ECLI:NL:RBNHO:2022:10735, Rechtbank Noord-Holland, 29-11-2022, 21/6701
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2022-11-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Ondernemerschap voor de inkomstenbelasting? Hoe kwalificeren inkomsten die eiser als beroepsmatig actief veldhockeyspeler geniet ? Absorptie. Opgewekt vertrouwen en eerder afgegeven VAR WUO's.

RECHTBANK NOORD-HOLLAND
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 21/6701 
      
        
        uitspraak van de enkelvoudige kamer van 29 november 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [eiser]
        , uit [woonplaats] , eiser
      (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht MKB Midden, verweerder 
    
    
    
  
  
    
      1Procesverloop
    
    
      1.1
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 10 november 2021.
      
    
    
      1.2
      Verweerder heeft met dagtekening 17 april 2021 aan eiser voor het jaar 2017 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.177 en een verzamelinkomen van € 86.304. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 1.130 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.3
      Verweerder heeft het bezwaar van eiser bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag IB/PVV 2017 en de beschikking belastingrente gehandhaafd. 
      
    
    
      1.4
      Eiser heeft op 9 december 2021 tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Verweerder heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.5
      Eiser heeft op 3 augustus 2022 een conclusie van repliek ingediend. Deze is in afschrift verstrekt aan verweerder.
      
    
    
      1.6
      Verweerder heeft op 26 oktober 2022 een nadere conclusie ingediend. Deze is in afschrift verstrekt aan eiser.
      
    
    
      1.7
      De rechtbank heeft het beroep op 8 november 2022 op zitting behandeld. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden mr. [naam 3] en dr. [naam 2] .
      
    
  
  
    
      2Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
      2.1
      Eiser is geboren op [geboortedatum] en woont in [woonplaats] .
    
    
      2.2
      Eiser is beroepsmatig actief als veldhockeyspeler en is van 2010 tot en met 2021 eerste elftal speler bij de [sportclub 1] . 
      
    
    
      2.3
      Eiser heeft zich met ingang van 1 januari 2016 geregistreerd als ondernemer voor de omzetbelasting en heeft aangiften omzetbelasting gedaan. In 2016 wordt € 91.914 aan omzet aangegeven, in 2017 € 105.621 en in 2018 € 91.033.
      
    
    
      2.4
      
        In mei 2012 is een overeenkomst van opdracht getekend tussen [naam 4] VOF, vertegenwoordigd door eiser, en [stichting] te [plaats] ( [stichting] ) voor de seizoenen 2012/2013 en 2013/2014. Tussen dezelfde partijen is in juni 2014 een overeenkomst van opdracht getekend voor de seizoenen 2014/2015 en 2015/2016, en op 10 januari 2016 voor de seizoenen 2016/2017 tot en met 2019/2020. In deze laatste overeenkomst is het volgende vermeld:
        “in aanmerking nemend dat
        - opdrachtgever en opdrachtnemer in juni 2014 een overeenkomst van opdracht zijn aangegaan voor de hockeyseizoenen 2014/2015 en 2015/2016;
        - opdrachtgever aan opdrachtnemer een nieuwe opdracht wenst te verstrekken om buiten dienstverband voor haar werkzaamheden te verrichten als veldhockeyspeler in het eerste team van [sportclub 1] ;
        - opdrachtnemer bereid is deze opdracht tegen na te noemen condities te aanvaarden:
        - de nieuwe opdracht gaat om een overeenkomst voor vier seizoenen gelet op de grote waarde van opdrachtnemer voor opdrachtgever en van opdrachtgever voor opdrachtnemer;
        - opdrachtnemer is zich bewust van de bijzondere aard van deze overeenkomst, ook blijkend uit de lange duur, aangezien er bijzondere, sportieve prestaties en een positie als boegbeeld en uithangbord binnen en buiten [sportclub 1] van hem worden verwacht, waarbij opdrachtnemer zich zal opstellen volgens de maatschappelijk geldende normen van sportiviteit en respect;
        - partijen de in het kader van deze overeenkomst van opdracht gemaakte afspraken schriftelijk wensen vast te leggen.
      
      
      
        
          zijn hierbij het navolgende overeengekomen:
        
      
      
      
        
          Artikel 1:  Aard en inhoud van de overeenkomst
        
        Opdrachtnemer verricht gedurende de hockeyseizoenen 2016/2017, 2017/2018, 2018/2019 en 2019/2020 werkzaamheden als Speler Heren 1. De inhoud van de werkzaamheden is beide partijen genoegzaam bekend en behoeft geen nadere omschrijving in deze overeenkomst.
      
      
      
        
          Artikel 2:  Opdracht en uitvoering
        
        De inhoud van de in artikel 1 genoemde werkzaamheden wordt door opdrachtnemer na overleg met de opdrachtgever bepaald en geschiedt onder zijn eigen verantwoordelijkheid en inzicht.
        Opdrachtnemer zal de in artikel 1 genoemde werkzaamheden in beginsel door [naam 5] laten uitvoeren. In overleg met opdrachtgever kunnen de werkzaamheden evenwel geheel of ten dele onder toezicht van of in samenwerking met opdrachtnemer worden uitgevoerd door een vervanger met gelijke kwaliteiten als die van [naam 5] . De werkzaamheden worden in de regel verricht op het adres van opdrachtgever aan de [adres] te [plaats] .
      
      
      
        
          Artikel 3:  Duur van de overeenkomst
        
        Opdrachtnemer zal met ingang van 1 juli 2016 gedurende de hockeyseizoenen 2016/2017, 2017/2018, 2018/2019 en 2019/2020 de werkzaamheden verrichten. Het 4de seizoen eindigt voor de toepassing van deze overeenkomst op 30 juni 2020. Iedere partij is vrij de overeenkomst tussentijds en met inachtneming van een termijn van één maand te beëindigen indien de andere partij de materiele verplichtingen opgenomen in deze overeenkomst niet of niet deugdelijk nakomt, en dat ook niet na daartoe in de gelegenheid te zijn gesteld binnen een redelijke termijn heeft hersteld, of de goede naam van de betreffende partij als gevolg van handelen of nalaten van de andere partij wordt geschaad. (…) Opdrachtnemer is vrij de overeenkomst tussentijds te beëindigen indien opdrachtnemer zijn actieve hockeycarriere staakt. Indien opdrachtnemer een aanbod krijgt om zijn hockeycarriere in het buitenland voort te zetten en daarbij is sprake van kans op substantiële financiële verbetering, dan treden opdrachtgever en opdrachtnemer in overleg over eventuele mogelijkheid van tussentijdse beëindiging van deze overeenkomst en de voorwaarden daarvan.
      
      
      
        
          Artikel 4:  Vergoeding, onkosten en facturering
        
        
          Honorarium
        
        Opdrachtnemer brengt voor zijn werkzaamheden in rekening een bedrag van totaal                € 50.000,--  exclusief BTW en reiskosten per seizoen. Deze vergoeding zal niet verschuldigd zijn indien opdrachtnemer om welke reden dan ook, ziekte en vakantie daaronder begrepen, de overeengekomen werkzaamheden niet heeft verricht en ook geen vervanger de werkzaamheden heeft laten verrichten. De vergoeding blijft gedurende de vier seizoenen ongewijzigd (en wordt dus ook niet geïndexeerd). Van enige bonus, ontslagvergoeding of andere financiele elementen is geen sprake, waarbij echter wel geldt dat in het geval een bonus voor een mogelijke landstitel in een contract met een hoofdsponsor zou worden opgenomen, opdrachtgever met opdrachtnemer een faire verdeelsleutel zal afspreken over de aanwending van een dergelijke bonus tussen het eerste team en de opdrachtgever, en binnen het eerste team tussen opdrachtnemer en andere bepalende spelers. Opdrachtgever stelt aan opdrachtnemer een tankpas beschikbaar waarmee opdrachtnemer gebruikt maakt in het kader van wedstrijden en trainingen en overig zakelijk gebruik (en bijvoorbeeld niet voor vakanties).
      
      
      
        
          Facturering
        
        Opdrachtnemer factureert maandelijks en dus € 4.166,67 exclusief BTW per maand. Opdrachtgever is gehouden om binnen 15 dagen na factuurdatum het factuurbedrag over te maken op een door opdrachtnemer op te geven bankrekening.”
      
      
    
    
      2.5
      Hoewel de overeenkomst met [sportclub 1] is gesloten door [naam 4] VOF, heeft eiser deze bedragen op eigen naam aan [sportclub 1] gefactureerd.
      
    
    
      2.6
      
        Op 24 december 2016 is een overeenkomst gesloten tussen [bedrijf 1] ( [land 1] ) Private Limited te [stad] ( [bedrijf 1] ) en eiser ten behoeve van eisers deelname als speler aan de [competitie] in de periode van 10 januari 2017 tot en met 27 februari 2017. Eiser heeft gespeeld bij de [sportclub 2] . In de overeenkomst van 24 december 2016, waarin [bedrijf 1] als Franchisee wordt aangeduid en eiser als Player is onder meer het volgende vermeld:
        “3  Appointment/Remuneration
      
    
    
      3.1
      The Franchisee hereby engages the Player as professional Hockey Player and shall provide to the Player the Player Fee and the other benefits set out in Schedule I.
    
    
      3.2
      The Player shall be engaged by the Franchisee for a period of 1 (one) Season of the League scheduled to be held from January 10, 2017 – February 27, 2017.
      
    
  
  
    
      4Players Obligations
    
      4.1
      
        The Player shall during the term of this Agreement:
        a. report to the Franchisee at the start of the Season;
        b. play, if selected, in any Match whether in [land 1] or abroad during Season;
        c. attend any Match, if not selected, if so requested by the Franchisee during Season:
        (…)
        f. Play Matches and train to the best of his ability and so doing, obey the lawful and reasonable directions of the captain of the Team and the Head Coach during Season;
        g. Comply fully with every reasonable instruction and direction given by or on behalf of HI or by any person authorized by Hockey [land 1] ;
        (…)
        j. Follow the instructions of the Franchisee to the extent the same are not in contradiction to the rules of the FIH;
        k. Submit promptly to such medical examinations as the Franchisee may reasonably require and will undergo such treatment as may be prescribed by the medical advisers of the Franchisee of the Franchisee’s insurers; and in case of serious injuries always in consultation with the medical staff of [sportclub 1] and/or the National Federations
        (…)
        u. The Player shall follow the instructions of the Head Coach and the Franchisee and shall make himself available for all the practice match and other camps;
        (…)
        
          18 Miscellaneous
        
        (…)
      
    
    
      18.2
      Nothing in this Agreement will be constructed as making one party as agent, partner, employee or representative of any other or making the parties joint ventures.
    
    
      18.3
      
        No Party will have any authority to bind the other and will not pledge the credit of the other party nor represent itself as being the other party’s partner, employee, agent or representative and will not hold itself out to any third party as such not as having any power or authority to incur obligation of any nature, express or implied, on behalf of the Party.
        (…)
      
    
    
      18.5
      This Agreement is personal to the Player and the Player may not assign, transfer or transfer any interest in it to any other person.”
      
    
    
      2.7
      In Schedule I bij deze overeenkomst zijn bepalingen opgenomen met betrekking tot de beloning en vergoedingen. Eiser heeft op grond hiervan recht op betaling van $ 22.500, uit te keren in twee termijnen alsmede een prijzengeld van $ 5.514. Eiser heeft op 1 februari 2017 en 29 maart 2017 telkens een bedrag van $ 11.250 gefactureerd, en ook het prijzengeld van $ 5.514 in rekening gebracht. Deze bedragen zijn onder inhouding van [land 1] belasting aan hem uitgekeerd.
      
    
    
      2.8
      Eiser heeft sponsorcontracten met [bedrijf 2] , [bedrijf 3] en [bedrijf 4] gesloten . Aan [bedrijf 2] B.V. heeft eiser in 2017 € 17.563 gefactureerd, aan [bedrijf 3] B.V. € 12.500, en aan [bedrijf 4] S.A. € 1.500.
    
    
      2.9
      Voor de jaren 2012 tot en met 2014 zijn aan eiser op diens aanvraag VAR-WUO’s afgegeven. Op 7 november 2015 is de geldigheid van de afgegeven VAR-WUO verlengd voor 2015 en 2016, en op 5 april 2016 is aan eiser medegedeeld dat de VAR per 1 mei 2016 wordt afgeschaft. 
      
    
    
      2.10
      
        In de aanvragen VAR voor het jaar 2012, gedagtekend 20 maart 2012, en voor het jaar 2014, gedagtekend 4 november 2013, heeft eiser als omschrijving van de werkzaamheden waarvoor een VAR-verklaring wordt aangevraagd het volgende vermeld:
        “Het op contractbasis vertegenwoordigen van bedrijven en instellingen bij sportevenementen en bedrijfsuitingen”.
        	(…)
        Hoe veel uur verwacht u aan de VAR-werkzaamheden te besteden in het jaar waarvoor u de verklaring aanvraagt? 700 uur of meer
        (…)
        Kunt u de VAR-werkzaamheden meestal zonder toestemming van een opdrachtgever door iemand anders laten uitvoeren? Nee
        (…)
        Verwacht u de VAR-werkzaamheden meestal te verrichten voor opdrachtgevers waar dezelfde werkzaamheden ook in loondienst worden verricht? Nee
        (…)
        Wat zijn de geschatte jaarinkomsten voor de VAR-werkzaamheden in het jaar waarvoor u de verklaring aanvraagt? € 25.000 of meer
        (…)
        Bent u verplicht alle aanwijzingen van uw opdrachtgever(s) op te volgen bij de uitvoering van de VAR-werkzaamheden? Ja”.
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil
    
    
      3.1
      In geschil is of de arbeidsverhoudingen tussen [sportclub 1] en [bedrijf 1] enerzijds en eiser anderzijds als dienstbetrekking kwalificeren. Indien dit zo is, is in geschil of eiser voor het jaar 2017 vertrouwen mag ontlenen aan de in het verleden afgegeven VAR-verklaringen, of aan de mededeling verlenging geldigheid VAR van 7 november 2015 dat daarvan desalniettemin sprake is. 
      
    
    
      3.2
      
        Eiser stelt dat geen sprake is van een gezagsverhouding tussen hem en [sportclub 1] respectievelijk [bedrijf 1] , en dat hij bovendien niet gehouden is persoonlijk arbeid te verrichten omdat tijdens de wedstrijd spelers vervangen worden, hij bij blessures niet inzetbaar is en hij als aanvoerder ook mede de opstelling bepaalde. Verder stelt eiser dat aan de afgegeven VAR-verklaringen vertrouwen ontleend mag worden nu de omstandigheden waaronder deze voor voorgaande jaren waren afgegeven in 2017 niet gewijzigd zijn. 
        Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, en om het belastbaar inkomen uit werk en woning vast te stellen overeenkomstig de aangifte. Verder verzoekt eiser om een integrale proceskostenvergoeding.
      
      
    
    
      3.3
      Verweerder heeft alle stellingen van eiser gemotiveerd weersproken en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling door de rechtbank
    
    
      
        Kwalificatie van de werkzaamheden
      
    
    
      4.1
      Artikel 2.14 van de Wet IB 2001 bevat een rangorderegeling waarin is bepaald dat een voordeel dat op grond van meerdere artikelen als belastbaar inkomen kan worden aangemerkt, dit voordeel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen hoofdstuk of de als eerste opgenomen afdeling of paragraaf wordt aangemerkt als bestanddeel van het belastbare inkomen. De belastbare winst is opgenomen in afdeling 3.2 en het belastbare loon is opgenomen in afdeling 3.3. Dit betekent dat in de eerste plaats moet worden beoordeeld of sprake is van winst uit onderneming.
      
    
    
      4.2
      Op grond van artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is belastbare winst uit onderneming het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit één of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Op grond van het bepaalde in artikel 3.5 van de Wet IB 2001 moet onder winst uit onderneming mede worden verstaan het zelfstandig uitgeoefend beroep.
      
    
    
      4.3
      Bij de beoordeling of sprake is van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting dient onder andere te worden gekeken naar de mate van zelfstandigheid bij het verrichten van de werkzaamheden, de duurzaamheid en omvang van de werkzaamheden, het lopen van (ondernemers)risico, de winstverwachting, de beschikbare tijd, de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheden wordt gegeven, het aantal opdrachtgevers en het spraakgebruik. De elementen moeten in onderlinge samenhang gewogen en beoordeeld worden.
      
    
    
      4.4
      Op eiser rust de last om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van een door hem gedreven onderneming zoals hiervoor is omschreven.
      
    
    
      4.5
      De rechtbank stelt als door verweerder gesteld en door eiser niet of onvoldoende weersproken vast dat eiser in 2017 en de jaren daarvoor en daarna beroepsmatig actief is als veldhockeyspeler en dat de vergoedingen die hij van [sportclub 1] en [bedrijf 1] in 2017 ontvangt het overgrote deel van zijn inkomsten uitmaken en dat hij in aansluiting daarop inkomsten uit sponsorcontracten ontvangt, en dat de uit die contracten voor hem voortvloeiende verplichtingen direct verband houden met en deels samen vallen met zijn kernactiviteit als veldhockeyspeler.
      
    
    
      4.6
      
        Op basis van de feiten en omstandigheden in het geheel bezien is de rechtbank van oordeel dat de activiteiten van eiser als veldhockeyspeler niet kwalificeren als onderneming. Daarbij neemt de rechtbank het volgende in overweging. In zijn arrest van 6 november 2020, ECLI:NL:HR:2020:1746 heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
        “Art. 7:610 BW omschrijft de arbeidsovereenkomst als de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten. Indien de inhoud van een overeenkomst voldoet aan deze omschrijving, moet de overeenkomst worden aangemerkt als een arbeidsovereenkomst. Niet van belang is of partijen ook daadwerkelijk de bedoeling hadden de overeenkomst onder de wettelijke regeling van de arbeidsovereenkomst te laten vallen. Waar het om gaat, is of de overeengekomen rechten en verplichtingen voldoen aan de wettelijke omschrijving van de arbeidsovereenkomst. Anders dan uit het arrest Groen/Schoevers wel is afgeleid, speelt de bedoeling van partijen dus geen rol bij de bij de vraag of de overeenkomst moet worden aangemerkt als een arbeidsovereenkomst.”
        De overeenkomsten met [sportclub 1] en [bedrijf 1] houden naar het oordeel van de rechtbank in dat eiser tegen een overeengekomen beloning verplicht is gedurende een vastgestelde periode (het seizoen) persoonlijk arbeid te verrichten en dat hij zich daarbij dient te richten naar de aanwijzingen die hem door de werkgever worden gegeven zodat sprake is van gezagsverhouding. Immers, veldhockey is een teamsport en het is een feit van algemene bekendheid dat de coach namens de werkgever de opstelling bepaalt, wissels toepast, tijdens het spel aanwijzingen aan de spelers geeft, en verder aanwijzingen geeft voor het aanwezig zijn bij en participeren aan wedstrijden en trainingen en dat de spelers deze aanwijzingen dienen op te volgen. Dat dit voor eiser niet zou gelden en dat er geen gezagsverhouding zou zijn is door hem niet aannemelijk gemaakt en gelet op de aard van de werkzaamheden ook niet waarschijnlijk. Wat betreft de overeenkomst met [bedrijf 1] volgt een en ander ook expliciet uit artikel 4 van de overeenkomst. Ook heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat hij – hoewel dit wel is vermeld in de overeenkomst met [sportclub 1] – zich naar eigen keuze kon laten vervangen door een andere speler. Dit is naar het oordeel van de rechtbank gelet op de kwaliteit en positie als boegbeeld en uithangbord van eiser zoals ook omschreven in de preambule van de overeenkomst met [sportclub 1] feitelijk ook niet mogelijk.
      
      
    
    
      4.7
      Het vorenoverwogene betekent dat de inkomsten die eiser geniet van [sportclub 1] en [bedrijf 1] naar het oordeel van de rechtbank kwalificeren als loon uit dienstbetrekking. Dat eiser en [sportclub 1] respectievelijk [bedrijf 1] in de overeenkomst hebben opgenomen dat zij niet beogen de werkzaamheden als een dienstbetrekking aan te merken maakt dit niet anders nu op grond van het hiervoor onder 4.6 weergegeven arrest sprake is van een dienstbetrekking indien de overeengekomen rechten en verplichtingen voldoen aan de wettelijke omschrijving van een arbeidsovereenkomst.
      
      
        
          Absorptie
        
      
    
    
      4.8
      De door eiser voor [bedrijf 2] , [bedrijf 3] en [bedrijf 4] verrichte werkzaamheden zijn door hem gekwalificeerd als ondernemingsactiviteiten en de in 2017 daaruit genoten inkomsten zijn door hem in zijn aangifte verantwoord als winst uit onderneming, hetgeen door verweerder ook is aanvaard. Voor zover eiser betoogt dat het loon uit dienstbetrekking met [sportclub 1] en [bedrijf 1] is genoten in het kader van zijn winst uit onderneming is vereist dat er een nauwe samenhang bestaat tussen de werkzaamheden verricht in de dienstbetrekking en de werkzaamheden verricht als ondernemer en bovendien dat de werkzaamheden in de dienstbetrekking in het geheel van de ondernemersactiviteiten een ondergeschikte plaats innemen (vgl. Gerechtshof Amsterdam 14 mei 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1828).
      
    
    
      4.9
      Uit de hiervoor onder 2.4, 2.7 en 2.8 weergegeven feiten blijkt dat de werkzaamheden in dienstbetrekking ruim 60% van het totaal van zijn inkomsten uit werk en woning uitmaken. Verder is ook niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat eiser meer tijd zou hebben besteed aan zijn werkzaamheden verricht als ondernemer dan aan zijn werkzaamheden in dienstbetrekking. Met inachtneming van deze feiten en omstandigheden voldoet eiser niet aan de voorwaarden om zijn loon uit dienstbetrekking in aanmerking te kunnen nemen (via absorptie) als winst uit onderneming. 
      
      
      
      
        
          Opgewekt vertrouwen
        
      
    
    
      4.10
      Eiser beroept zich verder op de voor de jaren 2012 tot en met 2016 aan hem afgegeven VAR WUO’s. Nu de omstandigheden niet zijn gewijzigd mag hij er op vertrouwen ook voor het jaar 2017 als ondernemer te worden aangemerkt voor zijn inkomsten van [sportclub 1] en [bedrijf 1] . Verweerder stelt dat eiser hier niet op mag vertrouwen nu voor het jaar 2017 geen VAR-WUO is afgegeven en eiser bovendien bij het aanvragen van de VAR-WUO onjuiste informatie heeft verstrekt.
      
    
    
      4.11
      
        In zijn arrest van 13 oktober 1999, ECLI:NL:HR:1999:BI6540 heeft de Hoge Raad beslist dat voor in rechte te beschermen vertrouwen meer is vereist dan de enkele omstandigheid dat de aangifte gedurende een aantal jaren bij het vaststellen van de aanslag is gevolgd. In de Memorie van Toelichting bij de Veegwet Wet IB 2001 is het volgende opgemerkt over het vertrouwen dat een belastingplichtige aan een VAR kan ontlenen (Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 6-7):
        “De beschikking heeft alleen gelding indien de feitelijke omstandigheden later overeenkomen met de feiten op basis waarvan de beschikking is afgegeven. Bij wijziging van de omstandigheden zal de belanghebbende dat moeten melden. Hij zal in dat geval kunnen verzoeken om herziening van de beschikking. Ook indien de fiscus achteraf constateert dat de omstandigheden niet overeenkomen met die waarvoor de beschikking is afgegeven, zonder dat de belastingplichtige dat heeft gemeld, is dat aanleiding om de beschikking te herzien. Dit kan ertoe leiden dat de fiscus tot een ander oordeel komt met betrekking tot de fiscale status van het genoten inkomen omdat in plaats van ondernemerschap bijvoorbeeld sprake blijkt te zijn van een fictieve dienstbetrekking. Alsdan zal een correctie van de belastingheffing plaatsvinden bij de belanghebbende en niet bij zijn opdrachtgever, als laatstgenoemde te goeder trouw is. Het onderhavige wetsvoorstel voorziet in een wettelijke basis voor het afgeven van de beschikkingen.”.
      
      
    
    
      4.12
      
        In zijn uitspraak van 21 juni 2017, ECLI:NL:GHARL:2017:5152 heeft het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden het volgende overwogen:
        “4.3 Het Hof stelt voorop dat de automatische afgifte van de VAR-wuo voor het jaar 2010 zonder voorafgaand daaraan het aanvraagformulier te raadplegen, berust op een keuze door de Inspecteur. De gevolgen van die keuze (automatische afgifte op basis van gegevens van voorafgaande jaren) dienen voor rekening en risico van de Inspecteur te komen. Belanghebbende kan zulks, naar het oordeel van het Hof, bij haar beroep op het vertrouwensbeginsel niet worden tegengeworpen. Ten aanzien van de stelling van de Inspecteur dat de massaliteit van het proces van afgifte van VAR’s, leidt tot een dermate beperkte toetsing dat aan de afgegeven VAR geen vertrouwen zou kunnen worden ontleend, overweegt het Hof dat ook die omstandigheid voor rekening en risico van de Inspecteur komt. De door de Rechtbank aangehaalde totstandkomingsgeschiedenis van 3.156 van de Wet IB 2001 rechtvaardigt de conclusie dat een VAR die is afgegeven op basis van juiste informatie, de Inspecteur bindt. Dat is, naar het oordeel van het Hof, niet anders, indien de Belastingdienst ervoor kiest de VAR af te geven op basis van voor eerdere jaren verstrekte informatie, mits de feitelijke situatie in het desbetreffende jaar niet afwijkt van die in de jaren waarop de verstrekte informatie betrekking heeft. Dat de feitelijke situatie in 2010 zou afwijken van die in de jaren daarvoor, is gesteld, noch gebleken, althans dat heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt. Belanghebbende kan dus aan de automatisch afgegeven VAR-wuo voor het jaar 2010 op dezelfde wijze vertrouwen ontlenen als aan de afgegeven VAR’s voor de daaraan voorafgaande jaren, mits de feitelijke situatie niet is gewijzigd, hetgeen is gesteld noch gebleken.”
      
    
    
      4.13
      Op eiser rust de last de feiten en omstandigheden te stellen op grond waarvan moet worden geoordeeld dat hij zich kan beroepen op het in rechte te beschermen vertrouwen. De rechtbank acht eiser daarin niet geslaagd, ook niet met zijn verwijzing naar de hiervoor onder 4.12 opgenomen uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. De rechtbank overweegt daartoe dat de aan eiser afgegeven VAR-WUO’s een bepaalde looptijd hebben, en dat de looptijd van de laatste VAR-WUO in 2016 geëindigd was. Voor het jaar 2017 is geen VAR-WUO afgegeven, en in de brief van 5 april 2016 heeft de belastingdienst aan eiser kenbaar gemaakt dat de VAR verdwijnt per 1 mei 2016. Alleen al op die grond kan aan voor eerdere jaren afgegeven VAR-WUO’s door eiser geen vertrouwen worden ontleend voor het jaar 2017. Dat de feiten en omstandigheden niet gewijzigd zouden zijn ten opzichte van de jaren waarvoor wel een VAR-WUO was afgegeven zoals eiser stelt en verweerder betwist doet daar niet aan af. Voor het jaar 2017 is er namelijk geen geldige VAR-verklaring. Daarbij wijst de rechtbank er ook op dat artikel 3.156 van de Wet IB 2001 waarnaar eiser verwijst per 1 mei 2016 vervallen is.
      
    
    
      4.14
      Bovendien werkte eiser in de jaren waarvoor hij een VAR aanvraag heeft ingediend via een VOF die tot en met het jaar 2015 ook de facturen aan de wederpartij toestuurde, terwijl eiser in 2017 op eigen naam factureerde zodat ook de feiten en omstandigheden niet dezelfde waren als in de jaren waarvoor een VAR-WUO was aangevraagd en afgegeven. Eiser heeft in de aanvraag van de VAR-WUO voor de jaren 2012 en 2014 de werkzaamheden omschreven als “Het op contractbasis vertegenwoordigen van bedrijven en instellingen bij sportevenementen en bedrijfsuitingen”. Het als professioneel hockeyer spelen op basis van een contract voor één of meer seizoenen bij hockeyclubs is hier naar het oordeel van de rechtbank redelijkerwijs niet onder te begrijpen. Daarnaast heeft eiser een indicatie van “€ 25.000 (of meer)” als geschat jaarinkomen vermeld hetgeen erop duidt dat dit slechts de sponsorinkomsten en niet de inkomsten als hockeyer betreffen, en heeft hij de vraag of dezelfde werkzaamheden als die eiser verricht ook in loondienst worden uitgevoerd met nee beantwoord, terwijl de overige veldhockey spelers van [sportclub 1] allen op de loonlijst stonden zoals verweerder ter zitting onweersproken heeft gesteld. De VAR-aanvragen bevatten – voor zover die bedoeld waren ook de inkomsten als veldhockey speler te omvatten – dus op essentiële onderdelen onjuiste of onvolledige informatie. Ook op die grond kan eiser, als hij voor het jaar 2017 al een beroep zou kunnen doen op een afgegeven VAR-verklaring, hetgeen naar het oordeel van de rechtbank op grond van hetgeen onder 4.13 is opgenomen dus niet zo is, voor de werkzaamheden als veldhockey speler geen vertrouwen ontlenen aan de voor eerdere jaren afgegeven VAR-WUO’s.
      
    
    
      4.15
      Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel faalt mitsdien.
      
    
  
  
    
      5Conclusie en gevolgen
    
    
      Het beroep is ongegrond. Eiser heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding zonder dit verzoek nader te onderbouwen. Nu het beroep ongegrond wordt verklaard ziet de rechtbank alleen op die grond al geen reden voor toewijzing van dit verzoek. Ook overigens ziet de rechtbank voor een proceskostenvergoeding geen aanleiding.
    
    
    
      
        Beslissing
      
    
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.H. de Soeten, rechter, in aanwezigheid van mr. W.G. van Gastelen, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 29 november 2022.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.