ECLI:NL:RBLEE:2008:BF2977, Rechtbank Leeuwarden, 29-09-2008, AWB 06/2279
Rechtbank Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2008-09-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Film CV. Objectief geen voordeel te verwachten. Meerderheidsregel.

RECHTBANK LEEUWARDEN
      Sector bestuursrecht, belastingkamer
    
    
    procedurenummer: AWB 06/2279
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 29 september 2008 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [eiser], wonende te [woonplaats], 
      eiser,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst Noord/ kantoor Assen,
      verweerder.
    
    
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser op 16 november 2004 een aanslag (aanslagnummer [nummer].H16) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2001 opgelegd.
      Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 september 2006 de aanslag gehandhaafd. 
      Eiser heeft daartegen bij brief van 10 oktober 2006, ontvangen bij de rechtbank op 11 oktober 2006, beroep ingesteld. 
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Voorts hebben partijen nadere stukken ingediend.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 mei 2008 te Leeuwarden. Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [gemachtigde].
    
    
    Motivering
    
    
      Feiten
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
    
    
    
      1 	Algemeen
      1.1 	Bij notariële akten van 3 januari 2000 zijn -als onderdeel van de gelijktijdige oprichting van een veertigtal gelijksoortige CV’s- de commanditaire vennootschappen [A] CV 4, [A] CV 5, [A] CV 6 en [A] CV 9 (hierna ook genoemd: de CV’s en afzonderlijk CV 4, CV 5, CV 6 en CV 9) opgericht. De besloten vennootschap [A] BV (hierna ook genoemd: [A]) is beherend vennoot van voornoemde CV’s. De CV’s hebben blijkens de tekst van de notariële akten ieder ten doel “het produceren of het voor haar rekening doen produceren van één speelfilm, in eerste instantie bestemd voor vertoning in een filmtheater, alsmede het exploiteren van de rechten welke uit die film voortvloeien”. 
      1.2	Voorafgaand aan de oprichting van de voormelde CV’s heeft vanaf augustus 1999 overleg plaatsgevonden tussen de directie van [A] (destijds bestaande uit [C] en [S]), mr. [K] (belastingadviseur bij [belastingadvieskantoor] te [woonplaats]), en de Belastingdienst (de daartoe per 9 juli 1999 landelijk bevoegd verklaarde contactinspecteur te Hilversum). Daarbij is aangegeven dat aan de Belastingdienst zogeheten winstvaststellingsovereenkomsten (hierna: WVO’s) ter ondertekening zouden worden voorgelegd. Op 7 januari 2000 zijn WVO’s afgesloten voor CV 1, CV 2 en CV 3. Blijkens de tekst van die WVO's is de tekst en de inhoud van de uit te brengen prospectus besproken met de contactinspecteur en zijn de fiscale aspecten door deze geaccordeerd. Bovendien blijkt daaruit dat de tekst van de raamovereenkomst zoals deze zal worden gesloten tussen [A] en [B] als bijlage bij de WVO's is meegestuurd en dat deze is toegelicht in de vorenbedoelde (concept)prospectus welke eveneens is aangehecht. Voor de (andere) CV's zijn geen WVO's afgesloten, hetgeen in de filmbranche ongebruikelijk is.
      1.3	Door de contactinspecteur is ten behoeve van filmproducenten die vooraf zekerheid wilden verkrijgen over de fiscale gevolgen van de gekozen opzet voor de commanditaire vennoten in de vorm van een WVO de zogenoemde “Handreiking voor een WVO” opgesteld. De onder 1.2 genoemde in januari 2000 afgesloten WVO's zijn overeenkomstig deze handreiking opgesteld. In deze handreiking staat onder meer het volgende: 
      “Een verzoek om een winstvaststellingsovereenkomst te sluiten gelieve u volgens onderstaand schema op te stellen. Afwijkingen of aanvullingen gaarne bij afzonderlijk schrijven.    
      ------------------------------------------------------------------------------------------------ 
      A. Feiten 
      (…) 
      5. Exploitatie van de film 
      a. De CV zal de film ten minste 4 maanden voor haar rekening exploiteren. Deze periode vangt aan zodra de film op de gebruikelijke wijze in de bioscopen wordt uitgebracht. Het aanvangstijdstip wordt vastgesteld door de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Hilversum. 
      b. &lt;Beschrijving van de wijze waarop de film zal worden geëxploiteerd met de daarbij betrokken partijen&gt;
      (…) ” 
      1.4	Op 16 mei 2000 is door [A] het prospectus voor de deels nog op te richten CV's 1 tot en met 40 definitief uitgegeven, welke gelijkluidend is aan de met de contactinspecteur overeengekomen tekst en inhoud. In verband met de vervanging van de Wet IB 1964 door de Wet IB 2001, is op 10 september 2001 een nieuw prospectus verschenen voor de CV's 7 tot en met 40. Dit prospectus is - waar het de onderstaande passages betreft - inhoudelijk gelijk aan het prospectus van 16 mei 2000. In het prospectus is - onder meer - het volgende opgenomen:
      "VOORWOORD
      Deze Prospectus is gepubliceerd ten behoeve van particuliere investeerders die geïnteresseerd zijn in de inschrijving op een beperkt aantal Rechten van deelgenootschap (Participaties) in de Commanditaire Vennootschappen ‘[A] CV No. 1 t/m 40’.
      In elk van deze commanditaire vennootschappen (CV's) treedt [A] BV op als Beherend Vennoot.
      Elk van deze CV's heeft tot doel de productie van één bioscoopfilm.
      De inschrijving op deze Participaties staat vanaf heden open tot nadere aankondiging.
      (...)
      Het participeren in één van de veertig CV's geeft het recht op Willekeurige Afschrijving - naar rato van deelname - van de Voortbrengingskosten van de betreffende bioscoopfilm en bovendien het recht op Investeringsaftrek en Stakingsvrijstelling als ondernemer.
      De Participaties bedragen NLG 8.000 (...) per stuk.
      Per Participatie levert u dit een fiscale aftrek van NLG 9.965 (124%), respectievelijk NLG 16.748 (209%) op uw belastbaar inkomen op, afhankelijk van het gekozen financieringsmodel.
      (...)
      De toedeling van Participaties in de opeenvolgende CV's No. 1 t/m 40 wordt door de Beherend Vennoot ‘[A] B.V.’ bepaald; zoveel mogelijk in volgorde van binnenkomst van de inschrijvingen.
      (...)
      5	40 SPEELFILMS VAN [A] B.V.
      (...)
      De exploitatie van de gerealiseerde Speelfilms komt in handen van de internationaal opererende verkoopmaatschappij [B] B.V. [[B], rechtbank] Voordat een Speelfilm die door [A] B.V. is ontwikkeld of aan [A] B.V. ter productie is aangeboden wordt ingebracht in één van de bovengenoemde CV’s zal [B] de marktwaarde van dit project onderzoeken.
      In het geval dat dit onderzoek tot positieve verwachtingen leidt wordt er een overeenkomst gesloten tussen [B] en [A] B.V. (...) waarin door [B] een garantie wordt afgegeven ten aanzien van de mogelijke exploitatie-opbrengst van de Speelfilm. 
      Deze garantie zal voor de desbetreffende CV in ieder geval een waarde hebben ter hoogte van op zijn minst de helft van het Commanditair Kapitaal. 
      (...)
      6	DE FINANCIERING, INSCHRIJVING, PRODUCTIE EN EXPLOITATIE VAN DE SPEELFILM
      (...)
      De CV zal van de Speelfilm welke zij zal (doen) produceren alle rechten bezitten welke noodzakelijk zijn voor het vervaardigen en het in tijd onbeperkt exploiteren van de Speelfilm.
      (...)
      De uitvoering van de productie van de Speelfilm zal geschieden in samenwerking met gerenommeerde productiemaatschappijen en/of natuurlijke personen die hun sporen hebben verdiend in de filmindustrie. De Beherend Vennoot zal deze servicemaatschappijen dan wel personen uitzoeken en contracteren. 
      De betaling door de CV aan de betrokkenen geschiedt eerst dan wanneer de Beherend Vennoot en de Completion Guarantor vinden dat aan de contractueel gestelde eisen is voldaan door betrokkenen.
      (...)
      De Raamovereenkomst tussen [A] B.V. en [B] voorziet in een gemeenschappelijk belang tussen beide partijen. 
      Aan de ene kant verkrijgt [A] B.V. door deze overeenkomst een zekerheid voor meerdere projecten, waarbij het risico voor de Participanten tot een minimum wordt teruggebracht.
      Aan de andere kant wordt [B] door deze overeenkomst in staat gesteld om onmiddellijk na gereedkoming van de Speelfilm deze film zo snel en efficiënt mogelijk te exploiteren. Deze exploitatieperiode zal in ieder geval vier maanden beslaan. Omdat volgens de Raamovereenkomst [B] pas vergoeding voor haar kosten kan ontvangen wanneer er opbrengst is en daarenboven pas wanneer deze opbrengst meer bedraagt dan de Minimum Opbrengstgarantie zal [B] een zo hoog mogelijk resultaat nastreven. 
      (...) 
      De periode gedurende welke [B] een Speelfilm zal exploiteren zal afhangen van de inschatting van [B] ten aanzien van de optimale uitbating van de desbetreffende Speelfilm.
      7	DE FISCALE ASPECTEN
      (...) 
      Winstvaststellingsovereenkomst
      Met de Belastingdienst zullen door de Beherend Vennoot ten behoeve van de Participanten afspraken worden gemaakt met betrekking tot de fiscale behandeling van de investering in de CV, uitgaande van de huidige stand van wetgeving en jurisprudentie. Deze afspraken worden vastgelegd in een winstvaststellingsovereenkomst. De in de winstvaststellingsovereenkomst opgenomen afspraken zullen gelden voor alle Participanten. De winstvaststellingsovereenkomst zal landelijke werking hebben.
      (...)
      Op basis van de winstvaststellingsovereenkomst wordt de fiscale informatie welke de CV elk jaar aan de Participanten zal verstrekken ten behoeve van het invullen van de aangifte inkomsten- en vermogensbelasting, vooraf door de Belastingdienst gecontroleerd.
      (...)
      De [A] CV’s zijn besloten commanditaire vennootschappen, die transparant zijn voor de belastingheffing. Dit betekent dat (...) belastingheffing plaatsvindt bij de afzonderlijke vennoten in de CV, aan wie de resultaten van de onderneming rechtstreeks worden toegerekend. 
      (...)
      De Participanten worden als ondernemers aangemerkt voor de toepassing van (...) de Wet IB (...). De Participanten kunnen daarom gebruik maken van een aantal belastingfaciliteiten in de Wet IB die alleen voor ondernemers gelden, zoals de Investeringsaftrek, de (willekeurige) afschrijving en de Stakingsvrijstelling.”
      1.5 	Als bijlage F bij het prospectus is opgenomen een "Raamovereenkomst [A] B.V. en [B] B.V.". Volgens deze bijlage is de raamovereenkomst op 3 april 2000 door partijen ondertekend. De overeenkomst houdt onder meer het volgende in:
      “(…)
      In overweging nemende dat (…)
      [A] als Beherend Vennoot optreedt van de commanditaire vennootschappen welke vennootschappen tot doel hebben Speelfilms te (doen) produceren en te exploiteren; (…)
      - [A] en [B] hebben besloten exclusief met elkaar samen te werken voor zover het betreft Speelfilms welke gefinancierd zullen worden met de regeling WA FILM;
      - [B] zich bereid heeft verklaard garanties af te geven voor de gedeeltelijke financiering van bovengenoemde Speelfilms in de vorm van een Minimum Opbrengstgarantie per film en een bankgarantie per film ter hoogte van de Minimum Opbrengstgarantie;
      (...)
      Artikel 2
      [A] en [B] zullen per film en aldus per CV een overeenkomst sluiten welke specifiek betrekking heeft op de desbetreffende Speelfilm. Deze overeenkomst zal in ieder geval behelzen dat [B] het alleenrecht van exploitatie en verkoop zal verwerven. De filmrechten zullen nimmer door [B] worden verkocht aan een aan haar of haar bestuurders gelieerde onderneming, dan wel aan [A] of een aan haar of haar bestuurders gelieerde onderneming.
      Artikel 3
      a  [A] zal iedere Speelfilm waarbij zij betrokken is en waarbij gebruik wordt gemaakt van de regeling WA FILM per ommegaande aan [B] aanbieden in diens hoedanigheid van financier en verkoopmaatschappij;
      (…)
      Artikel 6
      a  Wanneer [B] aan [A] de rechten van een Speelfilm aanbiedt om deze te produceren zal dit aanbod vergezeld gaan van de toezegging van een Minimum Opbrengstgarantie en bijbehorende bankgarantie. De Minimum Opbrengstgarantie zal minimaal 54,95% van de Voortbrengingskosten van de Speelfilm bedragen.
      (...)
      Artikel 7
      [B] zal door het stellen van een bankgarantie en door de in art. 2 bedoelde overeenkomst het alleenrecht verwerven op de exploitatie en verkoop van alle rechten van de desbetreffende Speelfilm voor zover deze in het bezit zijn van [A].
      Artikel 8
      a  [B] zal voor haar diensten alsmede voor haar kosten en de door haar aangegane risico's een commissiepercentage ontvangen van 35% (zegge: vijfendertig procent) van het door haar behaalde exploitatie- en verkoopresultaat. [B] zal echter dit percentage pas mogen inhouden, respectievelijk in rekening mogen brengen, indien het bedrag van de Minimum Opbrengstgarantie is voldaan. (…)”
      1.6	In de overeenkomst d.d. 12 december 2000 tussen [B] en [A], namens CV 4, is -onder meer- het volgende opgenomen:
      "(...) In overweging nemende dat,
      tussen partijen een raamovereenkomst is gesloten op 3 april 2000, welke overeenkomst onderdeel uitmaakt van de prospectus van het [A] Fonds d.d. 16 mei 2000,
      [A] CV 4 de film ‘[U]’ zal gaan produceren, met een productiebudget van 
      fl. 16.350.974,-,
      [B] zorg zal dragen voor een deel van de financiering van de film tot een bedrag van 
      US$ 5.035.000,- in de vorm van een lening,
    
    
    
      komen als volgt overeen:
      artikel 1
      [B] zal een lening ad US$ 5.035.000,- verstrekken aan [A], mits [A] een production services agreement zal zijn aangegaan met ‘[Q]”, Inc.’ en/of haar dochteronderneming “[U], LLC.
      artikel 2
      De betaling van de termijnen zal geschieden rechtstreeks aan de production services maatschappij, en wel als volgt:
      •	Eerste termijn: US$ 535.000,-, vóór 23 december 2000, doch niet eerder dan zodra [A] een betaling ad US$ 1.380.000,-  aan de service producer zal hebben verricht
      •	Tweede termijn: US$ 2.500.000,-,, vóór de eerste draaidag 
      •	Derde termijn: US$ 1.500.000,-, binnen één week na de laatste draaidag
      •	Vierde termijn: US$ 500.000,-, bij gereedkomen van de werkkopie;
      artikel 3
      De film zal worden opgeleverd vóór 1 januari 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan [B].
      [B] zal het alleenrecht hebben om de rechten van de film aan derden in licentie te geven.
      artikel 4
      De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de schuld;
      artikel 5
      Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal [B] bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 35% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening uit de resterende 65% geheel zal zijn terugbetaald.
      Over de meerdere opbrengst zal [B] 25% van de bruto opbrengst ontvangen.
      Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal [B] het recht hebben om ná 1 januari 2003 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten van de film voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van [A] aan [B]."
      1.7	In de overeenkomst d.d. 12 december 2000 tussen [B] en [A] BV, namens CV 5, is -onder meer- het volgende opgenomen:
      "(...) In overweging nemende dat,
      tussen partijen een raamovereenkomst is gesloten op 3 april 2000, welke overeenkomst onderdeel uitmaakt van de prospectus van het [A] Fonds d.d. 16 mei 2000,
      [A] CV 5 de film ‘[V]’ zal gaan produceren, met een productiebudget van 
      fl. 6.460.660,-,
      [B] zorg zal dragen voor een deel van de financiering van de film tot een bedrag van 
      US$ 1.987.000,- in de vorm van een lening,
    
    
    
      komen als volgt overeen:
      artikel 1
      [B] zal een lening ad US$ 1.987.000,- verstrekken aan [A], mits [A] een production services agreement zal zijn aangegaan met ‘[L], Inc.’ en/of haar dochteronderneming ‘[V], Inc.’;
      artikel 2
      De betaling van de termijnen zal geschieden rechtstreeks aan de production services maatschappij, en wel als volgt:
      •	Eerste termijn: US$ 237.000,-, vóór 23 december 2000, doch niet eerder dan zodra [A] een betaling ad US$ 544.000,-  aan de service producer zal hebben verricht
      •	Tweede termijn: US$ 1.000.000,-,, vóór de eerste draaidag 
      •	Derde termijn: US$ 500.000,-, binnen één week na de laatste draaidag
      •	Vierde termijn: US$ 250.000,-, bij gereedkomen van de werkkopie;
      artikel 3
      De film zal worden opgeleverd vóór 1 januari 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan [B].
      [B] zal het alleenrecht hebben om de rechten van de film aan derden in licentie te geven.
      artikel 4
      De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de schuld;
      artikel 5
      Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal [B] bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 35% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening uit de resterende 65% geheel zal zijn terugbetaald.
      Over de meerdere opbrengst zal [B] 25% van de bruto opbrengst ontvangen.
      Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal [B] het recht hebben om ná 1 januari 2003 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten van de film voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van [A] aan [B]."
      1.8	In de overeenkomst d.d. 12 december 2000 tussen [B] en [A] BV, namens CV 6, is -onder meer- het volgende opgenomen:
      "(...) In overweging nemende dat,
      tussen partijen een raamovereenkomst is gesloten op 3 april 2000, welke overeenkomst onderdeel uitmaakt van de prospectus van het [A] Fonds d.d. 16 mei 2000,
      [A] CV 6 de film ‘[N]’ zal gaan produceren, met een productiebudget van 
      fl. 1.783.683,-,
      [B] zorg zal dragen voor een deel van de financiering van de film tot een bedrag van 
      US$ 550.000,- in de vorm van een lening,
    
    
    
      komen als volgt overeen:
      artikel 1
      [B] zal een lening ad US$ 550.000,- verstrekken aan [A], mits [A] een production services agreement zal zijn aangegaan met ‘[M], Inc.’ en/of haar dochteronderneming ‘[N], Inc.’;
      artikel 2
      De betaling van de termijnen zal geschieden rechtstreeks aan de production services maatschappij, en wel als volgt:
      •	Eerste termijn: US$ 50.000,-, vóór 23 december 2000, doch niet eerder dan zodra [A] een betaling ad US$ 150.000,-  aan de service producer zal hebben verricht
      •	Tweede termijn: US$ 250.000,-,, vóór de eerste draaidag 
      •	Derde termijn: US$ 175.000,-, binnen één week na de laatste draaidag
      •	Vierde termijn: US$ 75.000,-, bij gereedkomen van de werkkopie;
      artikel 3
      De film zal worden opgeleverd vóór 1 januari 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan [B].
      [B] zal het alleenrecht hebben om de rechten van de film aan derden in licentie te geven.
      artikel 4
      De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de schuld;
      artikel 5
      Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal [B] bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 35% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening uit de resterende 65% geheel zal zijn terugbetaald.
      Over de meerdere opbrengst zal [B] 25% van de bruto opbrengst ontvangen.
      Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal [B] het recht hebben om ná 1 januari 2003 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten van de film voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van [A] aan [B]."
      1.9	Bij onderhandse akten van 15 december 2000 zijn toetredingsovereenkomsten afgesloten voor CV 4, CV 5 en CV 6. Deze overeenkomsten zijn ondertekend door [C], als directeur van de beherend vennoot van de CV’s, en door de toetreders.
      1.10	Op 18 december 2000 hebben [A] BV en [D] betreffende CV 4 een overeenkomst gesloten die onder meer als volgt luidt:
      "SHORT FORM OPTION AGREEMENT
      (...) That for good and valuable consideration, receipt whereof is hereby acknowledged, the undersigned [D]. (“[D]”) hereby sells, grants, conveys, transfers, sets over and assigns unto [A] B.V. (“[A]”) the exclusive and irrevocable option to purchase, exclusively and forever, the right to produce one motion picture (the "Picture") based on the screenplay by [R] entitled "[U]" (the "Screenplay") and, throughout the world in perpetuity, the right to exploit the Picture in all media now known or hereafter devised, all subject to the agreement referred to below.
      The undersigned have entered into a letter agreement ("Agreement") dated as of December 18, 2000 relating to the transfer and assignment of the foregoing rights, which rights do not include the copyright in the Screenplay, and this Short Form Option Agreement is expressly made subject to all the terms, conditions and provisions contained in the Agreement. (…)”
      1.11	Op 18 december 2000 hebben [A] BV en [M] betreffende CV 6 een overeenkomst gesloten die onder meer als volgt luidt:
      "SHORT FORM OPTION AGREEMENT
      (...) That for good and valuable consideration, receipt whereof is hereby acknowledged, the undersigned [M]. (“[M]”) hereby sells, grants, conveys, transfers, sets over and assigns unto [A] B.V. (“[A]”) the exclusive and irrevocable option to purchase, exclusively and forever, the right to produce one motion picture (the "Picture") based on the screenplay by [E] entitled "[N]" (the "Screenplay") and, throughout the world in perpetuity, the right to exploit the Picture in all media now known or hereafter devised, all subject to the agreement referred to below.
      The undersigned have entered into a letter agreement ("Agreement") dated as of December 18, 2000 relating to the transfer and assignment of the foregoing rights, which rights do not include the copyright in the Screenplay, and this Short Form Option Agreement is expressly made subject to all the terms, conditions and provisions contained in the Agreement. (…)”
      1.12	Op 22 december 2000 hebben [A] BV en [F] SA betreffende CV 5 een overeenkomst gesloten die onder meer als volgt luidt:
      "SHORT FORM OPTION AGREEMENT
      (...) That for good and valuable consideration, receipt whereof is hereby acknowledged, the undersigned [F], SA.. (“[F]”) hereby sells, grants, conveys, transfers, sets over and assigns unto [A] B.V. (“[A]”) the exclusive and irrevocable option to purchase, exclusively and forever, the right to produce one motion picture (the "Picture") based on the screenplay by [G] entitled "[V]" (the "Screenplay") and, throughout the world in perpetuity, the right to exploit the Picture in all media now known or hereafter devised, all subject to the agreement referred to below.
      The undersigned have entered into a letter agreement ("Agreement") dated as of August 15, 2000 relating to the transfer and assignment of the foregoing rights, which rights do not include the copyright in the Screenplay, and this Short Form Option Agreement is expressly made subject to all the terms, conditions and provisions contained in the Agreement. (…)”
      1.13	In juni 2001 is de contactinspecteur, via een participant van CV 4, op de hoogte geraakt van het bestaan van CV 4, CV 5 en CV 6. Voor deze CV’s was geen WVO voorgelegd aan de contactinspecteur. Dit vormde voor de contactinspecteur aanleiding om op 27 juni 2001 contact op te nemen met [K]. Volgens [K] waren CV 4, CV 5 en CV 6 eind 2000 gestart met de productie van de films en waren CV 1, CV 2 en CV 3 niet doorgegaan.
      1.14	Op 4 juli 2001 heeft de contactinspecteur van [K] de volgende stukken inzake CV 4, CV 5 en CV 6 ontvangen:
      -	de jaarcijfers 2000;
      -	het budget;
      -	het screenplay;
      -	de Senter verklaring;
      -	een ‘short form option agreement’; en 
      -	een concept WVO.
      1.15	Op 9 juli 2001 heeft de contactinspecteur nadere vragen aan [K] gesteld en op 13 juli 2001 heeft hij van hem de volgende stukken ontvangen:
      -	de oprichtingsakten van CV 4, CV 5 en CV 6;
      -	de toetredingsovereenkomsten; en 
      -	de participantenlijsten. 
      1.16	Op 26 juli 2001 heeft de contactinspecteur onder meer diskettes met gegevens van alle participanten in CV 4, CV 5 en CV 6 ontvangen. 
      1.17	Op 20 augustus 2001 hebben [A] en [B] inzake CV 9 een raamovereenkomst gesloten. De overeenkomst houdt onder meer het volgende in:
      "Artikel 2
      [A] en [B] zullen per film en aldus per CV een overeenkomst sluiten welke specifiek betrekking heeft op de desbetreffende Speelfilm. Deze overeenkomst zal in ieder geval behelzen dat [B] het alleenrecht van exploitatie en verkoop zal verwerven. De filmrechten zullen nimmer door [B] worden verkocht aan een aan haar of haar bestuurders gelieerde onderneming, dan wel aan een aan [A] of haar bestuurders gelieerde onderneming.
      Artikel 3
      a. [A] zal iedere Speelfilm waarbij zij betrokken is en waarbij gebruik wordt gemaakt van de regeling WA FILM per ommegaande aan [B] aanbieden in diens hoedanigheid van financier en verkoopmaatschappij;
      (…)
      Artikel 5
      a. Wanneer [B] aan [A] de rechten van een Speelfilm aanbiedt om deze te produceren zal dit aanbod vergezeld gaan van de toezegging van een Minimum Opbrengstgarantie en bijbehorende bankgarantie, dan wel van een lening.. De Minimum Opbrengstgarantie zal 82% van de Voortbrengingskosten van de Speelfilm bedragen.
      (...)
      Artikel 6
      [B] zal door het stellen van een bankgarantie dan wel het verstrekken van een lening en door de in art. 2 bedoelde overeenkomst het alleenrecht verwerven op de exploitatie en verkoop van alle rechten van de desbetreffende Speelfilm voor zover deze in het bezit zijn van [A].
      Artikel 7
      a.  [B] zal voor haar diensten alsmede voor haar kosten en de door haar aangegane risico's een commissiepercentage ontvangen van 30% (zegge: dertig procent) van het door haar behaalde exploitatie- en verkoopresultaat. [B] zal echter dit percentage pas mogen inhouden, respectievelijk in rekening mogen brengen, indien het bedrag van de Minimum Opbrengstgarantie is voldaan. (…)”
      1.18	Op 4 september 2001 heeft een bespreking plaatsgevonden tussen de contactinspecteur enerzijds en [K] en [C] anderzijds. [C] heeft een toelichting gegeven op de feitelijke gang van zaken rond de totstandkoming van de CV’s en de productie van de films. Tijdens het gesprek hebben [K] en [C] vier concept-WVO’s voor CV 7, CV 8, CV 9 en CV 10 overhandigd aan de contactinspecteur. Deze overeenkomsten zijn door de contactinspecteur voor kennisgeving aangenomen. De WVO's zijn niet voor akkoord getekend.
      1.19	Na 1 oktober 2001 heeft de contactinspecteur van [K] ondermeer de volgende stukken ontvangen:
      -	de verfilmingsrechtcontracten van 22 november 2000 en 18 december 2000 betreffende CV 4, CV 5 en CV 6;
      -	de short form assignments van CV 4, CV 5 en CV 6 (waarvan twee niet gedateerd en zonder ingangsdatum);
      -	de production services agreements van CV 4, CV 5 en CV 6, gedateerd 18 december 2000;
      -	een brief van de heer [Z], directeur van [B], aan [C] d.d. 20 september 2001, waarin is vermeld dat krachtens de overeenkomsten van 12 december 2000 in het jaar 2000 bepaalde bedragen namens [C] aan de service production companies [U] LLC, [V] Inc en [M] Inc ter beschikking zijn gesteld.
      1.20	Op 1 november 2001 hebben [A] en [F] SA betreffende CV 9 een overeenkomst gesloten die onder meer als volgt luidt:
      "SHORT FORM OPTION AGREEMENT
      (...) That for good and valuable consideration, receipt whereof is hereby acknowledged, the undersigned [F] SA (“[F]”) hereby sells, grants, conveys, transfers, sets over and assigns unto [A] B.V. (“[A]”) the exclusive and irrevocable option to purchase, exclusively and forever, the right to produce one motion picture (the "Picture") based on the screenplay by [H]  entitled "[O]" (the "Screenplay") and, throughout the world in perpetuity, the right to exploit the Picture in all media now known or hereafter devised, all subject to the agreement referred to below.
      The undersigned have entered into a letter agreement ("Agreement") dated as of November 1, 2001 relating to the transfer and assignment of the foregoing rights, which rights do not include the copyright in the Screenplay, and this Short Form Option Agreement is expressly made subject to all the terms, conditions and provisions contained in the Agreement. (…)”
      1.21	Bij brief van 19 november 2001 heeft de contactinspecteur aan [K] onder meer het volgende geschreven:
       “1. (…) Bij onderhandse akten van 15 december 2000 zijn toetredingsovereenkomsten gesloten die zijn ondertekend door de heer [C] als directeur van zowel de beherend als van de commanditaire vennoot. De akten vermelden dat de lijst van toetredende commanditaire vennoten aan de overeenkomst is aangehecht en daarvan een onlosmakelijk onderdeel vormt. 
      Door u en de heer [C] is gesteld dat de bevoegdheid om op deze wijze participanten te laten toetreden tot een CV is ontleend aan de bepalingen van het inschrijfformulier (bijlage L van de prospectus). Dit inschrijfformulier bevat onder punt g inderdaad een dergelijke bepaling. Echter onder punt k is vermeld dat er afspraken zijn gemaakt met de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen Hilversum die ook voor de participant bindend zullen zijn. Vast staat dat voor geen van de drie CV’s afspraken zijn gemaakt (winstvaststellingsovereenkomsten zijn gesloten) met de Belastingdienst. Betwijfeld mag daarom worden of sprake is van rechtsgeldige toetredingsovereenkomsten. Ik acht het aannemelijk dat geen enkele participant akkoord zou zijn gegaan met toetreding indien hij/zij had geweten dat er in het geheel geen winstvaststellingsovereenkomsten bestonden (en bestaan).
      (...)
      Wat daarvan zij, ik wijs op het gestelde op blz. 11 van de prospectus en citeer: ‘De CV heeft een besloten karakter. Toetreding van Participanten kan slechts plaats hebben met toestemming van alle Participanten en de Beherend Vennoot’. De CV geeft hiermee zelf aan wat zij onder een besloten CV verstaat. Naar het mij voorkomt is deze bepaling niet voor tweeërlei uitleg vatbaar. Alle participanten moeten te kennen hebben gegeven dat zij akkoord zijn met toetreding van de andere participanten. 
      Dit is in overeenstemming met de opvatting van de Belastingdienst inzake de eisen die worden gesteld aan een besloten CV. 
      Aan de door [AA] zelf geformuleerde vormvoorschriften is niet voldaan. Ik ben van mening dat – indien de participanten al rechtsgeldig zijn toegetreden, zie punt 1 – geen sprake is van besloten CV’s. 
      (...)
      5. In genoemd artikel 20 van de Uitvoeringsregeling wordt tevens als voorwaarde gesteld dat de film wordt voortgebracht door de belastingplichtige of door een voor zijn rekening gedreven onderneming. Deze voorwaarde dient aldus te worden verstaan dat de CV als samenwerkingsverband een onderneming drijft waarin de film wordt voortgebracht. Aan deze voorwaarde is in het onderhavige geval evenmin voldaan. 
      Bij de ‘Production Services Agreements’ van 18 december 2000 sluit [A] in haar hoedanigheid van ‘general partner of CV’- derhalve namens de CV’s -  overeenkomsten met drie verschillende Amerikaanse servicebedrijven (Productiebedrijven) die de films feitelijk zullen produceren (voortbrengen) tegen betaling door [A] van het “Approved Budget”. Uitdrukkelijk is in artikel 2.4 (Uncovered Costs) van de Agreements vastgelegd dat budgetoverschrijdingen bij de productie van de films voor rekening komen van de Servicebedrijven. 
      Hieruit kan slechts worden geconcludeerd dat de CV’s geen films in eigen onderneming hebben voortgebracht. Zij hebben tegen betaling van een vooraf overeengekomen vaste aannemingssom drie films bij de Servicebedrijven besteld. Anders geformuleerd: zij hebben kant en klare films van een derde gekocht. Volledigheidshalve merk ik op dat van de Servicebedrijven niet kan worden gesteld dat zij voor rekening van de CV’s worden gedreven. Nu aan geen van de voorwaarden van artikel 20 van de Uitvoeringsregeling is voldaan kan naar mijn oordeel geen sprake zijn van toepassing van willekeurige afschrijving op de films.
      (…)
      7. (…) Het verband tussen de betalingen waarvan bewijzen zijn verstrekt en de ‘afschrijving speelfilm’ volgens de drie winst-en verliesrekeningen die ik van u heb ontvangen, heb ik niet kunnen herleiden. Hoe dit echter zij, een CV die een film produceert maakt pas voortbrengingskosten zodra de (co)producent aan wie het geld ter beschikking is gesteld, betalingen aan derden doet. Daarvan is in het onderhavige geval niets gebleken.
      Het voorgaande leidt tot de conclusies dat
      -	in 2000 geen besloten commanditaire vennootschappen tot stand zijn gekomen
      -	niet is gebleken dat de participanten op 31 december 2000 reeds wisten of en zo ja in welke CV zij participeerden
      -	voor geen van de drie films op 31 december 2000 een Senterverklaring aanwezig was
      -	de films niet worden voortgebracht door de CV’s maar dat de CV’s voor vaste bedragen drie films bij Amerikaanse productiebedrijven hebben besteld
      -	niet is gebleken dat de CV’s op 31 december 2000 definitieve (verfilmings)rechten bezaten
      -	indien al aangenomen zou moeten worden dat de CV’s zelf de films hebben voortgebracht dan niet is gebleken dat in 2000 betalingen aan derden (niet zijnde de productiemaatschappijen) zijn gedaan
      Hieruit volgt dat de participanten fiscaal niet kunnen worden aangemerkt als ondernemers. Zij hebben dan ook geen recht op de fiscale faciliteiten die toekomen aan ondernemers die in eigen onderneming een film voortbrengen.
      Ik ben voornemens de inspecteurs in te lichten dat zij aan commanditaire vennoten in de [A] CV’s 4, 5 en 6 geen aftrek van enig verlies uit onderneming kunnen verlenen. Gaarne verneem ik van u of u bereid bent de commanditaire vennoten dienovereenkomstig in te lichten. Mocht u overigens nog wensen te reageren op het voorgaande dan verneem ik dat gaarne binnen twee weken na dagtekening van deze brief.”
      1.22	In zijn brief van 30 november 2001 aan de contactinspecteur heeft [K] onder meer vermeld:
      “Uw brief van 19 november ’01 heb ik in goede orde ontvangen.
      Ik heb deze met mijn cliënt besproken. Bij deze bericht ik u dat wij op uw brief wensen te reageren, daar wij het niet eens zijn met uw argumenten en uw conclusie. 
      Ik zal u op zo kort mogelijke termijn een reactie doen toekomen. 
      In deze brief zal ik puntsgewijs mijn commentaar op de door u gestelde punten 1 tot en met 7 geven. 
      Ik verzoek u derhalve bij deze om nog geen uitvoering te geven aan uw voornemen om de inspecteurs in den lande van uw standpunt op de hoogte te stellen.”
      1.23	In de overeenkomst d.d. 19 december 2001 tussen [B] en [A], optredende namens CV 9, is -onder meer- het volgende opgenomen:
      "(...) in overweging nemende dat,
      tussen partijen een raamovereenkomst is gesloten op 20 augustus 2001, welke overeenkomst onderdeel uitmaakt van de prospectus van het [A] Fonds d.d. 1 september 2001,
      [A] de film ‘[O]’ zal gaan coproduceren, met een totaal productiebudget van Euro 11.955.000,- waarvan 40% voor rekening van [A] zal komen,
      [B] zorg zal dragen voor een deel van de financiering en opbrengstgarantie van de film tot een bedrag van Euro 2.516.469,27 in de vorm van een lening en Euro 1.338.992,73 in de vorm van een opbrengstgarantie,
    
    
    
      komen als volgt overeen:
      artikel 1
      [B] zal een bedrag ad Euro 3.855.462,- in termijnen ter beschikking stellen aan [A], mits [A] een (co)production services agreement zal zijn aangegaan met [F] SA.
      artikel 2
      De betaling van de termijnen zal geschieden als volgt:
      •	Eerste termijn: Euro 166.469,27 binnen 14 dagen nadat [A] een betaling van minimaal     Euro 1.410.000,- aan [F] zal hebben verricht en laatstgenoemde de ontvangst daarvan Aan [B] heeft bevestigd.
      •	Tweede t/m zesde termijn:Euro 470.000,- per termijn tot een totaalbedrag van Euro 2.350.000,- voor deze vijf termijnen, telkens wanneer [A] zal hebben aangetoond een bedrag van Euro 470.000,- aan de produktie te hebben besteed. 
      •	Zevende termijn:Euro 1.338.992,73 binnen 4 maanden na levering van de film door [A] aan [B].
      artikel 3
      De film zal worden opgeleverd vóór 1 oktober 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan [B].
      [B] zal het alleenrecht hebben om de aan [A] toebehorende rechten van de film aan derden in licentie te geven.
      artikel 4
      De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de lening;
      artikel 5
      Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal [B] bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 30% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening en de opbrengstgarantie uit de resterende 70% geheel zal zijn terugbetaald.
      Over de meerdere opbrengst zal [B] 20% van de bruto opbrengst ontvangen.
      Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal [B] het recht hebben om ná 1 januari 2004 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten van de film voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van [A] aan [B]."
      1.24	Blijkens een door [C] verstuurde brief van 20 december 2001 zijn de participanten op 18 december 2001 toegetreden tot CV 9
      1.25	Met valutadatum 21 december 2001 heeft [A] van haar rekening bij [I] een bedrag van USD 1.268.821,63 overgemaakt aan [L] in [land]. Met valutadatum 10 januari 2002 heeft [B] op haar dollarrekening bij [J] te [woonplaats] een bedrag van USD 885.591,63 van [F] ontvangen. 
      [L] is op hetzelfde adres gevestigd als [F]: [adres].
      Nadat [A] haar eerste termijn aan [L] in [land] had betaald, heeft [B] met valutadatum 14 januari 2002 de eerste termijn van een lening, groot € 166.469,27, overgemaakt aan [A]. [A] heeft geen verdere betalingen kunnen doen, omdat [I] het restant van het door de commandieten bijeengebrachte kapitaal dat [A] nog onder zich had, had verrekend met schulden van andere [A]-vennootschappen. [B] heeft daarna (ook) geen betalingen meer gedaan aan [A]. Met valutadatum 18 februari 2002 heeft [B] aan [W] € 42.341,10 betaald, onder vermelding van "Your share of CV no 9 fee". In een procedure van de Vereniging [vereniging] tegen [I] heeft de rechtbank te Amsterdam op 4 april 2007 geoordeeld dat de verrekening door [I] niet onrechtmatig is geweest.
      1.26	Bij brief van 25 maart 2002 deelt [C] de participanten in CV 9, 228 in aantal met in totaal 319 participaties van fl. 16.750 per stuk, mee dat de jaarrekening ter controle en goedkeuring aan de Belastingdienst te Hilversum is voorgelegd.
      1.27	Op 26 maart 2002 is namens de contactinspecteur bij CV 4, CV 5 en CV 6 een boekenonderzoek betreffende de fiscale jaarrekening 2000 ingesteld. Naast de reeds overhandigde stukken beschikten de CV’s feitelijk over geen andere administratie dan betalingsbewijzen waaruit bleek dat er enkele bedragen naar [land] waren overgemaakt. Er kon niet worden vastgesteld of er films waren vervaardigd noch kon worden gecontroleerd of de betaalde bedragen daadwerkelijk aan films waren besteed. Bij het onderzoek zijn wel drie op 12 december 2000 gesloten overeenkomsten aangetroffen tussen [B] en [A], namens CV 4, CV 5 en CV 6. In het rapport dat naar aanleiding van dit boekenonderzoek is opgemaakt, verklaren de controleambtenaren dat de participanten over het jaar 2000 als ondernemer kunnen worden aangemerkt en dat zij investeringsaftrek kunnen claimen in verband met de aankoop van een film door de betrokken CV. Volgens de controleambtenaren bestaat er geen recht op willekeurige afschrijving, aangezien de film als gereed product is aangekocht en er door de betreffende CV geen voortbrengingskosten zijn gemaakt.
      1.28	De contactinspecteur bericht [K] bij brief van 29 april 2002 onder meer als volgt:
      "De controle-ambtenaren hebben mij verslag gedaan van hun bevindingen die ik hierna samenvat.
      Oprichting CV en toetreding participanten
      (…) In mijn brief van 19 november 2001 heb ik reeds mijn twijfel geuit over de wijze en het tijdstip waarop de commanditaire vennootschappen tot stand waren gekomen. Het onderzoek heeft deze twijfel niet weg kunnen nemen.
      Investeringen in films
      Van de bankrekening van [A] B.V. zijn bedragen overgemaakt aan [L] Inc. Dit zouden deelbetalingen zijn voor de bestelde films. [L] Inc. is geen partij bij de overeenkomsten die zijn gesloten met de servicemaatschappijen die de films zouden vervaardigen. Niet duidelijk is waarom betalingen aan [L] Inc. zijn gedaan. Er zijn in de administratie evenmin facturen van [L] Inc. aangetroffen die duidelijk zouden kunnen maken terzake waarvan betaald werd. 
      (…) 
      De conclusie luidt dat geen afdoende bewijs is verkregen voor de gestelde investeringen in de drie films.
      (…) 
      Conclusie
      In mijn brief van 19 november 2001 heb ik uitvoerig mijn standpunt toegelicht aan de hand van de mij toen ter beschikking staande gegevens. Het boekenonderzoek geeft mij geen aanleiding mijn standpunt te herzien. Ik ben van mening dat de door de commanditaire vennoten geclaimde verliezen niet kunnen worden geaccepteerd.
      Ik zal de betrokken inspecteurs verzoeken geen aftrek te verlenen en voorzover reeds aftrek mocht zijn verleend adviseren navorderingsaanslagen op te leggen.”
      1.29	In een faxbericht van 7 mei 2002 schrijft [K] onder meer het volgende aan de contactinspecteur:
      "De betalingen aan [L] zijn geschied vanwege het feit dat deze vennootschap als een soort agent in [land] voor [A] B.V. functioneerde en er met deze vennootschap afgesproken was dat deze de ontvangen bedragen zou doorstorten op de voor de betreffende producties te openen bankrekeningen. [L] trad dus op als een intermediair voor de geldstroom. Ik zal u zo spoedig mogelijk een verklaring dienaangaande van [L] doen toekomen. Er zijn uiteraard geen facturen van [L] aanwezig. De betalingen zijn gebaseerd op de gesloten serviceovereenkomsten.
      (...)
      Tevens zal ik u verklaringen doen toekomen van de drie productiemaatschappijen dat zij de op grond van de serviceovereenkomsten afgesproken bedragen hebben ontvangen. Ik zal hen tevens verzoeken om de data, waarop de bedragen zijn ontvangen, daarbij te vermelden."
      1.30	In zijn brief van 25 juli 2002 schrijft [K] aan de contactinspecteur:
      “Ten vervolge op mijn fax van 7 mei 2002 zend ik u bijgaand de toegezegde verklaring van [L] Inc. 
      In deze verklaring geeft de heer [X] ook de data van de betalingen weer, zodat naar mijn mening de toegezegde verklaringen van de drie productiemaatschappijen niet meer relevant zijn. 
      De gevoerde correspondentie tussen ons overziende meen ik dat ik thans al uw vragen beantwoord heb en uw stellingnamen van tegenargumenten heb voorzien. Ik stel het derhalve op prijs om op korte termijn een onderhoud met u te hebben zodat wij deze zaak nog een keer kunnen doorspreken en naar ik vertrouw tot een positief einde voor [A] B.V. en de participanten in de CV’s 4, 5 en 6 kunnen brengen. 
      Doordat er inmiddels bij diverse participanten navorderingsaanslagen dreigen verzoek ik u om mij te bevestigen dat wij nog een bespreking zullen hebben en dat u uw collega’s in het land verzoekt om nog even te wachten op de uitkomst van deze bespreking. 
      Uw medewerking in deze zou ik zeer op prijs stellen daar dit wellicht onnodige bezwaar -en beroepsprocedures zou kunnen voorkomen.” 
      1.31	Als bijlage bij de voormelde brief is een verklaring van [X], op briefpapier van “[L], Inc”, aan [A] meegezonden. Deze verklaring is gedateerd op 18 juli 2002 en luidt als volgt:
      "At your request we hereby send you a letter of confirmation regarding our involvement in your film productions ‘[U]', '[V]’ and ‘[N]’.
      We write this letter after consultation with our client [B] BV, and after their approval, since we initially acted on their behalf in these matters. 
      We have understood that you need this information for your tax consultant and for the Dutch tax authorities.
      We acted as an intermediary. The production service companies involved as well as [B] BV (and, for that matter the prospective buyers of the film licences) wanted a US party to be involved in the structuring of the deals and the financial transactions. They wanted to be covered against the risk of your company not fulfilling all its obligations.
      During the year 2000 there have been many deals on film projects that we had to cancel due to the fact that you could not provide the financial back up. Early December 2000 all parties involved finally decided that the above mentioned three films would be green-lit. On the 21st, December 2000 we have received the following amounts from you:
      •	Regarding ‘[U]’: USD 1.380.000,-
      •	Regarding ‘[V]’: USD 544.000,-
      •	Regarding ‘[N]’: USD 150.000,-.
      We have made these amounts available to the parties involved, being:
      - Regarding ‘[U]’: [U] LLC for [Q], Inc.
      - Regarding ‘[V]’: [V], Inc. for [F] SA
      - Regarding ‘[N]’: [Y] LLC for [M], Inc.
      We have also seen to it that the amount that [B] BV had made available per contract have been made available to these parties. These amounts were:
      - Regarding ‘[U]’: USD 535.000,-
      - Regarding ‘[V]’: USD 237.000,-
      - Regarding ‘[N]’: USD 50.000,-
      All this has been accomplished on December 29, 2000.
      During the year 2001 we have made sure that all contractual obligations, both from [B] BV and of the production service companies involved have been met. Ultimo 2001 the total amount, as provided for in the contract, had been paid in full. These amounts were:
      - Regarding ‘[U]’: USD 6.415.000,-
      - Regarding ‘[V]’: USD 2.531.000,-
      - Regarding ‘[N]’: USD 700.000,-
      In January 2002 all three pictures have been delivered to you, and per agreement you have provided licences to [B] BV, that has sublicensed exploitation rights of these films to third parties. [B] BV will make the amounts it received for these sublicences available to you, in accordance with the agreements between you and [B] BV.
      We explicitly state that all amounts we have received and made available must be considered direct payments to the production service companies. These amounts were irretrievable and irrevocable payments."
      1.32	In zijn brief van 8 november 2002 schrijft de contactinspecteur onder meer aan [K]:
      “A.
      Met betrekking tot de door u opgesomde punten in de brief van 8 oktober 2002 merk ik het volgende op.
      1.	Naar ik heb begrepen zijn in het begin van 2000 veertig CV’S opgericht bij notariële akten. Dat betekent dat ook de CV’s 4, 5 en 6 rechtsgeldig tot stand zijn gekomen.
      2.	Of alle commanditaire vennoten in 2000 zijn toegetreden tot de CV’s waarin zij zijn ingedeeld heb ik niet kunnen vaststellen. Ook de controle-ambtenaren hebben dat aan de hand van de hun ter beschikking gestelde administratie niet kunnen vaststellen.
      3.	Voorzover commanditaire vennoten zijn toegetreden in CV’s die een onderneming drijven kunnen zij als ondernemer worden aangemerkt. Over de vraag of de CV’s een onderneming drijven en waaruit de ondernemingsactiviteiten bestaan verschillen wij van mening. Zie o.a. punt 4.
      4.	De films die de CV’s hebben besteld bij servicemaatschappijen in [land] vormen voor de CV’s geen bedrijfsmiddelen in de zin van artikel 20 Uitvoeringsregeling willekeurige afschrijving van 27 december 1995. Een verklaring als bedoeld in genoemd artikel is op 31 december 2000 niet voorhanden. Bovendien zijn de films niet door de CV’s voortgebracht. Hierna zal ik toelichten waarom de films ook niet als bedrijfsmiddelen voor de CV’s kunnen worden aangemerkt.
      5.	Hierna zal ik uiteenzetten waarom de commanditaire vennoten geen recht hebben op investeringsaftrek.
      6.	Met u ben ik eens dat het resultaat per participatie zonder rekening te houden met willekeurige afschrijving per CV als volgt luidt:
      CV4	-/-  698
      CV5	-/-  710
      CV6	-/-  692
      Uit het voorgaande volgt dat ik niet uw mening onderschrijf dat een eventueel geschil slechts zal gaan over een betrekkelijk gering verschil in te betalen belasting binnen een bandbreedte van 3 á 4 jaren.
      B.
      Met betrekking tot uw brief van 11 oktober 2002 merk ik op dat essentieel voor de fiscale beoordeling is dat de CV’s tegen vaste bedragen bij drie servicemaatschappijen in [land] drie films hebben besteld. Uit de overeenkomsten met deze maatschappijen blijkt dat eventuele onder -en overschrijdingen van het budget voor rekening komen van die maatschappijen. Ten einde daarover geen misverstand te laten bestaan is tijdens het gesprek op 4 september 2001 aan de heer [C] de vraag voorgelegd wat er was afgesproken terzake van eventuele  onder- en overschrijdingen van het budget. De heer [C] antwoordde daarop ondubbelzinnig dat die geheel voor rekening kwamen van de servicemaatschappijen. 
      Daarmee is vast komen te staan dat geen sprake is van het maken van voortbrengingskosten door de CV’s maar dat zij de films tegen een vaste prijs hebben besteld bij en geleverd hebben gekregen van de Amerikaanse servicemaatschappijen.
      (…)
      C.
      Ter aanvulling op hetgeen ik tot nu toe heb gesteld diene het volgende. 
      In de voorafgaande correspondentie en tijdens het gesprek op 2 augustus 2002 heb ik toegelicht waarom ik van mening ben dat geen recht bestaat op willekeurige afschrijving. Ik heb inderdaad tevens aangegeven dat er naar mijn mening wel recht bestond op investeringsaftrek omdat de CV’s films hadden gekocht ten einde die zelf te gaan exploiteren. Ik ging er daarbij uiteraard vanuit dat de CV’s overigens waren gestructureerd overeenkomstig hetgeen daaromtrent in de raamprospectus voor iedere belangstellende is uiteengezet. Bovendien ging ik ervan uit dat ik volledig van de relevante feiten op de hoogte was gesteld en dat mijn vragen correct en volledig waren beantwoord. Inmiddels is mij duidelijk geworden dat dit geenszins het geval is geweest. 
      (…)
      Wat is er echter feitelijk overeengekomen? De CV’s hebben aan [B] bij voorbaat het recht verleend om onder omstandigheden die [B] zelf kan creëren zich de film toe te eigenen zonder dat daartoe nog enige medewerking van de CV is vereist. 
      Ik ben daarom van mening dat de CV’s de films bij voorbaat hebben vervreemd en dat het aandeel in de film dat zij van de servicemaatschappijen hebben gekocht voor hen geen bedrijfsmiddel vormt maar verkoopvoorraad. Investeringen in zaken die bestemd zijn voor de verkoop leveren geen recht op investeringsaftrek op.
      Volledigheidshalve merk ik op dat een verkoop bij voorbaat van het aandeel in de films aan [B] zo al niet in strijd is met de letter van artikel 2 van de raamovereenkomst tussen [A] en [B] dan toch zeker in strijd met de geest daarvan.
      Mijn conclusie luidt dat de CV’s en [B] elk als zelfstandig ondernemer tezamen hebben geïnvesteerd in een drietal films waarbij voor [B] haar aandeel in die films een bedrijfsmiddel vormen en de CV’s hun aandeel hebben gekocht voor de verkoop. 
      Aan de CV’s (aan de commanditaire vennoten) komt dan ook geen recht op investeringsaftrek toe.”
      1.33	In één van de telefoongesprekken die de contactinspecteur en [K] in de tweede helft van 2002 hebben gevoerd, heeft laatstgenoemde meegedeeld dat CV 9 eind 2001 actief is geworden. [K] heeft toegezegd de jaarstukken aan de contactinspecteur toe te zenden. Deze jaarstukken zijn nimmer door de contactinspecteur ontvangen.
      1.34	Bij brief van 21 november 2002 heeft de inspecteur van de Belastingdienst/ Particulieren/ Ondernemingen Alkmaar bij de behandeling van de aangifte inkomstenbelasting 2000 van een participant in CV 4 en CV 5 het aangegeven verlies in die CV's niet te accepteren in verband met het ontbreken van een goedkeurende verklaring van de contactinspecteur.
      1.35	In februari 2003 heeft een belastingadviseur van één van de commandieten van CV 9 aan de contactinspecteur gevraagd of er voor CV 9 al een jaaropgave was afgegeven. De contactinspecteur heeft deze vraag negatief beantwoord. In tegenstelling tot hetgeen in de brief van 25 maart is vermeld, is de jaarrekening niet aan de Belastingdienst voorgelegd.
      1.36	Op 23 april 2003 heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden tussen de behandelende inspecteur van de Belastingdienst Haarlem, de contactinspecteur, [K] en [Z]. Ten vervolge op dit hoorgesprek heeft de behandelende inspecteur bij brief van 17 oktober 2003 vragen gesteld aan [K] over de speelfilms en de exploitatie daarvan door de CV's. In antwoord hierop heeft [K] op 4 februari 2004 een brief van [Z], met dagtekening 27 januari 2004, doorgestuurd aan de behandelende inspecteur .
      1.37	In de brief van [Z] d.d. 27 januari 2004 staat onder meer vermeld: 
      “CV4
      (…)
      De film is bij mijn weten door de CV niet aan derden verkocht en aldus nog steeds via mij in exploitatie bij de CV. 
      (…)
      CV 5
      (…)
      Mijn onderhandelingen over de verkoop van alle overgebleven rechten van deze film zijn helaas gestrand.
      (…)
      CV 6
      (…)
      Verdere opbrengsten zijn niet te verwachten, alle overgebleven rechten rusten nog bij de CV.”
      1.38	[Z] heeft bij zijn brief van 27 januari 2004 aan [K] de volgende bijlagen gevoegd:
      -	afschrift van de “License Agreement” d.d. 18 december 2000, gesloten tussen [B] (als “vendor”) en [D];
      -	afschrift van de “License Agreement” d.d. 18 december 2000, gesloten tussen [B] (als “vendor”) en [L] Inc.;
      -	afschrift van de “License Agreement” d.d. 22 december 2000, gesloten tussen [B] (als “vendor) en [M] Inc.
      -	Kopie/verklaring van de afrekening aan [A].
      Bovengenoemde “License Agreements” zijn niet ondertekend door partijen. 
      1.39	In de “License Agreement” tussen [B] en [D] is het volgende vermeld: 
      “1.Definitions
      For the purposes of this agreement, the following terms shall have the following meanings:
      (…)
      (e) The “Picture” means a motion picture based upon the Screenplay which is presently entitled “[U]”
      (…)
      (h) The “Term” means the period of time commencing on the date of this agreement and continuing for a period of twenty (20) years following Delivery.
      (…)
      2. Grant of Rights
      Vendor hereby irrevocably grants and assigns to [D] throughout the Territory during the Term on an exclusive basis all of Vendor's rights in the Screenplay, The Picture and all characters and literary and artistic material contained therein (...)
      3. Picture Specifications
      Vendor agrees that the Picture shall have the following specifications:
      (a) The Picture shall be based upon the Screenplay with only such changes therein as have been approved by [D].
      (...)
      (c) The Picture shall have a final budget which has been approved by [D] and shall have been produced in accordance with such budget.
      (...)
      6. License Fee
      The License Fee is an amount equal to 89.5% (but no less than US$ 5.740.000) of the final approved production budget for the Picture ("Budget"). The License Fee shall be paid to Vendor or its designee in U.S. Dollars (...); provided that the parties hereto acknowledge that a portion of the License Fee equal to 30% of the Budget (...) has been paid prior to December 18, 2000. A portion of the First Installment equal to 11% of the Budget (but no less than US$ 705.000) shall be paid to Vendor in Euros at an exchange rate to be mutually determined by the parties hereto. At the same date an amount of US$ 545.000 shall be paid to [V] Inc.
      (...)
      8. Residuals, Royalties and Other Third Party Payments
      [D] shall be solely responsible for the payment of all gross and net participations, all contingent compensation, deferrals, residuals, royalties, reuse fees, supplemental payments and similar payments arising out of or relating to the production or distribution of the Picture, and Vendor shall have no responsibility to pay any of such or similar payments.
      9. Ownership
      The Picture and all rights therein in the Territory, whether now known or hereafter devised, shall during the Term be vested in [D] or its designees."
      1.40	De “License Agreements” tussen [B] en [L] Inc. en tussen [B] en [M] Inc., bevatten soortgelijke bepalingen. 
      1.41	De contactinspecteur laat op 10 oktober 2003 een boekenonderzoek instellen bij CV 9. Tijdens deze controle heeft [C] onder meer verklaard dat CV 9 de film "[O]" zou maken. Het budget van de film zou € 11.955.000,-- bedragen, van welk bedrag [A], als coproducent, 40% zou bijdragen. De film zou feitelijk worden gemaakt door [F] SA, een Frans/Amerikaanse productiemaatschappij, die ook de resterende 60% van de financiering voor haar rekening nam. Het verschuldigde bedrag moest in termijnen worden overgemaakt naar [L] in [land]. De opnames zouden eind 2001, begin 2002 plaatsvinden in [land], maar dat is niet doorgegaan vanwege 11 september 2001, waardoor flinke vertragingen zijn opgetreden. De film is uiteindelijk in 2003 in [woonplaats] opgenomen.
      In het van dit onderzoek opgemaakte rapport, d.d. 23 april 2004, wordt voorgesteld om aan alle commanditaire vennoten van CV 9 de faciliteit van willekeurige afschrijving film te weigeren, aangezien niet is voldaan aan het vereiste dat de bestedingen van de productiekosten voor 50% of meer in Nederland heeft plaatsgevonden. 
      1.42	Na 4 februari 2004 en na overleg met het Ministerie van Financiën heeft de contactinspecteur alle lokale inspecteurs ingelicht dat bij CV 4, CV 5 en CV 6 sprake is van een zogenoemd kasrondje en dat de CV’s geen onderneming voor eigen rekening en risico drijven. Op grond hiervan komt de contactinspecteur tot de conclusie dat ter zake van deze CV’s geen recht op aftrek van enig verlies bestaat.
      1.43	Op 30 maart 2004 is de Vereniging [vereniging] opgericht. Deze vereniging heeft beslag laten leggen op het woonhuis van [C]. De verkoop van dit huis leverde de vereniging een bedrag op van € 441.000.
      1.44	Op verzoek van [C] heeft op 21 oktober 2004 een gesprek plaatsgevonden tussen [C] en zijn advocaat mr. [P] enerzijds, en de contactinspecteur anderzijds. De advocaat van [C] ving het gesprek aan met de mededeling dat het er naar uitzag dat ook in CV 9 slechts een kasronde had plaatsgevonden.
      1.45	Tijdens een medio 2005 ingezette landelijke actie zijn bij de commanditaire vennoten van CV 9 navorderingsaanslagen aangekondigd met als motivering dat aangaande de kapitaaldeelname van de participanten in CV 9 geen sprake is van een bron van inkomen, zodat de in aanmerking genomen verliezen dienen te worden gecorrigeerd.
      1.46	Op 17 oktober 2006 heeft de FIOD doorzoekingen verricht op woon- en bedrijfsadressen van [C] en [Z], alsmede op het kantooradres van [K], waarbij diverse documenten in beslag zijn genomen. De officier van justitie heeft de FIOD toestemming gegeven om de contactinspecteur inzage te verlenen in de in beslag genomen stukken. De contactinspecteur heeft daarvan de volgende stukken in het geding gebracht:
      1.46.1	Een tijdens de doorzoeking bij [Z] aangetroffen concept-fax, gedateerd 4 december 2000, van [Z] aan [W], president van de in [land] gevestigde [F] SA, met de volgende tekst: 
      “[woonplaats], 4 december 2000
      Beste [W],
      Bijgaand tracht ik een zo volledig mogelijk overzicht te geven van de diverse stappen, transacties en contracten. Inmiddels zijn er fiscaal en juridisch een aantal eisen verzacht, waardoor wij een ‘geldcaroussel’ via de notaris tot stand kunnen brengen die aan alle Nederlandse eisen voldoet.
      De geldstroom
      Bij de notaris zullen alle gelden op één moment samen dienen te komen. De notaris zorgt vervolgens voor de juiste distributie van het geld. De notaris verbindt zich om de financiële toezeggingen van een aantal overeenkomsten uit te voeren. Je moet je hier een soort transactie bij voorstellen, zoals een notaris verricht bij koop en verkoop van een huis waarop een hypotheek rust. 
      Indien we als voorbeeld een film van US$ 1 M nemen, en als koers 1 US $ = 1.10 Euro , dan zouden de bedragen als volgt luiden:
      US$ 790.000,- (zijnde US$ 785.000,- + US$ 5.000,-  in verband met het renteverschil) zou door de koper aan de notaris dienen te worden overgemaakt ten behoeve van [B].
      Dit is de bekende 78,5%.
      Euro 115.500,- dient eveneens ten behoeve van [B] door de koper te worden overgemaakt aan de notaris. Dit is de 11%, doch zoals de 78,5% met 0,5% is verhoogd, is de 11% met 0,5% verlaagd.
      Het geheel komt dan toch neer op 89,5%, zoals eerder beloofd.
      Aan deze storting ligt ten grondslag verkoopcontract van [B] aan de koper, waarbij de licentie voor exploitatie van de film voor 15 of 20 jaar wordt verkocht.
      Aangezien de betaling pas plaats zal vinden bij levering van de film zijn beide stortingen te beschouwen als leningen. De notaris zal dan ook een leningsovereenkomst ter zake maken. De uiteindelijke koopsom zal dan bedragen: US$ 790.000,- plus de rente die op de lening is verschuldigd, alsmede Euro 115.500,- (US$ 105.000,- x 1,10) plus rente.
      Aangezien de rentebetaling uiteraard verschuldigd is aan de koper zelf, betaalt hij toch slechts 89,5%.
      US% 785.000,- worden doorgeleend door [B] aan de CV tegen rentecondities die iets ongunstiger zijn dan waarvoor [B] heeft geleend van de koper. Dit dient [B] te doen omdat het een zakelijke transactie dient te zijn. Hieraan ligt uiteraard ook een leningsovereenkomst ten grondslag die door de notaris zal worden opgesteld.
      Op grond van deze overeenkomst wordt de desbetreffende CV verplicht ter aflossing de film aan [B] te leveren.
      De desbetreffende CV betaalt aan de uitvoerende productiemaatschappij (de koper) US% 785.000,- + Euro 236.500,- (US$ 215.000,- x 1,10). Dit is, zoals je ziet, de gehele productiesom van de film. Het bedrag ad Euro 236.500,- is uiteraard het bedrag dat de Nederlandse CV bijdraagt aan de productiekosten. Dit geld komt bij de notaris binnen als storting van de participanten voor hun aandeel in de CV. De notaris maakt hiervoor een intredingsakte. De betaling aan de uitvoerende producent heeft als basis het production services agreement. In dit production services agreement dienen wij een alinea op te nemen waaruit blijkt dat vanwege de volledige betaling van de productiekosten bij het aangaan van de overeenkomst er een voordeel wordt behaald door de uitvoerend producent en dat hij dit voordeel reeds heeft ingecalculeerd in zijn begroting.
      Dit dient om te voorkomen dat er geen goede reden zou zijn voor de CV om al het productiegeld ineens bij ondertekening te betalen.
      Zoals gezegd zal de notaris deze transacties slechts uitvoeren indien hij alle gelden onder zich heeft en alle contracten heeft bekrachtigd. Het geld (89,5%) uit [land] zal aldus binnen 48 uur na ontvangst door de notaris weer terug zijn in [land], maar dan plotseling aangegroeid tot 100%. De 89,5% heet ‘lening’, de 100% heet ‘productiekosten’. Na levering van de film door de uitvoerend producent aan de CV heet de 100% ‘voortbrengingskosten’, en de 89,5% ‘verkoopopbrengst’.
      De contracten  
      Zoals je zult begrijpen wijzigen de overeenkomsten, zoals wij die nu in concept hebben, niet in belangrijke mate. Het verschil zit hem in de leningsovereenkomsten én bovendien in een oud probleempje dat ik heb aangaande de optie van de koper op de rechten ná de licentieperiode. Deze optie ad 0,25% van de productiekosten, dient niet in het verkoopcontract tussen [B] en de koper vermeld te staan, doch in een separaat document.
      De fiscale consequenties 
      Doordat bij afsluiting van het production services agreement de productiekosten in haar geheel worden betaald, is dat alleen al voldoende om de 27% uitgaven te hebben gedaan. Het is dus niet nodig dat de uitvoerend producent reeds voor 1 januari 2001 27% van de productiekosten heeft uitgegeven. 
      Deze transacties kunnen, wat ons betreft, ook worden gedaan zonder dat er reeds een completion bond is afgesloten, mits 10,5% van het geld dan nog op een geblokkeerde rekening blijft staan totdat de bond er is. 
      De startdatum van de film kan ergens in het kalenderjaar 2001 liggen. De eerste openbare vertoning, en daarmee de start van de exploitatie, dient vóór 1 januari 2003 plaats te hebben. 
      De verklaring van het Ministerie van Economische Zaken dienen wij vóór 1 januari 2001 te hebben aangevraagd, de afgifte kan echter later plaatsvinden.
      De ‘geldcaroussel’ dient vóór 1 januari 2001 te hebben gedraaid. Ik denk dat er vast wel productiemaatschappijen te vinden zijn die één of meer filmpjes hebben, te produceren in 2001, waarop zij middels het heen en weer sturen van geld 10,5% winst kunnen maken. 
      Mijn enige zorg hierbij zit hem in het feit dat de films uiteindelijk echt gemaakt moeten worden. De verplichtingen die de CV aangaat ten aanzien van de productie en de kosten dienen namelijk onherroepelijk te zijn.”
      1.46.2	Een overeenkomst van 19 december 2001 tussen [A] optredend namens CV 9 en [B], ondertekend door [C] en [Z], met daarin vermeld:
      "(…)
      in overweging nemende dat:
      (…)
      [A] de film '[O]' zal gaan coproduceren, met een totaal productiebudget van Euro 11.955.000,- waarvan 40% voor rekening van [A] zal komen,
      [B] zorg zal dragen voor een deel van de financiering en opbrengstgarantie van de film tot een bedrag van Euro 2.516.469,27 in de vorm van een lening en Euro 1.338.992,73 in de vorm van een opbrengstgarantie,
    
    
    
      komen overeen als volgt:
      Artikel 1
      [B] zal een bedrag ad Euro 3.855.462 in termijnen ter beschikking stellen aan [A], mits [A] een (co)production services agreement zal zijn aangegaan met [F] SA.
      Artikel 2
      De betaling van de termijnen zal geschieden als volgt:
      •	Eerste termijn: Euro 166.469,27 binnen 14 dagen nadat [A] een betaling van minimaal Euro 1.410.000 aan [F] zal hebben verricht en laatstgenoemde de ontvangst daarvan Aan [B] heeft bevestigd.
      •	Tweede t/m zesde termijn: Euro 470.000,- per termijn tot een totaalbedrag van Euro 2.350.000,- voor deze vijf termijnen, telkens wanneer [A] zal hebben aangetoond een bedrag van Euro 470.000,- aan de produktie te hebben besteed.
      •	Zevende termijn: Euro 1.338.992,73 binnen 4 maanden na levering van de film door [A] aan [B].
      Artikel 3
      De film zal worden opgeleverd vóór 1 oktober 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan [B].
      [B] zal het alleenrecht hebben om de aan [A] toebehorende rechten van de film aan derden in licentie te geven.
      Artikel 4
      De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de lening;
      Artikel 5
      Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal [B] bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 30% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening en de opbrengstgarantie uit de resterende 70% geheel zal zijn terugbetaald. 
      Over de meerdere opbrengst zal [B] 20% van de bruto opbrengst ontvangen.
      Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal [B] het recht hebben om ná 1 januari 2004 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten van de film voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van [A] aan [B].
      (…)"
      1.46.3	Een tussen [B] (als "Vendor") en [F] gesloten "License Agreement" van 20 december 2001, ondertekend door [Z] en [W], met daarin vermeld:
      “1.Definitions
      For the purposes of this agreement, the following terms shall have the following meanings:
      (…)
      (e) The “Picture” means a motion picture based upon the Screenplay which is presently entitled “[O]”
      (…)
      (h) The “Term” means the period of time commencing on the date of this agreement and continuing for a period of twenty eight (28) years following Delivery.
      (…)
      2. Grant of Rights
      Vendor hereby irrevocably grants and assigns to [F] throughout the Territory during the Term on an exclusive basis all of Vendor's rights in the Screenplay, The Picture and all characters and literary and artistic material contained therein 
      (...)
      3. Picture Specifications
      Vendor agrees that the Picture shall have the following specifications:
      (a) The Picture shall be based upon the Screenplay with only such changes therein as have been approved by [F].
      (...)
      (c) The Picture shall have a final budget which has been approved by [F] and shall have been produced in accordance with such budget.
      (...)
      6. License Fee
      The License Fee is an amount equal to 91% of the final approved production budget for the Picture ("Budget"). The License Fee shall be paid to Vendor or its designee in U.S. Dollars (...); provided that the parties hereto acknowledge that a portion of the License Fee equal to 30% of the Budget (...) has been paid prior to December 31, 2001. A portion of the First Installment equal to 21% of the Budget shall be paid to Vendor in Euros at an exchange rate to be mutually determined by the parties hereto. 
      (...)
      8. Residuals, Royalties and Other Third Party Payments
      [F] shall be solely responsible for the payment of all gross and net participations, all contingent compensation, deferrals, residuals, royalties, reuse fees, supplemental payments and similar payments arising out of or relating to the production or distribution of the Picture, and Vendor shall have no responsibility to pay any of such or similar payments.
      9. Ownership
      The Picture and all rights therein in the Territory, whether now known or hereafter devised, shall during the Term be vested in [F] or its designees."
      1.46.4	Een vijftal stukken die betrekking hebben op het [A] Fund ([AA]). In deze stukken is onder andere het volgende opgenomen: 
      “THE MONEY 
      (…) 
      After completion of the movie you’ll buy the movie for a purchase price consisting of the amount of the bankloan as mentioned above (…) 
      You will, at first, purchase the licence to exploit the film for a period between 15 and 25 years. Only 12 months after the purchase of that licence they will be allowed to buy the remaining exploitation rights, for an amount equal to 0,25% of your budget. 
      We need to take this intricate route to get all exploitation rights back to you for fiscal reasons. 
      (…) 
      HOW DOES IT WORK? 
      [A] is, officially and legally, the production company that will produce your movie. Of course [A] will only act as production company with the aim to use Dutch tax facilities: it will in fact contract the company that will execute the production of the movie, and transfer the money needed for production to that company, with the exception of its ([A]’s) fee. 
      (…) 
      The reason that [B] will, at delivery, only sell the licence to the exploitation rights of the movie for a period of 15 to 25 years, and not the exploitation rights in perpetuity , is caused by the fact that the Dutch tax authorities would consider the sale of all exploitation rights as a “de-investment” by the private partners.” 
      1.46.5	Een concept van het hierboven weergegeven stuk, door de FIOD aangetroffen op de harde schijf van de computer van [Z] met als bestandsnaam "warning 080500.doc" met onder meer de volgende tekst:
      "			Warning !
      You should only consider to produce and finance your theatrical feature film with the help of de [A] Fund ([AA]) when you don't really need the money!
      You will save more than 10% of your total production budget. Your only contribution will consist of some practical legal and accounting labor, and of course the effort you'll have to make to understand how the scheme works…
      (…)
      [B] is therefore the 'bad guy' in this scheme, since it's covering its risk beforehand, without [AA] having any influence.
      Neither [AA], nor the private partners are aware of the pre-sale. They are of course, through documentation they will receive, fully aware of the possibility of such pre-sale, and so are the Dutch tax authorities"
      1.47	Op 21 augustus 2007 is [C] als getuige gehoord door de rechter-commissaris belastingzaken van de rechtbank Haarlem. Tijdens dat verhoor heeft de getuige onder meer verklaard:
      "(…)
      Nadat ik vorige week kennis heb genomen van de brief van 4 december 2000 van [Z] aan [W] ben ik anders tegen de zaak gaan aankijken.
      (…)
      In de fax is duidelijk uiteengezet hoe [Z] tegen de zaak aankeek. Een en ander is mij nu duidelijk geworden. Als ik de kennis had die ik nu heb dan was ik niet met de partijen in zee gegaan.
      Aan de commandieten is een financieel product verkocht. Voor CV 4, 5, 6 was er een gegarandeerd rendement, bestaande in de fiscale faciliteiten en naar ik dacht een aandeel in de exploitatieopbrenst. Als je het geld laat rond gaan, dan kan er natuurlijk nooit een voordeel uit de exploitatie voor de commandieten zijn.
      (…)"
      2	Situatie van eiser
      2.1	Eiser is in het jaar 2001 toegetreden als commanditair vennoot in CV 9. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV over 2001 een verlies van € 15.203 opgenomen ter zake van de deelname in CV 9. Het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning bedraagt € 47.849.
      2.2	Bij het vaststellen van de op 16 november 2004 gedagtekende de aanslag IB/PVV over 2001 heeft verweerder het onder 2.1 aangeduide verlies niet geaccepteerd en het belastbare inkomen uit werk en woning met dat bedrag gecorrigeerd.
      2.3	De aanslag IB/PVV over 2002 is met dagtekening 15 september 2005 conform eisers aangifte opgelegd. In deze aangifte over 2002, waar de balans alsmede de winst en verliesrekening over 2002 van CV 9 waren bijgevoegd, heeft eiser een winst van € 184 opgenomen ter zake van zijn deelname in CV 9.
      2.4	Uit de toetredingsakte van CV 9 blijkt dat binnen het ambtsgebied van verweerders rechtsvoorganger, de Belastingdiensten/Ondernemingen Groningen, naast eiser, vijf participanten hebben deelgenomen in CV 9. Bij die (andere) vijf  participanten is de aanslag over 2001 opgelegd conform de ingediende aangifte en zijn de door hen opgevoerde verliezen uit CV 9 (dus) geaccepteerd.
    
    
    
      Geschil
      3.1 	In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder terecht het door eiser in aanmerking genomen verlies ter zake van zijn deelname in CV 9 heeft gecorrigeerd. 
      3.2 	Eiser betoogt primair dat CV 9 een onderneming heeft gedreven. Subsidiair is hij van mening dat verweerder het vertrouwen heeft gewekt dat de participatie in CV 9 wordt aangemerkt als medegerechtigdheid in een ondernemingsvermogen. Meer subsidiair beroept eiser zich op schending van de meerderheidsregel. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag.
      3.3 	Verweerder, die van opvatting is dat CV 9 geen onderneming heeft gedreven, maar dat er slechts een kasronde is gemaakt, concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      3.4 	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    
    
      Beoordeling van het geschil
      Bron van inkomen
      4.1 	De rechtbank dient te beoordelen of verweerder terecht heeft aangenomen dat er in het onderhavige geval geen sprake is van een bron van inkomen. 
      4.2 	Blijkens de stukken van het geding, wordt in dat kader door eiser in wezen betoogd dat de bronvraag niet gesteld moet worden bij film-CV’s, omdat de willekeurige afschrijving en de filminvesteringsaftrek in dat kader als een soort subsidieregeling zou moeten worden gezien. De rechtbank stelt voorop dat dit betoog geen steun vindt in het recht. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van de filmstimuleringsmaatregelen kan niet worden afgeleid dat de bronvraag niet kan worden gesteld bij een participatie in een film-CV. De rechtbank zal eisers stelling dan ook niet volgen.
      4.3 	Voorts overweegt de rechtbank dat eiser slechts aanspraak kan maken op de fiscale faciliteiten als hij, voor wat betreft zijn deelname in CV 9, kan worden aangemerkt als medegerechtigde tot het ondernemingsvermogen van CV 9. De vraag die hieraan voorafgaat, is of er in eisers situatie van een bron van inkomen kan worden gesproken. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt.
      4.4 		Volgens vaste jurisprudentie (vgl. onder meer HR 3 maart 1954, BNB 1954/125 en HR 1 februari 2002, BNB 2002/128) worden als uitgangspunt de volgende drie algemene voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.
      4.5 		Verweerder heeft de participaties in CV 9 niet als een bron van inkomen aangemerkt, omdat bij voorbaat al vaststond dat het resultaat van CV 9 negatief zou zijn. Hij heeft daaraan de conclusie verbonden dat redelijkerwijs geen voordeel kon worden verwacht. 
      4.6 		Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een bron van inkomen neemt de rechtbank als uitgangspunt het beoogde gebruik van de fiscale faciliteiten (willekeurige afschrijving en investeringsaftrek) niet in aanmerking. De beantwoording van de bronvraag gaat logischerwijs vooraf aan de vaststelling van de belastinggrondslag. Dit brengt mee dat de fiscale faciliteiten bij die beantwoording kunnen worden genegeerd. 
      4.7	De vraag of een bron van inkomen aanwezig is, dient op het niveau van de subjectieve onderneming - eisers participaties in de CV - te worden beoordeeld. Het zijn deze participaties die voor eiser voor de inkomstenbelasting als te belasten bron van inkomen heeft te gelden. Dit brengt mee dat voor bronvraag van belang is of ten tijde van eisers toetreding tot de CV ten aanzien van zijn participaties redelijkerwijs een voordeel was te verwachten. Daarbij moet blijkens HR 21 mei 1958, BNB 1958/212 een geobjectiveerde maatstaf worden aangelegd: niet de wil van eiser doch uitsluitend de wijze van exploitatie door de CV is beslissend. De (afwezigheid van) kennis van eiser over die situatie is dus niet van belang. 
      4.8 	De rechtbank acht het aannemelijk dat reeds ten tijde van eisers toetreding tot CV 9 de bedoeling bestond de filmrechten als hiervoor bedoeld nagenoeg direct na de verwerving daarvan met verlies te vervreemden, waardoor de activiteiten in CV 9 nimmer positieve opbrengsten zouden (kunnen gaan) opleveren. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat documenten van de hand van [Z], waarin hij zijn plannen voor de kasronde uiteen had gezet (zie 1.46.1, 1.46.4 en 1.46.5), dateren uit de periode voorafgaand aan eisers toetreding, alsmede dat reeds vlak na eisers toetreding door het afsluiten van de "License Agreement" (zie 1.46.3) de filmrechten ook daadwerkelijk met verlies zijn vervreemd. Dit leidt ertoe dat ter zake van eisers participaties in CV 9 redelijkerwijs geen voordeel was te verwachten. Dat eiser noch enige andere participant op de hoogte was of kon zijn van hetgeen zich daadwerkelijk in CV 9 heeft afgespeeld is, gelet op het objectieve karakter van het criterium van de voordeelverwachting, niet van belang. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat eisers participaties in CV 9 niet als bron van inkomen kunnen worden aangemerkt.
    
    
    
      Gelijkheidsbeginsel/meerderheidsregel
      4.9	De rechtbank overweegt dat blijkens HR 15 maart 2000, BNB 2000/278, de beoordeling van de vraag of in een meerderheid van de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, voor gevallen waarin het, zoals hier, gaat om periodiek bij wege van aanslag geheven belastingen, moet plaatsvinden naar de situatie ten tijde van het vaststellen van de aanslag, welk tijdstip ingevolge artikel 5, lid 1, tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt bepaald door de dagtekening van het aanslagbiljet. Bij vergelijkbare gevallen moet het aantal gevallen waarin tot dan toe een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, worden vergeleken met het aantal gevallen waarin tot dan toe de wet juist is toegepast. In de vergelijking kunnen slechts worden betrokken de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen die aan het betrokken bestuursorgaan uit hoofde van zijn bevoegdheid bekend zijn, dat wil voor de heffing van rijksbelastingen zeggen de gevallen ten aanzien waarvan het hoofd van de betrokken eenheid van de Belastingdienst bevoegd is. Voor de in aanmerking te nemen gevallen moeten tot de gevallen waarin de wet juist is toegepast, worden gerekend het geval van de betrokken belastingplichtige, alsmede de gevallen waarin nog navordering mogelijk is en de inspecteur voornemens is van die mogelijkheid gebruik te maken.
      4.10	Eiser heeft onbetwist gesteld dat voor de toepassing van de meerderheidsregel, naast zijn eigen zaak, enkel de vijf  door hem als vergelijkbaar aangewezen gevallen (zie 2.4) in aanmerking kunnen worden genomen. In tegenstelling tot de aanslagregeling ten aanzien van eiser, heeft verweerder bij die vijf participanten de in aanmerking genomen verliezen uit CV 9 bij primitieve aanslagregeling niet gecorrigeerd. Op grond van de voorafgaande overwegingen 4.1 tot en met 4.8 is in deze vijf gevallen naar het oordeel van de rechtbank bij primitieve aanslagregeling een juiste wetstoepassing achterwege gebleven. De omstandigheid dat verweerder, naar hij -eveneens- onbetwist heeft gesteld, ter zake zoveel mogelijk aan de participanten in CV 9 navorderingsaanslagen heeft opgelegd, kan er niet toe leiden dat de door eiser aangedragen gevallen daardoor tot de gevallen moeten worden gerekend waarin (uiteindelijk) een juiste wetstoepassing heeft plaatsgevonden, aangezien uit de uitspraak van de rechtbank in (onder meer) de zaak 06/1438 (betreffende een van de door eiser aangewezen vijf gevallen), welke uitspraak ter voorlichting van partijen geanonimiseerd als bijlage aan deze uitspraak is gehecht, blijkt dat het voor die navorderingsaanslag(en) vereiste nieuwe feit ontbreekt. Derhalve moet worden geoordeeld dat in de meerderheid van de met eiser vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, zodat eisers beroep op de meerderheidsregel slaagt.  
    
    
    
      Conclusie
      4.11 	Op grond van het voorgaande zal de rechtbank het beroep gegrond verklaren. Hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd, behoeft geen behandeling meer.
    
    
    
      Proceskosten
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat eiser geen voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gesteld.
    
    
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert het belastbare inkomen uit werk en woning met € 15.203,-- tot op € 47.849,--  bepaalt dat verweerder de belastingaanslag dienovereenkomstig zal verminderen en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 38,-- vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 29 september 2008 door mr. J.W. Keuning, mr. A. van Suilen en mr. dr. P. van der Wal, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. 
    
    H.J. Haanstra	J.W. Keuning
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.