ECLI:NL:RBNHO:2023:11648, Rechtbank Noord-Holland, 26-10-2023, AWB - 23 _ 1359
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2023-10-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Een watertoren wordt verbouwd tot kantoor. Eiser verkrijgt drie kantoorruimten op een in de toren ingebouwde nieuwe verdieping. De rechtbank oordeelt dat sprake is van in wezen nieuwbouw en de levering dus van rechtswege is belast met OB en de verkrijging daarom is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Beroep gegrond.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 23/1359
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 26 oktober 2023 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. C.P. Lakeman FFP RB),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoorn, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft op 30 september 2021 € 22.000 overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.  
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 september 2023 te Haarlem. 
    
    
    
      Namens eiseres is de gemachtigde verschenen, bijgestaan door [naam 1] en
      
        [naam 2] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 3] en
      mr. [naam 4] . 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. In 2002 is de voormalige [object] op het adres [adres] te [plaats]  verbouwd tot kantoorgebouw. De [object] was eigendom van [bedrijfsnaam] BV. De verbouwing bestond onder meer uit het realiseren in de [object] van een derde, vierde, vijfde en zevende verdieping. Op 8 oktober 2014 is vergunning verleend voor het realiseren van een extra verdieping tussen de reeds bestaande zevende en achtste verdieping in het [element] van de [object] . Tussen maart 2019 en september 2020 zijn de ramen van deze nieuwe verdieping geplaatst. 
    
    2. Op de nieuwe achtste verdieping zijn uiteindelijk vier bedrijfsruimten gecreëerd, die op de desbetreffende bouwtekeningen zijn aangeduid als bedrijfsruimte 7, bedrijfsruimte 8, bedrijfsruimte 9 en bedrijfsruimte 10. Daarnaast is een gemeenschappelijke ruimte met daarin onder meer de lift, een pantry en twee toiletten gerealiseerd ten behoeve van de vier bedrijfsruimten.
    
    3. Vanaf 16 april 2021 werden de bedrijfsruimten 7, 8 en 9 aan eiseres verhuurd. Op 27 augustus 2021 is een akte tot splitsing in appartementsrechten verleden, waarbij de in de [object] gerealiseerde kantoorruimten zijn aangemerkt als bedrijfsruimten. Bij koopovereenkomst van 30 september 2021 heeft eiseres deze bedrijfsruimten gekocht en bij akte van eveneens 30 september 2021 zijn die aan haar geleverd. In de leveringsakte is onder meer vermeld dat de koopsom € 275.000 bedroeg en eiser over die koopsom € 22.000 (8% van € 275.000) overdrachtsbelasting zou moeten betalen. Daarbij is vermeld dat de verkoper handelt als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) en de levering plaatsvindt na verloop van twee jaren na de eerste ingebruikneming en daarom is vrijgesteld van omzetbelasting, maar dat koper en verkoper opteren voor een met omzetbelasting belaste levering. Verder is vermeld dat eiseres, in haar hoedanigheid als koper, verklaart dat zij het gekochte voor 90% of meer gaat gebruiken voor met omzetbelasting belaste prestaties.
    
    4. Op 30 september 2021 heeft eiseres de overdrachtsbelasting van € 22.000 op aangifte voldaan. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is gedagtekend 19 oktober 2021 en is op 20 oktober 2021 bij verweerder ontvangen. 
    
    5. Per brief van 17 november 2021 heeft verweerder eiseres meegedeeld dat hij voornemens was het bezwaar af te wijzen maar dat eiseres nog de gelegenheid kreeg om te worden gehoord. Per e-mailbericht van 6 december 2021 heeft eiseres daarop gereageerd en daarop heeft tussen partijen verdere correspondentie plaatsgevonden. Op 18 juli 2022 is eiseres door verweerder gehoord. Van het horen is een verslag opgemaakt dat in kopie tot de gedingstukken behoort. Per e-mailbericht van 31 augustus 2022 heeft eiseres op het hoorverslag gereageerd. 
    
    6. Bij de bestreden uitspraak op bezwaar heeft verweerder het bezwaar afgewezen. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Het beroepschrift is gedagtekend 9 januari 2023 en is op 12 januari 2023 bij de rechtbank ontvangen. Per brief van 12 juni 2023, bij de rechtbank ontvangen op 20 juni 2023, heeft eiseres het beroep gemotiveerd.
    
  
  
    Geschil 7. In geschil is of de onder 3 genoemde verkrijging van de bedrijfsruimten is vrijgesteld van overdrachtsbelasting, waarbij meer specifiek in geschil is of met de verkrijging van de bedrijfsruimten door eiseres sprake was van de verkrijging van een bestaande onroerende zaak (“oudbouw”) of van een nieuw vervaardigde onroerende zaak (“in wezen nieuwbouw”). 
    
    8. Eiseres stelt dat dat de verkrijging is vrijgesteld op grond van artikel 15, eerste lid, onder a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (Wet BRV). Eiseres heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat met de realisatie van de door haar verkregen bedrijfsruimten sprake was van (in wezen) nieuwbouw. De appartementen zijn op 16 april 2021 in gebruik genomen en binnen twee jaar daarna zijn de bedrijfsruimten aan eiseres geleverd, zodat sprake is van een levering die van rechtswege is belast met omzetbelasting, met als gevolg dat de verkrijging is vrijgesteld van overdrachtsbelasting.
    
    9. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en het verlenen van een teruggaaf overdrachtsbelasting van € 22.000. 
    
    10. Verweerder stelt zich op het standpunt dat met de realisatie van de bedrijfsruimten geen sprake is geweest van in wezen nieuwbouw en de vrijstelling daarom niet van toepassing is. Verweerder heeft daartoe – kort weergegeven – aangevoerd dat alleen van nieuwbouw sprake is bij wijziging, vervanging of gedeeltelijke vervanging van de bouwkundige constructie of wanneer het oude gebouw na verbouwing op één lijn is te stellen met een nieuw gebouw. Omdat de bouwkundige constructie van de [object] geen ingrijpende wijzigingen heeft ondergaan en de bouwkundige identiteit en de uiterlijke herkenbaarheid niet of nauwelijks zijn veranderd, is volgens verweerder geen sprake van de vervaardiging van een in wezen nieuw gebouw. 
    
    11. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    12. Op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet BRV, is van overdrachtsbelasting vrijgesteld de levering van een onroerende zaak als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van de Wet OB in aftrek kan brengen (hierna: de vrijstelling). 
    
    13. Op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB, is van omzetbelasting vrijgesteld de levering van onroerende zaken en rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming.
    
    14. Op grond van artikel 11, vijfde lid, van de Wet OB wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht.
    
    15. Op grond van het zesde lid van artikel van artikel 15 van de Wet BRV, is de vrijstelling van het eerste lid eveneens van toepassing wanneer het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt, de afnemer de omzetbelasting geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen, de verkrijging plaatsvindt binnen zes maanden na de eerste ingebruikneming of na de eerdere ingangsdatum van een verhuur van het goed en de verkrijging wordt opgenomen in een notariële akte die wordt verleden binnen de termijn waarbinnen de verkrijging dient plaats te vinden.
    
    16. Op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet OB is de omzetbelasting die de ondernemer in aftrek kan brengen de omzetbelasting die in het desbetreffende tijdvak door andere ondernemers ter zake van aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur. Op grond van onderdeel c, onder 2°, van dit artikellid, in samenhang met artikel 12, vijfde lid, van de Wet OB en artikel 24ba, eerste lid, onderdeel a, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, behoort tot de aftrekbare omzetbelasting ook de omzetbelasting die ter zake van de levering van een onroerende zaak naar de ondernemer is verlegd.  
    
    17. Met inachtneming van de onder 12 tot en met 15 aangehaalde wettelijke bepalingen heeft eiseres recht op de vrijstelling indien 1) de kantoorruimten nieuw (vervaardigd) zijn, 2) de kantoorruimten door de verkoper als bedrijfsmiddel zijn gebruikt, 3) eiseres de omzetbelasting die haar ter zake van de levering in rekening is gebracht in aftrek kon brengen; en 4) de kantoorruimten binnen zes maanden na eerste ingebruikneming of eerste verhuur aan haar zijn geleverd. 
    
    18. Vaststaat dat de kantoorruimten vanaf april 2021 door de verkoper aan eiseres werden verhuurd. De rechtbank overweegt dat de verkoper de kantoorruimten daarmee gebruikte als bedrijfsmiddel. Uit de stukken komt naar voren dat de omzetbelasting ter zake van de levering van de kantoorruimten naar eiseres was verlegd en eiseres de kantoorruimten voor meer dan 90% voor met omzetbelasting belaste prestaties ging gebruiken. Op grond van de onder 16 aangehaalde wettelijke bepalingen kon eiseres de naar haar verlegde omzetbelasting in aftrek brengen en volgens hetgeen is vermeld onder 3 zijn de kantoorruimten binnen 6 maanden na aanvang van de verhuur aan eiseres geleverd. Aan de onder 17 genoemde voorwaarden 2, 3 en 4 is dus voldaan. Dit is tussen partijen ook niet in geschil. Derhalve moet slechts worden beoordeeld of is voldaan aan voorwaarde 1), oftewel of met de kantoorruimten in wezen een nieuw (gedeelte van een) gebouw is vervaardigd (als bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet BRV. 
    
    19. In zijn arrest van 8 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:110, overwoog de Hoge Raad dat artikel 11, eerste lid, aanhef en letter a, van de Wet OB ook van toepassing kan zijn bij de levering van een gedeelte van een gebouw als het gebouw is gesplitst in appartementsrechten. In zijn arrest van 16 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:1097, overwoog de Hoge Raad dat daarbij als uitgangspunt heeft te gelden dat met elkaar verbonden, maar juridisch of fysiek te onderscheiden onroerende zaken, afzonderlijk in aanmerking moeten worden genomen wanneer zij afzonderlijk worden gebruikt of afzonderlijk kunnen worden gebruikt. In het arrest van 29 juni 2022, ECLI:NL:GHSHE:2022:2461, overwoog het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch dat een zelfstandig bruikbare kantoorruimte dient te beschikken over een eigen pantry en eigen sanitair.
    
    20. Naar eiseres onweersproken heeft gesteld beschikt de nieuwe achtste verdieping over gezamenlijke toiletten en een gemeenschappelijk keukenblok ten behoeve van de op die verdieping gelegen kantoorruimten, waarvan er drie in eigendom zijn bij eiseres en één bij een andere koper/gebruiker. Van het keukenblok maakt eiseres geen gebruik. De toiletten op de nieuwe achtste verdieping zijn weliswaar voor iedereen bereikbaar, maar alleen bestemd voor de gebruikers van de nieuwe achtste verdieping. 
    
    21. Vervolgens moet worden beoordeeld of met de realisatie van de achtste verdieping een nieuw vervaardigde onroerende zaak is voortgebracht. In zijn arrest van 4 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1577, overwoog de Hoge Raad dat bij de beantwoording van de vraag of in wezen een nieuw gebouw is ontstaan, moet worden vastgesteld wat er in bouwkundig opzicht met het bestaande gebouw is gebeurd. Alleen wijzigingen in de bouwkundige constructie, daaronder begrepen vervanging (van een deel) van de bestaande bouwkundige constructie, kunnen de conclusie rechtvaardigen dat een verbouwing zo ingrijpend is geweest dat daardoor in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Of zulke wijzigingen zodanig ingrijpend zijn geweest, is, aldus de Hoge Raad, afhankelijk van de omstandigheden van het geval. 
    
    22. Ter zitting heeft eiseres foto’s overgelegd die zijn gemaakt tijdens de bouw van de nieuwe achtste verdieping en eiseres heeft daarbij een toelichting gegeven. Op de foto’s is te zien dat bij de aanvang van de werkzaamheden in de buitenmuur van het [element] nog geen ramen aanwezig waren. Het [element] was één [ruimte] waarin (over de gehele hoogte) geen verschillende verdiepingen konden worden aangemerkt. Bij de verbouwing is in het stalen geraamte van het [element] halverwege tussen de zevende en (toenmalige) achtste verdieping een stalen balkenconstructie aangebracht welke de basis vormde van de vloer van de nieuwe achtste verdieping. Op die stalen balkenconstructie is de nieuwe houten balkenvloer van de nieuwe verdieping aangebracht. Voorts is een grote kolom die zich in het midden van de cirkelvormige ruimte bevond, gesloopt. In het plafond zijn stalen balken aangebracht om het dak te ondersteunen. Verder is een liftopbouw geplaatst om de bestaande lift door te trekken van de zevende verdieping naar de nieuwe achtste verdieping. In de buitenmuur van het [element] zijn grote raamkozijnen geplaatst, en om die geheel zichtbaar te laten zijn, zijn er uitsparingen uitgesneden in de nog aanwezige stalen wand van het [element] . Ter zitting heeft eiseres nog verklaard dat het [element] een doorsnede heeft van ongeveer 20 meter. De rechtbank acht aannemelijk dat voor het dragen van de nieuwe verdiepingsvloer van dezelfde grootte een geheel nieuwe draagconstructie moest worden aangebracht. Op de door eiseres overgelegde foto’s is verder goed te zien dat met het aanbrengen van de nieuwe grote raamkozijnen ook het uiterlijk van de [object] , en dan juist het gedeelte waarin de nieuwe verdieping zich bevindt, onmiskenbaar is veranderd. De rechtbank is van oordeel dat met de realisatie van een geheel nieuwe verdieping in de reeds bestaande [object] , met inachtneming van de hierboven beschreven constructieve en overige werkzaamheden, voor wat betreft die verdieping sprake is van een in wezen nieuw vervaardigd (afzonderlijk gebruikt gedeelte van een) gebouw. 
    
    23. Met de onder 3 vermelde akte is de [object] gesplitst in appartementsrechten. Ook de in totaal vier bedrijfsruimten op de nieuwe achtste verdieping zijn met die akte juridisch van elkaar gescheiden door afzonderlijke appartementsrechten. Met inachtneming van het onder 19 genoemde arrest van de Hoge Raad van 8 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:110, zijn de aan eiseres geleverde bedrijfsruimten aan te merken als een gedeelte van de nieuw vervaardigde achtste verdieping en is met in achtneming van het arrest van de Hoge Raad van 16 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:1097, artikel 11, eerste lid, aanhef en letter a, van de Wet OB, ook van toepassing op deze bedrijfsruimten, met als gevolg dat de vrijstelling ook van toepassing is op de verkrijging van deze bedrijfsruimten. 
    
    24. Gelet op het vorenstaande en met inachtneming van de eerder aangehaalde wettelijke bepalingen is de rechtbank van oordeel dat de verkrijging van de bedrijfsruimten is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Het beroep dient derhalve gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    25. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.868 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 597, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). 
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vernietigt de met een voor bezwaar vatbare beschikking gelijk te stellen voldoening op aangifte;
      
      
        bepaalt dat verweerder aan eiser een teruggaaf overdrachtsbelasting verleent van € 22.000;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.868;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C. van As, voorzitter, en mr. G.H. de Soeten en
      mr. D.C. van Beelen, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 oktober 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).
    
    
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    
      
        bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de datum van verzending;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      
      
        e redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).