ECLI:NL:RBGEL:2024:8297, Rechtbank Gelderland, 26-11-2024, ARN 23/303
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2024-11-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM naheffing. Deze zaak is onderdeel van een cluster naheffingszaken (cluster 3). Naast een aantal algemene punten gaat de rechtbank in op het uurtarief.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: ARN 23/303 
  
  
    
      uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van
    
    
      in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [belanghebbende], in [plaats], belanghebbende
    (gemachtigde: [naam gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, Backoffice BPM, de inspecteur,
    
    
      en
    
    
    
      
        de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), in Den Haag, de Staat.
    
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 13 oktober 2022.
    
    
    
      De inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) van € 1.619 opgelegd en gelijktijdig € 12 belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 1.484 en de beschikking belastingrente met € 1 verminderd. 
    
    
    
      Belanghebbende heeft tijdig beroep ingesteld bij de rechtbank.
    
    
    
      De Staat heeft bij brief van 22 januari 2024 te kennen gegeven dat hij niet op de zitting zal verschijnen en verwezen naar zijn brief van 29 augustus 2023 in een eerder behandeld cluster.
    
    
    
      Het beroep maakt deel uit van een cluster van 101 zaken, die de rechtbank op 23 mei 2024 en 26 juni 2024 op zitting heeft behandeld.
    
    
    
      Op beide zittingen is namens belanghebbende de gemachtigde verschenen. Op de zitting van 23 mei 2024 zijn namens de inspecteur [persoon A] en [persoon B] verschenen. Op de zitting van 26 juni 2024 zijn namens de inspecteur [persoon A] en [persoon C] verschenen.
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        De aangifte
      
    
    1. Belanghebbende heeft BPM-aangifte gedaan ter zake van een [auto] met een CO2-uitstoot van 149 gr/km en als datum eerste toelating 6 februari 2018. Belanghebbende heeft gerekend met een brutoBPM van € 9.616. De BPM-aangifte is op 18 september 2019 bij de inspecteur binnengekomen en de tenaamstelling van de auto heeft plaatsgevonden op 4 oktober 2019.
    
    2. Bij de aangifte is een taxatierapport, inclusief foto’s van de auto, van [bedrijf] gevoegd. Hieruit volgt een handelsinkoopwaarde van € 5.147.
    
    3. Op aangifte is een bedrag van € 607 aan BPM voldaan.
    
    
      
        Het DRZ-rapport en de naheffing
      
    
    4. Desgevraagd heeft belanghebbende de auto getoond bij Domeinen Roerende Zaken (DRZ). Daarvan heeft de hertaxateur van DRZ een rapport uitgebracht (het DRZ-rapport). Het DRZ-rapport vermeldt de volgende gegevens: een historische nieuwprijs van € 81.144, een handelsinkoopwaarde van € 36.656 (XRAY marge) en een schadecalculatie van € 22.355. De hertaxateur heeft een waardevermindering van € 17.807 (80%) toegepast. Het DRZ-rapport concludeert tot een handelsinkoopwaarde na waardevermindering van € 18.849.
    
    5. Vervolgens heeft de inspecteur een “kennisgeving naheffingsaanslag BPM” naar belanghebbende verzonden. In die brief kondigt de inspecteur aan dat hij zal naheffen. Volgens de kennisgeving moet de verschuldigde BPM overeenkomstig de bevindingen in het DRZ-rapport worden vastgesteld.
    
    6. De inspecteur heeft overeenkomstig de kennisgeving de naheffingsaanslag BPM aan belanghebbende opgelegd.
    
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    7. De rechtbank beoordeelt de naheffingsaanslag. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    8. In geschil is de hoogte van de BPM. Naast een aantal inhoudelijke aspecten van de taxatie verschillen partijen van mening over het antwoord op de volgende vragen:
    
    
      
        Dient met herstelde schade rekening te worden gehouden? 
      
      
        Is naheffing na het belastbare feit toegestaan? 
      
      
        Is het Unierecht geschonden doordat voor geïmporteerde auto’s en auto’s op de binnenlandse markt op verschillende momenten belasting moet worden betaald? 
      
      
        Heeft de inspecteur het verdedigingsbeginsel en/of het beginsel van equality of arms geschonden? 
      
      
        Moet het DRZ-rapport buiten beschouwing blijven, omdat DRZ ten opzichte van de inspecteur niet onafhankelijk is en/of vanwege inhoudelijke gebreken? 
      
      
        Is de 72%-regeling in strijd met het Unierecht? 
      
      
        Van welk uurtarief moet worden uitgegaan voor de herstelkosten?
      
      
        Mag in elke situatie worden vergeleken met ex-rentalauto’s?
      
      
        Moet er extra leeftijdskorting worden toegepast?
      
      
        Moet de rechtbank prejudiciële vragen stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie)?
      
      
        Is te veel belasting geheven als gevolg van de overgang van de NEDC- naar de WLTP-rekenmethode?
      
      
        Is de naheffingsaanslag aan de juiste persoon gericht?
      
      
        Leidt de toepassing van de 22-decemberarresten van de Hoge Raad tot een hogere historische nieuwprijs en/of een hogere handelsinkoopwaarde?
      
      
        Heeft belanghebbende recht op een integrale proceskostenvergoeding? 
      
      
        Heeft belanghebbende recht op restitutie van het griffierecht met rente?
      
    
    
    9. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens de lange behandelduur.
    
    10. De rechtbank komt tot het oordeel dat de naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld en dat de redelijke termijn voor het afhandelen van deze zaak is overschreden. Daarnaast heeft belanghebbende recht op een forfaitair bepaalde proceskostenvergoeding en op vergoeding van het griffierecht met de wettelijke rente. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
    
    
      
        Dient met herstelde schade rekening te worden gehouden?
      
    
    11. Belanghebbende stelt dat de wet- en regelgeving een kennelijke leemte bevatten. De wet spreekt met geen woord over de (on)mogelijkheid om over te gaan tot reparatie van de bevonden schade in de periode die ligt tussen het tijdstip van opname door de taxateur van belanghebbende en het moment van aangifte. Alleen nadat aangifte is gedaan, moet het voertuig gedurende ten hoogste zes werkdagen in ongewijzigde staat beschikbaar worden gehouden om het in deze staat op een door de inspecteur aan te wijzen plaats en tijdstip te tonen. Dit brengt volgens belanghebbende mee dat voor zover schade is hersteld vóór de aangifte, het rapport van DRZ niet kan dienen als bewijs voor het ontbreken van schade.
    
    12. Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van een leemte in de wet- en regelgeving. Wanneer schade aan een auto wordt hersteld voordat aangifte wordt gedaan, wordt aangifte gedaan ter zake van een auto zonder schade (hooguit met een schadeverleden). Het belastbare feit is dan de registratie van een auto zonder schade. Herstel vóór de aangifte is toegestaan, maar dit betekent niet dat met een waardedruk als gevolg van schade rekening moet worden gehouden. De rechtbank begrijpt de stelling van belanghebbende aldus dat de keuze van een belastingplichtige voor de aanschaf van een auto wordt beïnvloed ten voordele van de auto die zich al op de Nederlandse markt bevindt, wanneer met schade niet of onvoldoende rekening wordt gehouden. Een belastingplichtige heeft het echter zelf in de hand wanneer deze overgaat tot herstel van schade. Het wettelijke systeem verplicht hem niet de schade voorafgaand aan de aangifte te repareren. Het is aan de belastingplichtige om zodanig te handelen dat zijn of haar keuze bewijstechnisch en economisch niet in zijn of haar nadeel werkt. De wet beperkt belastingplichtigen hierin niet. De beroepsgrond slaagt daarom niet.
    
    
      
        Naheffen na belastbaar feit / Verschillende heffingsmodaliteiten
      
    
    13. Belanghebbende stelt dat uit artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) volgt dat naheffen niet langer is toegestaan als het belastbare feit zich heeft voorgedaan. Voor nieuwe ongebruikte binnenlandse voertuigen geldt dat de BPM bij de kentekenregistratie betaald moet worden. Voor gebruikte geïmporteerde voertuigen geldt dat op een later moment op aangifte BPM moet worden voldaan. Er gelden dus verschillende heffingsmodaliteiten, hetgeen in strijd is met artikel 110 van het VWEU.
    
    14. De rechtbank overweegt dat de te weinig geheven BPM op grond van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan worden nageheven nadat voor een gebruikt, vanuit een andere lidstaat naar Nederland overgebracht motorvoertuig het belastbare feit (registratie in het Nederlandse kentekenregister) zich heeft voorgedaan. Voor de heffing van BPM wordt in alle gevallen aangesloten bij de eerste registratie van het voertuig in het kentekenregister. Inherent hieraan is dat wanneer wordt geconstateerd dat te weinig BPM is voldaan, deze wordt nageheven bij degene die aanvankelijk de verschuldigde BPM ter zake van de registratie heeft voldaan, of dit nu een nieuwe of een gebruikte auto betreft. Deze nageheven BPM rust dan ook op de auto en zal - voor zover niet afgeschreven - worden doorberekend aan een volgende koper. 
    
    15. De verwijzing van belanghebbende naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) in de zaak Haahr Petroleum leidt niet tot een ander oordeel. In die zaak werd een invoertoeslag van 40% geheven op uit het buitenland ingevoerde goederen. Het Hof van Justitie heeft in die zaak overwogen dat het niet verenigbaar kan worden geacht met het discriminatieverbod van (toen nog) artikel 95 van het Verdrag, wanneer men de hogere belasting doet afhangen van een criterium dat per definitie nimmer van toepassing kan zijn op gelijksoortige nationale producten. Een dergelijke regeling sluit nationale producten bij voorbaat van de zwaarste belasting uit. Dit betekent niet anders dan dat het opleggen van een naheffingsaanslag in de BPM geen schending van artikel 110 van het VWEU vormt voor zover die naheffingsaanslag niet leidt tot een hoger bedrag aan BPM dan het bedrag aan BPM dat wordt geacht te rusten op gebruikte, in het binnenland geregistreerde, motorvoertuigen. Het tijdstip waarop de BPM verschuldigd is (voor- of nadat het belastbare feit zich heeft voorgedaan) kan op zichzelf genomen niet leiden tot een schending van artikel 110 van het VWEU. Daarom slaagt de beroepsgrond niet. Per geval dient de rechtbank te beoordelen (onder toepassing van het Unierecht) dat is gewaarborgd dat als gevolg van de naheffing op de desbetreffende auto geen hogere BPM rust dan op de vergelijkbare zich al op de Nederlandse markt bevindende auto.
    
    
      
        Verdedigingsbeginsel
      
    
    16. Belanghebbende stelt dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden, omdat de inspecteur voorafgaand aan de naheffing belanghebbende niet eerst in de gelegenheid heeft gesteld om daarover gehoord te worden.
    
    17. De rechtbank stelt vast dat de inspecteur belanghebbende bij de kennisgeving van 27 januari 2020 in de gelegenheid heeft gesteld om binnen drie weken na dagtekening van de kennisgeving daarop te reageren. Belanghebbende heeft hierop niet gereageerd. Anders dan belanghebbende aanvoert, vereist het Unierecht niet dat voorafgaand aan de naheffing van BPM een mondeling hoorgesprek plaatsvindt. Uit het Unierecht volgt niet dat er een verplichting is om belanghebbende mondeling te horen, indien een voorgenomen bezwarend besluit kenbaar is gemaakt. Schriftelijk horen is in principe ook horen. De rechtbank refereert hierbij aan rechtspraak van het Gerecht van eerste aanleg en van het Hof van Justitie, waarin is geoordeeld dat de gelegenheid om schriftelijk te reageren op een voorgenomen bezwarend besluit kan volstaan om de rechten van de verdediging te waarborgen. Uit niets volgt dat in dit geval een uitzondering op die regel moet worden gemaakt. Daarom slaagt de beroepsgrond niet.
    
    
      
        Welke waarde kan worden gehecht aan het DRZ-rapport?
      
    
    18. Belanghebbende stelt dat DRZ niet onafhankelijk is ten opzichte van de inspecteur. Daarnaast is het DRZ-rapport ondeugdelijk, omdat aan medewerkers van DRZ niet dezelfde strenge eisen worden gesteld als aan de taxateur van het taxatierapport waarop de aangifte is gebaseerd. Bovendien zijn volgens belanghebbende de aanbestedingsregels en het beginsel van equality of arms geschonden.
    
    19. De rechtbank is van oordeel dat geen sprake is van strijd met enig rechtsbeginsel vanwege het feit dat aan de taxateur van belanghebbende wettelijke eisen worden gesteld die niet gelden voor medewerkers van DRZ. Zij heeft dit eerder overwogen en ziet geen reden nu tot een ander oordeel te komen. Voor wat betreft de mogelijke schending van Unierechtelijke aanbestedingsregels bij het gunnen van de opdracht aan DRZ verwerpt de rechtbank het betoog van belanghebbende. De vraag of de aanbestedingsregels geschonden zijn, valt buiten het kader van dit geschil. Voor zover die regels al zouden zijn geschonden, kan dat er niet toe leiden dat het waarderapport van DRZ niet aan de naheffing ten grondslag kan worden gelegd, omdat die schending op zichzelf niet kan afdoen aan de bewijskracht van het rapport. Daarbij komt dat de Europese aanbestedingsregels in deze zaak niet strekken tot bescherming van het belang van belanghebbende, zodat deze grond gelet op het relativiteitsvereiste van artikel 8:69a van de Awb ook in zoverre niet tot vernietiging van de naheffingsaanslag kan leiden. 
    
    20. Belanghebbende stelt dat de wettelijke plicht die op de belastingplichtige rust om de waarde van de auto te laten vaststellen door een derde deskundige waarbij tal van voorwaarden zijn gesteld door de wetgever in het Uitvoeringsbesluit BPM strijdig is met het Unierechtelijke beginsel van equality of arms.
    
    21. De rechtbank stelt voorop dat het aan belanghebbende is om aannemelijk te maken dat er waardeverminderende omstandigheden zijn.  Belanghebbende heeft hiertoe een taxatierapport ingebracht. Het staat de inspecteur vrij te beslissen of hij de inhoud van het taxatierapport wil betwisten en, zo ja, hoe hij dit doet. In dit geval hebben beide partijen een taxatierapport ingebracht. Partijen strijden dan ook met gelijke wapens, zodat het standpunt van belanghebbende feitelijke grondslag ontbeert. Het is aan de rechter om beide wapens te beoordelen en te wegen. De eis dat de belastingplichtige wel over een taxatierapport van een onafhankelijke deskundige beschikt, vindt zijn grond in een behoefte aan objectiviteit en kwaliteit en de vrees voor samenspanning, waarbij de deskundige een eigen belang heeft bij het zo laag mogelijk vaststellen van de BPM. 
    
    22. Belanghebbende stelt daarnaast dat het DRZ-rapport buiten beschouwing moet blijven, omdat de inspecteur zich er, in strijd met artikel 110 van het VWEU, niet van heeft vergewist dat de door DRZ gehanteerde reparatietarieven voor exclusieve auto’s zoals deze niet te laag zijn.
    
    23. De rechtbank heeft geen aanleiding om te twijfelen aan de door DRZ gehanteerde uurtarieven, nu uit de gedingstukken niet volgt dat DRZ irreële uurtarieven heeft gehanteerd. Dat de deskundige van belanghebbende mogelijk andere tarieven hanteert, brengt hierin geen verandering. Gelet op het gebrek aan onderbouwing van de zijde van belanghebbende, kan de stelling dat de inspecteur op dit punt in strijd met Unierecht heeft gehandeld geen doel treffen. 
    
    
      
        Bewijslast, 72%-regeling en referentieauto
      
    
    24. Belanghebbende stelt dat op de belastingplichtige geen enkele bewijslast rust. Dit moet als uitgangspunt gelden bij de beoordeling in deze zaak. Artikel 110 van het VWEU richt zich tot de staat en niet tot belastingplichtigen. Belanghebbende kan dan niet via de bewijsregels in het nationale belastingrecht ertoe worden verplicht om zich ervoor in te zetten dat het discriminatieverbod in dat verdragsartikel wordt nageleefd.
    
    25. Uit de artikelen 9 en 10 van de Wet BPM volgt dat op de bruto-BPM bij gebruikte personenauto’s een vermindering in acht wordt genomen vanwege de gebruikte staat. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de belastingplichtige die stelt recht te hebben op een vermindering van belasting, de daarvoor benodigde feiten moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken. Dit wordt niet anders wanneer sprake is van een naheffingsaanslag. Artikel 110 van het VWEU verzet zich niet tegen deze bewijslastverdeling. Dit volgt naar het oordeel van de rechtbank uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie, met name uit de zinsnede dat ‘de belastingplichtige het bewijs mag leveren dat de forfaitaire tabel geen passend instrument is om de werkelijke waarde van het door hem ingevoerde gebruikte voertuig te bepalen’. De rechtbank refereert ook aan het arrest Steffensen, waaruit zij afleidt dat geen onderscheid mag worden gemaakt tussen regels ter bescherming van de rechten die aan het gemeenschapsrecht kunnen worden ontleend en soortgelijke vorderingen krachtens nationaal recht, waarbij het Unierechtelijke doelmatigheidsbeginsel meebrengt dat de grens van bewijslastregels wordt bereikt als die regels de bescherming van belanghebbende tegen discriminatie als bedoeld in artikel 110 van het VWEU in de praktijk onmogelijk of uiterst moeilijk maken. Aan deze voorwaarden is hier voldaan. Uit het zaaksdossier volgt niet dat belanghebbende onvoldoende gelegenheid heeft gekregen om bewijs te leveren en in het algemeen ziet de rechtbank geen aanwijzingen dat het voor belastingplichtigen onmogelijk of uiterst moeilijk is om bewijs te leveren voor een gestelde waardevermindering. Daarom slaagt de beroepsgrond niet.
    
    26. Belanghebbende stelt in dit verband ook dat de 72%-regel in strijd is met artikel 110 van het VWEU, omdat niet in alle gevallen gewaarborgd is dat niet méér BPM wordt geheven ten aanzien van geïmporteerde tweedehands voertuigen dan nog rust op gelijksoortige tweedehands voertuigen die zich al op de binnenlandse markt bevinden.
    Belanghebbende stelt dat alleen een aftrek van 100% van de schade het Unierecht waarborgt.
    
    27. Op grond van artikel 3.5 van bijlage I bij de Uitvoeringsregeling BPM geldt als uitgangspunt dat de waardevermindering als gevolg van schade wordt vastgesteld op 72% van het schadebedrag. Op belanghebbende rust de last de waardevermindering als gevolg van schade aannemelijk te maken. Hiervoor heeft de rechtbank al overwogen dat uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt dat die bewijslastverdeling niet in strijd is met het Unierecht. Het percentage van 72 is een gedeeltelijke tegemoetkoming in die bewijslast en kan dus evenmin in strijd zijn met het Unierecht. Daarom slaagt de beroepsgrond niet.
    
    28. Voor zover belanghebbende heeft aangevoerd dat het gelijksoortige voertuig altijd een ex-huurauto is, ongeacht de vraag of de te registreren auto een huurauto is, volgt de rechtbank belanghebbende hierin niet. Voor de bepaling van de verschuldigde BPM dient immers te worden aangesloten bij de werkelijke waarde van het ingevoerde gebruikte voertuig. Aannemende dat een huurverleden invloed op de waarde heeft, hoeft daarmee dus alleen rekening te worden gehouden wanneer de ingevoerde auto daadwerkelijk een huurverleden heeft.
    
    
      
        Uurtarief
      
    
    29. In de schadecalculatie bij het rapport van DRZ is uitgegaan van een uurtarief van € 75. Omdat 80% van de herstelkosten als waardevermindering is meegenomen, leidt dit volgens de stelling van belanghebbende tot een effectief uurtarief van € 60. Dit is volgens belanghebbende niet reëel.
    
    30. De rechtbank volgt belanghebbende niet in deze redenering. Kosten zijn niet hetzelfde als waardevermindering. Dat de totaal gecalculeerde schade leidt tot een waardevermindering van 80% betekent niet dat het uurtarief € 60 bedraagt. Kostenbesparende elementen zullen eerder gelegen zijn in het gebruik van tweedehands onderdelen of dubbelingen wanneer veel reparaties worden gecalculeerd. Dat het totaal van alle onderdelen van de schadecalculatie voor 80% wordt meegenomen, betekent nog niet dat dit ook voor het uurtarief geldt. Alleen al daarom gaat de redenering niet op.
    
    
      
        Uitleg Unierecht en prejudiciële vragen
      
    
    31. Belanghebbende stelt, onder verwijzing naar artikel 267 van het VWEU, dat het Hof van Justitie bij exclusiviteit bevoegd is om uitleg te geven aan het Unierecht. Daarom verzoekt belanghebbende de rechtbank prejudiciële vragen te stellen over de uitleg van het Unierecht.
    
    32. Artikel 267 van het VWEU bepaalt in de eerste volzin dat het Hof van Justitie het Unierecht uitlegt. De tweede en derde volzin bepalen het volgende: 
    
    
      “Indien een vraag te dien aanzien wordt opgeworpen voor een rechterlijke instantie van een der lidstaten, kan deze instantie, indien zij een beslissing op dit punt noodzakelijk acht voor het wijzen van haar vonnis, het Hof van Justitie verzoeken over deze vraag een uitspraak te doen.
    
    
    
      Indien een vraag te dien aanzien wordt opgeworpen in een zaak aanhangig bij een nationale rechterlijke instantie waarvan de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep, is deze instantie gehouden zich tot het Hof te wenden.”
    
    
    33. Deze uitspraak is vatbaar voor hoger beroep bij Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Daarom is de rechtbank niet verplicht om prejudiciële vragen te stellen. In dit geval ziet de rechtbank geen aanleiding om prejudiciële vragen te stellen, omdat zij het Unierecht op de punten die hier aan de orde zijn voldoende duidelijk acht om het Unierecht rechtstreeks toe te passen. Er hoeft dus geen (verdere) uitleg plaats te vinden. Het is de nationale rechter die in de concrete zaak het Unierecht dient toe te passen.
    
    34. In zijn algemeenheid wijst de rechtbank er daarbij nog op, onder verwijzing naar de conclusie van advocaat-generaal Szpunar in de zaak Minea, dat het Hof van Justitie in het kader van een prejudiciële procedure niet beoordeelt of concrete bepalingen van het nationale recht van de lidstaten in overeenstemming zijn met het Unierecht, maar zich beperkt tot een uitlegging van het Unierecht, op basis waarvan de nationale rechterlijke instanties zich vervolgens over die verenigbaarheid kunnen uitspreken.
    
    
      
        Overgang van NEDC naar WLTP
      
    
    35. Belanghebbende stelt dat de overgang van de NEDC-testmethode naar de WLTP-testmethode betekent dat sprake is van verschillende heffingsmodaliteiten, hetgeen strijdig is met artikel 110 van het VWEU. De CO2-uitstoot is als gevolg van de invoering van de WLTP-testmethode te hoog vastgesteld.
    
    36. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 april 2024 in overweging 5.1.1 tot en met 5.4.4 een feitelijke toelichting gegeven op de Europees- en nationaalrechtelijke aspecten van de overgang van de NEDC- naar de WLTP-rekenmethode. 
    
    37. Gelet op de redactie van artikel 110 van het VWEU - en de toepassing van dit verdragsartikel door het Hof van Justitie- is dit artikel geschonden als een lidstaat van de Europese Unie onderscheid maakt tussen binnenlandse en buitenlandse producten. Doorslaggevend zijn de landsgrenzen. De NEDC- en WLTP-testmethode zijn echter Uniebreed voorgeschreven. Hetzelfde geldt voor de restantvoorraadregeling. De vraag welke test wordt toegepast, hangt af van de datum waarop het model is geproduceerd en niet van het land waarin het model is geproduceerd. De rechtbank sluit niet uit dat er enige verschuiving in de verdeling over Europa van de restantvoorraad heeft plaatsgevonden. Dit betreft echter in dat geval een beïnvloeding van de keuze van de fabrikant en leidt daarom niet tot strijd met artikel 110 van het VWEU. Het artikel beoogt immers, zoals volgt uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie, beïnvloeding van consumentengedrag te voorkomen. Uit rechtspraak van het Hof van Justitie volgt dat het gaat om het perspectief van de consument. Dat de consument als gevolg van de keuze van de fabrikant mogelijk gemakkelijker in Nederland een auto vindt die onder de restantvoorraadregeling valt dan in een andere Unielidstaat levert als zodanig dan ook geen schending van artikel 110 VWEU op.
    
    38. In lijn met het oordeel van de Hoge Raad in het hiervoor genoemde arrest van 26 april 2024 is de rechtbank van oordeel dat de toepassing van artikel 9 van de Wet BPM in dit geval geen schending van het Unierecht oplevert. De inspecteur heeft niet bestreden dat de CO2-uitstoot van de auto is bepaald volgens de NEDC2-rekenmethode. Gelet op het tijdsbereik van de restantvoorraadregeling (1 september 2018 tot 1 september 2019), kan per zaak en per auto alleen sprake zijn van een schending van artikel 110 van het VWEU als komt vast te staan dat in Nederland in diezelfde periode ten minste één gelijksoortige personenauto in nieuwe staat is geregistreerd. Belanghebbende heeft dit niet gesteld en heeft alleen verwezen naar rapporten van KPMG en TNO. Die rapporten en wat belanghebbende daarover zegt zijn algemeen en niet toegespitst op deze auto. Desgevraagd heeft de gemachtigde ter zitting aangegeven dat hij niet in de gelegenheid wil worden gesteld nadere informatie in te brengen, omdat hij van mening is dat belanghebbende geen bewijslast draagt. Daarmee is er geen grond voor de conclusie dat in dit geval een schending van het Unierecht heeft plaatsgevonden.
    
    39. Gelet op het voorgaande slaagt de beroepsgrond niet.
    
    
      
        Adressant van de naheffingsaanslag
      
    
    40. Belanghebbende stelt dat de naheffingsaanslag niet aan hem opgelegd had mogen worden, omdat hij niet degene is op wiens naam het kenteken is gesteld.
    
    41. De rechtbank stelt vast dat de stelling van belanghebbende feitelijke grondslag ontbeert, omdat belanghebbende in de aangifte heeft aangekruist dat hij het kenteken voor zichzelf heeft aangevraagd. Overigens heeft de Hoge Raad in een arrest van 11 april 2003 geoordeeld dat en waarom een naheffingsaanslag BPM aan de importeur mag worden opgelegd. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag dus hoe dan ook aan belanghebbende kunnen en mogen opleggen, zodat de beroepsgrond niet slaagt.
    
    
      
        De arresten van 22 december 2023
      
    
    42. Belanghebbende beroept zich op de 22-decemberarresten van de Hoge Raad en stelt dat de historische nieuwprijs van de auto te laag is bepaald in het DRZ-rapport. Belanghebbende bepleit een historische nieuwprijs van € 82.803, rekening houdend met een netto-catalogusprijs van € 60.965 en een bruto-BPM van € 9.036. 
    
    43. De inspecteur stelt dat als de historische nieuwprijs moet worden aangepast, de handelsinkoopwaarde ook moet worden aangepast, zodat de afschrijving op de auto gelijkloopt met de afschrijving op de referentieauto in de koerslijst. De historische nieuwprijs en de handelsinkoopwaarde zijn in geschil en in beide zit (een deel van) de bruto-BPM van de auto verwerkt. Het is aan belanghebbende om te onderbouwen welke invloed de verschillen tussen de geïmporteerde auto en de referentieauto’s in de koerslijsten hebben op de catalogusprijs van de auto en dus ook op de historische nieuwprijs en de handelsinkoopwaarde van de auto. Belanghebbende heeft aan die bewijslast niet voldaan. De auto heeft een hogere CO2-uitstoot dan de referentieauto’s en een hogere CO2-uitstoot heeft in het algemeen een waardeverhogende invloed op de handelsinkoopwaarde. Die hogere CO2-uitstoot wordt namelijk veroorzaakt door een andere - over het algemeen duurdere - uitrusting of uitvoering. Het ligt dan ook op de weg van belanghebbende te bewijzen dat een afwijkende CO2-uitstoot niet leidt tot een hogere handelsinkoopwaarde en dus een lager afschrijvingspercentage van de te registreren auto, aldus de inspecteur.
    
    44. De rechtbank leidt uit de 22-decemberarresten van de Hoge Raad af, dat de verschuldigde BPM moet worden berekend door uit te gaan van de historische nieuwprijs van de ingevoerde auto. De inspecteur heeft de thans door belanghebbende bepleite historische nieuwprijs niet gemotiveerd betwist. De rechtbank ziet overigens geen reden voor twijfel en zal daarom uitgaan van die historische nieuwprijs.
    
    45. Belanghebbende heeft naar aanleiding van het DRZ-rapport geen nader bewijs geleverd en ten aanzien van de auto (meer subsidiair) berust in de handelsinkoopwaarde vóór waardevermindering die volgt uit de koerslijst in het DRZ-rapport, namelijk € 36.656. Dat betekent dat zowel belanghebbende als de hertaxateur van DRZ deze handelsinkoopwaardes tot uitgangspunt heeft genomen. De gedachte van de inspecteur dat een hogere CO2-uitstoot een waardeverhogende invloed op de handelsinkoopwaarde kan hebben is niet zonder meer onjuist. Onder omstandigheden zou het kunnen dat een hogere CO2-uitstoot leidt tot een hogere waarde, maar dit hangt af van de omstandigheden en is zeker niet zonder meer een gegeven. Daarbij wijst de rechtbank erop dat de staatssecretaris van financiën klaarblijkelijk dit uitgangspunt onderschrijft, aangezien deze recent naar aanleiding van de 22-decemberarresten een aantal cassatieberoepen heeft ingetrokken. Daarom ziet de rechtbank geen aanleiding de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 12 maart 2024 waarop de inspecteur zich beroept zonder meer te volgen. De inspecteur heeft in deze zaak niet onderbouwd wat de verhoging zou moeten zijn. Niet valt in te zien dat een hogere historische nieuwprijs leidt tot een recht evenredig hogere handelsinkoopwaarde, zoals de inspecteur heeft betoogd. Daarmee heeft de inspecteur een hogere handelsinkoopwaarde niet aannemelijk gemaakt. Voor zover de inspecteur impliceert dat de koerslijsten van zijn eigen deskundige niet juist zijn, volgt de rechtbank hem daarin niet. De reden hiervoor is dat de inspecteur zijn (impliciete) betwisting daarvan alleen met eigen stellingen heeft gemotiveerd, terwijl hij zelf geen deskundige is. Gelet op het gebrek aan onderbouwing aan de zijde van de inspecteur, heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de handelsinkoopwaarde vóór waardevermindering € 36.656 bedraagt. 
    
    46. Dit betekent dat de naheffingsaanslag in beginsel te hoog is vastgesteld. De inspecteur heeft echter een beroep op interne compensatie gedaan. De inspecteur stelt dat het taxatierapport van belanghebbende verschillende formele en materiële gebreken bevat en dat dit daarom buiten beschouwing moet worden gelaten. Volgens de inspecteur brengt dit mee dat de taxatiemethode niet van toepassing is, zodat ook het rapport van DRZ buiten beschouwing dient te blijven. Hij verwijst voor de onderbouwing van dit standpunt naar jurisprudentie van Rechtbank Den Haag en Gerechtshof Den Haag. Omdat de auto ook niet voorkomt in een koerslijst, moet de verschuldigde BPM worden bepaald op grond van de forfaitaire afschrijvingstabel in artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling BPM. Daarmee is volgens de inspecteur eerder te weinig dan te veel BPM nageheven.
    
    47. De rechtbank verwerpt het standpunt van de inspecteur. Op grond van artikel 10, achtste lid, van de Wet BPM kan de taxatiemethode worden toegepast als sprake is van meer dan normale gebruikssporen of (juist) als de auto niet voorkomt in een koerslijst. De rechtbank stelt vast dat in het DRZ-rapport een schadecalculatie is gemaakt, waarbij rekening is gehouden met meer dan normale gebruikssporen. De inspecteur heeft onvoldoende bestreden dat de auto ten minste dat bedrag aan schade heeft. Dat betekent dat belanghebbende een beroep kan doen op de taxatiemethode. De Wet BPM vereist niet dat er een taxatierapport van belanghebbende ligt om de taxatiemethode toe te kunnen passen. De eisen die de Uitvoeringsregeling BPM aan een taxatierapport stelt, maken dit niet anders, omdat die eisen pas van toepassing zijn als op basis van de wet is vastgesteld dat de taxatiemethode van toepassing is. Voor zover het taxatierapport van belanghebbende gebreken vertoont, maakt dat nog niet dat het DRZ-rapport evenmin gebruikt kan worden. De uitspraak van Gerechtshof Den Haag waar de inspecteur naar verwijst betrof een situatie waarin gerede twijfel bestond of de staat van de auto bij de aangifte gelijk was aan die ten tijde van de controle door DRZ. Er is dus sprake van een individueel geval waarin Gerechtshof Den Haag aanleiding zag het rapport van DRZ buiten beschouwing te laten. Daaruit kunnen geen algemene conclusies worden getrokken op de wijze die de inspecteur voorstaat. Het beroep op interne compensatie gaat dus niet op.
    
    
      
        Tussenconclusie
      
    
    48. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende een geslaagd beroep kan doen op de 22-decemberarresten van de Hoge Raad. Daarbij moet de handelsinkoopwaarde in het DRZ-rapport tot uitgangspunt worden genomen. Daarom zal de rechtbank, overeenkomstig het DRZ-rapport, uitgaan van een handelsinkoopwaarde van € 18.849. Verder heeft de inspecteur in de bezwaarfase terecht de lagere bruto BPM volgens het tarief van 2017 als uitgangspunt genomen. Deze is € 9.036. Dat brengt mee dat de naheffingsaanslag als volgt moeten worden verminderd:
    
    
      
        
        
        
        
        
          
            
              
              handelsinkoopwaarde
            
            
              historische nieuwprijs
            
            
              
              bruto BPM
            
            
              verschuldigd ten tijde van aangifte
            
          
          
            
              € 18.849
            
            
              € 82.803
            
            
              € 9.036
            
            
              € 2.056
            
          
        
      
    
    
    
      Omdat er geen maand is verstreken tussen de datum van aangifte en de datum van tenaamstelling (gelet op de datum eerste toelating), bestaat geen recht op extra leeftijdskorting. Op aangifte heeft belanghebbende € 607 voldaan, zodat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot € 1.449. De beschikking belastingrente moet dienovereenkomstig worden verminderd.
    
    
    
    
      
        Redelijke termijn
      
    
    49. Belanghebbende stelt dat recht bestaat op een vergoeding van immateriële schade die niet moet worden vastgesteld op € 500 per halfjaar, zoals de Hoge Raad heeft bepaald. De Hoge Raad heeft namelijk uitleg gegeven aan het Unierecht, in het bijzonder artikel 47 van het Handvest van de grondrechten van de EU (Handvest), terwijl het bij exclusiviteit aan het Hof van Justitie is om het Unierecht uit te leggen.
    
    50. Artikel 47 van het Handvest bepaalt dat eenieder wiens door het recht van de Unie gewaarborgde rechten en vrijheden zijn geschonden, recht heeft op een doeltreffende voorziening in rechte, met inachtneming van de in dit artikel gestelde voorwaarden. Anders dan belanghebbende betoogt, laat het Unierecht, in het bijzonder artikel 47 van het Handvest, de lidstaten buiten redelijke twijfel de vrijheid om rechtsregels rondom de overschrijding van de redelijke behandeltermijn van belastingzaken vast te stellen. Hierbij is van belang dat Unierechtelijke regels op dit gebied ontbreken, zodat het aan de individuele lidstaten is te beoordelen of aanspraak bestaat op schadevergoeding en hoeveel deze moet bedragen. Artikel 47 van het Handvest waarborgt dat sprake is van een doeltreffende voorziening. Dit artikel wordt door de nationale uitgangspunten op geen enkele wijze beperkt. Het is immers mogelijk de rechter met een verzoek tot schadevergoeding te benaderen en ook is het niet onmogelijk om een hogere vergoeding dan € 500 per halfjaar te ontvangen, als wordt bewezen dat de werkelijk geleden schade hoger is. Belanghebbende heeft echter op geen enkele wijze onderbouwd dat daadwerkelijk schade is geleden door de termijnoverschrijding, laat staan tot een hoger bedrag dan de forfaitaire vergoeding. Daarom zal de rechtbank bij de beoordeling van belanghebbendes verzoek om een schadevergoeding uitgaan van de regels die de Hoge Raad heeft gegeven in zijn overzichtsarrest van 19 februari 2016.
    
    51. De inspecteur heeft het bezwaarschrift van belanghebbende ontvangen op 21 april 2020. De periode tussen de datum van ontvangst van dat bezwaarschrift en de datum van deze uitspraak is 32 maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen redenen om de redelijke termijn in dit geval langer of korter vast te stellen dan twee jaar. De redelijke termijn is dus met afgerond 32 maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat zes keer een half jaar, hetgeen correspondeert met een schadevergoeding van € 3.000. De uitspraak op bezwaar dateert van 13 oktober 2022. De bezwaarfase heeft dus 24 maanden langer dan zes maanden geduurd. De overschrijding van de redelijke termijn is dus voor 24/32 deel toerekenbaar aan de bezwaarfase en voor het overige aan de beroepsfase. De inspecteur en de Staat hebben ermee ingestemd dat de rechtbank hen gezamenlijk veroordeelt tot betaling van de schadevergoeding, zodat zij zelf onderling een verrekening kunnen afstemmen. Daarom zal de rechtbank de inspecteur en de Staat gezamenlijk veroordelen tot een schadevergoeding van € 3.000.
    
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    52. Het beroep is gegrond en de naheffingsaanslag moet worden verminderd. 
    
    53. Belanghebbende heeft ten aanzien van het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding toegelicht dat sprake is van kosten om de rechten die belanghebbende rechtstreeks aan het Unierecht ontleent te gelde te maken. Dan volgt (onder meer) uit artikel 47 van het Handvest dat de werkelijke kosten die een belanghebbende heeft gemaakt vergoed moeten worden. De forfaitaire kostenvergoeding die het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voorschrijft moet hiervoor wijken.
    
    54. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een integrale proceskostenvergoeding, omdat uit de gedingstukken niet valt op te maken dat de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld of tegen beter weten in een standpunt heeft ingenomen. Alleen in die gevallen komt belanghebbende op basis van het nationale recht in aanmerking voor een integrale proceskostenvergoeding. Uit het Unierecht volgt dat nationale bepalingen op procesrechtelijk gebied er niet toe mogen leiden dat de verwezenlijking van de aanspraken die een belanghebbende aan het Unierecht kan ontlenen, onmogelijk of uiterst moeilijk wordt. Het enkele feit dat de forfaitaire proceskostenvergoeding conform het Bpb mogelijk de werkelijk gemaakte kosten slechts voor een deel dekt, is onvoldoende om te concluderen tot strijd met het Unierecht. 
    
    55. De rechtbank stelt de proceskosten op de voet van het Bpb voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op 3.216,75 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde van € 624, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1, 1 punt voor het verzoek om een schadevergoeding met een waarde van € 875 en een wegingsfactor 0,25). Uit de dossierstukken volgt niet dat andere kosten zijn gemaakt die voor vergoeding in aanmerking komen.
    
    
      
        Griffierecht
      
    
    56. Omdat het beroep gegrond is, moet de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht aan haar vergoeden. Voor zover de gemachtigde een oordeel van de rechtbank over (de hoogte van) het griffierecht wenste, komt de rechtbank daaraan niet toe, omdat belanghebbende feitelijk niet is belemmerd in de toegang tot de rechter en het betaalde griffierecht terugkrijgt.
    
    57. Belanghebbende heeft aanspraak gemaakt op vergoeding van rente ter zake van het griffierecht. De rechtbank honoreert die aanspraak in zoverre dat recht bestaat op een vergoeding van wettelijke rente indien het griffierecht niet aan belanghebbende wordt uitbetaald binnen vier weken na de datum van deze uitspraak. Er bestaat geen aanleiding te bepalen dat over het aan belanghebbende te vergoeden griffierecht wettelijke rente moet worden betaald over de periode vanaf het moment dat het griffierecht is betaald.
    
    
      
        Uitbetaling
      
    
    58. Op grond van de Wet herwaardering proceskostenvergoedingen WOZ en bpm zijn de daarin genoemde wijzigingen met betrekking tot de hoogte van de proceskostenvergoeding en vergoeding van immateriële schade op deze zaak nog niet van toepassing. Daarom zal de rechtbank zich daarover niet uitlaten. Wel moet uitbetaling van de in deze procedure toegekende bedragen op de bankrekening van belanghebbende plaatsvinden, ongeacht of belanghebbende in een (doorlopende) machtiging met de gemachtigde heeft afgesproken dat de gemachtigde is gerechtigd tot bepaalde vergoedingen.
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot € 1.449;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt de inspecteur en de Staat gezamenlijk tot vergoeding van immateriële schade ten bedrage van € 3.000 aan belanghebbende; 
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten ten bedrage van € 3.216,75;
      
      
        draagt de inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 365 aan belanghebbende te vergoeden, te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf de dag nadat vier weken zijn verstreken na de openbaarmaking van de uitspraak van de rechtbank, tot aan de dag van algehele voldoening.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, rechter, in aanwezigheid van de griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
    
    
    
  
  
     C-90/94, ECLI:EU:C:1997:368, r.o. 30 e.v.
  
  
    Hoge Raad 22 maart 2019, ECLI:NL:HR:2019:393, overweging 2.1.
  
  
     Zie onder meer Hof van Justitie 29 oktober 1980, zaken 209 tot en met 215 en 218/78, punt 34 en Gerecht van eerste aanleg 27 september 2005, zaken T-134/03 en T-135/03, punt 108-110.
  
  
    Rechtbank Gelderland 25 april 2022, ECLI:NL:RBGEL:2022:2412, overweging 15 en 16. 
  
  
     De civiele kamer van Rechtbank Den Haag heeft overigens geoordeeld dat dit niet het geval is, zie ECLI:NL:RBDHA:2023:12379.
  
  
     Hof van Justitie 22 februari 2001, zaak C-393/98, ECLI:EU:C:2001:109, Gomes Valente, overweging 35.
  
  
     Hof van Justitie 10 april 2003, zaak C-276/01, ECLI:EU:C:2003:228, overweging 60.
  
  
     Tekst ten tijde van de aangifte.
  
  
     Zie het hiervoor weergeven citaat uit het arrest Gomes Valente.
  
  
     Vgl. Hof van Justitie 14 september 2017, zaak C628/15.
  
  
     Conclusie van 10 februari 2015, ECLI:EU:C:2015:74.
  
  
     ECLI:NL:HR:2024:653.
  
  
    Zie onder meer Hof van Justitie 2 februari 2023, zaak C-676/21 (Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö).
  
  
    Zie onder meer Hof van Justitie 5 april 1990, zaak C-132/88 (Commissie/Griekenland).
  
  
    ECLI:NL:HR:2003:AE3220.
  
  
     Hoge Raad 22 december 2023, ECLI:NL:HR:2023:1703, ECLI:NL:HR:2023:1714 en ECLI:NL:HR:2023:1790.
  
  
     bron: V-N 2024/36.13.
  
  
     ECLI:NL:GHARL:2024:1858.
  
  
     Rechtbank Den Haag 7 maart 2024, ECLI:NL:RBDHA:2024:5358.
  
  
     Gerechtshof Den Haag 13 juli 2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:1452.
  
  
     Er is sprake van een acte claire.
  
  
     ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Zie Hoge Raad 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060.
  
  
     Hoge Raad 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752.
  
  
     Zie ook Hoge Raad 19 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:623.
  
  
    Stb. 2023, 507.