ECLI:NL:GHARN:2010:BO6171, Gerechtshof Arnhem, 09-11-2010, 10-00139
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2010-11-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet WOZ. 
        Waardebepaling windturbine.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
      nummer 10/00139
    
    
    uitspraakdatum: 9 november 2010
    
    
      Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      op het hoger beroep van
      de heffingsambtenaar van de gemeente Lelystad (hierna: de Ambtenaar)
      en het incidentele hoger beroep van
      X BV (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Zwolle-Lelystad van 19 februari 2010, nummer AWB 08/1833, in het geding tussen 
      belanghebbende
      en
      de Ambtenaar.
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	Bij beschikking van 11 april 2008 heeft de Ambtenaar de waarde van de onroerende zaak A-straat 1 te Lelystad (hierna: de onroerende zaak) voor het jaar 2008 naar de waardepeildatum 1 januari 2007 vastgesteld op € 1.753.000. Voorts heeft hij belanghebbende aanslagen in de onroerendezaakbelastingen (gebruikersbelasting en eigenarenbelasting) opgelegd.
      1.2.	Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de beschikking. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Ambtenaar het bezwaar afgewezen.
      1.3.	Belanghebbende is tegen voormelde uitspraak van de Ambtenaar in beroep gekomen bij de rechtbank Zwolle-Lelystad (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de vastgestelde waarde verminderd tot € 844.281.
      1.4.	Het beroepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 29 maart 2010 ter griffie ingekomen en is aangevuld bij brief met bijlagen van 29 april 2010.
      1.5.	Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. De Ambtenaar heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord bij brief met bijlagen van 12 juli 2010. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, gedateerd 1 september 2010 en ingekomen bij het Hof op 9 september 2010.
      1.6.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 september 2010 te Arnhem. Daar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door A, taxateur, en de Ambtenaar, bijgestaan door B, taxateur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
      2.	De vaststaande feiten 
      2.1.	Belanghebbende is eigenares van de in 1.1. vermelde onroerende zaak. De onroerende zaak is een perceel grond met daarop twee in 2002 gebouwde windturbines van het type V66, met een capaciteit van 1,65 MW elk en een ashoogte van 67 meter.
      2.2.	Een brief van 4 april 2005 van Vestas Central Europe (hierna: Vestas) aan WEA Accountants en Adviseurs luidt onder meer als volgt:
      “	Middels dit schrijven informeren wij u over de waarde van de zichtdelen van een WTG in verband met de Wet Onroerend Zaak belasting.
      Onderstaande percentages zijn gebaseerd op de waarde van de fundering, toren, buitenkant nacelle en de rotorbladen inclusief hub, dus op basis van vrijstelling voor werktuigen. Omdat de waarde van de afzonderlijke delen vertrouwelijk interne informatie is, is besloten deze waarde uit te drukken als percentage van de totale verkoopprijs. (…)
      V65-1,65/1,75MW	Aandeel zichtdelen als % verkoopprijs WTG	
      (…)		
      67 meter ashoogte	42,6	”
      Daarmee is bedoeld dat 42,6% van de waarde van een windturbine als die van belanghebbende niet onder de werktuigenvrijstelling valt en dat de werktuigenvrijstelling derhalve 57,4% bedraagt. In deze brief zijn ook percentages met betrekking tot andere typen windturbines opgenomen. Deze variëren van 42,1% tot 60,4%.
      2.3.	De Ambtenaar heeft bij e-mailbericht van 22 juni 2010 aan C (Vestas) de volgende vraag voorgelegd:
      “	Kunt u mij inzichtelijk maken hoe de berekening van de diverse percentages tot stand is gekomen. Er wordt nu alleen een eindresultaat vermeld per type bij verschillende ashoogten.
      Wij als gemeente dienen de waarde van een windmolen en daarmee het % werktuigenvrijstelling aannemelijk te maken. Wij hebben dan zelf ook een berekening gemaakt op basis van de REpower MM92 met een ashoogte van 100 meter. (…) Over onze berekening (…) heb ik de volgende vragen: kunt u aangeven of deze berekening juist is en kunt u aangeven of deze berekening van de werktuigenvrijstelling ook voor andere type windmolens met verschillende hoogten en diameters rechtevenredig toepasbaar is. ”
      C heeft bij e-mailbericht van dezelfde datum daarop geantwoord:
      “	De brief van Vestas, zoals deze is opgesteld in 2005 is helaas niet meer van toepassing. Hij dateert uit de tijd dat Vestas in sommige gevallen nauw betrokken was bij de aanvraag van sommige vergunningen. Vandaag de dag zijn het onze klanten die zelf de benodigde vergunningen verkrijgen en is Vestas niet meer betrokken bij dit proces.
      Daarom is Vestas ook geen officiële partij in dit traject, afgezien van het aanleveren van informatie aan de vergunningaanvrager. Het is dan ook niet aan Vestas om de door u gevraagde informatie aan te leveren, dan wel uw voorstel te bevestigen. ”
      Op 30 augustus 2010 schrijft D (Vestas) aan de Ambtenaar onder meer:
      “	Vestas heeft gereageerd op uw onderstaande e-mail door middel van een e-mail op 22 juni (…). Gaarne willen we deze reactie nuanceren, met name met betrekking tot de zinsnede: “De brief van Vestas, zoals deze is opgesteld in 2005 is helaas niet meer van toepassing.” Blijkbaar is er verwarring ontstaan over de interpretatie hiervan.
      Vestas wil hiermee aangeven dat Vestas momenteel geen berekeningen voor werktuigenvrijstelling meer verstrekt. Onze enige input op dit gebied wordt gecentraliseerd naar de VNG aangeleverd via de NWEA. Bovenstaande zinsnede is dus geen waardeoordeel over het feit of de brief van Vestas, opgesteld in 2005, inhoudelijk nog correct is. ”
      2.4.	De Vereniging van Nederlandse Gemeenten (VNG) heeft een geschrift met de titel “Taxatiewijzer en kengetallen” uitgegeven. Deel 12 daarvan heeft betrekking op Windturbines. In de editie van dat deel met betrekking tot de waardepeildatum 1 januari 2007 staat onder meer:
      “	(blz. 15) Werktuigenvrijstelling
      (…) Bij het opstellen van de kengetallen is 36% als percentage van vrijgestelde werktuigen reeds in mindering gebracht op de kosten van de windturbine (bron: jurisprudentie (…)) (…) Op basis van jurisprudentie en afspraken, gemaakt tussen verschillende eigenaren/beheerders van windturbines en gemeenten ligt de bandbreedte welke wordt gehanteerd voor werktuigenvrijstellingen tussen de: 36% en 58%. (…) 
      (blz. 18) Economische levensduur
      De levensduur van een windturbine wordt gelijkgesteld aan de technische levensduur en gesteld op 20 jaar conform de Europese Industrienorm. De functionele levensduur is in veel gevallen gelijk aan de technische levensduur en is vastgesteld op het gemiddelde van de minimale (15 jaar) en maximale (20 jaar) technische levensduur en komt daardoor uit op 17,5 jaar. De functionele veroudering is vastgesteld op zes procent per jaar. (…) In veel berekeningen wordt, door de eigenaar, rekening gehouden met een economische levensduur van 10 jaar, gekoppeld aan de tot 10 jaar beperkte termijn van de MEP-bijdrage (…). De MEP is door de Minister van Economische Zaken per 18 augustus 2006 op 0,0 €/kWh gesteld. Dit in tegenstelling tot een technische levensduur welke in de meeste gevallen boven de 15 jaar ligt. (…)
      (blz. 20) Beschrijving hoe om te gaan met bandbreedtes
      (…) percentage werktuigenvrijstelling
      In de genoemde jurisprudentie (…) worden percentages werktuigenvrijstelling genoemd variërend van 24% tot zelfs 52%. Bij het opstellen van de huidige kengetallen is rekening gehouden met een gemiddeld percentage van 36%. (…) Afwijken van het gehanteerde percentage van 36% dient door de taxateur te worden gemotiveerd. ”
      3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
      3.1.	Tussen partijen is de waarde van de onroerende zaak naar waardepeildatum 1 januari 2007 in geschil.
      3.2.	De Ambtenaar stelt zich op het standpunt dat de waarde moet worden bepaald uitgaande van een werktuigenvrijstelling van 28,8% (subsidiair 36%) van de waarde van de windturbines, van een functionele en economische levensduur van 17,5 jaar en een restwaarde van 5%. Bij een werktuigenvrijstelling van 28,8% is de vervangingswaarde van de ruwbouw € 582 per kW en van de afbouw € 31 per kW. Hij berekent de technische afschrijving op 5,43% per jaar, zodat de factor technische afschrijving [1   (5 × 5,43 / 100) =] 0,728 bedraagt. Hij stelt de functionele afschrijving op 6% per jaar, zodat de factor functionele afschrijving [1   (5 × 6 / 100)] = 0,70 bedraagt. Hij komt tot de volgende berekening:
      ruwbouw	1.650 × € 582 × 2 × 0,728 × 0,70	€ 978.738
      afbouw	1.650 × € 31 × 2 × 0,728 × 0,70	€ 52.132
      grond	450 m² × € 67	€ 30.150
      extra grond		€ 1
      totaal		€ 1.061.021
      3.3.	Belanghebbende heeft een taxatierapport overgelegd, opgemaakt door A, registermakelaar en  taxateur. Hij gaat uit van een technische afschrijving van 6,67% per jaar, een functionele afschrijving van 10% per jaar, een werktuigenvrijstelling van 57,4% en 288 m² grond à € 25. Hij taxeert de waarde van de onroerende zaak op € 748.748.
      3.4.	Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      3.5.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de vastgestelde waarde tot € 748.748. De Ambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de vastgestelde waarde tot € 1.061.000. 
      4.	Beoordeling van het geschil
      4.1.	Niet in geschil is dat de waarde van de onroerende zaak moet worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde, waarbij een afschrijvingsduur van vijf jaren in aanmerking wordt genomen.
      4.2.	De hiervoor onder 2.4 aangehaalde taxatiewijzer bevat algemene gegevens met betrekking tot de waardering van onroerende zaken, in dit geval een windmolen. De taxatiewijzer bevat daartoe algemene aanwijzingen en gemiddelde kengetallen zonder rekening te houden met de specifieke kenmerken van individuele onroerende zaken. In veel gevallen is aangegeven binnen welke bandbreedte bepaalde kengetallen zich bevinden. De vermelding van een kengetal in de taxatiewijzer kan een aanwijzing zijn voor de grootte van dat kengetal in een specifieke casus, maar steeds zal de taxateur zich rekenschap moeten geven van de individuele omstandigheden en op basis van daaraan ontleende argumenten moeten aangeven welke grootte een kengetal in die specifieke casus moet hebben. Daarbij zal die motivering uitgebreider moeten zijn naar mate de motivering van de kengetallen in de taxatiewijzer beperkter is. Het vorenoverwogene geldt te meer als de wederpartij in een procedure gemotiveerd stelt dat het in de taxatiewijzer vermelde gemiddelde kengetal in casu niet opgaat. 
      4.3.	Voor zijn stelling dat de werktuigenvrijstelling 28,8% bedraagt, heeft de Ambtenaar zich gebaseerd op een overzicht van de verhoudingen van de onderdelen van een windturbine type MM92 2MW turbine van 100 meter (bijlage 4 bij het hogerberoepschrift). Belanghebbende betwist dat het percentage van de werktuigenvrijstelling van dat type windturbine ook geldt voor haar windturbine. Tegenover deze betwisting heeft de Ambtenaar zijn stelling niet aannemelijk gemaakt.
      4.4.	Voor zijn subsidiaire stelling dat de werktuigenvrijstelling 36% bedraagt, heeft de Ambtenaar verwezen naar de hiervoor onder 2.4 aangehaalde taxatiewijzer en naar de voor latere jaren geldende taxatiewijzers. Voorts stelt de Ambtenaar dat de taxateur geen reden heeft gezien voor een afwijking. De taxatiewijzer geeft wel een opsomming van bestanddelen die al dan niet onder de werktuigenvrijstelling zouden vallen, maar die opsomming wordt niet verder cijfermatig uitgewerkt. De taxatiewijzer maakt geen onderscheid naar verschillende typen windturbines, terwijl uit de hiervoor onder 2.2 aangehaalde brief valt af te leiden dat het percentage werktuigenvrijstelling van type tot type sterk kan verschillen. Voorts verwijst de taxatiewijzer naar verschillende rechterlijke uitspraken, waarin een bandbreedte is te onderkennen tussen 36% en 58% en waarin de beslissing bovendien afhangt van de specifieke feitelijke omstandigheden van het daar voorgelegde geval en van de door de partijen in die procedure ingenomen standpunten en stellingen en de door hen daarvoor aangedragen bewijsmiddelen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat de werktuigenvrijstelling 36% bedraagt. 
      4.5.	Belanghebbende verwijst tot steun voor zijn stelling dat de werktuigenvrijstelling 57,4% bedraagt naar de hiervoor onder 2.2 aangehaalde brief. De Ambtenaar stelt onder verwijzing naar de hiervoor onder 2.3 aangehaalde correspondentie dat Vestas heeft aangegeven dat de opgegeven percentages werktuigenvrijstelling niet meer gelden. Voorts wijst hij erop dat slechts een uitkomst wordt vermeld, maar dat deze niet nader kan worden geanalyseerd.
      4.6.	Uit de hiervoor onder 2.2 aangehaalde brief van Vestas valt   de Ambtenaar wijst daar terecht op   niet af te leiden op welke wijze het daar vermelde percentage is bepaald. Aan te nemen valt evenwel dat Vestas als leverancier van deze windturbine bij uitstek kan weten uit welke onderdelen een windturbine als de onderhavige bestaat en wat de prijs van deze onderdelen is. Uit de brief valt wel af te leiden dat kennelijk per type windturbine een analyse is gemaakt en per type een percentage is bepaald van de waarde van de niet onder de werktuigenvrijstelling vallende delen van windturbines van de verschillende typen. Ook illustreert deze brief dat er kennelijk grote verschillen bestaan tussen de verschillende typen windturbines.
      4.7.	Onder de hiervoor geschetste omstandigheden geeft het Hof voor de bepaling van het percentage werktuigenvrijstelling de voorkeur aan het door de leverancier (Vestas) opgegeven percentage. Het Hof volgt in zoverre het standpunt van belanghebbende.
      4.8.	De Rechtbank heeft geoordeeld dat tot de onroerende zaak 450 m² grond behoort. Daartegen is in hoger beroep geen grief gericht. De enkele, niet nader gemotiveerde opname, van 288 m² in het door belanghebbende overgelegde taxatierapport is daarvoor niet voldoende. Het Hof zal dan ook het oordeel van de Rechtbank volgen.
      4.9.	Voor wat betreft de waarde van de grond stelt de Ambtenaar dat is aangesloten bij de uitgifteprijs voor gronden met bestemming bijzondere doeleinden, te weten € 67/m².  Belanghebbende stelt dat moet worden uitgegaan van € 25/m², de prijs die geldt voor een agrarisch bouwblok. Tot steun voor haar stelling wijst belanghebbende op het door haar taxateur opgemaakte taxatierapport en op enkele transacties waarvan zij nadere gegevens heeft overgelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat moet worden uitgegaan van een hogere waarde dan € 25/m².
      4.10.	Wat betreft de overige elementen die de waarde van de onroerende zaak bepalen, heeft de Ambtenaar verwezen naar de al eerder vermelde taxatiewijzer. Hij heeft in dit verband gesteld (verweer in eerste aanleg, blz. 3) dat E, WOZ-gediplomeerd taxateur, de waardering heeft gecontroleerd aan de hand van de taxatiewijzers en dat daaruit zou zijn gebleken dat de vastgestelde waarde niet te hoog is. Van de controle door E is geen rapport opgemaakt. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ambtenaar   mede gelet op hetgeen hiervoor onder 4.3 is overwogen   niet aannemelijk gemaakt dat de door hem vastgestelde waarde niet te hoog is.
      4.11.	Belanghebbende heeft zich beroepen op een taxatierapport opgemaakt door A (beëdigd taxateur, registertaxateur, registermakelaar) die de gecorrigeerde vervangingswaarde taxeert op € 748.748. Afgezien van de hoeveelheid grond (de taxatie gaat ten onrechte uit van slechts 288 m²) acht het Hof de inhoud van die taxatie aannemelijk, mede gelet op de daarop ter zitting gegeven gedetailleerde toelichting, waartegenover de Ambtenaar slechts in algemene termen heeft verwezen naar de taxatiewijzer. Het Hof zal de waarde daarom vaststellen op (€ 748.748 + 162 × € 25 =) € 752.798.
      4.12.	Uit artikel 30, tweede en vierde lid, van de Wet waardering onroerende zaken vloeit voort dat het bezwaar mede was gericht tegen de aanslagen onroerendezaakbelastingen. Hoewel de uitspraak op bezwaar en de uitspraak van de Rechtbank daaraan niet expliciet aandacht besteden, hebben ook deze, evenals het hoger beroep, mede betrekking op de bedoelde aanslagen. Het Hof zal daarom ook deze aanslagen verminderen.
      4.13.	Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep van de Ambtenaar ongegrond en het incidentele hoger beroep van belanghebbende gegrond. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank vernietigen en de vastgestelde waarde en de aanslagen onroerendezaakbelastingen verlagen.
      5.	Kosten
      Het Hof ziet aanleiding de Ambtenaar te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Gelet op artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht komen hiervoor in aanmerking de door belanghebbende gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig de Bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 2 punten (verweerschrift en verschijnen ter zitting) × 1 (gewicht van de zaak) × € 437, ofwel op € 874 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Niet gesteld of gebleken is dat andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gemaakt.
      6.	Beslissing 
      Het Gerechtshof:
      -	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover daarbij de waarde is verminderd en voor zover een beslissing over de aanslagen onroerendezaakbelastingen ontbreekt;
      -	vermindert de vastgestelde waarde tot € 752.798;
      -	vermindert de aanslagen onroerendezaakbelastingen dienovereenkomstig;
      -	veroordeelt de Ambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 874; en
      -	verstaat dat van de gemeente Lelystad ter zake van het door de Ambtenaar ingestelde hoger beroep na het onherroepelijk worden van deze uitspraak een griffierecht wordt geheven van € 448.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, R.A.V. Boxem en B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is op 9 november 2010 in het openbaar uitgesproken.
      De griffier,	De voorzitter,
    
    	
    (A. Vellema)	(J. van de Merwe)
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.