ECLI:NL:GHAMS:2008:BG3570, Gerechtshof Amsterdam, 27-10-2008, 07/00493
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2008-10-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of een in de autorijschool gebruikte lesauto op jaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privé-doeleinden is gebruikt. Belanghebbendes stelling dat uit het met de lesauto gereden aantal kilometers, in combinatie met het aantal gegeven lesuren blijkt dat geen ruimte resteert voor enig privé-gebruik faalt. De inspecteur heeft onvoldoende weersproken gesteld dat het gemiddeld per rijles gereden aantal kilometers aanzienlijk kan variëren, en ook lager kan liggen dan het door belanghebbende berekende gemiddelde. Uit deze berekening van belanghebbende blijkt derhalve niet, op de in artikel 3.20 van de Wet IB 2001 bedoelde wijze, dat de auto voor niet meer dan 500 kilometer per jaar is gebruikt voor privé-doeleinden.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk P07/00493
    
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      [X],
      wonende te [Z],
      belanghebbende,
      gemachtigde A. van Garderen RA (Elferink & Co Accountants) te Driebergen,
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 06/8668 van de rechtbank Haarlem van 28 juni 2007 in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Amersfoort,
      de inspecteur.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 26 augustus 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.113.
    
    1.2. De inspecteur heeft het door belanghebbende tijdig ingediende bezwaar bij uitspraak van 14 juni 2006 gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.938.
    
    1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de inspecteur tijdig beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 28 juni 2007, verzonden op 2 juli 2007, heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 31 juli 2007, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum. 
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 september 2008. 
    
    
    2.	Overwegingen
    
    2.1.	Feiten
    
    2.1.1. Belanghebbende drijft samen met zijn echtgenote een autorijschool in de vorm van een VOF. Van de winst komt 60% toe aan belanghebbende en 40% aan zijn echtgenote. 
    
    2.1.2. Tot het ondernemingsvermogen behoren meerdere personenauto’s, waaronder een Volvo V90 en een Volvo S40. Voor de Volvo V90 is in de aangifte ter zake van het privé-gebruik, een bijtelling toegepast. Voor de Volvo S40 is geen bijtelling aangegeven.
    
    2.1.3. Belanghebbende heeft geen rittenregistratie.
    
    2.1.4. Belanghebbende heeft de Volvo S40 aangeschaft in 1999 met een kilometerstand van 24.896. Ten tijde van de verkoop in 2004 was de kilometerstand 320.500. Blijkens keuringsrapporten van de Rijksdienst voor het Wegverkeer is in de periode 6 maart 2002 tot 21 februari 2003 50.335 kilometer met de Volvo S40 gereden. Tot de stukken behoort voorts een overzicht van de door belanghebbende gegeven rijlessen en uit dit overzicht blijkt dat in 2002 1401,5 lesuren zijn gegeven. 
    
    2.1.5. Belanghebbende heeft aangifte gedaan over 2002 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.223. 
    
    
      2.1.6. Tot de stukken behoort een rapport, gedagtekend 11 april 2005  inzake een boekenonderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangiften in de inkomstenbelasting/
      premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 2000 tot en met 2002. In dit rapport is voorzover hier van belang het volgende opgenomen: 
      	“2.2 Privé-gebruik auto 
      De auto’s van belastingplichtigen worden ook voor privé-doeleinden gebruikt. Op 13 maart 2001 belde mevrouw X, echtgenote van belanghebbende, met de vraag of privé-gebruik auto voor alle personenauto’s van toepassing was. Mijn antwoord hierop was bevestigend. Naar aanleiding van dit gesprek is door mij dezelfde dag een brief gestuurd met de voorwaarden waaraan men dient te voldoen om geen bijtelling te hoeven toe te passen en een voorbeeld rittenstaat. Tijdens het inleidend gesprek op 27 mei 2004 heb ik mevrouw X gevraagd of deze administratie bijgehouden werd. Mevrouw X vertelde dat ze het wel geprobeerd hadden maar er al snel weer mee waren gestopt omdat dit niet consequent genoeg gebeurde. Het gevolg is dat er alsnog een correctie voor de overige 
      personenauto’s gemaakt dient te worden. Voor de 1e auto had de adviseur wel privé-gebruik aangegeven maar voor een te laag bedrag. Dit verschil wordt ook gecorrigeerd. 
    
    
    Voor de jaren 2000, 2001 en 2002 zal ik echter slechts voor 2 auto’s, met de hoogste cataloguswaarde, privé-gebruik corrigeren. Formeel had ik voor alle personenauto’s privé-gebruik moeten corrigeren. Voor deze ene keer wordt dit door mij achterwege gelaten. Belastingplichtige kan hier echter geen rechten aan ontlenen voor de toekomst….”  
    
    2.1.7. Mede naar aanleiding van het onder 2.1.6. vermelde boekenonderzoek is de inspecteur afgeweken van de ingediende aangifte en heeft hij een correctie aangebracht ter zake van het privé-gebruik van de Volvo S40. 
    
    
    
      De aanslag is als volgt berekend:
      aangifte 			€ 51.223
      correctie		 	€   6.890
       				€ 58.113
    
    
    2.1.8. Na ingediend bezwaar heeft de inspecteur de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.983, waarvan een bedrag van € 5.715 betrekking heeft op de correctie privé-gebruik auto.  
    
    
    2.2.	Het oordeel van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard, waarbij zij heeft overwogen:
    
    
      “7. Nu eiser (Hof: belanghebbende) bewust heeft afgezien van het bijhouden ervan kan hij niet met behulp van een rittenregistratie voldoen aan de op hem rustende bewijslast. Met hetgeen overigens door hem is aangevoerd in de van hem afkomstige stukken, slaagt hij niet in het van hem te verlangen bewijs.
      Zo is de (blote) stelling dat alleen de Volvo V90 wordt gebruikt voor privé doeleinden, onvoldoende om te concluderen dat de bijtelling voor de S40 achterwege dient te blijven. De achteraf opgemaakte berekening van de met de S40 gereden kilometers, is daartoe evenmin voldoende. Deze berekening op basis van de woonplaats van zijn cliënten en een gemiddelde kilometerafstand per lesuur is daarvoor - uit de aard der zaak - te globaal van opzet en uitwerking. Gemachtigde heeft weliswaar zo goed mogelijk gepoogd om achteraf nog een benadering te geven van de verreden zakelijke kilometers (door hem ter zitting adequaat omschreven als een ‘reconstructie achteraf’) maar met een dergelijke berekening achteraf voldoet eiser niet aan zijn bewijslast. 
      Zulks vindt bevestiging in het verschil, zoals opgenomen in de pleitnota van gemachtigde, tussen het in de berekening gehanteerde gemiddelde van 36,86 kilometer per lesuur en de in de maanden mei tot en met december 2006 geregistreerde 40,06 kilometer per lesuur. Aan gemachtigde kan worden toegegeven dat er geen sprake is van grove schattingen, maar ook met berekeningen op basis van redelijke schattingen voldoet eiser niet aan de op hem rustende zware bewijslast zodat de Inspecteur terecht de onderhavige correctie heeft aangebracht.
    
    
    
      8. Ten aanzien van het beroep op het vertrouwensbeginsel, onder verwijzing naar de brief van verweerder van 5 december 2005 (als bijlage opgenomen bij het beroepschrift) waarin is opgenomen de opmerking: 
      “Als ik dit gegeven afzet tegen het aantal kilometers die in 5 jaar zijn verreden dus 320.500 -/- 24.896 = 295.604 gedeeld door 5 = 59.120 kilometer, dan heb ik geen moeite met het aantal verreden kilometers in 2002.”
      overweegt de rechtbank als volgt.
      Bedoelde opmerking maakt onderdeel uit van een bespreking door verweerder (Hof: de inspecteur) van de berekening door gemachtigde van de toerekening aan het jaar 2002 van het totaal aantal kilometers dat in vijf jaar met de Volvo S40 is verreden. 
      De rechtbank volgt de Inspecteur in zijn stelling, dat daarmee nog geen standpunt is ingenomen over de verdeling binnen het jaar 2002 van dit totaal aan kilometers over de zakelijke kilometers en de privé kilometers. Op basis van deze vaststelling, gevoegd bij en in samenhang gezien met hetgeen overigens in de brief is opgenomen (meer in het bijzonder, de ondubbelzinnige conclusie van verweerder dat eiser niet is geslaagd in zijn bewijslast dat niet of nauwelijks privé met de auto is gereden) komt de rechtbank tot het oordeel dat eiser aan bedoelde passage niet het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat verweerder de voorgenomen bijtelling voor privégebruik achterwege zou laten.”
    
    
    
    2.3. Omvang van het geschil in hoger beroep
    
    Tussen partijen is in geschil of de inspecteur terecht een correctie voor het privé-gebruik van de Volvo S40 heeft aangebracht. Het geschil spitst zich toe op de vraag of blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privé-doeleinden is gebruikt. Tussen partijen is niet in geschil dat ingeval het gelijk aan belanghebbende is de aanslag moet worden berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 50.488 en dat ingeval het gelijk aan de inspecteur is de aanslag juist is vastgesteld. 
    
    Tussen partijen is uiteindelijk niet meer in geschil dat de inspecteur met het vaststellen van de aanslag niet heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel.  
    
    
    2.4.	Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
    
    Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
    
    
      de gemachtigde 
      Het klopt dat er geen boete is opgelegd dus dat geschilpunt verdwijnt. Ik concludeer dat het  belastbaar inkomen moet worden vastgesteld op € 50.448. Ingeval het gelijk aan de inspecteur is is de aanslag juist vastgesteld. Dat is niet in geschil. Het klopt dat niet is geadministreerd hoeveel kilometers per les zijn gereden; er is geen rittenadministratie die op de voorgeschreven wijze is bijgehouden. De goedkeuring voor rij-instructeurs waar ik in het hoger beroepschrift naar verwijs is inderdaad niet van toepassing omdat er ook per les geen begin- en eindstand van de kilometerstand is bijgehouden. Het geschil beperkt zich tot de vraag of anders dan uit een rittenregistratie blijkt dat de auto voor niet meer dan 500 km per jaar voor privé-doeleinden wordt gebruikt en of daarom de onttrekking nihil is. Omdat er geen rittenadministratie is wordt geen beroep gedaan op het vierde lid van artikel 3.20 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 te weten dat de onttrekking op een lager bedrag dan 25% van de waarde moet worden gesteld. 
      Ik ben van mening dat voldoende blijkt dat de auto voor niet meer dan 500 km per jaar privé is gebruikt. Vaststaat wat het aantal lesuren in 2002 is geweest namelijk 1401,5. Vaststaat ook hoeveel er met de auto is gereden in de periode 6 maart 2002 tot en met 21 februari 2003 te weten 50.336 km. Als je vervolgens aan de hand van die gegevens uitrekent wat er gemiddeld per les is gereden blijkt dat er onmogelijk privé kan zijn gereden, mede gelet op het privé-gebruik van de Volvo V90. Ik neem daarbij in aanmerking het in de branche gehanteerde gemiddelde van 40 kilometer per les en de gegevens van de Bovag waaruit een gemiddeld aantal kilometers per les blijkt van 31 tot 33 km. Bij mijn cliënt komt daar bij dat er klanten buiten de stad wonen zodat er extra kilometers worden gereden. 
    
    
    
      de inspecteur
      Er is geen boete opgelegd dus dat kan geen punt van geschil zijn. Ingeval het gelijk aan belanghebbende is moet het belastbaar inkomen worden vastgesteld op € 50.448. Dat is niet in geschil. Belanghebbende heeft geen rittenadministratie gevoerd. Het geschil beperkt zich daarom tot de vraag of anderszins blijkt dat minder dan 500 km per jaar privé is gereden. Slechts voor die situatie kan op een andere wijze bewijs worden geleverd; voor de andere bijtellingen geldt dat er een rittenadministratie moet zijn gevoerd. Ik ben van mening dat belanghebbende onvoldoende bewijs heeft geleverd. In mijn praktijk ben ik al tal van gemiddelde aantallen kilometers per les tegengekomen. Een in de branche gehanteerd gemiddelde is mij niet bekend. Het aantal gemiddeld per les gereden kilometers is geen hard gegeven, kan variëren en ook aanzienlijk lager liggen dan bijvoorbeeld het door belanghebbende genoemde gemiddelde van 31 à 33 km. Dat hangt bijvoorbeeld af van de aard van de rijlessen. Dat betekent dat uit de aantallen gegeven lesuren niet blijkt dat belanghebbende minder dan 500 km privé heeft gereden. Met betrekking tot belanghebbendes stelling dat er meer kilometers dan gemiddeld worden gereden omdat de klanten buiten de stad wonen geldt dat dit ten hoogste geldt voor de eerste rit - enkele reis - van de dag en de laatste rit - enkele reis - van de dag.
    
    
    
    2.5. Relevante bepalingen
    
    
      In artikel 3.20, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, tekst 2002 (hierna: de Wet IB 2001) is ter zake van de bijtelling voor het privé-gebruik van een auto, voor zover hier van belang, bepaald:
      “1. Indien aan de belastingplichtige ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking staat, wordt op jaarbasis ten minste 25% van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te staan tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
      2. (…)
      3. Indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt, wordt de onttrekking gesteld op nihil.
      4. Indien het aantal op jaarbasis voor privé-doeleinden gereden kilometers blijkt uit een rittenregistratie, wordt de onttrekking:
      a. indien dit aantal meer is dan 500 maar niet meer dan 3000, gesteld op ten minste 10% van de waarde van de auto;
      b. indien dit aantal meer is dan 3000 maar niet meer dan 6000, gesteld op ten minste 15% van de waarde van de auto;
      c. indien dit aantal meer is dan 6000 maar niet meer dan 8000, gesteld op ten minste 20% van de waarde van de auto.
      5. (…)
      6. Bij ministeriële regeling kunnen regels worden gesteld waaraan een rittenregistratie moet voldoen. Tevens kunnen regels worden gesteld over het anderszins laten blijken dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
      (…)”
    
    
     
    2.6. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    2.6.1. Vaststaat dat belanghebbende geen rittenregistratie heeft bijgehouden. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat belanghebbende ook niet anderszins slaagt in de op hem rustende zware bewijslast dat de Volvo S40 voor niet meer dan 500 km voor privé-doeleinden is gebruikt. Belanghebbendes in hoger beroep aangevoerde stelling dat uit het totaal van de in 2002 met de Volvo S40 gereden aantal kilometers, in combinatie met het aantal gegeven lesuren blijkt dat geen ruimte resteert voor enig privé-gebruik faalt. De inspecteur heeft in dit verband, niet althans onvoldoende weersproken gesteld dat het gemiddeld per rijles gereden aantal kilometers afhankelijk is van tal van omstandigheden, aanzienlijk kan variëren, en ook lager kan liggen dan het door belanghebbende berekende gemiddelde aan de hand van de in totaal gereden kilometers en het aantal lesuren. Uit de berekening van belanghebbende blijkt derhalve niet, op de in artikel 3.20 van de Wet IB 2001 bedoelde wijze, dat de auto voor niet meer dan 500 kilometer per jaar is gebruikt voor privé-doeleinden. 
    
    Ook met de overige door belanghebbende verstrekte gegevens, zoals de woonplaats van zijn klanten, voldoet belanghebbende niet aan de op hem rustende zware bewijslast, omdat deze gegevens slechts kunnen leiden tot een globale schatting van het aantal gereden kilometers. Het Hof neemt hierbij het oordeel van de rechtbank over dat weliswaar geen sprake is van grove schattingen maar dat berekeningen op basis van redelijke schattingen in dit kader onvoldoende zijn. 
    
    2.6.2. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd 
    
    2.6.3. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    3.	Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, en A.Bijlsma en U.E. Tromp, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op 27 oktober 2008 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.