ECLI:NL:GHSHE:2022:1826, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 08-06-2022, 21/00295 en 21/00296
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-06-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De inspecteur heeft de inkomsten die belanghebbende in 2015 uit een drugslaboratorium heeft genoten op € 67.600 geschat. Belanghebbende betwist niet dat de bewijslast terecht is omgekeerd en verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangifte. Het hof acht de schatting die gebaseerd is op de in het ontmantelde drugslaboratorium aangetroffen (chemische) afvalstoffen niet onredelijk. Belanghebbende heeft ook niet doen blijken dat de schatting te hoog is. Het hof acht de boeten, zoals deze luiden na vermindering door de rechtbank, passend en geboden.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    
    
      Nummers: 21/00295 en 21/00296 
    
    
    
      
        Uitspraak op de hoger beroepen van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 24 december 2020, nummers BRE 19/4038 en 19/4039, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur. 
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2015 (hierna: aanslag IB/PVV 2015) en een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) 2015 (hierna: aanslag ZVW 2015) opgelegd. Gelijktijdig met de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015 zijn aan belanghebbende beschikkingen boeten opgelegd en beschikkingen belastingrente gegeven. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015. De inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de boetebeschikkingen en voor het overige ongegrond verklaard. 
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Bij brief van 9 maart 2022 heeft het hof aan partijen medegedeeld dat de mondelinge behandeling van de onderhavige hoger beroepen plaats zal vinden op 11 mei 2022 om 13.30 uur. In deze brief is opgenomen dat de behandelende kamer bestaat uit de raadsheren V.M. van Daalen-Mannaerts (hierna: Van Daalen-Mannaerts), T.A. Gladpootjes en W.A.P. van Roij. Op diezelfde dag is een gelijkluidende uitnodiging in de hoger beroepen met de nummers 21/00297 en 21/00298 van een andere belanghebbende verzonden.
      
    
    
      1.6.
      Van Daalen-Mannaerts heeft op 6 mei 2022 aan de wrakings- en verschoningskamer van het hof verzocht om zich in de onderhavige zaken en de zaken met de nummers 21/00297 en 21/00298 te mogen verschonen. Zij heeft aan dit verschoningsverzoek ten grondslag gelegd dat zij deel heeft uitgemaakt van de kamer die het hoger beroep in de ontnemingsprocedure gericht tegen de belanghebbende in die zaken heeft behandeld.
    
    
      1.7.
      De wrakings- en verschoningskamer heeft het verschoningsverzoek bij beslissing van 9 mei 2022 toegewezen. Belanghebbende en de inspecteur hebben een afschrift van deze beslissing ontvangen. 
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Op deze zitting zijn gelijktijdig met de onderhavige zaken, maar niet gevoegd, voornoemde zaken  met de nummers 21/00297 en 21/00298 behandeld. [gemachtigde] treedt in laatstgenoemde zaken eveneens als gemachtigde op. Het hof heeft tijdens de zitting de gewijzigde samenstelling van de behandelende kamer aan partijen medegedeeld, met dien verstande dat de behandelende kamer bestaat uit: T.A. Gladpootjes (voorzitter), A.J. Kromhout en W.A.P. van Roij. 
      
    
    
      1.9.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Op 28 oktober 2015 heeft de politie een controle uitgevoerd op het adres [adres] in [plaats] (hierna: locatie [plaats] ). Locatie [plaats] is (van origine) een boerderij met twee stallen waarin zich mestputten bevinden. Tijdens deze controle is een omvangrijk laboratorium voor de vervaardiging van synthetische drugs aangetroffen en ontmanteld (hierna: het drugslaboratorium). In het drugslaboratorium zijn (onder meer) een aantal grote gemodificeerde industriële dan wel zelfgebouwde drukreactie-/destillatieketels, waterstofgasreactors en opslagtanks aangetroffen. Daarnaast zijn resten van chemisch afval aangetroffen in emmers, jerrycans, vaten en in de mestputten. Een gedeelte van de aangetroffen afvalstoffen is geanalyseerd. Uit deze analyse blijkt dat zich in het drugslaboratorium (in ieder geval) vier processen hebben voorgedaan, namelijk: (1) vervaardiging van Benzyl-Methyl-Keton (BMK) uit alf-phenylacetoacetonitril (apaan), (2) vervaardiging van amfetamine uit BMK, (3) vervaardiging van methyleendioxymethamfetamine (MDMA) uit piperonylmethylketon (PMK), en (4) vervaardiging van mefedron uit 2-broom-4-methylpropiofenon en methylamine.
      
    
    
      2.2.
      Naar aanleiding van deze bevindingen zijn strafrechtelijke onderzoeken, met de namen “ [onderzoek 1] ” en “ [onderzoek 2] ”, ingesteld. Belanghebbende is in deze strafrechtelijke onderzoeken naar voren gekomen als medeverdachte bij de productie van synthetische drugs. De belanghebbende in de zaken 21/00297 en 21/00298 is één van de andere medeverdachten. 
      
    
    
      2.3.
      In de hierop volgende strafzaak is, onder meer, aan belanghebbende ten laste gelegd dat hij in of omstreeks de periode 28 oktober 2012 tot en met 4 april 2016 op locatie [plaats] dan wel op een andere locatie, tezamen en in vereniging met één of meer anderen, opzettelijk heeft bereid, bewerkt, verwerkt, verkocht, afgeleverd, verstrekt, vervoerd en/of aanwezig heeft gehad een stof bevattende MDMA, amfetamine en/of mefedron dan wel een andere op lijst I van de Opiumwet opgenomen stof. 
      
    
    
      2.4.
      
        Rechtbank Oost-Brabant heeft bij vonnis van 20 april 2017 (hierna: het vonnis van de strafrechter), onder meer, wettig en overtuigend bewezen geacht dat belanghebbende in de periode 27 april 2014 tot en met 3 april 2016 in [plaats] en op andere plaatsen in Nederland, tezamen en in vereniging met één of meer anderen, opzettelijk heeft bereid en/of bewerkt een hoeveelheden van een materiaal bevattende een middel dat is opgenomen op lijst I van de Opiumwet. Belanghebbende is veroordeeld tot een gevangenisstraf van zes jaar. Deze veroordeling is enerzijds gebaseerd op de inhoud van 1.054 versleutelde, zogenoemde, PGP-berichten, die onder meer zijn aangetroffen op een in de woning van belanghebbende gevonden mobiele telefoon en welke berichten zijn te linken aan de (grootschalige) productie van synthetische drugs. Het eerste PGP-bericht dat duidt op betrokkenheid van belanghebbende dateert van 27 april 2014. Anderzijds is deze veroordeling gebaseerd op afgeluisterde, zogenoemde, OVC-gesprekken en videobeelden. 
        De pleegperiode voor locatie [plaats] is beperkt tot de periode 1 juli 2015 tot en met 28 oktober 2015, met dien verstande dat bewezen is geacht dat belanghebbende op die locatie een leidinggevende rol heeft vervuld bij de productie van synthetische drugs. 
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft geen hoger beroep ingesteld tegen het vonnis van de strafrechter. De strafrechtelijke veroordeling is daarmee onherroepelijk komen vast te staan. 
      
    
    
      2.6.
      Het Openbaar Ministerie is geen ontnemingsprocedure tegen belanghebbende gestart. Het Openbaar Ministerie heeft wel een ontnemingsprocedure gevoerd tegen de belanghebbende in de zaken 21/00297 en 21/00298 (zie onder 1.6.). Het hof heeft het door deze persoon met de productie van synthetische drugs genoten wederrechtelijk voordeel schattenderwijs vastgesteld op een bedrag van € 64.962 en hem veroordeeld tot betaling van een bedrag van € 58.465 aan de Staat. De schatting van het wederrechtelijk verkregen voordeel is, overeenkomstig de vordering van het Openbaar Ministerie, gebaseerd op een eenvoudige kasopstelling. Het Openbaar Ministerie heeft de keuze om gebruik te maken van een dergelijke kasopstelling als volgt toegelicht in het “Rapport berekening wederrechtelijk verkregen voordeel kasopstelling” van 2 december 2016:
      
      
        ‘5.2 Berekening wederrechtelijk verkregen voordeel via de eenvoudige kasopstelling
        Omdat in het strafrechtelijk onderzoek geen zicht is verkregen op alle individuele transacties / strafrechtelijke activiteiten en de daarmee samenhangende opbrengsten, is er bij de berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel voor gekozen om een eenvoudige kasopstelling te vervaardigen. Door middel van deze methode van berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel wordt nagegaan of, en zo ja, in hoeverre betrokkene meer contante uitgaven heeft gedaan dan via legale bron kunnen worden verantwoord.’
      
      
    
    
      2.7.
      Een materiedeskundige op het gebied van synthetische drugs en precursoren die werkzaam is bij de politie heeft, op verzoek van de inspecteur, op 10 oktober 2018 een proces-verbaal (hierna: het proces-verbaal van 10 oktober 2018) opgesteld waarin een schatting is gemaakt van de opbrengsten en kosten van het drugslaboratorium. De materiedeskundige heeft de schatting gebaseerd op door de inspecteur aangeleverde stukken over de hoeveelheid en aard van de tijdens de controle van 28 oktober 2015 in het drugslaboratorium aangetroffen afvalstoffen en door het Nederlands Forensisch Instituut (hierna: NFI) en het Expertisecentrum Synthetische Drugs en Precursoren (hierna: ESDP) gehanteerde uitgangspunten over de (hoeveelheden) grondstoffen die nodig zijn bij de productie van synthetische drugs en het afval dat bij dit productieproces ontstaat. In het proces-verbaal van 10 oktober 2018 is, onder meer, het volgende opgenomen:
      
      
        ‘(…) Antwoord.
        Op basis van de aangereikte stukken is het niet mogelijk een compleet overzicht te reconstrueren van de (financiële) opbrengsten van de productie van synthetische drugs in dit lab. Er kan bij benadering een inschatting gemaakt worden van een gedeelte van de opbrengst door te kijken naar het aangetroffen afval van de productie van synthetische drugs. Het aangetroffen afval afkomstig van de conversie van een preprecursor naar precursor is hierin niet meegenomen, immers deze conversie is een onderdeel van het gehele productieproces van de synthetische drugs. Het meetellen van dit afval zou een dubbeltelling zijn.
        Er wordt aangenomen (bron: NFI/expertisecentrum synthetische drugs) dat bij MDMA productie (via de verhoogde drukmethode) in de kristallisatie fase er 5 liter kristallisatieafval van aceton ontstaat en gelet op het gehele productieproces ontstaat er 8 liter MDMA synthese afval. Bij de amfetamine productie (via de Leuckartsynthese) ontstaat er 8 liter afval per kg eindproduct in de synthese. 
      
      
      
        
          Afval in emmers/jerrycans en vaten in het lab (bijlage 2).
        
        Er is gekeken naar afval, dat bemonsterd en bevestigd is door analyses van het NFI.
        Daar waar een mengsel van 2 soorten afval betreft wordt aangenomen dat het gelijkmatig (de helft) aanwezig was en is zo ook meegenomen in de telling.
        Verder is kristallisatieafval van de kristallisatie van mefedron-hydrochloride niet meegenomen in de berekeningen, over dit proces en de opbrengsten zijn te weinig gegevens bekend. Uiteindelijk is alleen gekeken naar het afval van productie van amfetamine en MDMA.
        
          Berekening:
        
        Uit de bijlage 2 blijkt dat er in totaal 73 liter MDMA gerelateerd afval is aangetroffen en 261 liter amfetamine afval.
        Dit betekent dat er 73:8 = 9 kg MDMA (afgerond) is geproduceerd uit dat afval.
        Volgens gegevens van het expertisecentrum synthetische drugs waren in 2015 de kosten voor het produceren van 1 kg MDMA vanuit PMK ongeveer 1480,- euro. De opbrengst van 1 kg MDMA aflab/in de groothandel bedroeg ongeveer 3000, euro. De mogelijke opbrengst is hier geweest 9 x (3000 —1480) =13.680,- euro
        Voor het amfetamineafval betekent dit 261: 8 = 32 kg amfetamine pasta (afgerond).
        Volgens het expertisecentrum synthetische drugs waren de kosten voor het produceren van 1 kg amfetaminepasta (vanuit apaan) in 2015 ongeveer 170,- euro. De opbrengst van 1 kg amfetaminepasta aflab/in de groothandel bedroeg ongeveer 800,- euro. De opbrengst hier zou zijn geweest 32 x (800 —170) = 20.160,- euro.
      
      
      
        
          Afval in de mestputten.
        
        Bij de berekening van het drugsafval in de mest zijn een aantal aannames gedaan:
        -er wordt vanuit gegaan dat er een representatieve bemonstering is uitgevoerd,
        -omtrent de inhoud van de mestputten (er zijn summiere gegevens van metingen aanwezig in de bijlagen), er wordt aangenomen dat de hoogte in de mestputten van het afval en mest 0,80 m. is en de breedte van de mestputten 2,00 m. is,
        -er zijn 2 van de 3 mestputten bemonsterd,
        -er wordt aangenomen dat het afval van 1 deel productieproces, namelijk kristallisatie van MDMA afkomstig is, te weten acetonafval. De methanol wordt buiten beschouwing gelaten omdat niet duidelijk is bij welk proces dit gebruikt is.
        Berekening:
        Inhoud van een mestput: breedte van de mestput 11,42 m. x breedte van 2 m. x 0,8 m. = 18 m3 mest met afval.
        Volgens het rapport van SGS was er in het mengmonster van mestput 1 (M1) een hoeveelheid van 980 mg/I aceton aanwezig. Dit betekent dat er in de 18 m3 (= 18.000 l.)mest en acetonafval 18.000 x 0,00098 kg/1 = 17,640 kg aceton aanwezig was. De dichtheid van aceton bedraagt 0,8 kg/l dus er was een hoeveelheid van 22 liter acetonafval in de mest aanwezig.
        Volgens het rapport van SGS was er in het mengmonster van mestput 2 (M2) een hoeveelheid van 190 mg/l aceton aanwezig. Dit betekent dat er in de 18 m3 mest en aceton 18.000 x 0,000190 kg/1 = 3,42 kg aceton aanwezig was. Dit is 4 liter afval van aceton.
        Ik totaal is er dan 22 + 4 = 26 liter afval. Bij kristallisatie van MDMA wordt ongeveer 5 liter per kg MDMA gebruikt. Dit maakt dat er 26: 5 = 5 kg MDMA (afgerond) geproduceerd was.
        De kosten van productie van MDMA zijn ongeveer 1480,- euro en de opbrengst ongeveer 3000,- euro in 2015. De opbrengst zou hier geweest zijn 5 x (3000 - 1480) = 7600,- euro.
      
      
      
        Opmerking.
        De opbrengsten van de totale productie zullen vele malen hoger zijn als hierboven berekend. Gelet op de snelle verdamping van aceton en methanol mag aangenomen worden een veelvoud van dit afval aanwezig moet zijn geweest. (…)’
      
      
    
    
      2.8.
      De door de materiedeskundige genoemde aan de productie van MDMA te linken afvalstoffen die zijn aangetroffen in emmers, jerrycans en vaten (in totaal 73 liter) omvat de inhoud van een emmer die in het strafrechtelijk onderzoek wordt aangeduid als emmer A5 (hierna: emmer A5). In emmer A5 is drie liter aan donkerbruine vloeistof met de geur van aceton aangetroffen, die na analyse door het NFI MDMA een mengsel van aceton en water bleek te bevatten. Op emmer A5 is het opschrift “test met water gewassen” opgenomen. 
      
    
    
      2.9.
      De door de materiedeskundige genoemde aan de productie van amfetamine te linken afvalstoffen die zijn aangetroffen in emmers, jerrycans en vaten (in totaal 261 liter) omvat de inhoud van vaten die in het stafrechtelijk onderzoek worden aangeduid als vaten C11 en C28. Vat C11 wordt in het door de politie opgestelde proces-verbaal eerste bevindingen met nummer [pv-nummer] omschreven als “Blauw 120L klemdekselvat, dicht getapet met labafval en ong. 2/3e gevuld met zeer basische vloeistof, geur amfetamine”. Vat C28 wordt in dat proces-verbaal omschreven als “120L blauw klemdekselvat met +/- 30L naar APAAN ruikende vloeistof, zuur Ong. 30L naar APAAN ruikende vloeistof”. Deze vaten worden niet genoemd in het door het NFI opgestelde rapport van 28 januari 2016 waarin de resultaten van de chemische analyse van de op 28 oktober 2015 in het drugslaboratorium aangetroffen afvalstoffen zijn omschreven. 
      
    
    
      2.10.
      Op 23 november 2018 heeft de inspecteur, onder verwijzing naar artikel 55 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), de Officier van Justitie verzocht om informatie uit de strafrechtelijk onderzoeken aan hem ter beschikking te stellen. De Officier van Justitie heeft gehoor gegeven aan dit verzoek.
      
    
    
      2.11.
      De inspecteur heeft belanghebbende bij brieven van 24 oktober 2018 respectievelijk 27 november 2018 uitgenodigd respectievelijk aangemaand om aangifte IB/PVV en ZVW voor het jaar 2015 te doen. Belanghebbende heeft desondanks voor het jaar 2015 geen aangifte IB/PVV en ZVW gedaan. Met dagtekening 14 december 2018 heeft de inspecteur aangekondigd om aanslagen IB/PVV en ZVW 2015 op te leggen die gebaseerd zijn op een schatting van de uit het drugslaboratorium genoten inkomsten. Daarbij is ook het voornemen om vergrijpboeten op te leggen meegedeeld.
      
    
    
      2.12.
      De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2015 met dagtekening 18 december 2018 aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 67.600. Dit belastbare inkomen is gebaseerd op de door de materiedeskundige gemaakte schatting van de opbrengsten uit de productie van en handel in synthetische drugs (zie onder 2.7.), met dien verstande dat de inspecteur geen aftrek in verband met productiekosten heeft verleend. Dit leidt tot de volgende schatting van het inkomen uit de productie van en handel in synthetische drugs:
      
        
          
          
          
            
              
                Opbrengst MDMA-afval in emmers, jerrycans en/of vaten
              
              
                € 27.000 (9 x € 3.000)
              
            
            
              
                Opbrengst amfetamine-afval in emmers, jerrycans en/of vaten
              
              
                € 25.600 (32 x € 800)
              
            
            
              
                Opbrengst MDMA-afval in mestputten
              
              
                € 15.000 (5 x € 5.000)
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 67.600
              
            
          
        
      
      
        De inspecteur heeft dit inkomen aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. 
        De gelijktijdig met de aanslag IB/PVV 2015 opgelegde boete en gegeven belastingrentebeschikking bedraagt € 12.726 respectievelijk € 2.666. 
      
      
    
    
      2.13.
      De met dagtekening 18 december 2018 aan belanghebbende opgelegde aanslag ZVW 2015 is eveneens gebaseerd op de hierboven opgenomen schatting, met dien verstande dat het bijdrage-inkomen ZVW is gesteld op het maximum van € 51.976. De gelijktijdig met de aanslag ZVW 2015 opgelegde boete en gegeven belastingrentebeschikking bedraagt € 1.260 respectievelijk € 260. 
      
    
    
      2.14.
      De belanghebbende in de zaken 21/00297 en 21/00298 is eveneens voor het volledige bedrag van € 67.600 in de heffing van IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage ZVW betrokken, met dien verstande dat voor de ZVW ook bij die belanghebbende het onder 2.13. genoemde maximum bijdrage-inkomen is gehanteerd. 
      
    
    
      2.15.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015. Op 11 april 2019 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Tijdens dit hoorgesprek heeft de inspecteur een vermogensvergelijking aan belanghebbende verstrekt waarin voor het jaar 2015 geconcludeerd wordt tot een negatief netto privé van € 47.654. 
      
    
    
      2.16.
      Bij uitspraak op bezwaar van 25 juni 2019 heeft de inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard. Bij de uitspraak op bezwaar is een aangepaste vermogensvergelijking gevoegd waarin het negatief netto privé op € 18.051 wordt vastgesteld (hierna: de aangepaste vermogensvergelijking). De in de vermogensvergelijking opgenomen uitgaven zijn gebaseerd op door het Nationaal Instituut voor Budgetvoorlichting (hierna: NIBUD) uitgegeven richtlijnen.  
      
    
    
      2.17.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de boeten, de uitspraak op bezwaar vernietigd voor zover deze ziet op de boeten, de boeten verminderd tot € 8.462 (IB/PVV) respectievelijk € 837 (ZVW), het beroep voor het overige ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld tot vergoeding van de (proces)kosten van bezwaar en beroep aan de zijde van belanghebbende van € 1.572 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 47 aan hem vergoedt. 
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      1. Zijn de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015 tot de juiste bedragen aan belanghebbende opgelegd?
      2. Zijn de boeten, zoals die luiden na vermindering door de rechtbank, terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende opgelegd? 
      
    
    
      3.2.
      In hoger beroep is tussen partijen niet meer in geschil dat de bewijslast terecht is omgekeerd en verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangifte. 
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015, boetebeschikkingen en beschikkingen belastingrente tot nihil. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vraag 1 (aanslagen IB/PVV en ZVW)
      
    
    
    
      4.1.
      Zoals reeds onder 3.2. weergegeven betwist belanghebbende niet dat de bewijslast terecht is omgekeerd en verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangifte. Het hof volgt partijen in dit juiste standpunt.
      
    
    
      4.2.
      Dit heeft tot gevolg dat de inspecteur, in gevallen zoals het onderhavige waarin de exacte hoogte van het genoten inkomen niet vastgesteld kan worden, kan volstaan met een redelijke schatting van het door belanghebbende genoten inkomen. Aan deze schatting wordt slechts de eis gesteld dat die niet onredelijk mag zijn. Anders gezegd, het inkomen mag niet willekeurig geschat worden. De inspecteur is niet gehouden voorzichtig of conservatief te schatten, zolang de schatting daarmee niet onredelijk wordt.
      
    
    
      4.3.
      De inspecteur is van mening dat hij het door belanghebbende in het jaar 2015 genoten inkomen redelijkerwijs op € 67.600 heeft kunnen schatten. Hij verwijst in dit verband naar de berekening zoals opgenomen in het proces-verbaal van 10 oktober 2018. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende betwist niet dat hij betrokken was bij het drugslaboratorium, maar acht de door de inspecteur gemaakte schatting van de hieruit genoten inkomsten onredelijk. 
      
    
    
      4.5.
      Verwijzing naar het proces-verbaal van 10 oktober 2018 is, aldus belanghebbende, onvoldoende om tot de conclusie te komen dat de schatting redelijk is. Het proces-verbaal is omstreeks drie jaar na de doorzoeking van het drugslaboratorium opgesteld en derhalve onvoldoende betrouwbaar. De in dit proces-verbaal getrokken conclusie stemt bovendien niet overeen met de inschatting die het Openbaar Ministerie in de strafzaak heeft gemaakt. Volgens het Openbaar Ministerie kan namelijk geen zicht verkregen worden op de met de productie en handel in synthetische drugs behaalde opbrengsten (zie onder 2.6.). Daarbij komt dat in de strafzaak niet bewezen is verklaard dat belanghebbende inkomsten heeft genoten uit de productie van synthetische drugs en geen ontnemingsprocedure tegen belanghebbende is gestart. Inhoudelijk bevat het proces-verbaal van 10 oktober 2018 daarnaast, aldus nog steeds belanghebbende, enkele fouten. Er wordt van een te grote hoeveelheid afvalstoffen uitgegaan. De inhoud van emmer A5 dient buiten beschouwing gelaten te worden, aangezien uit het opschrift van deze emmer blijkt dat het een test betreft waarmee geen opbrengst is behaald. Ook dient de inhoud van vaten C11 en C28 buiten beschouwing te blijven, aangezien de inhoud hiervan niet (chemisch) is geanalyseerd. Ten slotte is bij de herrekening van afvalstoffen naar eindproducten (synthetische drugs) ten onrechte uitgegaan van ideale productieomstandigheden, aldus nog steeds belanghebbende.  
      
    
    
      4.6.
      Het hof ziet in hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd geen aanleiding om tot de conclusie te komen dat het onredelijk is om de schatting op de in het proces-verbaal van 10 oktober 2018 opgenomen berekening te baseren. Het hof ziet ook geen aanleiding om dit proces-verbaal als onvoldoende betrouwbaar ter zijde te stellen. 
      
    
    
      4.7.
      De door belanghebbende aangehaalde verschillen met de inschattingen die in de straf- dan wel ontnemingsprocedure (klaarblijkelijk) zijn gemaakt over de in het onderhavige jaar met de productie van (en handel in) synthetische drugs genoten inkomsten maken dit niet anders, nu – zoals de rechtbank in de bestreden uitspraak ook tot uitdrukking heeft gebracht – de belastingrechter zelfstandig bevoegd is om de feiten vast te stellen en niet gebonden is aan afwegingen dan wel beslissingen die in het kader van een strafzaak zijn gemaakt. Naar het oordeel van het hof valt niet in te zien waarom dit anders zou zijn voor ontnemingsprocedures. 
      
    
    
      4.8.
      
        Het hof acht ook de veronderstellingen die in het proces-verbaal van 10 oktober 2018 worden gehanteerd bij de vaststelling van de hoeveelheid afvalstoffen en de chemische samenstelling hiervan en de herleiding tot eindproducten niet onredelijk dan wel willekeurig. Met betrekking tot de hoeveelheid afvalstoffen stelt het hof voorop dat de schatting uitsluitend is gebaseerd op de op 28 oktober 2015 in het drugslaboratorium aangetroffen afvalstoffen, terwijl het hof het, zoals in voornoemd proces-verbaal tot uitdrukking is gebracht en ter zitting door de inspecteur gemotiveerd is toegelicht, zeer goed mogelijk acht dat tussentijds afvalstoffen zijn verwijderd dan wel vervlogen. De schatting is in zoverre gebaseerd op een minimale uitgangspositie en in het voordeel van belanghebbende. Zo het al zo zou zijn dat de schatting respectievelijk de hieraan ten grondslag liggende veronderstellingen op andere onderdelen, bijvoorbeeld op het punt van het meenemen van de inhoud van emmer A5 en vaten C11 en C28, in het nadeel van belanghebbende zou uitpakken, wordt de totale schatting daarmee niet onredelijk aangezien dit wegvalt tegen de hierboven omschreven veronderstelling in het voordeel van belanghebbende. Met betrekking tot vaten C11 en C28 voegt het hof hier aan toe dat het niet willekeurig is om, bij gebrek aan aanwijzingen van het tegendeel, te veronderstellen dat deze in het drugslaboratorium aangetroffen vaten – evenals het merendeel van de overige uit dit drugslaboratorium afkomstige afvalstoffen die wel geanalyseerd zijn – restafval bevat dat is ontstaan bij de productie van synthetische drugs. Dit heeft te meer te gelden aangezien de bij de doorzoeking van het drugslaboratorium betrokken medewerkers van de politie hebben geconstateerd dat deze vaten een chemische vloeistof bevat die ruikt naar amfetamine/APAAN. Met betrekking tot de inhoud van de mestputten voegt het hof hier aan toe dat in het proces-verbaal van 10 oktober 2018 uitgebreid wordt gemotiveerd van welke inhoudsmaten wordt uitgegaan, terwijl het dossier en hetgeen belanghebbende hiertegen heeft aangevoerd, geen enkele aanwijzing oplevert dat deze maten niet juist kunnen zijn. 
        Het hof acht het voorts niet onredelijk dat de inspecteur is uitgegaan van ideale productieomstandigheden en dat de geschatte inkomsten volledig zijn toegerekend aan het jaar 2015.
      
      
    
    
      4.9.
      Aangezien het hof het, op grond van de hierboven opgenomen gronden, niet onredelijk acht dat de schatting gebaseerd is op de berekening zoals opgenomen in het proces-verbaal van 10 oktober 2018 en de inspecteur slechts zijdelings naar de vermogensvergelijking heeft verwezen, ziet het hof in dit kader geen aanleiding om afzonderlijk in te gaan op de vermogensvergelijking en de hiertegen door belanghebbende aangevoerde grieven. 
      
    
    
      4.10.
      Het hof vervolgt met het beoordelen van de door belanghebbende ingenomen stelling dat de in de strafzaak bewezen verklaarde pleegperiode van 1 juli 2015 tot en met 28 oktober 2015 voor de locatie waarop het drugslaboratorium is aangetroffen (locatie [plaats] ) te kort is om hieraan positieve resultaten toe te rekenen. 
      
    
    
      4.11.
      Deze stelling treft reeds geen doel aangezien de belastingrechter niet gebonden is aan de door de strafrechter bewezen verklaarde pleegperiode. Het hof voegt op deze plaats hetgeen onder 4.7. is overwogen in. 
      
    
    
      4.12.
      Het hof acht het in tegenstelling tot belanghebbende voorts niet onredelijk dat bij de schatting van de inkomsten geen kostenaftrek is verleend voor met de productie van synthetische drugs verbonden kosten. Weigering van deze kostenaftrek is immers in lijn met het bepaalde in artikel 3.14, lid 1, letter d, Wet IB 2001. In deze bepaling is opgenomen dat geen kostenaftrek wordt verleend voor kosten en lasten die verband houden met een misdrijf waarvoor de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijk uitspraak is veroordeeld. Aangezien in het onderhavige geval sprake is van een onherroepelijke strafrechtelijke veroordeling (zie onder 2.5.) wordt aan deze voorwaarde voldaan. 
      
    
    
      4.13.
      Ook het feit dat de voor het jaar 2015 op € 67.600 geschatte inkomsten volledig zijn toegerekend aan belanghebbende en drie andere medeverdachten maakt de schatting niet onredelijk. Aangezien de inspecteur heeft toegelicht dat ter behoud van rechten aldus is gehandeld en belanghebbende, alhoewel hij hiertoe wel in staat zou moeten zijn, geen inzicht heeft verstrekt in de onderlinge gerechtigdheid tot deze inkomsten, is de door de inspecteur toegepaste toerekening van het geschatte inkomen in lijn met vaste jurisprudentie.
      
    
    
      4.14.
      Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de schatting de onder 4.2. omschreven redelijkheidstoets doorstaat. 
      
    
    
      4.15.
      Vervolgens dient beoordeeld te worden of belanghebbende heeft doen blijken dat de schatting, alhoewel deze redelijk is, te hoog is. Belanghebbende heeft in dit verband dezelfde grieven aangevoerd als die hij in het kader van de betwisting van de redelijkheid heeft aangevoerd. Belanghebbende heeft hiermee niet het van hem vereiste bewijs geleverd, aangezien hij de onjuistheid van de schatting en de veronderstellingen die aan deze schatting ten grondslag liggen niet heeft aangetoond. Dat geldt ook voor de bij de schatting gehanteerde veronderstellingen over (de inhoud van) emmer A5, vaten C11 en C28 en de mestputten (zie onder 4.5. en 4.8.). Hier doet niet aan af dat belanghebbende door de inbeslagname van de aangetroffen afvalstoffen in bewijsrechtelijke problemen is komen te verkeren, aangezien deze omstandigheid voor rekening en risico van belanghebbende dient te komen. 
      
    
    
      4.16.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het belastbare inkomen uit werk en woning terecht is vastgesteld op € 67.600. De aanslag IB/PVV 2015 is derhalve niet tot een te hoog bedrag aan belanghebbende opgelegd. Dit betekent, bij het ontbreken van zelfstandige grieven gericht tegen de aanslag ZVW 2015, dat ook het bijdrage-inkomen waarop die aanslag is gebaseerd niet te hoog is vastgesteld. 
      
    
    
      4.17.
      Het hof beantwoordt vraag 1 bevestigend. 
      
      
        
          Vraag 2 (boetebeschikkingen) 
        
      
      
    
    
      4.18.
      De rechtbank heeft de gelijktijdig met de aanslag IB/PVV en ZVW 2015 opgelegde boeten verminderd tot € 8.462 respectievelijk € 837. De rechtbank heeft de navolgende overwegingen aan de vermindering van de boeten ten grondslag gelegd:
      
      
        ‘2.22. Op grond van artikel 67d, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur een boete opleggen van ten hoogste 100% van de in het tweede lid van dat artikel omschreven grondslag voor de boete, indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan. In dit geval zijn vergrijpboeten opgelegd van 50% wegens (voorwaardelijk) opzettelijk niet doen van de vereiste aangifte, waardoor te weinig belasting is geheven.  
      
      
    
    
      2.23.
      
        Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake als iemand bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat het beboetbare feit zich zal voordoen.
        Het is aan de inspecteur om (voorwaardelijke) opzet aannemelijk te maken.
      
      
    
    
      2.24.
      De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende in 2015 inkomsten heeft genoten en desalniettemin deze inkomsten niet heeft aangegeven, terwijl hij daartoe wel is uitgenodigd en aangemaand. Naar het oordeel van de rechtbank is aannemelijk dat belanghebbende dat bewust heeft gedaan, mede vanwege het illegale karakter van de activiteiten waaruit de inkomsten zijn genoten. Hij heeft aldus bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Het is dan aan zijn voorwaardelijke opzet te wijten dat te weinig belasting is geheven.
      
    
    
      2.25.
      De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 18 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC1962, overwogen dat bij de beoordeling of een boete passend en geboden is, rekening gehouden moet worden met de omstandigheid dat de boetegrondslag is vastgesteld met omkering van de bewijslast. Dit betekent niet dat vaststelling met omkering van de bewijslast in alle gevallen leidt tot matiging van de boete. De rechtbank ziet in dit geval echter wel reden om de boeten te matigen. De rechtbank acht vergrijpboeten van 35% in dit geval passend en geboden.
      
    
    
      2.26.
      De duur van de procedures vormt voor de rechtbank aanleiding de boeten ambtshalve verder te matigen; omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaken in de eerste feitelijke instantie. De rechtbank stelt vast dat 14 december 2018 geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het EVRM. De rechtbank doet uitspraak op 30 december 2020. Sinds de aankondiging van de boeten is dus twee jaar en afgerond 1 maand verstreken. De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met afgerond een maand. De boeten zullen daarom verder worden gematigd met 5%.
      
    
    
      2.27.
      Gelet op het vorenstaande zijn de beroepen voor zover zij zien op de vergrijpboeten gegrond verklaard. De rechtbank zal de boete opgelegd bij de aanslag IB/PVV 2015 vaststellen op € 8.462 en de boete opgelegd bij de aanslag Zvw 2015 vaststellen op € 837.’
      
    
    
      4.19.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting toegelicht dat geen zelfstandige grieven zijn gericht tegen de beslissing van de rechtbank over de boetebeschikkingen. De gemachtigde heeft hieraan toegevoegd dat het hoger beroep wat betreft de boeten inhoudt dat  indien de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015 in hoger beroep verminderd zouden worden de boetebeschikkingen dienovereenkomstig verminderd dienen te worden. 
      
    
    
      4.20.
      Het hof ziet gelet op deze beperkte stellingname en de omstandigheid dat de aanslagen IB/PVV en ZVW 2015 in stand blijven geen aanleiding om op het punt van de boetebeschikkingen af te wijken van de beslissing van de rechtbank. Het hof acht de boeten, zoals deze luiden na vermindering door de rechtbank passend en geboden. Verder stelt het hof vast dat van een verdere overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep geen sprake is. 
      
    
    
      4.21.
      Het hof maakt de beslissing van de rechtbank over de boetebeschikkingen en de gronden waarop deze beslissing is gebaseerd (zoals geciteerd onder 4.18.) tot de zijne, met dien verstande dat het hof hier naar aanleiding van het recente arrest Hoge Raad 8 april 2022 aan toevoegt dat de inspecteur naar het oordeel van het hof op de door de rechtbank in rechtsoverweging 2.24. genoemde gronden heeft doen blijken dat het aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat hij het beboetbare feit uit artikel 67d, lid 1, AWR heeft begaan.
      
    
    
      4.22.
      Het hof beantwoordt vraag 2 bevestigend. 
      
      
        
          Tussenconclusie 
        
      
      
    
    
      4.23.
      De slotsom is dat de hoger beroepen ongegrond zijn.  
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht 
        
      
      
    
    
      4.24.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden. 
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.25.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht. 
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
      - verklaart de hoger beroepen ongegrond; 
      - bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, voorzitter, A.J. Kromhout en W.A.P. van Roij, in tegenwoordigheid van J.M.A. van Rooij-Beckers, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 8 juni 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Hof ’s-Hertogenbosch 20 mei 2021, ECLI:NL:GHSHE:2021:3392. 
  
  
    Hof ’s-Hertogenbosch 9 mei 2022, nr. 200.310.114/01. 
  
  
     Rechtbank Oost-Brabant 20 april 2017, ECLI:NL:RBOBR:2017:2217. 
  
  
     Hof ’s-Hertogenbosch 20 mei 2021, ECLI:NL:GHSHE:2021:3392. 
  
  
     Hoge Raad 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1086.
  
  
     Zie, onder meer, Hof ’s-Hertogenbosch 18 mei 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2190. 
  
  
     Hoge Raad 2 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:958. 
  
  
     Zie, onder meer, Hoge Raad 13 juli 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX0891 en Hoge Raad 22 februari 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY2681. 
  
  
     Artikel 25, lid 3, AWR in samenhang bezien met artikel 27e, lid 1, AWR en 27h, lid 2, AWR. 
  
  
     [voetnoot 5 in uitspraak rechtbank] Undue delay; vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. 
  
  
     [voetnoot 6 in uitspraak rechtbank] Vgl. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 21 juni 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2713. 
  
  
     Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526.