ECLI:NL:GHARL:2023:358, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 17-01-2023, 21/01754
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-01-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Fiscaal partnerschap. Verdeling inkomensbestanddelen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    
    
      nummer 21/01754
      uitspraakdatum: 17 januari 2023
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
         te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 2 november 2021 nummer AWB 21/2281, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur).
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2019 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 79.574.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de bestreden aanslag gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 2 november 2021 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 oktober 2022 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede [naam1] en [naam2] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende is gehuwd met [de echtgenote] (de echtgenote). Vanaf 2006 ontving belanghebbende een tweetal pensioenuitkeringen en vanaf 24 mei 2013 een AOW-uitkering. Vanaf 21 april 2018 ontving de echtgenote een AOW-uitkering. Tot het jaar 2018 is de algemene heffingskorting aan de echtgenote uitbetaald.
      
    
    
      2.2
      In het belastingjaar 2019 ontving belanghebbende een pensioen van [naam3] . Daarnaast ontving hij een (gedeeltelijke) AOW-uitkering, welke wordt aangevuld met een Amerikaanse "Retirement Benefits"-uitkering. 
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of artikel 2.17 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in strijd is met artikel 1 van de Grondwet, artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) gelezen in verbinding met artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij dat verdrag.
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de bestreden aanslag.
    
    
      3.3
      De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vraag ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat artikel 2.17 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in strijd is met artikel 1 van de Grondwet en artikel 14 van het EVRM gelezen in verbinding met artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij dat verdrag, omdat dat artikel ten onrechte niet de mogelijkheid biedt om bepaalde inkomensbestanddelen, zoals pensioenuitkeringen, te verdelen over beide fiscale partners, waardoor een eenverdienershuishouden fiscaal in een nadeliger positie komt te verkeren dan een tweeverdienershuishouden. Belanghebbende berekent dat nadeel voor hem in het belastingjaar 2019 op € 7.560.
      
    
    
      4.2
      De Rechtbank heeft dienaangaande voorop gesteld dat de omstandigheid dat  eenverdienershuishoudens in de Wet IB 2001 minder gunstig worden behandeld dan tweeverdienershuishoudens is terug te voeren op een keuze van de wetgever, als onderdeel van de wens om tot een steeds meer geïndividualiseerde belastingheffing te komen ten opzichte van de situatie in het verleden waarbij alle inkomensbestanddelen van een gehuwde vrouw werden toegerekend aan haar echtgenoot. 
      
    
    
      4.3
      Tijdens de parlementaire behandeling van de Wet IB 2001 is onder meer het volgende opgemerkt:
      
      
        “2.5. Emancipatie en economische zelfstandigheid
      
      
      
        
          Bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid vormt een van de doelstellingen van de belastingherziening. Met de afschaffing van de mogelijkheid tot overdracht van de basisaftrek, de invoering van een individueel uit te betalen heffingskorting, de verlaging van de marginale tarieven, de mogelijkheid voor volledige individualisering op het gebied van de toerekening van inkomensbestanddelen (…) wordt een belangrijke bijdrage geleverd aan het beleid inzake de bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid.” (TK 1998-1999, 26727, nr. 3, p. 17)
      
      
      
        “3.4. Individualisering
      
      
      
        
          Een van de maatschappelijke ontwikkelingen sinds de inwerkingtreding van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is een ontwikkeling naar een grotere mate van verzelfstandiging. Dit heeft zijn weerslag gevonden in de ontwikkeling van de inkomstenbelasting. In de periode tot en met 1972 werden alle inkomensbestanddelen van de vrouw toegerekend aan haar man. Met ingang van 1973 is dit systeem verlaten en werd een verzelfstandiging van de gehuwde vrouw, zij het beperkt, ingevoerd. Met ingang van 1984 is de situatie bereikt waarin echtgenoten ieder zelfstandig in de heffing worden betrokken voor de persoonlijke inkomensbestanddelen, terwijl de overige inkomensbestanddelen worden toegerekend aan de echtgenoot met het hoogste persoonlijke inkomen. Met ingang van 1992 zijn bij de invoering van de Brede Herwaardering I ook de inkomsten uit periodieke uitkeringen, waaronder lijfrenten, verzelfstandigd. Met de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt een stap gezet op de weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel, waarbij draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen, niet worden veronachtzaamd.
        
      
      
      
        
          Individualiseren op het terrein van de inkomenstoerekening betekent dat inkomsten worden belast bij de partner die genieter is van de inkomsten. Aftrekbare uitgaven komen in aanmerking bij de partner op wie de uitgaven drukken. Bij de vormgeving van de individualiseringsgedachte in dit wetsvoorstel is voor een praktische benadering gekozen. Voor de nog niet geïndividualiseerde inkomensbestanddelen is het uitgangspunt dat belastingplichtigen die dit wensen de mogelijkheid krijgen om hun eigen inkomsten en aftrekposten aan te geven, zonder op basis van een wettelijke toerekeningsregel gedwongen te zijn om bepaalde bestanddelen van het inkomen over te brengen naar de aangifte van de meestverdiener. Daarnaast is het echter wenselijk dat belastingplichtigen ook de mogelijkheid hebben om alle gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten op de aangifte van een van beide aan te geven. Hiermee kan bijvoorbeeld worden bereikt dat de andere partner niet in de heffing van inkomstenbelasting wordt betrokken. Aan belastingplichtigen wordt derhalve de keuze gelaten bij wie de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten voor welk deel worden aangegeven. Beide partners kunnen volledig individueel aangifte doen van hun eigen inkomsten en hun eigen aftrekposten, maar zij hebben ook de mogelijkheid om de gemeenschappelijke bestanddelen op de aangifte van een van beiden te vermelden. Deze keuzevrijheid leidt ertoe dat geen problemen ontstaan ten aanzien van de toerekening van de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten: iedere gewenste verdeling is mogelijk, mits beide partners gezamenlijk het totaal van de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten aangeven. De toerekening tussen partners zou, wanneer geen keuzevrijheid wordt geboden, een juridisch complexe problematiek meebrengen, die de uitvoering zowel voor belastingplichtigen als voor de belastingdienst onnodig zwaar belast.” (TK 1998-1999, 26727, nr. 3, p. 24-25)
      
      
      
        “De leden van de fractie van het CDA vragen of de geboden vrije keuzemogelijkheid bij de toerekening van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en bestanddelen van de rendementsgrondslag niet strijdig is met de individualiseringsgedachte. De leden van de SGP-fractie zien deze vrije toerekening op zich als een positieve ontwikkeling. Zij zien hierin een klein stukje splitsingsstelsel, maar zien het als een gemiste kans dat de vrije toerekening niet meer inkomensbestanddelen omvat, zodat het splitsingsstelsel in veel verdergaande mate zou worden gerealiseerd. Het uitgangspunt van de in artikel 2.4.4 [Hof: artikel 2.17] neergelegde regeling is dat de belastingheffing zoveel mogelijk wordt geïndividualiseerd. Bij een aantal inkomstensbestanddelen en de bestanddelen van de rendementsgrondslag zou volledige individualisering – zoals we elders in deze paragraaf nader toelichten – kunnen leiden tot complexe toerekeningsproblemen bij partners, met name indien sprake is van een gezamenlijk vermogen. Toerekeningsproblemen kunnen ook ontstaan indien het uitgaven betreft die verband houden met de kinderen van de partners. Omwille van de uitvoerbaarheid is gekozen voor een praktische regeling. De leden van de fractie van CDA vragen waarom ten behoeve van de eenvoud niet is gekozen voor een splitsingsstelsel. De leden van de SGP-fractie vragen waarom niet is overgegaan tot het uitbreiden van de inkomensbestanddelen waarvoor deze regeling geldt.
      
      
      
        
          Het uitbreiden van de inkomensbestanddelen waarvoor deze regeling geldt achten wij niet opportuun. Immers, een vrije toerekening van inkomensbestanddelen die opkomen bij een van de partners en waarbij toerekening geen problemen oplevert zou strijdig zijn met de individualiseringsgedachte. In het wetsvoorstel ligt dus geen keuze voor het splitsingsstelsel besloten. Voor een beschouwing over het splitsingsstelsel verwijzen wij deze leden naar de Bouwstenennotitie deel I (juli 1994), blz. 252 tot en met 262.” (TK 1999-2000, 26727, nr. 7, p. 103-104)
      
      
    
    
      4.4
      Tijdens de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2011 is onder meer het volgende opgemerkt:
      
      
        “De leden van de fractie van het CDA stellen voor om de reparatie aan te brengen in artikel 2.17 Wet IB 2001. Daarbij zou moeten worden bepaald dat terbeschikkingstellingsinkomsten (tbs-inkomsten) altijd moeten worden toegerekend aan de meestverdienende partner. Deze gedachte past niet bij het uitgangspunt van de huidige Wet IB 2001 dat de belastingheffing zoveel mogelijk is geïndividualiseerd. Dit betekent dat de inkomsten in de regel worden belast bij de partner die de inkomsten geniet en wordt dus niet aangesloten bij het gezinsinkomen en degene die het meeste verdient. Verder sluit de gedachte van het toerekenen aan de meestverdienende echtgenoot niet aan bij de juridische en economische werkelijkheid. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan de situatie met twee niet in gemeenschap van goederen gehuwde partners waarbij de minstverdienende partner een tbs-vermogensbestanddeel heeft en vervolgens de meestverdienende partner de inkomsten uit het tbs-vermogensbestanddeel zou moeten aangeven. Overigens roept het voorstel de vraag op op basis van welk inkomen zou moeten worden bepaald wie de meestverdienende partner is.” (EK 2010-2011, 32504, D, p. 25-26)
      
      
    
    
      4.5
      Met voornoemde toelichtingen heeft de wetgever te kennen gegeven dat gekozen is voor individualisering van de inkomstenbelasting, waarmee is beoogd de emancipatie en de economische zelfstandigheid van burgers te bevorderen. Voor zover het betoog van belanghebbende erop neerkomt dat de wetgever met het streven naar individualisering van het belastingstelsel uit het oog verliest dat burgers de vrijheid moet worden gelaten hun (gezins)leven naar eigen inzicht in te richten, zonder daarbij te worden geconfronteerd met aan hun keuzes verbonden fiscale gevolgen, miskent belanghebbende dat de rechter niet kan treden in een beoordeling van de uitgangspunten die de wetgever binnen een dergelijk maatschappelijk en/of politiek debat kiest. Voor zover het betoog van belanghebbende uiting geeft aan een maatschappijvisie volgens welke burgers een keuzevrijheid behoren te genieten om hun (gezins)leven zonder (vergaande) overheidsinmenging in te richten en zonder te worden blootgesteld aan uiteenlopende fiscale gevolgen van dergelijke keuzen, kan dit derhalve niet slagen (vgl. HR 13 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:429, r.o. 2.3.2). De innerlijke waarde van de wet staat de rechter niet ter beoordeling (artikel 11 van de Wet Algemene Bepalingen).
      
    
    
      4.6
      Aangezien de Wet IB 2001 een wet in formele zin is, kan artikel 2.17 van die wet, gelet op het bepaalde in artikel 120 van de Grondwet, niet worden getoetst aan (artikel 1 van) de Grondwet.
      
    
    
      4.7
      Op grond van het bepaalde in artikel 94 van de Grondwet, vinden binnen het Koninkrijk geldende wettelijke voorschriften geen toepassing, indien deze toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties.
      
    
    
      4.8
      
        Artikel 14 EVRM, in samenhang met artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM, 
        verbiedt niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Dit betekent dat alleen sprake is van discriminatie indien het gemaakte onderscheid geen gerechtvaardigde doelstelling heeft of indien er geen redelijke verhouding bestaat tussen de maatregel die het onderscheid maakt en het daarmee beoogde gerechtvaardigde doel. Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is. De hiervoor bedoelde ruime beoordelingsvrijheid van de wetgever in belastingzaken omvat bij uitstek de verdeling van de belastingdruk over categorieën belastingplichtigen (vgl. HR 13 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:429).
      
      
    
    
      4.9
      In artikel 2.17 van de Wet IB 2001 heeft de wetgever om redenen van sociaaleconomische en emancipatoire aard ervoor gekozen inkomensbestanddelen van de belastingplichtige en zijn partner in aanmerking te nemen bij degene door wie de inkomensbestanddelen zijn genoten of op wie deze drukken en een keuze voor de belastingplichtige en zijn partner – voor zover hier van belang - bij de toerekening van inkomensbestanddelen te beperken tot de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen, de als voorheffing in aanmerking te nemen geheven dividendbelasting en gemeenschappelijke inkomensbestanddelen, zijnde belastbare inkomsten uit eigen woning, het inkomen uit aanmerkelijk belang vóór vermindering met de persoonsgebonden aftrek en de persoonsgebonden aftrek. Hoewel zich ter verwezenlijking van die doelen ook andere maatregelen laten denken, is deze keuze van de wetgever niet van elke redelijke grond ontbloot. Gelet op de ruime beoordelingsmarge die de wetgever op fiscaal gebied toekomt, is de onderhavige regeling niet in strijd met artikel 14 EVRM (vgl. HR 18 december 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI3719, r.o. 3.8.1; HR 13 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:429). Deze ruime beoordelingsmarge van de wetgever maakt dat de rechter niet kan treden in de validiteit van de door de wetgever gebezigde gronden bij de door hem gemaakte keuzes. Op die grond komt het Hof niet toe aan de behandeling van de door belanghebbende genoemde analyse die hij heeft ingebracht in de rechtszaken AWB 20/3109 en AWB 20/5210 en waarmee hij betoogde dat een vrije toerekening van inkomens aan de individuele partners bij een gemiddeld inkomen van een meerpersoonshuishouden leidt tot een grotere afdracht van premies volksverzekeringen en inkomensafhankelijke zorgpremie, en een lagere afdracht van inkomstenbelasting door dat huishouden, hetgeen naar zijn mening evenzeer geldt voor afweging van de wetgever ten aanzien van de toerekeningsmogelijkheid van (bepaalde) vermogensinkomsten. 
      
    
    
      4.10
      Het Hof merkt tenslotte nog op dat de door belanghebbende genoemde Algemene Wet Inkomensafhankelijke Regelingen, het Burgerlijk Wetboek en de Bijstandswet bij de heffing van inkomstenbelasting geen toepassing vinden, zodat daaraan in het onderhavige geval niet kan worden getoetst. Indien en voor zover in die regelingen door de wetgever andere keuzes zijn gemaakt, doet dat aan het vorenoverwogene niet af. 
    
    
      4.11
      
        In zijn conclusie van repliek heeft belanghebbende tenslotte naar voren gebracht dat de uitspraak op bezwaar van 21 april 2021 wel de naam en handtekening van de gemandateerde bevat die namens de inspecteur de uitspraak heeft gedaan, maar niet de naam van de inspecteur. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur de naam van de persoon van de  inspecteur, als bedoeld in artikel 2, derde lid, aanhef en onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, namens wie de bedoelde uitspraak op bezwaar is gedaan vermeld.  Belanghebbende heeft daarop aangegeven aan zijn stelling op dit punt geen verdere gevolgen te verbinden.
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 17 januari 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (J.W.J. de Kort)
            
            
              (P. van der Wal)
            
          
        
      
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 18 januari 2023
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.