ECLI:NL:RBZWB:2021:2896, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 10-06-2021, AWB - 20 _ 4965
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2021-06-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting – beschikking(en) niet in aanmerking genomen pga (art. 6.2.a-beschikkingen)
        Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2013 uitgaven in aanmerking genomen voor een opleiding tot verkeersvlieger. Het gaat om uitgaven gedaan over de jaren 2011 t/m 2013. Over de jaren 2011 en 2012 heeft belanghebbende geen aangiften IB/PVV gedaan. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2013 een deel van de in aftrek gebrachte scholingsuitgaven geweigerd, namelijk zover deze zijn gedaan in 2011 en 2012. De inspecteur heeft daarnaast geweigerd over de jaren 2011 en 2012 alsnog (een) art. 6.2a-beschikking(en) vast te stellen in verband met de studiekosten over die jaren, omdat dit verzoek volgens hem te laat is ingediend. 
                    Bij uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2013 en de gelijktijdig vastgestelde art. 6.2a-beschikking ongegrond verklaard, en het bezwaar tegen het niet-afgeven van (een) art. 6.2a-beschikking(en) over 2011 en 2012 niet-ontvankelijk. 
        De rechtbank stelt belanghebbende op alle punten in het ongelijk en overweegt daartoe als volgt. Belanghebbendes verzoek om over 2011 en 2012 alsnog (een) 6.2a-beschikking(en) te nemen is gedaan, nadat hij de termijn voor het doen van aangifte(n) voor die jaren heeft laten verstrijken. Uit de wetssystematiek vloeit dan voort dat zijn recht op niet in aanmerking genomen pga op dat moment niet meer kan worden vastgesteld. Daarvoor is immers vereist dat zijn inkomen over die jaren kan worden vastgesteld en het deel van de pga dat daarop in mindering kan worden gebracht. Op het moment dat belanghebbende de art. 6.2a-verzoeken deed, was er dus geen grond voor de inspecteur om de gevraagde beschikking(en) af te geven. De inspecteur heeft de verzoeken bij uitspraken op bezwaar dan ook terecht niet-ontvankelijk verklaard. Voorts verwerpt de rechtbank belanghebbendes betoog dat hij ook zonder art. 6.2a-beschikkingen over 2011 en 2012 recht heeft op een verhoging van de art. 6.2a-beschikking over 2013. Belanghebbendes alternatieve stelling t.a.v. 2017 valt buiten de reikwijdte van deze procedure. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummers BRE 20/4965 tot en met BRE 20/4967
      uitspraak van 10 juni 2021
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] (België),
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
      
        De bestreden uitspraken op bezwaar 
      
      De uitspraken van de inspecteur van 15 januari 2020 op de bezwaren van belanghebbende tegen:
    
    
      
        de aan hem over het jaar 2013 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) met aanslagnummer [aanslagnummer] H.36.01 (hierna: de aanslag 2013) en de gelijktijdig met de aanslag vastgestelde beschikking tot vaststelling van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek in de zin van artikel 6.2a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna ook: de artikel 6.2a-beschikking) van € 6.787 (zaaknummer BRE 20/4965);
      
      
        tegen de afwijzende beslissing op het verzoek om afgifte van de artikel 6.2a-beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012 (met referentie [aanslagnummer] ) (zaaknummers BRE 20/4966 en BRE 20/4967). 
      
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 februari 2021 via een digitale beeldverbinding (Skype for business). De zaken met zaaknummers BRE 20/4965 tot en met BRE 20/4967 zijn ter zitting gelijktijdig behandeld. Tijdens het onderzoek zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende zijn gemachtigde, [gemachtigde] , en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      
        Met betrekking tot alle zaaknummers 
      
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      2.1.
      Belanghebbende woonde van [datum 1] 2011 tot [datum 2] 2013 in Nederland. Op [datum 3] 2011 is belanghebbende gestart met een opleiding tot verkeersvlieger (hierna: de opleiding) aan de KLM Flight Academy (hierna: de opleider). De opleiding bestond uit de basisopleiding tot verkeersvlieger (hierna: de basisopleiding), het ‘Circuit Flying Program’ (hierna: het CFP) en het ‘Recurrent Programma’ (hierna: het RP). Sinds januari 2017 is belanghebbende als piloot in dienstbetrekking werkzaam bij KLM. 
      
    
    
      2.2.
      Aan de opleiding waren voor belanghebbende de volgende kosten verbonden: 
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Opleiding
                
              
              
                
                  Bedragen
                
              
            
            
              
                Basisopleiding
              
              
                € 117.500
              
            
            
              
                CFP
              
              
                € 9.120
              
            
            
              
                RP
              
              
                € 1.350
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      Belanghebbende heeft voor de betaling van een deel van deze kosten een lening van € 118.000 afgesloten bij ABN AMRO Bank N.V. (hierna: de bank). Op grond van de gesloten kredietovereenkomst heeft de bank voornoemde opleidingskosten voor de basisopleiding in 2011 en 2012 namens belanghebbende betaald aan de opleider. 
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft in de jaren 2011 en 2012 geen inkomsten genoten. Hij heeft over die jaren geen aangiften IB/PVV gedaan en is daartoe ook niet uitgenodigd. 
      
    
    
      2.4.
      Op 14 december 2018 heeft belanghebbende aangifte IB/PVV 2013 gedaan. Hij heeft daarin – na aftrek van het drempelbedrag van € 250 – € 127.720 als aftrekbare scholingsuitgaven in aanmerking genomen. Dit bedrag is in de aangifte als volgt gespecificeerd:
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Aftrekbaar bedrag scholingsuitgaven aangever
                
              
              
                
                  Bedrag 
                
              
            
            
              
                ‘KLM – Basis Opleiding Verkeersvlieger’ (basisopleiding)
              
              
                € 117.500
              
            
            
              
                ‘KLM – Circuit Flying Program’ (CFP)
              
              
                € 9.120
              
            
            
              
                ‘KLM – Recurrent Flying Program’ (RP)
              
              
                € 1.350
              
            
            
              
                Drempel
              
              
                -€ 250
              
            
            
              
                
                  Aftrekbaar bedrag scholingsuitgaven 
                
              
              
                
                  € 127.720
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur is bij de aanslag 2013 afgeweken van de aangifte door de aftrek van scholingsuitgaven toe te staan voor een bedrag van € 10.220, namelijk € 9.120 (CFP) plus € 1.350 (RP) minus het drempelbedrag van € 250. Daarvan is bij de aanslag € 3.433 als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen en is gelijktijdig met de aanslag een artikel 6.2a-beschikking vastgesteld van € 6.787. Voor het overige bij de aangifte als aftrekbare scholingsuitgaven in aanmerking genomen bedrag, te weten € 117.500, heeft de inspecteur de aftrek geweigerd, omdat deze uitgaven volgens hem niet op het jaar 2013 betrekking hebben. Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      2.6.
      Met dagtekening 3 juni 2019, door de inspecteur ontvangen op 4 juni 2019, heeft belanghebbende de inspecteur daarnaast verzocht over de jaren 2011 en 2012 alsnog (een) artikel 6.2a-beschikking(en) af te geven voor een totaalbedrag van € 117.500. Met dagtekening 11 juni 2019 heeft de inspecteur afwijzend op dit verzoek beslist, omdat het verzoek volgens hem buiten de daarvoor geldende vijfjaarstermijn is gedaan. Ook hiertegen heeft belanghebbende bezwaar gemaakt.
      
    
    
      2.7.
      Bij uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2013 en de daarmee gelijktijdig vastgestelde artikel 6.2a-beschikking ongegrond en de bezwaren tegen het niet-afgeven van de 6.2a-beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012 niet-ontvankelijk verklaard. 
      
    
    
      2.8.
      
        In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
        I. Is het bezwaar tegen de afwijzing van het verzoek om afgifte van de artikel 6.2a-beschikking(en) van in totaal € 117.500 over de jaren 2011 en 2012 ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard? en zo ja,
        II. Heeft de inspecteur belanghebbendes verzoek om vaststelling van de artikel 6.2a-beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012 terecht afgewezen? en zo ja,
        III. Moet de gelijktijdig met de aanslag 2013 afgegeven de artikel 6.2a-beschikking, ook bij het ontbreken van voornoemde beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012, alsnog worden verhoogd met € 117.500 (standpunt belanghebbende) of niet (standpunt inspecteur)?
      
      
      
        
          Wettelijk kader 
        
      
    
    
      2.9.
      Ingevolge artikel 6.1, eerste lid, onderdelen a en b van de van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is de persoonsgebonden aftrek het gezamenlijke bedrag van de in het kalenderjaar op de belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten en het gedeelte van de persoonsgebonden aftrek van voorafgaande jaren dat niet eerder in aanmerking is genomen. Ingevolge artikel 6.2a, eerste lid, van de Wet IB 2001 stelt de inspecteur het bedrag van de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vast bij voor bezwaar vatbare beschikking.
      
      
        
          Heeft de inspecteur de afgifte van de artikel 6.2a-beschikking(en) terecht afgewezen? 
        
      
    
    
      2.10.
      
        Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur zijn verzoek om afgifte van de artikel 6.2a-beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012 ten onrechte heeft afgewezen. Hij heeft daartoe aangevoerd dat de inspecteur zich er ten onrechte op beroept dat voor een dergelijk verzoek een vervaltermijn van vijf jaren geldt. Volgens belanghebbende is voor toepassing van een dergelijke vervaltermijn geen steun te vinden in de wetsgeschiedenis. Verder duiden volgens hem de ratio en de bewoordingen van de artikelen 6.1 en 6.2a van de Wet IB 2001 in dit verband juist op een soepele toepassing van de wettelijke bepalingen in die zin dat voor zowel het doen van een verzoek om afgifte van een dergelijke beschikking als voor het benutten van de eerder niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek geen vervaltermijnen gelden.  
        De rechtbank verwerpt belanghebbendes betoog en overweegt daartoe als volgt. Op grond van artikel 6.2a, eerste lid, van de Wet IB 2001 stelt de inspecteur de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vast. Echter, in beginsel vermindert de persoonsgebonden aftrek het inkomen van het betreffende kalenderjaar. Hieruit volgt dat een 6.2a-beschikking alleen kan worden vastgesteld indien de persoonsgebonden aftrek niet in aanmerking is genomen in het kalenderjaar waarop het betrekking heeft. Belanghebbende heeft over de jaren 2011 en 2012 geen aangiften gedaan. Op grond van de wettelijke bepalingen verliep de aangiftetermijn voor deze jaren op respectievelijk 31 december 2016 (2011) en 31 december 2017 (2012). Uit de parlementaire behandeling volgt dat deze vijfjaarstermijn onder meer bedoeld is voor belastingplichtigen van wie de berekening van het inkomen leidt tot een verrekenbaar verlies. Naar het oordeel van de rechtbank vloeit uit de wetssystematiek voort dat belanghebbendes recht op niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek niet kon worden vastgesteld. Daarvoor is namelijk vereist dat kan worden vastgesteld wat belanghebbendes belastbare inkomen in die betreffende jaren was en welk deel van de persoonsgebonden aftrek daarop in die jaren in mindering kan worden gebracht. Belanghebbendes verzoek aan de inspecteur om alsnog (een) 6.2a-beschikking(en) te nemen over de jaren 2011 en 2012 is gedaan nadat hij de termijn voor het doen van aangifte(n) voor die jaren heeft laten verstrijken. Er is dan ook op het moment van belanghebbendes verzoek geen grond voor de inspecteur om de gevraagde beschikking(en) af te geven. Hij had dan ook belanghebbendes verzoek niet-ontvankelijk moeten verklaren zoals ook in de uitspraak op bezwaar is aangegeven. De beroepen van belanghebbende in de zaken BRE 20/4966 en BRE 20/4967 zijn daarom ongegrond.  
      
      
      
        
          Ook zonder artikel 6.2a-beschikking(en) over 2011 en 2012 recht op verhoging van de gelijktijdig met de aanslag 2013 vastgestelde artikel 6.2a-beschikking?  
        
      
    
    
      2.11.
      
        Belanghebbende betoogt dat ook bij het ontbreken van (een) artikel 6.2a-beschikking(en) over de jaren 2011 en 2012 de gelijktijdig met de aanslag 2013 vastgestelde artikel 6.2a-beschikking met € 117.500 moet worden verhoogd, zijnde de kosten van de basisopleiding. 
        De rechtbank verwerpt belanghebbendes betoog. De bewijslast aannemelijk te maken dat de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek over 2013 te laag is vastgesteld, rust op belanghebbende. Anders dan belanghebbende kennelijk meent, is daarvoor onder meer vereist dat het gedeelte van de persoonsgebonden aftrek dat nog niet in aanmerking kon worden genomen door de inspecteur bij beschikking is vastgesteld. Nu deze vaststelling over de voorgaande jaren 2011 en 2012 terecht niet bij beschikking heeft plaatsgevonden, is belanghebbende niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat de bij de aanslag 2013 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek te laag is vastgesteld. Partijen zijn het er immers over eens dat de kosten van de basisopleiding niet aan het jaar 2013 kunnen worden toegerekend. Het beroep in de zaak BRE 20/4965 is daarom ongegrond verklaard.
      
      
      
        
          Alternatieve stelling belanghebbende
        
      
    
    
      2.12.
      
        Verder heeft belanghebbende nog het alternatieve standpunt ingenomen dat de in aftrek geweigerde kosten van € 117.500 pas over het jaar 2017 voor aftrek in aanmerking komen. Hij heeft daartoe, kort gezegd, aangevoerd dat tot die tijd Stichting Garantiefonds KLM (hierna: het garantiefonds) borg stond voor het door hem in verband met de voldoening van de opleidingskosten bij de bank geleende bedrag en dat de verhaalsmogelijkheid op het garantiefonds verviel toen hij in 2017 zijn eerste vaste baan bij KLM kreeg. Volgens belanghebbende drukten deze opleidingskosten daarom tot dat moment nog niet op hem.  
        Wat er ook zij van de (on)juistheid van deze stelling, kan het door belanghebbende beoogde resultaat niet via deze procedure worden bereikt. Zoals ter zitting al aan partijen toegelicht, kan de belastingrechter in deze procedure namelijk alleen een oordeel geven over de bestreden besluiten die in dit geval zien op de jaren 2011 tot en met 2013. Een stelling over het jaar 2017 valt daarmee buiten de reikwijdte van deze procedure. Voor zover er nog rechtsmiddelen openstaan tegen de aanslag IB/PVV 2017 dan wel een artikel 6.2a-beschikking over dat jaar, kan deze stelling in dat kader worden ingebracht. 
      
      
      
        
          Goede trouw
        
      
    
    
      2.13.
      Voor zover belanghebbende bedoeld heeft te stellen dat hij de eerder niet in aanmerking genomen aftrek van € 117.500 alsnog op enig moment in aanmerking moet kunnen nemen, omdat zijn goede trouw niet in twijfel kan worden getrokken en omdat een samenloop van omstandigheden bij hem voor een zekere verwarring heeft gezorgd, rechtvaardigt die enkele stelling geen ander oordeel.  
      
      
        
          Conclusie en proceskosten
        
      
    
    
      2.14.
      Gelet op het overwogene in 2.10 en 2.11 zijn de beroepen ongegrond verklaard. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
      
      
      
        Deze uitspraak is op 10 juni 2021 gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. J.H.M. van Ooijen, griffier, en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
      
      
      
        De griffier,	De rechter,
      
      
      
      
        (De griffier is verhinderd deze
        uitspraak te ondertekenen)
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
        Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
        5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      
      
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
      
        	b. een dagtekening;
         	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
         	d. de gronden van het hoger beroep.
      
      
      
        Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
      
    
  
  
     Artikel 6.30, eerste lid, Wet IB 2001.
  
  
     Naar de rechtbank begrijpt, betreft dit het bedrag voor toepassing van het drempelbedrag van € 250.
  
  
     Artikel 6.2 en artikel 6.40 van de Wet IB 2001.
  
  
     Artikel 9.4 eerste lid, letter b, Wet IB 2001 jo. artikel jo. artikel 45, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. 
  
  
     Zie MvT, Kamerstukken II 1996/97, 25051, nr. 3, p. 47 bij de parlementaire behandeling van de voorloper van artikel 9.4, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001.
  
  
      Vgl. ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ9674.
  
  
     Vgl. ECLI:NL:HR:2020:199 en ov. 4.6 en 4.7 van ECLI:NL:GHAMS:2019:1269.