ECLI:NL:GHARN:2000:AA5901, Gerechtshof Arnhem, 24-02-2000, 99-00721
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2000-02-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: -

ak
      Gerechtshof Arnhem
      tweede meervoudige belastingkamer
      nummer 99/721
      U i t s p r a a k
    
     
    
      op het beroep van X. te Z, (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen P op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan hem opgelegde navorderingsaanslag.
      1.	Aanslag, navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
      1.1.	Aan belanghebbende is voor het jaar 1992 aanvankelijk een primitieve aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 58.486,--. Vervolgens heeft de Inspecteur een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ¦  72.455,--, met een verhoging van de nagevorderde belasting van 100 percent, van welke verhoging 50 percent kwijtschelding is verleend, en met ƒ 1.090,-- aan heffingsrente.
      1.2.	Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft die aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
      1.4.	Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
      De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
      1.5.	Partijen hebben voorafgaand aan de mondelinge behandeling elk een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota’s met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
      1.6.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 december 1999 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigden van belanghebbende, en de Inspecteur .
      1.7.	Naar aanleiding van het ter zitting door het Hof tot de Inspecteur gerichte verzoek om schriftelijk nadere inlichtingen te verstrekken over de financiële gevolgen van een ter zitting aan de orde gesteld, mogelijk compromis, heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden, waarbij het bepaalde in de artikelen 14, lid 1, aanhef en onderdeel 2° , en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken overeenkomstige toepassing heeft gevonden. Partijen hebben het Hof laten weten het niet wenselijk te achten hun standpunten nogmaals mondeling toe te lichten.
      2.	Feiten
      Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
      2.1.	Belanghebbende en zijn echtgenote zijn samen, elk voor de helft, gerechtigd in de vennootschap onder firma "A". De vennootschap exploiteerde een hotel-café-restaurant te Z.
      2.2.	In die zaak stonden in het onderhavige jaar twee kansspelautomaten, een 243 Omega en een 250 Bar 7, beide afkomstig van B B.V. te Q.
      2.3	De opbrengst van de automaten werd in de administratie verantwoord aan de hand van een door de exploitant aan belanghebbende verstrekt geschrift, te weten: 
      -	vóór 7 juni 1994 een gedagtekende kwitantie met daarop het aandeel in de opbrengst;
      -	vanaf 7 juni 1994 tot 11 juli 1996 een briefje met daarop vermeld: de naam van de onderneming, de plaats, de datum, de naam van de automaat, de in- en uitstand (niet-cumulatieve tellerstand), het saldo van de standen, het totaalbedrag en ieders aandeel (50%).
      Het Besluit Tellers in speelautomaten van 12 april 1996, nummer AFZ 951 4121 M, is in werking getreden op 15 april 1996. Belanghebbende voldoet vanaf 11 juli 1996 aan de voorwaarden van dat Besluit.
      Door hem wordt sindsdien onder meer de cumulatieve mechanische tellerstand genoteerd.
      2.4.	In 1997 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden. Daarbij is onderzocht de aanvaardbaarheid van de aangiftes inkomstenbelasting over de jaren 1992 tot en met 1996 van de echtelieden en van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1992 tot en met 31 maart 1997. 
      2.5.	Belanghebbende heeft over de jaren 1992 tot en met 1997 de volgende opbrengsten verantwoord:
      jaar:		kwartaalomzet:	maandomzet:
      1992		ƒ 2.350,--		ƒ 783,--
      1993		ƒ 2.075,--		ƒ 691,--
      1994		ƒ 3.794,--		ƒ 1.264,--
      1995		ƒ 4.060,--		ƒ 1.353,--
      1996		ƒ 3.199,--		ƒ 1.066,--
      ƒ 8.555,--		ƒ 2.851,--.
      2.6. De Inspecteur heeft naar aanleiding van dit onderzoek de genoemde navorderingsaanslag over 1992 opgelegd, berekend als volgt: 
      Aangegeven belastbaar inkomen				ƒ 58.486,--
      Meer omzet speelautomaten		ƒ 12.319,--
      Minder zelfstandigenaftrek		ƒ 1.650,--		ƒ 13.969,--
      Stipinkomen navorderingsaanslag				ƒ 72.455,--.
      2.7.	Het bedrag aan meeromzet over 1992 is door de Inspecteur als volgt berekend:
      	Berekende omzet 12 × ƒ 2.851,--			=	 ƒ 34.212,--
      	Aangegeven omzet					=	 ƒ 9.575,--
      	Meeromzet						=	 ƒ 24.637,--.
      	Deze firmant ƒ 12.319,--.
      3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
      3.1.	Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
      -1-	Heeft belanghebbende de opbrengst van de speelautomaten niet juist verantwoord of zich niet gehouden aan de op hem rustende administratieve verplichtingen, en indien het laatste verwijt doel treft 
      -2-	is dan omkering van de bewijslast aan de orde, en 
      -3-	is de meeromzet te hoog berekend?
      3.2.	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen nadere verweren of argumenten toegevoegd.
      3.3.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar inkomen van ¦  58.486,--. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
      4	Beoordeling van het geschil
      Onvolledige opbrengstverantwoording
      4.1.	Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het door hem als opbrengst van de speelautomaten verantwoorde bedrag (ƒ 9.575,--) juist is. Hij heeft erop gewezen dat over het jaar 1992 kwitanties aanwezig zijn waarop de datum en het door belanghebbende genoten aandeel in de opbrengst voorkomen. De op die kwitanties voorkomende bedragen vormen tezamen het door belanghebbende aangegeven bedrag, althans zijn aandeel daarin. Belanghebbende heeft daarmee kennelijk tot uitdrukking willen brengen dat de door hem aangegeven winst toetsbaar is aan de hand van in de administratie aanwezige bewijsstukken.
      4.2.	De Inspecteur verbindt echter aan de uitkomsten van het door hem gedane onderzoek de conclusie dat de opbrengst aanzienlijk hoger moet zijn geweest (ƒ 34.212,--), zodat een aanzienlijk bedrag door belanghebbende moet zijn verzwegen. Hij steunt daarvoor op aan de FIOD ontleende, door belanghebbende onvoldoende bestreden, gemiddelde jaaropbrengsten van de speelautomaten, welke - naar tussen partijen kennelijk niet betwist is - gelden na aftrek van het aandeel van de exploitant (243 Omega ƒ 30.605,-- en 250 Bar 7, geschat ƒ 20.000,--) en op de behaalde omzet in het eerste kwartaal van 1997, te weten ƒ 8.555,--.
      4.3.	De Inspecteur heeft zijn standpunt voorshands genoegzaam gemotiveerd. Hij heeft in zijn motivering in de punten 4.3 tot en met 4.4.13 van het vertoogschrift voldoende feiten en omstandigheden aangevoerd op grond waarvan het redelijke vermoeden gerechtvaardigd is dat belanghebbende niet de gehele opbrengst van de speelautomaten als winst heeft verantwoord.
      Onder die omstandigheden rust op belanghebbende de last een deugdelijke verklaring te geven voor het bestaan van een dergelijk aanzienlijk verschil.
      4.4.	Belanghebbende heeft de bruikbaarheid van het omzetcijfer over het eerste kwartaal 1997 voor de bepaling van de opbrengst in 1992 aangevochten met het betoog dat een dergelijk omzetcijfer eerst sinds mei 1996 kon worden behaald omdat:
      -	sinds mei 1996 het café ook op zondag geopend is en die dag in die omgeving een gokdag blijkt te zijn;
      -	door belanghebbende bij het publiek meer de aandacht is gevestigd op de speelautomaten;
      -	de cliëntèle over steeds meer geld beschikt;
      -	automaten met een lage opbrengst worden vervangen, en
      -	het aantal gelegenheden met automaten gaandeweg is beperkt, zodat meer bezoekers worden getrokken.
      4.5.	De Inspecteur heeft de door belanghebbende aangevoerde redenen voor de sedert mei 1996 opgetreden omzetstijging in zijn vertoogschrift weersproken en van zodanige kanttekeningen voorzien dat het Hof met de Inspecteur tot de conclusie moet komen dat daarmee het verschil niet, althans zeer onvoldoende is verklaard. Het Hof heeft nog in de beschouwingen betrokken dat, nu volgens belanghebbende alleen de exploitant toegang tot de tellerstanden had, het tot de mogelijkheden behoort dat het gehele niet door belanghebbende verantwoorde deel van de opbrengst aan de exploitant of zijn personeel ten goede is gekomen. Die mogelijkheid is door belanghebbende echter uitgesloten met de mededeling dat de exploitant precies dezelfde opbrengst heeft verantwoord, hetgeen volgens belanghebbende - gelet op het door hem in deze zaak ingenomen standpunt - inhoudt dat die opbrengst de werkelijk genoten opbrengst is.
      4.6.	Het Hof acht op grond van het onder 4.3. en 4.5. hiervoor overwogene door de Inspecteur voldoende aannemelijk gemaakt dat de opbrengst van de speelautomaten tot een te laag bedrag is aangegeven. Het Hof heeft daarbij nog laten meewegen dat de echtgenote van belanghebbende op vragen van degenen die het boekenonderzoek hebben uitgevoerd heeft meegedeeld dat zij voor wat betreft de automatenomzet nooit heeft gemerkt dat er grote schommelingen zijn geweest, dat 1996 ten opzichte van voorgaande jaren wat minder zal zijn geweest en dat een geringer aantal klanten in de zaak nauwelijks invloed heeft op de hoogte van de omzet van de automaten. Deze - onvoldoende weersproken - verklaring van de echtgenote bevestigt het reeds bestaande beeld dat de opbrengsten in de jaren vóór 1996 hoger moeten zijn geweest. 
      4.7.	Nu belanghebbende een aanzienlijk deel van de genoten opbrengst van de automaten niet heeft verantwoord vormt op dit punt de boekhouding van belanghebbende voor het onderhavige jaar geen betrouwbare grondslag voor de bepaling van de opbrengst van de speelautomaten. Dit gebrek in de administratie vormt, nu de betrouwbaarheid van de overige administratie niet in geding is, niet een zodanig ernstig verzuim dat die administratie als geheel als verregaand ondeugdelijk en/of materieel onbetrouwbaar moet worden aangemerkt. Van omkering van de bewijslast op de grond dat de vereiste aangifte niet is gedaan kan dan ook geen sprake zijn. Het Hof zal echter wel voorbijgaan aan de door belanghebbende gepresenteerde opbrengst speelautomaten.
      4.8.	Het Hof heeft vervolgens te beoordelen of de door de Inspecteur berekende theoretische omzet kan worden gevolgd. Daarbij speelt een rol dat het Hof door de Inspecteur aannemelijk gemaakt acht dat de omzet in de jaren 1992 tot en met 1995 niet, althans niet veel, zal hebben afgeweken van de omzet die zichtbaar is geworden vanaf het moment dat de cumulatieve mechanische tellerstanden zijn bijgehouden (11 juli 1996). Het Hof meent, gelet daarop, dat de keuze van de Inspecteur voor extrapolatie van de omzet over het eerste kwartaal 1997 te willekeurig is. Aansluiting bij de gemiddelde omzet over de periode 11 juli 1996 tot en met 31 maart 1997 (leidende tot een omzet van ƒ 29.540,-- op jaarbasis) leidt in dit verband tot een meer verantwoorde uitkomst. Een uitkomst die mede recht doet aan de hiervoor onder 4.5., eerste volzin, gedane constatering en die overigens niet al te zeer afwijkt van de - deels geschatte - helft van de gemiddelde jaaropbrengst van de in dit jaar aanwezige speelautomaten.
      4.9.	De Inspecteur heeft op een ter zitting gedaan verzoek van het Hof berekend welke gevolgen per jaar verbonden zijn aan een correctie op basis van een jaarlijkse omzet van ƒ 29.540,--. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld zich over die berekeningen uit te laten. Hij heeft weliswaar een compromis op dit punt geweigerd, doch heeft de berekeningen op zichzelf niet betwist. De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen alsdan berekend op ƒ 69.568,--.
      Administratieve verplichtingen
      4.10.	Belanghebbende is op grond van artikel 53a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (1992) gehouden van zijn vermogenstoestand en van alles betreffende zijn bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een boekhouding te voeren alsmede aantekening te houden, dat te allen tijde zijn rechten en verplichtingen alsmede de overigens voor de heffing van belasting van belang zijnde gegevens uit zijn boeken en andere bescheiden duidelijk blijken.
      4.11.	Belanghebbende verantwoordt de volgens hem van de exploitant ontvangen bedragen in de kasadministratie en bewaart de gedagtekende kwitantie die de exploitant hem bij die gelegenheid verstrekt in de administratie. De eisen van het bedrijf dwingen er niet toe daarnaast tellerregistraties te vervaardigen en vervolgens te bewaren. Het enkele feit dat zodanige registraties in de administratie ontbreken vormt onvoldoende grond voor het verwerpen van de gehele boekhouding met de daaraan onder omstandigheden verbonden omkering van de bewijslast.
      Administratieve boete
      4.12.	Nu belanghebbende, die wist of moest weten dat de opbrengst van de automaten moet worden aangegeven, een aanzienlijk deel van de genoten opbrengst van de automaten niet heeft verantwoord is het aan zijn opzet te wijten dat te weinig belasting is geheven. De Inspecteur heeft derhalve terecht de bestreden boete opgelegd en deze niet verder kwijtgescholden dan tot op 50%.
      Slotsom
      4.13.	Het beroep is gegrond. De uitspraak dient te worden vernietigd en de aanslag verminderd tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van
      ƒ 69.568,--.
      5.	Proceskosten
      Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op: 2 punten maal ƒ 710,-- maal wegingsfactor 2 maal 1,5 wegens samenhangende zaken, ofwel ƒ 4.230,--.
      6.	Beslissing
    
     
    
      Het Hof 
      -	vernietigt de bestreden uitspraak; 
      -	vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ¦  69.568,--, met een verhoging van de nagevorderde belasting met, na kwijtschelding, 50 percent en met heffingsrente;
      -	gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ¦ 85,--, en 
      -	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van ƒ 4.230,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
    
     
    Aldus gedaan te Arnhem op 24 februari 2000 door mrs Van Schie, voorzitter, Röben en Lamens in tegenwoordigheid van mr. Egberts als griffier.
     
      
    		(J.L.M. Egberts)		(P.M. van Schie)
     
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 24 februari 2000
     
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.	Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.	Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.	Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      	a.	de naam en het adres van de indiener;
      	b.	de dagtekening;
      	c.	een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d.	de gronden van het beroep in cassatie.
      Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.