ECLI:NL:RBNHO:2021:5127, Rechtbank Noord-Holland, 04-06-2021, 19/1555
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2021-06-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verweerder heeft alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd, Aan het uitputtingsbeginsel is voldaan en er is geen sprake van een fishing expedition. De informatiebeschikking wordt vernietigd omdat de vragen daarin te algemeen zijn gesteld.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 19/1555
    
    
    Uitspraak van de meervoudige kamer van 4 juni 2021 in de zaak tussen
    
    
      [X] , te [Z] , eiser,
    (gemachtigden: mr. M. van Leeuwen en mr. J. Berns),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoofddorp, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 21 december 2017 een informatiebeschikking gegeven met betrekking tot inlichtingen en/of (de inhoud van) gegevensdragers die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing van eiser voor de jaren 2004 tot en met 2014.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 februari 2019 de informatiebeschikking gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Verweerder heeft verzocht om geheimhouding voor wat betreft (delen van) de stukken door hem genoemd: I Intern gewisselde e-mails; II Verweerschrift in hoger beroep de heer [A] , en III Het door de Belastingdienst Hoofddorp ontvangen renseignement d.d. 13 maart 2017. De rechtbank heeft de stukken in handen van de geheimhoudingskamer gesteld.
    
    
    
      De geheimhoudingskamer heeft op 9 oktober 2019 op dit verzoek beslist en daarbij bepaald dat het geheim houden van I Intern gewisselde e-mails en wat betreft documenten II en III de zwartgemaakte delen van de stukken gerechtvaardigd is. Eiser heeft desgevraagd geen toestemming gegeven aan de rechtbank om van de ongeschoonde stukken kennis te nemen. De rechtbank heeft geen kennisgenomen van de ongeschoonde stukken.
    
    
    
      Verweerder heeft nadere stukken ingediend. Deze zijn in afschrift verstrekt aan eiser.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 januari 2021 te Haarlem. Namens eiser zijn de gemachtigden mr. M. van Leeuwen en mr. J. Berns verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [B] LLM MSc, mr. [C] en mr. [D] .
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft gelijktijdig plaatsgevonden met het beroep inzake de informatiebeschikking van [E] (zaaknummer HAA 19/1556). 
      De onderzoek ter zitting is geschorst teneinde verweerder alsnog op de zaak betrekking hebbende stukken in te doen brengen. Verweerder en eiser hebben over en weer nadere stukken ingediend, welke in afschrift zijn verstrekt aan de wederpartij. Eiser heeft ermee ingestemd dat een geheimhoudingsprocedure ten aanzien van de zwartgemaakte gedeeltes van de bij nader stuk door verweerder overgelegde documenten achterwege kan blijven.
    
    
    
      Nadat de rechtbank partijen te kennen heeft gegeven geen nadere zitting te willen houden, tenzij partijen binnen vier weken anders te kennen geven, en eiser heeft aangegeven in te stemmen met het niet houden van een nadere zitting en verweerder hierop niet heeft gereageerd, heeft de rechtbank het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat binnen zes weken uitspraak zal worden gedaan.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is binnenlands belastingplichtige. In zijn aangiften Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2004 en verder heeft eiser geen melding gemaakt van een Liechtensteinse AG, noch inkomsten of vermogen uit Liechtenstein aangegeven.
    
    2. Verweerder heeft op 17 maart 2017 een renseignement ontvangen van een collega waarbij diverse e-mails zaten waarin eiser mailt en beslist over geldstromen van [F] AG en [G] AG.
    
    3. Deze bijlagen (e-mails) bij dit renseignement zijn gevonden tijdens een strafrechtelijk onderzoek naar een derde. Bij een zekere heer [A] is in het kader van dit onderzoek een computer in beslag genomen waarop e-mails/documenten van eiser ter zake van [F] AG en [G] AG zijn aangetroffen. Het betreft, voor zover hier van belang, de volgende e-mails/documenten:
    
      a. Een kopie van een e-mail van de heer [A] aan de heer [H] van 27 oktober 2011, met daarbij een kopie van een handgeschreven ondertekende notitie, met het verzoek € 5.700 van de rekening van [F] AG over te maken aan de heer [A] ;
      b. Een ondertekend verzoek, gedateerd 17 maart 2012, aan de heer [H] en de heer [I] , om van de rekening van [F] AG een bedrag van € 152.000 in contanten uit te betalen aan de heer [A] te [j] voor de betaling van het appartement in [k] ;
      c. Een kopie van een e-mail van de heer [A] aan de heer [H] van 26 september 2011, met het verzoek een overboeking te doen naar een rekening van de heer [A] met vermelding [L] en verwijzing naar een bijlage. In de bijlage bevindt zich een kopie van een handgeschreven ondertekende notitie, gedateerd 23 september 2011, met het verzoek € 980 van de rekening van [G] AG over te maken aan de heer [A] ;
      d. Een kopie van een e-mail van [x@] aan [A@] met als onderwerp: Invoices [F] AG, waarin het volgende is vermeld:
    
    
    
      “ [A] ,
    
    
    
      de invoice zoals hieronder is alleen open en dan plakken op de layout van de factuur.
      de omschrijvingen die voor de bedragen staan verwijzen naar de paklijst van de bloemen die ze hebben ontvangen dus simpeler kan het toch niet.
    
    
    
      Als hun het dan niet begrijpen gaan we dat dan ook wel weer uitleggen.
    
    
    
      Graag zo spoedig mogelijk versturen want factuur wordt zo wel erg oud zonder dat de klant weet dat de factuur al bestaat.
    
    
    
      Toch nog vragen dan horen we het graag.
    
    
    
      gr
    
    
    
      
        [X] ”
    
    
    
      e. Een kopie van een e-mail van [x@] aan [A@2] van 8 september 2011 met het verzoek aan [A] om op die dag een rekening te laten maken aan [M] Ltd. [n] “in reference to our agreement of Finders Fee” ten bedrage van € 500.000 en een kopie van een e-mail van [A] van 8 september 2011 aan de heer [H] , met als omschrijving “ [F] factur” met het verzoek deze factuur op naam van [F] te zetten. Voorts bevindt zich daarbij een factuur voor een bedrag van € 500.000, gedateerd 9 september 2011, op briefpapier van [F] AG.
    
    
    4. Naar aanleiding van het renseignement zijn diverse vragenbrieven aan eiser verzonden, op 18 april 2017, 1 juni 2017, 31 augustus 2017 en 8 november 2017. Bij de vragenbrief van 31 augustus 2017 heeft verweerder aangegeven dat hij aanwijzingen heeft dat eiser betrokken is bij [F] AG en [G] AG. Bij brief van 22 september 2017 heeft de gemachtigde van eiser het volgende verklaard:
    
  
  
    “ [G] AG en [F] AG
    Cliënten hebben medegedeeld dat zij geen bestuurder zijn van deze entiteiten en evenmin aandeelhouders van [G] AG en [F] AG zijn.
    
  
  
    
      [G] AG en [F] AG
    Cliënten zijn volgens hun mededeling tevens niet in het bezit van de administratie of andere stukken van [F] AG.
    
    
      Voor de goede orde merken cliënten op dat zij verder geen kennis of informatie hebben van de door u genoemde entiteiten [G] AG en [F] AG, zoals door u wordt gesuggereerd in uw brieven van 1 juni 2017.”
    
    
    5. Op 1 november 2017 is een verzoek door het Central Liaison Office van de Nederlandse fiscale autoriteiten bij de fiscale autoriteiten van Liechtenstein ingediend om informatie te verkrijgen over eiser en beide AG’s. 
    
    6. Op 28 februari 2018 hebben de fiscale autoriteiten van Liechtenstein het Central Liaison Office per e-mail medegedeeld dat de gevraagde informatie niet wordt verstrekt omdat zij van de informatie-eigenaren hebben vernomen dat Nederland niet alle mogelijkheden zou hebben uitgeput om de informatie in Nederland te verkrijgen, en de Central Liaison Office uitgenodigd om hierop te reageren.
    
    7. Op 1 mei 2018 heeft de Central Liaison Office de fiscale autoriteiten van Liechtenstein aldus geïnformeerd:
    “The Netherlands Tax and Customs Administration (hereinafter NTCA) repeatedly asked the taxpayers concerned to provide information. The taxpayers have since April 2017 consistently denied that they are in possession of an APV (e.g. Anstalt, Stiftung, AG, Foundation), a legal person or the like abroad, with the exception of the already known participations in Africa, South America and France. In four questionnaires they deny the link they have with the two Liechtenstein AGs. The NTCA has indicated in their correspondence that they have information showing that they are UBOs of the two AGs.
    
    
      In the end, the NTCA issued information decisions. Under article 52a of the General Law on State Taxes (AWR), the tax inspector may, by means of a decision – the information decree – establish, among other thing, that the obligation to provide information for his own taxation is not complied with pursuant to Article 47 of the AWR or the administration obligation of Article 52 of the AWR, In general, and also in these cases, this finding is preceded by the fact that the Dutch tax inspector has used all means to obtain the requested information. The fact that information decisions have ultimately been taken substantiates the fact that the Dutch tax inspector has complied with the exhaustion principle.
    
    
    
      For the tax inspector, the taking of an information decree is necessary if he wishes to link the persistent lack of co-operation by the tax payer or withholding agent to the consequence of reversal and reinforcement of the burden of proof.
      To this I add that even if the information decrees are established in court, the Dutch inspector will have no means to enforce the actual provision of the information. The Netherlands can therefore only obtain the necessary information for the taxation of the entities and the third parties concerned from Liechtenstein.”
    
    
    8. Op 21 september 2018 ontvangt de Central Liaison Office van de fiscale autoriteiten van Liechtenstein een brief met een aantal bijlagen. In deze brief vermelden de fiscale autoriteiten van Liechtenstein dat uit bankgegevens en corporate documentatie volgt dat de heren [X] en [E] niet de “beneficial owners” en ook geen orgaan van [G] AG zijn en dat er geen duidelijk verband is tussen hen en [G] AG, maar dat zij wel de “beneficial owners” van [F] AG zijn. Tot de bijlagen bij deze brief behoren:
    
      a. Een kopie van een “Erklärung des/der Vertragspartner(s) zur wirtschaftilich berechtigten Person” waarin de heer [A] verklaart dat [E] en [X] de uiteindelijk gerechtigden tot [F] AG zijn;
      b. Kopieën van paspoorten van [X] en [E] en een kopie van een verklaring van kandidaat-notaris [O] waarin de authenticiteit van de paspoorten bevestigd wordt;
      c. Een kopie van een register van aandeelhouders van [F] AG waaruit blijkt dat [X] en [E] ieder voor CHF 25.000 aandelen in deze vennootschap houden;
      d. Kopieën van jaarrekeningen van [F] AG voor de jaren 2010 tot en met 2014. In al deze jaarrekeningen is een vordering van € 25.000 op [G] opgenomen;
      e. Een kopie van een mutatieoverzicht van een Euro bankrekening van [F] AG van 1 januari 2010 tot en met 28 november 2016.
    
    
    9. In de informatiebeschikking van 21 december 2017 is het volgende opgenomen:
    
    
      “De vragen luiden als volgt (zie ook mijn brief van 18 april 2017);
    
    
    
      Voor de beoordeling van uw betrokkenheid bij dit APV verzoek ik u de onderstaande vragen te beantwoorden. Het doel van mijn vragen aan u is een volledig inzicht te krijgen in het onderhavige APV en de juridische verhoudingen en financiële betrekkingen die u heeft met dit APV en/of andere doelvermogens, rechtspersonen of onroerend goed.
    
    
    
      A. Instellen APV
      1. Wie geeft – onder de vermelding van volledige naam en adres – het APV ingesteld? Als sprake is van het instellen door een zgn. (service)vennootschap, wie heeft uiteindelijk de opdracht tot instellen (of oprichten) gegeven aan deze servicevennootschap?
      2. Ik verzoek u een kopie van de instellings/oprichtingsakte van het APV te overleggen evenals alle overige bescheiden (zoals, maar niet uitsluitend, letter of wishes, indemnity-agreement, letter of attorney, letter of recommendation, statuten, Beistatuten, Mandatsvertrag, Feststellung der Wirtschaftlich berechtigden Personen, instructies, managementovereenkomsten, reglementen, et cetera).
      3. Zijn er statuten of bescheiden van soortgelijke aard (bijvoorbeeld reglementen of instructies) waarin de rol en de taken van de (bestuurs-)werkzaamheden zijn vastgelegd? Zo ja, dan verzoek ik u deze statuten of bescheiden van soortgelijke aard aan mij toe te sturen.
      4. Daarnaast ontvang ik graag alle correspondentie met een bancaire instelling ten aanzien van het openen van een bankrekening ten behoeve van het APV (openingsdocumenten van een bankrekening).
      5. Ook ontvang ik graag de ‘questionaire’ en/of ‘formation sheet’ (of: ‘intakeformulier’) welke vóór de feitelijke oprichting van de APV is opgesteld door of namens degene ten aanzien van wie het APV uiteindelijk is ingesteld (of opgericht).
    
    
    
      B. Inbreng en gerechtigheid in APV
      1. Ik verzoek u een overzicht te geven van:
      a. de vermogensbestanddelen die (direct of indirect) in het APV zijn ingebracht, en
      b. de namen, adressen, woonplaats en geboortedata van de (uiteindelijke) inbrengers van deze vermogensbestanddelen.
      2. Ik verzoek u mij de jaarstukken van het APV vanaf het jaar van oprichting tot heden te overleggen. Indien de jaarstukken niet opgesteld zijn (of worden) verzoek ik u mij per jaar een overzicht van de bezittingen en schulden toe te zenden.
      3. Hebt u op enigerlei wijze nu of in de toekomst een aanspraak of gerechtigdheid tot het vermogen en/of de inkomsten daaruit van het APV?
      Zo ja, dan verzoek ik u dat concreet toe te lichten aan de hand van onderliggende stukken.
      Zo nee, dan verzoek ik u mij mede te delen welke personen (onder vermelding van volledige naam, adres en geboortedatum) uiteindelijk gerechtigde of begunstigde (kunnen) zijn tot het vermogen en/of de inkomsten daaruit van het APV.
      Deze aanspraak of gerechtigheid kan bijvoorbeeld blijken uit het bezit van oprichtersrechte, uit feitelijke gedragingen van de betrokkenen bij het APV of uit andere bescheiden (instructies, reglementen, een verklaring van beneficial ownership of een soortgelijk stuk e.d.).
      4. Als het APV sinds haar oprichting uitkeringen heeft gedaan, dan ontvang ik graag een lijst met namen waaruit blijkt wie (naam inclusief adresgegevens), wanneer, welk bedrag heeft ontvangen.
    
    
    
      C. Werkzaamheden APV
      1. Wat was uw betrokkenheid bij het APV vanaf het moment van oprichting tot op heden? Graag zie ik een nauwkeurige beschrijving van uw (bestuurs- of advies-) werkzaamheden (inclusief verslagen van vergaderingen, besprekingen, afspraken, e-mailberichten e.d.) voor het APV tegemoet.
      2. Waar zijn de vergaderingen van het de bestuursorganen zoals, maar niet uitsluitend, het bestuur, de Raad van Advies, de Raad van beschermheren en de Raad van Toezicht tot op heden gehouden en op welke data? Ik ontvang graag de onderliggende stukken.
      3. Wie verricht de daadwerkelijke feitelijke leidingshandelingen ten behoeve van het APV en waar worden die handelingen verricht?
      4. Met het oog op uw antwoorden op hetgeen hiervoor is opgenomen, vraag ik u welke perso(o)n(en) het beheer, bestuur en feitelijke beslissingsmacht binnen het APV heeft/hebben, bijvoorbeeld op basis van een (instructie)overeenkomst of een Letter of Attorney.
      5. Als het APV geopteerd heeft voor onderworpenheid aan de (winst-)belasting of is betrokken in een belasting naar de winst in het land waar het APV gevestigd is, die resulteert in een naar Nederlandse begrippen reële heffing, dan verzoek ik u mij de volgende stukken toe te sturen:
      a. Het verzoek aan de Belastingdienst van het betreffende land waaruit deze keuze blijkt,
      b. Een kopie van de ingediende belastingaangiften van de Belastingdienst van het betreffende land, en
      c. De belastingaanslagen van de Belastingdienst van het betreffende land.
    
    
    
      D. Overige vragen
      1. Als inmiddels sprake is (geweest) van een liquidatie van het APV, hoe is de besluitvorming tot de liquidatie verlopen? Graag ontvang ik alle relevante stukken zoals gespreksverslagen, notities, telefoonverslagen, e-mailverkeer, et cetera ter inzage.
      2. Is er een afspraak/ruling gemaakt over de fiscale behandeling van het APV met de belastinginspecteur van het land waar het APV gevestigd is? Zo ja, wilt u mij een kopie verstrekken van deze afspraak.
      3. Kunt u mij berichten bij welke doelvermogens (naar buitenlands recht) u nog meer betrokken bent en in welke hoedanigheid u betrokken bent.
    
    
    
      In mijn brief van 31 augustus 2017 heb ik uw cliënt verzocht om de volgende aanvullende informatie te verstrekken.
    
    
    
      “Tevens verzoek ik hem om de complete in zijn bezit zijnde administratie, bank- en andere bescheiden van deze vennootschappen ter inzage te overleggen èn om de door mij eerder gestelde vragen te beantwoorden. Ter verduidelijking: het gaat hierbij om de boekjaren 2007/2008 tot heden. Indien mogelijk ontvang ik deze gegevens zoveel mogelijk digitaal.”
    
    
    
      Dit verzoek leg ik nogmaals bij hem neer.
    
    
    
      Ten slotte verzoek ik u om mij aanvullende informatie te verstrekken over de Antilliaanse rechtspersoon waarover in uw brief van 21 augustus 2017 gesproken wordt. U geeft aan dat er een dergelijke rechtspersoon was. Ik verzoek u mij de gegevens van deze Antilliaanse rechtspersoon (oprichtingsakte, jaarrekeningen en dergelijke) te verstrekken. Tevens wil ik duidelijkheid over het doel van deze rechtspersoon. Wat was haar functie (binnen de entiteit [P] ) en op welke wijze werd deze fiscaal in de aangiften verantwoord? De fiscale gevolgen voor uw cliënt als gevolg van zijn betrokkenheid buiten de navorderingstermijn om, is niet relevant. Ook dan kan de betrokkenheid fiscale gevolgen hebben, dan wel vallen binnen de navorderingstermijn.
    
    
    
      Nu u niet of volledig op ons verzoek heeft gereageerd, ontvangt u hierbij deze informatiebeschikkingen. De informatiebeschikkingen is gebaseerd op artikel 52a van de Algemene wet rijksbelastingen.”
    
    
  
  
    Geschil 10.In geschil is of verweerder de informatiebeschikking terecht aan eiser heeft gegeven op de grond dat niet is voldaan aan de informatie- en inlichtingenplicht als bedoeld in artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR).
    
    11. Eiser heeft zich – zakelijk weergegeven – op het standpunt gesteld dat de informatiebeschikking niet aan de vereisten voldoet omdat de gestelde vragen onvoldoende specifiek zijn, en dus sprake is van een fishing expedition. Bovendien ontbreekt een verwijzing naar artikel 25, derde lid, van de AWR en is het opleggen van de informatiebeschikking in strijd met artikel 6 van het EVRM. Eiser stelt dat de Liechtensteinse autoriteiten onjuist geïnformeerd zijn over het voldaan zijn aan het uitputtingsbeginsel zodat de van hen verkregen informatie niet in deze procedure gebruikt mag worden. Eiser stelt verder dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de informatiebeschikking en tot vergoeding van de integrale proceskosten.
    
    12. Verweerder heeft zich – eveneens zakelijk weergegeven – op het standpunt gesteld dat nu eiser niet de gevraagde informatie en inlichtingen heeft verstrekt, de informatiebeschikking terecht is gegeven. Verweerder heeft de stellingen van eiser gemotiveerd betwist en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    13. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Wettelijk kader
      
    
    14. De rechtbank stelt voorop dat op verweerder de bewijslast rust ter zake van feiten en omstandigheden waaruit volgt dat hij de informatiebeschikking, wegens schending van de informatieverplichting ex artikel 47 van de AWR respectievelijk de verplichting als bedoeld in artikel 49 van de AWR, heeft kunnen gegeven.
    
    15. Artikel 47 van de AWR geeft de Inspecteur een ruime bevoegdheid om inlichtingen te vragen. Het artikel bepaalt dat ieder gehouden is aan de Inspecteur desgevraagd de gegevens en inlichtingen te verstrekken, die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. Daarbij is niet van belang of de gegevens en inlichtingen waarom wordt verzocht daadwerkelijk van belang zijn, maar of zij van belang kúnnen zijn voor die belastingheffing. Aan de wetsgeschiedenis van de onderhavige bepaling kan onder meer het volgende worden ontleend:
    
    
      “Daarbij is het van belang er op te wijzen dat uit de bewoordingen van dit artikel blijkt dat bij de uitvoering van de controletaak respectievelijk het voldoen aan de verplichting tot beschikbaarstelling van bescheiden etc. niet beslissend is of de kennisneming van deze bescheiden van belang is, maar of zij van belang kán zijn voor de belastingheffing. Zoals blijkt uit de jurisprudentie op de bestaande fiscale wetgeving, behoort ook bij de toepassing van artikel 47 elk van de betrokken partijen te doen al wat juist van háár redelijkerwijs verlangd kan worden. Dit betekent dat de belastingplichtige die lichtvaardig beschikbaarstelling van bepaalde bescheiden weigert of lichtvaardig in gebreke blijft deze ter beschikking te stellen, groot risico loopt dat een aanslag door de inspecteur zal worden vastgesteld en dat hij vervolgens in de daarop volgende bezwaarschrift- of beroepsprocedure ingevolge respectievelijk artikel 25 of artikel 29 [Rechtbank: thans artikel 27e] zal worden geconfronteerd met de daarin neergelegde omkering van de bewijslast. Anderzijds houdt een juiste vervulling van de controletaak ook in dat de inspecteur – in concreto – in redelijkheid tot zijn oordeel heeft kunnen komen dat de ter inzage gevraagde bescheiden etc. van belang kunnen zijn voor de belastingheffing.” 
      
        (Kamerstukken II, vergaderjaar 1988-1989, 21 287, nr. 3, p. 5)
      
    
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    16. Eiser heeft gesteld dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd en ten onrechte een beroep op geheimhouding ten aanzien van (delen van) stukken, gevoegd bij het verweerschrift, heeft gedaan. De geheimhoudingskamer heeft geoordeeld dat geheimhouding van deze stukken gerechtvaardigd is. Dit oordeel komt in deze procedure niet voor een hernieuwde beoordeling in aanmerking. 
    17. Zoals de Hoge Raad onder meer in het arrest van 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, heeft overwogen moet voorop worden gesteld dat artikel 8:42, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) ertoe strekt dat de gegevens die van belang zijn voor de beoordeling van het in beroep bestreden besluit van de inspecteur aan de rechter – en de wederpartij – beschikbaar worden gesteld. De in die bepaling neergelegde verplichting heeft ten doel te waarborgen dat een geschil over een door de inspecteur genomen besluit wordt beslecht op basis van alle relevante feitelijke gegevens die aan de inspecteur ter beschikking staan, zodat de belanghebbende zich daarover kan uitlaten en de rechter daarmee bij zijn beoordeling rekening kan houden. Tot die stukken behoren alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten. Tot de door de inspecteur over te leggen stukken behoren niet stukken die zich bevinden onder derden (bijvoorbeeld het Openbaar Ministerie) en die niet aan hem zijn verstrekt, ook al is hij bekend met het bestaan daarvan (vgl. Hoge Raad 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:29). Tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren niet slechts de stukken die de inspecteur heeft gebruikt ter onderbouwing van zijn besluit. Daartoe behoren in beginsel ook stukken die de inspecteur wel ter beschikking staan of hebben gestaan maar die hij niet heeft gebruikt ter onderbouwing van zijn besluit. Als een stuk passages bevat die op de zaak betrekking hebben, is dit stuk als geheel een op de zaak betrekking hebbend stuk. De verplichting om dit stuk over te leggen, ziet daardoor niet slechts op de voor de beoordeling van de zaak relevante passages. Gelet op de hiervoor omschreven strekking van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb is de in die bepaling neergelegde verplichting om de voor de beoordeling van de zaak van belang zijnde gegevens over te leggen niet beperkt tot op papier vastgelegde gegevens. Die verplichting ziet ook op in elektronische vorm vastgelegde, op de zaak betrekking hebbende gegevens, waaronder begrepen grafische weergaven en afbeeldingen, die – op papier of in andere vorm – leesbaar of anderszins waarneembaar kunnen worden gemaakt (vgl. Hoge Raad 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1776, en Hoge Raad 14 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1174). 
    
    18. Eiser heeft betoogd dat op grond van deze jurisprudentie alle informatie uit het strafrechtelijk onderzoek naar een derde alsmede alle bestanden op de computer van de heer [A] als op de zaak van eiser betrekking hebbende stukken dienen te worden aangemerkt. Dit betoog kan niet als juist worden aanvaard. Er is geen enkele aanwijzing in de uitgebreide interne e-mail correspondentie die verweerder heeft overgelegd, dat verweerder over meer informatie heeft beschikt dan de door de medewerker van de FIOD ter beschikking gestelde informatie uit het strafrechtelijk onderzoek naar die derde, en de in het kader van dat onderzoek verkregen digitale informatie van de computer van de heer [A] die reeds door verweerder is overgelegd. Er is, zoals verweerder onbetwist heeft gesteld, via de portal FTK op de computer van de heer [A] met zoektermen gezocht naar informatie over eiser. De aldus gevonden informatie is aan het dossier van eiser toegevoegd. Een verderstrekkende verplichting van eiser om ook overige informatie uit het strafdossier van de derde of overige bestanden van de computer van de heer [A] in het geding van eiser te brengen, volgt niet uit artikel 8:42 van de Awb. 
    
    19. Eiser heeft verder nog betoogd dat verweerder het projectplan “Aandachtspunten projecten Vermogen in het Buitenland (ViB-projecten)” en de “Instructie Beroepschriften” als op de zaak betrekking hebbende stukken in het geding dient te brengen. Verweerder heeft daar tegenover gesteld deze stukken niet ter beschikking te hebben gehad, en dat de onderhavige zaak niet voortvloeit uit een projectmatige aanpak maar uit een ontvangen renseignement zodat het projectplan geen op deze zaak betrekking hebbend stuk is. Ten aanzien van de Instructie Beroepschriften heeft verweerder gesteld dat deze al jaren niet langer in gebruik is bij verweerder. De rechtbank heeft geen reden hieromtrent anders te oordelen en volgt verweerder hierin.  
    
    20. Naar het oordeel van de rechtbank zijn dan ook alle op de zaak betrekking hebbende stukken die verweerder ter beschikking hebben gestaan bij het geven van de informatiebeschikking en het handhaven daarvan, overgelegd.
    
    
      
        Uitputtingsbeginsel
      
    
    21. Eiser heeft er verder over geklaagd dat de Central Liaison Office de fiscale autoriteiten van Liechtenstein onjuist zou hebben geïnformeerd over het voldaan hebben aan het zogenoemde uitputtingsbeginsel, zoals opgenomen in artikel 5, eerste lid, van het Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Vorstendom Liechtenstein inzake de uitwisseling van informatie betreffende belastingen van 10 november 2009. Het uitputtingsbeginsel houdt in dat een verzoek tot het verstrekken van informatie alleen mag worden gedaan indien de bevoegde autoriteiten van een land die informatie niet op andere wijze kunnen verkrijgen in eigen land, tenzij het aanwenden van die mogelijkheid tot onoverkoombare moeilijkheden zou leiden. Eiser stelt dat nu er nog een procedure over de informatiebeschikking in Nederland loopt, niet alle mogelijkheden van verweerder om de informatie in Nederland te verkrijgen zijn uitgeput, dat de fiscale autoriteiten van Liechtenstein in de e-mail van 1 mei 2018 onjuist geïnformeerd zijn hieromtrent. Eiser verbindt daaraan de conclusie dat de informatie uit Liechtenstein onrechtmatig, althans in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, verkregen is en buiten aanmerking moet blijven bij de beoordeling van de rechtmatigheid van de informatiebeschikking in deze procedure.
    
    22. De rechtbank volgt eiser hierin niet. Verweerder heeft informatie die aan de fiscale autoriteiten van Liechtenstein is gevraagd ook aan eiser gevraagd. Eiser heeft antwoord gegeven met de strekking dat hij geen kennis of informatie heeft van de door verweerder in correspondentie genoemde entiteiten [G] AG en [F] AG. Dat er andere mogelijkheden voor verweerder waren om deze informatie in Nederland te verkrijgen is niet gesteld, en evenmin gebleken. Met verweerder is de rechtbank daarom van oordeel dat aan het uitputtingsbeginsel voldaan is, en dat de Central Liaison Office de vragen aan de fiscale autoriteiten van Liechtenstein mocht stellen. Dat er nog bezwaar en beroep loopt tegen de informatiebeschikking doet daar niet aan af. Een onherroepelijke informatiebeschikking creëert als zodanig immers geen extra mogelijkheid om informatie van eiser te verkrijgen. Verweerder heeft, gelet op de opstelling van eiser, naar het oordeel van de rechtbank terecht kunnen concluderen dat de mogelijkheden om deze informatie in Nederland te verkrijgen waren uitgeput, en heeft door het stellen van de vragen aan de fiscale autoriteiten van Liechtenstein niet onrechtmatig of in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur jegens eiser gehandeld. 
    
    
      
        Fishing expedition
      
    
    23. Eiser heeft gesteld dat de informatiebeschikking dient te worden vernietigd omdat de daarin gestelde vragen te algemeen gesteld zijn en bovendien niet is gemotiveerd waarom die van belang zijn voor de belastingheffing van eiser. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt.
    
    24. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 47 van de AWR volgt dat de vragen die de inspecteur stelt op grond van artikel 47 van de AWR individuele vragen dienen te zijn die om een individueel antwoord vragen (MvT, Kamerstukken II 1988/89, 21 287, nr. 3, p. 21). Dit brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat de in de informatiebeschikking van 21 december 2017 genoemde vragen zodanig individueel en specifiek verwoord dienden te zijn dat het voor eiser duidelijk moet zijn geweest welke informatie en stukken de inspecteur van hem wenste te ontvangen. De informatiebeschikking is door de wetgever in het leven geroepen met als doel de rechtsbescherming van een belastingplichtige ten opzichte van de Belastingdienst te verbeteren. Bij het niet voldoen aan een informatieverzoek van de inspecteur kan pas omkering van de bewijslast volgen in het geval van een onherroepelijke informatiebeschikking. De informatiebeschikking biedt een belastingplichtige een rechtsingang om de rechtmatigheid van het informatieverzoek te laten toetsen. In de informatiebeschikking dient de inspecteur te vermelden dat een bepaalde verplichting niet is nagekomen. In de wetsgeschiedenis van artikel 52a van de AWR is op dit punt het volgende vermeld:
    
    
      “In de beschikking dient te worden opgenomen dat een bepaalde verplichting niet is nagekomen en dat artikel 25, derde lid, van de AWR daaraan bepaalde rechtsgevolgen verbindt. De beschikking dient niet slechts als aanknopingspunt voor een rechtsingang, maar ook om een moment van heroverweging te bieden aan zowel de informatieplichtige als aan de inspecteur en om in voorkomende gevallen de gelegenheid te geven om standpunten te verduidelijken. In dit licht ligt het voor de hand dat de inspecteur nauwkeurig omschrijft wat hij verwacht van de informatieplichtige en goed motiveert waarom hij meent dat het gevraagde relevant kan zijn voor de belastingheffing van deze betrokkene.” 
      
        (Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, p. 10 - 11)
      
    
    
    25. In het onderhavige geval heeft verweerder in de informatiebeschikking slechts in algemene zeer ruime bewoordingen vragen gesteld over eisers betrokkenheid bij het instellen van, de inbreng in en gerechtigdheid tot een niet nader aangeduid APV en tevens gevraagd naar de werkzaamheden van een niet nader aangeduid APV en enkele overige vragen gesteld over dit niet nader aangeduide APV. Verweerder heeft niet gemotiveerd waarom deze gestelde vragen van belang kunnen zijn voor eisers belastingheffing. Daarnaast zijn vragen gesteld over eisers betrokkenheid bij een door hem zelf in een brief aan verweerder genoemde Antilliaanse rechtspersoon. Verweerder had echter op grond van hem ter beschikking staande informatie het vermoeden dat eiser als aandeelhouder of anderszins betrokken was bij [F] AG en [G] AG, een tweetal Liechtensteinse rechtspersonen. 
    
    26. Artikel 2.14a, tweede lid, van de Wet IB 2001 bepaalt het volgende:
    
    
      “Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder een afgezonderd particulier vermogen, niet zijnde een sociaal belang behartigende instelling: een afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, tenzij tegenover de afzondering van dit vermogen:a  een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden, (…).”
    
    
    27. Nu de vragen zeer algemeen gesteld zijn, en nergens in de informatiebeschikking gewag wordt gemaakt van [F] AG en [G] AG, eiser onweersproken gesteld heeft dat [F] AG een naamloze vennootschap is die aandeelbewijzen heeft uitgereikt en de rechtbank ervan uitgaat dat hetzelfde geldt voor [G] AG, zodat deze entiteiten als zodanig niet als APV’s zijn aan te merken, in de op de zaak betrekking hebbende stukken geen aanwijzing is te vinden dat eiser betrokken is bij een APV, en ook in de informatiebeschikking niet is gemotiveerd waarom de gestelde vragen voor eisers belastingheffing van belang kunnen zijn, is de rechtbank van oordeel dat de informatiebeschikking niet aan de daaraan te stellen eisen voldoet. 
    
    28. De rechtbank is verder van oordeel dat eiser de vragen over de Antilliaanse rechtspersoon ook niet hoeft te beantwoorden. Immers, bij de uitoefening van de hem op grond van artikel 47 van de AWR toegekende bevoegdheid is de inspecteur gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur. Een met toepassing van artikel 52a van de AWR in samenhang met artikel 47 van de AWR vastgestelde informatiebeschikking kan niet in stand blijven indien de inspecteur, gelet op de omstandigheden van het geval, redelijkerwijs niet heeft kunnen oordelen dat sprake was van evenredigheid tussen het doel en de gevolgen van het aangewende middel (vgl. Hoge Raad 17 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:697). De enkele mededeling van eisers gemachtigde dat eiser gerechtigd is geweest tot een Antilliaanse rechtspersoon welke in het jaar 2000 is geliquideerd, is onvoldoende om hieromtrent een informatiebeschikking te geven nu verweerder deze feitelijke informatie van eiser niet heeft weersproken en ook in het geheel niet heeft gemotiveerd dat en in hoeverre deze informatie van belang kan zijn voor de belastingheffing van eiser. 
    
    29. Verweerders stelling dat [F] AG en [G] AG in de informatiebeschikking weliswaar niet genoemd worden, maar wel in de daaraan voorafgaande brieven van 31 augustus 2017 en 8 november 2017 zodat het voor eiser duidelijk moet zijn geweest om welke informatie het ging, kan hem niet baten. Het staat verweerder weliswaar vrij in de informatiebeschikking te verwijzen naar de inhoud van eerder door hem gestelde vragen, maar het moet eiser uit het geheel van die vragen wel voldoende duidelijk zijn welke gegevens verweerder nog verlangt en in welke vorm hij die wenst te ontvangen (vgl. Hoge Raad 21 mei 2021, ECLI:NL:HR:2021:751). In de informatiebeschikking en in de brief van 18 april 2017 wordt gevraagd naar eisers betrokkenheid bij een APV, en daarin worden [F] AG en [G] AG niet genoemd. De rechtbank is van oordeel dat de vragen in de informatiebeschikking, ook gelezen in samenhang met de brieven van 31 augustus 2017 en 8 november 2017, onvoldoende specifiek zijn. Dit geldt te meer nu de gemachtigde van eiser in zijn brief van 16 mei 2017 aan verweerder in reactie op de brief van 18 april 2017 van verweerder gewezen heeft op artikel 2.14a. tweede lid, van de Wet IB 2001, gevraagd heeft naar de toetsing aan dit artikel door verweerder, en verweerder desondanks in zijn reactie van 1 juni 2017 en in de informatiebeschikking gepersisteerd heeft bij het stellen van in algemene termen niet specifiek gemaakte vragen naar eisers betrokkenheid bij een APV. Dat in de brieven van 31 augustus 2017 en 8 november 2017 van verweerder [F] AG en [G] AG wel genoemd zijn doet daar dan niet aan af omdat dit nu juist geen APV’s zijn.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    30. De conclusie moet zijn dat de informatiebeschikking dient te worden vernietigd en dat het beroep gegrond zal worden verklaard.
    
    
      
        Vergoeding immateriële schade 
      
    
    31. Eiser heeft ter zitting een verzoek gedaan tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252 (hierna: het overzichtsarrest), wordt indien de redelijke termijn is overschreden, behoudens bijzondere omstandigheden, verondersteld dat de belanghebbende immateriële schade heeft geleden in de vorm van spanning en frustratie.
    
    32. Het door eiser ingediende bezwaarschrift is op 31 januari 2018 door verweerder ontvangen. De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 11 februari 2019. De rechtbank doet op 4 juni 2021 uitspraak. Daarmee is in beginsel de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil in de hoofdzaak met afgerond zeventien maanden overschreden (vgl. het overzichtsarrest). Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. In verband met de overschrijding van de redelijke termijn is er recht op een vergoeding van € 1.500.
    
    33. Deze zaak is zowel in bezwaar als in beroep gelijktijdig behandeld met die van [E] (zaaknummer HAA 19/1556). De omstandigheid dat zaken van verschillende belastingplichtigen gezamenlijk zijn behandeld, kan een zodanig matigende invloed hebben op de spanning, het ongemak en de onzekerheid die worden ondervonden door een te lang durende procedure, dat dit een reden kan vormen om de wegens schending van de redelijke termijn toe te kennen schadevergoeding te matigen (vgl. Hoge Raad 16 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2126). Bij dit laatste blijft vooropstaan dat iedere belanghebbende een zelfstandig recht op schadevergoeding heeft (zie rechtsoverweging 3.10.3 van het overzichtsarrest). Indien zaken van verschillende belastingplichtigen gezamenlijk zijn behandeld, kan een matiging als hiervoor omschreven alleen aan de orde zijn indien sprake is van zaken die in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp (vgl. rechtsoverweging 3.10.2 van het overzichtsarrest en zie rechtsoverweging 3.2.4 van het arrest van de Hoge Raad van 17 november 2017, ECLI:NL:HR:2017:2875). 
    
    34. De rechtbank is van oordeel dat op grond van deze jurisprudentie de immateriële schadevergoeding gematigd dient te worden in die zin dat aan eiser en [E] ieder 50% van de schadevergoeding wordt toegekend. De overschrijding van de redelijke termijn is voor (afgerond) zeven maanden toe te rekenen aan verweerder, en voor (afgerond) tien maanden aan de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid). Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zal de rechtbank verweerder veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 309 en de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid) tot het betalen van een schadevergoeding van € 441 voor de overschrijding van de redelijke termijn. 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    35. Eiser heeft om een integrale proceskostenvergoeding verzocht, door hem berekend op € 35.312,71, omdat verweerder doelbewust zou hebben overwogen pas na het hoorgesprek met gemachtigde het FIOD-dossier van de derde in te zien, en ook de Liechtensteinse autoriteiten onjuist geïnformeerd zou hebben, en aldus onrechtmatig jegens eiser gehandeld zou hebben, en daarnaast een informatiebeschikking genomen en gehandhaafd heeft terwijl verweerder wist dat deze geen stand zou kunnen houden.
    
    36. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding af. Weliswaar is de inhoud van de e-mail van 18 juli 2017, opgenomen onder 20. bij bijlage 30 bij het verweerschrift als zeer kwalijk te kwalificeren. Een medewerker van verweerder schrijft: “Kan jij voor zorgen dat in dat geval, (…) pas na de vakantie (met namen na het hoorgesprek) FTK inkijkt? Op die manier maken wij de behandeling van het bezwaarschrift eenvoudiger voor (…) en daarmee de behandeling van het hele dossier voor ons.” Echter, op diezelfde dag reageert verweerder (opgenomen onder 21. bij bijlage 30 bij het verweerschrift) dat FTK voor het hoorgesprek moet worden ingezien en dat indien daaruit op de zaak betrekking hebbende stukken voorkomen deze aan het dossier moeten worden toegevoegd. Ten aanzien van de informatie die aan de fiscale autoriteiten van Liechtenstein is verstrekt, is de rechtbank van oordeel dat deze niet onjuist is geweest. De door eiser gestelde onbehoorlijke handelwijze van verweerder heeft zich dus niet voorgedaan. De rechtbank is daarnaast van oordeel dat geen sprake is van het in stand houden van een informatiebeschikking terwijl verweerder wist, althans moest weten, dat deze in een procedure geen stand zou houden zodat voor een integrale proceskostenvergoeding geen reden is.
    
    37. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Daarbij gaat de rechtbank uit van samenhang tussen deze zaak van eiser en de zaak van [E] (zaaknummer HAA 19/1556), omdat deze werkzaamheden in beide zaken nagenoeg identiek zijn en de zaken zowel in bezwaar als in beroep gezamenlijk zijn behandeld, zodat de helft van de vastgestelde kosten zal worden toegewezen in de onderhavige uitspraak en de andere helft in de uitspraak van [E] .  De kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 799 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534, 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het hoorgesprek met een waarde per punt van € 265, een wegingsfactor 1, en gedeeld door 2 vanwege samenhang). 
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vernietigt de informatiebeschikking;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
      
      
        veroordeelt verweerder tot vergoeding aan eiser van de immateriële schade, vastgesteld op een bedrag van € 309;
      
      
        veroordeelt de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding aan eiser van de immateriële schade, vastgesteld op een bedrag van € 441;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 799;
      
      
        gelast dat verweerder aan eiser vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 47.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan mr. G.H. de Soeten, voorzitter, en mr. A.A. Fase en mr. M. Ferrier, leden, in aanwezigheid van mr. R.A. Brits, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 4 juni 2021.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.