ECLI:NL:GHAMS:2008:BD4328, Gerechtshof Amsterdam, 27-02-2008, 07/00173
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2008-02-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Hof sluit zich aan bij oordeel van de rechtbank dat het pand ten tijde van de verkoop niet als bedrijfsmiddel kon worden aangemerkt en dat op deze grond geen herinvesteringsreserve kon worden gevormd.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk 07/00173
    
    
    uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      [X] B.V.,
      gevestigd te Amsterdam,
      belanghebbende,
      gemachtigde N.C.G. Kuipers (Horlings, Brouwer & Horlings Accountants te Amsterdam),
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. 05/5944 van de rechtbank Haarlem van 15 februari 2007 in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam,
      de inspecteur.
    
    
    
    
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      De inspecteur heeft met dagtekening 31 augustus 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.655.500. Tevens is een verzuimboete opgelegd van € 113.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 24 september 2005, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.149.582.
      Bij uitspraak van 15 februari 2007, verzonden op 20 februari 2007, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      Tegen deze uitspraak heeft (de gemachtigde van) belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 30 maart 2007, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum, aangevuld bij brief van 28 juni 2007.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 oktober 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    2.	Overwegingen
    
    2.1.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar onderdeel 2. van de uitspraak van de rechtbank. Nu daartegen door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit. Aan de door de rechtbank vermelde feiten voegt het Hof nog het volgende toe.
    
    2.1.2. Tot de stukken behoort een op 6 mei 1998 opgestelde conceptakte betreffende de levering van een onroerende zaak (hierna ook: het pand [A]) aan belanghebbende door B.V. Handel- en Exploitatie Maatschappij “[H]” en waarin onder meer het volgende is vermeld:
    
    
      “Considerans
      (…)
      LEVERING, REGISTERGOED, GEBRUIK
      Verkoper heeft blijkens voormelde koopovereenkomst (…) verkocht en levert (…) 
      het voormalige hotel/restaurant met onder- en bijliggende grond en alle verdere aan- en toebehoren, staande en gelegen te (…), [A-straat] 20, (…) door koper te gebruiken voor de tijdelijke huisvesting van groepen mensen.
      Ten aanzien van dit gebruik van het verkochte heeft verkoper het volgende meegedeeld:
      - hem is niet bekend dat dit gebruik op publiek- of privaatrechtelijke gronden niet is toegestaan.”
    
    
    2.1.3. In de op 22 januari 2002 getekende koopovereenkomst tussen belanghebbende en [B] Projectontwikkeling B.V. tot verkoop van het pand A is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “In aanmerking nemende dat:
      -	[belanghebbende] het totale – hierna nader te omschrijven – onroerend goed tbv woningbouw heeft laten ontwikkelen door van [O] O.G. Marketing B.V. [Q], e.e.a. conform tekening (…)
      -	(…)
      -	[belanghebbende] een geschiktheidsverklaring ten behoeve van woningbouw levert.
      -	(…)
      -	De heer [B] de inspanningsverplichting heeft het bebouwde deel te verhuren aan van der [B] accommodatie B.V. en de opbrengst uit deze verhuur onder aftrek van kosten te verdelen op 50-50 basis naar koper en verkoper. (…)
    
    
    
      Verkoper en koper hebben op 10-12-2001 een koopovereenkomst gesloten inzake: 
      Perceel A
      Motel, kampeerweide en parkeerterrein, A-straat 20-22 (…)
      (…)
      Perceel B
      Het perceel grond met benzinestation en woning A-straat 18 (…)
      perceel A en B, hierna te noemen de onroerende zaak (…)
      artikel 5 Staat van de onroerende zaak, gebruik, bodemverontreiniging
      (…)
    
    
    
    
    
    
    
      5.3. De onroerende zaak zal bij de eigendomsoverdracht de feitelijke eigenschappen bezitten die voor een normaal gebruik nodig zijn. (…) Onder normaal gebruik verstaan partijen de hen bekende (toekomstige) woningbouwplannen op het verkochte. 
      (…) Verkoper heeft de onroerende zaak gebruikt als huisvestingsplaats voor asielzoekers, hetgeen partijen zien als het gebruik.”
    
    
    2.1.4. Ter zitting heeft belanghebbende een bij de koopovereenkomst behorend “Kostenoverzicht [A]” overgelegd. Hierin is het volgende vermeld:
    
    
      “22 januari 2002
      Dit kostenoverzicht is op basis van maximaal te besteden kosten, de reeds door [x] betaalde kosten inzake dit overzicht worden t.z.t. geretourneerd aan [X] B.V.
    
    
    
      Kostenoverzicht [A] (…)
      (…)
      Resumé te verrekenen
      Aansluitkosten	fl.(…)	(…)
      Architect, volledig door [x] te voldoen		
      Constructeur		
      Van [O] makelaardij, brochures e.d.		
      Van [O] courtage		
      Adviseur Arcadis		
      Notariskosten (-/-)		
      Bouwleges		
      Saneringskosten, incl asbestsanering		
      Totaal exclusief BTW	f. 940.083,20”	
    
    
    2.1.5. In de akte van levering van van het pand [A] door belanghebbende aan [B] Projectontwikkeling B.V., gedagtekend 25 januari 2002, is het volgende vermeld:
    
    
      “Koop en leveringsbepalingen
      1. Feitelijke staat van het gekochte
      (…)
      Gebruik van het gekochte
      Het gekochte was het laatst in gebruik als tijdelijke huisvesting van groepen mensen.
      De koper gaat het gekochte gebruiken voor de bouw van woningen.”
    
    
    2.2. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of belanghebbende ter zake van de boekwinst op de verkoop van het pand [A] aan [B] Projectontwikkeling B.V. een her-investeringsreserve in de zin van artikel 3.54, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) kan vormen en zo ja tot welk bedrag.
    
    2.3.1. Vaststaat dat belanghebbende het aan haar uitgereikte aangiftebiljet voor het jaar 2002 niet tijdig heeft ingediend. De inspecteur heeft op deze grond in onder meer zijn verweer-schrift in eerste aanleg gesteld dat de uitspraak op het bezwaarschrift op de voet van artikel 27e, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen moet worden bevestigd, tenzij belanghebbende ervan doet blijken dat en in hoeverre die uitspraak onjuist is. 
    
    
    
    2.3.2. Aangezien de vereiste aangifte niet is gedaan, heeft de rechtbank geoordeeld dat de hiervoor bedoelde omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is. Het Hof acht dit oordeel juist. Dit betekent dat in zoverre belanghebbende een beroep doet op de faciliteit van de herinvesteringsreserve zij, bij betwisting door de inspecteur, overtuigend dient aan te tonen dat aan de voorwaarden voor de vorming van een herinvesteringsreserve is voldaan. 
    
    2.4. Als voorwaarde voor de vorming van een herinvesteringsreserve geldt onder meer dat het activum waarvan de boekwinst bij vervreemding aan een herinvesteringsreserve wordt gedoteerd (ten tijde van die vervreemding) een bedrijfsmiddel is. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat in het onderhavige geval niet aan deze voorwaarde is voldaan. 
    
    2.5. In dit verband heeft de rechtbank onder meer als volgt geoordeeld: 
    
    “4.3. (…) De rechtbank acht aannemelijk dat [A] binnen de bedrijfsvoering van [belang-hebbende] in de loop van het jaar 2001 als ‘project in ontwikkeling’ voor de omzet bestemd is geworden. Voor dat oordeel acht de rechtbank redengevend dat eiseres nimmer het voornemen heeft geuit om de op [A] te stichten woningen en appartementen zelf te gaan exploiteren. Voorts neemt (…) de rechtbank de onder 2.5 en 2.7 [van zijn uitspraak] genoemde facturen in aanmerking, waaruit volgt dat eiseres voorafgaande aan de verkoop van [A] aan [B] Projectontwikkeling B.V. op de ontwikkeling van [A] gerichte overeenkomsten met derden heeft gesloten. Daaruit leidt de rechtbank af dat het medio 2001 niet langer in [belanghebbendes] bedoeling lag om [A] duurzaam aan te wenden voor de uitoefening van haar bedrijf. Naar het oordeel van de rechtbank kon [A] ten tijde van de verkoop daarom niet als bedrijfsmiddel worden aangemerkt en kan reeds op deze grond geen herinvesteringsreserve worden gevormd.”   
    
    
      2.6. In appel heeft belanghebbende gesteld dat het pand [A] vanaf de aankoop tot de verkoop een in haar onderneming aangewend bedrijfsmiddel was en dat daarna ook is gebleven. Ter onderbouwing van haar standpunt heeft zij – kort samengevat – het volgende aangevoerd:
      - In de correspondentie in 1998 met de inspecteur naar aanleiding van de verwerving van het pand [A], heeft de inspecteur het pand [A] aangemerkt als bedrijfsmiddel. Immers, op de aanschafwaarde van het pand [A] is de bij de vennootschap aanwezige vervangingsreserve in mindering gebracht.
      - Uit de onder 2.1.2. vermelde akte blijkt dat belanghebbende voornemens was het pand [A] te gebruiken voor de tijdelijke huisvesting van groepen mensen en dat de verkoper heeft medegedeeld dat het hem niet bekend is dat dit gebruik niet is toegestaan.
      -  Tot het moment van vervreemding is het pand gebruikt voor de huisvesting van asielzoe-kers; het is derhalve tot aan het moment van verkoop als bedrijfsmiddel gebruikt. Dit blijkt uit de akte van levering van 25 januari 2002 waarin onder meer is vermeld dat “het gekochte (…) het laatst in gebruik [was] als tijdelijke huisvesting van groepen mensen.” Zulks blijkt ook uit artikel 7 van de op 22 januari 2002 getekende koopovereenkomst waarin is vermeld dat de in de considerans genoemde huuropbrengsten op 50-50 basis worden verdeeld.
      - De ontwikkelingswerkzaamheden horen bij de normale verkoopactiviteiten. 
      - Belanghebbende heeft besloten het pand te verkopen toen bleek dat het aantal asielzoekers terugliep.
    
    
    
    
    2.7. De inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende betwist. Hij heeft gesteld dat het pand [A] van aanvang af moet worden gerekend tot de zaken die ter verkoop en derhalve bestemd voor de omzet in de onderneming van belanghebbende aanwezig waren, dan wel dat het pand [A] aanvankelijk een bedrijfsmiddel was maar gedurende de bezitsperiode voor de omzet bestemd is geworden en daardoor ten tijde van de verkoop niet als bedrijfsmiddel maar als voorraad dient te worden aangemerkt.
    
    2.8.1. Tegenover de stelling van belanghebbende dat het pand [A] vanaf de aanvang dat het in haar bezit was een bedrijfsmiddel is gebleven staat dat zij, zoals is af te leiden uit de onder 2.5 tot en met 2.7 van de uitspraak van de rechtbank vermelde feiten, in 1998 dan wel 1999 is aangevangen met een project tot de bouw van een groot aantal woningen en apparte-menten op het terrein van het pand [A]. Vaststaat dat met de ontwikkeling van dit project aan het pand [A] een andere bestemming is gegeven dan die welke dit object bij de verwerving door belanghebbende had. Een dergelijke bestemmingswijziging behoeft op zichzelf nog niet in te houden dat het object daarmee niet meer als bedrijfsmiddel kan wor-den gekwalificeerd. Hierbij gaat het Hof ervan uit dat het pand [A] aanvankelijk voor belanghebbende een bedrijfsmiddel vormde.  
    
    2.8.2. Naar het oordeel van het Hof is het evenwel, gelet op de activiteiten van belangheb-bende gericht op het (laten) ontwikkelen van woningen en appartementen op het terrein van het pand [A], niet (zonder meer) als vanzelfsprekend te beschouwen dat belanghebbende na de realisatie van die woningen en appartementen voornemens was om deze zelf te (doen) exploiteren. 
    
    2.8.3. Nu bovendien ten aanzien van belanghebbende – als is geoordeeld onder 2.3.2 – de zogenoemde omkering van de bewijslast van toepassing is, dient belanghebbende ervan te doen blijken dat zij voornemens was de nieuw te bouwen woningen zelf te gaan exploiteren, zodat het pand [A] ook in het kader van de (deelname aan) projectontwikkelingsactivi-teiten van belanghebbende nog als bedrijfsmiddel zou zijn te beschouwen. 
    
    
      2.8.4. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende ook met hetgeen zij in appel heeft aangevoerd (als vermeld onder 2.6) niet in het hiervoor bedoelde bewijs geslaagd. In het bijzonder heeft belanghebbende niet doen blijken dat zij eerst het voornemen tot verkoop van het pand [A] heeft opgevat nadat haar gebleken was dat voortgezet gebruik door verhuur aan asielzoekers niet langer mogelijk was. De in 1998 tussen het pand [A] en het Centraal Orgaan opvang Asielzoekers (COA) gesloten huurovereenkomst is in de loop van 2001 ontbonden. Uit de stukken kan het Hof de reden van ontbinding van de overeenkomst niet afleiden. Met name is uit de stukken niet af te leiden dat verhuur niet meer mogelijk bleek, zoals belanghebbende heeft gesteld. Bovendien heeft de inspecteur de stelling dat verhuur niet meer mogelijk bleek, gemotiveerd weersproken. De enkele omstandigheid dat het pand [A] ten tijde van de verkoop nog voor huisvesting van asielzoekers werd gebruikt doet hieraan niet af. 
      Voor het overige sluit het Hof zich aan bij hetgeen de rechtbank in r.o. 4.3 heeft overwogen.           
    
    
    2.9. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    
    
    
    
    
      3.	Beslissing
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 27 februari 2008 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.