ECLI:NL:GHARL:2020:9264, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 10-11-2020, 19/00058 en 19/00532
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2020-11-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Bron van inkomen voor beeldend kunstenaar? Uitgaven voor specifieke zorgkosten. Giftenaftrek. Vormt de heffing in box 3 voor belanghebbende een individuele en buitensporige last?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummers 19/00058 en 19/00532
    uitspraakdatum: 10 november 2020
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraken van de rechtbank Gelderland van 18 december 2018, nummer AWB 17/2590, en van 28 maart 2019, nummer AWB 18/2968 
    
    
    
      en het incidentele hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen laatstvermelde uitspraak van de rechtbank Gelderland, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.262 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.284, de beschikking belastingrente overeenkomstig verminderd, het verzoek van belanghebbende om schadevergoeding afgewezen en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbende te vergoeden.
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.536 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 990, de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, het verzoek van belanghebbende om schadevergoeding afgewezen, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 29 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft tegen beide voormelde uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank betreffende de aanslag voor het jaar 2014 incidenteel hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.8.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 september 2020. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is gehuwd met mevrouw [A] (hierna: de echtgenote). 
      
    
    
      2.2.
      In 1991 is belanghebbende betrokken geweest bij een ongeval, waardoor hij zijn voormalige beroep niet meer kan uitoefenen. Bij vonnis van de rechtbank Zwolle van 13 augustus 2003 is [B] NV (hierna: de verzekeraar) veroordeeld om aan belanghebbende uit hoofde van de door hem geleden en nog te lijden schade met betrekking tot het verloren gegane verdienvermogen als gevolg van het ongeval een bedrag te betalen van € 82.276. Daarnaast is de verzekeraar veroordeeld om aan belanghebbende de overige door hem geleden en nog te lijden schade als gevolg van het ongeval te betalen, bestaande uit materiële schade en kosten van juridische en medische bijstand, nader op te maken bij staat en te vereffenen volgens de wet. De verzekeraar en belanghebbende hebben vervolgens overeenstemming bereikt over de te betalen schadevergoeding. 
      
    
    
      2.3.
      In 1993 is de echtgenote van belanghebbende betrokken geweest bij een ongeval. Hierdoor is zij invalide geworden en heeft zij verzorging nodig.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende verricht activiteiten als beeldend kunstenaar onder de naam „ [C] ”. De activiteiten bestaan uit het zelf vervaardigen van schilderijen, alsmede de verkoop van schilderijen en/of zeefdrukken of ander kunstzinnig drukwerk, onder meer via „ [D] ”.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft over de jaren 2005 tot en met 2017 voor de IB/PVV aangifte gedaan van de navolgende verliezen uit onderneming (voor toepassing van de ondernemersaftrek):
      
      
        
          
          
          
            
              
                2005
              
              
                € -/-   9.081
              
            
            
              
                2006
              
              
                € -/- 18.596
              
            
            
              
                2007
              
              
                € -/- 25.665
              
            
            
              
                2008
              
              
                € -/- 16.102
              
            
            
              
                2009
              
              
                € -/- 33.025
              
            
            
              
                2010
              
              
                € -/- 15.837
              
            
            
              
                2011
              
              
                € -/- 14.300
              
            
            
              
                2012
              
              
                € -/- 17.175
              
            
            
              
                2013
              
              
                € -/- 13.051
              
            
            
              
                2014
              
              
                € -/-   7.842
              
            
            
              
                2015
              
              
                € -/- 14.196
              
            
            
              
                2016
              
              
                 € -/-  9.911
              
            
            
              
                2017
              
              
                € -/-  4.600
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft namens [C] in augustus 2018 een Sales Agreement met [E] gesloten betreffende de verkoop van een schilderij van belanghebbende voor een prijs van $ 50,000. Ter zake van de verkoop van het schilderij heeft belanghebbende met dagtekening 1 september 2018 een factuur opgemaakt.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft voor de jaren 2013 en 2014 aangifte in de IB/PVV gedaan en daarbij het standpunt ingenomen dat hij zijn activiteiten als beeldend kunstenaar als ondernemer heeft verricht. In zijn aangifte voor het jaar 2013 heeft hij een verlies uit onderneming verantwoord van € 13.051, het resultaat van een omzet van € 673 en een bedrag van € 13.724 aan kosten. Voor het jaar 2014 heeft belanghebbende een verlies uit onderneming verantwoord van € 7.842, het resultaat van een omzet van € 2.233, een bedrag van € 8.924 aan kosten en aanvullende aftrek in verband met een investeringsaftrek van € 1.151.
      
    
    
      2.8.
      Verder heeft belanghebbende in zijn aangiften een aftrek voor specifieke zorgkosten geclaimd, voor het jaar 2013 bestaande uit € 22 voor medicijnen, € 5.094 wegens uitgaven voor vervoer in verband met ziekte of invaliditeit. Na aftrek van een drempelbedrag van € 1.039 bedroeg de aftrekpost specifieke zorgkosten € 4.077. Voor het jaar 2014 bedroegen de in de aangifte gespecificeerde bedragen voor de aftrek wegens specifieke zorgkosten € 75 voor hulpmiddelen en € 4.443 voor vervoer in verband met ziekte of invaliditeit. Na aftrek van een drempelbedrag van € 1.387 bedroeg de aftrekpost specifieke zorgkosten € 3.131.
      
    
    
      2.9.
      
        In het jaar 2005 hebben partijen een vaststellingsovereenkomst zonder einddatum gesloten over de aftrek van extra vervoerskosten wegens invaliditeit. Daarin is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
        
          „(…)
        
        
          Belanghebbende legt zich erbij neer dat in de aanslagen vanaf 2003 de aftrek voor kosten eigen vervoer zal worden berekend op de bij de Belastingdienst gebruikelijke wijze: dat is door van de werkelijke door belanghebbende gemaakte kosten af te trekken de kosten die een groep van qua inkomen, vermogenspositie en gezinssamenstelling vergelijkbare gezonde (niet gehandicapte) belastingplichtigen maakt, berekend op basis van door het CBS vastgestelde kosteninformatie. De eigen brandstofkosten zal belanghebbende voor 2003 en 2004 berekenen op dezelfde wijze als voor 2002, voor de jaren daarna aan de hand van brandstofnotas. De eigen afschrijvingskosten zal belanghebbende vanaf 2003 berekenen op basis van vijf jaar afschrijving en een restwaarde van 10% of, voorzover reeds te bepalen, op basis van de werkelijke afschrijvingskosten.”
        
      
      
    
    
      2.10.
      
        In de uitspraak op bezwaar van 9 april 2010 inzake de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2005 is het volgende opgenomen:
        
          „(…) als gevolg van de mediation inderdaad rekening is gehouden met een gedeelte van de autokosten. Op dat moment was echter niet bekend dat een gedeelte van de door u ontvangen schadevergoeding specifiek is verleend voor geleden en te lijden materiële schade. Op oude jaren is niet teruggekomen maar voor de nog vast te stellen aanslagen is het standpunt ingenomen dat ook de autokosten konden worden bestreden uit de ontvangen schadevergoeding. (…)”
        
      
      
    
    
      2.11.
      
        In de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2008 met dagtekening 3 april 2012 heeft de Inspecteur het navolgende opgenomen:
        
          „(…) U geeft aan dat de Belastingdienst u pas eind 2010 heeft laten weten dat u geen vertrouwen meer kunt ontlenen aan de vaststellingsovereenkomst uit 2005 inzake extra vervoerskosten. Ik ben van mening dat u dit in 2007 al kenbaar is gemaakt, maar kennelijk niet expliciet genoeg. Bij nader inzien wil ik u op dit punt tegemoet komen, in die zin dat ik tot en met het jaar 2010 de vaststellingsovereenkomst uit 2005 zal volgen. Om verdere onduidelijkheid te voorkomen deel ik u mee dat een vaststellingsovereenkomst éénzijdig kan worden opgezegd, omdat ik van mening ben dat er destijds geen of onvoldoende rekening is gehouden met het feit dat uw schade-uitkering ook bedoeld is ter bestrijding van ziektekosten. Hierdoor is er naar mijn mening geen sprake van drukkende uitgaven. Met ingang van het jaar 2011 zullen alle ziektekosten, dus ook de vervoerskosten, volgens de wettelijke bepalingen worden beoordeeld.”
        
      
      
    
    
      2.12.
      Bij uitspraak van 27 juni 2017 heeft gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (ECLI:NL:GHARL:2017:5322) over de aanslag in de IB/PVV voor 2011 beslist dat de opzegging van de vaststellingsovereenkomst rechtsgeldig is gebeurd en dat van een schending van de beginselen van behoorlijk bestuur geen sprake is. De Hoge Raad heeft op 30 maart 2018 belanghebbendes beroep in cassatie tegen die uitspraak ongegrond verklaard (ECLI:NL:HR:2018:460). Op 17 augustus 2018 heeft de Hoge Raad belanghebbendes verzoek om herziening van dit arrest niet-ontvankelijk verklaard, aangezien het verzoekschrift geen feiten of omstandigheden als bedoeld in artikel 8:119, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht behelst (ECLI:NL:HR:2018:1370).
      
    
    
      2.13.
      Op 24 september 2012 is door belanghebbende, zijn echtgenote en hun dochter de Stichting [F] (hierna: de Stichting) opgericht. Bij beschikking van 23 oktober 2012 is de Stichting aangemerkt als een culturele instelling en bij beschikking van 12 november 2012 met terugwerkende kracht tot de datum van oprichting als ANBI (hierna: de ANBI).
      
    
    
      2.14.
      Op 6 november 2012 heeft belanghebbende telefonisch overleg gehad met twee medewerkers van de Belastingdienst. Hij heeft hiervan achteraf voor eigen gebruik gespreksnotities opgemaakt. In deze gespreksnotities is het volgende vermeld:
      
      
        
          „(…)
        
        
          6/11-2012 Om mogelijk verwijt en/of afwijzing van de BD te voorkomen bel ik met [G] (kantoor Brabant/cult. ANBI stichtingen): mag ik als maker van het schilderij bij donatie van het schilderij aan de [H] in het kader van het 9/11 project de waarde incl. kosten (evt. middels taxatie) in mindering brengen op mijn belastbaar inkomen? Ik vertel [G] uitgebreid over [H] en project. [G] stelt dat de [H] een culturele ANBI status heeft en dat ik dit kan doneren met de ook voor mij geldende regels en voordelen voor donaties, dus kan ik dit in mindering brengen. Zij adviseert mij tevens om contact op te nemen met de Inspecteur Schenkingsrecht van de BD Zwolle aangezien deze toestemming moet geven v.w.b. mijn persoonlijke aftrekbaarheid van de waarde van mijn schilderij. 
        
      
      
      
        
          6/11-plusminus 16 uur: gesproken met [I] afd. Successie & Schenking BD Zwolle.
        
        
          Heb verteld over de culturele ANBI stichting met mijn naam (oprichter en penningmeester) en mijn voornemen mijn schilderij [J] te doneren aan het 9/11 project van de [H] . Kom ik in aanmerking voor de fiscale voordelen van de [H] als ikzelf mijn schilderij doneer aan de stichting? Volgens [I] kan ik inderdaad na donatie van mijn schilderij aan de [H] de waarde periodiek in mindering brengen op mijn belastbaar inkomen omdat dit de geldende regels en voordelen zijn bij een culturele ANBI stichting. Ook al ben ik en de maker van het schilderij en de oprichter en penningmeester van de [H] . Afhankelijk van de (taxatie)waarde van het schilderij kan ik dit zelfs in verschillende (evt. 3 of 5) termijnen doen. Mocht ik hierover problemen krijgen volgens de heer [I] met de BD dan moet ik verwijzen naar dit gesprek. Helaas was het niet mogelijk dit gesprek/toezeggingen op papier te krijgen “doen we nooit want dit is terug te lezen” maar het noemen van zijn naam “zou voldoende moeten zijn”.
        
        
          (…)”
        
      
      
    
    
      2.15.
      Belanghebbende heeft bij notariële akte van schenking van 20 december 2012 een schilderij met de naam „ [J] ”, getaxeerd op een vervangingswaarde inclusief omzetbelasting van € 100.000, geschonken aan de Stichting. In de akte is hierover het navolgende opgenomen.
      
      
        
          „(…) 
        
        
          Overwegingen vooraf
        
        - de schenker wenst aan de stichting uit vrijgevigheid te schenken: het acrylverfschilderij op doek door [X] , titel „ [J] ” (…), met de bedoeling dat de stichting het schilderij doneert aan het [K] te [L] (…),
        - de doelstelling van de stichting voorziet in dit doel;
        
          (…)
        
      
      
      
        
          Schenking 
        
        
          De schenker verklaart bij deze uit vrijgevigheid te schenken aan de stichting een periodieke schenking (tijdelijke lijfrente) als navolgend omschreven (…)
        
      
      
      
        
          Omschrijving periodieke schenking
        
        1. De periodieke schenking omvat jaarlijks één/vijfde gedeelte van de eigendom van het schilderij, overeenkomende met een waarde van telkens twintigduizend euro (€ 20.000,00) per jaar.
        2. De eerste termijn van de schenking casu quo eigendomsoverdracht vindt plaats op heden, de tweede respectievelijk volgende termijn op één januari van elk volgend kalenderjaar.
        3. De verplichting tot het doen van de schenkingen eindigt niet bij het overlijden van de schenker.
        4. De schenking geschiedt onder de voorwaarde dat het schilderij wordt gedoneerd aan- en tentoongesteld door het museum onder voorwaarden zoals zijn overeengekomen tussen de stichting en het museum.
      
      
      
        
          Overige bepalingen
        
        1. De schenking of een gedeelte daarvan kan worden herroepen door de schenker indien en zolang wegens redenen buiten de wil van de schenker of de stichting niet kan worden voldaan aan de hiervoor onder 4 gestelde voorwaarde alsmede indien de stichting haar status van culturele ANBI verliest voordat de laatste termijn van de schenking heeft plaatsgevonden. 
        
          (…).”
        
      
      
    
    
      2.16.
      In februari 2016 is het schilderij overgedragen aan het [K] (hierna: het museum). Op 14 oktober 2016 heeft in het kader daarvan een ceremonie in het museum plaatsgevonden in het bijzijn van belanghebbende en zijn echtgenote.
      
    
    
      2.17.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte in de IB/PVV voor het jaar 2013 een bedrag van € 21.434 als aftrekbare giften in aanmerking genomen. Dit bedrag is opgebouwd uit periodieke giften culturele instellingen van € 20.000, verhoogd met € 1.250, en € 184 aan andere giften. 
      
    
    
      2.18.
      Bij beschikking van 13 oktober 2015 heeft de Inspecteur met terugwerkende kracht de status van de Stichting als ANBI en als culturele instelling ingetrokken. 
      
    
    
      2.19.
      Bij uitspraak van 9 mei 2017 heeft de Rechtbank geoordeeld dat de intrekking van de ANBI- en culturele status terecht was omdat de feitelijke werkzaamheden van de Stichting slechts gericht waren op de overdracht van het schilderij van belanghebbende aan het museum en dat de Stichting daarmee het belang van één van haar bestuurders behartigde en niet het algemeen belang. In deze uitspraak overwoog de Rechtbank verder dat belanghebbende met de wijze van schenking via de Stichting heeft getracht een aftrek in de inkomstenbelasting te creëren waar hij zonder het tussenschuiven van een ANBI niet voor in aanmerking zou komen. Daarnaast stond enkel de promotie van belanghebbende als kunstenaar voorop. Het hoger beroep tegen deze uitspraak is niet-ontvankelijk verklaard omdat het griffierecht niet is betaald.
      
    
    
      2.20.
      In 2018 zijn de schenkingen van belanghebbende aan de Stichting en van de Stichting aan het museum geconverteerd in een rechtstreekse schenking van belanghebbende aan het museum.
      
    
    
      2.21.
      Bij het opleggen van de aanslagen heeft de Inspecteur het verlies uit onderneming, de aftrek wegens specifieke zorgkosten en de giftenaftrek gecorrigeerd.
      
    
    
      2.22.
      Ter zitting van de Rechtbank van 14 maart 2019 hebben partijen in het kader van het geschilpunt over de aftrek wegens specifieke zorgkosten de volgende afspraken gemaakt:
      
      - de werkelijke kosten van de auto van belanghebbende bedragen in 2014 € 4.533, bestaande uit de optelsom van kosten voor brandstof, onderhoud, verzekering, wegenbelasting en wasstraat;
      - belanghebbende mag een bedrag van € 4.000 per jaar afschrijven op zijn auto; belanghebbende heeft verklaard dat hij zijn auto in 2005 heeft gekocht voor € 70.000, hetgeen betekent dat voor het jaar 2014 rekening moet worden gehouden met een afschrijving van € 4.000;
      - belanghebbende mag voor het jaar 2014, maar ook voor 2013 en tevens voor de volgende jaren een bedrag van € 1,25 per kilometer hanteren in verband met uitgaven voor vervoer medische zorg, hetgeen voor 2014 betekent dat rekening wordt gehouden met een bedrag van € 1.056 op basis van 845 gereden kilometers;
      - de autokosten van personen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren bedragen in 2014 € 6.837 per jaar;
      - de conclusie is dat belanghebbende in 2014 aanspraak kan maken op een aftrek wegens overige kosten ter zake van vervoer van € 640 (€ 4.533 + € 4.000 -/- € 1.056 -/- € 6.837).
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is:
      - of de activiteiten van belanghebbende als beeldend kunstenaar een bron van inkomen vormen, zodat het daarmee behaalde negatieve resultaat als verlies uit onderneming in aanmerking kan worden genomen;
      - of de Inspecteur de in 2005 tussen partijen gesloten vaststellingsovereenkomst rechtsgeldig heeft opgezegd met ingang van 2011, en zo deze vraag ontkennend moet worden beantwoord of belanghebbende dan recht heeft op een schadevergoeding;
      - of belanghebbende recht heeft op aftrek van persoonsgebonden aftrek, te weten uitgaven die wegens ziekte en invaliditeit zijn gedaan voor vervoer;
      - of belanghebbende recht heeft op een giftenaftrek;
      - of de heffing in box 3 strijdig is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EP).
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en tot vermindering van de aanslagen tot aanslagen naar belastbare inkomens uit werk en woning overeenkomstig de aangiften en belastbare inkomens uit sparen en beleggen van nihil.
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de aanslag voor 2013 tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.847 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.284 en, in het incidenteel ingestelde hoger beroep, vermindering van de aanslag voor 2014 tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.311 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 990.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Ter zitting van de Rechtbank van 4 december 2018 heeft belanghebbende voor het jaar 2013 zijn standpunt inzake de vermogensrendementsheffing uitdrukkelijk en ondubbelzinnig ingetrokken. Het Hof zal dit geschilpunt uitsluitend voor het jaar 2014 beoordelen. Ter zitting van de Rechtbank van 14 maart 2019 heeft belanghebbende voor het jaar 2014 zijn standpunt inzake zijn ondernemerschap uitdrukkelijk en ondubbelzinnig ingetrokken. Het Hof zal dit geschilpunt uitsluitend voor het jaar 2013 beoordelen.
      
    
    
      4.2.
      Bij uitspraak van 9 oktober 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:8807, als volgt overwogen over de vraag of de activiteiten van belanghebbende een bron van inkomen kan vormen:
      
      
        
          „Naar het oordeel van het Hof is in het jaar 2012 met betrekking tot belanghebbendes activiteiten geen sprake van een objectieve voordeelsverwachting. De aard van belanghebbendes activiteiten, welke vooral bestaan uit de verkoop van (reproducties) van zijn originele kunstwerken, maakt niet dat een objectieve winstverwachting reeds op voorhand aannemelijk moet worden geacht. Belanghebbende heeft over een lange reeks van jaren, van 2005 tot in ieder geval 2017, met zijn activiteiten negatieve resultaten behaald. In het jaar 2011 heeft belanghebbende weliswaar door de verkoop van twee schilderijen omzet behaald, maar dit heeft in dat jaar niet tot een positief resultaat geleid. Voor wat betreft de verkoop van het schilderij in 2018 heeft belanghebbende een Sales agreement en een factuur overgelegd, maar nog niet bekend is of de factuur door de koper is voldaan en evenmin is bekend of belanghebbende hierdoor het jaar 2018 met een positief resultaat afsluit. De opbrengst uit deze verkoop ziet het Hof veeleer als incidentele omzet, dan dat hiermee een bestendige opwaartse lijn in de opbrengsten is ingezet. Ook is nog onzeker of belanghebbende met het museum in [L] daadwerkelijk een merchandise-overeenkomst zal afsluiten, en als een dergelijke overeenkomst al tot stand komt, is onzeker of en tot welk bedrag daaruit positieve opbrengsten volgen. Dit betekent dat geen sprake is van een bron van inkomen en belanghebbende niet als ondernemer voor de inkomstenbelasting kan worden aangemerkt. De Inspecteur heeft terecht het door belanghebbende aangegeven verlies uit onderneming gecorrigeerd.”
        
      
      
    
    
      4.3.
      Het Hof ziet in hetgeen door belanghebbende is aangevoerd geen grond om daarover voor het jaar 2013 anders te oordelen. Belanghebbendes stelling dat hij vertrouwen kan ontlenen aan informatie op de internetsite van de Belastingdienst stuit er reeds op af dat die informatie betreffende het ondernemerschap slechts is gegeven voor gevallen waarin een bron van inkomsten aanwezig is.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbendes stelling dat in de vaststellingsovereenkomst is opgenomen dat deze niet mag worden opgezegd, is feitelijk onjuist. Het Hof heeft zowel in de procedure over 2011 als in die over 2012 geoordeeld dat de vaststellingsovereenkomst rechtsgeldig is opgezegd. Belanghebbende heeft in deze procedure geen nieuwe feiten of omstandigheden naar voren gebracht die het Hof tot een ander oordeel brengen. De rechtsgeldigheid van de opzegging brengt tevens mee dat de vraag of belanghebbende een schadevergoeding toekomt wegens onrechtmatig beëindigen van de vaststellingsovereenkomst niet hoeft te worden beantwoord.
      
    
    
      4.5.
      Ten aanzien van de aftrek wegens specifieke zorgkosten hebben partijen ter zitting van de Rechtbank van 14 maart 2019 een compromis gesloten als onder de vaststaande feiten vermeld. Bij dat compromis is niet overeengekomen af te wijken van de wettelijke drempel. Die drempel is derhalve van toepassing. In hoger beroep is belanghebbende ook voor het jaar 2013 gehouden aan het overeengekomen bedrag van € 1,25 per kilometer voor vervoer wegens medische zorg, zodat daarvan niet kan worden afgeweken. 
      
    
    
      4.6.
      Voor de vaststelling van de extra vervoerskosten heeft de Inspecteur berekeningen gemaakt aan de hand van NIBUD-cijfers, waaruit voor het jaar 2013 een grensbedrag volgt van € 7.637 wegens autokosten van personen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belanghebbende. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat dat grensbedrag te hoog is. Op grond hiervan bedragen de extra vervoerskosten in het jaar 2013 overeenkomstig de berekening van de Inspecteur € 1.049.
      
    
    
      4.7.
      De toepassing van het compromis leidt aldus voor 2013 tot de volgende aftrek:
      
      
        
          
          
          
            
              
                vervoerskosten medische zorg
              
              
                €          409
              
            
            
              
                extra vervoerskosten
              
              
                €       1.049
              
            
            
              
                kleding en beddengoed
              
              
                €          620
              
            
            
              
                Medicijnen
              
              
                
                  €            22
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                €       2.100
              
            
            
              
                af: drempel
              
              
                
                  €  -/- 1.685
                
              
            
            
              
                Aftrekbaar
              
              
                
                  €          415
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      4.8.
      Voor het jaar 2014 is de berekening van het resultaat van het compromis neergelegd in de uitspraak van de Rechtbank, als hiervoor onder de vaststaande feiten weergegeven. Daarbij is rekening gehouden met een grensbedrag van € 6.837 wegens autokosten van personen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belanghebbende. Voor zover partijen, anders dan vermeld in de uitspraak van de Rechtbank, geen compromis hebben gesloten over evenvermeld grensbedrag, is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het aan de hand van NIBUD-cijfers berekende bedrag van € 6.837 te hoog is. Dit leidt voor 2014 tot een als overige kosten van vervoer in aanmerking te nemen bedrag van € 640 en een totaalbedrag aan aftrek wegens specifieke zorgkosten van € 2.391.
      
    
    
      4.9.
      De Rechtbank heeft het belastbare inkomen uit werk en woning voor 2014 vastgesteld door evenvermeld bedrag van € 2.391 in mindering te brengen op het door de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag vastgestelde bedrag. Zoals de Inspecteur in het incidenteel ingestelde hoger beroep terecht heeft aangevoerd, heeft de Rechtbank daarbij verzuimd de wettelijke drempel in aanmerking te nemen. De aanslag moet derhalve nader worden vastgesteld met inachtneming van een drempel van € 1.775.
      
    
    
      4.10.
      In zijn uitspraak van 9 oktober 2018 heeft het Hof geoordeeld dat de donatie van het schilderij aan de Stichting niet kan worden aangemerkt als een gift in de zin van artikel 6.33, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001, omdat er geen bevoordeling is van de Stichting en omdat geen sprake van vrijgevigheid van belanghebbende. Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd op grond waarvan het Hof daarover thans anders zou moeten oordelen. De omstandigheid dat de schenking in 2018 is geconverteerd in een rechtstreekse schenking aan het museum in [L] kan niet bewerkstelligen dat die schenking in fiscale zin geacht moet worden in 2013, respectievelijk 2014 te hebben plaatsgevonden.
      
    
    
      4.11.
      Bij evenvermelde uitspraak heeft het Hof belanghebbendes in verband met gestelde uitlatingen van belastingambtenaren gedane beroep op het vertrouwensbeginsel afgewezen. Ook hieromtrent heeft belanghebbende geen feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan het Hof van dat oordeel zou moeten terugkomen.
      
    
    
      4.12.
      Voor de jaren 2013 en 2014 was op stelselniveau het eertijds door de wetgever in het forfaitaire stelsel van box 3 voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier percent niet meer haalbaar voor belastingplichtigen zonder daar veel risico voor te hoeven nemen. Mede gelet op het toepasselijke tarief vormt de heffing van box 3 op stelselniveau een schending van artikel 1 van het EP indien het nominaal zonder veel risico’s gemiddeld haalbare rendement voor de jaren 2013 en 2014 lager is dan 1,2 procent.
      
    
    
      4.13.
      Met een dergelijke schending op stelselniveau gaat een rechtstekort gepaard waarin niet kan worden voorzien zonder op stelselniveau keuzen te maken. Deze keuzen zijn niet voldoende duidelijk uit het stelsel van de wet af te leiden. De rechter past dan ten opzichte van de wetgever terughoudendheid bij het voorzien in zo’n rechtstekort op stelselniveau. Voor ingrijpen van de rechter is in beginsel geen plaats, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 van het EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last.
      
    
    
      4.14.
      Bij de beoordeling van de vraag of een individuele en buitensporige last zich voordoet, moeten de gevolgen van de heffing van box 3 worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. Daarbij is het inkomen uit werk en woning en uit aanmerkelijk belang een belangrijk aanknopingspunt.
      
    
    
      4.15.
      Naar het oordeel van het Hof is van een individuele en buitensporige last als hiervoor bedoeld in belanghebbendes geval geen sprake, gezien zijn inkomen uit werk en woning in het jaar 2014. Overigens zijn geen bijzonderheden gebleken die hierop een ander licht doen schijnen. De herkomst van een gedeelte van het vermogen, uit schade-uitkeringen wegens het aan belanghebbende overkomen ongeval, kan niet als een zodanige bijzondere omstandigheid gelden. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij door de heffing van box 3 zwaarder wordt getroffen dan andere belastingplichtigen in een vergelijkbare financiële situatie met vergelijkbaar samengestelde vermogens met eenzelfde omvang. 
      
    
    
      4.16.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre slechts gegrond voor zover het de vermindering van de aanslag voor het jaar 2013 betreft.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep inzake de aanslag voor het jaar 2013 gegrond en is voor het jaar 2014 het principaal ingestelde hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      5.1.
      Nu het Hof het hoger beroep van belanghebbende voor het jaar 2013 gegrond acht, dient de Inspecteur aan belanghebbende het daarvoor betaalde griffierecht te vergoeden.
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende heeft ter zitting zijn verzoek tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten ingetrokken onder vermelding dat hij in hoger beroep geen voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten heeft gemaakt.
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank met nummer AWB 17/2590, behoudens de beslissing inzake het griffierecht en het verzoek om schadevergoeding,
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank met nummer AWB 18/2968, behoudens de beslissing inzake het griffierecht, de proceskosten en het verzoek om schadevergoeding,
      – vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
      – vermindert de aanslag voor het jaar 2013 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.847 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.284,
      – vermindert de aanslag voor het jaar 2014 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.311 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 990,
      – vermindert de belastingrente dienovereenkomstig,
      – wijst het verzoek om schadevergoeding af,
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het voor het hoger beroep betreffende het jaar 2013 betaalde griffierecht ten bedrage van € 128 vergoedt. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.W. baron van Knobelsdorff, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 10 november 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      Bij verhindering van de griffier is deze uitspraak alleen ondertekend door de voorzitter. 
    
    
    
    
      	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      	(J.W. van Knobelsdorff)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 november 2020
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.