ECLI:NL:GHSHE:2022:753, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-03-2022, 20/00712
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-03-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Heeft belanghebbende recht op vooraftrek van op facturen vermelde omzetbelasting? Het hof beantwoordt deze vraag ontkennend. De facturen voldoen niet aan de formele voorwaarden. Aan de materiële voorwaarden wordt ook niet voldaan, aangezien onvoldoende duidelijkheid bestaat over de identiteit van degene die de facturen heeft uitgereikt en niet vastgesteld kan worden of degene die de facturen heeft uitgereikt belastingplichtig is. Het hof acht een boete van 25% passend en geboden, met dien verstande dat de boete verder verminderd wordt wegens overschrijding van de redelijke termijn.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    
    
      Nummer: 20/00712
    
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        Fiscale eenheid [A BV] en [B BV] ., 
      
      gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      
        en het incidentele hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) 16 oktober 2020, nummer BRE 19/5229, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur.  
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 30 december 2017 aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2015 (hierna: de naheffingsaanslag) opgelegd. Gelijktijdig is aan belanghebbende een boetebeschikking (hierna: de boetebeschikking) opgelegd en bij beschikking belastingrente in rekening gebracht (hierna: de beschikking belastingrente). 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag, boetebeschikking en beschikking belastingrente. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar voor zover dit ziet op de boetebeschikking gegrond verklaard. De inspecteur heeft de boetebeschikking verminderd. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking en voor het overige ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft schriftelijk gereageerd op het incidentele hoger beroep. 
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. In het nader stuk heeft belanghebbende aangekondigd dat zij [getuige 1] (hierna: [getuige 1] ) en [getuige 2] (hierna: [getuige 2] ) als getuigen wenst te horen op de zitting bij het hof. 
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 17 december 2021 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende, [C] (hierna: [C] ), en de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 
      
    
    
      1.9.
      
        [getuige 1] is als getuige op de zitting verschenen. Van het getuigenverhoor is een proces-verbaal opgesteld dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden. [getuige 2] is, wegens verhindering, niet op de zitting verschenen.
      
    
    
      1.10.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 
      
    
    
      1.11.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden. 
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende bestaat uit de vennootschappen [A BV] (hierna: [A BV] ) en [B BV] . (hierna: [B BV] ). [A BV] en [B BV] vormen zowel voor de vennootschapsbelasting als voor de omzetbelasting een fiscale eenheid. [C] (hierna: [C] ) is enig aandeelhouder van [A BV] . [A BV] is enig aandeelhouder van [B BV] . [A BV] en [B BV] zijn actief op het gebied van de metaalbewerking, machine- en constructiebouw. 
      
    
    
      2.2.
      
        [C] is in de periode 21 maart 2013 tot 7 oktober 2016 tevens enig aandeelhouder van [D BV] Deze vennootschap hanteert de handelsnamen [D BV] en [E BV] (hierna aangeduid als: [E BV] ). 
      
    
    
      2.3.
      De Belastingdienst heeft een boekenonderzoek bij belanghebbende uitgevoerd. Voor zover in de onderhavige procedure relevant is onderzoek gedaan naar de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende met betrekking tot de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2015 ingediende aangiften omzetbelasting (hierna: de aangiften). 
      
    
    
      2.4.
      Tijdens het boekenonderzoek zijn twijfels gerezen over de vraag of 40 in de administratie van belanghebbende opgenomen facturen (hierna: de facturen) echt zijn. 
      
    
    
      2.5.
      Het op de facturen vermelde bedrag aan omzetbelasting bedraagt in totaal € 12.234. Belanghebbende heeft dit bedrag in de met betrekking tot de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2015 ingediende aangiften als vooraftrek in aanmerking genomen. 
      
    
    
      2.6.
      De afgenomen diensten worden, onder vermelding van het aantal manuren, op de facturen omschreven als “(las)werkzaamheden werkplaats”. De geleverde goederen worden omschreven als lasmaterialen. 
      
    
    
      2.7.
      De facturen zijn geadresseerd aan [B BV] . Op de facturen is [E] als facturerende partij vermeld, met dien verstande dat op de facturen ook de naam [F] is opgenomen. De facturen vertonen qua lay-out gelijkenis met de door [B BV] opgestelde facturen. Op de facturen wordt KvK-nummer [KVK-nummer] (hierna: het KvK-nummer) en BTW-identificatienummer [BTW-nummer] (hierna: het BTW-identificatienummer) vermeld. Dit is het op 8 april 2013 respectievelijk 22 april 2013 vervallen KvK- respectievelijk BTW-identificatienummer van de door [G] (hierna: [G] ) gedreven eenmanszaak [H] respectievelijk [E] . De bedrijfsactiviteiten van [H] bestaan uit de handel in en reparatie van auto’s, motorfietsen en aanhangers. De bedrijfsactiviteiten van [E] bestaan uit de exploitatie van een groothandel in auto-accessoires. De merknaam van deze accessoires is [F] . 
      
    
    
      2.8.
      
        [G] en de door hem gedreven eenmanszaken zijn op [datum] 2013 failliet verklaard. 
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft in de jaren 2008 tot en met 2012 leningen met een totaalbedrag van € 132.846 aan [G] verstrekt (hierna: de vordering). 
      
    
    
      2.10.
      
        [E BV] heeft nadat [G] failliet is verklaard een gedeelte van de voorheen door [E] gedreven handel in auto-accessoires overgenomen. [E BV] heeft in dit verband een gedeelte van de bedrijfsvoorraad van [E] overgenomen. Er is een geschil ontstaan tussen [C] en de bij het faillissement betrokken curatoren over de te hanteren overnameprijs. Namens de curatoren hebben medewerkers van [J] advocaten (per e-mail) met [C] onderhandeld over de overnameprijs. In de (e-mail)correspondentie die betrekking heeft op deze onderhandelingen, waaronder een e-mail van 18 april 2014, staat in de onderwerpregel “ [G] /Faillissement”.  
      
    
    
      2.11.
      In het kader van het controleonderzoek heeft de controleambtenaar bij brief met dagtekening 23 januari 2017 de volgende vraag aan [G] gesteld:
      
      
        ‘(…) Tijdens een onderzoek bij een onderneming is vastgesteld dat er facturen van [F] in de administratie aanwezig zijn. Deze facturen hebben betrekking op door u voor een bepaalde tijd 'uitgevoerde werkzaamheden werkplaats'. Op de facturen wordt ook omzetbelasting in rekening gebracht. 
        Deze facturen hebben ook betrekking op de periode na 22 april 2013.
        De facturen werden volgens de administratie van deze onderneming contant aan u uitbetaald.
      
      
      
        Mijn vraag aan u is dus of het klopt dat u na 22 april 2013 nog facturen voor werkzaamheden hebt uitgereikt? En of u deze facturen uitbetaald hebt gekregen. Graag ontvang ik van u een overzicht van de door u uitgereikte facturen vanaf 1 januari 2012 met de naam van opdrachtgever en de betalingen daarop. Dit overzicht mag u mij in een exceloverzicht mailen. (…)’ 
      
      
    
    
      2.12.
      
        [G] heeft bij e-mail van 31 januari 2017 als volgt op deze vragenbrief gereageerd:
      
      
        ‘U stuurt mij de vraag over facturen helaas ben ik niet meer in bezit van de Admin sinds het faillissement
        dit ligt bij de curator deze kunt u daar opvragen, Ik mag en kan daar zelf niet meer bij.
        Helaas kan ik u deze vraag niet zo beantwoorden is ook al een tijd geleden , maar wij deden niets contant alles ging per bank dat weet ik wel.
        De naam klopt niet dit moet zijn [H] / [E] ; [F] werd gebruikt als merknaam voor de producten’ 
      
      
    
    
      2.13.
      De controleambtenaar heeft hierop bij e-mail van 31 januari 2017 een voorbeeld van de facturen aan [G] verstrekt met de vraag of dit een door hem verstrekte factuur is. [G] heeft bij e-mail van 1 februari 2017 verklaard dat dit een factuur is van na het faillissement en dat hij niet bekend is met de factuur. 
      
    
    
      2.14.
      Bij e-mail van 21 februari 2017 heeft de controleambtenaar aan het (toenmalige) administratiekantoor van belanghebbende gevraagd wat de verklaring is voor het feit dat het door middel van de facturen uit de periode 1 januari 2015 tot 30 april 2015 gefactureerde bedrag van, in totaal, € 90.425 in de fiscale balans van belanghebbende met de vordering is verrekend, terwijl dit bedrag daarnaast ook als kasbetaling is geboekt. Het administratiekantoor heeft bij e-mail van 24 februari 2017 geantwoord dat deze facturen aanvankelijk als kosten in de kas zijn geboekt en vervolgens zijn verrekend met de vordering. Deze wijze van boeking heeft volgens het administratiekantoor het kassaldo niet beïnvloed.  
      
    
    
      2.15.
      De bevindingen uit het controleonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport met dagtekening 6 juli 2017. In dit rapport is het voornemen aangekondigd om de onderhavige naheffingsaanslag op te leggen, met dien verstande dat de naheffing enerzijds gebaseerd is op weigering van aftrek van de op de facturen vermelde omzetbelastingbedragen en anderzijds op correctie van de ter zake van de aankoop van een Renault Master in aanmerking genomen vooraftrek. Bovendien is in het controlerapport het voornemen aangekondigd om gelijktijdig met het opleggen van de naheffingsaanslag een vergrijpboete van 50% op te leggen. 
      
    
    
      2.16.
      In lijn met hetgeen in het controlerapport is aangekondigd, heeft de inspecteur op 30 december 2017 de naheffingsaanslag opgelegd naar een bedrag van € 13.357. De naheffing wegens weigering van aftrek van de op de facturen vermelde omzetbelastingbedragen bedraagt € 12.234. De naheffing wegens correctie van de ter zake van de Renault Master toegepaste vooraftrek bedraagt € 1.123. Gelijktijdig met de naheffingsaanslag is aan belanghebbende de boetebeschikking van € 6.678 opgelegd en de beschikking belastingrente van € 1.325 afgegeven. 
      
    
    
      2.17.
      Op 27 februari 2018 is de vordering voor de gehele nominale waarde van € 132.846 op verzoek van belanghebbende in het faillissement van [G] op de lijst van (voorlopig) erkende concurrente schuldeisers opgenomen. 
      
    
    
      2.18.
      Bij brief met dagtekening 8 november 2018 heeft de inspecteur de volgende aanvullende vragen aan [G] gesteld:
      
      
        ‘(…) 1. Heeft u in de periode tussen [datum] 2013 en 31 december 2015 werkzaamheden verricht voor [A BV] , [B BV] en/of dhr. [C] ?
        2. Indien dit het geval is welke werkzaamheden en/of leveringen zijn er door u verricht?
        3. Heeft u voor deze werkzaamheden en/of leveringen facturen met omzetbelasting uitgereikt?
        4 . Op welke wijze zijn de betalingen voor deze werkzaamheden en/of leveringen aan u gedaan (contant, via bank)?
        5. Bent u nog in het bezit van bescheiden die deze betalingen kunnen aantonen, zo ja, wilt u mij die dan toesturen? (…)’
      
      
    
    
      2.19.
      Bij e-mail van 8 november 2018 heeft [G] deze vragen als volgt beantwoord:
      
      
        ‘(…) Nee ik heb niet gewerkt voor [A BV] of dhr [C]
        Ik ben na het faillissement ingestort/overspannen. Dit heeft tot op de dag van vandaag nog zijn uitwerkingen.
        Heb verder ook geen contact meer met [A BV] of dhr [C] . (…)’ 
      
      
    
    
      2.20.
      Desgevraagd heeft [G] bij e-mail van 9 november 2018 bevestigd dat hij in de periode [datum] 2013 tot en met 31 december 2015 geen werkzaamheden voor [B BV] . heeft verricht. 
      
    
    
      2.21.
      De inspecteur heeft op 30 augustus 2019 uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard voor zover dit ziet op de boetebeschikking. De inspecteur heeft de boetebeschikking verminderd tot € 6.117. De vermindering van de boetebeschikking heeft te maken met vernietiging van het boetebedrag dat ziet op de naheffing met betrekking tot de Renault Master. 
      
    
    
      2.22.
      De rechtbank heeft het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar gegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking, de uitspraak op bezwaar vernietigd voor zover deze ziet op de boetebeschikking, de boetebeschikking vernietigd, het beroep voor het overige ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld in de kosten van het geding bij de rechtbank van € 1.050 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 345 vergoedt. 
      
    
    
      2.23.
      In hoger beroep heeft belanghebbende schriftelijke verklaringen overgelegd die door twee werknemers, [getuige 1] (hierna: [getuige 1] ) en [K] (hierna: [K] ), zijn ondertekend.
      
    
    
      2.24.
      De door [getuige 1] ondertekende verklaring met dagtekening 13 januari 2021 luidt als volgt:
      
      
        ‘Bij deze verklaar ik, [getuige 1] , gezien te hebben dat de heer [G] de poort geleverd heeft. Tevens heb ik gezien dat de heer [G] geld overhandigd kreeg en een A4 papier vast had met iets roods erop. Later bleek dit de factuur te zijn.
      
      
      
        Wanneer ik hoorde van het vonnis kon ik mijn oren niet geloven, te gek voor woorden dit. Hoe bestaat het dat de heer [G] hier zo mee weg komt! De poort staat er wel degelijk, waar zou hij anders vandaan komen? De heer [G] heeft de poort geleverd en mijn collega heeft hem zelfs geholpen met het lossen hiervan.
      
      
      
        Gezien ik dit een ongelooflijk vreemd verhaal vindt ben ik bereid om mijn verklaring te doen in uw rechtbank.
      
      
      
        Hopende u hiermee voldoende geïnformeerd te hebben.’
      
      
    
    
      2.25.
      De door [K] ondertekende verklaring met dagtekening 15 januari 2021 luidt als volgt: 
      
      
        ‘Hierbij wil ik u mededelen dat de poort op [adres] in [plaats] geleverd is door [G] . Ik ben hier heel zeker van omdat ik geholpen heb de aanhanger (waar de poort op lag) te lossen.
        Later heb ik geholpen met het rechtzetten van de poort met onze heftruck, ook met het monteren heb ik meegeholpen.
        Voor het monteren plaats kon vinden heb ik er voor gezorgd dat de staanders in het beton geplaatst werden.
      
      
      
        Mocht het nodig zijn ben Ik bereid mij bij u te melden.’ 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      1. Heeft de inspecteur terecht de door belanghebbende toegepaste vooraftrek van de op de facturen vermelde omzetbelastingbedragen nageheven? 
      2. Heeft de rechtbank terecht de boetebeschikking vernietigd? 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende verzet zich niet tegen de naheffingsaanslag voor zover deze betrekking heeft op correctie van de ter zake van de Renault Master in aanmerking genomen vooraftrek. Het na te heffen bedrag aan omzetbelasting bedraagt derhalve in ieder geval € 1.123. 
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.123, dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente en vernietiging van de boetebeschikking. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en ongegrondverklaring van het bij de rechtbank ingestelde beroep.  
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Vraag 1 (naheffingsaanslag) 
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende betoogt in het door haar ingestelde hoger beroep dat zij recht heeft op aftrek van de in de facturen opgenomen bedragen aan omzetbelasting, aangezien de facturen door [G] aan haar zijn verstrekt ter zake van door laatstgenoemde geleverde goederen en verrichtte diensten. Ter onderbouwing van deze stelling verwijst belanghebbende naar de onder 2.24 en 2.25 geciteerde schriftelijke verklaringen van [getuige 1] en [K] en de ter zitting door [getuige 1] afgelegde mondelinge verklaring. Belanghebbende heeft er daarnaast op gewezen dat de controlemedewerker tijdens het controleonderzoek heeft geconstateerd dat lasmateriaal, waaronder lasrollen, aanwezig waren op het bedrijfsterrein. Dat laatste blijkt, aldus belanghebbende, ook uit door haar overgelegde foto’s. Belanghebbende stelt dat de in 2014 uitgereikte facturen contant zijn uitbetaald en de in 2015 uitgereikte facturen zijn voldaan door deze te verrekenen met de vordering. [G] had, aldus belanghebbende, belang bij contante uitbetaling doordat hij op deze wijze de genoten inkomsten buiten het zicht van de curatoren kon houden. [G] had, aldus belanghebbende, echter ook belang bij verrekening met de vordering doordat hij op deze wijze werkte aan het aflossen van zijn schulden waardoor hij makkelijker in aanmerking zou kunnen komen voor een schuldsaneringstraject. 
      
    
    
      4.2.
      De inspecteur is, daarentegen, van mening dat belanghebbende de op de facturen vermelde omzetbelastingbedragen ten onrechte in aftrek heeft gebracht. Allereerst voldoen de facturen niet aan de formele voorwaarden doordat op de facturen een vervallen BTW-identificatienummer wordt vermeld. Daarnaast wordt niet aan de materiële voorwaarden voldaan doordat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat [G] de gefactureerde diensten en goederen in de hoedanigheid van ondernemer heeft verricht respectievelijk geleverd. Ter onderbouwing van de stelling dat niet aan de materiële voorwaarden is voldaan, heeft de inspecteur met name gewezen op het faillissement van [G] en de omstandigheid dat belanghebbende hiervan op de hoogte was, de lay-out van de facturen, de reactie van [G] op de aan hem gestelde vragen en de onduidelijkheid omtrent de betaling van de facturen. 
      
    
    
      4.3.
      Uit artikel 2 juncto artikel 15, lid 1, letter a, Wet OB 1968 volgt dat een ondernemer recht heeft op aftrek van de omzetbelasting die aan hem in rekening is gebracht door middel van een factuur die door een andere ondernemer is uitgereikt en die ziet op aan eerstgenoemde ondernemer geleverde goederen en/of verrichtte diensten, mits deze goederen en/of diensten gebruikt zijn ten behoeve van zijn eigen aan omzetbelasting onderworpen handelingen. 
      
    
    
      4.4.
      De factuur dient te voldoen aan de in artikel 35a Wet OB 1968 opgenomen formele voorwaarden. Eén van deze formele voorwaarden is dat het BTW-identificatienummer van de ondernemer die de goederenleveringen en/of de diensten heeft verricht op de factuur wordt vermeld. 
      
    
    
      4.5.
      In het onderhavige geval wordt niet aan deze formele voorwaarde voldaan aangezien een vervallen BTW-identificatienummer op de facturen wordt vermeld. Alhoewel de BTW-richtlijn vermelding van het BTW-identificatienummer ook als voorwaarde voor aftrek stelt, volgt uit vaste jurisprudentie van het HvJ dat het neutraliteitsbeginsel met zich meebrengt dat ook wanneer een belastingplichtige niet voldoet aan bepaalde formele voorwaarden desondanks aftrek van voorbelasting toegestaan dient te worden indien de materiële voorwaarden die aan aftrek zijn gesteld zijn vervuld.
      
    
    
      4.6.
      Het hof vervolgt derhalve met de beoordeling of aan de onder 4.3 omschreven materiële voorwaarden voor aftrek van voorbelasting is voldaan. Gelet op de betwisting door de inspecteur gaat het hierbij in de eerste plaats om de vraag of voldaan is aan de materiële voorwaarde dat de facturen door een andere ondernemer zijn uitgereikt. 
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van het hof leveren de facturen onvoldoende duidelijkheid op over de identiteit van degene die de facturen heeft uitgereikt. Anders gezegd, de op de facturen vermelde gegevens zijn onvoldoende om aannemelijk te achten dat, zoals belanghebbende betoogt, [G] de gefactureerde goederenleveringen en diensten heeft verricht en de facturen heeft uitgereikt. Vermelding op de factuur van de bedrijfsnaam [E] en het BTW-identificatienummer van een eenmanszaak van [G] levert de benodigde duidelijkheid niet op nu [G] heeft ontkend dat hij de gefactureerde goederenleveringen en diensten heeft verricht en dat hij de facturen heeft uitgereikt. Daarbij komt dat voornoemd BTW-identificatienummer op het moment van uitgifte van de facturen, wegens het faillissement van [G] , reeds was vervallen. Het hof acht daarnaast van belang dat de facturen qua lay-out sterke gelijkenis vertonen met de door [B BV] uitgereikte facturen en dat [E BV] (een aan belanghebbende gelieerde onderneming) een gedeelte van de bedrijfsactiviteiten van de gefailleerde eenmanszaak van [G] heeft voortgezet (zie onder 2.10). 
    
    
      4.8.
      Het voorgaande levert dusdanig veel twijfels op over de vraag of de facturen door [G] (in de hoedanigheid van ondernemer) zijn uitgereikt dat het aan de belastingplichtige is om aan de hand van objectieve gegevens aan te tonen (in de zin van aannemelijk maken) wie de leverancier respectievelijk dienstverlener is en dat deze belastingplichtig is voor de omzetbelasting. Het hof acht deze bewijslastverdeling niet in strijd met het neutraliteitsbeginsel, aangezien gesteld noch gebleken is dat de inspecteur over de benodigde gegevens beschikt om dit vast te stellen. Het hof is ook overigens van mening dat het niet onredelijk is om dit bewijs van belanghebbende te verlangen, te meer nu het hof gelet op de onder 2.10 opgenomen e-mailcorrespondentie aannemelijk acht dat belanghebbende op de hoogte was van het faillissement van [G] . Belanghebbende had dienen te begrijpen dat dit faillissement ook doorwerkt naar de eenmanszaken van [G] . Deze omstandigheden hadden bij belanghebbende tot extra voorzichtigheid dienen te leiden bij het in aftrek brengen van de voorbelasting, aangezien het hierdoor minder aannemelijk is dat [G] – zo hij de facturen reeds uitgereikt zou hebben – als ondernemer voor de omzetbelasting handelde. 
      
    
    
      4.9.
      Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast. Belanghebbende heeft getracht de betrokkenheid van [G] aannemelijk te maken met haar stelling dat de in 2014 gefactureerde bedragen contant aan [G] zijn betaald en de in 2015 gefactureerde bedragen door middel van verrekening met de vordering zijn voldaan. Belanghebbende heeft deze stelling echter met onvoldoende bewijsstukken onderbouwd. Het verlangde bewijs is niet geleverd door de onder 2.24 en 2.25 opgenomen schriftelijke verklaringen en de mondelinge verklaring die [getuige 1] ter zitting heeft afgelegd. Aan de schriftelijke verklaring van [getuige 1] gaat het hof al voorbij, omdat deze is opgesteld door een advocaat en [getuige 1] deze op verzoek van zijn werkgever heeft getekend en hij – zoals blijkt uit zijn getuigenverklaring tijdens het onderzoek op de zitting – niet wist wat in die schriftelijke verklaring, waarvoor hij tekende, stond en de schriftelijke verklaring niet een weergave is van wat hij toen zelf mondeling zou hebben verklaard. De schriftelijke verklaring van [K] en de getuigenverklaring van [getuige 1] tijdens het onderzoek op de zitting vertonen op diverse punten tegenstrijdigheden en verstrekken onvoldoende duidelijkheid over de periode waarin [G] voor belanghebbende zou hebben gewerkt en (contante) betalingen zou hebben ontvangen. Met betrekking tot de gestelde verrekening van de in 2015 uitgereikte facturen voegt het hof hier aan toe dat belanghebbende geen opheldering heeft verschaft over de boekhoudkundige verwerking hiervan en geen verklaring heeft gegeven voor de omstandigheid dat – zoals de inspecteur ter zitting gemotiveerd heeft betoogd – een groot aantal facturen één tot twee weken vóór de factuurdatum in het kasboek met vermelding van het factuurnummer is verwerkt. 
      
    
    
      4.10.
      Uit het voorgaande volgt dat de inspecteur de vooraftrek van de op de facturen opgenomen omzetbelasting terecht heeft geweigerd nu niet vastgesteld kan worden wie de facturen heeft uitgereikt en evenmin of degene die de facturen heeft uitgereikt belastingplichtig is. Het hof voegt hier aan toe dat de hierboven omschreven twijfels en onduidelijkheden ook meebrengen dat de op de factuur vermelde goederenleveringen en diensten een nadere onderbouwing vergen. De niet bestreden stelling dat de controleambtenaar heeft geconstateerd dat lasrollen aanwezig waren op het bedrijfsterrein en het bedrijfsterrein is afgezet met een poort en een hekwerk is hiertoe onvoldoende, omdat dit niets duidelijk maakt over de juistheid van de op de facturen vermelde prestaties. De kwestie of deze prestaties al dan niet zijn verricht kan en zal het hof bij de beantwoording van vraag 1 buiten behandeling laten, omdat dat wat hiervoor is overwogen al tot de conclusie leidt dat de voorbelasting niet in aftrek kon worden gebracht.
      
    
    
      4.11.
      Aan weigering van de vooraftrek staat niet in de weg dat anderzijds niet is komen vast te staan dat sprake is van misbruik of fraude. Een andersluidend oordeel valt – in tegenstelling tot hetgeen belanghebbende lijkt te betogen – niet af te leiden uit de jurisprudentie van het HvJ dan wel het door belanghebbende aangehaalde arrest Hoge Raad van 31 maart 2017.
      
    
    
      4.12.
      Het hof beantwoordt vraag 1 bevestigend. Dit leidt tot ongegrondverklaring van het door belanghebbende ingestelde hoger beroep. 
      
      
        
          Vraag 2 (boetebeschikking) 
        
      
      
    
    
      4.13.
      De inspecteur stelt in het door hem ingestelde incidentele hoger beroep dat de rechtbank de boetebeschikking ten onrechte heeft vernietigd. 
      
    
    
      4.14.
      De rechtbank heeft aan de vernietiging van de boetebeschikking ten grondslag gelegd dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende (voorwaardelijke) opzet gericht op het begaan van het in artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) beboetbare feit verweten kan worden, aangezien uit het enkele feit dat de facturen formele gebreken bevatten niet de conclusie volgt dat de facturen niet door [G] kunnen zijn uitgereikt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur ook niet het bewijs geleverd dat sprake is van grove schuld gericht op dit beboetbare feit, aangezien de inspecteur ter onderbouwing van de gestelde schuld uitsluitend heeft aangevoerd dat betaling van de facturen niet uit de administratie is ter herleiden en dit geen grove schuld op kan leveren omdat betaling van facturen geen voorwaarde is voor vooraftrek. 
      
    
    
      4.15.
      De inspecteur heeft tegen dit oordeel van de rechtbank aangevoerd dat belanghebbende op de hoogte was van de omstandigheid dat de facturen niet door [G] zijn uitgereikt dan wel dat de facturen door belanghebbende zelf zijn opgesteld. Dit levert volgens de inspecteur (voorwaardelijke) opzet dan wel grove schuld op. De inspecteur voert ter onderbouwing van deze stelling dezelfde argumenten aan als die hij ter verdediging van de naheffingsaanslag heeft gebruikt (zie onder 4.2). 
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende is van mening dat de inspecteur niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan. 
      
    
    
      4.17.
      In artikel 67f AWR is, voor zover relevant, geregeld dat een boetebeschikking van ten hoogste 100% opgelegd kan worden in gevallen waarin het aan opzet dan wel grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet is betaald. De bewijslast dat dit beboetbare feit zich heeft voorgedaan rust op de inspecteur. 
      
    
    
      4.18.
      
        In de onderhavige procedure is aan belanghebbende een boetebeschikking van 50% opgelegd. Dit is het boetepercentage dat in paragraaf 25, lid 3, Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) tot uitgangspunt wordt genomen bij (voorwaardelijke) opzet. 
        Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag 1 dient bij de beoordeling van de boetebeschikking als uitgangspunt genomen te worden dat belanghebbende ter zake van de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2015 op aangifte te weinig omzetbelasting heeft voldaan. De inspecteur dient te bewijzen dat dit aan opzet dan wel grove schuld van belanghebbende is te wijten. 
      
      
    
    
      4.19.
      Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten, in dit geval leidend tot het niet of niet binnen de in de wet gestelde termijn betalen van belasting die op aangifte moet worden voldaan. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijk opzet. Onder voorwaardelijk opzet wordt verstaan het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat de belasting niet of niet binnen de in de wet gestelde termijn wordt betaald en het bewust op de koop toenemen van deze kans. Onder grove schuld wordt verstaan de in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid.
      
    
    
      4.20.
      Het betoog van de inspecteur dat belanghebbende (voorwaardelijke) opzet verweten kan worden, komt erop neer dat laatstgenoemde wist dan wel willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de facturen niet uitgereikt zijn door [G] dan wel een andere belastingplichtige en belanghebbende derhalve wist dan wel willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat geen recht bestond op vooraftrek. Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur dit bewijs niet geleverd. De onder 4.7 omschreven bijzonderheden in de factuur en het faillissement van [G] zijn hiertoe onvoldoende, aangezien het door belanghebbende geschetste alternatieve scenario dat [G] gedurende het faillissement werkzaamheden heeft verricht en goederen geleverd in de hoedanigheid van ondernemer voor de omzetbelasting niet kan worden uitgesloten. Deze twijfel dient in het kader van de boete ten gunste van belanghebbende te worden uitgelegd, zodat voor (voorwaardelijk) opzet het bewijs tekortschiet.
      
    
    
      4.21.
      De inspecteur heeft daarentegen wel het bewijs geleverd dat het in aftrek brengen van de voorbelasting een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid oplevert nu de onder 4.7 omschreven fouten in en bijzonderheden van de facturen bij belanghebbende de nodige vraagtekens op hadden dienen te roepen en tot nader onderzoek hadden dienen te leiden. Het hof wijst ook in dit verband nogmaals naar het faillissement van [G] en zijn eenmanszaken die tot nog extra zorgvuldigheid had dienen te leiden (zie onder 4.8). Nu dit nader onderzoek klaarblijkelijk achterwege is gebleven, levert het desondanks claimen van vooraftrek grove schuld op. Aan het voorgaande doet niet af dat niet uit te sluiten valt dat de facturen door [G] zijn uitgereikt en laatstgenoemde wellicht financieel belang heeft bij de geconstateerde onduidelijkheden en hier wellicht zelfs welbewust aan heeft bijgedragen. Deze omstandigheden doen immers niet af aan de op belanghebbende als ondernemer rustende onderzoeksplicht naar door haar ontvangen facturen. 
      
    
    
      4.22.
      Het hof acht een boete berekend naar een boetepercentage van 25%, zijnde het percentage dat in het BBBB tot uitgangspunt wordt genomen voor vergrijpboeten die gebaseerd zijn op grove schuld (paragraaf 25, lid 2, BBBB) in beginsel passend en geboden. Dit leidt tot een boetebeschikking van, afgerond, € 3.058. 
      
    
    
      4.23.
      Het hof ziet aanleiding om de boetebeschikking verder te verminderen wegens overschrijding van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 EVRM. 
      
    
    
      4.24.
      De redelijke termijn is aangevangen op 6 juli 2017, aangezien dit de dag is waarop het controlerapport is afgegeven en oplegging van de boetebeschikking in dit rapport is aangekondigd. Het hof doet uitspraak op 18 februari 2022. Sinds de aankondiging van de boetebeschikking is, afgerond, vier jaar en acht maanden verstreken. Het hof stelt vast dat hiermee de redelijke termijn voor behandeling in bezwaar, beroep en hoger beroep van in totaal vier jaar met acht maanden is overschreden. Dit leidt tot vermindering van de boetebeschikking met 10%. Na toepassing van deze vermindering bedraagt de boetebeschikking, afgerond, € 2.752. 
      
    
    
      4.25.
      Het hof beantwoordt vraag 2 ontkennend. Dit leidt tot gegrondverklaring van het door de inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep.
      
      
        
          Tussenconclusie 
        
      
      
    
    
      4.26.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep gegrond is. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht en de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.27.
      Het hof ziet wegens ongegrondverklaring van het door belanghebbende ingestelde hoger beroep en gegrondverklaring van het door de inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep geen aanleiding om laatstgenoemde te veroordelen tot vergoeding van het van belanghebbende geheven griffierecht en de door belanghebbende gemaakte proceskosten. 
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
      - verklaart het hoger beroep ongegrond;
      - verklaart het incidentele hoger beroep gegrond; 
      - vernietigt de uitspraak van de rechtbank doch uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking; 
      - verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep tegen de boetebeschikking gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking;
      - vermindert de boetebeschikking tot € 2.752.  
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, T.A. Gladpootjes en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van J.M.A. van Rooij-Beckers, als griffier. Wegens verhindering van de voorzitter is deze uitspraak uitsluitend door de griffier ondertekend. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 maart 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Artikel 226, lid 3, Richtlijn 2006/112/EG. 
  
  
     Vgl. onder meer HvJ 15 september 2016, Investimentos Imobiliários e Turísticos, C‑516/14,, ECLI:EU:C:2016:690. 
  
  
    HvJ 9 december 2021, Kemwater ProChemie s.r.o., C-154/20, ECLI:EU:C:2021:989. 
  
  
     HvJ 9 december 2021, Kemwater ProChemie, C-154/20, ECLI:EU:C:2021:989.
  
  
     Hoge Raad 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:539. 
  
  
     Vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. 
  
  
     Vgl. Hof ’s-Hertogenbosch 21 juni 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2713.