5.
      Aangezien de inspecteur met het bijgetelde gebruikelijk loon van € 27.500 beneden de wettelijke grens van € 44.000 is gebleven, dient belanghebbende aannemelijk te maken dat een lager loon in dit geval gebruikelijk is. Met al hetgeen belanghebbende daartoe heeft gesteld en aangevoerd heeft zij aan die bewijslast niet voldaan. De stelling van belanghebbende dat sprake is van een beginnende vennootschap is daartoe onvoldoende. Verder is gesteld noch gebleken dat sprake zou zijn van een vennootschap die structureel verlies lijdt en evenmin sprake is van werknemers die in eenzelfde positie als belanghebbende verkeren maar een lager loon genieten. 
      
    
    
      4.6.
      Hetgeen door belanghebbende (overigens) in hoger beroep is aangevoerd werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. Daarmee komt het Hof tot de conclusie dat bij de vaststelling van het belastbaar inkomen uit werk en woning terecht een gebruikelijk loon van € 27.500 in aanmerking is genomen
      
      
        
          Slotsom 
        
        De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. N. Djebali, voorzitter, F.J.P.M. Haas en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. 
      De beslissing is op 19 september 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.