ECLI:NL:RBNNE:2024:347, Rechtbank Noord-Nederland, 06-02-2024, 21/1416
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2024-02-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: beschikking aansprakelijkstelling

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Groningen
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: LEE 21/1416 
    
      
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 6 februari 2024 in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [eiser] , uit [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: mr. M.H.W.N. Lammers),
    
    
      en
    
    
  
  
    de ontvanger van de Belastingdienst/MKB kantoor Emmen, de ontvanger 
    (gemachtigde: [gemachtigde] ).
    
    
      Als derde-partij heeft aan het geding deelgenomen: de Minister voor Rechtsbescherming, de Minister.
    
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de ontvanger van 6 april 2021 inzake de aan eiser opgelegde beschikking aansprakelijkstelling.
    
    
    
      1.1.
      De ontvanger heeft eiser als middellijk bestuurder van [de vennootschap] (de vennootschap) bij beschikking van 7 december 2020 aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 met dagtekening 18 december 2019 (de naheffingsaanslag).
      
    
    
      1.2.
      De ontvanger heeft het bezwaar van eiser afgewezen. De ontvanger heeft daarbij de beschikking aansprakelijkstelling gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      De ontvanger heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.4.
      Op 25 april 2023 heeft er een comparitiezitting plaatsgevonden, onder leiding van de rechter-commissaris. Op deze zitting zijn tevens de beroepen met de zaaknummers LEE 20/311, LEE 21/1417 tot en met LEE 21/1420 en LEE 21/1422 tot en met LEE 21/1424 behandeld. Aan het einde van de comparitiezitting zijn tussen partijen onder meer afspraken gemaakt over nader in te dienen stukken in al deze procedures. Na de comparitiezitting zijn door partijen verschillende nadere stukken ingediend.
      
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 september 2023. Op deze zitting zijn tevens de beroepen behandeld met de zaaknummers LEE 20/311, LEE 21/1417 tot en met LEE 21/1420 en LEE 21/1422 tot en met LEE 21/1424. Aan de zitting hebben deelgenomen: eiser, bijgestaan door zijn gemachtigde en [B] . Tevens waren voor eiser aanwezig [Y] , [W3] en [D] . Namens de ontvanger waren aanwezig zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand] . Verder waren namens de inspecteur van de Belastingdienst (de inspecteur) aanwezig [C] , [E] en [F] .  
      
    
    
      1.6.
      De beroepen met de zaaknummers LEE 21/1417 tot en met LEE 21/1420 en LEE 21/1422 zien op de beschikkingen aansprakelijkstelling voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag die zijn afgegeven aan andere (rechts)personen dan eiser. Deze (rechts)personen behoren of hebben behoord tot dezelfde groep als waarvan de vennootschap deel uitmaakt.
      
    
    
      1.7.
      De beroepen met de zaaknummers LEE 20/311, 21/1423 en 21/1424 zien op de aan de vennootschap en [A] B.V. opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting. Het beroep met het zaaknummer LEE 21/1423 ziet op de naheffingsaanslag (procedure over de naheffingsaanslag). 
      
    
    
      1.8.
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
    
      1.9.
      In de procedure over de naheffingsaanslag heeft de rechtbank op 21 december 2023 uitspraak gedaan. Wat betreft het verdere procesverloop en de nadere stukken die door partijen zijn ingediend na de comparitiezitting, verwijst de rechtbank naar de overwegingen 1.11. tot en met 1.14. van die uitspraak. Een afschrift van de uitspraak over de naheffingsaanslag is aan deze uitspraak gehecht.
      
    
    
      1.10.
      In de procedure over de naheffingsaanslag heeft de rechtbank het beroep van de vennootschap ongegrond verklaard. De rechtbank heeft geoordeeld dat – kort samengevat – de vennootschap zich schuldig heeft gemaakt aan fraude dan wel dat de vennootschap wist dat deelgenomen werd aan fraude. De rechtbank heeft daarom de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente in stand gelaten. 
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
    
    
    
    
      2.1.
      Op 15 januari 2014 is de vennootschap opgericht. De organisatiestructuur van de groep waartoe eiser en de vennootschap behoren is in de periode 15 januari 2014 tot en met 30 april 2015, als volgt: 
      
      [Afbeelding]
    
    
      2.2.
      In de periode waarop de naheffingsaanslag ziet, was eiser middellijk aandeelhouder en middellijk bestuurder van de vennootschap.  
      
    
    
      2.3.
      Door de inspecteur is bij de vennootschap een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken 1 mei 2014 tot en met 31 december 2014. Bij brief van 29 oktober 2019 is het conceptrapport van het boekenonderzoek aan de vennootschap verstrekt en is zij uitgenodigd voor een slotgesprek. Bij brief van 13 december 2019 heeft de inspecteur de vennootschap een brief gestuurd waarin de naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 wordt aangekondigd ter behoud van rechten. In deze brief vermeldt de inspecteur tevens dat hij contact heeft gehad met de ontvanger over de betaling van deze naheffingsaanslag en dat ambtshalve uitstel van betaling wordt verleend tot het boekenonderzoek is afgerond middels een definitief rapport. 
      
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 18 december 2019 heeft de inspecteur de naheffingsaanslag opgelegd van € 1.584.386. Tegelijk met dit besluit heeft de inspecteur bij beschikking een bedrag van € 317.053 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
      
    
    
      2.5.
      Op het moment van opleggen van de naheffingsaanslag was eiser middellijk aandeelhouder en middellijk bestuurder van de vennootschap. De organisatiestructuur van de groep waartoe eiser en de vennootschap behoren is vanaf 30 december 2015 als volgt: 
      
      [Afbeelding]
    
    
      2.6.
      Bij brief van 17 december 2019 heeft de vennootschap bij de ontvanger een melding van betalingsonmacht gedaan met betrekking tot de naheffingsaanslag. In dezelfde brief heeft eiser ook een melding betalingsonmacht gedaan met betrekking tot de naheffingsaanslag. 
      
    
    
      2.7.
      Bij brief van 24 december 2019 heeft de ontvanger beslist dat de melding betalingsonmacht niet rechtsgeldig is, omdat het opleggen van de naheffingsaanslag een gevolg is van aan de vennootschap te wijten opzet of grove schuld. Op grond van artikel 7, tweede lid van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (UBIW 1990) is dan geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht meer mogelijk.  
      
    
    
      2.8.
      Bij brief van 31 december 2019 heeft de ontvanger aan de vennootschap uitstel van betaling verleend voor de naheffingsaanslag. In de brief behoudt de ontvanger zich het recht voor om binnen vier maanden aanvullende voorwaarden te stellen voor dit uitstel van betaling. 
      
    
    
      2.9.
      Bij brief van 4 maart 2020 is het definitieve controlerapport verstrekt aan de vennootschap. 
      
    
    
      2.10.
      Bij brief van 31 maart 2020 heeft de ontvanger aanvullende eisen gesteld aan het verleende uitstel van betaling. De ontvanger vraagt aan de vennootschap om zekerheid te bieden voor het verleende uitstel ten bedrage van € 1.901.439. De opgaaf van de vermogensbestanddelen die tot zekerheid kunnen dienen moet voor 28 april 2020 worden verstrekt aan de ontvanger. Indien niet aan de voorwaarde wordt voldaan, zal het verleende uitstel worden ingetrokken. 
      
    
    
      2.11.
      Bij brief van 18 mei 2020 heeft de ontvanger het uitstel van betaling ingetrokken, omdat de gevraagde zekerheid niet is verstrekt. De vennootschap heeft tegen deze beslissing administratief beroep aangetekend bij de directeur van de Belastingdienst (de directeur).
      
    
    
      2.12.
      Rechtbank Overijssel heeft eiser bij uitspraak van [datum] 2020 veroordeeld tot een gevangenisstraf van 59 maanden. De middellijke medebestuurder van de vennootschap, [Y] , is op dezelfde dag en door dezelfde rechtbank veroordeeld tot een gevangenisstraf van 47 maanden. Beide middellijke bestuurders zijn veroordeeld voor deelname aan een criminele organisatie en het feitelijk leidinggeven aan een rechtspersoon die zich bezighield met het plegen van de misdrijven valsheid in geschrifte en opzettelijke overtreding van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren terrorisme. De vennootschap is veroordeeld tot het betalen van een boete van € 500.000. Eiser, de middellijke medebestuurder en de vennootschap hebben tegen de uitspraken hoger beroep aangetekend. 
      
    
    
      2.13.
      
        Op 9 september 2020 zijn ten laste van de vennootschap diverse executoriale beslagen gelegd. De opbrengsten van deze executoriale beslagen ten laste van de vennootschap zijn als volgt: 
        	Beslag onder de [bank]				€ 570.175
        	Beslag onder [bedrijf] 			€   21.780
        	Netto opbrengst verkoop voertuigen en materialen 	€ 263.386
        	Totaal 							€ 855.341
        De ontvanger heeft ook executoriaal beslag gelegd onder het Openbaar Ministerie (OM) op zaken en (contante) gelden die het OM in beslag heeft genomen ten laste van de vennootschap. 
      
      
    
    
      2.14.
      Op 9 september 2020 is ook conservatoir beslag gelegd op goederen van de (middellijk) bestuurders van de vennootschap, waaronder eiser.  
      
    
    
      2.15.
      Op 11 november 2020 heeft de directeur uitspraak op het administratief beroep gedaan. Hij heeft het beroep afgewezen. De directeur heeft de verdere behandeling met betrekking tot de invordering van de naheffingsaanslag overgedragen aan de ontvanger.  Omdat er geen verdere beroepsmogelijkheden meer open staan, is het uitstel van betaling definitief beëindigd. 
      
    
    
      2.16.
      Middels een exploot is op 7 december 2020 de beschikking aansprakelijkstelling aan eiser betekend. De beschikking aansprakelijkstelling heeft dagtekening 7 december 2020 (de beschikkingsdatum). In de beschikking aansprakelijkstelling staat vermeld dat eiser aansprakelijk gesteld wordt voor de onbetaald gelaten naheffingsaanslag die, inclusief kosten en belastingrente, € 1.901.439 bedraagt. 
      
    
    
      2.17.
      Ter zitting heeft de ontvanger een overzicht verstrekt waaruit blijkt dat de actuele belastingschuld met betrekking tot de naheffingsaanslag (inclusief belastingrente) van de vennootschap € 671.797 bedraagt. 
      
      
      
      
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    3. De rechtbank beoordeelt of de ontvanger rechtsgeldig en tot het juiste bedrag de beschikking aansprakelijkstelling aan eiser heeft afgegeven. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiser. 
    
    4. De rechtbank is van oordeel dat de beschikking aansprakelijkstelling rechtsgeldig is afgegeven. Het bedrag waarvoor de ontvanger eiser bij beschikking aansprakelijk heeft gesteld is echter te hoog. 
    
    5. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit heeft.
    
    
      
        Vooraf: omtrent de omvang van het dossier
      
    
    6. Zoals ter zitting door partijen is bevestigd, behoren de verschillende stukken die partijen in de procedures over de naheffingsaanslagen omzetbelasting hebben ingediend ook tot het dossier van dit beroep. De rechtbank heeft ten aanzien van een deel van de stukken die zijn ingediend in die procedures artikel 8:32a van de Algemene wet bestuursrecht toegepast. Wat betreft de toepassing daarvan en de gevolgen voor de omvang van het dossier in dit beroep verwijst de rechtbank naar wat zij onder 4.1. tot en met 4.5 heeft overwogen in haar uitspraak van 21 december 2023. 
    
    
      
        Juridisch kader 
      
    
    7. Voordat de rechtbank de beroepsgronden van eiser zal bespreken, zal zij eerst het juridisch kader van de bestuurdersaansprakelijkheid beschrijven. De relevante wettelijke bepalingen (zoals die golden in de periode waarop het geschil betrekking heeft) zijn opgenomen in de bijlage bij deze uitspraak. 
    
    
      7.1.
      Een bestuurder van een lichaam is in beginsel niet aansprakelijk voor de schulden van dat lichaam. Artikel 36, eerste lid van de Invorderingswet 1990 (IW 1990) maakt hierop een uitzondering. Op grond van dit artikel, zijn bestuurders van een lichaam namelijk hoofdelijk aansprakelijk voor bepaalde door dat lichaam verschuldigde belastingen, waaronder de omzetbelasting. Uit artikel 36, vijfde lid, onder c, van de IW 1990 volgt dat, indien een ander lichaam bestuurder is van het lichaam, onder een bestuurder mede wordt verstaan iedere bestuurder van dat andere lichaam. 
      
    
    
      7.2.
      Zodra een lichaam niet in staat is om de verschuldigde belasting te betalen, dient het lichaam dit op grond van artikel 36, tweede lid van de IW 1990 te melden aan de ontvanger (melding betalingsonmacht). 
      
    
    
      7.3.
      De melding betalingsonmacht moet op grond van artikel 7, eerste lid van het UBIW 1990 plaatsvinden binnen twee weken nadat de belasting uiterlijk betaald had moeten zijn. Op grond van artikel 7, tweede lid van het UBIW 1990 kan ook een melding betalingsonmacht gedaan worden ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is voldaan. In dat geval dient de melding betalingsonmacht te worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van de naheffingsaanslag. Indien een dergelijke melding tijdig is gedaan is deze alleen rechtsgeldig voor zover de naheffingsaanslag niet het gevolg is van opzet of grove schuld van het lichaam. 
      
    
    
      7.4.
      Als het lichaam niet of niet op de juiste wijze heeft voldaan aan deze meldingsplicht, wordt op grond van artikel 36, vierde lid van de IW 1990 vermoed dat het niet-betalen van de belasting het gevolg is van het kennelijk onbehoorlijk bestuur van de bestuurder (bewijsvermoeden). Dit bewijsvermoeden geldt voor een periode van drie jaren voorafgaande aan het tijdstip waarop het lichaam in gebreke is met de betaling van de belasting. De bestuurder wordt slechts toegelaten tot weerlegging van dit bewijsvermoeden als hij bewijst dat het niet aan hem te wijten is dat het lichaam niet of niet op de juiste wijze heeft voldaan aan zijn meldingsplicht. Een gewezen bestuurder, dat wil zeggen degene die geen bestuurder meer was op het moment waarop het lichaam uiterlijk aan de meldingsplicht had moeten voldoen, wordt steeds toegelaten tot weerlegging van dit vermoeden (artikel 36, zesde lid van de IW 1990, in samenhang gelezen met artikel 36, vijfde lid, onder a, van de IW 1990).
      
    
    
      7.5.
      Als de melding betalingsonmacht op de juiste wijze heeft plaatsgevonden dan is de bestuurder op grond van het derde lid van artikel 36 van de IW 1990 alleen aansprakelijk als de ontvanger bewijst dat het niet-betalen van de belasting het gevolg is van aan die bestuurder te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaande aan het tijdstip van de melding. 
      
    
    
      7.6.
      Uit vaste rechtspraak van de Hoge Raad blijkt dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur sprake is als geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden gehandeld zou hebben zoals de aansprakelijke gehandeld heeft. Dat is onder meer het geval indien de aansprakelijk gestelde bestuurder heeft bewerkstelligd dat belastingschulden van het lichaam onbetaald zijn gebleven, terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat de belastingschulden van het lichaam onbetaald zouden blijven en hem daarvoor persoonlijk een ernstig verwijt valt te maken. Of daadwerkelijk sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur zal steeds van de concrete feiten en omstandigheden afhankelijk zijn.
      
    
    
      7.7.
      Op grond van artikel 49, eerste lid van de IW 1990 geschiedt aansprakelijkstelling van een bestuurder voor belastingen, rente en kosten bij voor bezwaar vatbare beschikking door de ontvanger. Uit vaste rechtspraak van de Hoge Raad blijkt dat bij de beoordeling van de juistheid van de aansprakelijkstelling moet worden gekeken wat de openstaande belastingschuld was ten tijde van het nemen van de beschikking aansprakelijkstelling.
      
    
    
      7.8.
      De aansprakelijkstelling vindt niet plaats vóór het tijdstip waarop het lichaam in gebreke is met de betaling van de belastingschuld. Een lichaam is in gebreke op het moment dat hij de belastingschuld niet heeft betaald en de betalingstermijn is verstreken. Zolang het lichaam uitstel van betaling geniet, is hij niet in gebreke en kan de ontvanger in beginsel geen invorderingsmaatregelen nemen. De ontvanger kan een door hem verleend uitstel van betaling onder omstandigheden beëindigen. Als het lichaam het niet eens is met de beslissing tot beëindiging van het uitstel van betaling, kan hij daartegen administratief beroep instellen bij de directeur. Gedurende de behandeling van het beroepschrift kan de ontvanger in beginsel geen invorderingsmaatregelen nemen, tenzij er aanwijzingen zijn dat de belangen van de staat kunnen worden geschaad.
      
    
    
      7.9.
      Uit artikel 49, zevende lid van de IW 1990 volgt dat het bezwaar en beroep betrekking kunnen hebben op feiten en omstandigheden die van belang zijn geweest bij de vaststelling van een belastingaanslag en waarover nog geen onherroepelijke rechterlijke uitspraak is gedaan.
      
    
    
      7.10.
      Op 5 juni 2020 heeft het Ministerie van Financiën het ‘besluit Wob-verzoek beleid Belastingdienst formeel recht Covid-19’ gepubliceerd. Daarbij is onder andere het document ‘FAQ-lijst met betrekking tot invorderingsvragen omtrent de coronacrisis’ van 23 april 2020 openbaar gemaakt (Covid-beleid).  Hierin is onder andere het volgende opgenomen: 
      
    
  
  
    “Aansprakelijkstellingen
    
    
      
        Vraag 34
      
      
        Gaan wij door met inleners- en ketenaansprakelijkheid, c.q. andere aansprakelijk­ stellingen?
      
    
    
    
      
        Er worden geen aansprakelijkstellingen uitgebracht of geïnitieerd gedurende de drie maanden, tenzij de belangen van de staat worden geschaad. Dit moet per casus worden beoordeeld. Als de aansprakelijke een verzoek heeft gedaan voor het bijzondere uitstel in verband met de Coronacrisis kan het voor de hand liggen om niet tot aansprakelijkstelling over te gaan c.q. geen onderzoek te doen naar aansprakelijkheid.”
      
    
    
    
      
        Is de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd? 
      
      
    
    
      8.1.
      Eiser stelt dat de naheffingsaanslag, waarvoor hij aansprakelijk is gesteld ten onrechte aan de vennootschap is opgelegd. Hij verwijst daarbij naar de standpunten die namens de vennootschap zijn ingenomen in de procedure over de naheffingsaanslag. 
      
    
    
      8.2.
      De ontvanger betwist deze standpunten en verwijst op zijn beurt naar de standpunten die door de inspecteur in de procedure over de naheffingsaanslag zijn ingenomen. 
      
    
    
      8.3.
      Op 21 december 2023 heeft de rechtbank in de procedure over de naheffingsaanslag uitspraak gedaan, het beroep van de vennootschap ongegrond verklaard en de naheffingsaanslag in stand gelaten. Deze uitspraak is nog niet onherroepelijk. Gelet op artikel 49, zevende lid van de IW 1990 is het eiser in dit geval dus toegestaan om de juistheid van de aan de vennootschap opgelegde naheffingsaanslag waarvoor eiser aansprakelijk is gesteld, in volle omvang te betwisten. Nu eiser in deze procedure echter geen andere beroepsgronden heeft aangedragen dan die door de rechtbank in de procedure over de naheffingsaanslag zijn beoordeeld, zal de rechtbank in de onderhavige procedure op dezelfde wijze oordelen. Voor een nadere motivering van dit oordeel wordt hier volstaan met een verwijzing naar de uitspraak in de procedure over de naheffingsaanslag. Deze beroepsgrond van eiser kan dus niet leiden tot vernietiging van de aansprakelijkstelling.
      
      
        
          Was de vennootschap in gebreke ten tijde van het afgeven van de aansprakelijkstelling? 
        
        
      
    
    
      9.1.
      Eiser neemt het standpunt in dat de vennootschap niet in gebreke was ten tijde van het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling. De rechtbank begrijpt dit standpunt van eiser als volgt. Op het moment dat de beschikking aansprakelijkstelling werd afgegeven, was de executie van de onder de vennootschap in beslaggenomen goederen nog in volle gang. Onduidelijk was op dat moment wat de waarde van deze goederen zou zijn en of daarmee wellicht de gehele naheffingsaanslag kon worden voldaan. Volgens eiser was de hoogte van de openstaande belastingschuld bij de ontvanger ook niet duidelijk. Eiser wijst daarbij naar hetgeen de ontvanger heeft gezegd tijdens het hoorgesprek van 18 februari 2021. Tijdens dit hoorgesprek heeft de ontvanger aangegeven dat hij niet weet wat de hoogte is van de actuele schuld van de vennootschap en dat nog een actueel overzicht zal worden verstrekt. Nu de ontvanger op het moment van het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling niet wist hoe hoog de belastingschuld was, bestond de mogelijkheid dat de vennootschap helemaal niet in gebreke was, aldus eiser. 
      
    
    
      9.2.
      De ontvanger stelt dat de vennootschap in gebreke was ten tijde van het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling aan eiser. De ontvanger wijst er daarbij op dat de beschikking aansprakelijkstelling is afgegeven op 7 december 2020, nadat het uitstel van betaling was beëindigd en nadat de directeur afwijzend had beslist op het beroep van de vennootschap tegen de beslissing tot beëindiging van het uitstel van betaling (zie 2.15). Op het moment dat de beschikking aansprakelijkstelling werd afgegeven, was de naheffingsaanslag door de vennootschap nog niet (volledig) betaald.
      
    
    
      9.3.
      De rechtbank overweegt als volgt. Met dagtekening 11 november 2020 is door de directeur afwijzend beslist op het administratief beroep. Vanaf dat moment stond het de ontvanger weer volledig vrij om invorderingsmaatregelen te nemen. De rechtbank leidt uit de stukken van het geding af dat de vennootschap de naheffingsaanslag op dat moment nog niet (geheel) betaald had. Als de schuld al volledig betaald was, was immers het gevraagde en eerder verleende uitstel van betaling niet nodig geweest. Op 7 december 2020 is vervolgens de beschikking aansprakelijkstelling afgegeven aan eiser (zie 2.16.). Door eiser is niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat op die datum de naheffingsaanslag volledig was betaald. Nu de beschikkingsdatum is gelegen ná het beëindigen van het uitstel van betaling en ná de (afwijzende) beslissing van de directeur op het beroep daartegen, en de vennootschap de naheffingsaanslag op de beschikkingsdatum nog niet (volledig) betaald had, was zij in gebreke. Het standpunt van eiser dat bij de beoordeling of de vennootschap in gebreke was, ook gekeken moet worden naar de waarde van de op dat moment in beslag genomen goederen, vindt geen steun in het recht. Deze beroepsgrond van eiser slaagt daarom niet. 
      
      
      
        
          Is de melding betalingsonmacht rechtsgeldig? 
        
        
      
    
    
      10.1.
      Eiser neemt het standpunt in dat de vennootschap tijdig een rechtsgeldige melding betalingsonmacht heeft gedaan. Dat de ontvanger deze melding betalingsonmacht als niet rechtsgeldig heeft aangemerkt, omdat de onderliggende naheffingsaanslag het gevolg is van aan de vennootschap te wijten opzet of grove schuld, is ten onrechte geweest. Volgens eiser is de naheffingsaanslag namelijk niet opgelegd door een omstandigheid die aan opzet of grove schuld van de vennootschap is te wijten. Eiser onderbouwt dit standpunt door te verwijzen naar hetgeen namens de vennootschap is aangevoerd in de procedure over de naheffingsaanslag. In die procedure is – kort samengevat – primair aangevoerd dat de vennootschap zich niet schuldig heeft gemaakt aan btw-fraude en subsidiair dat, indien wel sprake zou zijn van btw-fraude in de keten, de vennootschap niet van deze fraude wist en daarvan ook niet had hoeven te weten. Dit leidt tot de conclusie dat de vennootschap voor de periode waarop de naheffingsaanslag ziet, correcte aangiften btw heeft gedaan. 
      
    
    
      10.2.
      De ontvanger stelt dat door de vennootschap geen rechtsgeldige melding betalingsonmacht is gedaan, omdat de naheffingsaanslag is opgelegd door een omstandigheid die aan opzet of grove schuld van de vennootschap is te wijten. De ontvanger verwijst hierbij naar de bevindingen uit het controlerapport van 4 maart 2020 dat is opgesteld naar aanleiding van het boekenonderzoek en de vonnissen van de strafrechter van 25 augustus 2020 (zie 2.12.) en hetgeen overigens is aangevoerd in de procedure over de naheffingsaanslag. 
      
    
    
      10.3.
      De rechtbank overweegt als volgt. De naheffingsaanslag waarvoor eiser aansprakelijk is gesteld, is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die overeenkomstig de aangiften is voldaan. In zo’n geval kan volgens artikel 7, tweede lid van het UBIW 1990 alleen een rechtsgeldige melding betalingsonmacht worden gedaan als de naheffingsaanslag niet is opgelegd door een omstandigheid die te wijten is aan opzet of grove schuld van de vennootschap. Zoals vermeld onder 1.10. is de rechtbank in de procedure over de naheffingsaanslag tot het oordeel gekomen dat de inspecteur de naheffingsaanslag terecht heeft opgelegd, omdat de vennootschap zich schuldig heeft gemaakt aan btw-fraude dan wel dat de vennootschap wist dat deelgenomen werd aan btw-fraude. Uit dit oordeel van de rechtbank volgt dat het aan opzet van de vennootschap te wijten is dat te weinig omzetbelasting is aangegeven en voldaan. Daarmee wordt niet voldaan aan de voorwaarden voor een rechtsgeldige melding van betalingsonmacht De ontvanger heeft de melding betalingsonmacht dus terecht als niet rechtsgeldig aangemerkt. 
    
    
      10.4.
      Omdat de vennootschap geen rechtsgeldige melding betalingsonmacht heeft gedaan, en eiser niet heeft gesteld dat het niet aan hem te wijten is dat de vennootschap geen rechtsgeldige melding betalingsonmacht heeft gedaan, wordt eiser niet toegelaten tot de weerlegging van het vermoeden van onbehoorlijk bestuur zoals bedoeld in artikel 36, vierde lid van de IW 1990. De rechtbank concludeert dan ook dat de ontvanger eiser in zoverre terecht aansprakelijk heeft gesteld voor het bedrag van de niet betaalde naheffingsaanslag. 
      
    
    
      10.5.
      De Hoge Raad heeft onlangs prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie over de aansprakelijkheid van een bestuurder voor omzetbelastingschulden van een vennootschap. Gevraagd is kortgezegd of de regeling van artikel 36, vierde lid van de IW 1990 wel verenigbaar is met het EU-rechtelijke evenredigheidsbeginsel. Het enkel beoordelen of een rechtsgeldige melding betalingsonmacht is gedaan en of het niet doen van die melding aan de aansprakelijkgestelde is te wijten, lijkt met het oog op deze gestelde vragen mogelijk onvoldoende. De rechtbank zal daarom hierna ook beoordelen of het niet-betalen van de belastingschuld aan het kennelijk onbehoorlijk bestuur van eiser is te wijten. 
      
      
        
          Is sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur?
        
        
      
    
    
      11.1.
      Eiser stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur en weerspreekt dat hij zich als bestuurder van de vennootschap schuldig heeft gemaakt aan het onttrekken van een omvangrijk vermogen. De nageheven omzetbelasting hebben de vennootschap en haar (middellijke) bestuurders nooit voorhanden gehad, aldus eiser. 
      
    
    
      11.2.
      De ontvanger stelt dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur en onderbouwt dit standpunt door opnieuw te verwijzen naar wat de inspecteur heeft aangevoerd in de procedure over de naheffingsaanslag. Daarnaast neemt de ontvanger het standpunt in dat eiser zich als middellijk bestuurder schuldig heeft gemaakt aan het onttrekken van een omvangrijk vermogen aan de vennootschap. Dit betreft dan met name de miljoenen euro’s die zouden zijn verdiend aan het verkopen van auto’s en waar geen omzetbelasting over is afgedragen. 
      
    
    
      11.3.
      De rechtbank overweegt ten aanzien van het kennelijk onbehoorlijk bestuur als volgt. In de procedure over de naheffingsaanslag is geoordeeld dat de vennootschap zich schuldig heeft gemaakt aan het plegen van grootschalige btw-fraude. Daarnaast is eiser als middellijk bestuurder van de vennootschap strafrechtelijk veroordeeld voor het feitelijk leidinggeven aan de vennootschap die de fraude heeft gepleegd en daarvoor heeft eiser een langdurige gevangenisstraf opgelegd gekregen. Met de uitkomsten van deze twee procedures is voor de rechtbank voldoende komen vast te staan dat eiser persoonlijk een ernstig verwijt treft, omdat hij als middellijk en feitelijk bestuurder van de vennootschap heeft bewerkstelligd dat de verschuldigde omzetbelasting niet op aangifte is voldaan en dat hij dit, gezien de constatering van fraude, bovendien ook heeft geweten. De rechtbank is daarom van oordeel dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur door eiser. 
      
    
    
      11.4.
      De rechtbank wil tot slot nog wel benadrukken dat het kennelijk onbehoorlijk bestuur niet ziet op het onttrekken van een omvangrijk vermogen door de (middellijk) bestuurders van de vennootschap, zoals de ontvanger heeft gesteld. Er is wel sprake van een omvangrijke naheffingsaanslag omzetbelasting, maar deze vindt zijn oorzaak niet in door de vennootschap verzwegen omzet, maar in het ten onrechte hanteren van het nultarief. Het bedrag van de naheffingsaanslag betreft als zodanig geen onttrekking aan het vermogen van de vennootschap.
      
      
        
          Mocht de ontvanger ondanks het Covid-beleid een aansprakelijkstelling afgeven? 
        
        
      
    
    
      12.1.
      Eiser wijst erop dat de ontvanger het Covid-beleid heeft geschonden door hem aansprakelijk te stellen. De ontvanger heeft volgens eiser gesteld noch aannemelijk gemaakt dat hij gebruik kan maken van de uitzonderingsregel op het Covid-beleid, inhoudende dat wel aansprakelijkstellingen kunnen worden uitgebracht als de belangen van de staat worden geschonden (zie 7.10).  
      
    
    
      12.2.
      De ontvanger betoogt dat hij terecht is overgegaan tot aansprakelijkstelling. In het geval de belangen van de staat worden geschonden, biedt het Covid-beleid namelijk wel de ruimte om alsnog met gebruik van een aansprakelijkstelling de betaling van de belastingschulden veilig te tellen. De ontvanger stelt dat de belangen van de staat in het geding waren, omdat bij de vennootschap sprake was van grootschalige btw-fraude. De vennootschap vertoonde in de visie van de ontvanger anti-fiscaal gedrag en het risico was groot dat de verhaalsmogelijkheden zouden worden verduisterd.
      
    
    
      12.3.
      De rechtbank is van oordeel dat de ontvanger niet in strijd met het Covid-beleid heeft gehandeld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de ontvanger voldoende aannemelijk gemaakt dat de aansprakelijkstelling van eiser heeft plaatsgevonden om te voorkomen dat de belangen van de staat zouden worden geschaad, in die zin dat de invordering van de belastingschuld van de vennootschap zou worden bemoeilijkt dan wel onmogelijk zou worden door het ontbreken van voldoende verhaalsmogelijkheden. De rechtbank overweegt dat de vennootschap zich schuldig heeft gemaakt aan grootschalige btw-fraude hetgeen heeft geleid tot een omvangrijke omzetbelastingschuld die in totaal een veelvoud bedraagt van het bedrag waarvoor eiser aansprakelijk is gesteld. Gelet op dit anti-fiscale gedrag van de vennootschap is de rechtbank van oordeel dat de ontvanger terecht mocht vrezen voor het scenario dat de vennootschap verhaalsmogelijkheden zou gaan verduisteren. Dat de ontvanger hiervoor daadwerkelijk vrees had, blijkt ook wel uit de omstandigheid dat de ontvanger op 9 september 2020 diverse executoriale beslagen heeft gelegd onder de vennootschap. Omdat deze beslagen door de ontvanger kennelijk onvoldoende werden geacht, heeft de ontvanger ook conservatoir beslag gelegd bij de (middellijk) aandeelhouders en (middellijk) bestuurders van de vennootschap. Om te voorkomen dat dit conservatoir beslag zou komen te vervallen, moest de ontvanger binnen drie maanden na beslaglegging overgaan op het aansprakelijk stellen van de beslagene. De aansprakelijkstelling van eiser was in zoverre dus ook nodig om te voorkomen dat alsnog een deel van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger teniet zou gaan en daarmee de belangen van de staat zouden worden geschaad. Deze beroepsgrond van eiser slaagt daarom niet. 
      
      
        
          Is de hoogte van de beschikking aansprakelijkstelling juist?
        
        
      
    
    
      13.1.
      Eiser betoogt ten slotte dat het beroep gegrond moet worden verklaard, omdat het bedrag van de aansprakelijkstelling in de bezwaarfase is verminderd. De ontvanger had daarom het bezwaar moeten toewijzen. 
      
    
    
      13.2.
      De ontvanger neemt het standpunt in dat het bedrag van de aansprakelijkstelling kan worden aangepast op het moment dat door de vennootschap betalingen worden verricht of de hoogte van de belastingschuld anderszins afneemt. Een afname van de oorspronkelijk vastgestelde belastingschuld vóór het moment van aansprakelijkstelling leidt er volgens de ontvanger niet toe dat de beschikking aansprakelijkstelling op een lager bedrag moet worden vastgesteld dan het bedrag van de oorspronkelijke belastingschuld. Volgens de ontvanger heeft hij daarom het bezwaar van eiser ook in zoverre terecht afgewezen. 
      
    
    
      13.3.
      De rechtbank overweegt als volgt. Ter zitting is komen vast te staan dat vóór de beschikkingsdatum van 7 december 2020 een tweetal door de vennootschap te ontvangen belastingbedragen zijn verrekend met de naheffingsaanslag. Het eerste bedrag betreft een verrekening op 19 februari 2020 waarbij € 105.927 aan nog te vorderen omzetbelasting is verrekend. Het tweede bedrag betreft een verrekening op 27 juli 2020 van € 263.263 aan nog te vorderen omzetbelasting. Alhoewel deze bedragen zijn verrekend vóór de beschikkingsdatum, is hiermee door de ontvanger bij het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling geen rekening gehouden. De ontvanger heeft namelijk de beschikking aansprakelijkstelling afgegeven voor € 1.901.439. Gelet op de vaste rechtspraak van de Hoge Raad (zie 5.7.) moet gekeken worden naar de nog openstaande belastingschuld ten tijde van het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling. Nu vaststaat dat de hiervoor genoemde verrekeningen vóór de beschikkingsdatum hebben plaatsgevonden, had de ontvanger de beschikking aansprakelijkstelling daarom moeten vaststellen op € 1.532.249 en het bezwaar van eiser in zoverre gegrond moeten verklaren. Deze beroepsgrond van eiser slaagt dus.
      
    
    
      13.4.
      Gezien het voorgaande is het beroep van eiser gegrond. De rechtbank zal de beschikking aansprakelijkstelling vaststellen op € 1.532.249.
      
      
    
  
  
    Immateriële schadevergoeding (ISV)
    
    
      14. Eiser heeft verzocht om toekenning van ISV wegens overschrijding van de redelijke termijn. Volgens vaste rechtspraak geldt voor een uitspraak in eerste aanleg dat deze niet binnen een redelijke termijn is gedaan als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In die termijn is de duur van de bezwaarfase begrepen. De termijn vangt aan op de dag van ontvangst van het bezwaarschrift en eindigt op de dag van de uitspraak in het beroep. De ISV bedraagt forfaitair € 500 per half jaar (of deel daarvan) van overschrijding.  
    
    
    
      14.1.
      De omstandigheid dat een aantal belanghebbenden samen een procedure voert of zaken van verschillende belanghebbenden gezamenlijk zijn behandeld kan echter een zodanig matigende invloed hebben op de spanning, het ongemak en de onzekerheid die worden ondervonden door een te lang durende procedure, dat dit een reden kan vormen om de wegens schending van de redelijke termijn toe te kennen schadevergoeding te matigen. Naar het oordeel van de rechtbank doet een dergelijke situatie zich hier voor en bestaat er dus aanleiding tot matiging van de ISV. Daarvoor is wel vereist dat de zaken van de verschillende belanghebbenden die gezamenlijk procederen in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. De rechtbank is van oordeel dat de tegelijk ter zitting behandelde beroepen met de zaaknummers LEE 21/1416 tot en met 21/1420 en 21/1422, in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, omdat deze beroepen alle betrekking hebben op beschikkingen aansprakelijkstelling voor de naheffingsaanslag. De beroepen tegen de naheffingsaanslag en de overige aan de vennootschap en [A] B.V. opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting, die eveneens gezamenlijk zijn behandeld, hebben naar het oordeel van de rechtbank niet in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp. Ten slotte blijft voorop staan dat iedere belanghebbende een zelfstandig recht op schadevergoeding heeft.
      
    
    
      14.2.
      
        Bij het bepalen van de mate van overschrijding van de redelijke termijn moet worden gerekend vanaf het tijdstip waarop voor het eerst een rechtsmiddel is aangewend. 
        De ontvanger heeft alle bezwaarschriften tegen de aansprakelijkstellingen op 28 december 2020 ontvangen. Tot de datum van deze uitspraak zijn er dus afgerond 3 jaar en 2 maanden verstreken. Nu gesteld noch gebleken is van bijzondere omstandigheden die de redelijke termijn verlengen, betekent dit dat de redelijke termijn met 15 maanden is overschreden. Dit leidt dus in beginsel tot een ISV van € 1.500 per aansprakelijkgestelde (rechts)persoon.
      
      
    
    
      14.3.
      Uit overweging 14.1. volgt dat de rechtbank aanleiding ziet tot matiging van de toe te kennen ISV. De rechtbank stelt in verband daarmee de ISV voor elke aansprakelijkgestelde (rechts)persoon vast op € 500. Dit leidt ertoe dat de rechtbank aan eiser een ISV van € 500 zal toekennen. 
      
    
    
      14.4.
      Voor wat betreft de toerekening van de ISV aan de ontvanger en de Minister overweegt de rechtbank als volgt. De uitspraak op bezwaar is gedaan op 6 april 2021, dus afgerond 4 maanden na ontvangst van het bezwaarschrift. In de bezwaarfase is de redelijke termijn dan ook niet overschreden. De termijnoverschrijding is daardoor geheel toe te rekenen aan de rechtbank. Daarom veroordeelt de rechtbank de Minister tot vergoeding van de immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500. 
      
    
    
      14.5.
      Omdat het bedrag van de ISV minder dan € 5.000 beloopt, hoeft de Minister niet in de gelegenheid te worden gesteld hierop schriftelijk of mondeling verweer te voeren.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierechten
    
    
      15. Nu het beroep gegrond is moet de ontvanger het griffierecht van € 49 aan eiser vergoeden en krijgt eiser ook een vergoeding van zijn proceskosten. De ontvanger moet deze proceskostenvergoeding betalen. Naar het oordeel van de rechtbank is zowel in de bezwaarfase als in de beroepsfase voor de bij 1.6. vermelde aansprakelijkheidsprocedures sprake van samenhang in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb). Deze beroepszaken zijn namelijk door de belastingrechter gelijktijdig behandeld, in alle zaken is de rechtsbijstand door dezelfde personen verleend én de verrichte werkzaamheden van de rechtsbijstandverleners zijn (nagenoeg) identiek geweest. Nu sprake is van samenhang van zes verschillende zaken, en de rechtbank in het beroep van [V] B.V. (LEE 21/1422) geen aanleiding heeft gezien tot het toekennen van een integrale proceskostenvergoeding, zal de rechtbank daarvoor op grond van onderdeel C2 van de bijlage bij het Bpb een wegingsfactor van 1,5 hanteren.  
    
    
    
      15.1.
      De rechtbank stelt de proceskostenvergoeding voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaar- en beroepsfase op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 4.211,25 voor alle samenhangende procedures gezamenlijk. Deze vergoeding bedraagt voor de beroepsfase € 3.281,25 (1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 0,5 punt voor het verschijnen op de comparitiezitting en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde van € 875 per punt, een wegingsfactor van 1 omdat het gemiddelde zaken betreft en een factor 1,5 voor de samenhang). Voor de bezwaarfase bedraagt de vergoeding € 930 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het deelnemen aan de hoorzitting met een waarde van € 310 per punt, een wegingsfactor van 1 omdat het gemiddelde zaken betreft en factor 1,5 voor de samenhang). De totale proceskostenvergoeding zal verdeeld worden over de zes verschillende procespartijen waardoor eiser in deze procedure recht heeft op een proceskostenvergoeding van € 702 (1/6 x € 4.211,25).  
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar en stelt het bedrag van de aansprakelijkstelling vast 
    op € 1.532.249;  
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - veroordeelt de Minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500, te vermeerderen met de wettelijke rente te rekenen vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan tot aan de dag van voldoening;
    - bepaalt dat de ontvanger het griffierecht van € 49 aan eiser moet vergoeden, te vermeerderen met de wettelijke rente te rekenen vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan tot aan de dag van voldoening;
    - veroordeelt de ontvanger tot betaling van € 702 aan proceskosten aan eiser, te vermeerderen met de wettelijke rente te rekenen vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan tot aan de dag van voldoening.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, voorzitter, en mr. R.R. van der Heide en mr. L.M. Praamstra, leden, in aanwezigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 6 februari 2024.
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              w.g. griffier
            
            
              w.g. voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
      
        Bijlage: voor deze uitspraak belangrijke wet- en regelgeving
      
    
    
    
      
        Invorderingswet 1990
      
    
    
    
      
        Artikel 36
      
    
    1. Hoofdelijk aansprakelijk is voor de loonbelasting, de omzetbelasting, de accijns, de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van pruimtabak en snuiftabak, de in artikel 1 van de Wet belastingen op milieugrondslag genoemde belastingen en de kansspelbelasting verschuldigd door een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat volledig rechtsbevoegd is, voor zover het aan de heffing van vennootschapsbelasting is onderworpen: ieder van de bestuurders overeenkomstig het bepaalde in de volgende leden.
    2. Het lichaam als bedoeld in het eerste lid is verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van loonbelasting, omzetbelasting, accijns, verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken, verbruiksbelasting van pruimtabak of snuiftabak, een van de in artikel 1 van de Wet belastingen op milieugrondslag genoemde belastingen of de kansspelbelasting in staat is, daarvan schriftelijk mededeling te doen aan de ontvanger en, indien de ontvanger dit verlangt, nadere inlichtingen te verstrekken en stukken over te leggen. Elke bestuurder is bevoegd om namens het lichaam aan deze verplichting te voldoen. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld met betrekking tot de inhoud van de mededeling, de aard en de inhoud van de te verstrekken inlichtingen en de over te leggen stukken, alsmede de termijnen waarbinnen het doen van de mededeling, het verstrekken van de inlichtingen en het overleggen van de stukken dienen te geschieden.
    3. Indien het lichaam op juiste wijze aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan, is een bestuurder aansprakelijk indien aannemelijk is, dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling.
    4. Indien het lichaam niet of niet op juiste wijze aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan, is een bestuurder op de voet van het bepaalde in het derde lid aansprakelijk, met dien verstande dat wordt vermoed dat de niet betaling aan hem is te wijten en dat de periode van drie jaren wordt geacht in te gaan op het tijdstip waarop het lichaam in gebreke is. Tot de weerlegging van het vermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat het lichaam niet aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan.
    5. Voor de toepassing van dit artikel wordt onder bestuurder mede verstaan:
    
      a. de gewezen bestuurder tijdens wiens bestuur de belastingschuld is ontstaan;
      b. degene ten aanzien van wie aannemelijk is dat hij het beleid van het lichaam heeft bepaald of mede heeft bepaald als ware hij bestuurder, met uitzondering van de door de rechter benoemde bewindvoerder;
      c. indien een bestuurder van een lichaam een lichaam is in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen: ieder van de bestuurders van het laatstbedoelde lichaam.
    
    6. De tweede volzin van het vierde lid is niet van toepassing op de gewezen bestuurder.
    7. Voor de toepassing van dit artikel wordt onder belasting uitsluitend verstaan de belasting die het lichaam als inhoudingsplichtige of als ondernemer is verschuldigd.
    8. Indien de bestuurder van het lichaam ingevolge dit artikel aansprakelijk is en niet in staat is tot betaling van zijn schuld terzake, zijn de door die bestuurder onverplicht verrichte rechtshandelingen waardoor de mogelijkheid tot verhaal op hem is verminderd, vernietigbaar en kan de ontvanger deze vernietigingsgrond inroepen, indien aannemelijk is dat deze rechtshandelingen geheel of nagenoeg geheel met dat oogmerk zijn verricht. Artikel 45, leden 4 en 5, van Boek 3 van het Burgerlijk Wetboek is van overeenkomstige toepassing.
    
    
      
        Artikel 49
      
    
    1. Aansprakelijkstelling geschiedt bij voor bezwaar vatbare beschikking door de ontvanger en vindt niet plaats vóór het tijdstip waarop de belastingschuldige in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld. In afwijking van de eerste zin vindt aansprakelijkstelling van een bestuurder op de voet van artikel 36b niet plaats voor het tijdstip waarop het aansprakelijk gestelde lichaam in gebreke is met de betaling van zijn aansprakelijkheidsschuld. Voor zover de aansprakelijkstelling betrekking heeft op een bestuurlijke boete, geschiedt zij met overeenkomstige toepassing van hoofdstuk VIIIA, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
    2. Op de in het eerste lid bedoelde beschikking is afdeling 4.4.2 van de Algemene wet bestuursrecht niet van toepassing.
    3. De ontvanger maakt de beschikking bekend door toezending als aangetekend stuk.
    4. Op het bezwaar, beroep, hoger beroep en beroep in cassatie inzake de in het eerste lid bedoelde beschikking is hoofdstuk V van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing.
    (…)
    6. De ontvanger stelt de aansprakelijk gestelde desgevraagd op de hoogte van de gegevens met betrekking tot de belasting waarvoor hij aansprakelijk is gesteld voor zover deze gegevens voor het maken van bezwaar, het instellen van beroep of beroep in cassatie redelijkerwijs van belang kunnen worden geacht.
    7. Het bezwaar kan geen betrekking hebben op feiten of omstandigheden die van belang zijn geweest bij de vaststelling van een belastingaanslag en ter zake waarvan een onherroepelijke rechterlijke uitspraak is gedaan.
    
    
      
        Artikel 51
      
      (…)
    
    2. Het beslag vervalt van rechtswege indien:
    
      a.de aansprakelijk gestelde bezwaar heeft gemaakt tegen de beschikking, bedoeld in artikel 49, eerste lid, en de ontvanger niet binnen vier maanden na de dagtekening van de beschikking uitspraak heeft gedaan op het bezwaarschrift; of
      b.vóór het leggen van het beslag geen aansprakelijkstelling heeft plaatsgevonden en aansprakelijkstelling niet alsnog plaatsvindt binnen drie maanden na het leggen van het beslag.
    
    
    
      
        Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990
      
    
    
    
      
        Artikel 7
      
    
    1. De mededeling, bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de wet, wordt gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan ingevolge artikel 19 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, artikel 89, tweede of derde lid, van de Wet belastingen op milieugrondslag of artikel 21 van de Wet op de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken.
    2. In geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, kan, voor zover die omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, in afwijking van het eerste lid, de mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag.
    3. Bij de mededeling wordt inzicht gegeven in de omstandigheden die ertoe hebben geleid dat de verschuldigde belasting niet op aangifte is afgedragen of voldaan of niet is betaald.
    
    
      
        Leidraad Invordering 2008
      
    
    
    
      
        Artikel 25. Uitstel van betaling 
      
      (...)
      25.1.1. Houding van de ontvanger tijdens behandeling verzoek om uitstel 
      Gedurende de behandeling van het verzoek om uitstel van betaling handelt de ontvanger overeenkomstig het beleid dat wordt gevoerd als het verzoek is toegewezen.
      Als er aanwijzingen zijn dat de belangen van de Staat kunnen worden geschaad, kan de ontvanger ondanks het verzoek om uitstel wel invorderingsmaatregelen treffen.
      (…)
      25.1.4. Redenen beëindigen uitstel 
      Het uitstel wordt in ieder geval beëindigd als:
    
    a. niet aan de voorwaarden wordt voldaan waaronder het uitstel is verleend;
    
      (…)
      25.1.7. Geen invordering tijdens verleend uitstel 
      Tenzij in de leidraad anders is aangegeven, kan de ontvanger voor een belastingaanslag waarvoor hij uitstel van betaling heeft verleend, geen invorderingsmaatregelen nemen.
      (…)
      25.7.1. Toetsing uitstelbeschikking door directeur
      Als de belastingschuldige het niet eens is met een door de ontvanger genomen beslissing op grond van artikel 25, eerste lid of tweede lid, van de wet, kan de belastingschuldige daartegen administratief beroep instellen bij de directeur. De belastingschuldige moet het beroepschrift indienen bij de ontvanger die de beschikking heeft genomen.
      Gedurende de behandeling van het beroepschrift handelt de ontvanger overeenkomstig het beleid dat wordt gevoerd als het verzoek om uitstel is toegewezen. Als er aanwijzingen zijn dat de belangen van de Staat kunnen worden geschaad, kan hij ondanks de behandeling van het beroep wel invorderingsmaatregelen treffen.
    
    
    
      
        Artikel 36. Bestuurdersaansprakelijkheid 
      
      (…)
      36.6.2. Disculpatiemogelijkheid gewezen bestuurder
      Als een gewezen bestuurder die door de ontvanger aansprakelijk is gesteld, geen bestuurder meer was op het moment dat voldaan moest worden aan de meldingsplicht, wordt hij direct toegelaten tot de weerlegging van het wettelijk vermoeden van artikel 36, vierde lid, van de wet.
    
    
    
  
  
     Hiermee wordt bedoeld een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat volledig rechtsbevoegd is en is onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting. 
  
  
     Zie de Leidraad Invordering 2008, artikel 36.6.2.
  
  
     Zie Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2982 r.o. 3.3.3. en Hoge Raad 24 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV6722, r.o. 3.2.
  
  
     Zie Hoge Raad 17 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV3927, r.o. 3.3.2. en Hoge Raad 18 november 2016, ECLI:NL:HR:2016:2603, r.o. 2.2.2.
  
  
     Artikel 25 van de IW 1990 in samenhang met artikel 25 van de Leidraad Invordering 2008.
  
  
     Zie artikel 25, tweede lid, van de IW 1990 in samenhang met artikel 25.1.4. van de Leidraad Invordering 2008.
  
  
     Artikel 25.7.1. van de Leidraad Invordering 2008.
  
  
     Zie Hoge Raad 2 december 2016, ECLI:NL:HR:2016:2722, r.o. 2.6.2. 
  
  
     Memo FAQ-lijst m.b.t. invorderingsvragen omtrent coronacrisis, bij besluit van 5 juni 2020 betreffende een WOB-verzoek bekend gemaakt.
  
  
     Zie Hoge Raad 6 oktober 2023, ECLI:NL:HR:2023:1371
  
  
     Zie Hoge Raad 22 december 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5549. 
  
  
     Artikel 51, tweede lid, onder b van IW 1990
  
  
     (€ 1.901.439 -/- € 105.927 -/- € 263.263)
  
  
     Zie Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Zie Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252 r.o. 3.10.3.
  
  
     Zie Hoge Raad 30 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:147 r.o. 4.2.
  
  
     Beleidsregel van 8 juli 2014, nr. 436935, Staatscourant 2014, nr. 20210.