ECLI:NL:GHAMS:2023:2768, Gerechtshof Amsterdam, 19-09-2023, 22/00245
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2023-09-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Heeft belanghebbende recht op toepassing van het verlaagde omzetbelastingtarief voor de exploitatie van karaokecabines?

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 22/00245
    
    
      19 september 2023
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X BV]
        , gevestigd te [Z] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. W. Schutte)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 11 maart 2022 in de zaak met kenmerk HAA 20/2719 van de rechtbank Noord-Holland (de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft op 20 april 2022 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank, betreffende een teruggaafbeschikking omzetbelasting over het eerste kwartaal van het jaar 2018. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.2.
      
        Na het instellen van het hoger beroep zijn de volgende stukken ingediend:
        - een aanvulling van de gronden van het hoger beroep van belanghebbende; 
        - een verweerschrift van de inspecteur;
        - een nader stuk van de inspecteur met bijlagen (dagtekening 24 juli 2023), en
        - nadere stukken en een pleitnota van belanghebbende. 
      
      
    
    
      1.3.
      Het onderzoek ter zitting heeft op 29 augustus 2023 plaatsgevonden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Het Hof gaat van de volgende feiten uit, die de rechtbank in hoofdzaak al heeft vastgesteld en die partijen niet hebben betwist.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende exploiteert een pand in het uitgaanscentrum van [Z] (het pand). In het pand biedt zij het publiek sinds maart 2018 de mogelijkheid tegen betaling gebruik te maken van door haar als ‘karaoke booths’ aangeduide ruimten/cabines. In het pand bevindt zich verder een tijdens de openingstijden vrij toegankelijke entreeruimte in de vorm van een soort plein met een bar en zitplaatsen en een receptie waar degenen die een karaokecabine hebben geboekt, dan wel willen boeken, zich kunnen melden. Het pand en de karaokecabines zijn ingericht naar een [*] thema.
      
    
    
      2.2.
      Het pand is dagelijks geopend van (ongeveer) 17:00 tot 1:00 uur. In het weekend gaat het pand enkele uren eerder open en op uitgaansavonden is de sluiting pas om 3:00 uur. De karaokecabines zijn te boeken tijdens de openingsuren.
      
    
    
      2.3.
      De karaokecabines, acht in totaal, zijn te bereiken via een gang vanuit de entreeruimte. De cabines variëren in grootte en capaciteit, van vier tot vijfentwintig personen. Elke cabine heeft een zitgelegenheid, een tabletcomputer en een karaokesysteem met een televisie en microfoons. In de grootste cabine is daarnaast een biertap aanwezig.
      
    
    
      2.4.
      De karaokecabines kunnen standaard voor een tijdsduur van twee uur worden geboekt. Degene, of de groep, die een cabine boekt, heeft voor die tijdsduur een recht tot exclusief gebruik daarvan. Door sloten op de deuren is het voor anderen niet mogelijk van de cabine gebruik te maken.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende bedingt een prijs per karaokecabine per tijdslot, waarbij de prijs afhangt van het tijdstip en van de capaciteit van de cabine en niet van het aantal personen dat daadwerkelijk van de cabine gebruikmaakt. Tijdens het verblijf in de karaokecabine kunnen de aanwezigen via de tabletcomputer – tegen afzonderlijke betaling – consumpties bestellen.
      
    
    
      2.6.
      De verschuldigde omzetbelasting in haar aangifte over het eerste kwartaal 2018 heeft belanghebbende berekend uitgaande van verschuldigdheid van 21% omzetbelasting uit de ontvangen vergoedingen voor het in gebruik geven van de karaokecabines. Na de aftrek van voorbelasting houdt de aangifte een teruggaafverzoek in. De inspecteur heeft conform de aangifte een teruggaafbeschikking gegeven.
      
    
    
      2.7.
      In bezwaar tegen de teruggaafbeschikking heeft belanghebbende een hogere teruggaaf verzocht, met als argument dat voor het in gebruik geven van de karaokecabines het verlaagde omzetbelastingtarief toepassing kan vinden. De inspecteur heeft in zijn – in beroep bestreden – uitspraak op bezwaar de teruggaafbeschikking gehandhaafd.
      
    
    
      2.8.
      Tot de stukken van het geding behoort een kennisgroepstandpunt van de Belastingdienst van 9 oktober 2017, met nummer 16-209-0022, waarin onder meer is vermeld:
      
      
        “Tarief toegang tot escaperoom
        
          Casus
        
        Ondernemer E exploiteert een zogenoemde escaperoom. Bezoekers betalen een vergoeding om toegang te krijgen tot de escaperoom. Een escaperoom is een ruimte waarin een groep mensen voor een bepaalde tijdsduur wordt opgesloten. Door middel van aanwijzingen en het oplossen van puzzels dienen de deelnemers uit de ruimte te ontsnappen binnen de vooraf gestelde tijd, (meestal één uur). Daarbij hebben de deelnemers de vrijheid om de escaperoom en de aanwezige inventaris uitvoerig te onderzoeken naar aanwijzingen. Ondernemer E richt na afloop van het bezoek aan de escaperoom de ruimte weer opnieuw in voor de volgende bezoekers.
      
      
      
        
          Vraag
        
        Is de dienst van een exploitant van een escaperoom belast naar het verlaagde btw-tarief ingevolge post b-14, onderdeel g van Tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: tabelpost b-14)?
      
      
      
        
          Antwoord
        
        Ja, de dienst van een exploitant van een escaperoom is belast naar het verlaagde btw-tarief ingevolge tabelpost b-14. Dat de ruimte slechts voor een vooraf gesteld tijdsbestek van één uur aan de gebruiker ter beschikking staat, is hiervoor geen belemmering.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op toepassing van het verlaagde omzetbelastingtarief voor de exploitatie van de karaokecabines, rechtstreeks op grond van de wet dan wel door de werking van het vertrouwensbeginsel. Indien het verlaagde tarief van toepassing is, zijn partijen het erover eens dat voor het eerste kwartaal van 2018 recht op een aanvullende teruggaaf van € 209 bestaat.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling
    
    
      
        Vooraf: beperkte kennisneming passages kennisgroepstandpunten
      
    
    
      4.1.
      In hoger beroep heeft belanghebbende desgevraagd verklaard geen bezwaar te hebben tegen kennisneming door het Hof van gezwarte passages in stukken met standpunten van een kennisgroep waarvoor de inspecteur om geheimhouding op de voet van artikel 8:29 Awb heeft verzocht. Gelet op die verklaring en op de inhoud van de passages, wijst het Hof het verzoek van de inspecteur toe. Er staat overigens niets in die passages dat het Hof voor zijn beoordeling van belang heeft geacht. Verwezen zij verder naar de tussenuitspraak die de geheimhoudingskamer van de rechtbank eerder heeft gedaan en naar hetgeen hierna in 4.8.4 wordt overwogen.
      
      
        
          Het verlaagde omzetbelastingtarief
        
      
    
    
      4.2.
      Het primaire standpunt van belanghebbende is dat de hiervoor onder 2 omschreven exploitatie van de karaokecabines moet worden aangemerkt als het verlenen van toegang tot een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening in de zin van post b.14, letter g, van Tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting 1968 (Tabel I). In dat geval geldt op grond van artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) het verlaagde omzetbelastingtarief. De rechtbank heeft het primaire standpunt van belanghebbende afgewezen.
      
      
        4.3.1.
        Bij de beoordeling van voormeld standpunt stelt het Hof voorop dat de wetgever de toepassing van het verlaagde omzetbelastingtarief heeft willen beperken tot de vormen van recreatie en vermaak die zijn omschreven in post b.14 van Tabel I (vgl. HR 10 augustus 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX4042, r.o. 3.3). Die evenementen en voorzieningen kenmerken zich in algemene zin erdoor dat zij voor het publiek toegankelijk zijn tegen voorafgaande betaling van een toegangsrecht. Ieder die dat toegangsrecht betaalt, krijgt daardoor het recht gezamenlijk gebruik te maken van de voor die evenementen en voorzieningen kenmerkende culturele diensten en ontspanning. In aansluiting daarop houdt het begrip ‘verlenen van toegang’ in de tabelpost in: het aan een persoon tegen voorafgaande betaling verlenen van het recht om – gezamenlijk met anderen die daarvoor ook hebben moeten betalen – te kunnen genieten van bedoelde evenementen en voorzieningen in een besloten ruimte of op een besloten terrein (vgl. HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:453, r.o. 3.2.1 en 3.2.2).
        
      
      
        4.3.2.
        Letter g van post b.14 van Tabel I geldt voorts alleen voor het verlenen van toegang tot primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen die een attractiepark, speeltuin of siertuin zijn, of die wat inrichting betreft op één lijn kunnen worden gesteld met die voorzieningen. Die uitleg strookt met het bepaalde in punt 7 van Bijlage III bij de Btw-richtlijn. In die zin heeft de Hoge Raad ook geoordeeld in twee arresten over een voetbalstadion (HR 10 augustus 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX4042, r.o. 3.3, en HR 2 augustus 2016, ECLI:NL:HR:2016:1866, r.o. 3.6.2). Anders dan belanghebbende heeft betoogd, volgt uit die arresten niet dat het ‘op-één-lijncriterium’ strikt in de context van die zaak moet worden begrepen; de rechtsoverwegingen met dat criterium zijn algemeen gesteld. Het criterium past bovendien bij de bewoordingen ‘en andere dergelijke (…) voorzieningen’ in letter g van post b.14 van Tabel I en bij een strikte uitleg van uitzonderingen in de omzetbelastingwetgeving (vgl. HvJ 1 oktober 2020, X, C-331/19, ECLI:EU:C:2020:786, punten 24 en 30).
        
      
      
        4.4.1.
        Voor de karaokecabines van belanghebbende staat vast dat zij gedurende (in beginsel) twee uur exclusief zijn te gebruiken door degene, of de groep, die de cabine heeft geboekt. De prijs die belanghebbende voor dat gebruik bedingt, is daarbij een prijs voor het gebruik van een cabine met een maximaal aantal personen. Gegeven die omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat ieder die een toegangsrecht betaalt gezamenlijk met anderen die ook dat toegangsrecht betalen, gebruik kan maken van een karaokecabine. De cabines hebben daarom niet de kenmerken van een voorziening in post b.14 van Tabel I. Evenmin verleent belanghebbende ‘toegang’ in de zin die is vereist voor toepassing van post b.14 van Tabel I: degene die de cabine boekt, bepaalt wie tot de cabine wordt toegelaten, niet belanghebbende. Reeds daarom dient het primaire standpunt van belanghebbende te worden verworpen.
        
      
      
        4.4.2.
        Ook overigens kan het primaire standpunt van belanghebbende niet worden gevolgd. Ten eerste is het in de karaokecabines geboden vermaak te karakteriseren als primair avond- en nachtrecreatie, of althans niet als primair dagrecreatie. Dat vindt bevestiging in de tijden waarop de karaokecabines bij belanghebbende kunnen worden geboekt, te weten vooral in de avonduren en nachtelijke uren, en in de algemene ervaring omtrent het type van vermaak. Daarentegen zijn voorzieningen als attractieparken, speel- en siertuinen juist primair overdag geopend en worden daar typisch vormen van dagrecreatie geboden. Ten tweede vertonen de karaokecabines qua inrichting dermate weinig gelijkenis met een attractiepark, speeltuin of siertuin, dat zij niet op één lijn met een dergelijke voorziening kunnen worden gesteld.
        
      
    
    
      4.5.
      De aan de orde zijnde dienstverlening van belanghebbende valt, gelet op de daarover vaststaande feiten, evenmin onder een andere post uit Tabel I. Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wet is daarom het algemene omzetbelastingtarief van toepassing.
      
    
    
      4.6.
      Het voorgaande betekent dat het Hof over het primaire standpunt van belanghebbende tot hetzelfde oordeel komt als de rechtbank, zij het (gedeeltelijk) op andere gronden.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      4.7.
      Subsidiair heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat zij aan de Toelichting Tabel I van de staatssecretaris van Financiën (besluit van 22 december 2017, nr. 2017-16288, Stcrt. 2017, 72177) het vertrouwen mag ontlenen dat het verlaagde omzetbelastingtarief geldt voor haar diensten met betrekking tot de karaokecabines. Zij verwijst meer bepaald naar hetgeen in de Toelichting Tabel I is vermeld over escape rooms en ‘virtual reality-bioscopen’ (VR-bioscopen). Die vermeldingen moeten volgens haar worden uitgelegd in het licht van de standpunten van een kennisgroep van de Belastingdienst over die gelegenheden, omdat zij op die standpunten zijn gebaseerd. Haar subsidiaire standpunt dient volgens belanghebbende niet te worden opgevat als een beroep op het gelijkheidsbeginsel, zoals de rechtbank heeft gedaan.
      
      
        4.8.1.
        De passage in de Toelichting Tabel I waarnaar belanghebbende vooral verwijst, luidt als volgt (tekst 1 januari 2018 tot en met 19 april 2022):
        
        
          “8.6. Primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening
          Een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening is een terrein of gebouw met voorzieningen die zijn gericht op vermaak en recreatie (hierna aan te duiden als recreatieve inrichting).
        
        
        
          De dienst van een exploitant van een escaperoom is belast naar het verlaagde btw-tarief als een dergelijke ruimte is aan te merken als een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is daarvoor geen belemmering.
        
        
        
          Het geven van gelegenheid tot het bekijken van een film met een VR-bril in een daartoe ingerichte ruimte kan kwalificeren als het verlenen van toegang tot een voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening als de ruimte primair en permanent is ingericht voor vermaak en dagrecreatie. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is geen belemmering.
        
        
        
          (…)”
        
        
      
      
        4.8.2.
        Anders dan belanghebbende in wezen heeft betoogd, staat in het in 4.8.1 opgenomen citaat niet dat de diensten van exploitanten van escaperooms en van VR-bioscopen steeds zijn aan te merken als het verlenen van toegang tot een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening. Dat is alleen het geval als de ruimte als een dergelijke voorziening is aan te merken. De staatssecretaris heeft niet verduidelijkt wanneer dat zo is.
        
      
      
        4.8.3.
        Belanghebbende kan worden toegegeven dat niet dadelijk valt in te zien wanneer een escaperoom of een VR-bioscoop een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening is in de zin van letter g van post b.14 van Tabel I (vgl. 4.3.1). Het vermelde in de Toelichting Tabel I roept daardoor vragen op. Dat is echter niet voldoende om de Toelichting Tabel I bij objectieve beschouwing van de rechter redelijkerwijs op te vatten als een forse beleidsmatige uitbreiding van de reikwijdte van letter g van post b.14 van Tabel I, zodanig dat het ter beschikking stellen van de karaokecabines daarbinnen valt.
        
      
      
        4.8.4.
        De tot de gedingstukken behorende kennisgroepstandpunten over escaperooms en VRbioscopen leiden niet tot een ander oordeel, ook al wordt daarin explicieter gesteld dat die gelegenheden voorzieningen in de zin van letter g van post b.14 van Tabel I zijn (zie 2.8). Die standpunten behoren namelijk niet tot de beleidsregel; zij waren in elk geval in 2018 niet bedoeld om als beleid buiten de Belastingdienst bekendheid te krijgen. Daardoor konden belastingplichtigen noch de rechter die standpunten in beginsel kennen in 2018 (ten tijde van de aangifte). Bij de uitleg van de Toelichting Tabel I, die voor eenieder hetzelfde moet zijn, komt daarom geen betekenis toe aan de kennisgroepstandpunten over escaperooms en VRbioscopen (vgl. HR 7 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1235, r.o. 3.1.2).
        
      
    
    
      4.9.
      Het voorgaande betekent dat het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel evenmin slaagt.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      4.10.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. W.J. Blokland, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 19 september 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                   d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
    
    
    
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
    
    
    
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
    
    
    
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: