ECLI:NL:RBHAA:2007:BC5383, Rechtbank Haarlem, 22-11-2007, 06/10957 en 06/10958
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2007-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. Door het verlenen van dispensatie gaan bestaande aanspraken niet met terugwerkende kracht teniet. Geen sprake van onverschuldigde betaling van de premies aan eiseres. De aan de clubs betaalde bedragen dienen te worden aangemerkt als uitkeringen wegens afkoop van de aanspraken. Het oordeel van de rechtbank wordt voorts ondersteund door het feit dat de op de premies behaalde rendementen eveneens zijn uitgekeerd. Eiseres is inhoudingsplichtige ten aanzien van de betaalde uitkeringen. De 35% regeling kan niet door eiseres worden toegepast, nu de deelnemers niet in dienstbetrekking tot eiseres staan.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer 
      Procedurenummer: AWB 06/10957 en 06/10958
    
    
    Uitspraakdatum: 22 november 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, gevestigd te Y, eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiseres, hierna ook aangeduid als: X, over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) ten bedrage van € 1.366.247 met dagtekening 24 december 2003 en over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag LB/PVV ten bedrage van € 2.279.416 met dagtekening 27 december 2004 opgelegd. Bij twee afzonderlijke beschikkingen met gelijke dagtekening als de naheffingsaanslagen zijn over deze tijdvakken boetes van € 4.537 opgelegd.  
    
    Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 7 juli 2006 de naheffingsaanslag over het tijdvak 1998 verminderd tot € 214.420 (kenmerk uitspraak op bezwaar: 000), de naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 2003 verminderd tot € 1.427.764 (kenmerk uitspraak op bezwaar: 001) en de boetebeschikkingen gehandhaafd. 
    
    Eiseres heeft daartegen bij brieven van 1 augustus 2006 beroep ingesteld. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 heeft de rechtbank geadministreerd onder nummer 06/10957. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 heeft de rechtbank geadministreerd onder nummer 06/10958.
    
    Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
    
    Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2007 te Haarlem. 
      Namens eiseres zijn daar verschenen mr. B en C. Namens verweerder zijn verschenen mr. D en mr. E. 
    
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
     
    
      2.1. Artikel 47 van het Reglement Betaald Voetbal van de Koninklijke Nederlandse Voetbalbond (hierna: KNVB) luidt als volgt:
      “De club kent aan de contractspelers een aanspraak toe op één of meer overbruggingsuitkeringen als bedoeld in de statuten en het reglement overbruggingsuitkeringen van  X, gevestigd te ‘s Z en onder de voorwaarden als vermeld in laatstgenoemd reglement.”
      Artikel 51 van dit reglement luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
      “ 1. (…….) Het bestuur betaald voetbal stelt een standaardcontract vast waarvan de inhoud in elk spelerscontract moet worden opgenomen. Het bestuur betaald voetbal kan op een door de club gemotiveerd verzoek ontheffing verlenen van één of meer bepalingen van dat standaardcontract.
      2.Een spelerscontract zal nimmer bepalingen mogen inhouden welke in strijd zijn met de bepalingen van dit reglement.
    
    
    
      2.2. In artikel 11 van het standaard KNVB contract voor meerderjarige beroepsspelers is de volgende bepaling opgenomen:
      “De club kent aan de speler een aanspraak toe op één of meer overbruggingsuitkeringen als bedoeld in de Statuten en het reglement overbruggingsuitkeringen van X, gevestigd te 
      Z en onder de voorwaarden als vermeld in genoemd reglement.
      Partijen verklaren het er voor te houden, dat ten aanzien van deze aanspraak mede van toepassing is het bepaalde in genoemd Reglement overbruggingsuitkeringen, hetwelk in zoverre geacht wordt deel uit te maken van deze overeenkomst.
    
    
    
      2.3. Het pensioenreglement van X (hierna: X pensioenreglement) bevat onder meer de volgende, in deze procedure relevante, bepalingen:
      “Artikel 1. In dit reglement wordt verstaan onder:
      -	club: een rechtspersoon, die is toegelaten tot deelneming aan het Betaalde Voetbal, conform het reglement “Betaald Voetbal” van de vereniging.
      -	deelnemer: een (gewezen) contractspeler te wiens behoeve de stichting een deelnemers-, overbruggings- of oudedagsfonds administreert.
      (……….)
      Artikel 2.
      1. Het arbeidscontract tussen een contractspeler en diens club dient een bepaling te bevatten, waarbij de club aan de contractspeler een aanspraak toekent op pensioen als omschreven in artikel 10 van dit reglement en onder de in dit reglement vermelde voorwaarden.
      2. De club draagt de verplichtingen, welke voor haar jegens de contractspeler uit de in lid 1 omschreven aanspraak voortvloeien, over aan de stichting, die deze verplichtingen als haar eigen verplichtingen aanvaardt terstond nadat en voorzover de club aan de stichting middelen (fondspremies) ter beschikking heeft gesteld ter dekking van bedoelde verplichtingen.
      (………..)
      Artikel 10. 
      1. De aan een contractspeler toegekende aanspraak als bedoeld in artikel 2 lid 1 omvat, onder de voorwaarden van dit reglement:
      A. nadat hij tenminste één vol seizoen als contractspeler werkzaam is geweest en zolang hij zijn loopbaan als betaald voetbalspeler niet heeft beëindigd:
         1. voor zijn echtgenote: levenslang weduwenpensioen A;
         2. voor zijn kinderen: tijdelijk wezenpensioen A;
      B. nadat hij zijn loopbaan als betaald voetbalspeler heeft beëindigd:
         1. voor hemzelf:
            a. tijdelijk overbruggingspensioen;
            b. levenslang oudedagspensioen;
         2. voor zijn echtgenote: levenslang weduwenpensioen B;
         3. voor zijn kinderen: tijdelijk wezenpensioen B.
      (……….).”
    
    
    
      2.4.1. Eiseres houdt per deelnemer een fonds (hierna: X fonds) aan dat gefinancierd wordt door premies die op het loon van de deelnemer worden ingehouden en door de club aan eiseres worden afgedragen.
      Uit dit fonds worden door eiseres, indien de desbetreffende deelnemer hiervan niet heeft afgezien, aan een verzekeringsmaatschappij premies voor het oudedags- en nabestaandenpensioen betaald. Het restant van het fonds is bestemd voor aan de deelnemer uit te keren overbruggingsuitkeringen.
      De overbruggingsuitkeringen gaan in op een door eiseres te bepalen datum die in ieder geval ligt nadat de deelnemer zijn loopbaan als contractspeler definitief heeft beëindigd.
    
    
    2.4.2. De staatsecretaris van Financiën heeft in een besluit van 30 november 1972, nr. B 71/24096, de aanspraken op uitkeringen welke in Nederland wonende werknemers van lichamen, die overeenkomstig het reglement “Betaald Voetbal” van de K.N.V.B. zijn toegelaten tot het betaalde voetbal, ontlenen aan het reglement “Overbruggingsuitkeringen van X”, aangewezen als aanspraken op uitkeringen welke niet tot het loon behoren.
      
    
      2.4.3. Eiseres heeft in een aantal gevallen enige tijd nadat de overeenkomst tussen de voetballer en de betaald voetbal organisatie was ingegaan en ook reeds premies waren ingehouden en aan X afgedragen, alsnog dispensatie verleend van deelname aan het X fonds. In een brief van 23 september 1997 heeft eiseres aan de betaald voetbalorganisaties meegedeeld onder welke voorwaarden dispensatie wordt verleend. De dispensatie is verleend aan deelnemers op wie de zogenoemde “35 % regeling buitenlanders” van toepassing was. De dispensatie diende (namens de deelnemer) door de club te worden aangevraagd.
      In de gevallen waarin dispensatie is verleend heeft de deelnemer afstand gedaan van de aanspraken uit hoofde van het X pensioenreglement. Met ingang van de datum waarop dispensatie werd verleend was de club niet langer gerechtigd premie voor de X regeling op het loon van de deelnemer in te houden. Tevens werd het op die datum bestaande saldo van het deelnemersfonds, bestaande uit op het loon ingehouden premies, verminderd met de eventueel betaalde premies voor oudedags- en nabestaandenpensioen en vermeerderd met het hierop behaalde rendement, (gedeeltelijk) aan de club uitgekeerd. De clubs hebben deze uitkeringen aan de deelnemers uitgekeerd, onder inhouding van LB/PVV op een gedeelte van deze uitkeringen en met toepassing van de “35 % regeling”. 
      Het bestreden deel van de naheffingsaanslag heeft betrekking op het verschil van de door eiseres aan de clubs na verlening van dispensatie uitbetaalde bedragen en de gedeeltes van  deze uitkeringen waarop de clubs LB/PVV hebben ingehouden.      
    
    
     
    3.	Geschil
    
    In geschil is of verweerder naheffingsaanslagen kan opleggen aan eiseres ter zake van de uitkering wegens dispensatie van de deelname aan het X fonds. Voorts zijn de boetes in geschil.
     
    Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1998 en vermindering van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 2003 tot een bedrag van € 1.350.627 en subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag 1998 tot een bedrag van € 165.870 en vermindering van de naheffingsaanslag 1999 tot en met 2003 tot een bedrag van € 1.407.218.
    
    Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep voor zover het betreft de naheffingsaanslag 1999 tot en met 2003, waarbij deze naheffingsaanslag met een bedrag van € 4.162 dient te worden verminderd en tot ongegrondverklaring van het beroep met betrekking tot de naheffingsaanslag 1998. Verweerder concludeert voorts tot handhaving van de boetes.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. Artikel 10, eerste en tweede lid van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB) luiden als volgt:
      “1. Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten.
      2. Tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen”.
      Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad kan worden afgeleid dat het begrip aanspraak in de zin van dit artikel mede ziet op gevallen waarin de werknemer of zijn nabestaanden aanspraken verwerft om op een toekomstig tijdstip – in het algemeen bepaald door de beëindiging van de dienstbetrekking - al dan niet onder bepaalde voorwaarden in het genot te worden gesteld van één of meer uitkeringen.
    
    
    Niet is in geschil dat de aanspraak op een overbruggingsuitkering, die de deelnemer had op de club en die door de club aan eiseres is overgedragen, kwalificeert als een aanspraak in voormelde zin.
    
    De onder 2.4. genoemde aanwijzing van de Staatssecretaris, waarin is bepaald dat de aanspraak niet tot het loon behoort, heeft tot gevolg dat de op het loon ingehouden premies voor de berekening van de verschuldigde LB/PVV op dit loon in mindering worden gebracht en de te zijner tijd te ontvangen overbruggingsuitkeringen tot het loon worden gerekend.
    
    4.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat in de gevallen waarin alsnog dispensatie van deelname aan het X fonds is verleend nooit een aanspraak van de deelnemer op het X fonds heeft bestaan en dat de door de clubs aan eiseres afgedragen premies onverschuldigd zijn betaald. De door eiseres aan de clubs betaalde bedragen zijn daarom niet als loon aan te merken waarvoor eiseres inhoudingsplichtig was.
    
    
      De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. De aanspraak van de deelnemer jegens eiseres op overbruggings- of andere uitkeringen op grond van het X pensioenreglement ontstaat ten tijde van het tekenen van het contract met de club. Deze aanspraken duren voort tot het moment waarop dispensatie wordt verleend. Door het verlenen van de dispensatie worden de tot het moment van de dispensatieverlening bestaande aanspraken niet met terugwerkende kracht teniet gedaan. Nu de clubs tot het moment van dispensatie verplicht waren de premies in te houden en af te dragen hebben zij deze niet onverschuldigd betaald. De als gevolg van de verleende dispensaties aan de clubs betaalde bedragen dienen te worden aangemerkt als uitkeringen wegens afkoop van de aanspraken op overbruggingsuitkeringen. Deze uitkeringen zijn loon op grond van artikel 10, eerste lid van de Wet LB. De omstandigheid dat eiseres behalve de premies ook het met het beleggen van deze premies behaalde rendement heeft uitgekeerd ondersteunt het oordeel dat sprake is van afkoop van aanspraken en niet van premierestitutie wegens onverschuldigde betaling.
      De door eiseres gestelde voorwaarde dat de club en niet de deelnemer het verzoek tot dispensatie moest indienen maakt bovenstaande conclusie niet anders.
    
    
    
      4.3. Artikel 6, eerste lid van de Wet LB luidt, voor zover hier van belang, als volgt; 
      “Inhoudingsplichtige is:
      a.	(……………)
      b.	degene, die aan een of meer personen loon uit een vroegere dienstbetrekking tot hemzelf of tot een ander 		verstrekt;
      c.	degene, die ingevolge een aanspraak die niet tot het loon behoort, aan een of meer personen uitkeringen of 		verstrekkingen uit een dienstbetrekking tot een ander doet.
      Op grond van deze artikelen is eiseres inhoudingsplichtig. Voor de deelnemer die nog in dienstbetrekking is bij de club waaraan eiseres heeft betaald op grond van onderdeel c. en voor de deelnemer die niet meer in dienstbetrekking is bij de club waaraan eiseres heeft betaald op grond van onderdeel b.
    
    
    4.4. Aangezien verweerder het loon waarover is nageheven heeft beperkt tot het gedeelte van de uitkeringen waarover de clubs geen LB/PVV hebben ingehouden is dit loon niet te hoog vastgesteld. 
    
    4.5. De stelling van eiseres dat, ingeval eiseres inhoudingsplichtig is, de 35% regeling op de uitkeringen moet worden toegepast kan niet worden gevolgd. De omstandigheid dat de deelnemers aan het X fonds niet tot eiseres in dienstbetrekking staan, verhindert toepassing van deze regeling, nu het bestaan van een dienstbetrekking in het hier relevante Besluit van de Staatssecretaris van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, als voorwaarde voor het toepassen van de 35% regeling wordt gesteld. 
    
    4.6. De rechtbank verwerpt de stelling van eiseres dat voor de berekening van de verschuldigde LB/PVV de tijdvaktabel van artikel 20a, eerste lid van de Wet LB van toepassing is.
    
    In de onderhavige gevallen is geen sprake van in een loontijdvak van een jaar uitbetaald loon, maar van beloningen die slechts eenmaal worden toegekend. Verweerder heeft derhalve op goede gronden de tabel voor bijzondere beloningen, genoemd in artikel 26 van de Wet LB, toegepast. Nu eiseres ter zitting heeft verklaard dat de door verweerder in het verweerschrift gemaakte berekening op basis van deze tabel niet in geschil is en de rechtbank geen reden heeft te twijfelen aan de juistheid ervan zal deze berekening worden gevolgd. Dit heeft tot gevolg dat het bedrag van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 2003, conform deze berekening, met € 4.162 dient te worden verminderd.             
     
    
      4.7. Ten aanzien van de verzuimboetes overweegt de rechtbank als volgt.
      De boetes zijn opgelegd op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, wegens het niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betalen van belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen.
      Vast staat dat eiseres de belasting die op aangifte moest worden voldaan (gedeeltelijk) niet heeft betaald. 
      De verzuimboete heeft tot doel een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen. Vermindering van de verzuimboete kan slechts aan de orde komen indien sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas).
    
    
    
      De naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 2003 is tot een bedrag van 
      € 1.350.627 niet door eiseres bestreden, zodat de boete met betrekking tot deze aanslag reeds daarom in stand blijft.
    
     
    Ook de boete met betrekking tot de naheffingsaanslag over het jaar 1998 dient in stand te blijven nu geen sprake is van avas. Eiseres heeft niets gesteld waaruit zou kunnen blijken dat sprake is van avas, en de stukken van het geding bieden hiertoe evenmin aanknopingspunten.  
     
    4.8. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep betreffende de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 gegrond te worden verklaard. Het beroep betreffende de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998, zal ongegrond worden verklaard. Het bedrag van de naheffingsaanslag over tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 zal de rechtbank verminderen. Voor het overige dienen de bestreden besluiten in stand te blijven.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    Nu het beroep gegrond is zal de rechtbank verweerder veroordelen in de proceskosten, die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden vastgesteld op € 805; 2.5 punten voor proceshandelingen (beroepschrift, conclusie van repliek en het verschijnen ter zitting) met een factor 1 (gewicht van de zaak: gemiddeld) maal € 322.
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep met procedurenummer 06/10957 ongegrond;
      -	verklaart het beroep met procedurenummer 06/10958 gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 		2003 (kenmerk uitspraak op bezwaar: 001), doch uitsluitend voor zover daarbij het bedrag van de 		naheffingsaanslag is verminderd tot € 1.427.765;
      -	vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1999 tot en met 2003 tot 
      	€ 1.423.602 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde deel van de uitspraak op 		bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 805, en wijst de Staat aan dit 		bedrag aan eiseres te voldoen;
      -	gelast dat de Staat het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 22 november 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. R.G. Kemmers, voorzitter,  mr. R.H.M. Bruin en mr. A.A. Fase, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh - Vanherck, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.