ECLI:NL:GHSHE:2024:3307, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 23-10-2024, 22/331 tot en met 22/339
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-10-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbendes echtgenote is ab-houder in [bedrijf 5]. De omvang van licentievergoedingen van [bedrijf 5] aan SPF voor gebruik van softwarepakket acht het hof onzakelijk. Er is sprake van een wanverhouding tussen de door de SPF geleverde prestatie en de omvang van de licentievergoeding. Het onzakelijke deel wordt als een verkapte winstuitdeling bij de echtgenoot en voor de helft bij belanghebbende in aanmerking genomen.
        Verder worden verschillende uitgaven die [bedrijf 5] doet ten behoeve van de echtgenoot en belanghebbende als winstuitdeling in aanmerking genomen. De rechtbank heeft de boete die aan belanghebbende was opgelegd terecht vernietigd.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 22/331 tot en met 22/339
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, 
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 13 januari 2022, nummers BRE 18/1812 tot en met 18/1815, 18/1817, 18/1818, 19/1694, 21/5109 en 21/5110, in het geding tussen 
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur 
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid),
      hierna: de minister.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) betreffende de jaren 2007 tot en met 2015 opgelegd. Tevens is steeds bij beschikking heffingsrente/belastingrente in rekening gebracht en is, met uitzondering van het jaar 2007, steeds bij beschikking een vergrijpboete opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft betreffende de jaren 2007 tot en met 2013 uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank en rechtstreeks beroep ingesteld met betrekking tot de jaren 2014 en 2015. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft tegen deze uitspraak (voor alle jaren) hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 29 februari 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbendes echtgenoot, [echtgenoot] , vergezeld van belanghebbendes gemachtigde, [gemachtigde] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de onderhavige zaken, de zaken van [bedrijf 5] B.V. (hierna: [bedrijf 5] ) met nummers 22/315 tot en met 22/321 en 22/396 tot en met 22/401, en de zaken van [echtgenoot] met nummers 22/322 tot en met 22/330 en 22/403 tot en met 22/405.
      
    
    
      1.7.
      Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota ingediend. Deze pleitnota’s worden met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is in gemeenschap van goederen gehuwd met [echtgenoot] (hierna: de echtgenoot). De echtgenoot houdt alle aandelen in [bedrijf 1] B.V. Deze B.V. heeft op [datum 1] 2001 alle aandelen in [bedrijf 5] gekocht van [bedrijf 2] B.V. voor een bedrag van fl. 10.000 (€ 4.538). Sinds [datum 2] 2001 is de echtgenoot enig directeur van [bedrijf 5] . Daarvoor werd deze functie bekleed door wijlen [oom] (hierna: [oom] ), een oom van de echtgenoot. [oom] was aandeelhouder van [bedrijf 2] B.V.
      
    
    
      2.2.
      
        
          [bedrijf 5] heeft als doel het ontwikkelen van software, het leveren van hard- en software, het ontwikkelen van internetactiviteiten en het aanleggen en beheren van netwerken, alsmede het adviseren daaromtrent en voorts het geven van opleidingen op vorenstaande gebieden. [bedrijf 5] exploiteert het softwareprogramma [programma] .
        
          [programma] is een “web based” softwareprogramma, dat multifunctioneel en modulair is opgezet en wordt aangeboden voor elk type organisatie. Het biedt ondersteuning op het gebied van relatiebeheer, logistiek, projectplanning, personeel & organisatie, websitebeheer en winkelautomatisering. Door middel van pakketten/modules kan het programma worden aangepast aan de specifieke wensen van klanten.
      
      
    
    
      2.3.
      In een brief van de echtgenoot aan [oom] van 31 december 2001 staat:
      
      
        “N.a.v. ons gesprek bevestigen wij hierbij dat de rechten van het softwareprogramma “ [programma] ” in handen van jou blijft.
        Bij verkoop van de rechten van het softwareprogramma “ [programma] ” heeft [echtgenoot] het eerste recht van koop.
      
      
      
        Wegens een opstartfase van 5 jaar bedraagt de licentievergoeding eerst 30% van de totale omzet van de vaste contracten en daarna 50%.
        Met terugwerkende kracht mag de licentievergoeding van de eerste vijf jaar gecorrigeerd worden naar 50%.
      
      
      
        Tevens is er besloten soepel om te gaan met de betalingen van de licentievergoeding vanwege de opstartfase.
        Er hoeft geen rente te worden betaald over de nog te betalen licentievergoeding.”
      
      
    
    
      2.4.
      
        Bij brief met dagtekening 5 januari 2007 heeft [oom] de echtgenoot op de hoogte gesteld van zijn voornemen om de intellectuele eigendom van [programma] , om niet, over te dragen aan een op te richten Stichting Particulier Fonds (SPF) die de naam [naam 2] zal krijgen.
        In deze brief heeft [oom] , voor zover relevant, opgemerkt:
      
      
      
        “De SPF is nu nog in oprichting, maar zal beheerd gaan worden door [bedrijf 3] te Curaçao. (…) 
        
          [bedrijf 3] heeft een kopie van onze licentie overeenkomst gekregen, zij zullen ook uitvoering geven aan de afspraken in deze licentie overeenkomst en de licentie vergoedingen gaan innen. (…)
        Nadat alles definitief is, kan, mag en zal ik mij niet meer met deze licentie bemoeien en ook niet met afspraken in de licentie overeenkomst, ook niet met SPF [naam 2] .”
      
      
      
        De SPF is op [datum 3] 2007 opgericht en wordt bestuurd door [naam 3] van [bedrijf 3] te Curaçao.
      
      
    
    
      2.5.
      
        [bedrijf 5] heeft op 18 mei 2007 een bedrag van € 230.000 overgeboekt naar een bankrekening die op naam staat van [oom] en/of mevrouw [echtgenote 2] , de echtgenote van [oom] (hierna: de bankrekening [oom] ). Bij deze overboeking is de volgende beschrijving vermeld: 
      
      
        “OVB NAAR DHR. [oom] CNFAFSPRAAK”.
      
      
    
    
      2.6.
      
        
          [oom] heeft op [datum 4] 2007 een bedrag van $ 303.000 verworven tegen een valutakoers van 1,3439. Dientengevolge is een bedrag van € 225.463,20 van de bankrekening van [oom] afgeschreven. Bovendien is ter zake van deze transactie een transferprovisie van € 37,50 en een spoedtoeslag van € 25 afgeschreven van deze rekening.
        Op [datum 4] 2007 heeft [oom] een bedrag van € 4.474,30 overgemaakt naar de rekening van [bedrijf 5] . Bij deze overboeking is de volgende omschrijving vermeld:
      
      
      
        “OVERSCHOT VAN AWF IV”.
      
      
    
    
      2.7.
      Op 23 oktober 2007 is vanaf een bankrekening die mede op naam van [oom] staat een bedrag van $ 378.750 gestort op een bankrekening die op naam van [bedrijf 4] B.V. staat. Bij deze overboeking is volgens de omschrijving vermeld:
      
      
        “4 X [echtgenoot] + 1 X [dochter oom] ”.
      
      
    
    
      2.8.
      Ten aanzien van de vier participaties in Amerikaans Woningfonds [naam woningfonds] zijn verschillende inschrijfformulieren opgemaakt. Er is een met de pen ingevuld inschrijfformulier waarop staat vermeld dat het is opgemaakt op 21 mei 2007 en de echtgenoot op eigen naam en voor eigen rekening en risico inschrijft op vier participaties. Op dit formulier is het mobiele telefoonnummer van de echtgenoot vermeld. Een tweede inschrijfformulier vermeldt dat [naam 2] inschrijft op vier participaties. Dit formulier heeft als dagtekening 13 februari 2007 en vermeldt eveneens het mobiele telefoonnummer van de echtgenoot. Een derde formulier met als dagtekening 20 mei 2007 vermeldt eveneens [naam 2] als inschrijver op vier participaties.
      
    
    
      2.9.
      
        [bedrijf 5] heeft [programma] niet zelf ontwikkeld en [programma] was reeds in gebruik bij [bedrijf 5] op het moment van indiensttreding door de echtgenoot bij [bedrijf 5] . [oom] heeft [programma] niet doorverkocht, of op andere wijze de rechten op dit programma, althans op de daaruit voortvloeiende inkomsten, geheel of gedeeltelijk verloren. [oom] was de rechthebbende van dit programma, althans van de daaruit voortvloeiende inkomsten. [oom] heeft [programma] om niet overgedragen aan [naam 2] .
      
    
    
      2.10.
      
        [naam 2] heeft voor het gebruik van [programma] licentievergoedingen aan [bedrijf 5] gefactureerd. Vanaf het moment dat de licentievergoeding verschuldigd was tot het moment van voldoening van de factuur, heeft [bedrijf 5] haar betalingsverplichting op de balans opgenomen onder de post “schulden aan leveranciers en handelskredieten” of de post “overlopende passiva”. Voor de verschuldigde licentievergoedingen in de jaren 2000 tot en met 2006 is pas voor het eerst in 2007 een factuur gestuurd.
      
    
    
      2.11.
      Bij brief van 7 april 2016 aan [naam 2] heeft [bedrijf 5] de licentieovereenkomst ontbonden. In de brief is het volgende opgenomen:
      
      
        “Betreft: ontbinding licentie overeenkomst
      
      
      
        Geachte heren,
      
      
      
        Zoals u weet is [bedrijf 5] verwikkeld in een juridisch geschil met de Nederlandse belastingdienst. [bedrijf 5] zit in een spagaat tussen de belastingdienst en U. Een van de redenen hiervoor is dat de overeenkomst tussen SPF [naam 2] en [bedrijf 5] B.V. nu al meer dan vijftien jaar loopt.
      
      
      
        Deze situatie is bij u bekend en dat is ook de reden dat we al 2 jaar geen cijfers meer doorsturen en dat de betalingen van de oude facturen op hold zijn gezet.
      
      
      
        De enige mogelijkheid om hieruit te komen is dat u ons een nieuwe overeenkomst doet toekomen met daarin een voorstel waarmee we verder kunnen. Hierin moeten ook de afgelopen jaren zijn opgenomen. Dit is voor beide partijen beter omdat we anders geen uitweg meer zien. 
      
      
      
        Ik verzoek u om mij binnen een week na de dagtekening van deze brief schriftelijk een nieuwe overeenkomst te doen toekomen.”
      
      
    
    
      2.12.
      Bij brief van 15 april 2016 reageert [naam 2] met een voorstel voor een hernieuwde overeenkomst.
      
    
    
      2.13.
      Bij overeenkomst van 28 april 2016 zijn [bedrijf 5] en [naam 2] het volgende overeengekomen:
      
      
        “Partijen komen overeen dat vanaf 1-1-2016 de volgende punten hun onderlinge contractuele relatie zullen regelen en dat alle voorgaande afspraken met deze overeenkomst per 1-1-2016 komen te vervallen:
      
      
      
        
          De rekeningen van SPF [naam 2] aan [bedrijf 5] bv over 2012 en 2013, die reeds in de boekhouding van SPF [naam 2] verwerkt zijn, zullen in hun geheel betaald worden.
        
        
          Om enige zekerheid hierover te krijgen zien we graag een privé garantie stelling van de heer [echtgenoot] voor de jaren 2012 en 2013.
        
        
          Deze overeenkomst kan pas ingaan en geldig zijn als er een getekende privé garantie stelling is over de jaren 2012 en 2013.
        
        
          De getekende privé garantie stelling zal een onlosmakelijk onderdeel zijn van deze overeenkomst.
        
        
          Over de reeds verlopen jaren 2014 en 2015, die nog niet gefactureerd zijn, zal de license fee verlaagd worden van 50% naar 25%.
        
        
          Vanaf 2016 t/m 2019 zal de license fee van 25% naar 10% verlaagd worden.”
        
      
      
    
    
      2.14.
      Blijkens het van de zitting van 26 mei 2016 opgemaakt proces-verbaal heeft de echtgenoot in de onder 2.18 genoemde procedure voor het hof als volgt verklaard:
      
      
        “ [echtgenoot] heeft aangegeven dat de licentieovereenkomst met terugwerkende kracht is gewijzigd, waardoor de licentieverplichting op termijn eindigt. De wijziging met terugwerkende kracht geldt niet voor het jaar 2007. 
        
          [echtgenoot] heeft aangegeven niet met zekerheid te kunnen zeggen wat de inhoud van de wijziging is, maar hij meent dat overeengekomen is dat over de jaren 2012 en 2013 slechts een licentievergoeding van 30% betaald zal worden over de omzet die behaald is met [programma] en over de jaren 2014 t/m 2018 een licentievergoeding van 10%. Na 2018 eindigt de licentieverplichting. [echtgenoot] heeft verklaard dat deze wijzigingen hebben plaatsgevonden doordat hij, vanwege de onderhavige procedure, de licentievergoedingen al een tijd niet meer betaald had en daarnaast ook geen afdrachten gedaan had over omzetten die niet gerealiseerd zijn i.v.m. faillissementen van klanten.”
      
      
    
    
      2.15.
      De factuurdata en de betalingen van de licentievergoedingen zijn als volgt weer te geven:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaren
              
              
                Factuurdatum
              
              
                Licentie-vergoeding
              
              
                Percentage 
                van de omzet
              
              
                1e betaling in jaar
              
              
                2e betaling in jaar
              
            
            
              
                2000 t/m 2003
              
              
                31-12-2007
              
              
                € 234.000
              
              
                30%
              
              
                € 225.525 in 2007
              
              
                € 8.475 in 2008
              
            
            
              
                2004
              
              
                31-12-2007
              
              
                € 186.000 
              
              
                30%
              
              
                € 186.000 in 2008
              
              
                
              
            
            
              
                2005
              
              
                31-12-2007
              
              
                € 215.543
              
              
                30%
              
              
                € 215.543 in 2008
              
              
                
              
            
            
              
                2006
              
              
                31-12-2007
              
              
                € 498.623
              
              
                50%
              
              
                € 498.623 in 2008
              
              
                
              
            
            
              
                2007
              
              
                27-05-2008
              
              
                € 758.251
              
              
                50%
              
              
                € 758.251 in 2008
              
              
                
              
            
            
              
                2008
              
              
                25-06-2009
              
              
                € 733.000
              
              
                50%
              
              
                € 733.000 in 2009
              
              
                
              
            
            
              
                2009
              
              
                01-09-2010
              
              
                € 510.000
              
              
                50%
              
              
                € 510.000 in 2010
              
              
                
              
            
            
              
                2010
              
              
                31-12-2010
              
              
                € 491.500
              
              
                50%
              
              
                € 245.750 in 2012
              
              
                € 245.750 in 2013
              
            
            
              
                2011
              
              
                31-12-2011
              
              
                € 577.315
              
              
                50%
              
              
                € 288.657 in 2013
              
              
                € 288.658 in 2014
              
            
            
              
                2012
              
              
                31-12-2012
              
              
                € 505.015
              
              
                50%
              
              
                € 252.507 in 2015
              
              
                
              
            
            
              
                2013
              
              
                31-12-2013
              
              
                € 439.557
              
              
                50%
              
              
                -
              
              
                
              
            
            
              
                2014
              
              
                Geen factuur
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2015
              
              
                Geen factuur
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.16.
      
        [bedrijf 5] heeft voor de jaren 2008 tot en met 2015 aangiften vennootschapsbelasting (hierna: VPB) gedaan van de volgende belastbare bedragen:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Belastbaar bedrag (€)
              
            
            
              
                2008
              
              
                12.030
              
            
            
              
                2009
              
              
                19.743
              
            
            
              
                2010
              
              
                5.722
              
            
            
              
                2011
              
              
                78.877
              
            
            
              
                2012
              
              
                131.076
              
            
            
              
                2013
              
              
                52.974
              
            
            
              
                2014
              
              
                160.512
              
            
            
              
                2015
              
              
                103.280
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.17.
      
        [bedrijf 5] heeft in deze aangiften VPB de volgende licentievergoedingen aan [naam 2] in aanmerking genomen:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Omzet abonnementen (€)
              
              
                Percentage
              
              
                Licentievergoeding (€)
              
            
            
              
                2008
              
              
                1.466.000
              
              
                50
              
              
                733.000
              
            
            
              
                2009
              
              
                1.020.000
              
              
                50
              
              
                510.000
              
            
            
              
                2010
              
              
                983.000
              
              
                50
              
              
                491.500
              
            
            
              
                2011
              
              
                1.154.629
              
              
                50
              
              
                577.315
              
            
            
              
                2012
              
              
                PM
              
              
                50
              
              
                505.015
              
            
            
              
                2013
              
              
                879.115
              
              
                50
              
              
                439.557
              
            
            
              
                2014
              
              
                408.258
              
              
                50
              
              
                204.129
              
            
            
              
                2015
              
              
                376.874
              
              
                50
              
              
                188.437
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.18.
      Bij het opleggen van een navorderingsaanslag VPB aan [bedrijf 5] over het jaar 2007 heeft de inspecteur de licentievergoeding volledig gecorrigeerd. Daarnaast heeft de inspecteur, met toepassing van de foutenleer, de op eerdere jaren betrekking hebbende licentievergoeding eveneens in 2007 gecorrigeerd. In hoger beroep heeft het hof beslist dat de licentievergoeding tot een bedrag van 10 percent van de behaalde omzet als zakelijk kan worden aangemerkt en dat de inspecteur, met betrekking tot de correctie over de jaren vóór 2007, terecht de foutenleer had toegepast (hierna: de hofuitspraak). Op het ingediende cassatieberoepschrift heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de foutenleer in casu niet van toepassing is. De overige middelen van cassatie zijn door de Hoge Raad met toepassing van artikel 81 Wet op de rechterlijke organisatie afgewezen. 
      
    
    
      2.19.
      Ook bij het opleggen van de (navorderings)aanslagen VPB aan [bedrijf 5] over de jaren 2008 tot en met 2015 heeft de inspecteur de licentievergoedingen volledig gecorrigeerd (correctie 19). Daarnaast heeft hij overige correcties in de jaren 2008 tot en met 2010 aangebracht omdat geen sprake zou zijn van zakelijke uitgaven. Deze correcties vloeien voort uit een boekenonderzoek dat de inspecteur is gestart op 28 februari 2012. Op 6 maart 2014 is van dit onderzoek een rapport uitgebracht. 
      
    
    
      2.20.
      Van de correcties bij [bedrijf 5] heeft de inspecteur 50% bij de echtgenoot en 50% bij belanghebbende als inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen. 
      
    
    
      2.21.
      De in 2.19 genoemde overige correcties die als inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking zijn genomen, betreffen de volgende. 
      
      
        
          Correctie 1 [dienstverlener 1] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2008:
              
              
                3.500
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 2 [naam leverancier 1] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2008:
              
              
                8.032
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 3 [naam leverancier 2] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                6.250
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 4 [naam leverancier 3] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                13.566
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 5 [naam dienstverlener 2] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                3.000
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 6 [naam leverancier 4] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                15.470
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 7 [naam leverancier 5] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                4.900
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 8 [naam leverancier 6] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                4.668
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 9 [naam leverancier 7] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Kassabon 2010:
              
              
                2.581
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 10 [naam dienstverlener 3] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Contante opname 2010:
              
              
                3.500
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 11 [naam dienstverlener 4] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                1.980
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 12 [naam dienstverlener 5] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2009:
              
              
                3.040
              
            
            
              
                Bedrag facturen 2010:
              
              
                4.770
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 13 [naam dienstverlener 6] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                2.499
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 14 [naam dienstverlener 7] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                3.000
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 15 autokosten:
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag facturen 2010:
              
              
                1.466
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 16 [naam dienstverlener 8] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag facturen 2010:
              
              
                7.544
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 17 [naam dienstverlener 9] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                3.332
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 18 [naam leverancier 8] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrag factuur 2010:
              
              
                1.225
              
            
          
        
      
      
      
        
          Correctie 20 [naam werknemer bedrijf 5] :
        
      
      
        
          
          
          
            
              
                Uitdeling winst 2008:
              
              
                18.887
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.22.
      De correcties hebben aldus geleid tot de volgende (navorderings)aanslagen IB/PVV en beschikkingen voor belanghebbende:
      - 2007: een navorderingsaanslag ( [aanslagnummer] H.78) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.483, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 411.297, alsmede een beschikking heffingsrente van € 38.007;
      - 2008: een navorderingaanslag ( [aanslagnummer] H.87) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 4.083, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.215.155, alsmede een beschikking heffingsrente van € 54.437 en een boetebeschikking van € 151.894;
      - 2009: een navorderingsaanslag ( [aanslagnummer] H.97) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.558 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 275.663, alsmede een beschikking heffingsrente van € 9.075 en een boetebeschikking van € 34.457;
      - 2010: een navorderingsaanslag ( [aanslagnummer] H.07) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.996 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 266.482, alsmede een beschikking heffingsrente van € 6.233 en een boetebeschikking van € 33.310;
      - 2011: een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.726 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 288.657, alsmede een beschikking heffingsrente van € 2.981 en een boetebeschikking van € 36.082;
      - 2012: een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.747 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 252.508, alsmede een beschikking belastingrente van € 3.594 en een boetebeschikking van € 31.563;
      - 2013: een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.299 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 219.778, alsmede een beschikking belastingrente van € 3.418 en een boetebeschikking van € 27.472;
      - 2014: een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.350 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 102.064, alsmede een beschikking belastingrente van € 3.136 en een boetebeschikking van € 11.227;
      - 2015: een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.141 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 94.218, alsmede een beschikking belastingrente van € 1.101 en een boetebeschikking van € 11.777.
      
    
    
      2.23.
      
        [oom] is op [datum 4] 2017 overleden. De erven van wijlen [oom] zijn opgekomen tegen een Belgische aanslag in de personenbelasting en aanvullende gemeentebelasting voor het jaar 2013, in welke aanslag inkomsten van [naam 2] rechtstreeks zijn toegerekend aan wijlen [oom] . In deze procedure is niet het verweer gevoerd dat de inkomsten niet aan wijlen [oom] zijn toegekomen. De rechtbank van eerste aanleg Limburg, afdeling [plaats] , heeft op 24 juli 2019 geoordeeld dat de vordering van eisers gegrond is en heeft de aanslag vernietigd.
      
    
    
      2.24.
      De weduwe van [oom] (eerder genoemde mevrouw [echtgenote 2] ) heeft voor de jaren vanaf 2015 in België een regularisatieaangifte, gedagtekend 29 april 2020, ingediend. Hierin zijn door [naam 2] ontvangen licentievergoedingen, in het kader van de zogeheten Kaaimantaks, aangegeven omdat de weduwe van [oom] moet worden geacht de uiteindelijk begunstigde te zijn van [naam 2] . Op basis van deze aangifte is de weduwe van [oom] , volgens een e-mailbericht van een medewerker van het Belgische Ministerie van Financiën, € 55.682,01 aan belasting verschuldigd.
      
    
    
      2.25.
      
        De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag 2007 en de beschikking heffingsrente vernietigd, alle boetebeschikkingen vernietigd, de overige (navorderings)aanslagen en beschikkingen heffingsrente/belastingrente verminderd, zoals hierna vermeld, de inspecteur en de minister veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade van € 3.110 respectievelijk € 890, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 93 aan haar vergoedt.
        De aanslagen en beschikkingen zijn door de rechtbank als volgt verminderd:
      
      
        
          navorderingsaanslag IB/PVV 2008: belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang € 15.209;
        
        
          navorderingsaanslag IB/PVV 2009: belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang € 20.663;
        
        
          navorderingsaanslag IB/PVV 2010: belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang € 18.982;
        
        
          aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2015: belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil;
        
      
      Waarbij de overige elementen van de aanslag zijn gehandhaafd en de beschikkingen heffingsrente/belastingrente steeds dienovereenkomstig zijn verminderd.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of de (navorderings)aanslagen en de beschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd/gegeven.
      
    
    
      3.2.
      Tussen partijen is niet langer in geschil dat correctie 10 moet vervallen en dat de correcties 3, 8, 11, 12, 13, 15, 16, 17 en 20 terecht zijn aangebracht. Tussen partijen is voorts niet meer in geschil de ontvankelijkheid van het bezwaarschrift, dan wel het rechtstreeks beroep van belanghebbende betreffende 2015.
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep en vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot vaststelling van de aanslagen en beschikkingen tot de door hem bepleite bedragen. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        De licentievergoedingen
      
    
    
    
      4.1.
      
        Het hof heeft heden in de uitspraak met nummers 22/315 tot en met 22/321 en 22/396 tot en met 22/401 inzake [bedrijf 5] geoordeeld dat de overeengekomen licentieovereenkomst onzakelijk is wat betreft de overeengekomen licentievergoeding (r.o. 4.1 tot en met 4.7). Het hof heeft een zakelijke vergoeding vastgesteld op 10% voor de jaren 2007 tot en met 2013 en vanaf 2014 op nihil. Voorts heeft het hof geoordeeld dat uit de wanverhouding tussen de door [naam 2] geleverde prestatie, het in licentie geven van een verouderd basisproduct dat volledig moet worden doorontwikkeld door [bedrijf 5] , en de tegenprestatie die [bedrijf 5] is verschuldigd, wordt afgeleid dat deze uitgaven voor het grootste gedeelte zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder. Het hof acht voorts aannemelijk dat zowel [bedrijf 5] als de echtgenoot zich dit bewust zijn geweest.
        Dit betekent dat sprake is van een verkapte winstuitdeling door [bedrijf 5] aan de echtgenoot voor de jaren 2007 tot en met 2013. Dit geldt niet voor het jaar 2014 en 2015 aangezien door [naam 2] voor die jaren geen facturen zijn uitgereikt en er door [bedrijf 5] ook geen betalingen hebben plaatsgevonden.
      
      
      
        
          De overige correcties
        
      
      
    
    
      4.2.
      In hoger beroep zijn de correcties 1, 2, 4, 5, 6, 7, 9, 14 en 18 nog in geschil. Het hof heeft in de onder 4.1. vermelde uitspraak inzake [bedrijf 5] geoordeeld dat [bedrijf 5] deze uitgaven slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder (r.o. 4.8 tot en met 4.10). Het hof is voorts van oordeel dat de echtgenoot zich dit bewust is geweest.
      
    
    
      4.3.
      Dit betekent dat de inspecteur alle correcties, behalve correctie 10, terecht als een verkapte winstuitdeling in aanmerking heeft genomen. Hierna zal worden ingegaan op de cijfermatige gevolgen voor de opgelegde (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting.
      
      
        
          Formele geschilpunten
        
      
      
    
    
      4.4.
      Gelet op voormelde oordelen onder 4.1-4.3 van het hof op basis van een normale verdeling van de bewijslast, behoeft de vraag of sprake is van het niet doen van de vereiste aangifte en eventuele gevolgen daarvan voor de bewijslastverdeling, geen beantwoording.
      
    
    
      4.5.
      Voor het jaar 2007 heeft de rechtbank in de procedure van de echtgenoot geoordeeld dat de inspecteur niet over een nieuw feit beschikte en dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende te kwader trouw was. De inspecteur heeft tegen dit oordeel hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      4.6.
      
        In de procedure van de echtgenoot heeft het hof voorts als volgt geoordeeld. Het hof is van oordeel dat voor de vraag of er sprake is van kwade trouw, de inspecteur kan volstaan met het aannemelijk maken. Anders dan ten aanzien van het bestaan van opzet bij het opleggen van een boete behoeft de inspecteur dit niet overtuigend aan te tonen.
        Het hof heeft hiervoor geoordeeld dat ten aanzien van de licentievergoeding sprake is geweest van bewustheid van de echtgenoot. Dit oordeel houdt tevens in dat de echtgenoot te kwader trouw is geweest ten aanzien van het niet aangeven van deze winstuitdelingen in zijn aangifte. Dit betekent dat het hoger beroep van de inspecteur op dit punt slaagt. Dit oordeel geldt tevens voor belanghebbende. Hierbij dient in aanmerking te worden genomen dat belanghebbendes echtgenoot is gehouden aan belanghebbende inzicht te geven in zijn positie ten opzichte van de in artikel 2.17 Wet IB 2001 bedoelde gezamenlijke inkomensbestanddelen. Belanghebbende kan zich derhalve niet erop beroepen dat zij niet de beschikking heeft of niet kan beschikken over informatie omtrent [bedrijf 5] die haar echtgenoot wel ter beschikking staat, tenzij haar niet kan worden verweten dat zij daarover niet de beschikking heeft dan wel dat haar niet kan worden verweten dat haar die informatie niet ter beschikking is gesteld. Daaromtrent heeft belanghebbende niets gesteld.
      
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende verdedigt voorts het standpunt dat de verlengde navorderingstermijn niet van toepassing is en dat de navorderingsaanslag voor het jaar 2007 niet binnen de vijfjaarstermijn is opgelegd. Het hof verwerpt dit standpunt en verwijst daarvoor naar het arrest van de Hoge Raad van 21 april 2023 en de daaraan voorafgaande conclusie van de Advocaat-Generaal.
      
    
    
      4.8.
      
        Ten slotte stelt belanghebbende dat voor het vaststellen van een winstuitdeling het moment van onttrekken van de gelden aan de vennootschap beslissend is en niet het moment waarop de bedragen ten laste van de winst van de vennootschap zijn gebracht. Het hof volgt het standpunt van belanghebbende in zoverre dat het genietingstijdstip van een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang is geregeld in artikel 4.43 Wet inkomstenbelasting 2001. Dat betekent dat een regulier voordeel geacht wordt te zijn genoten op het tijdstip waarop het is ontvangen, is verrekend, ter beschikking is gesteld, rentedragend is geworden, of vorderbaar en inbaar is. De licentievergoedingen over de jaren 2000 tot en met 2006 zijn in 2007 gefactureerd en naar het oordeel van het hof op dat moment vorderbaar en inbaar.
        Dit betekent dat in dat jaar in totaal € 1.134.166 licentievergoeding vorderbaar en inbaar was, waarvan € 311.572 zakelijk is. Dit betekent dat een bedrag van € 822.594 als verkapte winstuitdeling in aanmerking komt. De helft daarvan is toerekenbaar aan belanghebbende. Aangezien het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang voor het jaar 2007 is vastgesteld op € 411.297, is de navorderingsaanslag niet naar een te hoog bedrag vastgesteld.
      
      
    
    
      4.9.
      
        Voor de overige jaren dient met inachtneming van het voorgaande over het genietingstijdstip de reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang ten aanzien van de licentievergoedingen als volgt te worden vastgesteld:
        2008: € 606.601
        2009: € 586.400
        2010: € 801.200
        2011: € 461.852
        2012: € 404.012
        2013: € 351.646.
      
      
    
    
      4.10.
      
        Daarnaast dienen ten aanzien van de overige correcties de volgende bedragen als reguliere voordelen in aanmerking te worden genomen:
        2008: € 30.418
        2009: € 41.326
        2010: € 37.964.
      
      
    
    
      4.11.
      
        De onder 4.8, 4.9 en 4.10 vermelde reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang worden voor 50% bij belanghebbende en voor 50% bij de echtgenoot in aanmerking genomen.
        Dit betekent dat het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang van belanghebbende voor de verschillende jaren als volgt wordt vastgesteld:
        2007: € 411.297
        2008: € 318.509
        2009: € 313.863
        2010: € 419.582
        2011: € 230.926
        2012: € 202.006
        2013: € 175.823.
      
      
      
        
          Boetebeschikkingen
        
      
      
    
    
      4.12.
      
        De inspecteur heeft – met uitzondering van het jaar 2007 – voor alle jaren vergrijpboetes opgelegd. De rechtbank heeft de vergrijpboetes vernietigd omdat de inspecteur niet is geslaagd in het bewijs dat belanghebbende – aan wie een deel van de inkomsten wordt toegerekend – wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat door de wijze van doen van aangifte te weinig belasting zou worden geheven of dat zij die kans bewust heeft aanvaard.
        Het hof acht dit oordeel juist en neemt dit over. In hoger beroep heeft de inspecteur ten aanzien van belanghebbende ook geen nader bewijs geleverd dat tot een ander oordeel zou kunnen leiden.
      
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.17.
      De slotsom is dat het hoger beroep van de inspecteur gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het verzoek om vergoeding van (immateriële) schade
        
      
      
    
    
      4.18.
      Belanghebbende heeft in de stukken verzocht op vergoeding van de overige door hem geleden en te lijden schade, eventueel op te maken bij staat, op grond van artikel 8:73 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Het hof vat dit niet op als een verzoek om vergoeding van immateriële schade in verband met een overschrijding van de redelijke termijn. Het hof wijst het verzoek om schadevergoeding overigens af omdat belanghebbende geen feiten en/of omstandigheden heeft gesteld op grond waarvan kan worden aangenomen dat de inspecteur met de beboeting schade heeft veroorzaakt die op grond van artikel 8:73 Awb in aanmerking zou kunnen worden genomen.
      
    
    
      4.19.
      Aangezien het hoger beroepschrift van de inspecteur op 1 maart 2022 is ontvangen en de zitting plaatsvond op 29 februari 2024, had het op de weg van belanghebbende gelegen een verzoek te doen om vergoeding van immateriële schade te doen, uiterlijk op zitting. Overigens heeft belanghebbende ook geen verzoek om heropening gedaan in verband met het alsnog indienen van een verzoek om vergoeding van immateriële schade in verband met de termijn die na de zitting nog is verstreken.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.20.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep van de inspecteur gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over het griffierecht, de vergoeding van immateriële schade en de proceskosten;
      
      
        verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep voor zover betrekking op het jaar 2007 ongegrond en voor de jaren 2009 en 2010 ongegrond ten aanzien van de navorderingsaanslagen en voor de overige jaren gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar voor de jaren 2008 tot en met 2013;
      
      
        vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 318.509 met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        vernietigt de boetebeschikkingen voor de jaren 2009 en 2010 en handhaaft de uitspraken op bezwaar voor het overige;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2011 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 230.926 met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2012 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 202.006 met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2013 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 175.822 met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2014 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2015 naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil met handhaving van de overige elementen, vermindert de daarbij gegeven rentebeschikking evenredig en vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        wijst het verzoek om schadevergoeding af.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, voorzitter, W.A.P. van Roij en J. Wessels, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 oktober 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.
    
    
    
      De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      M.A.M. van den Broek	T.A. Gladpootjes
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Bijlage H bij het beroepschrift in hoger beroep van de inspecteur.
  
  
     Hof ’s-Hertogenbosch 24 november 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:5276.
  
  
     Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:673.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 27 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1526.
  
  
     Hoge Raad 21 april 2023, ECLI:NL:HR:2023:672.
  
  
     Conclusie A-G Wattel 17 maart 2023, ECLI:NL:PHR:2023:303.
  
  
     Hoge Raad , ECLI:HR:2016:252, r.o. 3.13.2.