ECLI:NL:GHAMS:2022:1290, Gerechtshof Amsterdam, 05-04-2022, 20/00381 tot en met 20/00383
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2022-04-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2015; genoten pensioenuitkeringen van ESA, belastbaar loon?; (on)zuiver pensioenreglement; vertrouwensbeginsel; op de zaak betrekking hebbende stukken; dwangsom; immateriële schadevergoeding; samenhang; bevoegdheid inspecteur tot het doen van uitspraken op bezwaar; verlies van instantie/hoorplicht/hoorverslag.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerken 20/00381 tot en met 20/00383
    
    
      5 april 2022
    
    
    
      
        uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , woonachtig te [Z] , belanghebbende,
      (gemachtigden: mrs. I. Leenders en D. Braakman)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 29 mei 2020 in de zaken met de kenmerken HAA 19/2954 tot en met HAA 19/2956 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    
      
        20/00381 (HAA 19/2954)
      
      1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 16 november 2016 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekering (hierna: aanslag IB/PVV) voor het jaar 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.878 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.991. Daarbij heeft de inspecteur € 1.940 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      1.1.2. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag IB/PVV en deze belastingrentebeschikking bij brief van 12 december 2016 bezwaar gemaakt.
    
    
    
      
        20/00382 (HAA 19/2955)
      
      1.2.1. De inspecteur heeft met dagtekening 16 november 2017 aan belanghebbende een aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.042 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 46.612. Daarbij heeft de inspecteur € 1.900 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      1.2.2. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag IB/PVV en deze belastingrentebeschikking bij brief van 19 december 2017 bezwaar gemaakt.
    
    
    
      
        20/00383 (HAA 19/2956)
      
      1.3.1. De inspecteur heeft met dagtekening 28 september 2018 aan belanghebbende een aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.983 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 53.332. Daarbij heeft de inspecteur € 1.966 aan belastingrente in rekening gebracht.
      1.3.2. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag IB/PVV en deze belastingrentebeschikking bij brief van 5 oktober 2018 bezwaar gemaakt.
    
    
    
      1.3.3. De aanslagen IB/PVV voor de jaren 2013, 2014 en 2015 onderscheidenlijk de daarmee verband gedane uitspraken op bezwaar worden hierna ook aangeduid als ‘de aanslagen’ onderscheidenlijk als ‘de uitspraken op bezwaar’. 
    
    
    
      
        Alle zaken
      
      1.4. Belanghebbende heeft tegen het uitblijven van uitspraken op bezwaar op 4 juli 2019 beroep ingesteld bij de rechtbank.
    
    
    
      1.5. De inspecteur heeft met dagtekening 14 november 2019 in één geschrift uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard. 
    
    
    
      1.6. Op 26 november 2019 heeft het onderzoek ter zitting bij de rechtbank plaatsgevonden. Op het beroep van belanghebbende heeft de rechtbank bij uitspraak van 29 mei 2020 als volgt beslist (belanghebbende wordt in die uitspraak aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
    
    
    
      “De rechtbank: 
      - verklaart de beroepen tegen het niet tijdig nemen van een beschikking met betrekking tot de dwangsom gegrond en voor het overige ongegrond;
      - veroordeelt verweerder tot betaling van een dwangsom van € 1.442;
      - veroordeelt verweerder tot betaling van een immateriële schadevergoeding aan eiser tot een bedrag van € 1.500;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 786;
      - gelast dat verweerder aan eiser vergoedt het betaalde griffierecht, zijnde een bedrag van € 47 (in de zaak met reg. nr. HAA 19/2954).”
    
    
    
      1.7. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is ter griffie van het Hof ontvangen op 3 juli 2020 en is aangevuld bij brief van 12 maart 2021. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      1.8. In de brief van 12 maart 2021 (zie 1.7) heeft belanghebbende verzocht [inspecteur 1] als getuige op te roepen en te horen in het vooronderzoek, alsmede om de inspecteur medewerking aan mediation op te dragen. Bij brief van 23 maart 2021 heeft het Hof deze verzoeken vooralsnog afgewezen. Met dagtekening 26 maart 2021 heeft belanghebbende een afschrift aan het Hof gestuurd van een oproeping van [inspecteur 1] op grond van artikel 8:60, vierde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) om als getuige ter zitting van het Hof te verschijnen. Vervolgens heeft het Hof een afschrift ontvangen van een brief van [inspecteur 1] aan de gemachtigde van belanghebbende van 16 april 2021 waarin hij schrijft niet tegemoet te komen aan de oproep als getuige te verschijnen. Belanghebbende heeft daarop bij brief van 23 april 2021 het Hof verzocht het op 26 mei 2021 geplande onderzoek ter zitting uit te stellen, op die dag een comparitie van partijen te houden, [inspecteur 1] als getuige te horen en de inspecteur om inlichtingen te verzoeken. Op 4 mei 2021 heeft het Hof aan partijen bekendgemaakt dat de op 26 mei 2021 geplande zitting niet zal worden uitgesteld en dat belanghebbendes overige verzoeken uit de brief van 23 april 2021 ter zitting aan de orde kunnen worden gesteld. 
    
    
    
      1.9. Op vrijdag 21 mei 2021 zijn nadere stukken van belanghebbende ontvangen. Voorts heeft de inspecteur op 20 mei 2021 een pleitnota toegestuurd en aangekondigd dat [inspecteur 1] met de procesgemachtigde van de inspecteur ter zitting van het Hof zal verschijnen. Afschriften van deze stukken zijn aan de wederpartij verstrekt.
    
    
    
      1.10. Het onderzoek ter zitting is aangevangen op 26 mei 2021. Het hoger beroep van belanghebbende is tegelijkertijd met het hoger beroep van zijn partner [A] behandeld (met kenmerken 20/00384 tot en met 20/00386). Al hetgeen in de onderhavige zaken is gesteld en aangevoerd, is tevens gesteld en aangevoerd in de zaken van [A] . Op verzoek van belanghebbende is [inspecteur 1] gehoord als getuige. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst om partijen in de gelegenheid te stellen een compromis te bereiken. Van het verhandelde ter zitting en van het getuigenverhoor zijn processen-verbaal opgemaakt die bij brieven van 30 juni 2021 aan partijen zijn verzonden.
    
    
    
      1.11. Belanghebbende heeft bij brief van 10 juni 2021 het Hof ervan op de hoogte gebracht dat partijen geen compromis hebben bereikt en het Hof verzocht het onderzoek te sluiten en uitspraak te doen. De inspecteur heeft gereageerd bij brief van 16 juni 2021. Belanghebbende heeft bij brief van 21 juni 2021 verzocht te mogen reageren op de brief van de inspecteur. De inspecteur heeft het Hof op 23 juni 2021 verzocht om een nadere zitting. Bij brief van 1 september 2021 heeft het Hof partijen uitgenodigd voor een tweede (nadere) zitting op 27 oktober 2021. 
    
    
    
      1.12. Belanghebbende heeft bij brief van 12 oktober 2021 nadere stukken ingediend. Van de inspecteur is op 25 oktober 2021 een op 22 oktober 2021 gedagtekende pleitnota ontvangen. Afschriften van deze stukken zijn aan de wederpartij verstrekt. 
    
    
    
      1.13. Op 27 oktober 2021 is het onderzoek ter zitting hervat. Al hetgeen in de onderhavige zaken is gesteld en aangevoerd is tevens aangevoerd in de zaken van [A] . Van het verhandelde op deze nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    
    2. Feiten
    
    
      2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld.
    
    
    
      “Feiten
      1. Eiser is werkzaam geweest voor ESA . Hij heeft daar tot 1 januari 2005 achttien jaar lang gewerkt in de functie van [functie 1] . Onderdeel van zijn functie was het optreden als contactpersoon namens ESA met de ministeries van Buitenlandse Zaken, Financiën, Economische Zaken en Defensie.
    
    
    
      2. Tevens is eiser sedert vele jaren [functie 2] van de Association of retired Esa Staff (hierna: ARES ) en is hij eveneens sedert vele jaren gedelegeerde voor Nederland bij achtereenvolgens AAPPOCAD , de overkoepelende organisatie voor gepensioneerden van de ESA , Raad van Europa, CEPMMT, Eumetsat, OECD, NATO en WEU.
    
    
    
      3. Eiser woont ongeveer 25 jaar samen met mevrouw [A] , die evenals eiser een pensioen geniet van ESA . Zij is tevens lid van AAPOCAD .
    
    
    
      4. Op 16 januari 2009 heeft de Hoge Raad arrest gewezen inzake het pensioen van een gewezen VN-functionaris. Dit arrest is gepubliceerd op de website van de Rechtspraak onder ECLI:NL:HR:2009:BF7264. In dit arrest is bepaald dat aldaar sprake was van een onzuivere pensioenregeling.
    
    
    
      5. Sedertdien is eiser, al dan niet tezamen met de gepensioneerdenvereniging van de NATO, ANARCP, actief geweest om een regeling te bewerkstelligen voor het belasten van de pensioenen van de ESA en de NATO. Hij is hierover in contact met de ministeries van Financiën, Defensie, Economische Zaken en Buitenlandse Zaken.
    
    
    
      6. Op 19 oktober 2009 heeft eiser als vertegenwoordiger van AAPOCAD in Nederland (de organisatie van gepensioneerden van de Gecoördineerde Organisaties, waaronder ESA ) een brief gestuurd aan de toenmalig minister-president Balkenende, over het verval van artikel 38 van de Wet op de loonbelasting 1964 en de gevolgen daarvan op de gepensioneerden die hij vertegenwoordigt. Hierop heeft hij in een brief van 19 januari 2010 antwoord ontvangen van [B] , Directeur Directe Belastingen, kenmerk DB/2009/640 U.
    
    
    
      7. Team IFB is landelijk aangewezen voor de behandeling van de geprivilegieerden in Nederland; ambassades, consulaten en aangewezen volkenrechtelijke organisaties, hun medewerkers en hun gezinsleden. Ook is Team IFB competent met betrekking tot de belastingheffing van gepensioneerden van deze organisaties.
    
    
    
      8. De ESA is aangewezen als een dergelijke volkenrechtelijke organisatie. Dat is bepaald in artikel 20 van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2013. Lid 4 van dit artikel bevat de bepaling over de gewezen personeelsleden.
    
    
    
      9. Namens Team IFB voerde [C] , pensioendeskundige en lid van de Kennisgroep Pensioenen, de besprekingen met vertegenwoordigers van de genoemde gepensioneerdenorganisaties en hun gemachtigden. Eiser was op de hoogte van de inhoud van deze besprekingen.
    
    
    
      10. Eiser heeft [D] , voormalig Advocaat-Generaal bij de Hoge Raad, genoemd als één van de deskundigen die door de gepensioneerden is geconsulteerd. [D] heeft met [C] gesproken en gecorrespondeerd.
    
    
    
      11. Op 1 april 2010 heeft de levenspartner van eiser, mevrouw [A] , van [E] van de Belastingdienst, kantoor Hoorn , een brief ontvangen, waarin wordt opgemerkt:
      “Samenvatting van uw bezwaar. Punt 2 betreft het pensioen van de European Space Agency. U geeft aan dat het arrest van de Hoge Raad (07/12243) met betrekking tot het pensioen van een voormalig werknemer van het Internationaal Gerechtshof in Den Haag ook van toepassing is op uw pensioen.”
    
    
    
      12. [E] merkt vervolgens op:
      “Wat betreft punt 2 van uw bezwaar kom ik op dit moment nog niet tegemoet aan uw bezwaar en zal ik uw verzoek, zoals u in uw brief al heeft voorgesteld, aanhouden totdat ik van u de aanvulling heb ontvangen nadat het ministerie van Financiën haar standpunt heeft bepaald.”
    
    
    
      13. Op 4 maart 2011 stuurt [inspecteur 1] van kantoor Hoorn een vragenbrief aan eiser. Op 15 april 2011 stuurt hij een brief waarin hij aangeeft dat eiser een opstelling heeft gemaakt naar analogie van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009. Hij volgt dit uit “practische overweging” en doet dienovereenkomstig uitspraak op bezwaar voor de inkomstenbelasting 2008.
    
    
    
      14. Op 6 juni 2011 stuurt [F] van het kantoor Zaandam een brief aan [A] waarin zij opmerkt dat het bezwaarschrift inzake de inkomstenbelasting 2008, waarbij de heffing over het ESA -pensioen onderwerp van geschil vormt, wordt aangehouden omdat er procedures over deze zaak worden gevoerd.
    
    
    
      15. Op 20 juni 2011 stuurt eiser namens [A] een brief aan [F] , waarin hij haar schetst dat [A] in dezelfde situatie verkeert als hij en hij verwijst naar de beslissing van [inspecteur 1] .
    
    
    
      16. In haar brief van 4 juli 2011 aan [A] verwijst [F] naar het contact met [X] en geeft zij aan dat zij contact heeft gezocht met het Bureau Internationale Fiscale behandeling, kantoor Haaglanden, dat alle zaken met betrekking tot de vrijstelling van pensioenen coördineert. Zij merkt in die brief op:
      “ [inspecteur 1] die uitspraak heeft gedaan op de bezwaarschriften van [X] heeft een verkeerd standpunt ingenomen. Omdat dit standpunt onjuist is, kan ik dit niet volgen.”
    
    
    
      17. [A] beantwoordt die brief op 6 augustus 2011 door aan [F] mede te delen dat zij “akkoord gaat met verlenging van de beslistermijn totdat er uitspraak is gedaan over de lopende procedures en het overleg tussen de belastingdienst en advocaat van de gepensioneerden organisaties is afgerond.”.
    
    
    
      18. Op 18 oktober 2011 ontvangt eiser een brief van [G] van het ministerie van Financiën inzake ‘Pensioenproblematiek’. [G] schrijft onder meer het volgende:
      “In de brief van 8 augustus 2011 wordt door enkele vertegenwoordigers van ARES , ANARCP-NL en AAPOCAD , onder wie uzelf, aandacht gevraagd voor de pensioenproblematiek in relatie tot het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, nr 07/12243. Het geschilpunt dat met de Belastingdienst bestaat is de vraag of de pensioenen van de Gecoördineerde Organisaties in die mate overeenkomen met de pensioenregeling van de Verenigde Naties, dat deze dezelfde behandeling zouden moeten krijgen. In mijn brief van 19 januari 2010, nr. DB/200/640 u, waarvan een kopie is bijgevoegd, heb ik aangegeven dat het de bevoegdheid van de inspecteur is een standpunt in te nemen over de fiscale gevolgen met betrekking tot de genoemde pensioenregelingen. Als u met de inspecteur van mening blijft verschillen over een juiste rechtstoepassing, dan is het uiteindelijk aan de onafhankelijke rechter om een oordeel te geven. Het is derhalve niet aan mij om in deze situatie te beslissen. De opstelling van de Belastingdienst acht ik niet onbegrijpelijk of onbehoorlijk. Ik wijs u daarvoor op het volgende. Uit informatie van de Belastingdienst begrijp ik dat er op 18 maart 2011 overleg heeft plaats gevonden met de Belastingdienst over de pensioenuitkeringen van enkel internationale organisaties.
      
        [C] van de Belastingdienst heeft vervolgens op 12 april 2011 een e-mail gestuurd aan de expert van [H] , die u vertegenwoordigt. Omdat er geen reactie kwam, heeft zij vervolgens op 29 april 2011 telefonisch contact met hem gezocht. Dit telefonische overleg heeft uiteindelijk plaats gevonden op 28 juni 2011 en heeft als resultaat gehad dat er van de zijde van de Gecoördineerde Organisaties voor gekozen is het oordeel van de rechter af te wachten. Een compromisvoorstel van de zijde van de Gecoördineerde Organisaties is niet gedaan. Blijkbaar was het voorstel dat de Belastingdienst voor ogen had om tot een praktische afwikkeling van de pensioenproblematiek te komen, niet aanvaardbaar. Het is dan, zoals eerder gezegd, aan de rechter om te beslissen over het inhoudelijke geschil dat u en de inspecteur verdeeld houdt.”
    
    
    
      19. De Rechtbank Den Haag heeft op 18 januari 2012 uitspraak gedaan in een zaak waar de heffing over het pensioen van het Europees Octrooibureau (hierna: EOB) het geschil vormde. De Rechtbank oordeelde:
      “Gelet op wat hiervoor is overwogen is sprake van een zuivere pensioenregeling. Dit brengt mee dat verweerder terecht het EPO-pensioen, de household allowance en de tax-adjustment volledig tot eisers inkomen uit werk en woning heeft gerekend. Het beroep, voor zover het is gericht tegen de aanslag, is dan ook ongegrond.” Deze uitspraak is gepubliceerd op de site van de Rechtspraak onder ECLI:NL:RBSGR:2012:BV1667.
    
    
    
      20. [A] schrijft op 3 augustus 2012 een bezwaarschrift inzake de inkomstenbelasting aan Kantoor Hoorn waarin zij het volgende opmerkt:
      “Naar ik heb vernomen hebben meerdere inspecties bij het bepalen van de inkomstenbelasting van voormalige werknemers van ESA de uitspraak van de Hoge Raad gevolgd.”
    
    
    
      21. Op 18 februari 2013 stuurt [I] , vertegenwoordiger van ANARCP-NL een brief aan [C] , waarin hij het volgende opmerkt:
      “In 2011 is [J] van [H] namens AAPOCAD , de organisatie van gepensioneerden van de Gecoördineerde Organisaties in Nederland (NATO en ESA ) met u in contact geweest om na te gaan wat de consequenties konden zijn van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009 inzake de rechtsgang van een gepensioneerde van het Internationale Hof van Justitie in Den Haag met betrekking tot de wijze van heffing van inkomstenbelasting op zijn pensioen van een internationale organisatie. Dit overleg is onderbroken door de rechtsgang van een gepensioneerde van het EPO en na de uitspraak van de rechtbank in Den Haag, waarbij betrokkene in het ongelijk is gesteld, heeft geen verder overleg met AAPOCAD plaatsgevonden.”
    
    
    
      22. Op 11 april 2013 stuurt eiser een brief aan [C] waarin hij de besprekingen die [C] met vertegenwoordigers van gepensioneerden van internationale organisaties en hun fiscale adviseurs memoreert. Hij geeft aan dat er behoefte bestaat aan proefprocedures om op een ordentelijke en vooral snelle manier de beide rechtsvragen opgelost te krijgen.
    
    
    
      23. In een brief van 12 april 2013 stelt [D] [C] voor om proefprocedures te houden. Hij verwijst naar een brief van AAPOCAD .
    
    
    
      24. Op 20 mei 2013 stuurt [A] een brief aan kantoor Hoorn waarin ze bezwaar maakt tegen de aanslag inkomstenbelasting 2010. Ze merkt het volgende op:
      “Op 16 januari 2009 heeft de Hoge Raad arrest gewezen (07/12234) met betrekking tot het pensioen van een voormalige werknemer van het Internationaal Gerechtshof in Den Haag. Dit arrest is ook van toepassing op mijn pensioen. Op grond van dit arrest en reparatiewetgeving december 2009, dient het in 2010 ontvangen pensioen van European Space Agency ( ESA ) belast te worden in Box 3; rechten op periodieke uitkeringen (zie ook mijn brief d.d. 22 februari 2013).”
    
    
    
      25. Op 27 mei 2013 stuurt [F] van kantoor Zaandam als reactie hierop een brief aan [A] , waarin ze refereert aan het Bureau Internationale Fiscale Behandeling dat alle zaken met betrekking tot de vrijstelling van pensioenen coördineert en waarin ze verzoekt om het bezwaarschrift aan te houden. Ook schrijft ze: 
      “NB Het Arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009 heeft geen betrekking op een ESA -pensioen, maar op een VN-pensioen. Het is niet de bedoeling dat dit wordt toegepast op ESA -pensioenen.”
    
    
    
      26. Met dagtekening 29 januari 2014 stuurt [K] , particulieren team 3/IFB, aan [A] een vraagbrief met een verzoek om informatie. Dat betreft de ontvangen pensioenuitkeringen van de ESA . Bij schrijven van 3 februari 2014 antwoordt zij:
      “Naar aanleiding van Uw bovenvermelde brief kan ik U als volgt berichten.
      Het bedrag van de in 2011 uitkering van European Space Agency, Parijs, is € 44509 (zie bijlage 1). Op advies van de Inspectie is dit bedrag in de aangifte 2011 opgenomen in box 3: rechten op periodieke uitkeringen (9* € 44509=€400581).
      Ik hoop dat ik u hiermee voldoende heb geïnformeerd. Mocht u noch nadere toelichting willen hebben dan verneem ik dat graag.”
      De aanslag ib/pvv is zonder correspondentie overeenkomstig de aangifte vastgesteld.
    
    
    
      27. Op 10 februari 2014 stuurt eiser, samen met [I] ( ANARCP-NL ) en [L] ( ARES Chairman) een brief aan het kantoor Den Haag, ter attentie van [inspecteur 2] . Er wordt onder meer het volgende opgemerkt:
      “Verder doet zich op dit moment een praktisch probleem voor: een aantal gepensioneerden hebben hun Organisatie om financiële informatie gevraagd die nodig is om tot een afgewogen oordeel te komen. Gepensioneerden hebben van de in Parijs en Brussel gevestigde instanties, die namens de lidstaten de pensioenen beheren, begrepen dat de informatie mogelijk niet voor eind februari verstrekt zal kunnen worden. Gezien het feit dat er kennelijk nog een aantal onduidelijkheden zijn en de benodigde achtergrond informatie niet tijdig beschikbaar is verzoeken wij om op korte termijn met ons, vertegenwoordigers van de organisaties van gepensioneerden ( AAPOCAD , ANARCP en ARES ) een bespreking te hebben om de gerezen vragen te bespreken teneinde ons in staat te stellen onze leden adequaat te informeren, zoals gesuggereerd in Uw brief aan sommige gepensioneerden. In uw brief aan [X] heeft U al aangegeven daartoe bereid te zijn.”
    
    
    
      28. De Rechtbank Den Haag heeft op 14 september 2015 uitspraak gedaan in een zaak waar de heffing over het ESA -pensioen het geschil vormde. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld:
      “Voor zover de pensioenuitkeringen voortvloeien uit aanspraken die bestonden op 31 december 1994, zijn deze terecht in de heffing betrokken omdat niet kan worden vastgesteld dat de pensioenregeling(en) van ESA in de periode voor 1995 zo was/waren vormgegeven dat dit de conclusie rechtvaardigt dat deze onzuiver was/waren.” Deze uitspraak is gepubliceerd op de site van de Rechtspraak onder ECLI:NL:RBDHA:2015:1281.
    
    
    
      29. Op 17 oktober 2016 stuurt het Team IFB eiser een brief met de mededeling dat zijn ESA -pensioen 2013 in box 1 belast wordt, in plaats van in box 3.
    
    
    
      30. Op 17 oktober 2016 stuurt het Team IFB [A] een brief met de mededeling dat haar ESA -pensioen 2013 in box 1 belast wordt, in plaats van in box 3.
    
    
    
      31. Op 2 november 2016 stuurt [A] een brief aan [M] van het Team IFB waarin zij opmerkt dat de inhoud van zijn brief van 17 oktober 2017 niet goed te begrijpen is. Zij schrijft:
      “In 2011 is er overleg geweest met de inspecteur over het toepassen van het Hoge Raad Arrest nr. 7/12243 en de wetswijziging van december 2009. Er is toen overeenstemming bereikt over de wijze van het doen van aangiftes en belastingheffing. Beide partijen hebben zich aan de gemaakte afspraken gehouden en deze zijn in 2014 herbevestigd. De aangifte inkomstenbelasting, premiezorgverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet is conform de gemaakte bovengenoemde afspraken ingediend.”
    
    
    
      32. Op 2 november 2016 stuurt eiser een brief aan [N] van het Team IFB waarin hij aangeeft de inhoud van de brief niet goed te begrijpen. Hij schrijft:
      “In 2011 heeft de inspecteur mij schriftelijk laten weten het Hoge Raad Arrest nr. 7/12243 te volgen. Daarna hebben er een aantal besprekingen plaatsgevonden, waarbij ook de wetswijziging van december 2009 deel uitmaakte. Er is toen overeenstemming bereikt over de wijze van het doen van aangifte en belastingheffing vanaf 2006. Beide partijen hebben zich aan de gemaakte afspraken gehouden. De aangifte inkomstenbelasting, premie zorgverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet is conform de gemaakte bovengenoemde afspraken ingediend.”
    
    
    
      33. In een brief van 12 december 2016 maakt gemachtigde namens [A] bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2013. Er wordt verwezen naar de afspraak met [inspecteur 1] , die eiser heeft gemaakt.
    
    
    
      34. In een brief van 12 december 2016 maakt gemachtigde namens eiser bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2013. Er wordt verwezen naar de afspraak met [inspecteur 1] .
    
    
    
      35. In de brief van 23 oktober 2017 deelt [N] van Team IFB [A] mede dat haar ESA -pensioen belast zal worden in box 1 en niet in box 3.
    
    
    
      36. In de brief van 23 oktober 2017 deelt [N] van Team IFB eiser mede dat zijn ESA -pensioen belast zal worden in box 1 en niet in box 3.
    
    
    
      37. In een brief van 19 december 2017 maakt gemachtigde namens eiser bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2014. Er wordt verwezen naar de afspraak met [inspecteur 1] .
    
    
    
      38. In een brief van 19 december 2017 maakt gemachtigde namens [A] bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2014. Er wordt verwezen naar de afspraak met [inspecteur 1] , die eiser heeft gemaakt.
    
    
    
      39. In een brief van 9 april 2018 geeft gemachtigde aan dat eiser en [A] zich beroepen op het vertrouwensbeginsel omdat [inspecteur 1] expliciet en impliciet een standpunt heeft bepaald en dat daarvan niet afgeweken kan worden.
    
    
    
      40. Op 10 september 2018 stuurt [N] van Team IFB een brief aan eiser waarin zij mededeelt dat zijn ESA -pensioen belast zal worden in box 1 en niet in box 3.
    
    
    
      41. Op 10 september 2018 stuurt [N] van Team IFB aan [A] een brief waarin zij mededeelt dat haar ESA -pensioen belast zal worden in box 1 en niet in box 3.
    
    
    
      42. In een brief van 5 oktober 2018 maakt gemachtigde namens eiser bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2015.
    
    
    
      43. In een brief van 5 oktober 2018 maakt gemachtigde namens [A] bezwaar tegen de aanslag ib/pvv 2015.
    
    
    
      44. In vervolg hierop stuurt gemachtigde het Team IFB onder meer nog brieven op 22 oktober 2018 en 1 maart 2019.
    
    
    
      45. Op 11 november 2019 is een hoorgesprek gehouden waarbij eiser en de heer Reijnen aanwezig waren. Eiser vertegenwoordigde eveneens [A] . In dit gesprek heeft eiser benadrukt dat hij zijn persoonlijke standpunten volledig gescheiden heeft gehouden van zijn activiteiten als vertegenwoordiger van AAPOCAD .
    
    
    
      46. Op 12 november 2019 heeft het Team IFB een verslag van het hoorgesprek opgesteld dat aangetekend aan gemachtigde is verzonden. Eiser heeft dit verslag via de e-mail, conform de gemaakte afspraak, ontvangen.
    
    
    
      47. Eiser heeft aangifte gedaan voor
      - de inkomstenbelasting 2013 op 21 maart 2014,
      - de inkomstenbelasting 2014 op 21 maart 2015, en,
      - de inkomstenbelasting 2015 op 18 april 2016.
    
    
    
      48. Verweerder heeft
      - de aanslag ib/pvv 2013 opgelegd met dagtekening 16 november 2016,
      - de aanslag ib/pvv 2014 opgelegd met dagtekening 16 november 2017,
      - de aanslag ib/pvv 2015 opgelegd met dagtekening 28 september 2018.
      Verweerder heeft op de daartegen ingediende bezwaarschriften eerst uitspraak gedaan nadat eiser beroep heeft ingesteld bij de rechtbank op grond van het ook na in gebreke stellen met betrekking tot het niet-doen van de uitspraken.
    
    
    
      49. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.”
    
    
    
      2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop voegt het Hof de volgende feiten toe.
    
    
    
      2.3. Ter zitting op 26 mei 2021 heeft belanghebbende een aan hem gerichte brief van 20 april 2009 overgelegd waarin [O] van Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Hoorn namens de inspecteur verzoekt om instemming met een verlenging van de beslistermijn op het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006. Als reden voor dit verzoek is in de brief gegeven:
    
    
    
      “U verwijst in uw bezwaar naar de uitspraak van de Hoge Raad op 16 januari 2009 (Nr 07/12243) Om duidelijkheid te verkrijgen op de vraag, hoe de Belastingdienst met deze uitspraak moet omgaan, is er overleg met het Ministerie gestart. Het Ministerie heeft nog geen beleid hierover uitgesproken. Ik kan daarom nog geen beslissing op uw bezwaar nemen.”
    
    
    
      2.4. Bij brieven van 21 maart 2010 en 1 oktober 2010 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aan hem opgelegde aanslagen IB/PVV voor het jaar 2007 respectievelijk 2008. De tekst van de brieven is gelijkluidend behoudens de vermelding van het desbetreffende jaartal (2007 dan wel 2008) en de vermelding van het bedrag van de genoten uitkeringen. In het bezwaarschrift voor het jaar 2007 is onder meer het volgende vermeld:
    
    
    
      “Ik maak bezwaar tegen bovengenoemde aanslag. Het bezwaar is gebaseerd op het volgende:
    
    
    
      In de periode 1986 tot 2003 ben ik werkzaam geweest bij het Europese Ruimtevaart
      Agentschap ( ESA ).
    
    
    
      Op 16 januari 2009 heeft de Hoge Raad arrest gewezen (No. 17/12243) met betrekking tot het
      pensioen van een voormalig werknemer van het International Gerechtshof in Den Haag. Dit arrest is ook van toepassing op mijn pensioen.
    
    
    
       Op grond van het arrest is het gedeelte van mijn pensioen, opgebouwd voor 1 januari 1995, vrijgesteld van inkomstenbelasting.
       Voor de in de periode 1995 t/m 2000 opgebouwde pensioenaanspraken is de saldomethode van toepassing.
       Voor de periode na 1 januari 2001 geldt dat op grond van art. 3.82 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 een pensioen van een internationale organisatie belast is, behoudens voor zover over die aanspraken een heffing naar inkomen heeft plaats gevonden. Over mijn pensioenbijdrage heeft belastingheffing naar inkomen plaats gevonden, zodat dit gedeelte niet belast dient te worden als inkomen uit werk en woning (box 1) maar als inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
    
    
    
      Ik verzoek U dan ook om de uitkering in 2007 van de European Space Agency (€ 66984.-) over te hevelen van Box 1 naar Box 3.
    
    
    
      Inmiddels zijn er kontakten geweest tussen het Ministerie van Financiën, het Ministerie van Buitenlandse Zaken en de Belastingdienst Rijswijk. Ik begreep dat het Ministerie van Financiën de Inspecties hierover zouden informeren.”
    
    
    
      2.5. In zijn brief met dagtekening 4 maart 2011 (zie onderdeel 13 van de uitspraak van de rechtbank, als geciteerd onder 2.1) schrijft [inspecteur 1] onder meer het volgende: 
    
    
    
      “Betreft
      Bezwaarschriften inkomstenbelasting 2006 t/m 2008
      (…)
      Omdat het waarschijnlijk moeilijk, zo niet onmogelijk, is om de hiervoor bedoelde gegevens, op basis waarvan een behoorlijke splitsing kan worden gemaakt, boven water te krijgen wil ik u verzoeken om met mij een afspraak te maken. Wellicht kunnen we dan samen tot een uitkomst komen die niet tot in detail is doorgerekend maar die toch recht doet aan het arrest van de Hoge Raad.”
    
    
    
      2.6. In zijn brief van 15 april 2011 (zie eveneens onderdeel 13 van de uitspraak van de rechtbank) schrijft [inspecteur 1] onder meer het volgende:
    
    
    
      “Beoordeling van het bezwaar
      In het kader van pensioenregelingen uit een dienstbetrekking bij een in Nederland gevestigde internationale organisatie heeft de Hoge Raad op 16 januari 2009 arrest gewezen (nr. 07/12243). U heeft naar analogie van dit arrest een opstelling gemaakt van de wijze van belastingheffing over het door u ontvangen pensioen. Hoewel ik van mening ben dat het vrijgestelde deel van de pensioenuitkering wordt bepaald door de opbouw die in de jaren voor 1995 heeft plaats gevonden, en dat in principe niet kan worden volstaan met een tijdsevenredige verdeling, zal ik uw berekening uit practische overweging toch volgen.
    
    
    
      Ik kom daarom aan uw bezwaar tegemoet.
    
    
    
      (…)”
    
    
    
      2.7. Als getuige heeft [inspecteur 1] (hieronder aangeduid als ‘getuige’) ter zitting bij het Hof van 26 mei 2021 onder meer het volgende verklaard over zijn bevoegdheid in 2011 om namens de inspecteur bezwaarschriften van belanghebbende tegen de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2006 tot en met 2008 te behandelen:
    
    
    
      “Gemachtigde van belanghebbenden: hoe gaat dat in de praktijk, specifiek gericht op het jaar 2011? Er wordt een bezwaar ingediend bij uw kantoor. Hoe gaat intern de verdeling van de bezwaarschriften? 
      
        Getuige: ik zal uw vraag in zoverre beantwoorden zoals ik denk dat hoe het was. In 2011 was ik werkzaam als inspecteur vpb, maar door mijn rol als actuarieel rekenaar ben ik bij de aanslag betrokken geraakt. De aanslag komt binnen en wordt aan een heffer toegewezen. Volgens mij hadden wij in die tijd bij de inkomstenbelasting een bepaalde groep van mensen die de bezwaren afdeed. In mijn beleving bestonden toen achterstanden bij de behandeling van bezwaarschriften aldaar. Het was zo ingericht, dat een aantal mensen binnen onder meer de vpb werd aangewezen voor het afhandelen van ook die bezwaren en afhankelijk van het onderwerp ging het naar een ambtenaar. 
    
    
    
      
        Gemachtigde van belanghebbenden: was u een van de leden van die groep?
      
        Getuige: nee, dat was ik niet. Het betrof hier een zaak aangaande pensioen waarin er actuarieel gerekend moest worden. Uit dien hoofde ben ik gevraagd ter bijstand. 
    
    
    
      
        Gemachtigde van belanghebbenden: maar uiteindelijk heeft u wel uitspraak op bezwaar gedaan?
      
        Getuige: ja dat klopt. Ik was gemandateerd om uitspraak op bezwaar te doen in zijn algemeenheid. Ook voor de inkomstenbelasting.”
    
    
    
      2.8. Belanghebbende heeft bij de aanvulling op zijn hoger beroepschrift van 12 maart 2021 het pensioenreglement van de zogeheten gecoördineerde organisaties, waaronder ESA , van 1 juli 1976 overgelegd (getiteld ‘Pension Scheme Rules Applicable to Permanent Staff of the Co-ordinated Organisations’). In dit reglement is onder meer het volgende bepaald: 
    
    
    
      	“Article 7 – Conditions of entitlement
      A staff member who has completed ten or more years actual service, within the meaning of Article 4, in one or more of the Organisations listed in Article 1 shall be entitled to a retirement pension.
      (…)
    
    
    
      
        Article 8 – Age of entitlement - Deferred pension and early pension
      
      1. A staff member shall become eligible for a retirement pension at the age of sixty.
      (…)
    
    
    
      
        Article 10 – Rate of pension
      
      1. Except where paragraphs 2 and 3 of Article 5 apply, the amount of the retirement pension shall be, per reckonable year of service within the meaning of Articles 4 and 6, 2 per cent of the salary corresponding to the last grade held by the staff member for not less than one year before termination of his appointment and the last step held in that grade.
      2. The maximum rate of the pension shall be 70 per cent of this salary (…).
      (…)
    
    
    
      
        Article 11 – leaving allowance
      
      A staff member whose service terminates otherwise than by reason of death or invalidity and who is not entitled to a retirement pension nor to the benefit of the provisions of Article 12.2, shall be entitled on leaving to a payment of:
      (i) the aggregate amount deducted from his salary in respect of his pension contribution, together with compound interest at the rate of 4 per cent per annum;
      (ii) a leaving allowance equal to one month and a half of his last salary multiplied by the number of reckonable years of service credited within the meaning of Article 6;
      (iii) one-third of the amounts paid to the Organisation under the provisions of Article 12.1, together with compound interest at the rate of 4 per cent per annum. Should, however the whole of these amounts have to be refunded to his previous employer, the reckonable years of service corresponding to those amounts shall be disregarded in the calculation of the severance grant.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      
        Article 41 – Staff members’ contribution – Costing the Scheme
      
      1. The staff members’ contribution to this Pension Scheme shall be 7 per cent of their salary and shall be deducted monthly.
      2. (…)
      3. Should the Councils of the Co-ordinated Organisations listed in article 1.1 deem it necessary to have an evaluation of the cost of the Pension Scheme made by one or more actuaries and should this show the staff members’ contributions to be insufficient to cover one third of the financing of the benefits payable under these Rules, the said Councils shall decide what changes, if any, are to be made in the rates of contribution.”
    
    
    
      2.9. Bij zijn nadere stuk van 12 oktober 2021 heeft belanghebbende twee loonstroken (‘Bulletin de paye - Payslip’) overgelegd, gedateerd 15 juni 1999 en 15 november 2002. In beide loonstroken wordt van het nettoloon een bedrag afgetrokken dat correspondeert met 7,37 percent van het nettoloon onder de code ‘PS7.37’.
    
    
    
      2.10. Bij zijn nadere stuk van 12 oktober 2021 heeft belanghebbende een brief van de Head of Personnel Department van ESA aan hem van 11 maart 2003 overgelegd waarin is vermeld:
    
    
    
      “Further to the end of your engagement with the Agency on 28 February 2003, please find the following details in respect of your acquired rights in the Pension Scheme of the Coordinated Organisations.
    
    
  
  
    
      1Number of reckonable years and pension rate
    
    
      For the following periods:
    
    
    
      - OECD service:	20.03.1972 – 30.09.1976		04 years 06 months 11 days
      - ESA service:		01.12.1987 – 28.02.2003		15 years 03 months 00 days
      - Loss-of-Job period:	01.03.2003 – 08.06.2004 a.m. (*)	01 year 03 months 07,5 days
      Total		21 years 00 months 18,5 days
      Rounded to	21 years 01 month
    
    
    
      	you have a acquired a pension rate of			42,17 %
    
    
    
      	The pension benefits will be calculated by reference to your last grad and step, namely (…).
    
    
  
  
    
      2Date of entitlement to pension
    
    
      Your entitlement to a retirement pension will become effective from 1st January 2005, i.e. the first day of the month following your 60th birthday.
    
    
    
      (…)”
    
    
    
      In een voetnoot in de brief behorende bij de asterisk in voormeld citaat is verder vermeld:
    
    
    
      “This period will only definitively count for your pension entitlement if you can confirm after June 2004 that it was not taken into account by another employer for pension purposes (…).”
    
    
    
      2.11.
      In artikel XVIII van bijlage 1 bij het Verdrag tot oprichting van een Europees Ruimte-Agentschap (Trb. 1975, 123) is bepaald:
      
      
        “1. Met inachtneming van de voorwaarden en volgens de procedures zoals die door de Raad zijn vastgesteld, zijn de Directeur-Generaal en de personeelsleden van het Agentschap onderworpen aan een belasting ten gunste van het Agentschap op door het Agentschap betaalde salarissen en emolumenten. Deze salarissen en emolumenten zijn vrij van nationale inkomstenbelasting; de Lid-Staten behouden zich evenwel het recht voor rekening te houden met deze salarissen en emolumenten bij de berekening van de belasting die geheven wordt op inkomsten uit andere bronnen.
        2. De bepalingen van het eerste lid zijn niet van toepassing op door het Agentschap aan zijn vroegere Directeuren-Generaal en personeelsleden betaalde jaargelden en pensioenen.”
      
      
    
    
      2.12.
      Bij brief van 13 mei 2019 heeft belanghebbende de inspecteur in gebreke gesteld voor het uitblijven van uitspraken op bezwaar betreffende de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2013 tot en met 2015.
      
    
    
      2.13.
      Tijdens het hoorgesprek van 11 november 2019 (zie onderdeel 45 van de uitspraak van de rechtbank) is belanghebbende namens de inspecteur gehoord door [P] (voorzitter), en [Q] en [inspecteur 2] (leden). Van het horen heeft de inspecteur een verslag van vijf bladzijden opgemaakt dat bij door [Q] ondertekende brief van 12 november 2019 aan de gemachtigden van belanghebbende is verstuurd. Het verslag behoort tot de gedingstukken.
      
    
    
      2.14.
      
        [inspecteur 2] heeft namens de inspecteur de uitspraken op bezwaar gedaan.
      
      
      
        3. Geschil in hoger beroep
      
      
      
        In hoger beroep is in geschil of:
      
      
        
          
            [inspecteur 2] de uitspraken op bezwaar onbevoegd heeft gedaan namens de inspecteur;
        
        
          verlies van instantie is opgetreden doordat de uitspraken op bezwaar kort voor de zitting van de rechtbank zijn gedaan en voorts de hoorplicht en de verplichting verslag van het horen te doen zijn geschonden;
        
        
          de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht;
        
        
          de door belanghebbende genoten pensioenuitkeringen van ESA in volle omvang belastbaar loon vormen en daarom behoren tot het belastbare inkomen uit werk en woning (box 1);
        
        
          het vertrouwensbeginsel eraan in de weg staat de door belanghebbende genoten pensioenuitkeringen van ESA als belastbaar loon in aanmerking te nemen in de aanslagen;
        
        
          belanghebbende recht heeft op een hogere dwangsom voor het niet tijdig doen van de uitspraken op bezwaar;
        
        
          belanghebbende recht heeft op een hogere vergoeding van immateriële schade voor het overschrijden van de redelijke termijn voor de berechting van het geschil in eerste aanleg, en
        
        
          belanghebbende recht heeft op een hogere vergoeding van kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in eerste aanleg.
        
      
      
      
        Behoudens het vierde geschilpunt staat belanghebbende een bevestigend en de inspecteur een ontkennend oordeel voor ten aanzien van de geschilpunten. Bij het vierde geschilpunt staat belanghebbende een ontkennend en de inspecteur een bevestigend oordeel voor.
      
      
      
      
        4. Beoordeling
      
      
      
        
          Bevoegdheid uitspraken op bezwaar
        
      
      
        4.1.1.
        De rechtbank heeft geoordeeld dat [inspecteur 2] de uitspraken op bezwaar bevoegd heeft gedaan en heeft daartoe het volgende overwogen:
        
        
          “55. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat [inspecteur 2] , werkzaam bij verweerder, zowel betrokken is geweest bij het vaststellen van de in het geding zijnde aanslagen als bij het doen van uitspraak op de tegen de aanslagen gerichte bezwaarschriften. De gemachtigde heeft namens eiser desgevraagd door de rechtbank tijdens de mondelinge behandeling van de beroepen gepersisteerd bij zijn stelling. Verweerder heeft dat in het verweerschrift en ook tijdens de mondelinge behandeling van de beroepen gemotiveerd ontkend. Eiser op wie de bewijslast rust heeft zijn stelling niet kunnen onderbouwen doch volstaan met een bloot feitelijke stelling. De rechtbank hecht geloof aan het betoog van verweerder. Ook ambtshalve oordelend is de rechtbank van oordeel dat de gedingstukken geen aanknopingspunten voor de stelling van eiser bieden.”
        
        
      
      
        4.1.2.
        In hoger beroep stelt belanghebbende niet langer uitdrukkelijk dat [inspecteur 2] de aanslagen heeft vastgesteld, maar benadrukt hij dat [inspecteur 2] betrokken is geweest bij interdepartementaal overleg over de fiscale behandeling van pensioenen van (gewezen) medewerkers van de gecoördineerde organisaties naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264, over de fiscale behandeling van het (VN-)pensioen van een voormalig griffier van het Internationaal Gerechtshof in Den Haag. Bij dit overleg waren ook ARES en AAPOCAD betrokken, waarvan belanghebbende [functie 2] respectievelijk gedelegeerde was (zie onderdeel 2 van de uitspraak van de rechtbank, hiervoor geciteerd onder 2.1). Tijdens het overleg heeft [inspecteur 2] actief geparticipeerd, onder meer door het woord te voeren, aldus belanghebbende. 
        
      
      
        4.1.3.
        Bij verweer heeft [inspecteur 2] , in haar hoedanigheid van procesgemachtigde van de inspecteur, gesteld nooit aangiften te regelen.
      
      
        4.1.4.
        In artikel 10:3, derde lid, van de Awb is bepaald dat mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift niet wordt verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt, krachtens mandaat heeft genomen. Deze bepaling strekt ertoe te waarborgen dat wanneer een bevoegdheid niet wordt uitgeoefend door degene aan wie die bevoegdheid is geattribueerd, maar krachtens mandaat namens deze, in de bezwaarschriftprocedure een zorgvuldige heroverweging van het aldus genomen primaire besluit plaatsvindt. Dit brengt mee dat degene die krachtens mandaat, of in feite, namens de inspecteur een belastingaanslag heeft vastgesteld, niet ook namens de inspecteur mag beslissen op een tegen die aanslag gericht bezwaarschrift (vgl. HR 8 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD9084). Niet in te zien valt dat artikel 10:3, derde lid, van de Awb ook meebrengt dat degene die namens de inspecteur uitspraak op bezwaar doet, vanuit diens algeheel functioneren binnen de Belastingdienst – maar buiten vaststelling van de betreffende aanslag – niet eerder betrokken moet zijn geweest bij fiscale aangelegenheden die in het bezwaar tegen die aanslag spelen, zoals in dit geval de fiscale behandeling van pensioenen van (gewezen) medewerkers van de gecoördineerde organisaties. Voor een zo ruime uitleg van artikel 10:3, derde lid, van de Awb bieden de tekst en de parlementaire geschiedenis van die bepaling ook geen aanknopingspunten.
        
      
      
        4.1.5.
        Beoordeeld moet daarom worden of [inspecteur 2] , die de uitspraken op bezwaar namens de inspecteur heeft gedaan (zie 2.14), ook de aanslagen IB/PVV heeft vastgesteld waartegen de bezwaren zijn gericht. Het Hof stelt vast dat uit de aanslagbiljetten zelf niet is af te leiden wie de aanslagen heeft vastgesteld. De inspecteur heeft voorts gemotiveerd weersproken dat [inspecteur 2] de betrokken aanslagen IB/PVV heeft vastgesteld. Het Hof acht die weerspreking, mede gelet op de omstandigheid dat het dossier geen aanwijzingen bevat dat [inspecteur 2] op enigerlei wijze betrokken is geweest bij de vaststelling van deze aanslagen, geloofwaardig en acht het daarom aannemelijk dat [inspecteur 2] de betrokken aanslagen IB/PVV niet heeft vastgesteld. Daaraan doet niet af dat zij namens de Belastingdienst betrokken is geweest bij het in 4.1.2 genoemde overleg. Daarom kan niet worden geoordeeld dat de uitspraken op bezwaar vanwege een schending van artikel 10:3, derde lid, van de Awb onbevoegd zijn gedaan. Ook overigens ziet het Hof geen redenen te twijfelen aan de bevoegdheid van [inspecteur 2] de uitspraken op bezwaar namens de inspecteur te doen. 
        
        
          
            Verlies van instantie/hoorplicht/hoorverslag
          
        
      
      
        4.2.1.
        Over de vragen of sprake is van verlies van instantie en of de hoorplicht is geschonden, heeft de rechtbank als volgt overwogen en geoordeeld:
        
        
          “56. Voorts heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat na het doen van de uitspraken op bezwaar er geen tijd meer is geweest om een reactie aan verweerder te geven gelet op de datum waarop de mondelinge behandeling van de beroepen was bepaald. De rechtbank merkt op dat zijdens de gemachtigde herhaaldelijk is verzocht om een mondelinge behandeling van de beroepen, welke zich aanvankelijk hebben gericht tegen het uitblijven van de uitspraken op bezwaar. Voorts heeft de gemachtigde namens eiser tot tweemaal zijn standpunt aangevuld mede in reactie op de uitspraken op bezwaar, door middel van toezending van nadere stukken (ingevolge artikel 8:58 Awb), waaronder een vooruitgezonden pleitnota. Onder deze omstandigheden kan redelijkerwijs niet worden geoordeeld dat eiser in zijn processuele positie is geschaad, in het bijzonder in zijn mogelijkheid zijn standpunt nogmaals en aanvullend, omvattend zijn bezwaren tegen de in de uitspraken op bezwaren vervatte beslissingen, volledig en gedetailleerd uiteen te zetten en ter kennis te kunnen brengen aan de rechtbank. Dat sprake is van verlies van een instantie acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt. Daarbij merkt de rechtbank nog overigens op dat partijen bij voortduring hebben volhard in het eigen standpunt. De rechtbank verwerpt derhalve deze stelling van eiser.
        
        
        
          (…)
        
        
        
          60. Eiser heeft tweemaal een hoorgesprek gehad met verweerder, te weten op 19 januari 2019 en laatstelijk 11 november 2019. Hoewel eiser kan worden toegegeven dat de reactietermijn op het toegezonden verslag van dat gesprek niet is nageleefd, acht de rechtbank alles afwegend, in het bijzonder de uitgebreide nadere stukken die eiser in het geding heeft gebracht, zijn processuele belangen niet geschaad. Daarin kan evenmin een grond aanwezig worden geoordeeld om tot terugwijzing over te gaan.”
        
        
      
      
        4.2.2.
        Belanghebbende heeft in hoger beroep verduidelijkt dat zijns inziens verlies van instantie ontstaan is door het ontbreken van ‘een degelijk uitgevoerde bezwaarfase met een daadwerkelijke integrale heroverweging’. In dit verband wijst belanghebbende op de omstandigheid dat de uitspraken op bezwaar zijn gedaan kort voor de zitting bij de rechtbank en op de omstandigheid dat [inspecteur 2] namens de inspecteur de uitspraken op bezwaar heeft gedaan (zie ook onder 4.1.2). Het Hof maakt hieruit op dat belanghebbende zich op het standpunt stelt dat een heroverweging van de aanslagen IB/PVV op grondslag van het bezwaar in strijd met artikel 7:11 van de Awb niet heeft plaatsgevonden.
        
      
      
        4.2.3.
        Belanghebbende moet worden toegegeven dat de inspecteur de uitspraken op bezwaar niet binnen de wettelijke termijn heeft gedaan. Bovendien heeft de inspecteur diverse malen zelf toegezegde nadere termijnen overschreden, ook na rappels van belanghebbende. Daaruit volgt echter niet dat uiteindelijk geen heroverweging van de aanslagen op grondslag van de bezwaarschriften heeft plaatsgevonden, ook niet als in ogenschouw wordt genomen dat [inspecteur 2] de uitspraken op bezwaar namens de inspecteur heeft gedaan. Het Hof verwijst voor dit laatste naar hetgeen hierover in 4.1.5. is overwogen en geoordeeld. Het Hof overweegt voorts dat, zelfs al zou [inspecteur 2] sterke opvattingen hebben gehad over de fiscale behandeling van het pensioen bijvoorbeeld door haar betrokkenheid bij beleidsvorming daarover, niet uit de inhoud van de uitspraken op bezwaar, de inhoud van het hoorverslag of enige andere omstandigheid van het geval volgt dat de aanslagen in bezwaar niet daadwerkelijk zijn heroverwogen. Het Hof acht daarom niet aannemelijk dat artikel 7:11 van de Awb is geschonden.
        
      
      
        4.2.4.
        Daarnaast heeft belanghebbende in hoger beroep herhaald dat de hoorplicht (artikel 7:2 van de Awb) en de verplichting een verslag van het horen te maken (artikel 7:7 van de Awb) zijn geschonden.
        
      
      
        4.2.5.
        Het Hof acht deze standpunten van belanghebbende zonder feitelijke grondslag. Immers, op 11 november 2019 is belanghebbende namens de inspecteur gehoord door [P] , [Q] en [inspecteur 2] (zie 2.13). Van de eerste twee genoemde personen is nooit gesteld dat zij bij de voorbereiding van de aanslagen betrokken zijn geweest. Van de tegen [inspecteur 2] ingebrachte grieven is onder 4.1.5 overwogen dat ze ongegrond zijn. Er is daarom geen schending van de hoorplicht. Hetzelfde geldt voor de verplichting een verslag van het horen te maken, nu tot de stukken van het geding een vrij uitgebreid, door de inspecteur opgemaakt verslag van het horen behoort (zie 2.13). Op de inspecteur rust geen wettelijke verplichting een reactie van belanghebbende op het verslag van het horen af te wachten alvorens de uitspraken op bezwaar te doen.
        
        
          
            Op de zaak betrekking hebbende stukken
          
        
      
      
        4.3.1.
        Volgens belanghebbende beschikt de inspecteur over stukken waaruit blijkt dat het pensioenreglement van – onder meer – ESA uit 1976, dat tot de stukken van het geding in hoger beroep behoort (zie 2.8), nadien niet op voor deze zaak relevante punten is gewijzigd. Het Hof begrijpt dat het om wijzigingsbesluiten en/of geactualiseerde versies van het pensioenreglement gaat. Belanghebbende heeft zijn stelling tijdens de nadere zitting bij het Hof onderbouwd door aan te duiden wanneer de inspecteur deze stukken per e-mail van ESA heeft ontvangen en door vanaf zijn telefoon uit het desbetreffende e-mailbericht voor te dragen. In het nadere stuk van 16 juni 2021 maakt de inspecteur zelf ook melding van stukken die van ESA zijn ontvangen. 
        
      
      
        4.3.2.
        Op de vraag van het Hof heeft de inspecteur ter nadere zitting verklaard dat zij niet meer weet welke stukken zij destijds van de ESA heeft ontvangen, dat de betreffende besprekingen met de ESA zeven jaar geleden waren en dat zij misschien iets met de post heeft ontvangen maar dat zij veel stukken ontvangt en ook veel om handen heeft. Daarbij heeft de inspecteur benadrukt de bedoelde stukken tevergeefs bij belanghebbende te hebben opgevraagd en dat belanghebbende belang heeft bij de stukken om te bewijzen dat de pensioenregeling van ESA steeds onzuiver is geweest dan wel dat zijn pensioenaanspraken in een interne ESA -heffing naar het inkomen zijn betrokken.
        
      
      
        4.3.3.
        Het Hof overweegt dat de inspecteur aldus niet althans onvoldoende de gemotiveerde stelling van belanghebbende heeft betwist dat zij over stukken beschikt waaruit wijzigingen van het pensioenreglement van ESA sinds 1976 blijken. Die stelling moet daarom voor waar worden gehouden. De bedoelde stukken zijn zonder meer op de zaak betrekking hebbend, want voor de beoordeling van het geschil van belang. Op de inspecteur rust daarom op grond van artikel 8:42 van de Awb de verplichting die stukken aan de rechter toe te zenden. De omstandigheid dat belanghebbende zelf ook over de stukken (of een deel daarvan) beschikt, doet daaraan niet af (HR 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1319). 
        
      
      
        4.3.4.
        De in 4.3.2 bedoelde verklaringen van de inspecteur vat het Hof verder op als een weigering de stukken alsnog over te leggen. Aan deze weigering verbindt het Hof op grond van artikel 8:31 van de Awb de gevolgtrekking die belanghebbende heeft voorgesteld en die ter zitting is besproken, te weten dat ervan wordt uitgegaan dat de pensioenregeling van ESA sinds 1976 niet op voor deze zaak relevante punten is gewijzigd. Voor zover belanghebbende in hoger beroep heeft bedoeld te stellen dat de inspecteur nog andere op de zaak betrekking hebbende stukken niet heeft overgelegd, is onvoldoende duidelijk om welke stukken het gaat, en verwerpt het Hof in zoverre het standpunt dat artikel 8:42 Awb is geschonden.
        
        
          
            Pensioenuitkeringen
          
          
            Oordeel rechtbank
          
        
      
      
        4.4.1.
        De rechtbank heeft geoordeeld dat het volledige bedrag van de door belanghebbende genoten pensioenuitkeringen van ESA op grond van artikel 3.82, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001 tot het belastbare inkomen uit werk en woning behoort en heeft daartoe het volgende overwogen:
        
        
          
            “61. De rechtbank stelt voorop dat het ouderdomspensioen dat eiser geniet voortvloeit uit een pensioenregeling welke naar Nederlands fiscaal recht als onzuiver moet worden beschouwd (vergelijk Hoge Raad 16 januari 2009 nr.17/12243, ECLI:NL:HR:2009:BF7264 en Hoge Raad 18 oktober 2019, nr. 18/02552, ECLI:NL:HR:2019:1596 en rechtbank Den Haag 14 september 2015, AWB 11/5559, ECLI:NL:RBDHA:2015:1281).
          Partijen hebben geen feiten en/of omstandigheden aangedragen om daar anders over te oordelen. De rechtbank zal daarom in haar verdere afwegingen en oordelen daarvan uitgaan.
        
        
        
          62. Eiser heeft ondanks een daartoe strekkend verzoek zijn pensioenbrief of een ander stuk waaruit zijn pensioenrechten blijken, en meer in het bijzonder op welke wijze deze rechten zijn opgebouwd, zoals welke bijdragen de werknemer en de werkgever hebben gestort alsmede een splitsing van de rechten uit de jaren voor 1995 en de eventuele opbouw van rechten nadien, geen gegevens in het geding gebracht. Hoewel de rechtbank erkent dat een splitsing van de genoten uitkering dient plaats te vinden, rust op eiser de last daartoe concrete, verifieerbare gegevens in het geding te brengen. Eiser heeft dat nagelaten. De gemachtigde van eiser heeft betwist dat zodanige bescheiden zijn gevraagd maar naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dat standpunt afdoende betwist. Dat deze bescheiden wellicht in het kader van de gesprekken die eiser en zijn partner als leden van AAPOCAD hebben overgelegd en wellicht ook aan [inspecteur 1] - verweerder heeft dit laatste gemotiveerd bestreden - maakt dit niet anders. De rechtbank hecht geloof aan het zijdens verweerder gestelde dat hij deze bescheiden niet in het dossier heeft aangetroffen en dat hij deze evenmin rechtstreeks heeft ontvangen van eiser dan wel zijn partner.
          Bij gebreke daaraan volgt de rechtbank het standpunt van verweerder zoals dat in de bestreden aanslagen cijfermatig tot uitdrukking is gekomen. De heffing over de genoten pensioenuitkeringen dient derhalve op de voet van artikel 3.82, letter c, Wet IB 2001 voor het volledige bedrag tot het belastbare inkomen uit werk en woning te worden gerekend. In zoverre faalt het beroep van eiser.”
        
        
        
          
            (On)zuiverheid pensioenregeling ESA voor 1 januari 1995
          
        
      
      
        4.4.2.
        Het meest verstrekkende standpunt van belanghebbende is dat de pensioenregeling van ESA al voor 1 januari 1995 niet voldeed aan de voorwaarden die aan een pensioenregeling worden gesteld in de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Destijds had een (zuivere) pensioenregeling in de zin van de Wet LB 1964 (nagenoeg) uitsluitend ten doel de verzorging van (gewezen) werknemers bij invaliditeit en ouderdom en de verzorging van – kort gezegd – hun nabestaanden, en hield zij een pensioen in dat niet uitging boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk moest worden geacht (artikel 11, derde lid, van de Wet LB 1964, tekst tot 1 januari 1995). Als de pensioenregeling van ESA niet aan deze voorwaarden voldeed, en daarom voor 1 januari 1995 al ‘onzuiver’ was, hebben destijds aan belanghebbende toegekende aanspraken tot het loon in de zin van artikel 10 van de Wet LB 1964 behoord. Dit is van belang, omdat door de werking van overgangsrecht uitkeringen die voortvloeien uit op 31 december 1994 bestaande pensioenaanspraken die voor 1 januari 1995 tot het loon hebben behoord, ook in de jaren 2013 tot en met 2015 nog zijn vrijgesteld van inkomstenbelasting op grond van het op 1 januari 1995 vervallen artikel 11, eerste lid, letter g, van de Wet LB 1964 (zie HR 18 oktober 2019, ECLI:NL:HR:2019:1596, onder verwijzing naar hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, aanhef en letter b, van de Invoeringswet IB 2001). Bedoeld overgangsrecht gaat naar zijn strekking voor op het bepaalde in artikel 3.82, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001 (uitbreiding van het loonbegrip in de inkomstenbelasting voor uitkeringen op grond van een pensioenregeling van een internationale organisatie).
        
      
      
        4.4.3.
        Ter staving van zijn stelling dat de pensioenregeling van ESA al voor 1 januari 1995 ‘onzuiver’ was, heeft belanghebbende gewezen op artikel 11 van het pensioenreglement van ESA waarin een volgens hem meer dan bijkomstige afkoopmogelijkheid is opgenomen, en op het ontbreken van AOW-inbouw. 
        
      
      
        4.4.4.
        In hoger beroep heeft de inspecteur weersproken dat sprake was van de opbouw van een onzuiver pensioen in deze periode. De inspecteur is van opvatting dat de pensioenregeling van ESA niet een meer dan bijkomstige afkoopmogelijkheid kent en heeft voorts erkend dat AOW-inbouw weliswaar ontbreekt, maar heeft ook erop gewezen dat medewerkers van ESA geen rechten op AOW opbouwen, zodat het ontbreken van AOW-inbouw geen rol speelt bij de beoordeling of het pensioen al of niet onzuiver is.
        
      
      
        4.4.5.
        Het Hof overweegt dat in artikel 11 van het pensioenreglement (zie 2.8) is bepaald dat een medewerker van wie het dienstverband eindigt anders dan door overlijden of invaliditeit, terwijl hij geen recht heeft op ouderdomspensioen, in beginsel recht heeft op een leaving allowance. Deze vergoeding omvat de op het salaris ingehouden pensioenbijdragen, interest, een lumpsum op basis van genoten salaris en diensttijd, en eventueel een gedeeltelijke terugbetaling van gestorte bedragen uit andere pensioenregelingen. De leaving allowance hangt kennelijk samen met artikel 7 van het pensioenreglement. Daarin is bepaald dat recht op ouderdomspensioen pas ontstaat als een medewerker tien of meer jaren daadwerkelijke dienst heeft vervuld bij ESA of een van de andere organisaties genoemd in artikel 1 van het reglement. In de gegeven samenhang moet de leaving allowance worden geduid als een compensatie voor vertrekkende medewerkers die gedurende hun dienstjaren nog geen recht op een ouderdomspensioen hebben opgebouwd, terwijl op hun salaris wel pensioenpremies zijn ingehouden. Het Hof acht niet aannemelijk dat die compensatie binnen het geheel van de pensioenregeling van meer dan bijkomstige betekenis is, zodat reeds daarom niet het oordeel is gerechtvaardigd dat de pensioenregeling van ESA niet (nagenoeg) uitsluitend de verzorging van (gewezen) werknemers en hun nabestaanden bij invaliditeit en ouderdom ten doel heeft. Dit betekent dat artikel 11 van het pensioenreglement geen reden vormt de pensioenregeling al naar de stand van de wetgeving van voor 1 januari 1995 als ‘onzuiver’ aan te merken.
        
      
      
        4.4.6.
        Evenmin rechtvaardigt het ontbreken van AOW-inbouw de conclusie dat de pensioenregeling al voor 1 januari 1995 ‘onzuiver’ was. Medewerkers van ESA bouwen immers geen rechten op een AOW-uitkering of een vergelijkbare basisoudedagsvoorziening op. Als in hun geval bij het bepalen van de pensioengrondslag het recht op een AOW-uitkering in aanmerking zou worden genomen, dan is het effect daarvan nihil. Het moet daarom ervoor worden gehouden dat de pensioenregeling in elk geval tot 1 januari 1995 een (zuivere) pensioenregeling was in de zin van de Wet LB 1964. De aanspraken die belanghebbende op 31 december 1994 had, hebben dan ook niet voor 1 januari 1995 tot het loon behoord, zodat het hiervoor in 4.4.2 genoemde overgangsrecht niet van toepassing is.
        
        
          
            (On)zuiverheid pensioenregeling ESA na 1 januari 1995
          
        
      
      
        4.4.7.
        Volgens belanghebbende is de pensioenregeling van ESA , als deze niet voor 1 januari 1995 al onzuiver was, in elk geval per 1 juni 2004 onzuiver geworden, terwijl na die datum nog pensioen is opgebouwd. Daarom behoren de pensioenuitkeringen niet tot het belastbare inkomen uit werk en woning, dan wel als gevolg van overgangsrecht dan wel doordat de aanspraken in een interne heffing van ESA zijn betrokken. 
        
      
      
        4.4.8.
        De inspecteur erkent dat de pensioenregeling van ESA per 1 juni 2004 onzuiver is, maar bestrijdt dat belanghebbende na 1 juni 2004 nog pensioen heeft opgebouwd en dat overgangsrecht van toepassing is. De inspecteur heeft gewezen op het uitdiensttreden bij ESA door belanghebbende op 28 februari 2003. Tot slot is volgens de inspecteur niet bewezen in hoeverre de pensioenaanspraken zijn betrokken in een interne heffing van ESA naar het inkomen. Daarom dienen de genoten pensioenuitkeringen in volle omvang als belastbaar loon in aanmerking te worden genomen.
        
      
      
        4.4.9.
        Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende ten tijde van het onzuiver worden van de pensioenregeling van ESA op 1 juni 2004 reeds was gestopt met het opbouwen van pensioen. Dit volgt uit de in 2.9 genoemde brief van ESA aan hem, waaruit volgt dat ESA op of omstreeks 28 februari 2003, zijnde de laatste dag van het dienstverband van belanghebbende bij ESA , voor het laatst pensioenaanspraken aan belanghebbende heeft toegekend. Ter zitting heeft belanghebbende in gelijke zin verklaard. De omstandigheid dat in de hiervoor genoemde brief tevens is vermeld dat de pension rate waarop belanghebbende recht heeft, mede is berekend over een Loss-of-Job period die op 8 juni 2004 is geëindigd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Belanghebbende heeft zijn pensioen dus volledig opgebouwd in een periode dat de pensioenregeling van ESA als ‘zuiver’ was aan te merken, zodat de pensioenaanspraken niet reeds bij toekenning ervan de loonsfeer hebben verlaten. 
        
      
      
        4.4.10.
        Het ‘onzuiver’ worden van de pensioenregeling per 1 juni 2004 heeft evenmin ertoe geleid dat de ‘voltooide’ pensioenaanspraken van belanghebbende toen alsnog de loonsfeer hebben verlaten. Meer bepaald zijn die aanspraken niet op grond van het bepaalde in artikel 19b, eerste lid en letter a, van de Wet LB 1964 (tekst 1 juni 2004) vrijgevallen, omdat de pensioenregeling van ESA niet door een (actief) handelen van een of meer bij die regeling betrokken partijen het karakter van pensioenregeling in de zin van de Wet LB 1964 heeft verloren. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat een dergelijk actief handelen wel is vereist om in een geval als hier aan de orde op grond van artikel 19b, eerste lid en letter a, van de Wet LB 1964 een vrijval aan te nemen. Voor zover van belang is in de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel met de voorganger van artikel 19b van de Wet LB 1964, het ‘oude’ artikel 11c van die wet, daarover het volgende vermeld (Kamerstukken II 1992/93, 23 046, nr. 3, p. 5; onderstreping Hof):
        
        
          “3. Afkoop van pensioen- of VUT-aanspraken of andere handelingen in afwijking van de voorwaarden
          Met betrekking tot pensioenaanspraken (…) stellen wij bepalingen voor met betrekking tot afkoop, vervreemding, belening en dergelijke en wijziging van contractsvorm. (…) Voor het geval van geheel of gedeeltelijke afkoop of van een andere handeling in afwijking van de voorwaarden waaronder de pensioenaanspraak niet tot het loon is gerekend, stellen wij in het onderhavige voorstel voor de gehele pensioenaanspraak tot het loon te rekenen. (…)”
        
        
        
          Tevens is van belang de navolgende passage (p. 23-24; onderstreping Hof):
        
        
        
          “Afwijking van de voorwaarden (onderdeel 11c, eerste en vijfde lid)
          Een vrijgestelde aanspraak op pensioen of VUT wordt bij bepaalde handelingen omgezet in een aanspraak die als loon uit vroegere dienstbetrekking wordt aangemerkt. Indien een handeling wordt verricht in afwijking van de voorwaarden waaronder deze aanspraken zijn vrijgesteld, geniet de werknemer op het onmiddellijk aan de gewraakte handeling voorafgaande tijdstip loon uit vroegere dienstbetrekking in de vorm van een aanspraak. (…)
          De gewraakte handelingen zijn:
          
            Eerste lid, onderdeel a
          
          
            Een inhoudelijke wijziging van de pensioen- of VUT-regeling waardoor de pensioen- of VUT-aanspraken niet meer als zodanig zijn aan te merken. Te denken valt bijvoorbeeld aan de situatie waarin later een andere persoon dan de in artikel 11, derde lid, onderdeel a, genoemde personen als pensioengerechtigde wordt aangewezen. Een ander voorbeeld is het geval waarin het als verzekeraar van het pensioen of de VUT-voorziening optredende lichaam niet langer voldoet aan de voorwaarden die in artikel 11b, eerste lid, zijn gesteld aan de verzekeraar. (…)”
        
        
        
          Voorts heeft de staatssecretaris van Financiën in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van de Wet fiscale behandeling van pensioenen (invoering Witteveenkader) de volgende uitlating gedaan (Kamerstukken II 1998/99, 26 020, nr. 6, p. 29; onderstreping Hof):
        
        
        
          “De leden van de D66-fractie merken op dat het wetsvoorstel niet in een uitdrukkelijke bepaling voorziet op grond waarvan pensioenaanspraken die werknemers over de periode voor 1999 hebben opgebouwd ook in de toekomst erkend zullen blijven als fiscaal zuivere aanspraken. Dat is ook niet nodig. Pensioen dat voldeed aan het regime dat gold op het moment dat het werd opgebouwd, blijft daaraan ook later voldoen. Aan het nieuwe regime moet worden voldaan voor wat betreft aanspraken die onder het nieuwe regime worden opgebouwd. (…)”
        
        
      
      
        4.4.11.
        Ook overigens wijst de tekst van artikel 19b, eerste lid, van de Wet LB 1964 er op dat een (actief) handelen van een of meer bij de pensioenregeling betrokken partijen is vereist, gegeven de daarin vermelde handelingen als het afkopen, vervreemden, belenen en prijsgeven van de aanspraak. Dat zijn (actieve) handelingen van de contractpartijen zelve. Het Hof vermag ook niet in te zien welk redelijk doel ermee gediend zou kunnen zijn om aanspraken volledig tot het loon te rekenen wanneer geen pensioen meer wordt opgebouwd en de pensioenregeling ongewijzigd blijft. 
        
      
      
        4.4.12.
        Aangezien vaststaat dat de pensioenregeling van ESA sinds 1976 niet op relevante punten is gewijzigd (zie 4.3.4), heeft de pensioenaanspraak van belanghebbende gelet op het hiervoor overwogene nooit tot het loon behoord op grond van artikel 19b, eerste lid en letter a, van de Wet LB 1964. 
        
        
          
            Conclusie belastbaarheid pensioenuitkeringen
          
        
      
      
        4.4.13.
        Omdat de pensioenaanspraak van belanghebbende gelet op het voorgaande nooit de loonsfeer heeft verlaten, vormen de pensioenuitkeringen die belanghebbende in de jaren 2013 tot en met 2015 heeft genoten (belastbaar) loon op grond van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 in verbinding met artikel 10 van de Wet LB 1964. Aan de uitbreiding van het loonbegrip in artikel 3.82, aanhef en letter c, van de Wet IB 2001 wordt niet toegekomen, en daarmee evenmin aan de vraag of aannemelijk is of over de aanspraken een heffing naar het inkomen heeft plaatsgevonden die naar aard en strekking overeenkomt met de loonbelasting of de inkomstenbelasting. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat aan die vraag wel zou worden toegekomen, dan is het Hof van oordeel dat belanghebbende onvoldoende (met stukken) heeft onderbouwd in hoeverre een interne heffing van ESA over de pensioenaanspraken heeft plaatsgevonden.
        
        
          
            Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
          
          
            Algemeen
          
        
      
      
        4.5.1.
        Het voorgaande leidt ertoe dat de door belanghebbende genoten uitkeringen ingevolge de pensioenregeling van ESA op grond van de wet volledig (belastbaar) loon vormen als bedoeld in artikel 3.81 van de Wet IB 2001. De uitkeringen moeten daarom als belastbaar inkomen uit werk en woning in box 1 worden belast, tenzij strikte wetstoepassing achterwege moet blijven op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
      
      
        4.5.2.
        De rechtbank heeft een schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur echter niet aannemelijk geacht en heeft daartoe het volgende overwogen:
        
        
          “Vertrouwensbeginsel
          65. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat de aanslagen ib/pvv voor de jaren 2013, 2014 en 2015 moeten worden vastgesteld overeenkomstig de door hem gedane aangiften. Hij verwijst daartoe naar de gevoerde correspondentie die hij en zijn partner met verschillende representanten van de Belastingdienst met betrekking tot de aangiften in de voorafgaande jaren hebben gevoerd en hetgeen deze hebben beslist. De aanslagen voor de voorafgaande jaren zijn op het punt van het genoten pensioenuitkeringen van ESA – al dan niet na gemaakt bezwaar – vastgesteld overeenkomstig het door eiser ingenomen standpunt. Verweerder heeft daarmee zo stelt hij bij eiser het in rechte te beschermen vertrouwen gewekt dat zijn standpunt juist is. Derhalve dient verweerder ook de thans in geschil zijnde jaren de aangiften te volgen. Verweerder heeft het standpunt van eiser gemotiveerd bestreden. Het is eiser geweest die afspraken heeft gemaakt over de fiscale behandeling van (de rechten voortvloeiend uit) zijn ouderdomspensioen van ESA .
        
        
        
          66. De rechtbank stelt voorop dat, indien veronderstellenderwijs ervan moet worden uitgegaan dat het standpunt van eiser zoals dat in de aangiften is ingenomen niet juist is, onder omstandigheden een juiste wettoepassing dient te wijken voor het in rechte te beschermen vertrouwen dat een belastingplichtige mag ontlenen aan uitlatingen en/of toezeggingen van de inspecteur (vergelijk Hoge Raad 13 april 1978, nr. 18.495, ECLI:NL:HR:1978:AM4447). In aanvulling daarop verwijst de rechtbank nog achtereenvolgens naar het arrest Hoge Raad 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311, alwaar is beslist dat belanghebbende de juiste relevante gegevens moet verstrekken en dat de toezegging niet zo duidelijk in strijd met de wet moet zijn dat hij daar in redelijkheid niet op heeft mogen vertrouwen, het arrest Hoge Raad 14 augustus 2009, nr. 08/00338, BNB 2010/20, is in het kader van de verstrekte-informatie-toets beslist dat belanghebbende in redelijkheid heeft kunnen aannemen dat verweerder kennis heeft genomen van alle vereiste bijzonderheden van het desbetreffende geval, en Hof Den Haag 16 maart 2016, nr. 15/00908, ECLI:NL:GHDHA:2016:820 wordt in het kader van de zozeer-in-strijd-met-de-wet-toets de kennis en deskundigheid van belanghebbende meegewogen.
        
        
        
          67. De rechtbank is van oordeel dat eiser geen geslaagd beroep op een in rechte te beschermen vertrouwen toekomt. Daartoe overweegt de rechtbank het navolgende.
          Eiser en zijn partner zijn beiden al jarenlang betrokken en ook thans nog in een diepgaand overleg met verschillende onderdelen van de Rijksoverheid welke ieder voor zich vanuit een eigen invalhoek betrokken zijn bij (de belastingheffing over) de pensioenuitkeringen van voormalige werknemers van internationale organisaties. De rechtbank verwijst daartoe naar de vastgestelde feiten hiervoor. Daaruit blijkt dat beiden, in het bijzonder eiser, een belangrijke rol spelen in de diverse overlegcircuits. Beiden hebben een bestuursfunctie in ARES en AAPOCAD , de vereniging van pensioen genietende werknemers als hiervoor omschreven, en eiser neemt veelvuldig en jarenlang – naar de rechtbank begrijpt vanaf januari 2009 - deel aan overleggen met verschillende departementen. Daarnaast treedt hij in de contacten met verweerder op als gemachtigde van zijn partner en is hij nauw betrokken bij de schriftelijke correspondentie van haar met verweerder. Hij is zeer goed ingevoerd in deze pensioenmaterie reeds ten tijde van het ontvangen van de door eiser als toezegging geduide beslissing van de zijde van [inspecteur 1] (vergelijk 6. hiervoor).
        
        
        
          68. Onder deze omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat deze voor de fiscale behandeling van de pensioenrechten en de daaruit voortvloeiende uitkeringen, relevante feiten aan verweerder, in het bijzonder aan de verweerder in de persoon van [inspecteur 1] van het kantoor Hoorn van de Belastingdienst, bewust zijn onthouden. Door deze feiten niet ter kennis te brengen van de voormelde inspecteur heeft eiser relevante informatie onthouden welke heeft geleid tot een fiscaal onjuist standpunt met betrekking tot de belastingheffing over zijn pensioenuitkeringen. Naar het oordeel van de rechtbank was zijdens eiser hier spreken geboden terwijl eiser en zijn partner er bewust voor hebben gekozen te zwijgen. Dit komt zeer in het bijzonder naar voren in de uitdrukkelijke uitlating van eiser dat hij zijn over een lange reeks van jaren verworven kennis in het veelvuldig overleg met verschillende departementen en andere organisaties bewust heeft gescheiden gehouden van zijn positie als belastingplichtige De rechtbank verwijst daartoe naar het gestelde in het beroepschrift en eiser heeft tijdens de mondelinge behandeling van de beroepen dat standpunt uitvoerig uitgesproken en is in het proces-verbaal van de zitting vastgelegd.
          De kennelijk aan voormelde uitlating ten grondslag liggende opvatting dat het eiser in de gegeven omstandigheden vrijstond zich in het contact met kantoor Hoorn van de domme te houden, kan geen in rechte te beschermen vertrouwen opleveren.
        
        
        
          69. Aan het vorenstaande doet niet af dat de Belastingdienst, in het bijzonder [inspecteur 1] , kan worden verweten dat deze is afgegaan, zulks ten onrechte, op hetgeen eiser en zijn partner, hem heeft meegedeeld. De rechtbank acht verweerder geslaagd in zijn standpunt dat bij het mededelen van deze bestuursfuncties en werkzaamheden verweerder het gestelde nader zou hebben onderzocht en niet zondermeer zou zijn afgegaan op het zijdens eiser gestelde. De rechtbank weegt dat sterk mee ten nadele van eiser.
          De feitelijke gang van zaken waardoor de aangiftebehandeling van de aangiften bij het kantoor Hoorn van de Belastingdienst terecht zijn gekomen en niet bij het Team IFB hebben partijen de rechtbank niet inzichtelijk weten te maken. Dat ondanks het gegeven dat de Belastingdienst de aanslagregeling van deze aangiften blijkens de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2013, heeft neergelegd bij dat team. Dat moet eiser en zijn partner ook redelijkerwijs bekend zijn geweest uit hoofde van de hiervoor vermelde jarenlange bestuursfuncties en werkzaamheden (eerdere aangiften zijn door het Team IFB geregeld voordat deze naar Hoorn zijn gegaan) maar deze hebben daarop geen enkele actie ondernomen. Naar mag worden aangenomen is ook dat bewust gebeurd.
        
        
        
          70. De vragenbrief die [K] , werkzaam bij het Team IFB, in januari 2014 aan [A] heeft gestuurd, is kort nadien door de partner van eiser beantwoord. Zij verwijst naar “een advies van de Inspectie”. Voor zover eiser hierop een beroep doet overweegt de rechtbank het volgende. De rechtbank kan uit de gedingstukken niet afleiden of er een advies is gegeven en zo ja door wie. In de eerste plaats merkt de rechtbank op dat nu de correspondentie niet met eiser is gevoerd, reeds uit dien hoofde hem geen geslaagd beroep op het in rechte te beschermen vertrouwen toekomt. Voorts staat vast dat eiser ook toentertijd wist dat de wijze waarop zijn partner haar aangifte heeft gedaan niet juist was. Ook wist hij dat zelf gelet op zijn actieve rol in ARES en AACOPAD. Ook indien daaraan wordt voorbijgegaan is de rechtbank van oordeel dat voor de jaren welke thans in geschil zijn (2013 tot en met 2015) een eventueel vertrouwen is beëindigd. Verwezen wordt naar het schrijven van [M] . Dat op basis van de voorafgaande correspondentie die eiser dan wel zijn partner met verweerder heeft gevoerd. Verwezen wordt naar de vaststaande feiten 1 tot en met 25. Het antwoord dat de partner heeft gegeven aan [K] moet daarom voor onjuist worden gehouden en aan de daarop gevolgde aanslag kan eiser naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen.
          
            Beëindigen van het vertrouwen
          
          71. Eiser heeft zich bij monde van zijn gemachtigde op het standpunt gesteld dat sprake is van in rechte te beschermen vertrouwen. In het verlengde daarvan heeft hij doen stellen dat een zodanig vertrouwen in een situatie als de onderhavige niet kan worden opgezegd, ook niet tegen een toekomstige datum. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat een beroep op een zodanig vertrouwen hem niet toekomt en zich niet uitgelaten over het beëindigen van dat vertrouwen. Verweerder heeft desgevraagd door de rechtbank meegedeeld dat hij, ook niet onder het voorbehoud dat in rechte overeenkomstig het standpunt van eiser wordt geoordeeld, dat vertrouwen tegen een toekomstige datum moet worden beëindigd.
          De rechtbank overweegt – ten overvloede nu de rechtbank het gestelde beroep op het vertrouwensbeginsel heeft afgewezen – dat het standpunt van eiser steun in het recht mist. Naar het oordeel van de rechtbank kan een in rechte te beschermen vertrouwen worden beëindigd met inachtneming door verweerder van de eisen van redelijkheid en billijkheid dan wel op grond van het rechtszekerheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel, hetgeen mede maar niet uitsluitend omvat, dat de opzegging van het vertrouwen tegen een toekomstige datum dient te geschieden.
        
        
        
          
            Schending van het gelijkheidsbeginsel
          
          72. Eiser heeft gesteld dat verweerder handelend zoals deze heeft gedaan het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. Hij heeft daartoe verwezen naar de fiscale behandeling die zijn partner, die eveneens een pensioen ten laste van ESA geniet, heeft gekregen. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt.
          De rechtbank is van oordeel dat op eiser (vergelijk HR 26 november 2004, nr. 38 843, ECLI:HR:2004:111) de plicht rust te stellen en - bij betwisting - aannemelijk te maken dat verweerder het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden.
          Van schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur kan sprake zijn (1) indien sprake is van een begunstigend beleid of (2) een interpretatief beleid, (3) indien ten aanzien van (een) bepaalde belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk van begunstiging of (4) wanneer de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden.
          Bij de toepassing van de meerderheidsregel gaat het erom of in de meerderheid van de met eisers geval vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Daarbij dient – buiten het geval dat sprake is van landelijk coördinatie – slechts te worden gekeken binnen de kring van belastingplichtigen ten aanzien waarvan verweerder bevoegd is, in dit geval dus naar belastingplichtigen die vallen onder het ressort van het kantoor van de Belastingdienst dan wel het Team IFB te Den Haag.
          Naar het oordeel van de rechtbank kan niet worden gezegd dat verweerder een begunstigend beleid heeft gevoerd of een oogmerk van begunstiging heeft gehad. De rechtbank is van oordeel dat het bewijs dat sprake is van een ongelijke behandeling van feitelijk en rechtens gelijke gevallen op eiser rust. Deze heeft gelet op de gemotiveerde betwisting zijdens verweerder geen feiten en/of omstandigheden gesteld die een zodanig onderbouwing kunnen schragen. Eisers beroep op het gelijkheidsbeginsel kan naar het oordeel van de rechtbank bij gebrek aan feitelijke grondslag niet worden gehonoreerd.
        
        
        
          73. Naar het oordeel van de rechtbank verschilt de positie van eiser namelijk met die van zijn partner. Immers zij geniet een nabestaandenpensioen dat is ingegaan september 1992. Het arrest Hoge Raad van 16 januari 2009 schetst andere fiscale gevolgen dan die bij het ouderdomspensioen van eiser. Eiser heeft een ander pensioen wat eerst veel later is ingegaan. Derhalve is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van feitelijk en rechtens gelijke gevallen en faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel reeds op die grond. Dat sprake is geweest van begunstiging of begunstigend beleid is niet gesteld en blijkt ook overigens niet uit de gedingstukken. Het tegenovergestelde is eerder waar, gelet op de onweersproken gebleven stelling van verweerder dat het team IFB maatwerk levert bij de belastingplichtigen die onder haar ressorteren.
          Eiser heeft met betrekking tot de vraag wie als bevoegde inspecteur in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft te gelden, gewezen op het arrest Hoge Raad 14 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ4198. Hij stelt daartoe dat zowel de Belastingdienst, kantoor Hoorn als het team IFB als bevoegd inspecteur in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kunnen worden gekwalificeerd. Verweerder heeft dat bestreden en gesteld dat het team IFB voor belastingplichten als eiser en zijn partner specifiek daartoe is aangewezen. Dat moet, zo stelt verweerder, eiser en zijn partner redelijkerwijs ook bekend zijn geweest gelet op lidmaatschap ARES en AAPOCAD en hun actieve rol daarin, en het gegeven dat voor de jaren voor 2006 de aangiften ook door de leden van het team IFB zijn behandeld en aanslagen ib/pvv zijn vastgesteld.
          De rechtbank merkt op dat aan de vraag wie als de bevoegde inspecteur als voormeld moet worden geduid, indien het gaat om toepassing van de zogenoemde de meerderheidsregel, kantoor Hoorn of het Team IFB, kan worden voorbij gegaan. In beide situaties heeft eiser de gestelde schending van het gelijkheidsbeginsel niet aannemelijk gemaakt.
        
        
        
          
            Schending van andere beginselen van behoorlijk bestuur
          
          74. De rechtbank stelt met partijen vast dat er een te lange doorlooptijd in bezwaar is geweest. Dat maakt echter niet dat daardoor een of meer andere beginselen dan de hiervoor reeds vermelde beginselen zijn geschonden. In het bijzonder geldt dan het zorgvuldigheidsbeginsel. De te lange tijd welke is gemoeid met het doen van uitspraak op bezwaar heeft in de eerste plaats geleid tot een toegewezen klacht en daarnaast vertaalt zich dat in het toekennen van een vergoeding ter zake van geleden immateriële schade. De rechtbank acht geen termen aanwezig om daar andere gevolgen aan te verbinden.”
        
        
        
          
            Vertrouwensbeginsel
          
        
      
      
        4.5.3.
        Wat betreft zijn beroep op het vertrouwensbeginsel (en vermeende schendingen van andere algemene beginselen van behoorlijk bestuur) heeft belanghebbende in wezen herhaald wat hij in eerste aanleg heeft aangevoerd. In hoger beroep heeft hij daaraan toegevoegd dat bij hem de indruk van een bewuste standpuntbepaling door de inspecteur is ontstaan door (i) de brief van [inspecteur 1] van 4 maart 2011 (zie 2.5), (ii) de brief van 15 april 2011 van [inspecteur 1] (zie 2.6), en (iii) de omstandigheid dat de aan belanghebbende opgelegde aanslagen IB/PVV voor de jaren 2009 tot en met 2012 zijn vastgesteld overeenkomstig de door hem ingediende aangiften, waarin het pensioen op dezelfde wijze is verwerkt conform de uitspraken op bezwaar voor de jaren 2006 tot en met 2008. 
        
      
      
        4.5.4.
        Het verweer van de inspecteur houdt onder meer in dat (i) [inspecteur 1] niet ‘de bevoegde inspecteur’ was en belanghebbende dit wist, (ii) [inspecteur 1] geen afspraak heeft willen maken die verder reikte dan de jaren waarvoor hij uitspraken op bezwaar heeft gedaan, (iii) belanghebbende goed was ingevoerd in discussies over de gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264, en hij nooit een inhoudelijk argument naar voren heeft gebracht of gegevens heeft verstrekt waaruit de conclusie kan worden getrokken dat zijn pensioen van ESA op dezelfde wijze moet worden behandeld als het VN-pensioen in dat arrest, en (iv) [F] in een brief van 4 juli 2011, in vervolg en mede in reactie op telefonisch contact met belanghebbende, aan de partner van belanghebbende heeft geschreven dat [inspecteur 1] jegens belanghebbende een onjuist standpunt heeft ingenomen (zie onderdeel 16 van de uitspraak van de rechtbank). Volgens de inspecteur heeft belanghebbende daarom niet ‘te goeder trouw een voorstel aan [inspecteur 1] van het belastingkantoor in Hoorn (…) gedaan over de heffing over zijn van ESA genoten pensioen.’ Ter zitting bij het Hof heeft de inspecteur voorts nog betwist dat [inspecteur 1] in 2011 gemandateerd was om de uitspraken op bezwaar over de aan belanghebbende opgelegde aanslagen IB/PVV voor de jaren 2006 tot en met 2008 namens hem te doen.
        
      
      
        4.5.5.
        Het Hof volgt de inspecteur niet in zijn betoog dat [inspecteur 1] onbevoegd was uitspraak op bezwaar te doen. In artikel 3 van de AWR is immers bepaald dat een op voet van artikel 2, derde lid, letter b, van die wet in verbinding met de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 aangewezen inspecteur landelijke bevoegdheid heeft. De regeling van artikel 3, lid 2, van de AWR in verbinding met artikel 11 van de Uitvoeringsregeling, waarin is vastgelegd onder welke inspecteur een belastingplichtige ressorteert, beperkt die landelijke bevoegdheid niet. Met die regeling is namelijk slechts beoogd duidelijk te maken tot welke functionaris een belastingplichtige zich moet wenden voor zijn fiscale aangelegenheden (zie HR 14 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ4198). Daarom was in 2011, toen voor de jaren 2006 tot en met 2008 uitspraken op bezwaar zijn gedaan, niet alleen de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Haaglanden als inspecteur bevoegd ten aanzien van belanghebbende, maar ook de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Holland-Noord (vgl. HR 3 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:126, r.o. 4.4.2). Het Hof hecht ten slotte geloof aan de verklaring van [inspecteur 1] als getuige ter zitting van 26 mei 2021, dat hij gemandateerd was om de uitspraken op bezwaar voor de jaren 2006 tot en met 2008 namens de inspecteur te doen (zie 2.7). De standpunten die hij voor het doen van die uitspraken heeft ingenomen, hebben daarom te gelden als standpunten van de inspecteur.
        
      
      
        4.5.6.
        In de brief van 4 maart 2011 heeft [inspecteur 1] onmiskenbaar het standpunt ingenomen dat het ESA -pensioen van belanghebbende op gelijke wijze moet worden behandeld als het VN-pensioen in het arrest van 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264. Deze brief is gevolgd op in elk geval één eerdere brief van de inspecteur naar aanleiding van de betrokken bezwaarschriften van belanghebbende. In die brief, van 20 april 2009 (zie 2.3), verzoekt de inspecteur belanghebbende in te stemmen met verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar in afwachting van de uitkomst van overleg tussen de Belastingdienst en het Ministerie van Financiën over de gevolgen van het genoemde arrest van de Hoge Raad. Belanghebbende heeft zelf ook in zijn bezwaarschrift van 1 oktober 2010 tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2008, gewezen op overleg tussen het Ministerie van Financiën, het Ministerie van Buitenlandse Zaken en het Rijswijkse kantoor van de Belastingdienst (zie 2.4). Gelet hierop ziet het Hof geen aanleiding om te oordelen dat belanghebbende door listigheid of door anderszins te kwader trouw handelen [inspecteur 1] heeft bewogen de uitkomst van overleg met het Ministerie van Financiën niet langer af te wachten en het standpunt in te nemen zoals verwoord in zijn brief van 4 maart 2011.
        
      
      
        4.5.7.
        De omstandigheid dat belanghebbende kennis droeg van het naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264 gevoerde overleg tussen de Belastingdienst en het Ministerie van Financiën, had voor belanghebbende aanleiding moeten zijn zich de vraag te stellen of [inspecteur 1] werkelijk beoogde de inspecteur zonder voorbehoud te binden ook voor andere jaren dan die welke hij behandelde. Omdat belanghebbende destijds niet zelf ten minste het pensioenreglement van ESA aan [inspecteur 1] heeft verstrekt, althans dat is gesteld noch gebleken, had hij bovendien moeten twijfelen of laatstgenoemde op basis van juiste en volledige informatie tot zijn standpunt was gekomen (vgl. HR 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1849, r.o. 3.3.4). Het belang van het pensioenreglement voor de belastingheffing van zijn pensioen had belanghebbende namelijk duidelijk moeten zijn door zijn betrokkenheid bij de specifieke pensioenproblematiek (zie punten 2, 4, 5 en 6 van de uitspraak van de rechtbank). Ten slotte heeft de inspecteur terecht erop gewezen dat [F] , destijds evenals [inspecteur 1] werkzaam bij de Belastingdienst/Holland-Noord, bij brief van 4 juli 2011 namens de(zelfde) inspecteur aan de partner van belanghebbende heeft medegedeeld dat het door [inspecteur 1] jegens belanghebbende ingenomen standpunt onjuist is (zie onderdeel 16 van de uitspraak van de rechtbank). Omdat belanghebbende tevens de fiscale aangelegenheden van zijn partner behartigt (zoals onder meer volgt uit genoemde brief van 4 juli 2011 en uit de daaraan voorafgaande correspondentie), acht het Hof het aannemelijk dat hem dit nadere standpunt van de inspecteur toen ook bekend is geworden. 
        
        
          Gesteld al dat belanghebbende in de brief van 4 maart 2011 wel een akkoordverklaring of toezegging voor de jaren na 2008 had mogen lezen, dan nog had hij uit de brief van [F] van 4 juli 2011 moeten begrijpen dat het gewekte vertrouwen was herroepen of in elk geval opgezegd. Voor de thans voorliggende jaren mocht belanghebbende daarom niet erop vertrouwen dat de inspecteur het standpunt als verwoord in de brief van 4 maart 2011 zou innemen. Door de brief van [inspecteur 1] van 15 april 2011, die voortbouwt op de brief van 4 maart 2011, is vervolgens evenmin enig in rechte te beschermen vertrouwen ontstaan dat in de nu voorliggende jaren van belang kan zijn. En ten slotte ook niet door de omstandigheid dat de aangiften van belanghebbende over de jaren 2009 tot en met 2012 zijn gevolgd (vgl. HR 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179). 
        
        
      
      
        4.5.8.
        Tot een ander oordeel leidt ten slotte niet de omstandigheid dat de aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 van de partner van belanghebbende op 7 maart 2014 overeenkomstig de aangifte is vastgesteld nadat door [K] van het team IFB van de Belastingdienst was gevraagd waarom genoten pensioenuitkeringen van ESA niet waren aangegeven. Bij het beantwoorden van de vragen is namelijk een onjuiste voorstelling van zaken gegeven. Bij brief van 3 februari 2014 heeft de partner van belanghebbende meer bepaald geantwoord dat ‘[o]p advies van de Inspectie (…) dit bedrag in de aangifte 2011 [is] opgenomen in box 3 (…)’, terwijl het bestaan van een dergelijk advies niet aannemelijk is. Integendeel zelfs, als onder meer de brief van [F] van 4 juli 2011 in aanmerking wordt genomen, waarin is vermeld dat het niet de bedoeling is dat het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264, wordt toegepast op ESA -pensioenen. Aan het vervolgens overeenkomstig de aangiften vaststellen van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2011 en 2012 van de partner van belanghebbende kan daarom niet in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend.
        
        
          
            Overige algemene beginselen van behoorlijk bestuur
          
        
      
      
        4.5.9.
        Ten aanzien van het beroep op het gelijkheidsbeginsel en de overige beginselen van behoorlijk bestuur overweegt het Hof, in navolging van de rechtbank, dat (ook) in hoger beroep niet aannemelijk is geworden dat de inspecteur andere beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, zoals het gelijkheidsbeginsel. 
        
        
          
            Dwangsom
          
        
      
      
        4.6.1.
        De rechtbank heeft geoordeeld dat de inspecteur één keer de maximale dwangsom als bedoeld in artikel 4:17 van de Awb heeft verbeurd vanwege het niet tijdig doen van de uitspraken op bezwaar en heeft daartoe het volgende overwogen:
        
        
          “76. Op grond van artikel 4:17, eerste lid, van de Awb verbeurt het bestuursorgaan aan de aanvrager een dwangsom voor elke dag dat het in gebreke is, indien een beschikking op aanvraag niet tijdig wordt gegeven. Op grond van artikel 4:18 van de Awb stelt het bestuursorgaan de verschuldigdheid en de hoogte van de dwangsom bij beschikking vast binnen twee weken na de laatste dag waarover de dwangsom verschuldigd was. Op grond van artikel 7:14 van de Awb is deze regeling ook van toepassing op uitspraken op bezwaar.
        
        
        
          77. Op grond van het eerste en tweede lid van artikel 4:17 van de Awb bedraagt de dwangsom de eerste veertien dagen € 23 per dag, de daaropvolgende veertien dagen € 35 per dag en de overige dagen € 45 per dag, voor ten hoogste 42 dagen. Aldus bedraagt de maximale dwangsom € 1.422. In het derde lid van dit artikel is bepaald dat de eerste dag waarover de dwangsom verschuldigd is, de dag is waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.
        
        
        
          78. Artikel 7:10, eerste lid, van de Awb bepaalt – voor zover van belang – dat het bestuursorgaan binnen zes weken beslist, gerekend vanaf de dag na die waarop de termijn voor het indienen van het bezwaarschrift is verstreken. Op grond van het derde lid van dit artikel kan het bestuursorgaan de beslissing voor ten hoogste zes weken verdagen.
        
        
        
          79. Eiser heeft verweerder bij schrijven van 13 mei 2019 in gebreke gesteld omdat deze nog geen uitspraak op bezwaar geeft gedaan op de bezwaarschriften voor de jaren 2013, 2014 en 2015. Hij stelt zich op het standpunt dat ten aanzien van elk van de bezwaarschriften de maximale dwangsom door verweerder verbeurd is ten gevolge van het niet binnen de wettelijke termijn doen van uitspraak en dat de termijn waarover de dwangsom is verschuldigd een aanvang neemt per 29 mei 2019. Op 6 juni 2019 is een herinnering aan de ingebrekestelling per post en per e-mail aan verweerder verzonden. De uiterste dag waarop de dwangsommen verbeurd zijn is zo stelt eiser 9 juli 2019 (tweeënveertig dagen na 28 mei 2019 met als eerste dag 29 mei 2019). Eerst ruim nadien is de gevraagde uitspraak op de bezwaren gedaan. Eiser stelt dat verweerder ook na de op 13 mei 2019 door verweerder ontvangen ingebrekestelling niet tijdig een uitspraak op bezwaar heeft gedaan.
        
        
        
          80 . De rechtbank is van oordeel dat eiser op goede gronden aanspraak maakt op een dwangsom wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar, ook nadat deze in gebreke is gesteld. Verweerder heeft niet dan wel volstrekt onvoldoende het gestelde zijdens eiser weersproken. Anders dan eiser is de rechtbank van oordeel dat geen aanspraak kan worden gemaakt op driemaal het maximale bedrag van de dwangsom doch slechts eenmaal. Daartoe overweegt de rechtbank dat sprake is van een zodanige, nagenoeg volledige samenhang van de belastingaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen en de drie bezwaarschriften. Deze richten zich op de wijze waarop het genoten pensioen in de heffing dient te worden betrokken, meer in het bijzonder de vraag of deze inkomsten onderdeel vormen van het belastbaar inkomen uit werk en woning dan wel tot het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen behoren. Meer in het bijzonder is daarbij in alle geschillen een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Alsdan is slechts eenmaal een dwangsom verbeurd (vergelijk Hoge Raad 25 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:485 en Afdeling Rechtspraak van de Raad van State 28 mei 2014, ECLI:NL:RVS:2014:1870).
        
        
        
          81. Nu verweerder op 12 november 2019 uitspraak op bezwaar heeft gedaan en daarmee niet binnen twee weken na deze ingebrekestelling, zal de rechtbank op grond van artikel 8:55c van de Awb de door eiser gevorderde dwangsom vaststellen op het maximale bedrag van € 1.442. Het bedrag van de aan eiser te betalen € 1.442 euro is daarbij tussen partijen niet in geschil.”
        
        
      
      
        4.6.2.
        In hoger beroep heeft belanghebbende zonder nadere onderbouwing aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte slechts één keer de maximale dwangsom heeft toegekend vanwege samenhang tussen de zaken. 
        
      
      
        4.6.3.
        Het Hof stelt vast dat belanghebbende de inspecteur in één geschrift in gebreke heeft gesteld voor het niet tijdig doen van uitspraken op drie bezwaarschriften die ten tijde van de ingebrekestelling gezamenlijk in behandeling waren (zie 2.12). De strekking van de dwangsomregeling brengt mee dat in een dergelijk geval slechts één keer een dwangsom wordt verbeurd. De rechtbank heeft derhalve terecht slechts één keer de maximale dwangsom toegekend. In hoger beroep heeft belanghebbende niets aangevoerd dat tot een ander oordeel leidt.
        
        
          
            Schadevergoeding
          
        
      
      
        4.7.1.
        De rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende recht heeft op een vergoeding van immateriële schade van € 1.500 vanwege het overschrijden van de redelijke termijn voor de berechting in eerste aanleg en daartoe het volgende overwogen:
        
        
          “84. Eiser heeft een verzoek tot vergoeding van immateriële schade gedaan wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt als regel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond. Bij samenhangende geschillen, waarvan naar het oordeel van de rechtbank in het onderhavige geval sprake is, geldt dat slechts eenmaal een vergoeding wordt toegekend.
        
        
        
          85. Verweerder heeft de bezwaarschriften tegen de aan eiser opgelegde aanslagen ontvangen op 12 december 2016. Verweerder heeft uitspraak op de bezwaren gedaan met dagtekening 12 november 2019. Vanaf de datum van ontvangst van de bezwaarschriften tot aan de uitspraak van de rechtbank van 29 mei 2020 is meer dan twee jaar verstreken namelijk (afgerond) een periode van tweeënveertig maanden. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
        
        
        
          86. Op grond van de arresten van de Hoge Raad van 22 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX6666 en 9 augustus 2013, ECLI:NL:HR:2013:199 is een termijn van zes maanden voor de behandeling van een bezwaar redelijk en voor de beroepsfase een termijn van anderhalf jaar. De rechtbank zal de toerekening van de overschrijding van de redelijke termijn bepalen met inachtneming van het overzichtsarrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. Gelet op het feit dat de termijn in de oudste zaak (de aanslag ib/pvv over het jaar 2013) op 12 december 2016 is aangevangen en de rechtbank uitspraak doet op 29 mei 2020, is de voor de procedure in eerste aanleg in aanmerking te nemen termijn (afgerond) 42 maanden. De redelijke termijn is derhalve overschreden met (afgerond) achttien maanden. De rechtbank is van oordeel dat verweerder geen bijzondere omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt welke een verlenging van de termijn van zes maanden kunnen rechtvaardigen.
        
        
        
          87. Verweerder heeft het aan hem toe te rekenen deel van de redelijke termijn van een half jaar dus met achttien maanden (afgerond) overschreden. De rechtbank heeft het aan haar toe te rekenen deel van de redelijke termijn van anderhalf jaar niet overschreden. Verweerder dient daarom een schadevergoeding voor deze fase van de procedure te voldoen.
        
        
        
          88. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zal de rechtbank verweerder veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 1.500 voor de overschrijding van de redelijke termijn in de eerste fase.”
        
        
      
      
        4.7.2.
        In hoger beroep heeft belanghebbende zonder nadere onderbouwing aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte slechts één keer een schadevergoeding heeft toegekend. Ook op dit punt onderschrijft het Hof echter hetgeen de rechtbank heeft geoordeeld en in haar uitspraak daartoe heeft overwogen (onderdelen 84 tot en met 88), en het maakt die overwegingen tot de zijne. Het Hof overweegt aanvullend dat drie zaken van belanghebbende gezamenlijk zijn behandeld, welke zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp (vgl. HR 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:586). Daarom hangen deze zaken samen. Hetgeen belanghebbende overigens in hoger beroep heeft aangevoerd, geeft geen aanleiding tot een ander oordeel.
        
        
          
            (Proces)kostenvergoeding in bezwaar en beroep
          
        
      
      
        4.8.1.
        De rechtbank heeft over de vergoeding van (proces)kosten het volgende overwogen en geoordeeld:
        
        
          “89. Eiser doet voor de berekening van de proceskostenvergoeding een beroep op artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Dit artikellid ziet, blijkens de wetgevingsgeschiedenis (TK 1999-2000, 27024, nr. 3, blz. 7.), op uitzonderlijke, schrijnende gevallen, waarbij strikte toepassing van het Besluit evident onrechtvaardig zou zijn. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (HR 13 april 2007, nr. 41.235, ECLI:NL:HR: 2007: BA2802 en herhaald in HR 6 februari 2009, 08/01915, ECLI:NL:HR:2009:BH1928) dan wel (HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975), indien verweerder in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld. De rechtbank is van oordeel dat geen van de hiervoor in de arresten omschreven situaties zich voordoet. De te lange behandelduur in de bezwaarfase maakt dat niet anders en voort tevens geen grond voor een zodanige vergoeding voor de kosten in beroep.
        
        
        
          90. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte op forfaitaire wijze berekende proceskosten. Gegeven de ongegrondverklaring van het beroep en in navolging van het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660, zal de rechtbank daarbij de wegingsfactor vaststellen op 0,5. De hoogte van de toe te kennen proceskosten stelt de rechtbank daarom aan de hand van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 786 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 0,5).”
        
        
      
      
        4.8.2.
        In hoger beroep heeft belanghebbende betoogd dat de rechtbank de inspecteur had moeten veroordelen in de daadwerkelijk door hem gemaakte proceskosten, naar het Hof begrijpt in het bijzonder kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Naar het oordeel van het Hof is er geen sprake van bijzondere omstandigheden die rechtvaardigen in zoverre af te wijken van de forfaitaire bedragen als genoemd in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Het Hof onderschrijft hetgeen de rechtbank in de onderdelen 89 en 90 van haar uitspraak heeft overwogen en geoordeeld, en maakt die overwegingen tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen door belanghebbende in hoger beroep is aangevoerd, overweegt het Hof dat ook verwijten die de inspecteur mogelijkerwijs belanghebbende heeft gemaakt, met name over kwader trouw, geen grond opleveren om anders te oordelen.
        
        
          
            Overig
          
        
      
    
    
      4.9.
      Al hetgeen belanghebbende overigens nog naar voren heeft gebracht, leidt evenmin tot gegrondverklaring van het hoger beroep.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      4.10.
      De beslissing van de rechtbank dient te worden bevestigd, zij het met verbetering van gronden, zodat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
      
        5. Kosten
      
      
      
        Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
      
      
      
      
        6. Beslissing
      
      
      
        Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
      
      
      
        De uitspraak is gedaan door mrs. W.J. Blokland, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman, als griffier. De beslissing is op 5 april 2022 in het openbaar uitgesproken. 
      
      
      
      
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
      2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
      
                      a. de naam en het adres van de indiener;
                      b. de dagtekening;
                      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                     d. de gronden van het beroep in cassatie.
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
      
      
      
        
          Toelichting rechtsmiddelverwijzing
        
      
      
      
        Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
      
      
      
        
          Digitaal procederen
        
      
      
      
        Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
        Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
      
      
      
        
          Per post procederen
        
      
      
      
        Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.