ECLI:NL:GHARL:2022:5899, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 12-07-2022, 21/00488
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2022-07-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Reclamebelasting. Belastingplichtige. Uitleg verordening.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer: BK-ARN 21/00488
    uitspraakdatum: 12 juli 2022
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
         te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 10 maart 2021, nummer AWB 20/3173, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      de heffingsambtenaar van Gemeentelijk Belastingkantoor Twente (hierna: de heffingsambtenaar).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende voor de periode van 1 juli 2019 tot 1 januari 2020 een aanslag reclamebelasting opgelegd ten bedrage van € 112,25.
      
    
    
      1.2.
      De heffingsambtenaar heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 april 2020 de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 10 maart 2021 het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen die uitspraak hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 mei 2022 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende [naam1] , alsmede namens de heffingsambtenaar [naam2] , bijgestaan door [naam3] (hierna: [naam3] ). Van de zitting is een procesverbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak [adres] 36-38 te [woonplaats] die is gelegen in het centrumgebied van [woonplaats] . Belanghebbende verhuurt de onroerende zaak. In de periode waarop de aanslag ziet werd een ruimte in de onroerende zaak verhuurd aan [naam4] voor een praktijk voor osteopathie en een ruimte aan [naam5] voor een yogastudio. Beide ruimtes delen onder andere het gebruik van een toiletblok.
      
    
    
      2.2.
      Ten behoeve van de osteopathiepraktijk was een bord aangebracht op de gevel van het pand, waarop stond “ [naam4] Praktijk voor Osteopathie". Ten behoeve van de yogastudio was op de gevel een bord aangebracht met veelkleurige en rondlopende letters " [naam5] ontspannen meditatie yoga muziek" en in de hoek van het raam stond vermeld " [naam5] Yoga". Alle borden waren zichtbaar vanaf de openbare weg.
      
    
    
      2.3.
      In een brief van de heffingsambtenaar aan belanghebbende van 17 april 2020 staat het volgende:
      
      
        “In het kader van bovenstaand bezwaarschrift zijn wij voornemens om de aanslag Reclamebelasting Centrumgebied [woonplaats] ten aanzien van de [adres] 36 in [woonplaats] te handhaven. Hieronder leest u een korte uitleg waarom.
      
      
      
        
          Korte motivatie
        
        De WOZ/OZB-objectafbakening vindt in zijn algemeenheid plaats door het trekken van de kadastrale grenzen tussen de onderscheidenlijke kadastraal genothebbende rechtspersonen en vervolgens door het binnen die grenzen trekken van de grenzen van de zelfstandig bruikbare gebruikseenheden.
      
      
      
        Zelfstandig bruikbaar zijn afsluitbare gedeelten die binnen de afsluiting zijn voorzien van de essentiële voorzieningen met het oog op het gebruik van dat gedeelte, zodat de gebruiker van dat gedeelte niet meer dan bijkomstig afhankelijk is van voorzieningen buiten dat gedeelte. Bij kantoorruimte bestaan de essentiële voorzieningen in ieder geval uit een toiletvoorziening, ofschoon er ook rechterlijke uitspraken zijn van ook het gerechtshof waaronder wij ressorteren die tevens een eenvoudige pantry vereisen.
      
      
      
        Uit onderzoek ter plaatse is gebleken dat de [adres] 36 in [woonplaats] in zijn geheel een bedrijfsverzamelgebouw betreft. Volgens de jurisprudentie inzake de waardering van bedrijfsverzamelgebouwen moeten (kantoor)ruimtes voldoende zelfstandig zijn om te kunnen worden aangemerkt als zelfstandige WOZ-objecten. Volgens de jurisprudentie is een deel van een gebouw pas zelfstandig als het afsluitbaar is ten opzichte van de overige delen van het gebouw en beschikt over voorzieningen die nodig zijn om het zelfstandig te kunnen gebruiken. Volgens de medewerker van de buitendienst is daar geen sprake van.
      
      
      
        Zodoende wordt de eigenaar aangemerkt als de gebruiker. De eigenaar kan op zijn/haar beurt wel de gebruikerslasten doorbelasten aan de individuele gebruikers. Dit geldt eveneens voor de reclamebelasting, welke ingevolge het voorgaande terecht aan uw cliënt is opgelegd.
      
      
      
        
          Hoorzitting
        
        Aangezien u in uw bezwaarschrift heeft aangegeven te willen worden gehoord, willen wij u verzoeken om binnen 7 dagen contact met ons op te nemen via het bovenstaande telefoonnummer of per e-mail via [naam3] @gbtwente.nl om een datum te plannen voor een hoorzitting.”
      
      
    
    
      2.4.
      In een e-mail van 23 april 2020 van de gemachtigde aan [naam3] staat het volgende:
      
      
        “Geachte mevrouw [naam3] ,
        Ik wens gaarne voor en namens de heer [belanghebbende] in bovengenoemde procedure een afspraak met U te maken voor een hoorzitting..
        Voor het maken van een afspraak kunt U telefonisch contact met mij opnemen op mobiel nummer (…) of per e-mail op e-mail adres (…).
      
      
    
    
      2.5.
      In een e-mail van 28 april 2020 schrijft [naam3] aan de gemachtigde:
      
      
        “Graag wil ik u data doen toekomen voor het inplannen van de hoorzitting:
      
      
      
        
          29 april 2020 (gehele dag mogelijk);
        
        
          30 april 2020 (gehele dag mogelijk);
        
        
          1 mei 2020 (in de ochtend);
        
        
          4 mei 2020 (gehele dag mogelijk);
        
        
          6 mei 2020 (gehele dag mogelijk).
        
      
      
      
        Mocht één van deze data niet uitkomen, dan nodig ik u uit om met een voorstel te komen
        voor een andere datum en tijd.
        Als één van bovenstaande data u wel schikt, dan hoor ik graag van u welke tijd u het beste schikt.
        Tot slot wil zou ik, gezien de Corona-maatregelen, willen voorstellen om de hoorzitting telefonisch te houden?”
      
      
    
    
      2.6.
      In een e-mail van dezelfde dag, 28 april 2020, wordt namens belanghebbende aan [naam3] geschreven:
      
      
        “Ik verzoek U een fysieke hoorzitting te houden.
        Ik vind het namelijk zeer lastig om mij tijdens een telefonische hoorzitting te concentreren. Ik heb geen coronaverschijnselen en kom alleen naar de hoorzitting dus het moet voldoende mogelijk zijn een fysieke hoorzitting te houden waarbij de nodige afstand wordt bewaard.
        Ik stel daarom voor om op maandag 4 mei 2020 om 15.00 uur een hoorzitting te houden op het kantoor van GBTwente aan de Demmersweg 140 te Hengelo.”
      
      
    
    
      2.7.
      In een e-mail van 29 april 2020, om 7.09 uur schrijft [naam3] aan de gemachtigde:
      
      
        “Hartelijk dank voor uw snelle reactie.
        Een fysieke hoorzitting vergt iets meer overleg van onze kant.
        Ons kantoor is namelijk alleen op dinsdag en donderdag van 10.00 tot 12.00 open/beschikbaar voor afspraken als deze en alleen als het niet anders kan.
        Daarom ga in overleg of het ten eerste mogelijk is en zo ja of er een ruimte beschikbaar is waarbij wij alle Coronamaatregelen in acht kunnen nemen.
        Het wordt dan sowieso niet eerder dan 7 mei 2020 tussen 10.00 en 12.00.
        Op 5 mei 2020 is ons kantoor vanwege Bevrijdingsdag namelijk gesloten.
        U hoort zo spoedig mogelijk van mij.”
      
      
    
    
      2.8.
      In een e-mail van dezelfde dag, 29 april 2020, om 11.51 uur wordt namens belanghebbende geschreven aan [naam3] :
      
      
        “Dank voor Uw bericht.
        Ik ben donderdag 7 mei 2020 tussen 10.00 en 12.00 uur verhinderd. Ik verzoek U hiermee rekening te houden bij het inplannen van een hoorzitting.
        Als het houden van een hoorzitting in Uw kantoor aan de Demmersweg 140 te Hengelo problematisch is kan de hoorzitting misschien gehouden worden op Uw bezoekadres het Gemeentehuis van Berkelland, Markstraat 1 te Borculo.”
      
      
    
    
      2.9.
      In een e-mail van dezelfde dag, 29 april 2020, om 14.09 uur, schrijft [naam3] aan de gemachtigde het volgende:
      
      
        “Gezien onderstaande mailwisseling ben ik helaas, in samenspraak met onze plaatsvervangend directeur en senior jurist, tot de conclusie gekomen dat het inplannen van een hoorzitting niet gaat lukken.
        In de bijlage treft u daarom de uitspraak op het bezwaarschrift aan.
        Deze is eveneens in samenspraak met onze plaatsvervangend directeur en senior jurist tot stand gekomen.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is (i) of belanghebbende belastingplichtig is voor de reclamebelasting, (ii) of sprake is van belastbare feiten, (iii) of de uitspraak op bezwaar op correcte wijze tot stand is gekomen en (iv) of belanghebbende voldoende in de gelegenheid is gesteld het bezwaar in een hoorgesprek toe te lichten. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de heffingsambtenaar bevestigend. 
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft nooit verklaard af te zien van een hoorzitting. De heffingsambtenaar heeft belanghebbende ook nooit uitgenodigd voor een hoorzitting. Noch de voorkeur van (de gemachtigde van) belanghebbende voor een fysieke hoorzitting, noch de verhindering van (de gemachtigde van) belanghebbende op één door de heffingsambtenaar voorgesteld tijdstip, maken dat van de heffingsambtenaar redelijkerwijs niet kon worden gevergd belanghebbende in de gelegenheid te stellen te worden gehoord. Daarmee staat vast dat de heffingsambtenaar de hoorplicht heeft geschonden. Ter zitting heeft belanghebbende aangegeven dat hij geen prijs stelt op terugwijzing naar de bezwaarfase.
      
    
    
      4.2.
       Het Hof zal met betrekking tot de aanslag eerst de vraag beantwoorden of belanghebbende terecht als belastingplichtige voor de reclamebelasting is aangemerkt.
      
    
    
      4.3.
      Artikel 227 van de Gemeentewet bepaalt het volgende:
      
      
        “Ter zake van openbare aankondigingen zichtbaar vanaf de openbare weg kan een reclamebelasting worden geheven.”
      
      
    
    
      4.4.
      De Verordening Reclamebelasting Berkelland 2018 (hierna: de Verordening) bepaalt onder meer het volgende:
      
      
        “Artikel 1 Begripsomschrijvingen
        Deze verordening verstaat onder:
        a. (…)
        d. onroerende zaak: onroerende zaak zoals afgebakend overeenkomstig artikel 16 van de Wet waardering onroerende zaken;
        (…)
        
          Artikel 4 Belastingplicht
        
        1. De reclamebelasting wordt geheven van de gebruiker van de onroerende zaak waarop, waaraan, waarin of waarbij één of meer reclameobjecten zijn aangebracht dan wel zijn geplaatst.
        
          Artikel 5 Belastingobject
        
        De reclamebelasting wordt geheven per onroerende zaak waarop, waaraan, waarin of waarbij één of meer reclameobjecten zijn aangebracht dan wel zijn geplaatst.”
      
      
    
    
      4.5.
      Het object van de onderhavige reclamebelasting is de onroerende zaak zoals afgebakend overeenkomstig artikel 16 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet Woz) (artikel 1, onder d, en artikel 5 van de Verordening). De belastingplichtige is de gebruiker van de onroerende zaak (artikel 4, eerste lid, van de Verordening). Gebruiker is degene die de zaak metterdaad bezigt ter bevrediging van zijn behoeften (vgl. Hoge Raad 7 oktober 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2318). In het onderhavige geval zijn dat de huurders. Dat de huurders onzelfstandige delen gebruiken, doet daaraan niet af, nu in de Verordening een bepaling als artikel 24, vijfde lid, van de Wet Woz ontbreekt. De omstandigheid dat voor de objectafbakening wordt aangesloten bij de Wet Woz, maakt niet dat ervan kan worden uitgegaan dat ook de bepaling in de Wet Woz over de toerekening van het gebruik kan worden toegepast. 
      
    
    
      4.6.
      Bij de Verordening zit geen toelichting. Een toelichting omtrent het begrip “gebruiker” ontbreekt derhalve ook. Een toelichting op de Verordening is wel gegeven ten behoeve van de raadsvergadering van de gemeente Berkelland van 19 september 2017, waarin is besloten tot het invoeren van de reclamebelasting door met de Verordening in te stemmen. In deze toelichting staat onder meer het volgende:
      
      
        “Onderwerp : Invoeren van reclamebelasting voor het oprichten van een Ondernemersfonds.
        (…)
        
          Te nemen besluit: het invoeren van reclamebelasting voor het oprichten van een Ondernemersfonds
      
      
      
        
          Waarom dit voorstel en wat is het effect
        
        
          [naam6] heeft de gemeente verzocht om een reclamebelasting in te voeren. De wens is om een fonds op te richten waaraan zoveel mogelijk ondernemers een bijdrage betalen. Met eigen geld wordt de slagkracht van ondernemers vergroot en ondernemers kunnen zelf collectieve projecten mogelijk maken en stimuleren.
        (…)
        
          Argumentatie:
        
        Met het instellen van een Ondernemersfonds door en voor de ondernemers worden ook de zogenaamde “freeriders” meegenomen. Door middel van reclamebelasting wordt het overgrote deel van de ondernemers in de genoemde gebieden verplicht mee te betalen aan het Ondernemersfonds. Zo wordt met eigen geld de slagkracht van ondernemers vergroot en ondernemers kunnen zelf collectieve projecten mogelijk maken.
        (…)
        
          Initiatief, participatie en rol gemeente
        
        Het initiatief is gekomen vanuit het [naam6] . Indien de reclamebelasting wordt ingevoerd zal de heffing en invordering via de gemeente (uitgevoerd door het Gemeentelijk Belastingkantoor Twente) worden opgelegd en geïnd. De perceptiekosten zullen worden verrekend met de opbrengsten. De netto opbrengst zal worden doorbetaald aan een nog door [naam6] op te richten fonds.”
      
      
    
    
      4.7.
      In een eerdere raadsvergadering van 6 september 2017 is door wethouder [naam7] (portefeuillehouder) over het voornemen tot invoering van een reclamebelasting verder gezegd dat de ondernemersverenigingen bij meerderheid voor deze belasting hebben gestemd, dat de gemeente deze alleen uitvoert, dat bedrijven na de invoering van de reclamebelasting gratis lid zijn van de plaatselijke ondernemersvereniging en dat ze de kosten voor dat lidmaatschap dan dus kwijt zijn.
      
    
    
      4.8.
      Gelet op het bovenstaande is het Hof van oordeel dat het de bedoeling van de verordeninggever is geweest met het begrip “gebruiker” in de Verordening ondernemers of bedrijven aan te duiden. Zij zijn lid van een ondernemers- of winkeliersvereniging, of worden, voor zover zij dat niet zijn, als zogenaamde “freeriders” gezien.
      
    
    
      4.9.
      Bovenstaande uitleg vindt verder steun in de objectieve en redelijke rechtvaardiging die voor de heffing moet bestaan, nu de reclamebelasting slechts verschuldigd kan zijn in een beperkt deel van het grondgebied van de gemeente Berkelland. Hoewel dit in de toelichting niet expliciet als rechtvaardiging wordt vermeld, gaat het Hof ervan uit dat deze rechtvaardiging erin bestaat dat enerzijds de opbrengst (na aftrek van perceptiekosten) ten goede komt aan een ondernemersvereniging die met name de belangen van winkeliers en bedrijven zal behartigen en dat anderzijds diezelfde winkeliers en bedrijven de reclamebelasting betalen (“Zo wordt met eigen geld de slagkracht van ondernemers vergroot (…)”). Met zowel de bedoeling van de Verordeninggever als de noodzakelijke objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de inperking van het heffingsgebied strookt het als gebruiker aan te merken de feitelijk gebruiker van de onroerende zaak die zich bedient van de aangebrachte reclame om daarmee het publiek te bereiken.
      
    
    
      4.10.
      De heffingsambtenaar bepleit een andere uitleg van het begrip “gebruiker”, te weten een uitleg die aansluit bij de bepalingen van de Wet Woz, meer specifiek een die mede aansluit bij artikel 24, lid 5, onderdeel b, Wet Woz. Daarin is bepaald dat gebruik door degene aan wie een deel van een onroerende zaak in gebruik is gegeven, wordt aangemerkt als gebruik door degene die dat deel in gebruik heeft gegeven, te weten in het onderhavige geval de eigenaar. Voor deze zienswijze, waarin de eigenaar van een onroerende zaak als belastingplichtige wordt aangewezen in plaats van de ondernemer die die onroerende zaak feitelijk in gebruik heeft en door wie en te wiens behoeve de reclame-uitingen zijn aangebracht, bestaat, gelet op het bovenstaande, naar ’s Hofs oordeel geen grondslag. Deze zienswijze zou bovendien tot gevolg hebben dat reclamebelasting ter zake van openbare uitingen aangebracht op een onroerende zaak die voor een deel in gebruik is gegeven, door een andere belastingplichtige is verschuldigd (namelijk: de verhuurder) dan reclamebelasting ter zake van zulke uitingen aangebracht op een onroerende zaak die geheel in gebruik is gegeven (in dat geval is in de zienswijze van de heffingsambtenaar de huurder wél de belastingplichtige). Niet valt in te zien dat de verordeninggever dat heeft beoogd. Ook de omstandigheid dat in de verordening reclamebelasting gemeente Berkelland 2021 de definitie van het begrip gebruiker in deze zin is aangepast, is hiervoor onvoldoende. Een toevoeging in 2021 kan immers niet de bedoeling die de verordeninggever in 2018 had wijzigen. 
      
    
    
      4.11.
      Het bovenstaande brengt mee dat belanghebbende op grond van de Verordening niet belastingplichtig is voor de reclamebelasting. Het voor dat geval ter zitting door de heffingsambtenaar subsidiair ingenomen standpunt dat hij in gevallen als het onderhavige op basis van een bestendige gedragslijn altijd de verhuurder aanslaat, rechtvaardigt evenmin het oordeel dat belanghebbende belastingplichtig is voor de reclamebelasting. De aanslag moet worden vernietigd. De overige gronden behoeven om deze reden geen bespreking meer.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden, te weten € 48 voor het beroep en € 134 voor het hoger beroep. De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op de reiskosten van de gemachtigde, welke onweersproken € 24,88 (zitting Rechtbank) en € 27,76 (zitting Hof) bedragen, derhalve in totaal € 52,64.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraak op bezwaar van de heffingsambtenaar,
      – verklaart het bezwaar gegrond,
      – vernietigt de aanslag reclamebelasting 2019,
      – veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 52,64,
      – gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt van € 48 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 131 in verband met het hoger beroep bij het Hof. 
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van drs. M.T.M. Hennevelt als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 juli 2022.
    
    
    
      De voorzitter is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen. In verband hiermee heeft mr. Van de Merwe deze uitspraak ondertekend.
    
    
    
    
      	Namens de voorzitter,	 
      De griffier is verhinderd de uitspraak
      te ondertekenen.	
    
    
    
    
      	(J. van de Merwe)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 juli 2022
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Ten tijde van deze uitspraak te raadplegen op: https://berkelland.bestuurlijkeinformatie.nl/Agenda/Document/25ab3c58-ec9a-45b0-9b42-df092a3da843?documentId=b342985b-fd9b-4ecd-8808-1bb20b769bce.	
  
  
     De geluid- en beeldopname van deze raadsvergadering is ten tijde van deze uitspraak te raadplegen op: https://berkelland.bestuurlijkeinformatie.nl/Agenda/Index/6dcb2c81-d176-4378-a71b-9b63f2eec60d.