ECLI:NL:GHARL:2022:7635, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 06-09-2022, 21/00499
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2022-09-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: VPB. Hoogte geldleningen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummer BK-ARN 21/00499
    uitspraakdatum: 6 september 2022
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        Landbouwbedrijf [de bestuurder] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 11 maart 2021, nummer LEE 20/280, ECLI:NL:RBNNE:2021:736, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het boekjaar 1 mei 2014 tot en met 30 april 2015 een aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft voor de zitting nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 mei 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. R.M. van Wijk, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [de bestuurder] , de bestuurder van belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      In de periode van 1 mei 2002 tot 30 april 2011 dreef [de bestuurder] (hierna: [de bestuurder] ) samen met zijn broer en diens schoonvader in maatschapsverband (hierna: de maatschap) een landbouwonderneming. Tot 2006 was dat een melkveehouderij. In 2006 heeft de maatschap het melkquotum verkocht. Daarna bestonden de activiteiten van de maatschap uit de verhuur van de boerderij en de landerijen, die in eigendom waren van de maatschap.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is op 23 juli 2007 naar Nederlands recht opgericht. Belanghebbende heeft de rechtsvorm van besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid als bedoeld in artikel 2:175 Burgerlijk Wetboek. Het boekjaar van belanghebbende loopt van 1 mei tot en met 30 april.
      
    
    
      2.3.
      
        [de bestuurder] houdt alle aandelen in belanghebbende. Het aandelenkapitaal bestaat uit 1.800 aandelen met een nominale waarde van € 100 per stuk. Daarnaast is € 1.986.008 als agio op de aandelen gestort. [de bestuurder] heeft aan zijn stortingsplicht voldaan door zijn belang in de maatschap fiscaal geruisloos in te brengen in belanghebbende.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende had geen eigen bankrekeningen. Haar betalingen liepen via de bankrekening van [de bestuurder] .
      
    
    
      2.5.
      
        [de bestuurder] is in 2007 naar Portugal vertrokken, teneinde daar een melkveehouderij te beginnen in de vorm van een eenmanszaak. [de bestuurder] heeft ten behoeve van deze onderneming voor een bedrag van € 450.000 onroerende zaken gekocht in Portugal. 
      
    
    
      2.6.
      
        [de bestuurder] is per 1 mei 2014 geremigreerd naar Nederland. Het besluit om te remigreren is genomen op 30 april 2014. De feitelijke leiding van belanghebbende, die in ieder geval vanaf 2011 in Portugal werd uitgeoefend, is eveneens per 1 mei 2014 naar Nederland verplaatst, zodat belanghebbende vanaf dat moment ook feitelijk weer in Nederland is gevestigd. 
      
    
    
      2.7.
      De aankoop van de onroerende zaken (zie 2.5) is betaald met geld van een bankrekening die op naam van [de bestuurder] stond en waarvan het saldo toekwam aan belanghebbende (zie 2.4). Die bankrekening is ook gebruikt door [de bestuurder] om onder meer vee en inventaris te kopen ten behoeve van zijn Portugese onderneming. Belanghebbende heeft aldus gedurende de periode van de opstart van de onderneming van [de bestuurder] in Portugal geld verstrekt aan [de bestuurder] . Voor deze geldverstrekkingen door belanghebbende aan [de bestuurder] (hierna gezamenlijk aangeduid: geldverstrekking 1) is geen overeenkomst van geldlening opgesteld. Volgens de jaarrekeningen van belanghebbende werd over deze geldverstrekking een rente berekend van 4 procent. Het verloop van geldverstrekking 1 in de jaarrekeningen van belanghebbende is als volgt:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Datum
              
              
                Saldo
              
              
                Mutatie
              
            
            
              
                1 mei 2010
              
              
                € 677.266
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 18.146
              
            
            
              
                1 mei 2011
              
              
                € 695.412
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 27.816
              
            
            
              
                1 mei 2012
              
              
                € 723.228
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 28.929
              
            
            
              
                1 mei 2013
              
              
                € 752.157
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 30.083
              
            
            
              
                30 april 2014
              
              
                € 782.240
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.8.
      Op 24 maart 2011 heeft belanghebbende al haar onroerende zaken in Nederland, met uitzondering van een perceel grond, verkocht aan een derde voor een bedrag van € 1.850.000. De overnemer heeft een deel van de koopprijs voldaan en is het resterende deel, ad € 650.000, schuldig gebleven. Met het direct ontvangen deel van de koopprijs heeft belanghebbende een lening bij de bank afgelost en de transactiekosten van de verkoop voldaan. Het resterende bedrag van het ontvangen deel van de kooprijs, € 203.262, is overgeboekt naar een bankrekening op naam van de maatschap.
      
    
    
      2.9.
      Ten aanzien van het schuldig gebleven deel van de koopprijs heeft belanghebbende een lening verstrekt van € 650.000 aan de overnemer van de onroerende zaken. De overnemer heeft deze lening op 2 september 2011 volledig afgelost. De overnemer heeft het bedrag van de aflossing overgemaakt naar een bankrekening op naam van [de bestuurder] en zijn broer. Op dezelfde dag is het bedrag overgeboekt naar een spaarrekening op naam van [de bestuurder] . Het bedrag op deze spaarrekening is in de periode 2 september 2011 tot en met 31 december 2013 nagenoeg geheel opgenomen door [de bestuurder] . Het saldo op deze spaarrekening bedroeg op 31 december 2013 € 6.593,43. In het door belanghebbende opgestelde mutatie-overzicht van deze geldverstrekking is over de periode september 2011 tot en met 2015 – onder meer – het volgende vermeld: 
      
        
          
          
          
          
            
              
                “02-09-2011
              
              
                650.000,00
              
              
                storting wegens aflossing lening de Walddiken
                (uit verkoopopbrengst onroerende zaken in 2011)
              
            
            
              
                af:
              
              
                -443.488,14
              
              
                diverse opnamen, niet bekend
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                begin
              
              
                206.511,86
              
              
                dit isnu het oudst beschikbare saldo op te vragen bij de bank
              
            
            
              
                15-10-2012
              
              
                -10.000,00
              
              
                
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                ultimo 2012
              
              
                98.153,50
              
              
                mutatie 108.358,36 afname
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                ultimo 2013
              
              
                6.593,43
              
              
                mutatie 91.560,07 afname
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                ultimo 2014
              
              
                6.998,86
              
              
                mutatie 405,43 toename
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                ultimo 2015
              
              
                26.241,61
              
              
                mutatie 19.242,75 toename”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft de onder 2.9 genoemde geldverstrekking van belanghebbende aan [de bestuurder] (hierna: geldverstrekking 2) in haar jaarrekening opgenomen onder vorderingen en maatschappijen waarin wordt deelgenomen, met nadere aanduiding “ [de bestuurder] ”. Voor geldverstrekking 2 is er geen overeenkomst van geldlening opgemaakt. Volgens de jaarrekeningen van belanghebbende werd over deze geldverstrekking een rente berekend van 4 procent. Het verloop van geldverstrekking 2 in de jaarrekeningen van belanghebbende was als volgt:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Datum
              
              
                Saldo
              
              
                Mutatie
              
            
            
              
                1 mei 2011
              
              
                € 0
              
              
                
              
            
            
              
                2 sept 2011 
                + transactie derde
              
              
                
              
              
                € 650.000
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 17.300
              
            
            
              
                1 mei 2012
              
              
                € 667.300
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 26.700
              
            
            
              
                1 mei 2013
              
              
                € 694.000
              
              
                
              
            
            
              
                + rente
              
              
                
              
              
                € 27.760
              
            
            
              
                30 april 2014
              
              
                € 721.760
              
              
                
              
            
          
        
      
    
    
      2.11.
      Op 24 december 2007 hebben [de bestuurder] en belanghebbende een rekening-courantovereenkomst ondertekend met ingangsdatum 1 augustus 2007 (hierna: rekening-courant). Volgens de overeenkomst mag het openstaande saldo maximaal € 100.000 bedragen en wordt een rente van 4% per jaar in rekening gebracht over het gemiddelde saldo. Op 30 april 2014 had belanghebbende een rekening-courantschuld aan [de bestuurder] van € 108.921.
      
    
    
      2.12.
      In de periode van 1 januari 2010 tot 1 mei 2014 heeft belanghebbende geen formele dividenduitkeringen gedaan.
      
    
    
      2.13.
      In de jaren 2007 tot en met 2014 waren de resultaten van de Portugese onderneming van [de bestuurder] als volgt:
      
        
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Resultaat
              
            
            
              
                2007
              
              
                € 34.879
              
            
            
              
                2008
              
              
                € 55.287
              
            
            
              
                2009
              
              
                € 7.991
              
            
            
              
                2010
              
              
                onbekend
              
            
            
              
                2011
              
              
                onbekend
              
            
            
              
                2012
              
              
                -/- € 189.654
              
            
            
              
                2013
              
              
                -/- € 199.532
              
            
            
              
                2014
              
              
                -/- € 101.089
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.14.
      
        Tot de stukken van het geding behoren door [de bank] vastgelegde interne verslagen van gesprekken tussen bankmedewerkers en [de bestuurder] . In het gespreksverslag van een op 4 april 2011 gevoerd gesprek tussen een bankmedewerker en [de bestuurder] is onder meer het volgende vermeld:
        “ [de bestuurder] wil € 70.000,- overboeken naar Portugal (…)
        Melkprijzen zijn niet goed, voerprijzen zijn zeer hoog
        Bestuurlijk en politiek een grote chaos
        
          [de bestuurder] wacht de verkiezingen van juli + de vorming van een nieuwe regering af en beslist dan;
        Huidig bedrijf wordt zo-wie-zo verkocht maar of ander bedrijf wordt terug gekocht is nog de vraag.”
      
      
      
        en van een op 24 mei 2012 gevoerd gesprek:
        “Met [de bestuurder] enige brainstormsessie gehad over de hoeveelheid spaargeld dat met regelmaat naar Portugal moet om daar de kasstroom in evenwicht te houden.
        
          [de bestuurder] heeft de zorg voort 4 personeelsleden die de 200 mk + 200 jv verzorgen; het bedrijf omvat 48 ha grond + gebouwencomplex.
        Het voer is schreeuwend duur en de zuivel brengt veel te weinig op.
        Volgens [de bestuurder] wil hij de boerderij wel verkopen; heeft er een vraagprijs op staan van € 400k
        de boerderij heeft destijds gekost de opbrengstprijs van 600 ton melkquotum, dus een enorme aderlating.
        Als [de bestuurder] de boerderij verkocht heeft wil hij zich storten op een nieuw project; diverse klataantekeningen gezien o.a. met olijven, kurkbomen en evt in combinatie met melkvee.
        Voor zijn innovaties zouden subsidies vanuit Brussel beschikbaar zijn, bancaire financieringen vanuit Portugal mogen niet worden verwacht. Het zal dus met grotendeels eigen vermogen moeten
        
          [de bestuurder] heeft zijn hoop gevestigd op [de bank] -organisatie. Hem aangegeven dat ik wel eens in Utrecht een balletje wil opwerpen maar dat hij niet teveel hoop daarop moet koesteren.
        
          [de bestuurder] hoopt niet dat al zijn spaargeld nog in de bodemloos lijkende put verdwijnt, hij wil nog wel ergens in het Midden van Nederland een woninkje hebben van waaruit hij dan zou kunnen reizen tussen NL en POR.(…)”
      
      
    
    
      2.15.
      In 2014 heeft [de bestuurder] de roerende zaken van zijn onderneming in Portugal verkocht en de onderneming gestaakt. In 2015 heeft hij vervolgens ook de onroerende zaken van zijn onderneming in Portugal verkocht. Een deel van de opbrengst van de verkoop van deze onroerende zaken is door [de bestuurder] gebruikt voor de aanschaf van een woning in [plaats] in augustus 2015 voor een bedrag van € 255.000.
      
    
    
      2.16.
      Op 27 september 2016 heeft belanghebbende aangifte Vpb 2014/2015 gedaan naar een belastbare winst van € 11.356 en een zelfde belastbaar bedrag. In die aangifte heeft belanghebbende een vordering op [de bestuurder] aangegeven van € 512.000 en in haar belastbare winst heeft zij, overeenkomstig haar jaarrekening 2014/2015, de rentebaten op die vordering van € 20.480, te weten 4% van € 512.000, verwerkt.
      
    
    
      2.17.
      In de op 24 november 2016 opgemaakte jaarrekening 2013/2014 van belanghebbende is, blijkens de toelichting op de balans onder het kopje “vordering op onderneming in Portugal” geldverstrekking 1 afgewaardeerd met € 782.240 en op balansdatum 30 april 2014 onder de post “overige vorderingen” opgenomen voor een waarde van nihil. Daarnaast heeft belanghebbende, blijkens de toelichting op de balans onder het kopje “vorderingen op participanten en maatschappijen waarin wordt deelgenomen, [de bestuurder] ” op balansdatum 30 april 2014 het bedrag van haar vordering uit hoofde van geldverstrekking 2, € 721.760, gesaldeerd met de rekening-courantschuld van € 108.921, waarna een vordering tot een bedrag van € 612.839 resteert. Deze vordering heeft belanghebbende afgewaardeerd met een bedrag van € 100.839, zodat op balansdatum 30 april 2014 op de balans nog een vordering op [de bestuurder] van € 512.000 resteert.
      
    
    
      2.18.
      Blijkens de op 4 januari 2017 opgemaakte jaarrekening 2014/2015 bedroeg het eigen vermogen van belanghebbende op 30 april 2014 € 685.596 en 30 april 2015 € 696.286.
      
    
    
      2.19.
      Bij brief van 17 mei 2017 heeft de Inspecteur vragen gesteld aan belanghebbende over de aangifte Vpb 2014/2015. Bij de aanslag in de Vpb 2014/2015 is de Inspecteur van de aangifte afgeweken en heeft hij de rentebaten op de vorderingen van belanghebbende op [de bestuurder] met € 39.679 verhoogd tot een totaalbedrag aan rentebaten van € 60.159, zijnde 4% van € 1.504.00. De Inspecteur heeft de aanslag aldus berekend naar een belastbare winst en belastbaar bedrag van € 51.035.
      
    
    
      2.20.
      
        De accountant van belanghebbende heeft de Inspecteur in de correspondentie over de aangifte Vpb 2014/2015 bij e-mailbericht van 13 oktober 2017 het volgende geschreven:
        “Dit is de juiste vermogens opstelling:
      
      
      
        Met [naam3] en [naam4] heb ik een opstelling gemaakt van vermogen [de bestuurder] , wat is reeel, wat kan hij nog terug betalen aan de BV? (situatie augustus 2015)
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                2,6 ha grond in [vestigingsplaats]
              
              
                80.000
              
              
                
              
            
            
              
                2 vakantiewoningen
              
              
                125.000
              
              
                
              
            
            
              
                bedrijf in Portugal
              
              
                380.000
              
              
                (deze miste er dus)
              
            
            
              
                Schuld bij de bank
              
              
                -/- 45.000
              
              
                
              
            
            
              
                Schuld erfenis
              
              
                -/- 28.000
              
              
                
              
            
            
              
                totaal
              
              
                512.000
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        Volgens ons was de afwaardering een kwijtschelding, de kans dat het geld wordt betaald is nihil.
      
      
      
        Vakantiewoningen:
        Dhr. [de bestuurder] heeft meerdere adressen gehad na terugkeer uit Portugal. 
        Meestal waren dit vakantiewoningen. 
        Omdat hij hier niet permanent mocht wonen, kocht hij weer een andere en werd de oude weer verkocht.
        Het kan zijn dat hij in aug 2015 net 2 in bezit had.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Inspecteur terecht een hoger bedrag aan rentebaten in aanmerking heeft genomen ter zake van door belanghebbende aan [de bestuurder] verstrekte geldleningen. Het geschil spitst zich toe op de vraag of deze geldleningen voorafgaand aan het onderhavige boekjaar zijn verminderd doordat ter zake daarvan op de door belanghebbende gestelde momenten winstuitdelingen (onttrekkingen) zijn te constateren. 
      
    
    
      3.2.
      
        Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, en tot vermindering van de aanslag. Belanghebbende stelt daartoe primair dat ten aanzien van geldverstrekking 1 sprake is van een winstuitdeling op 30 april 2014, zijnde het moment van het besluit tot remigratie, ten bedrage van € 161.319 (=  € 782.240 -/- € 512.000 -/- € 108.921) en ten aanzien van geldverstrekking 2 dat sprake is van een winstuitdeling op 2 september 2011 (ten tijde van de geldverstrekking) ten bedrage van € 650.000, dan wel op 24 mei 2012 (het moment van het gesprek met [de bank] ) ten bedrage van € 650.000 + de aangegroeide rente, dan wel op 30 april 2014 (het moment van het besluit tot remigratie) ten bedrage van € 650.000 + dan aangegroeide rente. Cijfermatig komt dit standpunt erop neer dat alleen rente dient te worden berekend over de op balansdatum 30 april 2014 in de jaarrekening van belanghebbende opgenomen vordering op [de bestuurder] van € 512.000, zodat het belastbaar bedrag conform de aangifte dient te worden vastgesteld op € 11.356.
        Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat alleen ten aanzien van geldverstrekking 2 sprake is van een winstuitdeling op de in het primaire standpunt vermelde respectieve momenten en voor de daar genoemde bedragen. Cijfermatig komt dit standpunt erop neer dat alleen rente dient te worden berekend over een vordering van € 673.319 (= € 512.000 + € 161.319), hetgeen een rentecorrectie betekent van € 6.452 (4% van € 673.319) en een in aanmerking te nemen belastbaar bedrag van € 17.808.
      
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur betwist de standpunten van belanghebbende en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur doet hierbij een beroep op interne compensatie voor een bedrag ter grootte van het bedrag aan rente (€ 4.357) over de rekening-courantschuld van belanghebbende aan [de bestuurder] ad € 108.921, waarmee bij de berekening van de correctie door de Inspecteur ten onrechte geen rekening is gehouden. Belanghebbende betwist dit beroep op interne compensatie niet, zodat deze kwestie geen onderdeel (meer) is van het onderhavige geschil.    
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Partijen hebben ter zitting van het Hof eenparig verklaard dat de feitelijke leiding van belanghebbende per 1 mei 2014 (weer) wordt uitgeoefend in Nederland, dat in ieder geval vanaf 2011 de feitelijke leiding van belanghebbende in Portugal werd uitgeoefend en dat belanghebbende voor de toepassing van het Belastingverdrag Nederland – Portugal (in ieder geval) vanaf laatstgenoemd moment tot 1 mei 2014 geacht wordt inwoner van Portugal te zijn. Het Hof volgt partijen hierin. Het voorgaande laat onverlet dat belanghebbende vanaf haar oprichting op grond van artikel 2, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb), gelezen in verbinding met artikel 2, eerste lid, van de Wet Vpb, wordt aangemerkt als binnenlands belastingplichtige en aldus in beginsel in Nederland belast is voor haar wereldwinst bepaald in overeenstemming met artikel 7 van de Wet Vpb.
      
    
    
      4.2.
      Bij de beoordeling van het onderhavige geschil stelt het Hof voorop dat tussen partijen niet in geschil is, zo hebben partijen ter zitting van het Hof desgevraagd bevestigd, dat de onderhavige geldverstrekkingen ten tijde van de verstrekking daarvan, respectievelijk in 2007 (geldverstrekking 1) en op 2 september 2011 (geldverstrekking 2), civielrechtelijk als geldlening dienen te worden gekwalificeerd en dat op het moment van aangaan, noch op een later moment sprake is van zogenoemde onzakelijke leningen. Het Hof ziet geen redenen partijen daarin niet te volgen.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat deze geldleningen voorafgaand aan het onderhavige boekjaar zijn verminderd doordat ter zake daarvan op de door belanghebbende gestelde – ter zitting van het Hof nader gepreciseerde en daartoe beperkte – momenten winstuitdelingen (onttrekkingen) zijn te constateren. Om die reden hoeft volgens belanghebbende in het onderhavige jaar ter grootte van die bedragen geen (4%) rente te worden berekend. De Inspecteur betwist gemotiveerd dat sprake is geweest van winstuitdelingen.
      
    
    
      4.4.
      
        Uit het arrest van de Hoge Raad van 24 juni 1964, ECLI:NL:HR:1964:AX7622 volgt dat indien een aandeelhouder voor persoonlijke doeleinden gelden uit de kas van zijn vennootschap opneemt, daarin een winstuitdeling kan zijn gelegen indien en in zoverre hetzij daarbij niet de bedoeling heeft voorgezeten dat hij het opgenomen bedrag aan de vennootschap zal schuldig worden, hetzij reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de opgenomen gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald of verrekend. Voorts heeft de Hoge Raad overwogen dat een winstuitdeling zich ook later nog zal kunnen voordoen indien uit de geldopneming aanvankelijk wel een schuld is ontstaan, doch deze later zonder betaling of verrekening wordt tenietgedaan. In het arrest van de Hoge Raad van 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761, is geoordeeld dat indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, deze lening moet worden aangemerkt als een onttrekking. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten. Dit wordt niet anders indien het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering.
        Voor het in aanmerking nemen van een onttrekking, zullen feiten (en omstandigheden) aannemelijk gemaakt moeten worden waaruit volgt dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en de vennootschap en aandeelhouder zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn (vgl. HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645).
      
      
      
        
          Ten aanzien van geldverstrekking 1
        
      
    
    
      4.5.
      Wat betreft geldverstrekking 1 heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van een winstuitdeling op 30 april 2014, zijnde het moment van het besluit tot remigratie, ten bedrage van € 161.319 (= € 782.240 -/- € 512.000 -/- € 108.921). Naar het Hof begrijpt, stelt belanghebbende dat deze geldverstrekking op dat moment voor dat bedrag een bodemloze-putlening is geworden in die zin dat op dat moment duidelijk moet zijn geweest dat de opgenomen gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald of verrekend. Belanghebbende voert daartoe aan dat op het moment dat [de bestuurder] het besluit had genomen zijn onderneming in Portugal te staken en te remigreren naar Nederland, het voor zowel haarzelf als haar aandeelhouder [de bestuurder] duidelijk was dat [de bestuurder] geldverstrekking 1 niet meer volledig kon terugbetalen. Het vermogen van [de bestuurder] bedroeg volgens belanghebbende op dat moment € 512.000, zodat hij slechts dit bedrag kon terugbetalen. Daartoe heeft belanghebbende verwezen naar de – onder 2.20 genoemde – berekening van de situatie per augustus 2015, aan de hand waarvan is vastgesteld dat belanghebbende niet het gehele bedrag zou kunnen terugbetalen. Belanghebbende heeft in dit verband nog gesteld dat het concept van de – onder 2.17 genoemde – jaarrekening 2013/2014 van belanghebbende reeds op 29 april 2015 door de accountant met belanghebbende is besproken en dat de hoogte van de vordering daarbij aan de orde is gekomen. De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd betwist. Daarbij heeft hij ter zitting van het Hof erop gewezen dat nergens uit blijkt dat op het genoemde moment sprake was van de voor een winstuitdeling vereiste bewustheid bij belanghebbende en [de bestuurder] . Voor de gemachtigde van belanghebbende was de kwalificatie van de geldverstrekkingen in die tijd ook niet duidelijk. In het overleg met de Inspecteur in de jaren 2017 en 2018 over de aangifte Vpb 2014/2015 heeft de gemachtigde eerst gesteld dat sprake was van een afwaardering, toen een kwijtschelding en toen weer een afwaardering, en pas daarna de stelling ingenomen dat sprake was van een winstuitdeling, aldus de Inspecteur. Volgens de Inspecteur waren er voorts wel degelijk mogelijkheden om de schuld af te betalen, waaronder met de eigen woning in Nederland. Bovendien wijst de Inspecteur erop dat [de bestuurder] enig aandeelhouder is van belanghebbende, dat het eigen vermogen van belanghebbende op 30 april 2014 € 685.596 bedroeg (zie 2.18) en dat [de bestuurder] aldus meer vermogen had dan de door belanghebbende genoemde € 512.000.
      
    
    
      4.6.
      Het Hof herhaalt allereerst dat partijen ter zitting van het Hof hebben verklaard dat de geldlening voor het gehele bedrag tot dat moment (30 april 2014) ook wat betreft de fiscale gevolgen als een geldlening had te gelden. Het Hof volgt partijen daarin. Belanghebbende heeft ook niet ten aanzien van deze geldlening gesteld dat zich de situatie voordoet waarin reeds aanstonds duidelijk was dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en daarom de verstrekking van die lening moet worden aangemerkt als uitdeling van winst aan [de bestuurder] .
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van het Hof, doet de door belanghebbende gestelde op 30 april 2014 te constateren winstuitdeling zich in de onder 4.6 genoemde situatie eerst voor als i) aannemelijk is dat de geldlening niet kan of zal worden afgelost, ii) dit als gevolg van handelen of nalaten van belanghebbende ten gunste van haar aandeelhouder [de bestuurder] , en iii) belanghebbende en [de bestuurder] zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn.
      
    
    
      4.8.
      De bewijslast dat sprake is van een winstuitdeling rust in het onderhavige geval op belanghebbende. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, met hetgeen zij heeft aangevoerd, niet is geslaagd in het leveren van het van haar verlangde bewijs. Daartoe overweegt het Hof als volgt.
      
    
    
      4.9.
      Ten eerste heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de geldlening op 30 april 2014 niet kon of zou worden afgelost, in de zin dat op dat moment al is komen vast te staan of zo goed als zeker was dat de geldlening niet zou worden afgelost. De enkele verwijzing naar de vermogenspositie van [de bestuurder] per augustus 2015, een moment ruim 15 maanden later, is daartoe onvoldoende. Belanghebbende heeft niet alleen geen overzicht overgelegd van het vermogen van [de bestuurder] per 30 april 2014, maar een bepaald vermogen op een specifiek moment brengt ook nog niet zonder meer mee dat daarmee de geldlening (deels) niet kon of zou worden afgelost en daarmee het bedrag van de lening het vermogen van de vennootschap definitief zou zijn verlaten. Ten tweede heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat en in hoeverre dit vermeende uitblijven van de aflossing plaatsvindt als gevolg van handelen of nalaten van belanghebbende ten gunste van haar aandeelhouder [de bestuurder] . Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende desgevraagd verklaard geen concreet handelen of nalaten te kunnen aanvoeren. Het Hof overweegt verder dat niet is gesteld dat de geldlening teniet is gegaan door kwijtschelding door belanghebbende of anderszins teniet is gegaan, en dat evenmin aannemelijk is geworden dat belanghebbende haar rechten als schuldeiser feitelijk heeft prijsgegeven. Belanghebbende heeft in dit verband bovendien geen feiten en omstandigheden gesteld waaruit volgt dat en, zo ja, in hoeverre aflossing thans uitblijft tot een hoger bedrag dan waarvoor aflossing door een onafhankelijke derde zou zijn uitgebleven. Tot slot heeft belanghebbende, met hetgeen zij daartoe heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt, zo al sprake zou zijn van een bevoordeling, dat belanghebbende en [de bestuurder] zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat niet valt in te zien hoe een bespreking met de accountant over de concept-jaarrekening 2013/2014 van belanghebbende op 29 april 2015, waarin de vordering aan de orde zou zijn gekomen, meebrengt dat reeds op 30 april 2014 sprake is van een winstuitdeling. Bovendien werd naar eigen zeggen pas later een berekening gemaakt van het bedrag dat (per augustus 2015) nog zou kunnen worden afgelost. Uit de stukken volgt voorts dat de gemachtigde in de correspondentie met de Inspecteur over de aangifte Vpb 2014/2015 pas voor het eerst in zijn brief van 13 juli 2018 de stelling heeft ingenomen dat er in de periode voor de remigratie verkapte winstuitdelingen zijn gedaan, die in de op 24 november 2016 opgemaakte jaarrekening 2013/2014 als afwaarderingen zijn verwerkt. De stelling dat het voor zowel belanghebbende als [de bestuurder] reeds op 30 april 2014 duidelijk was dat [de bestuurder] de geldlening niet meer volledig kon terugbetalen, acht het Hof dan ook niet aannemelijk, te meer niet nu [de bestuurder] ter zitting desgevraagd heeft verklaard dat hij wat dit betreft alles aan de accountant overliet.  
      
      
        
          Ten aanzien van geldverstrekking 2
        
      
    
    
      4.10.
       Wat betreft geldverstrekking 2 heeft belanghebbende drie momenten gesteld waarop (mogelijk) winstuitdelingen, telkens voor het gehele bedrag, zijn te constateren. Primair heeft belanghebbende gesteld dat een winstuitdeling op 2 september 2011 (ten tijde van de geldverstrekking) ten bedrage van € 650.000 heeft plaatsgevonden. Belanghebbende heeft van deze geldverstrekking, waarvan, zoals hiervoor is gezegd, niet in geschil is dat deze civielrechtelijk als geldlening dient te worden gekwalificeerd, gesteld dat ten tijde van het verstrekken daarvan duidelijk was dat deze lening niet kan of zal worden afgelost. Belanghebbende verwijst daartoe naar het – onder 2.14 – genoemde verslag van het op 4 april 2011 met de bank gehouden gesprek. In haar hogerberoepschrift heeft belanghebbende gesteld dat hieruit volgt dat op zijn minst onzeker was dat de verstrekking terug zou kunnen worden betaald en in haar pleitnota gaat ze verder door te stellen dat ze uit hetzelfde verslag afleidt dat reeds aanstonds duidelijk was dat niet zou kunnen worden terugbetaald. Naar het oordeel van het Hof rechtvaardigt dit verslag geen van beide conclusies, waarbij zij opgemerkt dat de eerste conclusie belanghebbende sowieso niet kan baten. Het Hof vermag bovendien niet in te zien dat op het moment waarop het gehele bedrag van € 650.000 is gestort op een spaarrekening van [de bestuurder] , reeds op dat moment is komen vast te staan, of zo goed als zeker was dat de geldlening in het geheel niet zou worden afgelost en daarmee het vermogen van belanghebbende definitief zou hebben verlaten. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, leidt niet tot een andere conclusie. Belanghebbende heeft ook geen ander moment van verstrekking en ontstaan van de geldlening gesteld. Het Hof komt, gelet op het voorgaande, tot het oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat op 2 september 2011 een winstuitdeling ter grootte van de gehele verstrekking is te constateren.
      
    
    
      4.11.
      
        Subsidiair en meer subsidiair heeft belanghebbende gesteld dat op 24 mei 2012 (het moment van het gesprek met [de bank] ) respectievelijk op 30 april 2014 (het moment van het besluit tot remigratie) ten bedrage van € 650.000 plus de op die momenten aangegroeide rente een winstuitdeling is te constateren. Het Hof stelt voorop dat tot die momenten – overeenkomstig het onder 4.6 overwogene – de geldlening voor het gehele bedrag ook wat betreft de fiscale gevolgen als een geldlening had te gelden en belanghebbende ook niet ten aanzien van deze geldlening heeft gesteld dat zich de situatie voordoet waarin reeds aanstonds duidelijk was dat deze lening niet kan of zal worden afgelost. Belanghebbende voert voor het eerstgenoemde moment aan dat uit het – onder 2.14 – genoemde verslag van het gesprek op 24 mei 2012 volgt dat belanghebbende zich in mei 2012 reeds bewust was van het feit dat de in Portugal gestoken gelden niet terug zouden komen (‘bodemloze put’). Het Hof leest in dat verslag niet dat de geldlening, en dat voor het gehele bedrag, niet kon of zou worden afgelost en evenmin dat belanghebbende en [de bestuurder] zich daarvan dan bewust waren. Dat er geen uitzicht meer was op betere tijden, blijkt hier ook niet uit. Daargelaten dat belanghebbende ook overigens geen gegevens heeft overgelegd op grond waarvan aannemelijk is te achten dat op 24 mei 2012 zo goed als zeker is dat het gehele bedrag niet zal worden afgelost, heeft belanghebbende ook geen feiten gesteld die tot de conclusie leiden dat dit dan het gevolg is van handelen of nalaten van belanghebbende ten gunste van haar aandeelhouder [de bestuurder] . Reeds daarom maakt belanghebbende niet aannemelijk dat sprake is van een winstuitdeling op 24 mei 2012. Voor geldverstrekking 2 heeft voor het (voor het meer subsidiaire standpunt gestelde) moment 30 april 2014 hetzelfde te gelden als onder 4.9 overwogen. Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat op 24 mei 2012 dan wel 30 april 2014 een winstuitdeling ter grootte van de gehele geldlening 
        (+ aangegroeide rente) is te constateren.
      
      
    
    
      4.12.
      Voor het geval het Hof belanghebbende niet volgt in een van haar standpunten is niet in geschil dat de aanslag op het juiste bedrag is vastgesteld.
      
    
    
      4.13.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. T. 
    
    
    
    
      Tanghe, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 september 2022.
    
    
    
      	De voorzitter,
      
        De griffier is verhinderd de uitspraak	
      
      
        te ondertekenen. 
      
    
    
    
    
    
    
      	(G.B.A. Brummer)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 7 september 2022.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.