ECLI:NL:RBNHO:2024:2163, Rechtbank Noord-Holland, 09-01-2024, AWB - 22 _ 5085
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2024-01-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting, medische vrijstelling                                                             
        Op de dienstverlening van eiseres, bestaande uit digitale consulten, is de medische vrijstelling van toepassing

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 22/5085
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 9 januari 2024 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. J.S. Wiersma),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, Grote ondernemingen, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over het vierde kwartaal 2021 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 12.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft een nader stuk ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 november 2023 te Haarlem. 
      Namens eiseres is verschenen [naam 1] (enig aandeelhouder en bestuurder van eiseres), bijgestaan door de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 2] , mr. drs. [naam 3] , mr. [naam 4] , [naam 5] en [naam 6] MSc. 
    
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is op 14 februari 2020 opgericht door mevrouw [naam 1] met benoeming van haar als oprichtster tot (enig) bestuurder. [naam 1] is opgeleid tot arts.
    
    2. Volgens de gegevens van de Kamer van Koophandel en de statuten van eiseres heeft eiseres onder meer ten doel (de exploitatie van) een online platform voor het
    bemiddelen tussen patiënt en arts.
    
    3. Via de website van eiseres kan een klant door middel van het invullen van een contactformulier een digitaal consult (beeldbellen) aanvragen met een medisch specialist die is gespecialiseerd in de medische aandoening van de klant of de aandoening waar hij meer over te weten wil komen. Eiseres neemt binnen 24 uur contact op voor het inplannen van een afspraak. Na het maken van die afspraak neemt eiseres telefonisch contact met de klant op om de afspraak met de medisch specialist voor te bereiden.
    
    4. Eiseres heeft zelf geen medisch specialisten in dienst. Om haar dienstverlening richting haar klanten uit te kunnen voeren sluit zij overeenkomsten met artsen die ingeschreven staan in het BIG- en RGS-register.
    
    5. In de algemene voorwaarden (versie 1 november 2020) van eiseres is onder meer het volgende vermeld:
    
  
  
    “Wat doet [eiseres] wel en wat doet zij niet? 
    
      3. [eiseres] biedt u als klant – naast de geneeskundige verzorging die u van uw eigen behandelen arts  krijgt – de mogelijkheid om rechtstreeks met een medisch specialist of andere zorgprofessional een digitaal consult te hebben en informatie uit te wisselen over diagnosen en mogelijke behandelingen voor uw eigen specifieke medische situatie. Een dergelijk consult heeft als doel om u als klant zo goed mogelijk te informeren, te helpen navigeren in het zorglandschap en anderzijds de sparringpartner te zijn bij het voor- of nabespreken van consulten bij de eigen behandelend arts. 
      4. De (…) arts beschikt over de medische gegevens die u zelf verstrekt via de vragenlijst en/of brieven die u de (…) arts toestuurt. [eiseres] en de door [eiseres] ingeschakelde medisch specialist hebben geen toegang tot uw medische dossier(s) en zij hebben enkel die informatie voorhanden die u hen aanlevert. Voor medische zorg of een medische behandeling kunt u dus uitsluitend op uw eigen arts vertrouwen en [eisers] hooguit gebruiken als gesprekspartner op de achtergrond.
    
    
  
  
    Wat moet u zelf doen?
    
      5. U heeft te allen tijde een eigen behandelend arts. U bent en blijft zelf verantwoordelijk voor deugdelijke medische zorg en medische behandeling.
      6. In geval van behoefte aan medische zorg of twijfel, zeker in spoedeisende gevallen, dient u dus niet contact op te nemen met [eiseres] maar met uw eigen (huis)arts of te bellen met 112.
      (…)”
    
    
    6. In de overeenkomsten die eiseres met de artsen sluit is onder meer het volgende bepaald:
    
      “Artikel 1 - De dienst van [eiseres]
      1.    [eiseres] biedt de klant - naast de geneeskundige verzorging die de klant van zijn eigen behandelend arts krijgt - de mogelijkheid aan om rechtstreeks met een medisch specialist een digitaal consult te hebben en informatie uit te wisselen over diagnosen en mogelijke behandelingen voor de specifieke medische situatie van de klant. Dit digitale consult heeft als doel de klant zo goed als mogelijk te informeren, hulp te bieden bij het vinden van de juiste zorg en de juiste medische informatie. De (…) arts heeft geen toegang tot het medisch dossier van de klant en beschikt enkel over de door de klant verstrekte gegevens.
      (...)
    
    
    
      4.    De (…) arts verplicht zich om steeds bij aanvang van een consult duidelijk te maken aan de klant dat hij of zij noch [eiseres] de behandelend arts is en de klant altijd in de reguliere gezondheidszorg hulp zoekt. De (…) arts zal er zorg voor dragen dat dit gedurende de verdere contacten met de klant duidelijk is en blijft.
      (…)
    
    
  
  
    Artikel 4 – Vergoeding en betaling
    
      1. [eiseres] betaalt de arts € 30 per digitaal consult (vrijgesteld van BTW).
      (…)”
    
    
    7. Op 27 januari 2021 heeft de gemachtigde van eiseres meegedeeld dat volgens hem de diensten van eiseres zijn vrijgesteld van omzetbelasting en heeft hij verweerder verzocht hierover een standpunt in te nemen. Bij dit verzoek zijn overgelegd de Algemene voorwaarden, versie 1 november 2020, van eiseres en de tussen eiseres en de door haar ingeschakelde medisch specialist gehanteerde overeenkomst. 
    
    8. Verweerder heeft in zijn brief van 9 juli 2021 het standpunt ingenomen dat de diensten van eiseres niet zijn vrijgesteld van omzetbelasting. 
    
    9. Op 31 januari 2022 heeft eiseres de aangifte omzetbelasting over het vierde kwartaal 2021 ingediend. In deze aangifte is door eiseres géén belaste omzet aangegeven, maar wel een bedrag aan voorbelasting ad € 971. Voor dit bedrag is aan eiseres bij beschikking van 11 februari 2022 een teruggaaf verleend.
    
    10. Op 15 februari 2022 heeft eiseres over het vierde kwartaal 2021 een suppletieaangifte ingediend. In deze suppletieaangifte heeft eiseres wederom het bedrag van € 971 aan voorbelasting aangegeven, maar nu ook een bedrag aan verschuldigde omzetbelasting van € 12. Uitgaande van die suppletieaangifte heeft eiseres over het betreffende aangiftetijdvak derhalve € 12 te veel teruggekregen.
    
    11. Met dagtekening 25 februari 2022 heeft verweerder  conform de suppletieaangifte de onderhavige naheffingsaanslag van € 12 opgelegd.
    
  
  
    Geschil 12. In geschil is of eiseres op haar dienstverlening, bestaande uit digitale consulten, de medische vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter g, onderdeel 1º, letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de medische vrijstelling) kan toepassen. Meer in het bijzonder houdt partijen verdeeld het antwoord op de vraag of de diensten van eiseres kunnen worden aangemerkt als gezondheidskundige verzorging van de mens.
    
    13. Eiseres stelt, onder verwijzing naar het arrest van het Europese Hof van Justitie (HvJ) van 6 maart 2020 in de zaak X GmbH, C-48/19 (ECLI:EU:C:2020:169), dat zij de medische vrijstelling kan toepassen. Eiseres biedt patiënten de mogelijkheid om een medisch specialist (de specialist) te raadplegen via een digitaal consult en sluit in dat kader overeenkomsten met die medisch specialisten. De intake van de patiënt gebeurt telefonisch door een arts (niet een van de specialisten) of een verpleegkundige om de hulp-/zorgvraag van de patiënt helder te krijgen. Daarbij verstrekt de patiënt alle medische informatie die relevant is om een diagnose te kunnen stellen. De specialist bereidt zich voor aan de hand van de concrete hulp- of zorgvraag van de patiënt en de door de patiënt bij de intake verstrekte medische informatie. Daarna volgt een gesprek via beeldbellen tussen de specialist en de patiënt. Tijdens dit gesprek neemt de specialist een anamnese af en toetst hij of hij tot dezelfde diagnose en behandelvoorstellen komt als de behandelend arts. De specialist bespreekt met de patiënt zijn specifieke medische situatie en zoekt met de patiënt naar de meest optimale behandeling. Door het digitale consult krijgt de patiënt inzicht in zijn medische situatie, waardoor deze daar in voorkomend geval naar kan handelen en meer weloverwogen keuzes kan maken met betrekking tot de behandeling (en de termijn waarop deze moet worden ingezet) en/of zijn medicijngebruik. Na afloop van het consult maakt de specialist een verslag van hetgeen besproken is met de patiënt, welk verslag aan de patiënt en met diens instemming aan de huisarts van de patiënt wordt verstrekt. Mocht de specialist in een voorkomend geval van oordeel zijn dat er aanvullend onderzoek nodig is om een goede diagnose te kunnen stellen, dan zal dat door de specialist met de patiënt besproken worden. De patiënt kan dit vervolgens met zijn huisarts dan wel zijn behandelend arts bespreken of alsnog om een second opinion vragen. In dat laatste geval denkt de specialist gericht mee over waar de patiënt het beste die second opinion kan aanvragen.
    
      Ook uit het arrest van het HvJ van 24 november 2022, C-458/21, CIG (ECLI:EU:C:2022:924), blijkt dat de prestaties van eiseres kwalificeren als gezondheidskundige verzorging als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter g,  onderdeel 1º , letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), aldus eiseres.
      Eiseres voert verder aan dat de medische vrijstelling onder andere als doel heeft de vermindering van de kosten van de gezondheidszorg. De door eiseres geleverde dienst draagt daartoe bij omdat deze goedkoper is dan een reguliere second opinion en geen aanvullend onderzoek wordt gedaan. Daarnaast zullen er indirecte kosten worden bespaard omdat bekend is dat beter geïnformeerde patiënten vaker kiezen voor conservatievere opties. Ook ziektekostenverzekeraars zien het belang van de diensten van eiseres en de mogelijkheid van kostenbesparing in. [ziektenkostenverzekeraar 1] en haar labels [ziektenkostenverzekeraar 2] , [ziektenkostenverzekeraar 3] en [ziektenkostenverzekeraar 4] vergoeden deze diensten reeds vanuit aanvullende verzekeringen, en per 1 januari 2024 gaan [ziektenkostenverzekeraar 5] en [ziektenkostenverzekeraar 6] ook over tot vergoeding van de diensten van eiseres.
      Ten slotte verzoekt eiseres om toekenning van een integrale proceskostenvergoeding.
    
    
    14. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de door eiseres geleverde diensten, bestaande uit digitale consulten met als doel de klant goed geïnformeerd in staat te stellen weloverwogen keuzes te maken betreffende zijn medische behandeling bij de ‘eigen’ arts, niet aangemerkt kunnen worden als gezondheidskundige verzorging van de mens en daarom niet onder de medische vrijstelling vallen. 
    
      Volgens verweerder is geen sprake van een diagnose door de specialist, omdat de specialist de patiënt niet fysiek ziet en dus ook niet kan onderzoeken. De specialist heeft ook geen inzage in het medisch dossier van de patiënt, maar is afhankelijk van de door de patiënt zelf verstrekte informatie. Voor het stellen van een diagnose is veelal verder onderzoek vereist, zoals het maken van een foto of bloedonderzoek, hetgeen bij eiseres niet mogelijk is. Eiseres schrijft zelf op haar website dat geen sprake is van een second opinion, maar van een second opinion light, oftewel een goed gesprek.
      Verder is geen sprake van een medische behandeling door de specialist, waardoor evenmin sprake is van medische dienstverlening gericht op genezing van ziekten of problemen met de gezondheid.
      Het arrest X-GmbH is volgens verweerder niet onverkort van toepassing, aangezien het HvJ daarin heeft geoordeeld dat de verwijzende rechter moest nagaan of met de consulten een therapeutisch doel werd nagestreefd. De context met betrekking tot het telefonisch consult in die zaak verschilt wezenlijk met de situatie van eiseres. In het arrest X-GmbH gaat het om begeleiding die onderdeel gaat uitmaken van een behandelprogramma, hetgeen bij de diensten van eiseres niet het geval is. 
      Gezien de tekst op de website van eiseres, zal de modale consument geen second opinion verwachten, laat staan een diagnose. De dienst heeft feitelijk een puur informatief karakter.
      Dat de diensten van eiseres niet aan de voorwaarden voor een second opinion voldoen, blijkt reeds uit de omstandigheid dat ze niet onder de basisverzekering vallen. Voor zover verzekeraars de diensten van eiseres vergoeden, gebeurt dat enkel op basis van een aanvullende verzekering.
    
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    15. Op grond van artikel 132, eerste lid en onder c, van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (Btw-richtlijn) verlenen lidstaten vrijstelling voor medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat. Nederland heeft aan deze bepaling uitvoering gegeven voor diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens (artikel 11, eerste lid, letter g, onderdeel 1º, letter a, van de Wet OB).
    
    16. De rechtbank stelt voorop dat op eiseres de bewijslast rust, aangezien zij een beroep doet op een vrijstelling.
    
    17. In het arrest X-GmbH heeft het HvJ, voor zover hier van belang, het volgende overwogen :
    
    
      “28      In dit verband blijkt uit vaste rechtspraak dat het begrip „medische verzorging” betrekking heeft op diensten die de diagnose, de behandeling en, voor zover mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen tot doel hebben (arresten van 14 september 2000, D., C‑384/98, EU:C:2000:444, punt 18, en 18 september 2019, Peters, C‑700/17, EU:C:2019:753, punt 20 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
    
    
    
      29      Daaruit volgt echter niet noodzakelijk dat de therapeutische doelstelling van een dienst bijzonder strikt moet worden opgevat (arresten van 10 juni 2010, Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 21 maart 2013, PFC Clinic, C‑91/12, EU:C:2013:198, punt 26). Medische diensten die worden verricht met als doel de bescherming, daaronder begrepen het behoud of herstel, van de gezondheid van de mens vallen dan ook onder de in artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 bedoelde vrijstelling (arresten van 10 juni 2010, Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, punten 41 en 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 21 maart 2013, PFC Clinic, C‑91/12, EU:C:2013:198, punt 27).
    
    
    
      30      In het kader van die analyse is het – gelet op de in het vorige punt in herinnering gebrachte rechtspraak – voor de vaststelling of een telefonische consultatie onder het begrip „medische verzorging” in de zin van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 valt, niet beslissend dat er vóór die consultatie geen medisch voorschrift is verstrekt of dat er na die consultatie geen concrete medische behandeling heeft plaatsgevonden.
    
    
    
      31      In casu kan het begrip „medische verzorging” in de zin van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 van toepassing zijn op consultaties waarin diagnosen en mogelijke therapieën worden uitgelegd en waarin wordt voorgesteld om andere behandelingen te volgen, aangezien met die consultaties mogelijkerwijs een therapeutische doelstelling wordt nagestreefd. Zij bieden de betrokken persoon immers inzicht in zijn medische situatie, zodat hij daar in voorkomend geval naar kan handelen, met name door een bepaald geneesmiddel al dan niet te nemen.
    
    
    
      32      Het is evenwel niet mogelijk dat het begrip „medische verzorging” zich uitstrekt tot diensten die bestaan in het verstrekken van inlichtingen over ziektebeelden en therapieën, maar die wegens hun algemene karakter niet kunnen bijdragen aan de bescherming, het behoud of herstel van de gezondheid van de mens.”
    
    18. Eiseres heeft ter zitting, niet dan wel onvoldoende weersproken door verweerder, gesteld dat 90 tot 95% van haar digitale consulten, waaronder ook het consult dat in het onderhavige tijdvak heeft plaatsgevonden, ziet op gesprekken waarin een reeds door de behandelend arts gestelde diagnose en voorgestelde mogelijke behandeling(en) op juistheid worden getoetst en worden uitgelegd aan de patiënt. Weliswaar vindt de toetsing van de reeds gestelde diagnose niet plaats op basis van het medische dossier van de patiënt zelf dat door een verwijzend arts is verstrekt, maar eiseres heeft verklaard dat dit gebeurt op basis van alle relevante medische stukken die patiënten zelf halen uit hun elektronische medisch dossier. Verder heeft eiseres hierover geloofwaardig verklaard dat de verpleegkundige en ook de specialist zelf medische stukken bij de patiënt (laten) opvragen indien zij van oordeel zijn dan wel over aanwijzingen beschikken dat er medische stukken ontbreken die noodzakelijk zijn om de diagnose te kunnen stellen of toetsen. Gelet hierop en de door eiseres gegeven omschrijving van dergelijke consulten die door de door eiseres overgelegde verklaringen van een viertal specialisten en de voor haar werkzame verpleegkundige worden ondersteund, gaan de consulten verder dan het verstrekken van algemene inlichtingen over de ziektebeelden en behandelingen en een goed gesprek. Er is sprake van uitleg en advies door een medisch professional, toegesneden op het specifieke geval dat voorligt. Nu het consult de betrokken persoon een beter inzicht geeft in zijn medische situatie, kan hij daar in voorkomend geval naar handelen, met name door een weloverwogen afweging te maken bij het kiezen voor het al dan niet ondergaan van een bepaalde behandeling. Met het consult wordt dan ook een therapeutische doelstelling nagestreefd als bedoeld in het arrest X-GmbH. Verweerder heeft hiertegen onvoldoende ingebracht om anders te oordelen. 
    
    19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat de medische vrijstelling van toepassing is op de digitale consulten van eiseres. Dit betekent dat bij het opleggen van de naheffingsaanslag ten onrechte is uitgegaan van belaste prestaties. Partijen zijn het er echter over eens dat de naheffingsaanslag desalniettemin in stand dient te blijven en het beroep ongegrond dient te worden verklaard, omdat eiseres ten onrechte een bedrag aan voorbelasting ad € 971 heeft aangegeven waarvoor op 11 februari 2022 een teruggaaf is verleend. De naheffingsaanslag is daarom te laag vastgesteld. De rechtbank ziet geen aanleiding om anders te oordelen en zal het beroep dan ook ongegrond verklaren.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    20. Nu het beroep ongegrond is, ziet de rechtbank geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. B. van Walderveen en mr. M.M.W.D. Merkx, leden, in aanwezigheid van mr. S.A. Carter, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 januari 2024.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).
    
    
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	de datum van verzending;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	 de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).