ECLI:NL:GHDHA:2024:309, Gerechtshof Den Haag, 28-02-2024, BK-23/639 tot en met BK-23/643
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2024-02-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Nieuw feit, aangifte geautomatiseerd afgedaan. Resultaat uit overige werkzaamheden, PGB, aftrek vervoerskosten, belanghebbende voldoet niet aan bewijslast. Opname echtgenoot van belanghebbende in FSV geen aanleiding tot vernietiging (navorderings)aanslag of toekenning schadevergoeding. Geen recht op immateriële schadevergoeding. Geen recht op hogere dwangsom.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-23/639 tot en met BK-23/643
    
    
    
    Uitspraak van 28 februari 2024
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: [A] )
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] )
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 23 mei 2023, nummers SGR 22/392, SGR 22/394, SGR 22/2401, SGR 22/7304 en SGR 22/7305.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        2018 (SGR 22/7304 en SGR 22/7305)
      
    
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn over het jaar 2018 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.495 en een bijdrage-inkomen van € 5.285 (de navorderingsaanslag IB/PVV 2018 en de navorderingsaanslag Zvw 2018). Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is € 188 en € 26 belastingrente in rekening gebracht (de rentebeschikkingen 2018).
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2018 en de navorderingsaanslag Zvw 2018.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.
      
      
        
          2019 (SGR 22/392, SGR 22/394 en SGR 22/2401)
        
      
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2019 een aanslag IB/PVV en een aanslag Zvw opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.099 en een bijdrage-inkomen van € 27.760 (de aanslag IB/PVV 2019 en de aanslag Zvw 2019).
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2019 en de aanslag Zvw 2019.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft de Inspecteur in gebreke gesteld wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2019 en de aanslag Zvw 2019. Bij beschikking heeft de Inspecteur het verzoek om toekenning van een dwangsom afgewezen.
      
    
    
      1.7.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren tegen de aanslag IB/PVV 2019 en de aanslag Zvw 2019 gedeeltelijk gegrond verklaard en de aanslagen verminderd naar aanslagen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.013 en bijdrage-inkomen van € 13.846.
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de afwijzende dwangsombeschikking.
      
    
    
      1.9.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de afwijzende dwangsombeschikking gedeeltelijk gegrond verklaard en belanghebbende een dwangsom van € 46 toegekend.
      
      
        
          Beide jaren
        
      
      
    
    
      1.10.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de uitspraken op de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018, de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 en de uitspraak op het bezwaar tegen de afwijzende dwangsombeschikking. Ter zake van de beroepen is een griffierecht geheven van € 150 (3 x € 50).
      
    
    
      1.11.
      De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.12.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake van het hoger beroep is een griffierecht geheven van € 136.
      
    
    
      1.13.
      Belanghebbende heeft op de dag van de zitting om 00:47 uur uitstel van de mondelinge behandeling ter zitting aangevraagd, welk verzoek om uitstel is afgewezen.
      
    
    
      1.14.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van 17 januari 2024. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende en de Inspecteur hebben een pleitnota overgelegd. Ter zitting is tevens behandeld de zaak van [A] met nummers BK-23/296 en BK-23/297. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        Algemeen
      
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1994. Op [huwelijksdatum] 2019 is belanghebbende gehuwd met de gemachtigde, [A] (hierna: de echtgenoot).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende stond gedurende geheel 2018 en in 2019 tot 1 april 2019 ingeschreven in de basisregistratie personen op het adres [adres 1] , [postcode 1] [woonplaats 1] . Met ingang van 1 april 2019 staat belanghebbende ingeschreven in de basisregistratie personen op het adres [adres 2] , [postcode 2] [woonplaats 2] .
      
    
    
      2.3.
      De echtgenoot staat tot 21 september 2018 ingeschreven in de basisregistratie personen op [adres 3] , [postcode 3] [woonplaats 3] en met ingang van 21 september 2018 en gedurende geheel 2019 op het adres [adres 2] , [postcode 2] [woonplaats 2] .
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende en de echtgenoot voeren vanaf 1 augustus 2019 een gezamenlijke huishouding.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende en de echtgenoot hebben ervoor gekozen om niet gedurende het gehele jaar 2019 als fiscaal partner aangemerkt te worden.
      
    
    
      2.6.
      Aan de echtgenoot is met ingang van 20 augustus 2018 een persoonsgebonden budget (PGB) toegekend voor het inkopen van zorg.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende en de echtgenoot hebben een zorgovereenkomst gesloten. Volgens de zorgovereenkomst zal belanghebbende gedurende geheel 2019 zorg verlenen aan de echtgenoot. De zorg bestaat uit ongeveer 4 uur per week huishoudelijke hulp tegen een vergoeding van € 17,50 per uur en ongeveer 30 uur per week verplegingswerkzaamheden tegen een vergoeding van € 23,52 per uur.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft in 2018 en 2019 een Volkswagen Polo met kenteken [kenteken] op haar naam (de auto). Van de auto zijn op basis van gegevens van de Nationale Autopas de volgende kilometerstanden bekend:
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Datum
                
              
              
                
                  Kilometerstand
                
              
            
            
              
                20 maart 2017
              
              
                200.194
              
            
            
              
                8 maart 2018
              
              
                224.503
              
            
            
              
                15 maart 2019
              
              
                256.775
              
            
            
              
                22 maart 2019
              
              
                256.810
              
            
            
              
                27 februari 2020
              
              
                264.691
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9.
      In 2018 heeft belanghebbende een onbelaste reiskostenvergoeding van € 1.813 ontvangen van haar werkgever, [B B.V.] (de werkgever).
      
      
        
          IB/PVV en Zvw 2018
        
      
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft op 29 maart 2019 de aangifte IB/PVV 2018 ingediend. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 3.372 en is als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking
              
              
                
              
              
                € 13.490
              
            
            
              
                Inkomen uit vroegere dienstbetrekking
              
              
                
              
              
                €      720
              
            
            
              
                Opbrengst uit overige werkzaamheden
              
              
                €   6.426        
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten overige werkzaamheden
              
              
                
                   -/- € 17.264
                
              
              
                
              
            
            
              
                Resultaat uit overige werkzaamheden
              
              
                
              
              
                
                   -/- € 10.838
                
              
            
            
              
                Verzamelinkomen
              
              
                
              
              
                €   3.372     
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.11.
      De omschrijvingen bij het inkomen uit overige werkzaamheden in de aangifte is als volgt:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                “Omschrijving
              
              
                Bedrag
              
            
            
              
                Toelichting opbrengsten uit werkzaamheden door arbeid
              
              
                Pgb [de echtgenoot]
              
              
                6.426
              
            
            
              
                
              
              
                Omschrijving
              
              
                Bedrag
              
            
            
              
                Toelichting kosten bij resultaat uit werkzaamheden door arbeid
              
              
                Reiskosten
              
              
                14.764
              
            
            
              
                
              
              
                Overige kosten
              
              
                2.500”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.12.
      De definitieve aanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 zijn conform de aangifte opgelegd.
      
    
    
      2.13.
      Naar aanleiding van de discussie tussen de Inspecteur en belanghebbende over de aangifte IB/PVV 2019 (zie 2.18 hierna) stuurt de Inspecteur op 23 april 2021 een verzoek om informatie met betrekking tot de aangifte IB/PVV 2018. Belanghebbende heeft geweigerd de gevraagde informatie te verstrekken, omdat zij van mening is dat de Inspecteur niet beschikt over het voor navordering vereiste nieuw feit. Met dagtekening 4 december 2021 legt de Inspecteur de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 op waarbij hij als volgt afwijkt van de conform de aangifte opgelegde aanslagen:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
                  Aangifte
                
              
              
                
                  Correctie
                
              
              
                
                  Navorde-ringsaanslag
                
              
            
            
              
                Inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking
              
              
                € 13.490
              
              
                
              
              
                € 13.490
              
            
            
              
                Inkomen uit vroegere dienstbetrekking
              
              
                €      720
              
              
                
              
              
                €      720
              
            
            
              
                Opbrengst uit overige werkzaamheden 
              
              
                €   6.426        
              
              
                
              
              
                €   6.426        
              
            
            
              
                Kosten overige werkzaamheden
                – Reiskosten
              
              
                
                -/- € 14.764 
              
              
                
                € 13.673
              
              
                
                -/- €   1.091
              
            
            
              
                – Overige kosten
              
              
                
                  -/- €   2.500
                
              
              
                €   2.450
              
              
                
                  -/- €        50
                
              
            
            
              
                Verzamelinkomen
              
              
                €   3.372     
              
              
                
              
              
                € 19.495
              
            
          
        
      
      
      
        
          IB/PVV en Zvw 2019
        
      
      
    
    
      2.14.
      Belanghebbende heeft op 30 maart 2020 de aangifte IB/PVV 2019 ingediend. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de aangifte vragen gesteld over de in de aangifte opgenomen inkomsten uit overige werkzaamheden en de aftrek specifieke zorgkosten.
      
    
    
      2.15.
      Op 24 januari 2021 dient belanghebbende een nieuwe aangifte IB/PVV 2019 in. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 18.867 en is als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking
              
              
                
              
              
                € 28.167
              
            
            
              
                Resultaat uit overige werkzaamheden
              
              
                
              
              
                €   4.866
              
            
            
              
                Persoonsgebonden aftrek
              
              
                
              
              
                
                  -/- € 14.166
                
              
            
            
              
                Verzamelinkomen
              
              
                
              
              
                € 18.867     
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.16.
      Het resultaat uit overige werkzaamheden is als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Bruto opbrengst
              
              
                
              
              
                € 30.632
              
            
            
              
                Kosten telefoon/internet
              
              
                 -/- €      712
              
              
                
              
            
            
              
                Reiskosten
              
              
                  -/- €   7.980
              
              
                
              
            
            
              
                Werkelijke verhuiskosten
              
              
                   -/- €   3.500
              
              
                
              
            
            
              
                Forfaitare verhoging verhuiskosten
              
              
                 -/- €   7.750
              
              
                
              
            
            
              
                Huurkosten
              
              
                -/- €   1.324
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten bewassing/water
              
              
                -/- €   2.000
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten derden – [C]
              
              
                
                  -/- €   2.500
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  -/- € 25.766
                
              
            
            
              
                Netto resultaat uit overige werkzaamheden
              
              
                
              
              
                 €   4.866
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.17.
      De post “Persoonsgebonden aftrek” staat voor een restant persoonsgebonden aftrek waar de echtgenoot volgens belanghebbende recht op heeft.
      
    
    
      2.18.
      Bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 is de Inspecteur afgeweken van de aangifte die is ingediend op 24 januari 2021. Belanghebbende heeft tegen de aanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar is de Inspecteur belanghebbende gedeeltelijk tegemoetgekomen en is het verzamelinkomen als volgt vastgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
                  Aangifte
                
              
              
                
                  Correctie
                
              
              
                
                  Uitspraak op bezwaar
                
              
            
            
              
                Inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking
              
              
                € 28.167
              
              
                
              
              
                € 28.167
              
            
            
              
                Opbrengst uit overige werkzaamheden
              
              
                € 30.632        
              
              
                
              
              
                € 30.632        
              
            
            
              
                Kosten telefoon/internet
              
              
                 -/- €      712
              
              
                €    612
              
              
                -/- €      100
              
            
            
              
                Reiskosten
              
              
                  -/- €   7.980
              
              
                € 6.044
              
              
                -/- €   1.936
              
            
            
              
                Werkelijke verhuiskosten
              
              
                   -/- €   3.500
              
              
                
              
              
                -/- €   3.500
              
            
            
              
                Forfaitaire verhuiskosten
              
              
                 -/- €   7.750
              
              
                
              
              
                -/- €   7.750
              
            
            
              
                Huurkosten
              
              
                -/- €   1.324
              
              
                € 1.324
              
              
                €          0
              
            
            
              
                Kosten bewassing/water
              
              
                -/- €   2.000
              
              
                € 2.000
              
              
                €          0
              
            
            
              
                Kosten derden – [C]
              
              
                -/- €   2.500
              
              
                -/- € 1.000
              
              
                -/- €   3.500
              
            
            
              
                Restant persoonsgebonden aftrek
              
              
                
                  -/- € 10.838
                
              
              
                € 10.838
              
              
                
                  €          0
                
              
            
            
              
                Verzamelinkomen
              
              
                € 18.867        
              
              
                
              
              
                € 42.013
              
            
          
        
      
      
      
        
          Dwangsom
        
      
      
    
    
      2.19
      Op 17 november 2021 stelt belanghebbende de Inspecteur per e-mail in gebreke wegens het uitblijven van een beslissing op haar bezwaarschriften tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019. Op 22 november 2021 volgt de schriftelijke ingebrekestelling per post. De Inspecteur doet op 3 december 2021 uitspraak op het bezwaar tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      
        “Nieuw feit navorderingsaanslagen IB/PVV en Zvw 2018
      
    
    22. Op grond van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belanghebbende ter zake van dit feit te kwader trouw is. De bewijslast dat sprake is van een nieuw feit of kwade trouw rust op de inspecteur.
    
    23. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit, moet beoordeeld worden of sprake is van feiten die bij het opleggen van de definitieve aanslagen reeds bij verweerder bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat verweerder er in het algemeen op mag vertrouwen dat een aangifte correct is ingevuld en dat alleen indien gerechtvaardigde twijfel bestaat aan de juistheid van de in de aangifte vermelde gegevens, verweerder een nader onderzoek dient in te stellen [1]
    
    24. Verweerder heeft, met hetgeen hij ter zitting heeft verklaard, aannemelijk gemaakt dat hij niet eerder dan in 2019, ten tijde van het behandelen van de aanslagregeling IB/PVV 2019, op de hoogte is geraakt van de aard van de werkzaamheden, die het resultaat uit overige werkzaamheden van eiseres opleverden en de aard van de in aftrek gebrachte kosten. De aangifte IB/PVV 2018 van eiseres is door het geautomatiseerde systeem verwerkt, dat alleen de cijfers van de aangifte leest en niet de omschrijving die eiseres heeft gegeven in haar aangiften IB/PVV 2018. Het is in het geheel niet ongebruikelijk dat bij de start van een economische activiteit de kosten de baten overstijgen. Er was voor de IB/PVV 2018 daarom geen aanleiding om de aangifte uit te werpen. De omstandigheid dat in de aangifte over 2018 voor het eerst een bedrag aan resultaat uit overige werkzaamheden werd opgenomen, maakt dat niet anders. Omstandigheden die voor verweerder aanleiding hadden moeten zijn om voor het onderhavige jaar nader onderzoek te doen, zijn ook overigens niet gebleken. Gelet hierop acht de rechtbank dan ook aannemelijk dat verweerder eerst naar aanleiding van de aangifte 2019 van eiseres, reden had om eiseres te vragen naar het resultaat uit overige werkzaamheden in 2018. Daarmee is naar het oordeel van de rechtbank voor het jaar 2018 sprake van een navordering rechtvaardigend nieuw feit.
    
    
      
        Resultaat uit overige werkzaamheden
      
    
    25. Op grond van artikel 3.90 van de Wet IB 2001 bestaat het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden uit het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren en welke in het economische verkeer worden verricht. Ingevolge artikel 3.94 van de Wet IB 2001 is resultaat uit een werkzaamheid het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Ingevolge artikel 3.95 van de Wet IB 2001 dient het resultaat te worden bepaald met inachtneming van onder meer de artikelen 3.13 tot en met 3.21 van de Wet IB 2001, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt. Dit houdt onder meer in dat de kosten die betrekking hebben op het resultaat in beginsel in aftrek kunnen worden gebracht, indien en voor zover de aftrek daarvan niet wettelijk is uitgesloten of beperkt. Alleen de kosten die in een zakelijke relatie staan tot de inkomsten uit het persoonsgebonden budget, kunnen door eiseres in aftrek worden gebracht. Daarvan is sprake indien de kosten zijn gemaakt ten behoeve van de door eiseres verrichte arbeid voor de zorg.
    
    26. De bewijslast voor de in aftrek genomen kosten rust op eiseres. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder, de kosten die betrekking hebben op het resultaat voor de jaren 2018 en 2019 niet aannemelijk gemaakt. De rechtbank stelt voorop dat met betrekking tot de kosten van eiseres voor het jaar 2018 geldt dat aan de echtgenoot van eiseres per 20 augustus 2018 een persoonsgebonden budget is toegekend, zodat voor 2018 niet voor het gehele jaar kosten in aftrek genomen kunnen worden. Eiseres heeft hiermee geen rekening gehouden in haar aangifte. Verweerder is bij zijn berekening van de autokosten voor de jaren 2018 en 2019 aangesloten bij het werkelijk aantal gereden kilometers en de periode waarin de opbrengsten uit overige werkzaamheden zijn gegenereerd. Daarbij heeft verweerder eveneens gekeken wat een aanvaardbaar aantal kilometers is voor de werkzaamheden van eiseres. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder door het overleggen van zijn berekeningen, eiseresses stellingen met betrekking tot de autokosten voldoende weersproken. Het is de rechtbank niet gebleken dat verweerder de hoogte van deze kosten op een onjuiste wijze heeft vastgesteld. Ook de telefoonkosten, huurkosten, kosten van water en overige kosten heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt. Eiseres heeft de kosten niet nader onderbouwd door middel van specificaties en bescheiden. Eiseres heeft bovendien niet aannemelijk gemaakt dat de door haar opgevoerde kosten redelijkerwijs nodig zijn voor de uitoefening van de werkzaamheden. Voor een hogere aftrek dan reeds is toegekend, is derhalve geen ruimte.
    
    
      
        Project 1043 en FSV
      
    
    27. Eiseres stelt dat zij door opname van haar persoonsgegevens in FSV en project 1043 ten onrechte is bestempeld als fraudeur en hierdoor is benadeeld. Verweerder heeft verklaard dat eiseres niet in de FSV is opgenomen omdat zij als fraudeur werd gezien, maar omdat zij relatief hoge kosten had bij het resultaat uit overige werkzaamheden. Ook heeft verweerder verklaard dat de uitworpreden van de aangifte is het opvoeren van hoge posten aan specifieke zorgkosten en aftrekbare kosten bij het resultaat uit overige werkzaamheden.
    Daarnaast geldt dat FSV op 27 februari 2020 buiten werking is gesteld en dat onderhavige aangifte op 30 maart 2020 is gedaan. Bij de aangifte en aanslagen over het jaar 2019 heeft FSV dan ook geen rol meer gespeeld. Voor de rechtbank bestaat geen aanleiding te oordelen dat tijdens het onderzoek van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2019 door verweerder niet is gehandeld overeenkomstig hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht.
    
    
      
        Dwangsom
      
    
    28. In artikel 4:17, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is bepaald dat indien een beschikking op aanvraag niet tijdig wordt gegeven, het bestuursorgaan een dwangsom verbeurt voor elke dag dat hij in gebreke is. Op grond van het derde lid van dit artikel is de eerste dag waarover de dwangsom verschuldigd is, de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.
    
    29. Eiseres heeft verweerder op 22 november 2021 in gebreke gesteld wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. Verweerder heeft vervolgens op 3 december 2021 de uitspraak op bezwaar betrekking hebbende op de aanslagen over het jaar 2019 aan eiseres doen toekomen. In de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de dwangsom, gedagtekend 24 februari 2022, heeft verweerder aan eiseres uit coulance een dwangsom van € 46 toegekend. Eiseres heeft aangevoerd recht te hebben op een hogere dwangsom van € 438. Eiseres komt tot dit bedrag omdat zij ook tegen andere aanslagen, van haar onderscheidenlijk haar echtgenoot, is opgekomen. De rechtbank volgt eiseres niet in haar stelling, nu sprake is van een zodanige samenhang dat geen recht bestaat op een dwangsom voor elke zaak afzonderlijk. De rechtbank wijst het verzoek om een hogere dwangsom daarom ook af.
    
    
      
        Vergoeding van immateriële schade
      
    
    30. Eiseres heeft verzocht om toekenning van een schadevergoeding in verband met de duur van de behandeling van het geschil. De rechtbank zal derhalve beoordelen in hoeverre de redelijke termijn is overschreden. Hiervoor moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005.[2] Een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase wordt in dit verband als redelijk beschouwd.
    
    31. De bezwaarschriften van eiseres tegen de aanslagen zijn door verweerder ontvangen op respectievelijk 21 juni 2021 en 14 januari 2022. Deze uitspraak is gedaan op 25 april 2023, zodat de periode tussen het indienen van het oudste bezwaarschrift en deze uitspraak nog geen twee jaar is. Hiermee is dus geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank wijst het verzoek van eiseres om een vergoeding van de immateriële schade daarom af.
    
    
      (…)
    
    
    
      [1] Vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184.
      [2] ECLI:NL:HR:2005:AO9006.”
    
    
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.1.
      Voor het jaar 2018 is in geschil of de Inspecteur beschikt over het voor het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 noodzakelijke nieuw feit. Indien die vraag bevestigend moet worden beantwoord is in geschil of de navorderingsaanslagen naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de Inspecteur terecht de aftrek voor reiskosten heeft beperkt tot € 1.091 en de aftrek voor overige kosten tot € 50.
      
    
    
      4.1.2.
      Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend. Voor het geval die vraag bevestigend moet worden beantwoord, beantwoordt belanghebbende de tweede vraag ontkennend. De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag bevestigend. Voor het geval de eerste vraag ontkennend moet worden beantwoord stelt de Inspecteur zich subsidiair op het standpunt dat bij belanghebbende sprake is van kwade trouw. Voor het geval sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 naar de juiste bedragen zijn opgelegd.
      
    
    
      4.2.
      Voor 2019 is in geschil of de Inspecteur de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 naar het juiste bedrag heeft vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de Inspecteur terecht de aftrek van kosten heeft beperkt tot € 100 (telefoonkosten), € 1.936 (reiskosten) en nihil (huurkosten en kosten bewassing/water). Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De Inspecteur is van mening dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan en niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan heeft doen blijken, dat de aanslagen te hoog zijn vastgesteld.
      
    
    
      4.3.
      Voorts is in geschil of belanghebbende recht heeft op een additionele dwangsom van € 479, een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn en een schadevergoeding als gevolg van het feit dat haar echtgenoot is opgenomen in de Fraude Signaleringsvoorziening (FSV), project 1043 en Aanslagbelastingensysteem Klant Informatie (AKI). Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend. Ter zitting heeft belanghebbende haar verzoek tot toekenning van een additionele dwangsom gematigd tot € 276.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
        
          Voor het jaar 2018 concludeert belanghebbende tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018.
        
        
          Voor het jaar 2019 concludeert belanghebbende tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 naar een verzamelinkomen van € 18.867.
        
        
          Voorts concludeert belanghebbende tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar tegen de afwijzende dwangsombeschikking, toekenning van een additionele dwangsom van € 276, toekenning van een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn en toekenning van een schadevergoeding wegens het opgenomen zijn van de echtgenoot in de FSV, project 1043 en AKI.
        
      
      
    
    
      4.5.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Nieuw feit - 2018
      
    
    
    
      5.1.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur niet beschikt over het voor het opleggen van de navorderingsaanslagen IP/PVV 2018 en Zvw 2018 vereiste nieuw feit. De Inspecteur is van mening dat hij wel beschikt over een nieuw feit. Subsidiair is de Inspecteur van mening dat ten aanzien van de door belanghebbende opgevoerde kosten die in aftrek zijn gebracht op het resultaat uit overige werkzaamheden sprake is van kwade trouw.
      
    
    
      5.1.2.
      Artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaalt, voor zover van belang, dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
      
    
    
      5.1.3.
      Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. Hoge Raad 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, BNB 2010/155, Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082, BNB 2010/227, Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184, BNB 2013/181 en Hoge Raad 18 maart 2022, ECLI:NL:HR:2022:379, BNB 2022/73).
      
    
    
      5.1.4.
      De stelling van de Inspecteur dat hij beschikt over het voor navordering vereiste nieuw feit, slaagt. Hij is immers pas bij de behandeling van de aangifte IB/PVV 2019 van belanghebbende op de hoogte geraakt van feiten op grond waarvan het vermoeden gerechtvaardigd was dat de aanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. De feiten die dit vermoeden rechtvaardigden betroffen dat belanghebbende huishoudelijke taken voor de echtgenoot verrichtte, dat zij hem verzorgde, dat zij in 2019 met hem is getrouwd en dat zij voor het jaar 2019 de in dat jaar op de PGB-inkomsten in aftrek gebrachte kosten slechts voor een gering bedrag aannemelijk kon maken. De Inspecteur hoefde bij een normale, zorgvuldige kennisname van de inhoud van belanghebbendes aangifte IB/PVV 2018, niet te twijfelen aan de juistheid van de daarin opgenomen gegevens met betrekking tot het resultaat uit overige werkzaamheden, in het bijzonder van de als kosten in aanmerking genomen bedragen, omdat een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte op dit punt juist was. Dat het resultaat uit overige werkzaamheden negatief was maakt dit niet anders, omdat sprake was van het eerste jaar waarin een resultaat uit overige werkzaamheden werd aangegeven en het niet ongebruikelijk is dat nieuwe werkzaamheden in de aanvangsfase een negatief resultaat laten zien. 
      
    
    
      5.1.5.
      Nu is geoordeeld dat sprake is van een nieuw feit, behoeft de subsidiaire stelling van de Inspecteur, dat ten aanzien van de door belanghebbende opgevoerde kosten die in aftrek zijn gebracht op het resultaat uit overige werkzaamheden sprake is van kwade trouw, geen behandeling meer.
      
      
        
          Reiskosten - 2018
        
      
      
    
    
      5.2.1.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat zij in 2018 voor een bedrag van € 14.764 aan reiskosten heeft gemaakt ten behoeve van haar werkzaamheid. Ter onderbouwing van de reiskosten heeft belanghebbende een overzicht overgelegd van gedurende heel 2018 met een pinpas betaalde tankbeurten voor een totaal van ongeveer € 1.600. Belanghebbende heeft tevens gesteld dat zij voor het merendeel contant afgerekend heeft, dat zij vaak auto’s van derden gebruikte om te reizen en dat zij vaak met openbaar vervoer reisde. Afgezien van de pinpas overzichten heeft belanghebbende geen bewijsstukken overgelegd.
      
    
    
      5.2.2.
      Volgens artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijk bedrag van het resultaat uit een of meerdere werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren verminderd met de terbeschikkingstellingsvrijstelling. Het resultaat uit een werkzaamheid is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid (artikel 3.94 Wet IB 2001).
      
    
    
      5.2.3.
      Bij de bepaling van het resultaat uit een werkzaamheid is onder andere artikel 3.17 Wet IB 2001 van toepassing. In artikel 3.17, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 is bepaald dat bij het bepalen van de winst de kosten van een tot het privé-vermogen van de belastingplichtige behorend vervoermiddel tot een bedrag van € 0,19 in aftrek komen.
      
    
    
      5.2.4.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, bij betwisting door de Inspecteur, aannemelijk maakt dat de door haar opgevoerde kosten van € 14.764 met in achtneming van artikel 3.17, lid 1, aanhef en letter b, Wet IB 2001 betrekking hebben op reiskosten die zij heeft gemaakt ten behoeve van haar werkzaamheid. Met het overleggen van een overzicht van met de pinpas afgerekende tankbeurten voor een totaalbedrag in 2018 van ongeveer € 1.600 en de blote stellingen dat voor het merendeel tankbeurten contant zijn afgerekend, dat gebruik is gemaakt van auto’s van derden en dat regelmatig met openbaar vervoer is gereisd, heeft belanghebbende niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast.
      
    
    
      5.2.5.
      De Inspecteur heeft € 1.091 aan reiskosten in aftrek toegelaten. Ter onderbouwing van dit bedrag heeft hij een berekening overgelegd waarin hij aan de hand van kilometerstanden van de auto beredeneert dat met de auto in de periode 1 augustus 2018 tot en met 31 december 2018 bij benadering ongeveer 5.742 kilometer ten behoeve van de werkzaamheid is gereden. Daartoe heeft de Inspecteur de volgende berekening overgelegd.
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Kilometers 8/3/2018 – 15/3/2019 (Nationale Autopas)
                
              
              
                
              
              
                32.272 km
                
              
            
            
              
                Toerekenbaar aan 2018 (298 dagen)
              
              
                298/372 X 32.272 km
              
              
                25.852 km
              
            
            
              
                Kilometers voor werkgever
                (vergoeding/€ 0,19)
              
              
                
                € 1.813/€ 0,19 
              
              
                
                
                  -/- 9.542 km
                
              
            
            
              
                
                
              
              
                
              
              
                16.310 km
              
            
            
              
                Toerekenen aan periode voor en na verhuizing naar [woonplaats 2] 
              
              
                8/3/2018 – 20/9/2018
                (196 dagen)
                40%
                6.524 km
              
              
                21/9/2018 – 31/12/2018 (102 dagen)
                60%
                9.786 km
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Toerekening aan periode vanaf 1/8/2018 (begin PGB)
              
              
                51/196 X 6.542 km
                1.698 km
              
              
                N.v.t.
                9.786 km
              
            
            
              
                Privékilometers (50%)
              
              
                
                  -/- 849 km
                
              
              
                
                  -/- 4.893 km
                
              
            
            
              
                Zakelijk (50%)
              
              
                849 km
              
              
                4.893 km
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                5.742 km 
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                € 1.091
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      5.2.6.
      Belanghebbende heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat zij recht heeft op een hogere aftrek voor reiskosten dan het bedrag dat de Inspecteur reeds in aftrek heeft toegestaan.
      
      
        
          Reiskosten - 2019
        
      
      
    
    
      5.3.1.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat zij in 2019 voor een bedrag van € 7.980 aan reiskosten in aftrek kan brengen. Belanghebbende heeft geen onderbouwing gegeven van de door haar opgevoerde reiskosten. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.2.2 tot en met 5.2.4 heeft belanghebbende niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast.
      
    
    
      5.3.2.
      Net als voor het jaar 2018 heeft de Inspecteur een berekening overgelegd waarin hij aan de hand van kilometerstanden van de auto beredeneert dat met de auto in 2019 bij benadering ongeveer 10.189 kilometer ten behoeve van de werkzaamheid is gereden. Vermenigvuldigd met € 0,19 per kilometer leidt dit tot een kostenpost van € 1.936 die de Inspecteur in aftrek heeft toegelaten. De berekening is als volgt.
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Kilometers 8/3/2018 – 15/3/2019 (Nationale Autopas)
              
              
                32.272 km
                
              
              
                
              
            
            
              
                Toerekenbaar aan 2019 (74 dagen)
              
              
                74/372 X 32.272 km
              
              
                6.420 km
              
            
            
              
                Kilometers 15/3/2019 – 22/3/2019
              
              
                
                
              
              
                
                      35 km
              
            
            
              
                Kilometers 22/3/2019 – 27/2/2010
              
              
                7.881 km
              
              
                
              
            
            
              
                Toerekenbaar aan 2019 (284 dagen)
              
              
                284/342 X 7.881 km
              
              
                
                  6.545 km
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                13.000 km
              
            
          
        
      
      
      
        Van deze 13.000 kilometer heeft de Inspecteur 10.189 kilometer in aanmerking genomen als reiskosten ten behoeve van belanghebbendes werkzaamheid, zijnde alle kilometers van 1 januari tot 22 maart 2019 en het pro rata deel van de kilometers in de periode daarna tot het moment waarop belanghebbende en de echtgenoot een gemeenschappelijke huishouding zijn gaan vormen. Tegen een tarief van € 0,19 per kilometer leidt dat tot een aftrek van € 1.936. 
      
      
    
    
      5.3.3.
      Belanghebbende heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat zij recht heeft op een hogere aftrek voor reiskosten dan het bedrag dat de Inspecteur reeds in aftrek heeft toegestaan.
      
      
        
          Telefoonkosten - 2019
        
      
      
    
    
      5.3.4.
      Belanghebbende heeft een bedrag van € 712 aan telefoonkosten opgevoerd. Volgens belanghebbende zijn deze kosten zakelijk, omdat zij zeven dagen per week vierentwintig uur per dag bereikbaar dient te zijn voor de echtgenoot. Van deze telefoonkosten zijn, behoudens een afschrijving op 9 september 2019 van de bankrekening van belanghebbende van € 59,26 ter zake van een factuur van 2 september 2019, geen bewijsstukken overgelegd, zoals abonnements- en gesprekskosten. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.2.2 tot en met 5.2.4 heeft belanghebbende niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast. 
      
    
    
      5.3.5.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat een bedrag van € 100 aan telefoonkosten in aftrek gebracht kan worden. Daarbij heeft de Inspecteur in aanmerking genomen dat belanghebbende vanaf 1 augustus 2019 een gemeenschappelijke huishouding is gaan voeren met de echtgenoot zodat vanaf dat moment geen zakelijke telefoonkosten meer in aanmerking genomen kunnen worden. 
      
    
    
      5.3.6.
      Belanghebbende heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat zij recht heeft op een hogere aftrek voor reiskosten dan het bedrag dat de Inspecteur reeds in aftrek heeft toegestaan.
      
      
        
          Huurkosten – 2019
        
      
      
    
    
      5.3.7.
      Belanghebbende heeft een bedrag van € 1.324 aan huurkosten in aftrek gebracht. Deze kosten representeren volgens belanghebbende het pro rata deel van de huur van de woning dat toerekenbaar is aan de badkamer. Deze kosten komen volgens belanghebbende in aftrek, omdat de badkamer wordt gebruikt voor de verzorging van de echtgenoot.
      
    
    
      5.3.8.
      Bij de bepaling van het resultaat uit een werkzaamheid is onder andere artikel 3.16 Wet IB 2001 van toepassing (artikel 3.95, lid 1, Wet IB 2001). Daarin is bepaald dat kosten en lasten van een gehuurde woning die verband houden met een werkruimte niet aftrekbaar zijn als de werkruimte naar verkeersopvattingen geen zelfstandig gedeelte van de woning vormt (artikel 3.16, lid 13, Wet IB 2001). Over het vereiste dat de werkruimte naar maatschappelijke verkeersopvattingen een zelfstandig gedeelte van de woning vormt, is in de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 3.16 Wet IB 2001 het volgende opgemerkt:
      
      
        “Hiermee wordt bedoeld dat de werkruimte een zodanige zelfstandigheid bezit dat de ruimte duidelijk te onderscheiden is door uiterlijke kenmerken. Daarbij kan gedacht worden aan een eigen opgang of ingang, maar daarnaast kunnen ook de voorzieningen in de werkruimte van belang zijn ter bepaling van de zelfstandigheid. Gedacht kan in dat verband bijvoorbeeld worden aan eigen sanitair. Een werkruimte die een dusdanige zelfstandigheid bezit, zou ook als zodanig verhuurd kunnen worden aan derden. In feite is er nauwelijks meer een verschil met de verhuur van een pand, bijvoorbeeld aan de eigen B.V. In dergelijke situaties is box III of de terbeschikkingstellingsregeling van toepassing, zodat het wenselijk is om de zelfstandige werkruimte op overeenkomstige wijze te behandelen. Een duidelijk verschil met een slaapkamer of zolderkamer, die als werkruimte wordt gebruikt, is dat bij een slaapkamer/zolderkamer er geen additionele kosten zijn, terwijl dat wel het geval is bij een naar verkeersopvattingen zelfstandige ruimte die intensief wordt gebruikt voor de verwerving van inkomen. Vanwege de afwezigheid van duidelijke additionele kosten kan volgens de voorstellen een werkplek in de woonkamer, een slaapkamer of een zolderkamer fiscaal niet meer als werkruimte worden behandeld.”
        Kamerstukken II 2002/03, 29 026, nr. 3, p. 4-6
      
      
    
    
      5.3.9.
      Nog daargelaten of de betreffende kosten op belanghebbende hebben gedrukt – de door belanghebbende overgelegde incassonota van de maandhuur is ten laste van de betaalrekening van de echtgenoot gekomen – heeft belanghebbende geen feiten en omstandigheden gesteld op basis waarvan geoordeeld kan worden dat de badkamer naar maatschappelijke verkeersopvattingen een zelfstandig gedeelte van de woning is als bedoeld in artikel 3.16, lid 13, Wet IB 2001. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.2.2 tot en met 5.2.4 heeft belanghebbende daarmee niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast.
      
      
        
          Kosten van water - 2019
        
      
      
    
    
      5.3.10.
      Belanghebbende heeft een bedrag van € 2.000 ter zake van de kosten van water ten laste van het resultaat van haar werkzaamheid gebracht. Volgens belanghebbende leidt de verzorging van de echtgenoot tot extra waterverbruik. Ter onderbouwing van de extra kosten verwijst belanghebbende naar het gemiddelde waterverbruik van een gezin bestaande uit twee personen (93 m3, kosten € 15) en de hoeveelheid water die wordt verbruikt voor de verzorging van de echtgenoot (875% meer dan de norm, maandelijkse kosten € 131,25, € 1.575 op jaarbasis). De Inspecteur heeft aftrek van deze kosten geweigerd, omdat volgens hem tussen zakelijk handelende partijen deze kosten op de echtgenoot behoren te drukken en overigens de kosten van het gebruik van water niet vallen onder specifieke zorgkosten.
      
    
    
      5.3.11.
      Dienaangaande is het gelijk aan de Inspecteur, aangezien niet valt in te zien waarom belanghebbende als zorgverlener de kosten van water voor haar rekening zou nemen. Zulks volgt ook niet uit de tussen belanghebbende en de echtgenoot gesloten zorgovereenkomst. 
      
      
        
          Omkering en verzwaring van de bewijslast
        
      
      
    
    
      5.3.12.
      Gelet op het feit dat belanghebbende met toepassing van de gewone regels omtrent de verdeling van de bewijslast de door haar opgevoerde kosten die zij ten laste van haar resultaat uit overige werkzaamheden brengt niet aannemelijk maakt, behoeft de vraag of de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard omdat zij over het jaar 2019 niet de vereiste aangifte IB/PVV heeft gedaan geen behandeling.
      
      
        
          Dwangsom
        
      
      
    
    
      5.4.1.
      Aan belanghebbende is op grond van artikel 4.17, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) een dwangsom toegekend van € 46. De dwangsom heeft betrekking op het niet tijdig doen van uitspraak op de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij recht heeft op een additionele dwangsom van € 276. Zij komt op dit bedrag door uit te gaan van de per e-mail verstuurde ingebrekestelling op 17 november 2021 en een datum van de uitspraak op bezwaar van 7 december 2021. Volgens belanghebbende is de Inspecteur zeven dagen in verzuim met betrekking tot de uitspraken op bezwaar. De additionele dwangsom waarop belanghebbende recht heeft berekent zij aldus op 7 dagen X 2 X € 23 -/- € 46 = € 276
      
    
    
      5.4.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar één dwangsom toegekend ter zake van het niet tijdig doen van uitspraak op de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 van belanghebbende. De Inspecteur heeft het verzuim berekend op twee dagen en zodoende de dwangsom vastgesteld op € 46.
      
    
    
      5.4.3.
      Belanghebbendes stelling dat de termijn van 14 dagen waarbinnen de Inspecteur dient te beslissen is gaan lopen met de ingebrekestelling op 17 november 20121 faalt. De wet stelt immers als eis dat een ingebrekestelling schriftelijk wordt gedaan. De schriftelijke ingebrekestelling is door de Inspecteur ontvangen op 22 november 2021, zodat de termijn van 14 dagen waarbinnen de Inspecteur diende te beslissen afliep op 6 december 2021. Uitgaande van 7 december 2021 als de datum waarop de uitspraak op bezwaar is gedaan, is de Inspecteur derhalve één dag in verzuim geweest. Vanwege de samenhang tussen de uitspraken op bezwaar is de Inspecteur terecht uitgegaan van één dwangsom (Hoge Raad 29 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1352, BNB 2015/164). Nu de dwangsom tegen een tarief van € 23 per dag op € 46 is bepaald, is de dwangsom eerder te hoog dan te laag vastgesteld.
      
      
        
          Immateriële schadevergoeding
        
      
      
    
    
      5.5.1.
      De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden mede ten grondslag ligt, brengt mee dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn behoren te worden beslecht (vgl. Hoge Raad 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BO5080, BNB 2011/232). De in aanmerking te nemen termijn begint op het moment waarop het bestuursorgaan het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt dat voor de fase van bezwaar en beroep een termijn van twee jaren moet worden gehanteerd als redelijke termijn waarbinnen belastinggeschillen behoren te worden beslecht. Hierbij geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover zij meer dan anderhalf jaar in beslag heeft genomen.
      
    
    
      5.5.2.
      Belanghebbende heeft op 21 juni 2021 bezwaar gemaakt tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019, op 14 januari 2022 tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 en op 13 januari 2022 tegen de afwijzende dwangsombeschikking. De Rechtbank heeft op 23 mei 2023 uitspraak gedaan. Omdat minder dan twee jaar is verstreken tussen de ingediende bezwaren en de uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende geen recht op vergoeding van immateriële schade. Het standpunt van belanghebbende dat ook recht bestaat op vergoeding van immateriële schade indien meer dan zes maanden zijn verstreken tussen de ontvangst van het bezwaarschift en de uitspraak op bezwaar, hetgeen het geval is geweest met betrekking tot het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018, vindt geen steun in de jurisprudentie.
      
      
        
          FSV, project 1043 en AKI
        
      
      
    
    
      5.6.1.
      Belanghebbende doet een beroep op vergoeding van schade die zij geleden zou hebben als gevolg van het feit dat haar echtgenoot is opgenomen in de FSV en haar aangifte is onderzocht als gevolg van project 1043 en AKI.
      
    
    
      5.6.2.
      In zijn arrest van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748, BNB 2022/41 heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
      
      
        “5.3 Indien een belastingplichtige in zijn aangifte een aftrekpost opvoert en bij de aanslagregeling wordt geconstateerd dat hij op die aftrek (gedeeltelijk) geen recht heeft, is het niet onrechtmatig indien de inspecteur vervolgens onderzoek gaat doen naar aangiften van eerdere jaren. Evenmin onrechtmatig is het besluit van de inspecteur om – na die constatering – de aangiften van de belastingplichtige over latere jaren te gaan controleren. Dat geldt in beginsel ook indien die constatering ertoe leidt dat gegevens van de belastingplichtige worden opgeslagen in een bestand, en zelfs indien die gegevensverwerking op zichzelf beschouwd onrechtmatig is. De rechtmatigheid van het besluit van de inspecteur om een aangifte te controleren wordt in beginsel niet aangetast door de manier waarop informatie over de belastingplichtige is verwerkt.
      
      
      
        Dat kan anders zijn indien de controle van de aangifte voortvloeit uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belastingplichtige leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging. Indien de rechter tot de bevinding komt dat zo’n uitzonderlijke situatie aan de orde is, is het niet uitgesloten dat hij daaraan de slotsom verbindt dat de controle van de aangifte van de belastingplichtige heeft plaatsgevonden op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van hetgeen bij die controle aan het licht is gekomen onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. In dat uitzonderlijke geval komt aan de inspecteur niet de bevoegdheid toe om de aangifte van de belastingplichtige te corrigeren naar aanleiding van die bij de controle aan het licht gekomen punten. Indien een belastingplichtige gemotiveerd stelt dat de hier bedoelde uitzonderlijke situatie zich in zijn geval heeft voorgedaan, dient de inspecteur aan de belastingplichtige en de rechter de gegevens te verstrekken die voor de beoordeling hiervan van belang kunnen zijn.
      
      
    
    
      5.4
      Tot de hiervoor in 5.3 geschetste uitzonderlijke situaties kan niet zonder meer worden gerekend het geval waarin de Belastingdienst het recht van een belastingplichtige op bescherming van zijn persoonlijke levenssfeer heeft geschonden door gegevens van die belastingplichtige te verwerken op een wijze die door de inhoud, het gebruik of de verspreiding van de desbetreffende bestanden – eventueel op onderdelen – in strijd is met de Wet bescherming persoonsgegevens of de AVG. Indien zou worden geconstateerd dat de door deze regelingen beoogde bescherming van de persoonlijke levenssfeer door de verwerking van persoonsgegevens is geschaad, kan dat dus niet leiden tot een verlaging van een – op zichzelf bezien juist berekende – aanslag. Evenmin kan de belastingrechter in zo’n geval aan een belastingplichtige een schadevergoeding toekennen. Dat kan namelijk alleen als de aanslag onrechtmatig is.[4] Bovendien geldt dat de belastingrechter in procedures over rijksbelastingen (met uitzondering van vennootschapsbelasting) alleen een schadevergoeding kan toekennen als het beroep tegen de aanslag gegrond is [5]. Dat betekent dat een belastingplichtige in de hiervoor geschetste gevallen voor een eventuele schadevergoeding een afzonderlijk verzoek moet richten tot het desbetreffende bestuursorgaan en dat een eventuele procedure daarover moet worden gevoerd voor de algemene bestuursrechter [6] of de civiele rechter.
      
      
        (…)
      
      
      
        [4] Artikel 8:88 Awb
        [5] Artikel 8:73 Awb, tekst tot 1 juli 2013, dat nog van toepassing is (behalve voor de vennootschapsbelasting) op grond van artikel V, lid 1, letter a, en lid 2, Overgangsrecht Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten.
        [6] Artikel 82 AVG”
      
      
      
        5.6.3.
        Het betoog van belanghebbende komt erop neer dat zij vindt dat met het controleren van haar aangiftes IB/PVV 2018 en 2019 haar grondrechten geschonden zijn en dat om die reden de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 en de door de Inspecteur aangebrachte correcties op de aangifte IB/PVV 2019 dienen te vervallen. 
        
      
      
        5.6.4.
        Bij de beoordeling van dat betoog is van belang dat belanghebbende niet is opgenomen in de FSV.
        
      
      
        5.6.5.
        De Inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat de aangifte IB/PVV 2019 van belanghebbende is gecontroleerd om een zestal redenen:
        
        
          “H181: Specifieke zorgkosten beoordelen
          H666: Aftrekbare kosten ROW beoordelen in verhouding tot opbrengst
          H738: Specifieke zorgkosten beoordelen, met name vervoerskosten
          H741: Specifieke zorgkosten beoordelen, veel verschillende subrubrieken
          H912: Afwijkende behandeling uitworp gewenst, 1043 intensief toezicht
          H357: Beoordeel restant persoonsgebonden aftrek, staffel niet gevuld”
        
        
      
      
        5.6.6.
        De controle van de aangifte IB/PVV 2019 heeft er toe geleid dat de aangifte IB/PVV 2018 is gecontroleerd.
        
      
      
        5.6.7.
        Niet valt in te zien dat met de uitworp ter controle van de aangifte IB/PVV 2019 en de daaruit voortvloeiende controle van de aangifte IB/PVV 2018 de grondrechten van belanghebbende zijn geschonden. Voor het laten vervallen van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 en de correcties op de aangifte IB/PVV 2019 is derhalve geen aanleiding.
        
      
      
        5.6.8.
        Voor het toekennen van een schadevergoeding, anders dan een schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn, is alleen ruimte als het (hoger) beroep van belanghebbende gegrond is (artikel 8:73 Awb). Nu het hoger beroep ongegrond wordt verklaard is voor het toekennen van een schadevergoeding geen ruimte.
        
        
          
            Slotsom
          
        
        
      
    
    
      5.7.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      6.	Voor een vergoeding van proceskosten bestaat geen aanleiding.
    
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, P.J.J. Vonk en R.M. Hermans, in tegenwoordigheid van de griffier N. Veenstra. De beslissing is op 28 februari 2024 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.