ECLI:NL:GHDHA:2023:1662, Gerechtshof Den Haag, 24-08-2023, BK-23/00101
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-08-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 6.17, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001. Art. 6.17, lid 2, onderdeel 4, Wet IB 2001, art. 6.18, lid 1, onderdelen g en h, Wet IB 2001. Art. 39a, onderdeel c, UR IB 2001. 
        Uitgaven voor schilderwerk, wand- en vloerafwerking, verbreding kozijnen en drempels, aanpassingen aan sanitair en interieur, en installatie van domotica zijn woningaanpassingen die niet zijn aan te merken als ‘ander hulpmiddel’ in de zin van art. 6.17, lid 2, Wet IB 2001 en komen niet in aanmerking voor aftrek als specifieke zorgkosten. Ook de uitgaven voor een rolstoel, rollator en sta-op-stoel zijn niet aftrekbaar.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-23/00101
    
    
    
    Uitspraak van 23 augustus 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] )
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 20 december 2022, nummer SGR 21/7401.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 90.775 (de navorderingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 248 belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag en de beschikking bezwaar gemaakt bij de Inspecteur. Bij uitspraak op bezwaar is de navorderingsaanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 90.490 en de beschikking belastingrente verminderd tot € 233.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 13 juli 2023. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft een pleitnota met twee producties overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is in augustus 2014 getroffen door een herseninfarct. Als gevolg daarvan is hij mindervalide, want halfzijdig verlamd en visusbeperkt en heeft hij cognitieve stoornissen. Belanghebbende woont vanaf 1 maart 2017 in een zorgappartement in Noordwijk. In de woning heeft belanghebbende domotica (apparaten en technische voorzieningen die helpen om alledaagse taken te automatiseren) aan laten brengen, waarbij de verlichting bij binnenkomst van een ruimte automatisch aan- en uitgaat, heeft hij het sanitair aan laten passen aan mindervaliden, de drempels laten verwijderen en deur en raamkrukken aan laten passen. Belanghebbende maakt gebruik van een rolstoel en een rollator om zich te kunnen verplaatsen. 
      
    
    
      2.2.
      Tijdens de behandeling van de aangifte IB/PVV 2018 van belanghebbende is de Inspecteur gebleken dat bij de aanslagregeling van de aangifte IB/PVV 2017 ten onrechte een bedrag aan specifieke zorgkosten in aftrek is toegelaten en heeft hij aangekondigd voornemens te zijn een navorderingsaanslag IB/PVV op te leggen.
      
    
    
      2.3.
      Dat voornemen heeft geleid tot een navorderingsaanslag IB/PVV 2017 waarbij de aftrek specifieke zorgkosten (€ 7.906 voor een rolstoel, een sta-op-stoel en afschrijving van woningaanpassingen) volledig is teruggenomen.
      
    
    
      2.4.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur alsnog een bedrag van € 285 inzake uitgaven voor vervoer in verband met ziekte of invaliditeit in aftrek toegestaan.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft het navolgend overzicht van de uitgaven opgesteld en stelt dat deze in aanmerking komen voor aftrek als specifieke zorgkosten, waarbij de uitgaven over een aantal belastingjaren moeten worden gespreid en rekening moet worden gehouden met afschrijving:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                1
              
              
                Verhuiskosten
              
              
                €     2.224
              
            
            
              
                2
              
              
                Sta-op/relaxstoel
              
              
                €     4.165
              
            
            
              
                3
              
              
                Schilderwerk en wandafwerking
              
              
                €     5.920
              
            
            
              
                4
              
              
                Vloer afwerking + egaliseren en bredere kozijnen- drempels
              
              
                €   12.300
              
            
            
              
                5
              
              
                Notariële kosten voor koop zorgappartement
              
              
                €     8.997
              
            
            
              
                6
              
              
                Aankoop scootmobiel
              
              
                €     4.165
              
            
            
              
                7
              
              
                Aankoop rolstoel en rollator
              
              
                €     1.975
              
            
            
              
                8
              
              
                Aanpassen sanitair voor mindervalide
              
              
                €   12.819
              
            
            
              
                9
              
              
                Aanpassen interieur appartement voor mindervalide
              
              
                €   16.275
              
            
            
              
                10
              
              
                Installeren domotica
              
              
                
                  €   34.080
                
              
            
            
              
                
              
              
                Totaal
              
              
                € 102.920
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “ 8. In artikel 6.17 van de Wet IB 2001 is limitatief opgenomen welke uitgaven als specifieke zorgkosten zijn aan te merken. Dat artikel luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
    
    
    
      “1. Uitgaven voor specifieke zorgkosten zijn de uitgaven die wegens ziekte of invaliditeit zijn gedaan voor:
    
    a. genees- en heelkundige hulp, met uitzondering van ooglaserbehandelingen ter vervanging van bril of contactlenzen;
    b. vervoer;
    c. farmaceutische hulpmiddelen verstrekt op voorschrift van een arts;
    d. andere hulpmiddelen, voor zover deze hulpmiddelen van een zodanige aard zijn dat zij hoofdzakelijk door zieke of invalide personen worden gebruikt;
    e. extra gezinshulp;
    f. de extra kosten van een op medisch voorschrift gehouden dieet tot een bedrag bepaald bij ministeriële regeling;
    g. extra kleding en beddengoed alsmede daarmee samenhangende extra uitgaven, volgens bij ministeriële regeling te stellen regels;
    h. reizen in verband met het regelmatig bezoeken van wegens ziekte of invaliditeit langer dan een maand verpleegde personen met wie de bezoeker bij aanvang van de ziekte of invaliditeit een gezamenlijke huishouding voerde, indien de afstand tussen de woning of verblijfplaats van de bezoeker en de plaats waar de verpleging plaatsvindt, gemeten langs de meest gebruikelijke weg meer beloopt dan 10 kilometer.
    
    2. Als ander hulpmiddel als bedoeld in het eerste lid, onderdeel d, worden in ieder geval niet aangemerkt:
    
      1°. brillen, contactlenzen en overige hulpmiddelen ter ondersteuning van het gezichtsvermogen;
      2°. scootmobielen;
      3°. rolstoelen;
      4°. aanpassingen aan, in of om een woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan.
      (…)
    
    
    9. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, wordt onder genees- en heelkundige hulp verstaan:
    a. een behandeling door een arts;
    b. een behandeling op voorschrift en onder begeleiding van een arts door een paramedicus;
    c. een behandeling door een bij ministeriële regeling aan te wijzen paramedicus, mits voor de behandeling een verklaring door de paramedicus is afgegeven die voldoet aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden.”
    
    9. De rechtbank overweegt dat in dit geval op eiser, die een beroep doet op aftrekposten, de bewijslast rust. Dat betekent dat eiser aannemelijk moet maken dat: 
    
      I.	hij de gestelde uitgaven in het betreffende jaar heeft gedaan;
    
    
      II.	deze uitgaven op hem hebben gedrukt (en dus niet aan hem zijn vergoed); en
    
    
      III.	aan de overige in de Wet IB 2001 en Uitvoeringsregeling Wet IB 2001 opgenomen voorwaarden voor aftrek van deze uitgaven voor specifieke zorgkosten is voldaan.1
      
      10. De rechtbank benadrukt dat zij er niet aan twijfelt dat de medische situatie van eiser zeer ernstig en ingrijpend is en dat eiser als gevolg van die medische situatie grote uitgaven heeft moeten doen voor onder andere diverse aanpassingen aan zijn woning. De rechtbank hecht er waarde aan op te merken dat zij uit de opstelling van verweerder in zowel de bezwaar- als de beroepsfase niet kan opmaken dat verweerder een andere opvatting is toegedaan.
      
      
        
          Hulpmiddelen
        
      
      11. Niet in geschil is dat eiser in totaal daadwerkelijk € 102.920 aan uitgaven heeft gedaan in het kader van de verhuizing naar en de aanpassingen aan en in zijn huidige woning en dat die uitgaven zijn gerelateerd aan zijn zorgbehoeften. Anders dan eiser meent, betekent dat echter nog niet dat die uitgaven als specifieke zorgkosten in aftrek kunnen worden gebracht. Daarvoor is immers vereist dat de uitgaven kunnen worden aangemerkt als één van de in artikel 6.17 van de Wet IB 2001 limitatief opgenomen categorieën zorgkosten.
      
      12. Schilderwerk, wand- en vloerafwerking, verbreding van kozijnen en drempels, aanpassingen aan het sanitair en het interieur en installatie van domotica betreffen aanpassingen aan of in een woning en kunnen daarom op grond van artikel 6.17, tweede lid, onderdeel 4, van de Wet IB 2001 niet worden aangemerkt als ‘ander hulpmiddel’ waarvoor recht op aftrek kan bestaan. Voor scootmobielen en rolstoelen geldt ingevolge artikel 6.17, tweede lid, onderdeel 2, van de Wet IB 2001 hetzelfde. De rollator is op grond van artikel 6.18, eerste lid, onderdeel h, van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 39a, aanhef en onderdeel c, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 van aftrek uitgesloten. Wat betreft de sta-op/relaxstoel heeft eiser, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat dat type stoel van een zodanige aard is dat het hoofdzakelijk door zieke of invalide personen wordt gebruikt. De sta-op/relaxstoel kan daarom evenmin als ander hulpmiddel worden aangemerkt. De wet biedt ook geen mogelijkheid om de uitgaven voor de verhuizing en de notaris als specifieke zorgkosten in aftrek te nemen.
      
      13. De uitgaven voor de hiervoor genoemde goederen en diensten kunnen dus niet worden aangemerkt als uitgaven voor andere hulpmiddelen in de zin van artikel 6.17, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet IB 2001, noch als uitgaven voor één van de overige in dat artikel opgenomen categorieën zorgkosten. Verweerder heeft de aftrek van al deze uitgaven dan ook terecht geweigerd.
      
      
        
          Genees- en heelkundige hulp
        
      
      14. Eiser, op wie de bewijslast rust, heeft niet met stukken onderbouwd dat hij voor genees- en heelkundige hulp zoals bedoeld in artikel 6.17, eerste en negende lid van de Wet IB 2001, in 2017 uitgaven heeft gedaan die op hem hebben gedrukt. Reeds daarom heeft verweerder de aftrek van deze kosten terecht geweigerd.
      
      15. Gelet op wat hiervoor is overwogen is de navorderingsaanslag terecht en niet tot een te hoog bedrag opgelegd. Het beroep is daarom ongegrond verklaard.
      
      16. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding..
      
      1. Zie hiervoor afdeling 6.5 van de Wet IB 2001 en de artikelen 37 tot en met 39a van de Uitvoeringsregeling Wet IB 2001.”
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de Inspecteur de aftrek specifieke zorgkosten terecht volledig heeft teruggenomen.
      
    
    
      4.2.
      Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 alsmede tot vernietiging van de beschikking belastingrente.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      5.1.
      Bij de beoordeling van dit geschil staat voorop dat geenszins wordt getwijfeld aan de ernst van de medische beperkingen en de dientengevolge moeilijke persoonlijke situatie van belanghebbende, de beperkingen die hij in het dagelijks leven ondervindt en de uitgaven die hij heeft gedaan voor onder andere de aanpassingen aan zijn woning. Dit neemt echter niet weg dat de verzochte aftrek wegens specifieke zorgkosten alleen kan worden verleend indien is voldaan aan de regelgeving dienaangaande.
      
      
        
          Aftrek specifieke zorgkosten
        
      
      
    
    
      5.2.
      Als uitgaven voor specifieke zorgkosten kunnen alleen in aanmerking worden genomen de uitgaven die limitatief zijn opgesomd in artikel 6.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) voor zover die niet uitgesloten zijn volgens het bepaalde in artikel 6.18 Wet IB 2001 en de daarop gebaseerde Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (UR IB 2001) en verder aan alle daarin gestelde wettelijke voorwaarden is voldaan.
      
    
    
      5.3.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de hiervoor in 2.5 genoemde uitgaven niet kunnen worden aangemerkt als uitgaven voor “andere dan farmaceutische hulpmiddelen” in de zin van artikel 6.17, lid 1, aanhef en onderdeel d, Wet IB 2001, noch als uitgaven voor één van de overige in dat artikel opgenomen categorieën zorgkosten. Dat heeft geleid tot het oordeel van de Rechtbank dat de gemaakte kosten niet kwalificeren als specifieke zorgkosten.
      
    
    
      5.4.
      In hoger beroep zijn deze uitgaven nogmaals aan de regelgeving getoetst doch dit leidt niet tot een ander oordeel dan de Rechtbank heeft gegeven.
      
      
        5.4.1.
        Op grond van het eerste lid, onderdeel d, van artikel 6.17 van de Wet IB 2001 zijn uitgaven die zijn gedaan wegens ziekte of invaliditeit voor andere hulpmiddelen dan farmaceutische hulpmiddelen, in beginsel aftrekbaar voor zover deze hulpmiddelen van een zodanige aard zijn dat zij hoofdzakelijk (dat wil zeggen: voor 70% of meer) door zieke of invalide personen worden gebruikt. Voor wat betreft de relaxstoel/sta-op-stoel is niet aannemelijk geworden dat die hoofdzakelijk door zieke of invalide personen wordt gebruikt. Belanghebbende heeft in dit geding geen concrete gegevens verschaft waaruit kan worden afgeleid dat aan dit vereiste is voldaan.
        
      
      
        5.4.2.
        De Rechtbank heeft terecht schilderwerk, wand- en vloerafwerking, verbreding van kozijnen en drempels, aanpassingen aan het sanitair en het interieur en installatie van domotica aangemerkt als “aanpassingen aan, in of om een woning” in de zin van artikel 6.17, lid 2, onderdeel 4, van de Wet IB 2001 die “in ieder geval niet [worden] aangemerkt” als een “ander hulpmiddel”, zodat geen recht op aftrek bestaat.
        
      
      
        5.4.3.
        De wetgever heeft de  in artikel 6.17, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001 opgenomen en in lid 2 van dat artikel nader uitgewerkte  post “ander hulpmiddel” met ingang van 2014 aangescherpt, teneinde een aantal voorzieningen waarvoor een aanspraak op de Wet maatschappelijke ondersteuning (WMO) mogelijk is, uit te sluiten van aftrek. Doel daarbij was de regeling rond de vergoeding van de uitgaven daarvoor bij de gemeentes te leggen in plaats van bij het rijk. Van uitgaven voor scootmobielen, rolstoelen en “aanpassingen aan, in of om een woning” staat vast dat hiervoor een aanvraag op grond van de WMO bij de gemeente kan worden gedaan (Kamerstukken II, 2013/14, 33 752, nr. 13, p. 24.). Voor die uitgaven is dus sinds 2014 geen aftrek meer mogelijk in de inkomstenbelasting.
        
      
      
        5.4.4.
        De uitgave voor een rollator is ingevolge artikel 6.18, lid 1, onderdeel h, Wet IB 2001, in samenhang met artikel 39a, aanhef en onderdeel c, UR IB 2001 met ingang van 2013 expliciet van aftrek uitgesloten. Deze uitsluiting berust op de overweging van de wetgever dat de aanschaf van de rollator (als hulpmiddel voor mobiliteit) niet meer wordt vergoed vanuit de basisverzekering (op grond van de Zorgverzekeringswet) en deze uitgave daarom niet kan worden vergoed via aftrek van de rijksbelastingen (MvT, Kamerstukken II 2012/13, 33 402, nr. 3, p. 24 en Kamerstukken I 2012/13, 33 402, D, p. 39; Ministeriële regeling 21 december 2012, nr. DB 2012-475M, Stcrt. 2012, 26349).
        
      
      
        5.4.5.
        De wetgever heeft blijkens de (hiervoor vermelde) parlementaire toelichtingen bij het tot stand brengen van de beperking van de aftrek van hulpmiddelen, de betrokken belangen op zorgvuldige wijze afgewogen. De rechter mag niet treden in de politieke keuze van de wetgever of een uitgave voor een hulpmiddel (deels) door een gemeente wordt vergoed of via een belastingaftrekpost. De rechter mag immers de innerlijke waarde of de billijkheid van de wet niet beoordelen (artikel 11 van de Wet algemene bepalingen). Toepassing van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het evenredigheidsbeginsel kunnen daarom niet tot een ander oordeel leiden.
        
      
      
        5.4.6.
        Voor zover belanghebbende zich beroept op informatie afkomstig van de door hem geraadpleegde internetsite “meerkosten.nl”, geldt dat deze informatie niet door of vanwege de Belastingdienst op die internetsite is geplaatst, zodat belanghebbende reeds daarom aan die informatie – nog daargelaten of zijn lezing van de informatie op die site juist is – geen in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen.
        
        
          
            Genees- en heelkundige hulp
          
        
        
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft in hoger beroep geen bewijs overgelegd aan de hand waarvan hij aannemelijk heeft gemaakt dat op hem in 2017 meer uitgaven hebben gedrukt voor kosten voor genees- en heelkundige hulp zoals bedoeld in artikel 6.17, lid 1 en lid 9, van de Wet IB 2001. Reeds daarom is de aftrek van deze kosten terecht geweigerd.
      
      
        
          Belastingrente 
        
      
      
    
    
      5.6.
      Belanghebbende heeft tegen de belastingrentebeschikking in hoger beroep geen afzonderlijke grieven aangevoerd.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.7.
      Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. 
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      6.	Er is geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten of teruggave van het in hoger beroep betaalde griffierecht.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 23 augustus 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.