ECLI:NL:HR:2008:AX6292, Hoge Raad, 11-07-2008, 40867
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2008-07-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 15 en artikel 37 Wet OB. Ketentransacties, aftrek van omzetbelasting, wetenschap omtrent frauduleus karakter van transacties. Beroep op resolutie van 23 april 1986, nr. 286-1389, V-N 2996, blz. 1125?

Nr. 40.867
      11 juli 2008 
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 6 mei 2004, nr. BK-02/04684, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
    
    1. Het geding in feitelijke instantie
    
    
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
      Het Hof heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Partijen hebben de zaak doen toelichten, belanghebbende door mr. J.J. Vetter, advocaat te Amsterdam, de Staatssecretaris door mr. S.R. Markus, advocaat te 's-Gravenhage.
      De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 5 april 2006 geconcludeerd.
      Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
      Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft, daartoe in de gelegenheid gesteld, schriftelijk gereageerd op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 6 juli 2006, Axel Kittel en Recolta Recycling BVBA, gevoegde zaken C-439/04 en C-440/04, V-N 2006/42.13.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. Belanghebbende exploiteert een bedrijf bestaande in de handel in en de montage van autobanden en de verkoop van accu's. Vanaf augustus 1999 tot eind 2000 heeft belanghebbende diverse keren grote hoeveelheden autobanden gekocht van B B.V. te R (hierna: B). Die autobanden heeft belanghebbende verkocht aan A Ltd in Engeland (hierna: A). B kocht de autobanden van C B.V. te S, handelende onder de naam D (hierna: D). D kocht de autobanden van het Duitse bedrijf E. A heeft de autobanden verkocht aan enkele Belgische ondernemers en die ondernemers hebben de autobanden verkocht aan diverse Belgische ondernemers. De desbetreffende autobanden zijn rechtstreeks afgeleverd vanuit Duitsland (E) bij die laatste ondernemers.
    
    3.1.2. De door B aan belanghebbende voor de verkopen van de autobanden gefactureerde bedragen aan omzetbelasting, groot in totaal ƒ 2.890.966, heeft belanghebbende in haar aangiften voor de omzetbelasting telkenmale in aftrek gebracht, met dien verstande dat de over de maanden november en december 2000 gedane verzoeken om teruggaaf van de omzetbelasting ter grootte van in totaal ƒ 33.092 niet zijn gehonoreerd.
    
    3.1.3. Nadat het vermoeden was gerezen dat met betrekking tot de transacties in autobanden sprake was van een omvangrijke fraude met omzetbelasting, is door de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst een strafrechtelijk onderzoek ingesteld. De uitkomsten van dat onderzoek zijn neergelegd in een proces-verbaal.
    
    3.1.4. Naar aanleiding van de bevindingen van het bij belanghebbende ingestelde, op 20 december 2000 aangevangen, boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd. De naheffing strekt ertoe de aftrek van de op de facturen van B vermelde bedragen aan omzetbelasting te corrigeren. 
    
    3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de omstandigheid dat de autobanden rechtstreeks van Duitsland naar België zijn vervoerd, meebrengt dat de leveringen van de autobanden op grond van artikel 5, lid 1, letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) niet in Nederland hebben plaatsgehad. Naar het oordeel van het Hof brengt het bepaalde in artikel 32 van de Wet hierin geen verandering.
    
    3.3. Laatstbedoeld oordeel wordt door de middelen 1 en 2 vergeefs bestreden. Artikel 32 van de Wet heeft niet de strekking de plaats van een levering te bepalen (vgl. HR 10 september 1980, nr. 19974, BNB 1980/292), doch bevat een bewijsregel ten gunste van de belastingdienst. Aangezien de Inspecteur niet de stelling heeft betrokken dat de onderhavige autobanden in Nederland zijn geleverd, is reeds hierom het bewijsvermoeden van artikel 32 van de Wet in dit geval zonder betekenis. 
    
    3.4. De middelen 7 en 8 falen op de gronden vermeld in onderdeel 10 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
    
    
      3.5.1. Het Hof heeft geoordeeld dat uit hetgeen is vastgesteld omtrent de plaats van de leveringen volgt dat B ter zake van de leveringen van de autobanden aan belanghebbende ten onrechte omzetbelasting in rekening heeft gebracht en dat belanghebbende die omzetbelasting derhalve niet op grond van artikel 15 van de Wet mocht aftrekken. 
      Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de transacties uitsluitend zijn aangegaan met de bedoeling een aftrek van belasting te creëren zonder dat feitelijk daartegenover een voldoening van belasting staat, door welke opzet de belastingdienst aanzienlijke financiële schade ondervindt, en dat de voor D, B en belanghebbende bij de transacties betrokken personen - voor belanghebbende haar directeur - allen van aanvang af volledig op de hoogte zijn geweest van die opzet en ook van het frauduleuze karakter. 
    
    
    3.5.2. Middel 4 bestrijdt vergeefs het hiervoor vermelde oordeel van het Hof over de wetenschap bij belanghebbende aangaande het frauduleuze karakter van de transacties. Dit oordeel is van feitelijke aard en kan daarom in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst; het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. 
    
    3.6.1. Het Hof heeft voorts verworpen belanghebbendes beroep op de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 23 april 1986, nr. 286-1389, V-N 1986, blz. 1125 (hierna: de Resolutie). 
    
    3.6.2. Middel 3 strekt ten betoge dat het Hof is uitgegaan van een onjuiste uitlegging van de Resolutie, waarbij wordt verwezen naar hetgeen in de Resolutie is vermeld omtrent het vermijden van een tweeledige heffing en omtrent de overwegingen waardoor de inspecteur zich dient te laten leiden indien hij voor de keuze staat bij wie belasting zal worden nageheven om het voor de schatkist opgetreden nadeel te herstellen, en waarbij erop wordt gewezen dat de leverancier van de banden, B, de op de facturen vermelde belasting op aangifte heeft voldaan zodat het ongedaan maken van de aftrek bij belanghebbende tot tweeledige heffing zou leiden. 
    
    
      3.6.3. Vooropgesteld wordt dat belanghebbende in omstandigheden als de onderhavige noch op grond van artikel 17 van de Zesde richtlijn, noch op grond van artikel 15 van de Wet het recht had de onderhavige bedragen aan omzetbelasting bij haar aangifte in aftrek te brengen, nu deze bedragen aan omzetbelasting niet anders dan op de voet van artikel 37 van de Wet waren verschuldigd (HvJ EG 13 december 1989, Genius Holding B.V., C-342/87, BNB 1990/237). 
      Van dit uitgangspunt wordt in de Resolutie evenwel afgeweken waarbij - als uiteengezet in de onderdelen 6.17 tot en met 6.19 van de conclusie van de Advocaat-Generaal - voorop heeft gestaan dat een dubbele heffing van omzetbelasting ter zake van een en dezelfde btw-transactie moet worden voorkomen, zulks met inachtneming van de regels van goed bestuur (vgl. met name punt 4 van de Resolutie). Hieruit volgt dat, indien een leverancier van goederen de op een factuur als bedoeld in artikel 37 van de Wet in rekening gebrachte bedragen aan omzetbelasting op aangifte voldoet, de ondernemer aan wie de factuur is uitgereikt op grond van de Resolutie zich kan verzetten tegen een naheffingsaanslag ter correctie van de aftrek van de in rekening gebrachte belasting, voor zover de goederen door de afnemer worden bestemd voor prestaties ten aanzien waarvan hem recht op aftrek toekomt. In dat kader maakt de Resolutie bij het verlenen van die bescherming geen onderscheid naar gelang van het antwoord op de vraag of de afnemer zich al dan niet bewust was van de onjuiste facturering.
    
    
    3.6.4. De Resolutie is echter onmiskenbaar gegrond op de gedachte dat het stelsel van heffing van omzetbelasting bij wege van een heffing van belasting over de toegevoegde waarde met aftrek van voorbelasting zowel voor de belastingplichtigen als voor de staat zo veel mogelijk neutraal dient uit te werken. In het onderhavige geval is weliswaar sprake van neutraliteit met betrekking tot de leveringen van B aan belanghebbende, maar niet indien de leveringen van D aan B daarbij worden betrokken. Belanghebbende wist - zo is door het Hof vastgesteld - van de omstandigheid dat ten onrechte aan haar omzetbelasting in rekening werd gebracht en dat haar aankopen onderdeel vormden van een omzetbelastingfraude, te weten het opzetten van een keten van opeenvolgende transacties, waaronder de hare, met het doel dat (op enig moment) geen omzetbelasting zou worden voldaan ter zake van een of meer van de leveringen in de keten. Nu belanghebbende heeft deelgenomen aan frauduleuze handelingen als hiervoor omschreven, welke erop waren gericht de fiscale neutraliteit van de heffing van belasting over de toegevoegde waarde te verstoren, heeft de Inspecteur met het naheffen van de door belanghebbende in aftrek gebrachte belasting niet in strijd gehandeld met de Resolutie. Middel 3 faalt mitsdien. 
    
    3.7. Gelet op het hiervoor in 3.6 overwogene behoeft middel 5, voor zover het daarin aangevoerde in het teken staat van het beroep op de Resolutie, geen behandeling. Het middel faalt ook voor het overige. Het is buiten redelijke twijfel dat communautaire rechtsbeginselen - waaronder begrepen het beginsel van de fiscale neutraliteit - zich niet verzetten tegen een naheffing van belasting over de toegevoegde waarde in een geval als het onderhavige waarin de belastingplichtige weet dat met betrekking tot een andere handeling, die voorafgaat aan of volgt op de door hem verrichte handeling, btw-fraude is of wordt gepleegd en ongeacht de omstandigheid of belanghebbende door die deelname voordeel heeft behaald (vergelijk het hiervoor onder 2 aangehaalde arrest van het Hof van Justitie, punten 54 tot en met 59). 
    
    3.8. De middelen kunnen voor het overige evenmin tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
    
    4. Proceskosten
    
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    5. Beslissing
    
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond. 
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, P. Lourens, C.B. Bavinck en E.N. Punt, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 juli 2008.