ECLI:NL:GHARL:2024:230, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 09-01-2024, 21/1566 t/m 21/1569
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2024-01-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Fiscale eenheid omzetbelasting. Organisatorische verwevenheid? Plaats van dienst. Vergrijpboetes.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers BK-ARN 21/1566 tot en met 21/1569
    uitspraakdatum: 9 januari 2024
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        Fiscale eenheid [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      en het incidentele hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) van 22 september 2021, nummers 19/304 tot en met 19/306 en ARN 19/4420, ECLI:NL:RBGEL:2021:5039, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn de volgende naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd, waarbij bij beschikking belastingrente is berekend en boeten zijn opgelegd:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Tijdvak
              
              
                Belastingbedrag
              
              
                Boetebedrag
              
              
                Belastingrente
              
            
            
              
                01-01-2014 t/m 31-12-2014
              
              
                € 33.250
              
              
                € 33.250
              
              
                € 4.130
              
            
            
              
                01-01-2015 t/m 31-12-2015
              
              
                € 54.573
              
              
                € 54.573
              
              
                € 4.596
              
            
            
              
                01-01-2016 t/m 31-12-2016
              
              
                € 68.349
              
              
                € 68.349
              
              
                € 3.022
              
            
            
              
                01-01-2017 t/m 31-12-2017
              
              
                € 57.448
              
              
                € 57.448
              
              
                € 2.176
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen deze naheffingsaanslagen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de daartegen door belanghebbende aangevoerde bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep tegen de vier naheffingsaanslagen gezamenlijk behandeld. De Rechtbank heeft het beroep voor zover gericht tegen de naheffingsaanslagen over de tijdvakken 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 en 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslagen gehandhaafd en de vergrijpboeten verminderd. De beroepen tegen de naheffingsaanslagen over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 en 1 januari 2017 tot en met 31 december 2017 heeft zij gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslagen, de belastingrente en de boete verminderd. De uitspraak van de Rechtbank leidt tot het volgende overzicht: 
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Tijdvak
              
              
                Belastingbedrag
              
              
                Boetebedrag
              
              
                Belastingrente
              
            
            
              
                01-01-14 t/m 31-12-14
              
              
                € 33.250
              
              
                € 24.023
              
              
                € 4.130
              
            
            
              
                01-01-15 t/m 31-12-15
              
              
                € 54.573
              
              
                € 39.428
              
              
                € 4.596
              
            
            
              
                01-01-16 t/m 31-12-16
              
              
                € 48.446
              
              
                € 35.002
              
              
                Dienovereenkomstig verminderd
              
            
            
              
                01-01-17 t/m 31-12-17
              
              
                € 33.999
              
              
                € 24.564
              
              
                Dienovereenkomstig verminderd
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 november 2023. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende, alsmede [naam2] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam3] , [naam4] en [naam5] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      De heer [naam1] (hierna: [naam1] ) is vanaf 7 mei 1998 bestuurder van [belanghebbende1] B.V. Hij is ook enig werknemer. In die hoedanigheid heeft hij in de jaren 2014 tot en met 2017 salaris ontvangen van [belanghebbende1] B.V. 
      
    
    
      2.2.
      
        [belanghebbende1] B.V. is sinds 7 mei 1998 enig bestuurder van [belanghebbende2] B.V. 
      
    
    
      2.3.
      Op 13 juni 2012 is een beschikking fiscale eenheid omzetbelasting afgegeven aan belanghebbende. Uit deze beschikking volgt dat [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. tot een fiscale eenheid behoren in de zin van artikel 7, lid 4 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). 
      
    
    
      2.4.
      
        [naam1] is op 27 mei 2014 door de strafkamer van het Hof veroordeeld ter zake van het valselijk opmaken van een overeenkomst en het opzettelijk doen van onjuiste aangiften vennootschaps- en inkomstenbelasting. Het Hof heeft onder meer beslist:
      
      
        “Ontzet de verdachte van het recht tot uitoefening van het beroep van belastingadviseur/belastingconsulent voor de duur van 5 (vijf) jaren.”
      
      
      
        Aan het beroepsverbod is door het Hof geen directe werking toegekend. [naam1] heeft tegen dit arrest beroep in cassatie ingesteld. Bij arrest van 7 september 2016 heeft de Hoge Raad het arrest van het Hof voor wat betreft het beroepsverbod als bijkomende straf vernietigd.
      
      
    
    
      2.5.
      De Belastingdienst heeft [naam1] bij besluit van 13 juni 2014 geweigerd om op te treden als gemachtigde in fiscale aangelegenheden. Dit besluit heeft als ingangsdatum 24 juni 2014. Daarbij is ook het beconnummer van [belanghebbende2] B.V. ingetrokken. De weigering is per brief van 25 juli 2014 medegedeeld aan een klant van [belanghebbende2] B.V. Daarin staat, voor zover hier relevant:
      
      
        “Wellicht ten overvloede verwijs ik u naar bijgevoegde brief, waarvan de inhoud met betrekking tot de vertegenwoordiging ook geldt voor het personeel van [naam1] c.s. [belanghebbende2] te [plaats1] .” 
      
      
      
        In de bijgevoegde brief is onder meer opgenomen: 
      
      
      
        “Graag vraag ik uw aandacht voor het volgende.
        Met ingang van 24 juni 2014 wordt de heer [naam1] door de Belastingdienst geweigerd als gemachtigde. Dit heb ik besloten met toepassing van artikel 2:2 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
      
      
        
          Wat betekent dit voor u?
        
        Wij zullen aangiften en correspondentie die de heer [naam1] na deze datum namens u indient of aan de Belastingdienst stuurt, niet in behandeling nemen. Op dit moment reeds ingediende aangiften, verzoeken, bezwaarschriften of andere correspondentie handelen wij rechtstreeks met u af. 
      
      
      
        Uiteraard kunt u er ook voor kiezen u bij uw belastingaangelegenheden door een andere belastingadviseur te laten vertegenwoordigen.”
      
      
      
        Een dergelijke brief is ook aan andere klanten van [belanghebbende2] B.V. verstuurd.
      
      
    
    
      2.6.
      De Belastingdienst heeft het personeel van [belanghebbende2] B.V. gedurende een korte periode van niet meer dan twee maanden geweigerd als gemachtigde. Ook heeft de Belastingdienst het beconnummer van [belanghebbende2] B.V. geactiveerd na een periode van niet meer dan twee maanden.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft vierentwintig facturen overgelegd waarin [belanghebbende2] B.V. aan [naam6] Ltd te [plaats2] vergoedingen in rekening heeft gebracht van in totaal € 129.912 voor het jaar 2016 en € 110.273 voor het jaar 2017. Per maand heeft [belanghebbende2] B.V. een bedrag gefactureerd met als omschrijving “overige werkzaamheden”. [naam6] Ltd is gevestigd in een kantorenverzamelgebouw in [plaats2] waar het bedrijf [naam7] een vestigingsadres service aanbiedt.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft de volgende omzetten in haar kwartaalaangiften in de omzetbelasting aangegeven (bedragen in euro’s):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Kwartaal
                
              
              
                
                  Omzet binnenland hoog
                
              
              
                
                  Omzet buitenland
                
              
              
                
                  Verschuldigde omzetbelasting
                
                
                  privégebruik
                
              
              
                
                  Verschuldigde omzetbelasting
                
                
                  (voor aftrek voorbelasting)
                
              
            
            
              
                2014-1
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                0
              
            
            
              
                2014-2
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                0
              
            
            
              
                2014-3
              
              
                5
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                1
              
            
            
              
                2014-4
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2015-1
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                
                  Kwartaal
                
              
              
                
                  Omzet binnenland hoog
                
              
              
                
                  Omzet buitenland
                
              
              
                
                  Verschuldigde omzetbelasting
                
                
                  privégebruik
                
              
              
                
                  Verschuldigde omzetbelasting
                
                
                  (voor aftrek voorbelasting)
                
              
            
            
              
                2015-2
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2015-3
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2015-4
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                5.190
              
              
                5.400
              
            
            
              
                2016-1
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2016-2
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2016-3
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2016-4
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2017-1
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2017-2
              
              
                1.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                210
              
            
            
              
                2017-3
              
              
                5.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                1.050
              
            
            
              
                2017-4
              
              
                5.000
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                1.050
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is in geschil of sprake is van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting die bestaat uit [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. (hierna ook: de B.V.’s). Meer specifiek is in geschil of sprake is van organisatorische verwevenheid tussen die B.V.’s. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 
      
    
    
      3.2.
      Als sprake is van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting is enkel nog in geschil in het incidenteel hoger beroep of de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de plaats van dienst van de werkzaamheden genoemd in de onder 2.7 genoemde facturen, buiten Nederland ligt. De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend, belanghebbende bevestigend. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Verzoek aanhouding
      
    
    
      4.1.
      Beide partijen hebben voor de zitting verzocht om aanhouding. De Inspecteur heeft dat verzoek ter zitting bij het Hof ingetrokken. Belanghebbende heeft haar verzoek om het onderzoek niet te sluiten gehandhaafd. Zij is namelijk in afwachting van een voorlopig getuigenverhoor van ambtenaren van de Belastingdienst met betrekking tot de weigering van [naam1] om als gemachtigde op te treden bij de Belastingdienst. Dat voorlopig getuigenverhoor ziet volgens belanghebbende op een procedure bij de Rechtbank Gelderland waarbij de rechtmatigheid van die weigering ter discussie staat. Belanghebbende stelt dat hetgeen besproken wordt op de getuigenverhoren ook van invloed kan zijn op het eerste geschilpunt.
      
    
    
      4.2.
      Het Hof oordeelt over dit verzoek als volgt. De vraag of [naam1] al of niet terecht is geweigerd om als gemachtigde op te treden bij de Belastingdienst staat los van de in dit geschil voorliggende vraag of er sprake is van een organisatorische verwevenheid tussen [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. Voor die laatste toets is niet relevant of [naam1] naar buiten toe mocht optreden, maar gaat het om de onderlinge verhoudingen tussen [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. Het Hof ziet daarom geen aanleiding het verzoek van belanghebbende te honoreren. 
      
      
        
          Op de zaak betrekking hebbende stukken
        
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft ter zitting bij het Hof gesteld dat mogelijk niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn verstrekt door de Inspecteur. Ter zitting heeft [naam1] aangegeven dat hij op basis van bronnen, ex-klanten van belanghebbende, denkt dat er nog meer gaande is. Dat zou relevant voor de zaak kunnen zijn, omdat het te maken heeft met zijn activiteiten in [plaats2] . 
      
    
    
      4.4.
      Het Hof volgt belanghebbende niet. Uit het dossier volgt niet dat een bepaald stuk niet zou zijn overgelegd. Het vermoeden van belanghebbende is daarnaast algemeen geformuleerd en niet gespecificeerd. Uit het geuite vermoeden wordt evenmin duidelijk of de stukken überhaupt betrekking hebben op belanghebbende. Daarmee is sprake van enkel een vermoeden dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn verstrekt door de Inspecteur. In die omstandigheden ziet het Hof geen gronden ambtshalve verder onderzoek te doen naar het mogelijke bestaan van stukken die de Inspecteur niet zou hebben overgelegd.
      
      
        
          Fiscale eenheid omzetbelasting
        
      
    
    
      4.5.
      Op grond van artikel 7, lid 4 Wet OB worden de in die bepaling bedoelde personen en lichamen als één ondernemer aangemerkt indien zij in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een (fiscale) eenheid vormen. Deze bepaling strekt tot uitvoering van artikel 11 van de BTW-richtlijn 2006 en moet worden geacht daarmee in overeenstemming te zijn.
      
    
    
      4.6.
      Bij de beantwoording van de vraag of de hiervoor bedoelde, voor een fiscale eenheid vereiste nauwe verwevenheid bestaat, moeten de banden van financiële, organisatorische en economische aard in onderlinge samenhang worden beoordeeld. Uit het arrest van de Hoge Raad van 18 februari 2022 volgt dat het erom gaat dat de betrokken personen, ondanks hun juridische zelfstandigheid, in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanige banden hebben dat kan worden gezegd dat zij als eenheid – en dus als één ondernemer – een zelfstandige economische activiteit uitoefenen.
      
    
    
      4.7.
      Niet in geschil is dat de B.V.’s in financieel en economisch opzicht verweven zijn. Enkel is in geschil of sprake is van organisatorische verwevenheid tussen de B.V.’s. Voor verwevenheid in organisatorisch opzicht is vereist dat de betrokken personen onder een gezamenlijke, althans als een eenheid functionerende, leiding staan, dan wel dat de leiding van de ene persoon ten opzichte van die van de andere persoon in een positie van feitelijke ondergeschiktheid verkeert.
      
    
    
      4.8.
      In dit geval is [naam1] de enig bestuurder en werknemer van [belanghebbende1] B.V. Zij is op haar beurt de bestuurder van [belanghebbende2] B.V. De daadwerkelijke bestuurstaak die is opgedragen aan [belanghebbende1] B.V. kan in dit feitencomplex enkel door [naam1] zijn verricht aangezien hij haar enig werknemer is, terwijl [belanghebbende1] B.V. op haar beurt enkel kan zijn bestuurd door [naam1] . [naam1] heeft ter zitting bij het Hof aangegeven dat hij – naar aanleiding van de weigering van de Belastingdienst om hem als gemachtigde van derden te laten optreden, heeft nagedacht over het al of niet voortzetten van de B.V.’s en dat hij heeft besloten de B.V.’s voort te zetten. Daarnaast heeft hij aangegeven dat hij als aanspreekpunt voor de werknemers van [belanghebbende2] B.V. heeft gefungeerd en dat hij heeft getracht hen te behouden voor die onderneming. Desondanks heeft hij door de omstandigheden gedwongen van sommigen, via zijn advocaat, afscheid moeten nemen. Uit deze feiten en omstandigheden leidt het Hof af dat zowel [belanghebbende1] B.V. als [belanghebbende2] B.V. onder een gezamenlijke leiding in de hiervoor genoemde zin staan. Daaraan doet niet af dat [naam1] niet meer bij de Belastingdienst mocht optreden als gemachtigde voor zijn cliënten. Het gaat immers niet om de vraag of hij namens (de onderdelen van) de fiscale eenheid naar buiten toe optreedt of dat hij als gemachtigde bij de Belastingdienst wordt toegelaten, maar om de vraag of [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. onder een gezamenlijke leiding staan in de zin van artikel 7, lid 4 Wet OB. Nu dat het geval is, is sprake van organisatorische verwevenheid. Aangezien de overige verwevenheden niet in geschil zijn, is dan van rechtswege sprake van een fiscale eenheid omzetbelasting tussen [belanghebbende1] B.V. en [belanghebbende2] B.V. Dit houdt in dat de Inspecteur belanghebbende terecht als belastingplichtige heeft aangemerkt bij het opleggen van de naheffingsaanslagen. 
      
    
    
      4.9.
      Het voorgaande houdt in dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond wordt verklaard. Zij heeft ter zitting verklaard dat in dit geval volgens haar de uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd. Dit houdt voor de naheffingsaanslagen in dat niet in geschil is dat belanghebbende € 535.593 (2014), € 425.327 (2015), € 488.024 (2016) en € 419.358 (2017) op een van de drie bankrekeningen van [belanghebbende2] B.V. heeft ontvangen, dat dit omzet van [belanghebbende2] B.V. is en dat over deze omzet in beginsel Nederlandse omzetbelasting is verschuldigd die belanghebbende had moeten aangeven. Het enkel nog resterende geschilpunt is of vierentwintig facturen gericht aan [naam6] Ltd te [plaats2] terecht tegen het nultarief zijn belast. Als dat zo is, moet de omzet die in Nederland wordt geacht te zijn belast, worden verminderd met € 129.912,35 (totaalbedrag facturen 2016) en € 110.273,46 (totaalbedrag facturen 2017). 
      
      
        
          Artikel 37e Wet OB 
        
      
    
    
      4.10.
      Ingevolge artikel 37e Wet OB wordt de ondernemer die in Nederland woont of is gevestigd, geacht zijn leveringen en diensten in Nederland te verrichten, voor zover hij niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers het tegendeel aantoont. Deze bepaling is eveneens van toepassing op de ondernemer die in Nederland een vaste inrichting heeft, voor zover de leveringen en diensten vanuit die inrichting worden verricht. Voor aantonen is voldoende dat hetgeen de bepaling eist aannemelijk is gemaakt. 
      
    
    
      4.11.
      De Inspecteur stelt dat de Rechtbank ten onrechte de omzetbelasting die is vermeld op de facturen die door belanghebbende aan [naam6] Ltd zijn uitgereikt, in mindering heeft gebracht op het nageheven bedrag. De Inspecteur stelt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de plaats van dienst van de in die facturen genoemde werkzaamheden buiten Nederland is gelegen. De enkele omschrijving in de facturen dat sprake is van ‘overige werkzaamheden’ zonder specificatie van de werkzaamheden en de datum waarop de diensten zijn verricht, vindt de Inspecteur onvoldoende. Hij wijst er daarbij op dat [naam6] Ltd op een virtueel kantooradres is gevestigd. Verder merkt hij op dat belanghebbende op de facturen aanzienlijke bedragen in rekening brengt en dat het hem bevreemdt dat de facturen aan een Singaporese vennootschap in de Nederlandse taal zijn opgesteld. De Inspecteur heeft gesteld dat artikel 37e Wet OB in dit geval van toepassing is. 
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft in 2016 en 2017 facturen uitgereikt aan [naam6] Ltd te [plaats2] . Als uitgangspunt heeft dan te gelden dat [naam6] Ltd te [plaats2] afnemer is van de diensten. Op deze facturen heeft belanghebbende enkel vermeld ‘overige werkzaamheden’. Belanghebbende heeft gesteld dat de plaats van de diensten voor de heffing van omzetbelasting buiten de Europese Unie ligt. Desgevraagd heeft zij geen verdere specificatie gegeven van de aard van de diensten. Zij heeft ook geen andere bescheiden verstrekt waaruit die aard volgt. Belanghebbende heeft dus de diensten die ze stelt te hebben verricht als ‘overige werkzaamheden’ gefactureerd, zonder de aard en omvang van de diensten voldoende te duiden. De aard van de diensten is essentieel om uit boeken en bescheiden van belanghebbende af te kunnen leiden of zij zich terecht op toepassing van het nultarief beroept. Voor een groot aantal diensten geldt een ander uitgangspunt dan de hoofdregel zoals die geformuleerd is in artikel 6, lid 1 Wet OB. Nu belanghebbende haar diensten enkel heeft geduid als ‘overige werkzaamheden’ maakt zij, ook in het licht van hetgeen de Inspecteur daartegenover heeft gesteld, het tegendeel als bedoeld in artikel 37e Wet OB niet aannemelijk. Dit houdt in dat de Inspecteur terecht tot uitgangspunt heeft genomen dat ook de op deze facturen in rekening gebrachte diensten in de Nederlandse heffing zijn betrokken. 
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende heeft de bedragen die de Inspecteur tot uitgangspunt heeft genomen bij de berekening van de verschuldigde omzetbelasting, in hoger beroep verder niet bestreden. Deze bedragen zijn daarmee in hoger beroep vast komen te staan. Over deze bedragen is belanghebbende Nederlandse omzetbelasting verschuldigd.
      
    
    
      4.14.
      Het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur is daarmee gegrond. Dit houdt in dat de na te heffen omzetbelasting in de uitspraken op bezwaar juist is vastgesteld. 
      
      
        
          Omkering en verzwaring bewijslast
        
      
    
    
      4.15.
      De Inspecteur heeft bij de naheffingsaanslag gesteld dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. Ook de Rechtbank heeft de bewijslast omgekeerd en verzwaard. Nu in hoger beroep vast is komen te staan dat belanghebbende de bedragen die de Inspecteur tot uitgangspunt heeft genomen bij de berekening van de verschuldigde omzetbelasting heeft ontvangen, en op basis van de normale regels van bewijslastverdeling reeds volgt dat belanghebbende daarover Nederlandse omzetbelasting verschuldigd is, is voor omkering en verzwaring van de bewijslast geen plaats.
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
    
    
      4.16.
      De Inspecteur heeft op grond van artikel 67f AWR, in samenhang met paragrafen 8, 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van 100% van de nageheven omzetbelasting (zie 1.1.). Door de Rechtbank zijn de vergrijpboetes verminderd – mede in verband met het overschrijden van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft ter zitting bij het Hof nadrukkelijk aangegeven geen grieven te willen aanvoeren tegen het oordeel van de Rechtbank dat het aan haar opzet is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. 
      
    
    
      4.17.
      Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, tweede lid, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. Dat brengt voor dit geval mee dat slechts een vergrijpboete kan worden opgelegd als de Inspecteur overtuigend aantoont dat belanghebbende omzetbelasting (gedeeltelijk) niet op aangifte heeft afgedragen en voorts dat dat is te wijten aan haar opzet of grove schuld. 
      
    
    
      4.18.
      De naheffingsaanslagen omzetbelasting zijn gebaseerd op de ontvangsten van één van de drie bankrekeningen van [belanghebbende2] B.V., een van de onderdelen van belanghebbende. Belanghebbende nam in alle tijdvakken geen dan wel een vast, laag bedrag aan omzet op in haar aangiften omzetbelasting (2.8.). Uit de gegevens van de bankrekening van [belanghebbende2] B.V. volgt dat zij, en daarmee belanghebbende, ieder jaar een substantieel bedrag aan omzet ontving die zij niet heeft opgenomen in haar aangiften omzetbelasting. Over die omzet was zij Nederlandse omzetbelasting verschuldigd. [belanghebbende2] B.V. verzorgt de eigen administratie en de aangiften omzetbelasting van belanghebbende. [belanghebbende2] B.V. is een fiscaal adviesbureau. Kennis van het indienen van aangiften omzetbelasting mag daarmee van haar – en daarmee van belanghebbende – worden verondersteld. Ook haar (in-)direct bestuurder, [naam1] , heeft de daartoe benodigde fiscale kennis. 
      
    
    
      4.19.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur overtuigend aangetoond, dat belanghebbende opzettelijk de belasting die in de onderhavige tijdvakken op aangifte had moeten worden voldaan niet, gedeeltelijk niet dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald. Belanghebbende heeft doelbewust aangiftes ingediend waaruit die omzet niet bleek, terwijl zij – mede gelet op de bij haar aanwezige fiscale kennis – wist dat de ontvangen omzet substantieel afweek van de aangegeven omzet, waardoor zij aanzienlijke bedragen aan verschuldigde omzetbelasting niet heeft voldaan. Het Hof acht de boetes, zoals die zijn verminderd door de Rechtbank (€ 24.023 voor 2014, € 39.428 voor 2015, € 35.002 voor 2016 en € 24.564 voor 2017) in deze omstandigheden passend en geboden.
      
    
    
      4.20.
      Ambtshalve constateert het Hof dat de redelijke termijn voor de berechting is overschreden. Op grond van de arresten van de Hoge Raad van 22 april 2005 en 19 februari 2016 moet bij de beoordeling of de in aanmerking te nemen termijn als een redelijke termijn is aan te merken niet alleen worden gelet op de verschillende in die periode doorlopen fasen van de procesgang afzonderlijk, maar ook op de duur van de totale procedure. Voor de berechting van een zaak in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet. In die termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het Hof uitspraak doet binnen twee jaar na het instellen van het rechtsmiddel. De redelijke termijn kan worden verlengd als bijzondere omstandigheden daartoe aanleiding geven. 
      
    
    
      4.21.
      In dit geval zijn de boetes aangekondigd op 10 januari 2018. De Rechtbank heeft uitspraak gedaan op 22 september 2021. De rechtbank heeft geoordeeld dat de redelijke termijn in die fase met een jaar en zes maanden overschreden. De Rechtbank heeft de boetes daarom met 15% verminderd. Belanghebbende heeft op 26 oktober 2021 hoger beroep ingesteld. Het Hof doet heden uitspraak, hetgeen inhoudt dat de redelijke termijn voor de hoger beroepsfase met minder dan zes maanden is overschreden. Het voorgaande leidt ertoe dat het Hof de vergrijpboetes in verband met overschrijding van de redelijke termijn verder verminderd met 5% naar € 22.821 (2014), € 37.456 (2015), € 33.251 (2016) en € 23.335 (2016). Deze ambtshalve vermindering van de opgelegde vergrijpboetes leidt er echter niet toe dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is.
      
      
        
          Belastingrente
        
      
    
    
      4.22.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de geheven belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – bevestigt de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur voor zover deze betrekking tot de naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren 2014 tot en met 2017 en de in rekening gebrachte belastingrente,
      – vermindert de opgelegde vergrijpboetes naar € 22.821 (2014), € 37.456 (2015), € 33.251 (2016) en € 23.335 (2017). 
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. R.A. Wolf, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 januari 2024.
    
    
    
      De griffier is verhinderd de	De voorzitter,
      uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      	(R.F.C. Spek)
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 10 januari 2024.
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Hof Arnhem-Leeuwarden 27 mei 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:4206. 
  
  
     HR 7 september 2016, ECLI:NL:HR:2016:2023. 
  
  
     Vgl. HR 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1670.
  
  
     HR 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:269, r.o. 4.2.2.
  
  
     HR 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1118, r.o. 2.4.2.
  
  
     HR 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:269, r.o. 4.2.3.
  
  
     HR 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:269, r.o. 4.2.4 en HR 22 februari 1989, ECLI:NL:HR:2019:ZC3993, r.o. 4.5.
  
  
     Vgl. HR 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT4477, r.o. 3.4. 
  
  
     HR 20 februari 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO4209. 
  
  
     HR 2 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6535, r.o. 3.3.
  
  
     Vgl. HR 3 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0826.
  
  
    HR 8 april 2022, nr. 20/02638, ECLI:NL:HR:2022:526.
  
  
     HR 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, r.o. 4.4 en HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.3.3
  
  
     HR 21 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:1009.