ECLI:NL:GHAMS:2022:2620, Gerechtshof Amsterdam, 06-09-2022, 200.286.425/01
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2022-09-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Verwijzing Hoge Raad. Rechtsvordering tot vergoeding van schade wegens ondeugdelijk belastingadvies. Antwoord op de vraag naar verjaring kan in het midden blijven. Toetsing aan de norm van redelijk bekwaam en redelijk handelend belastingadviseur. Geen beroepsfout. Geen aansprakelijkheid.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      afdeling civiel recht en belastingrecht, team I
    
    
    
      zaaknummer 				: 200.286.425/01
    
    
    
      zaak-/rolnummer rechtbank Rotterdam	: C/10/499495 / HA ZA 16369
    
    
    
      
        arrest van de meervoudige burgerlijke kamer van 6 september 2022
      
    
    
    
      inzake
    
    
  
  
    
      1 [appellant] ,
    
      wonende te [woonplaats] , [land] ,
      
        2. EXPLOITATIEMAATSCHAPPIJ [appellante] ,
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      appellanten,
      advocaat: mr. J.P.M. Borsboom te Rotterdam,
    
    
    
      tegen
    
    
    
      
        MAZARS PAARDEKOOPER HOFFMAN N.V.,
      
      gevestigd te Rotterdam,
      geïntimeerde,
      advocaat: mr. N. Peters te Amsterdam.
    
    
    
      Appellanten zullen hierna respectievelijk [appellant] , [appellante] en gezamenlijk [appellanten] worden genoemd. Geïntimeerde zal hierna Mazars worden genoemd. 
    
    
    
  
  
    
      1Het geding na verwijzing door de Hoge Raad
    
    
      Bij arrest van 9 oktober 2020 heeft de Hoge Raad der Nederlanden onder zaaknummer 19/00895 (ECLI:NL:HR:2020:1603) het in deze zaak tussen partijen gewezen arrest van het gerechtshof Den Haag van 20 november 2018 vernietigd en het geding ter verdere behandeling en beslissing verwezen naar dit hof.
    
    
    
      Bij exploot van 23 november 2020 hebben [appellanten] Mazars opgeroepen om te verschijnen voor dit hof. 
    
    
    
      Partijen hebben daarna de volgende stukken ingediend:
    
    - memorie na verwijzing zijdens [appellanten] ;
    - memorie van antwoord na verwijzing ingediend zijdens Mazars.
    
    
      Ter zitting van het hof van 10 januari 2022 is de zaak mondeling behandeld. Bij die gelegenheid hebben partijen hun zaak doen toelichten, [appellanten] door mr. M.E. Verheijen en mr. M.J.P. Peters, beiden advocaat te Rotterdam, aan de hand van aan het hof overgelegde spreekaantekeningen en Mazars door mr. Peters voornoemd.
    
    
    
      Ten slotte is arrest gevraagd.
    
    
    
      
        [appellanten] hebben geconcludeerd dat het hof het vonnis dat de Rechtbank Rotterdam op 19 juli 2017, zoals verbeterd bij vonnis van 23 augustus 2017, heeft gewezen onder het hierboven genoemde zaak-/rolnummer vernietigt en, opnieuw rechtdoende en met inachtneming van het arrest dat de Hoge Raad op 9 oktober 2020 heeft gewezen, de vorderingen van [appellanten] alsnog toewijst, en uitvoerbaar bij voorraad.
    
    
    
      Mazars heeft geconcludeerd dat het hof [appellanten] niet-ontvankelijk zal verklaren in hun vorderingen, althans deze zal afwijzen, met veroordeling van [appellanten] in de kosten van deze procedure, nakosten daaronder begrepen, vermeerderd met rente en uitvoerbaar bij voorraad. 
    
    
    
      Partijen hebben bewijs van hun stellingen aangeboden. 
    
    
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Het hof zal uitgaan van de feiten die de Hoge Raad in zijn arrest van 9 oktober 2020 onder 2.1, (i) tot en met (xiv), heeft vermeld. Samengevat en waar nodig aangevuld met andere feiten die enerzijds zijn gesteld en anderzijds niet of onvoldoende betwist zijn, dienen de volgende feiten tot uitgangspunt.
    
    
    
      2.1
      
        [appellant] was directeur-grootaandeelhouder van een bouwconcern.
      
    
    
      2.2
      
        [naam 1] (hierna: [naam 1] ) was van oudsher de belastingadviseur van [appellant] en zijn concern. [naam 1] was van 1990 tot 2003 werkzaam bij (de rechtsvoorgangers van) Mazars. In die tijd was Mazars de belastingadviseur van [appellanten]
      
    
    
      2.3
      In 1997 heeft [appellant] zijn bouwonderneming verkocht en (de aandelen in) de werkmaatschappijen overgedragen. Bij deze transactie was [naam 2] (hierna: [naam 2] ) betrokken, die destijds als registeraccountant werkzaam was bij Deloitte. [appellant] bleef aandeelhouder van drie inactieve vennootschappen met een aanzienlijk eigen vermogen (hierna: de vennootschappen). De vennootschappen zijn in 2005 door een juridische fusie opgegaan in [appellante] 
      
    
    
      2.4
      Na de verkoop van zijn ondernemingen wilde [appellant] emigreren. Hij heeft Mazars om advies gevraagd over de wijze waarop hij Nederland kon verlaten met een zo laag mogelijke belastingdruk.
      
    
    
      2.5
      Mazars adviseerde [appellant] om naar [land] te emigreren en onderzocht de mogelijkheid van verplaatsing van de vennootschappen. In een notitie van 20 augustus 1999 van Mazars aan [appellant] zijn de alternatieven van zetelverplaatsing naar de Nederlandse Antillen, Ierland en Malta vergeleken en wordt vermeld dat Ierland volgens Mazars de voorkeur verdient.
      
    
    
      2.6
      Op 30 augustus 1999 heeft een bespreking plaatsgevonden waarbij naast [appellant] , onder meer [naam 1] , [naam 2] en [naam 3] (werkzaam bij Mazars en hierna: [naam 3] ) aanwezig waren. In het verslag van die bespreking staat onder meer:
      
      
        
          “7. Uitkeren dividend door inactieve vennootschap
        
        
          Actie:
        
        
           In januari 2000 overleg over een proefdividend en het vervolg.”
        
      
      
    
    
      2.7
      De feitelijke leiding van de vennootschappen is in het najaar van 1999 verplaatst naar Malta. [appellant] is geëmigreerd naar [land] .
      
    
    
      2.8
      Op 29 december 2000 hebben de vennootschappen een (proef)dividend van ruim NLG 728.000 uitgekeerd. Op 1 november 2001 hebben de vennootschappen een bedrag van in totaal NLG 23,2 miljoen aan dividenden uitgekeerd (hierna ook: het groot dividend), die met de (omvangrijke) rekening-courantverhouding van [appellant] met de vennootschappen zijn verrekend.
      
    
    
      2.9
      Mazars heeft de aangiften dividendbelasting verzorgd en heeft daarbij het standpunt ingenomen dat de vennootschappen op grond van het Belastingverdrag Nederland-Malta van 18 mei 1977, gewijzigd bij Protocol van 18 juli 1995 (hierna: het belastingverdrag), geen dividendbelasting verschuldigd waren.
      
    
    
      2.10
      In 2002 is [naam 1] vertrokken bij Mazars en gaan werken bij [bedrijf] . Zijn werkzaamheden voor [appellanten] heeft hij daarna voortgezet.
      
    
    
      2.11
      De inspecteur heeft [naam 1] (als adviseur van [appellanten] , die sinds 2002 niet meer in dienst was van Mazars) bij brief van 9 december 2005 laten weten dat en waarom hij het standpunt dat geen dividendbelasting verschuldigd is, niet deelt.
      
    
    
      2.12
      Op 14 december 2005 zijn naheffingsaanslagen opgelegd wegens het niet afdragen van dividendbelasting over de door de vennootschappen in 2000 en 2001 uitgekeerde dividenden. Er zijn ook aanslagen vennootschapsbelasting opgelegd over de jaren 2000 tot en met 2003. Tegen de aanslagen van in totaal ruim € 3,7 miljoen zijn bezwaarprocedures gevoerd. De inspecteur heeft op 18 december 2008 beslist op de bezwaarschriften en daarbij het bezwaar tegen de naheffingsaanslagen dividendbelasting (na verlaging daarvan tot € 1.628.702,-) en tegen de aanslagen vennootschapsbelasting verworpen.
      
    
    
      2.13
      De rechtbank heeft in februari 2012 beslist op het beroep tegen de beslissingen van de inspecteur. De rechtbank heeft de naheffingsaanslagen dividendbelasting gehandhaafd, en de aanslagen vennootschapsbelasting deels gehandhaafd.
      
    
    
      2.14
      
        Mazars schreef aan [appellanten] als volgt bij brief van 22 augustus 2012:
        
          “(...) Zoals hiervoor aangegeven, lijkt dit niet het moment energie te steken in een discussie aangaande de uitkomst van een procedure(s) die momenteel aan het oordeel van de rechter is onderworpen en ten aanzien waarvan wij vertrouwen hebben in een goede uitkomst voor u. Om die reden richten wij ons dan ook graag op de nabije toekomst, meer specifiek de procedures zelf. (...) Het opschorten van de betaling van de openstaande nota (althans de helft) accepteren wij voor dit moment ook om ons goed vertrouwen in de uitkomst van de zaken te tonen. (…)
        
        
          (…)
        
        
          Tot slot rest ons de wens uit te spreken dat de bestaande relatie die wij als zeer prettig ervaren ongewijzigd kan voortduren om zo te komen tot het beste eindresultaat namelijk het winnen van (het merendeel) van de procedures en het daarmee aantonen van de juistheid van de eerdere advisering waarop u uw acties heeft gebaseerd en de bestaande structuur tot stand is gekomen.”
        
      
      
    
    
      2.15
      
        Het hof heeft het vonnis van de rechtbank over de belastingaanslagen bekrachtigd. Het daartegen gerichte cassatieberoep is in 2015 verworpen, waarmee de belastingaanslagen onherroepelijk werden.
        De vennootschappen hebben nog een procedure aanhangig gemaakt bij het Europees Hof voor de Rechten van de Mens, maar zijn niet-ontvankelijk verklaard.
      
      
    
    
      2.16
      Mazars heeft [appellanten] bijgestaan in de hiervoor onder 2.12, 2.13 en 2.15 bedoelde procedures.
      
    
    
      2.17
      De advocaat van [appellanten] heeft Mazars bij brief van 8 oktober 2015 aansprakelijk gesteld voor de schade die zij hebben geleden ten gevolge van het door Mazars gegeven belastingadvies.
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling
    
    
      
        De vorderingen en oordelen in eerdere aanleg
      
    
    
    
      3.1
      
        [appellanten] vorderen in dit geding dat voor recht wordt verklaard dat Mazars toerekenbaar is tekortgeschoten in de uitvoering van de opdracht, althans onrechtmatig heeft gehandeld jegens [appellanten] , op grond waarvan Mazars aansprakelijk is voor de schade die [appellanten] dientengevolge lijden, althans hebben geleden en dat Mazars wordt veroordeeld tot betaling van schadevergoeding aan [appellanten] , nader op te maken bij staat, met veroordeling van Mazars in de kosten van het geding.
      
    
    
      3.2
      Mazars betwist dat zij een beroepsfout heeft gemaakt. Zij heeft verder aangevoerd dat zo al sprake zou zijn van een beroepsfout, de vorderingen door tijdsverloop zijn verjaard dan wel vervallen doordat [appellanten] niet hebben voldaan aan de klachtplicht. Voor het geval de rechtbank zou oordelen dat sprake is van schadeplichtigheid heeft Mazars gevorderd Deloitte in vrijwaring te mogen oproepen.
      
    
    
      3.3
      De rechtbank Rotterdam heeft bij in hoofdzaak en in incident gewezen vonnis van 19 juli 2017, zoals verbeterd bij vonnis van 23 augustus 2017, de vorderingen van [appellanten] afgewezen, met veroordeling van [appellanten] in de kosten. De rechtbank heeft daartoe overwogen dat [appellanten] in ieder geval na de beslissing op bezwaar van 18 december 2008, waarbij de naheffingsaanslag voor de dividendbelasting is verlaagd en de aanslagen vennootschapsbelasting zijn gehandhaafd, bekend was met de schade als gevolg van de geadviseerde belastingconstructie en dat vanaf dat moment ook voldoende zekerheid bestond over de aansprakelijke persoon. Op die grond heeft de rechtbank geoordeeld dat de verjaringstermijn van artikel 3:310 BW op 19 december 2008 is aangevangen en dat deze, nu van een stuitingshandeling niet is gebleken, op 19 december 2013 is voltooid. [appellanten] hebben er naar het oordeel van de rechtbank niet gerechtvaardigd op mogen vertrouwen dat Mazars zich niet op verjaring zou beroepen, en ook het beroep op rechtsverwerking is verworpen. De rechtbank oordeelde voorts dat een beroep op verjaring in de gegeven omstandigheden niet naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar is. Tegen deze beslissingen en de daaraan ten grondslag gelegde motivering heeft [appellanten] hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Den Haag.
      
    
    
      3.4
      Het gerechtshof Den Haag heeft het vonnis van de rechtbank Rotterdam bij arrest van 20 november 2018 bekrachtigd. Daartoe heeft het hof overwogen dat [appellanten] door de naheffingsaanslagen dividendbelasting van 14 december 2005 bekend geworden zijn met het feit dat de belastinginspecteur het standpunt dat zij gelet op de doorgevoerde belastingconstructie geen dividendbelasting verschuldigd waren, niet deelde en dat die aanslagen moesten worden betaald, tenzij zij in bezwaar of beroep alsnog in het gelijk zouden worden gesteld. [appellanten] konden met betrekking tot de verschuldigdheid van vennootschapsbelasting hetzelfde afleiden uit de tussen 31 juli 2004 en 5 augustus 2006 opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting. Voor zover  [appellant] persoonlijk nog niet op de hoogte was van de belastingaanslagen, kan dit [appellanten] volgens het gerechtshof Den Haag niet baten, daar de aanslagen onweersproken naar de vennootschappen zijn gestuurd. Op dat moment waren de vennootschappen derhalve bekend met de (mogelijkheid van) schade. Ook waren [appellanten] bekend met degene die zij voor de gekozen belastingconstructie verantwoordelijk hielden, te weten Mazars. Op basis van de brief van de inspecteur van 9 december 2005 moet het [appellanten] in redelijkheid duidelijk zijn geweest dat de geadviseerde belastingconstructie niet zonder meer een gelopen race was. Het betoog van [appellanten] dat zij pas na het arrest van het hof, dan wel de uitspraak van de rechtbank voldoende zekerheid hadden dat de schade (mede) is veroorzaakt door de ondeugdelijke belastingconstructie, heeft betrekking op de juridische beoordeling van de van belang zijnde en hen bekende feiten en omstandigheden. Dit een en ander leidde het hof tot het oordeel dat de verjaringstermijn in elk geval op 15 december 2005 is gaan lopen en dat de vorderingen van [appellanten] , behoudens een eventuele stuiting, op 14 december 2010 zijn verjaard. In aansluiting hierop heeft het hof overwogen dat de brief van 6 juli 2012 de verjaring niet kan hebben gestuit, gezien het aanvangsmoment van de verjaringstermijn. Bovendien heeft het hof het oordeel van de rechtbank dat de brief van 6 juli 2012 niet is aan te merken als een stuitingsbrief onderschreven. Volgens het hof is hierin niet, althans niet met de vereiste duidelijkheid, te lezen dat [appellanten] Mazars aansprakelijk stellen voor de schade als gevolg van het gestelde onjuiste belastingadvies. Het beroep van Mazars op verjaring heeft het hof naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid niet onaanvaardbaar geacht. Tegen deze beslissingen en de daaraan ten grondslag gelegde motivering heeft [appellanten] cassatieberoep ingesteld bij de Hoge Raad.
      
    
    
      3.5
      In cassatie heeft de Hoge Raad het arrest van het hof Den Haag vernietigd en het geding ter verdere behandeling verwezen naar dit hof. De overwegingen van de Hoge Raad laten zich als volgt samenvatten. Het hof Den Haag heeft bij de beoordeling van de aanvang van de verjaringstermijn van de vorderingen van [appellanten] geen onderscheid gemaakt tussen [appellant] en zijn vennootschappen. Aldus heeft het hof hetzij miskend dat wetenschap van de vennootschap niet zonder meer wetenschap van [appellant] als aandeelhouder meebrengt, hetzij onvoldoende gemotiveerd waarom in dit geval voor een zodanige toerekening van wetenschap aanleiding is. Als het oordeel van het hof zo moet worden begrepen dat de wetenschap van [appellanten] persoonlijk niet relevant is voor de aanvang van de verjaringstermijn, heeft het hof miskend dat [appellant] ook zelf schadevergoeding vordert en dat ten aanzien van die vordering afzonderlijk beoordeeld dient te worden of die is verjaard. Verder had het hof Den Haag niet, althans niet zonder motivering, voorbij mogen gaan aan de stellingen van [appellanten] die ertoe strekken dat zij met het standpunt van de inspecteur (blijkend uit de naheffingsaanslagen van 14 december 2005 en de verwerping van de daartegen gerichte bezwaarschiften), gezien de daarover door Mazars gedane geruststellende mededelingen, nog niet voldoende zekerheid hadden dat was tekortgeschoten in de nakoming van haar opdracht. Het ontbreken van de kennis en het inzicht die nodig zijn om de deugdelijkheid van een geleverde prestatie te beoordelen kan betekenen dat de benadeelde nog onvoldoende zekerheid heeft verkregen dat schade is veroorzaakt door tekortschietend of foutief handelen van de betrokken persoon. Zolang die voldoende zekerheid – die niet een absolute zekerheid behoeft te zijn –  niet is verkregen, gaat de relatieve verjaringstermijn van artikel 3:310 lid 1 BW nog niet lopen. Bij de beantwoording van de vraag op welk moment de benadeelde bedoelde voldoende zekerheid heeft verkregen, kan van belang zijn dat de benadeelde in zijn verhouding tot de aangesprokene mocht vertrouwen op diens deskundigheid en dat hij in verband daarmee (nog) geen reden had om te twijfelen aan de deugdelijkheid van diens handelen. Daarbij kan verder van belang zijn dat de aangesproken partij andere, niet in haar risicosfeer liggende, oorzaken voor het opgetreden nadeel heeft genoemd of anderszins aan de benadeelde geruststellende mededelingen heeft gedaan over de door haar verrichte prestatie of het daardoor te verwachten nadeel. Onder omstandigheden kan een benadeelde dan ook pas geacht worden voldoende zekerheid te hebben dat hij schade heeft geleden als gevolg van tekortschietend of foutief handelen van de betrokken persoon, wanneer hij kennis heeft gekregen van een juridisch advies of een rechterlijk oordeel.
      
      
        
          Standpunten partijen 
        
      
      
    
    
      3.6
      In hun memorie na verwijzing stellen [appellanten] dat een juist vervolg op het arrest van de Hoge Raad inhoudt dat het beroep van Mazars op verjaring wordt verworpen, dat haar beroep op schending van de klachtplicht eveneens wordt verworpen en dat hun vorderingen worden toegewezen. 
      
    
    
      3.7
      In haar memorie van antwoord na verwijzing heeft Mazars zich op het standpunt gesteld dat de vorderingen van [appellanten] zijn verjaard en dat het arrest van de Hoge Raad geen wijziging brengt in de eerdere conclusies van de rechtbank Rotterdam en het hof Den Haag. Voor het geval dit hof daarover anders zou oordelen, memoreert Mazars haar betoog dat de vorderingen van [appellanten] zijn vervallen omdat zij niet aan hun klachtplicht hebben voldaan. Voorts herhaalt Mazars dat de vorderingen van [appellanten] hoe dan ook moeten worden afgewezen, omdat zij geen beroepsfout heeft gemaakt en er bovendien geen schade is waarvoor zij aansprakelijk kan worden gehouden, althans die voor vergoeding door haar in aanmerking komt. 
      
      
        
          Geen beroepsfout
        
      
      
    
    
      3.8
      Het hof ziet aanleiding om, wat er ook zij van het debat van partijen over de verjaring, de zaak inhoudelijk te behandelen. Zoals hierna zal worden toegelicht kan naar het oordeel van het hof niet worden vastgesteld dat Mazars een beroepsfout kan worden verweten op grond waarvan zij tegenover [appellanten] aansprakelijk is. Het antwoord op de vraag naar verjaring kan in deze zaak daarom in het midden blijven. 
      
    
    
      3.9
      Het hof stelt voorop dat het aan [appellanten] is om feiten en omstandigheden te stellen – en bij voldoende gemotiveerde betwisting (waarvan sprake is) te bewijzen – die de gevolgtrekking kunnen dragen dat Mazars anders heeft gehandeld dan van een redelijk bekwaam en een redelijk handelend vakgenoot in gelijke omstandigheden mocht worden verwacht. Indien een beroepsfout van Mazars komt vast te staan, rijst vervolgens de vraag naar het causaal verband tussen deze beroepsfout en de gestelde schade. De schadevergoedingsvordering van [appellanten] komt eerst voor (gedeeltelijke) toewijzing in aanmerking, indien zij voldoende stellen en bij betwisting voldoende aannemelijk maken dat zij als gevolg van deze beroepsfout schade hebben geleden.
      
    
    
      3.10
      In dit kader maken [appellanten] Mazars een aantal concrete verwijten – die hierna achtereenvolgens aan de orde zullen komen – rondom (i) de zetelverplaatsing van de vennootschappen naar Malta, (ii) de uitkering van het groot dividend en (iii) het vragen van uitstel van betaling. [appellanten] betogen dat Mazars onjuist advies heeft gegeven dat in de gegeven omstandigheden redelijkerwijze niet had mogen worden gegeven, althans dat Mazars bij de advisering ten onrechte heeft nagelaten te wijzen op de aan het advies verbonden nadelen en risico’s, althans dat Mazars onnodige risico’s ten onrechte niet heeft vermeden.
      
    
    
      3.11
      Mazars heeft gemotiveerd betwist dat zij heeft geadviseerd om de zetels van de vennootschappen naar Malta te verplaatsen. Dit advies kwam van Deloitte, terwijl zij Ierland voorstond, aldus Mazars. Bovendien meent Mazars dat het advies om de zetels van de vennootschappen naar Malta te verplaatsen destijds niet als onjuist kan worden bestempeld gezien de stand van de rechtspraak en literatuur. Mazars stelt verder te hebben gewezen op de risico’s van die zetelverplaatsing en in dat verband een proefdividenduitkering te hebben voorgesteld. Door het inplannen van een proefdividend zijn onnodige risico’s vermeden, waarop vervolgens door [appellanten] zelf het initiatief genomen is tot het uitkeren van het groot dividend. Het vragen van uitstel van betaling kwalificeert volgens Mazars niet als een fout. 
      
    
    
      3.12
      
        Het hof is van oordeel dat [appellanten] onvoldoende aannemelijk hebben gemaakt dat het in hun ogen destijds reeds onjuiste advies om de zetels van de vennootschappen naar Malta te verplaatsen afkomstig was van Mazars. Dit motiveert het hof als volgt. Aanvankelijk heeft Mazars [appellanten] geadviseerd de zetels van de vennootschappen naar de Nederlandse Antillen te verplaatsen. Dit blijkt uit de overgelegde brief en memo d.d. 10 november 1998 (producties R-2 en R-3) waarin Mazars tegenover [appellant] als uitgangspunt van de advisering verwoordt “dat u zal emigreren naar [land] en dat de vennootschappen van de ‘inactieve’ tak van uw concern feitelijk naar de Nederlandse Antillen worden verplaatst”. In augustus 1999 heeft Mazars nog steeds een persoonlijke verhuizing naar [land] geadviseerd en een zetelverplaatsing naar Ierland. In een brief van 20 augustus 1999 (productie R-6) schrijft Mazars aan [appellant] “In principe was het uitgangspunt van de advisering dat leiding van de vennootschappen van de ‘inactieve’ tak van uw concern feitelijk naar de Nederlandse Antillen zouden worden verplaatst. Zoals reeds aangegeven lijkt het door een recente wetswijziging in Ierland interessant de feitelijke leiding van de bovengenoemde vennootschappen te verplaatsen naar Ierland”. In haar aan [appellant] gerichte notitie d.d. 20 augustus 1999 (productie R-7) vergelijkt Mazars de Ierland-route, de Antillen-route en de Malta-route en concludeert zij dat de Ierland-route volgens haar de voorkeur verdient. Echter in een aan [appellant] gericht memo van Deloitte d.d. 13 augustus 1999 wordt de Ierland-route afgeraden. Deloitte schrijft daarin onder meer “Wij zouden u dan ook willen adviseren vast te houden aan de aanvankelijke opzet de vennootschappen naar de Nederlandse Antillen te verplaatsen. (…) Aangezien wij er aanvankelijk van zijn uitgegaan dat de besluitvorming ten aanzien van de zetelverplaatsing naar de Nederlandse Antillen was afgerond, hebben wij geen alternatieve scenario’s onderzocht. Het is echter niet onverstandig om na te gaan of er mogelijk alternatieve scenario’s zijn, welke voordeliger zijn. In uw geval kan wellicht ook worden overwogen de vennootschappen naar Malta te verplaatsen. De mogelijkheid lijkt te bestaan dat een dergelijk scenario voordeliger uitpakt dat een Nederlands Antilliaans scenario. Wij zullen de fiscale consequenties van dit mogelijke alternatie op korte termijn beknopt in kaart brengen.” Mazars heeft gemotiveerd gesteld dat [appellanten] vervolgens op 23 augustus 1999 tijdens een bespreking tussen [appellanten] , Mazars en Deloitte op advies van Deloitte heeft gekozen voor een zetelverplaatsing naar Malta. Mazars voert voorts onderbouwd met stukken aan dat Deloitte de zetelverplaatsing naar Malta ter hand heeft genomen en dat Mazars conform haar advies de persoonlijke emigratie van [appellant] naar [land] begeleidde. Dat Deloitte een voorstander was van de Malta-route blijkt uit de notitie van Deloitte d.d. 23 augustus 1999 (M-4). [appellanten] betrekken weliswaar het standpunt dat zij deze notitie niet kenden (hetgeen Mazars uitdrukkelijk betwist), maar betwisten niet het bestaan van deze notitie of de mede daaruit af te leiden constateringen dat Deloitte positief is over de Malta-optie, positieve ervaring had met zetelverplaatsing naar Malta en contacten had aldaar. Hiertegenover hebben [appellanten] geen enkel document kunnen aanwijzen waarin Mazars – in weerwil van het hiervoor aangehaalde advies van Mazars waarin wordt aangestuurd op een zetelverplaatsing naar de Nederlandse Antillen of Ierland en niet naar Malta – kan worden afgeleid dat op grond van een advies van Mazars is gekozen om de zetels naar Malta te verplaatsen. In het licht van de door partijen aangevoerde omstandigheden kan niet worden aangenomen dat Mazars [appellanten] hebben geadviseerd om de zetels van de vennootschappen naar Malta te verplaatsen. In zoverre strandt het verwijt van [appellanten] dat Mazars hun een – in hun ogen niet alleen achteraf bezien maar hoe dan ook – onjuist advies heeft gegeven. 
        Feiten of omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat Mazars onder de gegeven omstandigheden [appellanten] had moeten ontraden om te kiezen voor de Malta-route en de uitvoering daarvan door Deloitte, zijn onvoldoende gemotiveerd door hen gesteld, noch gebleken. Wijsheid achteraf leert weliswaar dat het beter was geweest als [appellanten] niet de Malta-route hadden gevolgd, maar naar het oordeel van het hof hebben [appellanten] niet voldoende gemotiveerd gesteld op grond van welke omstandigheden Mazars als redelijk bekwaam en redelijk handelend belastingadviseur deze optie had moeten ontraden. Het enkel ontbreken van precedenten in de jurisprudentie is daartoe niet voldoende. Het hof verwerpt de stelling van [appellanten] dat Mazars de norm van een redelijk handelend en redelijk bekwaam vakgenoot heeft geschonden door [appellanten] bloot te stellen aan onnodige risico’s. Hierbij neemt het hof ook in ogenschouw dat de beslissingen van [appellanten] weloverwogen en op voorspraak van en geïnformeerd door Deloitte zijn genomen, die ervaring had met deze route, dat Mazars [appellanten] bovendien erop heeft gewezen dat een verplaatsing van de feitelijke leiding naar Malta in de ogen van de Nederlandse fiscus verdachter zal zijn dan een verplaatsing naar Ierland en daarnaast heeft voorgesteld om in ieder geval zekerheidshalve een proefdividend uit te keren. 
      
      
    
    
      3.13
      Naar het oordeel van het hof snijden de verwijten die [appellanten] Mazars maken ten aanzien van de dividenduitkeringen evenmin hout. Onbetwist is dat Mazars een proefdividenduitkering heeft geadviseerd om een standpuntbepaling van de Belastingdienst uit te lokken ten aanzien van de zetelbepaling. Op 29 december 2000 hebben de vennootschappen ook een proefdividend uitgekeerd, waarvan op 29 januari 2021 aangifte is gedaan. Nog voordat de Belastingdienst een standpunt had ingenomen met betrekking tot het proefdividend is vervolgens op initiatief van [appellanten] in overleg met Deloitte voor het einde van het jaar 2001 een groot dividend uitgekeerd. Dit was niet in lijn met het door Mazars opgestelde stappenplan en Mazars heeft niet geadviseerd dat het groot dividend moest of kon worden uitgekeerd. Mazars is door Deloitte geïnformeerd dat bij laatstgenoemde de vrees bestond dat de Belastingdienst zou worden getriggerd door de hoge rekening-courantschuld, om welke reden Deloitte aandrong op een dividenduitkering voor het einde van 2001, wetende dat er nog geen duidelijkheid bestond over het standpunt van de Belastingdienst. Feiten of omstandigheden die de conclusie kunnen dragen dat Mazars onder de gegeven omstandigheden op dat moment ondanks de voorbereiding en professionele begeleiding van  [appellanten] door Deloitte en tegen de kennelijke afweging van voors- en tegens van Deloitte in, [appellanten] had moeten behoeden tot deze dividenduitkering over te gaan, zijn gesteld noch gebleken. 
      
    
    
      3.14
      Het hof volgt [appellanten] niet in hun stellingname dat Mazars tekort is geschoten door uitstel van betaling te vragen. Onbetwist is dat het uitstel van betaling (door [naam 1] ) telkens namens en in opdracht van [appellanten] is verzocht. Dat Mazars voor zover zij het uitstel namens [appellanten] heeft verzocht aldus niet de zorgvuldigheid in acht heeft genomen die in dit geval van een redelijk bekwaam en redelijk handelend belastingadviseur mocht worden verwacht, is zonder nadere toelichting, die ontbreekt, onvoldoende duidelijk gemaakt. Het enkele feit dat het niet-verzoeken om uitstel renteschade had voorkomen, betekent nog niet dat het verzoeken om uitstel een toerekenbare tekortkoming oplevert. Het had op de weg van [appellanten] gelegen om gemotiveerd duidelijk te maken dat Mazars door dit uitstel te verzoeken anders heeft gehandeld dan een redelijk bekwaam en een redelijk handelend vakgenoot in gelijke omstandigheden zou hebben gedaan. Dit hebben [appellanten] onvoldoende gedaan. De vraag of Mazars anders heeft gehandeld dan een redelijk handelend en redelijk bekwaam belastingadviseur op dat moment behoorde te doen, moet niet achteraf beoordeeld worden aan de hand van het resultaat, maar aan de hand van de situatie op dat moment. Er moet gewaakt worden voor een beoordeling op basis van wijsheid achteraf. De situatie destijds was dat de uitkomst van de bezwaren en gerechtelijke procedures weliswaar onzeker was, maar ook dat Mazars vertrouwen had in de goede uitkomst. Ook moet de financiële positie van [appellanten] in ogenschouw worden genomen. Hoewel [appellanten] betwisten dat er in het geheel geen middelen waren om de belasting te betalen, staat tussen partijen vast dat de liquiditeit van [appellanten] niet zodanig was dat het onder protest betalen van de belasting onproblematisch was.
      
    
    
      3.15
      De bewijsaanbiedingen hebben geen betrekking op voldoende concrete stellingen die, indien bewezen tot een ander oordeel in deze zaak dienen te leiden. De bewijsaanbiedingen zullen daarom als niet ter zake dienend worden gepasseerd.
      
    
    
      3.16
      Gelet op het voorgaande kan geen toerekenbare tekortkoming of onrechtmatige daad van Mazars worden vastgesteld. Dit betekent dat de vorderingen van [appellanten] niet voor toewijzing in aanmerking komen. De grieven van [appellanten] behoeven geen bespreking, omdat zij niet tot een andere uitkomst van dit geding kunnen leiden. De rechtbank heeft bij het bestreden vonnis de vorderingen van [appellanten] afgewezen. De slotsom is dat het vonnis dient te worden bekrachtigd. [appellanten] zullen worden veroordeeld in de proceskosten zoals in het dictum te bepalen. 
      
      
    
  
  
    
      4Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
    
      bekrachtigt het vonnis waarvan beroep;
    
    
    
      veroordeelt [appellanten] in de kosten van het geding in hoger beroep voor en na verwijzing door de Hoge Raad tot op heden aan de zijde van Mazars begroot op € 716,00 aan verschotten en op € 3.342,00 voor salaris vóór verwijzing, op € 3.342,00 voor salaris na verwijzing en op € 163,00 voor nasalaris, te vermeerderen met € 85,00 voor nasalaris en de kosten van het betekeningsexploot ingeval betekening van dit arrest plaatsvindt, te vermeerderen met de wettelijke rente, indien niet binnen veertien dagen na dit arrest dan wel het verschuldigd worden van de nakosten aan de kostenveroordeling is voldaan;
    
    
    
      verklaart de veroordelingen uitvoerbaar bij voorraad;
    
    
    
      wijst af het meer of anders gevorderde.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door mrs. J.F. Aalders, J.W. Hoekzema en A.L.M. Keirse, en door de rolraadsheer in het openbaar uitgesproken 6 september 2022.