ECLI:NL:GHDHA:2022:2281, Gerechtshof Den Haag, 03-11-2022, BK-22/00124
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2022-11-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 6c, lid 2, Wet op de omzetbelasting 1968. De goederenvervoersdienst naar Marokko die belanghebbende verricht in opdracht van particulieren kan slechts voor een klein deel worden belast in Nederland.
        Aan belanghebbende is terecht een vergrijpboete opgelegd omdat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat de omzetbelasting over voormelde goederenvervoersdienst niet is betaald.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-22/00124
    
    
    
    Uitspraak van 3 november 2022
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] h.o.d.n. [X-a] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: K. Bozia) 
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordigers: […] en […] )
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 10 januari 2022, nr. SGR 20/6330.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak van 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 42.705. Bij beschikkingen heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 12.142 en € 5.168 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd naar een bedrag van € 28.577, de boetebeschikking verminderd naar een bedrag van € 11.710 en de rentebeschikking verminderd naar een bedrag van € 3.456.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 354. De beslissing van de Rechtbank luidt:
      
      
        “De rechtbank:
        - verklaart het beroep ongegrond;
        - matigt de vergrijpboete tot € 10.539.”
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 274. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      
        De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 29 september 2022, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
        
          Feiten
        
      
      
    
    
      2.1.
      Belanghebbende drijft een onderneming in de vorm van een eenmanszaak handelend onder de naam [naam eenmanszaak] .
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft over de tijdvakken 2014, 2015, 2016 en 2017 de volgende bedragen aan omzetbelasting aangegeven:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                2014
              
              
                2015
              
              
                2016
              
              
                2017
              
            
            
              
                € 134
              
              
                € 4.346
              
              
                € 7.864
              
              
                € 4.795
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Op 6 november 2017 is een boekenonderzoek gestart bij belanghebbende. Het boekenonderzoek was onder andere gericht op de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende ingediende aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017.
      
      
        2.4.1.
        Met dagtekening 29 maart 2018 is aan belanghebbende een informatiebeschikking gegeven. In de beschikking worden vragen gesteld over de verkoop van een appartement in Marokko.
        
      
      
        2.4.2.
        Met dagtekening 8 mei 2018 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking. Dit bezwaar is op 21 december 2018 afgewezen.
        
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 28 maart 2019 is het conceptrapport inzake het ingestelde boekenonderzoek gezonden aan belanghebbende. De brief vermeldt onder meer:
      
      
        “Hierbij ontvangt u het conceptrapport inzake het bij u ingestelde boekenonderzoek. De bevindingen tijdens het onderzoek hebben mij aanleiding gegeven tot het voorstellen van de in het conceptrapport genoemde correcties.
      
      
      
        Kennisgeving vergrijpboete
        Naast de gevolgen voor de belastingheffing ben ik voornemens over de correcties een vergrijpboete op te leggen ingevolge de Algemene wet inzake rijksbelastingen en het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik voornemens ben om deze vergrijpboete(n) op te leggen zijn vermeld in het bijgevoegde conceptrapport. Dit rapport, met begeleidende brief, dient u dan ook aan te merken als een kennisgeving ingevolge artikel 5:48 en 5:53 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
      
      
        Ik stel u in de gelegenheid om voor 11 april 2019 de gronden waarop mijn voornemen tot het opleggen van de boete(n) berust, gemotiveerd te betwisten. Indien u dat wenst kunt u uw standpunt ook mondeling toelichten. In dat geval verzoek ik u binnen de hiervoor genoemde termijn daarvoor een afspraak te maken via het bovenvermelde doorkiesnummer.
      
      
      
        Indien u van mening bent dat dat met betrekking tot de aan de navorderingsaanslagen en naheffingsaanslag ten grondslag liggende feiten bij nader inzien alsnog opheldering kan worden gegeven, dan verneem ik dat ook graag van u voor 11 april 2019.”
      
      
    
    
      2.6.
      Bij brief van 24 april 2019 is aan belanghebbende het definitieve rapport van het boekenonderzoek gezonden. Het rapport vermeldt onder meer:
      
    
  
  
    “3.1 Bedrijfsactiviteiten
    
      De ondernemingsactiviteiten bestaan uit het exploiteren van een transportbedrijf.
      Gebleken is dat belastingplichtige ook kleding inkoopt in Marokko en deze dan transporteert en verkoopt in Nederland. Verder is tijdens het onderzoek geconcludeerd (en bevestigd door belastingplichtige in diverse Proces Verbalen) dat belastingplichtige, in opdracht van particulieren, ook goederen meeneemt naar Marokko in tasjes of dozen.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      5.2
      
        Opmerkingen met betrekking tot goederen naar Marokko
      
      
      
        (…)
      
      
      
        PV 12 april 2018 (onderstreept is antwoord):
        - Heeft 20.000 dirham bij zich - dat is bedoeld voor de douane, als ik in Marokko aankom kan ik nergens wisselen en ik moet daar invoerrechten betalen. Dan heb ik om en nabij 2000 euro nodig om spullen in te voeren.
        - Hoeveel euro heb je dan bij je als je naar Marokko gaat? Ligt aan de vracht, dit was een hele goede vracht, om en nabij 8000 a 9000 euro opgehaald. Allemaal contant. Dat heb ik op een rit bij me en neem ik mee. Tassen en dozen gaan per kilo, reken ik 2 euro voor. Gemiddeld ongeveer 50 klanten. Soms ook wel 70 klanten. Voor deze vracht ongeveer 50. Zaten mensen met grote spullen tussen.
        - Ik probeer iedere rit 2000 euro om te wisselen naar dirham in Marokko.
        - Stel ik heb 10000 euro en ik qa rijden dan heb ik normaal aan kosten voor 2500 en 3000 euro voor onderweg en exclusief douane voor heen en terugreis. Daarnaast betaal ik dus die 20000 dirham omgerekend 2000 euro aan de douane. De rest wat ik over heb voer ik op als omzet. Dus in het voorbeeldgeval zou ik 5000 euro overhouden aan deze rit.
        - Ongeveer 15 ritten per jaar
        - Spullen naar Marokko. Alleen particuliere klanten. Deze krijgen geen bonnetje, zoals ik al zeg ben ik geen pietje precies. Ik tel me geld.
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Uit PV van 12 april is bij ontvangsten van ca. € 10.000, kosten onderweg ca. € 2.500 / € 3.000, douane ca. € 2.000 totaal over ca. € 5.000. Ik ga bij de correctie uit van en redelijke opbrengst van ca. € 3.500 per rit.
      
      
      
        Op basis van de PV's zijn er ca. 15 transporten per jaar x gemiddelde opbrengst (deze stel ik in alle redelijkheid vast op minimaal € 3.500 = opbrengst per rit) is dus per jaar € 52.500 wat niet is aangegeven als ontvangsten.
      
      
      
        (…)
      
      
    
  
  
    Correctie 1 hogere winst 2014 , 2015, 2016 en 2017 € 43.389 per jaar.
    
      2014: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting en € 43.389 hogere winst.
      2015: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting en € 43.389 hogere winst.
      2016: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting en € 43.389 hogere winst.
      2017: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting en € 43.389 hogere winst.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      5.7
      
        Privé gebruik auto
      
      
      
        Volgens verklaring van belastingplichtige wordt er niet privé gereden met de auto's.
        Hiervan is geen overzicht of kilometeradministratie aanwezig om dit aan te tonen.
      
      
      
        In principe moet er voor alle aanwezige auto's een bijtelling plaatsvinden omdat van geen enkele auto is aangetoond dat er niet privé mee gereden wordt, sterker nog, belastingplichtige verklaart in diverse PV's dat er verschillende auto's voor privé worden gebruikt dan wel om privéredenen wordt uitgeleend aan vrienden en/of familie. Bij wijze van hoge uitzondering zal ik slechts, in alle redelijkheid, voor één auto een bijtelling corrigeren.
      
      
      
        (…)
      
      
      
        De auto [kenteken 1] Mercedes Vito is in sept 2017 ingeruild voor een auto met kenteken [kenteken 2] . De catalogusprijs van de [kenteken 2] is € 53.207. Ik stel de gemiddelde catalogusprijs over alle jaren in verband met privégebruik op € 40.000.
        2014: 40.000 x 25% = € 10.000 IB, 40.000 x 2,7 = € 1.080 omzetbelasting
        2015: 40.000 x 25% = € 10.000 IB, 40.000 x 2,7 = € 1.080 omzetbelasting
        2016: 40.000 x 25% = € 10.000 IB, 40.000 x 2,7 = € 1.080 omzetbelasting
        2017: 40.000 x 25% = € 10.000 IB, 40.000 x 2,7 = € 1.080 omzetbelasting
      
      
      
        
          Correctie 3 IB hoger inkomen 2014 tot en met 2017 € 10.000 per jaar. OB, na te heffen 2014 tot en met 2017 € 1.080 per jaar.
        
      
      
      
        	(…)
      
      
    
    
      7.1
      
        Balanspost omzetbelasting
      
      
      
        De balansverschillen over de jaren 2015 en 2016 zijn:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                2015
              
              
                
              
              
                2016
              
              
                
              
            
            
              
                Verschuldigde omzetbelasting
              
              
                €
              
              
                10.948
              
              
                
              
              
                15.725
              
              
                
              
            
            
              
                Voorbelasting
              
              
                €
              
              
                7.025
              
              
                
              
              
                6.734
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Aan te geven
              
              
                €
              
              
                3.923
              
              
                
              
              
                8.991
              
              
                
              
            
            
              
                Aangegeven
              
              
                €
              
              
                4.346
              
              
                
              
              
                7.864
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Terug te geven/ na te heffen
              
              
                €
              
              
                -423
              
              
                
              
              
                1.127
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
  
  
    Correctie 6 terug te geven over 2015 € 423 en na te heffen over 2016 € 1.127.
    
    
      7.2
      
        Verschuldigde omzetbelasting
      
      
      
        De verschuldigde omzetbelasting wordt aangegeven volgens het factuurstelsel.
        In verband met de correctie op de omzet (transport tasje) is er ook te weinig verschuldigde omzetbelasting aangegeven.
        (…)
        Correctie hogere omzet
        2014: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting (…)
        2015: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting (…)
        2016: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting (…)
        2017: 52.500 x 21/121 = € 9.111 verschuldigde omzetbelasting (…)
      
      
    
  
  
    Correctie 7 OB na te heffen 2014, 2015, 2016 en 2017 € 9.111 per jaar.
    
    
      7.3
      
        Voorbelasting
      
      
      
        De voorbelasting wordt geclaimd volgens het factuurstelsel.
        Steekproefsgewijs zijn de facturen beoordeeld.
        In 2015 is er, ten onrechte, € 1.237 voorbelasting geclaimd over de aanschaf van een privé auto (…).
        
          Correctie 8 OB na te heffen € 1.237 (2015)
        
      
      
      
        	(…)
      
      
    
    
      8.2
      
        
          Omzetbelasting
        
        Overeenkomstig de berekeningen in de hoofdstukken 5 en 7 wordt over de jaren 2014, 2015, 2016 en 2017 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd.
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                2014
              
              
                2015
              
              
                2016
              
              
                2017
              
            
            
              
                Correctie 3
              
              
                € 1.080
              
              
                € 1.080
              
              
                € 1.080
              
              
                € 1.080
              
            
            
              
                Correctie 6
              
              
                
              
              
                € - 423
              
              
                € 1.127
              
              
                
              
            
            
              
                Correctie 7
              
              
                € 9.111
              
              
                € 9.111
              
              
                € 9.111
              
              
                € 9.111
              
            
            
              
                Correctie 8
              
              
                
              
              
                € 1.237
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 10.191
              
              
                € 11.005
              
              
                € 11.318
              
              
                € 10.191
              
            
          
        
      
      
      
        (…)
      
      
      
        9.1.2
        
          
            Vergrijpboete omzetbelasting
          
          Over de correctie 3 privé gebruik auto leg ik, naast de naheffingsaanslag, nog een vergrijpboete op.
          Deze vergrijpboete is gebaseerd op artikel 67f AWR en de regelgeving van het BBBB. (…)
          Met betrekking tot de correctie privégebruik auto ben ik van mening dat er sprake is van grove schuld. (…)
          Belastingplichtige verklaart in diverse verhoren dat er verschillende auto’s voor privé worden gebruikt dan wel om privéredenen worden uitgeleend aan vrienden en/of familie. Het is van algemene bekendheid dat met betrekking tot de omzetbelasting privégebruik auto van toepassing is. Belanghebbende had redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat door zijn/haar gedrag (het niet aangeven van privégebruik auto terwijl dat een algemeen bekend gegeven is) te weinig belasting zou worden geheven of betaald. Daarom is er in dit geval sprake van grove schuld.
          (…)
          Over correctie 6 [Hof: correctie 7] uit het controlerapport, leg ik, naast de naheffingsaanslag, een vergrijpboete op. Deze vergrijpboete is gebaseerd op artikel 67f AWR en de regelgeving van het BBBB. (…)
          Met betrekking tot de hiervoor genoemde correcties met betrekking tot de omzet ben ik van mening dat er sprake is van voorwaardelijke opzet.
          (…)
          Belastingplichtige heeft ontvangsten met betrekking tot de transporten van tasjes en dozen niet opgenomen in de aangiften omzetbelasting. Gezien de absolute als de relatieve grootte van de niet aangegeven omzet concludeer ik dat belanghebbende wist dat te weinig omzetbelasting werd aangegeven."
        
        
      
    
    
      2.8.
      Met dagtekening 27 juni 2019 is over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van € 42.705. Daarbij is de Inspecteur uitgegaan van een omzet gebaseerd op 15 ritten naar Marokko per jaar. De bij de naheffingsaanslag opgelegde vergrijpboete bedraagt € 12.142. De in rekening gebrachte belastingrente bedraagt € 5.168.
      
    
    
      2.9.
      Bij uitspraak op bezwaar is gedeeltelijk tegemoetgekomen aan het bezwaar tegen de naheffingsaanslag. De Inspecteur is niet langer uitgegaan van 15 ritten per jaar, maar van 10 ritten, hetgeen betekent dat de omzet niet € 52.500, maar € 35.000 per jaar bedraagt. Ook acht de Inspecteur aannemelijk dat ter zake van het privégebruik auto een percentage van 1,5% moet worden toegepast. De naheffingsaanslag is verminderd tot € 28.577, de vergrijpboete tot € 11.710 en de in rekening gebrachte belastingrente tot € 3.456.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “13. 	Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belastingplichtige heeft niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient verweerder volgens de regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken.[1]
    
    
    14. De rechtbank stelt vast dat de omzet die eiser volgens zijn onder 5.2 van het rapport opgenomen verklaring uit het proces-verbaal van 12 april 2018 heeft behaald met het goederenvervoer naar Marokko niet strookt met de door hem ingediende aangiften omzetbelasting. Ook indien eiser zou worden gevolgd in zijn stelling dat uitgegaan moet worden van minder dan 10 ritten per jaar, verschilt de werkelijk gerealiseerde omzet substantieel van de aangegeven omzet. Dit nog los van het feit dat verweerder bij het bepalen van de opbrengst per rit (€ 3.500) per abuis is uitgegaan van de winst in plaats van de omzet. De overige correcties worden door eiser niet betwist. Gelet op de geconstateerde verschillen, acht de rechtbank aannemelijk dat de volgens de aangiften verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting en dat eiser zich daarvan bewust moet zijn geweest. Eiser heeft dan ook over de jaren 2014 tot en met 2017 niet de vereiste aangiften omzetbelasting gedaan zodat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. Hij dient daarom overtuigend aan te tonen dat de uitspraak op bezwaar onjuist is.
    
    15. Eiser stelt dat verweerder bij de oplegging van de naheffingsaanslag is uitgegaan van teveel ritten per jaar. Volgens eiser was de periode van 2014 tot en met 2016 een opstartfase en waren 10 ritten per jaar niet haalbaar. Eiser heeft voor deze stelling geen enkele onderbouwing gegeven. Hij heeft dan ook niet overtuigend aangetoond dat de omzet die hij van 2014 tot en met 2017 heeft behaald met het vervoer van goederen naar Marokko minder dan € 35.000 per jaar bedraagt.
    
    16. Eiser stelt dat de door hem verrichte vervoersdiensten met inachtneming van het bepaalde in artikel 9, tweede lid, onderdeel b van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) jo. tabel II, onderdeel b.1.a. behorende bij de Wet onder het nultarief vallen. De rechtbank volgt eiser hierin niet. Een ondernemer die in Nederland woont wordt op grond van artikel 37e van de Wet geacht zijn leveringen en diensten in Nederland te verrichten, voor zover hij niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers het tegendeel aantoont. Vast staat dat eiser in Nederland woont en goederen vervoert voor in Nederland wonende klanten. Dat eiser buiten Nederland diensten verricht is niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers aangetoond. De rechtbank verklaart ter zitting door eiser gedaan bewijsaanbod tardief nu de aard van het te leveren bewijs niet is gespecificeerd en door verweerder meerdere malen om bewijs is verzocht.
    
    17. Ook indien sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast moet de correctie ter zake van het vervoer van goederen berusten op een redelijke schatting. Verweerder is bij de oplegging van de naheffingsaanslag uitgegaan van 10 ritten per jaar en heeft, zoals hierboven geconstateerd, daarbij de winst als uitgangspunt genomen in plaats van de omzet. Dat per jaar tenminste 10 ritten zijn gemaakt heeft verweerder onderbouwd met verkoopfacturen ter zake van de in Marokko ingekochte kleding en het proces-verbaal van 12 april 2018, waarin eiser zelf heeft verklaard dat hij 15 ritten per jaar heeft gemaakt. De rechtbank acht 10 ritten per jaar en een omzet per rit van € 3.500 dan ook redelijk. Naar het oordeel van de rechtbank is de naheffingsaanslag niet naar een te hoog bedrag opgelegd.
    
    18. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de Awr kan, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat omzetbelasting niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, aan de belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd.
    
    19. Op verweerder rust de bewijslast dat het aan grove schuld te wijten is dat te weinig belasting is voldaan. Met wat verweerder heeft aangevoerd, is hij hierin geslaagd. Door niet alle omzet in zijn aangiften op te nemen heeft eiser bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden betaald. Gezien de hoogte van de niet in de aangiften verantwoorde omzet, kan dit hem ook niet zijn ontgaan. De vergrijpboete is dan ook terecht opgelegd. Voor matiging van de boete in verband met de omkering en verzwaring van de bewijslast bestaat geen aanleiding, aangezien de onderliggende naheffingsaanslag is gebaseerd op gegevens die bij eiser als bekend mogen worden beschouwd. De rechtbank acht de opgelegde vergrijpboete van € 11.710 passend en geboden.
    
    20. De rechtbank ziet in de duur van de procedure aanleiding om de boete ambtshalve te matigen. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn wat betreft de boete is aangevangen met het conceptrapport van 28 maart 2019 en dat sinds die datum tot het moment waarop in deze zaken uitspraak wordt gedaan, 2 jaar en bijna 10 maanden zijn verstreken. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen is de rechtbank niet gebleken. De redelijke termijn is dan ook met bijna 10 maanden overschreden. De rechtbank ziet in die overschrijding aanleiding de boete, conform de door Gerechtshof Amsterdam[2] geformuleerde uitgangspunten, te matigen met 10%. Dat betekent dat de boete moet worden verminderd met € 1.171 (10% van € 11.710) tot een bedrag van € 10.539. Nu matiging van de boete ambtshalve plaatsvindt, leidt dit niet tot een gegrond beroep.
    
    
      
        Rentebeschikkingen
      
    
    21. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente zijn geen afzonderlijke gronden ingediend. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    22. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    1. vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083
    2 gerechtshof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298”
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de naheffingsaanslag en de boetebeschikking, zoals vastgesteld na bezwaar, terecht zijn opgelegd.
      
    
    
      4.2.
      Meer specifiek is in geschil of ter zake van het door belanghebbende verrichte goederenvervoer terecht een bedrag van € 35.000 per jaar aan omzet in aanmerking is genomen.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende concludeert, zo begrijpt het Hof, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de boetebeschikking, en tot vermindering van de naheffingsaanslag.
      
    
    
      4.4.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Naheffingsaanslag
      
    
    
    
      5.1.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. De omkering en verzwaring van de bewijslast laat echter onverlet dat de Inspecteur gehouden is uit te gaan van een redelijke schatting van de omzet van belanghebbende. In dat kader rust op een inspecteur de taak zijn schatting van de omzet zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan. Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover hij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren.
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur heeft op jaarbasis een bedrag van € 6.074 (= 35.000 * 21/121) aan omzetbelasting nageheven voor het goederenvervoer naar Marokko in opdracht van particulieren. Belanghebbende heeft de hoogte van de in de uitspraak op bezwaar geschatte jaarlijkse omzet niet gemotiveerd betwist. Het Hof zal dan ook van deze schatting uitgaan, ten eerste omdat de schatting aansluit bij de tijdens het boekenonderzoek door belanghebbende gegeven antwoorden over zijn activiteiten en hetgeen is komen vast te staan over de stortingen en het reservepotje, en ten tweede omdat in deze omzet niet de door belanghebbende gemaakte kosten zijn begrepen. De omzetbelasting is immers niet een belasting over de winst, maar over de omzet. Het Hof vindt deze berekening redelijk.
      
    
    
      5.3.
      Het Hof heeft tijdens de zitting wel aan de orde gesteld of Nederland ten volle heffingsbevoegd is ten aanzien van deze hiervoor als redelijke schatting aangemerkte omzet. Volgens artikel 6c, lid 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) is de plaats van andere goederenvervoerdiensten dan het intra-Uniegoederenvervoer voor andere dan ondernemers de plaats waar het vervoer plaatsvindt, zulks naar verhouding van de afgelegde afstanden. Dit artikel brengt mee dat slechts een klein deel van het door belanghebbende voor particulieren verrichte goederenvervoer naar Marokko plaatsvindt in Nederland.
      
      
        5.4.1.
        Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur weersproken dat belanghebbende goederen heeft vervoerd naar Marokko. Het Hof kan deze – blote – stelling van de Inspecteur niet volgen. Belanghebbende heeft consequent verklaard dat hij in opdracht van particulieren goederen naar Marokko vervoert. Ter zitting heeft belanghebbende toegelicht dat hij via een vaste route vanuit [plaats 1] naar zijn eindbestemming [plaats 2] of [plaats 3] in Marokko reed. Ook heeft belanghebbende toegelicht hoe de goederen vervolgens verdeeld werden op de eindbestemming voor het vervoer binnen Marokko. Het Hof ziet geen reden te twijfelen aan deze geloofwaardige verklaringen van belanghebbende. De hieraan ten grondslag liggende feiten en omstandigheden staan beschreven in het controlerapport en in de overige gedingstukken en zijn door de Inspecteur pas ter zitting van het Hof betwist. Het Hof vindt deze nieuwe opstelling van de Inspecteur niet passen bij een behoorlijk handelend bestuursorgaan.
        
      
      
        5.4.2.
        Anders dan de Inspecteur meent, gelden voor de toepassing van artikel 6c, lid 2, van de Wet niet dezelfde (zware) bewijsregels als voor de toepassing van het 0%-tarief waarbij belanghebbende aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers moet aantonen dat hij recht heeft op toepassing van het 0%-tarief. Voor de toepassing van artikel 6c, lid 2, van de Wet is voldoende dat belanghebbende aannemelijk maakt dat hij goederen voor andere dan ondernemers heeft vervoerd naar Marokko. De Inspecteur beroept zich, zo begrijpt het Hof, in dit verband op de onherroepelijk vaststaande informatiebeschikking. Het voert te ver om, zoals de Inspecteur doet, de omgekeerde en verzwaarde bewijslast te gebruiken om tussen partijen vaststaande feiten te betwisten en belanghebbende in hoger beroep ineens te belasten met de opdracht om deze alsnog overtuigend aan te tonen.
        
      
      
        5.4.3.
        Het Hof kan de Inspecteur ook niet volgen in zijn stelling dat de goederenvervoersdienst volgens artikel 37e van de Wet, geacht wordt in Nederland te zijn verricht. Aangezien het Hof aannemelijk acht dat belanghebbende in opdracht van particulieren goederen heeft vervoerd van Nederland naar Marokko vindt de ‘vangnetbepaling’ van artikel 37e van de Wet geen toepassing. Het Hof voegt hieraan nog toe dat de plaats van dienst uitvoerig is geregeld in de Btw-richtlijn ten einde situaties van dubbele en geen belasting te voorkomen. Het is in strijd met de Unietrouw als een lidstaat – tegen beter weten in – zeer strenge eisen stelt aan belastingplichtigen om de feiten en omstandigheden vast te stellen die nodig zijn om de bevoegdheid op juiste wijze te verdelen tussen de lidstaten. Het Hof benadrukt dat dit anders is ingeval, bijvoorbeeld, de betrokken belastingplichtige niet meewerkt of de relevante feiten en omstandigheden niet zijn vast te stellen. Hier is dat niet zo.
        
      
    
    
      5.5.
      Uitgaande van de door belanghebbende ter zitting toegelichte vaste route vanuit zijn woonplaats in [plaats 1] naar Marokko vindt ongeveer 3% van het door hem verrichte goederenvervoer voor particulieren plaats in Nederland. Dit betekent dat de Inspecteur op jaarbasis niet meer dan € 182 (= 3% van € 35.000 * 21/121) aan omzetbelasting kan naheffen. In totaal is dit een bedrag van € 728 (= € 182 * 4 jaren).
      
    
    
      5.6.
      
        Belanghebbende heeft de correctie voor het privégebruik auto niet betwist. Deze correctie is in de uitspraak op bezwaar vastgesteld op een bedrag van € 1.980.
        Ten aanzien van de correctie die volgt uit de balansverschillen over de jaren 2015 en 2016 (per saldo € 704 (= € 1.127 -/- € 423)) en de correctie ten aanzien van de ten onrechte geclaimde voorbelasting (€ 1.237) geldt dat belanghebbende deze correcties niet althans onvoldoende gemotiveerd heeft betwist.
      
      
    
    
      5.7.
      Het voorgaande brengt mee dat de Inspecteur in totaal een bedrag van € 4.649 (= € 728 + € 1.980 + € 704 + € 1.237) aan omzetbelasting kan naheffen.
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
      
    
    
      5.8.
      Artikel 67f van de algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaalt dat de inspecteur een vergrijpboete kan opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat niet dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Onder grove schuld wordt verstaan een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten. Onder opzet wordt ook verstaan voorwaardelijk opzet, dat is het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat niet/niet tijdig is betaald.
      
    
    
      5.9.
      De Inspecteur heeft een vergrijpboete opgelegd voor de omzetbelasting die verband houdt met het goederenvervoer in opdracht van particulieren naar Marokko en niet (tijdig) is betaald door belanghebbende. Hij stelt zich primair op het standpunt dat sprake is van voorwaardelijk opzet. Subsidiair stelt hij zich op het standpunt dat sprake is van grove schuld.
      
    
    
      5.10.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur overtuigend aangetoond dat belanghebbende omzet heeft behaald met goederenvervoer in opdracht van particulieren naar Marokko waarover omzetbelasting is verschuldigd in Nederland en dat hij, door geen omzetbelasting te voldoen over die omzet, willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden voldaan. Belanghebbende gaf de omzet van de kledinghandel wel aan en hij wist dat hij over andere activiteiten waarmee hij het in het reservepotje gestorte opbrengsten behaalde, ook aangifte moest doen. Het vervoer gebeurde immers ook tegen vergoeding.
      
    
    
      5.11.
      De Inspecteur heeft in beginsel een vergrijpboete opgelegd van 50% van het bedrag aan omzetbelasting dat niet of niet tijdig is betaald. Vervolgens heeft hij de vergrijpboete voor de jaren 2014, 2015 en 2016 gematigd tot 25% omdat de met het goederenvervoer behaalde omzet theoretisch is bepaald en over die jaren ook een correctie heeft plaatsgevonden voor de inkomstenbelasting waarvoor een vergrijpboete is opgelegd. De vergrijpboete is door de Rechtbank verder gematigd met 10% in verband met de overschrijding van de redelijke termijn.
      
    
    
      5.12.
      
        Gelet op hetgeen is overwogen in 5.11 stelt het Hof de boete vast op € 227 (= (25% van (€ 182 * 3) + 50% van € 182). De Rechtbank heeft de boete met 10% gematigd vanwege overschrijding van de redelijke termijn. Het Hof zal hiermee rekening houden, zodat de boete wordt vastgesteld op € 204.
        Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke klachten aangevoerd tegen de boete. Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat sprake is van een wanverhouding tussen de hoogte van de boete en het beboetbare feit, zijn het Hof ook overigens niet gebleken. Het Hof acht de boete passend en, uit een oogpunt van normhandhaving, geboden. Het Hof ziet geen aanleiding voor een matiging van de boete om een andere reden.
      
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      
    
    
      5.13.
      Belanghebbende heeft tegen de in rekening gebrachte belastingrente geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Aangezien de naheffingsaanslag moet worden verminderd, dient de in rekening gebrachte belastingrente dienovereenkomstig te worden verminderd.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.14.
      Het hoger beroep is gegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      6.1.
      Aangezien het hoger beroep gegrond is, ziet het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      6.2.
      Op grond van artikel 8:75 Awb in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage worden de kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand berekend op € 3.036 (beroep: 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting; hoger beroep: 1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 759, en wegingsfactor 1).
      
    
    
      6.3.
      Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 628 (€ 354 en € 274) te worden vergoed.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot € 4.649;
      
      
        vermindert de in rekening gebrachte belastingrente overeenkomstig;
      
      
        vermindert de vergrijpboete tot € 204;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.036;
      
      
        bepaalt dat de Inspecteur het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van € 628 aan belanghebbende vergoedt.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door W.M.G. Visser, A. van Dongen en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 3 november 2022 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.