ECLI:NL:RBZWB:2025:115, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 09-01-2025, 23/10189
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2025-01-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: tot en met 23/10191. Gebruikelijk loon. Vergrijpboetes. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: BRE 23/10189 tot en met 23/10191
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 9 januari 2025 in de zaken tussen
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [plaats] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de (in één geschrift vervatte) uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 6 oktober 2023.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2019 tot en met 2021 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd (de navorderingsaanslagen). Gelijktijdig heeft de inspecteur rente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikkingen) en bij de navorderingsaanslagen over 2020 en 2021 vergrijpboetes opgelegd (de boetebeschikkingen) en wel naar de volgende bedragen:  
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Belastbaar inkomen uit werk en woning
                
              
              
                
                  Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang
                
              
              
                
                  Belastingrente
                
              
              
                
                  Vergrijpboete (25%)
                
              
            
            
              
                2019
              
              
                € 21.583
              
              
                nihil
              
              
                € 448
              
              
                nihil
              
            
            
              
                2020
              
              
                € 20.001
              
              
                € 1.927
              
              
                € 226
              
              
                € 126
              
            
            
              
                2021
              
              
                € 20.314
              
              
                € 7.769
              
              
                € 109
              
              
                € 522
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft de beroepen op 17 oktober 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens de inspecteur, mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . Belanghebbende heeft de rechtbank op 18 oktober 2024 telefonisch geïnformeerd dat hij zich heeft vergist in de zittingsdatum en dat hij daardoor niet aanwezig kon zijn. De rechtbank heeft hierin geen reden gezien om het onderzoek te heropenen. 
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2.	De rechtbank beoordeelt of de navorderingsaanslagen, de belastingrentebeschikkingen en de boetebeschikkingen terecht en niet naar te hoge bedragen zijn opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur het aangegeven inkomen uit aanmerkelijk belang voor de belastingjaren 2020 en 2021 terecht en tot de juiste bedragen heeft gecorrigeerd. 
    
    
      2.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank zijn de navorderingsaanslagen, de belastingrentebeschikkingen en de boetebeschikkingen terecht en niet naar te hoge bedragen opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen deze oordelen hebben.
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      3. Belanghebbende had in de onderhavige jaren een fiscaal partner, [fiscaal partner] (de fiscaal partner).
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende hield in de onderhavige jaren (vanaf 12 maart 2019) samen met zijn fiscaal partner – ieder voor 50% – alle aandelen in [b.v. 1] ( [b.v. 1] ). [b.v. 1] hield tot en met 4 februari 2021 50% van de aandelen in [b.v. 2] ( [b.v. 2] ). Vanaf 4 februari 2021 hield [b.v. 1] alle aandelen in [b.v. 2] .
      
    
    
      3.2.
      
        [b.v. 2] werd op [datum] 2021 failliet verklaard.
      
    
    
      3.3.
      
        [b.v. 1] hield per 19 oktober 2021 ook alle aandelen in [b.v. 3] ( [b.v. 3] ). De activiteiten van [b.v. 1] en de dochtervennootschappen betroffen het uitvoeren van elektrotechnische werkzaamheden.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende heeft in zijn aangiften IB/PVV de volgende inkomsten – voor zover van belang –  aangegeven:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                2019
              
              
                2020
              
              
                2021
              
            
            
              
                Loon uit tegenwoordige dienstbetrekking ( [b.v. 2] )
              
              
                nihil
              
              
                nihil
              
              
                € 16.971
              
            
            
              
                Loon uit vroegere dienstbetrekking 
              
              
                € 6.958
              
              
                nihil
              
              
                nihil
              
            
            
              
                Voordeel uit aanmerkelijk belang
              
              
                nihil
              
              
                nihil
              
              
                nihil
              
            
          
        
      
      
      
        De primitieve aanslagen zijn conform de aangiften opgelegd. 
      
      
    
    
      3.5.
      
        Bij [b.v. 1] heeft voor de onderhavige jaren een boekenonderzoek plaatsgevonden. Daarbij is de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften loonheffingen en omzetbelasting over de periode 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2022. Het rapport dat naar aanleiding van het boekenonderzoek is opgesteld dateert van 21 april 2023. Daaruit volgt (onder meer) dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden vanaf het jaar 2022 maandelijks een salaris van € 2.250 per maand ontving. Ook staat daarin het volgende: 
        “4.2.1		Omzet algemeen tarief
        (…)
        -De omvang en aanschafwaarde van de aangeschafte ICT middelen ad € 34.004 lijkt niet te passen bij de aard van de werkzaamheden die de ondernemingen uitvoeren, namelijk holdingactiviteiten en elektrotechnische installatie werkzaamheden.
      
      
      
        -Uit de omschrijving zoals die op de facturen staat gegeven blijkt dat de aangeschafte ICT middelen vaak specifiek gedoeld zijn om te “gamen”.
        (…)
        -In totaal heeft de ondernemer gedurende de controle periode voor in totaal 11 laptops/desktops uitgaven gedaan. Tijdens de controle is onvoldoende duidelijk geworden waarom deze apparatuur als zakelijk is aan te merken.
        (…)
        -De ondernemer heeft het zakelijk gebruik van de 3-D printers, de VR-bril en de grote hoeveelheid harde schijven niet aangetoond of gemotiveerd.
        (…)
        De onttrekking aan de vennootschap is voor de aandeelhouders aan te merken als een uitdeling en moet in box 2 van de aangiften inkomstenbelasting van de heer [belanghebbende] en de heer [fiscaal partner] worden verwerkt. Dit betreft de volgende bedragen: 
      
      
      
        2020   € 3.855 > ieder voor € 1.927, dat is 50% van het bedrag
        2021   € 5.569 > ieder voor € 2.784, dat is 50% van het bedrag
        (…)
      
      
        7.3.1.
        
          
            Vergrijpboete(s) wegens grove schuld bij naheffing(…)
          Hierbij merk ik op dat geen gebruik is gemaakt van de uitnodiging om een mondelinge toelichting op de aangeschafte ICT middelen te geven. Uit de toelichting die wel is gegevens blijkt niet dat de aangeschafte ICT middelen volledig gebruikt worden voor belaste prestaties. Zo wordt aangegeven dat de drones werden aangeschaft voor de heer [naam] (een vorig aandeelhouder) en de heer [belanghebbende] . De heer [naam] was echter geen aandeelhouder meer toen de drones werden aangeschaft. (…)
        
        
        
          -De aangiften omzetbelasting werden ingediend door de (toenmalige) adviseur KG administraties. De aangifte omzetbelasting wordt gebaseerd op de administratie zoals die door de ondernemer wordt aangeleverd. Het inboeken van de facturen wordt, zo is tijdens het inleidend gesprek aangegeven, gedaan door de heer [belanghebbende] . De heer [belanghebbende] bepaalt zodoende voor welke inkoopfacturen omzetbelasting wordt geclaimd.”
        
        
      
    
    
      3.6.
      Uit de balans en de fiscale winstberekening volgt dat [b.v. 1] in de jaren 2019 tot en met 2021 niet beschikte over winstreserves en geen belastbare winsten heeft gerealiseerd. De fiscale reserves en de resultaten waren:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Winstreserves 
              
              
                Belastbare winst
              
            
            
              
                2019
              
              
                - € 4.179 
              
              
                - € 5.746
              
            
            
              
                2020
              
              
                - € 8.724
              
              
                - € 6.050
              
            
            
              
                2021
              
              
                - € 26.098
              
              
                - € 26.568
              
            
          
        
      
      
    
    
      3.7.
      
        Bij het opleggen van de navorderingsaanslagen heeft de inspecteur correcties toegepast voor het gebruikelijk loon en het inkomen uit aanmerkelijk 
        belang (onttrekkingen). Het verzamelinkomen voor ieder jaar is – voor zover relevant – als volgt opgebouwd:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                2019
              
              
                2020
              
              
                2021
              
            
            
              
                Inkomen uit werk en woning (vastgesteld in de aangifte) 
              
              
                € 6.958
              
              
                nihil
              
              
                € 16.971
              
            
            
              
                Correctie: meer loon uit tegenwoordige dienstbetrekking ( [b.v. 1] )
              
              
                € 14.661
              
              
                € 20.001
              
              
                € 3.343
              
            
            
              
                Correctie inkomen uit aanmerkelijk belang 
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - [b.v. 1]
              
              
                nihil
              
              
                € 1.927
              
              
                € 2.784
              
            
            
              
                - [b.v. 3]
              
              
                nihil
              
              
                nihil
              
              
                € 4.985
              
            
          
        
      
      
      
      
      
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Correcties gebruikelijk loon
      
    
    
    
      4.	Op grond van artikel 12a, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) wordt het loon van een werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang – in dit geval hield belanghebbende 50% van de aandelen van [b.v. 1] en had hij dus een aanmerkelijk belang – heeft ten minste gesteld op € 45.000 (2019), € 46.000 (2020)  en € 47.000 (2021) . De inspecteur heeft het gebruikelijk loon over de onderhavige jaren vastgesteld op het voor die jaren van toepassing zijn minimumloon, van € 14.661 (2019, tijdsevenredig herleid), € 20.001 (2020) en € 20.314 (2021). De bijtelling privégebruik auto van de zaak en een bedrag aan loon in natura, zijnde het verschil tussen de betaalde huur en de economische huurwaarde van een door [b.v. 1] aan belanghebbende verhuurde woning, zijn daarbij in het wettelijk minimum loon begrepen. De inspecteur heeft gesteld dat bij de vaststelling van het gebruikelijk loon rekening is gehouden met het feit dat sprake is van een startende onderneming met aanloopverliezen. 
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende betwist de hoogte van het door de inspecteur in aanmerking genomen gebruikelijk loon. Hij stelt dat bewust is afgezien van het toekennen van loon  omdat [b.v. 1] vanwege de slechte financiële positie niet in staat was het gebruikelijk loon te  betalen. Dit volgt volgens hem ook uit de jaarcijfers. 
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank stelt vast dat de gebruikelijk loonregeling op belanghebbende van toepassing is en het door de inspecteur vastgestelde gebruikelijk loon in de onderhavige jaren niet boven het wettelijke normbedrag uitkomt. Het ligt daarom op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat in dit geval uitgegaan dient te worden van lagere bedragen aan gebruikelijk loon.  
    
    
      4.3.
      De rechtbank overweegt dat uit de wetsgeschiedenis volgt dat het gebruikelijk loon verlaagd kan worden ingeval van een structurele verliessituatie waarbij de continuïteit van de onderneming in gevaar komt. De inspecteur heeft aangevoerd dat de dochtervennootschappen van [b.v. 1] na de opstartfase winsten hebben behaald en belanghebbende met ingang van 1 januari 2022 een loon van € 2.250 per maand heeft ontvangen van [b.v. 1] hetgeen vanaf 2024 is verhoogd tot € 48.000 op jaarbasis. Om die reden is volgens de inspecteur geen sprake van een structurele verliessituatie. Belanghebbende heeft enkel gesteld dat [b.v. 1] in de jaren 2019 tot en met 2021 niet in staat was het gebruikelijk loon te betalen maar heeft dit niet cijfermatig onderbouwd terwijl op hem de bewijslast rust. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een structurele verliessituatie en daarom de continuïteit van [b.v. 1] in gevaar zou worden gebracht indien over de onderhavige jaren de door de inspecteur gecorrigeerde bedragen aan gebruikelijk loon zouden zijn uitbetaald. De rechtbank stelt vast dat de inspecteur het beleid van de Belastingdienst met betrekking tot de vaststelling van het gebruikelijk loon bij startende ondernemingen heeft toegepast. Het gebruikelijk loon is daarom verlaagd tot het minimumloon waarin de bijtelling privégebruik van de auto van de zaak en een bedrag aan loon in natura (vrij wonen) zijn begrepen. 
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gebruikelijk loon over de onderhavige jaren door de inspecteur tot te hoge bedragen is vastgesteld. Hieruit volgt dat de navorderingsaanslagen terecht en niet tot te hoge bedragen zijn opgelegd. 
      
      
        
          Vergrijpboetes
        
      
      
    
    
      4.5.
      
        Aan belanghebbende zijn bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 2020 en 2021 vergrijpboetes opgelegd van 25% van de verschuldigde belasting op basis van 
        artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) (zie 1.1). De inspecteur heeft de vergrijpboetes opgelegd naar aanleiding van de bevindingen in het controlerapport (zie 3.5). In de vooraankondiging van de navorderingsaanslagen heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat het grofschuldig handelen van belanghebbende ertoe heeft geleid dat de belastbare inkomens uit aanmerkelijk belang in de aanslagen IB/PVV 2020 en 2021 tot te lage bedragen zijn vastgesteld. 
      
      
    
    
      4.6.
      De rechtbank stelt voorop dat de aanwezigheid van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Dit dient begrepen te worden als ‘doen blijken’, dat wil zeggen: ‘overtuigend aantonen’. De rechtbank zal daarom beoordelen of de inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat het aan de grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen IB/PVV 2020 en 2021 tot te lage bedragen zijn vastgesteld. 
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur geslaagd in de op hem rustende bewijslast. De inspecteur heeft overtuigend aangetoond dat [b.v. 1] en [b.v. 3] zich voordelen hebben laten ontgaan ten behoeve van de bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar (indirecte) aandeelhouders. Belanghebbende, in zijn hoedanigheid, van (indirect) aandeelhouder en bestuurder van de vennootschappen was zich naar het oordeel van de rechtbank hiervan bewust. Door niettemin geen winstuitdelingen in de aangiften IB/PVV 2020 en 2021 in aanmerking te nemen, heeft belanghebbende een onvolledige aangifte gedaan en is het inkomen uit aanmerkelijk belang bij de aanslagen IB/PVV 2020 en 2021 te laag vastgesteld. Daarom is sprake van grove schuld van belanghebbende. De inspecteur heeft de vergrijpboetes bij de navorderingsaanslagen dan ook terecht aan belanghebbende opgelegd. 
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden gesteld die aanleiding geven tot matiging van de opgelegde vergrijpboetes. De rechtbank acht de boetes passend en geboden. 
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      
    
    
      4.9.
      De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrentebeschikkingen. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikkingen.
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      5.	De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de navorderingsaanslagen, de belastingrente- en boetebeschikkingen terecht en niet tot te hoge bedragen zijn opgelegd. 
    
    
    
      5.1.
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenvergoeding. Ook krijgt belanghebbende het griffierecht niet vergoed.
      
    
  
  
    Beslissing
    De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.H.W. Steijn, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. D. Damen, griffier, op 9 januari 2025en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch. 
    
    
    
  
  
     Artikel 12a van de Wet LB 1964 (tekst 2019).
  
  
     Artikel 12a van de Wet LB 1964 (tekst 2020).
  
  
     Artikel 12a van de Wet LB 1964 (tekst 2021).
  
  
     Kamerstukken II 2007/08, 31 206, nr. 6.
  
  
     Zie Handboek loonheffingen 2020, bladzijde 174. 
  
  
     Zie ook paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB). 
  
  
     Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526.