ECLI:NL:GHARL:2022:5411, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-06-2022, 21/00479
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2022-06-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Invordering. Beschikking executiewaarde en betalingsverplichting.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummer 21/00479
    uitspraakdatum: 28 juni 2022
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 5 maart 2021, nummer LEE 19/4571, ECLI:NL:RBNNE:2021:791, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de ontvanger van de Belastingdienst/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Ontvanger)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is een beschikking executiewaarde en betalingsverplichting (hierna: beschikking betalingsverplichting) als bedoeld in artikel 22bis, elfde en twaalfde lid, van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW) opgelegd tot een bedrag van € 54.300.
      
    
    
      1.2.
      De Ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking betalingsverplichting verminderd tot een bedrag van € 36.100.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      De Ontvanger heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft hiertegen verweer gevoerd.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 april 2021. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. W. Mollema, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] en [naam9] , alsmede [naam3] namens de Ontvanger, bijgestaan door [naam4] en [naam5] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is opgericht op 3 december 2012 en haar enig aandeelhouder is [naam6] B.V. Belanghebbende is enig aandeelhouder van [naam7] B.V. (hierna: [naam7] ). Belanghebbende is tevens gelieerd aan [naam8] B.V. (hierna: [naam8] ). [naam7] houdt zich onder andere bezig met de fabricage van en de handel in ijzerwaren, staalconstructies, buizen en andere metaalproducten. [naam8] houdt zich onder andere bezig met de handel in en industriële bewerking van metaal en metaalproducten.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende, [naam7] en [naam8] worden middellijk bestuurd door [naam9] (hierna: [naam9] ).
      
    
    
      2.3.
      
        [naam7] en [naam8] hebben zakengedaan met [naam10] B.V. (hierna: [naam10] ) te [plaats1] en [naam11] B.V. (hierna: [naam11] ) te [plaats2] . [naam7] en [naam8] leverden onbewerkt staal aan [naam10] en [naam11] , waarna dit staal werd bewerkt door [naam10] en [naam11] .
      
    
    
      2.4.
      De dagelijkse leiding van [naam10] en [naam11] was in handen van [naam12] . De administrateur van [naam10] en [naam11] was [naam13] , de broer van [naam12] .
      
    
    
      2.5.
      
        Tot de stukken van het geding behoort een ongedateerde ondertekende koopovereenkomst (hierna: de koopovereenkomst), waarin onder andere het volgende is opgenomen:
        "Koopovereenkomst
        Partijen
        I. [belanghebbende] B.V. (...) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurder de heer [naam9] , hierna te noemen: "Koper";
        II. [naam7] B.V. (..) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurder de heer [naam9] , hierna te noemen: "[naam7]"
        III. [naam8] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurder de heer [naam9] , hierna te noemen: "[naam8]”
        Partij I tot en met III worden hierna zowel gezamenlijk als ieder afzonderlijk aangeduid als
        "[belanghebbende] ".
      
      
      
        IV. [naam11] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurders de heer [naam12] en mevrouw [naam14] ;
        V. [naam10] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurders de heer [naam12] en mevrouw [naam14] ;
      
      
      
        en
      
      
      
        VI. [naam15] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurders de heer [naam12] en de heer [naam14] ;
      
      
      
        Partij IV. tot en met VI. worden hierna zowel gezamenlijk als ieder afzonderlijk aangeduid
        als "[naam12]".
      
      
      
        Partij I. tot en met VI. worden hierna gezamenlijk aangeduid als "Partijen".
      
      
      
        overwegen dat:
        a. tussen Partijen vast staat c.q. hierbij vast wordt gesteld dat [belanghebbende] diverse vorderingen heeft op [naam12] , waaronder in ieder geval (derhalve niet uitsluitend):
        i. een vordering van [naam7] op [naam11] B.V. (...) per 2 juni 2016 van € 57.484,28;
        ii. een vordering van [naam7] op [naam10] B.V. (...) per 2 juni 2016 van                        € 239.700,71;
        iii. een vordering van [naam7] op [naam10] B.V. (...) per 2 juni 2016 van € 38.000,-;
        iv, een vordering van [naam8] op [naam11] B.V. (...) per 2 juni 2016 van €1.701,34;
        v. een vordering van [naam8] op [naam10] B. V. (...) per 2 juni 2016 van € 75.584,60;
      
      
      
        alle bovengenoemde vorderingen zin volledig opeisbaar en dienden in ieder geval per 2 juni 2016 aan Hacquebord te zijn voldaan.
      
      
      
        b. [naam12] eigenaar is van de enkele roerende zaken die zijn genoemd in bijlage 1, en eigenaar is van overige roerende zaken, welke zich in [plaats3] bevinden. Op bijlage 1 staan ook diverse zaken welke eigendom zijn van Koper. Alle roerende zaken van [naam12] , hoe genaamd ook en waar deze zich ook bevinden, worden hierna gezamenlijk aangeduid als "de Machines";
      
      
      
        c. Parten overeenstemming hebben bereikt over de koop en verkoop van de Machines. Partijen wensen naar aanleiding van de bereikte overeenstemming hun onderlinge rechtsverhouding te regelen zoals in deze overeenkomst weergegeven;
      
      
      
        komen als volgt overeen:
      
      
      
        
          Artikel 1 koop en verkoop
        
      
    
    
      1.1
      
        [naam12] verkoopt en levert in eigendom aan Koper en Koper koopt en aanvaardt in eigendom de Machines waarvan [naam12] verklaart dat zij aan haar in onbelaste eigendom toebehoren.
      
      
        
          Artikel 2 koopsom en betaling
        
      
    
    
      2.1
      De koopsom voorde Machines bedraagt €175.000,- exclusief btw
      
    
    
      2.2
      De koopsom zoals genoemd in artikel 2.1 wordt voldaan door middel van verrekening met de vorderingen die [belanghebbende] op [naam12] heeft, zoals omschreven in de considerans onder punt a van deze overeenkomst. In afwijking van hetgeen is bepaald in artikel 6:127 BW is voor deze verrekening uitdrukkelijk niet vereist dat er sprake is van een prestatie die beantwoordt aan een schuld jegens dezelfde wederpartij. Evenmin is voor deze verrekening vereist dat sprake moet zijn van zowel een bevoegdheid tot betaling van de schuld als tot het afdwingen van de betaling van de vorderingen. Koper heeft derhalve de bevoegdheid tot verrekening van de koopsom, ongeacht of Koper, [naam7] en/of [naam8] schuldeiser is/zijn van de vorderingen zoals omschreven in de considerans onder punt a. Koper verklaart dientengevolge dat hij de koopsom zoals genoemd in artikel 2.1 met de vorderingen zoals genoemd in de considerans onder punt a verrekent en [naam12] erkent deze bevoegdheid van Koper tot verrekening. De verrekening vindt plaats op zodanige wijze dat de vorderingen zoals die puntsgewijs (i. tot en met iv.) in de considerans onder punt a zin aangeduid tenietgaan tot in totaal het gemeenschappelijk beloop van de koopsom zoals genoemd in artikel 2.1 (...), zulks naar evenredigheid van de hoogte van die aldaar (i. tot en met iv.) beschreven vorderingen."
      
    
    
      2.6.
      Door [naam10] is met dagtekening 15 juni 2016 een factuur opgesteld, gericht aan [naam7] ten behoeve van het verkochte bij de koopovereenkomst.
      
    
    
      2.7.
      
        Tot de stukken van het geding behoort een ongedateerde ondertekende leaseovereenkomst (hierna: leaseovereenkomst) waarin onder andere het hiernavolgende is opgenomen: 
        "OVEREENKOMST OPERATIONAL LEASE
      
      
      
        Partijen:
      
      
      
        
          I. [belanghebbende] B.V., (..) te dezen rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar indirect bestuurder de heer [naam9] , hierna te noemen: "Lessor";
      
      
      
        
          II. [naam11] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig
        vertegenwoordigd door haar indirect bestuurder de heer [naam12] en
        mevrouw [naam14] ;
      
      
      
        
          III. [naam10] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig
        vertegenwoordigd door haar indirect bestuurders de heer [naam12] en
        mevrouw [naam14] ;
      
      
      
        en
      
      
      
        
          IV. [naam15] B.V., (...) te dezen rechtsgeldig
        vertegenwoordigd door haar indirect bestuurders de heer [naam12] en
        mevrouw [naam14] ;
      
      
      
        Partij II. tot en met IV. hierna gezamenlijk te noemen: "Lessee";
      
      
      
        Partij 1. tot en met IV. worden hierna gezamenlijk aangeduid als "Partijen";
      
      
      
        overwegen dat:
        a. Lessor eigenaar is van de roerende zaken die zijn genoemd in bijlage 1;
        b. Lessor voorts eigenaar is van de roerende zaken die zijn genoemd in bijlage 2;
        c. de roerende zaken die zijn genoemd in bijlage 1 en bijlage 2 hierna gezamenlijk
        worden aangeduid als "de Machines";
        d Lessor de Machines gedurende 48 maanden ten titel van operational lease in gebruik
        geeft aan Lessee;
        e. Lessor en Lessee over het gebruik van de Machines door Lessee afspraken wensen te maken, een en ander onder de hierna te noemen voorwaarden als vervat in deze
        overeenkomst (hierna: "deze overeenkomst');
      
      
      
        komen als volgt overeen:
      
      
      
        
          Artikel 1 	Gebruik en staat van aanvaarding
        
      
    
    
      1.1
      
        Lessor geeft de Machines ten titel van operational lease in gebruik aan Lessee, gelijk Lessee de Machines in gebruik aanvaardt.
        (…)
      
      
      
        
          Artikel 2	 Looptijd overeenkomst
        
      
    
    
      2.1
      Deze overeenkomst is aangegaan voor de tijd van 48 maanden, ingaande op 14 juni 2016 en dus eindigende op 13 juni 2020.
    
    
      2.2
      Bij het verstrijken van de in 2.1 bedoelde tijd eindigt deze overeenkomst zonder dat daartoe enige opzegging door Lessor of Lessee is vereist.
    
    
      2.3
      Deze overeenkomst is gedurende de periode zoals genoemd in artikel 2.1 niet opzegbaar door Lessee. Lessor kan deze overeenkomst op ieder moment (tussentijds) opzeggen met inachtneming van een opzegtermijn van een maand.
      
      
        
          Artikel 3 	Leasesom
        
      
    
    
      3.1
      
        De leasesom bedraagt bij aanvang van de overeenkomst € 1.250, - exclusief btw per maand 
        voor de zaken zoals benoemd in bijlage 1 bij deze overeenkomst en € 4.000, - exclusief btw per maand voor de zaken zoals benoemd in bijlage 2 bij deze overeenkomst, vermeerderd met de daarover te berekenen omzetbelasting.
      
    
    
      3.2
      
        De in 3.1 bedoelde leasesom wordt automatisch, en dus zonder dat daarvoor enige aanzegging nodig is, jaarlijks per 1 januari, voor het eerst per 1januari 2017, aangepast aan de hand van de Consumentenprijsindexcijfers (CPI) 
        (...)
      
    
    
      3.7
      De uit hoofde van deze overeenkomst door Lessee aan Lessor te verrichten periodieke betalingen worden maandelijks ineens voor de eerste dag van de betreffende kalendermaand zonder enige korting, verrekening of opschorting voldaan middels girale betaling (...).
    
    
      3.8
      Verrekening van de leasesom met enige vordering die Lessee (of haar rechtsopvolgers) op Lessor (of haar rechtsopvolgers) mocht hebben is niet toegestaan. Opschorting van de verplichting tot betaling van de leasesom is uitgesloten.
      
      
        
          Artikel 4	 Gebruiksvoorschriften
        
      
    
    
      4.1
      Lessee is verplicht de Machines in overeenstemming met de bestemming ervan krachtens deze overeenkomst behoorlijk en zelf te gebruiken.
    
    
      4.2
      Lessee dient ervoor zorg te dragen dat de Machines voldoen en blijven voldoen aan de vergunningen en overige voorschriften die benodigd zijn of mochten worden om de Machines conform de bestemming ervan te gebruiken. Het niet kunnen gebruiken van de Machines conform de bestemming kwalificeert niet als gebrek in de zin van art. 7:204 lid 2 BW.
    
    
      4.3
      
        Het is Lessee niet toegestaan veranderingen of toevoegingen aan de Machines aan te brengen zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van Lessor. Deze toestemming wordt verleend indien de door de Lessee gewenste veranderingen of toevoegingen noodzakelijk zijn voor een doelmatig gebruik van de Machines en er ook overigens geen zwaarwichtige belangen aan de zijde van Lessor zich tegen het aanbrengen daarvan verzetten. Lessor heeft het recht om aan haar toestemming voorschriften, voorwaarden of aanwijzingen te verbinden. Indien Lessee veranderingen of toevoegingen aan de Machines dient aan te brengen om de Machines conform de bestemming te kunnen gebruiken, zijn de kosten daarvan in het geheel voor Lessee.
        (…)
      
    
    
      4.5
      
        Lessee doet bij voorbaat afstand van enige aanspraak op Lessor op grond van de aangebrachte wijzigingen of toevoegingen, waaronder in elk geval maar niet uitsluitend begrepen een eventuele vordering uit ongerechtvaardigde verrijking.
        (…)
      
      
      
      
      
        
          Artikel 6 	Staat van aanvaarding en oplevering
        
      
    
    
      6.1
      Lessee verklaart door ondertekening van deze overeenkomst dat zij bekend is met de huidige onderhoudsstaat van de Machines en dat de Machines ten tijde van de aanvang van het gebruik door Lessee uit hoofde van deze overeenkomst in goede staat van onderhoud en zonder door een deskundige waarneembare gebreken verkeren, in welke staat Lessee de Machines heeft aanvaard.
    
    
      6.2
      Partijen komen overeen dat tijdig voor het einde van deze overeenkomst een gezamenlijke voorinspectie van de staat van de Machines zal worden uitgevoerd. Van deze voor inspecties wordt door Parten gezamenlijk een rapport opgesteld en door Partijen ondertekend. In dit rapport staan vermeld de door Lessee te verrichten werkzaamheden om de Machines in de staat te brengen waarin de Machines zich redelijkerwijs tegen het einde van deze overeenkomst dienen te bevinden.
    
    
      6.3
      Indien Lessee nalaat om de werkzaamheden uit het rapport van voorinspectie voorafgaand aan de einddatum van deze overeenkomst uit te voeren, is Lessor gerechtigd om zelf deze werkzaamheden uit te voeren en de kosten daarvan te verhalen op Lessee. De einddatum van deze overeenkomst wordt in dat geval beschouwd als een fatale termijn in de zin van art. 6:83 sub a BW.
      
      
        
          Artikel 7 	Gebreken, risico, onderhoud, herstel en vervanging
        
        (…)
      
    
    
      7.3
      Het onderhoud, herstel en vervanging van (onderdelen van) de Machines is volledig voor rekening en risico van Lessee.
    
    
      7.4
      Indien een of meer (onderdelen) van de Machines geheel of gedeeltelijk tenietgaat zodat het genot dat Lessee daarvan mocht verwachten geheel onmogelijk wordt, dient Lessee Lessor daarvan onverwijld schriftelijk in kennis te stellen, waarna deze overeenkomst voor wat betreft dat onderdeel van rechtswege eindigt en de leasesom naar rato wordt aangepast. Binnen dertig dagen na bedoelde kennisgeving zal Lessor aan Lessee mededelen of en zo ja, onder welke eventuele voorwaarden het betreffende onderdeel door Lessor wordt vervangen, in welk geval Parten voor dit onderdeel een addendum op deze overeenkomst overeen zullen komen."
      
    
    
      2.8.
      De in artikel 3.1 van de leaseovereenkomst vermelde bijlagen behoren tot de stukken van het geding. Bijlage 2 bevat dezelfde machinelijsten die als bijlage 1 bij de koopovereenkomst zijn gevoegd.
      
    
    
      2.9.
      De machines waarop de leaseovereenkomst ziet, zijn door belanghebbende in 2016 als volgt op haar fiscale balans geactiveerd:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Datum aanschaf
              
              
                11-07-2016
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                investering
              
              
                Afschrijving 2016
              
              
                Boekwaarde 31-12-2016
              
            
            
              
                
              
              
                €
              
              
                €
              
              
                €
              
            
            
              
                Aanschaf deel 1:
              
              
                 175.000
              
              
                16.493
              
              
                 158.507
              
            
            
              
                Aanschaf deel 2:
              
              
                
                   49.033
                
              
              
                
                  4.621
                
              
              
                
                   44.412
                
              
            
            
              
                
              
              
                 224.033
              
              
                21.114
              
              
                 202.919
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.10.
      De machines waarop de leaseovereenkomst ziet, bevonden zich op de bedrijfslocaties van [naam10] en [naam11] . De leasetermijnen zijn in 2016 per bank aan belanghebbende betaald. In 2017 is de termijn van de maand september per bank aan belanghebbende betaald, de overige termijnen zijn door belanghebbende verrekend met facturen van [naam10] en [naam11] aan [naam7] en [naam8] .
      
    
    
      2.11.
      
        [naam10] en [naam11] (hierna gezamenlijk ook te noemen: de belastingschuldigen) lieten belastingaanslagen onbetaald. De Ontvanger heeft op 8 januari 2018 beslag gelegd op roerende zaken op de bedrijfslocatie van [naam11] te [plaats2] wegens openstaande belastingschulden van € 7.932. De Ontvanger heeft op 6 september 2018 een verhaalsonderzoek aangekondigd en in het kader daarvan heeft op 12 september 2018 een bespreking plaatsgevonden met [naam13] , de administrateur van [naam10] en [naam11] .
      
    
    
      2.12.
      De Ontvanger heeft op 4 oktober 2018 beslag gelegd op roerende zaken op de bedrijfslocatie van [naam10] te [plaats1] wegens openstaande belastingschulden van € 20.055. De Ontvanger heeft op 5 oktober 2018 beslag gelegd op roerende zaken op de bedrijfslocaties van [naam11] te [plaats2] wegens openstaande belastingschulden van € 43.359. Voorafgaand aan deze beslagleggingen op de roerende zaken heeft belanghebbende een deel van de door [naam10] en [naam11] geleasede machines opgehaald. Deze machines werden daardoor niet getroffen door het beslag van de Belastingdienst.
      
    
    
      2.13.
      
        [naam10] en [naam11] zijn op eigen verzoek op 17 oktober 2018 in staat van faillissement verklaard.
      
    
    
      2.14.
      
        De Ontvanger heeft belanghebbende bij brief van 15 november 2018 onder andere het volgende meegedeeld:
        "Bij de belastingschuldigen [naam10] B.V. & [naam11] B.V. gevestigd te [plaats1] en [plaats2] stonden bodemzaken waarop u stelt recht te hebben. Hierover het volgende.
      
      
      
        
          Meldingsplicht
        
        Volgens artikel 22bis, lid 2 van de Invorderingswet 1990 (hierna IW 1990) bent u gehouden de ontvanger mededeling te doen van het voornemen rechten met betrekking tot deze bodemzaken uit te oefenen, dan wel van het voornemen enigerlei andere handeling te verrichten of te laten verrichten waardoor die zaken niet meer kwalificeren als bodemzaken.
      
      
      
        U bent ingebreke gebleven om deze mededeling te doen. Daarom bent u verplicht (een deel van) de door mij geleden schade aan mij te betalen. Ik vorder van u een met bescheiden gestaafde verklaring van de executiewaarde van de bodemzaken. (…)"
      
      
    
    
      2.15.
      Belanghebbende heeft met dagtekening 17 januari 2019 een brief aan de Ontvanger gezonden, waarbij als bijlage is gevoegd een in haar opdracht opgesteld inventarisatie- en taxatierapport van het [naam16] ( [naam16] ). Dit rapport is opgemaakt op 4 december 2018 en vermeldt een executiewaarde van de machines van                 € 36.100.
      
    
    
      2.16.
      De Ontvanger heeft met dagtekening 3 mei 2019 de onderhavige beschikking betalingsverplichting afgegeven. De betalingsverplichting is daarbij vastgesteld op een bedrag van € 54.300.
      
    
    
      2.17.
      De Ontvanger heeft op 18 november 2019 uitspraak op bezwaar gedaan. In deze uitspraak is het bedrag van de executiewaarde verminderd en is de beschikking betalingsverplichting nader vastgesteld op een bedrag van € 36.100.
      
    
    
      2.18.
      De curator heeft een onderzoek ingesteld naar de gang van zaken rondom het faillissement van [naam10] , [naam9] , [naam12] en [naam13] zijn in dat verband door de rechter-commissaris verhoord.
      
    
    
      2.19.
      
        
          [naam12] is op 13 februari 2019 door de rechter-commissaris verhoord in zijn hoedanigheid van bestuurder van [naam10] . In het proces-verbaal van verhoor is onder andere het hiernavolgende opgenomen: 
        "De machines in de beide panden waren niet van mij. Ooit waren ze wel van de BV maar in 2016 zijn ze verkocht aan [naam9] en leasede ik ze terug. Dit om liquide middelen te krijgen. De koopprijs was 225.000 euro en is verrekend met de vordering van [naam9] . Daardoor kon ik materiaal van ze blijven krijgen. De machines zijn toen niet getaxeerd, ik heb zelf de prijs bepaald aan de hand van wat ik dacht dat marktconform was. Dat is ook wat [naam9] betaalde. Dat is lager dan wat de boekwaarde was. (…)
        De curator houdt mij voor dat ik gezegd heb: "als de schuld is ingelost zou ik het terugkrijgen voor 0 euro". Dat van die 0 euro klopt sowieso niet. Dat is niet gezegd. Ik weet niet wat ik precies heb gezegd. Het was destijds een oplossing. Met andere crediteuren zijn ook regelingen getroffen. [naam9] heeft niet gezegd dat na betaling van de schulden de machines weer teruggingen. We zaten krap in de liquide middelen en hadden: materiaal nodig. Dit leek ons een oplossing. [naam9] was de grootste schuldeiser. 
        Sommige klussen kreeg ik via [naam9] , dus hij factureerde die. Ik factureerde aan hem en hij factureerde dat door. De curator vraagt naar mijn belang bij de werkwijze, het belang was geld verdienen doordat er marge op werd gemaakt, winst. [naam9] verrekende meestal met openstaande posten. Hij betaalde mij als ik wat nodig had. Er kwam ook geld uit andere klanten. Die klussen kon ik doen doordat ik materiaal kon afnemen bij [naam9] . 
        (…)
        Kosten zoals de belasting en salaris werden wel eens door [naam9] betaald, ik deed hem dan een verzoek daartoe. De schuld van [naam9] is in de loop der tijd steeds toegenomen en niet afgenomen."
      
      
    
    
      2.20.
      
        
          [naam9] is op 13 februari 2019 door de rechter-commissaris als getuige verhoord in het faillissement van [naam10] . In het proces-verbaal van getuigenverhoor is onder andere het hiernavolgende opgenomen: 
        "Curator geeft introductie op aanleiding voor het getuigenverhoor. Direct na de uitspraak faillissement ben ik naar het pand in [plaats1] gegaan, eerste bespreking gehad met bestuurder [naam12] [Hof: [naam12] ] en dhr. [naam9] , die zat erbij. Dit was het eerste algemene gesprek. Vervolgens meer gesprekken met [naam9] erbij. Ging over de activa van dit bedrijf Wat tref je als curator aan? Kort gezegd de linkerhelft van de balans. Huur was opgezegd. [naam9] gaf aan eigenaar te zijn van de machines. Met betrekking tot de voorraad: hij is de staalleverancier, de enige van de vennootschap. Hij is de belangrijkste crediteur. En over debiteuren is gesproken, [naam9] had een bijzondere positie die mij als curator verraste. Wat weet deze belangrijke leverancier, crediteur, eigenaar van roerende zaken, cessionaris van vorderingen mij daarover te vertellen?
        (…)
        RC: Hoe is het plan ontstaan over de verkoop van de machines? [naam9] : [naam12] heeft de machines geprijsd. Ik heb ze gekocht en teruggegeven in operational lease. Het achterliggende plan is al van een paar jaar terug, weet het niet precies meer.
        (…)
        
          [naam9] : 4 oktober is beslag gelegd op een paar machines. Ik heb het overige deel weggebracht. [naam12] belde mij over dat beslag. De machines waarop beslag was gelegd heb ik laten staan. Overige heb ik weggehaald. Huur zal dan tot 4 oktober in rekening gebracht zin, en niet tot datum faillissement.
        Curator: daarmee was het einde oefening voor het bedrijf. Heeft u dat besproken, heeft dat rol gespeeld?
        
          [naam9] : Waarin? Ik haal mijn eigen spullen weg bij klanten waar problemen lijken te zijn. Niet specifiek over de gevolgen gehad, die waren wel duidelijk. 
        Curator: Is er gesproken over de eigen positie? U had de machines al gekocht om hem te helpen, daarna in de maanden voor faillissement nog met hem gesproken over nieuwe BV? 
        
          [naam9] : Iedere klant waar we grote vorderingen hebben spreken we mee over hoe het komt en wanneer ze gaan betalen. Het was mij niet bekend dat hij in grote problemen verkeerde. Op 4 oktober wel, maar de periode daarvóór niet. Het werd mij op 4 oktober bekend. Er was een bespreking geweest met zijn accountant [naam17] erbij. Tijdens dit gesprek heeft [naam17] met de heer [naam18] van de fiscus gebeld om de afspraak te verzetten omdat de definitieve cijfers nog niet compleet waren. Er heen gegaan omdat we in de veronderstelling waren een regeling te kunnen treffen. Volgens mij 25 september of rond die tijd een gesprek gehad met [naam12] en [naam17] , tijdens die bespreking heeft [naam17] contact gehad met de oude accountant van [naam12] en met de heer [naam18] . Weet niet of het woord faillissement toen is gevallen. Niet in mijn beleving in ieder geval. We zijn er van uit gegaan dat we een regeling met de fiscus konden treffen. Dat was ook al jaren eerder gebeurd.
      
      
      
        RC: u zegt steeds "wij"
        
          [naam9] : Ja, ik zat er bij. Heb een vordering van 517k. Belang was groot.
        (…)
        Curator: Dan naar de debiteuren. Daar heeft [belanghebbende] ook een bijzondere positie. Naar mijn mening dan. Hoe verhoudt [belanghebbende] zich tot aantal debiteuren van de failliete vennootschap? Wat waren de afspraken? Was de werkmethode?
        
          [naam9] : [naam12] heeft zijn eigen debiteuren. Wij leveren staal. Kwam voor dat wij het order hadden, [naam12] lieten we het maken. Hij werkte voor ons. Wij factureren dan, en verrekenden omdat onze vorderingen al heel hoog waren. [naam19] staat op mijn conto. [belanghebbende] heeft 140k schade bij [naam19] , niet [naam12] .
        (…)
        Curator: bij eerdere gesprek zei u operational lease. Was het de bedoeling dat na afbetaling van de schuld dat hij de machines zou terugkrijgen?
        
          [naam9] : ik wist toen bij het gesprek niet eens meer welke soort lease het was. Situatie na afloop termijn waren geen afspraken over gemaakt. Ik zou cf de overeenkomst de eigenaar blijven. Niks over een koopsom opgenomen. De overeenkomst was door [naam20] opgesteld. "
      
      
    
    
      2.21.
      In verband met de bij 2.3 vermelde werkzaamheden factureerden [naam10] en [naam11] aan [naam7] en [naam8] . [naam7] en [naam8] verrekenden deze facturen met vorderingen die zij op [naam10] en [naam11] hadden wegens staalleveranties. Ter zekerheid van hun staalleveranties heeft [naam7] bij een vijftal grotere projecten van klanten van [naam10] en [naam11] rechtstreeks aan deze klanten gefactureerd.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is uitsluitend of de beschikking betalingsverplichting als bedoeld in artikel 22bis, elfde en twaalfde lid, van de IW terecht is genomen. Meer specifiek of de Ontvanger terughoudend beleid moet voeren als bedoeld in artikel 22.8.10 van de Leidraad Invordering 2008 (tekst geldend van 1 januari 2019 tot en met 30 juni 2019 – hierna: de Leidraad) zodat de eigendomsrechten van belanghebbende moeten worden ontzien. De hoogte – bij uitspraak op bezwaar vastgesteld op € 36.100 – van de vastgestelde betalingsverlichting is niet in geschil.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de bestreden beschikking betalingsverplichting. 
      
    
    
      3.3.
      De Ontvanger beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Ontvanger heeft ter zitting van het Hof het incidentele hoger beroep ingetrokken.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. 
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Artikel 22, derde lid, van de IW geeft de ontvanger de bevoegdheid om ter zake van de in dit artikellid genoemde belastingschulden beslag te leggen en verhaal te nemen op bepaalde roerende zaken die zich ten tijde van de beslaglegging op de bodem van de belastingschuldige bevinden, ook al behoren die zaken in eigendom toe aan anderen dan de belastingschuldige (het bodemrecht).
      
    
    
      4.2.
      Artikel 22bis, tweede lid, van de IW bepaalt dat derden die recht hebben op een bodemzaak als bedoeld in artikel 22, derde lid, van de IW onder andere gehouden zijn de ontvanger mededeling te doen van het voornemen een handeling te verrichten waardoor die zaak niet meer kwalificeert als bodemzaak. Indien die derde in gebreke blijft die mededeling te doen, bepaalt het negende lid van artikel 22bis van de IW dat hij op vordering van de ontvanger verplicht is een verklaring te doen omtrent de executiewaarde van de bodemzaak. Uit artikel 22bis, elfde en twaalfde, van de IW volgt dat de ontvanger de executiewaarde van de bodemzaken en vervolgens het beloop van de betalingsverplichting bij voor bezwaar vatbare beschikking vaststelt; ingevolge het zeventiende lid van artikel 22bis van de IW is voor de rechtsmiddelen tegen die beschikking hoofdstuk V van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing. 
      
      
        
          Reëel eigendom
        
      
    
    
      4.3.
      In artikel 22.8.10 van de Leidraad is onder het kopje ‘Terughoudend beleid bij reële eigendom’ bepaald dat bij de uitoefening van het bodemrecht eigendomsrechten van derden met betrekking tot in beslag genomen bodemzaken zullen worden ontzien, mits sprake is van reële eigendom van de derde, hetgeen in dit verband betekent dat de zaken zowel juridisch eigendom zijn van de derde als in economisch opzicht in overwegende mate aan hem toebehoren. Dit terughoudende beleid geldt dus niet als de economische verhouding tussen de belastingschuldige en de zaken aanleiding geeft deze zaken als zijn zaken aan te merken. Voor de onderhavige zaak wordt in voormeld artikel als relevant voorbeeld genoemd: situaties waarin door middel van leasing het economische risico van waardevermindering van de zaken in overwegende mate bij de belastingschuldige ligt. In dit verband wordt verwezen naar de zogenoemde leaseregeling (Besluit van 15 november 1999, nummer AFZ 99/3262M (https://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0010861&g=2022-05-31&z=2022-05-31), Stcrt. 1999, 225, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 27 juni 2001, RTB 2001/2423, Stcrt. 2001, 122 – geldend tot en met 31 december 2019).
      
    
    
      4.4.
      In de leaseregeling is – voor zover in de onderhavige zaak relevant – aangegeven dat de lessor fiscaal als eigenaar van het lease-object wordt aangemerkt en er dus sprake is van reële eigendom, als de lessor het (positief/negatief) restwaarderisico ten aanzien van het lease-object loopt. Dit is volgens de leaseregeling het geval bij contracten (zoals de onderhavige leaseovereenkomst zonder koop- en/of verlengingsoptie voor de lessee), als op het moment dat het contract wordt afgesloten de reële verwachting bestaat dat het lease-object na afloop van de vaste leaseperiode nog een substantiële waarde heeft (minimaal 7,5% van de fiscale kostprijs). Als een object na afloop van de vaste leaseperiode tegen een lagere vergoeding dan correspondeert met de hiervoor genoemde waarde aan de lessee ter beschikking wordt gesteld dan wel vervreemd, wordt in de leaseregeling aangenomen dat hieraan niet is voldaan. Als belangrijkste voorwaarde geldt daarbij dat geen afdekking heeft plaatsgevonden van het restwaarderisico bij de lessee of bij een aan de lessee gelieerde partij.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof stelt voorop dat ter zitting is vastgesteld dat tussen partijen niet in geschil is dat sprake was van een reële leaseovereenkomst zonder koop- en/of verlengingsoptie voor de lessee en dat het (positief/negatief) restwaarderisico ten aanzien van de machines (lease-objecten) geheel voor rekening en risico van de lessor, belanghebbende, is gekomen. 
      
    
    
      4.6.
      De Ontvanger stelt echter dat, ook als vaststaat, zoals in het onderhavige geval, dat na afloop van de leaseperiode de machines (lease-objecten) nog een – niet afgedekte – restwaarde hebben die ruim boven de 7,5% van de fiscale kostprijs ligt, er toch geen sprake is van reëel eigendom. De Ontvanger acht hiervoor redengevend dat niet voldaan is aan het formele vereiste dat bij het aangaan van de leaseovereenkomst sprake moet zijn van een (schriftelijke) vastlegging van de verwachting dat het lease-object na afloop van de vaste leaseperiode nog een waarde heeft van minimaal 7,5% van de fiscale kostprijs. Nu elk spoor van een dergelijke (schriftelijke) vastlegging ontbreekt, is er volgens de Ontvanger uitsluitend om deze reden geen sprake van reëel eigendom, zodat hij niet gebonden is aan het in de Leidraad geformuleerde terughoudende beleid.
      
    
    
      4.7.
      Het Hof is van oordeel dat het betoog van de Ontvanger faalt. De stelling van de Ontvanger berust op een foutieve lezing en/of interpretatie van de Leidraad en/of de leaseregeling. Zowel de Leidraad als de leaseregeling (zie 4.3. en 4.4.) bevat geen (constitutief) formeel voorschrift omtrent een vastlegging in enigerlei vorm van de verwachting van de substantiële waarde na afloop van de vaste leaseperiode. Gelet op het voorgaande, is sprake van reële eigendom van een derde als bedoeld in artikel 22.8.10 van de Leidraad.
      
      
        
          Bedrijfsinmenging
        
      
    
    
      4.8.
      In artikel 22.8.10 van de Leidraad is voorts bepaald dat in zes bijzondere situaties geen sprake is van een terughoudend beleid, hoewel sprake kan zijn van reële eigendom van een derde. Dat wil dus zeggen dat in die bijzondere situaties het eigendomsrecht van de derde niet wordt ontzien. Een van die bijzondere situaties betreft het geval van “Zaken die door de derde onder enige titel ter beschikking zijn gesteld, terwijl zodanige afspraken zijn gemaakt tussen de belastingschuldige en de derde dat de belastingschuldige – hoewel hij formeel zelfstandig ondernemer is en hij daardoor risico’s draagt – in feite de vrije beschikkingsmacht over zijn bedrijf en de beslissingsbevoegdheid die normaliter bij het ondernemerschap past, geheel of ten dele mist [Hof: hierna: afspraken]. Dit komt omdat hij dit – in een van de situatie afhankelijke mate – feitelijk moet overlaten aan die derde, zonder wie de bedrijfsvoering (of een deel daarvan) zoals die plaatsvindt, niet denkbaar is.” (hierna: bedrijfsinmenging).
      
    
    
      4.9.
      Het Hof overweegt dat op de Ontvanger de last rust om het bestaan van afspraken aannemelijk te maken. Ter zitting heeft de Ontvanger gesteld dat van bedrijfsinmenging sprake is, omdat de belastingschuldigen als gevolg van de koop- en leaseovereenkomst in een zodanige dwangpositie terecht zijn gekomen dat zij onder dreiging van het stopzetten van de staalleveranties de eisen van belanghebbende en haar mede-groepsvennootschappen [naam7] en [naam8] wel moesten accepteren. Dit moet volgens de Ontvanger worden gezien als afspraken, op basis waarvan de belastingschuldigen hun vrije beschikkingsmacht en hun beslissingsbevoegdheid ten dele hebben prijsgegeven. Het gevolg was, volgens de Ontvanger, dat de belastingschuldigen eigenlijk niets meer over hun bedrijf hadden te zeggen. Zelfs de facturering aan belangrijke opdrachtgevers werd van hen overgenomen, terwijl de opbrengsten, bestemd voor de belastingschuldigen, werden verrekend met de schulden aan [naam7] . Deze feitelijke financiële gebondenheid van de belastingschuldigen aan belanghebbende, [naam7] en [naam8] maakt dat sprake is van bedrijfsinmenging, aldus de Ontvanger. 
      
    
    
      4.10.
      Het Hof overweegt dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende, [naam7] en [naam8] weliswaar deel uitmaken van dezelfde groep en dat zij zich ook als zodanig presenteren, maar dat geen sprake is van vereenzelviging. Van toerekening van een handeling van de ene groepsvennootschap aan de andere is daarom geen sprake. Dit laat overigens onverlet dat voor de beoordeling van de vraag of zodanige afspraken zijn gemaakt tussen de belastingschuldigen en de derde, onder derde in het onderhavige geval ook de mede-groepsmaatschappijen [naam7] en [naam8] worden verstaan.
      
    
    
      4.11.
      Ter zitting is verder vastgesteld dat de verrekeningen die hebben plaatsgevonden niet in strijd waren met de onderhavige leaseovereenkomst, dat de belastingschuldigen van vele opdrachtgevers opdrachten hebben ontvangen die zij geheel zelf hebben afgewikkeld en betaald hebben gekregen, dat mogelijke verrekenwensen van belanghebbende niet werden afgedwongen door leveringen van staal te weigeren, dat er geen sprake was van een afnameverplichting maar dat de belastingschuldigen in beginsel vrij waren om in zee te gaan met andere staalleveranciers, al was dit feitelijk gelet op de financiële positie van belanghebbende erg moeilijk dan wel niet goed denkbaar en dat in tegenstelling tot een eerdere bewering van de Ontvanger, belanghebbende of haar andere mede-groepsvennootschappen geen (belasting)schulden voor de schuldenaren hebben voldaan.
      
    
    
      4.12.
      Verder overweegt het Hof dat belanghebbende ter zitting onweersproken heeft gesteld dat door [naam7] ‘slechts’ voor vijf projecten met een gezamenlijke omvang van circa 15% van de jaaromzet van de belastingschuldigen rechtstreeks heeft gefactureerd aan de opdrachtgevers van de belastingschuldigen, die daar uit vrije wil mee akkoord zijn gegaan. Redengevend daarvoor was de door [naam7] beoogde garantie voor de betaling van de grote hoeveelheden staal die [naam7] voor deze projecten leverde. [naam7] was voor deze projecten financieel verantwoordelijk, terwijl de belastingschuldigen in technisch opzicht verantwoordelijk bleven voor het vervaardigde product. Ook zijn hun eigen geldende winstmarges bij de vijf opdrachtgevers in rekening gebracht. Ter zitting heeft de Ontvanger bevestigd dat er geen verband bestaat tussen de onderhavige koop- en leaseovereenkomst en de verrekening van de vorderingen van [naam7] op de belastingschuldigen met de vorderingen op derden uit hoofde van deze transacties.
      
    
    
      4.13.
      Het voorgaande leidt het Hof tot het oordeel dat de Ontvanger met hetgeen hij heeft gesteld het bestaan in welke vorm dan ook van zodanige afspraken dat sprake is van bedrijfsinmenging niet aannemelijk heeft gemaakt. De omstandigheid dat de belastingschuldigen vanwege hoogopgelopen schulden en het daardoor aangaan van een koop- en een leaseovereenkomst (sale-and-leaseback) in een van belanghebbende en haar mede-concernvennootschappen [naam7] en [naam8] meer financieel afhankelijke positie zijn geraakt dan tussen een leverancier en afnemer in het algemeen gebruikelijk is, is daarvoor onvoldoende. Het Hof betrekt in zijn oordeel dat tussen partijen vaststaat dat sprake is van een reële koop- en een leaseovereenkomst die al zijn aangegaan in 2016, terwijl het faillissement van de belastingschuldigen zich in 2018 heeft voltrokken en dat in de tussenliggende periode de belastingschuldigen hun bedrijf normaal hebben kunnen uitoefenen.
      
    
    
      4.14.
      Gelet op het voorgaande dient de beschikking betalingsverplichting te worden vernietigd.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Ontvanger aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      Het Hof ziet aanleiding de Ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 269 voor de kosten in de bezwaarfase (1 punt (bezwaarschrift)  wegingsfactor 1  € 269), € 759 voor de kosten in eerste aanleg (1 punt (beroepschrift)     wegingsfactor 1  € 759) en € 2.277 voor de kosten in hoger beroep (3 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting en het verweerschrift tegen het ingetrokken incidenteel hoger beroep)  wegingsfactor 1  € 759), ofwel in totaal op € 3.305.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – vernietigt de uitspraak van de Ontvanger,
      – vernietigt de beschikking betalingsverplichting,
      – veroordeelt de Ontvanger in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van             € 3.305,
      – gelast dat de Ontvanger aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 345 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 541 in verband met het hoger beroep bij het Hof,
    
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. T. Tanghe, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong - Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 juni 2022
    
    
    
    
    
      
        De griffier is verhinderd	De voorzitter,
      
        deze uitspraak te ondertekenen.
      
    
    
    
    
    
    
      	(T. Tanghe)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 juni 2022
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.