ECLI:NL:GHDHA:2023:1116, Gerechtshof Den Haag, 02-05-2023, BK-22/00486 en BK-22/00487
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-05-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 20, lid 4, Wet Vpb. Geen verrekening van houdsterverliezen met niet-houdsterwinsten. Verliesvaststellingsbeschikkingen staan onherroepelijk vast. Artikel 65 AWR jo. artikel 23, lid 9, aanhef en letter a, BFB. Geen ambtshalve herziening meer mogelijk. Artikel 3:4 Awb. Geen strijd met het evenredigheidsbeginsel.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-22/00486 en BK-22/00487
    
    
    
    Uitspraak van 2 mei 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      
        
          [X] AS (voorheen [X] B.V.) te [Z] ( [buitenland] ), belanghebbende,
      (gemachtigde: B.A.J. van der Meij)
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 29 maart 2022, nummers SGR 21/730 en SGR 21/743. 
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd voor het boekjaar 2017 naar een belastbaar bedrag van € 523.867 (de aanslag 2017). Bij gelijktijdig gegeven beschikking als bedoeld in artikel 21a, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) is een verlies van € 1.216.487 verrekend (de verliesverrekeningsbeschikking 2017). Tevens heeft de Inspecteur bij gelijktijdig gegeven beschikking een bedrag van € 17.230 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd voor het boekjaar 2018 naar een belastbaar bedrag van € 655.169 (de aanslag 2018). Bij gelijktijdig gegeven beschikking als bedoeld in artikel 21a, lid 1, Wet Vpb is een verlies van nihil verrekend (de verliesverrekeningsbeschikking 2018; tezamen met de verliesverrekeningsbeschikking 2017: de verliesverrekeningsbeschikkingen). Tevens heeft de Inspecteur bij gelijktijdig gegeven beschikking een bedrag van € 1.755 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag 2017, de aanslag 2018 en de verliesverrekeningsbeschikkingen. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 360. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 548. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 21 maart 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft voor het boekjaar 2011 aangifte vennootschapsbelasting gedaan naar een verlies van € 579.538. De Inspecteur heeft het verlies bij beschikking van 31 januari 2014 aangemerkt als houdsterverlies in de zin van artikel 20, lid 4, Wet Vpb (het houdsterverlies 2011).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft voor het boekjaar 2012 aangifte vennootschapsbelasting gedaan naar een verlies van € 30.620. De Inspecteur heeft het verlies bij beschikking van 23 augustus 2014 aangemerkt als houdsterverlies in de zin van artikel 20, lid 4, Wet Vpb (het houdsterverlies 2012; tezamen met het houdsterverlies 2011: de houdsterverliezen).
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt tegen de beschikkingen bedoeld in 2.1 en 2.2 (de verliesvaststellingsbeschikkingen), waardoor deze ten tijde van het opleggen van de aanslagen 2017 en 2018 en het vaststellen van de verliesverrekeningsbeschikkingen onherroepelijk vaststonden.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft voor het boekjaar 2017 een belastbare winst van € 1.740.354 en een belastbaar bedrag van nihil aangegeven. Belanghebbende heeft deze belastbare winst in haar aangifte vennootschapsbelasting niet aangemerkt als winst in de zin van artikel 20, lid 4, letter a, Wet Vpb (houdsterwinst). Belanghebbende heeft in haar aangifte een deel van het houdsterverlies 2011 met de winst verrekend. 
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft voor het boekjaar 2018 een belastbare winst van € 655.169 en een belastbaar bedrag van nihil aangegeven. Belanghebbende heeft deze belastbare winst in haar aangifte vennootschapsbelasting niet aangemerkt als houdsterwinst. Belanghebbende heeft in haar aangifte het resterende deel van het houdsterverlies 2011 en het houdsterverlies 2012 met de winst verrekend. 
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslagen 2017 en 2018 en het vaststellen van de gelijktijdig gegeven verliesverrekeningsbeschikkingen geen rekening gehouden met de verrekening van de houdsterverliezen.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, het volgende overwogen, waarbij belanghebbende als eiseres is aangeduid en de Inspecteur als verweerder: 
    
    
      “7. Uit het bepaalde in artikel 20b, vijfde lid, van de Wet Vpb, volgt dat de
      houdsterverliezen als bedoeld in artikel 20, vierde lid, van de Wet Vpb worden vastgesteld
      bij voor bezwaar vatbare beschikking, gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag van het
      jaar waarop de verliezen betrekking hebben. In het onderhavige geval betreft dit de
      aanslagen met betrekking tot de jaren 2011 en 2012.
    
    
    8. Op grond van artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht bedraagt de termijn
    
      voor het indienen van een bezwaarschrift tegen een verliesvaststellingsbeschikking zes
      weken. Daarna staat de verliesvaststellingsbeschikking onherroepelijk vast. Vaststaat dat
      eiseres geen bezwaar heeft gemaakt tegen de verliesvaststellingsbeschikkingen 2011 en
      2012.
    
    
    9. Uit het voorgaande volgt dat de verliesvaststellingsbeschikkingen 2011 en 2012
    
      formele rechtskracht hebben gekregen. Eiseres kan de kwalificatie van de verliezen als
      houdsterverliezen dan ook niet in de onderhavige procedure - die betrekking heeft op de
      aanslagen vennootschapsbelasting voor het jaar 2017 en 2018 - aan de orde stellen. Eiseres
      heeft ook overigens geen bijzondere omstandigheden aangevoerd waaruit blijkt dat sprake is
      van een specifieke situatie die meebrengt dat de formele rechtskracht van de
      verliesvaststellingsbeschikkingen moet worden doorbroken.
    
    
    10. Gelet hierop staat de kwalificatie van de verliezen als houdsterverliezen vast en
    
      komen deze niet in aanmerking voor verrekening met de thans voorliggende aanslagen. Dit
      laatste volgt uit artikel 20, vierde tot en met zesde lid, van de Wet Vpb.
    
    
    11. De rechtbank merkt ten overvloede op dat verweerder de kwalificatie van de
    
      verliezen ook niet ambtshalve kan herzien, omdat de vijfjaarstermijn die hiervoor geldt
      reeds is verstreken. De door eiseres ter zitting genoemde twaalfjaarstermijn ziet op de
      bevoegdheid van verweerder om na te vorderen in buitenlandsituaties en deze termijn is op
      de onderhavige situatie dan ook niet van toepassing.
    
    
    12. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft eiseres geen afzonderlijke
    
      gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag
      of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.”
    
    
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de Inspecteur bij het geven van de verliesverrekeningsbeschikkingen ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de verliezen van de jaren 2011 en 2012. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar en vaststelling van de verliesverrekeningsbeschikkingen met inachtneming van de houdsterverliezen en dienovereenkomstige vermindering van de aanslag 2017 en de aanslag 2018.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Belanghebbende neemt het standpunt in dat de verliesvaststellingsbeschikkingen berusten op een fout van de Inspecteur. Belanghebbende verwijst naar correspondentie die zij met de Inspecteur heeft gevoerd voordat de verliesvaststellingsbeschikkingen zijn gegeven en waaruit blijkt, aldus belanghebbende, dat de houdsterverliezen ten onrechte als zodanig zijn aangemerkt. Belanghebbende doet voorts, naar het Hof begrijpt, een beroep op het evenredigheidsbeginsel zoals neergelegd in artikel 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb). Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het onredelijk is om de verliesvaststellingsbeschikkingen op formele gronden te handhaven, terwijl deze beschikkingen inhoudelijk onjuist zijn. 
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur neemt het standpunt in dat de houdsterverliezen niet voor verrekening in 2017 en 2018 in aanmerking komen, omdat de verliesvaststellingsbeschikkingen onherroepelijk vaststaan en belanghebbende in 2017 en 2018 geen houdsterwinsten heeft genoten. 
      
    
    
      5.3.
      Omdat de verliesvaststellingsbeschikkingen onherroepelijk vaststaan en omdat niet in geschil is dat belanghebbende in 2017 en 2018 geen houdsterwinsten heeft genoten, kunnen de houdsterverliezen ingevolge artikel 20, lid 4, Wet Vpb niet verrekend worden met de belastbare winsten van die jaren.
      
    
    
      5.4.
      Belanghebbendes klacht dat in 2011 en 2012 geen sprake was van houdsterverliezen – hetgeen door de Inspecteur wordt betwist – en dat daarom verrekening van de verliezen van die jaren met de belastbare winsten van 2017 en 2018 moet worden toegestaan, stuit af op het feit dat de verliesvaststellingsbeschikkingen onherroepelijk vaststaan. Het Hof kan derhalve geen inhoudelijk oordeel geven over de kwalificatie van de in 2011 en 2012 geleden verliezen. Een beroep op ambtshalve herziening van de verliesvaststellings-beschikkingen is niet mogelijk, omdat een verzoek daartoe niet binnen vijf jaar na afloop van het kalenderjaar 2017, respectievelijk 2018, is gedaan (artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen in verbinding met artikel 23, lid 9, aanhef en letter a, van het Besluit fiscaal bestuursrecht). 
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbendes beroep op het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4 Awb slaagt evenmin. De beperking dat houdsterverliezen slechts mogen worden verrekend met houdsterwinsten is neergelegd in artikel 20, lid 4, Wet Vpb. Dit is een dwingendrechtelijke bepaling van een wet in formele zin die uitdrukking geeft aan een welbewuste afweging van de wetgever. Bij de uitvoering van deze dwingendrechtelijke bepaling komt aan de Inspecteur geen vrijheid toe om een belangenafweging te maken. Het is verder niet aan de rechter om in een individueel geval die keuze van de wetgever voor deze beperking in de regels van de verliesverrekening terzijde te schuiven (vgl. HR 19 november 2021, ECLI:NL:HR:2021:1719, BNB 2022/12). 
      
    
    
      5.6.
      Gelet op bovenstaande overwegingen is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond.
      
      
      
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      Er is geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, Chr.Th.P.M. Zandhuis en R.A. Bosman, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon. De beslissing is op 2 mei 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.