ECLI:NL:GHAMS:2024:2519, Gerechtshof Amsterdam, 16-07-2024, 23/97
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2024-07-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bij de bepaling van het werkelijk rendement dient ook rekening te worden gehouden met de waardestijging van een woning.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 23/97
    
    
      16 juli 2024
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 23 december 2022 in de zaak met kenmerk HAA 20/6285 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.800 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 45.663.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. 
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft bij verminderingsbeschikking van 22 juli 2022 het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op € 40.799.
      
    
    
      1.5.
      Bij uitspraak van 23 december 2023 heeft de rechtbank als volgt beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “De rechtbank:
      
      - verklaart zich onbevoegd voor zover het beroep ziet op het verzoek om strafrechtelijke veroordeling van verweerder;
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op het voordeel uit sparen en beleggen;
      - handhaaft de belastingaanslag zoals nader vastgesteld bij de verminderingsbeschikking van 22 juli 2022;
      - draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van € 48 te vergoeden.”
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.7.
      Bij verminderingsbeschikking van 8 december 2022 heeft de inspecteur het inkomen uit sparen en beleggen wederom vastgesteld op € 40.799 maar een hogere aftrek ‘elders belast inkomen’ toegepast. 
      
    
    
      1.8.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 april 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: 
      
      
        “1. Eiser had in 2018 geen fiscaal partner.
      
      
      2. Verweerder heeft eiser op 28 februari 2019 uitgenodigd tot het doen van aangifte over het jaar 2018.
      
      3. Eiser heeft op 15 maart 2019 een aangifte ingediend. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 105.463 en bestaat uit loon uit vroegere arbeid van € 63.800, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) van € 45.663 en een aftrek periodieke giften van € 4.000. Ter zake van box 3 is als grondslag voor de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen (na aftrek van het heffingsvrij vermogen van € 30.000) een bedrag van € 1.070.860 aangegeven.
      
      4. Het box-3 vermogen bestaat uit:
      - bank- en spaartegoeden: 		€ 327.046
      - aandelen, obligaties: 			€ 61.074
      - onroerende zaken in Nederland: 	€ 624.240
      - onroerende zaken in het buitenland	€ 88.500
      
      5. Verweerder heeft op 5 december 2019 een definitieve aanslag overeenkomstig de aangifte opgelegd. Het voordeel uit sparen en beleggen heeft verweerder berekend conform de daarvoor vastgestelde schijven en leidt tot een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 45.663. De belasting hierover bedraagt € 12.565 (30% over € 45.663 verminderd met aftrek elders belast inkomen van € 1.133).
      
      6. Eiser heeft op 5 december 2019 bezwaar gemaakt tegen de aanslag omdat hij het – kort samengevat – niet eens is met de forfaitaire heffing over het inkomen uit sparen en beleggen.
      
      7. Verweerder heeft eiser bij brief van 16 december 2019 bevestigd het bezwaar te hebben ontvangen. In deze brief is eveneens aan eiser meegedeeld dat vanwege de bezwaren tegen de box 3-heffing een massaalbezwaarprocedure is gestart en dat zijn bezwaar in die procedure wordt opgenomen.
      
      8. Eiser heeft in een brief met dagtekening 6 januari 2020 gereageerd en laten weten dat zijn bezwaar afwijkt van de masaalbezwaarprocedure omdat eisers bezwaar gegrond is op Titel XII van het Wetboek van Strafrecht (valsheid in geschrifte) en niet op artikel 1 van het eerste protocol van het Europese verdrag tot bescherming van de rechten van de mens.
      
      9. Verweerder heeft met dagtekening 27 oktober 2020 een vooraankondiging uitspraak op bezwaar aan eiser verzonden. In deze brief deelt verweerder mede het bezwaar te splitsen in een deel dat bestaat uit het bezwaar dat ziet op valsheid in geschrifte (het individuele deel) en een deel dat wordt meegenomen in de massaalbezwaarprocedure. Verweerder komt tot ongegrondverklaring van het bezwaar voor zover het ziet op het beroep op valsheid in geschrifte.
      
      10. Eiser reageert bij brief met dagtekening 31 oktober 2020 op de vooraankondiging en geeft aan akkoord te gaan om een deel van het bezwaar mee te nemen in de massaalbezwaarprocedure.
      
      11. Verweerder heeft met dagtekening 20 november 2020 een uitspraak op bezwaar gedaan en daarbij, wat betreft het individuele deel, het bezwaar ongegrond verklaard. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
      
      12. Verweerder heeft met dagtekening 22 juli 2022, tijdens de beroepsfase, naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad inzake de massaalbezwaarprocedure van 24 december 2021 (ECLI:NLHR:2021:1963) een verminderingsbeschikking genomen. Verweerder komt tot een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 40.799 (3,810% van € 1.070.860) en een teruggaaf van € 1.338.”
      
    
    
      2.2.
      Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en voegt daar de volgende feiten aan toe. 
      
    
    
      2.3.
      Volgens de verminderingsbeschikking van 8 december 2022 dient de aanslag IB/PVV 2018 te worden verminderd met een bedrag van € 417. 
      
    
    
      2.4.
      De WOZ-waarde van de woning van belanghebbende bekend als [A-straat] 27-2 te [Z] is in het jaar 2018 gestegen met € 90.000 (van € 1.224.000 naar € 1.314.000). De woning [A-straat] 27-2 is geen eigen woning in de zin van art. 3.111 Wet IB 2001.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft zijn werkelijke inkomsten uit vermogen berekend zonder rekening te houden met de onder 2.4 bedoelde waardestijging. Hij berekent die inkomsten onder aftrek van ingehouden bronbelasting op € 23.076 aan spaarrente, dividend en huur.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep 
    
    
      In hoger beroep is de aanslag IB/PVV 2018 in geschil. Meer specifiek is het belastbare inkomen uit sparen en beleggen in geschil. 
    
    
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
    
    
    
      “Bevoegdheid belastingrechter
    
    17. Ingevolge artikel 8:1 van de Algemene wet bestuursrecht in samenhang met artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is de belastingrechter slechts bevoegd te oordelen over op grond van een belastingwet genomen besluiten. Voor zover eiser verzoekt om een strafrechtelijke veroordeling van verweerder overweegt de rechtbank dat de belastingrechter niet bevoegd is om een veroordeling uit te spreken op grond van titel XII van het Wetboek van Strafrecht. Dit valt namelijk buiten het werkterrein van de belastingrechter. De strafrechter, met toepassing van alle waarborgen die een strafprocedure kent, is de bevoegde rechter.
    
    
      
        Onjuistheid aangifte(formulier)
      
    
    18. Eiser neemt het standpunt in dat minder belasting geheven had moeten worden omdat het aangifteformulier ten onrechte niet uitgaat van het werkelijk genoten inkomen uit box 3 en het werkelijke inkomen van eiser lager is dan het in aanmerking genomen inkomen uit box 3. Volgens eiser laat het aangifteformulier waarin wordt gevraagd naar het ‘voordeel uit sparen en beleggen’ geen andere mogelijkheid open dan het invullen van het werkelijke inkomen uit sparen en beleggen. Wat betreft dit standpunt overweegt de rechtbank dat het aangifteformulier aansluit op de wettelijke bepalingen en dat hierop het forfaitair berekende rendement moet worden ingevuld. Het aangifteformulier is een vertaalslag van de wettelijke bepalingen en dient om het voor belastingplichtigen makkelijker te maken om te voldoen aan de op hem of haar rustende belastingverplichtingen. Gelet hierop leidt het (juist) invullen van het aangifteformulier niet tot het doen van een onjuiste aangifte of valsheid in geschrifte. Deze beroepsgrond van eiser slaagt daarom niet.
    
    
      
        Rechtsherstel box-3
      
    
    19. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser in aanmerking komt voor rechtsherstel conform de door hem overgelegde berekening ‘Hulpmiddel box 3-inkomen’. Uit die berekening volgt dat de grondslag sparen en beleggen € 1.070.860 bedraagt (na aftrek van het heffingsvrij vermogen) en dat het voordeel uit sparen en beleggen € 40.799 is. Verweerder stelt zich voorts op het standpunt dat uit het kerstarrest van de Hoge Raad niet volgt dat het werkelijk behaalde rendement moet worden belast, maar er hoeft slechts rechtsherstel te worden geboden.
    
    20. De rechtbank overweegt dat de wijze waarop rekening wordt gehouden met het kerstarrest in de vorm van verminderingen van de aanslagen is neergelegd in het Besluit rechtsherstel. In dit besluit is geregeld dat bij het rechtsherstel zo goed mogelijk wordt aangesloten bij het werkelijk behaalde rendement. Op grond van het besluit vallen onder het werkelijk behaalde rendement onder andere direct genoten inkomsten (zoals rente-, dividend- en huurinkomsten) maar ook gerealiseerde en niet-gerealiseerde waardemutaties op onroerende goederen en aandelen.
    
    21. Bij het rechtsherstel box 3 is dit gebeurd door voor het forfaitair rendement box 3 uit te gaan van de daadwerkelijke verdeling van het box 3 vermogen over spaartegoeden en overige beleggingen, en het forfaitair rendement op spaartegoeden op 0,12% (2018) te stellen en het forfaitair rendement over beleggingen en onroerende zaken op 5,38% (2018). Verweerder komt tot een rendementspercentage van 3,81% en past dit toe op de grondslag van sparen en beleggen van € 1.070.860. Verweerder wijst er tevens op dat de waarde van de onroerende goederen met 10,2% is gestegen. De rechtbank overweegt over het middel van het forfaitaire rendement dat dit instrument zonder meer geschikt is om de doelstelling van een goed uitvoerbare regeling te bereiken, omdat de toepassing van een forfait voor de uitvoering eenvoudig is. Het bereiken van dit doel mag echter geen afbreuk doen aan het bereiken van de andere doelstelling van de wetgever; het laten aansluiten van de regeling van box 3 op de werkelijk behaalde rendementen. De rechtbank merkt hierbij op dat onder het ‘beter aansluiten’ redelijkerwijs moet worden verstaan dat met het forfaitaire rendement per vermogenscategorie wordt beoogd het werkelijke rendement te benaderen, zoals ook van de wetgever mag worden verlangd (vgl. Hoge Raad 12 mei 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2756.).
    
    22. Het op grond van het rechtsherstel berekende belastbare voordeel uit sparen en beleggen bedraagt € 40.799. Volgens de opgave van eiser bedraagt het voordeel uit sparen en beleggen op basis van zijn werkelijke rendement € 23.076. Eiser neemt in de berekening van zijn werkelijk rendement echter niet de waardemutaties van onroerende goederen en beleggingen mee. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen worden begrepen. De rechtbank stelt vast dat uit de door verweerder overgelegde vastgestelde WOZ-waarden van het object [A-straat] 27 te [Z] , dat onderdeel uitmaakt van het box 3 vermogen, een waardestijging van € 134.000 (10,2%) blijkt. Gelet op de omvang van deze waardestijging kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat het behaalde werkelijke rendement lager is dan het door verweerder in de heffing betrokken rendement. Dat hierbij wordt uitgegaan van de voor de bewuste onroerende zaak vastgestelde WOZ-waarden, is in lijn met de uitgangspunten van de Wet IB 2001. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding af te wijken van het Besluit rechtsherstel.
    
    23. Het vorenstaande betekent dat geen aanleiding bestaat de belastingaanslag verder te verlagen dan reeds bij de verminderingbeschikking is gedaan.
    
    24. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    
    25. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. Er zijn geen voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      5.1.
      Het Hof verenigt zich met rechtsoverwegingen 17 en 18 van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze berusten tot de zijne.
      
      
        
          Inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
        
      
    
    
      5.2.
      In zijn arrest van 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:704, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een belastingplichtige die wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan zijn werkelijke rendement, wordt geschonden in zijn door artikel 1 EP in samenhang met artikel 14 EVRM gewaarborgde rechten. Voor het aannemen van zo’n schending is niet vereist dat het verschil tussen het op basis van dat stelsel forfaitair bepaalde rendement en het werkelijke rendement aanzienlijk is.
      
    
    
      5.3.
      In het in 5.2. vermelde arrest van 6 juni 2024 heeft de Hoge Raad voorts onder meer beslist dat bij het bepalen van het werkelijk rendement:
      
        ⁻ moet worden gekeken naar het nominale rendement op alle vermogensbestanddelen in box 3 die de belastingplichtige in de loop van het jaar heeft gehad, zonder aftrek van het heffingsvrije vermogen; 
        ⁻ geen rekening kan worden gehouden met positieve of negatieve rendementen in andere jaren;
        ⁻ geen rekening kan worden gehouden met kosten; en
        ⁻ ook (positieve en negatieve) waardeveranderingen van vermogensbestanddelen tot dat rendement behoren, ook als ze nog niet zijn gerealiseerd. 
      
      
    
    
      5.4.
      In zijn arrest van 14 juni 2023, ECLI:NL:HR:2024:857, heeft de Hoge Raad nader geoordeeld:
      
      
        “dat (…) in het kader van de vaststelling van het werkelijke rendement van een woning, de waarde daarvan aan het begin en aan het einde van het jaar moeten worden bepaald op basis van de Wet waardering onroerende zaken, naar analogie met het bepaalde in artikel 5.20 van de Wet IB 2001.”
      
      
    
    
      5.5.
      Gelet op het onder 5.4 gemelde arrest van de Hoge Raad dient bij de bepaling van het werkelijk rendement ook rekening te worden gehouden met de waardestijging van de woning [A-straat] 272 te [Z] . Dit brengt mee dat het werkelijk rendement van belanghebbende in 2018 hoger is dan het door de inspecteur in aanmerking genomen  voordeel uit sparen en beleggen van € 40.799. Belanghebbendes door artikel 1 EP in samenhang met artikel 14 EVRM gewaarborgde rechten zijn derhalve niet geschonden.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.6.
      Het vorenoverwogene brengt mee dat de aanslag IB/PVV 2018 moet worden gehandhaafd zoals die is verminderd bij beschikking van 8 december 2022. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      In hoger beroep zijn geen kosten aannemelijk geworden die voor vergoeding in aanmerking komen.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      ⁻ vernietigt de uitspraak van de rechtbank doch uitsluitend voor zover daarin is bepaald dat de belastingaanslag zoals nader vastgesteld bij de verminderingsbeschikking van 22 juli 2022 wordt gehandhaafd;
      ⁻ bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige;
      ⁻ handhaaft de aanslag IB/PVV 2018 zoals die is verminderd bij beschikking van 8 december 2022;
      ⁻ gelast dat de inspecteur belanghebbende het voor het instellen van hoger beroep betaalde griffierecht van € 136 vergoedt. 
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. J-P.R. van den Berg, voorzitter, F.J.P.M. Haas en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H.A.S. Roozeboom als griffier. De beslissing is op 16 juli 2024 in het openbaar uitgesproken. 
      Bij verhindering van de voorzitter is deze uitspraak getekend door de oudste bijzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: