ECLI:NL:GHARL:2025:6775, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-10-2025, 24/1309 en 24/1310
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-10-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Aan- en verkoop van (schade-)auto’s.  Voorwaarden nultarief. Vergrijpboete.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers BK-ARN 24/1309 en 24/1310
    uitspraakdatum: 28 oktober 2025
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] V.O.F. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) van 29 mei 2024, nummers ARN 21/789 en 21/790, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 oktober 2017 tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: naheffingsaanslag 2017) opgelegd van € 4.356. Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 421 en is een vergrijpboete opgelegd van € 2.178.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2018 tot en met 30 juni 2018 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: naheffingsaanslag 2018) opgelegd van € 19.296. Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 1.093 en is een vergrijpboete opgelegd van € 9.648.
      
    
    
      1.3.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar uitsluitend voor zover het de boeten betreft vernietigd, de boeten verminderd tot € 871 (naheffingsaanslag 2017) en € 3.859 (naheffingsaanslag 2018) en bepaald dat haar uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde gedeelten van de uitspraken op bezwaar. De Rechtbank heeft daarbij de Staat veroordeeld tot het betalen van een immateriële schadevergoeding aan belanghebbende tot een bedrag van € 2.000, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.245 en bepaald dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 360 vergoed.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 juli 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende en H. Benschop, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de Inspecteur mr. [naam2] , mr. [naam3] en mr. [naam4] . 
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een vennootschap onder firma waarvan [naam5] en [naam1] de vennoten zijn. De activiteiten bestaan uit de aan- en verkoop van (schade-)auto's. Auto’s worden ingekocht bij leasemaatschappijen en verzekeraars.
      
    
    
      2.2.
      In 2014 en 2015 heeft de Inspecteur (derden)onderzoeken bij belanghebbende uitgevoerd. Het onderzoek in 2014 hield verband met leveringen aan [bedrijf1] , waarbij het contact verliep via [naam6] . Het onderzoek in 2015 hield verband met [bedrijf2] . Volgens belanghebbende zou dit een voortzetting zijn van [bedrijf1] Ook in dit geval verliep het contact via [naam6] . 
      
    
    
      2.3.
      
        In een brief van 9 november 2015 van de Inspecteur aan belanghebbende is het volgende vermeld:
        “(…)
        U heeft mij onder meer verteld, dat de door u in de onderhavige casus verkochte auto's door (of namens) de koper bij u op uw bedrijfsadres ( [adres1] 15 te [plaats1] ) zijn afgehaald. Bij deze zogenaamde "afhaaltransacties" is het aantonen van het 0% tarief (ICL vervoer naar andere lidstaat dan wel uitvoer uit EU) altijd een probleem. Een samenstel aan gegevens die uit de administratie blijken kan hierbij een rol spelen. De volgende gegevens kunnen dat ondersteunen:
      
      
      
        - Ingeval van intracommunautaire leveringen dient (wanneer de klant de goederen zelf ophaalt) een afhaalverklaring te worden opgemaakt. Bij een vaste afnemer zal deze ten minste moeten bevatten de naam van de afnemer, het kenteken van het voertuig waarmee de goederen zullen worden vervoerd, het nummer van de factuur waarop de geleverde goederen zijn gespecificeerd, de plaats waarheen de afhaler de goederen zal vervoeren, alsmede de toezegging dat de afnemer bereid is aan de Belastingdienst desgevraagd nadere informatie te verstrekken omtrent de bestemming van de goederen. Deze verklaring dient te zijn ondertekend door degene die de geleverde goederen in ontvangst neemt en te zijn gedateerd.
      
      
      
        - Met name bij afhaaltransacties door incidentele afnemers met contante betaling, waarbij de factuur veelal met de goederen wordt meegegeven is extra zorgvuldigheid vereist bij de identificatie van de afnemer. Facturen met namen en adressen van ondernemers en bijbehorende BTW-identificatienummers zijn immers eenvoudig te verkrijgen. Extra zorgvuldigheid voor misbruik van BTW-identificatienummers vereist dat de leverancier in een situatie als deze zich ervan vergewist, bijvoorbeeld door legitimatie, dat de koper namens het als afnemer gepresenteerde bedrijf optreedt. Dat kan door de desbetreffende persoon zich te laten identificeren door het tonen van diens paspoort, identiteitskaart of rijbewijs.
      
      
      
        Ik raad u aan, wanneer de koper het gekochte goed zelf bij u afhaalt in het vervolg gebruik te gaan maken van genoemde ondertekende afhaalverklaringen en die vergezeld van onder meer een kopie van bijvoorbeeld het rijbewijs van de persoon die afhaalt in uw administratie te bewaren (zeven kalenderjaren).
      
      
      
        Daarnaast kunnen ondersteunen:
      
      
      
        - Een (regelmatige) check van het BTW identificatienummer van de afnemer;
        - Een schriftelijke bestelling vanuit het buitenland met de aanduiding dat de geleverde goederen op een plaats in het buitenland moeten worden afgeleverd;
        - Correspondentie met de koper (bijvoorbeeld de orderbevestiging) waaruit blijkt dat de desbetreffende goederen in het buitenland moeten worden of zijn afgeleverd;
        - Een commercieel gebruikelijke bevestiging door de koper van de ontvangst van de goederen in het buitenland;
        - De op naam van een buitenlandse koper gestelde factuur;
        - Een betaling vanuit het buitenland;
        - Een verzekeringspolis met betrekking tot het internationale transport van de goederen;
        - Een exportvergunning (bijvoorbeeld voor afvalstoffen en "strategische" goederen);
        - Douane-documenten met betrekking tot goederen die nog onder douane-toezicht staan of die naar een andere lidstaat worden verzonden of vervoerd via het grondgebied van een derde land;
        - Bescheiden die betrekking hebben op de uitschrijving van een "register-goed" uit Nederlandse
        openbare registers in samenhang met de inschrijving van dat goed in de openbare registers van
        een andere Lidstaat, en
        - bescheiden die rechtstreeks betrekking hebben op de verzending of het verroer van de goederen (de voor ontvangst ondertekende CMR-vrachtbrief, de nota van de vervoerder en, indien het gaat om accijnsgoederen, het -vereenvoudigd- accijnsgeleidedocument AGD).
      
      
      
        Deze opsomming is niet limitatief maar geeft een indicatie welke stukken een ondersteunende rol kunnen spelen. Voor het aantonen van ICL dan wel uitvoer bestaat een vrije bewijsleer.
      
      
      
        Op 30 oktober 2015 heb ik met u afgesproken dat u vanaf dan ingeval van afhaaltransacties zogenaamde afhaalverklaringen opstelt en dat u die door de buitenlandse afnemer laat ondertekenen en vervolgens zevenkalenderjaren bewaart in uw administratie.
        (…)"
      
      
    
    
      2.4.
      In 2016 heeft de Inspecteur, naar aanleiding van de eerder ingestelde derdenonderzoeken, een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. In het daartoe opgestelde controlerapport van 17 maart 2016 is vermeld dat belanghebbende heeft geleverd aan afnemers die als ‘missing traders’ zijn aan te merken. Voorts is de in 2.3 opgenomen brief geciteerd in dat controlerapport. 
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft in het vierde kwartaal 2017 en het eerste en tweede kwartaal 2018 facturen uitgereikt op naam van [naam7] met als adres [adres2] 79 in [plaats2] te Hongarije met btw-nummer [nummer1] (hierna: [naam7] ). Twaalf facturen betreffen de leveringen van voertuigen met de volgende gegevens:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Factuurdatum
              
              
                Factuurnr.
              
              
                Vermeld 
                kenteken
              
              
                Merk/type
              
              
                Factuurbedrag (ex BPM)
              
            
            
              
                5-12-2017
              
              
                173177
              
              
                
                  [kentekennummer1]
                
              
              
                Mazda 2
              
              
                € 6.850
              
            
            
              
                7-12-2017
              
              
                173204
              
              
                
                  [kentekennummer2]
                
              
              
                Mercedes Benz C klasse
              
              
                € 18.250
              
            
            
              
                25-1-2018
              
              
                180249
              
              
                
                  [kentekennummer3]
                
              
              
                Opel Movano
              
              
                € 6.500
              
            
            
              
                8-2-2018
              
              
                180407
              
              
                
                  [kentekennummer4]
                
              
              
                Alfa Romeo Mito
              
              
                € 5.000
              
            
            
              
                12-3-2018
              
              
                180771
              
              
                
                  [kentekennummer5]
                
              
              
                Lexus CT200
              
              
                € 13.250
              
            
            
              
                16-3-2018
              
              
                180835
              
              
                
                  [kentekennummer6]
                
              
              
                Mitsubishi Outlander
              
              
                € 13.500
              
            
            
              
                12-4-2018
              
              
                181079
              
              
                
                  [kentekennummer7]
                
              
              
                Mitsubishi Outlander
              
              
                € 14.483
              
            
            
              
                17-5-2018
              
              
                181387
              
              
                
                  [kentekennummer8]
                
              
              
                Mitsubishi Outlander
              
              
                € 18.300
              
            
            
              
                24-5-2018
              
              
                181449
              
              
                
                  [kentekennummer9]
                
              
              
                Ford Fiesta
              
              
                € 4.100
              
            
            
              
                31-5-2018
              
              
                181524
              
              
                
                  [kentekennummer10]
                
              
              
                Toyota Auris
              
              
                € 8.800
              
            
            
              
                7-6-2018
              
              
                181573
              
              
                
                  [kentekennummer11]
                
              
              
                Volvo V60
              
              
                € 16.752,29
              
            
            
              
                25-6-2018
              
              
                181737
              
              
                
                  [kentekennummer12]
                
              
              
                Opel Movano
              
              
                € 10.500
              
            
          
        
      
      Op de facturen is vermeld dat sprake is van een intracommunautaire levering en is geen omzetbelasting in rekening gebracht. 
      
    
    
      2.6.
      Van elke in 2.5 opgenomen transactie heeft belanghebbende de volgende documenten bewaard:
      
        
          een kopie van het kentekenbewijs en een exportbewijs waarbij op het exportbewijs de naam [naam8] (hierna: [naam8] ) voorkomt;
        
        
          een uitdraai uit het VIES-systeem met betrekking tot het btw-nummer van [naam7] rond de transactiedatum;
        
        
          een kopie van een uittreksel uit het Hongaarse handelsregister van [naam7] ;
        
        
          een kopie van het identiteitsbewijs van [naam8] , geboren [in] 1988, hetgeen door het maken van kopieën in alle dossiers aanwezig is;
        
        
          een e-mail van [naam6] van het e-mailadres [mailadres1] met het verzoek de papieren van de desbetreffende auto op naam van zijn cliënt te schrijven, veelal gevolgd door de vermelding van [naam7] , [adres2] 79, [plaats2] [nummer1] , Hongarije;
        
        
          een vervoersverklaring met een kopie paspoort van de persoon die de auto heeft afgehaald;
        
      
      Daarnaast bevinden zich in de dossiers foto’s van het adres [plaats2] , [adres2] 79, [plaats2] Hongarije, afkomstig van Google Maps. Deze foto’s hebben als printdatum 10 juli 2019 en laten een pand zien met een bord waarop is vermeld ‘ [naam11] ’ (hierna: [naam11] ). 
      
    
    
      2.7.
      De betalingen voor de auto’s heeft veelal contant plaatsgevonden. Een aantal deelbetalingen hebben plaatsgevonden vanaf een bankrekening van [naam6] . Enkel bij de eerste twee transacties, van 5 en 7 december 2017, is door [naam7] een deelbetaling per bank gedaan. 
      
    
    
      2.8.
      De Inspecteur heeft een boekenonderzoek uitgevoerd bij belanghebbende. Het doel van het boekenonderzoek was de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak van 1 januari 2018 tot en met 31 maart 2019 te controleren. Het boekenonderzoek is op 10 juli 2019 gestart met een inleidend gesprek. In een verslag van een vervolggesprek dat heeft plaatsgevonden op dezelfde dag is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “(…)
        Eveneens gesproken over verrichte intracommunautaire leveringen en de controlemaatregelen die men neemt inzake de verificatie van de hoedanigheid van de afnemer. Als voorbeeld ter plaatse inzage in stukken gevraagd in verband met leveringen voor een bedrag van € 136.284 op afnemer met btw-nr: [nummer1] . Het gaat om het tijdvak: Q4 2017 tot en met Q2 2018.
      
      
      
        Bij bestelling van auto's en de afhaal daarvan wordt niet geverifieerd of de persoon/ personen rechtens bevoegd zijn om de vennootschap te vertegenwoordigen. Nader onderzoek wees mij uit dat [naam5] bestellingen heeft aangenomen van een persoon genaamd: [naam6] met mobiel nr: [nummer2] . Op basis van verstrekte stukken ter plaatse bleek dat [naam6] niet rechtens bevoegd is om de onderneming te vertegenwoordigen. WhatsApp verkeer is niet aan de orde geweest. Na telefonisch contact zou via de e-mail zijn gecommuniceerd met e-mailadres: [mailadres1] . [naam5] was opvallend stil en [naam1] sprak uitvoerig over de bedrijfsvoering. [naam1] baalde ervan dat een en ander niet goed is gegaan met de intracommunautaire handel.
        (…)”
      
      
    
    
      2.9.
      De Inspecteur heeft belanghebbende op 17 juli 2019 gevraagd om van vijftien afnemers de gegevens van een voorbeeldtransactie voor verder onderzoek beschikbaar te stellen. Op 18 juli 2019 heeft een vervolggesprek plaatsgevonden. Daarbij heeft belanghebbende de gevraagde gegevens overhandigd. Van dit vervolggesprek is een verslag opgemaakt. In het verslag is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “(…)
        Uit nader onderzoek is mij gebleken dat [belanghebbende] V.O.F. (hierna: bpl.) onder meer levert aan (dubieuze) afnemers in andere EU - lidstaten. Onder meer aan drie Hongaarse afnemers waarin contactpersoon [naam6] een rol speelt. Het gaat om:
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  [nummer1]
                
              
              
                € 136.285
              
            
            
              
                
                  [nummer3]
                
              
              
                € 33.800
              
            
            
              
                
                  [nummer4]
                
              
              
                € 51.800
              
            
            
              
                
              
              
                € 221.885
              
            
          
        
      
      
      
      
      
      
      
      
        
          Cautie
        
        Om 10:21 uur heb ik de heren [naam14] de cautie gegeven. De opzet en werking daarvan werd begrepen. Vervolgens navraag gedaan naar het verkoopproces aan vorenstaande afnemers. [naam5] is verantwoordelijk voor de verkopen aan afnemers in andere EU - lidstaten. [naam6] is de contactpersoon geweest die namens diverse bedrijven auto's heeft besteld.
        Niet is geverifieerd door [naam5] of [naam6] rechtens bevoegd is om de ondernemingen te vertegenwoordigen. Om welke opdrachtgevers het gaat is volstrekt onduidelijk. Daar heeft [naam5] ook geen navraag naar gedaan. Eveneens is bij de afhaal van auto's onduidelijk welke personen dat zijn geweest. [naam1] mengde zich in het gesprek. Hij baalt er van dat hij niet eerder door medewerkers van de Belastingdienst erop is gewezen waar hij aan moet voldoen bij ICL-transacties. Met zekerheid weet [naam1] te stellen dat geen andere concurrent het zo zorgvuldig vastlegt als bpl. Nogmaals de minimale toets uitgelegd. [naam1] gaf aan dat hij geen zin meer heeft in dit soort gevallen. Bij voorkomende transacties wordt anders gewoon btw in rekening gebracht. Aangegeven dat ik niet bij bezoeken van andere collega’s aanwezig ben geweest. Over de inhoud van die gesprekken kan ik ook geen oordeel geven. Wel gewezen op een brief met dagtekening 26-10-2017. Zie hierna:
        (…)
        Uit vorenstaande brief volgt onder meer dat de heer [naam12] de vennoten heeft gewezen op de verificatie van de identiteit van de afnemer van een auto. De vennoten konden zich de brief niet herinneren. Desalniettemin aangegeven dat uit vorenstaande volgt dat een collega hen wel degelijk heeft gewezen op het vaststellen van de identiteit van de afhaler. Een en ander heeft geen gevolg voor de omzet. Aangegeven dat [naam1] daar op 10-7-2019 een andere verklaring over heeft afgelegd. Dat werd direct betwist. (…)”
      
      
    
    
      2.10.
      Op 3 oktober 2019 heeft de Inspecteur de Hongaarse autoriteiten om inlichtingen verzocht. De Hongaarse autoriteiten hebben onder meer het volgende geantwoord:
      
      
        “(…) The representatives of [naam7] were [naam13] , [naam8] , The taxpayer did not submit any documents to the auditors. The seat of the taxpayer was registered in a seat provider and the seat providing contract was terminated on 5th June 2018 and new seat was not registered in the company registry. [naam7] submitted the VAT return for 2017QIV and 2018QI but our company did not declare any IC acquisitions and did not submit any recap.statements. From 2018QII the company do not submit tax returns. On 11.03.2019 [naam7] was deregistered from the company registry. (…) [naam6] was not employed by the above mentioned companies, he did not have any interest in the above mentioned companies and he was not the registered representatives of the companies. (…)”
      
      
    
    
      2.11.
      Op 20 april 2020 heeft de Inspecteur schriftelijk laten weten dat de reikwijdte van het boekenonderzoek is uitgebreid tot de periode van 1 oktober 2017 tot en met 31 maart 2019.
      
    
    
      2.12.
      De inspecteur heeft een conceptcontrolerapport opgemaakt met als datum 24 april 2020. Daarbij is aangekondigd dat de Inspecteur voornemens is een vergrijpboete op te leggen in verband met het opzettelijk te weinig betalen van omzetbelasting. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld zich over dit conceptcontrolerapport uit te laten, en heeft van die mogelijkheid gebruik gemaakt op 6 mei 2015. 
      
    
    
      2.13.
      Het definitieve controlerapport is opgesteld met als datum 15 mei 2020. In dit controlerapport is (onder meer) geconcludeerd dat de aanspraak op het nultarief voor de leveringen van de twaalf auto’s aan [naam7] niet is aangetoond en dat daarvoor naheffingsaanslagen zullen worden opgelegd. Voorts is een vergrijpboete van 50% van de op grond daarvan na te heffen omzetbelasting opgelegd.
      
    
    
      2.14.
      Op 12 november 2020 heeft de inspecteur, gedurende de bezwaarfase, de Hongaarse autoriteiten om nadere inlichtingen verzocht. De Hongaarse autoriteiten hebben onder meer het volgende geantwoord:
      
      
        “(…) Mr [naam6] and MR [naam8] did not have same addresses in the historical registry, they never lived together, from that fact they cannot be members of the same family (only the mother's name is registered). Mr [naam8] was born as [naam8] so his family name did not change, MR [naam6] was only [naam6] in the registry so no changes in the names. Maybe the misunderstood was caused the reversed name order in HU, " [naam6] " is not the family name of these men (in these cases). (It is confusing that sometimes [naam6] can be a family name.) We cannot obtain and provide any ID copy as the tax number and the company is deregistered, local colleagues cannot start any audit activity which is needed for obtaining ID copies. But all details in your ID copies are identical with data in our registry. (…)”
      
      
    
    
      2.15.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende er niet in is geslaagd de toepassing van het nultarief aannemelijk te maken. Zij heeft de opgelegde boetes wel verminderd, omdat zij van oordeel was dat belanghebbende niet kan worden verweten dat zij opzettelijk te weinig omzetbelasting op aangifte heeft voldaan, maar dat dit aan haar grove schuld te wijten is. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de naheffingsaanslagen, boetes en beschikkingen belastingrente terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Ten aanzien van de naheffingsaanslagen is specifiek in geschil of het nultarief van toepassing is op de leveringen van de onder 2.5 genoemde voertuigen. Meer specifiek is primair in geschil of aan de materiële voorwaarden voor toepassing van het nultarief wordt voldaan. Subsidiair is in geschil of het nultarief moet worden geweigerd in verband met betrokkenheid van belanghebbende bij fraude.
      
    
    
      3.3.
      Voorts is in geschil of het vertrouwensbeginsel is geschonden.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende heeft voorts gesteld dat het zorgvuldigheidsbeginsel, het fair-playbeginsel en het verdedigingsbeginsel zijn geschonden. 
      
    
    
      3.5.
      Ten slotte zijn de boetes in geschil.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Juridisch kader
      
    
    
      4.1.
      Gelet op het bepaalde in artikel 9, lid 2, aanhef en onder b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), juncto post a.6, van de bij de Wet OB horende Tabel II, bedraagt de belasting nihil voor leveringen van goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving van die goederen, mits is voldaan aan bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden (hierna: het nultarief).
      
    
    
      4.2.
      Post a.6 van de bij de Wet OB behorende Tabel II is gebaseerd op artikel 138 van de Btw-richtlijn. Uit vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ EU) volgt dat het nultarief in beginsel niet mag worden geweigerd indien de materiële voorwaarden zijn vervuld. Deze materiële voorwaarden zijn dat de macht om als eigenaar over de goederen te beschikken is overgegaan, dat de goederen naar een andere lidstaat zijn vervoerd en dat de afnemer deze als belastingplichtige (dan wel als daarmee gelijk te stellen niet-belastingplichtige rechtspersoon) heeft verworven. De bewijslast dat aan deze voorwaarden is voldaan, rust op de belanghebbende. 
      
    
    
      4.3.
      Het uitgangspunt dat bij voldoening aan de materiële voorwaarden het nultarief niet mag worden geweigerd, kent een uitzondering in het geval van fraude of misbruik. Het bestrijden van fraude, belastingontwijking en eventuele misbruiken is een doel dat door de Btw-richtlijn is erkend en wordt gestimuleerd. Volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU geldt de uitzondering niet alleen wanneer de belastingplichtige zichzelf schuldig maakt aan belastingfraude, maar ook wanneer een belastingplichtige wist of had moeten weten dat de handeling waaraan hij deelnam, onderdeel was van omzetbelastingfraude door de leverancier of een andere ondernemer die in een eerder of later stadium van de toeleveringsketen actief was. Wanneer de belastingplichtige niet zelf de omzetbelastingfraude pleegt, kan hem het recht op het nultarief alleen worden geweigerd wanneer op basis van objectieve gegevens vaststaat dat die belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn verkoop van de goederen of diensten waarvoor aanspraak op het nultarief wordt gemaakt, deelnam aan een keten van transacties waarin, in een eerder of later stadium, omzetbelastingfraude door een andere ondernemer werd gepleegd. Indien het nultarief wordt geweigerd omdat de betrokken ondernemer wist of had moeten weten dat hij deelnam aan omzetbelastingfraude in het kader van een keten van leveringen is in beginsel vereist dat wordt vastgesteld i) hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats de betrokken ondernemer in die keten innam, ii) in welke schakel(s) van die keten omzetbelastingfraude werd gepleegd en wat die omzetbelastingfraude inhield, en iii) dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat die ondernemer wist of had moeten weten dat de omzetbelastingfraude plaatsvond in die keten.
      
    
    
      4.4.
      Of een belastingplichtige had moeten weten dat de door hem verrichte transactie deel uitmaakte van een keten van transacties waarin fraude werd gepleegd, hangt volgens het Unierecht onder meer af van het antwoord op de vraag of de belastingplichtige voldoende zorgvuldig heeft gehandeld. Wat betreft de mate van zorgvuldigheid die in dit kader moet worden betracht, geldt dat van een marktdeelnemer mag worden verlangd dat hij alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden geëist om ervoor te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij belastingfraude. Het hangt van de omstandigheden van het concrete geval af welke maatregelen de belastingplichtige in dat bepaalde geval redelijkerwijs moet nemen om ervoor te zorgen dat zijn handelingen geen deel uitmaken van fraude door een marktdeelnemer in een eerder of later stadium van de keten van transacties. Wanneer er aanwijzingen van onregelmatigheden of fraude zijn, mag van een bedachtzame marktdeelnemer worden verlangd dat hij – afhankelijk van de omstandigheden van het geval – inlichtingen inwint over een marktdeelnemer aan wie hij goederen wil verkopen, om zich te vergewissen van diens betrouwbaarheid. De belastingautoriteiten mogen echter niet eisen dat belastingplichtigen complexe en grondige controles van leveranciers en/of afnemers doorvoeren en zodoende in feite hun eigen controletaken naar hen doorschuiven. Bij vaststelling van fraude of onregelmatigheden door andere marktdeelnemers in een eerder of later stadium van de keten kunnen de belastingautoriteiten de belastingplichtige toepassing van het nultarief slechts weigeren wanneer zij aan de hand van objectieve gegevens en zonder van de desbetreffende belastingplichtige te verlangen dat hij controles uitvoert die hij niet behoeft uit te voeren, aantonen dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat deze handelingen deel uitmaakten van omzetbelastingfraude.
      
    
    
      4.5.
      Wat betreft de mate van oplettendheid die van de belastingplichtige in relatie tot het recht op aftrek van voorbelasting mag worden geëist, heeft het HvJ EU geoordeeld dat marktdeelnemers die alles doen wat redelijkerwijs van hen kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hun handelingen geen onderdeel vormen van een fraudeketen, ongeacht of het omzetbelastingfraude dan wel andere vormen van fraude betreft, moeten kunnen vertrouwen op de rechtmatigheid van deze handelingen zonder het risico te lopen hun recht op aftrek van voorbelasting te verliezen, en dat het voornamelijk van de omstandigheden van het concrete geval afhangt welke maatregelen in een bepaald geval redelijkerwijs kunnen worden verlangd van een belastingplichtige. De bewijslast dat het nultarief niet van toepassing is omdat sprake is van fraude, rust op de Inspecteur. 
      
      
        
          Standpunten partijen
        
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de leveringen van de twaalf voertuigen zijn onderworpen aan het nultarief en dat daarvoor voldoende bewijs is overgelegd. Zij wijst er daarbij op dat zich bij alle leveringen de in 2.6 vermelde documenten in het dossier bevinden.
    
    
      4.7.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het nultarief niet van toepassing is, omdat belanghebbende had moeten weten dat zij deelnam aan een keten waarin omzetbelastingfraude werd gepleegd. De Inspecteur heeft daarvoor onder meer aangevoerd dat de op de facturen vermelde afnemer [naam7] niet de werkelijke afnemer is en het niet duidelijk is wie de werkelijke afnemer wel is.
      
      
        
          Beoordeling toepassing nultarief
        
      
    
    
      4.8.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aan haar bewijslast heeft voldaan het nultarief aannemelijk te maken. Aan de hand van de aanwezige stukken is niet vast te stellen dat belanghebbende daadwerkelijk met [naam7] heeft gehandeld en de betrokken auto’s aan [naam7] heeft geleverd. Evenmin is uit de stukken van het dossier af te leiden dat belanghebbende aan een andere ondernemer heeft geleverd. Er kan niet worden vastgesteld dat de afnemer(s) van de twaalf auto’s belastingplichtig is (zijn). Aan de materiële voorwaarden voor de toepassing van het nultarief is dan ook niet voldaan. Het Hof overweegt daartoe als volgt.
      
    
    
      4.9.
      Van enig contact met [naam7] is niet gebleken. Belanghebbende heeft geen enkel berichtenverkeer, zoals e-mails of Whatsappberichten, overgelegd waaruit enige betrokkenheid van [naam7] bij de leveringen is af te leiden. Weliswaar blijkt uit de stukken dat belanghebbende bij de twaalf leveringen in het VIES-systeem heeft gecontroleerd of het Btw-identificatienummer van [naam7] op dat moment actief was, maar daaruit kan op zichzelf niet worden geconcludeerd dat leveringen aan [naam7] daadwerkelijk hebben plaatsgevonden. De enkele stelling van belanghebbende dat [naam8] (bestuurder van [naam7] ) in 2017 bij haar op bezoek is geweest, is onvoldoende om betrokkenheid van [naam7] te kunnen vaststellen nu belanghebbende deze stelling – tegenover de betwisting van de Inspecteur – niet met stukken heeft kunnen onderbouwen. Berichtenverkeer zoals Whatsappberichten, e-mails en/of aantekeningen van telefonisch contact ontbreekt. Belanghebbende heeft één keer een kopie van het ID-bewijs van [naam8] in de administratie gevoegd. Bij opvolgende transacties heeft zij die kopie gekopieerd en aan de transactiedossiers toegevoegd. Daarmee maakt die kopie evenmin aannemelijk dat gehandeld is met [naam7] . Onduidelijk is ook de herkomst van die kopie. Voorts zijn de exportbewijzen op naam gesteld van [naam8] , en niet op naam van [naam7] , terwijl ook van zijn betrokkenheid bij de transacties niet uit objectieve documenten blijkt, en evenmin is gebleken dat de auto’s daadwerkelijk een binnengrens zijn gepasseerd in het kader van de levering. Evenmin kan de beweerde verificatie van het adres van [naam7] via Google Maps ten tijde van de levering tot bewijs dienen dat [naam7] de afnemer is en dat met deze partij is gehandeld. De in het dossier aanwezige uitdraai (printscreen) van Google Maps laat namelijk een gebouw te zien met daarop een bord ‘ [naam11] ’, terwijl er geen enkele aanduiding is ‘ [naam7] ’.
      
    
    
      4.10.
      Ten aanzien van de twee leveringen waarbij [naam7] een deelbetaling per bank heeft gedaan, geldt bovendien dat het restant van het verschuldigde bedrag contant is betaald of (gedeeltelijk) per bank door [naam6] . Uit die deelbetalingen vanaf de bankrekening van [naam7] is dus niet af te leiden dat [naam7] de afnemer is. Voorts zijn de betrokken auto’s afgehaald terwijl de afhaler niet op enigerlei wijze kan worden gelinkt aan [naam7] .
      
    
    
      4.11.
      Ook uit het contact met [naam6] kan niet worden afgeleid dat [naam7] de afnemer is. Bij opvolgende transacties werd door [naam6] per e-mail, vanaf een e-mailadres waaruit geen betrokkenheid volgt van [naam7] , opdracht gegeven om de te leveren auto op naam van [naam7] te zetten. Uit geen van de stukken volgt dat [naam6] door [naam7] gemachtigd was namens haar met belanghebbende te handelen. 
      
      
        
          Weigering nultarief wegens fraude?
        
      
    
    
      4.12.
      Voorzover belanghebbende wel zou zijn geslaagd in de op haar rustende bewijslast en aannemelijk had gemaakt dat aan de materiële voorwaarden voor toepassing van het nultarief was voldaan, leidt dit niet tot een andere uitkomst. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur namelijk geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat belanghebbende had moeten weten dat zij betrokken was bij omzetbelastingfraude bij de levering van de in 2.5 opgenomen auto’s, op welke grond toepassing van het nultarief mag worden geweigerd. Het Hof overweegt daartoe als volgt. 
      
    
    
      4.13.
      In deze zaak begint de keten bij belanghebbende met de verkoop van een twaalftal auto’s. De voor de auto's uitgereikte facturen vermelden als afnemer [naam7] . Ongeacht het antwoord op de vraag of [naam7] de afnemer is van belanghebbende, volgt uit het dossier dat [naam7] geen intracommunautaire verwervingen heeft aangegeven. De voor deze twaalf verwervingen verschuldigde omzetbelasting is dus niet voldaan. Daarmee staat vast dat [naam7] omzetbelastingfraude pleegde danwel – als zij enkel op papier de afnemer was en de daadwerkelijke afnemer verhulde – bij het plegen van de fraude betrokken was. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende had moeten weten, dat die omzetbelastingfraude in de keten plaatsvond. Redengevend daarvoor is dat belanghebbende de auto’s op papier leverde aan [naam7] , terwijl [naam6] de auto’s in feite bestelde. Uit het dossier is niet op te maken dat belanghebbende zich ervan heeft vergewist dat zij daadwerkelijk handel dreef met [naam7] . Dit klemt temeer nu – als belanghebbende de gegevens die zij in haar dossiers opnam met een normaal-kritische blik had beoordeeld – de wel aanwezige stukken vragen (red flags) hadden opgeroepen. Zo hadden de bevindingen via Google Maps, waarbij op het gezochte adres een bedrijf zit met een andere naam, voor belanghebbende aanleiding moeten zijn tot nader onderzoek naar de afnemer van de auto’s. Dit te meer nu sprake was van afhaaltransacties met contante betalingen en belanghebbende er door de Belastingdienst meermaals voor is gewaarschuwd dat omzetbelastingfraude een groot risico is binnen de branche, zeker bij afhaaltransacties waarbij contant wordt betaald. Met die waarschuwingen had belanghebbende met meer zorgvuldigheid moeten optreden bij de leveringen van de in 2.5 genoemde auto’s. Belanghebbende had dus moeten weten dat zij betrokken was bij omzetbelastingfraude.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      4.14.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij erop mocht vertrouwen dat zij het nultarief mocht toepassen op de leveringen aan [naam7] . Op basis van instructies van de zijde van de belastingdienst heeft belanghebbende per auto dossiers aangelegd met de informatie die moest worden verzameld, zoals door de belastingdienst was aangegeven. Dan mocht belanghebbende erop vertrouwen dat het goed zat, aldus nog steeds belanghebbende. 
      
    
    
      4.15.
      Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. De Belastingdienst heeft meermaals aan belanghebbende laten weten met welke stukken zij de toepassing van het nultarief aannemelijk kan maken. Dat betekent niet dat met het enkel in het dossier voegen van informatie, zonder deze te verifiëren, belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat het nultarief van toepassing is. Het is afhankelijk van de inhoud van de door belanghebbende verzamelde stukken of zij het nultarief aannemelijk maakt en niet, zoals belanghebbende kennelijk betoogt, van het louter aanwezig zijn van een stuk. De Belastingdienst heeft ook niet gezegd dat alleen het verzamelen van de informatie op zichzelf voldoende is om aan te nemen dat een gestelde afnemer ook daadwerkelijk de afnemer is. Dat de ontvangen informatie ook moet worden beoordeeld, is bij belanghebbende bekend. Zij heeft ter zitting bij het Hof aangegeven dat als de Google-Maps-controle tot een foto van een flatgebouw leidt, dit meteen betekent dat er geen zaken worden gedaan.
      
      
        
          Andere beginselen
        
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende stelt ten slotte nog dat het fair play-, zorgvuldigheidsbeginsel en verdedigingsbeginsel zijn geschonden. Ter zitting heeft zij aangevoerd dat deze beginselen zijn geschonden omdat de Inspecteur belanghebbende niet volgt in haar standpunten. Een verschil van inzicht over de weging van bewijsmiddelen brengt echter niet met zich mee dat daarmee een algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is geschonden. Belanghebbende heeft desgevraagd de gestelde schendingen niet concreet kunnen maken en niet met stukken onderbouwd. Ook uit het dossier blijkt niet van schending van deze beginselen zodat het Hof belanghebbende hierin niet volgt.
      
      
        
          Conclusie nageheven omzetbelasting
        
      
    
    
      4.17.
      Gelet op het voorgaande zijn de naheffingsaanslagen terecht aan belanghebbende opgelegd. 
      
      
        
          Boeten
        
      
    
    
      4.18.
      De Inspecteur heeft op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en het toepasselijke beleid vergrijpboeten opgelegd van 50% van de niet afgedragen omzetbelasting. De rechtbank heeft grove schuld aannemelijk geacht en de boetes verminderd naar 25% en deze vervolgens, wegens overschrijding van de redelijke termijn, verminderd naar 20%. 
      
    
    
      4.19.
      De aanwezigheid van grove schuld kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. De omschrijving van het beboetbare feit van artikel 67f van de AWR brengt mee dat grove schuld moet bestaan op het tijdstip waarop de verschuldigde omzetbelasting uiterlijk had moeten zijn betaald. 
      
    
    
      4.20
      Belanghebbende stelt dat er geen sprake is grove schuld, maar van een pleitbaar standpunt. Belanghebbende voert daartoe aan dat er veelvuldig derdenonderzoeken hebben plaatsgevonden voor verschillende ondernemingen in het buitenland, waar dezelfde gegevens aanwezig zijn en dat de inspecteur ter zake daarvan niet heeft nageheven. Volgens haar kon zij niet alle gegevens toetsen. 
      
    
    
      4.22.
      Van een pleitbaar standpunt is sprake als de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte, naar objectieve maatstaven gemeten, redelijkerwijs kon en mocht menen dat zijn uitleg en daarmee de door hem gedane aangifte juist was. Dat is in niet het geval. 
      
    
    
      4.21.
      In het vierde kwartaal van 2017 en de eerste twee kwartalen van 2018 heeft belanghebbende twaalf auto’s geleverd afhaaltransacties, die zij heeft gefactureerd aan [naam7] . Belanghebbende was op dat moment (zie 2.3) reeds gewaarschuwd door de Belastingdienst voor de risico’s die aan afhaaltransacties kleven. Belanghebbende heeft ondanks die waarschuwingen onvoldoende controle uitgeoefend op de van haar afnemer ontvangen informatie. Zij heeft zich er niet van overtuigd dat [naam6] , van wie zij de opdrachten ontving, daadwerkelijk door [naam7] was gemachtigd om namens die onderneming te handelen. Dat was te meer van belang nu [naam6] bij meer bedrijven betrokken was, waardoor het op de weg van belanghebbende lag om te verifiëren namens welke onderneming hij handelde. Ook heeft zij nagelaten een adrescontrole uit te voeren. Dit lichtvaardig handelen heeft ertoe geleid dat zij het nultarief heeft toegepast (zie 4.8) en betrokken is geraakt bij omzetbelastingfraude (zie 4.11). Uit haar verklaringen leidt het Hof voorts af dat belanghebbende op de hoogte was dat zij de mogelijkheid had– bij twijfel – ook omzetbelasting in rekening te brengen die de afnemer bij de Belastingdienst terug kon vragen. Dit deed zij naar eigen zeggen omdat een dergelijk verzoek om teruggaaf volgens belanghebbende te omslachtig was en in de weg staat aan de handel. Belanghebbende heeft daarmee te makkelijk een risico genomen dat haar bekend was en daarnaast heeft zij aanzienlijk te weinig controle toegepast op de door haar ontvangen bescheiden. Deze combinatie van factoren maakt dat belanghebbende het verwijt moet worden gemaakt kan worden verweten dat zij grofschuldig te weinig omzetbelasting op aangifte heeft voldaan. Van een pleitbaar standpunt is geen sprake. Het Hof acht daarom een vergrijpboete van 25% van de na te heffen omzetbelasting passend en geboden. De Rechtbank heeft deze vergrijpboete in verband met een overschrijding van de redelijke termijn gematigd, tot respectievelijk € 871 (naheffingsaanslag 2017) en € 3.859 (naheffingsaanslag 2018). Het Hof ziet geen aanleiding de boetes verder te verminderen. 
      
      
        
          Belastingrente
        
      
    
    
      4.22.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. E. Polak en mr. E.C.G. Okhuizen, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 oktober 2025.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden. 
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     HvJ EU 29 februari 2024, C-676/22, r.o. 21 (B2 Energy). 
  
  
     HvJ EU 29 februari 2024, C-676/22, r.o. 19-20 (B2 Energy). 
  
  
     HvJ EU 1 december 2022, ECLI:EU:C:2022:950, r.o. 28 (Aquila) en de aldaar aangehaalde rechtspraak. 
  
  
     Hoge Raad 19 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:51.
  
  
     HvJ EU 1 december 2022, C-512/21, r.o. 31 (Aquila). 
  
  
     HvJ EU 1 december 2022, C-512/21, r.o. 52 (Aquila). 
  
  
     HR 21 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:638.