ECLI:NL:RBZWB:2022:7488, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 09-12-2022, 21/3683
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-12-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Onderwijsvrijstelling hockeytrainer; artikel 11, eerste lid, letter o, van de Wet OB.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: BRE 21/3683 
      
        
        Uitspraak van de enkelvoudige kamer van 9 december 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [plaats], belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 16 juli 2021.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 2015 tot en met 2018 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 13.219. Bij beschikking is € 1.568 belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft het beroep op 17 november 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] en, namens de inspecteur, [inspecteur], [inspecteur] en [inspecteur].
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
      2.1.
      Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Zijn ondernemingsactiviteiten bestaan onder andere uit het geven van hockeylessen. Belanghebbende is in het bezit van het diploma trainer en coach niveau 4 van de KNHB. 
    
    
      2.2.
      Op 10 juni 2014 heeft belanghebbende een "Overeenkomst van opdracht Trainer Topsportklas Hockey" gesloten met [bedrijf] (hierna: [bedrijf]), in de overeenkomst aangeduid als [X], ook bekend onder Topsportklas Hockey, voor het verzorgen van hockeytrainingen en theorielessen (hierna samen ook genoemd: hockeylessen) voor leerlingen van de Topsportklas Hockey van het [school] te [plaats]. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het geven van hockeytrainingen en theorielessen aan de leerlingen van de Topsportklas Hockey van het [school] te [plaats]. De hockeytrainingen worden twee keer per week (op dinsdag en donderdag) gegeven op de hockeyvelden gelegen op het sportcomplex van [sportcomplex]. De theorielessen worden een keer per week (op maandag) gegeven op het [school]. [bedrijf] heeft over het gebruik van de hockeyvelden afspraken gemaakt met [sportcomplex]. 
      
    
    
      2.3.
      Voor de in 2.2 bedoelde hockeylessen heeft belanghebbende in de jaren 2015, 2016 en 2017 facturen uitgereikt aan [bedrijf]. Belanghebbende heeft geen omzetbelasting aan [bedrijf] in rekening gebracht. Belanghebbende heeft in verband met de hockeylessen ook geen omzetbelasting aangegeven en voldaan. 
    
    
      2.4.
      Tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoorde een personenauto van het merk [automerk] met een catalogusprijs van € 80.499 (hierna: de auto). In 2015 heeft belanghebbende geen omzetbelasting aangegeven en voldaan in verband met het privégebruik van de auto.  
    
    
      2.5.
      
        De inspecteur heeft in 2019 een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting voor de jaren 2015 tot en met 2018. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport. Daarin is geconcludeerd dat de hockeylessen niet zijn vrijgesteld van omzetbelasting. De inspecteur heeft over de aan [bedrijf] gefactureerde bedragen omzetbelasting nageheven. De omzetbelastingcorrectie is als volgt berekend:
        2015	€ 15.583 * 21/121	€ 2.704
        2016 	€ 7.985 * 21/121	€ 1.386
        
          2017 	€ 5.040 * 21/121	€    875
        
        Totaal				€ 4.965
        Ook is geconcludeerd dat de auto in 2015 voor privédoeleinden is gebruikt, zodat voor het privégebruik omzetbelasting is verschuldigd. De omzetbelastingcorrectie over 2015 is als volgt berekend: € 80.499 * 1,5% is € 1.207.
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of de naheffing van omzetbelasting over de hockeylessen en over het privégebruik auto terecht is. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
      
    
    
      3.2.
      De rechtbank is van oordeel dat de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
      
        
          De naheffing over de hockeylessen
        
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende die een beroep doet op de onderwijsvrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter o, van de Wet OB moet aannemelijk maken dat is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing daarvan. 
      
    
    
      3.4.
      Artikel 11, eerste lid, letter o, van de Wet OB is de implementatie van artikel 132, lid 1, aanhef en onderdeel i en j, van de BTW-richtlijn. Dit artikel van de BTW-richtlijn voorziet in een vrijstelling van omzetbelasting voor onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van de diensten en goederenleveringen welke hiermede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen die daartoe zijn ingesteld of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als lichamen met soortgelijke doeleinden worden erkend.
      
    
    
      3.5.
      Artikel 11, eerste lid, letter o, van de Wet OB in samenhang met artikel 8, eerste lid, letter b, van het Uitvoeringsbesluit OB voorziet in een vrijstelling van omzetbelasting voor het verzorgen van onderwijs, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen, (1) door daartoe bestemde scholen en instellingen, als is omschreven bij of krachtens de wetten tot regeling van het onderwijs dat krachtens wettelijk voorschrift is onderworpen aan het toezicht door de Inspectie van het onderwijs of aan een ander toezicht door de minister die met de zorg voor het desbetreffende onderwijs is belast, alsmede (2) bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen onderwijs, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen, waarbij kan worden bepaald, dat de vrijstelling slechts toepassing vindt ten aanzien van ondernemers die met dat onderwijs geen winst beogen.
      
    
    
      3.6.
      De rechtbank heeft geen reden om te betwijfelen dat het [school] een school is die onderwijs verzorgt dat is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, letter o, ten eerste, van de Wet OB. Dat betekent echter niet dat belanghebbende in die vrijstelling kan delen omdat hij de hockeylessen geeft aan leerlingen van die school. Niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende die lessen geeft namens de school. Integendeel: uit de stukken kan niet anders worden afgeleid dan dat belanghebbende op eigen naam de hockeylessen geeft, in opdracht van [bedrijf]. De hiervoor bedoelde vrijstelling is daarom niet van toepassing.
      
    
    
      3.7.
      De vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter o, ten tweede, van de Wet OB is evenmin van toepassing omdat belanghebbende noch [bedrijf] behoort tot de in artikel 8 Uitvoeringsbesluit OB aangewezen onderwijsinstellingen.
      
    
    
      3.8.
      Belanghebbende heeft voor dat geval verzocht om toepassing van het verlaagde tarief van tabel I post b 3 bij de Wet OB. 
      
    
    
      3.9.
      Op grond van post b 3 van tabel I behorend bij de Wet OB is een verlaagd tarief van toepassing op ‘het geven van gelegenheid tot sportbeoefening en baden’.
      
    
    
      3.10.
      Bij de beantwoording van de vraag of de dienstverlening van belanghebbende moet worden aangemerkt als het – aan het verlaagde omzetbelastingtarief onderworpen – geven van gelegenheid tot sportbeoefening als bedoeld in post b 3 van Tabel I, heeft te gelden dat dit begrip moet worden uitgelegd in overeenstemming met post 14 van Bijlage III bij BTW-richtlijn 2006. Op grond van die post mag het recht gebruik te maken van sportaccommodaties onder een verlaagd btw-tarief worden gebracht. Uit het voorgaande volgt dat de prestaties van belanghebbende alleen kunnen worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot sportbeoefening als zij gepaard gaan met het ter beschikking stellen van de sportaccommodatie – in dit geval de hockeyvelden – door belanghebbende aan de leerlingen of aan [bedrijf]. 
      
    
    
      3.11.
      Uit de hiervoor onder 2.2 weergegeven feiten volgt dat niet belanghebbende maar zijn opdrachtgever ([bedrijf]) met de hockeyclub afspraken heeft gemaakt over het gebruik van de hockeyvelden. [bedrijf] en niet belanghebbende is dus degene die die velden in verband met de trainingen aan de leerlingen ter beschikking stelt. Daarom kan de prestatie van belanghebbende niet worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot sporten als bedoeld in post b 3 van Tabel I bij de Wet OB.
      
    
    
      3.12.
      Voor dat geval is nog in geschil of belanghebbende desalniettemin recht heeft op toepassing van dat verlaagde tarief op grond van de toelichting die de minister van Financiën heeft gegeven bij post b 3 voor de ondernemer die training, instructie of begeleiding geeft. Die toelichting luidt als volgt:
      
      
        “2.5. Training, instructie en begeleiding
        
          Als de ondernemer die het recht verleent gebruik te maken van de sportaccommodatie ook les, instructie of begeleiding geeft, geldt het verlaagde tarief ook voor die prestaties. Van een dergelijke situatie is sprake als bijvoorbeeld een tennisleraar zelf een tennisbaan huurt waarop hij tennisles geeft aan zijn klant (die ook betaalt voor de sportaccommodatie). Een ander voorbeeld betreft het verzorgen van een schermclinic in de schermschool van de ondernemer die de clinic verzorgt.
        
      
      
      
        
          Als de ondernemer niet het recht verleent gebruik te maken van de sportaccommodatie maar wel les, instructie of begeleiding geeft, mist de post toepassing. Voorbeelden:
        
      
      
      
        -	een ondernemer verzorgt een schermclinic op locatie bij zijn klant;
      
      
      
        -	een tennisleraar geeft tennislessen aan zijn klanten die lid zijn van een tennisvereniging op tennisbanen van de tennisvereniging. De leden maken op grond van hun lidmaatschapsrechten gebruik van de tennisbaan waarop de les wordt gegeven. De post is in dit geval niet van toepassing omdat de tennisleraar de sportaccommodatie niet zelf ter beschikking stelt. Het is niet voldoende dat de tennisleraar regelt op welke baan de tennisles plaatsvindt.”
        
      
    
    
      3.13.
      Naar het oordeel van de rechtbank kan belanghebbende aan deze toelichting niet het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen dat het verlaagde tarief in zijn geval wel van toepassing is, reeds omdat die toelichting geen verruiming inhoudt van het begrip ‘gelegenheid geven tot sporten’ van post b 3 van Tabel I bij de Wet OB zoals de rechtbank dat in 3.10 en 3.11 heeft uitgelegd. Gelet hierop komen de hockeytrainingen van belanghebbende niet in aanmerking voor toepassing van het verlaagd tarief.   
      
      
        
          De naheffing over het privégebruik auto
        
      
      
    
    
      3.14.
      De inspecteur heeft gesteld dat de auto in 2015 gelet op het gebruik van de auto voor woon-werkverkeer en de werkzaamheden van belanghebbende voor privédoeleinden is gebruikt, zodat ter zake van het privégebruik omzetbelasting is verschuldigd. De inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat de ritten van de woonplaats van belanghebbende naar de hockeyvelden op het sportcomplex bij [sportcomplex] en het [school] als woon-werkverkeer en daardoor als privégebruik kwalificeren. De inspecteur heeft de vanwege het privégebruik van de auto verschuldigde omzetbelasting vastgesteld op 1,5% van de cataloguswaarde van de auto. Volgens de inspecteur blijkt uit de administratie van belanghebbende niet in hoeverre de auto voor privédoeleinden is gebruikt en welke kosten hieraan zijn toe te rekenen. Belanghebbende heeft de correctie van de omzetbelasting voor het privégebruik van de auto bestreden. 
      
    
    
      3.15.
      Artikel 4, lid 2, letter a, van de Wet OB bepaalt dat met een dienst onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privédoeleinden van de ondernemer. Artikel 8, lid 7, van de Wet OB  bepaalt dat de vergoeding in dat geval wordt gesteld op de door de ondernemer voor het verrichten van de diensten gemaakte uitgaven. Bij Besluit van 11 juli 2012 (het Besluit) is goedgekeurd om de vergoeding voor privégebruik auto op forfaitaire wijze vast te stellen. Daarin is tevens bepaald dat woon-werkverkeer als privé-gebruik geldt en dat onder woon-werkverkeer wordt verstaan: "Het (heen en/of terug) reizen van de woon- of verblijfplaats naar de in het kader van een overeenkomst tot het verrichten van arbeid overeengekomen vaste werkplaats(en) waar men (één of meerdere dagen) zijn werkzaamheden verricht."
      
    
    
      3.16.
      De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt in welke mate de auto privé wordt gebruikt en daarom evenmin welk bedrag aan omzetbelasting in verband met privégebruik in aanmerking moet worden genomen. Belanghebbende heeft een kilometeradministratie overgelegd waarin bij een deel van de ritten een toelichting is opgenomen. Naar het oordeel van de rechtbank kan daaruit voor het overgrote deel van de vermelde ritten, ook van die met een toelichting, niet worden opgemaakt of de ritten privé of zakelijk zijn. Daarom kan daar ook niet uit worden opgemaakt dat belanghebbende de auto nauwelijks privé heeft gebruikt, zoals hij heeft gesteld.
      
    
    
      3.17.
      Dat de inspecteur de in verband met het privégebruik verschuldigde omzetbelasting vervolgens heeft vastgesteld op 1,5% van de catalogusprijs van de auto, leidt naar het oordeel van de rechtbank tot een heel redelijk resultaat. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de aldus voor het privégebruik verschuldigde omzetbelasting te hoog is. De naheffing over het privégebruik auto is terecht. 
      
      
        
          Schending verdedigingsbeginsel
        
      
      
    
    
      3.18.
      Belanghebbende heeft betoogd dat de inspecteur het verdedigingsbeginsel heeft geschonden, omdat de inspecteur de naheffingsaanslag heeft opgelegd zonder enige toelichting en zonder een nauwkeurige vermelding van de elementen die aan de naheffingsaanslag ten grondslag zijn gesteld. 
      
    
    
      3.19.
      Als een bestuursorgaan voornemens is een bezwarend besluit vast te stellen, brengt het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging met zich dat een termijn moet worden gesteld waarin belanghebbende naar behoren zijn standpunt kenbaar kan maken.
    
    
      3.20.
      Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag voldoende in de gelegenheid gesteld zijn standpunt naar behoren kenbaar te maken. Van het boekenonderzoek is een controlerapport opgemaakt waaruit blijkt dat de gevolgen van het boekenonderzoek zijn besproken met belanghebbende en zijn toenmalige adviseur. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat van schending van het verdedigingsbeginsel geen sprake is. 
      
      
        
          Etnische profilering
        
      
      
    
    
      3.21.
      Voor zover belanghebbende nog het standpunt heeft willen innemen dat sprake is van etnische profilering dan wel vooringenomenheid aan de zijde van de inspecteur wat zou moeten leiden tot vermindering of vernietiging van de naheffingsaanslag, wordt dit door de rechtbank verworpen. De rechtbank acht dat niet aannemelijk gemaakt.
      
      
        
          Overschrijding redelijke termijn
        
      
      
    
    
      3.22.
      Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep. Van een overschrijding van de redelijke termijn is in het algemeen sprake indien de behandeling van bezwaar en beroep meer dan twee jaar (24 maanden) hebben geduurd. De inspecteur heeft het bezwaarschrift ontvangen op 10 december 2019 en op 16 juli 2021 uitspraak gedaan. De rechtbank doet uitspraak op 9 december 2022. In dit geval is sprake van een overschrijding met (naar boven afgerond) 12 maanden die volledig moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. 
      
    
    
      3.23.
      Belanghebbende heeft recht op een immateriëleschadevergoeding van € 1.000. De inspecteur zal worden veroordeeld tot vergoeding van dat bedrag omdat de overschrijding aan hem te wijten is.
      
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      4.1.
      Het beroep is ongegrond. De toekenning van een vergoeding voor immateriële schade maakt dat niet anders. Wel bestaat om die reden recht op proceskostenvergoeding. 
      
    
    
      4.2.
      Deze vergoeding wordt op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 759 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en voor de aanwezigheid ter zitting, met een waarde per punt van € 759, een wegingsfactor 0,5 (licht)). De inspecteur zal worden veroordeeld tot vergoeding van de proceskosten.
      
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep ongegrond; 
    - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 1.000;
    - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 759 proceskosten aan belanghebbende.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, in aanwezigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier, op 9 december 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
  
  
    HR 15 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:912.
  
  
     Besluit 4 september 2014, Stcrt. 2014, 26112. 
  
  
     Artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB 1968
  
  
     Overeenkomstig de goedkeuring van de staatssecretaris van Financiën in het Besluit van 11 juli 2012, nr. BLKB 2012/639M, Stcrt. 2012, 14822.
  
  
     Besluit van 11 juli 2012 nr. BLKB 2012/639M.
  
  
     Overeenkomstig onderdeel 2.7.1 van het Besluit.
  
  
     Vgl. Hof van Justitie van de Europese Unie 18 december 2008, Sopropé, C-349/07, ECLI:EU:C:2008:746.
  
  
     HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660.