ECLI:NL:HR:2014:3612, Hoge Raad, 19-12-2014, 13/01874
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2014-12-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Motorrijtuigenbelasting; art. 1, lid 2, 69 en 70 Wet mrb, art. 6 EVRM. Naheffing bij constatering van gebruikmaken van de weg met een motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad van een handelaar zonder het voeren van handelaarskentekenplaten. Naheffingsaanslag op grond van art. 69 Wet mrb is geen criminal charge in de zin van art. 6 EVRM.

19 december 2014
    nr. 13/01874
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch van 1 maart 2013, nr. 12/00196, op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank te Breda (nr. AWB 11/4778) betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de motorrijtuigenbelasting en de daarbij gegeven boetebeschikking. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 22 april 2014 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. 
      Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Nu deze reactie bij de Hoge Raad na afloop van de daartoe gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.
    
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende is autohandelaar en beschikt over een of meer kentekens als bedoeld in artikel 1, lid 2, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: de Wet).
      
      
        2.1.2.
        Op 3 november 2010 is geconstateerd dat met een sedert 13 augustus 2010 tot de bedrijfsvoorraad van belanghebbende behorende personenauto (hierna: de auto) gebruik werd gemaakt van de weg zonder dat de auto aan de voorzijde was voorzien van een kenteken in de hiervoor in 2.1.1 bedoelde zin. 
      
      
        2.1.3.
        De Inspecteur heeft naar aanleiding van de hiervoor in 2.1.2 vermelde constatering op de voet van artikel 69, lid 2, van de Wet de onderwerpelijke naheffingsaanslag in de motorrijtuigenbelasting opgelegd, berekend over een periode van twaalf maanden gerekend tot de dag van de constatering, en daarbij een verzuimboete opgelegd van 100 percent.
      
      
        2.2.1.
        Het Hof heeft geoordeeld dat de nageheven motorrijtuigenbelasting geen compensatie vormt voor onbetaald gebleven belasting, maar dient te worden aangemerkt als een bestraffing voor het niet-voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet. Gelet op de heffing over twaalf maanden heeft deze heffing naar het oordeel van het Hof een dusdanig afschrikwekkend karakter dat deze moet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. Het Hof heeft vervolgens – alle omstandigheden van het geval in aanmerking genomen – een sanctie van € 350 passend en geboden geacht.
      
      
        2.2.2.
        Voorts heeft het Hof geoordeeld dat, aangezien het opleggen van de naheffingsaanslag moet worden aangemerkt als een bestraffing, het de Inspecteur niet is toegestaan daarenboven een boete op te leggen, omdat belanghebbende dan dubbel zou worden bestraft. De boetebeschikking dient naar ’s Hofs oordeel reeds daarom te worden vernietigd. 
      
      
        2.2.3.
        Het Hof heeft ten slotte geoordeeld dat belanghebbende niet kan worden verweten een beboetbare gedraging als bedoeld in artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) te hebben begaan. Pas met het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag is, aldus het Hof, voor belanghebbende een verschuldigdheid van belasting en een betalingsverplichting ontstaan, zodat ook om deze reden ten onrechte met toepassing van artikel 67c van de AWR een boete is opgelegd.
      
      
        2.3.1.
        Middel I richt zich tegen de hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordelen van het Hof met het betoog dat het op de voet van artikel 69 van de Wet opleggen van een naheffingsaanslag geen ‘criminal charge’ vormt in de zin van artikel 6 EVRM. 
      
      
        2.3.2.
        
          Voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad en voor motorrijtuigen die voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf zijn, kan de motorrijtuigenbelasting - onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden met betrekking tot het gebruik - worden geheven ter zake van de ten behoeve van die motorrijtuigen opgegeven kentekens als bedoeld in artikel 37, lid 3, van de Wegenverkeerswet 1994 (artikel 1, lid 2, van de Wet). De belasting voor een dergelijk kenteken wordt ingevolge artikel 62 van de Wet geheven van degene op wiens naam dat kenteken is gesteld en moet door deze worden betaald over tijdvakken van drie maanden (artikel 63, lid 1, van de Wet). Er geldt per kenteken een vast tarief (artikel 67 van de Wet) dat niet afhankelijk is van de soort personenauto’s die bij het bedrijf in voorraad zijn of voor herstel aanwezig zijn.
          Artikel 3 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 luidt: 
          “Met betrekking tot het gebruik van motorrijtuigen als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet zijn de krachtens artikel 37, derde en vierde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 gestelde voorwaarden voor het gebruik van die motorrijtuigen en de aldaar bedoelde kentekens van toepassing.”
        
        
      
      
        2.3.3.
        
          Ingevolge artikel 69, lid 1, van de Wet kan de belasting worden nageheven, indien met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan de krachtens artikel 1, lid 2, van de Wet gestelde voorwaarden. 
          Uit artikel 37, lid 3, van de Wegenverkeerswet 1994, in samenhang gelezen met artikel 40, lid 1, van die wet, alsmede met artikel 44, lid 3, van het Kentekenreglement volgt dat tot deze voorwaarden behoort de voorwaarde dat het motorrijtuig bij gebruik op de openbare weg moet zijn voorzien van platen bedoeld in artikel 5, lid 1, van het Kentekenreglement, waarop in overeenstemming met de Regeling kentekens en kentekenplaten het hiervoor in 2.1.1 bedoelde kenteken is aangebracht. 
          De na te heffen belasting wordt ingevolge artikel 69, lid 2, van de Wet berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop wordt geconstateerd dat niet wordt voldaan aan een krachtens artikel 1, lid 2, van de Wet gestelde voorwaarde. 
        
      
      
        2.3.4.
        
          De bevoegdheid van de inspecteur om in een voorkomend geval motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties kent de Wet een (deels) van artikel 20 van de AWR afwijkende regeling. Een van die situaties betreft die welke is omschreven in artikel 69, lid 1, van de Wet. 
          De afwijking in die situatie van het bepaalde in artikel 20 van de AWR bestaat hierin dat de mogelijkheid van naheffen is gekoppeld aan een anders geformuleerde omstandigheid dan het niet betaald zijn van de in een of meer bepaalde tijdvakken verschuldigde belasting voor een bepaald motorrijtuig, te weten de omstandigheid dat wordt geconstateerd dat met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan een van de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet.
        
      
      
        2.3.5.
        Voorts bevat artikel 69, lid 2, van de Wet een bijzondere regel voor de berekening van de na te heffen belasting, die erop neerkomt dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van 12 maanden voorafgaand aan de dag dat wordt geconstateerd dat niet wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 44) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was het voorkomen van misbruik van de regeling. Uit die geschiedenis (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 5, blz. 46) volgt verder dat de wetgever de naheffingstermijn van twaalf maanden niet onevenredig acht. De naheffingsaanslag dient er blijkens die wetsgeschiedenis toe om datgene wat in de naheffingstermijn reeds had moeten zijn voldaan alsnog te heffen, terwijl de boete dient ter bestraffing van de gepleegde overtreding.
      
      
        2.3.6.
        
          Gelet op het hiervoor in 2.3.4 en 2.3.5 overwogene is artikel 69 van de Wet niet bedoeld als bestraffing voor het niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet, maar bedoeld om de belasting na te heffen die in de termijn van twaalf maanden voorafgaand aan de constatering van het niet-voldoen aan een van de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet, geacht wordt ten onrechte niet te zijn voldaan. 
          Daarbij verdient opmerking dat de belasting in een geval als het onderhavige niet wordt geheven ter zake van het gebruik maken van de weg met het motorrijtuig, maar ter zake van het beschikken over een kenteken als bedoeld in artikel 1, lid 2, van de Wet. Daarmee strookt dat artikel 69 van de Wet geen voorziening kent zoals onder meer is opgenomen in artikel 35, leden 3 en 5, van de Wet. Ook in de periode voorafgaand aan het tijdstip waarop een bepaald motorrijtuig tot de bedrijfsvoorraad gaat behoren, kan de belastingplichtige met betrekking tot evenbedoeld kenteken een van de hiervoor vermelde voorwaarden schenden. Hij kan dit doen door een tot zijn bedrijfsvoorraad behorend motorrijtuig of een motorrijtuig dat voor het verrichten van herstelwerkzaamheden bij zijn bedrijf is, te gebruiken zonder dat hij deze heeft voorzien van evenbedoeld kenteken, dan wel met een hiervoor bedoeld motorrijtuig – ook indien voorzien van evenbedoeld kenteken - gebruik te maken van de openbare weg voor andere doeleinden dan volgens de voorwaarden is toegestaan. Niet is uitgesloten dat met dit misbruik, indien de regeling op basis van artikel 69, lid 2, van de Wet wordt weggedacht, een bedrag aan belasting gemoeid kan zijn dat gelijk is aan het verschuldigde bedrag aan belasting voor 12 maanden. Artikel 69, lid 2, van de Wet dient ertoe te voorkomen dat de inspecteur de niet-naleving van de voorwaarden per motorrijtuig en per tijdstip moet aantonen.
        
      
      
        2.3.7.
        Mede gelet op de hiervoor in 2.3.6 weergegeven achtergrond van artikel 69, lid 2, van de Wet moet het daarin bepaalde worden gekenschetst als een praktische maatregel die ertoe strekt de uitvoerbaarheid te bevorderen door de bewijsnood die ontstaat in de situatie bedoeld in het eerste lid van dat wetsartikel, voor risico te laten komen van degene die geacht kan worden deze bewijsnood te hebben veroorzaakt, zijnde de belastingplichtige. Voor zover deze maatregel al een afschrikwekkende of bestraffende werking heeft, blijft de zo-even bedoelde, niet punitieve, strekking zozeer overwegen, dat in dit verband niet kan worden gesproken van een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. ’s Hofs andersluidende oordeel is onjuist. Middel I slaagt derhalve. 
      
      
        2.4.1.
        Middel II bestrijdt ’s Hofs hiervoor in 2.2.2 en 2.2.3 weergegeven oordelen omtrent de boete. 
      
      
        2.4.2.
        Gezien hetgeen hiervoor in 2.3.6 en 2.3.7 is overwogen kan de naheffingsaanslag niet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM, zodat door het op de voet van artikel 70 van de Wet opleggen van een boete geen sprake is van dubbele bestraffing. ’s Hofs andersluidende oordeel is derhalve onjuist. In zoverre slaagt middel II eveneens. 
      
      
        2.4.3.
        Eveneens onjuist is ’s Hofs oordeel dat geen boete kan worden opgelegd omdat belanghebbende niet kan worden verweten een beboetbare gedraging als bedoeld in artikel 67c van de AWR te hebben begaan. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat in verband met de bijzondere naheffingsbepalingen in de Wet met artikel 69 van de Wet is beoogd uitbreiding te geven voor de toepassing van artikel 67c van de AWR (Kamerstukken II 1995/96, 24 800, nr. 3, blz. 3) door het geval bedoeld in artikel 69 van de Wet gelijk te stellen met de gevallen bedoeld in artikel 67c van de AWR. Dit is door de wetgever tot uitdrukking gebracht door in artikel 70 van de Wet artikel 67c van de AWR in die gevallen van overeenkomstige toepassing te verklaren. Dit betekent dat het niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet moet worden gelijkgesteld met een betalingsverzuim (vgl. HR 25 oktober 2013, nr. 11/04730, ECLI:NL:HR:2013:973, BNB 2014/17). Middel II voor het overige slaagt derhalve ook.
      
    
    
      2.5.
      Op grond van hetgeen hiervoor in 2.3.7, 2.4.2 en 2.4.3 is overwogen kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Wat de naheffingsaanslag betreft kan de Hoge Raad de zaak afdoen. Met betrekking tot de boete moet verwijzing volgen. 
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof,
      vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor wat betreft de boete,
      verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest. 
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, E.N. Punt en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 december 2014.