ECLI:NL:GHSHE:2022:1043, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 30-03-2022, 21/00239
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-03-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: WOZ-waardering zorgcomplex op basis van gecorrigeerde vervangingswaarde. De heffingsambtenaar is er niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Belanghebbende is er evenmin in geslaagd om aannemelijk te maken dat de door haar verdedigde waarde niet te laag is. Beroep op vertrouwensbeginsel verworpen. Het hof stelt de waarde in goede justitie vast. Hoger beroep gegrond en incidenteel hoger beroep ongegrond. Afwijking forfaitaire tarief proceskostenvergoeding in verband met omvang en complexiteit zaak.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 21/00239
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        Stichting [belanghebbende] ,
      
      gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      
        en het incidentele hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Oost-Brabant,
      
      hierna: de heffingsambtenaar,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 november 2020, nummer SHE 20/839, in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft in het kader van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) een beschikking gegeven (hierna: de WOZbeschikking) en daarbij de waarde van [adres] te [vestigingsplaats] (hierna: de onroerende zaak) vastgesteld. Tevens zijn de aanslagen voor het eigenaars- en gebruikersdeel van de onroerendezaakbelastingen en de watersysteemheffing gebouwd voor het jaar 2019 bekendgemaakt (hierna: de aanslagen).
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De heffingsambtenaar heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft daarop een schriftelijke zienswijze ingediend.
      
    
    
      1.6.
      De heffingsambtenaar heeft in reactie op de schriftelijke zienswijze een conclusie van repliek ingediend. 
      
    
    
      1.7.
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgevonden via een beeldverbinding op 24 februari 2022. Daaraan hebben deelgenomen, [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de heffingsambtenaar, [heffingsambtenaar] .
      
    
    
      1.9.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende, een stichting, is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak, een complex waarin belanghebbende diensten aanbiedt in wonen, welzijn en zorg. 
      
    
    
      2.2.
      
        De onroerende zaak bestaat uit percelen grond met een totale oppervlakte van 
        417.848 m² en daarop gelegen gebouwde eigendommen, te weten gebouwen ten behoeve van kantoorfuncties, verzorging, centrale voorzieningen, berging, opslag/magazijn en al dan niet gemeenschappelijke woondoeleinden (hierna: de opstallen). Van de totale oppervlakte is 23.247 m² aangemerkt als bruto vloeroppervlakte (hierna: bvo) van de gebouwen.
      
      
    
    
      2.3.
      De waarde van de onroerende zaak is door de heffingsambtenaar per waardepeildatum 1 januari 2018 vastgesteld op € 9.042.000 (incl. btw).
      
    
    
      2.4.
      Ter onderbouwing van de vastgestelde waarde is een taxatieverslag opgemaakt (hierna: het taxatieverslag). 
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft bij brief van 27 mei 2019 - welke brief is ontvangen door de heffingsambtenaar op 3 juni 2019 - bezwaar gemaakt tegen de waarde van de onroerende zaak en de aanslagen. 
      
    
    
      2.6.
      In de bezwaarfase is de waarde van de onroerende zaak getoetst aan de Taxatiewijzer van de Vereniging Nederlandse Gemeenten, deel 9 “Verzorging”, waardepeildatum 1 januari 2018 (hierna: de Taxatiewijzer Verzorging). Aan de hand van de Taxatiewijzer Verzorging heeft de taxateur de waarde van de onroerende zaak bepaald op (afgerond) € 8.714.000 (incl. btw). De taxateur heeft de waarde van de grond als volgt vastgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Omschrijving
                
              
              
                
                  Aantal. Eenh.
                
              
              
                
                  Prijs
                
              
              
                
                  Waarde
                
              
              
                
                  Incl. btw (21%)
                
              
            
            
              
                Grond
              
              
                112.168
              
              
                € 1
              
              
                € 112.168
              
              
                € 135.723
              
            
            
              
                Grond
              
              
                70.000
              
              
                € 60
              
              
                € 4.200.000
              
              
                € 5.082.000
              
            
            
              
                Grond
              
              
                35.680
              
              
                € 60
              
              
                € 2.140.800
              
              
                € 2.590.368
              
            
            
              
                Grond
              
              
                200.000
              
              
                € 1
              
              
                € 200.000
              
              
                € 242.000
              
            
            
              
                
                  Totaal:
                
              
              
                
                  417.848
                
              
              
                
                  -
                
              
              
                
                  € 6.652.968
                
              
              
                
                  € 8.050.091
                
              
            
          
        
      
      
      
        Daarbij is er door de taxateur vanuit gegaan dat 105.680 m² van de grond de bestemming heeft ‘bouwvlak maatschappelijk’. Aan deze grond is een waarde van € 60 per m² (excl. btw) toegekend. De overige 312.168 m² is aangemerkt als overige (natuur)grond waaraan een waarde van € 1 per m² (excl. btw) is toegekend. Aan de opstallen is een waarde van € 664.398 (incl. btw) toegekend.
      
      
    
    
      2.7.
      Bij uitspraak op bezwaar van 8 februari 2020 heeft de heffingsambtenaar de waarde van de onroerende zaak naar waardepeildatum 1 januari 2018 en toestandsdatum 1 januari 2019 verminderd tot € 8.711.000 (incl. btw). De aanslagen zijn dienovereenkomstig verminderd. 
      
    
    
      2.8.
      Naar aanleiding van het door belanghebbende ingestelde beroep is door [heffingsambtenaar] , taxateur, een (her)taxatie uitgevoerd aan de hand van onder andere de Taxatiewijzer Verzorging. In het taxatierapport van 2 september 2020 (hierna: het taxatierapport) is de waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum 1 januari 2018 getaxeerd op (afgerond) € 10.774.000 (incl. btw). Aan de opstallen is een waarde toegekend van € 2.724.256 (incl. btw) en aan de grond een waarde van € 8.050.091 (incl. btw). Ten aanzien van de grond is uitgegaan van de berekening in de bezwaarfase (zie 2.6).
      
    
    
      2.9.
      In het taxatierapport staat onder meer het volgende vermeld:
      
      
        
          “ [adres] te [vestigingsplaats] betreft een zorgcomplex gelegen op het zogenaamde [landgoed] . Het landgoed bestaat uit een noordelijk gelegen deel genaamd [A] en een zuidelijk gelegen deel genaamd [B] .
        
        
          In december 2019 zijn de bewoners van de [A] , na een aantal aanpassingen/ verbeteringen, overgebracht naar de woonafdelingen van [B] . In de taxatieopbouw is er daarom voor gekozen deze gebouwen op een restwaarde van 0% te waarderen, en een levensduur van 1 jaar vanaf waardepeildatum 1-1-2018 toe te passen aangezien duidelijk is dat de [A] gesloopt gaat worden.
        
        
          Momenteel zijn er gesprekken gaande met diverse partijen om tot een herontwikkeling te komen van het terrein. Hoe dit precies vormgegeven gaat worden is nog onvoldoende concreet. Om deze reden is, naast een forse functionele afschrijving, met een beperkte levensduur en een beperkte restwaarde voor de gebouwen gerekend. (…)”
        
      
      
    
    
      2.10.
      De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de waarde van de onroerende zaak verminderd tot € 8.500.000, de aanslagen dienovereenkomstig verminderd en de heffingsambtenaar veroordeeld tot vergoeding van de kosten van het beroep (€ 1.050) en het griffierecht (€ 354).
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de waarde van de onroerende zaak op een te hoog bedrag is vastgesteld. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert in het principaal hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de waarde van de onroerende zaak tot € 2.523.827 (incl. btw), waarvan - naar het hof begrijpt - € 664.398 toerekenbaar is aan de opstallen en € 1.859.429 aan de grond en dienovereenkomstige vermindering van de aanslagen. 
      
    
    
      3.3.
      De heffingsambtenaar concludeert in het incidentele hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de bij uitspraak op bezwaar vastgestelde waarde van € 8.711.000 (incl. btw).
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      De waarde van de onroerende zaak moet worden bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen.
      
    
    
      4.2.
      De waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, wordt bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan de waarde in het economische verkeer zoals bedoeld onder 4.1. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen.
      
    
    
      4.3.
      De vervangingswaarde wordt berekend door de waarde van de opstallen van de onroerende zaak op te tellen bij de waarde van de grond van de onroerende zaak. De waarde van de grond wordt bepaald door middel van een methode van systematische vergelijking met onroerende zaken waarvan marktgegevens beschikbaar zijn, rekening houdend met de bestemming van de zaak. De waarde van de opstallen wordt gesteld op de kosten die herbouw van een vervangend identiek object zouden vergen, gecorrigeerd met een factor wegens technische veroudering gebaseerd op de verstreken en de resterende gebruiksduur en met inachtneming van de restwaarde, en gecorrigeerd met een factor wegens functionele veroudering gebaseerd op economische veroudering, verouderde bouwwijze, ondoelmatigheid en excessieve gebruikskosten.
      
    
    
      4.4.
      Nu belanghebbende de door de heffingsambtenaar vastgestelde waarde van de onroerende zaak heeft betwist en zich op het standpunt heeft gesteld dat het hof deze waarde op een lager bedrag dient vast te stellen, rust op de heffingsambtenaar de last te bewijzen dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld. Slechts indien de heffingsambtenaar niet aan deze bewijslast heeft voldaan, komt de vraag aan de orde of belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, kan het hof zelf tot een vaststelling van de waarde komen.
      
      
        
          Ten aanzien van de waarde van de grond
        
      
      
    
    
      4.5.
      Partijen verschillen allereerst van mening over het antwoord op de vraag welke waarde dient te worden toegekend aan de tot de onroerende zaak behorende grond.
      
    
    
      4.6.
      De heffingsambtenaar heeft de waarde van de grond gesteld op € 8.050.091 (incl. btw). In zijn berekening maakt de heffingsambtenaar onderscheid tussen grond met bestemming “maatschappelijk” (hierna: het bestemmingsvlak) en overige grond zonder die bestemming. Het bestemmingsvlak is groot 105.680 m², de overige (natuur)grond 312.168 m². Voor het bestemmingsvlak hanteert de heffingsambtenaar een rekenprijs van € 60 per m2 (excl. btw), voor de overige grond een rekenprijs van € 1 per m² (excl. btw). 
      
    
    
      4.7.
      De heffingsambtenaar heeft zijn berekening als volgt toegelicht. Voor de berekening van de waarde van het bestemmingsvlak van 105.680 m² dient te worden uitgegaan van de op gronduitgiftebeleid uit de regio gebaseerde forfaitaire grondwaardebedragen zoals opgenomen in de Nota Kostenverhaal 2018 van de gemeente Deurne, waarin voor grond met de bestemming “maatschappelijke voorzieningen (bebouwd)” een grondprijs van € 112,50 per m² bestemmingsvlak staat vermeld. Ter onderbouwing van deze grondprijs per m² heeft de heffingsambtenaar in hoger beroep het ‘Grondprijsbeleid 2016’ van de gemeente Oss en het ‘Grondprijsbeleid 2021’ van de gemeente Uden overgelegd, waaruit volgens de heffingsambtenaar volgt dat het gronduitgiftebeleid in de regio in lijn ligt met de in de Nota Kostenverhaal 2018 genoemde grondwaardebedragen. Daarnaast heeft de heffingsambtenaar gewezen op een vijftal verkoopprijzen van naar zijn mening vergelijkbare onroerende zaken in de regio. Vanwege de grootte van het  bestemmingsvlak heeft de heffingsambtenaar als rekenprijs voor de grond niet het volle grondwaardebedrag van € 112,50 per m² aangehouden, maar voor een lager bedrag gekozen, te weten € 60 per m² (excl. btw). De overige grond van 312.168 m² bestaat volgens de heffingsambtenaar uit natuurgrond. Dit ligt buiten het bestemmingsvlak en is door de heffingsambtenaar gewaardeerd op € 1 per m² (excl. btw). De totale waarde van de grond bedraagt € 8.050.091 (incl. btw).
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de heffingsambtenaar de waarde van de grond te hoog heeft vastgesteld. Belanghebbende maakt onderscheid tussen gebouwgebonden grond en overige (natuur)grond. Volgens belanghebbende bedraagt de gebouwgebonden grond maximaal 46.494 m². Die oppervlakte heeft zij berekend door het bvo van 23.247 m² te vermenigvuldigen met factor 2. Voor de vermenigvuldiging met factor 2 is gekozen omdat het gaat om bebouwing met meerdere bouwlagen. Belanghebbende is verder van mening dat de door de heffingsambtenaar gehanteerde rekenprijs van € 60 per m2 (excl. btw) voor het bestemmingsvlak, gelet op recente transactiegegevens van vergelijkbare objecten in de regio, veel te hoog is. Verder heeft belanghebbende gesteld dat uit het bestemmingsplan volgt dat de grond buiten de gebouwgebonden grond geen nut heeft voor belanghebbende, aangezien er geen uitbreidingsmogelijkheden zijn. Voor deze overige grond van (minimaal) 371.354 m² hanteert belanghebbende daarom een rekenprijs van € 1 per m² (excl. btw). De waarde van de grond bedraagt volgens belanghebbende (maximaal) € 1.859.429 (incl. btw).
      
    
    
      4.9.
      In reactie op het standpunt van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar, naast de onder 2.6 weergegeven en onder 4.7 toegelichte berekening van de waarde van de grond op basis van het bestemmingsvlak, een alternatieve berekening gemaakt. In deze berekening wordt de door belanghebbende genoemde gebouwgebonden grond van 46.494 m² gewaardeerd tegen een rekenprijs van € 110 per m² (excl. btw), de extra grond met de bestemming “maatschappelijk” van (105.680 m² minus 46.494 m² is) 59.186 m² tegen een rekenprijs van € 22 per m² (excl. btw) en de overige (natuur)grond van 312.168 m² tegen een rekenprijs van € 1 per m² (excl. btw). De waarde van de grond bedraagt dan € 8.141.606 (incl. btw). Hieruit leidt de heffingsambtenaar af dat de waarde van € 8.050.091 (incl. btw) niet te hoog is.
      
    
    
      4.10.
      Het hof is van oordeel dat de onderbouwing van de heffingsambtenaar van een rekenprijs van (uiteindelijk) € 60 per m² (excl. btw) voor het bestemmingsvlak, groot 105.680 m², tekort schiet. Bij dit oordeel overweegt het hof het volgende. 
      
    
    
      4.11.
      Naar het oordeel van het hof moet bij de bepaling van de waarde van de grond rekening worden gehouden met de fictie dat voor de grond een markt bestaat. Dit uitgangspunt brengt mee dat de waarde zou kunnen worden afgeleid van de uitgifteprijzen die de gemeente hanteert voor grond met dezelfde bestemming op een vergelijkbare locatie en met een vergelijkbare oppervlakte, mits de uitgifteprijs een reële afspiegeling is van de marktwaarde. Dit laatste zou kunnen blijken uit transacties tussen onafhankelijke partijen. Voor de waarde van de grond heeft de heffingsambtenaar aansluiting gezocht bij grondwaardebedragen uit de Nota Kostenverhaal 2018 van de gemeente Deurne. Maar die Nota bevat geen concrete, aan de markt ontleende, grondprijzen zodat de in die Nota opgenomen forfaitaire grondwaardebedragen naar het oordeel van het hof niet zonder meer bruikbaar zijn ter onderbouwing van de waarde van de grond. De heffingsambtenaar heeft verder ter ondersteuning van de grondwaarde gewezen op gronduitgifteprijzen in de gemeenten Oss en Uden, alsmede op een aantal verkooptransacties in de regio. Aansluiting zoeken bij gronduitgifteprijzen in de regio is op zichzelf beschouwd een geschikte werkwijze om de gehanteerde grondwaarde te onderbouwen, maar ook hiervoor geldt dat deze gronduitgifteprijzen moeten worden gesteund door (recente) gegevens uit de markt. Het ‘Grondprijsbeleid 2016’ van de gemeente Oss bevat geen gerealiseerde marktgegevens. Los daarvan is de ‘indicatieve’ uitgifteprijs voor grond voor ‘Maatschappelijke voorzieningen’ met de nodige afwijkingsmogelijkheden vermeld (pagina 16). Het ‘Grondprijsbeleid 2021’ van de gemeente Uden bevat evenmin concrete transactiegegevens waarop de uitgifteprijzen zijn gebaseerd. Bovendien betreffen het andere peiljaren. De vijf door de heffingsambtenaar overgelegde verkooptransacties betreffen objecten met een - alleen al ten opzichte van het bestemmingsvlak - aanzienlijk kleinere oppervlakte, zodat deze objecten naar het oordeel van het hof onvoldoende vergelijkbaar zijn met de onderhavige onroerende zaak. Bovendien heeft de heffingsambtenaar niet inzichtelijk gemaakt op basis van welke gegevens hij de verdeling heeft gemaakt tussen de waarde die is toegerekend aan de grond en de waarde die is toegerekend aan de opstallen van enkele van deze objecten. De stelling dat op basis van informatie uit het WOZ-datacenter die transactiecijfers zijn verdeeld tussen de grond en de opstallen, levert nog niet het verlangde inzicht op. Deze transacties bieden daarom onvoldoende steun voor de conclusie dat een grondprijs van (in beginsel) € 112,50 per m² (excl. btw) niet te hoog is. Dit heeft ook te gelden voor de (arbitraire) vermindering vanwege de grootte van het bestemmingsvlak tot € 60 per m² (excl. btw). Gelet op het voorgaande is het hof van oordeel is dat de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat een rekenprijs van (uiteindelijk) € 60 per m² (excl. btw) voor het bestemmingsvlak, groot 105.680 m², niet te hoog is.
      
    
    
      4.12.
      Vervolgens komt de vraag aan de orde of belanghebbende de door haar bepleite waarde van de grond aannemelijk heeft gemaakt. Het hof is van oordeel dat belanghebbende met hetgeen zij heeft overgelegd en aangevoerd haar standpunt dat aan de grond een waarde van € 1.859.429 (incl. btw) moet worden toegekend, evenmin aannemelijk heeft gemaakt. Bij dit oordeel overweegt het hof het volgende.
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende heeft zich beroepen op een tweetal recente verkooptransacties van bouwterreinen met een bestemming maatschappelijke doeleinden/zorg, te weten een object gelegen in Geleen en een object gelegen in Velp. Het hof acht het verkoopcijfer van het object in Geleen niet geschikt ter onderbouwing van de waarde van de bij de onroerende zaak behorende grond, omdat uit het koopcontract blijkt dat dit een zogenaamde sale and leaseback-constructie is geweest. Het hof acht het mogelijk dat een dergelijke constructie, die een zeker financieringselement in zich kan dragen, van (waardedrukkende) invloed kan zijn op de verkoopprijs van dit object. Ten aanzien van het object in Velp is het hof van oordeel dat dit verkoopcijfer evenmin geschikt is, aangezien het gaat om een object met een aanzienlijk kleinere oppervlakte dan de onroerende zaak en dit object bovendien in een andere regio is gelegen. Het hof acht deze transacties daarom onvoldoende vergelijkbaar en daardoor niet bruikbaar ter onderbouwing van de waarde van de grond. Gelet hierop heeft belanghebbende de door haar bepleite waarde van de grond evenmin aannemelijk gemaakt.
      
    
    
      4.14.
      Samengevat is het hof van oordeel dat de heffingsambtenaar noch belanghebbende de door ieder verdedigde waarde van de grond aannemelijk heeft gemaakt.
      
      
        
          Ten aanzien van de waarde van de opstallen
        
      
      
    
    
      4.15.
      De heffingsambtenaar heeft in het incidentele hoger beroep het standpunt ingenomen dat de rechtbank de waarde van de onroerende zaak ten onrechte op € 8.500.000 heeft vastgesteld. Volgens de heffingsambtenaar is de rechtbank in zijn oordeel alleen ingegaan op de waardering van de grond. De rechtbank heeft ten onrechte niet in ogenschouw genomen dat niet de waarden van de afzonderlijke deelobjecten ter beoordeling voorliggen, maar de volledige (eind)waarde van de onroerende zaak, aldus de heffingsambtenaar. Het is daarom van belang niet alleen de waarde van de grond te beoordelen, maar eveneens de waarde van de opstallen. Volgens de heffingsambtenaar bedraagt de volledige waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum aanzienlijk meer dan de waarde na bezwaar van € 8.711.000 (incl. btw), zodat de waarde niet te hoog is vastgesteld. 
      
    
    
      4.16.
      Het hof stelt voorop dat - zoals de heffingsambtenaar terecht heeft gesteld - artikel 17, lid 3, Wet WOZ ziet op de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarde van de gehele onroerende zaak. De in artikel 4, lid 2, Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken neergelegde rekenmethode, waarbij de gecorrigeerde vervangingswaarde wordt berekend door de (deel)waarden van de grond en de opstallen bij elkaar op te tellen, vormt daarbij een hulpmiddel. De toetssteen blijft evenwel uiteindelijk de waarde zoals omschreven in artikel 17, lid 3, Wet WOZ.
      
    
    
      4.17.
      Het hof stelt op basis van de stukken in het dossier vast dat de heffingsambtenaar in zijn aanvulling op het verweerschrift van 3 september 2020 schrijft dat een hertaxatie heeft plaatsgevonden en dat de taxateur de waarde heeft bepaald op (afgerond) € 10.774.000 (incl. btw). Bij dit nader stuk is onder andere het taxatierapport gevoegd (zie 2.8). Uit deze stukken blijkt dat de heffingsambtenaar zich nader op het standpunt stelt dat de waarde van de opstallen aanzienlijk meer bedraagt dan de bij uitspraak op bezwaar toegekende waarde van (afgerond) € 664.000 (incl. btw) en de (eind)waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum aanzienlijk hoger is dan de waarde na bezwaar van € 8.711.000 (incl. btw). Het staat de heffingsambtenaar vrij om in een iedere fase van het geding de door hem verdedigde waarde met nieuwe argumenten te onderbouwen, tenzij dit strijdig is met de goede procesorde. Van strijd met de goede procesorde is in deze hoger beroepsfase geen sprake, aangezien belanghebbende ruimschoots gelegenheid heeft gehad op het nadere standpunt van de heffingsambtenaar te reageren.  
      
    
    
      4.18.
      Gelet op hetgeen onder 4.4 is overwogen, ligt het op de weg van de heffingsambtenaar om aannemelijk te maken dat hij de waarde van de tot de onroerende zaak behorende opstallen niet te hoog heeft vastgesteld. 
      
    
    
      4.19.
      Ter onderbouwing van zijn standpunt dat hij de waarde van de tot de onroerende zaak behorende opstallen na bezwaar niet te hoog heeft vastgesteld, wijst de heffingsambtenaar op het door hem overgelegde taxatierapport met taxatiekaart (zie onder 2.8). De taxatiekaart is, wat betreft de opstallen, gebaseerd op de kengetallen van de archetypen [nummer 1] , [nummer 2] en [nummer 3] die zijn opgenomen in de Taxatiewijzer Verzorging. De taxateur waardeert de bij de onroerende zaak behorende opstallen op € 2.724.256 (incl. btw), aldus aanzienlijk meer dan de waarde na bezwaar van (afgerond) € 664.000 (incl. btw).
      
    
    
      4.20.
      De reden voor het gewijzigde standpunt van de heffingsambtenaar is - kort gezegd - dat aanvankelijk, rond de toestandsdatum 1 januari 2019, de verwachting bestond dat alle opstallen op korte termijn gesloopt zouden worden, doch dat later, in de beroepsfase, die verwachtingen minder concreet bleken en de tot de kliniek [B] behorende opstallen nog steeds in gebruik waren en voorlopig ook zouden blijven. Vanwege dit gewijzigde inzicht is in het taxatierapport aan de opstallen van de [B] een langere resterende levensduur en een hogere restwaarde toegekend dan bij uitspraak op bezwaar. Verder zijn de correcties voor functionele veroudering aangepast ten opzichte van die in de bezwaarfase, erop neerkomend dat daarvoor lagere percentages in aanmerking zijn genomen.
      
    
    
      4.21.
      Belanghebbende heeft het standpunt van de heffingsambtenaar betwist en - onder andere - aangevoerd dat ook de opstallen behorende tot de [B] , hoewel deze kliniek nog (deels) in gebruik is, op korte termijn zullen worden gesloopt. Dit betekent volgens belanghebbende dat ook voor die gebouwen een restwaarde van 0% en een levensduur van één jaar na 1 januari 2018 gehanteerd dient te worden.
      
    
    
      4.22.
      Het hof is van oordeel dat de sloopplannen ten aanzien van de [B] op de toestandsdatum 1 januari 2019 onvoldoende concreet waren om van sloop in 2019 te kunnen uitgaan. Dat - zoals belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft gesteld - er sinds november 2021 een ‘masterplan’ is waarin staat beschreven wat er met het terrein gaat gebeuren, maakt niet dat reeds op de toestandsdatum een concreet en voorzienbaar voornemen tot sloop was. De plannen voor herontwikkeling hebben bovendien (nog) niet geleid tot een sloopvergunning en er zijn tot op heden geen sloopwerkzaamheden uitgevoerd. De heffingsambtenaar is naar het oordeel van het hof ten aanzien van de [B] dus terecht uitgegaan van een geschatte levensduur van 3 tot 5 jaar met een restwaarde van 10%.
      
    
    
      4.23.
      Wat betreft de functionele veroudering stelt het hof voorop dat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting in hoger beroep onbetwist heeft gesteld dat de [A] en de [B] in hun huidige staat niet meer voldoen aan de kwaliteitseisen die in de zorg worden gesteld en dat zij daarom niet meer geschikt zijn om als zorgcentra te dienen. Gelet hierop is het hof van oordeel dat ten aanzien van de [A] en de [B] een aanzienlijke correctie wegens functionele veroudering in aanmerking dient te worden genomen. 
      
    
    
      4.24.
      In de bij het taxatierapport behorende taxatiekaart heeft de heffingsambtenaar ten aanzien van de opstallen die behoren tot de [A] een correctie voor functionele veroudering voor ruwbouw, afbouw en installaties van respectievelijk 24,9%, 20% en 20% toegepast. Ten aanzien van de opstallen die behoren tot de [B] is een correctie voor functionele veroudering voor ruwbouw, afbouw en installaties van respectievelijk 51,9%, 48,8% en 48,8% toegepast, behoudens voor zover het de leegstaande vleugel betreft waarop een correctie van respectievelijk 63,9%, 61,6% en 61,6% is toegepast. Op grond van vaste jurisprudentie brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat het op de weg van belanghebbende ligt om, indien zij een hogere correctie voor functionele veroudering voorstaat dan de heffingsambtenaar, die correctie te onderbouwen. Met de enkele stelling dat de gebouwen in hun huidige staat niet meer voldoen aan de kwaliteitseisen die in de zorg worden gesteld en dat zij daarom niet meer geschikt zijn om als zorgcentra te dienen, heeft belanghebbende onvoldoende concreet gemaakt hoe groot de correcties dan zouden moeten zijn.  
      
    
    
      4.25.
      Gelet op het voorgaande is het hof van oordeel dat de opstallen door de heffingsambtenaar niet op een te hoog bedrag zijn gewaardeerd. Die waarde is bepaald aan de hand van de Taxatiewijzer Verzorging, welk taxatie-hulpmiddel door belanghebbende ook niet is bestreden. De heffingsambtenaar heeft rekening gehouden met de economische veroudering en dat wat belanghebbende daartegen heeft aangevoerd treft geen doel (zie onder 4.22). Tegen de door de heffingsambtenaar toegepaste correcties wegens functionele veroudering heeft belanghebbende tenslotte onvoldoende gemotiveerd verweer gevoerd. Voor zover belanghebbende betoogt dat de waarde van de opstallen op grond van het vertrouwensbeginsel op € 664.000 (incl. btw) moet worden gesteld, wijst het hof op overwegingen onder 4.26 en 4.27 hierna.
      
      
        
          Beroep op het vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.26.
      Belanghebbende heeft gesteld dat over de waarde van de opstallen reeds in de bezwaarfase overeenstemming was bereikt tussen haar en de heffingsambtenaar. Op basis van door belanghebbende verstrekte informatie is de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar tot de volgens belanghebbende weloverwogen conclusie gekomen dat de opstallen - gelet op de plannen van herontwikkeling en de voorgenomen sloopwerkzaamheden - op van (afgerond) € 664.000 (incl. btw) gewaardeerd dienden te worden. Belanghebbende acht het in strijd met het vertrouwensbeginsel dat de heffingsambtenaar daar in beroep en hoger beroep ten nadele van belanghebbende op terugkomt. 
      
    
    
      4.27.
      Het hof verwerpt het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel. De heffingsambtenaar verdedigt het standpunt dat de door hem beschikte (eind)waarde van de onroerende zaak van € 8.711.000 (incl. btw) niet te hoog is. Zoals reeds onder 4.17 overwogen, staat het de heffingsambtenaar vrij de juistheid van zijn standpunt te baseren op andere gronden dan welke hij daartoe bij uitspraak op bezwaar heeft aangevoerd, mits de goede procesorde zich daartegen niet verzet. Daarvan is in dit geval geen sprake.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.28.
      De slotsom is dat de heffingsambtenaar er niet in is geslaagd om aannemelijk te maken dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld (zie onder 4.11) en dat belanghebbende er evenmin in is geslaagd om aannemelijk te maken dat de door haar verdedigde waarde niet te laag is. Het hof stelt de waarde van de onroerende zaak in goede justitie vast op € 6.900.000 (incl. btw).
      
    
    
      4.29.
      Gelet op het hiervoor overwogene is het hoger beroep gegrond en is het incidentele hoger beroep ongegrond.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.30.
      De heffingsambtenaar dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 541 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.31.
      Het hof veroordeelt de heffingsambtenaar tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep en het incidentele hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond en het incidentele hoger beroep van de heffingsambtenaar ongegrond is.
      
    
    
      4.32.
      Vanaf 1 juli 2021 is in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bbp) de puntwaarde voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de fase van beroep en hoger beroep verhoogd van € 541 naar € 759 (tarieven 2022), behalve voor zaken die gaan over, voor zover hier relevant, besluiten genomen op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ. In de nota van toelichting bij het Bpb staat dat dit onderscheid is gemaakt omdat er aanwijzingen zijn dat de proceskostenveroordeling in - onder meer - WOZ-zaken een te eenvoudig verdienmodel oplevert voor no cure no pay bureaus. In de nota van toelichting bij het Bpb is evenwel opgenomen dat als in WOZ-zaken de voorgeschreven vergoeding onredelijk uitwerkt, de wegingsfactoren en de hardheidsclausule in het Bpb aan de bestuursrechter ruimte bieden om in individuele gevallen de hoogte van de vergoeding aan te passen. 
      
    
    
      4.33.
      Naar het oordeel van het hof is, gelet op de omvang en complexiteit van de zaak, in het onderhavige geval sprake van bijzondere omstandigheden die afwijking van het forfaitaire tarief van € 541 rechtvaardigen. 
      
    
    
      4.34.
      Het hof stelt de tegemoetkoming daarom op 3 (punten) x € 759 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 2.277.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        verklaart het incidentele hoger beroep ongegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over het griffierecht en de proceskosten;
      
      
        verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        wijzigt de WOZ-beschikking en stelt de waarde van de onroerende zaak op € 6.900.000 (incl. btw);
      
      
        vermindert de aanslagen evenredig;
      
      
        bepaalt dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 541 vergoedt;
      
      
        veroordeelt de heffingsambtenaar in de kosten van het geding bij het hof van € 2.277.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door V.M. van Daalen-Mannaerts, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 maart 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Artikel 17, lid 2, Wet WOZ.
  
  
     Artikel 17, lid 3, Wet WOZ.
  
  
     Artikel 4, lid 1, sub a en lid 2, Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken.
  
  
     Vgl. Gerechtshof Den Haag 13 maart 2013, ECLI:NL:GHDHA:2013:CA2444, rov. 7.2.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8604, rov. 3.3.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 10 juli 2015, ECLI:NL:HR:2015:1818, r.o. 2.4.
  
  
     1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen op de zitting en 1 punt voor de schriftelijke zienswijze na incidenteel hoger beroep, zie Bbp.