ECLI:NL:RBZWB:2017:2597, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 27-04-2017, BRE - 16 _ 3391
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2017-04-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Kansspelbelasting en vrijheid van diensten (artikel 56 VWEU)
        Belanghebbende heeft een overeenkomst gesloten met de op Malta gevestigde Rational Gaming Europe Limited (RGEL) voor online pokerspelen via PokerStars. De rechtbank acht aannemelijk dat de dienst, te weten het gelegenheid geven om internetpoker te spelen, wordt verricht op Malta.
        Heffing van kansspelbelasting is dan in strijd met artikel 56 VWEU. Geen aanleiding voor integrale proceskostenvergoeding.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 16/3391
      uitspraak van 27 april 2017
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 2010 tot en met 31 juli 2015 met dagtekening 30 november 2015 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd (aanslagnummer [aanslagnummer] ).
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2016 de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen op 24 mei 2016 per fax beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan belanghebbende.
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 maart 2017 te Breda. 
        Voor een overzicht van de aldaar verschenen personen verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak is verzonden.
      
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende, woonachtig in Nederland, heeft in de maanden januari 2010 tot en met juli 2015 deelgenomen aan buitenlandse internet pokerspelen (real money games) die via de website Pokerstars.eu worden aangeboden. Hiermee heeft belanghebbende positieve resultaten behaald. 
      
    
    
      2.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende een gecombineerde naheffingsaanslag opgelegd over het tijdvak van 1 januari 2010 tot en met 31 juli 2015. De verdeling van de belastbare bedragen over die jaren is als volgt.
      
        
          
          
          
          
            
              
                Periode 
              
              
                Belastbaar resultaat 
              
              
                Kansspelbelasting (29%)
              
            
            
              
                2010
              
              
                €      431
              
              
                €      124
              
            
            
              
                2011
              
              
                €        72
              
              
                €        20
              
            
            
              
                2012
              
              
                €      531
              
              
                €      153
              
            
            
              
                2013
              
              
                €      361
              
              
                €      104
              
            
            
              
                2014
              
              
                €   1.250
              
              
                €      362
              
            
            
              
                Januari t/m juli 2015
              
              
                
                  € 45.678
                
              
              
                
                  € 13.246
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 48.323
              
              
                € 14.009
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft op 11 december 2015 bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. Dit bezwaar is door de inspecteur afgewezen. 
      
    
    
      2.4.
      Pokerstars wordt geëxploiteerd binnen de Rational Group waarvan het hoofdkantoor zich bevindt op Isle of Man. De Rational Group heeft meerdere (dochter-) vennootschappen op meerdere vestigingsplaatsen, onder andere Rational Entertainment Enterprises Ltd (REEL) gevestigd te Isle of Man, Rational Services Ltd (RSL) gevestigd te Isle of Man, Rational Gaming Europe Ltd (RGEL) gevestigd te Malta, Rational Networks Ltd (RNL) gevestigd te Malta en Rational Social Projects Ltd (RSPL) gevestigd te Isle of Man. 
      
    
    
      2.5.
      RGEL heeft sinds 22 december 2011 een class 3 vergunning, die alleen samen met de aan RNL verleende class 4 vergunning is te gebruiken (een zogenoemde ‘class 3 on 4’-vergunning). 
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft een ‘end user license agreement’ ondertekend, waarin, voor zover van belang, het volgende is opgenomen:
      
      
        “This end user license agreement (the “Agreement”) should be read by you (the “User” or “you”) in its entirety prior to your use of PokerStars’ service or products. Please note that the Agreement constitutes a legally binding agreement between you, Rational Gaming Europe Limited (“Rational Gaming”) and Rational Social Projects Limited (“Rational Social “) (Rational Gaming and Rational Social together being referred to herein as “PokerStars”, “us” or “we”). 
      
      
      
        
          Rational Gaming is a company registered in Malta (…) and licensed by the Malta Gaming Authority (CL3/795/2011) pursuant to which it operates the real money games, (“
          RM Games
          ”) offered to you on the Internet site found at www.pokerstars.eu (the ”
          Site
          ”). The terms and conditions governing your play on RM Games follow below. Rational Social operates the “play money”/”play for free” games (“
          PM Games
          ”) offered to you on the Site. (…).
        
      
      
      
        
          By entering into this Agreement, you acknowledge that PokerStars is part of a group of companies. As such, where used and the context allows, the term “Group” means PokerStars together with its subsidiaries and any holding company of PokerStars and any subsidiary of such holding company and any associated company with PokerStars including, but not limited to, associated companies providing services under the trade mark “Full Tilt Poker”. In addition to the terms and conditions of this Agreement, please review our 
          Privacy Policy
          , the 
          Cookie Policy
          , the 
          PM Games Terms and Conditions
          , the 
          Poker Rules
          , 
          the Games Rules, the FAQs, the Sports Betting Rules, 
          the 
          Real Money Processing and Currency Exchange terms and conditions
           and the 
          VIP Club terms and conditions
           as well as other rules, policies and terms and conditions relating to the games and promotions available on the Site as posted on the Site from time to time, which are incorporated herein by reference, together with such other policies of which you may be notified of by us from time to time.” 
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de heffing van kansspelbelasting in strijd is met het Unierecht, in het bijzonder het recht op het vrije verkeer van diensten (artikel 56 VWEU). Van belang hierbij is waar de aanbieder van het kansspel is gevestigd. Niet in geschil is dat de kansspelbelasting op grond van de nationale wettelijke regeling terecht is nageheven. Ter zitting zijn partijen overeengekomen dat de bedragen die betrekking hebben op de jaren 2010 en 2011 terecht zijn nageheven. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting.
      
    
    
      3.3.
      
        Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en in eerste instantie vernietiging van de naheffingsaanslag. Ter zitting heeft belanghebbende geconcludeerd tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 144.
        De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      
        In het arrest van de Hoge Raad van 27 februari 2015 (ECLI:NL:HR:2015:471) heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
        
          “2.5.2. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU is een activiteit die de mogelijkheid biedt tegen een vergoeding aan een kansspel deel te nemen een dienst in de zin van artikel 56 VWEU. Zowel de dienstontvanger als de dienstverrichter kunnen zich beroepen op de vrijheid van dienstenverkeer (vgl. HvJ 22 oktober 2014, Cristiano Blanco en Pier Paolo Fabretti, C-344/13 en C-367/13, ECLI:EU:C:2014:2311, punt 27). 
        
        
          (…) 
        
      
      
        2.6.2.
        
          Bij de beoordeling van het middel stelt de Hoge Raad voorop dat de plaats van vestiging van een dienstverlener, die moet worden vastgesteld overeenkomstig de rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU, impliceert de daadwerkelijke uitoefening van een economische activiteit voor onbepaalde tijd door middel van een duurzame vestiging in een lidstaat (vgl. HvJ 12 september 2006, Cadbury Schweppes, C-196/04, ECLI:EU:C:2006:544, punt 54; HvJ 15 september 2011, Dickinger en Ömer, C-347/09, ECLI:EU:C:2011:582, punt 35). De omstandigheid dat de autoriteiten vergunningen voor de betreffende specifieke diensten verstrekken kan een aanwijzing zijn voor de plaats van vestiging, evenals de plaats waar de feitelijke leiding van de vennootschap die de diensten aanbiedt zich bevindt. 
        
      
      
        2.6.3. (…) ’
        
          s Hofs oordeel dat een beroep op de vrijheid van dienstenverkeer toekomt aan de (rechts)persoon die de vergunning houdt voor het aanbieden van gokdiensten, dan wel de (rechts)persoon op wie de contractuele verplichtingen jegens de afnemers van de gokdiensten rusten, getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting. Voorts is niet onbegrijpelijk ’s Hofs oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat de aanbieders van Full Tilt Poker en Pokerstars een voor deze procedure relevant aanknopingspunt hadden met het grondgebied van de Europese Unie.” 
        
        
      
    
    
      4.2.
      
        Volgens de inspecteur is het daadwerkelijke spelen van het pokerspel de dienst. Om die reden acht hij bepalend wie het kansspel houdt. Dat kan volgens de inspecteur maar één vennootschap zijn, namelijk de vennootschap met de server waar de kansspelwebsite inclusief de toevalsgenerator, op draait. Hij kent om die reden onder meer belang toe aan de locatie van die server, de vestigingsplaats van de ‘community’ en de geldstromen zoals de rake en entry-fee. De inspecteur stelt dat de houder van het kansspel is gevestigd op Isle of Man. 
        Anders dan de inspecteur beschouwt de rechtbank als de dienst die aan belanghebbende wordt verricht, de activiteiten bestaande uit het bieden van de mogelijkheid om tegen vergoeding aan een kansspel deel te nemen (vgl. rechtsoverweging 2.5.2 van het voormelde arrest). De vraag wie het kansspel houdt, acht de rechtbank bij buitenlandse kansspelen welke via het internet worden gespeeld, niet relevant. De rechtbank komt daarom niet toe aan de behandeling van de door de inspecteur opgeworpen vragen voor zover deze uitgaan van zijn invalshoek dat bepalend is wie de houder van het kansspel is. 
      
      
    
    
      4.3.
      Op belanghebbende rust de last om aannemelijk te maken dat hij een geslaagd beroep op artikel 56 VWEU doet. Gelet op rechtsoverweging 2.6.2 van het in 4.1 vermelde arrest van de Hoge Raad komt dit erop neer dat belanghebbende voor de onderhavige tijdvakken aannemelijk dient te maken dat de daadwerkelijke uitoefening van de economische activiteiten heeft plaatsgevonden voor onbepaalde tijd door middel van een duurzame vestiging op Malta, althans binnen de EU. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende heeft gesteld dat hij de diensten heeft afgenomen van de op Malta gevestigde RGEL. Volgens de onder 2.6 vermelde ‘end user license agreement’ (hierna: de agreement) worden de ‘real money games’ aangeboden door RGEL. Belanghebbende wijst op het Maltese recht dat volgens de agreement van toepassing is en de op Malta aan RGEL afgegeven vergunning. Deze vergunning is een zogenaamde ‘Class 3 on 4’-vergunning. Dit houdt in dat RGEL internetkansspelen mag aanbieden op het netwerk/platform/servers van een bedrijf met een ‘Class 4’-vergunning. RGEL maakt voor het aanbieden gebruik van het netwerk/platform/servers van RNL, aldus nog altijd belanghebbende. 
    
    
      4.5.
      De rechtbank is op basis van de ‘end user license agreement’ van oordeel dat belanghebbende terecht stelt dat RGEL zijn contractspartner was. Van een overeenkomst tussen meerdere contractspartijen – zoals de inspecteur stelt – is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake, nu vast staat dat belanghebbende enkel ‘real money games’ speelde, waarbij volgens de agreement enkel RGEL contractspartij is. RGEL is – naar tussen partijen niet in geschil is – op Malta gevestigd. Zij maakt voor het aanbieden gebruik van het netwerk/platform/servers van RNL welke vennootschap eveneens op Malta is gevestigd. Naar het oordeel van de rechtbank is met dit alles voldoende aannemelijk gemaakt dat RGEL daadwerkelijk vanuit Malta gelegenheid heeft geboden aan belanghebbende tot het deelnemen aan de pokerspelen. Aan dit oordeel doet niet af dat zoals de inspecteur heeft gesteld, de software voor het gelegenheid geven tot het deelnemen aan die pokerspelen niet toebehoort aan RGEL en dat RGEL haar activiteiten in zoverre verricht ten behoeve van de Rational Group als de houder van de kansspelen. De op Malta aan RGEL verstrekte class 4 license heeft kennelijk juist betrekking op situaties als deze waarin een op Malta gevestigde onderneming kansspelen aanbiedt die eigendom zijn van een ander. De rechtbank acht aannemelijk dat RGEL niet slechts ondersteunende werkzaamheden verricht, doch dat sprake is van daadwerkelijke uitoefening van een economische activiteit voor onbepaalde tijd door middel van een duurzame vestiging op Malta. De doorgeleiding en verwijzing naar de website van Rational Group alsmede de omstandigheid dat beslissingen over spelregels en het bepalen van de hoogte van de ‘rake’ mogelijk op het hoofdkantoor worden genomen, leiden niet tot een andere conclusie. 
      
    
    
      4.6.
      
        De inspecteur heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat indien RGEL degene zou zijn die de aanbieder van de dienst is, zij dit enkel is omdat de Rational Group de daarvoor benodigde infrastructuur (personeel en technische middelen) aan haar ter beschikking heeft gesteld. Er is dan sprake van dienstverlening tussen een buiten de EU gevestigde vaste inrichting van RGEL en de binnen de EU gevestigde belanghebbende. In een dergelijk geval is de vrijheid van dienstenverkeer niet van toepassing, aldus de inspecteur. 
        De rechtbank is van oordeel dat er geen of in elk geval onvoldoende aanknopingspunten zijn voor het oordeel dat RGEL beschikt over een vaste inrichting buiten de EU. Zoals hiervoor is overwogen is aannemelijk dat RGEL zelf de diensten aanbiedt en is RGEL gevestigd op Malta.
      
      
    
    
      4.7.
      Hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot het oordeel dat belanghebbende de diensten bij Pokerstars.eu heeft afgenomen van een aanbieder die is gevestigd binnen de EU. Voor dat geval is niet in geschil dat heffing over behaalde positieve resultaten over de perioden 2012 tot en met juli 2015 achterwege dient te blijven wegens strijd met artikel 56 VWEU. Al het overige door de inspecteur gestelde kan niet tot een ander oordeel leiden. 
      
    
    
      4.8.
      Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1.
      De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. 
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan een integrale proceskostenvergoeding worden verleend indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Van een bijzondere omstandigheid is sprake als een bestuursorgaan een besluit neemt of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat het besluit in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vergelijk Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41 235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid (Hoge Raad 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Naar het oordeel van de rechtbank kan de inspecteur niet een dergelijk verwijt worden gemaakt nu hij aan zijn standpunten nieuwe feiten ten grondslag heeft gelegd. In zoverre is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake van in vergaande mate onzorgvuldig handelen of tegen-beter-weten-in procederen door de inspecteur. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding om te oordelen tot de door belanghebbende gevraagde vergoeding van de werkelijke proceskosten.
      
    
    
      5.3.
      De kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 990 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1). Er bestaat geen aanleiding voor een kostenvergoeding voor de bezwaarfase, nu daarom niet is verzocht voorafgaand aan de uitspraak op bezwaar. 
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 144;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 990;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan hem vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 27 april 2017 door mr. drs. M.H. van Schaik, voorzitter, 
      prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken en mr. S.E. Postema, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.