ECLI:NL:RBGEL:2024:188, Rechtbank Gelderland, 17-01-2024, ARN 23_2946
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2024-01-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonheffingen. Extraterritoriale werknemer, 30%-regeling. Belanghebbende, jonger dan 30 jaar, kwalificeert als ingekomen werknemer met specifieke deskundigheid. Belanghebbende volgde een WO-masteropleiding aan een instelling voor HBO-onderwijs. De rechtbank oordeelt dat belanghebbende kwalificeert als ‘werknemer die in het wetenschappelijk onderwijs een Nederlandse mastergraad of een hiermee gelijkwaardige buitenlandse graad heeft behaald’.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: ARN 23/2946 
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [woonplaats] , belanghebbende
    
      (gemachtigde: [gemachtigde] )
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Heerlen, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 9 februari 2023.
    
    
    
      Belanghebbende heeft op grond van artikel 10ei van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB) verzocht om toepassing van de 30%-bewijsregel voor ingekomen werknemers. De inspecteur heeft dit verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking afgewezen.
    
    
    
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de afwijzing van het verzoek ongegrond verklaard. 
    
    
    
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
    
      De rechtbank heeft het beroep op 11 oktober 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, de gemachtigde, [persoon A] , [persoon B] en [persoon C] . Namens de inspecteur zijn verschenen [persoon D] , [persoon E] en [persoon F] . 
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] en stond van [datum] tot en met [datum] ingeschreven in de Nederlandse Basisregistratie Personen (BRP). Belanghebbende staat met ingang van [datum] onafgebroken ingeschreven in de BRP.
    
    2. Belanghebbende is in 2019 naar Nederland gekomen in het kader van het volgen van een studie aan de [Hogeschool] in [plaatsnaam 1] . Belanghebbende heeft gedurende de periode [datum] tot en met [datum] in Nederland gestudeerd. Op [datum] heeft belanghebbende zijn opleiding European Master in Renewable Energy aan de [Hogeschool] voltooid.
    
    3. De [Hogeschool] [plaatsnaam 1] kwalificeert op grond van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek als een instelling voor hoger beroepsonderwijs.
    4. In het “Besluit accreditatie wo-master European Master in Renewable Energy van [Hogeschool] [plaatsnaam 1] ” van 29 december 2017 is het volgende opgenomen:
    
    
      	“Besluit
      Ingevolge het bepaalde in artikel 5a.10, derde lid, van de WHW [rechtbank: Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek] heeft de NVAO [rechtbank: Nederlands-Vlaamse Accreditatieorganisatie) het college van bestuur van de [Hogeschool] [plaatsnaam 1] te [plaatsnaam 1] in de gelegenheid gesteld zijn zienswijze op het voornemen tot besluit van 29 november 2017 naar voren te brengen. Bij e-mail van 1 december 2017 heeft het college van bestuur van deze gelegenheid gebruik gemaakt. Dit heeft geleid tot enkele tekstuele aanpassingen 
    
    
    
      De NVAO besluit accreditatie te verlenen aan de opleiding wo-master European Master in Renewable Energy (90 ECTS; variant: voltijd; locatie: [plaatsnaam 1] ) van [Hogeschool] [plaatsnaam 1] te [plaatsnaam 1] . De opleiding kent de volgende specialisaties: Sustainable Fuel Systems; Photovoltaics; Solar Thermal Energy; Wind Energy; Grid Integration; Ocean Energy. De NVAO beoordeelt de kwaliteit van de opleiding als goed.
    
    
    
      	De accreditatie gaat in op 29 december 2017 en is van kracht tot en met 28 december	2023.” 
    
    5. Belanghebbende is in de periode [datum] werkzaam geweest voor [B.V. 1] Het overeengekomen loon bij deze werkgever bedroeg op basis van de gesloten arbeidsovereenkomst € 2.600 per maand      (€ 33.696 op jaarbasis inclusief 8% vakantiegeld).
    
    6. Belanghebbende is met ingang van [datum] werkzaam bij [B.V. 2] (de inhoudingsplichtige), gevestigd te [plaatsnaam 2] . De arbeidsovereenkomst is op [datum] ondertekend.
    
    
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    7. In geschil is of belanghebbende voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling bij de inhoudingsplichtige als ingekomen werknemer kwalificeert in de zin van artikel 10e, tweede lid, sub b, van het  UBLB. Het geschil beperkt zich tot het antwoord op de vraag of belanghebbende op het moment van aanwerving beschikte over een specifieke deskundigheid. De overige voorwaarwaarden van artikel 10e van het UBLB zijn tussen partijen niet in geschil.    
    8. Tussen partijen is niet in geschil dat voor het antwoord op de vraag of belanghebbende beschikte over een specifieke deskundigheid moet worden getoetst aan de salarisnorm bedoeld in artikel 10eb, tweede lid, van het UBLB. De discussie spitst zich daarbij toe op de vraag of belanghebbende in het wetenschappelijk onderwijs een Nederlandse mastergraad bezit. 
    9. Volgens de inspecteur is belanghebbende niet in het bezit van een masterdiploma in het wetenschappelijk onderwijs. Belanghebbende is in het bezit van een masterdiploma van een hbo-instelling en deze kwalificeert niet. De inspecteur verwijst naar met name vraag 31 van het vraag- en antwoordbesluit “Loonheffingen. Extraterritoriale werknemers; 30%-regeling”. Daarin is het volgende opgenomen:
    
    
      	“Vraag 31
      Een werknemer met de leeftijd van 26 jaar wordt in dienst genomen. Hij heeft een mastertitel behaald aan een buitenlandse opleiding die vergelijkbaar is met een Nederlandse HBO-instelling. Kan zijn loon worden getoetst aan het looncriterium van artikel 10eb, tweede lid, van het UBLB?
    
    
    
      
        	Antwoord
      
      	Nee, want de buitenlandse instelling is niet een instelling voor wetenschappelijk  	onderwijs.”
    
    
    
      
        Beoordeling door de rechtbank
      
    
    10. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur het verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel terecht heeft afgewezen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    11. In artikel 10e, tweede lid, letter b, UBLB is bepaald dat onder een ingekomen werknemer wordt verstaan een:
    
    
      “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van de wet:
      1º met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is; en
      2º die in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling in Nederland woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van de Rijkswet instelling exclusieve economische zone.”
    
    
    12. In artikel 10eb, eerste en tweede lid, UBLB (tekst 2019) is het volgende bepaald:
    
    
      “1. Een werknemer bezit specifieke deskundigheid indien het loon, bedoeld in paragraaf 3.3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, op jaarbasis meer bedraagt dan € 37.743.
      2. In afwijking van het eerste lid bezit een werknemer die in het wetenschappelijk onderwijs een Nederlandse mastergraad of een hiermee gelijkwaardige buitenlandse graad heeft behaald en die de leeftijd van 30 jaar nog niet heeft bereikt, specifieke deskundigheid indien het loon, bedoeld in paragraaf 3.3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, op jaarbasis meer bedraagt dan € 28.690.”
    
    
    13. In artikel 10ed UBLB is opgenomen dat onder voorwaarden de 30%-regeling kan worden voortgezet bij wisseling van inhoudingsplichtige:
    
    
      “1. Indien een ingekomen werknemer tijdens de looptijd een andere inhoudingsplichtige krijgt, blijft op gezamenlijk verzoek van de werknemer en de nieuwe inhoudingsplichtige de bewijsregel gedurende de resterende looptijd van toepassing, mits de periode tussen het einde van de tewerkstelling door de oude inhoudingsplichtige en de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst met de nieuwe inhoudingsplichtige niet langer is dan drie maanden.
      2. Bij een dergelijk verzoek moet door de nieuwe inhoudingsplichtige opnieuw aannemelijk worden gemaakt dat de werknemer behoort te worden aangemerkt als ingekomen werknemer.”
    
    
    14. Tussen partijen staat vast dat, ondanks het ontbreken van een verzoek om toepassing van de 30%-regeling bij de tewerkstelling bij [B.V. 3] , artikel 10ed UBLB (fictief) kan worden toepast als materieel aan de voorwaarden voor toepassing van de 30%-regeling is voldaan bij deze werkgever. De rechtbank zal partijen hierin volgen.
    
    15. In het Besluit van 17 december 2014 is de volgende wijziging van artikel 10eb UBLB opgenomen:
    
    
      “E. In artikel 10eb, tweede lid, wordt «de titel van master heeft behaald aan een instelling voor wetenschappelijk onderwijs« vervangen door: in het wetenschappelijk onderwijs een Nederlandse graad of een hiermee gelijkwaardige buitenlandse graad heeft behaald.”
    
    
    16. In de Nota van toelichting behorende bij die wijziging is het volgende vermeld:
    
    
       	“Artikel III, onderdeel E (artikel 10eb van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965)In artikel 10eb van het UBLB 1965 is een looncriterium opgenomen waarmee nadere  	invulling wordt gegeven aan de eis van specifieke deskundigheid voor toepassing van de  	30%-regeling. Voor werknemers die in het bezit zijn van een masterdiploma en de leeftijd  	van 30 jaar nog niet hebben bereikt is een lager looncriterium in het tweede lid van  	genoemd artikel opgenomen. Hiermee wordt gedoeld op werknemers die in het  	wetenschappelijk onderwijs een Nederlandse mastergraad of een hiermee gelijkwaardige  	buitenlandse graad hebben behaald. Om duidelijker in de tekst van genoemd artikel 10eb  	tot uitdrukking te brengen dat deze voorwaarde primair ziet op het niveau van de titel in  	plaats van op het niveau van de instelling, wordt een redactionele verbetering in de tekst  	aangebracht. Inhoudelijk is er geen wijziging beoogd.”
    
    
    17. Hieruit leidt de rechtbank af dat de besluitgever beoogd heeft om het zwaartepunt van de beoordeling of voldaan is aan de lage salarisnorm als bedoeld in het tweede lid van artikel 10eb van het UBLB niet te leggen op het niveau van de instelling, maar op het niveau van de opleiding. Dat er kennelijk een ontwikkeling gaande is dat hbo-instellingen wo-onderwijs kunnen verzorgen wordt onder meer bevestigd in de wijziging van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek, de Wet studiefinanciering 2000 en de Wet op het onderwijstoezicht in verband met een verbeterde regeling voor diverse onderwerpen op het terrein van het hoger onderwijs en de studiefinanciering (Variawet hoger onderwijs). In de nota naar aanleiding van het verslag  bij dit wetsvoorstel is het volgende opgenomen. 
    	“De leden van de D66-fractie constateren dat er hogescholen zijn die wo-opleidingen   	aanbieden. Zo biedt bijvoorbeeld [universiteit] of Applied Sciences een wo-bachelor  	en wo-master in Leisure Studies aan en de [Hogeschool] een wo-master Sustainable  	Energy System Management. Deze leden vragen de regering aan welke eisen de opleiding  	omtrent het verzorgen van wetenschappelijk onderzoek moeten voldoen om de wo- 	opleiding aan te bieden.” 
    
    18. In wetgeving is vastgelegd dat de kwaliteit van het hoger onderwijs in Nederland en Vlaanderen borgt. Zij accrediteert bestaande en nieuwe opleidingen is bewaker van de kwaliteit van het hoger onderwijs. De besluiten van de NVAO leiden tot erkenning van diploma’s en titels. Vast staat dat de opleiding van belanghebbende is geaccrediteerd als “WO-master”, en dat belanghebbende bevoegd is de titel ingenieur (ir) te voeren. Een titel die verbonden is aan het wetenschappelijk onderwijs.
    
    
      19. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende voldoet aan de voorwaarden genoemd in artikel 10eb, tweede lid, van het UBLB en daarmee dat hij beschikt over een specifieke deskundigheid in de zin van artikel 10e van het UBLB. De verwijzing van de inspecteur naar het vraag- en antwoordbesluit “Loonheffingen. Extraterritoriale werknemers; 30%-regeling” leidt niet tot een ander oordeel. In de eerste plaats omdat dit besluit dateert van vóór de wijziging van het UBLB. En anderzijds, voor zover de inspecteur betoogt dat in de toelichting bij de wijziging van het UBLB is opgemerkt dat geen inhoudelijke wijziging is beoogd, omdat de interpretatie die in het vraag- en antwoordbesluit wordt gegeven naar het oordeel van de rechtbank berust op een onjuiste uitleg van de tekst van het UBLB (versie 2019). 
      19. Het gelijk is daarmee aan de zijde van belanghebbende. Voor dat geval zijn partijen ter zitting overeengekomen dat de looptijd van de regeling met 23 maanden wordt gekort, zodat resteert een looptijd van 37 maanden. 
    
    
    
      
        Conclusie en gevolgen
      
    
    
    
      21. Het beroep is gegrond. De inspecteur heeft ten onrechte het verzoek van belanghebbende om toepassing van de 30%-regeling afgewezen. 
      21. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, stelt de rechtbank de kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaar- en beroepsfase op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 2.370 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de rechtbankzitting met een waarde per punt van € 310 in bezwaar en € 875 in beroep en een wegingsfactor 1). De rechtbank stelt de vergoeding voor reiskosten vast op € 54,20 op basis van kosten openbaar vervoer tweede klas. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. De totale vergoeding bedraagt aldus € 2.424,20.
    
    
    23. Aangezien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, dient de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - wijzigt de beschikking en wijst het verzoek tot toepassing van de 30%-regeling toe met ingang van 1 december 2021 voor de duur van 37 maanden;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten ten bedrage van € 2.424,20;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, voorzitter, en mr. A.F. Germs-de Goede en mr. R. van der Struijk, leden, in aanwezigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. 
    
    
    
      De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
    
    
    
  
  
     Besluit van 23 augustus 2013, nr. DGB 2013/70M.
  
  
     Besluit van 17 december 2014 tot wijziging van enige uitvoeringsbesluiten op het gebied van belastingen en toeslagen, Staatsblad 2014, 579
  
  
     Kamerstukken II, 2020/21, 35 582, nr. 6.