ECLI:NL:GHARL:2024:6836, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 05-11-2024, 23/31 en 23/32
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2024-11-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Huisartsenzorg. Diverse vergoedingen zien op prestaties die zo nauw verbonden zijn met de vrijgestelde medische zorg die de huisartsen leveren, dat het kunstmatig zou zijn om die uit elkaar te halen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers BK-ARN 23/31 en 23/32
    uitspraakdatum: 5 november 2024
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) van 25 oktober 2022, nummers AWB 21/226 en 21/227, in het geding tussen de Inspecteur en
    
    
    
      
        Fiscale eenheid [belanghebbende] c.s. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2014 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: OB) opgelegd van € 1.146.159. Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 230.632 en is een boete opgelegd van € 4.920.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 967.418. Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 155.969 en is een boete opgelegd van € 5.278.
      
    
    
      1.3.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren gegrond verklaard, de naheffingsaanslagen verminderd tot € 1.096.744 (2014) en € 932.577 (2015), de beschikkingen belastingrente verminderd tot € 220.689 (2014) en € 150.352 (2015), en de boetebeschikkingen gehandhaafd.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslagen vernietigd en de beschikkingen belastingrente en de boetebeschikkingen vernietigd. Daarbij heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende ten bedrage van € 444, de Staat veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende ten bedrage van € 556, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.056 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 360 vergoedt.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 juli 2024. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende [naam1] , [naam2] en [naam3] , en namens de Inspecteur [naam4] , [naam5] en [naam6] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
        2. Vaststaande feiten
      
      
    
    
      2.1.
      De feiten voor het jaar 2014 zijn gelijk aan de feiten voor het jaar 2015.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. [belanghebbende] (hierna: [belanghebbende] ) maakt onderdeel uit van de fiscale eenheid. [belanghebbende] is een zorginstelling met 19 gezondheidscentra, 8 woonzorgcentra en een centrum voor geriatrische revalidatie. 
      
    
    
      2.3.
      In de gezondheidscentra zijn verschillende zorgverleners werkzaam, zoals huisartsen, apothekers en medewerkers van de wijkverpleging. [belanghebbende] biedt in deze gezondheidscentra onder andere huisartsenzorg, verloskundige zorg, fysiotherapie, jeugdgezondheidszorg en (tot 2020) maatschappelijk werk via de wijkteams aan. Nagenoeg alle zorgverleners zijn in loondienst bij [belanghebbende] . Alleen voor vervanging bij ziekte en vakantie van zorgverleners maakt [belanghebbende] gebruik van externe waarnemers (zzp’ers) en voor sommige ketenzorgtaken maakt [belanghebbende] afspraken met andere zorgaanbieders.
      
    
    
      2.4.
      Bij brief van 27 november 2017 heeft belanghebbende vooroverleg met de Inspecteur gezocht ter afstemming van de gevolgen voor de omzetbelasting van de ontvangen vergoeding voor ketenzorg en in het bijzonder de coördinerende werkzaamheden.
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 25 juli 2019 heeft de Inspecteur aan belanghebbende gemeld dat hij bij het standpunt blijft dat de ontvangen bedragen die worden uitbetaald in het kader van de GEZ-gelden (geïntegreerde eerstelijnszorg-gelden), de overheadcomponent voor de ketenzorg en de prestatie- c.q. resultaatbeloningen zijn belast met omzetbelasting. De Inspecteur heeft belanghebbende in de brief ook verzocht om vóór 1 oktober 2019 suppletieaangiften in te dienen.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft vervolgens op 26 september 2019 suppletieaangiften ingediend. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de suppletieaangiften de naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en rentebeschikkingen opgelegd.
      
    
    
      2.7.
      De naheffingsaanslagen zijn opgebouwd uit de volgende bedragen:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                2014
              
              
                Na bezwaar
              
              
                2015
              
              
                Na bezwaar
              
            
            
              
                GEZ gelden
              
              
                € 869.926
              
              
                € 832.420
              
              
                € 864.387
              
              
                € 833.257
              
            
            
              
                Overheadcomponent 
                Ketenzorg
              
              
                € 99.031
              
              
                € 94.761
              
              
                € 103.031
              
              
                € 99.320
              
            
            
              
                Resultaatbeloning
                
                  Module praktijk accreditatie
                
              
              
                
                € 37.231
              
              
                
                € 35.626
              
              
                -
              
              
                -
              
            
            
              
                
                  Module kwetsbare ouderen
                
              
              
                € 28.200
              
              
                € 26.984
              
              
                -
              
              
                -
              
            
            
              
                
                  Variabiliseringsgelden
                
              
              
                € 111.771
              
              
                € 106.952
              
              
                -
              
              
                -
              
            
            
              
                totaal
              
              
                € 1.146.159
              
              
                € 1.096.744
              
              
                € 967.418
              
              
                € 932.577
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.8.
      De in 2.7 genoemde bedragen zijn allen uitgekeerd door de zorgverzekeraar aan de huisartsen in de zorgcentra van belanghebbende.
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen bij brief van 22 januari 2020. In de bezwaarfase heeft een hoorgesprek plaatsgevonden en daarvan is een verslag opgemaakt. De Inspecteur heeft naar aanleiding van het bezwaar van belanghebbende de naheffingsaanslagen verminderd. Het betreft de bedragen aan voorbelasting waarvoor belanghebbende recht op aftrek heeft, indien de bedragen voor de GEZ-gelden, de overheadcomponent voor de ketenzorg en de resultaatbeloningen inderdaad aan de heffing van omzetbelasting zijn onderworpen. De Inspecteur heeft geen kostenvergoeding in bezwaar toegekend, met als argument dat geen sprake was van een aan hem te wijten onrechtmatigheid.
      
      
        
          Bekostiging eerstelijnszorg 
        
      
    
    
      2.10.
      Op grond van artikel 57 van de Wet marktordening gezondheidszorg (hierna: Wmg) stelt de Nederlandse Zorgautoriteit (hierna: NZa) beleidsregels vast met betrekking tot het uitoefenen van de bevoegdheid van de NZa om tarieven en prestatiebeschrijvingen in de gezondheidszorg vast te stellen. De beleidsregels zijn van toepassing op huisartsgeneeskundige zorg en multidisciplinaire zorg zoals omschreven bij of krachtens de Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw). Deze beleidsregels leggen vast op welke wijze de NZa gebruik maakt van haar bevoegdheid om tarieven en prestatiebeschrijvingen vast te leggen op het gebied van huisartsenzorg en multidisciplinaire zorg. Uit de beleidsregel ‘Huisartsenzorg en multidisciplinaire zorg 2015 - BR/REG-17170’ volgt dat een bekostigingsmodel is opgebouwd rondom de segmenten ‘Basisvoorziening huisartsenzorg’ (segment 1), ‘Programmatische multidisciplinaire zorg’ (segment 2) en ‘Resultaatbeloning en zorgvernieuwing’ (segment 3).
      
    
    
      2.11.
      Segment 1 bevat de prestaties ‘inschrijving’, ‘regulier consult’, ‘consult passanten, militairen en gemoedsbezwaarden’ en een aantal prestaties met betrekking tot de praktijkondersteuning van de huisartsen (POH-GGZ). Voor de prestatie ‘inschrijving’ geldt een tarief dat een vergoeding is voor de kosten van beschikbaarheid en een deel van de kosten van zorglevering (het inschrijftarief). Het inschrijftarief wordt gedifferentieerd naar leeftijd en naar gebied. Voor de prestaties in segment 1 heeft de NZa maximumtarieven vastgesteld.
      
    
    
      2.12.
      Segment 2 bestaat uit enkele onderdelen waaronder de ketenzorg voor diabetes mellitus type 2 (hierna: diabetes) en Chronic Obstructive Pulmonary Disease (hierna: COPD), en de GEZ. Bij de ketenzorg voor diabetes- en COPD-patiënten leveren zorgaanbieders van diverse disciplines de zorgonderdelen in samenhang aan de patiënt. De zorgonderdelen die deel uitmaken van deze prestatie worden beschreven binnen de kaders van de standaard voor zorgstandaarden.
      
    
    
      2.13.
      De prestaties in segment 2 kennen een vrij tarief en kunnen alleen in rekening worden gebracht als hier een overeenkomst van de desbetreffende verzekerde met de zorgverzekeraar aan ten grondslag ligt.
      
    
    
      2.14.
      Segment 3 biedt de ruimte aan verzekeraars en aanbieders onderling afspraken te maken over het belonen van uitkomsten van zorg en zorgvernieuwing op lokaal niveau. De afspraken binnen segment 3 kunnen betrekking hebben op zowel huisartsenzorg (segment 1) als multidisciplinaire zorg (segment 2). Om richting te geven aan de invulling van uitkomstbekostiging zijn separate deelprestaties ingevoerd:
      
        
          resultaatbeloning adequaat verwijzen en diagnostiek
        
        
          resultaatbeloning doelmatig voorschrijven van geneesmiddelen
        
        
          resultaatbeloning service en bereikbaarheid
        
        
          resultaatbeloning multidisciplinaire zorg
        
        
          resultaatbeloning overig
        
        
          zorgvernieuwing E-health
        
        
          zorgvernieuwing Meekijkconsult
        
        
          overige zorgvernieuwing.
        
      
      
    
    
      2.15.
      Ook de prestaties binnen segment 3 kennen een vrij tarief en kunnen alleen in rekening worden gebracht als hier een overeenkomst van de desbetreffende verzekerde met de zorgverzekeraar aan ten grondslag ligt.
      
    
    
      2.16.
      Een preferente zorgverzekeraar is de zorgverzekeraar met het grootste marktaandeel in een specifieke regio. In de regio waar [belanghebbende] actief is, is [naam7] de preferente zorgverzekeraar. [belanghebbende] heeft in 2014 en 2015 diverse overeenkomsten met [naam7] gesloten, waaronder een overeenkomst voor het jaar 2015 voor multidisciplinaire zorg. Daaronder vallen de deelovereenkomsten voor ketenzorg voor diabetes- en COPD-patiënten en GEZ.
      
      
        
          GEZ-gelden
        
      
    
    
      2.17.
      De GEZ-module biedt patiënten multidisciplinaire samenwerking tussen zorgverleners. Het gaat daarbij om geïntegreerde eerstelijnszorgproducten. Het tarief is een vergoeding voor de kosten van personele inzet, organisatie en infrastructuur die nodig is voor die samenwerking.
      
    
    
      2.18.
      In de overeenkomst met [naam7] met betrekking tot GEZ voor het jaar 2015 is onder meer het volgende opgenomen:
      
        
          
            [naam7] stimuleert de bekostiging van eerstelijns samenwerkingsverbanden ter bevordering van structurele multidisciplinaire gebiedsgerichte samenwerking in de eerstelijnsgezondheidszorg;
        
        
          
            [naam7] onderschrijft de visie dat geïntegreerde eerstelijns samenwerkingsverbanden een belangrijke meerwaarde in de zorg hebben;
        
        
          de voorwaarden voor bekostiging worden gevormd door de Beleidsregel van de NZa huisartsen en multidisciplinaire zorg;
        
        
          indien het samenwerkingsverband voor de chronische zorg een keten-DBC heeft afgesproken, vindt een afslag op het GEZ-tarief plaats. Als al een financiering wordt ontvangen voor onderdelen die onder het GEZ-tarief vallen, komt het samenwerkingsverband niet of niet volledig voor een GEZ-tarief in aanmerking.
        
      
      
    
    
      2.19.
      Volgens de inkoopvoorwaarden is het doel van de GEZ-gelden de samenhang in de zorg binnen de eerste lijn voor patiënten met een meervoudige complexere zorgvraag dicht bij huis te verbeteren door het stimuleren van multidisciplinaire samenwerking op het gebied van preventie, cure en care. Voor GEZ geldt een tarief van € 30,79 per ingeschreven verzekerde per jaar, opgebouwd uit een tarief van € 5,48 voor een overgangsregeling chronische zorg en € 25,31 voor de schijven 2 tot en met 6. Het uiteindelijke tarief wordt vastgesteld aan de hand van prestatie-indicatoren.
      
    
    
      2.20.
      In de ‘Handleiding GEZ-indicatoren’ zijn de indicatoren voor de chronische zorg en de schijven 2 tot en met 6 beschreven. Het gaat om de schijven GGZ, doelmatigheid, doelgroep- en gebiedsgerichte zorg, service en patiëntgerichtheid en innovatie. De GEZ-gelden moeten de huisartsen prikkelen bij complexe zorg in algemene zin de patiënt geïntegreerd zorg te bieden met een multidisciplinaire aanpak.
      
    
    
      2.21.
      Binnen de ‘chronische zorg’ zijn de indicatoren het opstellen van een verbeterplan en het maken van transmurale werkafspraken met preferente ziekenhuizen. Bij ‘GGZ’ zijn de indicatoren het vaststellen van een top-3 van psychosociale aandoeningen en de aanwezigheid van een overeenkomst voor POH-GGZ. Onder ‘doelmatigheid’ vallen onder meer verschillende indicatoren met betrekking tot het doelmatige gebruik van medicijnen. Van het samenwerkingsverband wordt verwacht dat het met gericht voorschrijfbeleid bijdraagt aan doelmatig gebruik van medicijnen, zonder patiënten specifiek daarbij medisch noodzakelijke zorg te onthouden. Andere indicatoren op dit gebied zijn de aanwezigheid van een eigen protocol voor de overdracht van medicatiegegevens, waarin omschreven staat hoe in de dagelijkse praktijk gehandeld moet worden bij de overdracht van medicatiegegevens, en het actief werken aan polyfarmacie. Verder is vereist dat het samenwerkingsverband de status van pluspraktijk fysiotherapie heeft, dat het samenwerkingsverband voor de huisartsenpraktijk een NHG-praktijkaccreditatie heeft en dat schriftelijke werkafspraken zijn gemaakt met de preferente huisartsenpost over het vermijden en verminderen van onnodige bezoeken. Binnen ‘doelgroepgerichte en gebiedsgerichte zorg’ zijn de indicatoren gericht op doelgroepen (patiëntgroepen en socio-demografische risicogroepen). Het gaat om het vaststellen van bepaalde doelgroepen en patiëntgroepen en de realisatie van voor die groepen benodigde hulpverlening inclusief een specifieke, heldere en toetsbare beschrijving. Binnen ‘service en patiëntgerichtheid’ hebben de indicatoren betrekking op de aanwezigheid van een recent patiëntervaringsonderzoek en een daarop betrekking hebbend verbeterplan, openingstijden en (telefonische) beschikbaarheid, en informatievoorziening aan patiënten (website, folder, narrowcastingsysteem). Ook vallen onder deze categorie indicatoren over (digitale) verwijzingen en herhaalmedicatie, het maken van online afspraken en het stellen van vragen per e-mail, en een indicator over samenwerking met andere disciplines. Bij ‘innovatie’ zijn de indicatoren dat het samenwerkingsverband één of meer innovatieprogramma’s heeft en dat het samenwerkingsverband deelneemt aan wetenschappelijk onderzoek in de geneeskunde.
      
      
        
          Overheadcomponent ketenzorg 
        
      
    
    
      2.22.
      In de overeenkomsten ‘Ketenzorg DM 2015’ en ‘COPD Ketenzorg 2015’ is onder meer opgenomen dat het primaire doel van de samenwerking is de bevordering van de gezondheid en de kwaliteit van leven van de patiëntenpopulatie met diabetes of COPD. Op grond van deze overeenkomst verplicht de zorggroep zich de zorg uit te voeren zoals vastgelegd de ‘Inkoopvoorwaarden 2015- multidisciplinaire zorg' en met inachtneming van het bepaalde in de beleidsregel inclusief de daarbij behorende regelingen en voorschriften. De zorggroep en de door haar ingeschakelde zorgverleners nemen bij het verlenen van de zorg de eisen in acht die volgens de algemeen aanvaarde professionele standaard redelijkerwijs aan de te leveren zorg mogen worden gesteld en handelen in overeenstemming met de geldende wet- en regelgeving. De zorggroep declareert per kwartaal voor een diabetes- of COPD-patiënt die in dat kwartaal ketenzorg ontvangt en waarbij de huisarts de hoofdbehandelaar is. De patiënt is verzekerd bij [naam7] en is ingeschreven op naam van een bij de zorggroep gecontracteerde huisarts.
      
    
    
      2.23.
      Het tarief is een gemiddeld tarief per diabetes- of COPD-patiënt op jaarbasis. De tarieven zijn voor 2015 als volgt samengesteld:
      
      
        COPD 		DM
        Basistarief (verplichte modules): 	€ 170,32 	€ 225,44
        Kwaliteit & Organisatie:		  € 61,75 	  € 57,00
        Keteninformatiesysteem: 		    € 0,00 	    € 0,00
        Zorgzwaarte:				    € 0,71 	    € 1,05
        Opslag vier maal insuline 		- 		    € 3,50
        Jaartarief 				€ 232,78 	€ 286,99
      
      
    
    
      2.24.
      Het bedrag onder de post ‘Kwaliteit en Organisatie’ betreft de door partijen aangeduide overheadcomponent voor de ketenzorg. De financieringscomponent is bedoeld om de huisartsen te prikkelen specifieke casuïstiek in de complexe zorg (zoals bepaalde diabetes-zorg) waarbij verschillende disciplines betrokken zijn op een integrale wijze aan de patiënt aan te bieden.
      
      
        
          Module praktijkaccreditatie
        
      
    
    
      2.25.
      
        [belanghebbende] heeft met [naam7] de overeenkomst ‘Module praktijkaccreditatie 2014’ gesloten. De huisartsen ontvangen gelden die geoormerkt zijn als “praktijkaccreditaties”. Deze financieringscomponent moet de huisartsen prikkelen te voldoen aan de kwaliteitsstandaarden die voor huisartspraktijken van toepassing zijn. In de overeenkomst ‘Module praktijkaccreditatie 2014’ is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “(…)
        
          [naam7] wil huisartsenpraktijken stimuleren om systematisch te werken aan het op peil houden en verder verbeteren van de kwaliteit van zorg, gebaseerd op de wetenschappelijke standaarden en de normen van de beroepsgroep. [naam7] komt de huisartsenpraktijken financieel tegemoet, waardoor de kwaliteit van zorg voldoende aandacht kan krijgen.
        (…)
      
      
      
        Voorwaarden module
        • De deelnemende huisarts heeft een ondertekende Huisartsenovereenkomst 2014 rechtstreeks met [naam7] gesloten:
        • De huisarts kan aantonen, middels een overeenkomst tussen de huisarts en het accrediterings/certificeringsinstituut, dat de accreditatie/certificering wordt uitgevoerd,
        • De huisarts overlegd aan het einde van de accreditatie/certificering het bewijs van een geldige accreditatie/certificering (en wordt genoemd op de website van de NPA als NHG-gecertificeerde huisartsenpraktijk).
        (…)”
      
      
      
        
          Module kwetsbare ouderen
        
      
    
    
      2.26.
      
        [belanghebbende] heeft met [naam7] ook de overeenkomst ‘Module Kwetsbare Ouderen 2014’ gesloten. In de overeenkomst ‘Module Kwetsbare Ouderen 2014’ is opgenomen dat de module is bedoeld om op een systematische manier de organisatie en zorg rond kwetsbare ouderen vorm te geven op het gebied van ‘cure’, ‘care’, wonen en welzijn en dat voor de huisarts een belangrijke taak is weggelegd in de vroegsignalering en in de regie over het diagnostisch proces. Van alle patiënten van 75 jaar en ouder die bij de praktijk zijn ingeschreven dient te worden onderzocht of deze kwetsbaar zijn, dient bij de kwetsbare gevallen nader onderzoek te worden gedaan om de zorgvraag van de oudere integraal in kaart te brengen en dient een zorgbehandelplan te worden opgesteld dat met de verschillende zorgdisciplines moet worden afgestemd. De vergoeding is een opslag op het inschrijftarief voor alle bij [naam7] ingeschreven verzekerden. De hoogte van het tarief is afhankelijk van het percentage 75-plussers in de praktijk. Deze financieringscomponent moet de huisartsen prikkelen de multidisciplinaire zorg aan ouderen zodanig in te richten dat de kwaliteit van leven en de zelfredzaamheid (in de thuissituatie) van ouderen zo veel als mogelijk behouden blijft.
      
      
        
          Variabiliseringsgelden
        
      
    
    
      2.27.
      
        [naam8] heeft in een brief van 1 april 2014 informatie verstrekt over de variabiliseringsregeling 2014. Deze financieringscomponent moet de huisartsen jaarlijks stimuleren zich op een bepaald themagebied aan bepaalde kwaliteitsmaatstaven te houden. In de jaren in geschil werd gestimuleerd dat huisartsen hun patiëntendossiers bijhouden conform de richtlijnen voor Adequate Dossiervorming Elektronisch Patiënten Dossier. De brief van 1 april 2014 vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        Sinds 2010 reserveert het ministerie van VWS een beperkt deel van het inschrijftarief (totaal 60 miljoen) voor het belonen van huisartsen(praktijken) die een specifieke prestatie leveren op het gebied van kwaliteit. De [naam9] en [naam8] ( [naam8] ) maken hierover jaarlijks een kwaliteitsafspraak. Huisartsen die aan de afgesproken criteria voldoen, kunnen aanspraak maken op zogenaamde variabiliseringsgelden.
        (…)
        De prestatie 2014
      
      
      
        Om in aanmerking te komen voor deze variabiliseringsgelden moet u ook dit jaar uw dossier bijhouden volgens de richtlijnen van de Adequate Dossiervorming Elektronisch Patiënten Dossier.
      
      
      
        Concreet wordt er dit jaar op twee indicatoren gemeten.
        • Ten eerste moeten gedeclareerde consulten (lang en kort) in de periode van 1 maart tot en met 31 mei gekoppeld zijn aan een episode die is voorzien van een betekenisvolle ICPC-code. Als minimaal 82% van deze consulten aan deze voorwaarde voldoet, hebt u aan de eerste indicator voldaan.
        • Ten tweede dienen alle probleemstatuswaardige episodes, daadwerkelijk een probleemstatus te krijgen. Probleemstatus wordt ook wel attentiewaarde genoemd. Alleen openstaande (ofwel actieve) episodes van vaste patiënten worden betrokken in de berekening. Voor deze indicator is de norm ook 82% of hoger.
        Voor de uitbetaling van de variabiliseringsgelden 2014 dient u op beide indicatoren het overeengekomen percentage van 82% te halen.
        (…)”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de naheffingsaanslagen 2014 en 2015 en de daaraan gekoppelde beschikkingen belastingrente terecht zijn opgelegd. In het bijzonder is in geschil of belanghebbende omzetbelasting is verschuldigd over de vijf in 2.7 genoemde vergoedingen.
      
    
    
      3.2.
       De Rechtbank heeft voornoemde vraag ontkennend beantwoord en de naheffingsaanslagen vernietigd. De Inspecteur heeft daartegen hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur komt expliciet niet in hoger beroep tegen de vernietiging van de boetes door de Rechtbank.
      
    
    
      3.4.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Volgens de Inspecteur sluit de patiënt een zorgovereenkomst met de zorgaanbieder voor het verlenen van een specifieke zorgprestatie. Omdat belanghebbende de prestaties die ten grondslag liggen aan de vergoedingen genoemd in 2.7 levert aan de zorgverzekeraar en niet aan de patiënten, kan het leerstuk over de samengestelde handelingen niet van toepassing zijn en zijn deze prestaties niet aan te merken als zorgverlening. De werkzaamheden die belanghebbende in dit verband verricht zijn ook niet noodzakelijk voor het leveren van zorg. De prestaties vallen ook niet onder de sociaal-culturele vrijstelling.
    
    
      3.5.
      Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat deze vergoedingen niet worden ontvangen voor afzonderlijke prestaties, maar voor de verleende (vrijgestelde) zorg. Voor zover deze bedragen wel worden ontvangen voor afzonderlijke prestaties, betoogt belanghebbende subsidiair dat de afzonderlijke prestaties bijkomstig zijn bij c.q. nauw samenhangen met de hoofdprestatie die bestaat uit het verlenen van zorg. Meer subsidiair betoogt belanghebbende dat de afzonderlijke prestaties, voor zover daarvan sprake is, zelf zijn vrijgesteld, namelijk onder de sociaalculturele vrijstelling.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel g, onder 1°, van de Wet OB zijn diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die aan bepaalde vereisten voldoen, vrijgesteld van omzetbelasting. Deze vrijstellingsbepaling is gebaseerd op artikel 132, lid 1, onderdeel c, van de Btw-richtlijn, dat lidstaten de opdracht geeft de medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen vrij te stellen.
      
    
    
      4.2.
      De vrijstelling moet strikt worden uitgelegd, omdat deze een afwijking is van het algemene beginsel dat omzetbelasting wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. De uitlegging van de in deze bepaling gebezigde termen moet echter in overeenstemming zijn met de door bedoelde vrijstellingen nagestreefde doeleinden en dient de eisen van het beginsel van fiscale neutraliteit te eerbiedigen. Het beginsel van strikte uitlegging betekent bovendien niet dat de bewoordingen die ter omschrijving van de vrijstellingen zijn gebruikt, zo moeten worden uitgelegd dat zij geen effect meer sorteren. De medische vrijstelling heeft tot doel de kosten van medische verzorging te verlagen en deze verzorging beter toegankelijk te maken voor particulieren.
      
    
    
      4.3.
      Medische verzorging moet een therapeutisch doel hebben, maar daaruit volgt niet noodzakelijkerwijs dat het therapeutische doel van een dienst bijzonder strikt moet worden opgevat. Medische diensten die preventief worden verricht kunnen in aanmerking komen voor de vrijstelling, zelfs in gevallen waarin de personen die preventieve onderzoeken of andere medische ingrepen ondergaan, geen ziekte of gezondheidsprobleem blijken te hebben. Medische diensten met als doel de bescherming, met inbegrip van behoud of herstel, van de gezondheid van de mens vallen daarom onder de vrijstelling.
      
    
    
      4.4.
      Om te beoordelen of de door de huisartsen verrichte prestaties waarvoor de vijf vergoedingen zijn gegeven belast of vrijgesteld zijn, moeten deze prestaties eerst worden gekwalificeerd en moet worden beoordeeld of het gaat om één (economische) prestatie voor de omzetbelasting of om meerdere prestaties.
      
    
    
      4.5.
      Om de functionaliteit van het omzetbelastingstelsel niet aan te tasten, moet dienstverrichting, waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig worden gescheiden in deelprestaties. Van belang is daarbij de kenmerkende elementen van de betrokken handeling vast te stellen om te bepalen of de belastingplichtige aan de afnemer, beschouwd vanuit het oogpunt van een modale consument, één enkele of meer te onderscheiden hoofddiensten verleent. Met name is sprake van één dienst ingeval een of meer elementen moet(en) worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl een of meer andere elementen moet(en) worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een dienst moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer die voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
      
    
    
      4.6.
      Het Hof is ten aanzien van de in geschil zijnde vergoedingen zoals weergegeven in 2.7 van oordeel dat deze vergoedingen zien op prestaties die zo nauw verbonden zijn met de vrijgestelde medische zorg die de huisartsen leveren, dat het kunstmatig zou zijn om die uit elkaar te halen. Als met elkaar verbonden is ook op de vergoedingen zoals weergegeven onder 2.7 de medische vrijstelling van toepassing. Het Hof overweegt daartoe als volgt.
      
      
        
          GEZ-gelden
        
      
    
    
      4.7.
      Uit de stukken blijkt dat de GEZ-gelden zijn bedoeld om huisartsenpraktijken te stimuleren te komen tot een optimale medische verzorging voor patiënten. Hierbij wordt beoogd de zorg op een kwalitatief voldoende niveau te brengen. Het stimuleren van kwalitatief hoogstaande en efficiënte zorg ziet het Hof als een onderdeel van de medische zorg voor patiënten. Ten aanzien van deze vergoedingen zou het kunstmatig zijn deze te scheiden van de gegeven bijbehorende medische zorg. De GEZ-gelden vallen, naar het oordeel van het Hof, derhalve eveneens onder de medische vrijstelling. Hierbij is naar het oordeel van het Hof de patiënt de afnemer van deze zorgdienst. Dat de patiënt daartoe een premie betaalt en de zorgverlener de betaling ontvangt van de zorgverzekeraar, doet daar niet aan af. De patiënt heeft als geen ander baat bij kwalitatief hoogstaande, beschikbare en betaalbare zorg. De baat die een zorgverzekeraar heeft, is afgeleid van de baten van de bij die zorgverzekeraar aangesloten patiënten.
      
      
        
          Overheadcomponent ketenzorg
        
      
    
    
      4.8.
      Niet in geschil is dat belanghebbende zorgt voor ketenzorg ten behoeve van diabetes- en COPD-patiënten en dat de feitelijke ketenzorg bestaat uit vrijgestelde medische prestaties. Voor de ketenzorg van diabetes- en COPD-patiënten brengt belanghebbende steeds één tarief per patiënt in rekening. Dat dit tarief is opgebouwd uit een basiscomponent en een overheadcomponent, maakt niet dat de conclusie kan worden getrokken dat voor de overheadcomponent sprake is van een afzonderlijke dienst, niet zijnde de medische verzorging van de mens. Medische verzorging, waaronder de ketenzorg ten behoeve van diabetes- en COPD-patiënten, vergt inhoudelijke en organisatorische afstemming tussen de verschillende hulpverleners. Dergelijke inhoudelijke en organisatorische afstemming is, nu alles door de huisartsen wordt gedaan, onlosmakelijk verbonden met het verstrekken van medische verzorging in het kader van deze medische behandeling (de ketenzorg). Daarmee is deze overheadcomponent onderdeel van de medische zorg en valt deze zorg onder de medische vrijstelling. 
      
    
    
      4.9.
      De verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 17 januari 2020 kan de Inspecteur niet baten. Anders dan in de onderhavige situatie werd aldaar de inhoudelijke en organisatorische afstemming door een andere entiteit verricht dan de entiteit die de medische zorg leverde, hetgeen in de weg stond aan het aannemen van een verbondenheid. Een dergelijke belemmering is er in onderhavig geval niet. Het zou alsdan kunstmatig zijn de zorg en de daarbij behorende organisatorische componenten uit elkaar te halen.
      
      
        
          Accreditatie
        
      
    
    
      4.10.
      Het beschikken over een accreditatie voor de huisartsen in de zorgcentra kan niet worden beschouwd als een van de medische verzorging afgescheiden afzonderlijke prestatie. Waar het om gaat is dat, als de huisartspraktijk beschikt over een bewijs van een bepaald kwaliteitsniveau voor de te leveren medische verzorging (de accreditatie), het tarief voor alle ingeschreven verzekerden omhooggaat, omdat daaraan kennelijk de gevolgtrekking wordt verbonden dat de kwaliteit van de medische verzorging is gewaarborgd of van voldoende niveau is. De patiënt als afnemer van de zorgprestaties heeft daar direct baat bij en het leveren van een bepaalde mate van kwaliteit acht het Hof onderdeel van elke zorgprestatie. Ook hier gaat het dus om een onderdeel van de financiering van de medische verzorging zelf. Ook deze gelden vallen onder de medische vrijstelling.
      
      
        
          Kwetsbare ouderen
        
      
    
    
      4.11.
      De module kwetsbare ouderen heeft als doel kwetsbare ouderen op te sporen en deze ouderen in een zo vroeg mogelijk stadium de best passende zorg te geven en zo de kwaliteit van leven en de zelfredzaamheid (in de thuissituatie) van deze ouderen zoveel mogelijk te behouden. Dit past bij de rol die huisartsen vervullen in de eerstelijnszorg en in het gehele zorgsysteem. In wezen gaat het hier om preventieve zorg. Medische diensten die preventief worden verricht, kunnen in aanmerking komen voor de vrijstelling, zelfs in gevallen waarin de personen die preventieve onderzoeken of andere medische ingrepen ondergaan, geen ziekte of gezondheidsprobleem blijken te hebben. Medische diensten met als doel de bescherming, met inbegrip van behoud of herstel, van de gezondheid van de mens vallen daarom onder de vrijstelling. Daarvan is hier sprake. De vergoeding die op deze zorg ziet, valt onder de medische vrijstelling.
      
      
        
          Variabiliseringsgelden
        
      
    
    
      4.12.
      Ten slotte nog de variabiliseringsgelden. De variabiliseringsgelden zijn bedoeld om huisartsen te stimuleren dossiers van patiënten zorgvuldig bij te houden in het Elektronisch Patiënten Dossier. Een goede dossiervorming door de zorgverlener is een wettelijke verplichting en in het belang van een goede hulpverlening van hoge kwaliteit. Dossiervorming door de zorgverlener is onlosmakelijk verbonden met het verstrekken van medische verzorging en valt daarom binnen de reikwijdte van de vrijstelling voor medische verzorging. 
      
    
    
      4.13.
      Gelet op het vorenstaande heeft de Rechtbank de naheffingsaanslagen terecht vernietigd. 
      
      
        
          Belastingrente
        
      
    
    
      4.14.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Nu de naheffingsaanslagen terecht zijn vernietigd, geldt hetzelfde  voor de beschikkingen belastingrente. 
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond. 
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      5.1.
      Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, zal van de Inspecteur griffierecht worden geheven. 
      
    
    
      5.2.
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.750 (2 punten (verweerschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 875).
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof: 
    
    
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 1.750, en 
      
      
        bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 548.
      
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 5 november 2024
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden. 
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Hof van Justitie 13 maart 2014, C-366/12 (Klinikum Dortmund), ECLI:EU:C:2014:143, r.o. 26-28.
  
  
     Hof van Justitie 8 juni 2006, C-106/05 (L.u.P.), ECLI:EU:C:2006:380, r.o. 29.
  
  
     HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:62.