ECLI:NL:RBGEL:2021:6694, Rechtbank Gelderland, 07-12-2021, AWB - 20 _ 3154 e.v.
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2021-12-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Kansspelbelasting. In de aangifte december 2018 vraagt belanghebbende teruggaaf van alle door haar vanaf 1 juli 2008 betaalde kansspelbelasting omdat zij niet de belastingplichtige was. Inspecteur betaalt terug over 2014 tot en met 2018.
        De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur het verzoek om teruggaaf terecht heeft aangemerkt als bezwaarschriften tegen de eerdere voldoeningen. Het beroep ter zake van de voldoeningen 2014-2018 kan alleen gaan over de niet-ontvankelijkverklaring. Over de jaren 2008 tot en met 2013 heeft de inspecteur geen beslissing genomen. Omdat belanghebbende een teruggaaf over december 2018 heeft verzocht, merkt de rechtbank het beroep niet aan als een beroep over de jaren 2008 tot en met 2013. Bezwaar en beroep tegen de belasting omvat in beginsel ook bezwaar en beroep tegen de boetes.
        Inhoudelijk is de rechtbank niet bevoegd te oordelen over een onderzoeksrapport. De inspecteur heeft geen rente vergoed. De AWR voorziet daar niet in. Ter zake van ambtshalve teruggaven is de belastingrechter niet bevoegd, ook niet voor de rente. Een deel van de bezwaren tegen de boetes en de naheffingen is niet niet-ontvankelijk verklaard. Op grond van titel 4.4 Awb is rente verschuldigd vanaf het moment dat het bestuursorgaan in verzuim is. Voor dat geval kent de IW 1990 een eigen regeling, die voorgaat. Dit is een zaak van de ontvanger. De beroepen zijn daarom in zoverre ongegrond.
        Op het teruggaafverzoek december 2018 is niet beslist. Omdat belanghebbende de inspecteur niet in gebreke heeft gesteld, is dat beroep niet-ontvankelijk.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 20/3154, 20/3242, 20/3244, 20/3246, 20/3248 t/m 20/3264, 20/3268 t/m 20/3279, 20/3283, 20/3284, 20/3287 t/m 20/3290, 20/3292 t/m 20/3324 en 21/5443
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [eiseres] , te [vestigingsplaats] , eiseres,
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft over de volgende tijdvakken maandelijks op aangifte kansspelbelasting voldaan:
      - januari 2014 tot en met januari 2018;
    
    - maart, april, mei, juli, augustus en september 2018.
    In totaal heeft eiseres over deze tijdvakken € 1.195.130 aan kansspelbelasting voldaan.
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over de tijdvakken januari, februari en juni 2018 naheffingsaanslagen kansspelbelasting opgelegd. Over februari en juni 2018 is daarbij ook een boetebeschikking opgelegd.
    
    
    
      Verder heeft verweerder aan eiseres boetes opgelegd over de volgende tijdvakken:
      - augustus en september 2014;
      - augustus 2015;
    
    
      
        juli, september, oktober en november 2016;
      
      
        april, juli, september, oktober en november 2017; 
      
    
    - april en mei 2018.
    
    
      In totaal is aan eiseres over deze tijdvakken voor een bedrag van € 42.473 aan naheffingsaanslagen kansspelbelasting en € 5.141 aan boetes opgelegd. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 28 april 2020 de op aangifte voldane kansspelbelasting, de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen verminderd tot nihil.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.
    
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2021. Namens eiseres is [naam 1] verschenen, bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder zijn [naam 2] , [naam 3] en [naam 4] verschenen. 
    
    
    
      Vrijwel gelijktijdig met deze beroepszaken is het beroep van eiseres met zaaknummer 19/2371 over een aan haar opgelegde informatiebeschikking ter zitting behandeld.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres exploiteert amusementshallen en amusementsautomaten. Enig aandeelhouder van eiseres is [bedrijfsnaam] (hierna: Beheer).
    
    2. Eiseres en Beheer vormen voor de heffing van vennootschapsbelasting een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
    
    3. Eiseres is vanaf 1 juli 2008 door verweerder opgenomen als belastingplichtige voor de kansspelbelasting. Bij eiseres heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden.
    
    4. Vanaf 2018 heeft verweerder aan eiseres vragen gesteld, met als doel inzicht te krijgen in de juistheid en volledigheid van - onder andere - de bedragen die zijn aangegeven in de aangiften kansspelbelasting.
    
    5. In het kader van dat onderzoek is met dagtekening 27 augustus 2018 een informatiebeschikking aan eiseres afgegeven. Daartegen heeft eiseres bezwaar gemaakt. Verweerder heeft dit bezwaar gegrond verklaard, omdat gebleken is dat eiseres niet belastingplichtig is voor de kansspelbelasting.
    
    6. Op 31 januari 2019 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de eigen aangiften en teruggave gevraagd van alle door haar vanaf 1 juli 2008 betaalde kansspelbelasting.
    
    7. Verweerder heeft bij brief van 24 oktober 2019 gereageerd op het bezwaarschrift en daarbij onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “U bent echter niet ontvankelijk in uw bezwaren. U heeft de bezwaren te laat ingediend. U had dit moeten doen binnen zes weken na de uiterste betaaldatum of
      binnen zes weken na de dagtekening van de naheffingsaanslag.
    
    
  
  
    Tijdvakken juli 2008 tot en met december 2013
    
      De bezwaarschriften die zien op de voldoening of afdracht kansspelbelasting van
      maandaangiftetijdvakken juli 2008 tot en met december 2013 zal ik niet in
      behandeling nemen. Dit is conform paragraaf 23 van het Besluit Fiscaal
      Bestuursrecht waarin staat dat de termijn waarbinnen belanghebbende aanspraak
      kan maken op een vermindering of teruggave vervalt door verloop van vijf jaar na
      het einde van het belastingjaar waarin de belastingschuld is ontstaan of waarop de
      teruggave betrekking heeft.
    
    
    
    
  
  
    Tijdvakken januari 2014 tot en met september 2018
    
      De bezwaarschriften die zien op de voldoening of afdracht kansspelbelasting van
      maandaangiftetijdvakken januari 2014 tot en met september 2018 zal ik wel in
      behandeling nemen. Ik merk hierover het volgende op. Gebleken is dat [eiseres]
       niet belastingplichtig is voor de
      kansspelbelasting aangezien de vergunning van de exploitatie van de
      speelautomaten is toegekend aan [bedrijfsnaam] Ik ben daarom
      voornemens uw bezwaren over deze periode toe te wijzen met het voorbehoud dat
      de verschuldigde kansspelbelasting, over de periode januari 2014 tot en met
      september 2018, wordt geheven bij [bedrijfsnaam] ”
    
    
    8. Verweerder heeft over de periode 1 juli 2008 tot 1 januari 2014 geen teruggaaf verleend, omdat de termijn van vijf jaren waarbinnen aanspraak kan worden gemaakt op een ambtshalve vermindering of teruggave voor die tijdvakken is verstreken.
    
    9. Voor de kansspelbelasting die op aangifte is voldaan en voor alle naheffingsaanslagen en de opgelegde boetes ter zake van de tijdvakken vanaf 1 januari 2014 tot en met 30 september 2018 heeft verweerder ambtshalve vermindering verleend. Deze verminderingsbeschikkingen hebben alle als dagtekening 28 april 2020. De motivering van deze beschikkingen is niet altijd gelijkluidend. In een deel van de gevallen is geschreven dat wordt tegemoetgekomen aan het bezwaar, en dat geen beroep mogelijk is omdat het bezwaarschrift niet tijdig is ingediend, gevolgd door de opmerking:  
    
    
      “Als u vindt dat uw bezwaarschrift ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard, kunt u tegen het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaarschrift in beroep gaan bij de rechtbank.”
    
    
    
      Deze tekst komt ook een aantal keren voor bij boetes (september, oktober en november 2017) en in één geval bij een naheffingsaanslag, te weten januari 2018. Bij de overige teruggaven op de boetes en naheffingen ontbreken overwegingen over de ontvankelijkheid volledig en is alleen vermeld:
    
    
    
      “De naheffingsaanslag en/of boetebeschikking blijkt ten onrechte te zijn opgelegd, en
      word(t)(en) hierbij vernietigd. Als gevolg hiervan hoeft u de aanslag niet te betalen. Het
      te verrekenen of terug te ontvangen bedrag staat hierboven vermeld.”
    
    
    
      Bij de teruggaven over februari en april 2018 gaat daar zelfs een zin aan vooraf, die luidt: 
    
    
    
      “De Belastingdienst komt volledig aan uw bezwaar tegemoet.”
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    10. In geschil is of de beroepen van eiseres ontvankelijk zijn voor de tijdvakken van 1 juli 2008 tot en met 31 december 2013. Verder is in geschil of de bezwaren ter zake van enig tijdvak ten onrechte niet-ontvankelijk zijn verklaard. Indien de rechtbank van oordeel is dat het bezwaar en het beroep van een tijdvak ontvankelijk is, is in geschil of eiseres voor enig tijdvak recht heeft op een hogere teruggave van kansspelbelasting of boete dan verweerder heeft teruggegeven. Ten slotte is in geschil of eiseres voor enig tijdvak aanspraak kan maken op een rentevergoeding.
    
    11. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat het bezwaar ter zake van de tijdvakken vanaf 1 juli 2008 tot en met november 2018 ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard, dat zij een bedrag van € 2.886.644 aan kansspelbelasting heeft betaald en dat zij recht heeft op volledige teruggaaf van dat bedrag, te vermeerderen met de wettelijke rente van in totaal € 1.749.405,68.
    
    12. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat hier geen grond voor is. Voor zover teruggaaf is verzocht over tijdvakken vóór 1 januari 2014, kan daar niet aan tegemoet worden gekomen, omdat het bezwaarschrift is ontvangen op 31 januari 2019. Toen was de termijn van vijf jaren die geldt voor ambtshalve teruggaaf voor die tijdvakken al verstreken. Voor de tijdvakken daarna tot en met 30 september 2018 geldt dat er een teruggaaf is verleend. De bezwaren zijn over die tijdvakken niet-ontvankelijk, omdat de bezwaartermijn van zes weken telkens is verstreken en geen sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. Dat geldt ook voor de naheffingsaanslagen. Vanaf oktober 2018 heeft eiseres tot het moment van indiening van het bezwaarschrift geen kansspelbelasting voldaan en ook geen aangifte gedaan. Ook in zoverre zijn de bezwaren dan niet-ontvankelijk volgens verweerder. Voor vergoeding van rente bestaat geen wettelijke grondslag.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Omvang van het beroep
      
    
    13. Ter zitting is gebleken dat in de eerste plaats onduidelijk is waartegen de beroepen zich nu precies richten. Daarvoor is in de eerste plaats van belang waartegen bezwaar is gemaakt. Het bezwaarschrift van 31 januari 2019 vermeldt als titel “Bezwaar tegen eigen aangifte kansspelbelasting over het tijdvak van 01-07-2008 t/m 31-12-2018”. Het beroepschrift vermeldt “Beroepschrift Tegen niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaarschrift over het tijdvak van 01-07-2008 t/m 31-12-2018”. Eiseres heeft bij het bezwaarschrift een verzoek om teruggaaf van € 4.636.049,68 gevoegd, ingevuld in de aangifte over december 2018. Dit bedrag is opgebouwd uit alle betaalde kansspelbelasting over de genoemde tijdvakken en rente.
    
    14. Volgens eiseres had verweerder het verzoek om teruggaaf van december 2018 dienen aan te merken als één verzoek om teruggaaf van kansspelbelasting, dat bestaat uit het saldo van de te betalen kansspelbelasting over de maand december 2018 verminderd met hetgeen in de eerdere aangiften te veel was betaald. Eiseres heeft de vergelijking getrokken met de wijze van heffing bij de Staatsloterij, waarbij de inzetten en de prijzen worden gesaldeerd. 
    
    15. De rechtbank is van oordeel dat verweerder het verzoek om teruggaaf terecht heeft aangemerkt als bezwaarschriften tegen de eerdere voldoeningen en dat verweerder deze niet tevens heeft hoeven aanmerken als een verzoek om teruggaaf over eerdere tijdvakken. Uit artikelen 3 en 5a van de Wet op de kansspelbelasting volgt dat per tijdvak aangifte moet worden gedaan naar het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen. De door eiseres gemaakte vergelijking met de gang van zaken bij de Staatsloterij gaat niet op, omdat het haar in dit geval niet gaat om toepassing van de salderingsregeling van inzetten en prijzen. Eiseres stelt in dit geval dat zij achteraf over tijdvakken in het verleden ten onrechte kansspelbelasting heeft betaald omdat zij niet belastingplichtig was. Het gaat in dit geval wel degelijk om de vraag wat over al die verschillende tijdvakken verschuldigd was. Daarom heeft verweerder de brief van 31 januari 2019 terecht aangemerkt als bezwaren per tijdvak. Voor de voldoeningen betreft dit 55 maanden, voor de naheffingen gaat het om 17 maanden. Dit betreft in beroep samen de eerste 72 van de 73 genoemde zaaknummers.
    
    16. Omdat de bezwaren ter zake van de voldoeningen over de tijdvakken januari 2014 tot en met november 2018 niet-ontvankelijk zijn verklaard, maar verweerder de kansspelbelasting over die tijdvakken volledig aan eiseres heeft teruggegeven, kunnen de beroepen slechts betrekking hebben op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren van eiseres.
    
    17. Voor de tijdvakken juli 2008 tot en met december 2013 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de bezwaren in zoverre niet in behandeling zijn genomen. Hij heeft verwezen naar de brief van 24 oktober 2019. Hoewel die brief misschien niet geheel eenduidig is, omdat ook wordt geschreven dat de bezwaren niet-ontvankelijk zijn, volgt de rechtbank verweerder in de gegeven uitleg. Er staat immers eerst een algemene mededeling dat de bezwaren niet-ontvankelijk zijn, wat de rechtbank opvat als informatieve mededeling met name omdat niet wordt gezegd dat de bezwaren niet-ontvankelijk worden verklaard en deze tekst wordt gevolgd door de opmerking dat de bezwaren voor de jaren 2008 tot en met 2013 niet in behandeling worden genomen. Er is ook geen formalisering gevolgd en er staat geen rechtsmiddelverwijzing onderaan de brief. Nu eiseres bovendien heeft verklaard dat zij had beoogd louter een teruggaafverzoek te doen over december 2018, zal de rechtbank het beroep dan ook niet aanmerken als (niet-ontvankelijke) beroepen ter zake van de tijdvakken juli 2008 tot en met december 2013.
    
    18. Eiseres heeft daarnaast verklaard dat zij de (tot nihil verminderde) boetes alsnog in het beroep wenst te betrekken. Verweerder heeft aangevoerd dat dit niet kan, omdat er geen bezwaar tegen de boetebeschikkingen is gemaakt.
    
    19. Gelet op het feit dat verweerder het bezwaar ter zake van de naheffingsaanslag met aanslagnummer [aanslagnummer] inclusief boete gegrond heeft verklaard, kan eiseres in elk geval tegen die beslissing opkomen. Naar het oordeel van de rechtbank moet het er gelet op het bepaalde in artikel 24a, tweede lid, van de AWR, voor worden gehouden dat, nu het bezwaarschrift één brief betreft, eiseres bedoeld heeft bezwaar te maken tegen alle naheffingsaanslagen inclusief de daarbij eventueel opgelegde boetebeschikkingen. Het beroep richt zich ook tegen de beslissingen op de boetes. Dit volgt uit artikel 26b, tweede lid, van de AWR. Omdat de boetes samenhangen met de naheffingsaanslagen, zijn hiervoor geen afzonderlijke zaaknummers aangemaakt.
    
    20. De rechtbank heeft vervolgens wel een extra zaaknummer aangemaakt (21/5443) omdat het bezwaar en het beroep zich klaarblijkelijk ook richten tegen de weigering over december 2018 een teruggaaf te verlenen van € 4.636.049,68.
    
    21. Eiseres heeft met deze procedure ook het onderzoeksrapport van verweerder ter discussie willen stellen. De rechtbank is echter niet bevoegd daarover te oordelen, omdat de rechtbank in belastingzaken slechts bevoegd is ter zake van belastingaanslagen of voor bezwaar en beroep vatbare beschikkingen. Dit volgt uit artikel 26, eerste lid, van de AWR. Een onderzoeksrapport van verweerder is geen voor bezwaar en beroep vatbare beschikking.
    
    
    
    
      
        Inhoudelijk
      
    
    22. Gelet op het voorgaande heeft verweerder het bezwaarschrift dus terecht aangemerkt als (onder meer) bezwaren ter zake van de voldoeningen over de tijdvakken januari 2014 tot en met november 2018. Verweerder heeft die bezwaren terecht niet-ontvankelijk verklaard, omdat het bezwaarschrift van 31 januari 2019 niet is ingediend binnen de bezwaartermijn van zes weken.
    
    23. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder aan haar (wettelijke) rente dient te vergoeden over de ten onrechte betaalde kansspelbelasting. Gelet op haar toelichting in de stukken en ter zitting gaat het daarbij over een vergoeding vanwege het feit dat zij lange tijd niet over het geld heeft kunnen beschikken, dat zij ten onrechte aan de Belastingdienst heeft betaald.
    
    24. Bij belastingaanslagen wordt in bepaalde gevallen belastingrente vergoed. In hoofdstuk VA van de AWR is geregeld in welke gevallen aan de belastingplichtige belastingrente wordt vergoed. De AWR voorziet echter niet in een regeling voor het vergoeden van belastingrente bij teruggave van kansspelbelasting. De rechtbank gaat ervan uit dat sprake is van een welbewuste keuze van de wetgever, die mogelijk verband houdt met het feit dat sprake is van een voldoeningsbelasting en (in zijn algemeenheid) voorkomen moet worden dat wordt gespaard op kosten van de belastingbetaler door een welbewust te hoge aangifte in te dienen.
    
    25. Nu de AWR geen eigen regeling kent voor vergoeding van kansspelbelasting, dient beoordeeld te worden in hoeverre kan worden teruggevallen op de Awb. Verweerder heeft gewezen op titel 4.4 van de Awb, die gaat over bestuurlijke geldschulden. 
    
    26. Titel 4.4 van de Awb is naar het oordeel van de rechtbank niet van toepassing voor zover sprake is van ambtshalve verminderingen. Titel 4.4 is op grond van artikel 4:85, eerste lid, van de Awb alleen van toepassing op geldschulden die voortvloeien uit een wettelijk voorschrift dat een verplichting tot betaling uitsluitend aan of door een bestuursorgaan regelt of uit een voor bezwaar en beroep vatbare beschikking. De ambtshalve vermindering is niet voor bezwaar en beroep vatbaar en dus is deze titel daarop niet van toepassing. Dit betreft in ieder geval de beslissingen over de voldoeningen op aangifte. De rechtbank ziet alleen al daarom geen aanleiding om te bepalen dat verweerder wettelijke rente aan eiseres dient te vergoeden over de teruggaven voor zover het de eigen aangiften betreft. 
    
    27. Voor de naheffingen en boetes geldt het volgende. Bij de teruggaven over september, oktober en november 2017 en januari 2018 heeft verweerder met zoveel woorden in de uitspraak op bezwaar gewezen op het feit dat het bezwaar niet-ontvankelijk was. Daarvoor geldt dezelfde redenering als voor de voldoeningen op aangifte en kan de rechtbank dus geen rentevergoeding vaststellen, omdat sprake is van ambtshalve verminderingen.
    
    28. De vraag is wat verweerder in de andere dertien beslissingen heeft gedaan. Dit betreft de bezwaren ter zake van de naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen over augustus en september 2014, augustus 2015, juli, september, oktober en november 2016, april en juli 2017 en februari, april, mei en juni 2018  Uit niets volgt dat de bezwaren ter zake van deze naheffingsaanslagen en boetes niet-ontvankelijk zijn verklaard. Integendeel: in de brief van 24 oktober 2019 heeft verweerder met zoveel woorden verklaard dat hij de bezwaren in behandeling neemt. Uit de uitspraken op bezwaar blijkt niet iets anders. In twee gevallen (februari en april 2018) is zelfs uitdrukkelijk vermeld dat de Belastingdienst volledig aan het bezwaar tegemoetkomt. In al deze zaken wordt in de uitspraak op bezwaar met geen woord gesproken over niet-ontvankelijkheid. Verweerder doet dat nu in de beroepsfase wel, maar heeft niet verzocht de desbetreffende beroepen gegrond, en de bezwaren alsnog niet-ontvankelijk te verklaren. De rechtbank zou buiten de rechtsstrijd van partijen treden als zij dit eigener beweging zou doen. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 16 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1153, mag de rechtbank niet ambtshalve de bezwaren niet-ontvankelijk verklaren.
    
    29. Op grond van titel 4.4 van de Awb geldt als voorwaarde voor de verschuldigdheid van wettelijke rente dat de schuldenaar, in dit geval de Belastingdienst, in verzuim is. Daarvan is sprake als een verschuldigd bedrag niet binnen de voorgeschreven termijn wordt betaald. Pas met de uitspraken op bezwaar is komen vast te staan dat de Belastingdienst, meer specifiek de ontvanger, een bedrag dient terug te betalen. Artikel 28a van de Invorderingswet 1990 stelt de betalingstermijn op zes weken. Er is pas sprake van een verzuim als die termijn verstreken is en de belasting niet binnen die termijn is terugbetaald. Echter, voor die situatie regelt de Invorderingswet zelf al dat invorderingsrente wordt vergoed. Weliswaar is die rentevergoeding beperkter dan de vergoeding die voortvloeit uit de Awb, maar de regeling in de Invorderingswet moet worden beschouwd als een lex specialis, dat wil zeggen: een specifiek op het belastingrecht toegesneden regeling, die daarom voorgaat op de regeling in de Awb. In een procedure tegen de inspecteur kan de rechtbank geen beslissing nemen over vergoeding van invorderingsrente, omdat de hoogte van de invorderingsrente pas kan worden vastgesteld als de hoogte van de teruggaaf definitief vaststaat. Dat in dit geval niet in geschil is dat recht bestaat op een volledige teruggaaf maakt dat naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Bovendien is de ontvanger geen partij in deze procedure. Gelet op het voorgaande is er geen grond voor toewijzing van wettelijke rente aan eiseres.
    
    30. Eiseres heeft over het tijdvak december 2018 verzocht om teruggaaf van kansspelbelasting. Verweerder heeft op dat bezwaar niet beslist. De rechtbank vat het beroep van eiseres in zoverre op als een beroep tegen het niet (tijdig) beslissen op bezwaar. Zij heeft verweerder echter niet in gebreke gesteld. Op grond van artikel 6:12, tweede lid, van de Awb is dit wel een voorwaarde om beroep te kunnen instellen. Om die reden is dat beroep niet-ontvankelijk. 
    
    31. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard, behalve het beroep met betrekking tot het tijdvak december 2018. Dat is niet-ontvankelijk.
    
    32. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep over het tijdvak december 2018 (zaaknummer 21/5443) niet-ontvankelijk;
      
      
        verklaart de overige beroepen ongegrond.
      
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              
              Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, rechter, in tegenwoordigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              rechter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.
            
          
        
      
    
    
    
  
  
     Zie bijvoorbeeld bijlagen 3F8 en 3F14 bij verweer. 
  
  
     Zie bijlagen 3E2 en 3F12 bij verweer.
  
  
     Bijlage 3E2 bij verweerschrift.
  
  
     En overigens evenmin in het in rekening brengen van belastingrente in geval van naheffing.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 3 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:341.