ECLI:NL:RBDHA:2021:5348, Rechtbank Den Haag, 12-05-2021, SGR 20/217 en SGR 20/759
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2021-05-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De "per diem allowance" die eiser (piloot) ontvangt kan niet worden aangemerkt als een onbelaste gerichte vrijstelling en is terecht aangemerkt als een belaste vergoeding.

Rechtbank DEN HAAG
  
  
    Team belastingrecht
  
  
    zaaknummers: SGR 20/217 en SGR 20/759
  
  
    proces-verbaal van de mondelinge uitspraak van de enkelvoudige kamer van 
    12 mei 2021 in de zaken tussen
    
  
  
    
      [eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser(gemachtigde: mr. D. Hoekerd),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
  
  
    De bestreden uitspraken op bezwaar 
    De uitspraken van verweerder van 11 november 2019 respectievelijk 16 december 2019 op de bezwaren van eiser tegen respectievelijk de voor het jaar 2015 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en de bij de aanslag IB/PVV 2016 bij separate beschikking vastgestelde te verrekenen persoonsgebonden aftrek (PGA).
    
  
  
    Zitting 
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 april 2021. 
      Eiser is vertegenwoordigd door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] en [B] .  
    
    
  
  
    Beslissing
    De rechtbank:
    
      
        verklaart de beroepen ongegrond;
      
      
        wijst het verzoek om schadevergoeding af;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.068;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 95 aan eiser te vergoeden.
      
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    1. Eiser woont in Nederland en is vanaf 8 januari 2015 als piloot in dienstbetrekking werkzaam bij Contractair Limited UK, gevestigd in het Verenigd Koninkrijk (de werkgever). Vanaf die datum is eiser tewerkgesteld bij TUI Airlines Belgium, gevestigd te Zaventem, België. Eiser had in 2015 geen vaste thuisbasis in België: zijn (vlieg)thuisbasis was elke basis op het Jetairfly-netwerk (van TUI (Jetairfly) Airline Brussels). De werkgever is niet inhoudingsplichtig voor de Nederlandse loonheffingen.
    
    2. Eiser heeft voor de werkgever gewerkt van 8 januari 2015 tot en met 30 september 2015. In verband met zijn werkzaamheden in België heeft hij gedurende de periode 12 januari 2015 tot en met 31 december 2015 een appartement gehuurd in [plaats buitenland] , België. In deze periode reisde hij twee keer per maand naar zijn huis in Nederland. Naast de huur voor het appartement heeft eiser in verband met deze werkzaamheden ook nog diverse andere kosten gemaakt (reis- en verblijfkosten en telefoonkosten).
    3. Blijkens de loonstroken van eiser heeft hij over de maanden januari tot en met september 2015 een ‘Basic Pay’ ontvangen van in totaal € 14.701,21, alsmede een zogenoemde “per diem allowance” (per diem) van in totaal € 19.286,66.
    
    4. In geschil is of de per diem ten onrechte niet is aangemerkt als een onbelaste, maar als een belaste vergoeding, zoals eiser stelt en verweerder betwist. Ook is in geschil of de zaak moet worden teruggewezen naar verweerder wegens een schending van de hoorplicht.
    
    
      
        Schending van de hoorplicht?
      
    
    5. De rechtbank volgt eiser niet in zijn standpunt dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden en dat de zaken daarom moeten worden teruggewezen naar verweerder. Er heeft namelijk wel degelijk een hoorgesprek plaatsgevonden, waarbij eiser(s gemachtigde) de gelegenheid heeft gehad het bezwaar mondeling toe te lichten en waarbij hij alles naar voren heeft kunnen brengen wat hij wilde. Onder die omstandigheden is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een schending van de hoorplicht. Dat verweerder vervolgens de door hem aan het einde van het hoorgesprek gedane toezegging dat eiser een herziene vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar zou ontvangen waarin ook zou worden ingegaan op de nadere gronden van eiser, niet is nagekomen maar direct uitspraak op bezwaar heeft gedaan, maakt dat niet anders. Hierbij neemt de rechtbank ook in aanmerking dat, naar volgt uit het hoorverslag, verweerder bij zijn toezegging niet heeft toegezegd dat er nog een tweede hoorgesprek zou plaatsvinden. De rechtbank merkt bij dit alles verder nog op dat niet is gebleken dat eiser door de bewuste handelwijze is benadeeld in de bezwaarfase; eisers gemachtigde heeft in dit verband ter zitting ook geen andere reden gegeven voor de door hem bepleite terugwijzing dan dat hij het - kort gezegd - zat is dat verweerder aldoor procedurele misstappen begaat. 
    
    6. Wel ziet de rechtbank in het niet-nakomen van de tijdens het hoorgesprek gedane toezegging aanleiding om eiser een proceskostenvergoeding toe te kennen voor de beroepsfase. Immers, nu verweerder zijn afspraak om vóór het doen van uitspraak op bezwaar in te gaan op de nadere gronden niet is nagekomen, heeft hij eiser de mogelijkheid ontnomen daarop nog in de bezwaarfase te reageren zodat hij daarvoor wel beroep in moest stellen. Ook vindt de rechtbank hierin aanleiding verweerder het voor deze zaken betaalde griffierecht (€ 47 (SGR 20/217) + € 48 (SGR 20/759)) aan eiser te laten vergoeden.
    
    
      
        Vormt de per diem een onbelaste gerichte vrijstelling?
      
    
    7. De rechtbank stelt voorop dat, om de per diem te kunnen aanmerken als een onbelaste gerichte vrijstelling, in ieder geval moet zijn voldaan aan de voorwaarde dat aan de vergoedingen een onderzoek door de werkgever naar de werkelijk gemaakte kosten ten grondslag ligt (zie artikel 31a, derde lid (inmiddels vierde lid), van de Wet op de loonbelasting 1964). Daarbij rust op eiser de bewijslast aannemelijk te maken dat aan die voorwaarde is voldaan. Daarin is eiser niet geslaagd; dat daaraan is voldaan is namelijk gesteld noch gebleken. Reeds daarom is de gerichte vrijstelling niet van toepassing. Of is voldaan aan de overige voorwaarden voor toepassing van de gerichte vrijstelling, is dan verder niet van belang. Alles wat partijen dienaangaande over en weer hebben aangevoerd, behoeft daarom geen behandeling.
    
    
    
    
    
      
        Reisbesluiten binnenland/buitenland voor ambtenaren
      
    
    8. Eiser doet tevens een beroep op (een gelijke behandeling op basis van) het Reisbesluit binnenland (RbBila) dan wel het Reisbesluit buitenland (RbBula) voor rijksambtenaren. Voor een geslaagd beroep daarop (in welk geval de vergoedingregels van het RbBila en het RbBula integraal kunnen worden toegepast voor een kostenvergoeding aan andere werknemers dan ambtenaren) dient ervan sprake te zijn dat de bewuste werknemer - in casu eiser - vanuit kostenoogpunt in gelijke omstandigheden verkeert als ambtenaren op dienstreis. Op eiser rust de bewijslast aannemelijk te maken dat daarvan sprake is. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser ook daarin niet geslaagd. Eiser heeft onvoldoende geconcretiseerd of inzichtelijk gemaakt dat, en in welke mate de omstandigheden waarin hij verkeert vanuit kostenoogpunt gelijk zijn aan die van een ambtenaar op dienstreis. De enkele, onvoldoende onderbouwde stelling van eiser dat dit wel het geval is, is daartoe onvoldoende, zeker nu verweerder deze stelling ook gemotiveerd heeft betwist. 
    
    9. Eiser doet in dit verband ook nog een beroep op het vertrouwensbeginsel. Dit doet hij steunen op een e-mail van verweerder van 3 augustus 2017 (bijlage 14 bij de aanvullende gronden) aan een kantoorgenoot van de gemachtigde waarin verweerder - onder meer - schrijft:
    
      “Daarnaast kan de werkgever een aantal gerichte vrijstellingen vergoeden. De werkgever dient die vergoedingen dan wel als gerichte vrijstellingen aangemerkt te hebben. Daarvan is bij [de werkgever] geen sprake, omdat zij alleen een algehele onkostenvergoeding verstrekken. Indien uw cliënt zich voor 2015 wil beroepen op de Reisregeling ambtenaren Buitenland dient hij de gemaakte kosten aan te tonen op basis van facturen. Vergoedingen onder deze regeling worden verstrekt op basis van werkelijk gemaakte kosten. [onderlijning: rechtbank]”
      Anders dan eiser leest de rechtbank in deze passage, meer specifiek het onderlijnde deel daarvan, niet een concrete, ondubbelzinnige toezegging dat eiser zich mag beroepen op de reisregeling(en). Er staat niet meer dan dat eiser, indien hij zich daarop wil beroepen, hij de gemaakte kosten dient aan te tonen aan de hand van facturen. Aan een dergelijke uitlating kan niet het vertrouwen worden ontleend dat indien de gemaakte kosten worden aangetoond op basis van facturen, er per definitie een beroep mag worden gedaan op de reisbesluit(en), ongeacht of ook aan alle andere voorwaarden is voldaan. De rechtbank verwerpt daarom het in verband gedane beroep op het vertrouwensbeginsel. 
    
    
    
      
        Conclusie op grond van de Nederlandse wet- en regelgeving
      
    
    10. Op grond van de Nederlandse wet- en regelgeving wordt de per diem dus niet aangemerkt als een onbelaste vergoeding (een onbelaste gerichte vrijstelling), maar als een belaste vergoeding. Alles wat eiser dienaangaande overigens heeft aangevoerd, doet daar - wat daar ook van zij - niet aan af. Evenmin heeft eiser aannemelijk gemaakt dat er in zijn geval aanleiding is voor analoge toepassing van de Reisbesluiten zoals die in het onderhavige jaar golden voor ambtenaren op dienstreis zodat de per diem evenmin op die grond onbelast kan blijven.
    
    
      
        Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
      
    
    11. Van enige strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur is de rechtbank niet gebleken. De rechtbank verwerpt dan ook de stelling van eiser dat daarvan wel sprake is, meer specifiek de gestelde schending van het vertrouwensbeginsel, het beginsel van détournement de pouvoir en het gelijkheidsbeginsel. Het vertrouwensbeginsel is hiervoor al behandeld (zie onder 9). Voor de conclusie dat sprake is van een schending van de laatste twee genoemde beginselen, vindt de rechtbank in de gedingstukken ook geen ondersteuning. Met betrekking tot het gelijkheidsbeginsel merkt de rechtbank daarbij op dat op basis van de gedingstukken in ieder geval niet kan worden vastgesteld dat in dit verband sprake is geweest van enig begunstigend beleid of oogmerk van begunstiging dan wel dat sprake zou zijn van een schending van de meerderheidsregel.
    
    
      
        Internationale verdragen
      
    
    12. De beroepen die eiser doet op diverse internationale verdragen (artikel 26 van het Internationaal Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke rechten, artikel 14 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en fundamentele vrijheden (EVRM), artikel 1 Eerste protocol EVRM en het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie) treffen geen van allen doel, reeds omdat, naar verweerder terecht aanvoert, de onderwerpelijke wettelijke systematiek geldt voor een ieder, ongeacht of sprake is van een puur binnenlandse situatie of een grensoverschrijdende situatie. Indien wordt voldaan aan de in de wet- en regelgeving neergelegde voorwaarden kan een vergoeding worden aangemerkt als een onbelaste gerichte vrijstelling, ongeacht of de werkgever in Nederland of een andere lidstaat is gevestigd. Er is in dit verband dus geen sprake van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, laat staan dat sprake is van een ongeoorloofde ongelijke behandeling. Dat in het buitenland gevestigde werkgevers (zoals die van eiser) wellicht minder snel geneigd zijn zich te richten naar de Nederlandse wetgeving en daardoor minder vaak aan de vereisten voor de gerichte vrijstelling voldoen, maakt, wat daar ook van zij, niet dat de regeling leidt tot een (ongeoorloofde) ongelijke behandeling. Die ongelijke behandeling wordt dan veroorzaakt door de (keuzes van de) werkgever en niet door de regeling als zodanig. Dat op enig ander vlak sprake is van strijdigheid met internationale verdragen is de rechtbank ook niet gebleken. 
    
    13. Uit het vorenstaande volgt dat verweerder de per diem terecht heeft aangemerkt als een belaste vergoeding. De aanslag IB/PVV 2015 is derhalve niet naar een te hoog bedrag vastgesteld. Dat betekent dat ook de bij de aanslag IB/PVV 2016 vastgestelde te verrekenen PGA op het juiste bedrag is vastgesteld. Om die reden heeft de rechtbank de beroepen ongegrond verklaard. 
    
    
      
        Vergoeding van immateriële schade
      
    
    14. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade ontstaan door termijnoverschrijding. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005. Behoudens in geval van bijzondere omstandigheden wordt een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase in dit verband als redelijk beschouwd. Hiervan komt een half jaar toe aan de bezwaarfase.
    
    15. Verweerder heeft het (pro forma) bezwaarschrift betreffende de aanslag IB/PVV 2015 ontvangen op 2 januari 2019 en het bezwaarschrift betreffende de vastgestelde te verrekenen PGA 2016 op 23 april 2019. Met dagtekening 11 november 2019 (2015) respectievelijk 16 december 2019 (2016) heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan. Vervolgens is door de rechtbank op 13 mei 2021 in beide zaken gelijktijdig uitspraak gedaan. Vanaf het indienen van het eerste bezwaarschrift (2015) tot de uitspraakdatum is een periode van 2 jaar, vier maanden en bijna twee weken verstreken en vanaf het indienen van het tweede bezwaarschrift (2016) tot de uitspraakdatum is een periode van 2 jaar en zo’n drie weken verstreken. Echter, in het kader van maatregelen tegen het coronavirus hebben in 2020 gedurende een aantal maanden bij de rechtbank geen zittingen kunnen plaatsvinden. Daarmee doet zich een bijzondere omstandigheid voor die verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigt. De rechtbank verlengt de termijn in dit verband met vier maanden. Alsdan is met betrekking tot het tweede bezwaarschrift (2016) geen sprake van een overschrijding van de redelijke termijn. Met betrekking tot het eerste bezwaarschrift (2015) is dan sprake van een overschrijding van de redelijke termijn met bijna twee weken. Gelet echter op het feit dat eiser dat bezwaarschrift pas op 23 juli 2019 heeft gemotiveerd, derhalve ruim zes maanden na indiening van het pro forma bezwaarschrift, volgt de rechtbank verweerder in zijn in dit verband ter zitting ingenomen standpunt dat deze termijnoverschrijding geheel aan eiser dient te worden toegerekend. De rechtbank heeft om deze redenen het verzoek om een schadevergoeding afgewezen.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    16. Zoals hiervoor onder 6 is overwogen, vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser voor de beroepsfase gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.068 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534, een wegingsfactor 1 en een factor 1 wegens samenhang). 
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E.E. Schotte, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. A.J. Kwestro, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 mei 2021.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						rechter
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.
    
    
  
  
     vgl. Hof Den Haag 16 maart 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:575.
  
  
     ECLI:NL:HR:2005:AO9006