ECLI:NL:GHSHE:2023:2303, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 12-07-2023, 22/00122
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2023-07-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Forensenbelasting. Forse verhoging in 2020. Verwijzing naar eerdere uitspraak van het hof: ECLI:NL:GHSHE:2023:247. Gelet op de beperkte toets die het hof kan en mag aanleggen, mag het hof zich niet in deze politieke keuze mengen. Aangezien de gemeentelijke wetgever bij de wijziging van de tarieven uitdrukkelijk ook heeft meegenomen dat forensen gebruik maken van de gemeentelijke voorzieningen, is geen sprake van belastingheffing die alleen is ingevoerd om de plaatselijke woningmarkt reguleren. De gemeente heeft daarmee zijn (ruime) bevoegdheid om forensenbelasting te heffen niet gebruikt voor een ander doel dan waarvoor die is gegeven. Geen sprake van een individuele en buitensporige last. Ten slotte stelt het hof vast dat voor het belastbaar feit voor de onderhavige forensenbelasting wordt geheven naar verschillende grondslagen, te weten enerzijds een vast bedrag per gemeubileerde woning en anderzijds naar de waarde die aan de gemeubileerde woning wordt toegekend. In dit geval mochten voor de heffing van de forensenbelasting dan ook twee aanslagen worden opgelegd die als twee regels op het aanslagbiljet zijn vermeld.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 22/00122
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Limburg (hierna: de rechtbank) van 23 december 2021, nummer ROE 21/652, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gemeenten en Waterschappen,
      
      hierna: de heffingsambtenaar.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft de aanslagen forensenbelasting 2020 opgelegd. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de heffingsambtenaar.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 9 juni 2023 in ’s-Hertogenbosch. Voor de zitting heeft de heffingsambtenaar laten weten dat hij niet zal verschijnen. Belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] zijn wel verschenen.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof. Een afschrift van de pleitnota is gelijktijdig met deze uitspraak aan de heffingsambtenaar gestuurd.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Sinds 1983 is belanghebbende eigenaar van de woning gelegen aan [adres 1] in het buurtschap [buurtschap] nabij [plaats 1] (hierna: de woning). 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft zijn hoofdverblijf in de gemeente [woonplaats] .
      
    
    
      2.3.
      In 2019 werd de forensenbelasting geheven naar een vast tarief van € 129 en een variabel tarief van 0,23% over de WOZ-waarde. 
      
    
    
      2.4.
      De heffingsambtenaar heeft belanghebbende voor een bedrag van € 2.301,60 aangeslagen in de forensenbelasting voor het jaar 2020. Dit bedrag bestaat uit een aanslag voor een vast bedrag van € 280 en een aanslag voor een variabel tarief van 0,56% over de WOZ-waarde, zijnde 0,56% x € 361.000 = € 2.021,60. Op het aanslagbiljet is vermeld:
      
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      Genoemde heffingsgrondslagen en tarieven zijn opgenomen in de Verordening forensenbelasting Gulpen-Wittem 2020 (hierna: de Verordening).
      
    
    
      2.6.
      In 2021 is het tarief ongewijzigd gebleven ten opzichte van 2020.
      
    
    
      2.7.
      In 2022 werd de forensenbelasting geheven naar een vast tarief van € 280 en een variabel tarief van 1,0% over de WOZ-waarde. 
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
      
      
        Is de aanslag terecht en tot de juiste hoogte opgelegd? 
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en primair tot vernietiging van de aanslag en (meer) subsidiair tot vermindering van de aanslag. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Wettelijk kader
      
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 223 van de Gemeentewet kan een forensenbelasting worden geheven. De gemeente Gulpen-Wittem heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt. Het besluit tot het heffen van forensenbelasting is vastgelegd in de Verordening.
      
      
        De Verordening luidt:
      
      
      
        
          “Artikel 2 Belastbaar feit en belastingplicht
        
        1. Onder de naam “forensenbelasting” wordt een directe belasting geheven van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.
        (…)
        
          Artikel 4 Maatstaf van heffing
        
        1. De belasting wordt berekend naar een vast bedrag per gemeubileerde woning (…)
        2. De belasting wordt tevens berekend naar de waarde welke aan de gemeubileerde woning wordt toegekend en wel als volgt:
        a. De belasting wordt geheven naar de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen zoals die voor het belastingobject waarvan de woning deel uitmaakt voor het belastingjaar is vastgesteld.
        (…)
        
          Artikel 5 Belastingtarief
        
        1. De belasting bedraagt € 280,00 per jaar per gemeubileerde woning.
        2. Boven dit bedrag wordt per jaar geheven 0,56% van de waarde als bedoeld in artikel 4, lid 2.”
      
      
      
        
          Omvang geschil
        
      
      
    
    
      4.2.
      Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende geen hoofdverblijf heeft in de gemeente en de woning gedurende meer dan negentig dagen van het jaar voor zich of zijn gezin beschikbaar houdt.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft zich onder meer op het standpunt gesteld dat de Verordening onverbindend is.
      
    
    
      4.4.
      Het hof heeft eerder moeten oordelen over de verbindendheid van de Verordening. In die zaak heeft het hof overwogen:
      
      
        “4.4. De wetgever heeft aan gemeenten de bevoegdheid gegeven om, met uitzondering van het verbod op het hanteren van draagkracht als verdelingsmaatstaf en met inachtneming van de in de wet opgenomen beperkingen, zelf de in de belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven te kiezen voor de gemeentelijke belastingen en rechten. Het staat de gemeenten in beginsel vrij die heffingsmaatstaven op te nemen die zich het beste verstaan met het gemeentelijke beleid en de plaatselijke praktijk van de belastingheffing.1
      
      
    
    
      4.5.
      Artikel 223 Gemeentewet, in samenhang met artikel 219, lid 2, Gemeentewet, voorziet in de grondslag voor de bevoegdheid van een gemeente om forensenbelasting te heffen. De forensenbelasting is een directe belasting die wordt geheven van niet-ingezetenen, die door het beschikbaar houden van een woning voor minstens negentig dagen per jaar gebruik kunnen maken van gemeentelijke voorzieningen. In artikel 223 Gemeentewet is geen heffingsmaatstaf of (maximale) tariefstelling bepaald. Voor de heffing van forensenbelasting mag een gemeente daarom het tarief afhankelijk maken van de waarde van de woning volgens de Wet WOZ, maar ook een andere wijze van bepaling van het tarief is toegestaan. Voor onverbindendverklaring van een regeling is slechts plaats indien de gekozen heffingsmaatstaf dan wel tariefstelling tot een uitkomst leidt die in strijd is met de wet of enig algemeen rechtsbeginsel.2
      
    
    
      4.6.
      De forensenbelasting kent een lange geschiedenis sinds 1897 en is in haar huidige vorm bij Wet van 15 juli 1929 (Wet op de financiële verhouding) ingevoerd.3 Artikel 223 Gemeentewet is per 1 januari 1995 ingevoerd en verschilt materieel nauwelijks van de oorspronkelijke bepaling. In de parlementaire geschiedenis bij het huidige artikel 223 Gemeentewet is het volgende opgemerkt:4
      
      
        “Hoewel beide belastingen een heel verschillende historische achtergrond hebben - de toeristenbelasting is de opvolger van de logeergastenbelasting, de woonforensenbelasting is in het leven geroepen naar aanleiding van problemen die de destijds bestaande gemeentelijke inkomstenbelasting met zich bracht - berusten ze beide op dezelfde basisgedachten. In de gemeente verblijven personen, die niet in de gemeente woonachtig zijn in de volle betekenis van dit begrip, maar die wel profiteren van de gemeentelijke voorzieningen. Gemeenten maken kosten voor voorzieningen die zij mede ten behoeve van deze personen tot stand brengen of in stand houden, doch ontberen ten aanzien van deze niet-inwoners de vergoeding per inwoner uit het Gemeentefonds. Van beide belastingen komt de opbrengst ten goede aan de algemene middelen van de gemeente. De belastingen hebben noch het karakter van een bestemmingsbelasting, noch dat van een profijtbelasting. Wel zijn zoals gezegd beide heffingen mede op de profijtgedachte in ruime zin gebaseerd, doch zij zijn niet bedoeld voor specifiek verhaal van kosten welke de gemeente maakt ten behoeve van bepaalde voorzieningen. (…) bij deze beide belastingen treft de overeenkomst in rechtsgrond: het verhalen van kosten van gemeentelijke voorzieningen, die mede bestaan ten behoeve van personen, die niet als inwoner van de gemeente kunnen worden aangemerkt, maar die wel van die voorzieningen profiteren.”
      
      
    
    
      4.7.
      Tijdens de vergadering van de gemeenteraad van de gemeente Gulpen-Wittem van 7 november 2019 is raadsbreed een amendement (hierna: het amendement) ingediend om de forensenbelasting te verhogen. Het amendement luidt als volgt:
      
      
        “Constaterende dat:
        - In de begroting 2020 de Forensenbelasting € 13.000 lager is dan in 2019;
        - Dit niet te rijmen valt met de waar te nemen toename van forensen;
        - In de motie "Maatregelen onttrekking permanente woonfunctie" van 8 november 2018 al geconstateerd is dat in toenemende mate woningen in het buitengebied onttrokken worden aan de permanente woonfunctie;
        - Beleggers panden opkopen om deze vervolgens te verhuren aan toeristen of deze als tweede huis gebruiken, dat vervolgens de helft van de tijd leegstaat;
        - Buitengebieden hierdoor steeds meer en vaker spookgebieden worden;
        
          Overwegende dat:
        
        - Bovenstaande ontwikkeling een prijsopdrijvend effect heeft;
        - Starters hierdoor steeds meer moeite hebben een geschikt en betaalbaar huis te vinden;
        - De woonforensen ook gebruik maken van onze (toeristische) voorzieningen;
        - De Forensenbelasting al jaren op hetzelfde niveau is gebleven;
        - Het moeilijk is deze belastinginning te handhaven;
        - In de conceptbegroting van onze buurgemeente Eijsden-Margraten wordt voorgesteld de Forensenbelasting met ingang van 2020 te verdubbelen;
        
          Besluit:
        
        - De Forensenbelasting met ingang van 2020 te verhogen naar het voorgestelde niveau van gemeente Eijsden-Margraten: vast bedrag van € 280 + 0,56% van de WOZ-waarde.
        - Extra handhaving in te zetten op deze belastinginning.”
        De verantwoordelijke wethouder heeft dit amendement afgeraden omdat hij wilde laten onderzoeken in hoeverre het in het amendement genoemde verdringingseffect van starters op de woningmarkt plaatsvindt en in hoeverre de betreffende woningen leegstaan.5 Het amendement is unaniem aangenomen.
      
      
      
        
          Exceptieve toetsing
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het betoog van belanghebbende dat de Verordening onverbindend is vanwege strijd met de algemene rechtsbeginselen, komt er op neer dat het hof de Verordening moet toetsen aan die beginselen en een zogenoemde exceptieve toets moet toepassen. De Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State (de Afdeling) heeft in zijn uitspraak van 12 februari 20206 een beoordelingskader gegeven voor deze exceptieve toetsing van wetten in materiële zin. De Afdeling heeft het volgende geoordeeld:
      
      
        “6. (...) Deze toetsing houdt in dat algemeen verbindende voorschriften die geen wet in formele zin zijn, door de rechter kunnen worden getoetst op rechtmatigheid, in het bijzonder op verenigbaarheid met hogere regelgeving. De rechter komt tevens de bevoegdheid toe te bezien of het betreffende algemeen verbindend voorschrift een voldoende deugdelijke grondslag biedt voor het in geding zijnde besluit. Bij die, niet rechtstreekse, toetsing van het algemeen verbindende voorschrift vormen de algemene rechtsbeginselen en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur een belangrijk richtsnoer.
        De intensiteit van die beoordeling is afhankelijk van onder meer de beslissingsruimte die het vaststellend orgaan heeft, gelet op de aard en inhoud van de vaststellingsbevoegdheid en de daarbij te betrekken belangen. Die beoordeling kan materieel terughoudend zijn als de beslissingsruimte voortvloeit uit de feitelijke of technische complexiteit van de materie, dan wel als bij het nemen van de beslissing politiek-bestuurlijke afwegingen kunnen worden of zijn gemaakt. In dat laatste geval heeft de rechter niet de taak om de waarde of het maatschappelijk gewicht dat aan de betrokken belangen wordt toegekend naar eigen inzicht vast te stellen. Wat betreft de in acht te nemen belangen en de weging van die belangen geldt dat de beoordeling daarvan intensiever kan zijn naarmate het algemeen verbindend voorschrift meer ingrijpt in het leven van de belanghebbende(n) en daarbij fundamentele rechten aan de orde zijn.
        Bij de toetsing van de wijze waarop door het regelgevende orgaan aan de hem toekomende beslissingsruimte inhoud is gegeven, kunnen, naast toetsing aan artikel 3:4 Algemene wet bestuursrecht (Awb) en aan ongeschreven materiële beginselen als het gelijkheidsbeginsel, het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel, ook het beginsel van zorgvuldige besluitvorming (artikel 3:2 Awb) en het beginsel van een deugdelijke motivering een rol spelen. De enkele strijd met deze formele beginselen kan echter niet leiden tot het onverbindend achten van een algemeen verbindend voorschrift. Dat laat onverlet dat, indien als gevolg van een gebrekkige motivering of onzorgvuldige voorbereiding van het voorschrift door de rechter niet kan worden beoordeeld of er strijd is met hogere regelgeving, de algemene rechtsbeginselen of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, dit ertoe kan leiden dat de bestuursrechter het voorschrift buiten toepassing laat en een daarop berustend besluit om die reden vernietigt. Als het vaststellende orgaan bij het voorbereiden en nemen van een algemeen verbindend voorschrift de negatieve gevolgen daarvan voor een bepaalde groep uitdrukkelijk heeft betrokken en de afweging deugdelijk heeft gemotiveerd, voldoet deze keuze aan het zorgvuldigheids- en het motiveringsbeginsel en beperkt de toetsing door de bestuursrechter zich in het algemeen tot de vraag of de regeling in strijd is met het evenredigheidsbeginsel (vergelijk de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 1 juli 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2016).”
      
      
      
        In belastingzaken is dit kader ook van toepassing.7
      
      
    
    
      4.9.
      Deze exceptieve toets brengt mee dat het hof moet beoordelen of bij het vaststellen van de Verordening sprake was van een zorgvuldige besluitvorming en of de in de Verordening neergelegde keuzes deugdelijk zijn gemotiveerd. Als dat niet is gebeurd en het hof daardoor niet kan beoordelen of sprake is van strijdigheid met hogere wetgeving, van schending van algemene rechtsbeginselen of algemene beginselen van behoorlijk bestuur, dan kan de Verordening buiten toepassing worden gelaten en de daarop gebaseerde aanslag worden vernietigd8.
      
    
    
      4.10.
      Zoals in 4.4. en 4.5. is overwogen is de gemeentelijke bevoegdheid om belasting te heffen ruim. Dat maakt dat het hof terughoudend moet zijn bij de beoordeling van de rechtmatigheid van de verhoging van de forensenbelasting in dit geval. Uit de tekst van het amendement en de behandeling in de raadsvergadering volgt dat de gemeente Gulpen-Wittem de verhoging van de forensenbelasting heeft ingevoerd om de kennelijk vastgelopen woningmarkt te verlichten. Weliswaar wordt in het amendement eveneens genoemd dat forensen ook gebruik maken van de voorzieningen van de gemeente, maar tijdens de behandeling in de raadsvergadering is daarop niet meer terug gekomen, terwijl de (vermeende) woningmarkteffecten uitgebreid aan de orde komen. Het hof gaat er daarom vanuit – mede gelet op de volgorde in de formulering van het amendement onder ‘overwegende dat’ – dat het hoofddoel dat de gemeentelijke wetgever met de verhoging van het tarief van forensenbelasting wilde bereiken het reguleren van de woningmarkt is geweest. Dit zou tot het oordeel kunnen leiden dat de gemeente haar bevoegdheid om forensenbelasting te heffen gebruikt als instrument om de woningmarkt te sturen. Het is de vraag of de forensenbelasting daarvoor het juiste middel is. De rechtsgrond voor de forensenbelasting moet namelijk, zoals in 4.6. is overwogen, worden gevonden in een vergoeding voor het gebruik van gemeentelijke voorzieningen door niet-ingezetenen. Het hoofddoel dat de gemeentelijke wetgever nastreeft met de in geschil zijnde verhoging van de forensenbelasting is een ander doel.
      
    
    
      4.11.
      Daarbij komt dat uit de behandeling van het amendement tijdens de raadsvergadering van 7 november 2019 volgt dat de wethouder heeft geadviseerd om de voorgestelde wijziging pas in te voeren na onderzoek naar de vraag of de verhoging van de forensenbelasting ook het bedoelde effect heeft op de woningmarkt, of sprake is van leegstand en van spookgebieden zoals omschreven in het amendement en of daadwerkelijk sprake is van verdringing van starters op de woningmarkt door eigenaren van tweede woningen in het gebied van de gemeente. De gemeenteraad heeft het amendement echter aangenomen zonder een dergelijk onderzoek af te wachten. Hieruit volgt dat voorafgaand aan het aannemen van het amendement niet bekend was of de verdringing van starters op de woningmarkt werd veroorzaakt door tweede huiseigenaren en of de verhoging van de forensenbelasting wel het gewenste effect kon hebben. Ook volgt uit de behandeling van het amendement niet dat de gemeenteraad de negatieve gevolgen van de zeer forse verhoging in 2020 voor bestaande eigenaren van tweede woningen in de gemeente Gulpen-Wittem heeft afgewogen tegen het belang van de gemeente om de verhoging in te voeren. Dit alles maakt dat deze verhoging van de forensenbelasting in 2020 allerminst een schoonheidsprijs verdient.
      
    
    
      4.12.
      Het hof ziet zich geplaatst voor de vraag of hij, gelet op de beperkte toets die hij kan en mag aanleggen, zich in deze politieke keuze mag mengen. Uiteindelijk luidt het antwoord daarop naar het oordeel van het hof ontkennend. Aangezien de gemeentelijke wetgever bij de wijziging van de tarieven uitdrukkelijk ook heeft meegenomen dat forensen gebruik maken van de gemeentelijke voorzieningen, is naar het oordeel van het hof geen sprake van belastingheffing die alleen is ingevoerd om de plaatselijke woningmarkt te reguleren. De gemeente heeft daarmee zijn (ruime) bevoegdheid om forensenbelasting te heffen niet gebruikt voor een ander doel dan waarvoor die is gegeven. Verder is evenmin sprake van strijd met andere algemene rechtsbeginselen.”
      
      
        Met daarbij de volgende voetnoten:
      
      
      
        “1 Hoge Raad 30 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:1174 en Hoge Raad 14 augustus 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1943.
        2 Hoge Raad 4 juni 2021, ECLI:NL:HR:2021:648.
        3 Staatsblad 1929, 388.
        4 Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, blz. 29-31.
        5 https://gulpen-wittem.raadsinformatie.nl/vergadering/563198/%2007-11-2019.
        6 ECLI:NL:RVS:2020:452.
        7 Zie Hoge Raad 8 januari 2021, ECLI:NL:HR:2021:34, r.o. 5.1.
        8 Gerechtshof ’s Hertogenbosch 23 maart 2022, ECLI:NL:GHSHE:2022:936.”
      
      
    
    
      4.5.
      Op dat wat het hof hiervoor heeft overwogen stuit het hoger beroep van belanghebbende in zoverre af.
      
      
        
          Schending van het eigendomsrecht? 
        
      
      
    
    
      4.6.
      
        Belanghebbende heeft betoogd dat de verhoging van de forensenbelasting voor hem leidt tot een individuele buitensporige last als bedoeld in artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: artikel 1 EP). Belanghebbende heeft dat standpunt als volgt onderbouwd:
        - belanghebbende is sinds 1987 eigenaar en gebruiker van de woning. Sinds 1987 gebruikt belanghebbende de woning zonder in de gemeente Gulpen-Wittem hoofdverblijf te hebben;
        - de vorige eigenaar, degene van wie belanghebbende de woning in 1987 heeft gekocht, was een bank die deze woning voor recreatief gebruik ter beschikking stelde aan werknemers/relaties;
        - belanghebbende gebruikt de woning sinds de aanschaf op (zeer) regelmatige basis, dat wil zeggen (twee)wekelijks.
      
      
    
    
      4.7.
      Volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens is belastingheffing te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP en dient elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom in overeenstemming met het nationale recht te zijn en een legitiem doel in het algemeen belang na te streven, terwijl een inbreuk slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist een redelijke verhouding ("fair balance") tussen het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen. Of dit laatste zich voordoet, dient te worden beoordeeld aan de hand van de omstandigheden van het geval.
      
    
    
      4.8.
      Het hof stelt vast dat belanghebbende niet (cijfermatig) heeft onderbouwd dat de forensenbelasting zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen. Ter zitting heeft belanghebbende aan zijn onderbouwing toegevoegd dat verkoop van de woning dreigt. Zonder nadere (cijfermatige) onderbouwing, die in dit geval ontbreekt, waarom dat het geval zou zijn, heeft belanghebbende – anders dan in de eerdergenoemde zaak die het hof moest beoordelen is geen sprake van een verhuurverbod – onvoldoende gesteld om te kunnen oordelen dat sprake is van een individuele en buitensporige last.
      
      
        
          Eén of twee aanslagen?
        
      
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat voor elke afzonderlijke grondslag, te weten het vaste deel en het variabele deel, aparte aanslagen zijn opgelegd. Gelet op de Verordening kan slechts één aanslag worden opgelegd. Eén van de aanslagen moet dan ook worden vernietigd, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.10.
      Het hof stelt voorop dat volgens vaste jurisprudentie de hoofdregel is, dat voor een belastbaar feit ten laste van een belastingplichtige maar éénmaal een primitieve aanslag kan worden opgelegd. Door het opleggen van een dergelijke aanslag is de bevoegdheid tot heffen dan ook in beginsel uitgeput. Een eerste uitzondering op deze hoofdregel is dat als voor hetzelfde belastbare feit wordt geheven naar verschillende grondslagen. Een tweede uitzondering op deze hoofdregel is dat een naar de vorm van een (tweede) primitieve aanslag opgelegde belastingaanslag als navorderingsaanslag in stand kan blijven doordat aan de vereisten voor navordering is voldaan.
      
    
    
      4.11.
      In artikel 4, lid 1 en lid 2, letter a, Verordening is de maatstaf van heffing gegeven en in artikel 5 Verordening het tarief, zie 4.1 hiervoor. Op het aanslagbiljet zijn twee aanslagregels vermeld. Gelet op artikel 239 Gemeentewet is de stelling van belanghebbende dat er over 2020 twee aanslagen forensenbelasting zijn opgelegd dus juist.
      
    
    
      4.12.
      Het hof stelt vast dat voor het belastbaar feit voor de onderhavige forensenbelasting wordt geheven naar verschillende grondslagen, te weten enerzijds een vast bedrag per gemeubileerde woning en anderzijds naar de waarde die aan de gemeubileerde woning wordt toegekend. In dit geval is dan ook de hiervoor in 4.10 genoemde eerste uitzondering van toepassing. Dit betekent dat, mede gelet op artikel 239 Gemeentewet, voor de heffing van de forensenbelasting twee aanslagen mochten worden opgelegd. Deze twee aanslagen zijn op de voet van artikel 239 Gemeentewet als twee regels op het aanslagbiljet vermeld. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.13.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.14.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.15.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
    - verklaart het hoger beroep ongegrond;
    - bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
      De uitspraak is gedaan door M.J.C. Pieterse, voorzitter, P. Fortuin en J.W. de Tombe, in tegenwoordigheid van E. Royakkers, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 juli 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E. Royakkers	M.J.C. Pieterse
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 25 januari 2023, ECLI:NL:GHSHE:2023:247. Tegen deze uitspraak is beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad.
  
  
     Zie onder andere Hoge Raad 3 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BC2816, r.o. 3.8.1.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 10 september 2010, ECLI:NL:HR:2010:BK3103 en Hoge Raad 17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:442. 
  
  
     Zie ook Hoge Raad 6 april 2018, ECLI:NL:2018:511.
  
  
     Zie bijvoorbeeld Hoge Raad 15 mei 1985, ECLI:NL:HR:1985:AW8274, BNB 1985/272, r.o. 5.2.
  
  
     Zie bijvoorbeeld Hoge Raad 11 november 1925, B 3697 en Hoge Raad 7 februari 1973, ECLI:NL:HR:1973:AX4776, BNB 1973/69.