ECLI:NL:GHSHE:2007:BB7907, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 30-10-2007, C0600133
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2007-10-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Aldus is nog slechts één mogelijke oorzaak in debat, en wel het kennelijk onbehoorlijk bestuur door [appellant]. In het algemeen kan worden uitgegaan van het bestaan van causaal verband tussen het stelselmatig voeren van een ondeugdelijke administratie en het stelselmatig doen van onjuiste aangiften enerzijds, en het onbetaald blijven van belastingschulden anderzijds. Dat geldt eens te meer indien het voeren van die ondeugdelijke administratie en het doen van die onjuiste aangiften gepaard gaan met het op onjuiste wijze onttrekken van baten aan het bedrijf, met het geven van onjuiste informatie aan derden en met het niet nakomen van zakelijke afspraken. Indien in een dergelijke situatie een faillissement volgt, zoals in het onderhavige geval, en de belastingschulden daardoor onbetaald blijven, ligt het naar het oordeel van het hof voor de hand om causaal verband aan te nemen tussen de als kennelijk onbehoorlijk bestuur aan te merken gedragingen enerzijds en het intreden van het faillissement en het onbetaald blijven van de belastingschulden anderzijds. Er is niet gesteld of gebleken dat aan de zojuist genoemde gedragingen een verklaring ten grondslag ligt die geen kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert, zoals een verschil van mening met de fiscus over de interpretatie van bepaalde gegevens. Het hof concludeert daarom dat in het onderhavige geval voldoende aannemelijk is geworden dat het onbetaald blijven van de aanslagen OB en loonheffing het gevolg is van het in r.o. 4.5.8 beschreven kennelijk onredelijk bestuur door [appellant]. Hetzelfde geldt voor de boeten wegens het niet naleven van administratieve verplichtingen in verband met intercommunautaire transacties; [appellant] moet als de verantwoordelijke bestuurder geacht worden op de hoogte te zijn van de geldende regels op de terreinen waarop hij zich met zijn onderneming begeeft. De naheffingen wegens onterechte onkostenvergoedingen kunnen rechtstreeks worden teruggevoerd op de - zoals door verwerping van grief 8 door het hof Arnhem vaststaat - verwijtbaar onjuiste uitbetaling van deze vergoedingen door [appellant]. De ontvanger voert terecht aan dat zulks temeer onverantwoord is als een vennootschap in een slechte financiële positie verkeert, zoals HFM

typ. CB
      rolnr. C0600133/HR
    
    
    
      ARREST VAN HET GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH,
      sector civiel recht,
      vierde kamer, van 30 oktober 2007,
      gewezen in de zaak van:
    
    
    
      [APPELLANT],
      wonende te [plaats], [gemeente],
      appellant bij exploot van dagvaarding van 25 januari 2002,
      geïntimeerde in incidenteel appel,	
      na verwijzing niet verschenen,
    
    
    tegen:
    
    
      DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/RIVIERENLAND, voorheen de Ontvanger van de Belastingdienst/ 
      Ondernemingen Gorinchem,
      mede kantoorhoudend te Gorinchem,
      geïntimeerde bij gemeld exploot,	
      appellant in incidenteel appel,
      procureur: mr. J.E. Lenglet,
    
    
    in het geding na verwijzing door de Hoge Raad bij arrest van 14 oktober 2005 (NJ 2006, 30).
    
    1. Het geding in feitelijke instanties en in cassatie 
    
    Het hof verwijst daarvoor naar voormeld arrest van de Hoge Raad, onderdelen 1 en 2.
    			
    2. Het geding na verwijzing 
    
    Bij exploot van 16 januari 2006 heeft de Ontvanger [appellant] opgeroepen voort te procederen. De Ontvanger heeft een memorie na verwijzing genomen en vervolgens de gedingstukken overgelegd en om uitspraak gevraagd. 
    
    3. De gronden van het hoger beroep
    
    3.1. De thans nog aan de orde zijnde grief 11 van [appellant] in principaal appel luidt, kort weergegeven, dat de rechtbank ten onrechte in het eindvonnis het nadeel dat de Ontvanger heeft geleden door het kennelijk onbehoorlijke bestuur van [appellant] heeft geschat en vastgesteld op f 150.000,--, alsmede dat de rechtbank ten onrechte het door [appellant] gedane beroep op matiging heeft afgewezen.
    
    
      3.2. De tegen beide vonnissen, waarvan beroep, gerichte grieven van de Ontvanger in incidenteel appel, die na het arrest van de Hoge Raad alle opnieuw behandeld moeten worden, houden het volgende in.
      Grief I luidt dat de rechtbank ten onrechte van een aantal aangevoerde aspecten van kennelijk onbehoorlijk bestuur heeft geoordeeld dat zij op zichzelf geen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren, althans onvoldoende zelfstandige betekenis hebben, en dat de rechtbank deze aspecten volledig buiten beschouwing heeft gelaten.
      Grief II is gericht tegen het oordeel dat de Ontvanger niet geheel aan zijn stelplicht heeft voldaan doordat hij niet de aanleiding en het onderwerp tot het opleggen van de naheffingsaanslagen heeft aangegeven.
      In grief III maakt de Ontvanger er bezwaar tegen dat de rechtbank hoge eisen stelt aan het aannemelijk maken van het causale verband door te verlangen dat de Ontvanger per aanslag aangeeft welke feiten de aanleiding vormden tot het opleggen van deze aanslag, en te verlangen dat wordt aangegeven welk aspect van het kennelijk onbehoorlijk bestuur heeft geleid tot het onbetaald blijven van deze specifieke aanslag.
      Grief IV bevat de klacht dat de rechtbank van het bedrag van f 364.486,28 slechts voor een bedrag van f 150.000,-- heeft aangenomen dat aan het vereiste causale verband is voldaan, en daarin ook nog de kosten en boeten begrepen heeft geacht.
    
    
    In principaal en incidenteel appel:
    
    4. De beoordeling
    
    
      4.1. Het gaat in dit geschil, kort weergegeven, om het volgende.
      [appellant] is statutair bestuurder van HFM B.V. (verder: HFM), opgericht 7 februari 1994. HFM is op 20 maart 1998 failliet verklaard, nadat zij op 25 februari 1998 voorlopige surséance van betaling had gekregen.
      In de periode 26 maart 1998 t/m 1 maart 1999 zijn aan HFM over de tijdvakken gelegen tussen 1 januari 1994 en 24 februari 1998 dertien naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonbelasting (verder: de aanslagen), vermeerderd met verhogingen, rente en kosten, opgelegd, tot een bedrag van f 581.728,81. HFM heeft de aanslagen niet betaald. De Ontvanger heeft [appellant] voor deze aanslagen op 9 april 1999 aansprakelijk gesteld op grond van art. 36 lid 3 Iw 1990. [appellant] heeft zijn aansprakelijkheid betwist en bezwaarschriften op grond van art. 50 Iw 1990 tegen de aanslagen ingediend.
    
    
    
      4.2. De Ontvanger heeft [appellant] als bestuurder van HFM aansprakelijk gesteld voor door HFM onbetaald gelaten naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonheffing c.a. tot een bedrag van f 581.728,81 op grond van kennelijk onbehoorlijk bestuur zijdens [appellant]. De rechtbank heeft de vordering in conventie van de Ontvanger toegewezen tot een maximumbedrag van f 150.000,--. In reconventie heeft de rechtbank de vordering van [appellant] tot verklaring voor recht dat de Ontvanger onrechtmatig heeft gehandeld en tot schadevergoeding afgewezen. 
      Het gerechtshof Arnhem heeft bij arrest van 24 februari 2004 in principaal en incidenteel hoger beroep het tussenvonnis van 5 april 2001 bekrachtigd en het eindvonnis van 1 november 2001 vernietigd wat betreft de verklaring voor recht dat [appellant] aansprakelijk is voor het maximumbedrag van f 150.000,-- en, opnieuw rechtdoende, voor recht verklaard dat [appellant] aansprakelijk is tot een maximum van EUR 53.821,06 en het vonnis van 1 november 2001 voor het overige bekrachtigd. Het hof heeft de proceskosten van het principaal hoger beroep gecompenseerd in die zin dat iedere partij haar eigen kosten draagt, en de Ontvanger in de kosten van het incidenteel hoger beroep veroordeeld.
      Tegen het arrest van het gerechtshof Arnhem heeft de Ontvanger beroep in cassatie ingesteld en [appellant] incidenteel beroep in cassatie.
    
    
    
      4.3.1. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 14 oktober 2005 geoordeeld dat de onderdelen 1.1 en 2.3 van het namens de Ontvanger ingebrachte cassatiemiddel slagen.
      Daartoe overwoog de Hoge Raad (r.o. 4.1.3), dat het hof is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting door niet de door de Ontvanger gestelde gedragingen in totaliteit en in hun onderlinge samenhang te onderzoeken, maar die gedragingen uitsluitend op zichzelf te beschouwen en aan het oordeel dat bepaalde aspecten op zichzelf genomen geen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren, de gevolgtrekking te verbinden dat aan die aspecten ook in combinatie met andere factoren geen gewicht kan toekomen.
      De Hoge Raad overwoog, dat het bij de beantwoording van de vraag of sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur als bedoeld in art. 36 Iw 1990 erop aan komt dat de rechter alle ter zake dienende omstandigheden van het geval in onderling verband en samenhang in zijn beoordeling betrekt.
    
    
    4.3.2. Voorts heeft de Hoge Raad overwogen (r.o. 4.2.5) dat dat ook betekent dat de rechter bij de vaststelling van het vereiste causale verband dient te onderzoeken of de belastingschulden waarvoor [appellant] aansprakelijk is gesteld onbetaald zijn gebleven als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur, zoals dat mede op grond van het geheel van de in onderling verband en samenhang te beschouwen aan [appellant] verweten gedragingen aannemelijk is te achten. 
    
    
      4.3.3. De overige door de Ontvanger aangevoerde middelen
      faalden naar het oordeel van de Hoge Raad, evenals de middelen in het incidentele cassatieberoep.
    
    
    
      4.4.1. De Ontvanger heeft bij memorie na verwijzing aangevoerd dat de vraag thans luidt of de onbehoorlijke algehele taakvervulling door [appellant] heeft geleid tot het niet betalen van het geheel van de belastingschulden waarvoor [appellant] aansprakelijk is gesteld. De aangevoerde aspecten zijn volgens de Ontvanger symptomen van de algehele onbehoorlijke taakvervulling. Ook de aspecten die het hof niet als zodanig heeft aangemerkt, leveren volgens de Ontvanger, in onderling verband beschouwd, kennelijk onbehoorlijk bestuur op. Daaruit volgt, aldus de Ontvanger, dat ook de aanslagen genummerd 1, 8, 9, 2, 7, 4, 5, 10 en 11 voor rekening van [appellant] moeten komen.
      Voor het onbetaald blijven van de belastingschuld is geen andere grond - met name niet het opzeggen van het krediet door de VSB bank - vastgesteld dan het kennelijk onbehoorlijk bestuur door [appellant]. Dit is dan ook de oorzaak van het onbetaald gebleven zijn van de totale belastingschuld; in elk geval is dat voorshands aannemelijk, behoudens tegenbewijs door [appellant], aldus de Ontvanger.
    
    
    4.4.2. [appellant] is na verwijzing van de zaak naar dit hof en oproeping door de Ontvanger, niet verschenen.
    
    Kennelijk onbehoorlijk bestuur
    
    
      4.5.1. De Ontvanger heeft in deze procedure veertien gedragingen van [appellant] aangevoerd die volgens de Ontvanger meebrengen dat aan [appellant] kennelijk onbehoorlijk bestuur verweten kan worden.
      Niet al deze aspecten spelen in de huidige stand van de procedure na cassatie en verwijzing nog een rol; het hof zal de stand van zaken in r.o. 4.5.2 weergeven.
      De omstandigheid dat het hof alle relevante omstandigheden in onderling verband en samenhang zal beoordelen, laat onverlet dat het hof wel achtereenvolgens alle verweten gedragingen zal beoordelen.
    
    
    
      4.5.2. Gedraging 1 (inlenen van arbeidskrachten) speelt thans geen rol meer aangezien de rechtbank dit niet als kennelijk onbehoorlijk bestuur heeft aangemerkt en de Ontvanger daartegen geen grief heeft gericht.
      Gedragingen 2 (onjuiste aangiften OB) en 14 (meermalen  terugvragen OB) zijn door het hof, na verwerping van de grieven 5 en 6 van [appellant], als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt. Deze aspecten waren niet in de cassatie betrokken. Het oordeel van het hof Arnhem is voor dit hof dus uitgangspunt.
      Gedraging 3 (wanordelijke administratie) is eveneens door het hof, met verwerping van grief 7 van [appellant], als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt. Ook dit aspect was niet in cassatie betrokken en is uitgangspunt voor dit hof.
      Voor gedraging 4 (subsidies) geldt hetzelfde als voor gedraging 1.
      Gedraging 5 (verminderde afdracht LB) is door de rechtbank niet als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt, waaraan de rechtbank toevoegde (r.o. 5.29 van het eindvonnis) dat [appellant] dus niet aansprakelijk is voor de aanslagen nrs. 12 en 13. Tegen deze oordelen van de rechtbank heeft de Ontvanger geen grief gericht, zodat dit oordeel van de rechtbank, ook dat over de aanslagen 12 en 13, in stand blijft en geen deel uitmaakt van het hoger beroep.
      Van de gedragingen 6, 7, 8, 10 en 13 (onjuiste voorstelling van zaken geven; gebrekkig presteren van HFM; niet nakomen van zakelijke afspraken; vooruitbetaling vragen in het zicht van een faillissement; verkoop van de auto van [appellant] aan HFM) heeft het hof, met verwerping van grief I in incidenteel appel, evenals de rechtbank geoordeeld dat deze, noch afzonderlijk beschouwd noch in combinatie, kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren. Het daartegen gerichte cassatiemiddel van de Ontvanger slaagde, zodat deze aspecten - en grief I in incidenteel appel - thans opnieuw ter beoordeling staan.
      De gedragingen 9 en 11 (bovenmatige onkostendeclaraties en het onttrekken van zakelijke baten) zijn door het hof, met verwerping van de daartegen gerichte grief 8 van [appellant], als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt. Deze aspecten waren niet in cassatie betrokken, zodat dit voor het hof uitgangspunt is.
      Gedraging 12 tenslotte (de order van Kewido)is door het hof, anders dan de rechtbank oordeelde, niet als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt; de hiertegen door [appellant] gerichte grief 9 slaagde. Dit aspect was niet in cassatie betrokken zodat op dit punt het oordeel van het hof Arnhem voor dit hof uitgangspunt is en deze gedraging thans geen rol meer speelt. 
    
    
    
      4.5.3. Voor het hof staat mitsdien nu reeds vast, dat [appellant] zich aan kennelijk onbehoorlijk bestuur als bedoeld in art. 36 lid 3 Iw 1990 heeft schuldig gemaakt door
      - stelselmatig te late en te lage aangiften omzetbelasting te doen
      - meermalen voor dezelfde facturen omzetbelasting terug te vragen
      - een onvolledige en ondoorzichtige administratie te voeren
      - naast een vaste onkostenvergoeding voor zijn auto van f 1.600 per maand, ook alle lasten van deze auto en van een tweede auto afzonderlijk nog te declareren
      - bonnen van een restaurant met een privékarakter bij HFM te declareren.
    
    
    4.5.4. Of in een bepaalde situatie sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur moet door de rechter naar redelijkheid en billijkheid, met inachtneming van de concrete omstandigheden van het geval, worden beantwoord. Kennelijk onredelijk bestuur doet zich voor als geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden aldus zou hebben gehandeld (vgl. conclusie OM sub 2.3, met verwijzingen, bij het arrest van de HR in de onderhavige zaak, HR 14 oktober 2005, NJ 2006, 30).
    
    
      4.5.5. Het verwijt van de Ontvanger dat [appellant] een verkeerde voorstelling van zaken gaf, dat HFM gebrekkig presteerde en dat [appellant] zakelijke afspraken niet nakwam, is door de Ontvanger ondersteund door verwijzing naar hoofdstuk 4, sub 4.12 - 4.16, van het controlerapport van 11 maart 1999 (prod. 4 bij cva/r). Daaruit blijkt, kort weergegeven, dat [appellant] een verzekeringsmaatschappij een verkeerde voorstelling van zaken heeft gegeven na een inbraak op 13 oktober 1994, dat er talloze procedures tegen HFM werden gevoerd wegens niet tijdige of ondeugdelijke leveringen, en dat [appellant] aan derden stelselmatig onjuiste informatie over betalingen, orders en financieringen verstrekte waardoor deze derden beslissingen namen die zij bij een juiste voorstelling van zaken niet zouden hebben genomen.
      [appellant] heeft deze verwijten (bij mva in incidenteel appel) onvoldoende weersproken. Zijn stelling dat een bedrijf in moeilijkheden wel crediteuren aan het lijntje moet houden en dat dat geen kennelijk onredelijk bestuur oplevert, snijdt geen hout en moet worden verworpen. Op de omstandigheid dat [appellant] zich er destijds niet van bewust was dat hij derden onjuiste informatie verstrekte kan hij zich niet beroepen nu dergelijke onwetendheid, gelet op de ondeugdelijke wijze van administratie en bedrijfsvoering, voor zijn rekening komt. Dat [appellant] is afgegaan op het rapport van Buytenstaete Consultancy van februari 1998 (prod. 8 cva), welk bureau in februari 1998 over "goede vooruitzichten en mogelijkheden" van HFM rapporteerde, terwijl HFM diezelfde maand surseance van betaling kreeg en een maand later failliet ging, illustreert het zeer gebrekkige inzicht dat [appellant] als verantwoordelijke bestuurder had in de werkelijke situatie van HFM.
      Het zojuist genoemde rapport is overigens aanzienlijk minder positief over de situatie bij HFM dan [appellant] thans voorstelt; in het rapport wordt onder meer gesproken over zeer matige calculaties waarbij met diverse factoren geen rekening wordt gehouden, een verkeerd systeem van facturering, onvoldoende controle op de voortgang van een project en een grote chaos in de interne organisatie. 
      Het hof concludeert mitsdien dat de Ontvanger [appellant] terzake van deze gedragingen terecht een verwijt heeft gemaakt in het kader van het aan [appellant] verweten kennelijk onbehoorlijk bestuur. 
    
    
    
      4.5.6. Wat betreft het manen van klanten tot vooruitbetaling van facturen in het zicht van het faillissement van HFM overweegt het hof, dat de Ontvanger dit verwijt stoelt op één enkel voorbeeld ([bedrijf 1]) en dat [appellant] ten aanzien van die situatie betwist dat hij, toen hij om betaling vroeg, wist dat [bedrijf 1] het gekochte niet zou ontvangen. Integendeel, aldus [appellant], heeft HFM na ontvangst van de betaling een deel van de machine geleverd en is het resterende deel geleverd door de "doorstarter" die voor dat deel door Strijders is betaald (mva in inc. appel sub 26 en 27).
      De Ontvanger heeft deze uitleg van [appellant] niet verder betwist. Wat de situatie met Strijders betreft oordeelt het hof derhalve dat niet is komen vast te staan dat [appellant] dit onzorgvuldig heeft afgewikkeld of dat hij daarmee blijk heeft gegeven van onbehoorlijk gedrag jegens de crediteuren van HFM.   
      Nu de Ontvanger verder geen voorbeelden van dit, volgens de Ontvanger bestaande patroon, heeft gegeven, kan dit verwijt niet bijdragen tot het oordeel dat [appellant] kennelijk onbehoorlijk heeft bestuurd.
    
    
    
      4.5.7. Ten aanzien van de auto (Mercedes 300 SE) die [appellant] in februari 1997 aan HFM heeft verkocht overweegt het hof het navolgende.
      Vast staat dat HFM voor de auto f 12.500,-- - bij mva in incidenteel appel (sub 32) stelt [appellant]: f 11.000,-- - aan [appellant] heeft betaald en dat HFM de auto zeven maanden later voor f 4.250,-- aan een derde heeft verkocht. [appellant] heeft niet gesteld dat de auto technisch in orde was, maar in tegendeel dat hij problemen had met de LPG-installatie en de auto daarom wilde inruilen. Bovendien heeft [appellant] niet verklaard waarom het verwerven door HFM van een auto, waartegenover een forse contante uitgave stond, voor HFM gunstig zou zijn geweest. Onder deze omstandigheden is voldoende aannemelijk geworden dat [appellant] door verkoop van de auto aan HFM, tegen een hoger bedrag dan de waarde van de auto op dat moment rechtvaardigde, geld onttrokken heeft aan HFM voor privé-doeleinden en aldus zijn privé-belang boven dat van HFM heeft gesteld.
    
    
    
      4.5.8. Het totaal van de gedragingen waarvan is komen vast te staan dat de Ontvanger [appellant] daarvan terecht een verwijt maakt overziende, is het hof van oordeel, dat deze gedragingen in totaliteit en in onderlinge samenhang bezien zonder meer het oordeel rechtvaardigen dat [appellant] zich heeft schuldig gemaakt aan kennelijk onbehoorlijk bestuur als bedoeld in art. 36 lid 3 Iw 1990. 
      Uit die gedragingen rijst immers het beeld op, dat [appellant], die verantwoordelijk was voor de financiën binnen HFM - zoals vast staat door de verwerping van grief 3, arrest hof Arnhem r.o. 4.21 - en zich daar ook persoonlijk mee bezig hield, de administratie stelselmatig verwaarloosde en daarin een wanorde heeft doen ontstaan en laten voortbestaan, zodat geen juist beeld van de stand van de debiteuren en crediteuren kon worden verkregen, en dat [appellant] stelselmatig onjuiste aangiften OB en loonheffing voor HFM deed en meermalen heeft getracht "dubbel" OB terug te krijgen. Tegelijkertijd liet zijn bedrijfsvoering gelet op het niet geringe aantal klachten van ontevreden klanten te wensen over en profiteerde [appellant] persoonlijk op onjuiste wijze van HFM door op verschillende manieren zonder grond geld uit HFM over te hevelen naar zichzelf. Al deze gedragingen deden zich tenslotte voor in het door art. 36 lid 3 Iw 1990 bedoelde tijdvak van drie jaar. 
    
    
    Causaal verband
    
    
      4.6.1.  De Ontvanger stelt [appellant] aansprakelijk voor dertien naheffingsaanslagen, die hij genummerd 1 t/m 13 bij conclusie van eis/akte in het geding heeft gebracht.
      De aanslag genummerd 3 is door de Ontvanger ingetrokken. De aanslagen 12 en 13 spelen in dit hoger beroep geen rol meer aangezien de rechtbank heeft geoordeeld dat [appellant] daarvoor niet aansprakelijk is, en de Ontvanger tegen dit oordeel niet heeft gegriefd (zie r.o. 4.5.2 van dit arrest).
      Daarmee resteren tien aanslagen tot een bedrag van (maximaal) f 364.486,28 (vgl. r.o. 5.42 vonnis rechtbank van 1 november 2001). Het is het hof niet bekend of en in welke zin inmiddels op de bezwaarschriften van [appellant] is beslist.
    
    
    
      4.6.2. De thans nog in geding zijnde aanslagen betreffen de volgende heffingen:  
      * aanslag 1: OB januari 1998: f 38.674,-- (bedrag van de aansprakelijkheid:     F 13.457,28)
      * aanslag 2: OB wegens ten onrechte in vooraftrek gebrachte OB (art. 29 lid 2 Wet OB): f 110.000,--
      * aanslagen 4 en 5: boeten wegens het niet voldoen door HFM aan administratieve verplichtingen ten aanzien van intercommunautaire transacties: 2 x f 250,--
      * aanslag 6: OB over de periode 1 januari 1998 t/m 24 februari 1998 (opgelegd naar aanleiding van controle van de administratie): f 37.506,--
      * aanslag 7: OB over de periode 1 januari 1995 t/m 24 februari 1998 (correcties naar aanleiding van het controlerapport): f 72.230,-- (bedrag van de aansprakelijkheid: F 60.177,--)
      * aanslagen 8 en 9: loonheffing januari en februari 1998 (op aangifte en ambtshalve opgelegd): f 30.653,-- en f 40.825,-- (bedragen van de aansprakelijkheid: F 24.304,-- en F 37.000,--)
      * aanslagen 10 en 11: naheffingen loonheffing wegens onkostenvergoedingen aan personeelsleden van HFM: f 45.310,-- en f 20.584,-- (bedragen van de aansprakelijkheid: F 28.683,-- en F 13.444,--)
    
    
    4.7.1.  Met inachtneming van de uitspraak van de Hoge Raad dient thans nog te worden onderzocht of aannemelijk is geworden dat deze tien aanslagen onbetaald zijn gebleven als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant], zoals dat uit het geheel van de ook in onderling verband te beschouwen, aan [appellant] verweten gedragingen kan worden afgeleid.
    
    
      4.7.2. De rechtbank heeft [appellant] wel aansprakelijk geacht voor deze aanslagen, maar geoordeeld dat niet aannemelijk was geworden dat het kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant] voor een hoger bedrag dan f 150.000,-- de oorzaak is geweest van het onbetaald blijven van de belastingschulden (r.o. 5.43 en dictum vonnis  1 november 2001). 
      Het hof Arnhem heeft [appellant] niet aansprakelijk geacht voor de aanslagen 1, 2, 4, 5, 8 en 9; het achtte [appellant] gedeeltelijk aansprakelijk voor de aanslagen 7, 10 en 11; en het achtte [appellant] geheel aansprakelijk voor aanslag 6. In verband daarmee heeft het hof het bedrag verlaagd tot f 118.606  (€ 53.821,06)(arrest hof Arnhem r.o. 4.11 en 4.12). Nu als gevolg van de uitspraak van de Hoge Raad de grieven II, III en IV in incidenteel appel, en grief 11 in principaal appel opnieuw moeten worden beoordeeld staat - naast het causaal verband als zodanig - ook de hoogte van het bedrag waarvoor [appellant] aansprakelijk is, weer ter discussie.  
    
    
    4.8. De door [appellant] gestelde oorzaak voor het faillissement van HFM en het (daardoor) onbetaald blijven van de belastingschulden, nl. het opzeggen van het krediet door de VSB bank, speelt geen rol meer nu het hof de op deze stelling betrekking hebbende grief 10 van [appellant] heeft verworpen (arrest hof Arnhem, r.o. 4.36).
    
    
      4.9. Aldus is nog slechts één mogelijke oorzaak in debat, en wel het kennelijk onbehoorlijk bestuur door [appellant]. In het algemeen kan worden uitgegaan van het bestaan van causaal verband tussen het stelselmatig voeren van een ondeugdelijke administratie en het stelselmatig doen van onjuiste aangiften enerzijds, en het onbetaald blijven van belastingschulden anderzijds. Dat geldt eens te meer indien het voeren van die ondeugdelijke administratie en het doen van die onjuiste aangiften gepaard gaan met het op onjuiste wijze onttrekken van baten aan het bedrijf, met het geven van onjuiste informatie aan derden en met het niet nakomen van zakelijke afspraken. Indien in een dergelijke situatie een faillissement volgt, zoals in het onderhavige geval, en de belastingschulden daardoor onbetaald blijven, ligt het naar het oordeel van het hof voor de hand om causaal verband aan te nemen tussen de als kennelijk onbehoorlijk bestuur aan te merken gedragingen enerzijds en het intreden van het faillissement en het onbetaald blijven van de belastingschulden anderzijds. Er is niet gesteld of gebleken dat aan de zojuist genoemde gedragingen een verklaring ten grondslag ligt die geen kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert, zoals een verschil van mening met de fiscus over de interpretatie van bepaalde gegevens. 
      Het hof concludeert daarom dat in het onderhavige geval voldoende aannemelijk is geworden dat het onbetaald blijven van de aanslagen OB en loonheffing het gevolg is van het in r.o. 4.5.8 beschreven kennelijk onredelijk bestuur door [appellant]. Hetzelfde geldt voor de boeten wegens het niet naleven van administratieve verplichtingen in verband met intercommunautaire transacties; [appellant] moet als de verantwoordelijke bestuurder geacht worden op de hoogte te zijn van de geldende regels op de terreinen waarop hij zich met zijn onderneming begeeft. 
      De naheffingen wegens onterechte onkostenvergoedingen kunnen rechtstreeks worden teruggevoerd op de - zoals door verwerping van grief 8 door het hof Arnhem vaststaat - verwijtbaar onjuiste uitbetaling van deze vergoedingen door [appellant]. De ontvanger voert terecht aan dat zulks temeer onverantwoord is als een vennootschap in een slechte financiële positie verkeert, zoals HFM (mva/inc. appel sub 3.17).
    
    
    4.10. Het voorafgaande brengt mee dat de incidentele grieven I, II en III van de Ontvanger slagen.
    
    4.11.1.  Met betrekking tot grief 11 en de incidentele grief IV, die betrekking hebben op de hoogte van het bedrag waarvoor de rechtbank [appellant] aansprakelijk heeft gehouden, en op het door [appellant] gedane beroep op matiging, oordeelt het hof als volgt.
    
    4.11.2. [appellant] heeft diverse omstandigheden aangevoerd die tot matiging zouden moeten leiden (mvgr sub 98 e.v.). De Ontvanger heeft in reactie hierop gesteld dat in het systeem van art. 36 Iw 1990  - anders dan bij art. 2:248 BW - niet in een matigingsbevoegdheid van de rechter is voorzien (mva/inc.grieven sub 3.23).
    
    4.11.3. Naar het oordeel van het hof heeft de Ontvanger dat laatste verweer tegen het beroep op matiging terecht opgeworpen. Nu de vordering op grond van art. 36 Iw 1990 noch een vordering tot schadevergoeding, noch een vordering tot het betalen van een boete betreft, zodat de artikelen 6:94 en 6:109 BW niet van toepassing zijn, en de Invorderingswet zelf op dit punt geen matigingsbevoegdheid van de rechter kent, is er geen wettelijke grond waarop de rechter deze aansprakelijkheid zou kunnen matigen. 
    
    
      4.11.4. Voor zover [appellant] zijn beroep op matiging heeft willen baseren op de beperkende werking van de redelijkheid en billijkheid (art. 6:2 lid 2 BW) overweegt het hof dat de door [appellant] aangevoerde omstandigheden niet het oordeel rechtvaardigen dat aansprakelijkstelling voor het bedrag van f 364.486,28 naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn. Of [appellant] "te goeder trouw" is geweest - wat daaronder in dit verband dan ook verstaan moet worden - doet niet ter zake aangezien in het kader van art. 36 Iw 1990 voor aansprakelijkheid opzet niet is vereist, doch voldoende is dat kennelijk onbehoorlijk bestuur en het causale verband tussen dat kennelijk onbehoorlijk bestuur en het onbetaald zijn gebleven van de aanslagen zijn komen vast te staan. 
      Uit hetgeen het hof heeft overwogen blijkt dat van een "geringe ernst" van de aan [appellant] verweten gedragingen geen sprake is, terwijl het feit dat de aansprakelijkstelling [appellant] - uiteraard - zwaar treft voor rekening van [appellant] moet blijven. [appellant] kan voorts de fiscus niet verwijten dat die hem eerder voor het kennelijk onbehoorlijk bestuur had moeten waarschuwen.
    
    
    4.12. De conclusie moet dan ook zijn dat grief 11 in  principaal appel faalt en grief IV in incidenteel appel slaagt, aangezien [appellant] voor het volledige bedrag van f 364.486,28 (EUR 165.396,66) aansprakelijk moet worden geacht.
    
    
      4.13. Het beroepen vonnis moet dus in conventie worden vernietigd en de vordering van de Ontvanger zal tot een bedrag van (maximaal) EUR 165.396,66 met de invorderingsrente vanaf 1 juni 1998 worden toegewezen, met veroordeling van [appellant] als de grotendeels in het ongelijk gestelde partij in de proceskosten in conventie. Het vonnis in reconventie zal worden bekrachtigd. 
      [appellant] zal voorts als de in het principaal en incidenteel hoger beroep in het ongelijk gestelde partij worden veroordeeld in de kosten van het geding in principaal en incidenteel hoger beroep, waaronder mede begrepen het geding na verwijzing.
    
    
    5. De uitspraak
    
    Het hof:
    
    in principaal en incidenteel appel:
    
    vernietigt de vonnissen in conventie van de rechtbank Arnhem van 5 april 2001 en 1 november 2001, onder rolnummer 50602/HA ZA 99-1087 tussen partijen gewezen, en in zoverre opnieuw rechtdoende:
    
    verklaart voor recht dat [appellant] als bestuurder van HFM op grond van art. 36 Iw 1990 hoofdelijk aansprakelijk is voor de in het eindvonnis genoemde belastingaanslagen tot een bedrag van EUR 165.396,66 of, voor het geval in de procedure volgend op het bezwaarschrift ex art. 50 Iw 1990 een ander (lager) bedrag wordt vastgesteld, tot dat andere bedrag, alsmede voor de daarover verschuldigde invorderingsrente vanaf 1 juni 1998;
    
    veroordeelt [appellant] in de kosten van de procedure in eerste aanleg in conventie, tot op heden aan de zijde van de Ontvanger begroot op EUR 9,08 + EUR 181,51 voor verschotten en EUR 4.310,-- voor salaris procureur;
    
    bekrachtigt genoemde vonnissen voor zover in reconventie gewezen;
    
    veroordeelt [appellant] in de kosten van het principaal en incidenteel hoger beroep waaronder mede begrepen het geding na verwijzing, tot op heden aan de zijde van de Ontvanger begroot op EUR 13,-- + EUR 230,-- voor verschotten en EUR 3.262,-- voor salaris procureur in principaal appel en EUR 1.974,-- voor salaris procureur in incidenteel appel;
    
    verklaart dit arrest tot zover uitvoerbaar bij voorraad;
    
    wijst af wat meer of anders is gevorderd.
     
    Dit arrest is gewezen door mrs. De Groot-van Dijken, Huijbers-Koopman en Keizer en uitgesproken door de rolraadsheer ter openbare terechtzitting van dit hof op 30 oktober 2007.