ECLI:NL:GHSGR:1995:AA4566, Gerechtshof 's-Gravenhage, 17-02-1995, 91/3961
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 1995-02-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: -

GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE,                        "p"
      vierde meervoudige belastingkamer.
      17 februari 1995
      nummer: 91/3961
    
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van X te Z tegen na te noemen door de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Belastingdienst/Ondernemingen P, aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag, zomede tegen het besluit door de Inspecteur bij het vaststellen van die navorderingsaanslag genomen met betrekking tot de daarin begrepen verhoging.
    
    1. Navorderingsaanslag en kwijtscheldingsbesluit
    
    
      1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 1985 een primitieve aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 54.848.
      1.2 Deze aanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur verminderd tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van f 31.420.
      1.3 Daarna heeft de Inspecteur belanghebbende voor dit jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 156.420. De nagevorderde belasting beloopt f 74.275, over welk bedrag een verhoging van 100 percent is toegepast. 
      Bij het vaststellen van de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur tevens het besluit genomen 75 percent van deze verhoging kwijt te schelden. 
      1.4 Over het nagevorderde bedrag van f 74.275 heeft de Inspecteur f 30.970 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    2. Loop van het geding
    
    
      Belanghebbende is van de bovenvermelde navorderingsaanslag en van het bovenvermelde kwijtscheldingsbesluit in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van belanghebbende door de griffier een griffierecht geheven van f 75. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
      De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Gerechtshof van 27 april 1993, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, A, alsmede de Inspecteur.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
      Vervolgens is ten overstaan van de daartoe aangewezen raadsheer-commissaris ter zitting van 15 maart 1994 te 's-Gravenhage als getuige gehoord B, makelaar te T. Ter zitting zijn tevens verschenen de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur. Van het getuigen-verhoor is een proces-verbaal opgemaakt dat deel uitmaakt van de gedingstukken. Partijen zijn ter zitting in de gelegenheid gesteld naar aanleiding van hetgeen de getuige heeft verklaard opmerkingen te maken. Daarvan is eveneens proces-verbaal opgemaakt dat deel uitmaakt van de gedingstukken.
    
    
    3. Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
    
    
      3.1 Belanghebbende en D te W (hierna te noemen: D) waren tot 1 april 1985 gezamenlijk middellijk aandeelhouder in E BV (hierna te noemen: E), wier bedrijfsuitoefening destijds bestond uit de exploitatie van onroerende zaken.
      3.2 Op 3 april 1981 kocht E de economische eigendom van vier verhuurde winkelpanden met bovenwoningen, gelegen aan de a straat 1 tot en met 13 (oneven nummers) en de b straat 1 te Q (hierna: de panden). De juridische eigendom van de panden bleef bij de toenmalige verkoper. De panden waren verhuurd via F te O (hierna: F).
      3.3 De aankoopprijs van de panden ad f 1.458.627 was volledig gefinancierd door middel van een hypothecaire lening, gesloten bij de Sallandsche Bank NV, een dochtermaatschappij van Credit Lyonnais Bank Nederland BV. Deze bank verstrekte ook een geldlening van f 300.000 aan E.
      3.4 In de loop van het jaar 1982 bleek E haar financiële verplichtingen jegens de Sallandsche Bank niet na te komen. Onder druk van de bank besloot E een poging te wagen de panden van de hand te doen. De vraagprijs bedroeg op 3 december 1982 f 2.000.000. Op 24 maart 1983 werd de vraagprijs verlaagd tot f 1.800.000. De volgende bieders dienden zich aan:
      - 17 maart 1983: G te V, een belegger in vast goed, bood f 1.000.000;
      - 25 mei 1983: de huurders van de panden a straat 1, 2 en 3 toonden belangstelling voor de door hen gehuurde winkelpanden; zij boden resp. f170.000, f 160.000 en f 160.000 (kosten koper); korte tijd later verhoogden zij hun bod tot resp. f 185.000, f 170.000 en f 185.000 (kosten koper);
      - 3 juni 1983: F bevestigde namens één van haar cliënten een bod van f1.000.000;
      - 2 augustus 1983: Makelaardij B te T (hierna te noemen: B) deed namens een cliënt een bod van f 1.100.000;
      - 19 augustus 1983: H, gevestigd te S, deed een bod van rond 
      f 1.000.000, kosten koper.
      Op de vorenvermelde biedingen is door E niet ingegaan.
      3.5 Op 16 augustus 1984 werd de invordering van door E aan de Sallandsche Bank te betalen bedragen overgenomen door de afdeling Bijzonder Beheer van Credit Lyonnais Nederland BV (hierna: CLN). Tussen E en CLN werd, na langdurige onderhandelingen, het volgende overeengekomen:
      - E zal de panden aan derden verkopen, zodanig dat bij de Sallandsche Bank  f1.000.000 binnenkomt ter delging van openstaande schulden;
      - ten aanzien van de toen nog resterende debetstand bij de bank ad f1.448.080,22 werd de volgende regeling getroffen:
      a) de bank zal kwijting verlenen van f 1.098.080 exclusief lopende rente en kosten;
      b) het restant van f 350.000 zal worden schuldig gebleven in rekening-courant, tegen de op dat moment tussen partijen gebruikelijke condities.
      3.6 In de periode september 1984 tot april 1985 vonden de volgende gebeurtenissen plaats:
      a) 27 september 1984: belanghebbende en D boden E f 1.000.000 voor de panden;
      b) 1 oktober 1984: de algemene vergadering van aandeelhouders  van E, in de personen van belanghebbende en D als vertegen-woordigers van de onmiddellijke aandeelhoudster (R BV) en van de directie, verklaarde zich akkoord met een eventuele verkoop van de panden aan belanghebbende en D voor een bedrag van f 1.000.000;
      c) 6 oktober 1984: de NV Crediet- en Depositokas (hierna: de CDK-bank) zegde belanghebbende en D informeel toe dat financiering van de aankoop van de panden mogelijk was; op 11 en 24 september 1984 vonden voorbesprekingen plaats;
      d) 23 november 1984: in de algemene vergadering van aandeelhouders van E werd definitief besloten tot de onder letter b) bedoelde verkoop van de panden aan belanghebbende en D;
      e) 18 december 1984: F, die de panden voor E had verhuurd, kreeg van belanghebbende en D opdracht gegadigden voor doorverkoop van de panden te zoeken;
      f) 21 december 1984: een schriftelijke koopovereenkomst tussen E enerzijds en belanghebbende en D anderzijds werd ondertekend;
      g) 11 januari 1985: N, makelaars en taxateurs van onroerende goederen, taxeerden in opdracht van belanghebbende en D de verkoopwaarde van de panden. De onderhandse verkoopwaarde stelden zij op f 1.150.000;
      h) 21 januari 1985: een schriftelijke koopovereenkomst tussen belanghebbende en D enerzijds en B anderzijds werd gesloten; B kocht de panden voor de prijs van f 1.250.000.
      i) 29 januari 1985: de CDK-bank bevestigde onder verwijzing naar eerdere besprekingen dat aan belanghebbende en D een kortlopend krediet ten bedrage van f 1.100.000 zou worden verstrekt ten behoeve van de aan- en doorverkoop van de panden; de faciliteit gold tot 1 maart 1985.
      j) 30 januari 1985: de verkoop van de panden door E aan belanghebbende en D werd in een notariële akte vastgelegd; ook op dat tijdstip droeg de juridische eigenaar van de panden de juridische eigendom aan hen over;
      k) 1 maart 1985: belanghebbende en D droegen de eigendom van de panden over aan B
      3.7 In 1988 heeft de afdeling controle van de toenmalige inspectie der vennootschapsbelasting te P een onderzoek ingesteld bij E. Gecontroleerd werd de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 1983 tot en met 1986. In dat rapport wordt gesproken van een uitdeling door E aan belanghebbende en D. De correctie werd aangebracht over het jaar 1984. Bij de regeling van de aanslag inkomstenbelasting 1984 ten name van belanghebbende was de Inspecteur niet bekend met het bestaan van dit rapport. Hij heeft die aanslag geregeld zonder enige correctie met betrekking tot dit punt. Toen hij naderhand kennis kreeg van het controlerapport, heeft hij belanghebbende alsnog een navorderingsaanslag over dat jaar opgelegd in verband met de door de controlerende ambtenaar geconstateerde uitdeling van ƒ 125.000. Belanghebbende heeft tegen deze navorderingsaanslag beroep aangetekend. De Inspecteur heeft na de indiening van dit beroepschrift de correctie laten vallen.
      3.8 De aanslag inkomstenbelasting over het (onderhavige) jaar 1985 is op 10 oktober 1988 zonder correcties op de door belanghebbende ingediende aangifte geregeld. Op dat tijdstip beschikte de Inspecteur nog niet over informatie uit het vorenbedoelde controlerapport. Dit rapport was door een abuis van de (afdeling controle van de) inspectie der vennootschapsbelasting te P naar de inspectie der directe belastingen te M in plaats van naar die te L gezonden. Het rapport heeft de Inspecteur pas bereikt na het opleggen van de oorspronkelijke aanslag.
      3.9 Naar aanleiding van een door E ingediend bezwaarschift tegen de haar opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 1984 is in 1990 door de Belastingdienst Ondernemingen te P een deelonderzoek bij haar ingesteld. In het kader van dit onderzoek vonden gesprekken plaats met B en K, verkoopbemiddelaar van F (hierna: K). In een brief van 29 januari 1991 van de controlerende ambtenaar J aan Inspecteur I van de toenmalige inspectie der directe belastingen te L  deelt deze controlerende ambtenaar mede dat B en K hem hebben medegedeeld dat de bespreking die tot de daadwerkelijke koop/ verkoop van de panden door belanghebbende en D aan B hebben geleid, medio december 1984 hebben plaatsgevonden. Bij die gesprekken is volgens een tot de gedingstukken behorende notitie van deze ambtenaar ook naar voren gekomen dat B van K een koopoptie met betrekking tot de panden heeft verkregen.
      3.10 B is in de onderhavige zaak als getuige gehoord. Tijdens dit verhoor heeft hij verklaard dat hij vanaf omstreeks juli 1983 zelf belangstelling kreeg om de panden, die tegenover zijn eigen kantoor liggen, te kopen, alsmede dat de vorenvermelde optie daaruit heeft bestaan dat hij begin september 1984 van K mondeling de toezegging heeft verkregen dat als de bank toestemming zou geven om de panden te leveren hij ze als eerste aangeboden zou krijgen. Omtrent zijn eigen bod van f 1.250.000 heeft B tijdens het getuigenverhoor het volgende verklaard: "Een paar weken voor ik de voorlopige koopakte heb getekend, kreeg ik een telefoontje van K dat er zaken gedaan konden worden. Ik bood toen weer 1,1 miljoen; dat was niet genoeg. K vroeg toen of ik bereid was mijn bod te verhogen en dat deed ik. Op een gegeven moment heb ik 1,25 miljoen geboden, mits de akte heel snel getekend zou worden. Mijn bod ging omhoog omdat de rente dalende was en ik wist dat een van de woningen in de panden leeg zou komen.".
      3.11 Na het onder 3.9 genoemde deelonderzoek en daarop gevolgde gesprekken heeft de Inspecteur belanghebbende de bestreden navorderingsaanslag opgelegd. De Inspecteur corrigeerde daarbij het eerder vastgestelde belastbare inkomen met een bedrag van f 125.000, aangezien hij zich op het standpunt stelde dat belanghebbende met zijn deelname in de vorenvermelde aan- en verkoop van de panden arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) heeft verricht en daaruit in 1985 een opbrengst van f 125.000 heeft genoten. De navorderingsaanslag is opgelegd met een verhoging van 100 percent van de verschuldigde belasting, waarvan de Inspecteur 75 percent heeft kwijtgescholden.
    
    
    4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
    
    
      Het geschil betreft de volgende vragen:
      a) Is er sprake van een nieuw feit in de zin van artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR)? Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur daarentegen bevestigend.
      b) Indien de onder a) vermelde vraag bevestigend moet worden beantwoord, is de verkoopwinst op de panden dan aan te merken als opbrengst van niet in dienstbetrekking verrichte arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet? Belanghebbende beantwoordt ook deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
      c) Indien ook de onder b) vermelde vraag bevestigend moet worden beantwoord, is bij het opleggen van de navorderings-aanslag dan terecht een verhoging toegepast en is van deze verhoging terecht slechts kwijtschelding verleend tot op 25 percent? Belanghebbende beantwoordt ook deze vragen ontkennend, terwijl de Inspecteur ze bevestigend beantwoordt. 
    
    
    
      Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de gedingstukken, waaronder de eerdervermelde pleitnota en processen-verbaal.
      Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht en aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen nog het volgende toegevoegd:
    
    
    de gemachtigde van belanghebbende:
    
    
      Ik weerspreek dat medio december 1984 bij belanghebbende en D bekend was dat B voor zichzelf wilde kopen.
      Als al aangenomen moet worden dat sprake is van opbrengst van niet in dienstbetrekking verrichte arbeid in de zin van artikel 22 van de Wet, hetgeen ik ontken, dan stel ik dat het jaar waarover de belastingheffing ter zake van de genoten opbrengst moet geschieden, 1984 is. Het moment waarop in 1985 het voordeel gerealiseerd wordt, is niet van belang.
    
    
    de Inspecteur:
    
    
      Met betrekking tot het nieuwe feit merk ik op dat uit het interne memorandum van het controlerapport van 31 augustus 1988 bleek dat volgens de controlerende ambtenaar het heffingsjaar 1984 moest zijn. Pas bij de latere deelcontrole in 1990 en de naar aanleiding daarvan met B en K gevoerde gesprekken, kwamen de feiten, zoals deze chronologisch zijn vermeld in mijn vertoogschrift, compleet naar voren. Het zijn die nieuwe feiten geweest en niet veranderd inzicht in de wetstoepassing die tot de onderhavige navordering hebben geleid.
      Wat betreft belanghebbende komt daar nog bij dat het rapport op 7 september 1988 is verzonden, terwijl de aanslag inkomstenbelasting over 1985 op 10 oktober van dat jaar is geregeld. Het rapport stond toen niet ter beschikking van de aanslagregelende ambtenaar. Ook al zou het wel direct naar mijn inspectie zijn gezonden dan zou dat laatste niet anders zijn geweest. Het gaat hier om een controle onder de oude structuur van de belastingdienst. Een controle die werd ingesteld voor de vennootschapsbelasting ging destijds geheel buiten de inspecties der directe belastingen om. Voor de administratieve verwerking van een dergelijk rapport stond toen een periode van minstens zes weken. Dat het op de inspectie waaronder Das toen ressorteerde sneller is gegaan, doet daaraan niet af.
      Met betrekking tot de door belanghebbende en D verrichte arbeid moet mijns inziens worden gekeken naar het complex van handelingen. Zij hebben zich ingespannen om de panden te kopen en ze weer met voordeel van de hand te doen. Dit voordeel is gerealiseerd in 1985 en het moet dan ook in dat jaar worden belast.
    
    
    5. Conclusies van partijen
    
    Belanghebbende heeft geconcludeerd tot vernietiging van de navorderingsaanslag en het kwijtscheldingsbesluit, de Inspecteur tot handhaving daarvan en tot bevestiging van het kwijtscheldingsbesluit.
    
    6. Overwegingen omtrent het geschil
    
    
      6.1.1 Belanghebbende bestrijdt de navorderingsaanslag in de eerste plaats op grond van het, naar zijn mening, ontbreken van een zogenaamd nieuw feit in de zin van artikel 16, lid 1, van de AWR. Hij voert ter ondersteuning van deze stelling aan dat de Inspecteur bij het regelen van de oorspronkelijke aanslag over alle relevante informatie had kunnen beschikken indien het controlerapport inzake E hem door de (afdeling controle van de) toenmalige inspectie der vennootschapsbelasting te P tijdig was toegestuurd. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door de belastingdienst te P gemaakte fout in de toezending van het rapport, waardoor dit de Inspecteur pas na het regelen van de oorspronkelijke aanslag in de inkomstenbelasting over 1985 bereikte, voor risico van de Inspecteur dient te komen. Naar de mening van belanghebbende zou de Inspecteur bovendien ook zonder de foutieve verzending al een redelijke termijn hebben gehad voor de administratieve verwerking van het onderhavige rapport.
      6.1.2 Vaststaat dat de aanslag op 10 oktober 1988 door de aanslagregelende ambtenaar is geregeld. Op dat tijdstip was deze ambtenaar niet bekend met het vorenbedoelde rapport en, naar aannemelijk is, evenmin met de omstandigheid dat door de afdeling controle van de inspectie der vennootschapsbelasting te P een boekenonderzoek bij E was ingesteld. Terecht stelt de Inspecteur dat onder deze omstandigheden de door (de afdeling controle van) die inspectie gemaakte fout bij de verzending van het rapport niet aan hem kan worden tegengeworpen. De Inspecteur stelt voorts dat, ook al zou het rapport wel dadelijk op de juiste wijze aan hem zijn toegezonden, het gezien de tijdsspanne die ligt tussen de verzenddatum (7 september 1988) en de datum waarop de oorspronkelijke aanslag is geregeld (10 oktober 1988) niet in de rede ligt dat de aanslagregelende ambtenaar ten tijde van de aanslagregeling daarover reeds de beschikking zou hebben gehad. De Inspecteur heeft daarbij opgemerkt dat het in casu nog een controle onder de oude structuur van de belastingdienst betrof, waarbij een controle voor de vennootschapsbelasting geheel buiten de inspecties der directe belastingen om ging. Voor de administratieve verwerking van een dergelijk rapport was, volgens de Inspecteur, destijds een termijn van minstens zes weken zeker redelijk te noemen. Ook op deze grond acht de Inspecteur geen ambtelijk verzuim aanwezig.
      6.1.3 Het Hof acht hetgeen de Inspecteur stelt aannemelijk en het verwerpt het standpunt van belanghebbende, die van mening is dat de belastingdienst in casu een redelijke termijn voor de administratieve verwerking van het rapport heeft overschreden. De omstandigheid dat de administratieve verwerking van het rapport op de belastinginspectie waaronder D destijds ressorteerde in casu wel binnen die periode is geschied, doet, naar de Inspecteur terecht heeft opgemerkt, daaraan niet af.
      6.1.4 Op grond van het vorenoverwogene verwerpt het Hof de primaire stelling van belanghebbende. Er is geen sprake van een ambtelijk verzuim dat op zich reeds aan navordering in de weg staat. De later aan de Inspecteur bekend geworden feiten leveren het voor navordering vereiste nieuwe feit op, wat er verder ook zij van de juistheid van de bestreden navorderingsaanslag.
    
    
    
      6.2.1 Subsidiair bestrijdt belanghebbende dat hij in 1985 inkomsten uit arbeid als bedoeld in artikel 22, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet heeft genoten. Naar zijn mening heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat hij met de onderhavige transacties werkzaamheden heeft verricht die normaal vermogensbeheer te boven gaan, terwijl evenmin sprake is geweest van een voorzienbaar voordeel. Belanghebbende is daarom van mening dat hij door en uit de onderhavige transacties geen belastbare inkomsten heeft genoten.
      6.2.2 Vaststaat dat op 2 augustus 1983 een bod op de panden is uitgebracht van f 1.100.000. Dit bod is gedaan aan de directie van F, derhalve - naar uit B's getuigenverklaring kan worden afgeleid - aan K. Het is volstrekt aannemelijk, gelijk de Inspecteur stelt, dat K belanghebbende en D op de hoogte heeft gesteld van dit bod. Op grond van B's verklaring is ook komen vast te staan dat K begin september 1984 aan B de sub factis bedoelde optie heeft verleend. Niet ter zake doet of K al dan niet bevoegd was tot het verlenen van zo'n optie en evenmin of hij gemachtigd was tot verkoop van de panden. Door vervolgens de panden korte tijd later van E te kopen voor een bedrag van f 1.000.000 konden belanghebbende en D, die - naar aannemelijk is - meer dan de andere sub 3.4 genoemde bieders - op de hoogte waren van de gang van zaken rondom de panden, waaronder de in het verleden betaalde koopprijs, er naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs vanuitgaan dat zij bij goed (laten) onderhandelen met B of anderen een voordeel bij doorverkoop zouden kunnen behalen. Niet van belang is dat zij ten tijde van de aankoop van de panden niet de omvang van dat mogelijke voordeel konden overzien. De stelling van belanghebbende dat het behalen van een voordeel bij verkoop in het geheel niet was te voorzien, dient op grond van het vorenoverwogene te worden verworpen. Ook overigens zijn,  naar 's Hofs oordeel, voor die stelling geen steekhoudende argumenten aangevoerd.
      6.2.3 Uit het geheel van feiten en omstandigheden, zoals deze onder punt 3. zijn weergegeven, bezien in onderling verband en samenhang, leidt het Hof af dat belanghebbende en D op een gegeven moment het plan hebben opgevat en vervolgens uitgevoerd om de panden voor zichzelf uit E te kopen en ze zo spoedig mogelijk met winst door te verkopen. De hiermee gepaard gaande werkzaamheden, die overigens deels samenvallen met de werkzaamheden die zij in hun functie van directeur van E moesten verrichten, gaan normaal vermogensbeheer te boven. Dit geldt met name voor de contacten met K. Het Hof acht met de Inspecteur aannemelijk dat belanghebbende en D de persoon van K hebben ingeschakeld om voor hen een koper te zoeken die bereid zou zijn een hogere prijs dan hun aankoopprijs te betalen. Dat volgt naar 's Hofs oordeel ook uit de verklaring van B.
      6.2.4 Op grond van het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat de Inspecteur zich terecht op het standpunt stelt dat belanghebbende met de aan- en verkoop van de panden opbrengst van arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet heeft genoten.
      6.2.5 De vraag moet vervolgens worden beantwoord in welk jaar deze opbrengst is genoten en tot welk bedrag.
      6.2.6 Vast is komen te staan dat de waarde van de panden begin 1985 door N, makelaars en taxateurs van onroerende goederen, op f 1.150.000 werd geschat. Uit dit gegeven, alsmede uit de getuigenverklaring van B, leidt het Hof af dat, zoals ook de gemachtigde stelt, de prijs van f 1.250.000 pas begin 1985 is overeengekomen tussen B en K, welke laatste daarbij handelde namens belanghebbende en D.
      6.2.7 Daaruit kan echter niet de conclusie worden getrokken dat het gehele verschil tussen de aankoopprijs van f 1.000.000 en de verkoopprijs ad f1.250.000, ofwel f 250.000, in beginsel als opbrengst van arbeid in vorenbedoelde zin kan worden aangemerkt. Voor een bedrag van f 100.000, zijnde het verschil tussen de prijs waarvoor belanghebbende en D de panden van E eind 1984 hebben gekocht en het bod van f 1.100.000 dat in augustus 1983 was uitgebracht, is naar 's Hofs oordeel sprake van een uitdeling van winst in 1984, aangezien E zich in dat jaar dit voordeel heeft laten ontgaan ten behoeve van haar (middellijke) aandeelhouders. Voor dit gedeelte kan de verkoopopbrengst dan ook niet worden toegerekend aan arbeid van belanghebbende en D.
      6.2.8 Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende in 1985 de helft van het resterende voordeel, ofwel 
      f 75.000, als opbrengst van arbeid in eerderbedoelde zin heeft genoten. Ter zitting heeft belanghebbende nog de stelling ingenomen dat, indien er sprake is van opbrengst van arbeid,  deze opbrengst alsdan in 1984 had moeten worden belast, doch naar 's Hofs oordeel is voor deze stelling noch in de feiten noch in het recht steun te vinden.
      6.2.9 Het had op de weg van belanghebbende gelegen om (subsidiair) te stellen dat en in welke mate op het bij verkoop behaalde voordeel nog kosten in mindering moeten worden gebracht. Noch in het beroepschrift noch ter zitting heeft belanghebbende hieromtrent echter iets gesteld.
    
    
    6.3.1 Belanghebbende bestrijdt tenslotte dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. Deze stelling acht het Hof juist. De onderhavige situatie is feitelijk en juridisch dermate ingewikkeld dat van een leek niet kan worden verwacht dat hij de fiscale consequenties daarvan overziet. Voor het toepassen van een verhoging is naar 's Hofs oordeel dan ook geen plaats.
    
    7. Proceskosten
    
    
      7.1 Nu het beroep van belanghebbende gegrond is, vindt het Hof aanleiding de Inspecteur op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken juncto het Besluit proceskosten fiscale procedures te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Als zodanig komen in aanmerking de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
      7.2 De berekening van deze kosten luidt als volgt: voor proceshandelingen (indiening beroepschrift, het verschijnen ter zitting en het bijwonen van getuigenverhoor) 2,5 procespunten à f 710 per punt en als wegingsfactor voor gewicht van de zaak factor 2 (het gewonnen belang bedraagt meer dan f 50.000), derhalve in totaal f 3.550. Het onderhavige beroep hangt samen en is ook gelijktijdig behandeld met dat van D te W inzake de aan deze opgelegde navorderingsaanslag in de inkomsten-belasting voor het jaar 1985, rolnr. 91/3963-MIV, op welk beroep het Hof eveneens bij uitspraak van heden heeft beslist. In de onderhavige zaak bedraagt de kostenveroordeling daarom de helft van f 3.550, ofwel f 1.775.
    
    
    8. Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof
      - VERMINDERT de navorderingsaanslag waarvan beroep in dier voege dat deze nader wordt berekend naar een belastbaar inkomen van f 106.420, zonder toepassing van een verhoging en met aanpassing van de verschuldigde heffingsrente;
      - VERNIETIGT het kwijtscheldingsbesluit;
      - GELAST de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het door deze voor de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ad f 75; en
      - VEROORDEELT de Inspecteur in de onder 7. vermelde kosten ten bedrage van f 1.775, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet betalen.
    
    
    Aldus vastgesteld in raadkamer op 17 februari door mrs. A.C. de Groot, vice-president, E.M. Aukes-de Vries, raadsheer en R.A. van Gorkum, raadsheer-plaatsvervanger, in tegen-woordigheid van de waarnemend griffier F.J. Crabbendam.
    
       Crabbendam                          de Groot
    
    Van de beslissing omtrent de verhoging zal mededeling worden gedaan ter openbare terechtzitting van 21 maart 1994.
    
    
    coll.:
    
    aangetekend aan partijen verzonden:24 februari 1995
    
    	
    [Zie ook arrest HR nummer 31081 (red.)]