ECLI:NL:GHAMS:2000:AA7575, Gerechtshof Amsterdam, 15-08-2000, 98/0472
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2000-08-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verbouwingswerkzaamheden aan twee verdiepingen in een pand, waarbij tevens de per verdieping bestaande wooneenheden tot één woonruimte zijn samengevoegd. Geen verbouwing, waarbij de verdiepingen zodanig radicaal zijn vernieuwd dat in wezen nieuwbouw plaats had als bedoeld in HR 10 februari 1999 nr. 34 012, BNB 1999/154.

98/0472
      15 augustus 2000
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Vierde Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van X te P, belanghebbende,
      tegen
      een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen, de inspecteur.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 6 februari 1998, ingediend door mr. G. te P als gemachtigde.
      Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 29 december 1997, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
      Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 62.073. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. 
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en uiteindelijk tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van negatief f 33.888.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 2.003.
      Met toestemming van de voorzitter van de Meervoudige Belastingkamer heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend; de inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
      Ter zitting van 23 april 1999 zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde mr. G. en namens de inspecteur B., tot bijstand vergezeld van R., taxateur van de Belastingdienst Registratie en Successie.
      Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en (met een bijlage) overgelegd. Belanghebbende heeft voorts een elftal foto’s overgelegd.
      Belanghebbende en de inspecteur hebben over en weer van de betreffende bijlagen en de foto’s kennis kunnen nemen en hebben zich erover kunnen uitlaten. De pleitnota’s, de bijlagen en de foto’s worden tot de gedingstukken gerekend.
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. De echtgenote van belanghebbende is sinds maart 1993 eigenares van het pand aan de a-straat 1 te P., dat circa de eeuwwisseling is gebouwd. Het pand bestaat uit een begane grond met een aanbouw, drie verdiepingen en een zolderverdieping. De begane grond was bij de echtgenote in gebruik als atelierruimte. De drie verdiepingen werden verhuurd als woonruimte.
      Zowel de eerste als de derde verdieping bestonden uit twee kleine zelfstandige woonruimten, zogenoemde halve woningen, die elk werden verhuurd voor f 165,95 per maand. De zolderverdieping was in gebruik bij de dochter van belanghebbende.
      2.2. In 1994, 1995 en 1996 zijn aan voormeld pand verbouwingswerkzaamheden verricht.
      De werkzaamheden in 1996 hadden betrekking op de tweede verdieping
      2.2.1. De eerste verdieping bestond uit twee woonruimten, een aan de voorzijde en een aan de achterzijde van het pand. De woning aan de voorzijde bestond uit een woon-/slaapkamer voorzien van een keuken, een doucheruimte en een toilet op de overloop.
      De woning aan de achterzijde kende een woon-/slaapkamer, was voorzien van een keuken en had een ruimte met douche en toilet. De woon-/slaapkamers in beide woningen werden verwarmd met gaskachels. 
      2.2.2. Na de verbouwingswerkzaamheden bestaat de eerste verdieping uit één woning met twee woon-/slaapkamers waarvan er één is voorzien van een keuken. Bovendien bevindt zich in die woning een ruimte met toilet, douche en vaste wastafel alsook een meterkast en een halletje.
      2.2.3. Daartoe zijn de navolgende werkzaamheden verricht: 
      - in de woning aan de achterzijde is de keuken verwijderd;
      - in de woning aan de voorzijde is de douchegelegenheid gesloopt;
      - in de scheidingswand tussen de beide woon-/slaapkamers is een kozijn met deur
      aangebracht;
      - een ruimte met toilet, douche en vaste wastafel is aangebracht ter plaatse waar 
      het toilet op de overloop van de woning aan de voorzijde en de ruimte met douche
      en toilet van de woning aan de achterzijde aan elkaar grensden;
      - op de overloop is een halletje gemaakt;
      - er zijn stolpstellen aangebracht aan de voor- en achterzijde alsook een balkon aan de
      voorzijde; 
      - de electriciteitsinstallatie is aangepast en uitgebreid; tevens is een meterkast aangebracht.
      2.2.4. De derde verdieping bestond eveneens uit twee woonruimten, die bij aanvang van de verbouwingswerkzaamheden nagenoeg dezelfde indeling hadden als die op de eerste verdieping. De beide woningen werden verwarmd met gaskachels. 
      Na de verbouwingswerkzaamheden bestaat de derde verdieping uit één woonruimte voorzien van een keuken, ruimte met douche en toilet en een bergkast.
      2.2.5. Daartoe zijn de volgende werkzaamheden verricht:
      - in de (oude) woning aan de voorzijde zijn de keuken en de doucheruimte verwijderd;
      - de scheidingswand tussen de (oude) voor- en de achterwoning is verwijderd;
      - een ruimte met douche en toilet en een bergkast zijn aangebracht op de plaats waar voorheen 
      de ruimte met douche en toilet van de woning aan de achterzijde, het toilet op de overloop
      en (deels) de overloop waren;
      - de overloop is verruimd door muren en een deur te verplaatsen;
      - er is een stolpstel aangebracht alsook een balkon aan de voorzijde;
      - er is centrale verwarming aangelegd;
      - de electriciteitsinstallatie is aangepast en er is een meterbord aangebracht;
      - de plafonds en muren zijn van een nieuw stucwerk voorzien en gewit;
      - de standleiding en de waterleidingen zijn vernieuwd.
      2.2.6. Met uitzondering van de begane grond is het pand voorts voorzien van kunststofkozijnen met dubbele beglazing. De voorgevel van de woning is gereinigd en behandeld met antivochtmiddel. De achtergevel is opnieuw gepleisterd. Het trappenhuis is geschilderd. Bovendien zijn er automatische deuropeners aangebracht. 
      Een stolpstel met balkon is aangebracht aan de voorzijde van de tweede verdieping.
      Er zijn werkzaamheden verricht aan het dak van de aanbouw.
      De centrale verwarming van de derde verdieping is doorgetrokken naar de vierde verdieping. Na de verbouwing is de eerste verdieping verhuurd voor een bedrag van f 500 per 
      maand, terwijl de derde verdieping in combinatie met de vierde verdieping is verhuurd voor 
      f 500 per maand aan de dochter van belanghebbende.
      2.4. Aan verbouwingskosten heeft belanghebbende in 1994 een bedrag van f 109.475 uitgegeven dat hij als kosten van onderhoud in aftrek heeft gebracht. Belanghebbende heeft in 1995 nog f 11.772 aan verbouwingskosten in aftrek gebracht.
      3. Geschil
      Tussen partijen is in geschil
      of de eerste en derde verdieping van het pand door de verbouwing zo radicaal zijn vernieuwd dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden, hetgeen de inspecteur stelt en belanghebbende betwist; indien met betrekking tot dit geschilpunt het gelijk aan belanghebbende is, is voorts nog in geschil, 
      welk gedeelte van de in 1994 gemaakte verbouwingskosten als niet-aftrekbare kosten van verbetering is aan te merken; belanghebbende stelt dit gedeelte op f 10.000, de inspecteur op f 28.047; 
      of een gedeelte van de verbouwingskosten ten bedrage van f 17.717 niet aftrekbaar is
      op grond van het bepaalde in artikel 36, achtste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 
      1964.
      4. Standpunten van partijen
      Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
      Ter zitting heeft belanghebbende daaraan nog toegevoegd:
      De opmerking van verweerder dat de keuken op de derde verdieping is vervangen door een moderne hoekkeuken met inbouwapparatuur behoeft de kanttekening dat die apparatuur door de huurder er zelf is ingebracht. Bovendien was er al een keuken aanwezig, die door de huurder zelf tot een hoekkeuken is gemaakt door de toevoeging van twee kastjes. Om dit te laten zien leg ik in totaal 11 foto’s over betreffende de keukens van de beide verbouwde woningen in de situatie van april 1999. Op de foto is aan de hogere plint het verschil te zien tussen het deel van de keuken van de derde verdieping dat al bestond en het deel met de toegevoegde kastjes. Met betrekking tot die keuken is niets ten laste van het inkomen van belanghebbende gebracht. Er zal wel opnieuw getegeld zijn. 
      Met uitzondering van de kozijnen op de begane grond waren alle kozijnen verrot.
      Alleen de voorgevel van het pand is gereinigd en met antivochtmiddel behandeld.
      Voor de toilet/douches is gebruik gemaakt van de reeds bestaande afvoerpunten.
      De muren van de verbouwde woningen zijn van nieuw stucwerk voorzien en zijn gewit. Er zijn nieuwe sleutels voor die woningen gemaakt.
      Als je van twee halve woningen één woning maakt verandert slechts de entree, maar dat leidt nog niet tot nieuwbouw. Nieuwbouw doet zich voor als er op meer fronten wijzigingen plaatsvinden. Van nieuwbouw kan in casu geen sprake zijn gelet op het feit dat de belastingdienst zelf uitgaat van 25% verbetering. 
      Op de begane grond is het dak van de aanbouw gerestaureerd omdat het lekte. Overigens vond daar geen verbouwing plaats. Inhoudelijk is er weinig aan de bestaande indeling van de woningen veranderd.
      Ter zitting heeft de inspecteur daaraan nog toegevoegd:
      Zo het Hof toekomt aan de meer subsidiaire stelling, inhoudend dat in verband met aftrekbare kosten het belastbare inkomen op f 2.003 vastgesteld dient te worden, dan is er geen belasting verschuldigd is en dient de aanslag vernietigd te worden.
      Met betrekking tot de door belanghebbende overgelegde foto’s merk ik op dat het eenvoudige woningen waren. Wat versta je dan onder een moderne keuken? Er valt uit de foto’s niet te concluderen dat het geen nieuwe keuken was, zoals belanghebbende beweert. De derde verdieping was geheel gesloopt.
      Met een stolpstel wordt een kozijn met openslaande deuren bedoeld. Op de plaatsen
      waar nu stolpstellen zijn geplaatst waren vaste ramen. Die openslaande deuren komen uit op franse balkons, die er voorheen niet waren. 
      Op de derde verdieping is de scheidingswand tussen de twee voormalige woningen eruit gesloopt. Bovendien zijn de rechte wanden van het trapportaal vervangen door schuine wanden uitmondend in een dubbele deur. 
      Mijns inziens is er in casu meer aan de hand dan louter herstel. Er is per verdieping één woning gekomen in de plaats van twee woningen. Daarnaast vond er een zodanig ingrijpende verplaatsing plaats van onder meer de douche dat de grens van herstelwerkzaamheden is overschreden. Er is duidelijk iets gemaakt dat er voorheen niet was.
      Mijns inziens is er per wooneenheid sprake van ‘nieuwbouw’ in de zin zoals door de Hoge Raad is geformuleerd in de arresten van 10 februari 1999 en 10 maart 1999.
      5. Beoordeling van het geschil
      5.1. De inspecteur stelt zich uiteindelijk op het standpunt dat de verbouwingswerkzaamheden aan de eerste en de derde verdieping niet ertoe hebben gestrekt om de woningen in bruikbare staat te houden en de ingetreden achteruitgang op te heffen. De inspecteur stelt dat de bouwkundige aanpassingen aan die woningen zodanig ingrijpend zijn geweest dat er sprake is van in wezen nieuwbouw. Er zijn, aldus de inspecteur, twee nieuwe appartementen ontstaan, niet alleen door de samenvoeging van de halve woningen per verdieping maar ook door de aard en de omvang van de werkzaamheden en de wijziging in de indeling.
      5.2. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 10 februari 1999, nr. 34 012 BNB 1999/154 geoordeeld:
      ... "Indien bij verbouwingswerkzaamheden zowel herstel als vernieuwing plaatsvindt, moeten de verbouwingskosten in de regel worden gesplitst in onderhoudskosten en kosten van verbetering. Een dergelijke splitsing komt niet meer aan de orde indien de verbouwing zo radicaal is dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een zo radicale vernieuwing moet worden bezien wat er in bouwkundig opzicht is geschied. Daarbij is niet van doorslaggevend belang of bij de verbouwing zelfstandige wooneenheden ontstaan of tenietgaan, al kan dat wel enig licht werpen op de aard van de kosten. …".
      5.3.1. Op grond van de vergelijking van de indeling van de eerste verdieping aan de vooravond van de verbouwing met de indeling daarvan na de verbouwingswerkzaamheden constateert het Hof - aan de hand van de bouwtekeningen, de foto’s en de onder 2.2.3 omschreven werkzaamheden - dat er van twee wooneenheden een wooneenheid is gemaakt, waarbij één van de twee op die verdieping aanwezige douchegelegenheden, toiletten en keukens zijn gesloopt en de andere behouden zijn gebleven, met dien verstande dat er aanpassingen zijn gepleegd. Overigens zijn er wijzigingen aangebracht in de zin dat er een halletje is gecreëerd, een verbindingsdeur tussen de woon-/slaapkamers is geplaatst en dat er stolpstellen en een balkon zijn aangebracht. 
      5.3.2. Ook met betrekking tot de derde verdieping stelt het Hof op grond van de vergelijking van de indeling van die verdieping aan de vooravond van de verbouwing met de indeling daarvan na de verbouwingswerkzaamheden - aan de hand van de bouwtekeningen, de foto’s en de onder 2.2.5 omschreven werkzaamheden - vast dat er van twee wooneenheden een wooneenheid is gemaakt. Daarbij is van de twee op die verdieping aanwezige douchegelegenheden er een verwijderd, terwijl de tweede douche is vervangen en enigszins is verplaatst en zijn een van de twee op die verdieping aanwezige toiletten en keukens gesloopt en de andere behouden gebleven, met dien verstande dat er aanpassingen hebben plaatsgehad.
      Daarnaast zijn er ook aan deze verdieping wijzigingen aangebracht te weten: de overloop is verruimd, de kachels zijn vervangen door centrale verwarming, de scheidingswand tussen de voormalige voor- en achterwoning is verwijderd, een bergkast is gecreëerd en er zijn stolpstellen en een balkon aangebracht. 
      5.3.3. Ten aanzien van elk van de verdiepingen afzonderlijk is het Hof van oordeel dat er - gelet op wat er in bouwkundig opzicht is geschied - niet dermate ingrijpende werkzaamheden zijn verricht en niet dermate ingrijpende wijzigingen tot stand zijn gebracht dat elke verdieping zo radicaal is vernieuwd dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. 
      Naar ’s Hofs oordeel is de bouwkundige constructie van de verdiepingen en het pand als geheel niet veranderd en is in hoofdzaak slechts de indeling van de verdiepingen gewijzigd, waarbij zoveel mogelijk gebruik is gemaakt van reeds bestaande voorzieningen. Dat blijkt onder meer uit het gebruik maken van reeds bestaande afvoerpunten voor de douches en de toiletten, zoals belanghebbende onweersproken heeft verklaard. Bij beide verdiepingen is kennelijk het uitgangspunt geweest van de beschikbare ruimte zo economisch mogelijk gebruik te maken. 
      Aan voormeld oordeel doet niet af het feit dat aan de derde verdieping enigszins meer bouw-werkzaamheden zijn verricht dan aan de eerste verdieping en evenmin dat wijziging is gekomen in het aantal wooneenheden.
      Ten aanzien van het geschilpunt onder a is het gelijk derhalve aan belanghebbende.
      5.3.4. Aan beoordeling van de overige geschilpunten komt het Hof niet toe.
      Immers, ook indien het gelijk ten aanzien van die punten aan de inspecteur is, zou dat leiden tot een belastbaar inkomen van niet meer dan f 2.003 en tot vernietiging van de aanslag.
      6. Proceskosten
      Het Hof acht termen aanwezig voor de veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures wordt de vergoeding vastgesteld op f 2.662,50 te weten f 710 vermenigvuldigd met achtereenvolgens 2,5 voor proceshandelingen en 1,5 voor het gewicht van de zaak
      7. Beslissing
      Het Hof 
      verklaart het beroep gegrond; 
      vernietigt de uitspraak waarvan beroep; 
      vermindert de aanslag tot nihil; 
      gelast de inspecteur belanghebbende het door hem betaalde griffierecht ad f 80 te vergoeden, en 
      veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van f 2.662,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
      De uitspraak is vastgesteld op 15 augustus 2000 door mrs. Onnes, Van Loon en Possen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Brands als griffier en de beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
      Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
      Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
      de naam en het adres van de indiener; 
      de dagtekening; 
      een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
      de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. 
      Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
      In het cassatieberoep kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.