ECLI:NL:GHAMS:2002:AE5683, Gerechtshof Amsterdam, 04-06-2002, 01/1650
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2002-06-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vervangingsreserve (artikel 14 Wet IB 1964), omkering bewijslast (artikel 27e AWR) en détournement de pouvoir. 
        Belanghebbende, een BV, heeft verzuimd om te antwoorden op een aantal concrete vragen van feitelijke aard die de inspecteur naar aanleiding van de aangifte Vpb 1996 heeft gesteld. Dientengevolge oordeelt het Hof dat de omkering van de bewijslast van toepassing is. Die bewijslast bestond eruit dat belanghebbende moest doen blijken dat panden als bedrijfsmiddel zijn te beschouwen en dat belanghebbende ultimo 1996 voornemens was die panden te vervangen, op een wijze als bedoeld in artikel 14 Wet IB 1964. Belanghebbende is er niet in geslaagd dat bewijs te leveren. Er is geen sprake van détournement de pouvoir.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Eerste Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.
    
    
    1.  Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 21 mei 2001, ingediend door mr. (…) als haar gemachtigde en aangevuld bij brief van 26 juli 2001. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 27 april 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996.
    
    1.2.  De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 620.990. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot nihil.
    
    1.3.  De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    1.4. Van belanghebbende is op 1 februari 2002 een brief met bijlagen (genummerd als produktie 1 tot en met 3) ontvangen. Van deze stukken heeft de inspecteur een kopie ontvangen. 
    
    1.5.  Ter zitting van 12 februari 2002 zijn verschenen voornoemde gemachtigde, vergezeld van (…), alsmede namens de inspecteur mr. (…), tot bijstand vergezeld van (…). Namens belanghebbende is ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. De inspecteur heeft kunnen kennisnemen en zich kunnen uitlaten over de bij de pleitnota gevoegde bijlagen (genummerd als produktie 4 tot en met 7). De gemachtigde heeft kunnen kennisnemen van en zich kunnen uitlaten over twee door de inspecteur overgelegde brieven. De door partijen overgelegde stukken behoren tot de gedingstukken. 
    
    1.6. Gelijktijdig en met instemming van partijen zijn ter zitting behandeld de beroepen van A B.V. inzake de aanslagen vennootschapsbelasting 1994 en 1995, met als kenmerk (…) respectievelijk (…), van B B.V. inzake de aanslag vennootschapsbelasting 1996, met als kenmerk (…), en van belanghebbende inzake de aanslag vennootschapsbelasting 1996, met als kenmerk (…).  
    
    1.7.  Na een schorsing van de zitting heeft het Hof beslist dat de zaken betreffende A B.V. worden aangehouden en de inspecteur in de gelegenheid wordt gesteld schriftelijk te reageren op de ter zitting overgelegde stukken inzake A B.V.  
    
    
    2.  Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1.  Op 30 september 1994 heeft A B.V. voor ƒ 34.890 de aandelen verworven in de besloten vennootschap C B.V., waarvan de naam na aankoop van de aandelen is gewijzigd in X B.V. (hierna: belanghebbende). Op genoemde datum bezat belanghebbende een drietal verhuurde panden, te weten a-straat 9 te D, b-straat 22 te E en c-straat 3 te F.   
    
    
      2.2. Het pand te D is in 1995 verkocht. De daarbij gerealiseerde boekwinst ad 
      ƒ 29.400 is door belanghebbende aan een vervangingsreserve toegevoegd. Per 1 januari 1996 bedroeg deze reserve volgens de door belanghebbende in november 1997 ingediende aangifte vennootschapsbelasting 1996 ƒ 29.400.
    
    
    2.3.  De panden te E en F zijn in 1996 verkocht. De bij deze verkopen gerealiseerde boekwinsten bedroegen respectievelijk ƒ 70.580 en ƒ 350.193. Voorts is in 1996 nog een pand te Z verkocht, met een boekwinst van ƒ 106.746. De hiervoor vermelde boekwinsten, in totaal ƒ 527.519, zijn toegevoegd aan de door belanghebbende gevormde vervangingsreserve. Volgens de door belanghebbende ingediende aangifte vennootschapsbelasting 1996 bedroeg de vervangingsreserve per 31 januari 1996 ƒ 556.919 (ƒ 29.400 + ƒ 527.519).
     
    2.4.  De inspecteur heeft voor het jaar 1996, met dagtekening 31 december 1999, ten name van belanghebbende een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 620.990. In een brief van 22 december 1999 heeft de inspecteur het vastgestelde belastbaar bedrag als volgt gespecificeerd:
    
    
      Aangegeven belastbare winst                                    ƒ     35.757
      correctie dotatie vervangingsreserve                              527.519
      correctie vrijval vervangingsreserve                                 29.400
      correctie management fee                                                 28.000
      correctie rente rekening courant                                       31.800
                                                                                              652.476
      Te verrekenen verliezen                                    -/-   ƒ      76.805
      Belastbaar bedrag                                                    ƒ      575.671
    
    
    In genoemd schrijven zijn bovenstaande bijtellingen onder meer als volgt nader toegelicht:
    
    
      "In mijn brief van 2 september 1999 aan A B.V. heb ik uiteengezet op welke wijze de dochtervennootschappen van A B.V. elkaar van dienst zijn bij het formeel voldoen aan hun vervangingsverplichtingen. De binnen de groep aanwezige onroerende zaken worden naar behoefte naar elkaar doorgeschoven. De panden (…) te E en (…) te F  hadden evenals het pand te Z het karakter gekregen van 'doorschuifpanden'. Zij vormden geen bedrijfsmiddelen waarmee de vennootschap een duurzame exploitatie beoogde.
      (…)
      Gezien de wijze waarop de groepsvennootschappen aan hun vervangingsverplichtingen voldoen acht ik het niet aannemelijk dat de vennootschap voornemens is tot een reële vervanging over te gaan van het in 1995 verkochte pand (…) te D.
      (…)
      Partijen dienen op zakelijke basis met elkaar te handelen. Daarom accepteer ik geen ongespecificeerde management fee. (…) Tevens dient er een zakelijke rente in acht te worden genomen."
    
    
    Tegen de opgelegde aanslag is belanghebbende op 26 januari 2000 in bezwaar gegaan.
    
    2.5. In zijn brief van 22 november 2000 naar aanleiding van het ingediende bezwaarschrift schrijft de inspecteur onder meer het volgende aan gemachtigde.
    
    
      "1.3  Op 25 september 1995 heeft X B.V. een nieuwe vennootschap G B.V. opgericht waarvan zij alle nominaal ƒ 40.000 aandelen verkreeg. (…) Merkwaardigerwijs blijkt noch uit haar aangiften noch uit haar jaarstukken over de jaren 1995, 1996 en 1997 dat zij een 100% deelneming in G B.V. bezat.
      1.4 Blijkens een overeenkomst van september 1995 werd van H gekocht het pand te Z voor een koopsom van ƒ 475.000. De akte vermeldt dat koper was X B.V. of nader te noemen meester.
      Op haar oprichtingsdatum (…) heeft G B.V. het pand te Z gekocht voor ƒ 470.000 k.k. Hierbij trad X B.V. op in haar hoedanigheid van directeur van G B.V. (…) G B.V. heeft het pand op 3 juni 1996 weer verkocht aan haar zustervennootschap I B.V. voor 
      ƒ 590.000. (…)
      1.5  Merkwaardigerwijs blijkt uit de aangiften van G B.V. op geen enkele wijze dat zij enige tijd eigenares is geweest van het pand te Z. (…)
      (…)
      2. Managementfee
      In een ander geval heeft u op een vraag mijnerzijds uitdrukkelijk ontkend dat A B.V. aan al haar dochters een managementfee in rekening brengt die is gebaseerd op 35% van de bruto-huuropbrengsten die de betrokken vennootschap in een jaar behaalt. De heer J daarentegen heeft mij een paar maal uitdrukkelijk meegedeeld dat de managementfee wordt berekend op 35% van de brutohuur vermeerderd met ƒ 5.000 en naar boven afgerond op duizend.
      (…)
      3.  Rente rekening courant
      U verwijst naar hetgeen de heer J heeft opgemerkt zoals geciteerd in de brief aan K Holding B.V. van 22 december 1999. Inmiddels hebben u en de heer J in de loop van dit jaar daarvan afwijkende stellingen geponeerd.
      (…) 
      5. Vragen
      1.  Het pand a-straat 9 te D is in 1995 verkocht. De termijn waarbinnen kon worden vervangen liep af op 31 december 1999. Welk vervangend pand is aangeschaft. (…)
      2.  Waarom zijn de panden te E en F verkocht aan I B.V.
      3.  Zijn deze twee panden inmiddels vervangen. Zo ja, gaarne de aankoopakten ter inzage.
      4.  Met welk oogmerk werd het pand te Z gekocht.
      5.  Het voorlopig koopcontract inzake het pand te Z vermeldt een koopprijs van 
      ƒ 475.000. Waarom is de uiteindelijke koopprijs ƒ 470.000 geworden.
      6.  Indien het antwoord op vraag 4 luidt: ter belegging, dan zie ik graag toegelicht waarom dit pand binnen 9 maanden al weer is verkocht.
      7.  Kunt u mij toelichten wat de oorzaak is van de waardestijging met ƒ 120.000 die het pand te Z in 9 maanden heeft ondergaan.
      8.  Waarom tref ik op de balansen van X B.V. over de jaren 1995, 1996 en 1997 geen deelneming G B.V. aan.
      (…)
      Ik verzoek u mij de gevraagde gegevens te doen toekomen vóór 16 januari 2001" 
    
    
    De vragen 9 tot en met 16 in bovenvermelde brief hebben betrekking op de door belanghebbende in aftrek gebrachte managementfee en rente. Vraag 17 betreft een verliesbeschikking.   
    
    2.6.  Bij brief van 15 januari 2001 heeft de gemachtigde tot 1 februari 2001 uitstel gevraagd voor beantwoording van de brief van de inspecteur van 22 november 2000. Bij brief aan gemachtigde van 27 februari 2001 heeft de inspecteur verzocht de in zijn brief van 22 november 2000 gestelde vragen vóór 18 maart 2001 te beantwoorden. 
    
    2.7. De bestreden beslissing op het bezwaarschrift, gedagtekend 27 april 2001, luidt als volgt:
    
    "De voor de beoordeling van het bezwaar benodigde inlichtingen zijn ook na herhaald verzoek niet verstrekt. Niet gebleken is dat de aanslag op een te hoog bedrag is vastgesteld. Ik wijs uw bezwaar af."
    
    2.8.  Tot de namens belanghebbende in de beroepsfase overgelegde stukken behoort een geschrift met onder meer de volgende inhoud:
    
    
      "DIRECTIE- EN AANDEELHOUDERSBESLUIT
      Ondergetekende:
      de heer L (…) ten deze handelende als directeur met zelfstandige vertegenwoordigingsbevoegdheid van de besloten vennootschappen (…):"
    
    
    Hierna zijn de namen van 22 vennootschappen vermeld, waaronder die van belanghebbende en A B.V. Het geschrift vervolgt dan met:
    
    
      "en (…) tevens namens de enig aandeelhouder van opgemelde vennootschappen exclusief A B.V.,
      overwegende dat door opgemelde vennootschappen in het boekjaar 1996 onroerende zaken zijn verkocht,
      verklaart dat opgemelde vennootschappen het voornemen bij deze vastleggen om tot vervanging van de verkochte onroerende zaken over te gaan, waartoe een vervangingsreserve zal worden gevormd.
      Aldus besloten en getekend (…) 30 december 1996" 
    
    
    2.9.  Tot de door belanghebbende in de beroepsfase overgelegde stukken behoort voorts een brief van notaris M aan gemachtigde van 14 april 2000, waarin deze onder meer het volgende schrijft:
    
    "Bijgaand zend ik u een copie van het door mij op 13 november 1997 ontvangen overzicht van de vervangingsverplichtingen binnen het concern (…). De aantekeningen in de marge zijn volgens mij van de hand van mijn toenmalige kandidaat (…) die (…) ook in staat zal zijn te bevestigen dat het vervangingsvoornemen bij het concern niet alleen aanwezig was maar daaraan ook (…) daadwerkelijk uitvoering werd gegeven."
    
    
    3.  Geschil
    
    
      In geschil is of het belanghebbende is toegestaan om per 31 december 1996 een vervangingsreserve te vormen ter grootte van ƒ 537.433. 
      Ter zitting heeft gemachtigde verklaard dat niet meer in geschil zijn de bijtellingen betreffende managementfees ter grootte van ƒ 28.000 en betreffende rente rekening courant ter grootte van ƒ 31.800.          
    
    
    
    4.  Standpunten van partijen
    
    4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en naar de namens belanghebbende overgelegde pleitnota.
    
    4.2.  Ter zitting is hieraan namens belanghebbende - samengevat en zakelijk weergegeven - nog het volgende toegevoegd. Het doorschuiven van panden was gericht op het tijdig vervangen van panden waarvoor een vervangingsreserve was gevormd. Daarbij werd ook gelet op rendement. In dat verband wordt gewezen op de plaatsen waar de onroerende zaken zijn gelegen. Het zijn allemaal beleggingspanden. Dat is een vaste lijn. Nadere gegevens zou ik nog wel kunnen aanleveren. Ze zitten niet in het dossier. In het begin heeft belanghebbende getracht de vragen van de inspecteur te beantwoorden. Belanghebbende had te weinig mankracht om alle vragen telkens te beantwoorden. Huurcontracten konden niet worden overgelegd, omdat die in bezit waren van de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst. De inspecteur heeft verklaard dat hij de bedrijfsvoering van belanghebbende onmogelijk wilde maken. Dit is détournement de pouvoir, op welke grond de aanslagen moeten worden vernietigd. 
    
    
      4.3.  De inspecteur heeft - samengevat en zakelijk weergegeven - nog het volgende verklaard.
      Vanaf 1999 ben ik betrokken bij de behandeling van de bezwaarschriften van de tot de het concern behorende vennootschappen. Daarbij was het streven erop gericht een einde te maken aan de door de heer N geregisseerde activiteiten van deze vennootschappen. Het pand was geen bedrijfsmiddel dat duurzaam voor de bedrijfsuitoefening was bestemd, omdat het binnen de groep werd aangekocht en verkocht ter voorkoming van het vrijvallen van een vervangingsreserve. Daarbij werd niet gekeken naar opbrengsten, huren e.d. Het gaat om doorschuifpanden die als voorraad moeten worden beschouwd. Soms werd een onroerende zaak van buiten de groep aangekocht. Er was geen reëel vervangingsvoornemen. Belanghebbende heeft in het verleden geen inzicht verstrekt in de verschillen tussen de huuropbrengst van de in 1994 verkochte woningen en het vervangende pand. De ter zake van de verkoop van de panden in O gevormde vervangingsreserve is in het verleden ten onrechte afgeboekt op de kostprijs van het pand.
    
    
    
    5.  Beoordeling van het geschil  
    
    5.1. Vaststaat dat de inspecteur in zijn brief van 22 november 2000 naar aanleiding van de door belanghebbende ingediende aangifte vennootschapsbelasting 1996 een aantal concrete vragen van feitelijke aard heeft gesteld, als vermeld onder 2.5, en dat deze vragen, ook na een herhaald verzoek daartoe van de inspecteur, niet zijn beantwoord. 
    
    5.2. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende door de gestelde vragen niet te beantwoorden heeft gehandeld in strijd met de verplichting tot het verstrekken van inlichtingen van artikel 47, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en dat dit op de voet van hetgeen is bepaald in artikel 27e AWR tot gevolg heeft dat het beroep ongegrond is, tenzij belanghebbende ervan doet blijken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur bestreden.
    
    5.3.  Naar het oordeel van het Hof kan aan het niet beantwoorden van de vragen van de inspecteur geen andere conclusie worden verbonden dan dat de sanctie van artikel 27e AWR van toepassing is, welke inhoudt dat belanghebbende ervan dient te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Dat belanghebbende redelijkerwijs niet in staat kon worden geacht de gestelde vragen te beantwoorden, acht het Hof niet aannemelijk. 
    
    5.4.  De uitspraak op het bezwaar is gedaan met toepassing van de bevoegdheid die de inspecteur ontleent aan artikel 25, zesde lid, AWR. Deze bevoegdheid houdt in een geval als het onderhavige, waarin niet is voldaan aan de verplichting tot het verstrekken van inlichtingen van artikel 47, eerste lid, aanhef en onderdeel a, AWR, in, dat de aanslag wordt gehandhaafd, tenzij belanghebbende ervan doet blijken dat en in hoeverre de aanslag onjuist is.
    
    
      5.5.  De aanslag is toegelicht in de brief van de inspecteur van 22 december 1999. Gelet op deze toelichting en gelet op het overwogene onder 5.3 dient belanghebbende in het bijzonder ervan te doen blijken dat de door belanghebbende in 1996 vervreemde panden te E en te F op een zodanige wijze door belanghebbende werden geëxploiteerd dat deze panden op het moment van vervreemding door belanghebbende als een bedrijfsmiddel zijn te beschouwen, en voorts dat belanghebbende op 31 december 1996 voornemens was de door 
      haar vervreemde panden te D en te Z te vervangen, op een wijze als is bedoeld in artikel 14 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
    
    
    5.6.  Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met de namens haar in de beroepsfase overgelegde stukken, als vermeld onder 2.8 en 2.9, niet ervan doen blijken dat de bestreden uitspraak onjuist is. Ook overigens heeft belanghebbende geen bewijs geleverd op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat zij ervan heeft doen blijken dat de bestreden beschikking onjuist is. 
    
    5.7.  Belanghebbende heeft ter zitting nog gesteld dat de bestreden uitspraak en de aanslag moeten worden vernietigd, omdat de inspecteur zich zou hebben schuldig gemaakt aan 'détournement de pouvoir'. Belanghebbende baseert deze stelling op een opmerking van de inspecteur ter zitting dat het bij de behandeling van de bezwaarschriften van tot het concern behorende vennootschappen de bedoeling was een einde te maken aan de activiteiten van het concern. Anders dan klaarblijkelijk belanghebbende heeft het Hof deze opmerking aldus verstaan, dat de inspecteur aangaf dat hij het laakbaar acht indien de activiteiten van een groep vennootschappen hoofdzakelijk eruit bestaan vennootschappen met vervangingsreserves te verwerven en de vrijval van deze vervangingsreserves te voorkomen door het voortdurend binnen die groep vennootschappen doorschuiven van veelal dezelfde panden en dat hij die activiteiten van het concern wilde tegengaan. In deze zin verstaan kan het Hof uit de door de inspecteur gemaakte opmerking geen vorm van détournement de pouvoir afleiden.
    
    5.8.  Uit het vorenstaande volgt evenwel niet zonder meer dat de bestreden beschikking dient te worden gehandhaafd. In het verweerschrift heeft de inspecteur verklaard dat de aanslag abusievelijk is opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 620.990. Opgelegd had moeten zijn een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 575.671, zoals ook is aangegeven in de brief van de inspecteur van 22 december 1999. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat een vermindering van de opgelegde aanslag tot een die is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 575.671 nog niet heeft plaatsgevonden. Dit dient derhalve nog te geschieden. In zoverre is het beroep gegrond.  
         
    
    6.  Proceskosten
    
    Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof berekent deze proceskosten, met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt: 2 (proceshandelingen) x euro 322 (waarde per punt) x 1,5 (wegingsfactor) = euro 966. 
    
    
    7.  Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
      - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 575.671;
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht van belanghebbende van euro 204,20 aan belanghebbende te vergoeden, en
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van 
      euro 966 (ƒ 2.128) en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
    
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 4 juni 2002 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van der Ouderaa en Kostense, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1.  Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.  Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:                                                                                                                              
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) de dagtekening;
      c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d) de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de  wederpartij te veroordelen in de proceskosten.