ECLI:NL:RBNNE:2023:956, Rechtbank Noord-Nederland, 09-03-2023, AWB - 22 _ 2169
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2023-03-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geschil over de vragen:
        - heeft verweerder artikel 8:42, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) geschonden en niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en zo ja, welke gevolgen moet de rechtbank hieraan verbinden?
        - heeft verweerder terecht en tot het juiste bedrag een winstuitdeling in aanmerking genomen?
        - heeft eiser de vereiste aangifte gedaan en zo nee, moet daarom de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard?
        - beschikt verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit, en zo nee, was eiser bij het doen van aangifte te kwader trouw?
        - is sprake van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur?

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: LEE 22/2169
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 9 maart 2023 in de zaak tussen
    
    
      [eiser] , te [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: mr. M.S. Dunant Maurits),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft met dagtekening 16 oktober 2021 aan eiser een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) over het jaar 2015 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.158, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 394.519 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.801. Tevens heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 20.232 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 18 juni 2022 heeft verweerder het bezwaar van eiser gegrond verklaard en de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.158, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 316.613 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.801. Tevens heeft verweerder de bij beschikking berekende belastingrente verminderd tot een bedrag van € 16.237. Verweerder heeft daarbij aan eiser een kostenvergoeding toegekend van € 522.
    
    
    
      Eiser heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 november 2022. Eiser is daar verschenen, bijgestaan door zijn echtgenote [echtgenote] en zijn gemachtigde en tevens door [A] en [B] RA RB. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand] .
    
    
    
      Op de zitting is tevens het beroep van de echtgenote van eiser met het zaaknummer 22/2170 behandeld inzake een aan haar opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2015. Verder zijn behandeld de beroepen met de zaaknummers 21/2417 en 21/2418 inzake aan hen opgelegde navorderingsaanslagen IB/PVV 2014, en de zaken met de zaaknummers 20/3369 van [Z] B.V. en 20/3372 van [W] inzake ten name van hen vastgestelde informatiebeschikkingen.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1.		De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      Eiser is gehuwd met [echtgenote] .
      
    
    
      1.2.
      Eiser is enig aandeelhouder en bestuurder van [X] B.V.
      
    
    
      1.3.
      
        [X] B.V. was in 2015 enig aandeelhouder en bestuurder van [Z] B.V. en van [Y] B.V.
      
    
    
      1.4.
      
        [Z] B.V. (hierna ook: het bouwbedrijf) exploiteert een bouw- en aannemingsbedrijf waarvan [O] onderdeel is. [Y] B.V. exploiteert een installatiebedrijf.
      
    
    
      1.5.
      Eiser en zijn echtgenote hebben op [datum] 2010 een perceel grond met boerderij gekocht. Dit perceel is op [datum] 2010 aan hen geleverd. De koopsom bedroeg € 479.000. Het adres bij aankoop van dit perceel luidde [adres] .
      
    
    
      1.6.
      De onder 1.5. vermelde boerderij is gesloopt en op het perceel grond is een woning gebouwd (hierna: de nieuwe woning). Eiser en zijn echtgenote zijn op 12 oktober 2015 in de nieuwe woning gaan wonen en staan volgens de Basisregistratie Personen sinds die datum op dit adres ingeschreven. Het adres van het perceel is na de aankoop gewijzigd in [adres] .
      
    
    
      1.7.
      In de jaarrekening 2015 van [Z] B.V. is op de balans op balansdatum 1 januari 2015 ter zake van de nieuwe woning een bedrag van € 60.000 aan onderhanden werk geactiveerd. Op balansdatum 31 december 2015 bedraagt het op de balans opgenomen onderhanden werk voor deze woning nihil.
      
    
    
      1.8.
      In de administratie van het jaar 2016 heeft [Z] B.V. een factuur opgenomen met het factuurnummer 549. Deze factuur is gericht aan de heer [C] en gedagtekend op 22 december 2016. 
      
    
    
      1.9.
      De daaropvolgende factuur, met factuurnummer 550, heeft als dagtekening 19 oktober 2016. Deze is gericht aan eiser en bedraagt € 105.000 vermeerderd met € 22.500 aan omzetbelasting. De omzetbelasting op deze factuur is op 23 december 2016 in de administratie van [Z] B.V. verwerkt. Bij de factuur is een specificatie met als totaalbedrag € 104.715 exclusief omzetbelasting gevoegd. Deze specificatie bevat onder andere de volgende posten:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                HSB 
              
              
                1.430 m3 x € 20,24
              
              
                € 
              
              
                28.943,20
              
            
            
              
                arbeid bouwbedrijf 
              
              
                400 uur x € 35
              
              
                €
              
              
                14.000,00
              
            
            
              
                materiaal [Y]
              
              
                
              
              
                €
              
              
                15.000,00
              
            
            
              
                installatiebedrijf uren [Y] 
              
              
                100 uur x € 35
              
              
                €
              
              
                3.500,00
              
            
            
              
                km kosten bussen bouwbedrijf  
              
              
                5.000 km x € 0,30
              
              
                €
              
              
                1.500,00
              
            
            
              
                Onvoorzien
              
              
                
              
              
                €
              
              
                7.500,00
              
            
            
              
                marge 10%
              
              
                
              
              
                €
              
              
                9.519,55
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.10.
      
        [B] RA RB (hierna: de adviseur van eiser) heeft de jaarrekening 2015 van [Z] B.V. samengesteld en daarbij een samenstellingsverklaring afgegeven.
      
    
    
      1.11.
      De adviseur van eiser heeft op 9 december 2016 een aangifte IB/PVV voor 2015 ingediend waarin een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.158 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.801 is aangegeven. De adviseur van eiser heeft tevens de aangifte IB/PVV 2014 van eiser en de aangiften IB/PVV 2014 en 2015 van de echtgenote van eiser ingediend.
      
    
    
      1.12.
      Bij brief van 20 december 2016 is door verweerder een boekenonderzoek aangekondigd bij [Z] B.V. Op 4 mei 2017 heeft het eerste inleidende gesprek plaatsgevonden.
      
    
    
      1.13.
      
        De controleur die betrokken was bij het onder 1.12. vermelde boekenonderzoek heeft op 2 februari 2017 in een e-mail aan een collega gevraagd om overleg in verband met een fraudemelding. Hij heeft een overzicht uit de aangifte IB/PVV 2015 van eiser meegezonden en onder meer geschreven:
        “Ik heb de auditfiles bekeken maar kan daar niet echt concrete zaken uithalen. Wel heb ik de jaarrekeningen samengevat op vorderingen/schulden. Alles bij elkaar moet voldoende zijn om de fraudemelding te wegen volgens mij.
      
      
      
        
          20 december 2006 heb ik de controle (aanvaardbaarheid Vpb en OB over 2011 tm 2015) aangekondigd bij [X] BV, [Z] BV en [Y] BV. Ik was voornemens de controle na inleidend gesprek (om met EDP’er de werkenadministratie “op te halen”) te beperken tot de drie vastgoed onderdelen. Naar verwachting is de aanzienlijke bouw van zijn eigen woning met gebouw voor
        
        
          paarden en paardrijbak het grootste belang geworden.”
      
      
    
    
      1.14.
      Verweerder heeft met dagtekening 3 februari 2017 aan eiser een aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 opgelegd conform het aangegeven inkomen.
      
    
    
      1.15.
      
        Op 9 januari 2019 is er een fraudemelding aangaande eiser en zijn echtgenote ontvangen bij de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst (FIOD) in Haarlem. Daarin is onder meer opgenomen:
        “Vanaf juni 2015 tot en met november 2015 heeft als enige schilder [S] aan nieuwbouwwoning van [eiser] en [echtgenote] in [woonplaats] mogen schilderen. [S] is schilder bij onderaannemer [schildersbedrijf] . [schildersbedrijf] is van mevrouw [M] (dochter van haar vader, oprichter) en van [N] . Met facturen is er (flink) geknoeid na bedreigingen door [eiser] .”
      
      
    
    
      1.16.
      Bij brief van 24 september 2021 heeft verweerder eiser en zijn echtgenote geïnformeerd over het voornemen tot het opleggen van navorderingsaanslagen IB/PVV 2015 aan de hand van de volgende correcties met betrekking tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                eiser
              
              
                
                  [echtgenote]
                
              
            
            
              
                Aangegeven inkomen uit aanmerkelijk belang 
              
              
                
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Correctie woning en bijgebouw [woonplaats]
              
              
                € 779.453
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Correctie [L]
              
              
                
                  € 9.585
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal correcties
              
              
                € 789.038
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Voorstel verdeling correctie op basis van 50/50
              
              
                
              
              
                
                  € 394.519
                
              
              
                
                  € 394.519
                
              
            
            
              
                Gecorrigeerd voordeel aanmerkelijk belang 
              
              
                
              
              
                € 394.519
              
              
                € 394.519
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.17.
      
        In de motivering bij de uitspraak op bezwaar van 3 juni 2022 heeft verweerder onder meer geschreven:
        “Uit bovenvermelde opsomming blijkt dat [Z] B,V. een belangrijke rol heeft gespeeld bij de bouw van de woning van [eiser] . Om te beoordelen of [eiser] hier een voordeel mee heeft behaald is gekeken naar de geschatte bouwkosten en het door [eiser] betaalde bedrag. Gezien het aanzienlijke verschil tussen de beide bedragen en het feit dat niet alle kosten door [Z] B.V. zijn doorberekend aan [eiser] moet [eiser] zich hier ook bewust van zijn geweest. Derhalve ben ik van mening dat er sprake is van een uitdeling waarbij de hoogte moet worden bepaald op de geschatte bouwkosten minus het door [eiser] betaalde bedrag.
      
      
      
        
          Geschatte bouwkosten:
        
        
          De woning betreft geen standaardwoning die in het assortiment van [Z] B.V. voorkomt. Het betreft een woning die gebouwd is in de jaren 30 stijl waarbij ook de gebruikte materialen aan dit ontwerp zijn aangepast. Het ontwerp is ook speciaal door een architect ontworpen. Hierdoor kan niet aangesloten worden bij de door u genoemde m3 prijs die [Z] B.V. hanteert.
        
      
      
      
        
          Derhalve is door mijn collega’s van de afdeling waardeonderzoek onderzocht welke m3 prijs gehanteerd moet worden voor de geschatte bouwkosten van een dergelijke woning. Naar aanleiding van hun onderzoek is de m3 prijs bepaald op € 510 per m3 voor het woonhuis en € 150 per m3 voor de bijgebouwen. Beide bedragen zijn exclusie BTW. Inclusief BTW worden deze bedragen € 617,10 respectievelijk € 181,50.
        
      
      
      
        
          De totale bouwkosten zijn als volgt berekend:
        
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Woning 1.600m3 * € 617,10
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  987.360
                
              
            
            
              
                
                  Bedrijfsgebouwen 564 m3 * € 181,50
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  102.366
                
              
            
            
              
                
                  Paardenbak
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  5.500
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  --
                
              
              
                
                  ----------------
                
              
            
            
              
                
                  Totaal 
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  1.095.226
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Voor de onderbouwing verwijs ik naar het stuk van mijn collega’s [collega's] van de afdeling waardeonderzoek (bijlage 3.1 bij uw bezwaarschrift). 
        
      
      
      
        
          Ten onrechte is echter uitgegaan van de cijfers over het jaar 2018 terwijl de correctie betrekking heeft op het jaar 2015. Derhalve moeten deze cijfers worden geïndexeerd naar 2015 met als gevolg dat onderstaande m3 prijzen moet worden gehanteerd.
        
      
      
      
        
          Woonhuis: € 617,10 * 100/115,4 is € 534,75
        
        
          Bijgebouw: € 181,50 * 100/115,4 is € 157,27
        
      
      
      
        
          De totale bouwkosten worden dan gesteld op:
        
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Woning 1.600m3 * € 534,75
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  855.600
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Bedrijfsgebouwen 564 m3 * € 157,27
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  88.700
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Paardenbak 5.500 * 100/115.4
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  4.700
                
              
              
                
                  (afgerond)
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  --
                
              
              
                
                  ----------------
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Totaal 
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  949.000
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          De uitdeling wordt dan als volgt berekend:
        
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Totale bouwkosten
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  949.000
                
              
            
            
              
                
                  Door [eiser] betaald
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  315.773
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  --
                
              
              
                
                  ----------------
                
              
            
            
              
                
                  Totaal 
                
              
              
                
                  € 
                
              
              
                
                  633.227
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Op grond van artikel 2.17 lid 3 Wet IB 2001 wordt hiervan 50% toegerekend aan [eiser] . Dit betreft een bedrag van € 316.613.
        
      
      
      
        
          Het inkomen uit aanmerkelijk wordt derhalve vastgesteld op € 316.613.”
      
      
    
    
      1.18.
      
        Op de website [website] is een interview met de echtgenote van eiser gepubliceerd, met daarbij onder meer de volgende tekst:
        “We staan in de grote hal. “Een ruime hal was één van onze wensen voor het nieuwe huis”, vertelt [echtgenote] . Zij woont nog maar kort met haar partner en drie kinderen in dit huis. “Ons vorige huis staat hier een paar dorpen verder. Dat is ook een vrijstaand huis maar veel kleiner. We wilden in deze omgeving blijven wonen. Landelijk maar dichtbij uitvalswegen in verband met ons werk. Op deze plek stond een oude boerderij op een groot stuk grond. Een unieke locatie vonden we. Nog landelijk en omzoomd door water. De boerderij hebben we gekocht met de bedoeling om deze te slopen. We wilden per se nieuwbouw. De vergunning om hier een huis te laten bouwen, zoals wij dat wilden, heeft een paar jaar op zich laten wachten. Uiteindelijk kregen we een bouwvergunning voor het huis naar ons idee.”
        
          Wat voor een huis moest het worden?
        
        
          “Een huis in de bouwstijl van de jaren-dertig. Groter dan ons vorige huis. Royale ruimtes. Zoals een woonkamer, eetkamer, televisiekamer, speelkamer eetkeuken en boven zes slaapkamers. Een ruim leefhuis.”
        
        
          Een huis in de stijl van de jaren-dertig. Hoe is het ontwerp tot stand gekomen?
        
        
          “Op internet hebben we gezocht naar een architect die veel in de jaren-dertig stijl ontwerpt We kwamen op de site van [U] terecht. [architect] is de architect. Hem hebben we gevraagd een ontwerp te maken op basis van onze wensen. De eerste schetsontwerpen
        
        
          verschillen weinig van hoe het huis uiteindelijk is geworden. De grote schoorsteen was in het eerste ontwerp midden op het dak geprojecteerd. Wij vonden het mooier om dit prominente element in de zijgevel te laten uitkomen. De ingangspartij was voorzien van een
        
        
          overkapping en een grote halfronde dubbele deur. De ingang is nu inspringend en heeft een rechte dubbele deur.”
        
        
          Wat zijnde bijzondere kenmerken?
        
        
          “Het is een echt jaren-dertig huis geworden. Als je een huis gaat bouwen in deze stijl dan moet je ook tot in de details materialen gebruiken die toen ook werden gebruikt. Ook binnen hebben we elementen uit de jaren-dertig periode toegepast. Zoals schuif-deuren met glas-in-lood ramen. De inrichting werd door interieur-styliste [interieurstyliste] ( [L] , 
        
        
          
            [website] ) gedaan. Het interieur is als contrast op de jaren-dertig-stijl, eigentijds. Daar zijn we heel tevreden over.”
        
        
          De bouwer
        
        
          “ [O] bouwde het huis in [woonplaats] . [eiser] is directeur van dit bedrijf. [eiser] : “ [O] is gespecialiseerd in het bouwen van huizen onder architectuur. We hebben een werkwijze ontwikkeld die voor een opdrachtgever
        
        
          overzichtelijk en kostenbesparend is.” 
        
        
          Hoe werkt die?
        
        
          “Door een aantal architecten hebben we ontwerpen laten maken in diverse bouwstijlen. Die dienen als voorbeeld voor een opdrachtgever. Men kan zich dan een beeld vormen en bepalen welke bouwstijl het meest aanspreekt. Op basis van de wensen van een opdrachtgever maken wij een begroting die binnen het budget past Daarna gaat een architect de eerste schetsontwerpen maken. Dan heb je meteen een ontwerp dat past binnen het budget. De uitwerking van het ontwerp doen we in eigen huis. Zo kunnen we met lagere kosten een onder architectuur gebouwd buis aanbieden. We zijn gespecialiseerd in houtskeletbouw.””
      
      
    
    
      1.19.
      
        In het verweerschrift heeft verweerder over de schatting gesteld:
        “Uit bovenstaande blijkt duidelijk dat de woning niet een standaardwoning van [Z] B.V. is maar, qua bouw en inrichting, volledig is afgestemd op de wensen van belanghebbende en zijn partner. Er is sprake van een luxe villa en derhalve is bij de berekening van de m3 prijs ook uitgegaan van de bouwkosten van woningen in een vergelijkbaar segment.
      
      
      
        
          Zoals in de prijsbeoordeling staat vermeld, is de informatie ontleend aan diverse
        
        
          websites/artikelen (bijlage 63) zoals:
        
      
      
      
        
          * 
          
            [website]
          
        
        
          Betreft individueel ontworpen villa’s. Prijzen vanaf € 635 per m3 (2022).
        
        
          Volgens berekening in 2018 vanaf € 600 per m3.
        
      
      
      
        
          * [website]
        
        
          Betreft luxe woning met oppervlakte 1.134 m3. Bouwsom € 624.700 oftewel
        
        
          € 550 m3. In 2018 € 525 m3.
        
      
      
      
        
          Op dezelfde site een villa met een inhoud van 723 m3 voor een vanaf prijs van € 517.000 oftewel € 715 per m3 (2021) en een villa ( [villa] ) met een inhoud van 775 m3 en een koopsom van € 411.500 oftewel € 530 per m3.
        
      
      
      
        
          * [website]
        
        
          In 2020 luxe bouw vanaf € 650 per m3. In 2018 vanaf € 500 per m3.
        
      
      
      
        
          Gezien het feit dat de woning geheel gebouwd is naar de wensen van belanghebbende en zijn partner en er dus absoluut geen sprake is van een standaardwoning is de m3 prijs uiteindelijk bepaald op € 617,10 per m3 (2018) en geïndexeerd naar € 534,75 per m3 in 2015.”
      
      
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      
        2.		In geschil is of verweerder aan eiser terecht en tot het juiste bedrag een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2015 heeft opgelegd, of het bedrag aan belastingrente tot het juiste bedrag is berekend en of eiser recht heeft op een immateriële schadevergoeding en een integrale vergoeding van de gemaakte proceskosten.
      
      
    
    
      2.1.
      Het geschil spitst zich toe op de vragen:
      - heeft verweerder artikel 8:42, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) geschonden en niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en zo ja, welke gevolgen moet de rechtbank hieraan verbinden?
      - heeft verweerder terecht en tot het juiste bedrag een winstuitdeling in aanmerking genomen?
      - heeft eiser de vereiste aangifte gedaan en zo nee, moet daarom de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard?
      - beschikt verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit, en zo nee, was eiser bij het doen van aangifte te kwader trouw?
      - is sprake van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur?
      
      
        
          Heeft verweerder alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd?
        
      
      
    
    
      3.1.
      Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb moet de inspecteur tijdig alle op de zaak betrekking hebbende stukken die aan hem ter beschikking staan of hebben gestaan aan de rechter overleggen. Deze bepaling strekt ertoe dat de gegevens die van belang zijn voor de beoordeling van het bestreden besluit van de inspecteur aan de rechter – en de wederpartij – beschikbaar worden gesteld en heeft ten doel te waarborgen dat een geschil over een door de inspecteur genomen besluit wordt beslecht op basis van alle relevante feitelijke gegevens die aan de inspecteur ter beschikking staan, zodat de belastingplichtige zich daarover kan uitlaten en de rechter daarmee bij zijn beoordeling rekening kan houden. Tot de op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb over te leggen stukken behoren alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten. Tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren niet slechts de stukken die de inspecteur heeft gebruikt ter onderbouwing van zijn besluit. Daartoe behoren in beginsel ook stukken die de inspecteur wel ter beschikking staan of hebben gestaan maar die hij niet heeft gebruikt ter onderbouwing van zijn besluit. Als een stuk passages bevat die op de zaak betrekking hebben, is dit stuk als geheel een op de zaak betrekking hebbend stuk. De verplichting om dit stuk over te leggen, ziet daardoor niet slechts op de voor de beoordeling van de zaak relevante passages.
      
    
    
      3.2.
      Indien een belastingplichtige voldoende gemotiveerd stelt dat een bepaald stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak en daarom door de inspecteur moet worden overgelegd, moet aan dat verzoek worden tegemoetgekomen, op voorwaarde dat het bestaan van dat stuk aannemelijk is. Dit is slechts anders in gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 van de Awb en in uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht.
      
    
    
      3.3.
      Eiser heeft in zijn stukken verschillende opsommingen gegeven van op de zaak betrekking hebbende stukken die verweerder volgens hem niet heeft overgelegd. Ter zitting is vastgesteld dat uiteindelijk volgens eiser verweerder de volgende stukken ten onrechte niet heeft overgelegd:
      a. nadere interne stukken met betrekking tot het boekenonderzoek, zoals een logboek;
      b. een lijst met derden waarmee is gesproken in het kader van het boekenonderzoek; 
      c. stukken in verband met een onderzoek bij [schildersbedrijf] ; en
      d. een onderbouwing van de door de medewerkers van de afdeling waardeonderzoek geschatte waarde van de nieuwe woning, alsmede interne documenten omtrent dit waardeonderzoek.
      
    
    
      3.4.
      Verweerder stelt dat hij alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Verweerder betwist dat de door eiser genoemde stukken bestaan. 
      
    
    
      3.5.
      De rechtbank zal hierna beoordelen of de onder 3.3. vermelde stukken op de zaak betrekking hebbende stukken zijn en of verweerder ten aanzien van deze stukken artikel 8:42, eerste lid, van de Awb heeft geschonden. Bij de beoordeling van de vraag of de onder 3.3. genoemde stukken op de zaak betrekking hebbende stukken zijn, stelt de rechtbank voorop dat het op de weg van eiser ligt om voldoende gemotiveerd te stellen dat verweerder heeft verzuimd bepaalde op de zaak betrekking hebbende stukken in te brengen. Aan deze stellingname kunnen in beginsel geen hoge eisen worden gesteld, omdat eiser de inhoud van de stukken niet hoeft te kennen. Dit laat evenwel onverlet dat het op de weg van eiser ligt om het bestaan van die stukken aannemelijk te maken.
      
      
        
          Ad a. Nadere stukken met betrekking tot het boekenonderzoek
        
      
    
    
      3.6.
      Ten aanzien van het bestaan van de interne documenten die zien op het bij eiser en [Z] B.V. uitgevoerde boekenonderzoek heeft eiser enkel het vermoeden geuit dat er ter zake interne documenten moeten zijn die verweerder niet heeft overgelegd. Verweerder ontkent dat er meer interne documenten, zoals een logboek, zijn dan hij reeds heeft overgelegd. De rechtbank acht deze ontkenning van verweerder geloofwaardig. De rechtbank overweegt hierbij dat eiser onvoldoende heeft aangedragen dat zijn vermoeden rechtvaardigt dat er interne stukken bestaan die verweerder niet heeft overgelegd. De enkele stelling dat het handboek controle van verweerder voorschrijft om bijvoorbeeld een logboek van een controle bij houden, is onvoldoende om aan te nemen dat verweerder in dit geval ook een dergelijk logboek heeft bijgehouden.
      
      
        
          Ad b. Een lijst met derden waarmee is gesproken in het kader van het boekenonderzoek
        
      
    
    
      3.7.
      Ook voor wat betreft het bestaan van een lijst met derden waarmee verweerder in het kader van het boekenonderzoek heeft gesproken, geldt dat eiser enkel het vermoeden heeft geuit dat deze er moet zijn. Verweerder ontkent het bestaan ervan. Verweerder stelt verder dat hij alle stukken van de door hem uitgevoerde derdenonderzoeken heeft overgelegd. De rechtbank acht deze ontkenning van verweerder van het bestaan van een lijst geloofwaardig. De rechtbank overweegt hierbij dat eiser niets, althans onvoldoende, heeft aangedragen dat zijn vermoeden rechtvaardigt dat een dergelijke lijst bestaat. Nog daargelaten of een dergelijke lijst van belang is voor de beoordeling van de in deze zaak aan de orde zijnde geschilvragen.
      
      
        
          Ad c. Stukken in verband met onderzoek bij [schildersbedrijf]
        
      
    
    
      3.8.
      Eiser is van mening dat verweerder een derdenonderzoek heeft gedaan bij [schildersbedrijf] , omdat dit bedrijf is genoemd in een klikbrief (1.15.) die verweerder heeft ontvangen en waarin wordt gesproken over de gang van zaken rond de bouw van de nieuwe woning. Volgens eiser moeten er daarom ook stukken zijn van dit derdenonderzoek en heeft verweerder deze ten onrechte niet overgelegd. Verweerder ontkent dat hij een derdenonderzoek heeft gedaan bij dit schildersbedrijf en ontkent dus ook dat er stukken daarvan bestaan. Verweerder wijst er hierbij op dat hij op het moment dat hij de klikbrief ontving al voldoende onderzoek had gedaan en het dus niet nodig achtte om een derdenonderzoek in te stellen bij dit schildersbedrijf. De rechtbank acht deze ontkenning van verweerder geloofwaardig en overweegt hierbij dat eiser onvoldoende heeft aangedragen dat zijn vermoeden rechtvaardigt dat verweerder wel een derdenonderzoek bij dit schildersbedrijf heeft uitgevoerd.
      
      
        
          Ad d. Een onderbouwing waar de taxateur van verweerder zijn waarde van de nieuwe woning op heeft gebaseerd
        
      
    
    
      3.9.
      Verweerder stelt dat hij alle stukken die verband houden met de waardebepaling van de nieuwe woning door de door hem ingeschakelde collega’s van de afdeling waardebepaling heeft overgelegd. Volgens verweerder zijn er niet meer interne stukken. De rechtbank acht deze ontkenning van verweerder geloofwaardig. Eiser heeft overigens ook onvoldoende concreet kunnen maken welke specifieke stukken zouden ontbreken. 
      
    
    
      3.10.
      Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder artikel 8:42 van de Awb niet heeft geschonden. De rechtbank zal op grond van de in het dossier aanwezig stukken beslissen over het inhoudelijke geschil.
      
      
        
          Heeft er in 2015 een middellijke winstuitdeling plaatsgevonden van [Z] B.V. aan eiser?
        
      
      
    
    
      4.1.
      Om te kunnen concluderen dat [Z] B.V. in 2015 middellijk een winstuitdeling aan eiser heeft gedaan, is nodig dat zowel de B.V. als eiser zich ervan bewust was, of zich redelijkerwijs bewust had moeten zijn, dat de B.V. voordelen aan eiser heeft doen toekomen in diens kwaliteit van middellijk aandeelhouder met de bedoeling om eiser als zodanig te bevoordelen. Het bewustheidsvereiste strekt zich niet uit tot het exacte bedrag van de bevoordeling. De bewijslast dat sprake is van een winstuitdeling rust op verweerder.
      
    
    
      4.2.
      Verweerder stelt dat [Z] B.V. eiser in 2015 in diens hoedanigheid als aandeelhouder heeft bevoordeeld, omdat het bouwbedrijf eiser in 2015 geen kosten in rekening heeft gebracht voor de werkzaamheden die het bouwbedrijf heeft verricht ten aanzien van de bouw van de nieuwe woning. Volgens verweerder zijn [Z] B.V. en eiser zich van deze bevoordeling ook bewust geweest. Ter onderbouwing van zijn standpunt wijst verweerder er onder andere op dat uit niets blijkt dat [Z] B.V. en eiser de intentie hadden dat [Z] B.V. de door haar gemaakte kosten voor de bouw van de nieuwe woning nog bij eiser in rekening zou brengen, nadat de woning in 2015 gereed was gekomen en eiser en zijn echtgenote deze hebben betrokken. Verweerder betwist in dit kader de authenticiteit van de door [Z] B.V. aan eiser uitgereikte factuur met datum 19 oktober 2016 (zie 1.8. en 1.9.). Volgens verweerder is deze factuur geantedateerd en komt aan deze factuur geen bewijswaarde toe.
      
    
    
      4.3.
      Eiser betwist dat hij in 2015 door [Z] B.V. is bevoordeeld. Volgens eiser zijn alle kosten die het bouwbedrijf heeft gemaakt voor de bouw van de nieuwe woning uiteindelijk aan hem doorberekend. Eiser wijst daarbij op de factuur van 19 oktober 2016 waarin volgens eiser alle kosten zijn meegenomen. Volgens eiser is in de jaarrekening van het [Z] B.V. abusievelijk geen vordering op eiser opgenomen voor alle eind 2015 nog door te belasten kosten. Verder is er ten aanzien van een aantal door het bouwbedrijf niet doorbelaste facturen van derden inzake de bouw van de nieuwe woning sprake geweest van slordigheden. Deze slordigheden zijn in latere jaren rechtgezet, doordat deze kosten alsnog zijn doorbelast aan eiser. Het was volgens eiser ook nooit de bedoeling dat hij door [Z] B.V. zou worden bevoordeeld.
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank is van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat [Z] B.V. eiser in 2015 in diens hoedanigheid als aandeelhouder heeft bevoordeeld en dat de B.V. en eiser zich bewust waren, althans bewust moeten zijn geweest, van deze bevoordeling. Daarmee heeft verweerder dus aannemelijk gemaakt dat eiser in 2015 middellijk een winstuitdeling heeft ontvangen van [Z] B.V. De rechtbank neemt daartoe het volgende in aanmerking.
      
    
    
      4.5.
      Hoewel partijen van mening verschillen over de omvang van de werkzaamheden die het bouwbedrijf heeft verricht voor de bouw van de nieuwe woning, is tussen partijen niet in geschil dát het bouwbedrijf kosten heeft gemaakt en werkzaamheden heeft verricht voor de bouw van de nieuwe woning. Tussen partijen is ook niet in geschil dat eiser voor de kosten die het bouwbedrijf heeft gemaakt en de werkzaamheden die het heeft verricht voor de nieuwe woning aan [Z] B.V. een (zakelijke) vergoeding verschuldigd was. De adviseur van eiser heeft ter zitting in dit kader ook verklaard dat hij voorafgaand aan de bouw van de nieuwe woning overleg heeft gehad met eiser over de mogelijke (fiscale) gevolgen voor eiser en [Z] B.V. wat betreft de werkzaamheden van het bouwbedrijf voor de nieuwe woning. Hij heeft eiser geadviseerd om alle facturen van derden aangaande de bouw van de nieuwe woning zelf te betalen en de kosten van [Z] B.V. met winst door te berekenen. Verder hebben de adviseur van eiser en eiser zelf ter zitting verklaard dat tijdens de bouw van de nieuwe woning de door het bouwbedrijf gemaakte kosten voor de bouw van de nieuwe woning in een Excelbestand zijn bijgehouden.
      
    
    
      4.6.
      In de jaarrekening 2015 van [Z] B.V. is op de beginbalans een post onderhanden werk voor de bouw van de nieuwe woning opgenomen voor een bedrag van € 60.000. Uit deze balanspost volgt dus dat het bouwbedrijf daadwerkelijk kosten heeft gemaakt en werkzaamheden heeft verricht voor de bouw van de nieuwe woning, die zij begin 2015 nog niet reeds had gefactureerd. Per einde van het boekjaar 2015 heeft [Z] B.V. deze post onderhanden werk voor de bouw van de woning ten laste van de winst afgeboekt naar nihil, zonder dat zij de kosten voor de bouw van de nieuwe woning in 2015 bij eiser in rekening heeft gebracht. Vast staat immers dat [Z] B.V. in 2015 geen factuur aan eiser heeft uitgereikt voor alle door het bouwbedrijf gemaakte kosten en verrichte werkzaamheden voor de nieuwe woning, en ook geen bedrag ter zake in rekening-courant met eiser heeft verrekend. Nu verder in de jaarrekening 2015 van [Z] B.V. op de eindbalans ook geen (debiteuren)vordering op eiser is opgenomen voor een nog te factureren bedrag voor de bouw van de nieuwe woning, is naar het oordeel van de rechtbank ook niet aannemelijk dat [Z] B.V. de intentie had om deze kosten nog wel bij eiser in rekening te brengen. De omstandigheid dat het [Z] B.V. in 2016 alsnog een factuur heeft verstuurd aan eiser, die naar eiser stelt, ziet op alle werkzaamheden die het bouwbedrijf heeft verricht voor de bouw van de nieuwe woning, kan daaraan niet afdoen. Behoudens de enkele verwijzing naar deze factuur, waarvan verweerder de authenticiteit ook betwist, heeft eiser geen enkele omstandigheid gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt waaruit kan worden geconcludeerd dat het bouwbedrijf eind 2015 nog steeds van plan was om de door haar gemaakte kosten voor de bouw van de woning die zij reeds had geboekt als onderhanden werk (volledig) op eiser ter verhalen. Daar komt nog bij dat bij die factuur uit 2016 geen urenspecificatie is gevoegd, zodat daarmee niet aannemelijk is gemaakt dat deze factuur ook op werkzaamheden uit 2015 ziet. De verklaring van eiser dat het niet opnemen van een vordering op eiser in de jaarrekening 2015 berust op een vergissing, acht de rechtbank in dit kader niet geloofwaardig. Mede gelet op het overleg dat eiser en zijn adviseur hebben gehad over de mogelijke fiscale gevolgen voor eiser en [Z] B.V. van de werkzaamheden van het bouwbedrijf voor de bouw van de nieuwe woning en de omvang van de post onderhanden werk acht de rechtbank het niet aannemelijk dat een juiste administratieve verwerking van de afboeking van deze post in de jaarrekening aan de aandacht van de adviseur en eiser is ontsnapt. Doordat [Z] B.V. in 2015 dus niet de door haar gemaakte kosten voor de bouw van de woning (volledig) bij eiser in rekening heeft gebracht en ook uit niets blijkt dat zij daartoe eind 2015 nog wel steeds de intentie had, heeft zij eiser in 2015 bevoordeeld.
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van de rechtbank is ook voldoende aannemelijk geworden dat [Z] B.V. en eiser zich ervan bewust waren, althans moeten zijn geweest dat eiser in zijn hoedanigheid van middellijk aandeelhouder van [Z] B.V. bevoordeeld werd door het niet in rekening brengen van de kosten voor de bouw van de woning in 2015. De rechtbank neemt bij dit oordeel in aanmerking dat de nieuwe woning de woning van eiser zelf betrof en eiser enig directeur en middellijk aandeelhouder van [Z] B.V. was. Verder heeft eiser overleg gehad met zijn adviseur over de mogelijke fiscale gevolgen voor [Z] B.V. en eiser van de werkzaamheden van het bouwbedrijf voor de nieuwe woning. De adviseur heeft aan eiser geadviseerd om alle kosten van [Z] B.V. voor de bouw van de nieuwe woning met winst door te berekenen. 
      
      
        
          Heeft eiser de vereiste aangifte gedaan en zo nee, moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard?
        
      
      
    
    
      5.1.
      Voor een aangifte IB/PVV geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Eveneens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag IB/PVV, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van de hiervoor gegeven regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast.
    
    
      5.2.
      Kennis en inzicht van personen aan wie een belastingplichtige het doen van aangifte overlaat of die de belastingplichtige anderszins behulpzaam zijn geweest bij de nakoming van zijn verplichting tot het doen van aangifte, moeten in dit verband aan die belastingplichtige worden toegerekend.
      
    
    
      5.3.
      In dit geval heeft de adviseur van eiser de aangifte IB/PVV 2015 opgesteld (zie 1.11.) zonder daarin een door eiser middellijk ontvangen winstuitdeling op te nemen. Eiser is naar eigen zeggen nauwelijks betrokken geweest bij het opstellen van de aangifte. Eiser heeft ook nagenoeg geen kennis genomen van de aangifte voordat die is ingediend. De kennis en het inzicht van de adviseur van eiser alsmede zijn bewustheid moet in dit verband aan eiser worden toegerekend. 
      
    
    
      5.4.
      De rechtbank stelt vast dat de onder 4.7. geconcludeerde winstuitdeling niet in de aangifte IB/PVV 2015 van eiser is opgenomen. Gelet op de afboeking van de post onderhanden werk (zie 1.7.) bedraagt deze winstuitdeling ten minste het door de adviseur van eiser afgeboekte bedrag aan onderhanden werk van € 60.000. De rechtbank is daarom van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat dit gebrek in de aangifte leidt tot een zowel absoluut als relatief aanzienlijk bedrag aan niet geheven inkomstenbelasting.
      
    
    
      5.5.
      De rechtbank is van oordeel dat de adviseur van eiser zich bewust had moeten zijn dat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan. De rechtbank overweegt daartoe dat de adviseur van eiser ter zitting desgevraagd aangaande de afboeking van de post onderhanden werk voor werkzaamheden voor de nieuwe woning heeft verklaard geen navraag bij eiser te hebben gedaan over de vraag of [Z] B.V. aan eiser een factuur voor de werkzaamheden voor de nieuwe woning had uitgereikt en ook geen overleg te hebben gehad met eiser over de hoogte van de post onderhanden werk voor de nieuwe woning aan het einde van het boekjaar 2015. 
      
    
    
      5.6.
      Met verweerder acht de rechtbank het aannemelijk dat de adviseur van eiser, gelet op zijn fiscale kennis – hij voert de titels RA en RB – en de kennis waarover hij beschikte als gevolg van zijn werkzaamheden voor zowel de jaarrekeningen van [Z] B.V. voor de jaren 2014 en 2015 alsmede de aangiften IB/PVV 2014 en 2015 van eiser, wist dat een afboeking van de post onderhanden werk voor de nieuwe woning tot een winstuitdeling aan eiser zou leiden, indien aan eiser nog geen factuur was uitgereikt voor deze werkzaamheden en tegenover deze afboeking geen vordering op eiser in de jaarrekening zou worden opgenomen. Uit het door de adviseur van eiser zelf opgemaakte Exceloverzicht van de post onderhanden werk voor het jaar 2015 volgt ook dat in 2015 door het bouwbedrijf geen factuur is verstuurd voor de werkzaamheden aan de woning van eiser. Uit dit overzicht valt dus af te leiden dat de adviseur van eiser ook wel wist, althans had behoren te weten, dat er in 2015 nog geen factuur voor de werkzaamheden aan de nieuwe woning was verstuurd. Ook wist de adviseur van eiser, nu hij zelf de jaarrekening van [Z] B.V. voor het jaar 2015 had samengesteld, dat er geen vordering op eiser in de jaarrekening 2015 was opgenomen en dat er geen verrekening in rekening-courant had plaatsgevonden met betrekking tot de kosten voor de werkzaamheden van het bouwbedrijf voor de nieuwe woning.
      
    
    
      5.7.
      
        Gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor bij 5.1. tot en met 5.6. heeft geoordeeld, moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard.
        
          Heeft verweerder een redelijke schatting gemaakt?
        
      
      
    
    
      6.1.
      De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat verweerder gehouden is om bij het vaststellen van de navorderingaanslag uit te gaan van een redelijke schatting van het belastbare inkomen. Het vereiste van een redelijke schatting voorkomt dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld. In dat kader rust op verweerder de taak om de schatting zodanig te onderbouwen met feitelijke stellingen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan. Als verweerder daarin slaagt dan ligt het op de weg van eiser, wanneer hij de schatting betwist, om daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren op de in artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bedoelde wijze.
      
    
    
      6.2.
      Verweerder gaat voor wat betreft de door hem gedane schatting van de hoogte van de winstuitdeling uit van de door hem geschatte totale kosten voor de bouw van de nieuwe woning verminderd met hetgeen eiser daarvoor aan [Z] B.V. heeft betaald (1.17 tot en met 1.19.).
      
    
    
      6.3.
      Eiser heeft met betrekking tot de hoogte van de winstuitdeling onder meer aangevoerd dat verweerder ten onrechte uitgaat dat het bouwbedrijf de nieuwe woning in zijn geheel heeft gebouwd. Volgens eiser heeft hij zelf voor het grootste deel de nieuwe woning gebouwd. Omdat volgens eiser alle kosten die het bouwbedrijf heeft gemaakt voor de bouw van de nieuwe woning uiteindelijk in 2016 zijn verrekend, kan er geen winstuitdeling in aanmerking worden genomen. Verder voert eiser aan dat verweerder bij de redelijke schatting geen gebruik heeft gemaakt van de door eiser aangeleverde vergelijkende cijfers van bouwkosten van [Z] B.V. voor vergelijkbare woningen, dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt hoe de nieuwe woning zich verhoudt tot de gepresenteerde bouwkosten (zie 1.17. tot en met 1.19.) en dat geen aansluiting is gezocht bij een waardering van de waarde van de nieuwe woning.
      
    
    
      6.4.
      De rechtbank overweegt dat verweerder in het kader van de redelijke schatting, met hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd, het uitgangspunt mag hanteren dat [Z] B.V. de nieuwe woning voor eiser heeft gebouwd. Eiser heeft niet doen blijken dat dit uitgangspunt van verweerder onjuist is en heeft in ieder geval (ook) niet doen blijken welk deel van de werkzaamheden aan de nieuwe woning hij zelf heeft uitgevoerd. Tevens mag verweerder er, naar het oordeel van de rechtbank, bij zijn redelijke schatting vanuit gaan dat de nieuwe woning van eiser geen standaard woning uit het assortiment van [Z] B.V. is. Eiser heeft niet doen blijken dat dit uitgangspunt onjuist is. Aan de stelling van eiser dat met de factuur uit het jaar 2016 (zie 1.9.) de kosten voor de bouw van de woning zijn verrekend, komt ten aanzien van de schatting geen betekenis toe, omdat zoals hiervoor reeds overwogen, naar het oordeel van de rechtbank in het jaar 2015 niet het voornemen bestond deze kosten in rekening te brengen. De rechtbank is evenwel van oordeel dat de schatting die verweerder heeft gemaakt van de winstuitdeling niet redelijk is. De rechtbank overweegt daartoe dat het door verweerder verrichte waardeonderzoek onvoldoende grondslag biedt voor een redelijke inschatting van de totale bouwkosten van de nieuwe woning. In dat waardeonderzoek zijn de bouwkosten voor de bouw van de nieuwe woning herleid aan de hand van enkele websites die meer dan gemiddelde, niet-standaard woningen aanbieden. In het rapport van het waardeonderzoek komt onvoldoende tot uiting op basis waarvan deze websites zijn geselecteerd en of de geselecteerde woningen van deze website onder andere qua bouwwijze wel voldoende vergelijkbaar zijn met de nieuwe woning. Het lag naar het oordeel van de rechtbank ook in het kader van de redelijke schatting op de weg van verweerder om hier meer duidelijkheid over te verschaffen. 
      
    
    
      6.5.
      Nu de rechtbank van oordeel is dat verweerder geen redelijke schatting heeft gemaakt en eiser niet is geslaagd om te doen blijken dat de navorderingsaanslag onjuist is vastgesteld, is het aan de rechtbank om zelf een redelijke schatting te maken van de winstuitdeling. De rechtbank stelt die winstuitdeling schattenderwijs vast op € 485.000. Op grond van artikel 2.17, derde lid, Wet IB 2001 wordt hiervan 50% (€ 242.500) toegerekend aan eiser. Het inkomen uit aanmerkelijk belang dient daarom op € 242.500 te worden vastgesteld
      
      
        
          Beschikte verweerder over een nieuw feit en/of was eiser te kwader trouw?
        
      
      
    
    
      7.1.
      Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Van kwade trouw is sprake als de belastingplichtige bij het doen van aangifte opzettelijk onjuiste gegevens of inlichtingen verstrekt of opzettelijk de juiste gegevens of inlichtingen aan de inspecteur onthoudt. Onder opzet valt tevens voorwaardelijke opzet, te weten het zich willens en wetens blootstellen aan de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting wordt geheven en het bewust aanvaarden van die kans. Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijke) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Voor de beoordeling of kwade trouw aanwezig is ter zake van een feit dat grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, is niet noodzakelijk dat de exacte omvang van die belastingschuld kan worden vastgesteld. Indien een belastingplichtige bij het doen van aangifte gebruik maakt van de diensten van een derde, dient de kwade trouw van die derde aan de belastingplichtige te worden toegerekend. De bewijslast dat sprake is van kwade trouw rust op de inspecteur.
      
    
    
      7.2.
      Onder verwijzing naar de conclusie(s) onder 4.7. en 5.6. overweegt de rechtbank als volgt. Door desondanks, zonder enig nader onderzoek, de aangifte IB/PVV 2015 van eiser in te dienen zonder ter zake van de werkzaamheden door het bouwbedrijf aan de nieuwe woning een winstuitdeling in aanmerking te nemen, heeft de adviseur van eiser naar het oordeel van de rechtbank zich willens en wetens blootgesteld aan de aanmerkelijke kans dat, als de aangifte zou worden gevolgd, te weinig belasting zou worden geheven en deze kans bewust aanvaard. Dit vormt kwade trouw in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR en deze kwade trouw moet aan eiser worden toegerekend. 
    
    
      7.3.
      Nu de rechtbank hiervoor heeft overwogen dat sprake is van kwade trouw kon verweerder een navorderingsaanslag IB/PVV 2015 opleggen zonder dat sprake was van een nieuw feit. De vraag of verweerder beschikte over een navordering rechtvaardigend feit, dan wel een ambtelijk verzuim heeft begaan, kan daarom in het midden blijven. 
      
      
        
          Heeft verweerder enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geschonden?
        
      
      
    
    
      8.1.
      Eiser heeft ter zitting verklaard dat zijn standpunt dat verweerder algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, ziet op de volgende beginselen:
      - het zorgvuldigheidsbeginsel;
      - het rechtszekerheidsbeginsel;
      - het beginsel van fair play en
      - het verbod van détournement de pouvoir.
      
    
    
      8.2.
      De rechtbank is van oordeel dat deze standpunten van eiser niet kunnen slagen en neemt daartoe het volgende in aanmerking.
      
      
        8.2.1.
        Wat betreft de schending van het zorgvuldigheidsbeginsel heeft eiser onvoldoende gesteld waaruit die vermeende onzorgvuldigheid van verweerder in dit geval bestond, laat staan dat hij aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder daadwerkelijk onzorgvuldig heeft gehandeld. Voor zover eiser heeft bedoeld dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld doordat het lang heeft geduurd voordat de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 is opgelegd, overweegt de rechtbank als volgt. De navorderingsaanslag is opgelegd binnen de termijn van vijf jaar als bedoeld in artikel 16, derde lid, van de AWR. Uit de tekst noch uit de geschiedenis van de totstandkoming van die bepaling is af te leiden dat in een geval waarin verweerder een navorderingsaanslag oplegt binnen de daarin gestelde termijn, maar niet zo voortvarend als mogelijk is, dit tot verval van de navorderingsbevoegdheid leidt. Het zorgvuldigheidsbeginsel leidt evenmin tot die gevolgtrekking. Dit standpunt kan eiser daarom niet baten.
        
      
      
        8.2.2.
        Inzake de schending van het rechtszekerheidsbeginsel heeft eiser zijn standpunt niet nader gesubstantieerd. Reeds hierom kan dit standpunt van eiser nergens toe leiden.
        
      
      
        8.2.3.
        Inzake de schending van het fair play-beginsel en het verbod van détournement de pouvoir heeft eiser aangevoerd dat verweerder ten tijde van zijn onderzoek, voorafgaand aan het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, heeft gedreigd met het inschakelen van de FIOD. Verweerder heeft aangevoerd dat hij bij een verwachte correctie van meer dan € 100.000 verplicht is een melding te doen bij de boete-fraudecoördinator. Na overleg met de boete-fraudecoördinator en de FIOD is besloten de zaak bestuursrechtelijk af te doen en er geen strafzaak van te maken. Om duidelijkheid over de gang van zaken aan eiser te geven is dit aan eiser meegedeeld. Gelet op hetgeen eiser heeft gesteld, in het licht bezien van wat verweerder hier over heeft verklaard, is de rechtbank van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat de mededelingen van verweerder over (het contact met) de FIOD als pressiemiddel zijn gebruikt. Reeds om die reden is niet aannemelijk geworden dat het beginsel van fair-play of het verbod van détournement de pouvoir is geschonden.
        
      
      
        8.2.4.
        Voor zover eiser nog heeft gesteld dat overigens sprake is van vooringenomenheid bij verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 dan wel bij het doen van uitspraak op bezwaar is de rechtbank van oordeel dat eiser dit niet aannemelijk heeft gemaakt. Voor zover dit inhoudelijke bezwaren van eiser betreft tegen de schatting van de bouwkosten, heeft de rechtbank die hiervoor behandeld.
        
        
          
            Tussenconclusie
          
        
        
        9. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat het beroep van eiser gegrond moet worden verklaard en dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 moet worden verminderd tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.158, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 242.500 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.801.
        
        
          
            Belastingrente
          
        
        
        10. Het beroep heeft mede betrekking op de belastingrente. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat er zelfstandige gronden aanwezig zijn om de belastingrente te matigen. Nu de met de beschikking belastingrente samenhangende navorderingsaanslag zal worden verminderd, zal de rechtbank het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig verminderen.
        
        
          
            Heeft eiser recht op een immateriële schadevergoeding?
          
        
        
        11. Het verzoek van eiser om toekenning van immateriële schadevergoeding
        wegens overschrijding van de redelijke termijn, wijst de rechtbank af. Gelet op de indiening van het bezwaarschrift op 8 november 2021 is de redelijke termijn ten tijde van deze uitspraak niet overschreden.
        
        
          
            Griffierecht en proceskostenveroordeling 
          
        
        
        12. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.
        
      
    
    
      13.1.
      Eiser heeft gevraagd om een integrale vergoeding van zijn proceskosten, omdat hij veel schade heeft ondervonden van de wijze waarop het boekenonderzoek is uitgevoerd.
      
    
    
      13.2.
      De rechtbank overweegt dat voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) grond is indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden, of als verweerder anderszins ernstige onzorgvuldigheid kan worden verweten.
      
    
    
      13.3.
      De rechtbank is van oordeel dat, hoewel verweerders beslissing in deze beroepszaak niet volledig stand heeft gehouden, de door eiser aangevoerde feiten en omstandigheden niet kunnen leiden tot het oordeel dat verweerder ‘tegen beter weten in’ heeft gehandeld. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de standpunten van verweerder niet volstrekt onredelijk zijn te noemen.
      
    
    
      13.4.
      Dat het (boeken)onderzoek bij eiser en de door hem beheerste besloten vennootschappen voor eiser zowel materieel als immaterieel een zware last zijn geweest acht de rechtbank aannemelijk, maar dit leidt nog niet tot de conclusie dat verweerder ernstig onzorgvuldig heeft gehandeld. De overige door eiser aangevoerde feiten en omstandigheden maken dit niet anders.
      
    
    
      13.5.
      Nu de rechtbank het verzoek van eiser om vergoeding van de integrale proceskosten afwijst, stelt de rechtbank de proceskosten vast op grond van de forfaitaire bedragen van het Bpb. Verweerder heeft aan eiser voor zijn proceskosten in bezwaar reeds een vergoeding toegekend. De rechtbank vindt daarom aanleiding verweerder slechts te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Dit beroep hangt samen met het beroep van de echtgenote van eiser met zaaknummer 22/2170. Gelet op deze samenhang worden deze beroepen voor de veroordeling in de proceskosten gezien als één beroep, zodat in beide procedures een proceskostenvergoeding van € 837 zal worden toegekend.
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
    
      De rechtbank: 
    
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar, met uitzondering van voor zover het betreft de beslissing over de daarbij verleende kostenvergoeding;
    - vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.158, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 242.500 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.801;
    - vermindert de belastingrente dienovereenkomstig;
    - bepaalt dat deze uitspraak (in zoverre) in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - wijst het verzoek om immateriële schadevergoeding af;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 837.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, voorzitter, en mr. G. Kattenberg en mr. T. van de Bospoort, leden, in aanwezigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 maart 2023.
    
    
    
    
      w.g. griffier	
      w.g.										voorzitter		
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer).
    
    
      Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.
    
    
    
      Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
     Zie onder andere Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874, Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672 en Hoge Raad 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1670.
  
  
     Zie Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874 en Hoge Raad 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1670.
  
  
     Hoge Raad 15 mei 1985, ECLI:NL:PHR:1985:AW8273.
  
  
     Hoge Raad 8 juli 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2193 en Hoge Raad 13 januari 2023, ECLI:NL:HR:2023:26.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 23 januari 2009, ECLI:NL:2009:BD3566.
  
  
     Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184.
  
  
     Hoge Raad 27 januari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0401.
  
  
     Hoge Raad 28 maart 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF6486.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97.
  
  
     Vgl Hoge Raad 13 augustus 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN3830.
  
  
    Zie onder meer Hoge Raad 23 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BD3566.
  
  
     Hoge Raad 14 augustus 2015, ECLI:NL:HR:2015:2163.