ECLI:NL:HR:1957:AY1593, Hoge Raad, 20-03-1957, 13 105
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 1957-03-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 1. Verplichtingen (met betrekking tot de bouw van een nieuwe fabriek) werden aangegaan voor 31 maart 1953, de uitvoering van de bouw en de betaling geschiedden (ten dele) na die datum. In zoverre is geen sprake van na die datum gemaakte "voortbrengingskosten" aangezien daaronder slechts vallen de kosten van het vervaardigen van bedrijfsmiddelen in eigen bedrijf.
      
      2. "Ongebouwd" is niet bezet met een gebouw. Investeringsaftrek toelaatbaar ten aanzien van de kosten van grondaanvoer en waterafvoer van een door belastingplichtige zelf gebouwd platform.

20 maart 1957
  WD
  No. 13.105 
  
  
  
  
    
      De Hoge Raad der Nederlanden,
  
  
  
    Gezien het beroepschrift in cassatie van de Coöperatieve Vereniging [X], te [Z] tegen de uitspraak van den Raad van Beroep voor de Directe Belastingen te [Q] van 25 juni 1956, betreffende den aan haar opgelegden aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 1953; 
    Gezien de stukken;
    Overwegende dat belanghebbende, die over het jaar 1953 werd aangeslagen in de vennootschapsbelasting naar een belastbaar bedrag f. 40,-, na vergeefse reclame zich heeft gewend tot den Raad van Beroep, die de beschikking van den Inspecteur heeft bevestigd, uit overweging:
    “dat belanghebbende heeft aangevoerd: Het krachtens artikel 6, lid 2 van het Besluit Vennootschapsbelasting 1942 van toepassing zijnde artikel 8a van het Besluit Inkomstenbelasting 1941 bepaalt, dat in het jaar, waarin tot een beloop van meer dan f. 3.000,-- verplichtingen zijn aangegaan of voortbrengingskosten zijn gemaakt ter zake van de verwerving of de verbetering van bedrijfsmiddelen, en in de daarop volgende vier jaren, telkens een bedrag gelijk aan vier ten honderd van die verplichtingen of voortbrengingskosten ten laste van de winst wordt gebracht, voorzover die verplichtingen of voortbrengingskosten zijn aangegaan of gemaakt na 31 maart 1953.De zogenaamde investeringsaftrek wordt dus toegestaan, hetzij voor het bedrag der aangegane verplichtingen terzake van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen, hetzij voor het bedrag van de voortbrengingskosten daarvoor.De begrippen aangegane verplichtingen en voortbrengingskosten zijn van gelijke orde en de ondernemer kan dus op investeringsaftrek een beroep doen, indien een van beide gevallen zich voordoet.Met een beroep op voorbrengingskosten, gemaakt na 31 Maart 1953, heeft cliënte investeringsaftrek gevraagd.
    Naar onze mening moeten de door cliënte na 31 Maart 1953 betaalde bedragen ten behoeve van de verwerving van bedrijfsmiddelen, geen levering zijnde, inderdaad tot voorbrengingskosten worden gerekend.Ook de Heer Inspecteur erkent, dat na 31 Maart 1953 voortbrengingskosten zijn gemaakt. Daar deze kosten evenwel zijn gemaakt door de leveranciers van de betrokken bedrijfsmiddelen en voorts uit het zinsverband zou blijken, dat voortbrengingskosten slechts betrekking kunnen hebben op door belastingplichtige zelf gemaakte voorbrengingskosten, is de investeringsaftrek geweigerd.Met betrekking tot het hiervoor omschreven standpunt van de Heer Inspecteur, menen wij het volgende te moeten opmerken.Levering van reeds voorgebrachte bedrijfsmiddelen heeft niet plaats gehad. De door de Heer Inspecteur als leveranciers aangeduide derden hebben slechts diensten bewezen bij het voortbrengen van bedrijfsmiddelen door onze cliënt.Voortbrengingskosten, als bedoeld in artikel 8a van het Besluit Inkomstenbelasting 1941, zijn niet door de zogenaamde leveranciers van de bedrijfsmiddelen gemaakt. Slechts hij, voor wiens rekening dat bedrijfsmiddel wordt voortgebracht, hetzij geheel in eigen bedrijf hetzij geheel of gedeeltelijk met medewerking van derden, maakt voortbrengingskosten voor de verwerving van dat bedrijfsmiddel.Het begrip voorbrengingskosten wordt stellig niet beperkt tot de kosten, voortspruitend uit het uitvoeren van werk in eigen beheer.  Hiertoe moeten zeker ook gerekend worden de kosten wegens door derden aan de opdrachtgever bewezen diensten ten behoeve van de uitvoering van een werk ter verwerving van een bedrijfsmiddel.
    Wij laten thans volgen ons standpunt met betrekking tot de geweigerde investeringsaftrek voor de kosten van een platform.
    De vrachtauto’s van cliënte worden benut voor het vervoer van losse melk met behulp van melktanks en voor het vervoer van kratten met melkflessen.Ten behoeve van het vervoer van kratten moeten de zware melktanks van de vrachtwagens worden verwijderd. Daartoe zijn houten stellingen of perrons gebouwd, waarlangs de vrachtwagens worden geplaatst, waarna de tanks op de perrons worden geschoven. Voor de bouw van deze perrons moest het terrein, waarop de perrons zijn geplaatst, worden opgehoogd. De werkzaamheden hiervoor en de levering van grond ten behoeve daarvan, veroorzaakten een bedrag van f. 875,-- aan kosten. Daar de kosten zijn gemaakt ter verwerving van een bedrijfsmiddel in casu de perrons, zijn deze naar onze mening ten volle voor investeringsaftrek in aanmerking te nemen.Wij kunnen in geen geval accoord gaan met de mening van de Heer Inspecteur, dat het in dit geval een ongebouwd eigendom betreft.Op grond van het voorgaande menen wij, dat de Heer Inspecteur ten onrechte niet als investering, waarvoor aftrek moest worden verleend, heeft beschouwd de volgende in het boekjaar 1953 na 31 Maart 1953 verrichte betalingen, t.w.
  
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            Aanneemsom [A]
          
          
            f. 121.440,--
          
          
            
          
        
        
          
            Waarin begrepen de betaling voor 
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            De directeurswoning begroot op 
          
          
            f. 13.750
          
          
            f. 107.690,--
          
        
        
          
            Meer- en minderwerk [A]
          
          
            
          
          
            f. 23.184,98
          
        
        
          
            Architect [B]
          
          
            
          
          
            f.   4.014,75
          
        
        
          
            Adviseur [C]
          
          
            
          
          
            f.   2.141,90
          
        
        
          
            Kosten platform
          
          
            
          
          
            f.       875,--
          
        
        
          
            Electrische installatie
          
          
            
          
          
            f. 17.899,22
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f.    5.030,--
          
        
        
          
            
          
          
            Totaal
          
          
            f. 160.835,85
          
        
      
    
  
  
  
  
    De Heer Inspecteur heeft de winst bepaald op f. 47.35.
    Naar onze mening moet hierop in mindering worden gebracht 4% van f. 160.835,85 of 6.433,43, zodat een fiscaal verlies ontstaat van f. 6.386.08;
    dat het geschil tussen partijen derhalve eerstens betreft de vraag, of door derden gemaakte voortbrengingskosten zijn voortbrengingskosten, welke voor investeringsaftrek in aanmerking komen, hetwelk belanghebbende doet stellen en de Inspecteur bestrijdt;
    dat de Inspecteur aangaande de feiten onweersproken het navolgende heeft gesteld;
    Appellante heeft een geheel nieuwe fabriek laten bouwen.Reeds op de balans per 31 December 1951 komt onder de activa de post “Ontwerpkosten te stichten fabriek” ad f. 4.000,- voor.De aanbesteding van het gebouw had plaats op 9 April 1952.Met de bouw van de fabriek is begonnen omstreeks 9 October 1952 en deze werd voltooid in het voorjaar van 1954. Half Januari 1954 begon de melkontvangst in de nieuwe fabriek; de gebouwen werden officieel in gebruik genomen op 19 Mei 1954.Terzijde moge ik nog opmerken, dat van de totale aanneemsom voor fabrieksgebouw, directeurswoning, egaliseren van terreinen, aanleggen van bestratingen enz. ad f. 220,800,-- vóór 
    1 April 1953 betaald werd f. 88.320,--  en na 1953 nog f. 11.040,--, zodat in het tijdvak 1 April 1953 – 31 December 1953 in totaal f. 121.440,-- werd betaald;
    dat naar het oordeel van deze Raad onder voortbrengingskosten, zoals belanghebbende stelt die te hebben gemaakt, zijn te verstaan de kosten, welke dienen te worden gemaakt voor het vervaardigen van bedrijfsmiddelen in het eigen bedrijf;
    dat – nu niet is gebleken, dat belanghebbende, die een melkfabriek uitoefent, kosten heeft gemaakt voor het vervaardigen in eigen bedrijf van bedrijfsmiddelen – de door belanghebbende bedoelde kosten niet zijn voortbrengingskosten in de zin van artikel 8a van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941;
    dat nog wel van de zijde van belanghebbende is betoogd, dat de kosten voor het maken van een zogenaamd platform zouden zijn voortbrengingskosten in voormelde zin, doch dat dit zijn kosten betreffende eigendommen, immers, blijkens de toelichting van de zijde van belanghebbende ter zitting, slechts waren kosten van grondaanvoer en waterafvoer ten behoeve van een door belanghebbende gebouwd platform”;Overwegende dat belanghebbende tegen deze uitspraak als middel van cassatie heeft voorgesteld:
    Schending of verkeerde toepassing van artikel 6, lid 2, van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 in verband met artikel 8a van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 en van artikel 16 van de wet van 19 December 1914, Staatsblad 564, ter toelichting waarvan, kort weergegeven, is aangevoerd: De Raad van Beroep is van oordeel, dat onder voortbrengingskosten zijn te verstaan de kosten, welke dienen te worden gemaakt voor het vervaardigen van bedrijfsmiddelen in eigen bedrijf. Door aldus te beslissen kent de Raad van Beroep aan het begrip voortbrengingskosten in den zin van artikel 8a van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 een te beperkte betekenis toe. Naar de mening van belanghebbende kan een belastingplichtige, indien voor zijn rekening door derden voortbrengingskosten zijn gemaakt, een beroep doen op toepassing van de investeringsaftrek wegens aangegane verplichtingen of  wegens gemaakte voortbrengingskosten. De belastingplichtige heeft in dat geval het recht van keuze tussen investeringsaftrek wegens aangegane verplichtingen of wegens gemaakte voortbrengingskosten, tenzij het jaar, waarin de verplichtingen zijn aangegaan, voorafgaat aan dat, waarin de kosten zijn gemaakt, in welk geval de investeringsaftrek reeds wordt verleend over het jaar, waarin de verplichting is aangegaan ;
    Overwegende dienaangaande:
    dat artikel 8a van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941, te dezen van toepassing krachtens artikel 6, lid 2, van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942, regelt de aftrek ten laste van de fiscale winst ter zake van investeringen in den vorm van bedrijfsmiddelen of verbeteringen van bedrijfsmiddelen;
    dat volgens dit artikel deze investeringsaftrek in de eerste plaats wordt verleend wegens het aangaan van verplichtingen ter zake van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen;
    dat daarnaast deze aftrek wordt toegekend terzake van het maken van voortbrengingskosten, zulks met het oog op het vervaardigen van bederijfsmiddelen in eigen bedrijf;
    dat daarbij van een als door belanghebbende bedoeld recht van keuze geen sprake is;
    dat derhalve de Raad van Beroep genoemd artikel 8a met juistheid heeft toegepast en mitsdien het middel faalt;Overwegende ambtshalve:
    dat in het derde lid van artikel 8a van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 de toepassing van den in het eerste lid bedoelden investeringsaftrek wordt uitgesloten onder meer met betrekking tot “ongebouwde eigendommen”; 
    dat taalkundig het woord “ongebouwd” betekent “niet bezet met een gebouw”, zodat naar het taalgebruik onder “ongebouwde eigendommen” niet vallen gronden, welke door opstallen zijn ingenomen;
    dat in de geschiedenis van de totstandkoming van meergenoemd artikel 8a geen aanwijzing kan worden gevonden, dat de wetgever onder de uitdrukking “ongebouwde eigendommen” in het derde lid van dat artikel iets anders heeft willen verstaan dan hetgeen die uitdrukking naar het taalgebruik betekent;
    dat derhalve de Raad van Beroep ten onrechte geen investeringsaftrek heeft toegekend ter zake van de kosten van grondaanvoer en waterafvoer ten bedrage van f. 875,- voor een door belanghebbende gebouwd platform, wijl dit zouden zijn kosten betreffende ongebouwde eigendommen;
    Vernietigt de bestreden uitspraak, alsmede de beschikking van den Inspecteur,
    Vermindert den aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f. 47,35 min 4% van f. 875,- is f. 12,35.Gedaan bij de Heren Nypels, Vice-President, van Rijn van Alkemade, Wiarda, van de Loos en Tekenbroek, Raden, en door voornoemde Vice-President uitgesproken ter Raadkamer van den twintigsten Maart 1900 zeven en vijftig, in tegenwoordigheid van den Substituut-Griffier Verstraaten.