ECLI:NL:RBDHA:2023:14120, Rechtbank Den Haag, 10-05-2023, AWB - 22 _ 707
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-05-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Zowel de Wet rechtsherstel box 3 als compensatie op basis van werkelijk behaald rendement leidt in het onderhavige geval niet tot een vermindering van de aanslag. Niet gebleken dat sprake is van een individuele en buitensporige last. De omstandigheid dat de buitenlandse onroerende zaken in de grondslag van de vermogensrendementsheffing zijn betrokken en het voordeel daaruit is bepaald aan de hand van een (progressief) forfaitair rendement, heeft geen invloed op de heffingsbevoegdheid van Zweden respectievelijk België. De wijze waarop Nederland aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleent leidt ook niet tot een verschil in behandeling tussen buitenlandse onroerende goederen en Nederlandse onroerende goederen. Geen schending van het vrije verkeer van kapitaal.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 22/707
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 10 mei 2023 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] , wonende te [woonplaats] , eiseres
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd.
    
    
    
      Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Dit bezwaar is aangemerkt als massaal bezwaar. Bij collectieve uitspraak van de Staatssecretaris van Financiën is dit bezwaar gegrond verklaard. Het bezwaar is daarnaast door verweerder in behandeling genomen als individueel bezwaar op het aspect van de individuele en buitensporige last. Bij uitspraak op bezwaar van 17 december 2021 is dit bezwaar afgewezen.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld en op 31 januari 2023 een nader stuk ingediend. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Bij beslissing van 10 februari 2023 heeft de rechtbank de zaak ter verdere behandeling verwezen naar een meervoudige kamer. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 februari 2023. 
      Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 1] en mr. [naam 2] . 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres heeft voor het jaar 2017 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 0 en een inkomen uit sparen en beleggen (box 3 inkomen) van € 34.589. Het inkomen uit tegenwoordige arbeid van eiseres van € 140.797 bestaat volledig uit niet in Nederland belastbaar inkomen.
    
    2. In de ingediende aangifte heeft eiseres de volgende bezittingen en schulden aangegeven:
    
    
      	Bank- en spaartegoeden 		€    129.661
      	Aandelen, obligaties e.d.		€      33.737
      	Overige vorderingen en contant geld	€      13.500
      	Onroerende zaken in Nederland		€    172.000
      	Onroerende zaken in het buitenland	€    768.585
      	Overige bezittingen			€           749
      	Totaal bezittingen			€ 1.118.232
      	Aftrekbare schulden 			€    152.488
      	Rendementsgrondslag			€    965.744
      	Heffingsvrij vermogen			€      50.000
      	Grondslag box 3			€    915.744
    
    
    
      Het aandeel van eiseres in de rendementsgrondslag voor de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen bedraagt € 780.102. 
    
    
    3. De onroerende zaak in Nederland betreft een kantoorpand dat bestemd is om te verhuren. De onroerende zaken in het buitenland betreffen een appartementsrecht en een aandeel in een vakantiewoning in Zweden. Deze onroerende zaken worden gehouden in gedeeld eigendom met overige familieleden van eiseres en worden niet verhuurd. Daarnaast heeft eiseres een pand in België dat werd verhuurd in 2017. Voor de onroerende zaken in Zweden en België heeft eiseres heeft een verzoek om vermindering wegens aftrek elders belast gedaan. 
    
    4. De aanslag IB/PVV over 2017 is opgelegd conform de ingediende aangifte. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is daarbij vastgesteld op € 34.589 en de inkomstenbelasting daarover op € 10.376. De aftrek elders belast heeft verweerder berekend op € 7.541. De inkomstenbelasting in box 3 komt daarmee uit op € 2.835. 
    
  
  
    Geschil 5. In geschil is of de heffing over het box 3 inkomen van eiseres in de aanslag IB/PVV 2017 juist is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of eiseres voldoende rechtsherstel is geboden en of de aftrek elders belast juist is berekend.
    
    6. Eiseres stelt dat haar ten onrechte geen rechtsherstel is geboden, dat slechts het werkelijk rendement belast mag worden en dat daarbij alleen de netto-vruchten in aanmerking moeten worden genomen. Zij verwijst daarbij naar het kerstarrest. Het daadwerkelijke rendement op de onroerende zaken bedraagt volgens eiseres 0,5%. De forfaitaire rendementspercentages zoals bepaald overeenkomstig artikel 10.6ter Wet IB 2001 doen geen recht aan de werkelijk behaalde inkomsten, omdat deze percentages zijn gebaseerd op indexcijfers die niet de inkomsten uit vermogen weerspiegelen. Toepassing van dit forfaitaire stelsel leidt tot schending van de door artikel 1 EP, in samenhang met artikel 14 EVRM, gewaarborgde rechten. Daarnaast stelt eiseres dat de aftrek elders belast te laag is berekend, omdat bij de berekening rekening wordt gehouden met het progressieve tarief van box 3. Dit leidt tot een belasting van vermogensaanwas. Hiermee heeft Nederland een eigen heffingsmogelijkheid gecreëerd. Het niet geven van een volledige vrijstelling is in strijd met de vrijheid van het kapitaalverkeer. 
    
    7. Verweerder stelt dat rechtsherstel moet worden geboden op basis van de Wet rechtsherstel box 3. In het geval van eiseres leidt dit niet tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2017. Uit het kerstarrest kan niet worden opgemaakt dat in alle gevallen moet worden teruggevallen op het daadwerkelijk rendement en de Wet rechtsherstel box 3 biedt deze mogelijkheid ook niet. Daarnaast stelt verweerder dat de aftrek elders belast op de juiste wijze is vastgesteld. De wijze waarop voorkoming van dubbele belasting wordt geboden is niet in strijd met het recht op vrij verkeer van kapitaal. De wetgever heeft bewust niet gekozen voor een systeem met een forfaitair rendement per vermogenstitel zodat ook niet per vermogenstitel kan worden bepaald hoeveel Nederlandse belasting hierop rust.
    Verder stelt verweerder dat er geen sprake is van een individuele en buitensporige last vanwege de totale inkomens- en vermogenspositie van eiseres. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Wet rechtsherstel box 3
      
    
    8. De Hoge Raad heeft in het kerstarrest met ingang van 2017 ten aanzien van het box 3-inkomen rechtsherstel geboden door te bepalen dat alleen het werkelijke rendement in de heffing wordt betrokken. De rechtbank dient in de onderhavige zaak rekening te houden met dit kerstarrest. De wijze waarop rekening wordt gehouden met het kerstarrest in de vorm van vermindering van de aanslag IB/PVV is neergelegd in de Wet rechtsherstel box 3. Zoals verweerder ter zitting heeft verklaard, leidt dit in het onderhavige geval niet tot een vermindering van de aanslag. 
    
    9. Dit roept de vraag op of aan eiseres in afwijking van de Wet rechtsherstel box 3 compensatie moet worden geboden en, zoals eiseres voorstaat, het werkelijke rendement in aanmerking moet worden genomen. 
    
    10. Compensatie op basis van werkelijk behaald rendement leidt in dit geval naar het oordeel van de rechtbank evenwel ook niet tot het door eiseres gewenste rechtsherstel. De rechtbank overweegt hierbij dat naar haar oordeel onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen kunnen worden begrepen. Verweerder heeft op zitting onweersproken gesteld dat in 2017 (per saldo) sprake was van een waardestijging van de onroerende zaken. Hij wijst erop dat eiseres in haar aangiften IB/PVV over 2017 en 2018 de Nederlandse onroerende zaak heeft aangegeven voor waarden van € 172.000 (2017) en € 180.000 (2018), de Belgische onroerende voor waarden van € 515.000 (2017) en € 590.000 (2018) en de Zweedse onroerende zaken voor € 160.630 respectievelijk € 57.950 (2017) en € 159.635 respectievelijk € 73.795 (2018). Zelfs als rekening wordt gehouden met de door eiseres veronderstelde kosten is naar het oordeel van de rechtbank per saldo en in totaal sprake van een waardestijging van € 62.600 en zou compensatie op basis van werkelijk rendement niet leiden tot het door eiseres gewenste rechtsherstel. Het beroep faalt in zoverre dus. 
    
    11. Het vorenstaande neemt niet weg dat de rechter de aanslag nog wel moet verminderen indien sprake is van een individuele en buitensporige last. Van een individuele en buitensporige last is sprake, indien en voor zover deze last zich in het geval van de betrokken belastingplichtige sterker laat voelen dan in het algemeen. Eiseres heeft hierover geen afzonderlijke gronden aangevoerd en ook overigens is niet gebleken dat sprake is van een buitensporige last. De rechtbank ziet aldus geen aanleiding om de aanslag IB/PVV 2017 te verminderen.
    
    
      
        Aftrek elders belast
      
    
    12. Op grond van artikel 24 Belastingverdrag Nederland-Zweden verleent Nederland voorkoming van dubbele belasting door met betrekking tot inkomsten uit onroerende zaken die zowel in Zweden als in Nederland worden belast, een vermindering van belasting toe te staan. Deze vermindering wordt berekend overeenkomstig de bepalingen in de Nederlandse wetgeving tot het vermijden van dubbele belasting. Artikel 23 Belastingverdrag Nederland-België bevat een gelijkluidende bepaling. 
    
    13. Artikel 24 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (Besluit 2001) regelt de vrijstelling voor buitenlands voordeel uit sparen en beleggen. De omvang van de vermindering wordt bepaald door de zogenoemde evenredigheidsbreuk. Dit houdt in dat de over het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen verschuldigde inkomstenbelasting voor een evenredig deel wordt toegerekend aan het deel dat afkomstig is uit het buitenland.
    
    14. Eiseres stelt dat de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te laag is berekend, omdat bij de berekening van de vrijstelling voor buitenlands voordeel uit sparen en beleggen rekening wordt gehouden met het progressieve tarief van box 3 en de schuldendrempel evenredig wordt verdeeld. Dit leidt tot een belasting van vermogensaanwas. Hiermee heeft Nederland in strijd met het Belastingverdrag Nederland-Zweden en het Belastingverdrag Nederland-België een eigen heffingsmogelijkheid gecreëerd. Voorts is de vrijstelling onder toepassing van de evenredigheidsbreuk strijdig met de vrijheid van het kapitaalverkeer, aldus nog steeds eiseres. Verweerder betwist dit. 
    
    15. Verweerder heeft de vermindering berekend in overeenstemming met artikel 24 van het Besluit 2001. Als gevolg van de herziening van de vermogensrendementsheffing is per 1 januari 2017 sprake van een progressie in de berekening van het forfaitaire rendement uit sparen en beleggen. Dit maakt echter niet dat Nederland de buitenlandse onroerende zaken in strijd met het Verdrag Nederland-Zweden respectievelijk Nederland-België in de Nederlandse belastingheffing betrekt.
    
    16. Dit neemt niet weg dat (een fictie in) de nationale wetgeving in strijd is met een verdrag als die wetgeving tot gevolg heeft dat Nederland daarmee – al dan niet potentieel – eenzijdig een heffingsbevoegdheid voor zichzelf creëert over inkomsten die volgens het verdrag aan het andere land zijn toegekend. Hiervan is in de onderhavige situatie geen sprake. De omstandigheid dat Nederland de buitenlandse onroerende zaken in de grondslag van de vermogensrendementsheffing betrekt en het voordeel daaruit bepaalt aan de hand van een (progressief) forfaitair rendement, heeft geen invloed op de heffingsbevoegdheid van Zweden respectievelijk België. Bovendien is Nederland als woonstaat bevoegd, alvorens voorkoming van dubbele belasting te verlenen, de inkomsten uit onroerende zaken in de heffingsgrondslag te betrekken. Naar het oordeel van de rechtbank leidt de wijze waarop Nederland aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleent ook niet tot een verschil in behandeling tussen buitenlandse onroerende goederen en Nederlandse onroerende goederen. Het beroep op schending van het vrije verkeer van kapitaal slaagt dan ook niet. 
    
    17. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C. van der Wel, voorzitter, mr. A.D. van Riel enmr. M.E. Kiers, leden, in aanwezigheid van mr. L.J.E. Steijvers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 mei 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht).
    
    
      Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het hoger beroepschrift ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
    
  
  
     Hoge Raad 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.
  
  
     Zie de uitspraak van deze rechtbank van 5 december 2022, ECLI:NL:RBDHA:2022:13422. 
  
  
     Hoge Raad 10 september 2010, ECLI:NL:HR:2010:BK3103.
  
  
     Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk Zweden tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen. 
  
  
     Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen. 
  
  
     Gerechtshof Den Haag, 11 augustus 2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:1489. 
  
  
     vgl. HR 18 november 2016, ECLI:NL:HR:2016:2497.
  
  
     Vergelijk HR 8 oktober 2021, ECLI:NL:HR:2021:1478 (n.a.v. Gerechtshof Den Haag, 11-08-2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:1489).