ECLI:NL:RBZWB:2024:4736, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 16-07-2024, BRE 23/3476
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2024-07-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 15ai van de Wet Vpb 1969.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Middelburg
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummer: BRE 23/3476 
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 16 juli 2024 in de zaak tussen
  
    
      
      [belanghebbende] uit [plaats 1] , belanghebbende
    (gemachtigde mr. drs. T. van Regenmortel),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 17 mei 2023.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2019 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 1.212.957 (de aanslag).
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend. Deze zijn in afschrift verzonden aan de inspecteur.
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft het beroep op 26 juni 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde en namens de inspecteur, mr. [inspecteur 1] en mr. [inspecteur 2] . 
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    2. De rechtbank beoordeelt of de aanslag tot een juist bedrag is opgelegd. Meer specifiek beoordeelt de rechtbank of artikel 15ai van de Wet Vpb 1969 van toepassing is en daardoor het bedrag van de herinvesteringsreserve ad € 378.311 als genoemd onder 4.8 terecht in het belastbaar bedrag is begrepen. De rechtbank beoordeelt dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    3. Naar het oordeel van de rechtbank is de aanslag tot een juist bedrag opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
    
    
  
  
    Feiten
    
    
      4. Belanghebbende vormde in 2009 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (de fiscale eenheid) met haar dochtermaatschappij [B.V.] (de dochter).
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft in 2009 grond aangekocht voor de bouw van een nieuw bedrijfspand ( [adres] te [plaats 1] ). De nieuwbouw heeft plaatsgevonden in 2011 en 2012.
      
    
    
      4.2.
      De dochter heeft in de periode 2012 tot en met 2014 het oude bedrijfspand ( [naam bedrijfspand] te [plaats 2] ) gesloopt en de grond in vijf percelen bouwgrond voor woningen verkocht, waarvan vier in het jaar 2012 en één in het jaar 2014. Twee van de vijf percelen zijn verkocht aan de (toekomstige) aandeelhouders van belanghebbende. 
      
    
    
      4.3.
      
        De vier verkopen hebben plaatsgevonden onder de ontbindende voorwaarde van artikel 23 dat de bepalingen van artikel 22 zijn vervuld. In artikel 22 staat het volgende:
        “Verkoper verplicht zich, voor diens rekening, zorg te dragen voor:
        a. wijziging van de bestemming van het verkochte perceel in woningbouw (dit besluit moet formele rechtskracht hebben verkregen en derhalve niet meer vernietigd kunnen worden);
        
          b 	het slopen van de opstallen op het verkochte perceel;
        
        
          c 	het saneren van het verkochte perceel; het rapport bodemonderzoek van SMA, [projectnummer] zal aan deze overeenkomst worden gehecht.
        
        
          d 	het bouwrijp maken van het verkochte perceel (waaronder te dezen mede wordt verstaan vrij van archeologische belemmeringen);
        
        
          e 		de aanleg nutsvoorzieningen en wegen in het plan [naam plan] .”
      
      
    
    
      4.4.
      
        De notariële levering van vier percelen heeft plaatsgevonden op 8 en 12 februari 2013, met overname van de ontbindende voorwaarden uit de koopovereenkomsten. Daarbij is bepaald dat:
        “Deze levering geschiedt onder de ontbindende voorwaarde dat koper niet uiterlijk binnen zes weken nadat alle hiervoor vermelde ontbindende voorwaarden zijn vervallen, de koopprijs en het verder door hem verschuldigde heeft voldaan op de wijze als hiervoor aangegeven.”
      
      
    
    
      4.5.
      Op 27 augustus 2013 is het bestemmingsplan gewijzigd vastgesteld. De beroepstermijn liep tot 16 oktober 2013. 
      
    
    
      4.6.
      Op 13 januari 2014 is de zogenoemde BUS-beschikking vastgesteld. Hierin staat dat Gedeputeerde Staten van Zeeland instemmen met het evaluatieverslag van de bodemsanering die in de periode van 10 juni tot en met 12 september 2013 is uitgevoerd.
      
    
    
      4.7.
      De vier kopers hebben de koopsom voldaan in juni 2014. Daarvan heeft de notaris een akte van kwijting opgemaakt. Ook de koopsom voor het vijfde perceel is in 2014 voldaan.
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft in haar aangifte Vpb voor het jaar 2014 een herinvesteringsreserve (HIR) gevormd van € 378.711 en dit bedrag afgeboekt van de boekwaarde van de in het jaar 2009 gekochte grond.
      
    
    
      4.9.
      Op 12 juli 2019 is op verzoek de fiscale eenheid verbroken. Op 29 november 2019 heeft belanghebbende 15% van de aandelen in de dochter verkocht. 
      
    
  
  
    Motivering
    
    
      
        Aanvang moment sanctietermijn
      
    
    
    
      5. Belanghebbende heeft primair gesteld dat voor de aanvang van de termijn van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) (de sanctieregeling) aangesloten dient te worden bij het jaar 2009, zijnde het jaar van de aanschaf van het bedrijfsmiddel waarop de HIR is afgeboekt. Gelet hierop is de termijn van zes jaar reeds verstreken op het moment waarop de fiscale eenheid in 2019 verbroken is. 
    
    
    
      5.1.
      De inspecteur is van mening dat voor de toepassing van de sanctieregeling niet het jaar 2009 maar het jaar 2014 van belang is omdat in dat jaar de HIR is gevormd en afgeboekt. 
      
    
    
      5.2.
      De rechtbank overweegt als volgt. Uit artikel 15ai, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 volgt dat de sanctieregeling van toepassing is op de overdracht van stille reserves of een HIR. Niet in geschil is dat het vormen van en de afboeking van de HIR in overeenstemming met artikel 3.54 van de Wet IB 2001 heeft plaatsgevonden in aansluiting op de vervreemding van de percelen en dus enkele jaren na 2009. Nu de HIR blijkens de jaarstukken in 2014 in aansluiting op die vervreemding is gevormd en afgeboekt op de boekwaarde van de grond voor het nieuwe bedrijfspand, geldt als beginjaar van de zesjaars-termijn het jaar 2014. De rechtbank verwerpt daarom het primaire standpunt van belanghebbende. In het geheel van de wettelijke bepalingen is er geen ruimte van de sanctieregeling af te zien bij verbreking van de fiscale eenheid, ook niet bij een vervreemding van een deel van het belang in de dochter. 
      
      
        
          Goed koopmansgebruik
        
      
      
    
    
      5.3.
      Subsidiair stelt belanghebbende dat voor vier van de vijf percelen de winst ten onrechte in 2014 in aanmerking is genomen en dat dus ten onrechte in dat jaar de HIR is gevormd. Naar de mening van belanghebbende had dit - volgens goed koopmansgebruik - in 2012 of uiterlijk in 2013 plaats moeten vinden. De desinvestering van het gesloopte bedrijfspand is ten onrechte niet voor 4/5 deel in de jaarrekening 2013 verwerkt met verwerking van de fiscale boekwinst als HIR. Volgens belanghebbende had dit plaats moeten vinden omdat de levering van vier percelen in 2013 heeft plaatsgevonden en deze percelen in dat jaar op naam van de kopers zijn gesteld. Ter onderbouwing van haar standpunt verwijst belanghebbende onder meer naar de arresten van de Hoge Raad van 23 mei 2014 en van 13 oktober 2006 en concludeert dat er geen sprake was van een redelijke kans dat de kopers zich ultimo 2013 nog zouden beroepen op een ontbindende voorwaarde. Ter zitting heeft de gemachtigde desgevraagd verklaard dat ultimo 2013 begonnen was met het bouwrijp maken van de percelen (aanleg van riolering en nutsvoorzieningen), maar dat hiervan geen schriftelijke stukken voorhanden zijn. De aanleg van wegen was op dat moment niet afgerond.
      
    
    
      5.4.
      De inspecteur is van mening dat winstneming door belanghebbende in 2013 niet verplicht was omdat bij de levering van de percelen in 2013 zodanige onzekerheid bestond dat goed koopmansgebruik niet verplicht tot winstneming. Gelet op de ontbindende voorwaarden in de vier koopovereenkomsten en de aktes van levering, is pas bij de aktes van kwijting in april en juni 2014 sprake van voldoende zekerheid over het vervallen van de ontbindende voorwaarden. 
      
    
    
      5.5.
      Naar het oordeel van de rechtbank faalt ook het subsidiaire standpunt van belanghebbende. Uit artikel 23 van de koopovereenkomsten volgt dat de koop ontbonden kan worden indien de verkoper niet aan de voorwaarden van artikel 22 heeft voldaan (zie 4.3). Aan de hand van de gedingstukken kan niet worden vastgesteld dat in 2013 aan alle voorwaarden van artikel 22 van de koopovereenkomst was voldaan, zoals bijvoorbeeld het aanleggen van nutsvoorzieningen voor rekening van belanghebbende. Zo is tijdens het hoorgesprek gebleken dat de wegen pas in 2014 zijn voltooid. Tot dat moment was het voor de kopers van de percelen mogelijk om de koop te ontbinden en belanghebbende heeft niet met enig stuk aannemelijk gemaakt dat de ontbindende voorwaarden hun belang hadden verloren. Dat twee van de kopers (toekomstige) aandeelhouders waren en niet van plan waren de koop te ontbinden, maakt dit niet anders. Het voorzichtigheidsbeginsel biedt voor die situatie de mogelijkheid om winstneming uit te stellen tot de volledige afronding van de werkzaamheden met betrekking tot de percelen grond, hetgeen kennelijk ook is gebeurd. Hetgeen belanghebbende verder heeft aangedragen, kan niet leiden tot een ander oordeel. 
      
      
        
          Partiële winstneming
        
      
      
    
    
      5.6.
      De rechtbank verwerpt ook het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende dat een deel van de winst uiterlijk in 2013 had moeten worden genomen op basis van een inschatting van de kans op een terecht beroep op de ontbindende voorwaarden. Gelet op hetgeen hierboven is geoordeeld is, was van een verplichte winstneming in 2013 – al dan niet gedeeltelijk – geen sprake. Dit brengt mee dat de aanslag terecht en op basis van het juiste belastbare bedrag is vastgesteld. 
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      6. Het beroep is ongegrond. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.A. Boersma, rechter, in aanwezigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier, op 16 juli 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
    
  
  
    . Besluit Uniforme Saneringen. 
  
  
     Artikel 15ai, vierde lid, van de Wet Vpb 1969. 
  
  
     Artikel 15ai, derde lid, letter c, van de Wet Vpb 1969.
  
  
     Hoge Raad 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1181, r.o.3.4.2.
  
  
     Hoge Raad 13 oktober 2006, ECLI:NL:HR:2006:AY9985, r.o. 3.4. 
  
  
     De vier percelen zijn geleverd middels de zogenoemde Groninger Akte (bij verkopen waarbij de levering plaatsvindt onder ontbindende voorwaarden).