ECLI:NL:RBZWB:2025:348, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 22-01-2025, BRE 20/8083, 20/8084, 20/8085, 21/1884, 21/1886 en 22/1630
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2025-01-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 4 AWR

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: BRE 20/8083, 20/8084, 20/8085, 21/1884, 21/1886 en 22/1630 
  
  
    Uitspraak van de meervoudige kamer van 22 januari 2025 in de zaak tussen
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [plaats 1] ( Portugal ), belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur,
    
    
      en
    
    
  
  
    de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), de Staat.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van respectievelijk 24 juli 2020, 29 juli 2020, 23 maart 2021 en 24 februari 2022.
    
    
    
      
        Zaaknummer 21/1886 
      
    
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2015 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 231, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 0 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.872. 
        Daarbij heeft de inspecteur € 289 belastingrente in rekening gebracht.
      
      
    
    
      1.2.
      Bij de uitspraak van 23 maart 2021 heeft de inspecteur het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
      
        
          Zaaknummer 20/8083
        
      
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2016 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 130.837, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 0 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.437. Het inkomen uit aanmerkelijk belang is vastgesteld op € 125.340 en daarmee is een bedrag van € 125.340 aan verlies uit voorgaande jaren verrekend (de verliesverrekeningsbeschikking 2016). Ook heeft de inspecteur belanghebbende € 1.079 belastingrente in rekening gebracht.   
      
    
    
      1.4.
      Bij uitspraak van 24 juli 2020 heeft de inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd tot € 230 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen tot € 0. Het inkomen uit aanmerkelijk belang en de verrekening van verlies daarmee zijn niet gewijzigd. De in rekening gebrachte belastingrente is verminderd tot € 0.  
      
      
        
          Zaaknummer 20/8084 
        
      
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2016 een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een (maximum) bijdrage-inkomen van € 36.996. Daarbij heeft de inspecteur € 37 belastingrente in rekening gebracht.  
      
    
    
      1.6.
      Bij de uitspraak op bezwaar van 24 juli 2020 heeft de inspecteur de aanslag Zvw 2016 verminderd tot nihil. 
      
      
        
          Zaaknummer 20/8085 
        
      
      
    
    
      1.7.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2016 een conserverende aanslag IB/PVV opgelegd naar een te conserveren inkomen uit werk en woning van € 280.172 en een te conserveren inkomen uit aanmerkelijk belang van € 13.629.490 (de conserverende aanslag 2016). 
        Gelijktijdig heeft de inspecteur belanghebbende € 56.034 revisierente rekening gebracht.   
      
      
    
    
      1.8.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende bij uitspraak van 29 juli 2020 ongegrond verklaard.  
      
      
        
          Zaaknummer 21/1884
        
      
      
    
    
      1.9.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2017 een aanslag IB opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.514 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 8.535.000 waarmee een verlies uit aanmerkelijk belang uit voorgaande jaren is verrekend van € 325.864 (de verliesverrekeningsbeschikking 2017) zodat een te belasten inkomen uit aanmerkelijk belang resteert van € 8.209.136. Het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang is op grond van artikel 10, tweede lid, van het belastingverdrag met Portugal belast naar een tarief van 10%. 
        Ook heeft de inspecteur € 73.811 belastingrente in rekening gebracht.
      
      
    
    
      1.10.
      Bij uitspraak van 23 maart 2021 heeft de inspecteur het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.  
      
      
        
          Zaaknummer 22/1630 
        
      
      
    
    
      1.11.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2018 een aanslag IB/PVV opgelegd van nihil, waarbij hij (impliciet) het verlies uit aanmerkelijk belang heeft vastgesteld op nihil (de verliesvaststellingsbeschikking 2018). 
      
    
    
      1.12.
      Bij uitspraak van 24 februari 2022 heeft de inspecteur het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.13.
      De rechtbank heeft de beroepen op 20 november 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende en zijn gemachtigden mr. [gemachtigde 1] en mr. [gemachtigde 2] , verbonden aan [advocatenkantoor] , en [gemachtigde 3] , verbonden aan [Belastingadviesbureau] , en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] en mr. [inspecteur 2] . 
      
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen en beschikkingen terecht en naar de juiste hoogte zijn vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende. 
    
    
  
  
    Feiten
    
    
      3. De rechtbank gaat bij haar beoordeling uit van de volgende feiten:
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende is in juni 2007 met zijn toenmalige echtgenote naar Spanje geëmigreerd. Hij bezat in Spanje een eigen woning, die in augustus 2016 is verkocht. Vanaf juni 2016 bezat belanghebbende een eigen woning in Portugal . De echtgenote is in 2010 overleden. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende heeft een meerderjarige dochter, die in de onderhavige jaren in Amsterdam woonde. 
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende is op 3 september 2016 in Zuid-Afrika hertrouwd met [ex-echtgenote] , hierna [ex-echtgenote] ). Zij zijn in oktober 2018 gescheiden.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende is in Nederland strafrechtelijk veroordeeld tot een gevangenisstraf van 10 maanden. Het cassatieberoep tegen die veroordeling is door de Hoge Raad op 3 maart 2015 verworpen. Belanghebbende heeft zich op diezelfde dag schriftelijk via zijn advocaat gemeld bij het Bureau Selectiefunctionarissen DJI om zijn straf uit te zitten. Bij die brief is onder meer een rapport gevoegd van [forensisch maatschappelijk medewerker] (forensisch maatschappelijk werk) waar onder meer in staat - in het kader van mogelijkheden tot elektronische controle (E.C.) - dat belanghebbende zich bereid heeft verklaard gedurende een nader te bepalen periode in Nederland te komen wonen. 
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende was in de periode van 16 juni 2015 tot en met 13 april 2016 gedetineerd in Nederland. Hij heeft zich per 30 januari 2015 ingeschreven in Nederland: tot 25 september 2015 op het [adres 1] in [plaats 3] , het adres waar een vriend van hem ( [vriend belanghebbende] ) woonde en van 25 september 2015 tot en met 12 april 2016 op het adres [adres 2] in [plaats 3] . Per 13 april 2016 is belanghebbende weer uitgeschreven. De woning [adres 2] in [plaats 3] werd gemeubileerd gehuurd door [B.V. 1] . Belanghebbende was via de vennootschap [B.V. 2] economisch gerechtigd tot de aandelen [B.V. 1] (zie ook 3.10 hierna). [ex-echtgenote] stond vanaf 2 maart 2015 ingeschreven op dit adres aan de [straat] . 
      
    
    
      3.6.
      Tijdens de detentie verbleef belanghebbende in [plaats 2] : eerst in [instelling 1] (gesloten inrichting) vanaf 18 juni tot 30 oktober 2015 en vervolgens in [instelling 2] van 30 oktober 2015 tot en met 23 februari 2016.  Van 23 februari 2016 tot en met 13 april 2016 nam belanghebbende deel aan het programma [provincie] PIA . [instelling 1] is een gevangenis en Huis van Bewaring. [instelling 2] is een zeer beperkt beveiligde inrichting. Hier verblijven gedetineerden in de laatste fase van hun straf en gedetineerden die al bepaalde vrijheden hebben verdiend. Zo mogen ze overdag buiten de gevangenismuren aan het werk en hebben ze elk weekend verlof om alvast te kunnen wennen aan en zich voor te bereiden op een terugkeer in de maatschappij. Dit verlof wordt ook wel regimair verlof genoemd. [provincie] PIA (Penitentiaire inrichtingen administratief) is een penitentiair programma dat de gedetineerde thuis doorbrengt, maar dan heeft de gedetineerde een verplichte 26-uurs invulling per week zonder of met EC (elektronisch controle oftewel een enkelband). De verplichte uren zijn doorgebracht bij de [werkgever] in [plaats 3] (23 februari 2016 tot en met 13 april 2016). De overige uren kon belanghebbende vrij invullen. De woning aan de [straat] in [plaats 3] stond bij de penitentiaire inrichtingen geregistreerd als verblijfplaats tijdens het verlof. Aan het weekendverlof waren strikte regels verbonden. 
      
    
    
      3.7.
      Na zijn detentie is belanghebbende samen met [ex-echtgenote] , na een verblijf van vier dagen in een hotel in Amsterdam, op 18 april 2016 naar Spanje gereisd. 
      
    
    
      3.8.
      Belanghebbende had in zijn detentieperiode regimair verlof van 25 september 2015 tot en met 21 februari 2016. In die tijd heeft hij in de [werkgever] gewerkt. Belanghebbende had van oktober 2015 tot februari 2016 de beschikking over een huurauto in Nederland. 
      
    
    
      3.9.
      Belanghebbende is sinds 2002 de enige aandeelhouder van [B.V. 3] ). [B.V. 3] is opgericht naar Nederlands recht. De historische verkrijgingsprijs van de aandelen in [B.V. 3] bedroeg € 18.000. Vanaf 2010 is de bestuurlijke zetel naar Malta verplaatst en is een Maltees trustkantoor benoemd tot bestuurder. De activiteiten van de vennootschap bestaan uit het houden van een effectenportefeuille en het beheer van enkele uitstaande vorderingen. 
      
    
    
      3.10.
      In 2015 heeft [B.V. 3] bezittingen met een totale waarde van € 8.085.462 aan belanghebbende overgedragen (effecten en twee vorderingen waarvan één op belanghebbende). De koopsom is belanghebbende schuldig gebleven. In 2016 heeft belanghebbende die schuld afgelost door de verkoop van effecten en overdracht van een van de vorderingen. Daarna resteerde een schuld van [B.V. 3] aan belanghebbende. Op 11 augustus 2017 heeft [B.V. 3] aan belanghebbende een dividend ter beschikking gesteld van € 8.500.000. Hierop is geen dividendbelasting ingehouden. [B.V. 3] is op 24 april 2018 ontbonden en op 10 december 2018 geliquideerd. Belanghebbende heeft in verband daarmee in 2018 een liquidatie-uitkering van € 19.300 ontvangen.
      
    
    
      3.11.
      Belanghebbende is economisch gerechtigd tot de aandelen van de naar Nederlands recht opgerichte vennootschappen [B.V. 2] , [B.V. 4] en [B.V. 1] (zie ook 3.5 hiervoor). [B.V. 2] houdt alle aandelen in [B.V. 1] . Juridisch aandeelhouder van [B.V. 2] en [B.V. 4] is de dochter van belanghebbende. De bestuurder van [B.V. 2] en [B.V. 4] is een Maltees trustkantoor. [B.V. 1] exploiteert een zorgkantoor in Nederland. Bestuurder van [B.V. 1] is [bestuurder B.V. 1] . Belanghebbende is betrokken bij de in Nederland gevestigde Stichtingen [stichting 1] , [stichting 2] en [stichting 3] . Van deze Stichtingen zijn [ex-echtgenote] en/of [vriend belanghebbende] de bestuurders. 
      
    
    
      3.12.
      Tot de gedingstukken behoort een conceptrapport, gedateerd 24 september 2020, van een namens de inspecteur ingesteld onderzoek naar de woonplaats van belanghebbende in de jaren 2015 en 2016. Het rapport bevat onder meer een overzicht van de verblijfsdagen en pinbetalingen van belanghebbende in Nederland in 2015 en 2016.
      
    
    
      3.13.
      
        Tot de gedingstukken behoren tevens een e-mail van 2 januari 2013 van [naam 1] (van [Belastingadviesbureau] ) aan belanghebbende inhoudende: 
        
          "Beste [belanghebbende] , Allereerst de beste wensen voor 2013 voor jou en [ex-echtgenote] !" en een e-mail van 14 februari 2015 van de heer [fiscaal adviseur] (van [Belastingadviesbureau] ) aan [naam 1] (van [Belastingadviesbureau] ) over belanghebbende met de tekst: 
        
          “(... )
        
        
          Ca 10 maanden weg
        
        
          (…)
        
        
          Vriendinnetje gaat in [plaats 3] wonen tijdens vakantie
        
        
          
            [B.V. 1] gaat de ovk aan zij huurt onder van [B.V. 1] ."
        
      
      
    
    
      3.14.
      
        Tot de gedingstukken behoort een brief met dagtekening 8 januari 2020 van de inspecteur aan de Officier van Justitie waarin, voor zover relevant, staat:
        
          “Betreft: verzoek artikel 55 AWR
        
        
           (…)
        
        
          Hierbij verzoek ik u op grond van artikel 55 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen om toestemming om informatie uit het strafrechtelijk onderzoek [naam onderzoek] , onderzoeksnummer [nummer] voor fiscale doeleinden te mogen gebruiken.
        
        
          Het betreft informatie inzake [B.V. 3] en de heer [belanghebbende] .
        
        
          Meer bijzonder liggen er fiscale belangen in (digitale) informatie over de jaren 2013 tot en met heden inzake de volgende betrokken namen:
        
        
          
            [B.V. 3] de heer [belanghebbende]
        
        
          
            [B.V. 4] mevrouw [naam 2]
        
        
          
            [B.V. 1] mevrouw [ex-echtgenote]
        
        
          
            [B.V. 2] de heer [naam 3]
        
        
          
            [Ltd.] de heer [naam 4] (…)”.
        
      
      
    
  
  
    Beoordeling 
    
    
      
        Formele geschilpunten
      
    
    
    
      
        Stukken van het geding
      
    
    
      3.15.
      De rechtbank heeft geen reden om aan te nemen dat de op de zaak betrekking hebbende stukken in beroep niet compleet zijn overgelegd. Belanghebbende heeft gesteld dat in de bezwaarfase niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn verstrekt maar ter zitting heeft belanghebbende gesteld dat de rechtbank daaraan geen consequenties hoeft te verbinden. De rechtbank zal daarom daarover geen oordeel geven. 
      
    
    
      3.16.
      De rechtbank heeft geconstateerd dat een deel van de stukken die de inspecteur heeft overgelegd, zwartgelakte passages bevatten. De inspecteur heeft ter zitting gesteld dat hij die stukken in deze vorm van het OM heeft gekregen. De rechtbank heeft geen reden hieraan te twijfelen. Toepassing van artikel 8:29 Awb komt daarom niet aan de orde.  
      
    
    
      3.17.
      In geschil is of de stukken die bij het strafrechtrechtelijk onderzoek naar de fiscaal adviseur van belanghebbende, [Belastingadviesbureau] , zijn gevonden onrechtmatig zijn verkregen door de inspecteur. Belanghebbende meent dat dat het geval is. De stukken waren voor die strafzaak tegen [Belastingadviesbureau] niet relevant en hadden dus vernietigd moeten worden op grond van artikel 125n van het Wetboek van Strafvordering (Sv) en de inspecteur had niet om die stukken mogen vragen omdat hij wist dat ze vernietigd hadden moeten worden, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      3.18.
      De rechtbank ziet geen grond om deze stukken buiten aanmerking te laten. Toepassing van artikel 125n Sv is de verantwoordelijkheid van het OM en niet van de inspecteur. De inspecteur heeft geen inzicht gehad in de reikwijdte van het strafrechtelijk onderzoek naar [Belastingadviesbureau] en daarom kan niet worden geoordeeld dat hij onrechtmatig heeft gehandeld door de stukken die betrekking hebben op belanghebbende met toepassing van artikel 55 van de AWR bij het OM op te vragen. 
      
    
    
      3.19.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de door het OM verstrekte stukken in elk geval buiten aanmerking moeten blijven voor zover zij belastingadviezen bevatten. Hij verwijst daarvoor naar het arrest van de Hoge Raad van 23 september 2005. In dat arrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de inspecteur geen belastingadviezen met toepassing van artikel 47 van de AWR mag opvragen omdat dat in strijd is met het beginsel van fair play. Naar het oordeel van de rechtbank kan uit dit arrest van de Hoge Raad niet worden afgeleid dat de inspecteur in strijd met het beginsel van fair play handelt als hij gebruik maakt van belastingadviezen die hij op andere wijze verkregen heeft dan door een verzoek op grond van artikel 47 AWR. In dit geval heeft de inspecteur de stukken inclusief belastingadviezen van het OM verkregen. De inspecteur heeft voorts niet specifiek verzocht om het verkrijgen van belastingadviezen (zie 3.14). De inspecteur kan dus geen verwijt ervan worden gemaakt dat die adviezen zich daaronder bevinden. Daarnaast is het de rechtbank niet gebleken dat de inspecteur de aanslagen op de inhoud van de adviezen heeft gebaseerd of anderszins door het enkele bezit van de verkregen adviezen een oneerlijke voorsprong heeft verkregen in deze procedure. De rechtbank zal daarom aan de omstandigheid dat er onder de stukken ook adviezen zijn, geen gevolgen verbinden.
      
      
        
          Onrechtmatig handelen
        
      
    
    
      3.20.
      Belanghebbende heeft verder gesteld dat de inspecteur onbehoorlijk heeft gehandeld door tijdens het hoorgesprek over de fiscale positie van [B.V. 3] aan belanghebbende het voorstel te doen om af te zien van het voorgenomen woonplaatsonderzoek tegen betaling van een geldsom. De rechtbank acht aannemelijk dat dit voorstel is gedaan in het kader van een compromissoire afdoening en acht dit niet onbehoorlijk.  
      
      
        
          Strijd met EVRM
        
      
    
    
      3.21.
      Tot slot heeft belanghebbende gesteld dat de heffing van IB/PVV niet gebaseerd kan worden op het woonplaatsbegrip van artikel 4 van de AWR omdat de tekst van dat artikel te ongespecificeerd is om aan het voorzienbaarheidsvereiste van het EVRM te voldoen. Belastingheffing op basis van een met toepassing van dat artikel bepaalde woonplaats is daardoor strijdig met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM, aldus belanghebbende. Deze stelling van belanghebbende slaagt niet. In artikel 4 van de AWR is bepaald dat naar omstandigheden wordt beoordeeld waar iemand woont. Artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM garandeert het ongestoorde genot van eigendom. Belastingheffing is een inbreuk op dat genot maar is in het algemeen gerechtvaardigd aangezien de tweede alinea van deze bepaling uitdrukkelijk voorziet in een uitzondering om de betaling van belastingen te verzekeren. Deze inmenging moet volgens vaste rechtspraak van het EHRM aan de volgende vereisten voldoen: hij moet ‘lawful’ zijn, een ‘legitimate aim’ dienen en een ‘fair balance’ tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang respecteren. Hoe een inwoner van Nederland aan de heffing van IB/PVV wordt onderworpen is vastgelegd in de Wet IB 2001, die voldoet aan die vereisten. Verdergaande eisen zijn niet te ontlenen aan het EVRM of het Eerste Protocol daarbij. In het bijzonder kan er niet aan worden ontleend dat het een Staat niet vrij zou staan zelf te omschrijven welke personen in die Staat aan belastingheffing worden onderworpen. Het EVRM vereist naar het oordeel van de rechtbank daarom ook niet dat de exacte wijze waarop iemands woonplaats wordt bepaald specifiek in de wet is opgenomen. 
      
      
        
          Materiële geschilpunten
        
      
      
    
    
      3.22.
      Ter zitting is komen vast te staan dat belanghebbende geen belang heeft bij het beroep tegen de verliesverrekeningsbeschikking IB/PVV 2016 en de aanslag Zvw 2016. De rechtbank zal deze beroepen daarom niet-ontvankelijk verklaren. 
      
    
    
      3.23.
      Voor alle jaren is in geschil of belanghebbende op grond van artikel 4 van de AWR zijn woonplaats in Nederland had. 
      
    
    
      3.24.
      De inspecteur heeft daartoe onder meer gesteld dat belanghebbende tenminste sinds 2013 een relatie had met [ex-echtgenote] en kon beschikken over haar woning in [plaats 4] en daarna in [plaats 3] , dat hij regelmatig in Nederland was en vliegreizen veelal via Schiphol maakte, dat hij ook banden met Nederland had door de BV’s en Stichtingen waar hij bij betrokken was en door zijn in Nederland wonende dochter en andere familie en dat hij beschikte over een bankrekening in Nederland die op naam stond van de dochter. Dat belanghebbende in Nederland woonde blijkt volgens de inspecteur ook uit door hem in Nederland gedane pinbetalingen, uit enkele bestellingen via Bol.com en uit het feit dat hij tijdens de detentie een tandarts en een apotheek in Nederland bezocht. Bovendien bezat belanghebbende tot 26 september 2016 een antieke auto, een Daimler uit 1960, al was die auto op naam van de dochter gezet. De inspecteur meent dat belanghebbende ook voor het jaar 2015 in Nederland woonde, maar dat dat zeker het geval was vanaf de inschrijving in Nederland op 30 januari 2015 tot 15 september 2016, de datum waarop hij feitelijk naar Portugal is verhuisd omdat hij in de periode dat hij gedetineerd was de beschikking had over woonruimte in [plaats 3] en over een huurauto en hij na afloop van de detentie nog enkele dagen in Nederland is gebleven alvorens naar Spanje (en later naar Portugal ) te vertrekken.
      
    
    
      3.25.
      Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur dat hij in de onderhavige jaren inwoner van Nederland was in de zin van artikel 4, eerste lid, van de AWR gemotiveerd betwist. Hij heeft aangevoerd dat van een duurzame band van persoonlijke aard tussen belanghebbende en Nederland geen sprake was. Hij woonde achtereenvolgens in Spanje en in Portugal waar hij duurzaam over een woning beschikte, maar in elk geval niet in Nederland. Volgens belanghebbende kan aan de inschrijving in [plaats 3] rond de periode van de detentie niet worden afgeleid dat hij toen in Nederland is gaan wonen. Het verblijf in Nederland in verband met die detentie was niet als permanent bedoeld maar was tijdelijk. De inschrijving in [plaats 3] heeft hij alleen gedaan om de detentie van 10 maanden daar te kunnen uitzitten met de mogelijkheid van weekendverlof en de mogelijkheid om te werken. Volgens belanghebbende was de relatie met [ex-echtgenote] uitsluitend vriendschappelijk tot in de loop van 2015, en hij heeft nooit de beschikking gehad over haar woning in [plaats 4] . Het verblijf in Nederland in de periode voorafgaand aan zijn detentie was ter voorbereiding van die detentie. Belanghebbende benadrukt dat hij direct na afloop van de detentie samen met [ex-echtgenote] naar Spanje is teruggekeerd.
      
    
    
      3.26.
      De vraag waar iemand woont, moet naar de omstandigheden worden beoordeeld. Er is sprake van een woonplaats in Nederland als alle omstandigheden van het geval erop wijzen dat er een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die band hoeft niet sterker te zijn dan met enig ander land. Hierbij is het niet noodzakelijk dat het middelpunt van zijn maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. Verder dient geen beslissende betekenis te worden toegekend aan bepaalde (categorieën van) omstandigheden, zoals bijvoorbeeld iemands sociale of economische binding met een land.
      
    
    
      3.27.
      De rechtbank acht gelet op de e-mailberichten van 2 januari 2013 en 14 februari 2015 aannemelijk dat belanghebbende ook al aan het begin van 2015 een meer dan vriendschappelijke relatie had met [ex-echtgenote] . Bij de beoordeling van alle feiten en omstandigheden zal de rechtbank daar vanuit gaan.
      
    
    
      3.28.
      De bewijslast dat belanghebbende in 2015 en 2016 in Nederland woonde, rust op de inspecteur. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur het van hem vereiste bewijs niet heeft geleverd. De rechtbank neemt daarbij onder meer het volgende in aanmerking:
      
        
          Belanghebbende stond vanaf 2007 ingeschreven in Spanje en beschikte daar over een ruime woning, bankrekeningen en een auto. Vanaf 1 juni 2016 beschikte hij over een woning, bankrekening en een auto in Portugal .
        
        
          Uit de brief van de advocaat van belanghebbende aan Justitie (zie 3.4) blijkt dat de advocaat meende dat inschrijving van belanghebbende in de BRP vereist was voor het vrijwillig uitzitten van de detentie. De rechtbank acht aannemelijk dat dat dan ook de enige reden is geweest voor belanghebbende om zich per 30 januari 2015 in Nederland in te schrijven en dat het zijn bedoeling was het verblijf in Nederland te beperken tot de periode van detentie. Daarmee is in overeenstemming dat belanghebbende en [ex-echtgenote] in 2015 geen woning hebben gekocht en ingericht maar zich hebben beperkt tot de huur (via [B.V. 1] ) van een gemeubileerde woning en na het einde van de detentie de huur hebben opgezegd en Nederland meteen hebben verlaten. 
        
        
          Er zijn geen aanwijzingen dat belanghebbende vóór 30 januari 2015 regelmatig in Nederland, al dan niet bij [ex-echtgenote] , verbleef of dat hij over de woning van [ex-echtgenote] in [plaats 4] kon beschikken als ware het zijn woning. Uit het overzicht van pinbetalingen blijkt dat belanghebbende in maart, april, augustus en september 2014 een of enkele dagen in [plaats 4] is geweest en in januari 2015 een dag in Amsterdam. Dat zijn beperkte perioden die de rechtbank niet ongebruikelijk acht voor een niet-inwoner die familie heeft in Nederland en een relatie met een inwoner van Nederland. De rechtbank acht aannemelijk dat de latere pinbetalingen, onder meer in [plaats 3] , samenhangen met de (voorbereiding van) de detentie. In 2018 zijn er helemaal geen pinbetalingen in Nederland geweest. 
        
        
          Het is aannemelijk dat belanghebbende in 2015/2016 tijdelijk een tandarts en apotheek had vanwege het tijdelijke verblijf in Nederland voor detentie. Voor de stelling in het woonplaatsrapport “het is niet onwaarschijnlijk dat hij nog altijd onder behandeling is bij zijn (toenmalige) Nederlandse tandarts” is geen enkel bewijs geleverd.
        
        
          De omstandigheid dat de dochter van belanghebbende in Nederland woonde en dat belanghebbende daar een goede relatie mee had, zegt niets over zijn band met Nederland als zodanig. 
        
        
          Belanghebbende beschikte over bankrekeningen in Spanje , Portugal , Zwitserland en Zuid-Afrika en over credit cards van de rekeningen in Zwitserland . Daarnaast beschikte hij over een Nederlandse bankrekening op naam van de dochter. Het is niet aannemelijk geworden dat die Nederlandse bankrekening meer dan incidenteel werd gebruikt.
        
        
          Belanghebbende vloog veel via Schiphol maar er zijn geen aanwijzingen dat hij dat combineerde met een verblijf in Nederland. 
        
        
          Belanghebbende had weliswaar nog een zakelijk belang in Nederland als aandeelhouder van [B.V. 1] waarin een zorgkantoor werd gedreven, maar hij was geen bestuurder van [B.V. 1] en er is geen enkele aanwijzing dat hij zich inhoudelijk met het beleid van die BV bemoeide. 
        
        
          Er zijn ook geen aanwijzingen dat belanghebbende zich inhoudelijk bemoeide met of zeggenschap had over het beleid van de in 3.5 genoemde stichtingen.
        
        
          De Daimler (zie 3.22) bezat belanghebbende kennelijk al toen hij in 2007 Nederland metterwoon verliet. Uit het gegeven dat hij die auto in 2013 op naam heeft gezet van [bestuurder B.V. 1] en daarna de dochter en pas in 2016 heeft verkocht, leidt de rechtbank af dat belanghebbende aan die auto gehecht was. Dat hij die auto na 2007 nog heeft gebruikt is echter niet aannemelijk geworden. Aan het gegeven dat belanghebbende lid is gebleven van de [club] in Nederland hecht de rechtbank weinig belang omdat er geen aanwijzingen zijn dat hij in het kader van dat lidmaatschap daadwerkelijk enige activiteiten heeft ontplooid.
        
        
          Ook de overige door de inspecteur aangehaalde feiten en omstandigheden zijn naar het oordeel van de rechtbank van onvoldoende gewicht om aannemelijk te achten dat de band van belanghebbende met Nederland in de jaren 2015 en 2016 zodanig was dat hij in Nederland woonde. 
        
      
      
    
    
      3.29.
      Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende in onderhavige jaren inwoner van Nederland was in de zin van artikel 4 van de AWR.  
      
    
    
      3.30.
      Voor 2017 is dan nog in geschil of de feitelijke vestigingsplaats van [B.V. 3] op grond van artikel 4 van de AWR in Nederland was gelegen omdat Nederland op grond van artikel 10, tweede lid, van het belastingverdrag met Portugal (het verdrag) alleen bevoegd is tot het heffen van belasting over het door [B.V. 3] in 2017 uitgekeerde dividend indien [B.V. 3] toen inwoner was van Nederland. Uit artikel 4, eerste lid, van het verdrag volgt dat [B.V. 3] inwoner was van Nederland indien zij hier als binnenlands belastingplichtige aan belasting was onderworpen op grond van woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Of dat het geval was, moet worden beoordeeld op basis van artikel 4 van de AWR. 
    
    
      3.31.
      De inspecteur heeft gesteld dat de feitelijke vestigingsplaats van [B.V. 3] niet was gelegen bij het trustkantoor in Malta , maar in Nederland. Beslissend is de plaats waar de kernbeslissingen worden genomen en die werden genomen ten kantore van [fiscaal adviseur] in Nederland, in overleg tussen belanghebbende en [fiscaal adviseur] . [fiscaal adviseur] houdt kantoor in Nederland en belanghebbende verbleef in 2017 in Nederland op de momenten dat de kernbeslissingen over [B.V. 3] genomen konden worden, aldus de inspecteur. 
      
    
    
      3.32.
      De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in 2017 in Nederland woonde. De inspecteur heeft niet meer gesteld dan dat zijns inziens de omstandigheden die hem hebben geleid tot het oordeel dat belanghebbende in 2015 en 2016 in Nederland woonde, zich ook voordeden in 2017. Het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende in 2015 en 2016 niet in Nederland woonde, heeft daarom ook te gelden voor 2017. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat de inspecteur voor 2017, anders dan voor de voorgaande jaren, nagenoeg geen feiten en omstandigheden heeft aangedragen die zijn stelling over de woonplaats kunnen schragen. Ook los van het oordeel van de rechtbank over 2015 en 2016 heeft de inspecteur daarom niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in 2017 in Nederland woonde.  
      
    
    
      3.33.
      Gelet op het karakter van [B.V. 3] (een vennootschap zonder onderneming en zonder werknemers, die is gericht op het belang van de aandeelhouder) en de aard van de beslissingen die daarvoor genomen moeten worden, acht de rechtbank aannemelijk dat [B.V. 3] in 2017 feitelijk werd bestuurd door belanghebbende. De inspecteur heeft naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende die bestuursbeslissingen nam in Nederland. De inspecteur heeft met hetgeen hij aan bewijsstukken en stellingen heeft ingebracht niet aannemelijk gemaakt dat de Nederlandse belastingadviseur van belanghebbende meer heeft gedaan dan van een adviseur kan worden verwacht: initiëren, coördineren en adviseren. Dat de adviseur bestuursbeslissingen nam of dat belanghebbende dat deed op het kantoor van de adviseur in Nederland heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt. Dit alles leidt tot het oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat [B.V. 3] in Nederland was gevestigd in de zin van artikel 4 van de AWR. 
      
    
    
      3.34.
      Gelet op al het voorgaande zijn de beroepen betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, de verliesverrekeningsbeschikking 2016, de conserverende aanslag IB/PVV 2016, de aanslag IB 2017, de verliesverrekeningsbeschikking 2017 en de impliciete verliesvaststellingsbeschikking 2017 gegrond. Tussen partijen is dan niet meer in geschil dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, de verliesverrekeningsbeschikkingen 2016 en 2017 en de conserverende aanslag IB/PVV 2016 moeten worden vernietigd, dat de aanslag IB/PVV 2017 in stand blijft voor zover die het inkomen uit werk en woning betreft en dat het verlies uit aanmerkelijk belang voor het jaar 2017 moet worden vastgesteld op € 2.272. De bij de aanslagen behorende beschikkingen inzake revisie- en belastingrente moeten dienovereenkomstig worden vernietigd of verminderd. 
      
    
    
      3.35.
      Voor 2018 is nog in geschil de omvang van het vervreemdingsvoordeel dat belanghebbende in 2018 heeft genoten ten gevolge van de liquidatie van [B.V. 3] . 
      
    
    
      3.36.
      Belanghebbende heeft gesteld dat sprake is van een negatief vervreemdingsvoordeel van € 8.084.162 omdat de lening uit 2015 van € 8.805.462 van [B.V. 3] aan belanghebbende bij nader inzien een informele winstuitdeling was. Daarom is de aflossing van die lening in 2016 een informele kapitaalstorting waarmee rekening moet worden gehouden bij het vaststellen van het liquidatieresultaat, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      3.37.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende zijn stelling dat de lening in 2015 in feite een uitdeling was, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt. Uit de stukken blijkt dat de transactie is vormgegeven als lening en in de jaarstukken van [B.V. 3] als lening is geboekt. Uit de “Agreement of sale and / or transfer (beneficial ownership of) assets” blijkt niet dat de lening onzakelijk is of dat bij het aangaan ervan vaststond dat belanghebbende het bedrag niet zou terugbetalen. Belanghebbende heeft het bedrag ook feitelijk terugbetaald. De artikelen 9, 11 en 12 van de Agreement bevatten bovendien bepalingen over rentevergoeding en een aflossingsverplichting die ook tussen derden zouden kunnen worden overeengekomen. Daarom is het beroep betreffende de verliesvaststellingsbeschikking 2018 ongegrond. 
      
      
        
          Immateriëleschadevergoeding
        
      
      
    
    
      3.38.
      Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de bezwaren en beroepen. Van een overschrijding van de redelijke termijn is in het algemeen sprake indien de behandeling van bezwaar en beroep meer dan twee jaar (24 maanden) hebben geduurd. De rechtbank ziet aanleiding om alle zaken als samenhangend te beschouwen en zal voor het bepalen van de redelijke termijn uitgaan van het oudste bezwaarschrift. 
      
    
    
      3.39.
      In dit geval is sprake van een overschrijding met (naar boven afgerond) 38 maanden omdat het bezwaarschrift tegen de aanslagen IB/PVV en Zvw 2016 door de inspecteur is ontvangen op 3 december 2019 en de rechtbank uitspraak doet op 22 januari 2025. De rechtbank ziet geen aanleiding voor verlenging van de redelijkebehandeltermijn. 
      
    
    
      3.40.
      Belanghebbende heeft recht op een immateriëleschadevergoeding van € 3.500. De overschrijding die moet worden toegerekend aan de bezwaarfase bedraagt afgerond twee maanden, waardoor de vergoeding over de bezwaarfase afgerond € 184,21 bedraagt. De vergoeding voor de beroepsfase bedraagt de resterende € 3.315,79. De rechtbank heeft de Staat in zoverre mede aangemerkt als partij in dit geding.
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      4. De beroepen betreffende de verliesverrekeningsbeschikking IB/PVV 2016 en de aanslag Zvw 2016 zijn niet-ontvankelijk. 
      De beroepen betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, de verliesverrekeningsbeschikking 2016, de conserverende aanslag IB/PVV 2016, de aanslag IB 2017, de verliesverrekeningsbeschikking 2017 en de impliciete verliesvaststellingsbeschikking 2017 zijn gegrond en datzelfde geldt voor de daarbij behorende revisie- en belastingrentebeschikkingen. 
      Het beroep betreffende de verliesvaststellingsbeschikking IB/PVV 2018 is ongegrond. 
      Belanghebbende krijgt een immateriëleschadevergoeding van € 3.500.
    
    
    
      4.1.
      Voor wat betreft de gegronde beroepen moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen.
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een integrale proceskostenvergoeding in bezwaar en beroep, waar belanghebbende om heeft verzocht. Naar het oordeel van de rechtbank kan niet gezegd worden dat de inspecteur een onredelijk standpunt heeft ingenomen of in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld. De rechtbank wijst het verzoek van belanghebbende om integrale vergoeding van de door hem gemaakte proceskosten af.
      
    
    
      4.3.
      De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In bezwaar heeft elke proceshandeling een waarde van € 647. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 907. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van samenhang tussen de zaken. De zaken zijn immers (nagenoeg) gelijktijdig door de inspecteur en door de rechtbank behandeld en de werkzaamheden van de gemachtigde van belanghebbende konden in elk van de zaken (nagenoeg) identiek zijn. Nu sprake is van dan vier samenhangende zaken, waarin het beroep gegrond is, zal een factor van 1,5 worden toegepast. Belanghebbende heeft in bezwaar gevraagd om vergoeding van de proceskosten. De gemachtigde heeft een bezwaarschrift ingediend, de hoorzitting bijgewoond, een beroepschrift ingediend en heeft aan de zitting van de rechtbank deelgenomen. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 4.662.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende heeft voor het beroep betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 € 49, het beroep betreffende de conserverende aanslag IB/PVV 2016 € 48 en het beroep betreffende de aanslag IB 2017 € 49 aan griffierecht betaald. Belanghebbende krijgt ook het door hem in zaak 20/8083 betaalde griffierecht van € 50 terug omdat dat zaaknummer tevens de verliesverrekeningsbeschikking 2016 betreft. Het totale te vergoeden griffierecht wordt dan € 196.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, de verliesverrekeningsbeschikking 2016, de conserverende aanslag IB/PVV 2016, de aanslag IB 2017, de verliesverrekeningsbeschikking 2017 en de impliciete verliesvaststellingsbeschikking 2017 gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015, de verliesverrekeningsbeschikking 2016, de conserverende aanslag IB/PVV 2016, de aanslag IB 2017, de verliesverrekeningsbeschikking 2017 en de impliciete verliesvaststellingsbeschikking 2017;
    - vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 en de daarbij vastgestelde beschikking belastingrente;
    - vernietigt de conserverende aanslag IB/PVV 2016 en de daarbij vastgestelde beschikking revisierente;
    - vermindert de aanslag IB 2017 tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.514 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 0 en vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
    - vernietigt de beschikking tot verrekening van verlies uit aanmerkelijk belang met het inkomen van 2017;
    - stelt het verlies uit aanmerkelijk belang voor het jaar 2017 vast op € 2.272; 
    - verklaart de beroepen betreffende de verliesverrekeningsbeschikking IB/PVV 2016 en de aanslag Zvw 2016 niet-ontvankelijk;
    - verklaart het beroep betreffende de aanslag IB/PVV 2018 ongegrond;
    - veroordeelt de Staat tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 3.315,79;
    - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 184,21;
    - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 4.662 aan proceskosten aan belanghebbende;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 196 aan belanghebbende moet vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, en mr. V.A. Burgers en mr. J.A. den Braber-Riemens, leden, in aanwezigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier, op 22 januari 2025 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft pas uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ’s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
  
  
     ECLI:NL:HR:2005:AU3140, BNB 2006/21
  
  
     Vgl. HR 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013: BZ6824, r.o. 3.2.2.
  
  
     Vgl. HR 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466, r.o. 3.5.3.
  
  
     Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR.