ECLI:NL:RBHAA:2008:BD1020, Rechtbank Haarlem, 06-05-2008, 07/1779
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2008-05-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Werkbonnen zijn bescheiden als bedoeld in artikel 52, eerste lid Awr. Negatieve kas en grote stortingen op privé-spaarrekeningen zonder opname van zakelijke rekeningen en ongeloofwaardige verklaring leiden tot conclusie dat niet alle omzet is verantwoord. Enkele vergelijking met brutowinstpercentages over andere jaren is onvoldoende onderbouwing voor omzetcorrectie.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer 
      Procedurenummer: AWB 07/1779, 07/1780 en 07/1781
    
    
    Uitspraakdatum: 6 mei 2008
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, wonende te Z, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      Verweerder heeft aan eiser navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) voor de jaren 2000 met dagtekening 11 augustus 2005, 2001 met dagtekening 30 september 2005 en 2002 met dagtekening 31 oktober 2005, naar een belastbaar inkomen (uit werk en woning) van respectievelijk
      € 103.572, € 119.206 en € 118.028 opgelegd. 
      Voorts zijn bij afzonderlijke beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van respectievelijk 
      € 1.374 voor het jaar 2000 met als dagtekening 11 augustus 2005, € 11.843 voor het jaar 2001 met als dagtekening 31 oktober 2005 en € 9.154 voor het jaar 2002 met als dagtekening 31 oktober 2005.   
    
    
    Verweerder heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 31 januari 2007 de drie navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen betreffende 2000 en 2002 gehandhaafd en de boetebeschikking betreffende 2001 vernietigd. 
    
    Eiser heeft daartegen bij brief van 7 maart 2007, ontvangen bij de rechtbank op 8 maart 2007 en aangevuld bij brief van 6 april 2007, beroep ingesteld. 
    
    Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Eiser heeft nadere stukken ingediend, welke in afschrift aan verweerder zijn verstrekt.
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 april 2008.
      De beroepen zijn met instemming van partijen tegelijk behandeld met de beroepen met kenmerken 07/1772, 07/1774, 07/1776 en 07/1777 ten name van A, met kenmerken 07/1784, 07/1785, 07/1786 en 07/1788 ten name van B en met kenmerken 07/1789 en 07/1790 ten name van V.O.F. C.  
      Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn echtgenote A, mr. D en mr. E. Namens verweerder zijn verschenen mr. F en G. 
    
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser oefent in verband van een vennootschap onder firma een loon- en grondverzetbedrijf uit onder de naam C (hierna de v.o.f.). De andere vennoten zijn eisers echtgenote A en eisers zoon B.
    
    
      2.2. Op 17 november 2003 stuurt eisers adviseur een brief naar verweerder met onder meer de volgende inhoud:
      “Bij het samenstellen van de aangifte inkomstenbelasting 2002 werden wij bekend met een tweetal vermogensbestanddelen waarvan wij daarvoor geen kennis hebben gehad.
      Het betreft een bedrag aan kasgeld ter grootte van € 154.775 (ofwel ? 341.079) alsmede een daarmee samenhangende renteloze lening ter grootte van € 25.933 (ofwel ? 57.150).
      (…..)
      In overleg met belastingplichtige berichten wij u(……….) met het verzoek (…..) alsnog de correcte belastingschuld vast te stellen door het opleggen van navorderingsaanslagen.”
    
    
    
      2.3. Verweerder reageert hierop bij brief van 26 november 2003 als volgt:
      “(……)
      De termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1998 en 1999 verloopt binnenkort. Hoewel ik nader onderzoek wil verrichten zal ik de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1998 en 1999 volgens uw nadere gegevens op laten leggen.”
    
      
    2.4. In 2005 is een boekenonderzoek bij de v.o.f. ingesteld dat heeft geresulteerd in een rapport met dagtekening 28 juni 2005.
    
    
      2.5. Naar aanleiding van dit rapport heeft verweerder de volgens de definitieve aanslagen vastgestelde belastbare inkomens als volgt verhoogd:
      	2000	2001	2002	2003
      Meer omzet	15.718	145.000	133.613	15.546
      Meer betaald loon	  3.494 -/-	  10.000 -/-	  29.636 -/-	  3.500 -/-
      Privé gebruik auto	  3.041	    3.318 	    3.318	  3.318
      Totaal	15.265	138.318	107.295	15.364
      Per firmant	  5.088	  46.106	  35.765	  5.121
    
      
    
      In het rapport is onder meer het volgende vermeld.
      “Niet voldoen aan de bewaarplicht
      De werkbonnen, de uitgebrachte offertes, de schriftelijke correspondentie over aangenomen werken en de technische beschrijvingen (bestek) zijn niet bewaard gebleven.
      (….)
      Niet voldoen aan de administratieplicht
      X verklaarde aan mij dat er m.b.t. het personeel geen urenstaten worden bijgehouden.
      (….)
      Kasverantwoording
      (…)
      Van de omzet ontbreken veelal de bijbehorende bescheiden en als er al een bonnetje aanwezig is staat er op dat bonnetje geen datum, mummer of n.a.w.-gegevens van de klant. Volgens X  is de reden hiervan dat de per kas betalende klanten geen factuur willen.
      (…)
      Een deugdelijke kascontrole (o.a. geen saldocontrole) ontbreekt.
      (…)
      Door mij zijn de gegevens uit het kasboek chronologisch in een Excel-bestand gevoerd. (…)
      In deze excel opstelling komen negatieve kassaldi voor:
      Het hoogste negatieve kasboeksaldo m.b.t. 2000 bedraagt ? 10.868,31 op 4 februari
      Het hoogste negatieve kasboeksaldo m.b.t. 2001 bedraagt ?  1.632,37 op 2 mei
      Het hoogste negatieve kasboeksaldo m.b.t. 2002 bedraagt € 19.168,75 op 14 oktober
      Het hoogste negatieve kasboeksaldo m.b.t. 2003 bedraagt €  1.509,91 op 25 januari   
      (…)
      Op 10 maart 2001 heeft B  ? 38.675 in contanten betaald voor de aankoop van een Chevrolet. Op 4 mei is van de zakelijke [bank]rekening 3585.08.932 ? 38.000 overgemaakt naar de privé rekening van B. Tijdens mijn gesprek op 18 maart 2005 met X en A kon men mij de herkomst van de ? 38.675 in contanten niet verklaren.
      In zijn brief van 24 maart 2005 schrijft de adviseur dat de herkomst van voornoemd bedrag voor ? 25.000 afkomstig is van de bankrekening van mevr. H en overlegt daarbij een kopie van het bankafschrift waaruit de opname van ? 25.000 op 9 maart 2001 blijkt. Het resterende deel van ? 13.675 zou afkomstig zijn van een lening van een kennis. De naam adres en woonplaats van de kennis worden echter niet vermeld. Op 1 april 2005 heb ik de heer I (rechtbank: de adviseur) gevraagd om mij zo spoedig mogelijk de naam, adres en woonplaats van deze kennis te verstrekken. 
      Op 5 april 2005 heb ik de naam, adres en woonplaats van deze kennis ook telefonisch opgevraagd aan A. Op 5 april 2005 heeft X mij telefonisch medegedeeld dat hijzelf de verstrekker van de voornoemde ? 13.675 was.
      (…)”
      Voorts is door de controlerend ambtenaar onder dit kopje vermeld, zakelijk weergegeven, dat er grote bedragen op de spaarrekeningen van eiser en zijn echtgenote zijn gestort. In het zakelijke kasboek zijn geen hiermee corresponderende uitgaven geboekt.
      Het betreft de volgende bedragen:
      2000: 	?  33.000,-
      2001:	?  86.250,-
      2002: 	€ 156.814,89
      2003:	€   15.000
    
     
    
      “Vermogensvergelijking
      Door mij zijn m.b.t. de jaren 2000 t/m 2002 vermogensvergelijkingen opgesteld. De uitkomsten hiervan zijn als volgt.
      Nettoprivé 2000	?   12.341 negatief
      Nettoprivé 2001	€   40.362 negatief
      Nettoprivé 2002	€ 113.626 negatief
      (…)
      Omzet
      (…)
      Winstpercentage van directe kosten 	2000	2001	2002	2003
      					 153	  92	 114	 128”
    
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1. In geschil is of verweerder terecht heeft geconcludeerd dat de administratie van de v.o.f. geen betrouwbare basis voor de fiscale winstberekening vormt en dat als gevolg hiervan de bewijslast dat de opgelegde navorderingsaanslagen onjuist zijn vastgesteld, op eiser rust.
      Voorts zijn de opgelegde boetes in geschil. 
    
    
    
      3.2 Eiser concludeert aanvankelijk tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen. Ter zitting heeft eiser echter verklaard dat de correctie met betrekking tot het privé gebruik auto en daarmee verband houdende boete van 25 % niet wordt bestreden.
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), voor zover hier van belang, luidt als volgt:
      1.	Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf (…) op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
      2.	Administratieplichtigen zijn:
      a.	(…)
      b.	natuurlijke personen die een bedrijf of zelfstandig beroep uitoefenen (…)   
      (…)
    
    
    
      4.2. Eiser laat werkbonnen in drievoud (bovenvel en twee doorslagen) bij een drukkerij drukken. Op de werkbonnen wordt door de firmant of de werknemer die het werk uitvoert aangetekend waar en wanneer het werk is uitgevoerd, hoeveel uren is gewerkt en de omschrijving van het werk. Deze werkbonnen vormen de basis voor de aan opdrachtgevers in rekening gebrachte bedragen. Op de in de administratie aangetroffen facturen worden de nummers van werkbonnen vermeld. Eiser heeft geen afdoende verklaring kunnen geven voor het feit dat de werkbonnen niet zijn bewaard.
      De werkbonnen zijn bescheiden aan de hand waarvan kan worden gecontroleerd of de gerealiseerde omzet volledig in de administratie is verantwoord. De werkbonnen zijn derhalve bescheiden als bedoeld in artikel 52, eerste lid van de Awr.
      Door deze werkbonnen niet te bewaren heeft eiser niet voldaan aan de op hem rustende bewaarplicht.
    
    
    
      4.3. Vast staat dat door de v.o.f. bedragen per kas worden ontvangen en betaald.
      Nu achteraf geen kascontrole plaatsvindt en niet meer aan de hand van de werkbonnen is te controleren of alle voor opdrachtgevers gewerkte en in rekening gebrachte uren in de omzet zijn verantwoord is niet uit te sluiten dat bedragen per kas zijn ontvangen welke niet in de administratie zijn verantwoord.
    
    
    
      4.4. Door eiser wordt niet ontkend dat na chronologische boeking van kasbescheiden, zoals door de controlerend ambtenaar is gedaan, negatieve kassaldi ontstaan. Voor enkele van deze negatieve kassaldi heeft hij een verklaring gegeven. Nu niet voor alle negatieve kassaldi een verklaring is gegeven en de wel gegeven verklaringen (2.5. onder kasverantwoording) niet sluitend zijn, moet de conclusie worden getrokken dat de kasadministratie niet voldoet aan 
      de op grond van artikel 52 van de Awr hieraan te stellen eisen.
      Verweerder heeft terecht gesteld dat aan een bedrijf als de v.o.f., met een omzet die varieert van € 885.120 tot € 1.041.548 en een gemiddeld personeelsbestand van 10 personen in de periode 2000 tot en met 2003, eisen moeten worden gesteld. Gezien de gebrekkige kasadministratie heeft de v.o.f., hieraan niet voldaan.
    
    
    
      4.5. Zoals in 2.5. is vermeld is door de controlerend ambtenaar geconstateerd dat in de jaren 2000 tot en met 2003 grote bedragen op de privé spaarrekeningen van eiser en zijn echtgenote zijn gestort waar geen opnamen uit de zakelijke kas of van zakelijke bankrekeningen tegenover staan. 
      Voorts is geconstateerd dat, rekening houdend met deze stortingen, de vermogensvergelijkingen een negatief bedrag voor privé uitgaven van eiser en zijn echtgenote over de jaren 2000 tot en met 2002 laten zien.
    
    
    
      4.6. Eiser heeft voor de in 4.5. vermelde constateringen als verklaring gegeven dat hij op 1 januari 1998 over een bedrag van ? 341.080 (€ 154.775) in contanten beschikte, alsmede de beschikking had over een renteloze lening van ? 57.150 (€ 25.933). Met betrekking tot de lening heeft hij zich later op het standpunt gesteld dat deze niet bestond. 
      De aanwezigheid van dit contante vermogen heeft eiser aan verweerder bekend gemaakt in zijn brief van 17 november 2003 waarin hij verweerder tevens verzoekt om navorderingsaanslagen vermogensbelasting ter zake van deze bedragen op te leggen.     
    
    
    
      4.7. De rechtbank overweegt hieromtrent het volgende.
      Het is volstrekt onaannemelijk dat eiser al op 1 januari 1998 over genoemd bedrag in contanten beschikte. De verklaring van eiser dat dit bedrag gedurende vele jaren is opgebouwd uit de verkoopopbrengst van door hem bij wijze van hobby gehouden schapen en een circa 27 jaar geleden ontvangen bedrag uit een erfenis van enkele duizenden guldens wordt als ongeloofwaardig verworpen. Indien eiser gedurende vele jaren positieve opbrengsten zou hebben genoten uit de handel in schapen zou dit een bron van inkomsten zijn geweest waarvan eiser in zijn aangifte melding had moeten maken, zoals verweerder terecht stelt. Dit heeft hij echter niet gedaan.
      Voorts heeft eiser geen verklaring gegeven voor het feit dat hij gedurende een periode van tenminste vijf jaar een dergelijk groot bedrag aan contanten in huis had, terwijl hij in diezelfde periode over meerdere spaarrekeningen beschikte.
      Verder heeft eiser geen verklaring gegeven voor het feit dat genoemd bedrag niet in één keer maar op verschillende data, allen gelegen na 25 februari 2000 en voor 14 oktober 2003, in circa negen ongelijke delen op de spaarrekeningen is gestort. Het had immers voor de hand gelegen in het geval dat het bedrag reeds aanwezig was op 1 januari 1998, dat het in één keer zou zijn gestort op de spaarrekeningen en wel kort na het moment dat eiser het besluit had genomen het geld niet langer in contanten in huis te willen hebben. Om die reden acht de rechtbank het onaannemelijk dat genoemde bedragen inkomsten betreffen die voor 1 januari 2000 zijn genoten. Uit het controlerapport blijkt dat in de jaren 2000 tot en met 2003 in totaal € 225.927 op de spaarrekeningen is gestort. Dat is € 71.152 meer dan het volgens eiser op 1 januari 1998 aanwezige privé kasgeld € 154.775. Eiser heeft de herkomst van het verschil tussen genoemde bedragen niet kunnen verklaren. 
      Gelet op het voorgaande dient het ervoor te worden gehouden dat het geld dat op de spaarrekeningen is gestort, betrekking heeft op omzet die in de periode kort voor de desbetreffende stortingen op de spaarrekeningen, door de v.o.f. is gerealiseerd en die niet in de administratie is verantwoord.
    
    
    
      4.8. Nu eiser niet heeft voldaan aan de op grond van artikel 52 van de Awr op hem rustende bewaar- en administratieplicht, dient het beroep ingevolge artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de Awr te worden verworpen tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. De bewijslast dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is rust op eiser. 
      Hierin is eiser niet geslaagd. De door hem gegeven verklaringen voor de negatieve kassaldi en de negatieve privé bestedingen zijn, zoals hierboven reeds is overwogen, ongeloofwaardig en niet volledig. 
    
    
    
      4.9. Voorts dient de rechtbank te toetsen of verweerder in redelijkheid tot de in 2.5. vermelde omzetcorrecties heeft kunnen komen.
      Verweerder heeft de omzet van de v.o.f. verhoogd met de in de jaren 2000 tot en met 2003 gestorte bedragen op de spaarrekeningen waarvan eiser de herkomst niet heeft kunnen verklaren. Aangezien verweerder aannemelijk acht dat de omzet naar rato van het totaal aantal werkzame mensen (twee van de firmanten plus de in het desbetreffende jaar in dienst zijnde werknemers) is gegenereerd door de werknemers van eiser, die daarvoor “zwart”, dat wil zeggen zonder inhouding van loonheffing, werden betaald, is de extra netto omzet met inachtneming van dit uitgangspunt berekend. De rechtbank acht deze wijze van berekenen niet onredelijk.
      Voor de niet afgedragen loonheffing heeft verweerder een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd. 
      Voorts heeft verweerder de omzet in het jaar 2001 extra verhoogd met € 104.576 als gevolg van het lage bruto winstpercentage in 2001 ten opzichte van de andere jaren. Verweerder heeft verklaard niet te beschikken over brutowinstpercentages van vergelijkbare ondernemingen. De geconstateerde afwijking van het brutowinstpercentage is derhalve louter gebaseerd op een onderlinge vergelijking met de door eiser gerealiseerde brutowinstpercentages in de andere jaren. Echter, ook in die andere jaren laat het brutowinstpercentage aanzienlijke schommelingen zien. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat enig jaar in dit verband als referentiejaar kan dienen.
      De rechtbank is van oordeel dat verweerder de omzetcorrectie in zoverre onvoldoende heeft onderbouwd, zodat niet kan worden geoordeeld dat deze op een redelijke schatting berust. Het enkele feit dat het bruto winstpercentage (uitgedrukt in een percentage van de directe kosten) in de loop der jaren fluctueert betekent nog niet dat eiser omzet heeft verzwegen. Niet kan worden uitgesloten dat het bruto winstpercentage in 2001 negatief wordt beïnvloed door het meer dan gemiddeld inschakelen van onderaannemers, zoals eiser heeft gesteld, waardoor dit percentage daalt. De rechtbank zal de door verweerder herrekende omzet van de v.o.f. over 2001 met € 104.576 verminderen. 
    
    
    4.10. Op grond van het bovenstaande blijven de correcties met betrekking tot de jaren 2000, 2002 en 2003 in stand. De correctie met betrekking tot 2001 wordt als volgt verminderd:
    
    
      Meer omzet	40.424
      Meer  betaald loon	 8.967 -/-
      Privé gebruik auto 	 3.318
      Totaal	34.775
      Per firmant	11.591
    
     
    
      4.11. De stelling van eiser dat verweerder door het opleggen van de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1998 en 1999 naar aanleiding van een door eiser daartoe gedaan verzoek heeft geaccepteerd dat eiser op 1 januari 1998 over € 154.775 aan contanten beschikte, wordt verworpen. In de brief van verweerder van 26 november 2003 is vermeld dat hij nog nader onderzoek wil doen en dat de aanslagen ter behoud van rechten worden opgelegd vanwege het dreigende verstrijken van de termijn waarbinnen de aanslagen kunnen worden opgelegd.
      Alleen al op grond hiervan kan niet worden gezegd dat verweerder heeft geaccepteerd dat op 1 januari 1998 het bewuste bedrag in contanten aanwezig was.
    
     
    4.12. Eiser heeft, zoals hiervoor is overwogen, een omvangrijk deel van zijn omzet niet verantwoord in zijn jaarrekeningen over de jaren 2000 tot en met 2003 als gevolg waarvan voor een (zowel in absolute als relatieve zin) aanzienlijk bedrag te lage aangiften zijn gedaan en te weinig belasting is betaald. Het verantwoorden van een te laag bedrag aan omzet is in de gegeven omstandigheden dan ook te wijten aan de opzet van eiser. De rechtbank acht de ter zake van de verzwegen omzet opgelegde boete van 50 % passend en geboden.   
      
    4.13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep betreffende het jaar 2001 gegrond en dienen de overige beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet aanleiding voor een proceskostenveroordeling. De proceskosten zullen op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden vastgesteld op € 176. 
      Dit bedrag bestaat uit de reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse van eiser om de zitting te kunnen bijwonen, welke worden begroot op € 15, en een deel van de kosten van de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand ten bedrage van € 644 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een factor 1 maal € 322). Gezien de samenhang van de beroepen van eiser, de v.o.f., eisers echtgenote en eisers zoon rekent de rechtbank een vierde deel (€ 176) aan eiser toe. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep met betrekking tot het jaar 2001 gegrond;
      -	verklaart de overige beroepen ongegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot het jaar 2001;
      -	stelt het inkomen uit werk en woning voor het jaar 2001 vast op € 84.691 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten ten bedrage van € 176, en bepaalt dat de Staat deze betaalt;
      -	bepaalt dat de Staat het door eiser betaalde griffierecht ten bedrage van € 39 aan hem vergoedt.
    
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 6 mei 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. R.G. Kemmers, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. C.J. Hummel, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M. Mulder, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.