ECLI:NL:GHSHE:2010:BL9891, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-02-2010, 08/00635
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2010-02-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende heeft de Russische nationaliteit en woonde tussen 1991 en 2004 in Nederland. Hij heeft voor het jaar 2003 aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen gedaan waarbij hij een bedrag van € 64.123 aan scholingsuitgaven in aanmerking heeft genomen. Deze scholingsuitgaven bestonden uit de aftrek van studiekosten voor zijn 2 schoolgaande minderjarige kinderen. De inspecteur heeft, naar aanleiding van een controle over de aangifte voor het jaar 2004, een navorderingsaanslag opgelegd. In geschil is of sprake is van een nieuw feit en zo nee, of belanghebbende te kwader trouw was. De rechtbank heeft geoordeeld dat er geen sprake is van een nieuw feit maar wel van kwade trouw van belanghebbende. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld; hij meent dat van kwade trouw geen sprake is. De inspecteur heeft bij incidenteel hoger beroep gesteld dat sprake is van een nieuw feit. Volgens de inspecteur bestond er geen reden om aan de juistheid van de aftrekpost te twijfelen. Nader onderzoek zou wel hebben plaatsgevonden wanneer in de aangifte de opleidingskosten van de kinderen waren opgevoerd onder "Uitgaven voor levensonderhoud van kinderen" en niet de indruk zou zijn gewekt dat een internationaal werkzame employee met een hoog salaris een opleiding had gevolgd, aldus de inspecteur. Het hof leidt uit arresten van de Hoge Raad af dat voor de aanwezigheid van een nieuw feit voldoende is dat er bij een normaal zorgvuldig onderzoek aanleiding zou zijn geweest te twijfelen. Of een dergelijk onderzoek heeft plaatsgehad is niet van belang. Volgens het hof is niet gebleken van een omstandigheid op grond waarvan de inspecteur na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van de aftrekpost in redelijkheid had behoren te twijfelen. Aannemelijk is dat ook bij normaal zorgvuldig onderzoek de aftrekpost zou zijn geaccepteerd. De inspecteur had derhalve volgens het hof een nieuw feit en mocht navorderen. De vraag of belanghebbende te kwader trouw was kan dan in het midden blijven.

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
      Sector belastingrecht
      Tweede meervoudige Belastingkamer
      Kenmerk: 08/00635
    
    
    Uitspraak van de tweede meervoudige Belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    
      de heer X, wonende te Y, Zwitserland, 
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en op het incidentele hoger beroep van
      de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Z, van de rijksbelastingdienst,
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 september 2008, nummer AWB 08/719, in het geding tussen
    
    belanghebbende
    
    en
    
    de Inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003, onder aanslagnummer 0000.00.000.H.37, een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd. De navorderingsaanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
    
    
      1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38.  
    
    
    
      1.3 Tegen deze uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
      Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 107.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld.
    
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 13 november 2009 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
     
    1.5. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
    
    1.6. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat op 27 november 2009 mondeling uitspraak wordt gedaan. Afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 30 november 2009 aan partijen verzonden.
    
    
      1.7. Belanghebbende heeft tegen de mondelinge uitspraak beroep in cassatie ingesteld.  
      De griffier van de Hoge Raad heeft bij schrijven van 19 januari 2010 verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke.
    
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
    
    2.1. Belanghebbende heeft de Russische nationaliteit en was tussen 1991 en 2004 in Nederland woonachtig. In het onderhavige jaar was belanghebbende werkzaam voor een in Nederland gevestigde handelsmaatschappij; de voertaal was Engels en/of Russisch. Belanghebbende was gehuwd en tot zijn gezin behoorden twee schoolgaande kinderen van 15 en 17 jaar.
    
    2.2. In de jaren eerste maakte belanghebbende bij het doen van aangifte gebruik van de diensten van een intermediair. Vanaf omstreeks 1995 deed hij echter de aangifte zonder hulp van een derde. Zo ook heeft hij over het jaar 2003 via modem zelf zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen  (hierna: de aangifte) gedaan, zonder bijstand van een derde. In die aangifte heeft belanghebbende een bedrag van € 64.123 aan scholingsuitgaven in mindering gebracht op zijn belastbare inkomen. De scholingsuitgaven bestonden uit de aftrek van studiekosten voor zijn twee kinderen.
    
    2.3. Bij het vaststellen van zowel de voorlopige als de definitieve aanslag over het onderhavige jaar heeft de Inspecteur de aangifte gevolgd. Naar aanleiding van een controle van de aangifte over het jaar 2004 heeft de Inspecteur vragen gesteld over de aftrek van de studiekosten in het onderhavige jaar. Op basis van de betreffende antwoorden van belanghebbende heeft de Inspecteur geconstateerd dat belanghebbende niet aan de voorwaarden voor aftrek voldeed en dat derhalve het bedrag van € 64.123 ten onrechte in aftrek was gebracht. Daarop heeft de Inspecteur de onderhavige navorderingsaanslag aan belanghebbende opgelegd.    
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. In geschil is of sprake is van een feit ten aanzien waarvan belanghebbende te kwader trouw is en de in incidenteel beroep opgeworpen stelling van de Inspecteur of sprake is van een nieuw feit. 
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het daarvan opgemaakte proces-verbaal.
    
    
      3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de Inspecteur en, primair, tot vernietiging van de navorderingsaanslag, subsidiair, tot vermindering van de navorderingsaanslag naar een door het Hof vast te stellen bedrag en, meer subsidiair, tot vermindering van de vergrijpboete naar nihil dan wel een boete vast te stellen naar redelijkheid en billijkheid. 
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Voor de Rechtbank was in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur gerechtigd was tot navordering in de zin van artikel 16 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (hierna:  AWR). Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ten onrechte een bedrag van € 64.123 aan scholingsuitgaven in aftrek heeft gebracht.
    
    4.2. De Rechtbank heeft overwogen:
    
    
      2.5.  Artikel 16, eerste lid, van de AWR luidt (tekst 2003):
      "1. Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting dan wel de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is."
    
    
    2.6.  Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich dat de inspecteur aannemelijk maakt dat aan de voorwaarden voor navordering is voldaan.
    
    
      2.7.  De inspecteur heeft erkend dat een dergelijk bedrag aan
      aftrekposten normaliter tot een nader onderzoek van de belastingdienst zou hebben geleid. Daarvan uitgaande is geen sprake van een nieuw feit.
    
    
    
      2.8.  De rechtbank moet dan beoordelen of belanghebbende bij
      het doen van de aangifte te kwader trouw was. 
    
    
    2.8.1. Met hetgeen hij heeft overgelegd heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat bij het doen van aangifte via het digitale aangifteprogramma over het jaar 2003 belastingplichtigen nadrukkelijk worden gewezen op de voorwaarden voor toepassing van de aftrek voor scholingsuitgaven en dat bij het invullen van een bedrag van meer dan € 15.000 nog eens extra wordt gewaarschuwd dat aanvullende voorwaarden gelden. De rechtbank acht aannemelijk dat deze voorwaarden ook aan belanghebbende kenbaar zijn gemaakt en is van oordeel dat belanghebbende bij het invullen van de aangifte niet had mogen nalaten te bezien of in zijn situatie aan deze voorwaarden werd voldaan.
    
    2.8.2. De stelling van belanghebbende dat hij de voorwaarden voor aftrek niet heeft begrepen omdat hij de Nederlandse taal niet of onvoldoende machtig is, is een omstandigheid die redelijkerwijs voor risico van belanghebbende moet blijven. Hij had dan tenminste informatie moeten inwinnen over de inhoud van die voorwaarden, bijvoorbeeld door zich te laten bijstaan door een belastingkundige of een persoon die de Nederlandse taal wel machtig is.
           
    2.8.3. Door de aangifte in te vullen zoals hij heeft gedaan, zonder acht te slaan op de  inhoud van de voorwaarden voor de aftrek van scholingsuitgaven, heeft belanghebbende zich willens en wetens aan de aanmerkelijke kans blootgesteld dat de aangifte voor het jaar 2003 onjuist was. Naar het oordeel van de rechtbank moet belanghebbende zich daarvan bewust zijn geweest. Nu belanghebbende zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals hij heeft gedaan, en zich aldus willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste aangifte te doen, is sprake van kwade trouw die navordering rechtvaardigt. 
    
    2.9. Nu sprake is van een feit ten aanzien waarvan belanghebbende te kwader trouw is, is navordering mogelijk op grond van artikel 16, eerste lid, van de AWR. De navorderingsaanslag is terecht opgelegd.
    
    4.3. Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen het oordeel van de Rechtbank dat hij te kwader trouw was toen hij in zijn aangifte over het jaar 2003 ten onrechte de onderwerpelijke aftrekpost claimde. Belanghebbende blijft er bij dat hij als buitenlander in de toelichting bij de aangifte  geen aanleiding hoefde te vinden de omvang van de aftrek gezien de drempels te betwijfelen. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep incidenteel hoger beroep ingesteld tegen het oordeel van de Rechtbank, dat een nieuw navordering rechtvaardigend feit ontbrak. Dat feit was dat hij ontdekte dat de uitgaven niet belanghebbende maar zijn beide kinderen betroffen. 
    
    
      4.4. Belanghebbende herhaalde ter zitting van het Hof zijn stelling, dat bij normaal zorgvuldig onderzoek de aftrekpost tot nader onderzoek aanleiding zou hebben gegeven althans had moeten geven. De aangifte is bovendien volgens belanghebbende niet normaal zorgvuldig onderzocht. Daar is door de Inspecteur voor gekozen om organisatorische redenen, aldus belanghebbende. Dat betekent dat niet kan worden gezegd, dat de Inspecteur het onjuiste resultaat niet heeft gewild.
      Het risico van de gekozen werkwijze is dan voor de Inspecteur.
      De Inspecteur heeft zich daar tegenover in incidenteel hoger beroep op het standpunt gesteld, dat de aangifte  weliswaar door het systeem niet uitgeworpen was voor een nader onderzoek, doch dat hij ook geen nader onderzoek zou hebben ingesteld, wanneer de aangifte wel was uitgeworpen door het systeem. Hij had niet behoeven te twijfelen aan de juistheid van het opgevoerde bedrag, aldus de Inspecteur. 
    
    
    
      4.5. De Inspecteur heeft zijn standpunt ter zitting van het Hof als volgt nader toegelicht.
      Internationaal opererende werknemers volgen vaak dure cursussen, zeker wanneer zij een salaris hebben zo hoog als dat van belanghebbende (ruim € 200.000). Dat betekent volgens de Inspecteur dat hier geen reden bestond aan de juistheid van de aftrekpost te twijfelen.
      Kinderen van internationaal werkzame employees volgen ook wel dure opleidingen, maar dan gaat het, aldus de Inspecteur, om veel kleinere bedragen. Reden tot twijfel zou wel aanwezig zijn geweest - en nader onderzoek zou aldus de Inspecteur hebben plaatsgevonden - wanneer in de aangifte de opleidingskosten voor de kinderen onder het hoofdje "Uitgaven voor levensonderhoud van kinderen" waren opgevoerd en niet de indruk zou zijn gewekt, dat een internationaal werkzame employee met een hoog salaris een opleiding had gevolgd maar zijn twee minderjarige kinderen. Een computer zou die post dan hebben uitgeworpen voor nader onderzoek. Een aanslagregelaar zou dan wel reden hebben gehad aan de aard en omvang te twijfelen en nader onderzoek te doen. De Inspecteur zou vervolgens zeker van de aangifte zijn afgeweken. 
      Aan de gekozen werkwijze kan in deze en dergelijke gevallen volgens de Inspecteur worden voorbij gegaan. Die heeft dan geen invloed gehad op het uiteindelijke resultaat. De Inspecteur had de aftrekpost ook bij normaal zorgvuldig onderzoek niet nader onderzocht of behoeven te onderzoeken.
    
    
    4.6. Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd medegedeeld voldoende gelegenheid te hebben gehad om zich over de in incidenteel hoger beroep opgeworpen stelling van de Inspecteur uit te laten.
    
    4.7. Het Hof overweegt te dier zake als volgt. De Hoge Raad heeft in zijn arrest 9 januari 2009, nr. 07/10 292, BNB 2009/64, in een geval van ten onrechte afgetrokken premies voor een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule beslist, dat de Inspecteur mocht navorderen omdat 
    
    'niet is gebleken van enige omstandigheid op grond waarvan de Inspecteur bij de aanslagregeling over de jaren 2001 en 2002, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangiften, aan de juistheid van de onderwerpelijke aftrekpost in redelijkheid behoorde te twijfelen. Derhalve mocht hij, nadat bij de aanslagregeling over het jaar 2003 was komen vast te staan dat die aftrekpost ten onrechte was opgevoerd, ook voor de jaren 2001 en 2002, over laatstbedoelde jaren navorderen.
    
    Het Hof had in die zaak volgens de Hoge Raad miskend 
    
    'dat ook indien de polis in het dossier had gezeten, dit voor de Inspecteur geen reden zou hoeven te zijn geweest om aan de juistheid van de aftrekpost te twijfelen.'.
    
    Dit arrest biedt steun aan het standpunt van de Inspecteur dat een nieuw feit aanwezig is, wanneer de Inspecteur bij normaal zorgvuldig onderzoek geen reden had te twijfelen of redelijkerwijs niet behoefde te twijfelen en dat bij het ontbreken van die reden de gekozen werkwijze geen rol speelt.
    
    4.8. Steun voor het standpunt van de Inspecteur is ook te vinden in het arrest van de Hoge Raad 13 november 2009, nr. 08/04 594. Daarin verwijst de Hoge Raad naar het in onderdeel 10 van het hierboven besproken arrest BNB 2009/64: 
    
    (De Inspecteur mag) 'uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is hij slechts gehouden, indien hij, na met normale zorgvuldigheid kennis genomen te hebben van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen'.
    
    Voldoende voor een nieuw feit is kennelijk dat er bij een normaal zorgvuldig onderzoek aanleiding zou zijn geweest te twijfelen. Of een dergelijk onderzoek heeft plaatsgehad is kennelijk niet van belang. 
    
    4.9. Naar het oordeel van het Hof pleegt een Inspecteur een ambtelijk verzuim, wanneer hij het stellen van vragen achterwege laat over posten, die bij een onderzoek met normale zorgvuldigheid objectief beschouwd tot vragen (hadden) moeten leiden. Daar staat tegenover, dat de Inspecteur geen ambtelijk verzuim pleegt, wanneer een zorgvuldig onderzoek daartoe geen aanleiding zou (moeten) hebben gegeven. In het midden kan dan blijven of er een normaal zorgvuldig onderzoek is geweest en wat, wanneer dat niet heeft plaatsgevonden, de daarvoor de reden was. In deze en degelijke gevallen kan niet worden gezegd dat de Inspecteur het resultaat heeft aanvaard. 
    
    
      4.10. De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof in het onderhavige geval met hetgeen hij ter zitting heeft gesteld voldoende aannemelijk gemaakt, dat de hoogte van de kosten voor hem geen reden behoefde te zijn tot het instellen van een nader onderzoek en het stellen van vragen.
      Naar het oordeel van het Hof kon een Inspecteur in de gegeven omstandigheden besluiten het stellen van vragen achterwege te laten zonder een ambtelijk verzuim te plegen.
      In dit geval kan dan voorbijgegaan worden aan het feit dat er geen zorgvuldig onderzoek heeft plaatsgevonden (om organisatorische redenen). Onder deze omstandigheden kan niet worden gezegd dat de Inspecteur het resultaat van de aanslagregeling heeft aanvaard. Hij mocht ook zonder onderzoek vertrouwen op juist aangiftegedrag. Voorop blijft in dit geval staan dat de wet juist moet worden toegepast.
    
    
    
      4.11. Naar het oordeel van het Hof is in het geval van belanghebbende dan niet gebleken van enige omstandigheid op grond waarvan de Inspecteur bij de aanslagregeling over het jaar 2003, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van de onderwerpelijke aftrekpost in redelijkheid had behoren te twijfelen. 
      De Inspecteur heeft met wat hij in hoger beroep en nader ter zitting voor het Hof heeft gesteld voldoende aannemelijk gemaakt dat ook bij normaal zorgvuldig onderzoek deze aftrekpost zou zijn geaccepteerd. Niet van belang is dat een dergelijk onderzoek in dit geval niet heeft plaatsgevonden. Derhalve mocht de Inspecteur, nadat bij de aanslagregeling over het jaar 2004 was komen vast te staan dat die aftrekpost in 2003 ten onrechte was opgevoerd, ook voor het jaar 2003 navorderen. 
    
    
    4.12. De Inspecteur had naar het oordeel van het Hof derhalve in dit geval een nieuw feit, dat wil zeggen een feit dat hij ook bij normaal zorgvuldig onderzoek niet behoefde te kennen. Navordering is hier daarom gerechtvaardigd. 
    
    4.13. De vraag of belanghebbende te kwader trouw was ten aanzien van dat feit kan dan in het midden blijven. 
    
    4.14. Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.
     
    
    Ten aanzien van het griffierecht
    
    Het Hof is van oordeel, dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt. 
    
    Ten aanzien van de proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    5. Beslissing
    
    
       Het Hof: 
       -verklaart het hoger beroep ongegrond;
      -verklaart het incidenteel hoger beroep gegrond, en
      -bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    Aldus gedaan op 5 februari 2010 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en G.W.B. van Westen, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. Afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    Deze schriftelijke uitspraak is slechts een vervanging van de zogenoemde mondelinge uitspraak, waartegen al beroep in cassatie is ingesteld. Voor de Hoge Raad geldt deze schriftelijke uitspraak als de uitspraak waartegen dat beroep is ingesteld. Tegen deze schriftelijke uitspraak kan niet opnieuw beroep in cassatie worden ingesteld.
    
    De partij die tegen de mondelinge uitspraak beroep in cassatie heeft ingesteld, kan binnen zes weken na de verzending van deze schriftelijke uitspraak de gronden van het eerder ingestelde beroep aanvoeren of aanvullen. De brief met de gronden van het beroep moet binnen de termijn van zes weken door de Hoge Raad zijn ontvangen. Eventuele vertraging bij de verzending is voor risico van de partij die de gronden aanvoert of aanvult. De brief moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage.