ECLI:NL:GHAMS:2004:AQ1682, Gerechtshof Amsterdam, 22-06-2004, 03/04686
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2004-06-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Nu de niet afgebouwde boot moet worden aangemerkt als onderhanden werk, dienen bij de waardering in beginsel alle variabele kosten in aanmerking te worden genomen, en kunnen daarbij slechts kosten die onafhankelijk van het verloop van de productie en niet in onmiddellijke samenhang daarmee worden gemaakt buiten aanmerking blijven.  Hiermee verdraagt zich niet een afwaardering naar lagere bedrijfswaarde.
        Stelselwijziging mag er niet toe leiden dat lasten die al op voorgaande jaren hebben gedrukt, maar die in het toen gehanteerde systeem niet ten laste van de winst werden gebracht, in latere jaren  worden ingehaald.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Dertiende Enkelvoudige Belastingkamer
    
    PROCES-VERBAAL
    
    
    van de mondelinge uitspraak in het beroep van X te Y, belanghebbende,
    
    tegen
    
    de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, gedagtekend 27 november 2003, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000.
     
    Het beroep is behandeld ter zitting van 8 juni 2004.
    
    Beslissing
      
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    Gronden
    
    1. Belanghebbende exploiteert tezamen met zijn zoon, onder de naam A V.o.f., een onderneming op het gebied van de jachtenbouw. Over het jaar 2000 heeft belanghebbende aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 49.638. Dit belastbaar inkomen is als volgt opgebouwd:
    
    
      Inkomen	:	ƒ	102.740
      Te verrekenen verliezen	:	-	53.102
      Belastbaar inkomen	:	-	49.638
    
    
    In zijn aangifte heeft belanghebbende ƒ 91.286 aangegeven als winst uit onderneming. Dit betreft zijn winstaandeel in A V.o.f. De inspecteur heeft de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 33.469, waarbij hij een correctie op de te verrekenen verliezen van ƒ 16.169 heeft aangebracht. De te verrekenen verliezen bedroegen volgens de inspecteur ƒ 69.271. 
    
    2. Op 21 februari 2002 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. Belanghebbende vermeldt in zijn bezwaarschrift dat de winst uit onderneming verminderd moet worden met zijn aandeel in het resultaat van Maatschap B van -/- ƒ 103.513. Belanghebbende berekent zijn inkomen vóór verliesverrekening in zijn bezwaarschrift op ƒ 4.323. Zijn belastbaar inkomen berekent hij op ƒ 0. 
    
    3. Belanghebbende is de maatschap op 1 september 1994 aangegaan met C B.V. Het doel van de maatschap is het voor gezamenlijke rekening projectmatig aankopen, reconstrueren of verbouwen van schepen, waarna de schepen vervolgens worden verkocht of verhuurd. In 1994 heeft de maatschap een boot genaamd “D”, type Q voor de koopsom van ƒ 1 gekocht (verder: de boot). Het bouwjaar van de boot was 1948. De maatschap heeft in de periode 1994 tot en met 1999 alle kosten en lasten  - inclusief de financieringskosten -  in verband met de boot geactiveerd. Ultimo 1999 is in totaal een bedrag van ƒ 688.910 geactiveerd. In dit bedrag is ƒ 133.493 begrepen in verband met geactiveerde financieringskosten over de jaren 1994 tot en met 1999. Volgens de door belanghebbende overgelegde jaarstukken is het resultaat van de maatschap over het jaar 2000 -/- ƒ 196.981. Dit resultaat is als volgt gespecificeerd.
    
    
      Bedrijfskosten	:	ƒ	8.465
      Rente C B.V.	:	-	17.889
      Rente bank	:	-	37.134
      Rentelasten voorgaande jaren	:	-	133.493
    
    
    4. Naar aanleiding van dit bezwaar heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld, waarna hij het onderstaande bedrag als verlies van de maatschap heeft geaccepteerd.
    
    
      Aangegeven resultaat maatschap	:	-/-	ƒ	196.981
      Rentelasten voorgaande jaren	:		-	133.493
      Activering bedrijfskosten	:		-	8.465
      Rente C B.V.	:		-	17.889
      Gecorrigeerd resultaat	:	-/-	ƒ	37.134
    
    
    Het aandeel van belanghebbende in dit resultaat is -/- ƒ 27.511, zijnde 50% van          (ƒ 37.134 + ƒ 17.889), welk bedrag de inspecteur alsnog als verlies heeft geaccepteerd waarna hij de aanslag bij de bestreden uitspraak heeft verminderd naar een belastbaar inkomen van ƒ 6.112. Dit belastbaar inkomen is als volgt opgebouwd:
    
    
      Vastgesteld belastbaar inkomen	:		ƒ	33.469
      Aandeel verlies maatschap	:	-/-	-	27.511
      Beperking kostenaftrek	:		-	43
      Minder giftenaftrek	:		-	113
      Belastbaar inkomen na bezwaar	:		ƒ	6.114
    
    
    Door een telfout heeft de inspecteur de aanslag bij de bestreden uitspraak verminderd naar een belastbaar inkomen van ƒ 6.112. 
    
    5. De boekwaarde van de boot per 31 december 2000 heeft de inspecteur berekend op ? 911.819. Dit bedrag is samengesteld uit de boekwaarde per 1 januari 2000 van (inclusief geactiveerde rentelasten) ? 688.910 plus te activeren kosten van het jaar 2000 ad ? 222.909.
    
    6. Blijkens het beroepschrift van belanghebbende beperkt het geschil zich tot de  vraag of de boot per ultimo 2000 mag worden gewaardeerd op ? 725.000 hetgeen resulteert in een aftrekbaar verlies voor belanghebbende van 50% x (? 911.819-? 725.000) = ? 93.409.
    
    7. Voor het antwoord op de onder 6. gestelde vraag, is van belang of de boot per 31 december 2000 tot de bedrijfsmiddelen dan wel tot de voorraad of tot het onderhanden werk van de maatschap behoort. 
    
    7.1. Van een bedrijfsmiddel (in wording) zou sprake kunnen zijn, indien er serieuze plannen zouden zijn om de boot als zodanig, bijvoorbeeld door verhuur, te gaan exploiteren. Nu in de overwegingen voor de maatschapsovereenkomst is vastgelegd dat partijen met elkaar wensen samen te werken teneinde projektmatig schepen en casco’s van schepen aan te schaffen, te verbouwen en te verkopen, acht het Hof niet aannemelijk dat de maatschap het casco heeft aangeschaft om het te gaan verhuren. Dit vindt steun in het gegeven dat, naar het Hof ter zitting heeft begrepen,  ook in het jaar 2004 blijkbaar wel een voornemen tot verkoop, maar geen voornemen tot verhuur bestaat. Het gegeven dat verhuur wel mede tot de doelstellingen van de maatschap behoort, naar blijkt uit artikel 1, lid 1 van de maatschapsovereenkomst, doet aan het vorenoverwogene niet af. Het Hof concludeert dat geen sprake is van een bedrijfsmiddel.
    
    7.2. Belanghebbende heeft gesteld dat de (niet afgebouwde) boot in het jaar 2000 reeds te koop stond en ter ondersteuning van die stelling correspondentie overgelegd van Jachtmakelaardij S. Uit die correspondentie kan worden afgeleid dat belanghebbende bereid was de onafgebouwde boot te verkopen indien zich daarvoor een koper zou voordoen. In zoverre zou sprake kunnen zijn van een tot de voorraad behorend eindproduct. Daar staat echter tegenover dat niet is gebleken dat de maatschap werkelijk verkoopactiviteiten met betrekking tot de niet afgebouwde boot heeft ontplooid en dat de maatschap feitelijk is voortgegaan met de afbouw van de boot. Zulks blijkt ook uit het beroepschrift waarin op 9 februari 2004  wordt gesteld dat de boot zich in de afbouwfase bevindt en naar verwachting in de zomer de verkoop zal plaatsvinden. Ook in de onder 3. weergegeven doelstelling van de maatschap wijst niets op het voornemen om niet-afgebouwde boten te verkopen. Een en ander tegen elkaar afwegende, acht het Hof aannemelijk dat het van meet af aan de bedoeling van de maatschap is geweest het casco van de boot af te bouwen en na gereedkoming te verkopen. Dat leidt tot de conclusie dat de niet-afgebouwde boot moet worden aangemerkt als onderhanden werk. 
    
    7.3. Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 4 maart 1964 (BNB 1964/138) dienen bij de waardering van onderhanden werk in beginsel alle variabele kosten in aanmerking te worden genomen, en kunnen daarbij slechts kosten die onafhankelijk van het verloop van de productie en niet in onmiddellijke samenhang daarmee worden gemaakt, daarbij buiten aanmerking blijven. Dat systeem, dat ook  belanghebbende blijkbaar tot en met het onderhavige jaar heeft gehanteerd bij de waardering van de niet afgebouwde boot, is derhalve in overeenstemming met goed koopmansgebruik. Met dat systeem verdraagt zich niet een afwaardering naar lagere verkoopwaarde. Het gelijk is derhalve aan de inspecteur.
    
    8. Voor zover belanghebbende zich nog verzet tegen het uitgangspunt van de inspecteur dat de over het verleden geactiveerde financieringskosten in het jaar 2000, in welk jaar de maatschap in zoverre een stelselwijziging toepast dat financieringskosten niet langer worden geactiveerd, niet in een keer ten laste van de winst mogen komen, oordeelt het Hof als volgt. Blijkens het arrest van de Hoge Raad van 3 maart 1982 (BNB 1982/169) zijn beide stelsels – wel of niet activeren van financieringskosten – in overeenstemming met goed koopmansgebruik. De inspecteur heeft derhalve terecht de aftrek van financieringskosten over het jaar 2000 in dat jaar toegestaan. Deze stelselwijziging mag er echter niet toe leiden dat lasten die al op voorgaande jaren hebben gedrukt, maar die in het toen gehanteerde systeem niet ten laste van de winst werden gebracht, in latere jaren  worden ingehaald. Dat zou immers in strijd zijn met het aan goed koopmansgebruik ten grondslag liggende beginsel dat kosten dienen te worden toegerekend aan de jaren waarop zij betrekking hebben. Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende de op de jaren 1994 tot en met 1999 betrekking hebbende rentelasten niet ten laste van de winst over 2000 kan brengen.
    
    
    9.  Gezien al het hiervoor overwogene is het gelijk aan de inspecteur. 
    
    
    Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    De uitspraak is gedaan op 22 juni 2004 door mr. Beukers – Van Dooren, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. De Rijk als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    Dit proces verbaal is opgemaakt door de griffier en door genoemd lid van de belastingkamer en de griffier ondertekend.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het lid van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
    
    U kunt binnen vier weken na de verzenddatum van dit proces-verbaal het gerechtshof schriftelijk verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Voor het verkrijgen van een schriftelijke uitspraak is een griffierecht verschuldigd. Na het verzoek tot vervanging ontvangt U van de griffier een nota griffierecht.
    
    De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke strekt ertoe de mondelinge uitspraak in een andere vorm vast te leggen. Het gerechtshof mag daarbij de gedane uitspraak niet aan een heroverweging onderwerpen.
    
    
      Uitsluitend tegen een schriftelijke uitspraak van het gerechtshof staat beroep in cassatie open bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarvoor is eveneens een griffierecht verschuldigd. Het ter verkrijging van een schriftelijke uitspraak betaalde griffierecht wordt door de griffier van de Hoge Raad in 
      mindering gebracht op het voor beroep in cassatie verschuldigde recht.