ECLI:NL:GHARL:2022:2758, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 12-04-2022, 200.238.408
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2022-04-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Heeft Staat onrechtmatig gehandeld doordat Inspecteur van belastingdienst geen gebruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid om omzetbelasting ambtshalve terug te geven? Is verzoek tot ambtshalve teruggave tijdig gedaan? Vervaltermijn. 
        Art. 6:162 BW.
        Art. 65 lid 2 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
      
      
      
        Zie ook tussenuitspraak: ECLI:NL:GHARL:2019:7963.
        Zie ook eindarrest ECLI:NL:GHARL:2022:8657.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
    
    
      locatie Arnhem					
    
    
    
      afdeling civiel recht, handel
    
    
    
      zaaknummer gerechtshof 200.238.408
      (zaaknummer rechtbank Overijssel, zittingsplaats Enschede, 5663530)
    
    
    
      
        arrest van 12 april 2022
      
    
    
    
      in de zaak van
    
    
    
      de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
      
        Lifestyle Supplies B.V. (sinds 18 februari 2021 in het handelsregister geregistreerd onder de statutaire naam NVIG Supplies B.V.),
      gevestigd te Borne,
      appellante,
      in eerste aanleg: eiseres,
      advocaat: mr. C.G. Mensink,
    
    
    
      tegen:
    
    
  
  
    
      1de Ontvanger van de Belastingdienst Oost / Kantoor Enschede,
    
      gevestigd te Enschede,
      2. de publiekrechtelijke rechtspersoon
      
        de Staat der Nederlanden, het ministerie van Financiën, Directoraat-Generaal Belastingdienst,
      gevestigd te Den Haag,
      geïntimeerden,
      in eerste aanleg: gedaagden,   
      advocaat: mr. W.I. Wisman.
    
    
    
      Appellante zal hierna Lifestyle worden genoemd. Geïntimeerde sub 1 zal hierna de Ontvanger, geïntimeerde sub 2 de Staat en geïntimeerden gezamenlijk zullen de Ontvanger c.s. (in vrouwelijk enkelvoud) worden genoemd.
    
    
  
  
    
      1Het verdere verloop van de procedure in hoger beroep
    
    
      1.1.
      Het hof neemt de inhoud van de tussenarresten van 12 juni 2018 en 1 oktober 2019, ECLI:NL:GHARL:2019:7963 hier over.
    
    
      1.2.
      Het verdere verloop blijkt uit: 
      - de akte naamswijziging tevens akte overlegging producties van Lifestyle,
      - de antwoordakte van de Ontvanger c.s.
      
    
    
      1.3.
      Vervolgens hebben partijen de stukken voor het wijzen van arrest aan het hof overgelegd en heeft het hof arrest bepaald.
      
    
  
  
    
      2Waar gaat deze zaak over?
    
    
      2.1.
      Deze zaak gaat over de vraag of de Staat onrechtmatig heeft gehandeld doordat de Inspecteur van de belastingdienst (hierna: de Inspecteur, onderdeel van de Staat) geen gebruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid om de omzetbelasting die Lifestyle ter zake van de levering van N₂O-capsules voor slagroomspuiten over de jaren 2008 en 2009 op aangifte had voldaan ambtshalve terug te geven voor zover die omzetbelasting betrekking had op het verschil tussen het algemene tarief van 19% en het verlaagde tarief van 6%. Daaraan voorafgaand ligt de vraag voor of Lifestyle het verzoek tot die ambtshalve teruggave over het jaar 2008 tijdig heeft gedaan.
      
    
    
      2.2.
      Lifestyle heeft in 2008 bij de Inspecteur geïnformeerd naar het percentage dat voor de omzetbelasting dient te worden aangegeven en betaald voor N₂O-capsules voor slagroomspuiten. De Inspecteur heeft Lifestyle medegedeeld dat zij het tarief van 19% moest hanteren.
      
    
    
      2.3.
      
        Lifestyle heeft bij brief van 17 juli 2012 aan de Ontvanger c.s. een verzoek tot ambtshalve teruggave gedaan van de voldane omzetbelasting. In die brief is onder meer het volgende vermeld:  
        
          “De N2O en CO2 capsules zijn altijd geleverd tegen het algemene tarief van 19%. Dit is onjuist.
      
      
      
        De N2O en CO2 capsules vallen onder Tabel 1 behorende bij de wet omzetbelasting, post a1b: producten die kennelijk zijn bestemd om te worden aangewend voor de bereiding van de onder a bedoelde eet- en drinkwaren en daarin geheel of ten dele opgaan; (…)
        De capsules konden en kunnen dus tegen het verlaagde tarief van 6% worden geleverd. Een en ander betekent, dat er in de afgelopen jaren teveel aan omzetbelasting is afgedragen. De fiscale eenheid Lifestyle Supplies BV heeft in de periode 1 januari 2009 t/m 30 september 2011 is € 203.389,05 omzet gemaakt in N2O en CO2 capsules, waarover 19% = € 38.643,92 aan omzetbelasting is afgedragen. Dit had moeten zijn 6% = € 12.203,34. Er is dus € 26.440,58 teveel aan omzetbelasting afgedragen. (…)
      
      
      
        Ik verzoek u een beschikking af te geven, waarbij het door ons teveel betaalde bedrag af € 26.441 wordt gerestitueerd.”
      
      
    
    
      2.4.
      
        De Inspecteur heeft Lifestyle bij brief van 13 augustus 2012 onder meer het volgende bericht: 
        “Voor wat betreft de N₂O-capsules (stikstof) ben ik van mening dat dit gas dan wel wordt gebruikt voor de bereiding van de slagroom, maar dat de stikstof niet opgaat in het eindproduct, de slagroom. (…)
        Voor levering van deze capsules kan derhalve het tarief van 6% niet van toepassing zijn.
        Teruggaaf van omzetbelasting kan derhalve niet plaatsvinden.” 
      
      
    
    
      2.5.
      Vanaf eind 2012 heeft Lifestyle op de aangiftes voor de omzetbelasting over de capsules met N₂O een omzetbelasting van 6% aangegeven en voldaan.
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft eind 2015 – begin 2016 bij “uitspraken op bezwaarschrift” de door Lifestyle gedane suppletieaangiften wat betreft de omzetbelasting over de capsules met N₂O over de periodes 1 november 2010 tot en met 31 december 2010 en 1 januari 2011 tot en met 30 september 2011 gehonoreerd. Wat betreft die periodes is door de honorering van de suppletieaangiften een percentage van 6% aan omzetbelasting van toepassing. Ter zitting is namens de Staat verklaard dat niet kan worden achterhaald wat de reden is dat de suppletieaangiften van 2010 en 2011 zijn gehonoreerd.
      
    
    
      2.7.
      Lifestyle heeft bij de kantonrechter in de rechtbank Overijssel, zittingsplaats Enschede, gevorderd de Ontvanger c.s. te veroordelen tot teruggaaf van de volgens haar teveel betaalde omzetbelasting over de capsules met N₂O over de jaren 2008 en 2009. De kantonrechter heeft die vorderingen bij vonnis van 9 januari 2018 afgewezen. 
      
    
    
      2.8.
      Het hof heeft de onderhavige zaak bij het tussenarrest van 1 oktober 2019 ambtshalve aangehouden in afwachting van een einduitspraak van de belastingkamer van dit hof in een tussen de Inspecteur en Lifestyle gevoerd hoger beroep ter zake door de Inspecteur aan Lifestyle opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting over de periode 2012 tot en met 2016. Deze naheffingsaanslagen zien onder meer op te weinig voldane omzetbelasting over de capsules met N₂O. De einduitspraak in die zaak is op 1 juni 2021 gedaan. Samengevat heeft het hof geoordeeld dat Lifestyle wat betreft de capsules terecht het verlaagde tarief van 6% heeft gehanteerd en geoordeeld dat de naheffingsaanslagen in zoverre onterecht zijn opgelegd. 
      
    
  
  
    
      3De motivering van de beslissing in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Het hof is van oordeel dat Lifestyle het verzoek tot ambtshalve teruggave over het jaar 2008 niet tijdig heeft gedaan. Wat betreft het verzoek tot ambtshalve teruggave over het jaar 2009 zal het hof Lifestyle in de gelegenheid stellen een akte te nemen. Hieronder zal het hof uitleggen hoe het tot die beslissingen is gekomen.  
      
      
        
          Heeft Lifestyle op tijd een verzoek tot ambtshalve teruggave gedaan?
        
      
      
    
    
      3.2.
      Uit het Besluit Fiscaal Bestuursrecht en het voordien geldende Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven volgt dat de termijn waarbinnen de belanghebbende aanspraak kan maken op het ambtshalve verlenen van vermindering of teruggaaf van aangiftebelastingen vervalt door verloop van vijf jaar na het einde van het belastingjaar waarin de belastingschuld is ontstaan of waarop de teruggaaf betrekking heeft. De stelling van Lifestyle dat de vervaltermijn pas is gaan lopen op 1 juni 2021, de datum van het onder 2.8 genoemde arrest, is dan ook niet juist.
      
    
    
      3.3.
      Het bij brief van 17 juli 2012 door Lifestyle gedane verzoek tot ambtshalve teruggave van de omzetbelasting over het jaar 2009 is tijdig gedaan, namelijk binnen vijf jaar na het einde van het betreffende belastingjaar. In de brief van 17 juli 2012 is het jaar 2008 niet genoemd. Het eerste verzoek tot ambtshalve vermindering over 2008 is pas op 17 april 2015 ingediend. Dat is ruim buiten de vervaltermijn. Het betoog van Lifestyle dat zij al bij brief van 3 oktober 2013 haar eerste verzoek tot ambtshalve teruggave over 2008 heeft ingediend kan niet worden gevolgd. Lifestyle heeft dit betoog namelijk onderbouwd met een brief van drie jaar later, van 3 oktober 2016. Lifestyle heeft geen brief overgelegd die is gedateerd op 3 oktober 2013. Ook heeft de Staat weersproken dat Lifestyle op 3 oktober 2013 al haar eerste verzoek heeft gedaan. Lifestyle heeft daarmee onvoldoende gemotiveerd gesteld dat het verzoek tot ambtshalve vermindering van de voldane omzetbelasting over 2008 tijdig is gedaan.
      
      
        
          Is het beroep op de vervaltermijn in strijd met de redelijkheid en billijkheid?
        
      
      
    
    
      3.4.
      Lifestyle betoogt dat ten aanzien van het verzoek tot ambtshalve teruggave over het jaar 2008 het beroep van de Staat op de vervaltermijn naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar is. Het hof overweegt dat de redelijkheid en billijkheid eraan in de weg kunnen staan dat een beroep op de vervaltermijn wordt gedaan. De rechter dient in zo’n geval echter grote terughoudendheid te betrachten bij de honorering van een beroep op de beperkende werking van de redelijkheid en billijkheid. 
      
    
    
      3.5.
      Het beroep van Lifestyle op de derogerende werking van de redelijkheid en billijkheid faalt op grond van het volgende. Lifestyle heeft niet onderbouwd dat zij het verzoek niet eerder had kunnen indienen dan op 17 april 2015. Anders dan Lifestyle betoogt, bestond geen verplichting voor de Staat om Lifestyle destijds te wijzen op de vervaltermijn en op de mogelijkheid om een procedure bij de civiele rechter aanhangig te maken. Daarbij is onder meer van belang dat Lifestyle een professionele partij is. Daarnaast had Lifestyle op 17 juli 2012 al een verzoek gedaan tot ambtshalve teruggave over de jaren 2009 tot en met 2011. Lifestyle was dus wel (tijdig) op de hoogte van de mogelijkheid om een verzoek tot ambtshalve teruggave ten aanzien van het jaar 2008 te doen. 
      
    
    
      3.6.
      Verder voert Lifestyle in het kader van haar beroep op de redelijkheid en billijkheid aan dat de Staat in strijd heeft gehandeld met verschillende algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het vertrouwensbeginsel, en het Europees recht door vast te houden aan een tarief van 19% op de capsules met N₂O. Volgens Lifestyle heeft de Inspecteur namelijk vanaf eind 2012 toegestaan dat Lifestyle de capsules met N₂O aangaf en afdroeg tegen een tarief van 6% en heeft de Inspecteur de suppletieaangiften van Lifestyle over 2010 en 2011 gehonoreerd (zie onder 2.6).
      
    
    
      3.7.
      Naar het oordeel van het hof is de stelling van Lifestyle dat de Inspecteur heeft toegestaan dat Lifestyle vanaf eind 2012 de ter zake van de levering van capsules met N₂O verschuldigde omzetbelasting berekende naar een tarief van 6% onjuist. De Inspecteur heeft in meerdere brieven aan Lifestyle medegedeeld dat voor de capsules met N₂O een tarief van 19% geldt. De Inspecteur heeft in zijn brief van 30 mei 2013 aan Lifestyle onder meer het volgende bericht:
      
      
        “Mocht u onverhoopt na 30 september 2011 toch 6% aan omzetbelasting in rekening hebben gebracht en afgedragen, adviseer ik u het verschil in afdracht per omgaande middels een suppletieaangifte aan de mij kenbaar te maken.”
      
      
      
        Verder heeft de Inspecteur bij brief van 2 juli 2013 aan Lifestyle onder meer het volgende geschreven:
      
      
      
        “In mijn brief van 30 mei 2013 heb ik u gewezen op de mogelijkheid dat u vanaf 30 september 2011 de capsules/patronen heeft geleverd naar het lage tarief van 6%.
        Ik heb u daarbij aangegeven dat het wellicht verstandig zou zijn voor de te weinig afgedragen
        omzetbelasting een suppletieaangifte omzetbelasting in te dienen.
        Tot op heden heb ik een dergelijke suppletieaangifte nog niet van u mogen ontvangen.” 
        Daarnaast heeft de Inspecteur zijn brief van 12 augustus 2013 aan Lifestyle gewijd aan zijn standpunt dat Lifestyle ten onrechte het lage tarief van 6% toepast. Dat er na 2013 enige tijd niet is gecorrespondeerd tussen partijen over het toepasselijke belastingtarief en dat de Inspecteur eind 2015 – begin 2016 de suppletieaangiften over 2010 en 2011 heeft gehonoreerd, maakt niet dat het thans naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar is dat de Staat een beroep doet op de vervaltermijn wat betreft het jaar 2008. De honorering van de suppletieaangiften ziet specifiek op de jaren 2010 en 2011. Niet is gebleken dat de Inspecteur zijn algemene beleid ten aanzien van het belastingtarief van de capsules met N₂O heeft gewijzigd, laat staan dat die wijziging van het beleid met terugwerkende kracht zou gelden.
      
      
      
        
          Heeft de Staat onrechtmatig gehandeld?
        
      
      
    
    
      3.8.
      Ten aanzien van het jaar 2009 dient te worden beoordeeld of de Staat onrechtmatig heeft gehandeld doordat de Inspecteur geen gebruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid de omzetbelasting terug te geven voor zover die omzetbelasting betrekking had op het verschil tussen het algemene tarief van 19% en het verlaagde tarief van 6%.
      
    
    
      3.9.
      De rechtbank Gelderland, sector belastingrecht, heeft bij mondelinge uitspraak van 19 juli 2016 het beroep van Lifestyle ten aanzien van de op eigen aangifte voldane omzetbelasting over 2009 ongegrond verklaard. Tegen dat vonnis heeft Lifestyle geen hoger beroep ingesteld, zodat de voldoening op de eigen aangifte omzetbelasting over 2009 formele rechtskracht heeft gekregen. In artikel 65, tweede lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) is neergelegd is neergelegd dat de Inspecteur te veel op aangifte voldane belasting, ondanks formele rechtskracht, ambtshalve kan teruggeven. Deze bevoegdheid is aan de Inspecteur toegekend opdat hij fouten die bij de heffing van belasting ten nadele van de belastingplichtige zijn gemaakt kan corrigeren. De mogelijkheid om een verzoek tot ambtshalve teruggave te doen, betekent niet dat sprake is van een volwaardige nieuwe rechtsgang. De civiele rechter kan de afwijzing van een verzoek om ambtshalve teruggave (alleen) marginaal beoordelen. De beoordelingsmaatstaf is of de Inspecteur tot geen andere slotsom had kunnen komen dan dat de voldoening op aangifte waarvan ambtshalve teruggave wordt verzocht onmiskenbaar onjuist is.
      
    
    
      3.10.
      Lifestyle stelt dat de Inspecteur haar verzoek om ambtshalve teruggave had moeten toewijzen, omdat de Europese wetgever N₂O heeft aangemerkt als goedgekeurd levensmiddelenadditief (onder meer in Verordening (EU) Nr. 1129/2011 van de Commissie van 11 november 2011). Het hof volgt Lifestyle hierin niet. De door Lifestyle genoemde Europese wetgeving betreft geen fiscale wetgeving. De enkele omstandigheid dat N₂O een goedgekeurd levensmiddelenadditief is, betekent nog niet dat de N₂O in dit geval opgaat in het eindproduct (de slagroom) in de zin van de Wet op de omzetbelasting, in welk geval het lage belastingtarief van toepassing is. 
      
    
    
      3.11.
      Lifestyle stelt verder dat met de uitspraak van de belastingkamer van dit hof van 1 juni 2021 vaststaat dat de capsules met N₂O onder het lage belastingtarief vallen en dat dit in het verleden niet anders was. Gelet op deze uitspraak had het verzoek om ambtshalve teruggave moeten worden toegewezen, aldus Lifestyle. In reactie daarop voert de Staat aan dat latere rechtspraak in het voordeel van de belastingplichtige er niet toe kan leiden dat een verzoek tot ambtshalve teruggave moet worden toegewezen. In dat kader verwijst de Staat onder meer naar § 5 van het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven (oud). Daarop heeft Lifestyle nog niet kunnen reageren. Het hof zal Lifestyle in de gelegenheid stellen om zich hierover bij akte uit te laten. Iedere verdere beslissing zal worden aangehouden.
      
    
  
  
    
      4De beslissing
    
    
      Het hof, recht doende in hoger beroep:
    
    
    
      verwijst de zaak naar de roldatum 26 april 2022 voor akte aan de zijde van Lifestyle zoals bedoeld onder 3.11;
    
    
    
      houdt verder iedere beslissing aan.  
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door mrs. L.J. de Kerpel-van de Poel, J. van de Merwe en B.J. Engberts en is in tegenwoordigheid van de griffier in het openbaar uitgesproken op 12 april 2022. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
     Zie Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 1 juni 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:5432. 
  
  
     Zie HR 8 juli 1993, ECL1:NL:HR:ZC1042, NJ 1995, 73, onder 3.6.