ECLI:NL:RBGEL:2024:1625, Rechtbank Gelderland, 22-03-2024, AWB 23_2845
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2024-03-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. In geschil is wat de plaats van dienst is met betrekking tot de diensten die belanghebbende als online fitnesscoach verricht aan particuliere afnemers die buiten de EU wonen. Gelet op de aard van de dienstverlening kwalificeren de diensten naar het oordeel van de rechtbank als diensten verricht door raadgevende personen, adviesbureaus en andere soortgelijke diensten. De plaats van dienst ligt buiten de EU. Beroep gegrond.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: ARN 23/2845 
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [belanghebbende], uit [plaats], belanghebbende
    (gemachtigde: [naam gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Utrecht, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 25 januari 2023.
    
    
    
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting over het tijdvak 1 april 2022 tot en met 30 juni 2022. De inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard. 
    
    
    
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
    
      De rechtbank heeft het beroep op 8 februari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens de inspecteur hebben [persoon A], [persoon B] en [persoon C] deelgenomen.
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    1. Belanghebbende is in mei 2017 gestart met zijn activiteiten als (online) fitnesscoach via zijn website [website]. Voor een standaardtarief van 299 dollar per maand kunnen klanten gebruik maken van de diensten van belanghebbende. De meeste klanten van belanghebbende zijn particulieren die woonachtig zijn buiten de Europese Unie (EU). Belanghebbende drijft zijn onderneming vanuit zijn woning in [plaats].
    
    2. In de aangifte omzetbelasting voor het tweede kwartaal 2022 heeft belanghebbende € 8.230 aan verschuldigde omzetbelasting en € 873 aan voorbelasting verantwoord. Belanghebbende heeft het saldo van € 7.357 voldaan. Van de verschuldigde omzetbelasting heeft € 7.091 betrekking op dienstverlening aan particuliere afnemers die buiten de EU woonachtig zijn.
    
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    3. De rechtbank beoordeelt of belanghebbende voor het tweede kwartaal 2022 teveel omzetbelasting op aangifte heeft voldaan. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    4. In geschil is wat de plaats van dienst is met betrekking tot de diensten die belanghebbende verricht aan de particuliere afnemers die buiten de EU woonachtig zijn. Daarbij is in het bijzonder in geschil of de diensten van belanghebbende kwalificeren als diensten verricht door raadgevende personen, adviesbureaus en andere soortgelijke diensten, zoals bedoeld in artikel 6i, letter c, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). 
    
    5. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door hem verrichte diensten als voornoemde diensten zijn aan te merken en de plaats van dienst daarom buiten Nederland is gelegen. De inspecteur stelt zich op het tegenovergestelde standpunt. Tussen partijen bestaat geen geschil dat aan belanghebbende een teruggaaf van € 7.091 moet worden verleend indien hij gelijk krijgt.
    
    6. De rechtbank komt tot het oordeel dat het beroep gegrond is, omdat de diensten van belanghebbende kwalificeren als diensten verricht door raadgevende personen, adviesbureaus en andere soortgelijke diensten, zoals bedoeld in artikel 6i, letter c, van de Wet OB. Belanghebbende heeft dus te veel omzetbelasting op aangifte voldaan en heeft dus recht heeft op een teruggaaf van € 7.091. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
    
    
      
        Rechtskader
      
    
    7. Belanghebbende verricht diensten aan afnemers die geen ondernemer zijn. Als hoofdregel geldt dan dat de plaats van dienst daar is waar de ondernemer is gevestigd. Hierop bestaan diverse uitzonderingsregels. Een daarvan betreft de situatie dat de ondernemer specifiek genoemde diensten verricht aan afnemers die geen ondernemer zijn en die buiten de EU woonachtig zijn of daar de gebruikelijke verblijfplaats hebben. Het gaat daarbij om diensten verricht door raadgevende personen, ingenieurs, adviesbureaus, advocaten, accountants en andere soortgelijke diensten, alsmede gegevensverwerking en informatieverschaffing.
    
    8. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat de hoofdregel ter zake van de plaats van dienst geen voorrang heeft op de uitzonderingsregels. Voor elke situatie moet worden vastgesteld of zij valt binnen een uitzonderingsregel. Zo niet, dan is de hoofdregel van toepassing. De uitzonderingsregels zijn geen strikt uit te leggen afwijkingen ten opzichte van de hoofdregel. Bij de toepassing van de aangehaalde uitzondering gaat het niet om de beroepen, maar om diensten. De genoemde beroepen zijn een middel om de daarin bedoelde categorieën van diensten te omschrijven. Er moet dus worden vastgesteld of de diensten die belanghebbende verricht deel uitmaken van de diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht in het kader van de in de bepaling vermelde beroepen. Daarbij is met name het doel van de diensten bepalend. Ook om te bepalen of sprake is van ‘andere soortgelijke diensten’ moet worden beoordeeld of de dienst hetzelfde doel heeft als het doel van een van de vermelde diensten.
    
    
      
        Toepassing op de zaak
      
    
    9. Partijen gaan er terecht van uit dat het niet relevant is dat belanghebbende werkzaam is op het gebied van sport en fitness. In artikel 6i, letter c, van de Wet OB zijn onder meer de beroepen van advocaat, accountant en ingenieur vermeld. Die beroepen wijzen op diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk van juridische, financiële, boekhoudkundige of technische aard zijn. Maar uit de tekst van de bepaling kan niet worden afgeleid dat ten aanzien van de diensten van raadgevende personen, adviesbureaus en andere soortgelijke diensten de toepassing van deze bepaling is beperkt tot specifieke vakgebieden.
    
    10. De rechtbank zal moeten beoordelen of de diensten die belanghebbende verricht hetzelfde doel hebben als de diensten die raadgevende personen en adviesbureaus hoofdzakelijk en gewoonlijk verrichten. Daarbij is de aard van de dienstverlening bepalend.
    
    11. De rechtbank zal daarom eerst de dienstverlening van belanghebbende beschrijven. De rechtbank baseert zich daarbij op wat partijen daarover in de stukken hebben opgenomen en wat belanghebbende daarover op de zitting heeft verklaard en door de inspecteur niet of onvoldoende is weersproken.
    
    
      
        De dienstverlening van belanghebbende
      
    
    12. Belanghebbende maakt voor sociale media ‘content’ die onder meer bestaat uit filmpjes waarin hij uitleg geeft over specifieke krachtoefeningen en deze ook voordoet. Zijn klanten bestaan uit zijn volgers die een bepaald resultaat willen behalen en zich daarom voor advies tot belanghebbende wenden. Meestal gaat het om afvallen, spieropbouw (bodybuilding) of krachttoename. 
    
    13. Belanghebbende houdt eerst een online intakegesprek van dertig minuten en de klant vult een vragenlijst in. Hiermee probeert belanghebbende inzicht te krijgen in de fitnessgeschiedenis van de klant, de probleempunten, eventuele fysieke beperkingen, trainings- en voedingsgewoonten en andere van belang zijnde factoren, zoals slaapritme en levensstijl. De ingevulde vragenlijst wordt bewaard op Google Forms. Aan de hand van het doel van de klant, het intakegesprek en de ingevulde vragenlijst, stelt belanghebbende vervolgens een gepersonaliseerd trainings- en voedingsadvies op.
    
    14. Het trainingsadvies bestaat uit een trainingsschema dat per training de oefeningen, het aantal sets, het aantal herhalingen (reps) en de rusttijd vermeld. Het trainingsschema vermeldt niet de intensiteit (het specifieke gewicht) van de oefeningen. In het trainingsadvies zijn per oefening links aangebracht naar de relevante content van belanghebbende op sociale media. Ook bevat het trainingsadvies nadere ondersteunende aanbevelingen, zoals goed op te warmen en een gewicht te nemen waarbij de laatste set tot de laatste rep nog net kan worden uitgevoerd. Vervolgens volgt een nadere uitleg van de trainingsprincipes die belanghebbende hanteert onder verwijzing naar wetenschappelijke literatuur. Daarbij belicht belanghebbende het optimale volume (sets maal reps) in het licht van de doelstelling en het sportniveau van de klant, het aantal herhalingen dat het beste past bij de doelstelling, de periodesering en de trainingsopbouw (progressie) en de rusttijd.
    
    15. In het voedingsadvies staat dat de gewenste doelstelling kan worden behaald door het (maximaal) aantal vastgestelde calorieën te nuttigen, waarbij een minimum aan proteïne is vermeld en waarbij enkele voorbeelden voor het ontbijt, lunch en diner zijn opgenomen. Ook wordt erop gewezen twee stuks fruit per dag en twee porties groente te nuttigen en worden praktische tips gegeven om de porties af te meten. Verder volgt onder verwijzing naar wetenschappelijke literatuur een nadere uitleg over de uitgangspunten van het voedingsadvies, macronutriënten, de timing van de maaltijden en supplementen.
    
    16. De klant gaat vervolgens zelf aan de slag met beide adviezen. Belanghebbende is niet betrokken bij de daadwerkelijke uitvoering van het trainingsschema door de klant. Indien een klant tijdens de uitvoering van de adviezen tegen bepaalde problemen aanloopt, zoals pijn in de knie, dan kan hij via WhatsApp of iMessage vragen stellen aan belanghebbende (text support). Belanghebbende geeft dan (beknopte) aanbevelingen hoe met deze omstandigheden kan worden omgegaan, bijvoorbeeld door het geven van alternatieve oefeningen. Deze aanbevelingen geeft hij alleen wanneer het binnen de omvang van de eerder gegeven adviezen valt. Klanten kunnen ook een filmpje opsturen waarin zij een oefening uitvoeren. Belanghebbende geeft dan tips ter verbetering (lifting form feedback) en wijst soms ook op zijn content. 
    
    17. Wel biedt belanghebbende een zelf-ontwikkelde ‘progressie sheet’ aan, waarin de klant de voor zijn doelstelling relevante informatie kan opnemen, bijvoorbeeld de behaalde resultaten bij de oefeningen en het lichaamsgewicht. De progressie sheet geeft belanghebbende informatie over de voortgang. Aan de hand hiervan houdt hij een wekelijkse e-mailsessie (weekly consult) waarin hij bekijkt of een bijstelling van de aanbevelingen noodzakelijk is. Eens in de maand bespreekt belanghebbende tijdens een video-call de vooruitgang met zijn klant.
    
    
      
        Het doel van de dienstverlening
      
    
    18. De rechtbank stelt aan de hand van de diensten die belanghebbende verricht vast dat het doel van zijn dienstverlening is om de klant behulpzaam te zijn met het realiseren van de fitnessdoelstelling van de klant door middel van adviezen en (andere) aanbevelingen Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat hij beschikt over kennis van wetenschappelijk onderzoek dat betrekking heeft op de trainings- en voedingsleer en dat zijn afnemers hem vanwege deze kennis benaderen voor een op maat gemaakt trainings- en voedingsadvies. 
    
    19. De rechtbank overweegt dat de termen raadgevende personen en adviesbureaus impliceren dat de raadgever of het adviesbureau beschikt over een bepaalde deskundigheid op het relevante vakgebied. Zonder die deskundigheid zullen klanten in de regel ook niet betalen voor de raad/adviezen. Het doel van de diensten die raadgevende personen of adviesbureau hoofdzakelijk en gewoonlijk verrichten is het helpen van de klant aan de hand van deskundig advies om keuzes te maken ten aanzien van een (ingewikkeld) probleem, het uitvoeren van een (complex) project of meer in het algemeen het behalen van een bepaald doel. Gelet op het voorgaande heeft de dienstverlening van belanghebbende een doel dat vergelijkbaar is met het doel van de diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht door raadgevende personen of adviesbureaus. 
    
    20. De door de inspecteur aangedragen argumenten leiden niet tot een ander oordeel. De inspecteur heeft allereerst gesteld dat belanghebbende adviezen geeft en de klanten als coach begeleidt, waarbij het aspect van begeleiding overheersend is. Gelet op de door de rechtbank beschreven dienstverlening van belanghebbende bestaat zijn dienstverlening louter uit het geven van adviezen en aanbevelingen, waarbij het initiatief en de controle van de voortgang aan de hand van een progressie-sheet, met name bij de klant ligt. Belanghebbende is niet aanwezig bij de uitvoering van de adviezen en op geen manier betrokken bij de uitvoering van het trainingsschema of het voedingsadvies en ook motiveert hij de klant niet tijdens de training. De content waarnaar in de adviezen wordt verwezen, is primair gemaakt voor marketingdoeleinden en algemeen van aard. Belanghebbende maakt geen filmpjes naar aanleiding van een vraag van een klant. Het kan inherent aan de advisering zijn dat bepaalde aanvullende handelingen worden verricht. Als een trainingsadvies wordt gegeven aan de hand van diverse oefeningen, dan is een verwijzing naar bestaande filmpjes met betrekking tot die oefeningen complementair aan dat advies. De diensten van belanghebbende zijn dus niet vergelijkbaar met de diensten die een (online) personal trainer of (online) fysiotherapeut of coach gewoonlijk verrichten, zoals de inspecteur heeft gesteld. 
    
    21. Ten tweede heeft de inspecteur aangevoerd dat belanghebbende een abonnementsmodel hanteert, wat een financieel adviseur niet doet. Dit standpunt is door belanghebbende gemotiveerd betwist. De wijze waarop de vergoeding wordt betaald is daarbij geen doorslaggevend criterium om de aard van de dienstverlening vast te stellen, maar kan onder omstandigheden een aanwijzing zijn om de aard van de dienstverlening te duiden. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat klanten na een eerste betaling en de ontvangst van het trainings- en voedingsadvies het abonnement kunnen opzeggen en dat dit ook daadwerkelijk is gebeurd bij sommige klanten. De klant zelf bepaalt dus ook met het abonnementsmodel op welk moment de advisering niet meer nodig is. 
    
    22. De inspecteur heeft tot slot gewezen op de bewoordingen die belanghebbende op zijn website gebruikt en die door klanten worden gebruikt in tekstberichten en sociale media. Deze bewoordingen brengen echter niet met zich dat de aard van de door de rechtbank beschreven dienstverlening van belanghebbende anders wordt. 
    
    23. De conclusie is dan ook dat de diensten die belanghebbende verricht aan particulieren die buiten de EU woonachtig zijn, kwalificeren als diensten verricht door raadgevende personen, adviesbureaus en andere soortgelijke diensten, zoals bedoeld in artikel 6i, letter c, van de Wet OB. De plaats van dienst van deze diensten is daarom niet Nederland. Belanghebbende is geen omzetbelasting verschuldigd over de vergoedingen die hij voor deze diensten heeft ontvangen. Belanghebbende heeft teveel omzetbelasting op aangifte voldaan en hij heeft recht op een teruggaaf van € 7.091.
    
    
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    24. Het beroep is gegrond. Dit betekent dat de uitspraak op bezwaar wordt vernietigd. Aan belanghebbende wordt een teruggaaf verleend van € 7.091.
    
    25. Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten van € 1.954,40. Belanghebbende heeft zijn verzoek dat de integrale kosten van rechtsbijstand moeten worden vergoed op de zitting ingetrokken.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - verleent een teruggaaf van € 7.091;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.954,40;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 184 aan belanghebbende moet vergoeden.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.A.L. Heldens, voorzitter, mr. B.J. Zippelius en mr. J.J.J. Engel, rechters, in aanwezigheid van mr. L. Ketner, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
    
    
    
  
  
     Artikel 6, tweede lid, van de Wet OB.
  
  
     Artikel 6i, letter c, van de Wet OB.
  
  
     Hof van Justitie 23 november 2023, Westside Unicat, C-532/22, ECLI:EU:C:2023:919.
  
  
     Hof van Justitie 1 augustus 2022, Uniqa, C-267/21, ECLI:EU:C:2022:614.
  
  
     Hof van Justitie 15 maart 2001, SPI, C-108/00, ECLI:EU:C:2001:173, r.o. 19.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 28 augustus 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA3267.
  
  
     1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de zitting, met een waarde per punt van € 875, en een wegingsfactor 1. Om een vergoeding van de kosten van het bezwaar is niet tijdig verzocht. Tevens komen voor vergoeding in aanmerking de verzochte reiskosten op basis van openbaar vervoer tweede klasse van € 26,40 en de verzochte verletkosten van € 178.