ECLI:NL:GHDHA:2021:1931, Gerechtshof Den Haag, 28-09-2021, BK-20/00669 en BK-20/00670
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2021-09-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 5.1 e.v. Wet IB 2001. Artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM.
        Vermogensrendementsheffing. Individuele en buitensporige last. 
        De vermogensrendementsheffing vormt, gelet op de inkomens- en vermogenspositie van belanghebbende en haar partner, geen individuele en buitensporige last. Een geobjectiveerde benadering brengt mee dat voor de vraag of een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de box 3-heffing te voldoen, niet van belang is wat de feitelijke vaste lasten van een belastingplichtige zijn.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-20/00669 en BK-20/00670
    
    
    
    Uitspraak van 28 september 2021
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: R. van Dam )
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 16 september 2020, nummers SGR 19/2764 en SGR 19/2496.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        Jaar 2016 – BK-20/00669 (SGR 19/2764)
      
    
    
      1.1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2016 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.923 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.223 (de aanslag 2016). 
      
    
    
      1.1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2016 afgewezen.
      
      
        
          Jaar 2017 – BK-20/00670 (SGR 19/2496)
        
      
    
    
      1.2.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.761 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.341 (de aanslag 2017). 
      
    
    
      1.2.2.
      
        Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het tegen de aanslag 2017 gemaakte bezwaar voor zover dat betrekking heeft op de rechtsvraag of de box 3-heffing op regelniveau in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) of in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM, aangewezen als onderdeel van het massaal bezwaar als bedoeld in het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 7 juli 2018, nr. 2018-12775, Staatscourant, nr. 39781. 
        De Inspecteur heeft het bezwaar dat betrekking heeft op de individuele buitensporige last bij uitspraak op bezwaar afgewezen.
      
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake van het ingestelde beroep is een griffierecht geheven van éénmaal € 47. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 131. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 10 november 2020 op het verweerschrift gereageerd. Bij brief van 2 april 2021 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 29 juni 2021. Het hoger beroep in de onderhavige zaken is gelijktijdig behandeld met het hoger beroep in de zaken met nummer BK-20/007667 en BK-20/00668 tussen [A] (de partner van belanghebbende) en de Inspecteur. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
    
      1.6.
      Bij brief van 12 juli 2021 heeft het Hof het onderzoek heropend en partijen in de gelegenheid gesteld een nadere reactie te geven naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047. 
      
    
    
      1.7.
      Bij brief van 17 juli 2021 heeft belanghebbende een reactie ingediend. Bij brief van 21 juli 2021 heeft de Inspecteur een reactie ingediend. Daarop heeft belanghebbende een nader stuk ingediend bij brief van 3 augustus 2021, waarop de Inspecteur bij brief van 23 augustus 2021 heeft gereageerd. Partijen hebben ingestemd met het achterwege blijven van een nadere zitting. Daarop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        Jaar 2016
      
    
    
      2.1.
      
        Belanghebbende heeft voor het jaar 2016 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.923 (€ 18.923 inkomsten uit vroegere arbeid) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.223. Belanghebbende heeft in haar aangifte een grondslag sparen en beleggen van € 860.636 (€ 909.510 bank- en spaartegoeden -/- € 48.874 heffingvrij vermogen) aangegeven. Van deze grondslag is een bedrag van € 255.598 aan belanghebbende toegerekend. 
        Het resterende deel is toegerekend aan de partner van belanghebbende.
      
      
    
    
      2.2.
      De aanslag over het jaar 2016 is conform de aangifte opgelegd. De verschuldigde inkomstenbelasting over het belastbare inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 3.066. 
      
    
    
      2.3.
      De partner van belanghebbende heeft voor het jaar 2016 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.495. De door de partner van belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting over het aan hem toegerekende belastbare inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 7.260. 
      
      
        
          Jaar 2017
        
      
    
    
      2.4.
      
        Belanghebbende heeft voor het jaar 2017 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.761 (€ 16.761 inkomsten uit vroegere arbeid) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.341. Belanghebbende heeft in haar aangifte een grondslag sparen en beleggen van € 860.244 (€ 910.244 bank- en spaartegoeden -/- € 50.000 heffingvrij vermogen) aangegeven. Van deze grondslag is een bedrag van € 253.000 aan belanghebbende toegerekend. 
        Het resterende deel is toegerekend aan de partner van belanghebbende.
      
      
    
    
      2.5.
      De aanslag over het jaar 2017 is conform de aangifte vastgesteld. De verschuldigde inkomstenbelasting over het belastbare inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 3.102. 
      
    
    
      2.6.
      De partner van belanghebbende heeft voor het jaar 2017 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.642. De door de partner van belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting over het aan hem toegerekende belastbare inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 7.991. 
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “Beoordeling van het geschil
    
    
    
      
        Genoten rendement
      
    
    
    
      7. 	Eiseres heeft gesteld dat de box 3-heffingen moeten worden beperkt tot 30% van het in de onderhavige jaren daadwerkelijk genoten rendement van respectievelijk € 10.278 (2016) en € 5.596 (2017).
    
    
    
      8. 	Op grond van artikel 2.3 van de Wet IB 2001 wordt de inkomstenbelasting onder meer geheven over het door de belastingplichtige in het kalenderjaar ‘genoten’ belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Dit belastbare inkomen wordt op grond van artikel 2.4, derde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 bepaald volgens de regels van hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001. Op grond van artikel 5.1 van de Wet IB 2001 is het belastbare inkomen uit sparen en beleggen het voordeel uit sparen en beleggen verminderd met de persoonsgebonden aftrek. Het voordeel uit sparen en beleggen wordt op grond van artikel 5.2, eerste lid, van de Wet IB 2001, voor het jaar 2016 gesteld op een forfaitair rendement van 4% en vanaf 2017 op een gedifferentieerd forfaitair rendement van de grondslag uit sparen en beleggen, voor zover de grondslag sparen en beleggen aan het begin van het kalenderjaar (peildatum) meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen. Op grond van artikel 5.3, eerste lid, van de Wet IB 2001 is de rendementsgrondslag de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden. 
    
    
    
      9. 	Uit de wetsgeschiedenis van artikel 2.3 van de Wet IB 2001 blijkt dat met het begrip ‘genoten’ inkomen wordt bedoeld het inkomen dat bij de belastingplichtige moet zijn opgekomen of op grond van specifieke bepalingen geacht moet worden bij de belastingplichtige te zijn opgekomen (vgl. MvT, Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3, blz. 78-79). Het begrip genieten heeft daarmee dezelfde betekenis als onder het regime van de Wet IB 1964. Nu het forfaitaire inkomen op grond van artikel 5.2, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt gesteld op een percentage van de rendementsgrondslag, wordt dat forfaitaire inkomen geacht bij eiseres te zijn opgekomen. Naar het oordeel van de rechtbank is daarmee het forfaitaire inkomen in 2016 en in 2017 door eiseres genoten in de zin van artikel 2.3 van de Wet IB 2001. Gelet op het vorenstaande is het verweerder niet toegestaan om alleen de door eiseres ontvangen rente als belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in aanmerking te nemen, maar moet hij uitgaan van het forfaitaire inkomen. Hoewel de rechtbank begrijpt dat dit voor belastingplichtigen in individuele gevallen tot een zeer onbevredigende uitkomst kan leiden, dient verweerder zich nu eenmaal te houden aan de Wet IB 2001. Verweerder heeft dan ook terecht conform de Wet IB 2001 de onderhavige belastbare inkomens uit sparen en beleggen op een forfaitair inkomen vastgesteld. Eiseres’ stelling op dit punt faalt derhalve. 
    
    
    
      10. 	Voor zover eiseres heeft bedoeld te stellen dat de onderhavige wettelijke regeling in haar geval onredelijk en onbillijk uitwerkt, kan haar dit niet baten, aangezien het de rechtbank ingevolge artikel 11 van de Wet Algemene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde en billijkheid van de wet te toetsen. 
    
    
    
      
        Buitensporige last op regelniveau 2016
      
    
    
    
      11. 	De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, geoordeeld dat voor 2013 en 2014 de box 3-heffing, mede gelet op het tarief, op stelselniveau in strijd is met artikel 1 van het van het Eerste Protocol bij het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EP) indien het nominaal zonder (veel) risico’s gemiddeld haalbare rendement voor die jaren lager is dan 1,2 procent. De Hoge Raad heeft voorts in dat arrest geoordeeld dat met een dergelijke schending op stelselniveau een rechtstekort gepaard gaat waarin niet kan worden voorzien zonder op stelselniveau keuzes te maken. Deze keuzes zijn niet voldoende duidelijk uit het stelsel van de wet af te leiden (vgl. Hoge Raad 8 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:846, r.o 2.5.1). De rechter past dan ten opzichte van de wetgever terughoudendheid bij het voorzien in zo’n rechtstekort op stelselniveau. Voor ingrijpen van de rechter is in beginsel geen plaats, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 van het EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last. Voor het jaar 2015 heeft de Hoge Raad in gelijke zin geoordeeld (Hoge Raad 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:831 en ECLI:NL:HR:2020:994). 
    
    
    
      12. 	De rechtbank heeft geen reden om te veronderstellen dat het door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier procent voor 2016 wel haalbaar was voor belastingplichtigen zonder daar (veel) risico voor te hoeven nemen. Dat betekent dat de box 3-heffing ook voor 2016, mede gelet op het tarief, op stelselniveau in strijd is met artikel 1 van het EP. Uit voormelde arresten volgt dan dat de rechter alleen wegens schending van artikel 1 van het EP de aanslag kan verminderen, indien sprake is van een individuele en buitensporige last. 
    
    
    
      
        Buitensporige last op regelniveau 2017
      
    
    
    
      13. 	Aan de beoordeling van de vraag of ook voor het jaar 2017 sprake is van een buitensporige last op stelselniveau, komt de rechtbank in deze procedure niet toe. Dit gelet op de aanwijzing van het daarop betrekking hebbende deel van het bezwaar van eiser als massaal bezwaar als bedoeld in artikel 25c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en het hiervoor aangehaalde besluit van 7 juli 2018. Voor zover de beroepsgronden daarop betrekking hebben, behoeven zij hier geen behandeling. 
    
    
    
      
        Individuele buitensporige last
      
    
    
    
      14. 	Van een individuele en buitensporige last is sprake, indien en voor zover deze last zich in het geval van de betrokken belastingplichtige sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. Hoge Raad 10 september 2010, ECLI:NL:HR:2010:BK3103, Hoge Raad 
      17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:442 en Hoge Raad 6 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:511). Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last moeten de gevolgen van de box 3-heffing worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokken belastingplichtige (vgl. Hoge Raad 
      14 juni 2019: ECLI:NL:HR:2019:816 (r.o. 2.4.4) en Hoge Raad 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:831). 
    
    
    
      15. 	Gelet op de inkomens- en vermogenspositie van eiseres in de onderhavige jaren, is de box 3-heffing van € 3.066 in 2016 en € 3.102 in 2017 naar het oordeel van de rechtbank niet van een dergelijke omvang dat die heffing voor de onderhavige jaren als een individuele buitengewone last kwalificeert. Eiseres beschikte in de onderhavige jaren, anders dan bijvoorbeeld het geval was in het arrest van de Hoge Raad van 6 april 2018 (ECLI:NL:HR:2018:511), naast een bescheiden inkomen (2016: € 18.923; 2017: € 16.791), samen met haar partner over aanzienlijke vermogens (2016: € 909.510; 2017: € 910.244). Feiten en omstandigheden die in het geval van eiseres tot een ander oordeel zouden kunnen leiden, zijn niet gebleken. Dat de partner van eiseres, naar zij heeft gesteld, al sinds 1995 voor 60% tot 85% arbeidsongeschikt is, dat zijn pensioen voor het grootste deel uit een tijdelijke lijfrente zou bestaan en zij hierdoor niet risicovol kon beleggen, kunnen niet als een dergelijke omstandigheid worden aangemerkt. Hetzelfde heeft te gelden voor eiseres’ stellingen dat zij in verband met de tijdelijke lijfrente-inkomsten geen hypotheek kan krijgen en zij daardoor op een huurappartement in de vrije sector is aangewezen, en dat zij bij het vervallen van de tijdelijke lijfrente-inkomsten moet interen op haar vermogen. Aan het gebruik van het vermogen als buffer en (aanvullende) pensioenvoorziening is eigen dat het vermogen geleidelijk afneemt, omdat eiseres daaruit uitgaven doet die zij niet uit haar (netto) inkomen kan bekostigen. Ook de omstandigheid dat de verschuldigde box 3-heffing over de jaren 2016 en 2017 meer bedraagt dan de rente-inkomsten die eiseres in die jaren op haar vermogen heeft genoten, kan niet leiden tot het oordeel dat sprake is van een individuele buitensporige last. Eiseres heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt dat zij in de onderhavige jaren door de box 3-heffing zwaarder wordt getroffen dan andere belastingplichtigen in een vergelijkbare financiële situatie met vergelijkbaar samengestelde vermogens van eenzelfde omvang. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding om de belastbare inkomens uit sparen en beleggen van eiseres te verminderen.
    
    
    
      16. 	Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
    
      
        Proceskosten
      
      17. 	Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.” 
    
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de aanslagen voor zover deze betrekking hebben op het inkomen uit sparen en beleggen (box 3) verminderd moeten worden omdat, gelet op de daarover verschuldigde inkomstenbelasting en het genoten inkomen, sprake is van een individuele en buitensporige last.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert, zo begrijpt het Hof, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de belastingheffing over de belastbare inkomens uit sparen en beleggen tot 30% van het werkelijk behaalde rendement in de onderhavige jaren.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Jaar 2016 – schending op regelniveau
      
    
    
      5.1.
      Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat het geschil in hoger beroep zich voor het jaar 2016 beperkt tot de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last. Dit brengt mee dat het Hof voor het jaar 2016 alleen zal beoordelen of de box 3-heffing over het vermogen van belanghebbende een individuele en buitensporige last voor haar vormt.
      
      
        
          Jaar 2017 – schending op regelniveau
        
      
    
    
      5.2.
      Voor zover belanghebbende in hoger beroep heeft bedoeld te stellen dat de box 3-heffing voor het jaar 2017 op stelselniveau in strijd is met artikel 1 EP en artikel 14 EVRM (discriminatieverbod) gaat het Hof aan deze stelling voorbij. Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen wordt aan die vragen in deze procedure niet toegekomen omdat belanghebbendes bezwaar op die punten is aangewezen als massaal bezwaar (zie 1.2.2; vgl. HR 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:963).
      
    
    
      5.3.
      Dit brengt mee dat het Hof ook voor het jaar 2017 uitsluitend zal beoordelen of de box 3-heffing over het vermogen van belanghebbende een individuele en buitensporige last voor haar vormt.
      
      
        
          Individuele en buitensporige last
        
      
    
    
      5.4.
      Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last voor belanghebbende stelt het Hof het volgende voorop. Volgens vaste rechtspraak van het EHRM is belastingheffing te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP en dient elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom in overeenstemming met het nationale recht te zijn en een legitiem doel in het algemeen belang na te streven. Een inbreuk is slechts toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist een redelijke verhouding ("fair balance") tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. HR 6 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:511, BNB 2018/137). 
      
    
    
      5.5.
      Bij de beoordeling van de vraag of een individuele en buitensporige last in strijd met artikel 1 EP zich voordoet, moeten de gevolgen van de heffing van box 3 worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In een geval als dit, waarbij de vraag voorligt of de heffing van IB/PVV leidt tot een individuele en buitensporige last indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement, moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. Daarom kan de omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert zoals hier bedoeld, een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last (vgl. HR 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, BNB 2019/161 en HR 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047). 
      
      
        5.6.1.
        Gelet op hetgeen in 5.5 is overwogen wordt bij de beoordeling of sprake is van een individuele en buitensporige last, anders dan belanghebbende stelt, dus niet alleen het inkomen in box 3 meegewogen. De heffing van box 3 maakt immers deel uit van de voor de onderhavige jaren opgelegde aanslagen IB/PVV waartoe ook het inkomen uit werk en woning (box 1) en het inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) behoort. Het Hof heeft dus te onderzoeken of de aanslag als geheel beschouwd belanghebbende confronteert met een individuele en buitensporige last, welke vraag moet worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene (vgl. HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:831, BNB 2020/141 en HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:994, BNB 2020/140). 
        
      
      
        5.6.2.
        Gelet op de aard van de “gemeenschappelijke inkomensbestanddelen” in de zin van artikel 2.17, lid 2, Wet IB 2001 zoals hier het geval, zal het Hof de inkomensbestanddelen van beide partners in aanmerking nemen bij de beoordeling of sprake is van een individuele en buitensporige last (vgl. Hof Amsterdam 22 september 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:2539, het hiertegen gerichte cassatieberoep is afgedaan met toepassing van artikel 81 RO zie HR 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1116). 
        
      
    
    
      5.7.
      Voor de onderhavige jaren is niet aannemelijk geworden dat voor belanghebbende sprake is van zodanige omstandigheden dat sprake is van een buitensporige last. Het inkomen van belanghebbende en zijn partner bedraagt in de onderscheiden jaren € 57.745 (2016: € 38.822 + € 18.923) respectievelijk € 55.760 (2017: € 38.969 + € 16.791). De box 3-heffing in beide jaren is weliswaar hoger dan het werkelijk behaalde rendement, maar gelet op voormelde door belanghebbende en zijn partner behaalde inkomens uit werk en woning is niet aannemelijk geworden dat zij op hun vermogen moet interen om de box 3-heffing van respectievelijk € 10.326 (2016: € 7.260 + € 3.066) en € 11.093 (2017: € 7.991 + € 3.102) te voldoen.
      
      
        5.8.1.
        In het door de Hoge Raad in zijn arrest van 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047, geformuleerde criterium dat “in aanmerking [moet] worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen” ziet het Hof, anders dan belanghebbende stelt, geen aanleiding rekening te houden met het netto besteedbaar inkomen na aftrek van vaste lasten en kosten van levensonderhoud. Het Hof baseert dit oordeel op de volgende afweging.
        
      
      
        5.8.2.
        Belanghebbende bepleit naar aanleiding van voormeld arrest dat per individueel geval gelet moet worden op de persoonlijke omstandigheden van een belastingplichtige en in hoeverre deze een zodanig laag, vrij besteedbaar inkomen heeft dat de box 3-heffing leidt tot het interen op het vermogen. Bij de door de Hoge Raad aangelegde toets moet derhalve niet uitsluitend acht worden geslagen op de absolute hoogte van het inkomen, maar op het saldo van het vrij besteedbare inkomen en de jaarlijkse vaste lasten. Voor het jaar 2017 leidt deze door belanghebbende voorgestane benadering tot een gezamenlijk met de partner gegenereerd inkomen na belastingheffing van € 40.000,- en vaste lasten van € 32.400,- (o.m. huur, energie, auto, verzekeringen, internet, exclusief levensonderhoud en kleding). Als dan het voor belanghebbende en haar partner nadelige saldo van werkelijk rendement op spaargeld en de box 3-heffing van € 5.500,- in aanmerking wordt genomen, resteert voor 2017 een voor levensonderhoud en kleding beschikbaar budget van € 4.000,-. Belanghebbende stelt dat dit laatste bedrag zodanig laag is dat per saldo wordt ingeteerd op het vermogen. De Inspecteur stelt begrip te hebben voor het standpunt van belanghebbende, maar dat het aan de wetgever is een oplossing te bieden.
        
      
      
        5.8.3.
        Het standpunt van belanghebbende is in zoverre te volgen dat het netto besteedbare inkomen (belastbaar inkomen minus de daarover verschuldigde inkomstenbelasting) in de regel voldoende moet zijn om de vaste uitgaven voor een huishouden te bekostigen. Als dit niet mogelijk is, kan gezegd worden dat een belastingplichtige als gevolg van het nadelige saldo tussen werkelijk rendement en box 3-heffing moet interen op zijn vermogen. De door belanghebbende bepleite zienswijze brengt mee dat de beantwoording van de vraag of een belastingplichtige voor de voldoening van de box 3-heffing moet interen op zijn vermogen, sterk afhankelijk is van de keuzes die een individuele belastingplichtige maakt. Een dergelijke benadering, hoe begrijpelijk ook, verhoudt zich niet tot het uitgangspunt dat sprake is van een buitengewone last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. HR 10 september 2010, ECLI:NL:HR:2017:442 en 17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:442). Het Hof leest in dit uitgangspunt een aanwijzing voor een geobjectiveerde invulling van het door de Hoge Raad geformuleerde criterium in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. Aldus brengt een geobjectiveerde benadering met zich dat een nadelig saldo van werkelijk behaald rendement en de box 3-heffing daarover bij een inkomen op of onder bijstandsniveau tot een situatie leidt waarin gesteld kan worden dat de belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen.
        
      
    
    
      5.9.
      De Rechtbank heeft derhalve voor zowel het jaar 2016 als het jaar 2017 terecht en op juiste gronden geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de box 3-heffing zich in haar geval sterker laat voelen dan in het algemeen.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.10.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      6.	Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten. 
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, Chr.Th.P.M. Zandhuis en I. Reijngoud, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 28 september 2021 in het openbaar uitgesproken. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.