ECLI:NL:GHSHE:2024:627, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 28-02-2024, 22/00819
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-02-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende heeft op 1 november 1997 een levensverzekering afgesloten, die in 2002 premievrij is gemaakt. 
      
      De levensverzekering voldoet op 31 december 2000 aan de voorwaarde van artikel I, onderdeel AL, lid 1, tweede volzin, letter a van de Invoeringswet IB 2001. De bepalingen van de Wet IB 1964 zijn niet op de levensverzekering van toepassing gebleven en de renteaangroei over de periode van 1997 tot 1 januari 2001 is dan ook belast als inkomen uit werk en woning bij belanghebbende.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige belastingkamer
    Nummer: 22/00819
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 2 maart 2022, nummer BRE 20/5484, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2014 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 23 november 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen, [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur] .
      
    
    
      1.7.
      De inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd aan belanghebbende. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 1 november 1997 bij [verzekeringsmaatschappij] een levensverzekering afgesloten met polisnummer [polisnummer 1] (hierna: de levensverzekering). In de overeenkomst is het volgende opgenomen: 
      
      
        “Voorwaarden van verzekering: 	voorwaarden voor verzekeringen op basis van belegging in participaties als gedeponeerd ter griffie van de Arrondissementsrechtbank te Rotterdam op 31 augustus 1990.
      
      
      
        Tarief: 				Flexibel Verzekerd Beleggen
      
      
      
        Verzekeringnemer: 		de heer [belanghebbende] , geboren [geboortedatum 1] -1933
      
      
      
        Verzekerde: 			de heer [belanghebbende] , geboren [geboortedatum 1] -1933
      
      
      
        Ingangsdatum: 			01-11-1997
      
      
      
        Einddatum premiebetaling: 	01-11-2012
      
      
      
        Polisaanhangsel:			Recht van Flexibele premiebetaling (UF01)
      
      
      
        Recht van Opname bij leven:	de verzekeringnemer kan tot aan de dag van overlijden van de verzekerde de guldenswaarde van de participaties in contanten opnemen, een en ander conform het hierna onder "Recht van Opname" bepaalde.
      
      
      
        Begunstigden bij overlijden
        van de verzekerde: 		1. [persoon] , geboren [geboortedatum 2] -1946, tot ten hoogste een bedrag van f 8.000.000,00.
        2. de kinderen van de verzekeringnemer
        3. de erfgenamen van de verzekeringnemer
      
      
      
        Verzekerde uitkering A
        De som van de betaalde premies, uit te keren bij overlijden van de verzekerde voor 01-11-2012, betaalbaar terstond na overlijden. Indien de guldenswaarde vermeerderd met 10% daarvan, van de ten behoeve van de verzekeringnemer uitstaande participaties in de door de verzekeringnemer aangewezen fondsen op de overlijdensdatum van de verzekerde hoger is dan de hiervoor genoemde som van de betaalde premies, wordt dit hogere bedrag uitgekeerd.
      
      
      
        Verzekerde uitkering B
        De guldenswaarde vermeerderd met 10% daarvan, van de ten behoeve van de verzekeringnemer uitstaande participaties in de door de verzekeringnemer aangewezen fondsen op de overlijdensdatum van de verzekerde, uit te keren bij overlijden van de verzekerde op of na 01-11-2012, betaalbaar terstond na overlijden.
      
      
      
        Premie 1:
        f 5.484.335,00 	te voldoen op (vervaldag) 01-11-1997 gedurende het tijdvak van 01-11-1997 tot 01-12-1997, mits op de vervaldag de verzekerde in leven is.
        Premie 2:
        f 50.315,00 	per maand, te voldoen op (vervaldag) de 1e dag gedurende het tijdvak van 0112-1997 tot 01-11-2012, mits op de vervaldag de verzekerde in leven is.
      
      
      
        Arbeidsongeschiktheid
        Deze verzekering geeft geen recht op vrijstelling van premiebetaling bij arbeidsongeschiktheid.
        Derhalve zijn artikel 10, 11 en 12 van de voorwaarden van verzekering niet van toepassing.
      
      
      
        Extra aantekening premie
        Van de hierboven vermelde premie 1 is een gedeelte groot f 25.412,00, en van de hierboven vermelde premie 2 is een gedeelte groot f 2.852,00, de risicopremie op het leven van de verzekerde, te voldoen door [persoon] , geboren [geboortedatum 2] -1946.
        Het restant is te voldoen door de verzekeringnemer.
      
      
      
        Recht van Opname
        1. Nadat sedert de ingangsdatum van de verzekering gedurende tenminste 15 achtereenvolgende jaren de verschuldigde premies zijn voldaan, heeft de verzekeringnemer, zolang de verzekerde leeft, het recht de guldenswaarde van de te zijnen behoeve uitstaande participaties in de door hem aangewezen fondsen, binnen de hierna genoemde grenzen, gedeeltelijk- op te nemen. Het bedrag dat per keer kan worden opgenomen, bedraagt minimaal f 2.000,00 en maximaal de afkoopwaarde van de verzekering als bedoeld in artikel 14 lid 2 van de voorwaarden van verzekering, berekend per de datum waarop het voor opname beschikbare bedrag wordt bepaald.
        Het hiervoor vermelde maximum en minimum op te nemen bedrag kan door de Maatschappij worden aangepast.”
      
      
    
    
      2.2.
      De levensverzekering is per 1 augustus 2002 premievrij gemaakt en voortgezet onder polisnummer [polisnummer 2] . In de periode december 1997 tot augustus 2002 heeft belanghebbende per maand premies betaald. De betaalde premies bedroegen in totaal € 3.767.272.
      
    
    
      2.3.
      De waarde van de levensverzekering bedroeg op 31 december 2000 € 4.035.364. De som van de betaalde premies op dat moment bedroeg € 3.333.464,93.
      
    
    
      2.4.
      In 2014 is de levensverzekering afgekocht en volledig aan belanghebbende uitgekeerd. De afkoopwaarde bedroeg op dat moment € 3.984.388.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft op 2 september 2016 zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 ingediend. In de aangifte heeft belanghebbende in verband met de levensverzekering een bedrag van € 701.900 als belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven. Dit bedrag is het verschil tussen de waarde van de levensverzekering op 31 december 2000 (€ 4.035.364) en de som van de op dat moment betaalde premies (€ 3.333.464). 
      
    
    
      2.6.
      Met dagtekening 1 mei 2018 is de aanslag IB/PVV 2014 opgelegd conform de door belanghebbende ingediende aangifte. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op een bedrag van € 1.301.684.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is de vraag of de afkoop van de levensverzekering tot een juist bedrag in de aanslag is opgenomen als belastbaar inkomen uit werk en woning.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vermindering van zijn belastbaar inkomen uit werk en woning tot een bedrag van € 816.900. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 1.6a Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt onder een levensverzekering verstaan een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 1:1 Wet op het financieel toezicht (hierna: Wft). Artikel 1:1 Wft bepaalt dat een levensverzekering een verzekering is op grond van artikel 7:975 Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) met dien verstande dat de prestatie van de levensverzekeraar uitsluitend in geld geschiedt. Een levensverzekering is volgens artikel 7:975 BW een sommenverzekering die in verband met het leven of de dood wordt gesloten.
      
    
    
      4.2.
      
        Hoofdstuk 2, artikel I, onderdelen AL en AM Invoeringswet bepaalt, voor zover hier van belang, als volgt:
        “AL. Kapitaalverzekeringen die via box I worden afgewikkeld 1. Voor de bepaling van het inkomen uit een op 31 december 2000 bestaande levensverzekering waarbij een kapitaal is verzekerd, blijven de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing zoals die luidden op 31 december 2000. De eerste volzin is niet van toepassing indien:
        a. voor de levensverzekering vanaf de eerste premiebetaling jaarlijks premies zijn voldaan waarbij de hoogste premie niet meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste, of
        b. voor de levensverzekering ten minste vijftien jaar jaarlijks premies zijn voldaan waarbij de hoogste premie niet meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste, of
        c. de levensverzekering voldoet aan het bepaalde in artikel 76 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, waardoor de rente begrepen in een kapitaalsuitkering niet tot de inkomsten uit vermogen in de zin van die wet hoort, of
        d. sprake is van een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 3.91, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, dan wel artikel 3.92, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, van de Wet inkomstenbelasting 2001.
        2. De rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering die volgens de in het eerste lid, eerste volzin, bedoelde bepalingen tot de inkomsten behoort, wordt voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 aangemerkt als inkomen uit werk en woning.
        (...)AM. Kapitaalverzekeringen: voorwaardelijke vrijstelling aangegroeide rente
        1. De rente begrepen in een op of na 1 januari 2001 genoten kapitaalsuitkering uit levensverzekering ter zake van een in onderdeel AL, eerste lid, tweede volzin, bedoelde levensverzekering – voor zover deze rente volgens de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze luidden op 31 december 2000, tot de inkomsten uit vermogen zou worden gerekend – wordt voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 in aanmerking genomen als inkomen uit werk en woning. Artikel 25, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals dat luidde op 31 december 2000, is daarbij van overeenkomstige toepassing.(…)
        3.Voor de toepassing van het eerste lid wordt de kapitaalsuitkering uit levensverzekering gesteld op:
        (…)
        b. indien sprake is van een levensverzekering die voordelen uit sparen en beleggen in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 genereert: maximaal € 123 428, dan wel, indien dit hoger is, de waarde in het economische verkeer op 31 december 2000. ”
      
      
    
    
      4.3.
      
        Op grond van artikel 25, lid 1, aanhef en onderdeel c, Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964), zoals dat luidde ten tijde van het afsluiten van de levensverzekering, behoort rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit een levensverzekering tot de inkomsten uit vermogen. De uitzonderingen op de belastbaarheid van deze rente zijn begrepen in artikel 26a Wet IB 1964. Artikel 26a Wet IB 1964 luidde ten tijde van het afsluiten van de levensverzekering als volgt:
        
          “ 1. In afwijking in zoverre van artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, behoort niet tot de inkomsten uit vermogen rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering ten gevolge van overlijden indien:
      
      
        
          het overlijden plaatsvindt voor het bereiken van de leeftijd van 72 jaar;
        
        
          het overlijden plaatsvindt na het bereiken van de leeftijd van 72 jaar en ter zake van de verzekering ten minste 15 jaren jaarlijks premies zijn voldaan waarbij de hoogste premie niet meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste;
        
        
          het overlijden plaatsvindt na het bereiken van de leeftijd van 72 jaar, uitsluitend een kapitaal bij overlijden is verzekerd en de uitkering te zamen met andere kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering ten gevolge van dat overlijden niet meer dan ƒ 11.700 bedraagt.
        
      
      2. In afwijking in zoverre van artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, behoort niet tot de inkomsten uit vermogen rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering bij in leven zijn door de verzekeraar voor zover:
      
        
          de kapitaalsuitkering niet meer bedraagt dan ƒ 199.000, mits ter zake van die verzekering ten minste 20 jaren jaarlijks premies zijn voldaan;
        
        
          de kapitaalsuitkering niet meer bedraagt dan ƒ 59.000, mits ter zake van die verzekering ten minste 15 jaren jaarlijks premies zijn voldaan.
        
      
      De eerste volzin vindt geen toepassing ingeval ter zake van de verzekering een kapitaalsuitkering bij in leven zijn door de verzekeraar is gedaan voordat aan het vereiste aantal jaren premiebetaling is voldaan, dan wel ingeval de hoogste premie meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste.”
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende betoogt dat de levensverzekering geen kapitaalverzekering is, maar dat het om een saldolijfrente gaat, waarbij de uitkering alleen belast is als deze de betaalde premies overstijgt omdat de bepalingen van de Wet IB 1964 zijn blijven gelden. Belanghebbende stelt zich, op grond van het bepaalde in artikel 26a, lid 2 Wet IB 1964, verder op het standpunt dat er geen kapitaal verzekerd is bij leven. In de polis is volgens belanghebbende geen verzekerd bedrag bij leven opgenomen. 
      
    
    
      4.5.
      Op grond van onderdeel AL Invoeringswet moet worden bepaald of de levensverzekering op 31 december 2000 voldeed aan een van de voorwaarden van lid 1, tweede volzin van dit artikel. Op die datum voldeed de levensverzekering aan de voorwaarde van artikel I, onderdeel AL, lid 1, tweede volzin, letter a Invoeringswet. Dat betekent dat de bepalingen van de Wet IB 1964 niet op de levensverzekering van toepassing zijn gebleven en de renteaangroei over de periode van 1997 tot 1 januari 2001 belast is als inkomen uit werk en woning op grond van onderdeel AM, lid 1 Invoeringswet. Belanghebbendes betoog dat sprake is van een saldolijfrente kan niet slagen omdat de levensverzekering niet kan worden beschouwd als een saldolijfrente. In de polis is immers geen recht op periodieke uitkeringen overeengekomen. Voor zover belanghebbende verder betoogt dat de vrijstelling van artikel 26a, lid 2 Wet IB 1964 in zijn geheel niet van toepassing kan zijn geweest, omdat de ontvangen uitkering altijd meer zou bedragen dan het genoemde bedrag in die bepaling en omdat in dit geval in de polis geen uitkering bij in leven zijn is overeengekomen, faalt dit betoog. Artikel 26a Wet IB 1964 is namelijk, zoals volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen, niet op de levensverzekering van toepassing gebleven. 
      
    
    
      4.7.
      
        De rechtbank heeft met betrekking tot belanghebbendes subsidiaire stelling als volgt overwogen: 
        
          “2.16. Subsidiair stelt belanghebbende dat door het bepaalde in onderdeel AL eerste lid van de Invoeringswet een ongeoorloofd onderscheid wordt gemaakt tussen kapitaalverzekeringen die wel op weg zijn naar een vrijgestelde uitkering en kapitaalverzekeringen die dat niet zijn. Doordat de bepaling aansluit bij een momentopname op 31 december 2000, is het mogelijk dat door omstandigheden na deze datum een levensverzekering die op weg is naar een vrijgestelde uitkering toch leidt tot een kapitaalsuitkering waarop geen vrijstelling van toepassing is. Andersom kan een kapitaalsuitkering die op 31 december 2000 niet op weg was naar een vrijgestelde uitkering door gewijzigde omstandigheden alsnog leiden tot een uitkering waarop een vrijstelling van toepassing is. Gelet op het voorgaande is volgens belanghebbende voor levensverzekeringen niet op een juiste wijze in overgangsrecht voorzien bij de invoering van de Wet IB 2001. In zijn onderbouwing heeft hij verwezen naar het overgangsrecht voor saldo periodieke uitkeringen welk overgangsrecht volgens hem op een betere wijze is geregeld.
      
      
    
    
      2.17.
      
        De rechtbank overweegt dat voor zover belanghebbende met zijn subsidiaire stelling een beroep heeft willen doen op het discriminatieverbod [in voetnoot: Artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) in verbinding met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij dat verdrag.] deze stelling niet slaagt. Naar het oordeel van de rechtbank zijn een levensverzekering die op grond van het bepaalde in onderdeel AL van de Invoeringswet IB 2001 op weg is naar een vrijgestelde uitkering en een levensverzekering waarvoor dat niet geldt geen gelijke gevallen. Nu er geen sprake is van gelijke gevallen kan een beroep op het discriminatieverbod niet slagen. Hetzelfde geldt voorzover belanghebbende een beroep heeft willen doen op het gelijkheidsbeginsel.
        Voor zover belanghebbende bepleit dat het overgangsrecht zoals dat van toepassing is op de levensverzekering onredelijk uitpakt overweegt de rechtbank dat deze stelling niet kan slagen omdat de redelijkheid of billijkheid van de wetgeving niet door de belastingrechter kan worden beoordeeld. [in voetnoot: Artikel 11 van de Wet van 1829, Stb. 28, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk.]”
      
      
    
    
      4.8.
      De rechtbank heeft op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hof maakt deze beslissing en de gronden waarop deze beslissing berust derhalve tot de zijne. Dat wat belanghebbende in hoger beroep aanvoert, leidt niet tot een ander oordeel.
      
    
    
      4.9.
      Tot slot betoogt belanghebbende dat indien hij de levensverzekering ten onrechte heeft gekwalificeerd als een kapitaalverzekering die onderworpen is aan de heffing van inkomstenbelasting naar het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box 3), hij ten onrechte over de waarde van de levensverzekering in voorgaande jaren inkomstenbelasting heeft betaald. Deze ten onrechte betaalde belasting moet, aldus nog steeds belanghebbende, in mindering komen op het belastbare inkomen uit werk en woning. Het hof volgt dit betoog van belanghebbende niet, omdat, zoals uit het voorgaande volgt, belanghebbende de levensverzekering namelijk terecht in de voorgaande jaren in box 3 heeft opgenomen.  
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.12.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en, E.P.A. Brakeboer in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 februari 2024 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E.A.D. Dockx 	J.M. van der Vegt
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.