ECLI:NL:OGHACMB:2020:52, Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 17-03-2020, BON2019H00031 en BON2019H00032
Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba — Uitspraak 
Datum: 2020-03-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende exploiteert een casino in Bonaire. Belanghebbende biedt in haar casino hazardspelen aan, onder andere, middels tafelspelen en 
        speelautomaten. In geschil is of bij belanghebbende door de Heffingsambtenaar een in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de grondslag voor het speelvergunningsrecht niet het brutobedrag van de ontvangsten is, maar de netto-ontvangsten (de ‘win’). Het Hof acht de toezegging niet zozeer in strijd met een juiste toepassing van de belastingwet dat belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming van de toezegging mocht rekenen. Hetgeen daartoe door het Gerecht is overwogen acht het Hof juist en neemt het Hof over. Alsdan slaagt het beroep op het vertrouwensbeginsel. Het hoger beroep van de Heffingsambtenaar is ongegrond. De uitspraak van het Gerecht is bevestigd.

Uitspraak
    
    
    
      
        BON2019H00031 en BON2019H00032
      
    
    
    
      
        Datum uitspraak: 17 maart 2020
      
    
    
    
      
        GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE 
      
      
        VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN
      
      
        EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA
      
    
    
    
    
      Uitspraak op het hoger beroep van:
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van het openbaar lichaam Bonaire,
      
      appellant (de Heffingsambtenaar),
    
    
    
      tegen de uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Bonaire, Sint Eustatius en Saba (het Gerecht) van 29 mei 2019 in de zaken BBZ nrs. BON201800079 en BON201800080 in het geding tussen:
    
    
    
      
        [Belanghebbende], 
      
      gevestigd te Bonaire, 
      verweerder (belanghebbende),
    
    
    
      en 
    
    
    
      de Heffingsambtenaar.
    
    
    
  
  
    
      1Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn met dagtekening 6 juli 2017 naheffingsaanslagen speelvergunningsrecht opgelegd voor:
      - het 1e tot en met het 4e kwartaal van het jaar 2013 voor een totaalbedrag van 
      USD 125.328,84;
      - het 1e tot en met het 4e kwartaal van het jaar 2014 voor een totaalbedrag van 
      USD 110.301,82;
      - het 1e tot en met het 4e kwartaal van het jaar 2015 voor een totaalbedrag van 
      USD 115.349,92;
      - het 1e tot en met het 4e kwartaal van het jaar 2016 voor een totaalbedrag van 
      USD 135.087,53;
      - het 1e kwartaal van het jaar 2017 voor een bedrag van USD 35.242,83.
      
      
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is met dagtekening van 24 juli 2017 voor het 2e kwartaal van het jaar 2017 een naheffingsaanslag speelvergunningsrecht opgelegd voor een bedrag van USD 39.917,87.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft op 16 augustus 2017 bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen. 
      
    
    
      1.4.
      De Heffingsambtenaar heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 22 december 2017 de bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft op 1 februari 2018 beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar. Belanghebbende heeft daarvoor een bedrag aan griffierecht betaald van USD 30.
      
    
    
      1.6.
      Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 29 mei 2019 als volgt beslist:
      
      
        “Het Gerecht:
      
      - verklaart het beroep gegrond; 
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vernietigt de naheffingsaanslagen;
      - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrag van USD 782; en
      - draagt de Inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht van USD 30 te vergoeden.”
      
    
    
      1.7.
      Tegen deze uitspraak heeft de Heffingsambtenaar op 22 juli 2019 (pro forma) hoger beroep ingesteld bij het Hof. Op 21 augustus 2019 heeft de Heffingsambtenaar dit nader gemotiveerd. Belanghebbende heeft op 18 oktober 2019 een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgehad op 2 december 2019 te Kralendijk.  Op de zitting is namens de Heffingsambtenaar [A] verschenen. Namens belanghebbende zijn verschenen [B], [C] en [D] (director operations van belanghebbende). 
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende  en de Heffingsambtenaar hebben te dezer zitting beiden een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. 
      
    
    
      1.10.
      Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Het Gerecht heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
      
      
        “2.1 Belanghebbende exploiteert een casino in Bonaire. Belanghebbende is een vergunninghouder in de zin van de Wet hazardspelen BES I.
      
      
    
    
      2.2
      Belanghebbende biedt in haar casino hazardspelen aan onder andere middels tafelspelen en speelautomaten. 
      
    
    
      2.3
      Belanghebbende heeft over de jaren 2013 tot en met 2017 aan speelvergunningsrecht afgedragen: USD 32.217 (2013), USD 28.312 (2014), USD 27.926 (2015), USD 30.826 (2016) en USD 12.868 (januari t/m mei 2017).
      
    
    
      2.4
      Het speelvergunningsrecht is door belanghebbende berekend overeenkomstig de maatstaf van heffing voor de kansspelbelasting namelijk ‘het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen’. De heffingsambtenaar heeft bij het opleggen van de naheffingsaanslagen, als heffingsgrondslag ‘de dagelijkse tellingen’ oftewel het totaal bedrag van de inleggen gehanteerd.”
      
      
        Ter aanvulling neemt het Hof de volgende feiten op.
      
      
    
    
      2.2.
      Tot de gedingstukken behoort een schrijven met een stempel van 8 maart 2019 van de toenmalige heffingsambtenaar [T] aan de directie B&O, afdeling Financiën, ten aanzien van [W]. Hierin is opgenomen:
      
      
         “Geachte heer [W], 
      
      
      
        In mijn functie als heffingsambtenaar is er een gesprek geweest met belastingplichtige. Wanneer dat was kan ik niet meer terughalen. Belastingplichtige vond het onterecht dat er sprake was van dubbele belasting. Naast de lokale belasting (speelvergunningsrecht hazardspelen) kwam er een rijksbelasting (kansspelbelasting) van 10% over de opbrengst bij. 
      
      
      
        Al vele jaren voor invoering van de nieuwe belastingwetgeving na de transitie in 2010, werd door onze afdeling Financiën meegeholpen bij het tellen van het geld uit machines en tafels. Het totaal van dit geld werd gezien als bruto opbrengst en gold als basis voor de belastíngheffing. 
      
      
      
        Onder de nieuwe wetgeving en na inwerkingtreding van de Eilandsverordening speelvergunningsrechten hazardspelen Bonaire per I januari 2013 ging de ondersteuning vanuit Financiën bij de tellingen gewoon door. Er zijn in het bewuste gesprek geen toezeggingen gedaan. Mogelijk dat ik heb aangegeven eventuele mogelijkheden te bekijken. Maar de heffingsambtenaar heeft gewoon de wet uit te voeren en mag daar niet van afwijken.” 
      
      
    
    
      2.3.
      Ter zitting van het Hof is vast komen te staan dat de onderhavige procedure alleen ziet op opbrengsten uit de speelautomaten welke (bank)biljetten accepteren (de “bill-drop”).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of bij belanghebbende door de Heffingsambtenaar een in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de grondslag voor het speelvergunningsrecht niet het brutobedrag van de ontvangsten is, maar de netto-ontvangsten (de ‘win’). 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van het Gerecht
    
    
      Het Gerecht heeft het volgende overwogen:
    
    
    
      “Wettelijk kader en ontstaansgeschiedenis
    
    
      4.1
      
        Van belang zijn artikel 1 en artikel 3 van de Wet speelvergunningsrecht hazardspelen BES (WSH). Artikel 1 luidt voor zover van belang:
        In deze wet wordt verstaan onder:
      
      a. speelvergunningsrecht: het bij hazardspelen als bedoeld in de Wet hazardspelen I ten behoeve van het openbaar lichaam te heffen recht;
      b. vergunninghouder: degene aan wie een vergunning is verleend op grond van artikel 1 van de Wet hazardspelen BES I.
      
      
        Artikel 3 luidt voor zover van belang:
      
      1. Het speelvergunningsrecht wordt per boekjaar geheven van het uit de vergunning voortvloeiende bruto-bedrag der ontvangsten volgens een bij eilandsverordening vast te stellen tarief.
      (…)
      3. Onder het bruto-bedrag der ontvangsten worden mede begrepen de niet geïncasseerde speelschulden.
      
    
    
      4.2
      Van belang is voorts artikel 1 van de Eilandsverordening speelvergunningsrecht hazardspelen Bonaire (ESH). Artikel 1 luidt voor zover van belang:
      1. Het speelvergunningsrecht, zoals bedoeld in artikel 3 van de Wet speelvergunningsrecht hazardspelen BES, is een eilandbelasting die wordt geheven van de vergunninghouder.
      2. Het tarief van het speelvergunningsrecht bedraagt 1,5% van het bruto-bedrag der ontvangsten van de vergunninghouder.
      (…)
      
    
    
      4.3
      
        Met ingang van 10 oktober 2010 is de Antilliaanse Landverordening Speelvergunningsrecht Hazardspelen 1957 (LVSH) omgevormd naar de WSH. Daarbij zijn volgens de Memorie van Toelichting (Aanpassingswet openbare lichamen Bonaire, Sint Eustatius en Saba, Kamerstukken II 2008/2009 31959, artikel 8.50) uitsluitend technische aanpassingen gepleegd. Over de wijziging is in de Memorie van toelichting het volgende vermeld:
        “Artikel 8.50 (wijziging Wet speelvergunningsrecht hazardspelen BES)
        In deze wet zijn uitsluitend technische aanpassingen gepleegd.”
      
      
      
        De grondslag van het speelvergunningsrecht zoals opgenomen in artikel 3 van de LVSH (het bruto-bedrag der ontvangsten) is ongewijzigd gebleven. Artikel 3, lid 1 van de LVSH luidde als volgt:
        “Het speelvergunningsrecht wordt per boekjaar geheven van het uit de vergunning voortvloeiende bruto-bedrag der ontvangsten volgens een bij eilandsbesluit houdende algemene maatregelen vast te stellen tarief”
      
      
      
        4.3.1
        
          Ter uitvoering van de WSH is op 1 januari 2013 de ESH ingevoerd. Het heffen van speelvergunningsrecht en het vaststellen van het tarief, diende na inwerkingtreding van de WSH te geschieden bij eilandsverordening en niet zoals voorheen – ter uitvoering van de LVSH – op basis van een eilandsbesluit, houdende algemene maatregelen (Memorie van Toelichting No.3). In de Memorie van Toelichting staat - voor zover van belang- het volgende vermeld:
          “Artikel 3 van de Wet (Gerecht: WSH) bepaalt dat het speelvergunningsrecht per boekjaar wordt geheven van het uit de vergunning voortvloeiende bruto-bedrag der ontvangsten van de vergunninghouder volgens bij eilandsverordening vast te stellen tarief. Het artikel vestigt dan ook de bevoegdheid van de eilandsraad om het tarief vast te stellen. Door middel van de onderhavige eilandsverordening wordt het tarief vastgesteld op 1,5% van het bruto-bedrag van de ontvangsten van de vergunninghouder, waarbij is aangesloten bij het voorheen geldende eilandsbesluit, houdende algemene maatregelen van de 27ste juni 1977, ter uitvoering van artikel 3 van de Landsverordening Speelvergunningsrecht Hazardspelen 1957 (AB 1977, no. 12). Daarmee wordt aangesloten bij de praktijk hoe de ontvangsten van de vergunninghouder worden berekend, hetgeen is neergelegd en uitgewerkt in de Wet.”
        
        
      
      
        4.3.2
        Het percentage van 1,5% van het bruto bedrag van de ontvangsten is niet veranderd ten opzichte van het percentage dat gold onder het eilandsbesluit. Voorts is het speelvergunningsrecht met de ESH een aangiftebelasting geworden.
        
        
          
            Vertrouwensbeginsel
          
        
      
    
    
      4.4
      
        Belanghebbende heeft speelvergunningsrecht afgedragen op basis van de Wet op de kansspelbelasting. Zij heeft zich daarbij beroepen op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft gewezen op haar brief van 2 april 2013 aan het bestuurscollege (met c.c. aan onder andere de heffingsambtenaar en de reactie daarop (e-mail van 19 april 2013) van de heffingsambtenaar). In de brief van belanghebbende is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
        “7. Voorafgaande aan de totstandkoming en de invoering van de Eilandsverordening speelvergunningsrecht hazardspelen BES, heeft regelmatig overleg plaatsgevonden tussen enerzijds de heer [T] van de afdeling Financiën van het Openbaar Lichaam Bonaire en anderzijds de directeur van CCB, de heer [D], vergezeld van diens accountant, de heer [R] van [CAS].
      
      8. Tijdens die voorbesprekingen over de in te voeren Eilandsverordening is herhaaldelijk tussen genoemde personen gesproken over de wijze waarop die afdracht van 1,5% zal worden geheven, en met name over de vraag waarover precies die 1,5% zal worden geheven, met andere woorden: de uitleg van de woorden “bruto-bedrag der ontvangsten”. (…)
      19. (…). De wet op de Kansspelbelasting BES en de Wet en de Eilandsverordening speelvergunningsrecht hazardspelen BES zijn drie nauw met elkaar verbonden en samenhangend wettelijke bepalingen, die de heffing van een rijksbelasting (10%) en een eilandsbelasting (1,5%) reguleren.
      Het is evident dat die drie wettelijke bepalingen van dezelfde maatstaf voor heffing dienen uit te gaan, te weten over het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen.
      20. (…) CCB doet een dringend beroep op Uw College om de hierboven door CCB geformuleerde en beargumenteerde heffingsgrondslag voor 1,5% te bevestigen en CCB dienovereenkomstig aan te slaan.”
      
      
        In reactie op deze brief heeft de heffingsambtenaar in zijn e-mail van 19 april 2013 het volgende geschreven:
        “Met dank voor uw mail kan ik u mededelen dat wij ons gewend hebben tot het Nederlandse ministerie over deze kwestie. Zonder alvast op de inhoud van onze vraagstelling richting Nederland in te gaan kan ik aangeven vooralsnog akkoord te gaan met uw voorstel om in eerste instantie uit te gaan van de definitie m.b.t. de basis “gespeeld geld minus uitgekeerde winsten aan spelers”. Met andere woorden dezelfde basis als die gehanteerd wordt bij de aangifte kansspelbelasting. Wij gaan er van uit dat we op afzienbare termijn nader met u en betrokkenen in contact zullen treden voor een vervolgafspraak. E.e.a. heeft te maken met uw verzoek vanuit Nederland om bij de telling van opbrengsten betrokken te blijven. (..)”
      
      
    
    
      4.5
      Het Gerecht oordeelt dat de heffingsambtenaar over de heffingsgrondslag van het speelvergunningsrecht een toezegging heeft gedaan en dat hij daaraan gebonden is. De toezegging acht het Gerecht niet zozeer in strijd met een juiste toepassing van de belastingwet dat belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming van de toezegging mocht rekenen. Redengevend daartoe is het volgende.
      
      
        4.5.1
        De door de heffingsambtenaar gehanteerde uitleg van de heffingsgrondslag ‘totaal bedrag van de inleggen’ is niet terug te vinden in de wet en de toelichting. Ook de rechtspraak biedt daarvoor geen steun. In de praktijk is door de rechtspraak inhoud gegeven aan het begrip ‘bruto-bedrag der ontvangsten’ van de LVSH. Van belang hierbij is dat dit begrip in de LVSH is geïntroduceerd bij de Landsverordening van 4 januari 1973, PB 1973 no. 5 (vgl. de uitspraak van 27 april 1994 van de Raad van Beroep, ECLI:NL:ORBBNAA:1994:BU4762) en dat deze wetgeving gold voor Curaçao, Aruba, Bonaire en de Bovenwindse eilanden. De Raad van Beroep voor belastingzaken heeft in diverse uitspraken zich uitgelaten over de heffingsgrondslag ‘bruto-bedrag der ontvangsten’. Voor tafelspelen is dat het totaal van de gekochte fiches (vgl. ECLI:NL:ORBBNAA:1997:BU4930), en voor de slotmachines met munten is dat de inhoud van de emmers ‘bucket-drop’ (vgl. ECLI:NL:ORBBNAA:1994:BU4762 en ECLI:NL:ORBBNAA:2004:BT7674). Met betrekking tot slotmachines met een ‘billacceptor’ is voor Aruba de heffingsgrondslag naar aanleiding van de uitspraak van 16 november 2004 van de Raad van Beroep (ECLI:NL:ORBBNAA:2004:BT8847) bepaald op minimaal 1,55 x de slotwin. Uit deze jurisprudentie kan niet worden afgeleid dat onder ‘bruto-bedrag der ontvangsten’ moet worden verstaan het door de heffingsambtenaar gehanteerde ‘totaal bedrag van de inleggen’. 
        
      
      
        4.5.2
        
          De heffingsambtenaar heeft gewezen op de brief van 2 juni 2017 van Het Hoofd afdeling Financiën waarin de toezegging zou zijn opgezegd. Daarin is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
          “Op 1 januari 2013 is de Eilandsverordening speelvergunningsrecht hazardspelen Bonaire in werking getreden. Bekend making is geschied middels afkondigingsblad AB 2012 nr. 8.
          Artikel 1 sub 2 bepaalt het tarief van het speelvergunningsrecht op 1,5% van het bruto-bedrag der ontvangsten van de vergunninghouder. Onder het bruto-bedrag der ontvangsten wordt mede begrepen de niet geïncasseerde speelschulden. 
          Het speelvergunningsrecht wordt per kwartaal van het boekjaar van de vergunninghouder geheven. (…)
        
        
        
          Het Openbaar Lichaam Bonaire stelt zich op het punt dat de afdrachten conform de rechtsgeldige basis moeten plaatsvinden, reden waarom U wordt verzocht om alsnog de aanvullende aangiften te doen plaatsvinden op basis van de bruto opbrengst van de ontvangsten voor de periode 2013 tot en met april 2017 alsook de verschuldigde speelvergunningsrechten te voldoen, uiterlijk op 30 juni 2017.” 
          Dit schrijven kan niet als een opzegging worden beschouwd. Immers daarin wordt slechts de wetgeving geciteerd waaruit – zoals hiervoor is overwogen – niet volgt de heffingsmaatstaf die door de heffingsambtenaar wordt verdedigd. Indien wel sprake is van een rechtsgeldige opzegging, dan dient het alleen voor de toekomst te gelden, derhalve voor materiele belastingschulden die na de opzegging zijn ontstaan. 
        
        
      
      
        4.5.3
        Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt derhalve. Het speelvergunningsrecht wordt ingevolge artikel 2 ESH bij wege van voldoening op aangifte geheven. Belanghebbende heeft overeenkomstig de toezegging speelvergunningsrecht afgedragen. Nu niet te weinig speelvergunningsrecht is afgedragen, dienen de naheffingsaanslagen te worden vernietigd.”
        
        
      
    
  
  
    
      5Gronden 
    
    
      5.1.
      De Heffingsambtenaar voert ook in hoger beroep aan dat bij belanghebbende geen in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt. Het Gerecht heeft veel waarde gehecht aan de e‑mail van 19 april 2013 maar, zo begrijpt het Hof de Heffingsambtenaar, het schrijven van de toenmalige Heffingsambtenaar [T] (zie onder 2.5.) van 8 maart 2019 werpt een ander licht op de zaak. Volgens de Heffingsambtenaar volgt hieruit 
      
      
        “alsnog een duidelijke bevestiging van een ambtenaar, dat zijn e-mail van 19 april 2013 geen toezeggingen inhielden”. 
      
      
      
        Voorts heeft [T] in een vergelijkbare zaak bij het Gerecht mondeling verklaard 
      
      
      
        “indertijd geen toezeggingen over het speelvergunningsrecht te hebben gedaan”. 
      
      
      
        Als al van een toezegging kan worden gesproken in de e-mail van 19 april 2013, aldus de Heffingsambtenaar, 
      
      
      
        “dan betreft het een tijdelijke toezegging dat over een "netto grondslag" het speelvergunningsrecht mag worden afgedragen maar zodra daarover uitsluitsel wordt gegeven dan dient alsnog over de onderhavige periode en voor de toekomst conform de uitgewerkte grondslag aangifte speelvergunningsrecht te worden betaald. Vanzelfsprekend ook over de periode waarvoor de tijdelijke netto grondslag gold indien de uitgewerkte grondslag hoger is. De uitgewerkte grondslag betreft de 'bill drop' en niet de "netto grondslag"”
      
      
      
        [T] toont in zijn e-mail van 19 april 2013 begrip voor de vragen en bevindingen van belanghebbende, hij denkt mee met belanghebbende, schakelt hulp over het vraagstuk in en accepteert dat belanghebbende in de tussentijd aangifte doet conform een andere, door belanghebbende zelf aangedragen, "netto grondslag", aldus nog steeds de Heffingsambtenaar.
      
      
    
    
      5.2.
      
        Belanghebbende stelt ook in hoger beroep dat in 2013 de Heffingsambtenaar ondubbelzinnig heeft toegezegd dat de grondslag voor het speelvergunningsrecht niet het brutobedrag van de ontvangsten is, maar de netto-ontvangsten (de ‘win’). Belanghebbende mocht op deze uitlating van de Heffingsambtenaar vertrouwen. 
        Volgens belanghebbende valt uit het schrijven van 8 maart 2019 van de toenmalige Heffingsambtenaar [T] niet op te maken de eerdere e-mail van 19 april 2013 van [T] geen toezegging inhield. Daarbij wijst belanghebbende er onder meer op dat (1) uit het schrijven niet valt op te maken welke belastingplichtige het betreft (naam van belanghebbende  wordt niet genoemd), (2) in het schrijven niet wordt aangegeven over welke toezegging het gaat en dat de specifieke email van 19 april 2013 van [T] niet wordt genoemd en dat (3) in het schrijven wordt gesproken over een mondelinge toezegging ('in het bewuste gesprek is geen toezegging gedaan'), terwijl belanghebbende een schriftelijke toezegging heeft gehad van de Heffingsambtenaar (per e-mail van 19 april 2013).
      
      
    
    
      5.3.
      
        Het Hof overweegt dat een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat belanghebbende, die zich op het vertrouwensbeginsel beroept, daarvan de bewijslast draagt. Het ligt derhalve op haar weg om aannemelijk te maken dat zij redelijkerwijs de indruk van een bewuste standpuntbepaling heeft kunnen krijgen dat de netto-ontvangst de grondslag voor het speelvergunningsrecht vormt. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele van belanghebbende werkt.
        Voort draait het als een belastingplichtige zich beroept op opgewekt vertrouwen ontleend aan een tot hem gerichte uitlating of gedraging (een nalaten daaronder begrepen) om de perceptie van de belastingplichtige. Relevant is dus of belanghebbende, met inachtneming van alle omstandigheden van het geval, de uitlating of gedraging redelijkerwijs heeft kunnen opvatten zoals zij deed. Niet relevant is de intentie die de Heffingsambtenaar had bij het doen van de uitlating of gedraging. 
      
      
    
    
      5.4.
      Gelijk het Gerecht, is het Hof van oordeel, dat belanghebbende aan de e-mail van de Heffingsambtenaar van 19 april 2013 (in samenhang beschouwd met de brief van 2 april 2013 van belanghebbende) redelijkerwijs het vertrouwen kon ontlenen dat zij voor het bepalen van de heffingsgrondslag uit mocht gaan van de netto-ontvangst (“de win’). Daarbij wijst het Hof meer specifiek op de volgende passage uit de  brief van belanghebbende 2 april 2013 aan het bestuurscollege: 
      
      
        “Het is evident dat die drie wettelijke bepalingen van dezelfde maatstaf voor heffing dienen uit te gaan, te weten over het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen.(…) CCB doet een dringend beroep op Uw College om de hierboven door CCB geformuleerde en beargumenteerde heffingsgrondslag voor 1,5% te bevestigen en CCB dienovereenkomstig aan te slaan” 
      
      
      
        en de passage uit de reactie van de Heffingsambtenaar van 19 april 2013: 
      
      
      
        “kan ik aangeven vooralsnog akkoord te gaan met uw voorstel om in eerste instantie uit te gaan van de definitie m.b.t. de basis “gespeeld geld minus uitgekeerde winsten aan spelers”. 
      
      
      
        Laatgenoemde uitlating van de Heffingsambtenaar kon belanghebbende (ondubbelzinnig) opvatten in de zin dat zij voor de bepaling van de grondslag voor het speelvergunningsrecht niet het brutobedrag van de ontvangsten is maar de netto-ontvangsten (de ‘win’) in aanmerking mocht nemen. 
        Dat het de Heffingsambtenaar vrij stond om op een later moment op de gedane toezegging terug te komen (en dan alleen voor de toekomst; dus voor materiële belastingschulden die na de opzegging zijn ontstaan) doet daar niet aan af. Zulks is namelijk niet gebeurd in de periode waarop de onderhavige (naheffings)aanslagen betrekking hebben. Daarbij merkt het Hof op dat ook het Hof (zie rechtsoverweging 4.5.2. in de uitspraak van het Gerecht) uit de brief van 2 juni 2017 van Het Hoofd afdeling Financiën niet opmaakt dat wordt teruggekomen op de eerder gedane toezegging. 
      
      
    
    
      5.5.
      Het Hof verwerpt het argument van de Heffingsambtenaar dat belanghebbende zich niet met succes op het vertrouwensbeginsel kan beroepen, omdat uit de brief van 8 maart 2019 van [T] zou volgen dat hiermee wordt bevestigd dat zijn eerdere e-mail van 19 april 2013 geen toezegging inhield. Zoals is overwogen onder 5.3. is relevant of belanghebbende, met inachtneming van alle omstandigheden van het geval, de uitlating of gedraging redelijkerwijs destijds heeft kunnen opvatten zoals zij deed. Zoals is overwogen onder 5.4. kon belanghebbende de e-mail van [T] van 19 april 2013 opvatten zoals zij deed. Een latere verklaring omtrent de intentie die de Heffingsambtenaar destijds had bij het doen van de uitlating of gedraging zoals volgt uit de brief van 8 maart 2019, wat er overigens zij van deze brief, is voor de beoordeling of belanghebbende een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel toekomt dan ook niet relevant. Overigens is het Hof van oordeel dat uit de brief van 8 maart 2019 geenszins valt op te maken dat [T] zich uitlaat over eerdere contacten met belanghebbende en ook op deze grond deze brief geen gewicht in de schaal legt.
      
    
    
      5.6.
      Voorts acht ook het Hof de toezegging niet zozeer in strijd met een juiste toepassing van de belastingwet dat belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming van de toezegging mocht rekenen. Hetgeen daartoe door het Gerecht is overwogen in 4.5.1. acht het Hof juist en neemt het Hof over. Alsdan slaagt het beroep op het vertrouwensbeginsel. Voorts is niet in geschil dat belanghebbende overeenkomstig de toezegging speelvergunningsrecht heeft afgedragen.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.7.
      Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van de Heffingsambtenaar ongegrond is. De uitspraak van het Gerecht dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
    
    
      5.8.
      Het Hof acht termen aanwezig voor veroordeling van de Heffingsambtenaar in de kosten die belanghebbende voor zijn verweer in hoger beroep heeft moeten maken.  
      
    
    
      5.9.
      
        Ingevolge het bepaalde in artikel 8.116b van de Belastingwet BES in samenhang met artikel 8:115a van die wet worden de kosten vergoed die de belastingplichtige in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De regels over de (hoogte van de) vergoeding zijn neergelegd in het Uitvoeringsbesluit Belastingwet BES.
        In artikel 5.1 van dit Uitvoeringsbesluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen, waaronder de kosten van door een derde verleende beroepsmatige bijstand. Deze kosten kunnen worden berekend op USD 782 (1 punt voor het indienen van het verweerschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt USD 391, wegingsfactor 1). 
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
    - bevestigt de uitspraak van het Gerecht;
    - veroordeelt de Heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van USD 782.
    
    
    
      Aldus gedaan door mrs. D. Haan, voorzitter, M.J. Leijdekker en P.A.M. Pijnenburg, leden, in tegenwoordigheid van M.M.M. Faro MSc, als griffier. De beslissing is op 17 maart 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn per post/e-mail op					aan partijen verzonden.
    
    
    
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
      Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. 
      U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen: 
    
    1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak; 
    2 onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende: 
    a. de naam en het adres van de indiener; 
    b. de dagtekening; 
    c. waartegen u in beroep komt; 
    d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep). 
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.