ECLI:NL:RBZWB:2023:1555, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 13-03-2023, 21/3743
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2023-03-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bpm, prejudiciële vragen in verband met WLTP/NEDC2 testmethode CO2-uitstoot.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: BRE 21/3743 tot en met 21/3746 
      
        
        Beslissing als bedoeld in hoofdstuk V, afdeling 2a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) van de meervoudige kamer in het geding tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [plaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. S.M. Bothof),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft op aangifte belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Bpm) voldaan voor de volgende auto’s:
      
        
          op 22 augustus 2019 voor een Suzuki Vitara met VIN nummer [VIN 1] , hierna auto 1 (zaaknummer 21/3743);
        
        
          op 22 augustus 2019 voor een Suzuki Vitara met VIN nummer [VIN 2] , hierna auto 2 (zaaknummer 21/3744);
        
        
          op 5 november 2019 voor een Suzuki Vitara met VIN nummer [VIN 3] , hierna auto 3 (zaaknummer 21/3745);
        
        
          op 11 november 2019 voor een Peugeot 308 met VIN nummer [VIN 4] , hierna auto 4 (zaaknummer 21/3746).  
        
      
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de voldoeningen op aangifte op respectievelijk 18 september 2019, 15 november 2019 en 18 november 2018 bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende voor auto 1, 2 en 4 gegrond verklaard en de verschuldigde Bpm verminderd. Daarbij is een kostenvergoeding voor de bezwaarfase toegekend van € 530 (2 punten à € 265).
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.5.
      De enkelvoudige kamer van de rechtbank heeft de beroepen op 28 oktober 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Aan het einde van de zitting is het onderzoek gesloten. 
      
    
    
      1.6.
      Op 14 november 2022 is het onderzoek heropend. Daarbij is de zaak verwezen naar de meervoudige kamer van de rechtbank. Vervolgens is per brief van 15 november 2022 aangekondigd dat de rechtbank op grond van artikel 27ga van de AWR prejudiciële vragen zal voorleggen aan de Hoge Raad. 
      
    
    
      1.7.
      
        Bij brief van 23 december 2022 zijn partijen in de gelegenheid gesteld om zich uit te laten over het voornemen van de rechtbank om op grond van artikel 27ga van de AWR prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor te leggen en over de inhoud van de voor te leggen vragen. 
        De gemachtigde heeft hierop gereageerd bij brief van 29 december 2022. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 9 februari 2023. 
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten 
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting staat het volgende vast:
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft voor de volgende auto’s op aangiften Bpm voldaan naar een bedrag van:
      
        
          € 2.948 voor auto 1 uitgaande van een CO2 uitstoot van 133 gram per kilometer;
        
        
          € 2.935 voor auto 2 uitgaande van een CO2-uitstoot van 133 gram per kilometer;
        
        
          € 2.830 voor auto 3 uitgaande van een CO2-uitstoot van 133 gram per kilometer;
        
        
          € 1.430 voor auto 4 uitgaande van een CO2-uitstoot van 113 gram per kilometer. 
        
      
      
    
    
      2.2.
      De datum van eerste toelating van de voertuigen is voor auto 1 tot en met 4 (de auto’s) respectievelijk 7 januari 2019, 4 januari 2019, 16 april 2019 en 14 januari 2019. Auto 1 tot en met 3 zijn bestaande modellen (de bestaande modellen), auto 4 betreft een nieuw model (het nieuwe model).  
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft bezwaren tegen de voldoeningen op aangifte gemaakt die zijn gericht tegen de hoogte van de CO2-uitstoot. De bezwaren van belanghebbende zijn op het punt van de CO2-uitstoot door de inspecteur ongegrond verklaard. De verschuldigde Bpm is in de bezwaarfase voor auto 1 en 2 wel verminderd in verband met toepassing van de extra leeftijdskorting en voor auto 4 in verband met toepassing van het historisch tarief op grond van artikel 16a van de Wet Bpm. De toepassing van de extra leeftijdskorting en het historisch tarief is tussen partijen niet in geschil.
      
      
    
  
  
    
      3Achtergrond
    
    
      3.0.
      
        In artikel 9 van de Wet Bpm is bepaald hoeveel Bpm voor een personenauto verschuldigd is. De Bpm voor een personenauto wordt berekend over de CO2-uitstoot. Hoe die CO2-uitstoot moet worden bepaald is geregeld in het elfde lid van artikel 9. Daarin staat tot 1 juli 2020 dat de CO2-uitstoot van een personenauto is de CO2-uitstoot gemeten overeenkomstig bijlage XII bij Verordening (EG) nr. 692/2008 van de Commissie van 18 juli 2008 tot uitvoering en wijziging van Verordening (EG) nr. 715/2007 van het Europees Parlement en de Raad betreffende de typegoedkeuring van motorvoertuigen met betrekking tot emissies van lichte personen- en bedrijfsvoertuigen (Euro 5 en Euro 6) en de toegang tot reparatie en onderhoudsinformatie (PbEU 2008, L 199) (rechtbank: NEDC1-testmethode, zie hierna). 
        In het twaalfde lid van artikel 9 van de Wet op de Bpm is in de periode van 27 juni 2017 tot en met 30 juni 2020 bepaald dat indien de CO2-uitstoot niet is gemeten overeenkomstig de in lid 11 genoemde bijlage, maar is gemeten overeenkomstig bijlage XXI bij Verordening (EU) 2017/1151 van de Commissie van 1 juni 2017 tot aanvulling van Verordening (EG) 
        nr. 715/2007 van het Europees Parlement en de Raad betreffende de typegoedkeuring van motorvoertuigen met betrekking tot emissies van lichte personen- en bedrijfsvoertuigen (Euro 5 en Euro 6) en de toegang tot reparatie en onderhoudsinformatie, tot wijziging van Richtlijn 2007/46/EG van het Europees Parlement en de Raad, Verordening (EG) nr. 692/2008 van de Commissie en Verordening (EU) nr. 1230/2012 van de Commissie en tot intrekking van Verordening (EG) nr. 692/2008 van de Commissie (PbEU 2017, L 175),  voor de toepassing van dit artikel de aldus gemeten CO2-uitstoot herrekend wordt overeenkomstig de correlatiemethode bedoeld in de Uitvoeringsverordening (EU) 2017/1153 van de Commissie van 2 juni 2017 tot vaststelling van een methode voor het bepalen van de correlatieparameters die nodig zijn om veranderingen in de regelgevende testprocedure weer te geven, en tot wijziging van Verordening (EU) nr. 1014/2010 (PbEU 2017, L 175) (rechtbank: WLTP-testmethode omgerekend naar NEDC2, zie hierna). In artikel 6a van de Uitvoeringsregeling Bpm is bepaald dat de CO2-uitstoot blijkt uit het kentekenregister, dan wel uit de in lid 2 genoemde wijzen.  
      
      
    
    
      3.1.
      Tot 1 september 2017 werd de CO2-uitstoot van op de Europese markt gebrachte auto’s op grond van Europese regelgeving bepaald aan de hand van de zogenoemde NEDC-testmethode (New European Driving Cycle). De NEDC-testmethode stelt testwaardes vast op basis van een theoretisch rijprofiel. Met ingang van 1 september 2017 wordt de CO2-uitstoot bepaald aan de hand van de zogeheten WLTP-testmethode (Worldwide harmonized Light vehicle Test Procedure). De WLTP-testmethode gaat uit van realistische rijgegevens.  
      
    
    
      3.2.
      Er wordt een onderscheid gemaakt tussen nieuwe modellen en bestaande modellen bij de wijze waarop de CO2-uitstoot wordt vastgesteld. Nieuwe modellen zijn modellen waarvoor niet eerder een NEDC-testresultaat is vastgesteld. Voor nieuwe modellen is de vaststelling van de CO2-uitstoot door middel van de WLTP-testmethode vanaf 1 september 2017 verplicht. Voor bestaande modellen is de vaststelling van de CO2-uitstoot door middel van de WLTP-testmethode vanaf 1 september 2018 verplicht. Voor bestaande modellen die zijn geproduceerd vóór 1 juni 2018 geldt een overgangsregeling. Die overgangsregeling houdt in dat de CO2-uitstoot van die modellen tot 1 september 2019 mag worden vastgesteld op basis van de ‘oude’ NEDC-testmethode (die bekend staat als het NEDC1-resultaat), op voorwaarde dat de officiële importeur de betreffende auto’s opneemt in de zogenoemde restantvoorraadregeling. Voor auto’s waarvan de CO2-waarde via de WLTP-testmethode is vastgesteld, wordt (voor de heffing van Bpm) van 1 september 2017 tot 1 juli 2020 de CO2-waarde omgerekend naar de zogeheten NEDC2-waarde (NEDC2-waarde).  Doorgaans zijn de NEDC1-waarde, de NEDC2-waarde en de WLTP-waarde verschillend. 
      
    
    
      3.3.
      In de aangiften is belanghebbende voor de CO2-uitstoot uitgegaan van de NEDC2-resultaten.  
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      4Geschil en standpunten partijen 
    
    
      4.0.
      Tussen partijen is niet in geschil dat op grond van artikel 9, twaalfde lid van de Wet Bpm de CO2-uitstoot van auto’s 1 tot en met 3 moet worden vastgesteld op 133 gram per kilometer. 
      
    
    
      4.1.
      Wel is met betrekking tot de auto’s 1 tot en met 3 in geschil of in strijd met artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) deze auto’s zwaarder worden belast dan reeds op de binnenlandse markt aanwezige gelijksoortige auto’s doordat zij door de invoering van de WLTP/NEDC2 testmethode een hogere vastgestelde CO2-uitstoot hebben gekregen.  
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank heeft uit de stukken en het verhandelde ter zitting de volgende standpunten gedestilleerd die zij van belang acht voor beantwoording van de prejudiciële vragen.
      
      
        
          Standpunten belanghebbende
        
      
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt dat door de werking van de restantvoorraadregeling een ingevolge artikel 110 VWEU verboden onderscheid in heffing ontstaat met betrekking tot de bestaande modellen. De volgens WLTP/NEDC2 vastgestelde CO2-waarde is in zijn algemeenheid hoger dan de NEDC1-waarde. Belanghebbende voert verder aan dat op het moment van registratie van de auto’s 1 tot en met 3 er in Nederland reeds gelijksoortige auto’s waren geregistreerd die tot de restantvoorraadregeling behoren en derhalve NEDC1 zijn getest. Belanghebbende heeft voor die auto’s lijsten overgelegd met technische gegevens van drie referentievoertuigen. De voertuigeigenschappen (technische gegevens) zijn identiek, er is enkel sprake van een verschillende CO2-uitstootwaarde, aldus belanghebbende. In de onderhavige procedure is met betrekking tot de bestaande modellen volgens belanghebbende sprake van exact dezelfde auto’s die feitelijk dezelfde CO2-uitstoot hebben, maar die enkel vanwege de afwijkende uitkomst van de test waarmee de CO2-uitstoot wordt gemeten, op verschillende wijze in de heffing worden betrokken. Belanghebbende bepleit dat dit in strijd is met Europees recht. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende concludeert met betrekking tot de bestaande modellen (auto 1 tot en met 3) primair tot een vermindering van de verschuldigde Bpm door deze te berekenen op basis van de CO2-uitstoot naar het NEDC1-resultaat van de (gelijksoortige) referentiemodellen. 
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft nog aanvullende standpunten ingenomen. Die standpunten geven geen aanleiding voor het stellen van prejudiciële vragen. Om die reden laat de rechtbank de weergave daarvan op dit moment achterwege.  
      
      
        
          Standpunten inspecteur
        
      
      
    
    
      4.6.
      De inspecteur stelt dat de CO2-uitstoot een eigenschap is van het voertuig en derhalve een vaststaand gegeven. De stelling van belanghebbende dat de nieuwe testmethode in het algemeen tot een hogere CO2-uitstoot zou leiden is niet (volledig) juist en ook niet relevant voor de onderhavige zaken. De op de voorgeschreven wijze vastgestelde en geregistreerde CO2-uitstoot is een objectief vast te stellen, onderscheidend criterium voor motorvoertuigen en het Unierecht staat niet in de weg aan het hanteren van een dergelijke objectieve maatstaf van heffing. De inspecteur verwijst hiervoor naar het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020.
    
    
      4.7.
      De inspecteur stelt verder dat de bepaling van de CO2-uitstoot gebaseerd is op unierechtelijke regelgeving, zodat deze bepaling als zodanig niet in strijd kan komen met het Unierecht. Er is geen sprake van een verzwaarde heffing van Bpm bij WLTP-geteste motorvoertuigen. Als WLTP/NEDC2 geteste auto’s een hogere CO2-uitstoot hebben dan worden ze vanzelfsprekend ook zwaarder belast. Dat is inherent aan het systeem van de heffing op basis van CO2-uitstoot. De maatstaf van heffing is de objectief vastgestelde CO2-uitstoot en niet de wijze van testen. Indien een nieuwe testmethode voor vergelijkbare voertuigen tot een hogere CO2-uitstoot zou leiden, is dat een omstandigheid die slechts voor kennisgeving kan worden aangenomen, aldus de inspecteur.
    
    
      4.8.
      Verder stelt de inspecteur dat de restantvoorraadregeling in alle lidstaten wordt gebruikt en dus niet enkel een nationale regeling is. Daarom is er geen sprake van dat de uitvoering van deze restantvoorraadregeling de Nederlandse markt voor gebruikte voertuigen op enige wijze zou bevoordelen. Verder ligt het voor de hand dat fabrikanten de aanvraag voor de nieuwe typegoedkeuring zullen hebben aangegrepen om meer wijzigingen in het voertuig aan te brengen dan alleen de testmethode. Daarom kunnen voertuigen uit de restantvoorraadregeling niet als gelijksoortig worden gekwalificeerd met voertuigen die onder de nieuwe typegoedkeuring zijn geproduceerd.
    
    
      4.9.
      De bewijslast dat sprake is van gelijksoortigheid rust volgens de inspecteur op belanghebbende. Belanghebbende heeft een lijst overgelegd met technische gegevens van elk voertuig waaruit de gelijksoortigheid zou moeten blijken. Gelijksoortigheid gaat volgens het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie) van 19 december 2013 niet alleen om technische gegevens maar om het oordeel of een consument een voertuig om zijn kenmerken als gelijksoortig ziet. Hierbij spelen ook andere factoren een rol. De inspecteur stelt dat het enkel overleggen van de technische gegevens niet voldoende is, maar dat een gedetailleerde uitwerking noodzakelijk is om vast te stellen of sprake is van gelijksoortige voertuigen. Maar ook al zou sprake zijn van gelijksoortige auto’s, dan kan, gelet op de hiervoor vermelde standpunten nog steeds geen sprake zijn van strijd met artikel 110 VWEU. 	
    
    
      4.10.
      De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
      
      
    
  
  
    
      5Motivering prejudiciële vragen
    
    
      5.1.
      De rechtbank ziet aanleiding om prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor te leggen. De reden hiervoor is als volgt. Bij andere rechtbanken zijn vergelijkbare zaken aanhangig (geweest), hetgeen heeft geleid tot uitspraken waaruit verschillende lijnen te destilleren zijn. Uit een inventarisatie bij de rechtbank is gebleken dat er op dit moment inmiddels ruim 150 zaken aanhangig zijn gemaakt bij deze rechtbank, waarin dezelfde geschilpunten spelen. Daarnaast worden op korte termijn (fors) meer zaken over dezelfde geschilpunten verwacht. Gelet op de massaliteit waarmee Bpm-procedures worden gevoerd, is het zeer te verwachten dat deze problematiek veelvuldig aan de orde zal worden gesteld. De rechtbank merkt daarbij aanvullend op dat – gelet op de zeker niet denkbeeldige omstandigheid dat voor bepaalde modellen de WLTP-waarde hoger is dan de NEDC2-waarde die weer hoger is dan de NEDC1-waarde – de wijze waarop deze problematiek getoetst moet worden een groot effect kan hebben op de Bpm-heffing bij import van gebruikte auto’s. De rechtbank ziet in het voorgaande voldoende rechtvaardiging voor het voorleggen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad.  
      
      
        
          Arrest Hoge Raad van 3 april 2020
        
      
      
    
    
      5.2.
      In het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020 werd eveneens een beroep gedaan op artikel 110 VWEU in verband met de CO2-uitstoot als maatstaf van heffing. In dit arrest heeft de Hoge Raad het volgende toetsingskader geschetst:
      
      
        
          ‘(…)3.3.2. Artikel 110 VWEU strekt ertoe elke vorm van bescherming van nationale producten uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die discriminerend zijn ten opzichte van producten uit andere lidstaten. Daartoe verbiedt artikel 110 VWEU elke lidstaat om op producten van andere lidstaten hogere binnenlandse belastingen te heffen dan die welke op soortgelijke nationale producten worden geheven. In dit verband heeft het Hof van Justitie gepreciseerd dat vanaf de betaling van een registratiebelasting in een lidstaat, het bedrag van die belasting wordt opgenomen in de waarde van het motorvoertuig. Wanneer een in die lidstaat geregistreerd motorvoertuig vervolgens in deze lidstaat als tweedehands motorvoertuig wordt verkocht, zal zijn handelswaarde, die het restbedrag van de registratiebelasting omvat, bijgevolg gelijk zijn aan een door de waardevermindering van dit motorvoertuig bepaald percentage van zijn oorspronkelijke waarde. Hieruit volgt dat artikel 110 VWEU wordt geschonden wanneer het bedrag van de belasting dat wordt geheven van een tweedehands motorvoertuig uit een andere lidstaat, hoger is dan het restbedrag van die heffing dat is vervat in de waarde van gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde tweedehands motorvoertuigen.
        
        
          Dit reeds op het nationale grondgebied geregistreerde motorvoertuig waarmee wordt vergeleken, moet het motorvoertuig zijn waarvan de kenmerken het dichtst aanleunen bij die van het ingevoerde motorvoertuig. Dat houdt in dat rekening wordt gehouden met het model, het type en andere kenmerken, zoals de aandrijving, de uitrusting, de ouderdom en de kilometerstand, de staat van onderhoud en het merk. Binnenlandse motorvoertuigen kunnen op basis van de specifieke kenmerken variatie vertonen ten opzichte van het uit een andere lidstaat afkomstige, te registreren gebruikte motorvoertuig. Twee gebruikte motorvoertuigen van hetzelfde merk en type die op dezelfde datum voor het eerst in gebruik zijn genomen, zijn niet noodzakelijk gelijksoortig, bijvoorbeeld wegens een verschil in slijtage.
        
      
      
        3.3.3.
        
          Bij de toepassing van artikel 110 VWEU komt het derhalve erop aan vast te stellen dat ter zake van de registratie van de auto niet méér bpm wordt geheven dan het restbedrag aan bpm dat geacht kan worden nog vervat te zijn in de waarde van gelijksoortige gebruikte auto’s die in Nederland op het tijdstip van de registratie al in de handel zijn. (…)’
        
        
        
          Voorts overwoog de Hoge Raad (de voetnoten zijn weggelaten):
          
            ‘(…)3.4.1. De heffing van bpm is erop gebaseerd dat naarmate een personenauto meer CO2 uitstoot, meer bpm wordt verschuldigd. De CO2-uitstoot is dus bepalend voor de hoogte van de verschuldigde bpm. Dit betekent dat voor elke te registreren personenauto, nieuw of gebruikt, moet worden bepaald in welke mate deze CO2 uitstoot. De CO2-uitstoot is een objectief vast te stellen, onderscheidend criterium voor motorvoertuigen en het lijdt geen twijfel dat het Unierecht niet in de weg staat aan het hanteren van een dergelijke objectieve maatstaf van heffing, vooropgesteld dat die maatstaf gelijkelijk geldt voor uit andere lidstaten afkomstige, te registreren motorvoertuigen en voor binnenlandse motorvoertuigen. (…)
          
        
      
      
        3.4.3. (…)
        
          De enkele omstandigheid dat (…) bij de registratie van andere personenauto’s van hetzelfde merk, type en uitvoering een lagere CO2-uitstoot in aanmerking is genomen, betekent niet dat artikel 110 VWEU is geschonden. De omstandigheid dat gebruikte personenauto’s van hetzelfde merk, type en uitvoering zijn, sluit namelijk – ook bij gelijke productiejaren en gelijke tijdstippen van eerste toelating op de weg – niet uit dat de CO2-uitstoot van die personenauto’s verschilt. (…) door verschillen in CO2-uitstoot bij overigens vergelijkbare personenauto’s [wordt] niet aangetoond dat als uitgangspunt te veel bpm in aanmerking is genomen.’ 
        
        
      
    
    
      5.3.
      De rechtbank merkt op dat het in die specifieke zaak ging om een auto die oorspronkelijk was geproduceerd voor de Amerikaanse markt en via een Unielidstaat in Nederland is ingevoerd. In zoverre zijn de feiten die hebben geleid tot de betreffende zaak anders dan die hier aan de orde zijn. Desalniettemin is het de vraag of dit arrest van overeenkomstige toepassing is. Mocht dat zo zijn, dan leidt de rechtbank uit dit arrest af dat als de CO2-uitstoot voor het te registreren motorvoertuig vaststaat, de CO2-uitstoot voor de heffing van Bpm een gegeven kenmerk is en niet meer als variabele kan worden aangevoerd om eerder in Nederland geregistreerde motorvoertuigen met een lagere CO2-uitstoot als gelijksoortig te beschouwen in de zin van artikel 110 VWEU, zoals uitgelegd door het Hof van Justitie. 
      
      
        
          Bestaande modellen: gelijksoortigheid/restantvoorraadregeling
        
      
      
    
    
      5.4.
      De rechtbank neemt als uitgangspunt dat met betrekking tot de auto’s 1 tot en met 3 de vastgestelde CO2-waarde op basis van NEDC2 hoger is dan wanneer dit op basis van NEDC1 zou worden vastgesteld, en dat de WLTP-testmethode tot de hoogste CO2-waarde leidt. Dit leidt tot de situatie dat sprake kan zijn van gelijksoortige auto’s, waarvan de ene tot een restantvoorraadregeling behoort, die op basis van NEDC1 een (lagere) CO2-waarde krijgt toegekend en de andere op basis van WLTP/NEDC2 een (hogere) CO2-uitstoot krijgt toegekend. Import van een auto met een NEDC2-waarde leidt dan tot een hogere heffing aan Bpm in vergelijking met een gelijksoortige auto die in Nederland is geregistreerd met een NEDC1-waarde. Dit zou mogelijk in strijd kunnen zijn met artikel 110 VWEU. Bij de toepassing van artikel 110 VWEU komt het er namelijk op aan om vast te stellen dat ter zake van de registratie van de auto niet méér Bpm wordt geheven dan het restbedrag aan Bpm dat geacht kan worden nog vervat te zijn in de waarde van gelijksoortige gebruikte auto’s die in Nederland op het tijdstip van de registratie al in de handel zijn. 
      
    
    
      5.5.
      De prejudiciële vragen van de rechtbank zien op het toetsingskader van het begrip “gelijksoortig” in deze context, waarbij mede in aanmerking wordt genomen dat de restantvoorraadregeling gebaseerd is op een Europese regeling (Kaderrichtlijn 2007/46). In de jurisprudentie tekent zich geen eenduidige lijn af met betrekking tot de vraag hoe de gelijksoortigheid van bestaande modellen (die behoren tot de restantvoorraad) moet worden beoordeeld. 
      
    
    
      5.6.
      In het arrest van het Hof van Justitie van 19 december 2013 (zaak C-437/12) staat omschreven wat moet worden verstaan onder gelijksoortige voertuigen.  
      
      
        
          "23. Wanneer deze producten op de markt voor tweedehands voertuigen van die lidstaat te koop
        
        
          worden aangeboden, moeten zij worden beschouwd als 'gelijksoortige producten', zijnde producten van dezelfde soort als ingevoerde tweedehands voertuigen, wanneer zij zich door hun eigenschappen en behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden. De mededinging tussen twee modellen hangt af van de mate waarin zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van, onder meer, prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid. Het referentievoertuig moet het voertuig zijn waarvan de kenmerken het dichtst aanleunen bij die van het ingevoerde voertuig. Dat houdt in dat rekening wordt gehouden met het model, het type en andere kenmerken, zoals de aandrijving of de uitrusting, de ouderdom en de kilometerstand, de staat van onderhoud of het merk (...).
        
        
          24. Dienaangaande zij opgemerkt dat de in het vorige punt vermelde criteria limitatief noch dwingend zijn opgesomd. Het referentievoertuig kan natuurlijk variëren naargelang van de specifieke kenmerken van het ingevoerde voertuig. Twee voertuigen die op dezelfde datum voor het eerst in gebruik zijn genomen, zijn niet noodzakelijk gelijksoortig, bijvoorbeeld vanwege een andere slijtage. Het staat aan de nationale rechter om, met inachtneming van de in het vorige punt vermelde kenmerken, vast te stellen van welke nationale producten de kenmerken het dichtst aanleunen bij die van het betrokken ingevoerde voertuig."
        
      
      
    
    
      5.7.
      Rechtbank Gelderland heeft eerder in haar uitspraak van 29 april 2021 geoordeeld dat geen sprake is van strijd met artikel 110 VWEU omdat de uit andere EU-lidstaten afkomstige auto’s niet anders worden behandeld dan zich al op de Nederlandse markt bevindende auto’s. Het effect van de restantvoorraadregeling is volgens rechtbank Gelderland niet specifiek een hogere belasting op ingevoerde auto’s. Een vergelijkbare lijn valt ook op te maken uit de uitspraken van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 31 januari 2023 en 7 februari 2023.De oorzaak van de ongelijke behandeling is volgens het Hof niet gelegen in een bescherming door Nederland van eigen nationale producten, maar een gevolg van de toepassing van de restantvoorraadregeling. In aanmerking genomen dat deze restantvoorraadregeling een Unierechtelijke regeling betreft waaraan Nederland als lidstaat van de Europese Unie uitvoering geeft, is naar het oordeel van het Hof de conclusie gerechtvaardigd dat het bedoelde onderscheid in de heffing van Bpm in het licht van artikel 110 VWEU niet verboden is.
      
    
    
      5.8.
      
        Anderzijds zijn er verschillende lijnen zichtbaar zoals de lijn die, kort gezegd, inhoudt dat de gelijksoortigheid dient te worden beoordeeld vanuit het perspectief van de consument aan de hand van de criteria zoals vermeld in het hiervoor genoemde arrest van het Hof van Justitie van 19 december 2013. Indien sprake is van gelijksoortigheid is er strijd met artikel 110 VWEU.
        Ook is er nog de lijn dat de inspecteur op basis van het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019 aannemelijk moet maken dat er geen sprake is van een ongelijke behandeling en dat de inspecteur daarin ter zake van de auto’s die het betreft, niet is geslaagd. Gerechtshof Amsterdam heeft zich reeds uitgelaten over enkele aspecten van deze kwestie en heeft met betrekking tot de bewijslastverdeling geoordeeld dat deze op belanghebbende rust.
      
      
    
    
      5.9.
      De rechtbank neemt als uitgangspunt dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat sprake is van gelijksoortigheid. Daarbij komt de vraag op wanneer (afdoende) aannemelijk is gemaakt dat sprake is van gelijksoortigheid. In de feitenrechtspraak is de lijn te zien dat enerzijds het bij een gangbaar merk en type auto zonder bijzondere kenmerken niet nodig is dat voor de gelijksoortigheid sprake is van in uitvoering identieke auto’s en anderzijds dit in meerdere gevallen juist wel van belang wordt geacht omdat gelijke technische specificaties op zichzelf niet leiden tot de conclusie dat sprake is van gelijksoortigheid. In aanmerking genomen dat het om zeer grote aantallen auto’s gaat met dus ook een zeer groot aantal procedures, acht de rechtbank het wenselijk dat een indicatie wordt gegeven van de minimale elementen die een belanghebbende in dit specifieke verband moet aantonen om te kunnen spreken van gelijksoortigheid. Dit zodat de rechtspraktijk duidelijke handvatten heeft voor de verdere afdoening van deze zaken. 
      
    
    
      5.10.
      De rechtbank acht het aangewezen de volgende vragen aan de Hoge Raad voor te leggen:
      
        
          kan, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020, in beginsel sprake zijn van gelijksoortige auto’s indien de CO2-waarde van de geïmporteerde auto en de nationale referentie-auto volgens verschillende meetmethodes is vastgesteld? 
        
        
          indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord: leidt de omstandigheid dat de CO2-waarde van de geïmporteerde auto en de nationale referentie-auto volgens verschillende meetmethodes is vastgesteld op zichzelf genomen tot strijd met artikel 110 VWEU, mede in aanmerking genomen dat de restantvoorraadregeling een Unierechtelijke regeling betreft?
        
        
          indien de tweede vraag ontkennend wordt beantwoord: hoe dient de gelijksoortigheid van auto’s met volgens verschillende meetmethodes vastgestelde CO2-waarden te worden getoetst, en welke onderbouwing dient belanghebbende daarvoor minimaal te leveren? 
        
      
      
      
    
  
  
    
      6Conclusie
    
    
      De rechtbank zal aan de Hoge Raad vragen voorleggen ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing en zal iedere verdere beslissing aanhouden. 
    
    
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    
    - legt de Hoge Raad ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing de volgende vragen voor:
    
      
        kan, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020, in beginsel sprake zijn van gelijksoortige auto’s indien de CO2-waarde van de geïmporteerde auto en de nationale referentie-auto volgens verschillende meetmethodes is vastgesteld? 
      
      
        indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord: leidt de omstandigheid dat de CO2-waarde van de geïmporteerde auto en de nationale referentie-auto volgens verschillende meetmethodes is vastgesteld op zichzelf genomen tot strijd met artikel 110 VWEU, mede in aanmerking genomen dat de restantvoorraadregeling een Unierechtelijke regeling betreft?
      
      
        indien de tweede vraag ontkennend wordt beantwoord: hoe dient de gelijksoortigheid van auto’s met volgens verschillende meetmethodes vastgestelde CO2-waarden te worden getoetst, en welke onderbouwing dient belanghebbende daarvoor minimaal te leveren? 
      
    
    
    - houdt verder iedere beslissing aan. 
    
    
    
    
      Deze beslissing is genomen op 13 maart 2023 door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, en 
      mr. drs. M.H. van Schaik en mr. J.H. Bogert, leden, in aanwezigheid van 
      mr. R.J.M. de Fouw, griffier, en openbaar gemaakt door geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze beslissing staat geen rechtsmiddel open. 
    
    
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:561
  
  
     Hof van Justitie 19 december 2013, C-437/12, ECLI:NL:XX2013:178
  
  
     Recent is door de inspecteur aangekondigd dat uitspraak op bezwaar zal worden gedaan betreffende ongeveer 2.000 auto’s van één belanghebbende waarvan het de verwachting is dat – gelet op het principiële verschil van inzicht inzake de WLTP/NEDC2-discussie – beroep zal worden ingesteld.
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:561
    
  
  
     Hof van Justitie 19 december 2013, C-437/12, ECLI:NL:XX2013:178
  
  
     ECLI:NL:RBGEL:2021:2149
  
  
     ECLI:NL:GHARL:2023:903 en ECLI:NL:GHARL:2023:1109. 
  
  
     ECLI:NL:RBNNE:2021:3239, ECLI:NL:RBNNE:2022:1789, ECLI:NL:RBDHA:2021:11397,  ECLI:NL:RBDHA:2022:5160 en ECLI:NL:RBDHA:2022:14594
  
  
     ECLI:NL:RBNHO:2021:6453
  
  
     ECLI:NL:GHAMS:2022:3572, r.o. 4.10
  
  
     Zie ECLI:NL:RBDHA:2022:5160, r.o. 12 en 13
  
  
     Vgl. ECLI:NL:RBNNE:2022:1789, r.o. 3.4