ECLI:NL:GHAMS:2000:AA7790, Gerechtshof Amsterdam, 26-01-2000, 97/20061
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2000-01-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende en Y zijn strafrechtelijk veroordeeld wegens via door hen beheerste BV’s verrichte oplichtingspraktijken. De inspecteur heeft over 1993 een niet nader gespecificeerd bedrag als uitdeling aangemerkt. Op verzoek van het Hof heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld. Omdat de boekhouding van de BV - buiten de schuld van belanghebbende - niet beschikbaar was, is slechts een beperkt onderzoek ingesteld. Aan de hand van het onderzoeksrapport heeft de inspecteur onvoldoende aannemelijk gemaakt dat uitdelingen zijn gedaan. Uit het volgens het rapport voor privé ter beschikking staande bedrag van f 166.630 heeft belanghebbende uitgaven voor casinobezoek kunnen bekostigen. En tegenover belanghebbendes schuld in rekening-courant stonden in 1993 voldoende privé-middelen ter aflossing.

97/20061
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Derde Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van X te Z, belanghebbende,
      tegen
      een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 1 juli 1997. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 26 mei 1997, betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen voor het jaar 1993. De aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 317.390. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en, naar het Hof begrijpt, tot vermindering van het belastbare inkomen tot f 133.979 conform de ingediende aangifte.
      De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
      Ter zitting van 29 april 1998 zijn verschenen (..). 
      Bij brief van 8 mei 1998 heeft het Hof partijen een afschrift van het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 29 april 1998 doen toekomen. Tevens heeft het Hof de inspecteur in de gelegenheid gesteld een boekenonderzoek in te stellen. 
      Daarop is door de inspecteur bij brief van 23 oktober 1998 gereageerd onder toezending van een onderzoeksrapport. Bij brief van de griffier van 6 november 1998 is aan belanghebbende een exemplaar van het onderzoeksrapport gezonden. Belanghebbende heeft daarop, na - op een bij brief van 10 december 1998 gevraagd - verleend uitstel, gereageerd bij brief van 18 januari 1999. Bij brief van de griffier van 21 januari 1999 is daarvan een kopie aan de inspecteur gezonden.
      Ter zitting van 30 juni 1999 zijn verschenen (..)
      Ter zitting van 3 november 1999 is belanghebbende verschenen. De inspecteur heeft telefonisch bericht niet ter zitting aanwezig te zullen zijn.
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. Belanghebbende, geboren in 1937, was in het onderhavige jaar directeur en enig aandeelhouder van A B.V. 
      2.2. De activiteiten van A B.V. richtten zich op het verstrekken van financiële adviezen, waaronder de bemiddeling in projectfinanciering. Bij de bedrijfsuitoefening werd samengewerkt met B B.V., waarvan de heer Y directeur en enig aandeelhouder was. Y is in 1997 overleden.
      2.3. Tegen belanghebbende en Y alsmede de voornoemde B.V.’s is in 1995, naar aanleiding van diverse aangiften terzake van oplichting, een strafrechtelijk onderzoek ingesteld. 
      2.4. Uit de tot de gedingstukken behorende processen-verbaal, opgesteld in het kader van voornoemd strafrechtelijk onderzoek, komt onder meer het volgende naar voren:
      Y en belanghebbende deden zich voor als financiële bemiddelaars die in staat waren via hun relaties financieringen tot aanzienlijke bedragen voor buitenlandse (rechts)personen te realiseren. In een aantal gevallen deelden zij mee dat de financieringen nagenoeg rond waren. In een aantal gevallen garandeerden zij dat, indien de financiering niet rond zou komen, reeds betaalde bedragen geheel of gedeeltelijk zouden worden terugbetaald. Y en belanghebbende beschikten echter niet over zodanige contacten in de financiële wereld dat zij zich terecht als zulke financiële bemiddelaars konden afficheren.
      Geen van de financieringen is tot stand gekomen. Ook is niet gebleken van enig concreet vooruitzicht daarop. 
      De opbrengsten werden door de BV’s van Y en belanghebbende, na aftrek van de kosten welke onder meer bestonden uit betalingen aan contactpersonen, bij helfte verdeeld. 
      2.5. Belanghebbende is bij arrest van het Gerechtshof te Amsterdam van 20 mei 1998 in hoger beroep veroordeeld wegens het medeplegen van oplichting.
      2.6. De inspecteur is bij het opleggen van de aanslag afgeweken van de door belanghebbende ingediende aangifte en heeft een bedrag van ƒ 183.411 als uitdeling van winst tot het inkomen van belanghebbende gerekend. Een specificatie van dat bedrag ontbreekt.
      2.7. Op verzoek van het Hof heeft de inspecteur een boekenonderzoek doen instellen bij A B.V. Aan de hand daarvan is tevens een berekening gemaakt van de gelden die in 1993 aan belanghebbende in privé ter beschikking hebben gestaan. Ervan uitgaande dat de in de boekhouding geboekte kosten daadwerkelijk zijn uitbetaald aan derden is berekend dat belanghebbende f 166.630 ter beschikking heeft gehad.
      2.8. Bij voormeld boekenonderzoek is tevens berekend dat de schuld in rekening-courant van belanghebbende bij A B.V. in 1993 is toegenomen van f 219.918 tot f 328.188,50, een toename van f 108.270. Subsidiair stelt de inspecteur dat hierin een uitdeling is gelegen.
      3. Geschil
      Tussen partijen is in geschil of de inspecteur terecht een bedrag van primair ƒ 183.411 of subsidiair f 108.270 als uitdeling van winst tot het inkomen van belanghebbende heeft gerekend.
      4. Standpunten van partijen
      Voor de standpunten van partijen en de motivering ervan wordt verwezen naar de stukken van het geding. 
      Voor hetgeen ter zitting van 29 april 1998 daaraan is toegevoegd wordt verwezen naar het tot de gedingstukken behorende proces-verbaal.
      4.1. Ter zitting van 30 juni 1999 is daaraan -zakelijk weergegeven- het volgende toegevoegd:
      door belanghebbende:
      Ik wil u erop wijzen dat ik inmiddels met ingang van 3 april 1999 verhuisd ben. Ik woon nu (..).. De uitnodiging heb ik wellicht daardoor laat ontvangen. Ik heb mij daarom niet goed en zorgvuldig kunnen voorbereiden. Bij brief van 16 juni 1999 heb ik het Hof een verhuisbericht toegestuurd. Daarna ontving ik een uitnodiging om te verschijnen voor de mondelinge behandeling. 
      Ik kom nog wel eens in het casino, maar speel dan nauwelijks. Mijn bezoek is meer bedoeld voor het onderhouden van contacten. 
      De facturen kwamen bij Y binnen, als er betaald moest worden deed ik dat aan Y.
      Ik heb steeds gesteld dat de inspecteur er ten onrechte vanuit gaat dat de aan B B.V. gedane betalingen niet zijn verricht.
      door de inspecteur:
      Y was de sleutelfiguur in het samenwerkingsverband. De betalingen aan derden kunnen gelet op de bevindingen van het boekenonderzoek niet zijn gedaan. Tevens is gebleken dat de kasadministratie niet deugdelijk is. 
      De vraag is overigens of hier wel van een boekenonderzoek kan worden gesproken, nu er geen boeken voorhanden waren. Het betreft eerder een recapitulatie van de wel voorhanden zijnde bescheiden. Zo was de administratie niet chronologisch ingericht, ontbraken dagtekeningen enzovoorts. Dit zijn voor mij aanwijzingen te stellen dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de betalingen zijn verricht.
      Het geconstateerde kasverschil bedraagt plusminus ƒ 190.000, maar dat staat los van de betalingen aan derden. Het heeft niet in de bedoeling van belanghebbende gelegen om de schuld in rekening-courant terug te betalen. Daarin schuilt een uitdeling van winst aan belanghebbende.
      De stelling van belanghebbende dat hij naar achteraf is gebleken naïef is geweest en zich van geen kwaad bewust is geweest, trek ik in twijfel.
      De opstelling zoals die is gegeven in het boekenonderzoek wijkt op zich niet af van de cijfers uit de jaarrekening. 
      4.2. Ter zitting van 3 november 1999 is door belanghebbende -zakelijk weergegeven- het volgende toegevoegd:
      De belastingdienst trekt de aan B B.V. gedane betalingen ten onrechte in twijfel. Ik heb daartegenover steeds gesteld dat de betalingen aan derden hebben plaatsgevonden via B B.V. Tijdens de strafprocedure is reeds naar voren gekomen dat Y blanco facturen heeft gestuurd.
      Ik heb mij niet bij de belastingdienst aangemeld als beginnend ondernemer. 
      Als ik in januari 1996 niet zou zijn gearresteerd zou ik de rekening-courantschuld al lang hebben terugbetaald. In 1993, 1994 en 1995 verdiende ik respectievelijk plusminus ƒ 150.000, ƒ 75.000 en ƒ 150.000. Daarnaast is bij de verkoop van mijn huis gebleken dat er enige overwaarde in zat. Voorts is later f 210.000 afgelost via een terugbetaling op aandelen.
      5. Beoordeling van het geschil
      5.1. De bewijslast dat een uitdeling van winst door A B.V. aan belanghebbende heeft plaatsgevonden rust op de inspecteur.
      5.2. Het bij het opleggen van de aanslag als winstuitdeling aangemerkte bedrag ad f 183.411 heeft de inspecteur desgevraagd niet kunnen specificeren.
      5.3. In zijn vertoogschrift heeft de inspecteur dienaangaande gewezen op onvoldoende aannemelijk gemaakte betalingen aan C en aan ene D die tot een totaalbedrag van f 232.130 in de administratie van A B.V. zouden zijn verwerkt. Belanghebbende heeft dienaangaande verklaard dat A B.V. steeds 50% van de volgens Y verschuldigde betalingen via B B.V. heeft voldaan. Voorts heeft Y verklaard dat hij de kwitanties van D heeft opgemaakt, terwijl ook overigens uit de gedingstukken valt af te leiden dat Y (via B B.V.) in het algemeen het voortouw had bij de afrekening met derden (zie bijv. bijlage 10 bij het vertoogschrift, blz. 12 en 13, onder punt 6). Ook de inspecteur noemt Y ‘de sleutelfiguur in het samenwerkingsverband’. Een en ander laat onverlet dat in het strafrechtelijk onderzoek naar de oplichtingspraktijken van Y en belanghebbende ruim voldoende gegevens (zie bijv. Bijlage 14 bij het vertoogschrift) naar voren zijn gekomen die aanleiding geven tot grote twijfel aan de juistheid en volledigheid van de door A B.V. gevoerde boekhouding in onder meer het onderhavige jaar. Een boekenonderzoek heeft - aanvankelijk - echter niet plaatsgevonden.
      Het strafrechtelijk onderzoek zelve heeft niet geleid tot een beschuldiging van valselijk opgemaakte facturen en/of het doen van onjuiste belastingaangiften.
      5.4.1. Naar aanleiding van de zitting van 29 april 1998 is aan de inspecteur verzocht een boekenonderzoek bij A B.V. in te stellen. Het rapport van dat onderzoek behoort tot de gedingstukken. Bij dat onderzoek heeft de inspecteur zich beperkt tot het maken van berekeningen teneinde inzicht te krijgen in de samenstelling van de posten in onder meer de jaarrekening 1993. De boekhouding van A B.V. zelve heeft de inspecteur niet onderzocht; deze zou door ‘Justitie’ begin 1997 aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende zijn geretourneerd, doch die gemachtigde heeft de inspecteur niet kunnen opsporen. De conclusie van dit onderzoek luidt: "Ik acht het dan ook niet onmogelijk, dat de gelden van de valselijk opgemaakte inkoopfacturen door [belanghebbende] voor privé-uitgaven zijn besteed." In een intern memo is daaraan toegevoegd: "Aan de hand van de kasstromen heb ik een berekening gemaakt van de gelden, die [belanghebbende] in privé ter beschikking heeft gehad. Daarbij is uitgegaan, dat de geboekte kosten daadwerkelijk zijn uitbetaald aan derden. In 1993 heeft [belanghebbende] f 166.630 ter beschikking (..). De vraag kan worden gesteld of de gelden in 1993 en 1994 voor [belanghebbende] voldoende zijn om zijn levenswijze te kunnen bekostigen."
      Bij de berekening van het aan belanghebbende ter beschikking staande bedrag heeft de controlerend ambtenaar een in de boekhouding van A B.V. bevonden kasverschil van per saldo (f 270.110 minus f 80.000 =) f 190.110 in zijn geheel aangemerkt als een opname in rekening-courant door belanghebbende. 
      5.4.2. Niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende de boekhouding van A B.V. aan het onderzoek heeft onttrokken of anderszins dit onderzoek opzettelijk heeft tegengewerkt. 
      De inspecteur heeft aan het onderzoek de conclusie verbonden dat belanghebbende zijn wijze van leven, inclusief zeer frequent en geldverslindend casinobezoek, niet volledig heeft kunnen bekostigen uit voormeld bedrag van f 166.630. Daarom acht de inspecteur aannemelijk dat een hogere winst in A B.V., verdoezeld door het in de boekhouding opnemen van nepfacturen, heeft gediend om deze buitengewoon kostbare levensstijl te bekostigen.
      5.4.3. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur met het door hem ingestelde onderzoek van beperkte aard onvoldoende aannemelijk gemaakt dat daadwerkelijk valselijk opgemaakte facturen in de boekhouding van A B.V. zijn opgenomen en dat in werkelijkheid uitdelingen van winst aan belanghebbende hebben plaatsgevonden.
      Het blijkens het onderzoeksrapport aan belanghebbende voor privé-uitgaven ter beschikking staande bedrag ad f 166.630 is in het algemeen voldoende voor het voeren van een ruime levensstijl. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat het bedrag van f 166.630 is berekend als saldo van de belanghebbende per kas ter beschikking staande middelen, zodat daaruit niet de op bladzijde 9 van het rapport vermelde benoemde uitgaven (totaal f 37.776 - f 2.500 = f 35.276) behoefden te worden betaald.
      5.4.4. De inspecteur heeft voorts met name gewezen op ‘geldverslindend casinobezoek’. Naar het oordeel van het Hof biedt voormeld bedrag van f 166.630 op zichzelf een behoorlijke ruimte voor uitgaven van casinobezoek. Belanghebbendes tijdens zijn detentie afgelegde verklaring dat hij in de jaren 1992 tot 1996 in totaal ongeveer een miljoen aan casinobezoek zou hebben uitgegeven, is door hem in deze procedure met klem teruggenomen. Ook blijkt uit het strafrechtelijk onderzoek dat Yveelvuldig geld opnam bij het casino en aldaar grote aantallen eurocheques uitschreef (blz. 16 van het rapport, bijlage 10 bij het vertoogschrift). Dat ook belanghebbende zeer veel geld uitgaf in casino’s is in het rapport overigens niet gesteld. Het Hof acht de enkele verklaring van belanghebbende - die inmiddels herroepen is - dan ook onvoldoende om de inspecteur geslaagd te achten in het op hem drukkende bewijs dat belanghebbende in casino’s meer geld heeft uitgegeven dan waartoe meervermeld bedrag van f 166.630 ruimte bood. Derhalve is ook aldus niet aannemelijk gemaakt dat aan belanghebbende een winstuitdeling is gedaan.
      5.4.5. De inspecteur stelt in zijn brief van 21 september 1999 nog dat de aan de BV onttrokken gelden, in totaal f 190.110, zijn besteed aan privé-uitgaven en daarom als uitdeling moeten worden aangemerkt. Daarbij ziet hij evenwel over het hoofd dat dit bedrag blijkens het rapport van de controlerend ambtenaar is aangemerkt als een opname in rekening-courant bij A B.V. Een zodanige opname, waardoor de schuld van belanghebbende aan de BV is vergroot, kan in beginsel niet als een uitdeling van winst worden aangemerkt. De inspecteur heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat er in dit geval aanleiding was om daarover anders te oordelen, bijvoorbeeld omdat in werkelijkheid de bedoeling voorzat het bedrag niet terug te betalen.
      5.5.1. De inspecteur heeft subsidiair gesteld dat in het oplopen van de rekening-courantschuld in 1993 van f 219.918 tot f 328.188 (= f 108.270) een winstuitdeling ligt besloten omdat A B.V. dienaangaande geen verhaalsmogelijkheid had. In het jaarverslag is daaromtrent vermeld dat ongeveer f 200.000 op de rekening-courantschuld zal worden afgelost door een voorgenomen terugbetaling op aandelen. Een zodanige terugbetaling, waarbij het geplaatste en gestorte aandelenkapitaal is teruggebracht van f 250.000 naar f 40.000, heeft blijkens het onderzoeksrapport van de inspecteur ook plaatsgevonden (zij het pas in 1995). Voorts heeft belanghebbende ter zitting van 3 november 1999 gemotiveerd gesteld dat zijn salaris in de op 1993 volgende jaren enige mogelijkheid tot aflossing bood en dat hij in privé over vermogen beschikte, te weten zijn eigen woning. Uit belanghebbendes aangifte 1993 blijkt dat op die woning een hypotheek rustte van f 125.000, terwijl de woning volgens die aangifte een waarde in bewoonde staat had van f 120.000 (= leegwaarde f 200.000). De woning is in 1996 executoriaal verkocht voor f 285.000. Bij zodanige verkopen pleegt niet een maximaal haalbare prijs te worden gerealiseerd. Aldus is aannemelijk dat in 1993 in de woning een niet onaanzienlijke meerwaarde schuilging.
      5.5.2. Op grond van het onder 5.5.1. overwogene kan niet worden gezegd dat de schuld in rekening-courant in 1993 reeds zodanig hoog was dat aangenomen moet worden dat belanghebbende deze niet meer uit privémiddelen zou hebben kunnen aflossen en dat daarin deswege een uitdeling van winst schuilgaat.
      Dat de schuld in latere jaren (met name in 1995) verder is opgelopen en er toen geen volledige aflossing meer mogelijk was, raakt het jaar 1993 niet.
      5.5.3. De slotsom luidt dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat in het toenemen van de schuld in rekening-courant in 1993 met een bedrag f 108.270 een bewuste uitdeling van winst door A B.V. aan belanghebbende is gelegen.
      5.6. Het vorenoverwogene laat onverlet dat belanghebbende, naar in de strafrechtelijke procedure is komen vast te staan, zich schuldig heeft gemaakt aan het medeplegen van oplichting, waarvan de baten zijn opgenomen in de winst van A B.V.
      Dat die BV daaruit tevens uitdelingen van winst aan belanghebbende heeft gedaan, is evenwel door de inspecteur, op wie de bewijslast rust, onvoldoende aannemelijk gemaakt.
      5.7. De slotsom luidt dat het belastbare inkomen moet worden verminderd tot f 133.979 overeenkomstig de aangifte.
      6. Proceskosten
      Van ingevolge het Besluit proceskosten fiscale procedures voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten is niet gebleken.
      7. Beslissing
      Het Hof
      vernietigt de bestreden uitspraak; 
      vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van f 133.979; 
      gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad f 45 aan belanghebbende te vergoeden. 
      De uitspraak is vastgesteld op 26 januari 2000 door mrs Smit, Schaap en Van Loon in tegenwoordigheid van mr. Van Berkensteijn als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
      Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief). 
      Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd. 
      Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
      de naam en het adres van de indiener; 
      de dagtekening; 
      een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
      de gronden van het beroep in cassatie. 
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.