ECLI:NL:RBNHO:2021:9059, Rechtbank Noord-Holland, 21-06-2021, AWB - 19 _ 5478
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2021-06-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eisers bouwen op in erfpacht verkregen grond een woning en ter zake daarvan is overdrachtsbelasting geheven over de bouwkosten, vermeerderd met de contante waarde van de erfpachtcanon. In geschil is of de maatstaf van heffing moet worden verminderd op grond van artikel 13, eerste lid, van de Wbr. De rechtbank oordeelt dat een eerdere verkrijging niet heeft plaatsgevonden en ook geen sprake is geweest van een oplevering in de zin van artikel 3 van de Wet OB. Verder oordeelt de rechtbank dat cumulatie van omzetbelasting en ovedrachtsbelasting niet in alle gevallen is te voorkomen en de tekst van de wet voor de daarvoor door eisers bepleite ruime interpretatie geen ruimte biedt.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 19/5478 en HAA 19/5479
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 21 juni 2021 in de zaak tussen
    
    
      
        
          [eiser]
        , eiser, en [eiseres], eiseres, beiden wonende te [woonplaats] , hierna tezamen: eisers,
      (gemachtigde: mr. E.N. de Bode),
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [woning] , hebben eisers € 15.790 overdrachtsbelasting op aangifte voldaan. 
    
    
    
      Eisers hebben tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. Bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar ten aanzien van ieder van eisers heeft verweerder het bezwaar afgewezen. 
    
    
    
      Eisers hebben daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 maart 2021 te Haarlem. 
    
    
    
      
        [eiser] is, mede namens eiseres, verschenen, bijgestaan door mr. F. Denny, kantoorgenoot van de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 1] en mr. [naam 2] . 
    
    
    
      Na de zitting heeft verweerder nog stukken ingediend, maar omdat ter zitting is gesloten kan daarop geen acht meer worden geslagen. Deze stukken zijn aan verweerder teruggestuurd.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. [naam 3] en zijn echtgenote [naam 4] (hierna: de verkopers) verkregen in 2014 het voortdurend recht van erfpacht van een perceel grond te Amsterdam ter grootte van 2 are en 2 centiare, kadastraal bekend als [het perceel] (het perceel). Op het perceel hebben de verkopers voor eigen gebruik een woning met bedrijfsruimte gesticht. Deze opstal kreeg het adres [het perceel] .  
    
    2. In 2018 hebben de verkopers in eigen beheer op het perceel nog een woning gebouwd. Deze woning kreeg het adres [woning] . Op 4 december 2018 is deze woning verkocht aan eisers. Eisers, die met elkaar in gemeenschap van goederen zijn gehuwd, werden de eerste bewoners van deze woning. In verband met de verkoop is bij akte van 29 januari 2019 het recht van erfpacht op het perceel gesplist in twee rechten van erfpacht, namelijk één ter zake van een gedeelte van het perceel ter grootte van 1 are en 43 centiare met daarop de woning met de bedrijfsruimte aan de [straatnaam] , sindsdien kadastraal bekend sectie [# 1] , en één ter zake van een gedeelte van het perceel ter grootte van 59 centiare, sindsdien kadastraal bekend sectie [# 2] , met daarop de woning aan de [woning] (hierna: de woning). 
    
    3. Bij akte van 1 februari 2019 is de woning aan eisers geleverd. Volgens de leveringsakte bedroeg de koopsom € 741.100 en de jaarlijkse canon voor het recht van erfpacht € 2.848,73. Ter zake van de verkrijging hebben eisers € 15.790 overdrachtsbelasting op aangifte voldaan, namelijk 2 procent van € 789.500 (zijnde de koopsom vermeerderd met de gekapitaliseerde erfpachtcanon). 
    
    4. Eisers hebben tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt en daarbij het standpunt ingenomen dat de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting moet worden verminderd met het bedrag van de bouwkosten ter zake waarvan aan de verkopers omzetbelasting in rekening is gebracht. Eisers hebben daarbij een beroep gedaan op het besluit van de Staatssecretaris van 22 februari 2017, nr. 2017-36415 (hierna: het Besluit) en dit beroep gemotiveerd door te stellen dat de verkopers geen ondernemers zijn in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) en daarom de aan hen in rekening gebrachte omzetbelasting niet in aftrek konden brengen.
    
  
  
    Geschil 5.In geschil is het bedrag van de overdrachtsbelasting dat eisers ter zake van de verkrijging van de woning verschuldigd zijn geworden. Specifiek is in geschil of de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting moet worden verminderd met het bedrag aan bouwkosten ter zake waarvan aan de verkopers omzetbelasting in rekening is gebracht en met het bedrag waarvoor verkopers ooit de grond hebben verkregen.
    
    6. Eisers stellen zich op het standpunt dat de maatstaf van heffing moet worden verminderd met € 560.803 (het totaal van de aan de verkopers in rekening gebrachte bedragen inclusief de grondwaarde) en hebben daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat sprake is van een verkrijging als bedoeld in artikel 13, eerste lid, van de Wet op de belastingen van rechtsverkeer (Wbr) omdat de verkopers na de bouw van de woning de economische eigendom daarvan hebben verkregen en deze verkrijging is aan te merken als een vorige verkrijging als bedoeld in genoemd artikellid. Verder is de gang van zaken volgens eisers vergelijkbaar met de doorverkoop van een woning in aanbouw als bedoeld in punt 9.1 van het Besluit. 
    
    7. Ter zitting hebben eisers aangevoerd zich primair op het standpunt te stellen dat de verkopers als ondernemer in de zin van de Wet OB handelden en dat daarom  de verkrijging is vrijgesteld op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wbr (samenloopvrijstelling). Ter motivering van dit standpunt hebben eisers aangevoerd dat één van de verkopers vanaf 1992 een onderneming drijft in het ontwerpen en vervaardigen van boten, meubels, woninginterieurs en woningen. 
    
    8. Eisers concluderen tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en, bij gegrondverklaring van de onder 6.1 weergegeven primaire beroepsgrond, tot een teruggaaf van overdrachtsbelasting van € 15.790, dan wel subsidiair tot een teruggaaf van € 11.216, oftewel het op aangifte afgedragen bedrag van € 15.790, verminderd met de uiteindelijk verschuldigde belasting van € 4.573 (2% van (€ 789.500 -/- € 560.803)).
    
    9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er geen grond is voor vermindering dan wel teruggaaf van overdrachtsbelasting en heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat geen sprake is geweest van een eerdere verkrijging als bedoeld in artikel 13, eerste lid, van de Wbr. Ter motivering van zijn standpunt heeft verweerder aangevoerd dat geen sprake is geweest van een levering van de woning aan de verkopers, aangezien de aan de verkopers geleverde bouwmaterialen niet zijn te vereenzelvigen met de gereedgekomen woning. Ook is geen sprake geweest van een oplevering van de woning door de verkopers, omdat oplevering geschiedt door degene die een goed in opdracht van een ander heeft vervaardigd. De bij de bouw van de woning uitbestede werken zijn te kwalificeren als door derden verleende diensten. Het beroep van eisers op het Besluit faalt ook, aldus nog steeds verweerder, omdat in een situatie als bedoeld in punt 9.1 van het Besluit uiteindelijk een levering plaatsvindt in de zin van artikel 3, eerste lid, onder c, van de Wet OB en dat is in de onderhavige zaak niet het geval. 
    Aangaande het beroep van eisers op de samenloopvrijstelling stelt verweerder zich op het standpunt dat deze beroepsgrond eerst ter zitting is aangevoerd en daarom als tardief buiten beschouwing moet worden gelaten. Overigens stelt verweerder dienaangaande dat indertijd is beslist dat verkopers met de desbetreffende levering niet hebben gehandeld als ondernemer in de zin van de Wet OB.  
    
    10. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    11. Ter zitting hebben eisers aangevoerd dat de verkopers met betrekking tot de verkoop van het recht van erfpacht kwalificeren als ondernemer voor de heffing van omzetbelasting. Dit brengt mee, aldus eisers, dat de verkoop van het recht van erfpacht kwalificeert als een niet-vrijgestelde levering van een onroerende zaak waarover omzetbelasting is verschuldigd. In dat geval schrijft artikel 15, eerste lid, onder a, van de Wbr voor dat de verkrijging van overdrachtsbelasting is vrijgesteld.
    
    12. Nu dit eerst ter zitting aangevoerde standpunt bij gegrondverklaring het meest verstrekkende gevolg zou hebben, namelijk dat de verkrijging in zijn geheel is vrijgesteld van overdrachtsbelasting, hetgeen tot teruggaaf van het gehele op aangifte afgedragen bedrag zou leiden, zal de rechtbank allereerst dit standpunt behandelen.
    
    13. Verweerder heeft allereerst betoogd dat het standpunt van eisers tardief moet worden verklaard omdat hij hierdoor  ter zitting is overvallen. De rechtbank stelt voorop dat een procespartij in elke stand van het geding nieuwe standpunten kan innemen en nieuw of aanvullend bewijs kan bijbrengen. Wel kan een nieuw standpunt of nieuw bewijs door de rechter buiten beschouwing worden gelaten als het eerder aangevoerd had kunnen worden en de wederpartij vanwege de late indiening daarop niet meer op adequate wijze kan reageren. De rechtbank ziet in dit geval aanleiding het standpunt van eisers tardief te verklaren. De rechtbank volgt verweerder in zijn stelling dat de beantwoording van de vraag of de verkopers zijn aan te merken als ondernemer voor de heffing van omzetbelasting alsnog een onderzoek van feitelijk aard vergt, waarbij ook een derde partij is betrokken. Verweerder kon ter zitting niet in staat worden geacht op het door eisers aangevoerde standpunt te reageren. Gesteld noch gebleken is verder dat eisers de stelling niet in een eerdere fase van de beroepsprocedure hadden kunnen aanvoeren. Het zou in dit geval in strijd zijn met een goede procesorde en de eis van een doelmatige procesgang de stelling van eisers inhoudelijk te behandelen, te meer omdat er ook een derde partij bij het onderzoek betrokken zou moeten worden. De rechtbank verklaart de stelling daarom tardief. 	
    14. Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wbr wordt de overdrachtsbelasting berekend over de waarde van de verkrijging die ten minste gelijk is aan de waarde van de tegenprestatie. In geval van verkrijging binnen zes maanden na een vorige verkrijging van dezelfde goederen door een ander wordt, op grond van artikel 13, eerste lid, van de Wbr de waarde van de verkrijging verminderd met het bedrag waarover bij die vorige verkrijging overdrachtsbelasting of omzetbelasting is geheven. Eisers hebben aangevoerd dat verkopers na de bouw van de woning de economische eigendom daarvan hebben verkregen en deze verkrijging is aan te merken als een vorige verkrijging in de zin van dit artikellid.
    
    15. De rechtbank overweegt dat gesteld noch gebleken is dat eerder een verkrijging van de nog in aanbouw zijnde of gereedgekomen woning heeft plaatsgevonden ter zake waarvan overdrachtsbelasting is geheven. Van een eerdere verkrijging in de zin van artikel 13, eerste lid, van de Wbr kan daarom alleen sprake zijn geweest als aan de verkopers een levering heeft plaatsgevonden als bedoeld in artikel 3 van de Wet OB. Vast staat dat verkopers de woning op eigen grond en in eigen beheer hebben gebouwd. Verkopers waren eigenaar van de grond en werden door natrekking eigenaar van de woning. De woning is dus niet aan verkopers geleverd en van een verkrijging van de economische eigendom, zoals eisers stellen, is dan ook geen sprake geweest omdat verkopers al juridisch en economisch eigenaar van het geheel waren. Van een oplevering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel c, van de Wet OB was evenmin sprake omdat van een oplevering in de zin van deze bepaling – verweerder heeft daar terecht ook op gewezen – alleen sprake is als de vervaardiger van het goed een ander is dan de degene die de opdracht tot vervaardiging heeft gegeven. Verkopers hadden de bouw van de woning echter niet aan een ander opgedragen maar hebben die in eigen beheer gebouwd. Dat zij, zoals uit de stukken naar voren komt, een deel van de bouwwerkzaamheden hadden uitbesteed aan derden, maakt dit niet anders. Naar het oordeel van de rechtbank is in de in 1 en 2 vermelde omstandigheden ook geen andere levering in de zin van artikel 3 van de Wet OB dan wel een verkrijging in de zin van artikel 13 van de Wbr te onderkennen.
    
    16. Eisers hebben aangevoerd dat de ratio van artikel 13 van de Wbr is dat cumulatie van omzetbelasting en overdrachtsbelasting wordt voorkomen als een goed zich in de bouw- of handelsfase bevindt. Eisers hebben daartoe ook gewezen op punt 9.1 van het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 22 februari 2017, nr. 2017-36415 (hierna: het Besluit). De rechtbank overweegt dat de Wbr, de Wet OB en het Besluit er niet in voorzien dat cumulatie van Ovb en OB in alle gevallen wordt voorkomen. Hoewel aan eisers kan worden toegegeven dat het onderhavige geval materieel overeenkomsten vertoont met een situatie waarin een vorige verkrijging in de vorm van een oplevering van een woning heeft plaatsgevonden, biedt de tekst van artikel 13 van de Wbr geen steun voor de ruime interpretatie van eisers. Punt 9.1 van het Besluit biedt evenmin soelaas, omdat de woning niet aan verkopers is verkocht en van doorverkoop van de woning dus geen sprake is geweest. De rechtbank volgt verweerder in zijn stelling dat de door eisers gewenste toepassing ook tot uitvoeringsproblemen zou leiden en – mede gelet daarop – bepaalde cumulatie van omzet- en overdrachtsbelasting door de wet- en besluitgever voor lief is genomen. Voor zover hetgeen eisers in dit kader hebben aangevoerd moet worden opgevat als een beroep op artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hardheidsclausule) overweegt de rechtbank dat toepassing daarvan is voorbehouden aan de Minister van Financiën. Voor de bestuursrechter, in het bijzonder de belastingrechter, kan daarop niet met vrucht een beroep worden gedaan.
    
    17. Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    18. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C. van As, voorzitter, en mr. H. de Jong en
      mr. C. Tang, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 juni 2021.
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.