ECLI:NL:GHAMS:1999:AA8019, Gerechtshof Amsterdam, 25-08-1999, 98/3247
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 1999-08-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende exploiteert een snackbar en een lunchroom. In de periode van 1 januari 1992 tot en met 6 mei 1997 was in de snackbar één kansspelautomaat geplaatst; in de lunchroom waren twee kansspelautomaten aanwezig.In de loop van 1996 en 1997 heeft de Staatssecretaris van Financiën een landelijke actie doen instellen die -onder meer- was gericht op kansspelautomaten.
        Basis voor de actie was het Besluit ‘Tellers in speelautomaten’ van 12 april 1996, nr AFZ95/4121M, gepubliceerd in V-N 1996, blz. 1884 e.v.
        In november 1996 heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek aangekondigd om na te gaan of belanghebbende uitvoering gaf een voornoemd besluit en om de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting over 1991 tot en met 1995 vast te stellen op het gebied van de speelautomaten. In 1997 is van het boekenonderzoek verslag uitgebracht.
        Belanghebbende heeft gedurende de periode 1 januari 1992 tot en met 16 juli 1996 de registratie van de tellerstanden van de speelautomaten niet bewaard.
        In de periode van 17 juli 1996 tot en met 6 mei 1997 zijn de tellerstanden bij belanghebbende 38 maal opgenomen door de exploitant en 4 maal door medewerkers van de belastingdienst.
        De opbrengstverantwoording over de jaren 1992 tot en met 1996 wijkt significant af van de omgerekende omzet op jaarbasis zoals die is berekend met de tellerstanden over de periode 17 juli 1996-6 mei 1997. De afwijking in procenten van de aangegeven omzet is voor de jaren 1992, 1993, 1994 en 1995 respectievelijk 182%, 177%, 93% en 141%. Naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek zijn aan belanghebbende voor de jaren 1989, 1990 en 1992 tot en met 1995 navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting opgelegd met 50% boete. Voorts is een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd en zijn navorderingsaanslagen inkomstenbelasting opgelegd aan de (middellijke) aandeelhouders.
        Hof: Op grond van de lijn van de omzet van de speelautomaten in de periode voor 17 juli 1996 en gelet op de significante omzetstijging van de speelautomaten vanaf 17 juli 1996 heeft het Hof het vermoeden dat belanghebbende tot 17 juli 1996 jaarlijks aanzienlijke bedragen aan omzet van speelautomaten verzwegen. Dit vermoeden is ter zitting aan de gemachtigde voorgehouden en door hem niet ontzenuwd. Aannemelijk is dat tot 17 juli 1996 aanzienlijke bedragen aan omzet speelautomaten zijn verzwegen. De hoogte van die verzwegen omzet is zowel in absolute zin als in relatieve zin aanzienlijk geweest. Belanghebbende heeft niet de vereiste aangifte gedaan; derhalve moet belanghebbende overtuigend aantonen dat de navorderingsaanslag onjuist is. Belanghebbende heeft niet aangetoond dat de door de inspecteur geschatte -en ter zitting nader op 90% bepaalde- gecorrigeerde omzet te hoog is.
        Belanghebbende heeft stelselmatig gedurende een aantal jaren tot aanzienlijke bedragen aan omzet speelautomaten verzwegen. Opzet van belanghebbende is bewezen. Verhoging terecht en terecht geen verdere kwijtschelding dan tot op 50%.

98/3247
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Derde Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende, 
      tegen
      een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 16 juli 1998, ingediend door mr als haar gemachtigde, en gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 13 juli 1998 betreffende de navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1992.
      Aan belanghebbende is oorspronkelijk een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar bedrag van nihil. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f.44.962 met een verhoging van 100 procent van de nagevorderde belasting waarvan 50 procent is kwijtgescholden. Bij de bestreden uitspraak is de navorderingsaanslag gehandhaafd.
      Het beroep, dat is aangevuld bij schrijven van de gemachtigde van 19 november 1998, strekt primair tot vernietiging van de uitspraak en de navorderingsaanslag; subsidiair strekt het beroep tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de verhoging tot op nihil dan wel, meer subsidiair tot vermindering van de verhoging tot op 25 procent.
      De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend; hij concludeert daarin tot bevestiging van de uitspraak.
      Ter zitting van 19 mei 1999 zijn verschenen de gemachtigde en de inspecteur, tot bijstand vergezeld van . Bij die gelegenheid zijn naast deze zaak tevens behandeld de zaken met kenmerknummers 98/02836 tot en met 98/02838 betreffende navorderingaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1992 tot en met 1994 ten name van A., de zaak met kenmerknummer 98/02839 betreffende de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995 ten name van B, de zaken met kenmerknummers 98/02840 tot en met 98/02842 betreffende de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1992 tot en met 1994 ten name van C, de zaak met kenmerknummer 98/02843 betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 1992 tot en met 31 december 1996, de zaken met kenmerknummers 98/03271 en 98/03273 betreffende navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1989 en 1990, alsmede de zaken met kenmerknummers 98/03275 tot en met 98/03278 betreffende de (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1993 tot en met 1996.De in die zaken overgelegde stukken gelden tevens als overgelegd in deze zaak.
      De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier opgenomen geldt.
      De inspecteur heeft ter zitting overgelegd een kopie van een faxbericht van 11 december 1998 van V B.V. aan de Belastingdienst Breda; de gemachtigde heeft hiervan kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. Ook van dit stuk geldt de inhoud als hier opgenomen. 
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. Tot en met 17 februari 1994 waren de aandelen in belanghebbende in handen van A en C; beiden hielden 375 aandelen.
      Vanaf 18 februari 1994 zijn de aandelen in handen van D Holding B.V. (374 aandelen), B Holding B.V. (374 aandelen) en A.(2 aandelen).
      De aandelen D Holding B.V. zijn in handen van D en de aandelen B Holding B.V. zijn in handen van B.
      2.2. Belanghebbende exploiteert, en deed dat ook in het onderhavige jaar, een snackbar en een lunchroom welke zijn gevestigd aan het a-plein in P. De snackbar en de lunchroom zijn van elkaar gescheiden. In de periode van 1 januari 1992 tot en met 6 mei 1997 was in de snackbar één kansspelautomaat geplaatst; in de lunchroom waren twee kansspeelautomaten aanwezig.
      2.3. Spelen op kansspelautomaten kan leiden tot uitkering van prijzen en premies, waaronder de mogelijkheid om gratis verder te spelen. In de Wet op de kansspelen zijn criteria vermeld waaraan kansspelautomaten dienen te voldoen, waaronder
      het gemiddeld uurverlies, gemeten over een periode van ten minste 100 uur, mag maximaal f.50 bedragen; 
      een spel moet gemiddeld minimaal 3 seconden duren, gemeten over een periode van 100 uur; 
      het uitkeringspercentage dient ten minste 60% te zijn, gemeten over een periode van 100 uur; 
      de inzet mag per spel niet meer bedragen dan een kwartje; 
      de prijs per spel mag niet meer bedragen dan 200 maal de inzet. 
      2.4. Voor de exploitatie van kansspelautomaten zijn vergunningen vereist van het Ministerie van Economische Zaken (verstrekt door het Nederlands Meetinstituut, thans: Nederlands Meetinstituut B.V. V) en van de Burgemeester van de betreffende gemeente.
      2.5. In de kansspelautomatenbranche zijn twee belanghebbende partijen:
      de exploitant, dat is de eigenaar van de automaat, en 
      de mede-exploitant, dat is de ondernemer die de automaat in zijn bedrijf heeft geplaatst. 
      Tussen de exploitant en de mede-exploitant wordt een overeenkomst gesloten waarbij de exploitant het recht krijgt om een of meer automaten te plaatsen in de onderneming van de mede-exploitant. Laatstgenoemde ontvangt hiervoor een deel van de opbrengst van de automaten.
      2.6. Speelautomaten, waaronder ook kansspelautomaten, zijn voorzien van zowel mechanische als elektronische tellers. De mechanische tellers kunnen -meestal- niet op nul worden teruggezet en tellen door. De elektronische tellers kunnen meestal wel op nul worden teruggezet. De kansspelautomaten die bij belanghebbende zijn geplaatst hebben beide soorten tellers.
      2.7. De omzet van kansspelautomaten wordt over een afrekentijdvak berekend door de stand van de inworpteller aan het einde van een periode te verminderen met de tellerstand van de inworpteller aan het begin van die periode. 
      Dat bedrag is het totaal van de inworp in die periode. Vervolgens wordt de tellerstand van de uitworpteller aan het einde van de periode verminderd met de tellerstand van die teller aan het begin van de periode. Dat bedrag is het totaal van de uitbetaling gedurende de betreffende periode. Het verschil tussen de totale inworp en de totale uitbetaling is de omzet van de kansspelautomaat gedurende het afrekentijdvak.
      2.8. In de loop van 1996 en 1997 heeft de Staatssecretaris van Financiën een landelijke actie doen instellen die was gericht op speelautomaten, waaronder kansspelautomaten. Basis voor deze actie was het Besluit ‘Tellers in speelautomaten’ van 12 april 1996, nr AFZ95/4121M, gepubliceerd in V-N 1996, blz. 1884 e.v..
      2.9. Bij brief van 5 november 1996 (bijlage 6 bij het vertoogschrift) heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek aangekondigd teneinde ‘na te gaan of [belanghebbende] uitvoering geeft aan het "Besluit tellers in speelautomaten" (het besluit)’. Doel van het onderzoek was de aanvaardbaarheid vast te stellen van de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting van 1991 tot en met 1995 op het gebied van de opbrengsten speelautomaten.
      2.10. Van de uitkomst van het boekenonderzoek is verslag uitgebracht aan belanghebbende; de eerste versie is op 9 juli 1997 aan belanghebbende gezonden. Omdat in die versie twee getallen waren verwisseld is op 21 augustus 1997 een herziene versie aan belanghebbende gezonden. Een kopie van het -herziene- verslag is als bijlage 7 bij het vertoogschrift gevoegd.
      Tijdens het boekenonderzoek zijn de navolgende elementen aan de orde geweest:
      vaststellen of aan het besluit uitvoering werd gegeven; 
      de opbrengstenverantwoording van de speelautomaten over de periode 1 januari 1992 tot en met 31 december 1995 voor de vennootschapsbelasting en tot en met 31 december 1996 voor de omzetbelasting; 
      het opnemen van tellerstanden op de volgende data: 11 november 1996, 22 april 1997, 28 april 1997 en 6 mei 1997. 
      Voorts zijn de opgenomen tellerstanden aangesloten op de opbrengstenverantwoording inzake de speelautomaten over de periode 1 januari 1992 tot en met 31 december 1995 voor de vennootschapsbelasting en tot en met 31 december 1996 voor de omzetbelasting.
      2.11. Belanghebbende leegt dagelijks de geldladen van de automaten. Met de exploitant wordt periodiek afgerekend met een werknemer /geldloper van die exploitant. Thans ontvangt de exploitant 40 procent van de winst en belanghebbende 60 procent van de winst.De winstverdeling is in de loop van het jaar 1996 twee maal gewijzigd. De eerste keer van 50/50 naar 45/55 en de tweede keer (per 17 juli) van 45/55 naar 40/60 (de huidige winstverdeling). De datum van de eerste wijziging is niet bekend.
      2.12. Gedurende de periode van 1 januari 1992 tot en met 16 juli 1996 heeft belanghebbende de registratie van de tellerstanden niet bewaard. Afrekeningen met de exploitant zijn evenmin bewaard gebleven.
      2.13. Over de jaren 1992 tot en met 1996 heeft belanghebbende de volgende ontvangsten van kansspelautomaten verantwoord in haar administratie:
      f. 35.406 
      f. 36.089 
      f. 51.779 
      f. 41.443 
      f. 74.867 
      2.14. In de periode van 17 juli 1996 tot en met 6 mei 1997 zijn de tellerstanden bij belanghebbende 38 maal opgenomen door de exploitant en 4 maal door medewerkers van de belastingdienst. In deze periode sluiten de gegevens welke afkomstig zijn van de exploitant aan met de opbrengstverantwoording van belanghebbende.
      In het controlerapport (blz. 3 onderaan) is onder meer het volgende vermeld:
      ‘Volgens de tellerstanden die zijn opgenomen gedurende de periode 17-07-1996 tot en met
      06-05-1997 en uitgaande van een verdeling van de opbrengsten tussen de exploitant en
      de mede-exploitant van 50/50 zou er over de periode 17-07-1996 tot en met 06-05-1997 
      f.94.135 inclusief omzetbelasting door u verantwoord moeten zijn. Omgerekend op
      jaarbasis is dit f.99.802 exclusief omzetbelasting.’ 
      en (blz. 3 bovenaan)
      ‘De opbrengstenverantwoording inzake speelautomaten over de jaren 1992 tot en met 
      1996 wijkt significant af van de omgerekende omzet op jaarbasis die is berekend met
      behulp van de tellerstanden over de periode 17-07-1996 tot en met 06-05-1997.’ 
      In het controlerapport zijn voor 1992 tot en met 1995, uitgaande van een verdeling van 50/50 en de omgerekende omzet op jaarbasis ad f.99.802, de volgende verschillen berekend tussen die omgerekende omzet en de door belanghebbende verantwoorde omzet:
      1992 f.64.396
      1993 f.63.713
      1994 f.48.023
      1995 f.58.359
      De afwijking in procenten van de aangegeven omzet is als volgt berekend:
      1992 182
      1993 177
      1994 93
      1995 141
      Voor 1996 gaat de inspecteur in zijn vertoogschrift uit van een verdeling 46,08/53,92 en een omgerekende omzet van f.107.627, hetgeen f.32.760 hoger is dan de verantwoorde omzet.
      2.15. Met ingang van 17 juli 1996 zijn de tellerstanden door belanghebbende geregistreerd en zijn die registraties bewaard gebleven. Over 1996 bedroegen de opbrengsten van de speelautomaten volgens de administratie van belanghebbende f.74.867 exclusief omzetbelasting. Over de periode van 17 juli 1996 tot en met 18 december 1996 (155 dagen) is volgens de afrekeningsbonnen van de exploitant een bedrag groot f.50.041,66 exclusief omzetbelasting aan omzet van speelautomaten behaald. De gemiddelde dagomzet over voormelde periode beliep f.322,85.
      Bij een verdeling tussen de exploitant en belanghebbende van 50/50 in de periode van 17 juli 1996 tot en met 18 december 1996 laat belanghebbendes deel van de omzet speelautomaten zich berekenen op f.42.802,54 exclusief omzetbelasting. De gemiddelde dagomzet beloopt dan f.276,15.
      2.16. De omzet van de periode van 1 januari 1996 tot en met 16 juli 1996 (198 dagen) beloopt volgens de administratie van belanghebbende (f.74.867 -/- f.50.041,66 =) f.24.825,34 ofwel een gemiddelde dagomzet van f.125,38.
      2.17. Onder de stukken (bijlage 7 bij het beroepschrift) bevindt zich een kopie van een controlerapport dat is uitgebracht door de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P aan A; in dit rapport is vermeld dat het betreft een rapport inzake een boekenonderzoek met betrekking tot de aangiften inkomsten-, vermogens- en omzetbelasting over de periode 1986 tot en met 1989.
      In het rapport is onder andere het volgende vermeld:
      ‘ Vanaf eind 1987 is dhr. A samen met partner dhr. C cafébedrijf E
      in P begonnen. Verder bezit dhr. A 50 % van de aandelen in 
      X BV, welke een snackbar in P exploiteert. De andere 50 % is in handen
      Van dhr. B. Ook deze laatste twee ondernemingen zijn in de controle betrokken.’ 
      2.18. Bijlage 8 bij het beroepschrift is een kopie van een brief van de accountant van belanghebbende van 18 november 1997 gericht aan F van Regiopolitie in P, in welke brief onder meer het volgende is vermeld:
      ‘ In een controlerapport van de Belastingdienst worden de aantallen Kansspel- en
      Behendigheidsautomaten vermeld, zoals deze zouden voorkomen in de a-hof
      en b-hof in de jaren 1995 en 1997.
      Het rapport geeft aan, dat deze aantallen zijn verkregen van onder andere uw bureau.
      De directie van X B.V. is van mening, dat er onjuiste aantallen zijn vermeld.
      Vandaar dat de heer A, namens X B.V. en ondergetekende,
      Accountant van deze besloten vennootschap, op 18 november jl. een onderhoud met
      u hebben gehad, waarbij het volgende werd vastgesteld:
      * de behendigheidsautomaten zijn van zo’n ondergeschikt belang, dat naar het aantal 
      geplaatste apparaten van dit type geen onderzoek tijdens het onderhoud is gedaan 
      * Dat voor de kansspelautomaten de volgende aantallen zijn vastgesteld: 
      1997 
      a-hof
      (.....)
      11 8 
      (.....)
      b-hof 13 10
      (.....)
      Totaal 24 18
      Dit betekent, dat het aantal kansspelautomaten in niet onbelangrijke mate is teruggelopen.
      Ik verzoek U de bovenvermelde gegevens kritisch te bekijken en te reageren, als de
      weergave van het onderhoud niet volledig of onjuist is weergegeven.
      U verklaarde zich bereid, indien dit zo worden verlangd, de verstrekte gegevens
      schriftelijk of mondeling te bevestigen.’
      2.19. De ambtenaren die het boekenonderzoek bij belanghebbende hebben uitgevoerd hebben zowel vóór het gesprek dat namens belanghebbende is gevoerd met F als daarná eveneens gesproken met F. Tijdens het eerste gesprek is door F een diskette verstrekt met gegevens van het aantal speelautomaten dat in april 1997 feitelijk was geplaatst. Van een uitdraai van die gegevens bevindt zich een kopie onder de stukken (bijlage 13 bij het vertoogschrift).
      In het kader van een andere actie welke is uitgevoerd door de Belastingdienst P zijn in mei 1995 eveneens gegevens verstrekt door F over ondernemingen in P waar speelautomaten waren geplaatst. Deze gegevens zijn vermeld in bijlage 14 bij het vertoogschrift. De laatstgenoemde gegevens stemmen overeen met de gegevens die zijn verstrekt op 13 juni 1998 door het hoofd van de Sector Publieke Dienstverlening van de gemeente P (bijlage 15 bij het vertoogschrift).
      In het verslag van het boekenonderzoek is op pagina 5 over de aantallen speelautomaten het volgende vermeld:
      ‘ De volgende gegevens zijn door gemeente P, en door de Regiopolitie P, afdeling Bijzondere Wetten aan ons verstrekt:
      a-hof
      Kansspelautomaten mei 1995: 9 april 1997: 9
      Behendigheidsautomaten mei 1995: 5 april 1997: 5
      b-hof
      Kansspelautomaten mei 1995: 17 april 1997: 17
      Behendigheidsautomaten mei 1995: 5 april 1997: 6’ 
      2.20. Bijlage 17 bij het vertoogschrift is een kopie van een overzicht dat door F tijdens het tweede gesprek met de controlerende ambtenaren is verstrekt waarin zijn vermeld ondernemingen die in december 1994/januari 1995 een schriftelijke aanzegging hebben ontvangen van de politie P dat het aantal speelautomaten dient te worden verminderd. Van dergelijke aanzeggingen bevinden zich in kopie twee exemplaren onder de stukken (onderdeel van bijlage 17 voornoemd).
      2.21. Tot 1 januari 1996 was de onderneming van belanghebbende geopend van 10 uur tot 18 uur. Met ingang van 1 januari 1996 is de onderneming geopend van 7 uur tot 19 uur.
      2.22. De bevindingen tijdens het boekenonderzoek waren voor de inspecteur aanleiding om aan belanghebbende navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting op te leggen voor de jaren 1989, 1990 en 1992 tot en met 1995; bij het regelen van de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996 is afgeweken van de ingediende aangifte. Voorts is een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor het tijdvak van 1 januari 1992 tot en met 31 december 1996. Aan de bij onderdeel 2.1. hiervóór genoemde (middellijke) aandeelhouders van belanghebbende zijn navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd.
      2.23. Bij de onderhavige navorderingsaanslag is het oorspronkelijk vastgestelde belastbare bedrag ad negatief f.19.434 verhoogd met het hiervoor onder 2.14 vermelde bedrag van f.64.396 en is het belastbare bedrag bepaald op f.44.962.
      De nagevorderde belasting is verhoogd met een boete van 100 procent waarvan 50 procent is kwijtgescholden. Bij de bestreden uitspraak is de navorderingsaanslag gehandhaafd.
      3. Geschil 
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen.
      Mocht belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen hebben dat de onderhavige omzet/winstcorrectie achterwege zou blijven nu tijdens de onder 2.17. hiervoor vermelde controle geen opmerkingen zijn gemaakt door de belastingdienst over de omzetverantwoording van de speelautomaten.
      Is de onderhavige navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd.
      Is terecht een boete begrepen in de navorderingsaanslag en zo ja, dient daarvan verdere kwijtschelding plaats te vinden dan tot op 50 procent.
      4. Standpunten van partijen 
      Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
      Ter zitting is daaraan -zakelijk weergegeven- nog het volgende toegevoegd.
      door de gemachtigde
      Tot 17 juli 1996 leegde belanghebbende elke dag de geldlade van de automaten en noteerde per dag de tellerstand. Ongeveer een maal per week kwam de geldloper van de exploitant om af te rekenen. De netto omzet werd in een schriftje genoteerd in een totaalbedrag. De exploitant gaf geen nota af. Het schriftje is niet bewaard gebleven.
      Op de mededeling van de voorzitter dat het Hof aan de stijging van de omzet van de speelautomaten vanaf 17 juli 1996, mede gelet op de lijn die de omzet daarvoor vertoont, het vermoeden ontleent dat door belanghebbende jaarlijks aanzienlijke bedragen zijn verzwegen heb ik geen antwoord.
      Het jaar 1994 was nogal bijzonder; toen had belanghebbende een automaat ‘random runner’ genoemd staan. Die betaalde relatief weinig uit. Eind 1994 werd die automaat verboden.
      Ik moet deze mededeling herroepen naar aanleiding van het door de inspecteur ter zitting overgelegde stuk waaruit blijkt dat die automaat er wel was in 1993 en niet in 1994.
      Het ontmoet bij mij geen bezwaar indien het Hof de uitspraak toezendt zonder dat aankondiging vooraf plaatsvindt omtrent de datum van de mededeling van de beslissing in het openbaar.
      door de inspecteur 
      Er was wel degelijk sprake van een registratieplicht. Die volgt uit de artikelen 53a en 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zoals die luidden in de respectievelijke jaren.
      Gelet op het besluit meent de Staatssecretaris ook dat die plicht rechtstreeks uit de wet voortvloeit.
      Aan het eerdere onderzoek valt niet het vertrouwen te ontlenen dat het niet registreren de goedkeuring had van de fiscus. Het vorige onderzoek had betrekking op de inkomsten-, vermogens- en omzetbelasting van een ondernemer/natuurlijk persoon.
      Deze onderneming bestaat al vanaf 1987. Mij is niet bekend of er vanaf het begin speelautomaten waren. Als ze er wel waren stel ik mij op het standpunt dat de opbrengst daarvan gering was.
      De stellingen van belanghebbende met betrekking tot de afname van het aantal speelautomaten in de buurt en de verruiming van de openingstijden van de onderneming van belanghebbende zijn niet met feiten onderbouwd.
      Desgevraagd deel ik -naar aanleiding van de opmerking van het Hof dat wellicht niet sprake is van een redelijke schatting mijnerzijds nu de uitkomsten van de jaren 1996 en 1997 zonder meer zijn geëxtrapoleerd naar de voorgaande jaren- mede dat, uitgaande van de twee omslagpunten die belanghebbende heeft genoemd, te weten 1 januari 1995 en 1 januari 1996, de jaren 1992, 1993 en 1994 identiek dienen te worden behandeld. 
      Uitgaande van 100% in 1996 kan ik mij er in vinden dat 95% daarvan voor 1995 kan gelden en 90% daarvan voor de jaren daarvoor.
      Volgens de overgelegde gegevens van het Nederlands Meet Instituut was de ‘random runner’ in 1993 aanwezig en niet in 1994.
      Ik heb er geen bezwaar tegen indien de uitspraak van het Hof wordt toegezonden zonder aankondiging vooraf omtrent de datum van de mededeling van de beslissing in het openbaar.
      5. Beoordeling van het geschil 
      5.1. Op grond van de lijn van de omzet van de speelautomaten in de periode voor 17 juli 1996 en gelet op de significante stijging van de omzet van de speelautomaten vanaf 17 juli 1996, zijnde het tijdstip waarop de registratie van de tellerstanden en het bewaren daarvan een aanvang heeft genomen, heeft het Hof het vermoeden dat belanghebbende tot 17 juli 1996 jaarlijks aanzienlijke bedragen aan omzet van die speelautomaten heeft verzwegen. 
      Dit vermoeden is ter zitting aan de gemachtigde voorgehouden en het is door de gemachtigde niet ontzenuwd.
      Het Hof acht, gelet op het vorenstaande, aannemelijk dat door belanghebbende tot 17 juli 1996 aanzienlijke bedragen aan omzet speelautomaten zijn verzwegen.
      De hoogte van die verzwegen omzet, zoals die door de inspecteur aannemelijk is gemaakt, is naar het oordeel van het Hof zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijk geweest.
      5.2. Met inachtneming van hetgeen hiervoor is overwogen omtrent de hoogte van de verzwegen omzet is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Ingevolge het bepaalde in artikel 29, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen ligt het voor dat geval op de weg van belanghebbende om overtuigend aan te tonen dat de onderhavige navorderingsaanslag onjuist is.
      5.3. De inspecteur heeft de hoogte van de omzet geschat. Ter zitting heeft de inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat voor het onderhavige jaar kan worden uitgegaan van 90 procent van de gecorrigeerde omzet. Daarbij is rekening gehouden met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd met betrekking tot de verruimde openingstijden en de afname van het aantal speelautomaten in de omgeving van de onderneming van belanghebbende. Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur met zijn nadere schatting een redelijke en niet willekeurige schatting van de omzet van de speelautomaten gemaakt.
      5.4. Belanghebbende heeft niet overtuigend aangetoond dat die schatting te hoog is; met name is niet aangetoond dat het effect van de ruimere openingstijden en de afname van de speelautomaten in de buurt dermate groot is geweest dat met een lagere correctie dan de inspecteur thans wil aannemen rekening dient te worden gehouden.
      5.5. De enkele omstandigheid dat bij een vorige controle onregelmatigheden als hier aan de orde zijn door de belastingdienst kennelijk niet zijn opgemerkt, kan bij belanghebbende niet het in rechte te honoreren vertrouwen wekken dat een deel van de omzet uit kansspelautomaten buiten de aan te geven winst kan blijven. Nu het door belanghebbende genoemde rapport daarover geen uitdrukkelijke standpuntbepaling bevat, kan belanghebbendes beroep op de vertrouwensleer niet worden gehonoreerd.
      5.6. Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de gecorrigeerde omzet dient te bedragen 90 procent van f.99.802 ofwel f.89.821. De verantwoorde omzet beloopt f.35.406 zodat het verschil bedraagt f.54.415. Aangegeven werd een belastbare winst van negatief f.19.434; het gecorrigeerde belastbare bedrag wordt thans (-/- f.19.434 + f.54.415 =) f.34.981.
      5.7. De onderhavige navorderingsaanslag is opgelegd met een verhoging van 100 procent van de nagevorderde belasting, waarvan 50 procent is kwijtgescholden.
      5.8. Uit hetgeen hiervoor is overwogen en ook is beslist in de overige procedures voor de jaren 1993 tot en met 1996 leidt het Hof af dat belanghebbende stelselmatig gedurende een aantal jaren tot aanzienlijke bedragen aan omzet van speelautomaten heeft verzwegen. De inspecteur heeft daarmede bewezen dat het aan opzet van belanghebbende te wijten is dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. De navorderingsaanslag is terecht met een verhoging opgelegd. Voorts is het Hof van oordeel dat de inspecteur terecht geen verdere kwijtschelding van de verhoging heeft verleend dan tot op 50 procent. Het alsdan resterende bedrag aan verhoging acht het Hof passend en geboden.
      6. Proceskosten
      Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Deze bedraagt 2 (A1: 1 en 3 van het Besluit proceskosten fiscale procedures) x f.710 x 2 (factor voor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor voor samenhangende zaken; zie onderdeel 1. hiervóór) = f.4.260. Dit bedrag wordt als volgt verdeeld: A f.913, B f.304, C f.913 en belanghebbende f.2.130. Het aan belanghebbende toekomende gedeelte wordt in de onderhavige zaak toegekend.
      7. Beslissing
      Het Hof -verklaart het beroep gegrond;
      -vernietigt de bestreden uitspraak voor zover deze ziet op de enkelvoudige
      belasting en bevestigt deze voor het overige;
      -vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag
      van f.34.981;
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het
      beloop van f.2.130 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende
      te voldoen;
      -gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad f.80 aan belanghebbende
      te vergoeden.
      De uitspraak is vastgesteld op 25 augustus 1999 door mrs Schaap, Faase en Van Loon, in tegenwoordigheid van mr Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
      De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.