ECLI:NL:GHAMS:2023:2447, Gerechtshof Amsterdam, 03-10-2023, 22/146 en 22/147
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2023-10-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: NA's IB/PVV en Zvw 2014 en vergrijpboete niet verder verminderd. De inspecteur heeft geen incidenteel hoger beroep ingesteld, dus door rechtbank toegestane aftrekbare kosten staan vast. Belanghebbende slaagt er niet in een hogere aftrek aannemelijk te maken. Hij kan evenmin vertrouwen ontlenen aan de DA's 2015 en 2016, waarin is uitgegaan van een lagere winstmarge. De inspecteur toont, ook met inachtneming van de bewijsmaatstaf in HR 8 april 2022, overtuigend de feiten en omstandigheden voor (voorwaardelijk) opzet aan.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerken 22/00146 en 22/00147
    
    
      3 oktober 2023
    
    
    
      
        uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 18 januari 2022 in de zaken met kenmerken HAA 20/4847 en  HAA 20/4848 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 237.487. Daarbij is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 57.487 opgelegd en € 21.078 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 51.414. Daarbij is bij afzonderlijke beschikking € 508 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 22 juli 2020 heeft de inspecteur de daartegen gemaakte bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Tegen de in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft belanghebbende beroepen ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 18 januari 2022, door de rechtbank verzonden op 24 januari 2022, heeft de rechtbank als volgt op de beroepen beslist (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’):
      
      
        “De rechtbank:
      
      
        
          verklaart het beroep in de zaak met nummer HAA 20/4848 ongegrond;
        
        
          verklaart het beroep in de zaak met nummer HAA 20/4847 gegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraak op bezwaar;
        
        
          vermindert de navorderingsaanslag ib/pvv tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 143.432;
        
        
          bepaalt dat de belastingrente dienovereenkomstig verminderd wordt;
        
        
          vermindert de boete tot een bedrag van € 26.918;
        
        
          en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraak op bezwaar;
        
        
          veroordeelt verweerder tot het betalen van € 500 schadevergoeding aan eiser voor de overschrijding van de redelijke termijn;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser voor een bedrag van € 14,84, en
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiser te vergoeden.”
        
      
      
    
    
      1.4.
      
        Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof
        ingekomen op 3 maart 2022 en gemotiveerd op 3 november 2022. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.5.
      Met dagtekening 4 mei 2023 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend. De inspecteur heeft op 16 mei 2023 zijn pleitnota toegestuurd.  
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2023. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
    
  
  
    
      2
      2. Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
      
      
        “1. In 2014 handelde eiser via internet in elektronische apparatuur. Eiser is niet door de Belastingdienst uitgenodigd om aangifte over het jaar 2014 te doen. Eiser heeft niet verzocht om een uitnodiging en heeft geen aangifte over 2014 ingediend.
      
      
      2. Op 12 januari 2016 is in het kader van een rechtshulpverzoek de woning van eiser doorzocht. In de woning is een grote hoeveelheid laptops, fotocamera’s, hartslagmeters en dergelijke aangetroffen. Hiervan is een proces-verbaal van relaas voorgeleiding opgemaakt op 15 januari 2016.
      
      3. Na de opheffing van de voorlopige hechtenis heeft eiser tegoeden overgeboekt naar een Amerikaanse bankrekening, heeft eiser zijn gebruikersnaam op Ebay gewijzigd en is hij op 16 februari 2016 naar [land] afgereisd en op 4 maart 2016 daarvandaan teruggekomen. Bij de terugreis is de bagage van eiser doorzocht en zijn daarin betaalpassen, een creditcard, een bekeuring van 19 februari 2016 in [plaats] (USA) en een op 5 januari 2016 afgegeven bon van 8.500 USD van de Amerikaanse munt (Treasury) aangetroffen. Dit heeft geleid tot een onderzoek naar de [bank 1] van eiser en het daaraan gekoppelde PayPal account […] @hotmail.com. Van dat account zijn bedragen overgemaakt naar een andere [bank 1] en een rekening van [bank 2] , een bank in de Verenigde Staten. Op 4 april 2016 is de woning van eiser wederom doorzocht en zijn daarbij geld en goederen in beslag genomen. Dit onderzoek is vastgelegd in een proces-verbaal van relaas onderzoek van 6 april 2016.
      
      4. De mobiele telefoon van eiser is in beslag genomen en zijn sms- en whatsapp-berichten over waardepapieren, betalingen en het verzenden van pakketten zijn gelezen. Uit bij [bank 1] opgevraagde gegevens is gebleken dat eiser in de periode tussen 8 april 2013 en 15 december 2015 betalingen van in totaal € 323.445,50 heeft ontvangen van een rekeningnummer ten name van [A] . In het daarop betrekking hebbende proces-verbaal van onderzoek van 12 mei 2016 staat dat eiser hoofdverdachte was van heling en witwassen.
      5. In het proces-verbaal bevindingen met betrekking tot witwassen van 1 augustus 2016 staat onder meer dat uit door eiser gehuurde opslagboxen goederen in beslag zijn genomen, dat van eiser sinds 2012 geen inkomensgegevens bij de Belastingdienst bekend zijn, dat van eisers rekening bij [bank 1] in de periode van 1 april 2013 tot en met 25 januari 2016 een bedrag van in totaal € 1.265.304,51 is afgeschreven en dat een bedrag van in totaal 69.402,57 USD is overgeschreven van eisers Paypal-rekening naar de rekening bij de [bank 2] Bank. Er is ook een proces-verbaal bevindingen van 6 februari 2018 dat betrekking heeft op bijschrijvingen vanaf de Paypal-rekening naar eiseres [bank 1] .
      
      6. Door de politie is in een rapport van 27 februari 2018 een berekening gemaakt van wederrechtelijk door eiser verkregen voordeel in de periode van 1 januari 2013 tot 6 april 2016. Het voordeel is becijferd op een bedrag van € 358.889,15.
      
      7. Bij vonnis van Rechtbank Amsterdam van 29 oktober 2019 is eiser schuldig bevonden aan opzetheling. Van witwassen is eiser vrijgesproken, omdat niet kon worden vastgesteld dat de geldbedragen van enig misdrijf afkomstig waren. Tegen deze uitspraak is geen hoger beroep aangetekend zodat deze onherroepelijk is.
      
      8. Met dagtekening 29 november 2019 stuurt verweerder een kennisgeving van het opleggen van navorderingsaanslagen ib/pvv 2014 en ZVW 2014 voor een belastbare winst uit onderneming van € 237.487 en een vergrijpboete wegens opzet van 50% van het belastingbedrag. De belastbare winst is als volgt gespecificeerd:
      
      
        Inkomsten op [bank 1] van directe verkopen	€ 152.810
        Bijschrijvingen van Paypal-account 			€   84.342
        Overboeking naar bankrekening [bank 2]	€   44.000 +
        Bruto opbrengsten 					€ 281.252
        AF: Kosten ivm verpakken en verzenden etc 		€     5.000 –
        Netto opbrengsten 					€ 276.252
        AF: MKB-winstvrijstelling 				€   38.765 –
        Belastbare winst uit onderneming 			€ 237.487
      
      
      9. Met dagtekening 30 december 2019 zijn de onderhavige navorderingsaanslagen en de boete opgelegd zoals aangekondigd. Eiser heeft op 18 december 2019 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen en boete. Eiser heeft hierbij verzocht om te worden gehoord en daaraan voorafgaand om inzage in het dossier.
      
      10. Op 12 mei 2020 en op 4 juni 2020 verzoekt verweerder eiser onder meer om aangifte ib/pvv over het jaar 2014 te doen en om zijn boekhouding. Op 9 juni 2020 stuurt eiser verweerder informatie, onder andere bestaande uit zijn verkoopfacturen, een verlies en winstrekening en een brief waarin staat dat digitaal aangifte 2014 doen via de website van de Belastingdienst dan niet meer mogelijk is. De winst is als volgt gespecificeerd:
      
        Omzet *			 			€ 277.118,57
        AF: Inkoop 						€ 265.483,86 –
        Winst 						€   11.634,70* Omzet = (Ebay veilingen + directe verkopen) – (gedeeltelijke terugbetalingen) omzet ex btw
      
      
      11. Daarna vindt over en weer correspondentie plaats en wordt door eiser verdere informatie verstrekt, onder meer een overzicht van geldopnames, leningen en een gedigitaliseerd overzicht van inkopen.
      
      12. Bij uitspraak op bezwaar zijn de navorderingsaanslagen en de boete gehandhaafd.
      
      13. In beroep heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat na toepassing van de ondernemersfaciliteiten geen (positieve) belastbare winst uit onderneming is behaald. Dit is in het nader stuk als volgt gespecificeerd:
      
        Omzet 						€ 277.118,82
        AF: Inkoopwaarde omzet 				€ 231.093,91 –
      
      
         Verpakkingskosten 	€      823,53
         Verkoopkosten Ebay 	€ 15.346,32
         Portokosten 		€ 11.094,03
         Opslagkosten 		€   1.020,00
         Opleidingskosten 	€   1.101,00
         Inkoop niet marge 	€   2.344,33
         Inkoop marge 		€   8.824,95
      
      
        
          €   40.554,16 –
        
        Winst 						€     5.470,75  
      
      
      14. Wat betreft het horen is er als volgt gecorrespondeerd:
      
        
          In een e-mail van 6 juli 2020 heeft eiser herhaald dat hij inzage in de stukken wil en gehoord wil worden.
        
        
          Op 13 juli 2020 ontvangt de Belastingdienst een ingebrekestelling vanwege het niet tijdig beslissen op bezwaar.
        
        
          Op 13 juli 2020 nodigt de inspecteur eiser uit voor een telefonisch hoorgesprek op 16, 20 of 21 juli 2020.
        
        
          Eiser vraagt op 14 juli 2020 of hij dan ook inzage in het dossier kan krijgen.
        
        
          Op 14 juli 2020 schrijft de inspecteur dat vanwege het Coronavirus pas na 1 september 2020 inzage in het dossier mogelijk is en dat hij daarna gehoord kan worden, maar dat eiser dan wel zijn ingebrekestelling moet intrekken. Telefonisch horen kan wel eerder. Als eiser niet reageert zal de inspecteur binnen twee weken uitspraak op bezwaar doen.
        
        
          De uitspraak op bezwaar is op 22 juli 2020 gedaan.”
        
      
      
    
    
      2.2.
      Het Hof gaat ook uit van de hiervoor vermelde feiten.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      In hoger beroep is in geschil of de navorderingsaanslagen, de vergrijpboete en de rentebeschikkingen, zoals deze door de rechtbank zijn verminderd, niet naar te hoge bedragen zijn vastgesteld. Het oordeel van de rechtbank dat tijdens de bezwaarfase het hoorrecht is geschonden, is in hoger beroep niet in geschil.
    
    
    
  
  
    
      4Overwegingen van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil – voor zover in hoger beroep van belang – als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      “(…)
      
        De belastbare winst
      
    
    26. Tussen partijen is de hoogte van de omzet van € 277.118,82 niet langer in geschil. Wat betreft de kosten is het aan eiser om – met de gewone bewijslast – aannemelijk te maken hoe hoog deze zijn.
    
    27. Eiser heeft in dit verband een onderverdeling gemaakt van de ‘overige bedrijfskosten’ van in totaal € 40.554,16 (zie onder 13). Verweerder heeft daarvan de verpakkingskosten € 823,53, de portokosten € 11.094,03, de opslagkosten € 1.020, de inkoop niet-margegoederen van € 2.344,33 en de refunds van € 1.907,47 (kennelijk een deel van de verkoopkosten Ebay) alsnog in aftrek toegelaten (zie de pleitnota van verweerder).
    
    28. De resterende ‘overige verkoopkosten’ van Ebay komen volgens verweerder niet in aftrek, omdat eiser al met netto bedragen heeft gerekend waarin de fees dus al verwerkt zijn en omdat verweerder de kosten niet aannemelijk acht. Eiser betoogt daartegenover echter stellig dat van een dubbeltelling geen sprake is. Ebay en Paypal rekenen namelijk allebei provisie, Ebay 10% en Paypal 3%, dat is algemeen bekend. De fees van Paypal zijn inderdaad meteen in de netto bedragen verwerkt, maar bij Ebay worden de fees aan het einde van de maand in rekening gebracht. De Ebay fees zijn verder op de Paypalrekening te zien en zijn omschreven als Ebay fees, aldus nog steeds eiser.
    De rechtbank acht aannemelijk dat eiser zowel voor Paypal als voor Ebay de genoemde fees heeft moeten betalen, nu niet betwijfeld wordt dat eiser via Ebay heeft gehandeld en ook logisch is dat hij daarvoor de genoemde fees heeft moeten betalen. Verweerder heeft daartegenover enkel gesteld dat sprake is van een dubbeltelling, maar heeft tegen de uitleg van eiser dat het om twee verschillende soorten fees gaat verder niets ingebracht. De rechtbank acht daarom het door eiser genoemde bedrag van € 15.346,32 als verkoopkosten aannemelijk gemaakt. Dit bedrag komt in aftrek op de omzet.
    
    29. Verweerder heeft ook de aftrek van opleidingskosten geweigerd. De opleiding aan de VU was volgens verweerder een algemene opleiding op het gebied van beleid, communicatie en organisatie waarvan de kosten niet als ondernemingskosten in aanmerking genomen kunnen worden. Eiser stelt dat deze opleiding heeft bijgedragen aan het runnen van zijn onderneming.De rechtbank stelt voorop dat de aan een studie van de ondernemer zelf verbonden kosten niet ten laste van de winst komen, tenzij het bedrijfs- of beroepskosten betreft. Daarvan is geen sprake indien het gaat om kosten van scholing die er toe moet leiden dat de ondernemer zich een belangrijk grotere vakkennis verwerft en de studie aldus strekt tot een duurzame verbetering van zijn persoonlijke uitrusting (Hoge Raad 28 november 2003, ECLI:NL:HR:2003:AN9069). De studie ligt niet op het gebied van de handel in elektronica, zodat er nadere argumenten nodig zijn om het verband met de onderneming te kunnen leggen en ondernemingskosten aanwezig te kunnen achten. Deze argumenten ontbreken. De rechtbank acht onvoldoende door eiser onderbouwd waarom deze studie niet enkel strekt tot een duurzame verbetering van zijn persoonlijke uitrusting. De opleidingskosten komen daarom niet in aftrek.
    
    30. Ook de inkoop van margegoederen is door verweerder niet in aftrek toegelaten. Dit is naar het oordeel van de rechtbank terecht. Eiser heeft van deze kosten geen bankafschriften overgelegd (productie 25 bij het nader stuk), zoals hij wel heeft gedaan bij de inkoop van niet-margegoederen (productie 24 bij het nader stuk). Het is wat betreft deze kosten dus gebleven bij een door eiser zelf gemaakt overzicht dat niet te verifiëren is aan de hand van zijn bankrekening of aan de hand van andere objectieve of primaire gegevens. De kosten van de inkoop van margegoederen komen niet in aftrek.
    
    31. Wat betreft de inkoopwaarde van de verkopen stelt eiser dat hij nagenoeg alle goederen contant heeft aangekocht en dat de opnames van contant geld vrijwel geheel op de inkopen zien. Verweerder heeft inderdaad geen mutaties op de bankrekening waargenomen die op inkopen zouden kunnen zien, maar van de beweerdelijk contant gedane inkopen is door eiser geen kasboek bijgehouden en is het kasoverzicht wat door eiser gereconstrueerd is niet deugdelijk omdat het uitgaat van een positief startsaldo op 1 januari 2014 van € 16.000 en op 1 maart 2014 negatief loopt. Verder zijn er geen facturen en ook geen voorraadadministratie, zodat geen inzicht bestaat in de hoogte van de inkoopkosten van de goederen. Verweerder acht verder niet aannemelijk dat eiser voor alle goederen heeft betaald, omdat hij over uit diefstal verkregen goederen heeft beschikt.
    
    32. De rechtbank is van oordeel dat enig bedrag aan inkoopkosten van de goederen in aftrek moet komen. Dat eiser in 2014 zelf spullen heeft gestolen is niet komen vast te staan. Hij is niet voor diefstal, maar voor heling veroordeeld en dan bovendien nog in het hier niet voorliggende jaar 2016. Zelfs wanneer de rechtbank er veronderstellenderwijs van zou uitgaan dat eiser in 2014 geheelde goederen heeft verkocht, zal hij daar een vergoeding voor hebben moeten betalen. En daarbij komt dat er bij eiser ook goederen zijn aangetroffen die niet uit diefstal afkomstig waren. Al met al acht de rechtbank dus aannemelijk dat eiser een bepaald bedrag heeft moeten betalen voor de goederen die hij heeft doorverkocht.
    De bewijslast voor de hoogte van die kosten ligt echter wel bij eiser.
    
    33. Eiser stelt dat de inkopen allemaal contant zijn gedaan. Via zijn bankrekening zijn de verschillende inkopen als zodanig dus niet te verifiëren; er zijn alleen bepaalde geldopnames te zien. De rechtbank constateert ook dat er geen inkoopfacturen zijn. Verder heeft eiser achteraf opgestelde, heel globaal geformuleerde leningsovereenkomsten met familieleden overgelegd, die de besteding van eisers gelden aan inkopen niet duidelijker maken. Ten slotte stelde eiser ter zitting dat er een agenda was waarin hij schreef wat hij heeft ingekocht op welke dag en voor welk bedrag, maar dat deze agenda in beslag is genomen en dat hij hem niet heeft teruggekregen. Daarover zou eiser thans een procedure bij de Hoge Raad voeren, maar concrete gegevens daarvan of stukken ter onderbouwing heeft eiser niet overgelegd. Voor zover eiser bedoelde hiermee een beroep op overmacht te doen, acht de rechtbank het bestaan van overmacht niet aannemelijk. Verder is het opvallend te noemen dat eiser met de gestelde beslaglegging waarover hij zou procederen pas ter zitting bij de rechtbank is gekomen, terwijl verweerder hem al zo vaak heeft gevraagd om de originele agenda in plaats van het door eiser zelf gemaakte overzicht. Dat dit een ‘ingewikkeld computerbestand’ zou zijn, zoals eiser ter zitting ook heeft verklaard, staat aan overlegging daarvan naar het oordeel van de rechtbank niet in de weg. Hierover is in de bezwaarfase op zijn zachtst gezegd ook de nodige onduidelijkheid blijven bestaan (zie bijlage 23 bij het verweerschrift).
    
    34. De rechtbank moet het wat betreft het bedrag van de inkopen, zoals uit het bovenstaande volgt, doen zonder verifieerbare onderbouwing. De rechtbank zal als beginpunt voor de inkoopkosten uitgaan van de aantoonbare contante opnames van eiser. Op het overzicht van de [bank 1] -betaalrekening van eiser (productie 12) is te zien dat in 2014 een bedrag van in totaal € 84.000 op het bankkantoor contant is opgenomen en een bedrag van € 13.740 bij de pinautomaat. De door eiser aangeleverde overzichten van rekeningoverboekingen met de omschrijving ‘online bankieren’ zal de rechtbank niet meenemen, omdat deze omschrijvingen niet noodzakelijkerwijs duiden op contante opnames en de rechtbank het verband daarmee niet aannemelijk vindt. Op dit bedrag van € 93.740 zal de rechtbank een bedrag wegens privébestedingen in mindering brengen. Het is namelijk niet aannemelijk dat alle privébestedingen van eiser van zijn bankrekening zijn betaald. Mede gelet op het levenspatroon van eiser met overzeese reisbewegingen en gelet op het gebrek aan opheldering van de zijde van eiser, gaat de rechtbank er vanuit dat ook uit de contanten aanzienlijke bedragen voor privédoeleinden zijn uitgegeven, omdat de gedane rekeninguitgaven daartoe onvoldoende zijn. De rechtbank rekent hieraan 25% van de contante opnames, een bedrag van € 23.435 toe. Dat brengt de rechtbank tot de conclusie dat aannemelijk is dat een bedrag van € 70.305 aan de inkopen is besteed. Met al hetgeen hij heeft gesteld over onder meer de leningen van familieleden is eiser er niet in geslaagd om een groter (maximum)bedrag aan inkoopkosten aannemelijk te maken, zodat de rechtbank dit buiten beschouwing laat.
    
    35. Het hierboven overwogene leidt tot de volgende berekening van de belastbare winst uit onderneming van eiser in 2014:
    
      Omzet 						€ 277.118,82
      AF: Inkoopwaarde omzet 				€   70.305,00 –
    
    
       Verpakkingskosten 	€      823,53
       Verkoopkosten Ebay 	€ 15.346,32
       Portokosten 		€ 11.094,03
       Opslagkosten 		€   1.020,00
       Inkoop niet marge 	€   2.344,33
    
    
      
        €   30.628,21 –
      
      Winst (afgerond) 					€ 176.185
      AF: Zelfstandigenaftrek voor starters 			€     9.403      –
      Winst -/- ondernemersaftrek 				€ 166.782
      AF: MKB-winstvrijstelling 14% €   23.350      –
      Belastbare winst uit onderneming 			€ 143.432
    
    
    36. Het beroep dient gegrond te worden verklaard en de belastbare winst uit onderneming 
    dient te worden vastgesteld op een bedrag van € 143.432.
    
    
      
        De boete
      
    
    37. Op grond van artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), vormt het een vergrijp indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven en kan de inspecteur ter zake daarvan een bestuurlijke boete opleggen van ten hoogste 100% van het bedrag van de navorderingsaanslag.Op grond van artikel 6, derde lid, Awr kan iemand die in de bij ministeriële regeling omschreven omstandigheden verkeert, worden verplicht om binnen een te stellen termijn om uitnodiging tot het doen van aangifte te verzoeken.Op grond van artikel 2 Uitvoeringsregeling Awr 1994 is de belastingplichtige die niet binnen zes maanden na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan is uitgenodigd tot het doen van aangifte, gehouden de inspecteur binnen twee weken na het verstrijken van die termijn om uitnodiging tot het doen van aangifte te verzoeken.
    
    38. In de wetsgeschiedenis bij artikel 67e Awr (TK 1993-1994, 23 470, nr. 3, blz. 45) staat:
    “Het ten onrechte achterwege blijven van een aanslag kan onder omstandigheden berusten op een onjuiste of onvolledige aangifte, doch ook op de omstandigheid dat iemand, hoewel daartoe verplicht, niet om de uitreiking van een aangiftebiljet heeft verzocht en daardoor geen aangiftebiljet uitgereikt heeft gekregen. Indien de termijn van 3 jaren voor het opleggen van een definitieve aanslag is verstreken, zal herstel moeten geschieden door middel van navordering. Indien opzet of grove schuld van de belastingplichtige kan worden bewezen, is de oplegging van een vergrijpboete op de voet van artikel 67e op zijn plaats.”
    
    39. Verweerder heeft ter zake van de boete betoogd dat eiser een onderneming dreef en daarom had moeten weten dat hij zich had moeten aanmelden als ondernemer en om een aangiftebiljet had moeten verzoeken. Een boete van 50% van het belastingbedrag wegens opzet acht verweerder gepast. Eiser heeft daartegen ingebracht dat hij geen opzet had. Hij dacht dat hij geen belasting verschuldigd was omdat hij per saldo geen belastbare winst had behaald.
    
    40. De over de door de rechtbank berekende belastbare winst van € 143.432 verschuldigde ib/pvv bedraagt (€ 57.407 – heffingskorting € 737 =) € 56.670. Dit is met de gewone bewijslast komen vast te staan. Het gaat niet alleen om een aanzienlijk inkomen dat niet is opgegeven, ook het daaruit volgende belastingbedrag is groot. Naar het oordeel van de rechtbank had eiser dan ook redelijkerwijs moeten weten dat hij wel belasting verschuldigd was en dat hij om een aangiftebiljet had moeten verzoeken. Ook indien eiser weinig inzicht had in het bedrag dat hij verschuldigd zou zijn, rekent de rechtbank dit eiser aan. Alleen al zijn behaalde omzet (het door eiser opgegeven bedrag van € 277.118,82) was zo groot, dat eiser hiervan voor zichzelf op zijn minst een berekening had moeten maken en mocht hij niet alleen op zijn gevoel vertrouwen dat hij wel niets verschuldigd zou zijn. Opzet acht de rechtbank dan ook aanwezig.
    
    41. Een boete van 50% van de navorderingsaanslag van € 56.670 bedraagt € 28.335. Een boete van deze hoogte acht de rechtbank passend en geboden, gelet op de ernst van de overtreding en de omstandigheden van het geval van eiser. De omstandigheden dat eiser momenteel voor zijn vader werkt zonder daarvoor salaris te ontvangen en dat hij graag een nieuwe start wil maken en dan niet met een schuld aan de Belastingdienst wil zitten brengen de rechtbank niet tot een ander oordeel. Eiser heeft met zijn universitaire opleiding voldoende basis om een goede baan te zoeken om geld mee te verdienen en zijn toekomstige leven op een positieve manier verder vorm te geven.
    
    42. Verder stelt de rechtbank vast dat zij niet binnen twee jaar na de kennisgeving van de boete van 17 november 2019 uitspraak doet en dat daardoor de duur van de redelijke termijn voor berechting met (afgerond) drie maanden is overschreden. Dit dient tot een verdere vermindering van de boete met 5% (€ 1.417) te leiden. Het bedrag van de boete wordt daarom vastgesteld op € 26.918.
    
    
      
        Redelijke termijn
      
    
    43. Eiser heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade.Een uitspraak in eerste aanleg is niet binnen een redelijke termijn gedaan als de rechtbank niet binnen twee jaar na de ontvangst van het bezwaarschrift uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In gevallen waarin meerdere zaken van één eiser gezamenlijk zijn behandeld, dient in dit verband te worden beoordeeld of die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Indien hiervan sprake is, wordt per fase van de procedure waarin sprake is geweest van gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar gehanteerd (Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252).
    
    44. De onderhavige zaken hebben betrekking op hetzelfde onderwerp en zijn gezamenlijk behandeld. Het bezwaarschrift is ingediend op 18 december 2019, de uitspraak op bezwaar is gedaan op 22 juli 2020 en de rechtbank doet uitspraak op 18 januari 2022, zodat in deze zaak de redelijke termijn is overschreden met afgerond 2 maanden welke periode geheel is toe te rekenen aan de bezwaarfase. Bijzondere omstandigheden op grond waarvan de redelijke termijn verlengd zou moeten worden zijn door verweerder niet gesteld noch gebleken. Aan eiser komt daarom een vergoeding van € 500 toe, te betalen door verweerder.
    
    45. Eiser heeft geen afzonderlijke gronden tegen de navorderingsaanslag ZVW 2014 aangevoerd. Nu het bijdrage-inkomen 2014 gelet op het vorenoverwogene hoger is dan het maximale bijdrage-inkomen 2014 van € 51.414 zal het beroep tegen de navorderingsaanslag ZVW 2014 ongegrond worden verklaard.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    46. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep in de zaak met nummer HAA 20/4847 gegrond en dat in de zaak met nummer HAA 20/2848 ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    47. Eiser heeft recht op vergoeding van de proceskosten die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor vergoeding in aanmerking komen. Desgevraagd heeft eiser bevestigd dat hij geen gemachtigde heeft en dat hij uitsluitend het nader stuk heeft laten indienen door een verlener van beroepsmatige bijstand. Een nader stuk is echter geen in de lijst (A) van de bijlage bij het Bpb opgenomen proceshandeling en daarom komen deze kosten niet voor vergoeding in aanmerking (Hoge Raad 2 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6513).De rechtbank zal verweerder veroordelen in de reiskosten die eiser heeft moeten maken om naar de zitting van de rechtbank te komen. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Bpb wordt het bedrag van deze kosten vastgesteld op de reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse vanaf eisers adres in [Z] naar de rechtbank in Haarlem retour, voor een totaalbedrag van € 14,84. Ook het betaalde griffierecht zal door verweerder aan eiser dienen te worden vergoed.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Aftrekbare kosten
      
    
    
      5.1.
      Het Hof stelt voorop dat het geschil in hoger beroep zich beperkt – aangezien de inspecteur geen (incidenteel) hoger beroep heeft ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank – tot de vraag of belanghebbende een hoger bedrag aan aftrekbare kosten ten laste van zijn winst over 2014 mag brengen dan het reeds door de rechtbank in aftrek toegestane bedrag van totaal € 100.933,21. De bewijslast voor een hogere kostenaftrek rust op belanghebbende. Dit betekent dat hij dienaangaande feiten en omstandigheden moet stellen en bij betwisting door de inspecteur aannemelijk moet maken die tot de door belanghebbende voorgestane hogere kostenaftrek kunnen leiden.
      
      
        5.2.1.
        In hoger beroep concludeert belanghebbende tot een totale kostenaftrek (inkoopwaarde omzet en ‘overige bedrijfskosten’) van € 264.581. Hiertoe voert hij de navolgende gronden aan.
        
      
      
        5.2.2.
        De inkoopwaarde van margegoederen ad € 8.824,95 is ten onrechte niet in aftrek toegelaten. De aankopen van deze goederen zijn via Ebay en Paypal verlopen. Belanghebbende verwijst naar bijlagen 1 en 2 bij de motivering van zijn hoger beroep van 3 november 2022. In bijlage 1 staan de transactiegegevens van Ebay in de periode januari-december 2014 en in bijlage 2 bevinden zich de Paypalafschriften. 
        
      
      
        5.2.3.
        Er is door de rechtbank geen redelijke schatting gemaakt van de inkoopwaarde van de verkopen. Het bedrag aan contante opnames ad € 70.305, waarvan de rechtbank het aannemelijk acht dat dit aan inkopen is besteed, leidt bij een verkoopwaarde van € 277.118,82 tot een buitenproportionele winstmarge van 294,2%. In dit kader maakt belanghebbende een vergelijking met de winstmarge van Apple (39% in 2014), winkels in consumentenelektronica (33% volgens het CBS) en de berekening van wederrechtelijk verkregen voordeel in bijlage 8 van het verweerschrift in eerste aanleg (125% ingeval van geheelde goederen). Verder zijn de inkopen gefinancierd met zowel kort- als langlopende kredieten die in 2014 en 2015 (giraal) zijn afgelost. Belanghebbende stelt dat in totaal € 233.953 aan contante opnames en overboekingen naar andere rekeningen gerelateerd kan worden aan de inkoop van goederen in 2014 (tabel 2, nader stuk van 4 mei 2023). 
        
      
      
        5.2.4.
        De toerekening van 25% van de contante opnames (€ 23.435), aan privédoeleinden, is onterecht. Met deze toerekening, die de rechtbank niet heeft onderbouwd, komen de totale privéuitgaven op € 46.298,64 (€ 22.863,64 via de [bank 1] + € 23.435). Belanghebbende stelt dat dit bedrag te hoog is geschat, gelet op de omstandigheid dat hij in 2014 als student bij zijn moeder op zolder inwoonde en uit het politieonderzoek niet naar voren is gekomen dat er sprake zou zijn van een patroon van “aanzienlijke” privéuitgaven. Belanghebbende wijst in zijn nader stuk van 4 mei 2023 op het Nibud Studentenonderzoek 2015, waaruit blijkt dat een thuiswonende student in 2014 maandelijks gemiddeld € 535 uitgaf.
      
    
    
      5.3.
      De inspecteur stelt hier onder meer tegenover dat:  
      - bijlage 1 niet ziet op margegoederen; het gaat hier om artikelen met een relatief lage waarde, waarbij een deel van de uitgaven bovendien betrekking heeft op reparatie en preparatie van artikelen;
      - de inkopen in bijlage 1 niet matchen met de Paypalafschriften in bijlage 2 (behalve een bedrag van USD 27,68 op 8 december 2014);
      - belanghebbende geen nota’s, betalingsbewijzen of kwitanties van de contante inkopen heeft overgelegd en hij in het geheel niet aannemelijk heeft gemaakt dat de contante opnames betrekking hebben op inkopen. De inspecteur legt zich evenwel neer bij de door de rechtbank in aftrek toegelaten inkoopkosten ad € 70.305, omdat hij geen incidenteel hoger beroep heeft ingesteld;
      - nergens uit blijkt dat overboekingen naar andere bankrekeningen en personen als inkoopkosten in aanmerking kunnen worden genomen;
      - de kosten voor levensonderhoud ad € 23.435 eerder te laag dan te hoog zijn, gezien het feit dat belanghebbende in 2014 meerdere vluchten naar de Verenigde Staten maakte, hetgeen niet verenigbaar is met het leiden van een sober leven. Bovendien heeft belanghebbende het volledige bedrag van de navorderingsaanslag (€ 193.540) betaald, terwijl hij volgens de aangiften IB/PVV 2014 tot en met 2021 geen of nauwelijks inkomen heeft gehad.
      
      
        5.4.1.
        Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 26 tot en met 36) tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen partijen in hoger beroep hebben aangevoerd, overweegt het Hof voorts als volgt. 
        
      
      
        5.4.2.
        Al hetgeen belanghebbende heeft gesteld aan feiten en omstandigheden die moeten leiden tot een hoger bedrag aan in aanmerking te nemen inkoopwaarde omzet en overige aftrekbare kosten dan door de rechtbank reeds in aftrek is toegestaan, heeft de inspecteur gemotiveerd betwist. Het ligt dan op de weg van belanghebbende om met controleerbare bewijsstukken aannemelijk te maken dat zijn stellingen juist zijn. Met de door hem zelf gemaakte overzichten van door hem gestelde aankopen van margegoederen via Ebay en daaraan volgens hem gerelateerde PayPaltransacties is belanghebbende er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat naast de door de rechtbank reeds in aanmerking genomen inkoopwaarde nog een aanvullend bedrag aan inkoopwaarde voor margegoederen in aftrek dient te komen. Ook met de door hem ter zitting gegeven toelichting op de door hem in hoger beroep verstrekte overzichten heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt (op een bedrag van USD 27,68 na) dat de door hem overgelegde Ebaytransactieoverzichten matchen met de door hem geselecteerde PayPalafschriften, terwijl belanghebbende bovendien ter zake van geen van de op die overzichten vermelde transacties aannemelijk heeft gemaakt dat deze betrekking hebben op de inkoop van margegoederen waarmee bij het bepalen van de inkoopwaarde van zijn omzet voor het jaar 2014 nog rekening moet worden gehouden. 
        
      
      
        5.4.3.
        
          Met zijn standpunten dat de rechtbank geen redelijke schatting heeft gemaakt van de inkoopwaarde van de verkopen omdat deze volgens hem resulteren in een onrealistisch hoge winstmarge en dat ten onrechte 25% van de contante geldopnamen is toegerekend aan uitgaven voor privédoeleinden omdat dit percentage geheel arbitrair en zonder enige navolgbare onderbouwing lijkt, miskent belanghebbende dat – zoals onder 5.1 is vooropgesteld – in geschil is of belanghebbende een hoger bedrag aan kosten ten laste van zijn winst over 2014 mag brengen dan het reeds door de rechtbank in aftrek toegestane bedrag en dat de bewijslast hiervan op belanghebbende rust. Dit overigens daargelaten de juistheid en de vergelijkbaarheid van de door belanghebbende berekende winstmarge met de door hem gestelde branchegegevens. Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende voor het door hem gestelde bedrag aan inkoopkosten geen verifieerbare onderbouwing heeft verstrekt. De door belanghebbende verstrekte overzichten van contante bankopnames, van overboekingen naar andere rekeningen en van door hem gestelde kosten van levensonderhoud zijn geen controleerbare bewijsstukken van gemaakte inkoopkosten van door hem verkochte goederen. Zonder onderliggende bewijsstukken zoals facturen, kwitanties en dergelijke kan het Hof deze gegevens niet verifiëren. Met de door hem overgelegde, achteraf opgestelde en in zeer globale termen geformuleerde leenovereenkomsten met familieleden en de daarover door hem in hoger beroep overgelegde aanvullende stukken (waaronder een overzicht ‘terugbetaling leningen’) heeft belanghebbende evenmin kunnen onderbouwen welke bedragen door hem aan voor het jaar 2014 in aanmerking te nemen inkopen zijn besteed; daarmee heeft hij in elk geval niet aannemelijk gemaakt dat voor het onderhavige jaar een hoger bedrag aan inkoopwaarde in aanmerking moet worden genomen dan het door de rechtbank reeds in aanmerking genomen bedrag van € 70.305. Dezelfde conclusie heeft het Hof ter zake van de overige door belanghebbende in eerste aanleg en hoger beroep overgelegde bewijsmiddelen, waaronder een (in hoger beroep) overgelegd, achteraf opgesteld overzicht ‘Kas met lopend saldo 2014’; ook ter zake van dit overzicht ontbreken onderliggende, controleerbare bewijsstukken. 
          Met zijn verder niet onderbouwde stelling dat zijn strafrechtelijke veroordeling wegens opzetheling niet betrekking heeft op 2014 maar op een later jaar (2016), zodat er voor het onderhavige jaar moet worden uitgegaan van inkoopkosten voor legaal verworven goederen, maakt belanghebbende evenmin feiten of omstandigheden aannemelijk waaruit volgt dat een hoger bedrag aan ondernemingskosten in aanmerking moet worden genomen. Gelet op het hiervoor overwogene, is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aan zijn bewijslast heeft voldaan. Dit betekent dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 niet verder zal worden verminderd dan door de rechtbank bij haar uitspraak is gedaan.      
        
        
        
          
            Vergrijpboete
          
        
      
    
    
      5.5.
      De inspecteur heeft zich in hoger beroep op het standpunt gesteld dat hij ook met inachtneming van de bewijsmaatstaf van het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 (hierna: het arrest van 8 april 2022) het bewijs heeft geleverd – overtuigend heeft aangetoond – dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven als bedoeld in artikel 67e, eerste lid, AWR. Het primaire standpunt van de inspecteur is dat belanghebbende opzettelijk geen aangifte IB/PVV 2014 heeft gedaan, terwijl hij een onderneming dreef met een omzet van € 277.118,82. Primair concludeert de inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank op dit punt, waarbij hij zich kan vinden in de beslissing van de rechtbank tot matiging van de opgelegde vergrijpboete met 5% vanwege overschrijding van de redelijke termijn. Subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende grofschuldig heeft gehandeld, omdat hij redelijkerwijs had moeten weten of kunnen begrijpen dat door niet te verzoeken om een aangiftebiljet dan wel geen aangifte te doen, er te weinig (geen) belasting zou worden geheven, terwijl belanghebbende als ondernemer een aanzienlijke omzet behaalde. De cijfermatige conclusie bij grove schuld is volgens de inspecteur dat de boete moet worden vastgesteld op 25% van de boetegrondslag, waarna de boete nog moet worden gematigd met 5% wegens overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
      5.6.
      Belanghebbende is het er niet mee eens dat hij opzettelijk dan wel grofschuldig heeft gehandeld door niet om uitreiking van een aangiftebiljet te vragen. Hij stelt geen biljet te hebben ontvangen en, zo dit wel het geval was geweest, hij vanwege de hoge kostenaftrek geen belasting had hoeven te betalen als hij wel aangifte had gedaan. Belanghebbende stelt dat de activiteiten eerst een hobby waren en dat het “fiscale” besef pas achteraf kwam. Voor de boete vindt belanghebbende het van belang dat de bij de aanslag IB/PVV 2015 in aanmerking genomen winst erin betrokken wordt, omdat voor dat jaar dezelfde fiscale omstandigheden golden als voor 2014 (zie 5.9). 
      
    
    
      5.7.
      Ook ten aanzien van de vergrijpboete verenigt het Hof zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt het de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 37 tot en met 42) tot de zijne, zij het met de volgende aanvullende motivering. Weliswaar heeft de rechtbank in haar uitspraak nog geen rekening kunnen houden met het arrest van 8 april 2022, maar ook met inachtneming van de bewijsmaatstaf van dit arrest is de inspecteur er naar het oordeel van het Hof in geslaagd om de feiten en omstandigheden voor (voorwaardelijk) opzet overtuigend aan te tonen. Niet in geschil is dat belanghebbende met zijn ondernemingsactiviteiten een omzet heeft behaald van ruim € 277.000. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, door bij een onderneming met een dergelijke aanzienlijke omzet niet om uitreiking van een aangiftebiljet te verzoeken, bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) dat daardoor te weinig belasting werd geheven. Het standpunt van belanghebbende dat hij hoge kosten had (ook indien veronderstellenderwijs wordt uitgegaan van de juistheid daarvan) en dat hij daarom van mening was per saldo geen belasting verschuldigd te zijn, levert – ook naar objectieve maatstaven – geen pleitbaar standpunt op om in het onderhavige geval niet om uitreiking van een aangiftebiljet te verzoeken. De verplichting om in omstandigheden als de onderhavige te verzoeken om uitreiking van een aangiftebiljet dient er immers toe om de Belastingdienst in staat te stellen om de omvang van de door belanghebbende behaalde fiscale winst te controleren. Overigens heeft belanghebbende ter zitting in hoger beroep verklaard dat hij tijdens zijn universitaire studie de onderneming heeft opgezet en dat hij destijds (in 2014) een afweging heeft gemaakt of hij aangifte zou moeten doen en vervolgens (in zijn woorden) “het risico nam”. Daarmee zijn de feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel komen vast te staan die tot de conclusie leiden dat is voldaan aan de bestanddelen van artikel 67e, eerste lid, AWR. 
      
    
    
      5.8.
      De conclusie van het hiervoor overwogene is dat de inspecteur terecht een vergrijpboete wegens (voorwaardelijk) opzet heeft opgelegd. Het Hof acht een boete van 50% van de boetegrondslag, gezien de ernst van het delict, ook passend en geboden. De vergrijpboete is aangekondigd op 17 november 2019. Sinds die datum tot aan de datum van deze uitspraak zijn (afgerond) drie jaar en elf maanden verstreken, zodat de redelijke termijn wat betreft de totale behandelingsduur (bezwaar, beroep en hoger beroep) van vier jaar niet is overschreden. Gelet hierop zal het Hof geen aanleiding voor een verdergaande matiging van de boete wegens overschrijding van de redelijke termijn dan door de rechtbank reeds is toegepast en waarbij de inspecteur zich in hoger beroep heeft aangesloten, te weten een matiging met 5%.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      5.9.
      Hetgeen hiervoor is overwogen maakt dat het Hof toekomt aan het subsidiaire standpunt van belanghebbende, te weten dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Daartoe heeft belanghebbende verwezen naar de aangifte IB/PVV 2015, die na een informatieverzoek van 12 februari 2020 (bijlage 14, nader stuk van 4 mei 2023) en het overleggen van informatie, zonder inhoudelijk onderzoek bij de aanslagregeling is gevolgd, en naar de aangifte IB/PVV 2016, waarbij de aanslag is teruggebracht naar nihil. Belanghebbende meent dat de afwikkeling van de jaren 2015 en 2016 van belang is voor de afwikkeling van het jaar 2014, omdat sprake is van gelijke fiscale omstandigheden. In 2015 had hij dezelfde onderneming en dezelfde omzet als in 2014. Nu de aanslag IB/PVV 2015 vaststaat moet er volgens belanghebbende geëxtrapoleerd worden naar 2014 en dient de winstmarge voor 2014 ook op 3,8% gesteld te worden. 
      
    
    
      5.10.
      De inspecteur heeft gesteld dat de aangifte IB/PVV 2015 niet retrospectief gebruikt kan worden voor een vergelijking met de gegevens uit 2014, omdat voor de aangifte IB/PVV 2014 veel meer gegevens voorhanden waren. Zo kon de Belastingdienst voor 2014 de omzet aantonen en is er alleen als gevolg van een capaciteitsgebrek in 2015 geen informatiebeschikking aan belanghebbende gegeven. Voor 2016 geeft de inspecteur als verklaring voor het terugbrengen van de aanslag naar nihil dat deze aanslag buiten de driejaarstermijn is opgelegd. Van een expliciete standpuntbepaling over de door belanghebbende ingediende aangiften IB/PVV 2015 en 2016 is geen sprake geweest, zo stelt de inspecteur. 
      
    
    
      5.11.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur niet de feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat bij hem het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat voor het jaar 2014 van eenzelfde winstmarge zou worden uitgegaan als voor de jaren 2015 en 2016. Daarbij is mede van belang dat de vragenbrief over de aangifte IB/PVV 2015 pas is verstuurd nadat de onderhavige navorderingsaanslagen, gedagtekend 30 december 2019, al waren opgelegd. Nu ook overigens geen feiten en omstandigheden zijn gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat de wijze waarop de belastingjaren 2015 en 2016 zijn afgehandeld berust op een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur omtrent de in de aangiften over die jaren verantwoorde kosten en (daaruit volgende) winstmarge, kan belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel niet slagen.  
      
      
        
          Zvw 
        
      
    
    
      5.12.
      Het Hof verenigt zich met de beslissing van de rechtbank in rechtsoverweging 45 ten aanzien van de navorderingsaanslag Zvw, mede gelet op hetgeen hiervoor (onder 5.4.2 en 5.4.3) is overwogen.  
      
      
        
          Factuur SVZ Advocaten
        
      
    
    
      5.13.
      Evenals in eerste aanleg verzoekt belanghebbende in hoger beroep om het toekennen van een aanvullende proceskostenvergoeding voor de kosten die hij in beroep heeft gemaakt. Het betreft een factuur van SVZ Advocaten, gedagtekend 2 december 2021, met een declaratie specificatie (bijlage 5 bij de motivering van het hoger beroep van 3 november 2022).
      
    
    
      5.14.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank in rechtsoverweging 47 op de juiste wijze het Besluit proceskosten bestuursrecht toegepast en heeft de rechtbank terecht geen aanvullende proceskostenvergoeding aan belanghebbende toegekend, omdat de factuur alleen op een nader stuk betrekking heeft en niet op de indiening van het beroepschrift zelf. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot een ander oordeel kunnen leiden.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.15.
      De conclusie is dat het hoger beroep ongegrond dient te worden verklaard. De uitspraak van de rechtbank dient, met aanvulling van gronden (zie r.o. 5.7), te worden bevestigd.  
      
    
  
  
    
      6
      6. Kosten
    
    
      Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten in hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
      
        De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. I.A. Kranenburg als griffier. 
      De beslissing is op 3 oktober 2023 in het openbaar uitgesproken. 
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                   d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: