ECLI:NL:GHAMS:2004:AP4591, Gerechtshof Amsterdam, 07-06-2004, 03/02064
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2004-06-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Overdracht van nog niet uitontwikkeld softwarepakket in het kader van een financiële herstructurering: geen schijnhandeling en evenmin overdracht van een onderneming (art. 31). De gefactureerde voorbelasting is aftrekbaar bij de koper.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Tweede Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van  X te Y, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
    
    1. Loop van het geding
    
    Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 28 april 2003, ingediend door mr. A (B Advies te C) als gemachtigde en aangevuld bij brief van 4 juli 2003. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 4 april 2003 betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997, alsmede de daarbij vastgestelde boetebeschikking.
    
    Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag opgelegd van ? 112.081 aan omzetbelasting, alsmede een boete van ? 55.851. Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking zijn deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
    
    Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur, tot vermindering van de naheffingsaanslag tot ? 379 en tot vernietiging van de boetebeschikking.
    
    De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    Ter zitting van  26 januari 2004 zijn verschenen de gemachtigde tot bijstand vergezeld van D, alsmede namens de inspecteur E tot bijstand vergezeld van F.
    
    Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota’s worden tot de gedingstukken gerekend.
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      2.1. Belanghebbende was tot 13 oktober 1997 genaamd G B.V. Op die datum is haar naam gewijzigd in X B.V. Enig aandeelhouder van belanghebbende is, middellijk, D. Bij overeenkomst van 15 augustus 1997 heeft belanghebbende, daarbij vertegenwoordigd door D, gekocht van H B.V. (verder: H): 
      “de door [H] ontwikkelde software, zijnde Aaa, welke software de navolgende zaken en rechten omvat:
      - intellectueel eigendom;
      - sources;
      - objects;
      - logo;
      - produktnaam;
      - verkooprechten;
      - marketing;
      - documentatie;
      - alle hieraan verbonden rechten en/of overeenkomsten”
      alsmede de navolgende handelsnamen:
      - Bbb;
      - Ccc;
      - Ddd;
      - Eee.
      De prijs beliep ? 638.300 exclusief BTW. Dat bedrag is op 1 augustus 1997 door H aan belanghebbende gefactureerd met berekening van ? 111.702,50 aan omzetbelasting. 
    
    
    
      2.2. Bij overeenkomst van 18 augustus 1997 heeft belanghebbende een licentierecht op de onder 2.1. genoemde software verstrekt aan J Pensioen B.V. (verder: J) tegen een vergoeding van ? 8.000 exclusief BTW per maand. Artikel 6 van de licentie-overeenkomst luidt als volgt:
      “Als [J] zijn financiële verplichtingen is nagekomen zoals beschreven in artikel 7 zullen de eigendomsrechten per 1-4-98 (…) overgaan naar [J] zonder dat licentiegever alsdan nog in enigerlei vorm aanspraak kan maken op de rechten. Waarbij koper alsdan een vergoeding verschuldigd is welke gelijk staat aan de door de verkoper in augustus 1997 betaalde koopsom.”
      In een addendum bij deze overeenkomst, gedateerd 19 augustus 1997, is het volgende overeengekomen:
      “In aanvulling op de inhoud van de (…) overeenkomst komen [J] en [belanghebbende] met elkander overeen dat [J] een eerste recht van koop op de (…) software etc. voor een bedrag van hfl. 638.298,00 excl. BTW verkrijgt, welk recht zijn alleen kan uit oefenen per 4 januari 1998 indien zij alsdan al haar verplichtingen uit hoofde van de Licentie overeenkomst stipt en correct is nagekomen in welk geval [belanghebbende] verplicht is te leveren aan [J].”
    
    
    2.3. J heeft de licentievergoeding van ? 8.000 per maand nooit aan belanghebbende betaald en heeft ook nimmer de eigendomsrechten van de software verkregen. 
    
    2.4. Het software pakket Aaa betrof een besturingsprogramma om het mogelijk te maken dat vanuit netwerkcomputers toegang verkregen kon worden tot meerdere CD-Roms. In augustus 1997 was de ontwikkeling van de software nog niet afgerond. 
    
    
      2.5. De verkoper van de software, H, is opgericht in 1992 en dreef een onderneming op het gebied van computersoftware en hardware. De aandelen van H waren, via een houdstermaatschappij, voor 89% eigendom van K (verder: K) en voor 11% van diens echtgenote, K-L. K was tevens enig bestuurder. In de eerste helft van 1997 leed H een verlies van ongeveer ? 500.000. In juli 1997 is door M&Co, management consultants te Zeist, een rapport uitgebracht over de herstructurering van de H-groep. Het rapport behoort tot de stukken van het geding. In het rapport staat onder meer:
      “(…) is de huidige vermogenspositie deplorabel. Het vermogenstekort wordt heden ten dage door de fiscus/GAK gefinancierd (…).
      Door middel van een rigoureuze herstructurering waarbij diverse activa worden afgestoten alsmede een verkoop van de debiteuren/het klantenbestand/de orderportefeuille en de handelsnaam (…) en medeneming van een bankkrediet ad 700 bij de Rabobank hetwelk zéér spoedig daarna door middel van herfinanciering bij een factormaatschappij ingelost kan worden,  aan een derde, kan de huidige onderneming gesecureerd worden. (…)
      Gezien het feit dat de in de oude H groep openstaande strategische crediteuren geheel ingelost zullen worden, kan (…) worden aangenomen dat na herstructurering de liquiditeit sluitend is.”
      In paragraaf 4.3. van het herstructureringsplan is weergegeven hoe de “oude” H Groep zal worden geliquideerd. Daarbij is rekening gehouden met overname van de schulden van H aan de Rabobank en aan “strategische crediteuren”, maar niet met overname of aflossing van schulden aan de belastingdienst. 
    
    
    
      2.6. Een vertegenwoordiger van het kantoor van de gemachtigde van belanghebbende is bij vier besprekingen over de voorgenomen herstructurering van H aanwezig geweest. H is op 21 oktober 1997 failliet verklaard. In het kader van de herstructurering was vóór het faillissement van H - via tussengeschoven vennootschappen - een deel van de activa en passiva van H overgedragen aan J. De naam van J is kort daarna gewijzigd in H Europe B.V. Naar het faillissement van H is een strafrechtelijk onderzoek ingesteld waarbij onder anderen K is gehoord. K heeft daarbij onder meer het volgende verklaard:
      “Voor wat betreft die cash-flow heb ik aan tafel gezeten bij N, A van B accountants inC, dhr. D en mogelijk nog iemand. Daar werd besproken dat middels het maken van deze facturen en het genereren van deze geldstroom het voor hen mogelijk was om snel een groot bedrag aan BTW terug te vorderen zodat de investering nog minder werd. Zo heeft men dus de BTW terug kunnen vorderen.” 
      Naar aanleiding van deze verklaring heeft op 22 september 2000 een gesprek plaatsgevonden tussen K en de inspecteur. K heeft daar onder meer het volgende verklaard:
      “De opzet van de doorstart was als volgt: de activa van [H] zouden via 3 tussen BV’s uiteindelijk in de nieuwe BV terecht komen. Deze nieuwe BV is een BV die uiteindelijk aangekocht is via (…). In één van de drie tussen BV’s zou de software en de rechten terecht komen.”
    
    
    2.7. De factormaatschappij NMB Heller heeft namens belanghebbende de koopsom voor de software ad ? 750.000 aan de Rabobank betaald ter aflossing van een deel van de schulden van H. Belanghebbende bleef de koopprijs schuldig. D Holding B.V., middellijk aandeelhouder in belanghebbende, heeft aan NBM Heller een bankgarantie afgegeven van ? 1.000.000, onder meer in verband met voormelde schuldig gebleven koopsom. H Europe B.V. is in 1999 failliet verklaard. D Holding B.V. is op basis van de door haar afgegeven garantie door NMB Heller aansprakelijk gesteld en is haar verplichtingen uit hoofde van de garantie nagekomen. 
    
    2.8. H heeft de onder 2.1. vermelde, aan belanghebbende gefactureerde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft de door H in rekening gebrachte omzetbelasting in haar aangifte omzetbelasting afgetrokken als verrekenbare voorbelasting. De inspecteur is van mening dat deze belasting niet voor aftrek in aanmerking komt en heeft het bedrag nageheven. Bij de naheffingsaanslag is een boete opgelegd van 50% van de nageheven belasting omdat het naar de mening van de inspecteur aan opzet of grove schuld van de gemachtigde van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is voldaan, welke opzet/grove schuld aan belanghebbende dient te worden toegerekend. In de naheffingsaanslag is tevens een bedrag begrepen van ? 379 dat niet in geschil is en waarover geen boete is opgelegd.
    
    3. Geschil
    
    In geschil is of belanghebbende de omzetbelasting die aan haar in rekening is gebracht op de onder 2.1. vermelde factuur, terecht als voorbelasting in aftrek heeft gebracht. Tevens is de boete in geschil.
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
    
    
      Namns belanghebbende is ter zitting het volgende gesteld:
      Voor zover bekend is bij de statutenwijziging van belanghebbende alleen haar naam veranderd. H oud is in 1997 failliet gegaan. H Europe B.V. (nieuw) is in 1999 failliet gegaan. 
      Belanghebbende heeft geen apart bezwaar tegen de heffingsrente; die loopt met de naheffingsaanslag mee. 
      De datum waarop H Europe B.V. de optie op de software kon uitoefenen was 4-1-1998; de datum 1-4-1998 in de overeenkomst was fout. De licentievergoeding is wel door belanghebbende gefactureerd maar H Europe B.V. is die vergoeding schuldig gebleven. De koopoptie is niet uitgeoefend. Het is niet in geschil dat de factuur van H aan belanghebbende voldoet aan alle eisen van artikel 35 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
      Belanghebbende heeft de koopsom voor de software niet zelf betaald; dat heeft de Holding gedaan die is aangesproken. Er is geen actieve betrokkenheid geweest van belanghebbende bij H. Tijdens de eerste bespreking over de overname was het rapport van M&Co nog niet gereed.
      De verklaringen van K zijn eenzijdig. Hij is een direct belanghebbende/betrokkene. Hij is in het kader van een strafrechtelijk onderzoek ondervraagd. Hij heeft geen verklaring onder ede afgelegd.
      De overgedragen software is geen onderneming. Er is slechts een actief overgedragen. De software is niet uitontwikkeld.
      K heeft gezegd dat er onderhandeld was met een potentieel grote afnemer, een Duits beursgenoteerd bedrijf O, over de software. Het werken met een cd-rom jukebox was in die tijd nog nieuw. We liepen voor op de markt. De software moest nog worden gebundeld. Boekhorst heeft geld geïnvesteerd om het pakket als bundel te kunnen verkopen. Het product was te vroeg op de markt.
    
    
    
      De inspecteur heeft ter zitting het volgende gesteld:
      De stelling dat belanghebbende geen onderneming dreef, laat ik vallen.
      Het is niet in geschil dat de factuur van H aan belanghebbende voldoet aan alle eisen van artikel 35 van de Wet op de omzetbelasting.
      Hetgeen in het verweerschrift is gesteld op pagina 5 met betrekking tot de koopsom en de schuld is een vergissing. Belanghebbende had een schuld aan NMB Heller.
      Ik meen dat sprake was van actieve betrokkenheid van belanghebbendes gemachtigde bij de facturering door H (oud) aan belanghebbende. Er is een eenzijdige verklaring van K en er zijn 4 vergaderingen geweest. Primair stel ik dat sprake is van een schijnhandeling en subsidiair dat artikel 31 van toepassing is omdat sprake is van de doorstart van een onderneming.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Niet meer in geschil is dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet). Op grond van het bepaalde in artikel 15, eerste lid aanhef en onderdeel a, van de Wet is de voorbelasting die aan haar in rekening is gebracht door andere ondernemers ter zake van door hen aan haar verrichte leveringen en verleende diensten op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur aftrekbaar. Niet is in geschil dat de onder 2.1. vermelde factuur voldoet aan alle eisen die daaraan in artikel 35, eerste lid aanhef en onderdelen a tot en met i (tekst tot 1 april 2004, voor zover van toepassing), van de Wet worden gesteld. Het Hof dient mitsdien te beoordelen of de onder 2.1. bedoelde factuur betrekking had op een door H aan belanghebbende verrichte belaste levering of dienst.
    
    5.2. De inspecteur stelt dat geen aanspraak bestaat op aftrek van de gefactureerde omzetbelasting omdat de aan de factuur ten grondslag liggende overeenkomst een schijnhandeling betreft. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur zijn stelling niet aannemelijk gemaakt. Voor het aannemen van een schijnhandeling is vereist dat zowel H als belanghebbende hebben geweten dat de tussen hen naar de schijn gesloten overeenkomst in werkelijkheid niet zou gelden. Met andere woorden: van een schijnhandeling zou sprake zijn indien belanghebbende wel op papier, maar feitelijk geen belang zou hebben verkregen bij het softwarepakket. Uit de feiten blijkt dat het softwarepakket nimmer door belanghebbende is overgedragen aan H Europe B.V., dat belanghebbende - via haar aandeelhouder – het voor het pakket gefactureerde bedrag ad ? 750.000 heeft betaald, dat haar aandeelhouder daarnaast, door haar aansprakelijkheid jegens NMB Heller, nog een verlies van ? 250.000 heeft geleden in verband met de transactie en dat aldus, nu de software waardeloos blijkt te zijn, door belanghebbende en haar aandeelhouder een groot financieel verlies is geleden. Het Hof leidt hieruit af dat het risico bij de transactie en bij het softwarepakket vanaf de onder 2.1. vermelde verkooptransactie berustte bij belanghebbende. Dit een en ander verdraagt zich niet met de constatering dat sprake is geweest van een schijnhandeling. 
    
    5.3. Voor dat geval heeft de inspecteur gesteld dat de overdracht van het softwareprogramma door H aan belanghebbende binnen de reikwijdte van artikel 31 van de Wet valt, zodat ten onrechte omzetbelasting in rekening is gebracht, welke ten onrechte gefactureerde omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt.
    
    5.3.1. Vaststaat dat het softwarepakket ten tijde van de verkrijging door belanghebbende nog niet was uitontwikkeld en dat het nog niet op de markt was gebracht. Naar het oordeel van het Hof kan dan niet worden gezegd dat het softwarepakket tezamen met de overige in de onder 2.1. vermelde overeenkomst genoemde toebehoren, een onderneming of een deel daarvan vormde in de zin van artikel 31 van de Wet (tekst 1 januari 1993 tot en met 24 januari 1998). 
    
    5.3.2. De inspecteur heeft zijn stelling aldus toegelicht dat de overdacht van de software aan belanghebbende en de verstrekking van een licentierecht door belanghebbende aan H Europe B.V. moeten worden gezien in het kader van de overdracht van de gehele onderneming van H aan, en de doorstart daarvan door H Europe B.V. Het Hof acht, met de inspecteur, aannemelijk dat de overdracht van de onder 2.1. vermelde software door H aan belanghebbende alsmede de onder 2.2. vermelde licentieovereenkomst waarbij belanghebbende het licentierecht, tezamen met het recht van eerste koop voor de software overdroeg aan J (later H Europe B.V.) onderdeel waren van de herstructurering van de onderneming van H. Zulks rechtvaardigt echter niet de door de inspecteur getrokken conclusie.  Nu, zoals het Hof onder 5.2. heeft overwogen, het risico bij de litigieuze transactie en bij het softwarepakket bij belanghebbende berustte, kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat H Europe B.V. dit deel van de onderneming van H heeft voortgezet en dat de transactie tussen H en belanghebbende een onderdeel was van de overdracht van een algemeenheid van goederen door H aan H Europe B.V. Het gegeven dat door belanghebbende aan H Europe B.V. een licentierecht op en een recht van eerste koop van de software was verstrekt, doet daar niet aan af.
    
    5.4. Het onder 5.1. tot en met 5.3.2. overwogene leidt tot de conclusie dat het gelijk aan belanghebbende is zodat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot het niet is geschil zijnde bedrag van ? 379 en de boetebeschikking dient te worden vernietigd. 
     
    6. Proceskosten
    
    Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op € 966 (2 punten voor proceshandelingen à  € 322,  met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak).
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
      - vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van ? 379;
      - vernietigt de boetebeschikking;
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht ad  € 232 aan belanghebbende te vergoeden, en
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 966 en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende zal voldoen.
    
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 7 juni 2004 door mrs. Van Hilten, Beukers-van Dooren en Ettema, in tegenwoordigheid van mr. Goedhart als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      - Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      - Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      - Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.