ECLI:NL:GHARL:2023:3929, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 02-05-2023, 21/00996 t/m 21/00999
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-05-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Informatiebeschikking. Informatieplicht.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers BK-ARN 21/00996 tot en met BK-ARN 21/00999
    uitspraakdatum: 2 mei 2023
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. gevestigd te [plaats1] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 1 juli 2021, nummers AWB 20/1843 tot en met 20/1846, ECLI:NL:RBGEL:2021:3382, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Bij brief van 23 oktober 2019 heeft de Inspecteur aan belanghebbende in één geschrift informatiebeschikkingen als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) afgegeven voor de vennootschapsbelasting (Vpb) en omzetbelasting over de jaren 2014 tot en met 2016. Bij brief van 9 januari 2020 heeft de Inspecteur een informatiebeschikking aan belanghebbende afgegeven voor de Vpb over het jaar 2013.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard en de informatiebeschikkingen gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover de informatiebeschikking betrekking heeft op de omzetbelasting, de informatiebeschikking in zoverre vernietigd en de beroepen voor het overige ongegrond verklaard. Daarbij heeft de Rechtbank belanghebbende een termijn van twee weken gegeven, vanaf de dag nadat deze uitspraak onherroepelijk is geworden, om de informatie te verstrekken die is opgenomen in de informatiebeschikkingen die betrekking hebben op de Vpb.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 maart 2023. Daarbij zijn beide partijen met voorafgaande kennisgeving aan het Hof niet verschenen.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is op 8 april 2013 opgericht. Volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel drijft belanghebbende een groothandel in vloeibare en gasvormige brandstoffen en verleent zij diensten voor de winning van aardolie en aardgas.
      
    
    
      2.2.
      De aandelen van belanghebbende zijn gecertificeerd en ondergebracht in een Stichting Administratiekantoor (hierna: de [naam1] ) waarvan [naam2] BV (hierna: Holding BV) enige tijd enig bestuurder was. Bij overeenkomst van 15 april 2013 tussen de [naam1] en belanghebbende is Holding BV aangewezen als directeur van belanghebbende. In het handelsregister van de Kamer van Koophandel zijn de volgende bestuurders van belanghebbende geregistreerd.
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Directie eiseres
                
              
              
                
                  Datum benoeming
                
              
              
                
                  Datum uittreding
                
              
            
            
              
                Holding BV
              
              
                8 april 2013
              
              
                23 april 2013
              
            
            
              
                
                  [naam3]
                
              
              
                23 april 2013
              
              
                7 mei 2013
              
            
            
              
                
                  [naam4]
                
              
              
                7 mei 2013
              
              
                9 april 2014
              
            
            
              
                
                  [naam5]
                
              
              
                7 mei 2013
              
              
                9 april 2014
              
            
            
              
                
                  [naam6]
                
              
              
                9 april 2014
              
              
                16 januari 2018
              
            
            
              
                
                  [naam7]
                
              
              
                9 april 2014
              
              
                16 januari 2018
              
            
            
              
                
                  [naam8]
                
              
              
                16 januari 2018
              
              
                -
              
            
          
        
      
      
      
    
    
      2.3.
      Op 29 januari 2014 heeft belanghebbende met [naam9] Ltd, gevestigd op de Maagdeneilanden (hierna: [naam9] ) een overeenkomst (hierna ook: de Agency Agreement) gesloten voor het verlenen van diensten door belanghebbende. In de overeenkomst is vastgelegd dat belanghebbende voor de door haar verleende diensten een vergoeding ontvangt ter grootte van de directe en indirecte kosten vermeerderd met een winstopslag van 10%. Met ingang van 4 augustus 2014 is deze winstopslag verhoogd naar 11%.
      
    
    
      2.4.
      Op 26 februari 2018 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende aangekondigd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb en omzetbelasting voor de jaren 2013 en 2014. Dit onderzoek is later uitgebreid naar de jaren 2015 en 2016.
      
    
    
      2.5.
      In een namens de Inspecteur aan belanghebbende verzonden e-mail van 9 mei 2018 is het volgende vermeld: 
      
      
        “Tijdens de eerste controledag was met name het beoordelen van de boekhouding 2013 en 2014 vrijwel niet mogelijk. De (bekende) auditfiles alsook de fysieke verwerking van de boekhouding, een kolommenbalans, grootboekkaarten met bijbehorende invoerverslagen waren niet beschikbaar evenals een behoorlijk deel van de primaire documenten.
        (…)
        Tijdens de tweede controledag op 24 april jl. op uw kantoor heb ik, in het bijzijn van mijn collega [naam10] , het aangekondigde boekenonderzoek 2013 en 2014 uitgebreid met de boekjaren 2015 en 2016 en wederom gevraagd om de auditfiles over de te controleren jaren.
        (…)
        Ik begrijp heel goed dat een aangekondigd boekenonderzoek door de Belastingdienst binnen de bekende werkplanning van belastingplichtige en adviseurs veelal niet gelegen komt. Edoch moeten wij in staat worden gesteld de aanvaardbaarheid van fiscale aangiften te controleren, Doordat u gebruik maakt van een (geavanceerd) boekhoudprogramma bent u als bestuurder verplicht aan ons de auditfiles te verstrekken conform artikel 47 en 52 Algemene wet rijksbelastingen.
        (…)”
      
      
    
    
      2.6.
      In een namens de Inspecteur aan (een vertegenwoordiger van) belanghebbende verzonden e-mail van 18 maart 2019 staat het volgende:
      
      
        “Tijdens het onderzoek van [belanghebbende]  hebben wij de gevoerde boekhouding binnen de reikwijdte nog onvoldoende kunnen beoordelen en is gebleken dat belastingplichtige dan wel diens vertegenwoordigers antwoorden hebben gegeven op directe vragen die door hen tijdens het vervolg van het onderzoek worden herzien en anders uitgelegd.
        (…)
        Wij hadden het voornemen verder te gaan met ons onderzoek in de laatste week van maart 2019. Hierbij gingen wij ervan uit dat alle antwoorden op onze vragen bij ons bekend zijn. Derhalve heeft het maken van een concrete afspraak nu nog geen zin en wachten wij eerst de antwoorden op de zes goederentransacties af en overige vragen af. Als deze door ons zijn ontvangen dan gaan wij deze beoordelen. Het meest praktische is dat het onderzoek hervat zal worden op de locatie van belastingplichtige temeer zich daar de boekhouding bevindt. Eventueel kunnen wij ook afspreken op ons kantoor in Utrecht, Wij verwachten dan wel dat de boekhouding van [belanghebbende], die nodig zijn om de goederentransacties te kunnen beoordelen, op ons kantoor aanwezig zal zijn.”
      
      
    
    
      2.7.
      In een namens de Inspecteur verzonden e-mail van 26 april 2019 aan (de gemachtigde van) belanghebbende staat het volgende:
      
      
        “Met betrekking tot de nog te verstrekken informatie zoals deze o.a. is verzameld (…) op 17 april j.l. hebben wij overleg gehad met onze formeelrechtspecialisten.
        Ons standpunt is als volgt:
        Alle stukken welke betrekking hebben op de transacties die juridisch en financieel worden afgehandeld door [belanghebbende] vallen onder de reikwijdte van artikel 52 AWR. Ook de gegevens die zijn gegenereerd door belastingplichtige, opdrachtgevers en de accountant om deze transacties op een juiste wijze te administreren en vast te leggen vallen onder artikel 52 AWR. Al deze gegevens hebben betrekking op de vermogenstoestand en de rechten en verplichtingen van [belanghebbende].
        Daarnaast dient op grond van genoemde gegevens te worden vastgesteld of, en zo ja, in welke mate de toepassing van de cost-plus methode voor de winstbepaling bij [belanghebbende] de juiste methode is. Ook moet vastgesteld kunnen worden of alle kosten en betalingen betrekking hebben op de afspraak welke volgens de documentatie moet leiden tot een cost-plus beloning. Mocht u van mening zijn dat deze gegevens niet onder de reikwijdte van artikel 52 AWR vallen dan verzoeken wij u mij gemotiveerd aan te geven waarom u die mening bent toegedaan. Voor zover de hierboven gevraagde gegevens niet verstrekt worden omdat u vooralsnog van mening bent dat deze niet onder artikel 52 AWR vallen dan verzoek ik u de gegevens alvast te (laten) verstrekken op grond van artikel 47 AWR.
        Daarnaast ontvangen wij nog graag van u antwoorden op de onderstaande nog openstaande vragen, deze vragen hebben betrekking op de transacties en de daarmee verband houdende financiële afwikkeling en behoren om die reden tot de administratie van [belanghebbende].”
      
      
    
    
      2.8.
      In een brief van 21 mei 2019 schrijft de gemachtigde van belanghebbende onder andere het volgende aan de Inspecteur:
      
      
        “Uit artikel 5 van de Agency Agreement volgt dat de Agent's Fee 11% is “of all the management and operation costs (including costs on accounting, legal, consulting services, office rent,.etc.) incurred by the Agent.”
      
      
      
        Voorgaande betekent derhalve dat de opbrengst van [belanghebbende]  11% van de door haar gemaakte kosten voor “management and operation” bedraagt.
      
      
      
        
          [naam9] en [belanghebbende] zijn zakelijke partijen. [Belanghebbende] geeft daarbij aan dat zij verder op geen enkele manier aan elkaar gelieerd zijn. De gemaakte afspraak over de opbrengst die [belanghebbende] toekomt, is dan ook een zakelijke afspraak tussen twee derde-partijen. Partijen mogen met elkaar afspreken wat zij willen. Dat is hier het geval.
        (…)
      
      
    
  
  
    
      6Informatieverstrekking
    
      
        Artikel 52 AWR
      
      In uw e-mail van 26 april jl. gaf u aan dat alle stukken die betrekking hebben op de transacties die juridisch en financieel worden afgehandeld door [belanghebbende] volgens u onder de reikwijdte van artikel 52 AWR vallen. Hiermee heeft u nog geen antwoord gegeven op de vraag of en zo ja, waarom de administratie van [naam9] tot de administratie van [belanghebbende] behoort. Wellicht ten overvloede delen wij u hierbij nogmaals mede dat wij menen dat de administratie van [naam9] niet tot de administratie van [belanghebbende] behoort.
    
    
    
      Artikel 52, eerste lid, AWR:
      
        “Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren -en de daartoe behorende boeken, bescheiden .en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.”
      
    
    
    
      Uit voorgaande volgt dat de vermogenstoestand van [belanghebbende] wordt vastgesteld door de facturen die betrekking hebben op de kosten die op haar drukken (zoals omschreven in de hiervoor aangehaalde Agency Agreement) en de opbrengsten die zij met de cost-plus methode haalt. Het verschil tussen de kosten en de opbrengsten leidt tot de te belasten winst. Dat geeft informatie over de vermogenstoestand van [belanghebbende]. Alle overige, door u gestelde vragen en verzoeken om informatie als omschreven in uw (laatste) e-mail(s) zijn voor het beoordelen van de vermogenstoestand van [belanghebbende] niet relevant.
    
    
    
      Na overleg met uw formeelrechtspecialisten is uw standpunt dat:
      
        “Alle stukken welke betrekking hebben op de transacties die juridisch en financieel worden afgehandeld door [belanghebbende] vallen onder de reikwijdte van artike1 52 AWR.”
      
    
    
    
      Hiermee geeft u nog steeds geen onderbouwing van de vragen die u heeft gesteld over de werkwijze bij [naam9] en de daarbij behorende documentatie.
    
    
    
      
        “Ook de gegevens die zijn gegenereerd door belastingplichtige, opdrachtgevers en de accountant om deze transacties op een juiste wijze te administreren en vast te leggen vallen onder artikel 52 AWR. Al deze gegevens hebben betrekking op de vermogenstoestand en de rechten en verplichtingen van [belanghebbende].”
      
    
    
    
      Dit is nog steeds geen nadere onderbouwing. Ten eerste is hiervoor al aangegeven dat de door u verzochte informatie niet van belang is voor het beoordelen van de vermogenstoestand van [belanghebbende]. Ten tweede levert het herhalen van de tekst van artikel 52 AWR geen geldige grondslag op voor het opvragen van de door u verzochte informatie. Uit de herhaling van deze tekst volgt niet (i) dat de door u opgevraagde gegevens over [naam9] tot de administratie behoren en (ii) dat deze gegevens een ander of beter inzicht zouden geven in de vermogenstoestand van [belanghebbende]. Immers, zoals vermeld, hebben de activiteiten In Kazachstan geen invloed op de vermogenstoestand van [belanghebbende]. Die vermogenstoestand wordt - zoals hiervoor al aangehaald - bepaald door de cost-plus methode. Die methode is na te lezen in de eveneens eerder aangehaalde agency agreement.
      (…)
    
    
    
      U kunt dus niet eerst allerlei informatie opvragen en later bepalen welke informatie achteraf gezien fiscaal relevant bleek te zijn. Dat heet namelijk een 'fishing expedition'. Indien u de mening bent toegedaan dat de door [belanghebbende] ingenomen fiscale positie(s) onjuist is/zijn, zult u daar eerst een goed onderbouwd standpunt over moeten innemen, dat standpunt kunnen we dan - indien nodig - nader met elkaar bespreken en vervolgens zult u - indien nog nodig - gemotiveerd moeten aangeven welke informatie u nog nodig heeft. Ook die informatie moet fiscaal relevant zijn. Die fiscale relevantie kan getoetst worden aan het door u ingenomen standpunt.
      (…)
    
    
    
      
        Artikel 47 AWR
      
      Ondanks dat u In de bespreking van 17 april jl. aangaf dat u van mening was dat de verplichting om de informatie te verstrekken gelegen was in de administratieplicht van artikel 52 AWR en u dit nader zou motiveren, stelt u in uw e-mail 26 april jl nog het volgende.
    
    
    
      
        “Voor zover de hierboven gevraagde gegevens niet verstrekt worden omdat u vooralsnog
      
      
        van mening bent dat deze niet onder artikel 52 AWR vallen dan verzoek ik u de gegevens
      
      
        alvast te (laten) verstrekken op grond van artikel 47 AWR.”
      
      (…)”
    
    
    
      2.9.
      In de informatiebeschikkingen worden met betrekking tot zes transporten (per spoor) vragen gesteld, waarbij onder andere om de primaire documenten wordt gevraagd (zoals aanvragen en opdrachtbevestigingen). In de informatiebeschikkingen is verder onder andere het volgende opgenomen:
      
      
        “Op 26 februari 2018 heb ik een boekenonderzoek aangekondigd. Per brief van 26 februari 2018 is de aankondiging van het boekenonderzoek bevestigd. Het doel van het boekenonderzoek is het vaststellen van de aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften vennootschapsbelasting 2013 tot en met 2014 en de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014. In de aankondigingsbrief heb ik u gevraagd om de gehele administratie van de jaren 2013 tot en met 2014 tijdens de geplande controle op het controleadres ter inzage te geven (bijlage 1). In de bijlage bij de aankondigingsbrief is een opsomming gegeven van de boeken, bescheiden en overige gegevensdragers die voor het onderzoek nodig zijn ( bijlage 2). 
      
      
      
        Tijdens de eerste controledag op 14 maart 2018 was met name het beoordelen van de boekhouding 2013 en 2014 vrijwel niet mogelijk. De fysieke verwerking van de boekhouding, een kolommenbalans en, de grootboekkaarten met bijbehorende invoerverslagen waren niet beschikbaar evenals een behoorlijk deel van de primaire documenten.
        (…)
      
      
        2.1.1
        
          
            Omvang administratieplicht [belanghebbende]
          
          In artikel 52 van de AWR is de administratieplicht van belastingplichtigen opgenomen. Specifiek verwijs ik naar artikel 52 lid 1 AWR:
        
        
        
          “Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te alien tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.”
        
        
        
          En artikel 52 lid 6 AWR:
        
        
        
          “De administratie dient zodanig te zijn ingericht en te worden gevoerd en de gegevensdragers dienen zodanig te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en werking van de administratie.”
        
        
        
          De administratieplicht betreft alle boeken, bescheiden en andere gegevensdragers die betrekking hebben op de vermogenspositie van de administratieplichtige, en verder alles wat diens bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid aangaat. 
        
        
        
          De administratieplicht is een open norm. De omvang van de administratieplicht is onder andere afhankelijk van het soort bedrijf, de werkzaamheden die het bedrijf verricht en de omvang. 
        
        
        
          Het begrip administratie is niet gedefinieerd in de wet.
          (…)
        
        
        
          Ik ben van mening dat alle stukken die juridisch en financieel worden afgehandeld door [belanghebbende] vallen onder de reikwijdte van artikel 52 AWR. Uit de wetsgeschiedenis kan worden opgemaakt dat alle gegevens die gegenereerd zijn door belastingplichtige, opdrachtgevers en de accountant om de handelstransacties op een juiste manier te administreren, vallen onder de reikwijdte van artikel 52 AWR, omdat deze gegevens betrekking hebben op de vermogenstoestand en de rechten en verplichtingen van [belanghebbende]. Alle onderliggende bescheiden zijn mijns inziens onderdeel van de administratie van [belanghebbende]. Alle in- en verkoopcontracten zijn opgesteld en ondertekend door [belanghebbende]. Verkoopfacturen zijn op briefpapier en logo van [belanghebbende] uitgereikt. Alle betalingen en ontvangsten lopen via de bankrekeningen van [belanghebbende]. Er zijn debiteuren- en crediteurenposities in de grootboekrekeningen van [belanghebbende] en in de jaarrekening 2013 staan deze posities op de balans. Dat deze stukken van belang zijn ( dan wel van belang kunnen zijn) voor de vermogenspositie en de rechten en plichten van [belanghebbende], blijkt te meer uit de toelichting van de externe accountant, de heer [naam11] tijdens de bespreking van 17 april 2019. Volgens de heer [naam11] maakt het onder meer uit wat de schuldpositie is aan het begin en het eind van een boekjaar. Hierop heeft hij mede zijn accountantscontrole gebaseerd.  Tevens heeft hij aangegeven dat de administraties van [belanghebbende] en [naam9] door elkaar heen lopen. Op de vraag of hij vindt dat de gevraagde stukken behoren tot de administratie heeft de heer [naam11] geantwoord, dat ook hij denkt dat juridisch gezien de stukken behoren tot de administratie van [belanghebbende].
        
        
      
      
        2.1.2
        
          
            Geen volledige inzage in de administratie
          
          Uit hetgeen uiteengezet bij onderdeel 2.1 blijkt dat ik meerdere keren heb gevraagd om inzage in de volledige administratie. Specifiek heb ik gevraagd om inzage in de onderliggende stukken ten aanzien van de goederentransacties bij [belanghebbende] die zijn gedocumenteerd bij en namens belastingplichtige bij [Holding BV], zoals inkoopfacturen, inkoop-verkoopdocumenten, inkoop-verkoopcontracten, bill of lading, letter of credit, verdere transportdocumenten, SGS rapporten, e-mails e.d. Daarnaast heb ik tijdens de bespreking van 17 april 2019 een aantal besproken documenten geselecteerd. Deze documenten heeft de heer [naam11] klaargezet voor verzending naar de Belastingdienst. Echter tot op heden zijn de gevraagde stukken niet verstrekt. Ik concludeer daarom dat ik geen volledige inzage heb gehad in de administratie van [belanghebbende].
          (…)
        
        
      
    
  
  
    
      3Conclusie
    
      Ik stel vast dat [belanghebbende] tot op heden geen inzage heeft verleend in de gevraagde volledige administratie en een zestal vragen ten aanzien van de goederenstroom niet heeft beantwoord en daarmee niet heeft voldaan aan haar verplichtingen op grond van artikel 47 jo. artikel 49 AWR.
      (…)”
    
    
    
      2.10.
      In een door [naam8] ondertekende verklaring is het volgende opgenomen:
      
      
        “[naam1] [BELANGHEBBENDE] MANAGEMENT GROUP 
        
          To whom it may concern
        
      
      
      
        
          Date: June 11, 2015 
        
          RE: [Belanghebbende] 
        
        We, [naam1] [naam12] , being a sole shareholder of the company [belanghebbende], a private limited liability company registered in the Commercial Register of the Netherland's Chamber of Commerce on April 09, 2013 under Commercial Register No. [nummer1] (hereinafter — "the Company"), declare that: 
      
      
      
        In accordance with our records Mr. [naam13] (a citizen of the Republic of [land1] , male, date of birth: [in] 1977, place of birth: [land1] , passport of citizen of the Republic of [land1] No. [nummer2] issued by the Ministry of Internal Affairs on 26.07.2013 and valid till July 25, 2023) is the Ultimate Beneficial Owner of the Company.”
      
      
    
    
      2.11.
      In een credit application van oktober 2014 van belanghebbende bij [naam14] (hierna: [naam14] ) is onder de rubriek “Borrower name” opgenomen “[belanghebbende]/ [naam9] Ltd”.  In deze application is verder het volgende opgenomen:
      
      
        “ [naam14] department would like to propose establishing a USD 20 million revolving trade finance facility for [belanghebbende], Netherlands (“Borrower”, ”Company”, (…) etc). The Company trades in heavy oil products (fuel oil, vacuum gasoil), sourcing from [land1] and selling to major offtakers such as [naam15] and [naam16] .
        (…)
      
      
      
        
          Security/Other credit enhancements:
        
        (…)
      
      - Personal guarantee of UBO [ultimate beneficial owner; toevoeging Hof] - Mr. [naam13] ( [land1] law);
      (…)
      
      
        Step by step (base case): 
      
      
        1 [belanghebbende] enters into sales agreement with an off-taker. (…)
      2 [belanghebbende] enters into framework purchase agreement with a supplier, with estimated shipment period and volumes.
      (…)
      4. The oil products are loaded and dispatched by railway to the offtakers.
      6. Ultimately, the sales proceeds are used to make interest and principal payments and the remaining is released to the current account of [belanghebbende] at [naam14] .
      (…)
      
    
    
      1.3
      
        Borrower 
      
      
      
        
          [Belanghebbende]  was established in April 2013 and started operating in July 2013 with main trading activities in [land1] and other FSU countries. The key staff of the company have over 15 year experience in international oil business. 
        The company is currently buying oil products (mainly fuel oil, vacuum gasoil) from three main refineries in [land1] ( [naam17] , [naam18] , [naam19] ) and selling those to major offtakers such as [naam15] , [naam16] , [naam20] , etc. The Company is ultimately 100% owned by Mr. [naam13] .
        (…)
        
          Principal - Agent relationship: for tax optimization purposes the UBO has set up another company as a Principal - [naam9] Ltd, registered in BVI. Please refer to Annex 6 for the group structure. Essentially, [belanghebbende], as an undisclosed Agent of [naam9] Ltd, executes transactions in its own name, but for the risk and account of [naam9] Ltd. The corresponding Agency Agreement (dated 29.01.2014) has been obtained from the client and shared with [naam14] . [Belanghebbende] charges 10% of all management and operating expenses as an Agent's Fee and transfers the resulting surplus of transactions to [naam9] . The surplus in 6 months 2013 was USD 981,360.00. 
        After consultation with our Legal dept., the optimal structure is deemed to include the Principal ( [naam9] ) as a Guarantor under our facility, instead of ‘as a co-borrower’. 
        (…)
      
      
      
        The UBO, Mr. [naam13] is also engaged in procurement and sales processes As shortly explained, the managers have experience in the oil trading business in the region for over 15 years.
        (…)
      
      
      
      
        
          
        
      
      
        (…)
      
      
      
        
          Annex 8. Letter regarding Principal-Agent structure and its purpose
        
        (…)
      
      
      
        Firstly, we would like to point out that the Company [belanghebbende] is included into the group belonged to Mr. [naam13] (“UBO”). The activity of the group is oil trading. The business is structured as follows: [belanghebbende] acting as an agent of de company [naam9] LTD. (it's also included into the same group of companies) buys and sells oil products; [belanghebbende] receives agent's fee for its services: [belanghebbende] transfers all operational profit to [naam9] LTD. acting as the principal. Please see the attached Agency Agreement concluded between [belanghebbende] and [naam9] LTD. for your better understanding. 
      
      
      
        The aforesaid structure was chosen, among others, due the tax prospective – [belanghebbende] may use the special tax regime in the Netherlands, namely cost-plus method, i.e. the agent's fee is calculated not as a percent of net profit but as operational costs of the Agent plus definite percent of these costs. Therefore, the agent fee, amounts to definite percent of the agent's operational costs, is taxed in the Netherlands only.
      
      
      
        As you can see [belanghebbende] and [naam9] LTD are related parties. Fees between related parties should be defined with a system of transfer pricing. The related parties transaction to be tested in this respect regards the remuneration that is charged for agent services provided in the Netherlands by [belanghebbende]  to [naam9] LTD. The remuneration should be a consideration for the functions performed, risks assumed and assets utilized by [belanghebbende] as charging company. This fee should include the hours spent by its employee(s) in the Netherland) as well as the expenses of the charging company made in the performance of its Duich business activities. 
      
      
      
        We consider that the agent’ fee specified in the attached Agency Agreement deemed to be in line with the arm’s length principle because of the following reasons:
      
      
      
        • [belanghebbende] performs its activity in its own name but at the full risk of [naam9] LTD., i.e. the risks assumes in the Netherlands by [belanghebbende] are minimal, 
        • All costs incurred by [belanghebbende] should be reimbursed through the service fee charged by [belanghebbende] to [naam9] LTD. 
        • [naam9] LTD. provides full instructions, support and necessary information required for [belanghebbende] to fulfill its assignments 
        • [Belanghebbende] allowed to enter into agreements with third parties, but only under the terms and strict instructions provided by [naam9] LTD. 
        • The activity performed in the Netherlands by [belanghebbende] is rather limited.
        (…)”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is de rechtmatigheid van de informatiebeschikkingen. Na de uitspraak van de Rechtbank zien de informatiebeschikkingen alleen nog op de vennootschapsbelasting voor de jaren 2013 tot en met 2016.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Het Hof stelt voorop dat het belanghebbende duidelijk moet zijn geweest dat haar vanaf de aanvang van het boekenonderzoek primair wordt verweten dat zij niet voldoet en uiteindelijk niet heeft voldaan aan de op haar ingevolge artikel 52 AWR rustende verplichtingen (de administratieplicht). Dit verwijt is ook uitgebreid en expliciet neergelegd in de beide informatiebeschikkingen, waarbij artikel 52 AWR niet alleen is genoemd, maar zelfs deels is geciteerd. Ook in de conclusie van de informatiebeschikkingen is vermeld dat belanghebbende “tot op heden geen inzage heeft verleend in de gevraagde volledige administratie”. De omstandigheid dat in beide informatiebeschikkingen belanghebbende tevens wordt tegengeworpen dat zij niet heeft voldaan aan de op haar rustende verplichting om informatie te geven (artikel 47 AWR) door een zestal vragen niet (volledig) te beantwoorden, doet hieraan niet af.
      
    
    
      4.2.
      De Inspecteur heeft zich echter in het verweerschrift bij de Rechtbank (p. 13/26), in weerwil van de duidelijke tekst van de informatiebeschikkingen, op het standpunt gesteld dat geen informatiebeschikking is genomen voor artikel 52 AWR. Het Hof zal de toetsing van de informatiebeschikkingen om die reden beperken tot de vraag of belanghebbende niet heeft voldaan aan de op haar rustende verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR.
      
    
    
      4.3.
      Het Hof merkt hierbij op dat het bovenstaande onverlet laat dat ook de in de informatiebeschikkingen opgenomen vragen volgens de Inspecteur hun oorsprong vinden in een schending van artikel 52 AWR, omdat volgens de Inspecteur het antwoord op deze vragen uit de administratie van belanghebbende had dienen te volgen. Gelet op de brief van 21 mei 2019 (zie 2.8) was belanghebbende zich hiervan ook bewust. Indien de gevraagde informatie in de administratie van belanghebbende had moeten zijn opgenomen, kan de omstandigheid dat belanghebbende ondanks een redelijkerwijs van haar te verwachten inspanning die informatie niet (meer) kan verkrijgen, haar niet baten. Immers, een dergelijk verweer (de informatie is niet beschikbaar en kan met een redelijke inspanning niet (meer) worden verkregen) kan niet zien op informatie die in de administratie behoort te zijn opgenomen. 
      
    
    
      4.4.
      Tijdens het boekenonderzoek en na derdenonderzoeken is bij de Inspecteur op basis van objectieve gegevens twijfel ontstaan omtrent de vraag of belanghebbende bepaalde transacties namens [naam9] had verricht (waarvoor zij op basis van de overeenkomst met [naam9] een cost-plus vergoeding zou verkrijgen) of dat zij deze transacties voor eigen rekening en risico had verricht. Tevens is bij de Inspecteur twijfel ontstaan omtrent de vraag of [naam9] en belanghebbende gelieerd zijn in de zin van artikel 8b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb), aangezien [naam13] zowel “eigenaar” (ultimate beneficial owner) zou zijn van belangebbende, als (middellijk) aandeelhouder of ultimate beneficial owner van [naam9] .
      
    
    
      4.5.
      Voor zover uit de credit application bij [naam14] (zie 2.11) en de verklaring van 11 juni 2015 (“to whom it may concern”; zie 2.10) al niet volgt dat belanghebbende en [naam9] gelieerd zijn in de zin van artikel 8b, lid 2, Wet Vpb, konden bij de Inspecteur daaromtrent in ieder geval redelijkerwijs twijfels ontstaan. Van een “fishing expedition”, zoals belanghebbende heeft gesteld, is dan ook geen sprake. De enkele stelling van belanghebbende dat zij en [naam9] “op geen enkele manier aan elkaar gelieerd zijn" is daartoe volstrekt onvoldoende. Daarmee is tevens gegeven dat de Inspecteur er redelijkerwijs belang bij heeft om te controleren of belanghebbende de belastbare winst kon berekenen op basis van de cost-plusmethode afgesproken in de Agency Agreement (kort gezegd, of de afspraken in de Agency Agreement zakelijk zijn) en, zelfs indien dit het geval is, of de belastbare winst tot het juiste bedrag is aangegeven.
      
    
    
      4.6.
      Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende, al dan niet “as an undisclosed agent” van [naam9] , de aan- en verkoop van de brandstoffen regelde, alsmede het vervoer van die brandstoffen. Dat betekent dat het eveneens aannemelijk is dat belanghebbende alle documenten die betrekking hebben op de aan- en verkoop en het vervoer van de brandstoffen in bezit moet hebben gehad. Dergelijke in de administratie opgenomen detailgegevens behoren tot de administratie en dienen ingevolge artikel 52, lid 1, AWR te worden bewaard (vgl. HR 25 juni 2021,  ECLI:NL:HR:2021:987). De omstandigheid dat (kopieën van) deze bescheiden mogelijk eveneens opgenomen dienen te worden in de administratie van [naam9] brengt niet mee dat belanghebbende niet (kopieën van) deze detailgegevens in de administratie behoeft te bewaren. Daarmee wordt niet, zoals belanghebbende heeft gesteld, feitelijk geoordeeld dat de administratie van [naam9] tot de administratie van belanghebbende behoort. Door niet (kopieën van) de detailgegevens op te nemen in de administratie en deze detailgegevens niet binnen een redelijke termijn ter controle aan de Inspecteur ter beschikking te stellen, heeft belanghebbende niet voldaan aan de op haar ingevolge artikel 52 AWR rustende verplichting. Zoals overwogen, heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat dit belanghebbende in de informatiebeschikkingen niet wordt tegengeworpen. Het maakt naar het oordeel van het Hof echter wel dat, veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat bepaalde bescheiden en informatie thans niet meer voorhanden zijn en ondanks een redelijke inspanning van belanghebbende ook niet meer kunnen worden opgevraagd, deze omstandigheid voor rekening en risico van belanghebbende dient te komen. Het beroep dat belanghebbende in dit verband heeft gedaan op overmacht wordt door het Hof om dezelfde reden verworpen.
      
    
    
      4.7.
      Gelet hierop is het Hof van oordeel dat de Inspecteur redelijkerwijs alle vragen die in de informatiebeschikkingen zijn opgenomen aan belanghebbende kon stellen. Het Hof betrekt bij dit oordeel de omstandigheid dat alle gevraagde gegevens naar het oordeel van het Hof (ook) opgenomen hadden dienen te zijn in de administratie van belanghebbende. Bescheiden en gegevens die opgenomen dienen te zijn in de administratie kunnen, indien deze ontbreken in de administratie, worden opgenomen in een informatieverzoek in de zin van artikel 47 AWR (vgl. hof Arnhem-Leeuwarden 13 mei 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:3917).
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep wel enige nadere informatie gegeven, doch het Hof is van oordeel dat hiermee door belanghebbende niet in genoegzame mate alle gevraagde bescheiden en informatie zijn geleverd, nog daargelaten dat het in (hoger) beroep alsnog verstrekken van informatie niet ertoe leidt dat de informatiebeschikking vervalt (HR 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130). De aangeleverde documenten zijn deels slecht leesbaar en deels zonder vertaling in een vreemde taal in cyrillisch schrift aangeleverd. Verder ontbreken de gevraagde detailgegevens omtrent huur van goederenwagons en locomotieven en wordt slechts informatie gegeven omtrent geldstromen en ontbreken bescheiden en informatie omtrent goederenstromen (de hoeveelheden en soorten brandstoffen).
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende heeft gesteld dat, gelet op de inspanningen die zij zich heeft getroost om ontbrekende informatie en bescheiden op te vragen, omkering en verzwaring niet gerechtvaardigd is indien het Hof van oordeel is dat de informatiebeschikkingen (deels) in stand dienen te blijven. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen omtrent de vraag of sprake is van overmacht en of belanghebbende aan haar inspanningsverplichting heeft voldaan, ziet het Hof vooralsnog geen reden voor het oordeel dat omkering en verzwaring van de bewijslast ongerechtvaardigd zou zijn. Het voorgaande neemt niet weg dat de vraag of de omkering en verzwaring van de bewijslast op haar plaats is ook (en eventueel opnieuw) aan de orde kan worden gesteld in de procedure over een belastingaanslag die is opgelegd nadat een op die aanslag betrekking hebbende informatiebeschikking onherroepelijk is geworden (HR 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130).
      
    
    
      4.10.
      Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd met betrekking tot de onzorgvuldigheid en vooringenomenheid in de bezwaarfase (omdat de ambtenaar die was betrokken bij de vaststelling van de informatiebeschikkingen, ook betrokken was bij de voorbereiding van de uitspraken op bezwaar), het vervallen zijn van de informatiebeschikkingen, of schending van het nemo-teneturbeginsel, brengen het Hof niet tot een ander oordeel. De Rechtbank heeft met betrekking tot deze geschilpunten op goede gronden een juiste beslissing genomen (ECLI:NL:RBGEL:2021:3382). In hoger beroep heeft belanghebbende deze geschilpunten niet nader onderbouwd. Het Hof neemt de beslissingen van de Rechtbank en de voor deze beslissingen door de Rechtbank gegeven motiveringen over en maakt die tot de zijne.
      
    
    
      4.11.
      Uit hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft gesteld, trekt het Hof de conclusie dat belanghebbende niet beschikt en ook niet meer kan beschikken over meer informatie of meer of andere bescheiden dan zij heeft verstrekt. Het Hof zal dan ook geen nadere termijn geven om alsnog aan het informatieverzoek te voldoen. 
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 2 mei 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (E.D. Postema)	(R.A.V. Boxem)
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 10 mei 2023.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.