ECLI:NL:GHAMS:2001:AB2348, Gerechtshof Amsterdam, 12-06-2001, 00/02615
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2001-06-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: K. Stichting behaalt grootste deel van haar omzet met het geven van cursussen en trainingen en is dientengevolge belastingplichtig voor de vpb. Donaties aan derde welke mogelijkerwijs worden aangewend voor een oudedagsvoorziening van voormalige medewerkers van de stichting moeten worden geactiveerd als vooruitbetaalde kosten, zodat de donaties eerst bij de feitelijke uitkering door die derde daadwerkelijk de winst van donateur beïnvloeden

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Eerste Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van X te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 18 juli 2000, ingediend door A (... Accountants) te Q. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 11 juli 2000, betreffende de navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1993. Het beroepschrift is aangevuld bij brief, gedagtekend 15 september 2000, van B (eveneens ...Accountants ), hierna gemachtigde. 
    
    1.2. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 350.000. Na bezwaar is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 201.180.
    
    1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en voorts primair tot vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 101.180. 
    
    1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 101.180. 
    
    1.5. Ter zitting van 1 mei 2001 zijn verschenen de gemachtigde, vergezeld van B, en namens de inspecteur C. Partijen hebben ieder een tot de gedingstukken te rekenen pleitnota voorgedragen en overgelegd. Gemachtigde heeft kennis kunnen nemen van en kunnen reageren op de door de inspecteur ter zitting overgelegde brieven, gedagtekend 21 december 1998 en 29 februari 2000.
    
    1.6. Tijdens voormelde mondelinge behandeling zijn gelijktijdig behandeld de beroepen  van belanghebbende betreffende de navorderingsaanslagen en de aanslag in de vennootschapsbelasting respectievelijk voor de jaren 1993, 1994 en 1996, bij het Hof geadministreerd onder kenmerk 00/2615, 00/3051 en 00/3052.
    
    
    
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      2.1. Belanghebbende is opgericht op 19aa. onder de naam D en verkreeg bij statutenwijziging van 26 oktober 19bb. haar huidige naam. De in dat jaar aangepaste statuten vermelden onder meer:
      “Doel.
      Artikel 2.
      1.	De stichting heeft ten doel het aan een ieder, (...) bieden van de mogelijkheid tot het volgen van onderwijs tot bewustzijnsverdieping, tot ontwikkeling van zijn natuurlijke potentieel en tot het opheffen en doorbreken van hindernissen voor die ontwikkeling, waarbij onder meer gebruik zal worden gemaakt van daartoe geschikte technieken, ontleend aan de humanistische psychologie.
      2.	De stichting tracht haar doel te bereiken door:
      a. het (doen) geven van onderwijs, therapie, training en scholing, aan die personen die                                   zulks wensen;
      b. het oprichten en in stand houden van- en het leiding geven aan een of meer therapeutische leefgemeenschappen in binnen- en buitenland;
      (...) 
      Geldmiddelen.
      Artikel 3.
      De geldmiddelen der stichting worden samengebracht uit schenkingen, subsidies, erfstellingen en legaten, giften, donaties en alle andere periodieke en eenmalige bijdragen.”
    
    
    2.2. Belanghebbende is gevestigd in een door haar gehuurd gebouwencomplex in R (hierna: het gebouwencomplex), alwaar cursussen en trainingen worden gegeven op het gebied van de persoonlijke ontwikkeling. De cursussen en trainingen worden georganiseerd, gegeven en begeleid door in het gebouwencomplex wonende leden van de leefgemeenschap van belanghebbende. Ook komt het voor dat  door belanghebbende betaalde gastdocenten worden ingeschakeld. Belanghebbende geeft jaarlijks een brochure uit waarin de inhoud en de prijs van de cursussen staan vermeld. Verder publiceert zij een periodiek met een oplage van 21.000 onder de naam E. Belanghebbende adverteert in diverse periodieken en exploiteert een eigen internetsite. Belanghebbende verstrekt aan de leden van haar leefgemeenschap gratis kost en inwoning, gratis ziektekostenverzekering en de benodigde medische verstrekkingen, reis- en verblijfkostenvergoeding bij buitenlandse reizen (zowel zakelijk als privé), gratis vervoer in de vorm van het - gedeelde - gebruik van een personenauto en zakgeld.
    
    2.3. Voor deelnemers aan een aantal van de activiteiten is in het gebouwencomplex gelegenheid tot overnachten en het nuttigen van maaltijden. Tevens exploiteert belanghebbende een in het gebouwencomplex aanwezige sauna, coffeeshop, ... en .... Volgens de Staat van Baten behaalde belanghebbende over 1992 een omzet van ruim ƒ 2.660.000, een resultaat van ƒ 515.000 en -  na verrekening van buitengewone baten en lasten - een voordelig saldo van ruim ƒ 73.000.
    
    2.4. Op 21 december 1990 heeft  F, bestuurder van belanghebbende, opgericht HS. Het bestuur van de HS bestaat uit G, I en F, oprichters/leden van de leefgemeenschap van belanghebbende.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Artikel 2 van de statuten van deze stichting bepaalt:
      “De stichting stelt zich ten doel:
      1.	het verbreiden en bekend maken van onderwijs mogelijkheden tot bewustzijnsverdieping, tot ontwikkeling van het eigen natuurlijke potentieel en tot het opheffen en doorbreken van hindernissen voor die ontwikkeling;
      2.	zorg te dragen voor die personen die voorheen vrijwillig activiteiten hebben verricht voor X, gevestigd te R, op onverplichte basis;
      3.	experimenten te begeleiden ter ondersteuning van ouderen om tot een verdere ontplooiing van hun natuurlijk potentieel te komen.
      De stichting beoogt niet het maken van winst.”
    
    
    2.5. Sinds de oprichting van de HS doneert belanghebbende jaarlijks ƒ 100.000 aan haar. De HS heeft met de door haar ontvangen middelen drie fondsen gevormd, te weten een J-Fonds, een K-Fonds en een L- Fonds. Het jaarverslag over 1994 omschrijft deze fondsen als volgt:
    
    
      “J-Fund
      A part of the donations recieved bij The Foundation or results on investments will be deposited in a J- Fund. By written requests of third parties, the deposits of the Fund wil be available for projects that will be engaged in the research for the development of seniors in society. The Board can also independently decide to support research and/or experiments in this field by means of donations or by providing knowledge and experience. (...)
    
    
    
      K-Fund.
      The donations recieved by the Foundation will at the same time be used for creating a Fund for the support of those who have not been able the make the necessary provisions for retirement as a result of their voluntary services. It is the purpose of the Foundation to provide for their housing and living expenses after their active period, wich will be done by the Foundation on its own initiative. (...)
    
    
    
      L- Fund
      The capital raised for this Fund will be used to spread the vision as mentioned above in the description of the purpose’s of The Foundation, in de widest sense. 
      (...)”
    
    
    Volgens het jaarverslag over 1994 zijn de fondsen per 31 december 1994 respectievelijk groot    ƒ  24.535, ƒ 680.940 en ƒ 43.531.
    
    2.6. De Staat van Baten en Lasten van belanghebbende voor de jaren 1993 tot en met 1996 bevat de hierna genoemde gegevens:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Jaar				1993		1994			1995		1996
      Baten:
      Dagvergoedingen, 	   838.360,57	   764.772,88	   670.256,00	   729.658,00
      Cursussen en trainingen 	1.427.441,14	1.473.385,85	1.508.228,00	1.333.760,00
      Buitenlandse cursussen 	   196.674,35	   143.994,18	   139.139,00	   146.680,00
      Opbrengst ...	     48.403,62	     38.069,55	     53.403,00	     17.825,00
    
    
    
      ...	                -,--	          390,-- 	          305,00	          750,00 
      Donaties 	     16.412,59	       5.322,46	       6.250,00	       5.827,00
      Overige opbrengsten	   148.008,70	   238.381,27	   233.194,00	   265.526,00
      	2.675.300,97	2.664.316,19	   239.749,00	2.500.026,00
      Buitengewone baten 	     12.169,51	     17.464,13	     11.611,00	     27.748,00
    
    
    
      Lasten:
      Directe groepskosten	   229.145,49	   190.734,46	   153.971,00	   180.932,00
      Huishoudelijke kosten	   415.897,07	   477.348,04	   425.529,00	   483.207,00
      Huisvestingskosten	   651.517,99	   630.479,45	   635.615,00	   629.274,00
      Algemene kosten	   705.642,74	   708.660,47	   685.916,00	   671.059,00
      Financieringskosten	       8.150,51	       6.789,48	       1.659,00	          492,00
      Afschrijvingen	   184.342,80	   179.452,24	   173.941,00	   185.499,00
      	2.194.696,60	2.193.464,14	2.076.631,00	2.150.463,00
      Buitengewone lasten 	   400.181,56	   465.867,84	   391.113,00	   418.050,00.
      Voordelig saldo	     92.592,32	     31.448,34	   154.642,00	     40.739,00
    
    
    
      Volgens de balans bedroeg het eigen vermogen ultimo 1992 tot en met 1996 respectievelijk:
      ƒ 285.017, ƒ 377.610, ƒ 409.059, ƒ 563.701 en ƒ 522.962.
    
    
    2.7. In de  buitengewone lasten is telkenjare een bedrag van ƒ 100.000 opgenomen wegens verstrekte donaties aan de HS. Bij het regelen van de (navorderings)aanslagen over de jaren 1993, 1994 en 1996 heeft de inspecteur de jaarlijkse donatie niet in aanmerking genomen en de aangegeven winst verhoogd met - voor zover thans van belang - ƒ  100.000. 
    
    
      2.8. Eén van de mede-oprichters van belanghebbende, I, heeft haar werkzaamheden bij en voor belanghebbende en de HS in 1998 beëindigd. Zij is eveneens uit de leefgemeenschap van belanghebbende getreden. In de notulen van de bestuursvergadering van de HS van 11 februari 1999 is hieromtrent onder meer het volgende opgenomen:
      “Gekonstateeerd wordt dat mevrouw I haar relatie wenst te beëindigen Het bestuur voelt een zware verplichting om gelet op haar verdiensten haar toekomstige levensonderhoud zoveel als mogelijk te garanderen. Vervolgens besluit het bestuur mevrouw I een bedrag van ƒ 400.000 uit te keren uit hoofde van haar inbreng bij oprichting van de stichting en de door haar verrichte prestaties t.b.v.  X, mede op grond van het bepaalde in artikel 2, lid 2, van de statuten. ”
    
    
    
    3. Geschil
    
    Tussen partijen is in geschil of belanghebbende belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord is in geschil of en in hoeverre belanghebbende bij het bepalen van de jaarwinst rekening mag houden met de door haar als zakelijke last of aftrekbare gift aangemerkte donatie van ƒ 100.000 aan de HS.
    
    
    4. Standpunten van partijen en behandeling ter zitting
    
    4.1. Voor standpunten van partijen wordt verwezen naar hetgeen dienaangaande in de gedingstukken is vermeld.
    
    
      4.2. De gemachtigde heeft ter zitting nog het volgende aan toegevoegd:  
      Ons kantoor werkt  niet voor de HS, om die reden weet ik niets van de zaken van de HS. Ik weet ook niet wat ...  is en .... Het geeft misschien mogelijkheid voor een stuk ontspanning. De sauna en ... zijn niet onderdeel van een cursus. Er is een leefgemeenschap, waarvan de leden de cursussen verzorgen. Er wordt ook wel eens een gastdocent uitgenodigd. Het K-Fund van de HS is bestemd voor uitkeringen aan mensen die tot de leefgemeenschap hebben behoord. Belanghebbende heeft zelf niet voldoende liquide middelen om zo’n uitkering te doen. Bij mevrouw I gaat het enerzijds om terugbetaling van kapitaal van  ƒ 200.000 en anderzijds om een gouden handdruk, een stamrecht in de vorm van een soort pensioen. Mevrouw I was een van de mede-oprichters, om die reden is er voor haar een bijzondere regeling getroffen.
      In het verleden heeft een notaris actuarieel berekend wat de omvang van het pensioenkapitaal moet zijn. Ik weet niet waarop het uitgangspunt van ƒ 15.000 uitkering per medewerker is gebaseerd, waarschijnlijk op het bieden van een redelijke plaats in de samenleving. Indertijd waren er meer leden, nu zijn er nog 17, met ongeveer dezelfde leeftijd. De nieuwe aanwas, veelal jonge mensen, verdwijnt na verloop van tijd. Dat het een religieuze gemeenschap betreft komt voort uit wat de leden van deze gemeenschap ervaren. Zij zien zichzelf als een soort kloosterlingen. 
      Als er naheffingsaanslagen in de loonbelasting worden opgelegd, kan in elk geval een gedeelte niet verhaald worden, omdat mensen inmiddels naar het buitenland vertrokken zijn. Ten aanzien van de nog aanwezige leden is het de vraag of verhaald kan worden; zij hebben vrijwel geen eigen geld. Dus als wordt aangenomen dat er loon is betaald, is dat vanaf het begin netto loon. 
    
    
    
      4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog het volgende aan zijn standpunt toegevoegd:
      Het verweerschrift voor het jaar 1996 bevat een onjuiste vermelding van het voor dat jaar vastgestelde belastbare bedrag: ƒ 256.449 moet zijn ƒ 186.000.
      Het door belanghebbende genoemde loonbelastingonderzoek is nog niet afgerond. Uiteraard zal ambtshalve vermindering van aanslagen worden verleend als de uitkomsten van dat onderzoek daar aanleiding voor geven. Voor zover dat tot negatieve resultaten zou leiden heeft dat echter geen gevolgen voor de belastingplicht van belanghebbende, want belanghebbende treedt met haar activiteiten in concurrentie met andere ondernemingen. 
      Volgens de statuten van de HS worden de aldaar genoemde activiteiten voor gelijke delen ontplooid. In de praktijk bestaan de werkzaamheden hoofdzakelijk uit de belangenbehartiging van de leden. 
    
    
    
      De jaarlijkse donatie van belanghebbende betreft een storting à fonds perdu; de donatie heeft het vermogen van belanghebbende verlaten. Of er schenkingsrecht is geheven kan ik niet beoordelen. Daar houdt mijn collega in S zich mee bezig.  
      Wat de status van HS betreft wordt geconformeerd aan Registratie en Successie te S, die heeft besloten dat HS met terugwerkende kracht niet wordt aangemerkt als een instelling zoals bedoeld in artikel 24, lid 4, Successiewet. 
    
    
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Belastingplicht.
    
    5.1.1. Ingevolge het bepaalde in artikel 2, eerste lid, aanhef, onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) is belanghebbende, zijnde een stichting zonder publiekrechtelijke bevoegdheid, belastingplichtig indien en voor zover zij een onderneming drijft. Onder het drijven van een onderneming dient te worden verstaan het streven naar winst door deelname aan het maatschappelijke verkeer met een daarop gerichte organisatie van kapitaal en arbeid. Ingevolge het bepaalde in het artikel 4 van de Wet wordt onder het drijven van een onderneming mede verstaan een uiterlijk daarmede overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen, dan wel door lichamen, vermeld in voormeld artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b of c. 
    
    5.1.2. Naar het Hof belanghebbende verstaat betwist zij niet dat zij een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid in stand houdt en dat zij met haar activiteiten aan het maatschappelijke verkeer deelneemt. Belanghebbendes grieven zijn primair daarop gericht dat zij bij het verrichten van haar activiteiten in geen geval streeft naar het behalen van winst. 
    
    5.1.3. Voor de aanwezigheid van een winststreven als kenmerk van een onderneming is in het algemeen niet meer vereist dan dat een belastingplichtige feitelijk als regel exploitatieoverschotten behaalt. De inspecteur heeft gesteld dat de prijs van de door belanghebbende aangeboden cursussen en overige activiteiten zodanig is vastgesteld dat belanghebbende daarmee doorgaans een positief transactieresultaat behaalt. Als enerzijds gesteld en anderzijds niet betwist  staat vast dat belanghebbende, veronderstellenderwijs  ervan uitgaande dat de jaarlijkse donatie aan de HS aftrekbaar is, over de periode 1989 tot en met 1993 uitsluitend met uitzondering van het jaar 1990 exploitatieoverschotten heeft behaald. Gelet hierop acht het Hof het aannemelijk dat de feitelijke werkzaamheid van belanghebbende erop is gericht om jaarlijkse overschotten te behalen. 
    
    
      5.1.4. Belanghebbende stelt zich te dezer zake op het standpunt dat, als zij haar medewerkers op commerciële basis zou belonen, er geen sprake zou zijn van overschotten. Dit verweer kan belanghebbende niet baten. Enerzijds niet omdat zij haar standpunt niet feitelijk onderbouwd heeft, anderzijds niet omdat, zoals volgt uit Hoge Raad 24 juni 1987, BNB 1987/265, bij de beoordeling van de vraag of een stichting als de onderhavige winst beoogt of maakt, van de door die stichting werkelijk te maken of gemaakte kosten dient te worden uitgegaan. 
      Daartoe behoren niet de kosten, zo die er al zijn boven hetgeen belanghebbende aan hen verstrekt, welke de voor belanghebbende werkzame personen om persoonlijke redenen niet aan haar in rekening hebben gebracht of zullen brengen. 
    
    
    
      5.1.5. Ter zitting heeft belanghebbende nog naar voren gebracht dat de belastingdienst van mening is dat de tot de leefgemeenschap van belanghebbende behorende personen, bij haar in dienstbetrekking zijn. Aan haar is op 31 december 1999 een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd ter grootte van ƒ 418.145. Omdat het voor belanghebbende, naar zij stelt, vanwege vertrek naar het buitenland van sommigen van de desbetreffende personen en vanwege het ontbreken van eigen vermogen en inkomen feitelijk nagenoeg onmogelijk is om eventueel verschuldigde loonbelasting op de desbetreffende personen te verhalen, dient de loonbelasting ten laste van haar te komen. Alsdan bepaalt goed koopmansgebruik, aldus belanghebbende, dat de loonbelasting ten laste van het jaar komt waarop de aanslag betrekking heeft. Dit impliceert volgens belanghebbende, dat, ervan uitgaande dat zij over alle jaren van haar bestaan loonbelasting verschuldigd zou zijn geweest, zij nooit overschotten had kunnen behalen. 
      De inspecteur heeft daartegenover aangevoerd dat de naheffingsaanslag een aanslag ter behoud van rechten betrof en dat er thans besprekingen over deze kwestie lopen. 
      Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij sinds haar oprichting ervan is uitgegaan dat zij loonbelasting over de arbeidsbeloning van de voor haar werkzame personen verschuldigd was, dat zij dit niet op het loon heeft willen inhouden  en dat, zo er nageheven mocht worden, zij de eventueel alsnog ten laste van haar komende loonbelasting niet aan haar afnemers zou pogen door te berekenen. Dit betekent dat de lasten uit dezen hoofde eerst later in aanmerking kunnen worden genomen en dat de eventuele naheffing van loonbelasting niet afdoet aan het winststreven van belanghebbende. Voor de naheffing van sociale premies geldt niet anders. 
    
    
    5.1.6. Gelet op de feitelijke financiële ontwikkelingen bij belanghebbende - buiten geschil is dat haar eigen vermogen van ƒ 377.610 per 31 december 1993, met name door de behaalde exploitatieoverschotten is doorgegroeid tot ƒ 522.962 per 31 december 1996 - kan slechts worden geconcludeerd dat de activiteiten van belanghebbende zijn gericht op het behalen van winst. Het hier overwogene en dat onder 5.1.4, 5.1.5. en 5.1.6. leidt tezamen genomen tot de gevolgtrekking dat belanghebbende, in al haar activiteiten, een onderneming drijft. Zij is mitsdien subjectief belastingplichtig. 
    
    5.1.7. Over de juistheid van de stelling van belanghebbende dat zij een religieuze instelling is, behoeft het Hof geen oordeel te geven, nu het zijn van een religieuze instelling niet eraan in de weg staat dat een onderneming wordt gedreven. 
    
    5.1.8. Belanghebbende beroept zich vervolgens op - naar het Hof verstaat - artikel 1 van het Vrijstellingsbesluit vennootschapsbelasting en het daaraan ten grondslag liggende artikel 6 van de Wet. Ingevolge deze bepalingen is vrijgesteld van vennootschapsbelasting een lichaam bij hetwelk de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat en het streven naar winst, hetzij geheel ontbreekt, hetzij van bijkomstige betekenis is, mits, zo winst wordt behaald, deze in het jaar niet meer bedraagt dan ƒ 13.000 dan wel in het jaar en de daaraan voorafgaande vier jaren tezamen niet meer bedraagt dan ƒ 65.000 en deze winst uitsluitend kan worden aangewend ten bate van een ingevolge dit artikel vrijgesteld lichaam of een algemeen maatschappelijk belang. 
    
    5.1.9. De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat belanghebbende aan voormelde voorwaarden voldoet. Belanghebbende heeft aangevoerd dat een eventuele zakelijke arbeidsbeloning van de leden van de leefgemeenschap zou meebrengen dat de totale winst binnen de in voormeld artikel gegeven grenzen blijft. Gelet op het overwogene in punt 5.1.5. zijn de feitelijke omstandigheden beslissend en kent het Hof aan deze omstandigheid niet de door belanghebbende gestelde betekenis toe. Aannemelijk is dat de winst van belanghebbende in het onderhavige jaar hoger is dan ƒ 13.000, ook als de donatie aan de HS in aanmerking wordt genomen. Onweersproken is de stelling van de inspecteur dat in de vier jaren voorafgaand aan 1993 meer winst is behaald dan ƒ 65.000 en tot slot kent belanghebbende geen statutaire of andere bepaling ingevolge welke de middelen uitsluitend kunnen worden aangewend ten behoeve van een ingevolge voormelde bepaling vrijgesteld lichaam of een algemeen maatschappelijk belang. Gelet op deze feiten en omstandigheden voldoet belanghebbende aan geen van de drie voormelde voorwaarden, zodat haar beroep op het vrijstellingsbesluit wordt verworpen.
    
    
    5.2. Donatie aan de HS
    
    
      5.2.1. Belanghebbende heeft gesteld dat zij een dringende verplichting van moraal en fatsoen gevoelde om een oudedagsvoorziening te treffen voor de personen van haar religieuze leefgemeenschap die gedurende bepaalde tijd te haren behoeve arbeid hebben verricht en dat er een behoorlijke kans bestaat dat hieruit voor haar een verplichting voortvloeit. Belanghebbende stelt dat zij ter nakoming van haar dringende verplichting van moraal en fatsoen sedert 1990 jaarlijks een bedrag van ƒ 100.000 aan de HS betaalt.
      Gelet op de leeftijd van de leden van de leefgemeenschap gaat belanghebbende ervan uit dat vanaf 2010 circa 15 ex-leden een beroep op de oudedagsvoorziening zullen doen en dat de uitgaven ten behoeve van het levensonderhoud vanaf 2010 een bedrag van ƒ 15.000 per lid per jaar zullen bedragen. Uitgaande van een oudedagsvoorziening voor 15 personen is het doelvermogen per 2010, volgens belanghebbende, ƒ 2.723.760. Rekening houdende met een opbouwperiode van 20 jaar, welke loopt van 1990 tot 2010, impliceert dit, aldus belanghebbende, dat zij jaarlijks maximaal (ƒ 2.723.760 : 20=) ƒ 136.188 als arbeidskosten ten laste van haar winst mag brengen. 
    
    
    5.2.2. De inspecteur en belanghebbende zijn beiden van mening dat de HS een onafhankelijke rechtspersoon is en dat de uitgaaf van ƒ 100.000 in het onderhavige jaar  het vermogen van belanghebbende heeft verlaten. Het Hof heeft geen reden om aan de juistheid van dit standpunt van partijen te twijfelen, daaraan doet niet af dat er tussen belanghebbende en de HS een zekere band bestaat. 
    
    5.2.3. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende een morele verantwoordelijkheid voelde om voor een vijftiental voor haar werkzame personen als tegenprestatie voor verrichte diensten een oudedagsvoorziening te treffen. Aannemelijk is voorts dat zij als gevolg van hun verblijf in de leefgemeenschap van belanghebbende na hun terugtreden niet over voldoende middelen beschikken om zelf in hun levensonderhoud te kunnen voorzien. Het Hof acht dan ook aannemelijk dat de jaarlijkse donatie van ƒ 100.000 van belanghebbende aan de HS is gedaan ter nakoming van genoemde morele verplichting en daarmee is gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming van belanghebbende. Zij vormt mitsdien een bedrijfslast die als arbeidsbeloning aftrekbaar is.
    
    5.2.4. Met betrekking tot jaar waarin de onder 5.2.3. bedoelde bedrijfslast de winst vermindert, acht het Hof het volgende van belang. Het is ultimo 1993 geheel onzeker of de HS te zijner tijd na hun terugtreding met ingang van 2010 uitgaven van ƒ 15.000 per jaar ten behoeve van de ex-leden van de leefgemeenschap van belanghebbende zal doen, nu belanghebbende noch haar ex-leden op dit punt een juridisch afdwingbare aanspraak jegens de HS hebben. Voorts heeft belanghebbende bij de berekening van het doelvermogen geen rekening gehouden met de individuele omstandigheden van de leden van haar leefgemeenschap, waardoor ook bij de vaststelling van de jaarlijkse donatie aan de HS slechts uiterst globaal te werk is gegaan. Het is daarnaast onzeker of de HS in 2010 over voldoende vermogen beschikt om in de oude dag van de ex-leden van belanghebbende te voorzien. In dit verband wijst het Hof op de toezegging die de HS omstreeks 1999 tegenover I heeft gedaan bij haar vertrek als gemeenschapslid/voorzitter van belanghebbende en de HS  en die inhield dat zij vanwege haar verdiensten voor belanghebbende en de HS recht had op een bedrag van ƒ 400.000. Gelet op het eigen vermogen van de HS ultimo 1996 van ƒ 522.962 en de hoogte van de toezegging aan I, is het niet uit te sluiten dat de HS ultimo 2010 over onvoldoende middelen beschikt om aan de verplichting van moraal en fatsoen van belanghebbende te voldoen. 
    
    
      5.2.5. Op grond van het overwogene onder 5.2.4., bezien in onderling verband en samenhang, is het Hof van oordeel dat goed koopmansgebruik niet toelaat dat belanghebbende de donatie van ƒ 100.000 aan de HS, hoewel opgeroepen door haar bedrijfsuitoefening, reeds in het onderhavige jaar ten laste van de winst brengt. 
      Het Hof is van oordeel dat onder de geschetste omstandigheden goed koopmansgebruik met zich brengt dat belanghebbende de donatie van ƒ 100.000 pas ten laste van de winst mag brengen, zodra de HS de uitgaaf doet dan wel zodra er een redelijke mate van zekerheid bestaat dat de HS de uitgaaf gaat doen. In dit verband verdient opmerking dat, gelet op de verbondenheid van belanghebbende en de HS, het onzeker is dat de donaties niet in het vermogen van belanghebbende zullen terugvloeien. Belanghebbende dient dan ook tegenover de betaling van ƒ 100.000 aan de HS in haar boeken een actiefpost van gelijke grootte te verantwoorden, zodat haar winst voorshands niet vermindert. 
    
    
    5.2.6. Het oordeel waartoe het Hof onder 5.2.4. is gekomen, sluit uit - nog ervan afgezien of de HS kan worden aangemerkt als een algemeen nut beogende instelling - dat met betrekking tot de donaties aan de HS sprake is van een gift als bedoeld in artikel 16 van de Wet. 
    
    5.2.7. Het vorenoverwogene voert tot de slotsom dat het beroep ongegrond is.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    7. Beslissing
    
     Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
    
    
    Aldus vastgesteld op 12 juni 2001 door mr. Dutmer, voorzitter, mrs. Goes en Blokland, leden, in aanwezigheid van mr. Van der Laan als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      de naam en het adres van de indiener;
      de dagtekening;
      een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.  In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.