ECLI:NL:RBZWB:2022:124, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 13-01-2022, AWB - 18 _ 1819
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-01-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting en omzetbelasting
        Onzakelijkheid licentievergoeding wordt met normale bewijslast niet bewezen maar correctie blijft in stand in jaren waarin sprake is van omkering van de bewijslast. 
        Belanghebbende exploiteert een softwareprogramma waarvan de rechten in de onderhavige jaren in handen waren van een SPF te Curaçao. Belanghebbende betaalde hiervoor licentievergoedingen aan de SPF. De inspecteur heeft de aftrek van deze licentievergoedingen volledig gecorrigeerd omdat de licentieovereenkomst niet zakelijk zou zijn. In beroep voert de inspecteur aan dat een licentievergoeding van 10% van de met het softwareprogramma behaalde omzet zakelijk is. Verder heeft de inspecteur 19 correcties doorgevoerd omdat geen sprake zou zijn van zakelijke uitgaven. Ter zake van die 19 correcties is tevens een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd, met een vergrijpboete van 50%, voor de in aftrek gebrachte voorbelasting.
        De rechtbank oordeelt ten aanzien van de licentievergoedingen dat de inspecteur, volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de directeur en middellijk aandeelhouder van belanghebbende (direct of indirect) feitelijk gerechtigde was tot (een deel van) de licentievergoedingen aan de SPF. Daaraan doet niet af dat het Gerechtshof de correctie ten aanzien van een eerder jaar in stand heeft gelaten omdat in dat geval een ander bewijskader (omkering en verzwaring van de bewijslast) van toepassing was.
        Van 18 van de overige correcties heeft de inspecteur, volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast, wel aannemelijk gemaakt dat sprake was van onzakelijke uitgaven. Ten aanzien van de jaren waarvoor deze correcties zijn aangebracht dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard. Belanghebbende heeft niet doen blijken dat “de 19e correctie” en de correctie van de licentievergoedingen in die jaren te hoog is.
        De naheffingsaanslag omzetbelasting blijft ter zake van 18 van de 19 correcties in stand.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    Locatie: Breda
    
    
      Zaaknummers BRE 18/1819 tot en met 18/1824, 18/2300, 21/5107 en 21/5108
      uitspraak van 13 januari 2022
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Minister van Justitie en Veiligheid,
      
      de Minister.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende belastingaanslagen voor de vennootschapsbelasting (Vpb) en omzetbelasting (OB) opgelegd en de volgende boete- en rentebeschikkingen afgegeven:
      
        
          over het jaar 2008 een navorderingsaanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.87.0112) naar een belastbaar bedrag van € 766.154 en heffingsrente van € 31.062;
        
        
          over het jaar 2009 een navorderingsaanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.98.0112) naar een belastbaar bedrag van € 543.725 en heffingsrente van € 15.882;
        
        
          voor het jaar 2010 een aanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.06.0112) naar een belastbaar bedrag van € 532.778 en heffingsrente van € 11.564;
        
        
          voor het jaar 2011 een aanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.16.0112) naar een belastbaar bedrag van € 666.520 en heffingsrente van € 9.833;
        
        
          voor het jaar 2012 een aanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.26.0112) naar een belastbaar bedrag van € 636.091 en belastingrente van € 11.154;
        
        
          voor het jaar 2013 een aanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.36.0112) naar een belastbaar bedrag van € 492.531 en belastingrente van € 12.833;
        
        
          over het jaar 2014 een navorderingsaanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.47.0112) naar een belastbaar bedrag van € 364.641 en belastingrente van € 13.699;
        
        
          voor het jaar 2015 een aanslag Vpb (aanslagnummer [aanslagnummer] .V.56.0112) naar een belastbaar bedrag van € 291.717 en belastingrente van € 8.448;
        
        
          voor het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag OB (aanslagnummer [aanslagnummer] .F.01.0501) van € 14.231, een vergrijpboete van € 6.195 en heffingsrente van € 1.539.
        
      
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 9 februari 2018 de in 1.1 bedoelde aanslagen en beschikkingen, met uitzondering van die voor de jaren 2014 en 2015, gehandhaafd. Voor de jaren 2014 en 2015 zijn geen uitspraken op bezwaar gedaan (zie 1.6 hierna). 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken bij brief van 22 maart 2018, diezelfde dag per fax door de rechtbank ontvangen, beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende éénmaal een griffierecht geheven van € 338.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 oktober 2021 te Breda. 
        Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [naam DGA belanghebbende] , vergezeld van de gemachtigde van belanghebbende, mr. N. Kolste, verbonden aan Jaeger Advocaten-Belastingkundigen te Amsterdam, en namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Daarbij zijn de onderhavige zaken, met instemming van partijen, gelijktijdig behandeld met de zaken van [naam DGA belanghebbende] en [naam echtgenote DGA belanghebbende] (mevrouw). Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden.
      
      
    
    
      1.7.
      De rechtbank heeft ter zitting aan partijen voorgehouden of zij voor de jaren 2014 en 2015 rechtstreeks beroep (het overslaan van de bezwaarfase op grond van artikel 7:1a van de Awb) wensen. Partijen hebben laten weten daarmee in te stemmen. Aan deze zaken zijn de zaaknummers 21/5107 en 21/5108 toegekend. Ter zitting is besproken dat de inspecteur de op de zaak betrekking hebbende stukken voor die jaren zal toesturen na de zitting, en dat belanghebbende kan melden als die stukken niet compleet zijn, met dien verstande dat het niet de bedoeling is dat een nieuwe feitelijke discussie wordt gestart. De inspecteur heeft de bedoelde stukken bij brief van 27 oktober 2021 ingebracht.
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft na de zitting nog nieuwe stukken verzameld en bij brief van 11 november 2021 ingebracht.
      
    
    
      1.9.
      Bij brieven van 1 december 2021 heeft de rechtbank de uitspraaktermijn verlengd en het onderzoek in de zaken van het jaar 2014 en 2015 gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft als doel [doelomschrijving] . Belanghebbende exploiteert het softwareprogramma [softwareprogramma] . [softwareprogramma] is een “ [omschrijving softwareprogramma] Het biedt ondersteuning op het gebied van [omschrijving] Door middel van pakketten/modules kan het programma worden aangepast aan de specifieke wensen van klanten.
      
    
    
      2.2.
      De aandelen in belanghebbende zijn op 12 december 2001 door [BV 1] gekocht van [BV 2] voor een bedrag van ƒ 10.000. Alle aandelen in [BV 1] worden gehouden door [naam DGA belanghebbende] . [naam DGA belanghebbende] is in gemeenschap van goederen gehuwd met mevrouw. Sinds 13 december 2001 is [naam DGA belanghebbende] enig directeur van belanghebbende. Daarvoor werd deze functie bekleed door wijlen [oom] ( [oom] ), een oom van [naam DGA belanghebbende] . [oom] was aandeelhouder van [BV 2]
      
    
    
      2.3.
      
        In een brief van [naam DGA belanghebbende] aan [oom] , van 31 december 2001, staat:
        “N.a.v. ons gesprek bevestigen wij hierbij dat de rechten van het softwareprogramma “ [softwareprogramma] ” in handen van jou blijft.
        
          Bij verkoop van de rechten van het softwareprogramma “ [softwareprogramma] ” heeft [naam DGA belanghebbende] het eerste recht van koop.
        
      
      
      
        
          Wegens een opstartfase van 5 jaar bedraagt de licentievergoeding eerst 30% van de totale omzet van de vast contracten en daarna 50%.
        
        
          Met terugwerkende kracht mag de licentievergoeding van de eerste vijf jaar gecorrigeerd worden naar 50%.
        
      
      
      
        
          Tevens is er besloten soepel om te gaan met de betaling van de licentievergoeding vanwege de opstartfase.
        
        
          Er hoeft geen rente te worden betaald over de nog te betalen licentievergoeding.”  
        
      
      
    
    
      2.4.
      
        Bij brief met dagtekening 5 januari 2007 heeft [oom] [naam DGA belanghebbende] op de hoogte gesteld van zijn voornemen om de intellectuele eigendom van [softwareprogramma] , om niet, over te dragen aan een op te richten Stichting Particulier Fonds (SPF) die de naam [naam SPF] zal krijgen ( [afkorting naam SPF] ). In deze brief heeft [oom] , voor zover relevant, opgemerkt:
        
          “(…) De SPF is nu nog in oprichting, maar zal beheerd gaan worden door [naam beheerder SPF] te Curaçao. (…) [naam beheerder SPF] heeft een kopie van onze licentie overeenkomst gekregen, zij zullen ook uitvoering geven aan de afspraken in deze licentie overeenkomst en de licentie vergoedingen gaan innen. (…) Nadat alles definitief is, kan, mag en zal ik mij niet meer met deze licentie bemoeien en ook niet met afspraken in de licentie overeenkomst, ook niet met SPF [naam SPF] .”
        
        De SPF is uiteindelijk op 15 oktober 2007 opgericht.
      
      
    
    
      2.5.
      
        Belanghebbende heeft op 18 mei 2007 een bedrag van € 230.000 overgeboekt naar een bankrekening die op naam staat van [oom] en/of [naam echtgenote oom] , de echtgenote van [oom] (de bankrekening [oom] ). Bij deze overboeking is de volgende beschrijving vermeld:
        
          “ovb naar dhr. [oom] cnfafspraak”.
        
      
      
    
    
      2.6.
      
        
          [oom] heeft op 23 mei 2007 een bedrag van $ 303.000 verworven tegen een valutakoers van 1,3439. Dientengevolge is een bedrag van € 225.463,20 van de bankrekening van [oom] afgeschreven. Bovendien is ter zake van deze transactie een transferprovisie van € 37,50 en een spoedtoeslag van € 25 afgeschreven van deze rekening. Op 23 mei 2007 heeft [oom] een bedrag van € 4.474,30 overgemaakt naar de rekening van belanghebbende. Bij deze overboeking is de volgende omschrijving vermeld:
        
          “overschot van AWF IV”. 
        
      
      
    
    
      2.7.
      
        Op 23 oktober 2007 is vanaf een bankrekening die mede op naam van [oom] staat een bedrag van $ 378.750 gestort op een bankrekening die op naam van [BV 3] staat. Bij deze overboeking is volgens de omschrijving vermeld:
        
          “4 x [naam DGA belanghebbende] + 1 x [naam dochter oom] ”.
        
      
      
    
    
      2.8.
      
        Op naam van [naam SPF] heeft in 2007 een inschrijving plaatsgevonden op participaties in het Amerikaans [naam woningfonds] . Op het desbetreffende inschrijfformulier is het mobiele nummer van [naam DGA belanghebbende] vermeld. Voorts is, voor zover voor deze procedure relevant, het volgende vermeld op het inschrijfformulier:
        
          “Rechtspersoon: [naam SPF]
        
        
          	Vestigingsplaats: Curacao
        
        
          	Statutair: Curacao
        
        
          	Feitelijk: [adres SPF] CURACAO
        
        
          	Inschrijvingsnummer Handelsregister: [inschrijvingsnummer]
        
        
          	Naam van degene(n) die bevoegd is (zijn) de vennootschap te vertegenwoordigen***:
        
        
          
            [naam beheerder SPF] .
        
        
          (…)
        
        
          Verklaart hierbij op eigen naam en voor eigen rekening en risico in te schrijven****op de voorwaarden van het prospectus van Amerikaans [naam woningfonds] . voor:
        
        
          …………4………… (aantal) × USD 75.000 = USD …300.000…………
        
        
          In de plaatsing van de participaties in de Limited Partnership:
        
        
          Amerikaans [naam woningfonds] .
        
        
          Ondergetekende verbindt zich bij deze, na schriftelijk bericht van toewijzing van de inschrijving door [BV 3] uiterlijk woensdag 23 mei 2007 een bedrag van:
        
        
          ………4…. × USD 75.000 = USD 300.000………………. te verhogen met 2% plaatsingskosten, te hebben gestort op USD-rekeningnummer [rekeningnummer] , SWIFT/BIC code [code] bij ABN AMRO Bank te Amsterdam onder vermelding van 
          Amerikaans [naam woningfonds] .
           en 
          de naam van de rechtspersoon.
          ” 
        
      
      
    
    
      2.9.
      
        [naam DGA belanghebbende] heeft [softwareprogramma] niet zelf ontwikkeld en [softwareprogramma] was reeds in gebruik bij belanghebbende op het moment van indiensttreding door [naam DGA belanghebbende] bij belanghebbende. [oom] heeft [softwareprogramma] niet doorverkocht of op andere wijze de rechten op dit programma, althans op de daaruit voortvloeiende inkomsten, geheel of gedeeltelijk verloren. [oom] was de rechthebbende van dit programma, althans van de daaruit voortvloeiende inkomsten. [oom] heeft [softwareprogramma] om niet overgedragen aan [naam SPF] . De afspraak op grond waarvan belanghebbende licentievergoedingen verschuldigd is aan [oom] , respectievelijk de SPF, is een reële verplichting van belanghebbende.
      
    
    
      2.10.
      
        [naam SPF] heeft voor het gebruik van [softwareprogramma] licentievergoedingen aan belanghebbende gefactureerd. Vanaf het moment dat de licentievergoeding verschuldigd was tot het moment van voldoening van de factuur, heeft belanghebbende haar betalingsverplichting op de balans opgenomen onder de post “schulden aan leveranciers en handelscredieten” of de post “overlopende passiva”. Voor de verschuldigde licentievergoedingen in de jaren 2000 tot en met 2006 is pas voor het eerst in 2007 een factuur gestuurd.
      
    
    
      2.11.
      Belanghebbende heeft voor de onderhavige jaren aangiften Vpb gedaan van de volgende belastbare bedragen:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Belastbaar bedrag
              
            
            
              
                2008
              
              
                12.030
              
            
            
              
                2009
              
              
                19.743
              
            
            
              
                2010
              
              
                5.722
              
            
            
              
                2011
              
              
                78.877
              
            
            
              
                2012
              
              
                131.076
              
            
            
              
                2013
              
              
                52.974
              
            
            
              
                2014
              
              
                160.512
              
            
            
              
                2015
              
              
                103.280
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.12.
      Belanghebbende heeft in deze aangiften Vpb de volgende licentievergoedingen aan [naam SPF] in aanmerking genomen:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Omzet abonnementen
              
              
                Percentage
              
              
                Licentievergoeding
              
            
            
              
                2008
              
              
                1.466.000
              
              
                50
              
              
                733.000
              
            
            
              
                2009
              
              
                1.020.000
              
              
                50
              
              
                510.000
              
            
            
              
                2010
              
              
                983.000
              
              
                50
              
              
                491.500
              
            
            
              
                2011
              
              
                1.154.629
              
              
                50
              
              
                577.315
              
            
            
              
                2012
              
              
                PM
              
              
                50
              
              
                505.015
              
            
            
              
                2013
              
              
                879.115
              
              
                50
              
              
                439.557
              
            
            
              
                2014
              
              
                408.258
              
              
                50
              
              
                204.129
              
            
            
              
                2015
              
              
                376.874
              
              
                50
              
              
                188.437
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.13.
      Bij belanghebbende heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb 2007 tot en met 2011 en OB 2008 tot en met 2010. Het rapport dat naar aanleiding van het boekenonderzoek is opgesteld, is gedagtekend 6 maart 2014. 
      
    
    
      2.14.
      Bij het opleggen van een navorderingsaanslag Vpb over het jaar 2007 heeft de inspecteur de licentievergoeding volledig gecorrigeerd. Daarnaast heeft de inspecteur, met toepassing van de foutenleer, de op eerdere jaren betrekking hebbende licentievergoeding eveneens in 2007 gecorrigeerd. In hoger beroep heeft het gerechtshof te ’sHertogenbosch beslist dat de licentievergoeding tot een bedrag van 10 percent van de behaalde omzet als zakelijk kan worden aangemerkt en dat de inspecteur, met betrekking tot de correctie over de jaren vóór 2007, terecht de foutenleer had toegepast (hierna: de Hofuitspraak). Op het ingediende cassatieberoepschrift heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de foutenleer in casu niet van toepassing is. De overige middelen van cassatie zijn door de Hoge Raad met toepassing van artikel 81 van de Wet RO afgewezen.
      
    
    
      2.15.
      Ook bij het opleggen van de (navorderings)aanslagen Vpb over de onderhavige jaren heeft de inspecteur de licentievergoedingen volledig gecorrigeerd (correctie 19). Daarnaast heeft hij de volgende correcties aangebracht omdat geen sprake zou zijn van zakelijke uitgaven:
      
      
        
          Correctie 1 [naam dienstverlener 1] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2008:
              
              
                3.500
              
            
            
              
                Meer OB 2008:
              
              
                559
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009 t/m 2011:
              
              
                588
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 2 [naam leverancier 1] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2008: 
              
              
                8.032
              
            
            
              
                Meer OB 2008:
              
              
                1.282
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2008:
              
              
                619
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009 t/m 2011:
              
              
                675
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 3 [naam leverancier 2] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009: 
              
              
                6.250
              
            
            
              
                Meer OB 2009:
              
              
                998
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009:
              
              
                788
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010 en 2011:
              
              
                1.050
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 4 [naam leverancier 3] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009: 
              
              
                13.566
              
            
            
              
                Meer OB 2009:
              
              
                2.166
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009:
              
              
                760
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010 en 2011:
              
              
                2.280
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 5 [naam dienstverlener 2] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009: 
              
              
                3.000
              
            
            
              
                Meer OB 2009:
              
              
                479
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009:
              
              
                336
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010 en 2011:
              
              
                504
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 6 [naam leverancier 4] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                15.470
              
            
            
              
                Meer OB 2009:
              
              
                2.470
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2009:
              
              
                2.383
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010 en 2011:
              
              
                2.600
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 7 [naam leverancier 5] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010: 
              
              
                4.900
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                782
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010:
              
              
                755
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2011:
              
              
                824
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 8 [naam leverancier 6] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010: 
              
              
                4.668
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                745
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010:
              
              
                327
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2011:
              
              
                785
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 9 [naam leverancier 7] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Kassabon 2010:
              
              
                2.581
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                412
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010:
              
              
                181
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2011:
              
              
                434
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 10 [naam dienstverlener 3] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Contante opname 2010: 
              
              
                3.500
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                559
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2010:
              
              
                392
              
            
            
              
                Minder afschrijving in 2011:
              
              
                588
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 11 [naam dienstverlener 4] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010: 
              
              
                1.980
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                316
              
            
            
              
                Minder huisvestingskosten 2010:
              
              
                1.664
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 12 [naam dienstverlener 5] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009: 
              
              
                3.040
              
            
            
              
                Bedrag facturen 2010: 
              
              
                4.770
              
            
            
              
                Meer OB 2009:
              
              
                485
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                762
              
            
            
              
                Minder inkoopwaarde omzet 2009:
              
              
                2.555
              
            
            
              
                Minder huisvestingskosten 2010:
              
              
                2.885
              
            
            
              
                Minder algemene kosten 2010:
              
              
                1.123
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 13 [naam dienstverlener 6] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010: 
              
              
                2.499
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                399
              
            
            
              
                Minder huisvestingskosten 2010:
              
              
                2.100
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 14 [naam dienstverlener 7] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                3.000
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                479
              
            
            
              
                Minder huisvestingskosten 2010:
              
              
                2.521
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 15 autokosten:
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag facturen 2010: 
              
              
                1.466
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                234
              
            
            
              
                Minder autokosten 2010:
              
              
                1.232
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 16 [naam dienstverlener 8] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag facturen 2010: 
              
              
                7.544
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                572
              
            
            
              
                Minder onderhoud gebouwen 2010:
              
              
                6.972
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 17 [naam dienstverlener 9] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                3.332
              
            
            
              
                Meer OB 2010:
              
              
                532
              
            
            
              
                Minder onderhoud gebouwen 2010:
              
              
                2.800
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 18 [naam leverancier 8] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010: 
              
              
                1.225
              
            
            
              
                Minder personeelskosten 2010:
              
              
                1.225
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 20 [naam werknemer belanghebbende] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Uitdeling winst 2008:
              
              
                18.887
              
            
            
              
                Minder bijzondere lasten 2008:
              
              
                18.887
              
            
          
        
      
      
      
        Tot slot heeft de inspecteur de door belanghebbende in de aangiften Vpb 2008 tot en met 2010 geclaimde kleinschaligheidsinvesteringaftrek (KIA) met de volgende bedragen gecorrigeerd:
      
      
      
        
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                KIA
              
            
            
              
                2008
              
              
                1.618
              
            
            
              
                2009
              
              
                5.897
              
            
            
              
                2010
              
              
                3.682
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.16.
      De in 2.15, onder de correcties 1 tot en met 17, genoemde bedragen aan omzetbelasting (in totaal € 14.231) zijn begrepen in de naheffingsaanslag OB. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag is een vergrijpboete van 50 percent opgelegd voor wat betreft de in de jaren 2009 en 2010 te weinig afgedragen OB.
      
    
    
      2.17.
      De inspecteur heeft in het verweerschrift zijn standpunt herzien naar aanleiding van de uitkomsten van de voor het jaar 2007 gevoerde procedure. De inspecteur neemt niet langer het standpunt in dat de gehele licentie-overeenkomst onzakelijk is, en voert aan dat de licentievergoeding na 2007 slechts zakelijk is voor zover deze niet meer bedraagt dan 10 percent van de met het programma [softwareprogramma] behaalde omzet. Het meerdere vormt een niet-aftrekbare winstuitdeling aan de aandeelhouder. Het gaat dan dus om de volgende bedragen die alsnog in aftrek kunnen worden gebracht:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Omzet 
              
              
                Zakelijk
              
              
                Aftrekbaar
              
              
                Gefactureerd
              
              
                Onttrekking
              
            
            
              
                2007
              
              
                4.632.224
              
              
                10%
              
              
                463.222
              
              
                1.892.417
              
              
                1.429.195
              
            
            
              
                2008
              
              
                1.466.000
              
              
                10%
              
              
                146.600
              
              
                733.000
              
              
                586.400
              
            
            
              
                2009
              
              
                1.020.000
              
              
                10%
              
              
                102.000
              
              
                510.000
              
              
                408.000
              
            
            
              
                2010
              
              
                983.000
              
              
                10%
              
              
                98.300
              
              
                491.500
              
              
                393.200
              
            
            
              
                2011
              
              
                1.154.629
              
              
                10%
              
              
                115.463
              
              
                577.315
              
              
                461.852
              
            
            
              
                2012
              
              
                1.010.030
              
              
                10%
              
              
                101.003
              
              
                505.015
              
              
                404.012
              
            
            
              
                2013
              
              
                879.115
              
              
                10%
              
              
                87.912
              
              
                439.557
              
              
                351.465
              
            
            
              
                2014
              
              
                408.258
              
              
                10%
              
              
                40.826
              
              
                204.129
              
              
                163.303
              
            
            
              
                2015
              
              
                376.874
              
              
                10%
              
              
                37.688
              
              
                188.437
              
              
                150.949
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.18.
      
        [oom] is op 23 mei 2017 overleden. De erven van wijlen [oom] zijn opgekomen tegen een Belgische aanslag in de personenbelasting en aanvullende gemeentebelasting voor het jaar 2013, in welke aanslag inkomsten van [naam SPF] rechtstreeks zijn toegerekend aan wijlen [oom] . In deze procedure is niet het verweer gevoerd dat de inkomsten niet aan wijlen [oom] zijn toegekomen. De rechtbank van eerste aanleg Limburg, afdeling Hasselt, heeft op 24 juli 2019 geoordeeld dat de vordering van eisers gegrond is en heeft de aanslag vernietigd.
      
    
    
      2.19.
      De weduwe van [oom] heeft voor de jaren vanaf 2015 in België een regularisatieaangifte, gedagtekend 29 april 2020, ingediend. Hierin zijn door [naam SPF] ontvangen licentievergoedingen, in het kader van de zogeheten Kaaimantaks, aangegeven omdat de weduwe van [oom] moet worden geacht de uiteindelijk begunstigde te zijn van [naam SPF] . Op basis van deze aangifte is de weduwe van [oom] , volgens een e-mailbericht van een medewerker van het Belgische Ministerie van Financiën, € 55.682,01 aan belasting verschuldigd. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of:
      
        
          de (navorderings)aanslagen Vpb en de rentebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd/gegeven;
        
        
          de naheffingsaanslag OB en de rentebeschikking terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd/gegeven;
        
        
          de boete OB terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
        
      
      
    
    
      3.2.
      
        Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vernietiging van de navorderingsaanslagen Vpb 2008 en Vpb 2014 en van de boete OB, vermindering van de (navorderings)aanslagen Vpb 2009 tot en met 2013 en 2015 en van de naheffingsaanslag OB en vergoeding van immateriële schade in verband met de duur van de procedure.
        	De inspecteur concludeert, naar de rechtbank begrijpt, tot ongegrondverklaring van het beroep tegen de naheffingsaanslag OB en de daarbij opgelegde boete en gegrondverklaring van de overige beroepen, vernietiging van de desbetreffende uitspraken op bezwaar en vermindering in zoverre van de (navorderings)aanslagen Vpb.
      
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      4.0.
      De rechtbank heeft bij de beoordeling van het geschil geen acht geslagen op de in 1.8 vermelde stukken die belanghebbende heeft ingebracht na de zitting. Voor de jaren 2008 tot en met 2013 is de inbreng niet meer mogelijk reeds omdat het onderzoek voor die jaren ter zitting is gesloten. De rechtbank ziet ook geen aanleiding om het onderzoek te heropenen. Voor de jaren 2014 en 2015 komt het inbrengen van nieuwe – niet eerder in de bezwaarfase overgelegde – stukken in strijd met de goede procesorde gelet op (de strekking van) de ter zitting gemaakte afspraken over het ‘meenemen’ van die jaren in de onderhavige uitspraak. 
      
    
    
      4.1.
      
        Ten aanzien van het bewijskader
      
      
      
        4.1.1.
        Op grond van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verklaart de rechtbank het beroep ongegrond indien – voor zover hier van belang – de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast).
        
      
      
        4.1.2.
        De rechtbank overweegt dat de vereiste aangifte niet is gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die er toe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Daarnaast is vereist dat het bedrag van de belasting, dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van deze regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn geweest dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Bij de beoordeling of sprake is van het niet doen van de vereiste aangifte in vorenbedoelde zin moeten de normale regels van stelplicht en bewijslast worden toegepast.
        
      
    
    
      4.2.
      
        Ten aanzien van de licentievergoedingen
      
      
      
        4.2.1.
        Tussen partijen is niet in geschil dat de verplichting van belanghebbende tot betaling van licentievergoedingen aan [naam SPF] reëel is. De inspecteur voert echter aan dat de hoogte van de licentievergoedingen niet zakelijk is. Volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast moet de inspecteur dan de feiten (en omstandigheden) aannemelijk maken waaruit dit volgt. Voor zover de inspecteur in andere zin bepleit met een beroep op een arrest van de Hoge Raad van 21 september 1994, baat hem dat niet. In die zaak was – anders dan in de onderhavige procedure – aan de orde dat een betaling was gedaan zonder dat blijkt van enige tegenprestatie.
        
      
      
        4.2.2.
        De inspecteur stelt dat, nu (i) in de Hofuitspraak is geoordeeld dat de tussen [naam SPF] en belanghebbende overeengekomen licentievergoeding onzakelijk is en (ii) de relevante feiten voor de onderhavige jaren niet anders zijn, daarmee ook voor de onderhavige jaren vaststaat dat de vergoeding onzakelijk is. Naar het oordeel van de rechtbank gaat de inspecteur uit van een onjuiste lezing van de Hofuitspraak. Het Hof heeft, in het kader van omkering van de bewijslast, geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft bewezen dat de hoogte van de licentievergoeding op zakelijke gronden is vastgesteld. In deze procedure ligt de bewijslastverdeling in dit stadium van de beoordeling van het geschil echter anders (zie 4.2.1). 
        
      
      
        4.2.3.
        De rechtbank stelt voorop dat, indien sprake is van een transactie tussen niet gelieerde partijen, in beginsel niet wordt toegekomen aan de beoordeling of de transactieprijs zakelijk is omdat dan kan worden verondersteld dat de transactie zakelijk is. De inspecteur heeft ter zitting bevestigd dat niet (langer) in geschil is dat wijlen [oom] de uiteindelijk gerechtigde van [naam SPF] is en dat [naam DGA belanghebbende] dat niet (mede) is. In dat opzicht is dus geen sprake van gelieerde partijen. Verder heeft de inspecteur desgevraagd ter zitting verklaard dat hij niet het standpunt inneemt dat belanghebbende, op instigatie van haar aandeelhouder [naam DGA belanghebbende] , [oom] heeft willen bevoordelen. De reden dat de inspecteur een zakelijkheidstoets geboden acht ter zake van de licentievergoeding, is gelegen in de omstandigheid dat volgens de inspecteur [naam SPF] fungeert als doorgeefluik van gelden aan [naam DGA belanghebbende] , dan wel dat [naam SPF] gelden van [naam DGA belanghebbende] beheert. Als één van die twee stellingen juist is, dan wordt naar het oordeel van de rechtbank wel aan een zakelijkheidstoets toegekomen, omdat dan materieel gezien wel sprake zou zijn van gelieerde partijen.
        
      
      
        4.2.4.
        
          De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur niet in de bewijslast is geslaagd dat, kort gezegd, [naam DGA belanghebbende] (direct of indirect) feitelijk gerechtigde was tot (een deel van) de licentiebetalingen die [naam SPF] ontving.
          	Aan de inspecteur moet worden toegegeven dat, zoals ook in de Hofuitspraak is overwogen (rov. 4.16), de in 2.5 tot en met 2.8 vermelde gegevens steun bieden voor de stelling dat wijlen [oom] de licentievergoedingen (mede) voor rekening van [naam DGA belanghebbende] heeft belegd. Voldoende acht de rechtbank dit echter niet om aannemelijk te achten dat [naam DGA belanghebbende] feitelijk (mede-)gerechtigde was tot de door [naam SPF] ontvangen licentiebetalingen, ook niet in samenhang bezien met wat de inspecteur overigens heeft aangevoerd. Dit oordeel is niet in tegenspraak met de Hofuitspraak. Daarbij was namelijk de juistheid van de voormelde stelling het uitgangspunt en moest belanghebbende het tegendeel bewijzen (rov. 4.16).
          	De rechtbank heeft verder in aanmerking genomen dat de inspecteur ten aanzien van de onderhavige jaren geen informatie heeft ingewonnen bij de belastingautoriteiten van Curaçao (alwaar [naam SPF] is gevestigd) en Luxemburg (alwaar [naam SPF] een bankrekening aanhoudt) om na te gaan wat er met de door [naam SPF] ontvangen gelden is gebeurd. Er is geen bewijs geleverd dat de in de onderhavige jaren door [naam SPF] ontvangen gelden (gedeeltelijk) (direct of indirect) toekomen aan [naam DGA belanghebbende] .
        
        
      
      
        4.2.5.
        Bij het opleggen van de (navorderings)aanslagen Vpb over de jaren 2012 tot en met 2015 heeft de inspecteur alleen de licentievergoedingen gecorrigeerd. Nu de inspecteur de juistheid van deze correcties volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast niet aannemelijk heeft gemaakt, zullen de beroepen betreffende die jaren gegrond worden verklaard. De navorderingsaanslag Vpb 2014 zal worden vernietigd en de aanslagen Vpb voor de jaren 2012, 2013 en 2015 zullen, conform de door belanghebbende ingediende aangiften, worden verminderd tot aanslagen naar de volgende belastbare bedragen:
        
        
          
            
            
            
              
                
                  Jaar
                
                
                  Belastbaar bedrag
                
              
              
                
                  2012
                
                
                  131.076
                
              
              
                
                  2013
                
                
                  52.974
                
              
              
                
                  2015
                
                
                  103.280
                
              
            
          
        
        
      
    
    
      4.3.
      
        Ten aanzien van de overige correcties
      
      
      
        4.3.1.
        De inspecteur heeft gemotiveerd aangevoerd waarom de correcties 1 tot en met 18 en 20, zoals weergegeven in 2.15, moeten worden aangebracht. Belanghebbende heeft in beroep wel gesteld alle correcties te bestrijden maar heeft in beroep de betwisting van de correcties 3, 8, 11 tot en met 13, 15 tot en met 17 en 20 niet gemotiveerd. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgaven slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correcties zijn dan ook terecht aangebracht. 
        
      
      
        4.3.2.
        
          Ten aanzien van de correcties 1, 5 en 7 heeft de controleur tijdens het in 2.13 bedoelde boekenonderzoek derdenonderzoeken verricht bij de ondernemingen waarvan die facturen afkomstig zouden zijn. Namens die ondernemingen is verklaard dat zij de facturen niet hebben uitgereikt. Bovendien wijken de bij belanghebbende aangetroffen facturen wat betreft de lay-out af van de door die ondernemingen in de betreffende perioden gebruikte facturen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom de correcties 1, 5 en 7 moeten worden aangebracht. 
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaringen en – ten aanzien van de correcties 1 en 5 – foto’s van vloeren in het bedrijfspand van belanghebbende, onvoldoende tegenover gesteld. Deze correcties zijn dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.3.
        
          Correctie 2 ziet op een factuur voor de levering van een steamer, een oven, een koelkast en een vaatwasser. Tijdens het boekenonderzoek heeft de leverancier verklaard dat deze apparaten in de woning van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw zijn geplaatst. Ten aanzien van de koelkast en de vaatwasser heeft belanghebbende dit niet bestreden. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 2 moet worden aangebracht. 
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaring, dat het gaat om apparatuur die zakelijk wordt gebruikt, onvoldoende tegenover gesteld. Daaraan doet niet af dat de steamer en de oven in 2013 in het bedrijfspand van belanghebbende stonden. Dit zegt onvoldoende over de situatie in 2008. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.4.
        
          Correctie 4 ziet op een factuur voor de levering van meubilair. Tijdens de controle is dit meubilair niet in het bedrijfspand van belanghebbende aangetroffen. Belanghebbende heeft een deel van de correctie ook niet bestreden. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 4 moet worden aangebracht.
          	Belanghebbende heeft ter zake van deze correctie naar voren gebracht dat zij behoefte had aan nieuwe stoelen in haar vergaderruimte. Omdat de oude stoelen in de woning van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw daartoe nog zeer voldeden, heeft zij die stoelen overgenomen en als het ware betaald door de factuur voor de levering van het meubilair voor haar rekening te nemen. Naar het oordeel van de rechtbank maakt belanghebbende met die verklaring niet aannemelijk dat, en in hoeverre, sprake is geweest van een zakelijke uitgave. Uit de verklaring van belanghebbende zelf volgt dat de nieuwe stoelen niet zakelijk maar privé worden gebruikt. In dat opzicht is geen sprake van een zakelijke uitgave. Omtrent de restwaarde van de oude stoelen die zij zou hebben overgenomen is niets naar voren gebracht, zodat ook in zoverre de zakelijkheid niet valt vast te stellen. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgaven slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.5.
        
          Correctie 6 ziet op aanpassingen van een elektrische installatie. Tijdens de controle zijn de factuur en de offerte niet aangetroffen. De controleur heeft gebeld met een ex-werknemer van de op dat moment failliete onderneming die de aanpassingen heeft verricht. Deze ex-werknemer heeft verklaard dat de betaling ziet op de plaatsing van domotica in de woning van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 6 moet worden aangebracht.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaring en foto’s dat de betaling zag op aanpassingen van diverse installaties bij haar, onvoldoende tegenover gesteld. 
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestaties voor belanghebbende stonden.  De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.6.
        
          Correctie 9 ziet op een aanschaf bij [naam leverancier 7] . Van deze aanschaf heeft belanghebbende geen factuur overgelegd, doch slechts een kassabon zonder tenaamstelling. De controleur heeft vastgesteld dat de aanschaf, gezien het artikelnummer op de kassabon, een home cinema set betrof. Tijdens het boekenonderzoek heeft [naam DGA belanghebbende] verklaard dat het ging om een tv-scherm dat in het bedrijfspand van belanghebbende hing. Toen dat niet bleek te kloppen heeft [naam DGA belanghebbende] verklaard dat het tv-scherm in een andere ruimte van belanghebbende hing. Toen ook dat niet klopte, verklaarde [naam DGA belanghebbende] dat het bij een cliënt kon hangen. In de bezwaarfase heeft belanghebbende een verklaring overgelegd van een stichting waarin staat dat belanghebbende een LG tv aan haar geschonken heeft. De inspecteur heeft gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 9 moet worden aangebracht. 
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier onvoldoende tegenover gesteld. Door de telkens wisselende verklaringen van belanghebbende acht de rechtbank deze niet geloofwaardig. Uit de verklaring van de stichting kan op geen enkele wijze worden afgeleid wanneer belanghebbende een schenking aan de stichting heeft gedaan en evenmin dat de kassabon, waar correctie 9 op ziet, betrekking heeft op de tv waarover de stichting heeft verklaard.  
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestatie voor belanghebbende stond. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.7.
        
          Correctie 10 ziet op kosten van schilderwerk door [naam dienstverlener 3] . Tijdens de controle kon belanghebbende hiervan geen factuur overleggen en heeft zij verklaard dat contant zou zijn betaald. Hierdoor was een derdenonderzoek niet mogelijk. Dat in de beroepsfase alsnog een factuur is overgelegd, is naar de mening van de inspecteur onvoldoende omdat belanghebbende geen verklaring heeft gegeven voor het feit dat de factuur in de acht jaren daarvoor onvindbaar was. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 10 moet worden aangebracht.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier – met de in de beroepsfase alsnog overgelegde factuur – voldoende tegenover gesteld. Het is immers denkbaar dat een eerder niet gevonden factuur op een later moment alsnog boven water komt. De inspecteur heeft nagelaten om in de beroepsfase alsnog een derdenonderzoek in te (laten) stellen.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast dan ook niet aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave. 
        
        
      
      
        4.3.8.
        
          Correctie 14 ziet op een factuur voor het leggen van een vloer door [naam dienstverlener 7]. Tijdens de controle heeft de heer [naam dienstverlener 7] bij een derdenonderzoek verklaard dat hij de werkzaamheden heeft verricht op het adres waar [naam DGA belanghebbende] en mevrouw wonen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 14 moet worden aangebracht.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts foto’s van een vloer in het kantoorpand, onvoldoende tegenover gesteld. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.9.
        
          Correctie 18 ziet op de aanschaf van een maatpak voor [naam DGA belanghebbende] . Tijdens de controle heeft belanghebbende desgevraagd geen factuur overgelegd. Voorts heeft de inspecteur aangevoerd dat een maatpak niet uitsluitend geschikt is om op de werkplek te dragen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 18 moet worden aangebracht.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier onvoldoende tegenover gesteld. Belanghebbende heeft gesteld dat zij de helft van de kosten van het pak voor haar rekening heeft genomen, dat [naam DGA belanghebbende] het pak alleen zakelijk droeg en dat het pak in het bedrijfspand werd bewaard, maar heeft geen objectief controleerbaar bewijs aangedragen om het gestelde te ondersteunen.
          	Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestatie voor belanghebbende stond. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.
        
        
      
      
        4.3.10.
        Gelet op hetgeen is overwogen in 4.3.1 tot en met 4.3.9, heeft de inspecteur de correcties 1 tot en met 9, 11 tot en met 18 en 20 volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast aannemelijk gemaakt. Ten opzichte van de door belanghebbende aangegeven belastbare bedragen, gaat het in totaal – exclusief de herrekening van de KIA – om de volgende bedragen:
        
        
          
            
            
            
            
              
                
                  Jaar
                
                
                  Belastbaar bedrag
                
                
                  Totaal correcties excl. correctie KIA
                
              
              
                
                  2008
                
                
                  12.030
                
                
                  19.506
                
              
              
                
                  2009
                
                
                  19.743
                
                
                  8.085
                
              
              
                
                  2010
                
                
                  5.722
                
                
                  29.353
                
              
              
                
                  2011
                
                
                  78.877
                
                
                  10.328
                
              
            
          
        
        
      
    
    
      4.4.
      
        Ten aanzien van de vereiste aangifte voor de jaren 2008 tot en met 2011
      
      
      
        4.4.1.
        De rechtbank acht de inspecteur, gelet op de in de in 4.3.10 opgenomen tabel genoemde bedragen, geslaagd in de op hem rustende last om aannemelijk te maken dat de aangiften van belanghebbende over de jaren 2008 tot en met 2011 gebreken als bedoeld in 4.1.2 vertoonden en dat hierdoor – indien de aangiften zouden zijn gevolgd – zowel absoluut als relatief te weinig belasting zou zijn geheven.
        
      
      
        4.4.2.
        De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende zich ten tijde van het doen van de aangiften 2008 tot en met 2011, door niet zakelijke uitgaven toch in die aangiften in aftrek te brengen, ervan bewust is geweest dat hierdoor – als die aangiften zouden worden gevolgd – aanzienlijke bedragen aan belasting niet zouden worden geheven. De rechtbank komt derhalve tot het oordeel dat belanghebbende over de jaren 2008 tot en met 2011 niet de vereiste aangiften heeft gedaan.
        
      
    
    
      4.5.
      
        Beoordeling jaren 2008 tot en met 2011 met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast
      
      
      
        4.5.1.
        Gelet op het in 4.4.2 gegeven oordeel, moet de rechter beoordelen voor elk van de belastingaanslagen voor de jaren 2008 tot en met 2011 (i) of sprake is van een redelijke – niet willekeurige – schatting door de inspecteur en, zo ja (ii) of belanghebbende heeft doen blijken dat en in hoeverre de belastingaanslag, zoals die luidt na de uitspraak op bezwaar, onjuist is.
        
      
      
        4.5.2.
        De rechtbank overweegt dat de inspecteur, zowel ten aanzien van de correcties van de licentievergoedingen als ten aanzien van de overige correcties, is uitgegaan van de door belanghebbende in de aangiften in aftrek gebrachte bedragen. De rechtbank vindt het uitgangspunt van de inspecteur dat [naam DGA belanghebbende] een financieel belang heeft bij de door [naam SPF] ontvangen licentiebetalingen niet onredelijk, met name gelet op de transacties in 2007 (vgl. ook de Hofuitspraak, rov. 4.15 en 4.16). Daarvan uitgaande is het evenmin onredelijk om een zakelijkheidstoets toe te passen op de licentievergoedingen. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de schattingen van de inspecteur alleszins redelijk.
        
      
      
        4.5.3.
        
          Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet doen blijken dat de (navorderings)aanslagen Vpb 2008 tot en met 2011 verder verminderd dienen te worden dan volgens de nadere conclusie van de inspecteur (zie 2.17). De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking.  
          	Belanghebbende heeft niet doen blijken dat de correctie van de aftrekbaarheid van de licentievergoedingen tot 10 percent van de met [softwareprogramma] behaalde omzet te hoog is. Ten eerste is daarbij van belang dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat het uitgangspunt van de inspecteur onjuist is dat [naam DGA belanghebbende] een financieel belang heeft bij de door [naam SPF] ontvangen licentiebetalingen. De door belanghebbende overgelegde regularisatieaangifte (zie 2.19) kan een indicatie zijn van de juistheid van haar stelling dat de door haar betaalde licentievergoedingen niet op enigerlei wijze ten goede zijn gekomen aan [naam DGA belanghebbende] . Maar naar het oordeel van de rechtbank had het op de weg van belanghebbende gelegen om meer stukken over te leggen. Zo heeft belanghebbende ter zitting wel een girale overboeking van [naam SPF] ingebracht om een bepaalde opname van de bankrekening van [naam SPF] te verklaren, maar een compleet overzicht van waar de ontvangen gelden door de jaren heen zijn gebleven ontbreekt. Dat belanghebbende daarvoor de medewerking van [naam SPF] , althans de erven van wijlen [oom] , nodig heeft, komt voor haar bewijsrisico. Verder heeft belanghebbende geen stukken ingebracht over het tot stand komen van de hoogte van de licentievergoedingen en evenmin over het later verlagen daarvan. Evenmin heeft belanghebbende een geloofwaardige verklaring gegeven waarom [naam SPF] over tal van jaren genoegen neemt met het niet betalen van haar facturen zolang de onderhavige procedures met betrekking tot de aan haar – belanghebbende –, [naam DGA belanghebbende] en mevrouw opgelegde belastingaanslagen nog lopen. Ten tweede, wat betreft de hoogte van de correctie is belanghebbende evenmin in de bewijslast geslaagd. Het rapport van Witlox Van den Boomen is onvoldoende, omdat dit rapport onvoldoende is toegesneden op de situatie van belanghebbende.
          	Belanghebbende heeft evenmin doen blijken dat correctie 10 onterecht is aangebracht. De enkele overlegging van de factuur (zie 4.3.7) is – mede gelet op het zeer late tijdstip van overlegging – onvoldoende om in de verzwaarde bewijslast te slagen.
        
        
      
      
        4.5.4.
        Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zullen de beroepen betreffende de jaren 2008 tot en met 2011 gegrond worden verklaard. De (navorderings)aanslagen Vpb over die jaren zullen, conform het nadere standpunt van de inspecteur, worden verminderd tot aanslagen naar de volgende belastbare bedragen:
        
        
          
            
            
            
              
                
                  Jaar
                
                
                  Belastbaar bedrag
                
              
              
                
                  2008
                
                
                  619.554
                
              
              
                
                  2009
                
                
                  441.725
                
              
              
                
                  2010
                
                
                  434.478
                
              
              
                
                  2011
                
                
                  551.057
                
              
            
          
        
        
      
    
    
      4.6.
      
        Ten aanzien van de naheffingsaanslag OB
      
      
      
        4.6.1.
        Belanghebbende heeft gemeld dat voor zover de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de in 4.3.1 tot en met 4.3.9 behandelde correcties in de vennootschapsbelasting terecht zijn aangebracht, ook de omzetbelasting ter zake dan terecht is nageheven. 
        
      
      
        4.6.2.
        De rechtbank overweegt dat de naheffingsaanslag omzetbelasting dan ook alleen verminderd moet worden met de omzetbelasting die ziet op correctie 10. Het beroep betreffende de naheffingsaanslag OB is dan ook gegrond en de naheffingsaanslag van € 14.231 zal worden verminderd met € 559 tot € 13.672.
        
      
    
    
      4.7.
      
        Ten aanzien van de boete OB
      
      
      
        4.7.1.
        Op grond van artikel 67f, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur een boete van ten hoogste 100 percent opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De grondslag van de boete wordt gevormd door het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald, voor zover dat bedrag als gevolg van opzet of grove schuld van de belastingplichtige niet of niet tijdig is betaald. Op grond van paragraaf 25, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst legt de inspecteur bij opzet een boete op van 50 percent.
        
      
      
        4.7.2.
        Op de inspecteur rust de last om aannemelijk te maken dat sprake is van opzet. Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur hierin geslaagd. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende ten aanzien van de correcties 1, 5 en 7 valselijk opgemaakte facturen aan de controleur heeft overgelegd. Verder moet belanghebbende hebben geweten dat zij geen omzetbelasting in aftrek mag brengen ter zake van leveringen en diensten die niet voor haar maar voor [naam DGA belanghebbende] en mevrouw hebben plaatsgevonden/zijn verricht.
        
      
      
        4.7.3.
        De boete van € 6.195 dient wel, gelet op hetgeen is overwogen in 4.6.2, te worden verminderd met € 280 (50 percent van € 559) tot € 5.915. De rechtbank acht een boete van € 5.915 passend en geboden.
        
      
      
        4.7.4.
        De duur van de procedure vormt voor de rechtbank aanleiding tot ambtshalve matiging van de boete, omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak in eerste feitelijke instantie. De rechtbank stelt vast dat 24 januari 2014 geldt als aanvangsmoment van de in aanmerking te nemen termijn aangezien op dat moment de boete is aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 2 december 2021. Sinds de aankondiging van de boete is dus (afgerond) zeven jaar en elf maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met vijf jaar en elf maanden (undue delay). De boete zal daarom worden gematigd met 20 percent. De rechtbank zal de boete dus verder verminderen met € 1.183 tot € 4.732.
        
      
    
    
      4.8.
      
        Slot
      
      
      
        4.8.1.
        Tegen de heffings- en belastingrente zijn geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Aangezien de aanslagen worden vernietigd/verminderd, zullen de bij het opleggen daarvan gegeven rentebeschikkingen dienovereenkomstig worden vernietigd/verminderd.
        
      
      
        4.8.2.
        Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. De aanslagen dienen te worden vastgesteld zoals hierna in het dictum is vermeld.
        
        
      
    
  
  
    
      5Immateriëleschadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn
    
    
      Belanghebbende heeft terecht aanspraak gemaakt op vergoeding van immateriële schade in verband met de duur van de bezwaar- en de beroepsprocedure. De vergoeding wordt als volgt berekend.
      	Mede gelet op de beroepsgronden hebben de zaken van belanghebbende in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp. Nu de zaken bovendien in de bezwaar- en in de beroepsfase (nagenoeg) gezamenlijk zijn behandeld, bestaat voor de zaken daarom in beginsel recht op een vergoeding van € 500 per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden. 
      	In dit geval zijn de zaken van belanghebbende echter gezamenlijk behandeld met de zaken van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw. Verder hebben de zaken van deze drie belanghebbenden, mede gelet op de beroepsgronden, in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp. In dit geval ziet de rechtbank in die omstandigheden reden om de schadevergoeding te matigen, met dien verstande dat iedere belanghebbende een zelfstandig recht op schadevergoeding behoudt. De rechtbank matigt de schadevergoeding voor alle drie belanghebbenden tezamen tot twee maal € 500 per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden. De achterliggende gedachte voor de hoogte van dit bedrag is dat [naam DGA belanghebbende] en mevrouw – mede gelet op de hoge boeten die aan hen beiden zijn opgelegd – ieder spanning en frustratie hebben ervaren.
      	De in aanmerking te nemen termijn is aangevangen op 24 januari 2014, zijnde de datum waarop de boeten in de zaken van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw zijn aangekondigd (‘undue delay’). Reden om die datum als startpunt te nemen en niet de datum van ontvangst van het oudste bezwaarschrift (11 april 2014), is dat een of meer van die boeten zijn vernietigd waardoor compensatie voor overschrijding van de redelijke termijn in zoverre niet kan plaatsvinden door vermindering van de boete. Nu de rechtbank uitspraak doet op 13 januari 2022, is sindsdien (afgerond) acht jaar verstreken. Aangezien de redelijke termijn als uitgangspunt twee jaar bedraagt, is de redelijke termijn met (afgerond) zes jaar overschreden.  
      	Er bestaat dus recht op een vergoeding van twee maal € 6.000, ofwel € 12.000. Belanghebbende, [naam DGA belanghebbende] en mevrouw hebben elk recht op een derde van dit bedrag, te weten € 4.000. Omdat de jongste uitspraak op bezwaar dateert van 1 maart 2019 komt hiervan telkens (afgerond) € 3.110 (56/72e) voor rekening van de inspecteur, omdat van de overschrijding (afgerond) 56 maanden moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Het restant van telkens (afgerond) € 890 komt voor rekening van de Minister. De rechtbank merkt de Minister in zoverre aan als partij in het geding.
    
    
    
  
  
    
      6Proceskosten
    
    
      6.1.
      De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. 
      
    
    
      6.2.
      Tussen partijen is niet in geschil dat, in het geval een proceskostenvergoeding wordt toegekend, de zaken met zaaknummers 18/1812 tot en met 18/1815, 18/1817 tot en met 18/1830, 18/2300, 21/5107 en 21/5108 (dat zijn naast de zaken van belanghebbende ook zaken van [naam DGA belanghebbende] en mevrouw) samenhangen in de zin van artikel 3, tweede lid van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) en evenmin dat voor wat betreft de zwaarte van de zaken kan worden uitgegaan van een wegingsfactor 1. 
      
    
    
      6.3.
      Deze kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.244 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 maal 1,5 wegens het aantal samenhangende zaken en een wegingsfactor 1). Belanghebbende, [naam DGA belanghebbende] en mevrouw hebben ieder recht op een derde van dit bedrag, te weten € 759. 
      
    
    
      6.4.
      De rechtbank kent geen vergoeding toe voor kosten van de bezwaarfase nu daarom, niet is verzocht voordat uitspraken op bezwaar zijn gedaan (zoals is vereist op grond van artikel 7:15, derde lid, van de Awb).
      
      
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar; 
      
      
        vermindert de navorderingsaanslag Vpb 2008 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 619.554 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de navorderingsaanslag Vpb 2009 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 441.725 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de aanslag Vpb 2010 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 434.478 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de aanslag Vpb 2011 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 551.057 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de aanslag Vpb 2012 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 131.076 en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de aanslag Vpb 2013 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 52.974 en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        vernietigt de navorderingsaanslag Vpb 2014 en de daarbij afgegeven rentebeschikking;
      
      
        vermindert de aanslag Vpb 2015 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 103.280 en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag OB tot € 13.672 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de boete OB tot € 4.732;
      
      
        veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade van € 3.110;
      
      
        veroordeelt de Minister tot vergoeding van immateriële schade van € 890;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 759;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 338 aan haar vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. S.A.J. Bastiaansen, rechters, in aanwezigheid van mr. I. van Wijk, griffier, op 13 januari 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. Bij afwezigheid van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. M.R.T. Pauwels.
    
    
    
      De griffier,	De rechter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
  
  
     ECLI:NL:GHSHE:2016:5276
  
  
     ECLI:NL:HR:2018:673
  
  
     Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083.
  
  
     Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083.
  
  
     ECLI:NL:HR:1994:AA2964, BNB 1995/16.
  
  
     Hoge Raad 27 januari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0401 en Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184. 
  
  
     Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:AO9006.
  
  
     Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 21 juni 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2713.
  
  
     Vgl. het overzichtsarrest Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252 en Hoge Raad 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:154. 
  
  
     Vgl. ABRvS 15 september 2010, ECLI:NL:RVS:2010:BN7011.