ECLI:NL:CRVB:2016:255, Centrale Raad van Beroep, 19-01-2016, 14/3362 WAO
Centrale Raad van Beroep — Uitspraak 
Datum: 2016-01-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Ten onrechte anticumulatie toegepast met betrekking tot vrijval van de fiscale oudedagsreserve (FOR), welk bedrag in hetzelfde jaar geheel is aangewend voor de aanschaf van een bancaire lijfrentevoorziening. In de situatie van appellant is sprake van een bijzondere omstandigheid. Van doorslaggevende betekenis is de omstandigheid dat de verlaging van de oudedagsreserve is besteed aan het treffen van een inkomensvoorziening ter compensatie van een pensioentekort en dat die verlaging door de Belastingdienst geheel onbelast is gelaten. Cruciaal daarbij is tevens dat het bedrag volledig is besteed aan een lijfrente die uitsluitend leidt tot betaling van periodieke lijfrentetermijnen na het door appellant bereiken van de voor hem geldende pensioengerechtigde leeftijd van 65 jaar. In de specifieke situatie van appellant zou het toepassen van artikel 44, eerste lid, aanhef en onder a, van de WAO afbreuk doen aan het door de fiscale wetgever kennelijk beoogde doel, te weten het voorkomen van een pensioentekort bij ondernemers te faciliteren, hetgeen onder meer blijkt uit de speciale vermelding in artikel 3.70, eerste lid, onder a Wet IB 2001 van (de premie voor) de lijfrente en de fiscale aftrekbaarheid daarvan.

14/3362 WAO 
    
    
      Centrale Raad van Beroep
      Meervoudige kamer
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Uitspraak op het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant van 
      29 april 2014, 13/3871 (aangevallen uitspraak)
    
    
    
    
    
    
    
      Partijen:
    
    
    
      
        [appellant] te [appellant] (appellant)
    
    
    
      de Raad van bestuur van het Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (Uwv)
    
    
    
    
      Datum uitspraak: 18 januari 2016
    
    
    
  
  
    PROCESVERLOOP
    Namens appellant is hoger beroep ingesteld.
    
    
      Het Uwv heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 augustus 2015. Appellant is verschenen met bijstand van mr. R.J. Laatsman, advocaat, en C.P.M. van Schayk, accountant. Het Uwv heeft zich laten vertegenwoordigen door M.J.H. Maas.
      OVERWEGINGEN
    
    
      1.1.
      Appellant, geboren op [geboortedag] 1947, ontvangt vanaf 18 april 1994 een uitkering ingevolge de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering (WAO), laatstelijk berekend naar een mate van arbeidsongeschiktheid van 55 tot 65%. Voor zover uit de gedingstukken blijkt wordt sinds 24 november 2007 bij de uitbetaling van de WAO-uitkering rekening gehouden met door appellant verworven inkomsten uit werkzaamheden in eigen onderneming. Per (kalender)jaar beoordeelt het Uwv aan de hand van de financiële resultaten van appellants onderneming of er winst uit onderneming is. Indien sprake is van winst uit onderneming, dan wordt deze winst onder toepassing van artikel 44 van de WAO geanticumuleerd op appellants uitkering.
      
    
    
      1.2.
      De WAO-uitkering van appellant is per [geboortedag] 2012 beëindigd wegens het bereiken van de 65-jarige leeftijd. Nadien heeft appellant in 2013 zijn onderneming gestaakt.
      
    
    
      1.3.
      Uit de definitieve door de Belastingdienst vastgestelde gegevens over het jaar 2011 blijkt dat appellant een fiscale winst heeft genoten van € 59.656,-. In deze winst is een verlaging (vrijval) van de fiscale oudedagsreserve (FOR) begrepen van € 41.392,-. Appellant heeft dit bedrag in hetzelfde jaar geheel aangewend voor de aanschaf van een bancaire lijfrentevoorziening ter hoogte van € 45000,-.
      
    
    
      1.4.
      
        Bij besluit van 23 oktober 2012 heeft het Uwv vastgesteld dat appellant op basis van het resultaat van zijn jaarcijfers als zelfstandige over de periode van 1 januari 2011 tot 
        1 januari 2012 geen recht had op uitbetaling van zijn WAO-uitkering. Voorts is bij besluit van 
        23 oktober 2012 een bedrag aan uitkering van € 15.057,96 en vakantiegeld van € 783,42 (bruto) teruggevorderd. Het tegen deze besluiten gemaakte bezwaar is bij besluit van 
        1 maart 2013 (bestreden besluit) ongegrond verklaard.
      
      
      
        2. De rechtbank heeft het beroep bij de aangevallen uitspraak ongegrond verklaard. De rechtbank beantwoordt de vraag of het Uwv de vrijval van de FOR in 2011 terecht heeft aangemerkt als onderdeel van de fiscale nettowinst onder verwijzing naar het tweede lid van artikel 3.70 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) bevestigend. De omzetting van de vrijval van de FOR in datzelfde jaar in een lijfrente doet hieraan volgens de rechtbank niet af; dat appellant over dit deel van de winst in 2011 geen inkomstenbelasting verschuldigd is, verandert niets aan het feit dat de vrijval van de FOR in datzelfde jaar wel gevolgen heeft voor het recht op betaling van de WAO-uitkering, omdat het Uwv bij de toepassing van artikel 44 van de WAO het volledige bedrag van de fiscale nettowinst, inclusief de in die winst begrepen vrijval van de FOR, in aanmerking dient te nemen.
      
    
    
      3.1.
      Appellant heeft in hoger beroep aangevoerd dat geen sprake is van inkomsten uit arbeid. Weliswaar is sprake van een vrijval van de FOR die invloed heeft op de winst in 2011, maar per saldo is fiscaal gezien geen sprake van inkomsten omdat de vrijval in hetzelfde jaar (aftrekbaar) is gebruikt als inleggeld voor een lijfrente. Voor zover wel sprake is van inkomsten uit arbeid, geldt als bijzondere omstandigheid dat appellant de vrijval van de FOR onmiddellijk heeft omgezet in een lijfrente. 
      
    
    
      3.2.
      Het Uwv heeft verzocht om bevestiging van de aangevallen uitspraak. Het Uwv stelt zich op het standpunt dat uit artikel 3.70 van de Wet IB 2001 onmiskenbaar blijkt dat de afneming van de FOR deel uitmaakt van de fiscale nettowinst en als zodanig als inkomsten uit arbeid is aan te merken. Het feit dat de vrijval is gebruikt als inleggeld voor een lijfrente waardoor er geen sprake is geweest van vrijgekomen inkomen, doet daar niet aan af. Ter ondersteuning van zijn standpunt verwijst het Uwv naar de uitspraak van 13 juni 2014 (ECLI:NL:CRVB:2014:2106).
      
      
        4. De Raad oordeelt als volgt. 
      
      
    
    
      4.1.
      De Raad stelt voorop dat het in dit geding aan de orde zijnde geschil wordt beoordeeld aan de hand van de WAO en de Wet IB 2001 en de daarop rustende bepalingen, zoals die luidden ten tijde als hier van belang, in 2011.
      
    
    
      4.2.
      Artikel 44, eerste lid, aanhef en onder a, van de WAO luidde ten tijde als hier van belang als volgt: 
      1. Indien degene, die recht heeft op een arbeidsongeschiktheidsuitkering inkomsten uit arbeid geniet, wordt die arbeid gedurende een aaneengesloten tijdvak van vijf jaar, vanaf de eerste dag waarover de inkomsten uit arbeid worden genoten, niet aangemerkt als arbeid, bedoeld in artikel 18, vijfde lid, en wordt de arbeidsongeschiktheidsuitkering niet ingetrokken of herzien, doch wordt de uitkering:
      a. niet uitbetaald indien de inkomsten uit arbeid zodanig zijn, dat als die arbeid wel de in artikel 18, vijfde lid, bedoelde arbeid zou zijn, niet langer sprake zou zijn van een arbeidsongeschiktheid van ten minste 15%.
      
    
    
      4.3.
      Artikel 3.70, eerste lid van de Wet IB 2001 bepaalt dat de oudedagsreserve afneemt met:
      a. een door de belastingplichtige te kiezen bedrag, maar met ten hoogste het bedrag van de premies voor lijfrenten die in het kalenderjaar als uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking worden genomen;
      b. het bedrag waarmee de oudedagsreserve het ondernemingsvermogen bij het einde van het kalenderjaar overtreft indien:
      1. in het kalenderjaar de onderneming of een gedeelte van de onderneming is gestaakt;
      2. de belastingplichtige bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar heeft bereikt of
      3. de belastingplichtige in het kalenderjaar en in het voorafgaande kalenderjaar niet aan het urencriterium voldoet.
      
      
        Het tweede lid van artikel 3.70 van de Wet IB 2001 bepaalt dat het bedrag van de afnemingen in de winst wordt opgenomen.
      
      
      
        4.4.Volgens artikel 3.124, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 zijn uitgaven voor inkomensvoorzieningen de op de belastingplichtige drukkende premies voor lijfrenten als bedoeld in artikel 1.7, eerste lid, onderdeel a, van die wet die dienen ter compensatie van een pensioentekort, tot de in onder meer artikel 3.128 genoemde bedragen. Volgens artikel 3.128 Wet IB 2001 kan een belastingplichtige met een oudedagsreserve, wegens de omzetting van die oudedagsreserve in een lijfrente, premies voor lijfrenten als bedoeld in artikel 3.124, eerste lid, onderdeel a, in aanmerking nemen tot een gezamenlijk bedrag van ten hoogste het bedrag van de afneming in het kalenderjaar van die reserve volgens artikel 3.70, eerste lid, onderdeel a.
      
      
    
    
      4.5.
      Volgens vaste rechtspraak (uitspraak van 22 juni 2015, ECLI:NL:CRVB:2015:2062) geldt als uitgangspunt dat de fiscaal verantwoorde en vastgestelde (netto)winst van een zelfstandige dient te worden aangemerkt als diens inkomsten uit arbeid in de zin van artikel 44 van de WAO, tenzij bijzondere omstandigheden afwijking van dit uitgangspunt rechtvaardigen.
      
    
    
      4.6.
      Niet in geschil is dat appellant ten tijde hier van belang (enige) arbeid als bedoeld in artikel 44 van de WAO heeft verricht, dat de fiscaal verantwoorde en vastgestelde nettowinst in de periode 1 januari 2011 tot 1 januari 2012 € 59.656,- bedroeg en dat de hoogte van dit bedrag op zich het besluit om de WAO-uitkering over die periode niet uit te betalen rechtvaardigde.
      
    
    
      4.7.
      Gelet op het bepaalde in artikel 3.70, tweede lid, van de Wet IB 2001 heeft de rechtbank terecht de afneming (vrijval) van de FOR aangemerkt als onderdeel van de fiscale nettowinst van appellant in 2011 en die nettowinst aangemerkt als inkomsten uit arbeid in de zin van artikel 44, eerste lid, aanhef en onder a, van de WAO. Daarbij heeft de rechtbank met juistheid verwezen naar de niet voor tweeërlei uitleg vatbare tekst van het tweede lid van artikel 3.70 van de Wet IB 2001. De beroepsgrond dat per saldo geen sprake is van feitelijk genoten inkomsten omdat de vrijval van de FOR is gebruikt als inleggeld voor een lijfrente slaagt voor wat de vrijval van de FOR zelf betreft niet; de opbouw van de FOR heeft immers plaatsgevonden door inkomsten die in voorgaande jaren zijn verworven, zij het dat deze inkomsten voor zover sprake was van toevoeging aan de FOR overeenkomstig de fiscale wetgeving buiten de winst worden gelaten. 
      
    
    
      4.8.
      
        De Raad is evenwel van oordeel dat in de situatie van appellant sprake is van een bijzondere omstandigheid die een afwijking van het onder 4.5 genoemde uitgangspunt rechtvaardigt. Daarbij heeft de Raad doorslaggevende betekenis toegekend aan de omstandigheid dat de verlaging van de oudedagsreserve is besteed aan het treffen van een inkomensvoorziening ter compensatie van een pensioentekort en dat die verlaging door de Belastingdienst geheel onbelast is gelaten. Cruciaal daarbij is tevens dat het bedrag volledig is besteed aan een lijfrente die uitsluitend leidt tot betaling van periodieke lijfrentetermijnen na het door appellant bereiken van de voor hem geldende pensioengerechtigde leeftijd van 
        65 jaar. 
      
      
    
    
      4.9.
      Van belang is ook dat de opbouw van de fiscale oudedagsreserve (deels) ten koste ging van de fiscale nettowinst welke in eerdere jaren tot uitgangspunt is genomen bij de anticumulatie van appellants inkomen als zelfstandige met zijn uitkering ingevolge de WAO. Die toevoeging is dus zo gezien mede “ten laste” gekomen van de arbeidsongeschiktheidsuitkering. Bovendien is in aanmerking genomen dat de afneming (vrijval) van de FOR pas na beëindiging van de arbeidsongeschiktheidsuitkering (wegens het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd) wordt gebruikt om compensatie van het pensioentekort te realiseren. Zijdens appellant is erop gewezen dat de vrijval van de FOR niet bij de anticumulatie zou zijn betrokken als van die mogelijkheid na het bereiken van de leeftijd van 65 jaar gebruik zou zijn gemaakt. In de specifieke situatie van appellant zou het toepassen van artikel 44, eerste lid, aanhef en onder a, van de WAO afbreuk doen aan het door de fiscale wetgever kennelijk beoogde doel, te weten het voorkomen van een pensioentekort bij ondernemers te faciliteren, hetgeen onder meer blijkt uit de speciale vermelding in artikel 3.70, eerste lid, onder a Wet IB 2001 van (de premie voor) de lijfrente en de fiscale aftrekbaarheid daarvan.
      
    
    
      4.10.
      De Raad merkt nog op dat anders dan in de uitspraak van 13 juni 2014, ECLI:NL:CRVB:2014:2106, appellant de vrijgevallen oudedagsreserve niet als tegoed op een privé bankspaarrekening heeft gezet maar heeft omgezet in een lijfrente (met een speciale fiscale voorziening) uit te keren na de voor hem geldende pensioendatum. Aldus wordt verzekerd dat de afneming van de FOR wordt gebruikt voor het doel waarvoor deze fiscale faciliteit is ingericht. Door deze situatie op één lijn te stellen met die waarin blijvend geen anticumulatie van de opgebouwde FOR met de uitkering plaatsvindt, wordt voorkomen dat de toepassing van die fiscale regeling in het geval van appellant gedeeltelijk illusoir wordt gemaakt.
      
    
    
      4.11.
      Het voorgaande betekent dat het hoger beroep slaagt en dat de aangevallen uitspraak moet worden vernietigd. Doende wat de rechtbank zou behoren te doen, zal de Raad het beroep tegen het besluit van 1 maart 2013 gegrond verklaren en dit besluit vernietigen. Het Uwv dient een nieuwe beslissing te nemen op het bezwaar, met inachtneming van hetgeen hier is overwogen.
      
      
        5. Het Uwv zal worden veroordeeld in de (proces)kosten van appellant in bezwaar, beroep en hoger beroep. Deze kosten worden vastgesteld op € 496,- in bezwaar, € 992,- in beroep en op € 992,- in hoger beroep voor verleende rechtsbijstand. 
      
      
      
      
      
    
  
  
    BESLISSING
    De Centrale Raad van Beroep
    
    - vernietigt de aangevallen uitspraak en verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt het besluit van 1 maart 2013;
    - bepaalt dat het Uwv een nieuwe beslissing neemt op het bezwaar van appellant, met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak is overwogen;
    - veroordeelt het Uwv in de (proces)kosten van appellant in bezwaar, beroep en hoger beroep ter hoogte van totaal € 2.480,-;
    - bepaalt dat het Uwv aan appellant het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van 
    € 166,- vergoedt. 
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door D.J. van der Vos als voorzitter en J. Riphagen en P.H. Banda als leden, in tegenwoordigheid van M.S.E.S. Umans als griffier. De beslissing is uitgesproken in het openbaar op 18 januari 2016.
    
    
    
    
    
      					(getekend) D.J. van der Vos
    
    
    
    
    
      					(getekend) M.S.E.S. Umans
    
    
    
    
  
  NW