ECLI:NL:GHSHE:2022:3960, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16-11-2022, 20/00801 en 20/00802
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-11-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eigenwoningrente. Belanghebbende werkte in Nederland voor een Duitse werkgever en beschikte over woonruimte in Duitsland. In geschil is voor welk deel belanghebbende negatieve inkomsten uit eigen woning in aanmerking mag nemen voor zijn onroerende zaak in Kroatië die bestaat uit vier zelfstandige woonruimten, waarvan één ter beschikking stond aan de echtgenote, één werd bewoond door de zoon en de overige twee bedoeld waren voor verhuur. Het hof oordeelt dat dit voor 25% van de in de aangiften vermelde negatieve inkomsten uit eigen woning het geval is.
        Het hoger beroep is gegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 20/00801 en 20/00802
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (Kroatië),
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 20 november 2020, nummers BRE 20/5097 en 20/5099, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2013 en 2014 opgelegd. Tevens is bij beschikkingen belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft voor elk jaar bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft beide beroepen in één uitspraak ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.6.
      
        De zitting heeft plaatsgevonden op 18 maart 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende, samen met zijn echtgenote en gemachtigde, [gemachtigde] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
        Op deze zitting zijn de zaken met nummers 20/00801 en 20/00802 gelijktijdig behandeld.
      
      
    
    
      1.7.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.8.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan beide partijen is verzonden.
      
    
    
      1.9.
      Bij brief van 1 april 2022 heeft het hof het onderzoek heropend. Daarbij heeft het hof een voorlopige oordeel en voorlopige conclusies met partijen gedeeld en hen in de gelegenheid gesteld daarop te reageren. 
      
    
    
      1.10.
      Belanghebbende heeft een nader stuk van 2 april 2022 ingediend en de inspecteur heeft een nader stuk van 22 april 2022 ingediend. 
      
    
    
      1.11.
      Belanghebbende heeft een nader stuk van 20 juni 2022 ingediend. De inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 7 juli 2022.
      
    
    
      1.12.
      De griffier heeft in een brief van 19 september 2022 partijen ervan in kennis gesteld dat een of meerdere raadsheren die bij de zaak van belanghebbende betrokken zijn, niet op de juiste manier is/zijn beëdigd, dat de desbetreffende raadshe(e)r(en) inmiddels opnieuw is/zijn beëdigd en dat het hof van oordeel is dat het in de zaken van belanghebbende niet nodig is om een nieuwe zitting te houden, omdat de gesignaleerde onvolkomenheid niets afdoet aan de deskundige en zorgvuldige wijze waarop die zaken (inhoudelijk) zijn behandeld.
      
    
    
      1.13.
      Omdat door het hof niet kon worden vastgesteld dat belanghebbende de - aangetekend verstuurde - brief van 19 september 2022 had ontvangen, is de brief nogmaals aan belanghebbende verstuurd per e-mail van 5 oktober 2022.
      
    
    
      1.14.
      Geen van beide partijen heeft - na navraag door het hof - verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een nadere zitting te worden gehoord. Een nadere zitting is daarom achterwege gebleven en het onderzoek is gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft de Kroatische nationaliteit. In 2013 en 2014 werkte belanghebbende in Nederland in loondienst voor een Duitse werkgever en beschikte hij over woonruimte in Duitsland. 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is gehuwd en heeft twee kinderen, een zoon geboren in 1989 (hierna: de zoon) en een dochter geboren in 1991. De echtgenote en de kinderen woonden in 2013 en 2014 in Kroatië.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende had in 2013 en 2014 twee onroerende zaken in eigendom, namelijk [adres 1] en [adres 2] in [woonplaats] in Kroatië. Volgens informatie van de Kroatische Belastingdienst exploiteerde belanghebbende op het adres [adres 2] een hotel. [adres 1] bestond uit vier zelfstandige woonruimten, waarvan één ter beschikking stond aan de echtgenote (de woonruimte gelegen op de middelste woonlaag), één werd bewoond door de zoon (de woonruimte gelegen op de onderste woonlaag) en de overige twee bedoeld waren voor verhuur (beide gelegen op de bovenste woonlaag). 
      
    
    
      2.4.
      Over de jaren 2013 en 2014 heeft belanghebbende afschriften van zijn bankrekening bij [bank] verstrekt. Op de bankafschriften is een adres in Nederland als toezendadres vermeld en uit deze afschriften blijkt dat er in de betreffende perioden uitsluitend financiële transacties in Nederland zijn verricht. Op het toezendadres vermeld op de bankafschriften, woonde een andere persoon met de Kroatische nationaliteit. Deze persoon is vanaf 2018 ingeschreven op een ander adres in Nederland, waarop belanghebbende enige tijd later ook is ingeschreven.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft over 2013 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.805, bestaande uit loon uit Nederlandse dienstbetrekking van € 62.213 en inkomsten uit eigen woning in Kroatië van € 22.408 negatief. Laatstgenoemd bedrag bestaat uit een bedrag aan eigenwoningforfait van € 3.012 en een bedrag van € 25.420 aan eigenwoningrente.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft over 2014 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.449, bestaande uit loon uit Nederlandse dienstbetrekking van € 56.865 en inkomsten uit eigen woning in Kroatië van € 21.416 negatief. Laatstgenoemd bedrag bestaat uit een bedrag aan eigenwoningforfait van € 3.514 en een bedrag van € 24.930 aan eigenwoningrente.
      
    
    
      2.7.
      
        Belanghebbende heeft in beide aangiften gekozen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige. In beide aangiften heeft hij aangegeven niet getrouwd te zijn of een huisgenoot te hebben. Als eigen woning heeft hij [adres 2] in Kroatië vermeld.
        In de aangifte 2014 vermeldde belanghebbende het hele jaar in Duitsland te hebben gewoond.
      
      
    
    
      2.8.
      De aanslag IB/PVV 2013 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.870. Van de in de aangifte opgevoerde eigenwoningrente is 25% (€ 6.355) geaccepteerd; het eigenwoningforfait is volledig in aanmerking genomen. Bij beschikking is € 172 belastingrente in rekening gebracht. Na bezwaar en beroep zijn de aanslag 2013 en de belastingrentebeschikking in stand gebleven.
      
    
    
      2.9.
      De aanslag IB/PVV 2014 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.865. Er is geen aftrek van eigenwoningrente geaccepteerd. Bij beschikking is € 6 belastingrente in rekening gebracht. Na bezwaar en beroep zijn de aanslag 2014 en de belastingrentebeschikking in stand gebleven.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag tot welk bedrag belanghebbende de in de aangiften vermelde negatieve inkomsten uit eigen woning in aanmerking mag nemen.
      
    
    
      3.2.
      
        Belanghebbende is van mening dat de aangegeven bedragen aan negatieve inkomsten uit eigen woning voor 2/3e deel in aanmerking moeten worden genomen. Volgens de inspecteur kunnen de aangegeven bedragen voor maximaal 25% in aanmerking worden genomen. 
        De inspecteur heeft in de hogerberoepsfase geconstateerd dat bij het vaststellen van de aanslag 2013 het eigenwoningforfait abusievelijk voor 100% in plaats van voor 25% in aanmerking is genomen. 
      
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij tot de in zijn aangiften vermelde bedragen recht heeft op aftrek van negatieve inkomsten uit de eigen woning in Kroatië. De inspecteur heeft de omvang van deze aftrek gemotiveerd bestreden. De bewijslast voor de omvang van de aftrek rust op belanghebbende.
      
    
    
      4.2.
      Vast staat dat op het adres [adres 2] in Kroatië een hotel werd geëxploiteerd. Vast staat verder dat het huis aan de [adres 1] in Kroatië bestaat uit vier zelfstandige woonruimten, waarvan er twee waren bestemd voor de verhuur en één door belanghebbendes zoon werd bewoond. 
      
    
    
      4.3.
      Het hof is van oordeel dat het hotel alsmede de woonruimten die worden verhuurd of door de zoon worden bewoond, niet zijn aan te merken als eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet IB 2001. Ze staan belanghebbende of personen die tot zijn huishouden behoren immers niet als hoofdverblijf ter beschikking. De rente over de daarvoor aangegane lening kan niet als kosten ter zake van de eigen woning in aanmerking worden genomen. Bij dit oordeel neemt het hof in aanmerking dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de echtgenote en de zoon deel uitmaken van hetzelfde huishouden. Belanghebbende heeft met zijn enkele stelling dat het in Kroatië normaal is dat familie bij elkaar in hetzelfde huis woont, niet aannemelijk gemaakt dat de echtgenote en de zoon, ondanks dat ze verschillende zelfstandige woonruimten hadden, een zodanig gebruik van hun woonruimten maakten dat toch een feitelijke situatie van samenwoning bestond.
      
    
    
      4.4.
      In de aan partijen gerichte brief van 1 april 2022 (de heropeningsbrief), heeft het hof voorlopig geoordeeld dat belanghebbende in 2013 en 2014 zijn hoofdverblijf had in Duitsland, van waaruit hij in Nederland werkte, en dat belanghebbende en zijn echtgenote weliswaar in de perioden in 2013 en 2014 waarin zij niet samen op het adres [adres 1] verbleven, niet samenwoonden, maar dat zij wel het voornemen daartoe hadden. Partijen hebben in hun reacties het voorgaande niet bestreden.
      
    
    
      4.5.
      
        Aan het in 4.4 vermelde voorlopige oordeel heeft het hof in de heropeningsbrief de volgende voorlopige conclusies verbonden:
        - belanghebbende en zijn echtgenote zijn fiscale partners van elkaar, ook wat betreft de eigenwoningregeling. Aangezien belanghebbende en zijn fiscale partner meer dan één woning als hoofdverblijf kunnen aanwijzen, is het aan hen om te kiezen welke woning voor de toepassing van de eigenwoningregeling als eigen woning wordt beschouwd (o.a. MvT, Kamerstukken II 1998/99, nr. 26 727, nr.  3, p. 144 en 145). Uit de aangiften 2013 en 2014 van belanghebbende (eigen woning rubriek) blijkt dat belanghebbende ervoor heeft gekozen de woning in Kroatië aan te merken als hoofdverblijf voor hem en zijn echtgenote. Gelet op de uitlatingen van belanghebbendes echtgenote ter zitting betreft dit hun gezamenlijke keuze;
        de aan de middelste woonlaag toe te rekenen waarde en rente – in redelijkheid te schatten op 25% van de totale waarde en rente betreffende [adres 1] – valt in de eigenwoningregeling.
      
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft bij brief van 2 april 2022 aangegeven dat hij zich afvraagt of het percentage van 25% juist is berekend omdat het aandeel van de echtgenote in het aantal woonlagen 1/3e bedraagt. De inspecteur heeft bij brief van 22 april 2022 het standpunt ingenomen dat belanghebbende en zijn echtgenote voor het jaar 2013 formeel niet (meer) als fiscale partners in de zin van artikel 3.111, lid 8, Wet IB 2001 kunnen worden aangemerkt, omdat zij geen aangiften inkomstenbelasting heeft gedaan en daarmee niet heeft gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige en die keuze strikt genomen ook niet meer kan maken. De inspecteur geeft aan dat hij desondanks bereid is om het voorlopige oordeel van het hof te volgen, onder de voorwaarde dat maximaal 25% van de totale waarde en hypotheekrente inzake [adres 1] in de eigenwoningregeling valt (conform de berekeningen van de inspecteur, zoals opgenomen in deze brief).
      
    
    
      4.7.
      Het hof ziet geen aanleiding om op haar voorlopig oordeel en voorlopige conclusies terug te komen. Naar het oordeel van het hof kan belanghebbende niet worden tegengeworpen dat de echtgenote geen aangifte heeft gedaan in de door de inspecteur beschreven zin. Het hof acht hierbij van belang dat de echtgenote niet in Nederland woont, niet belastingplichtig is in Nederland en voor de onderhavige jaren niet is uitgenodigd aangifte in Nederland te doen en zich niet de situatie voordoet dat tegelijkertijd voor twee eigen woningen hypotheekrenteaftrek in aanmerking wordt genomen. Het percentage van 25 is gebaseerd op het aantal zelfstandige woonruimten (vier). Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat het deel dat is bestemd als eigen woning meer bedraagt dan 25% en evenmin dat de financiering voor meer dan 25% betrekking heeft op de verwerving, het onderhoud of de verbetering van de woonruimte die ter beschikking stond aan de echtgenote. De enkele verwijzing naar het aantal woonlagen (drie) is onvoldoende om van een hoger percentage uit te kunnen gaan.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende beroept zich voorts op het vertrouwensbeginsel. Hij voert daarvoor aan dat hij uit gesprekken in 2011 en 2012 met de inspecteur begreep dat er sprake was van een eigen woning en dat hij daar vanuit kon gaan. Belanghebbende heeft erkend dat toen de verhuur nog niet bekend was bij de inspecteur. Op basis van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd kan niet worden vastgesteld dat de inspecteur uitlatingen heeft gedaan waaraan rechtens te honoreren verwachtingen kunnen worden ontleend. Dit betekent dat het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt.
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende heeft verklaard dat zijn Nederlandse collega’s hypotheekrenteaftrek kregen. Ter zitting heeft hij aangevoerd dat hij vindt dat sprake is van een vorm van ongelijk behandelen. Het hof vat dit op als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Dit beroep slaagt niet, omdat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door hem bedoelde belastingplichtigen feitelijk en rechtens in vergelijkbare omstandigheden verkeerden als hij. 
      
      
        
          Berekening 
        
      
      
    
    
      4.10.
      Gelet op het voorgaande worden de door belanghebbende in de aangiften vermelde negatieve inkomsten uit eigen woning voor 25% in aanmerking genomen. Overeenkomstig de berekeningen van de inspecteur in de brief van 22 april 2022, betekent dit voor 2013 een bedrag aan negatieve inkomsten uit de eigen woning van € 5.602 (25% van € 22.408) en voor 2014 van € 5.354 (25% van € 21.416). Voor 2013 leidt dit tot een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 56.611 en voor 2014 van € 51.511.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.11.
      De slotsom is dat belanghebbende deels gelijk krijgt en dat het hoger beroep gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.12.
      Nu de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd, dient aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep en hoger beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 48 en € 131 (opgeteld € 179) te worden vergoed.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.13.
      Nu het door belanghebbende ingestelde (hoger) beroep gegrond is, acht het hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het (hoger) beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor de toepassing van de regeling inzake proceskostenvergoeding is sprake van één zaak. Het hof stelt de tegemoetkoming ter zake van de kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand voor de behandeling van het (hoger) beroep, gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 759 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.518 x 2 (beroep en hoger beroep) is € 3.036. Het hof kent geen vergoeding toe voor kosten van de bezwaarfasen nu daarom niet is verzocht voordat uitspraken op bezwaar zijn gedaan (zoals is vereist op grond van artikel 7:15, derde lid, Algemene wet bestuursrecht). Voormeld bedrag wordt vermeerderd met een bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende zelf voor het bijwonen van de zitting bij het hof. Partijen zijn ter zitting hiervoor een vergoeding overeengekomen van € 200. 
      
    
    
      4.14.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt. De totale proceskostenvergoeding komt daarmee uit op € 3.236.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
    - verklaart het hoger beroep in beide zaken gegrond;
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
    - verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de aanslag IB/PVV 2013 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.611;
    - vermindert de aanslag IB/PVV 2014 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.511;
    - vermindert de beschikkingen belastingrente evenredig;
    - bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het voor de behandeling van het beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 179 vergoedt;
    - veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.236.
    
    
      De uitspraak is gedaan door W.A.P. van Roij, voorzitter, A.J. Kromhout en L.B.M. Klein Tank, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op                          16 november 2022                                           en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      K.M.J. van der Vorst	W.A.P. van Roij
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     1 punt voor (hoger) beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.