ECLI:NL:GHAMS:2002:AE5662, Gerechtshof Amsterdam, 04-06-2002, 00/4142
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2002-06-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vervangingsreserve. Artikel 14, eerste lid, Wet IB 1964.
        Belanghebbende, een BV, maakt deel uit van een concern dat zich bezighoudt met het beleggen in en de exploitatie van onroerende zaken. In 1994 heeft belanghebbende een pand van een groepsvennootschap gekocht. Op dat moment beschikte zij over een vervangingsreserve. Medio 1996 heeft belanghebbende het pand aan een andere groepsvennootschap, die eveneens over een vervangingsreserve beschikte, verkocht. 
        In geschil is of belanghebbende per ultimo 1996 een vervangingsreserve mocht vormen bestaande uit de boekwinst op het in 1996 verkochte pand. 
        Belanghebbende dient de aanwezigheid van het door haar gestelde vervangingsvoornemen aannemelijk te maken. Hierbij dient sprake te zijn van een vervangingsvoornemen. Dat voornemen is niet aanwezig te achten. Er is geen sprake van détournement de pouvoir. Het Hof verklaart het beroep ongegrond.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Eerste Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.
    
    
    1.  Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 11 december 2000, ingediend door mr. (…) als haar gemachtigde en aangevuld bij brief van 8 februari 2001. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 31 oktober 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996.
    
    1.2.  De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 3.910.283. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 3.901.683. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot nihil.
    
    1.3.  De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
    
    1.4. Van belanghebbende is op 1 februari 2002 een brief met bijlagen (genummerd als produktie 1 tot en met 3) ontvangen. Van deze stukken heeft de inspecteur een kopie ontvangen. 
    
    1.5.  Ter zitting van 12 februari 2002 zijn verschenen voornoemde gemachtigde, vergezeld van (…), alsmede namens de inspecteur mr. (…), tot bijstand vergezeld van (…). Namens belanghebbende is ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. De inspecteur heeft kunnen kennisnemen en zich kunnen uitlaten over de bij de pleitnota gevoegde bijlagen (genummerd als produktie 4 tot en met 7). De gemachtigde heeft kunnen kennisnemen van en zich kunnen uitlaten over twee door de inspecteur overgelegde brieven. De door partijen overgelegde stukken behoren tot de gedingstukken. 
    
    1.6. Gelijktijdig en met instemming van partijen zijn ter zitting behandeld de beroepen van A B.V. inzake de aanslagen vennootschapsbelasting 1994 en 1995, met als kenmerk (…) respectievelijk (…), van belanghebbende inzake de aanslag vennootschapsbelasting 1996, met als kenmerk (…), en van B B.V. inzake de aanslag vennootschapsbelasting 1996, met als kenmerk (…).  
    
    1.7.  Na een schorsing van de zitting heeft het Hof beslist dat de zaken betreffende A B.V. worden aangehouden en de inspecteur in de gelegenheid wordt gesteld schriftelijk te reageren op de ter zitting overgelegde stukken inzake A B.V.  
    
    
    2.  Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1.  De aandelen in B.V. C, later geheten X B.V., belanghebbende, zijn op 15 augustus 1994 verworven door A B.V. Belanghebbende beschikte op dat moment over een vervangingsreserve als bedoeld in artikel 14 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) ten bedrage van  ƒ 2.472.857. Deze vervangingsreserve was voor ƒ 191.466 gevormd na verkoop in 1991 van het pand a-straat 39 te D en voor ƒ 2.281.391 na verkoop in 1994 van meer dan twintig woningen aan de b-straat te E. 
    
    2.2.  Na verwerving van belanghebbende door A B.V. in 1994 heeft belanghebbende in datzelfde jaar van F B.V. voor ƒ 3.669.000 het pand c-straat 20 te G (hierna: het pand) gekocht. F B.V. is een dochtervennootschap van A B.V. die met deze vennootschap een fiscale eenheid vormt als bedoeld in  artikel 15 van de  Wet op de vennootschapsbelasting 1969. F B.V. had het pand in 1992 voor ƒ 2.100.000 verworven uit het faillissement van een vennootschap waarvan de aandelen onder meer in bezit waren van de heer H. H is middellijk de enig aandeelhouder van A B.V.
    
    2.3.  Het pand is medio 1996 voor ƒ 4.200.000 door belanghebbende verkocht aan I B.V., een zustervennootschap van belanghebbende die eveneens over een vervangingsreserve beschikte. I B.V. heeft het pand in 1997 voor ƒ 4.200.000 verkocht aan en andere zustervennootschap van belanghebbende, J B.V. In 1999 verkocht J B.V. het pand, tezamen met een ander pand, voor een gezamenlijke verkoopprijs van ƒ 7.300.000 aan twee niet met haar verbonden vennootschappen. 
    
    
      2.4.  Belanghebbende heeft ter zake van de verkoop van het pand in haar aangifte, uitgaande van een fiscale boekwaarde bij verkoop ad. ƒ 1.151.290, een boekwinst verantwoord van 
      ƒ 3.048.710. Dit bedrag is door belanghebbende in haar aangifte vennootschapsbelasting 1996 als toevoeging aan de vervangingsreserve aangemerkt, welke reserve op het moment van deze toevoeging nihil bedroeg. Na de verkoop van het pand is door belanghebbende tot en met het jaar 2000 geen vervangend pand verworven. 
    
    
    2.5.  Tot de namens belanghebbende overgelegde stukken behoort een geschrift met onder meer de volgende inhoud:
    
    
      "DIRECTIE- EN AANDEELHOUDERSBESLUIT
      Ondergetekende:
      de heer K ten deze handelende als directeur met zelfstandige vertegenwoordigingsbevoegdheid van de besloten vennootschappen (…):"
    
    
    Hierna zijn de namen van 22 vennootschappen vermeld, waaronder die van belanghebbende en A B.V. Het geschrift vervolgt dan met:
    
    
      "en (…) tevens namens de enig aandeelhouder van opgemelde vennootschappen exclusief A B.V.,
      overwegende dat door opgemelde vennootschappen in het boekjaar 1996 onroerende zaken zijn verkocht,
      verklaart dat opgemelde vennootschappen het voornemen bij deze vastleggen om tot vervanging van de verkochte onroerende zaken over te gaan, waartoe een vervangingsreserve zal worden gevormd.
      Aldus besloten en getekend (…) 30 december 1996" 
    
    
    
      2.6.  In een brief van 8 juni 1999 aan de externe accountant van belanghebbende heeft de inspecteur de boekwaarde bij verkoop van het pand berekend op ƒ 499.470. Dit bedrag is 
      ƒ 651.820 lager dan de door belanghebbende in aanmerking genomen boekwaarde bij verkoop (ƒ 1.151.290 -/- ƒ 499.470). Hiervan uitgaande bedraagt de boekwinst bij verkoop van het pand ƒ 3.700.530. 
    
    
    2.7.  In een brief van 14 april 2000 aan gemachtigde schrijft notaris L onder meer het volgende:
    
    "Bijgaand zend ik u een copie van het door mij op 13 november 1997 ontvangen overzicht van de vervangingsverplichtingen binnen het concern (…). De aantekeningen in de marge zijn volgens mij van de hand van mijn toenmalige kandidaat (…) die (…) ook in staat zal zijn te bevestigen dat het vervangingsvoornemen bij het concern niet alleen aanwezig was maar daaraan ook (…) daadwerkelijk uitvoering werd gegeven."
     
    2.8.  Het bij het opleggen van de aanslag vennootschapsbelasting 1996 vastgestelde belastbare bedrag is als volgt berekend:
    
    
      Aangegeven belastbare winst             (negatief)    ƒ      24.255
      bijtelling vervangingsreserve                                    3.700.530 (= 3.048.710 + 651.820)
      correctie vrijval kostenegalisatiereserve                          7.808
      bijtelling management fee                                             85.000
      bijtelling rente rekening courant                                  141.200
      Belastbare winst                                                   ƒ  3.910.283
      Te verrekenen verliezen                                                    nihil
      Vastgestelde belastbaar bedrag                             ƒ  3.910.283
    
    
    2.9.  Bij uitspraak op bezwaar, welke is gedagtekend 31 oktober 2000, heeft de inspecteur alsnog ƒ 8.600 als managementfee in aftrek van de winst toegestaan. Daarmee is het belastbaar bedrag nader vastgesteld op ƒ 3.901.683 (= ƒ 3.910.283 -/- ƒ 8.600).  
    
    
    3.  Geschil
    
    
      In geschil is of het belanghebbende is toegestaan om per 31 december 1996 een vervangingsreserve te vormen bestaande uit de boekwinst van het in 1996 verkochte pand. 
      Voor het geval de vervangingsreserve niet is toegestaan is ook de omvang van de behaalde boekwinst in geschil. 
      De overige correcties worden, naar gemachtigde ter zitting heeft te kennen gegeven, niet bestreden.
    
    
    
    4.  Standpunten van partijen
    
    4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en naar de namens belanghebbende overgelegde pleitnota.
    
    4.2.  Ter zitting is hieraan namens belanghebbende - samengevat en zakelijk weergegeven - nog het volgende toegevoegd. Het doorschuiven van panden was gericht op het tijdig vervangen van panden waarvoor een vervangingsreserve was gevormd. Daarbij werd ook gelet op rendement. In dat verband wordt gewezen op de plaatsen waar de onroerende zaken zijn gelegen. Het zijn allemaal beleggingspanden. Dat is een vaste lijn. Nadere gegevens zou ik nog wel kunnen aanleveren. Ze zitten niet in het dossier. In het begin heeft belanghebbende getracht de vragen van de inspecteur te beantwoorden. Belanghebbende had te weinig mankracht om alle vragen telkens te beantwoorden. Huurcontracten konden niet worden overgelegd, omdat die in bezit waren van de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst. Op het afboeken op het pand van de vervangingsreserve die is ontstaan na de verkoop van de panden in E, kan op grond van het vertrouwensbeginsel niet meer worden teruggekomen. De inspecteur heeft verklaard dat hij de bedrijfsvoering van belanghebbende onmogelijk wilde maken. Dit is détournement de pouvoir, op welke grond de aanslagen moeten worden vernietigd. 
    
    
      4.3.  De inspecteur heeft - samengevat en zakelijk weergegeven - nog het volgende verklaard.
      Vanaf 1999 ben ik betrokken bij de behandeling van de bezwaarschriften van de tot dit concern behorende vennootschappen. Daarbij was het streven erop gericht een einde te 
      maken aan de door H geregisseerde activiteiten van deze vennootschappen. Het pand was geen bedrijfsmiddel dat duurzaam voor de bedrijfsuitoefening was bestemd, omdat het binnen de groep werd aangekocht en verkocht ter voorkoming van het vrijvallen van een vervangingsreserve. Daarbij werd niet gekeken naar opbrengsten, huren e.d. Het gaat om doorschuifpanden die als voorraad moeten worden beschouwd. Soms werd een onroerende zaak van buiten de groep aangekocht. Er was geen reëel vervangingsvoornemen. Belanghebbende heeft in het verleden geen inzicht verstrekt in de verschillen tussen de huuropbrengst van de in 1994 verkochte woningen en het vervangende pand. De ter zake van de verkoop van de panden in E gevormde vervangingsreserve is in het verleden ten onrechte afgeboekt op de kostprijs van het pand. 
    
    
    
    5.  Beoordeling van het geschil  
    
    5.1. Ingevolge artikel 14, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 kan de boekwinst bij vervreemding van een bedrijfsmiddel bij het bepalen van de winst worden gereserveerd, indien en zolang het voornemen tot vervanging of herstel van dat bedrijfsmiddel bestaat. Met betrekking tot het in 1996 door belanghebbende verkochte pand stelt belanghebbende dat per 31 december 1996 een voornemen tot vervanging van dat pand aanwezig was. De inspecteur heeft de aanwezigheid van een vervangingsvoornemen per balansdatum betwist, alsmede dat de te vervangen onroerende zaak een bedrijfsmiddel betreft. 
    
    5.2.  Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat sprake is van een bedrijfsmiddel, ligt het naar het oordeel van het Hof op de weg van belanghebbende om de aanwezigheid van het door haar gestelde vervangingsvoornemen aannemelijk te maken. Hierbij geldt dat sprake dient te zijn van een vervangingsvoornemen van de belastingplichtige die de vervangingsreserve heeft gevormd. Belanghebbende heeft voor het bestaan van een vervangingsvoornemen verwezen naar het 'Directie- en aandeelhoudersbesluit' als vermeld onder 2.5. Voor het bestaan van een vervangingsvoornemen per 31 december 1996 vormt dit geschrift echter onvoldoende bewijs. Dit besluit geeft weliswaar een verklaring omtrent een vervangingsvoornemen van meer dan twintig vennootschappen, waaronder de enig aandeelhouder van belanghebbende, maar daaruit is niet zonder meer af te leiden dat op genoemde datum een vervangingsvoornemen aanwezig was bij belanghebbende. Zonder enig ondersteunend verder bewijs volstaat een dergelijke algemene verklaring niet. Enige concrete handeling van of namens het bestuur van belanghebbende gericht op de vervanging van het in 1996 verkochte pand, zodanig dat daaruit per 31 december 1996 het bestaan van een voornemen tot vervanging zou zijn af te leiden, is niet door haar aannemelijk gemaakt. Een dergelijke handeling is ook niet, althans niet zonder meer, af te leiden uit de door belanghebbende in de periode 1994 - 1996 ondernomen bedrijfsactiviteiten, welke vrijwel uitsluitend hebben bestaan uit de betrekkelijk kortstondige verhuur van het pand. Het bestaan van een vervangingsvoornemen is evenmin aanwezig te achten op grond van het onder 2.7 aangehaalde schrijven van notaris L dan wel de tot de gedingstukken behorende bijlage bij deze brief waarin slechts wordt gerept van vervangingsverplichtingen, maar waarin geen aanwijzingen zijn te vinden over vervangingsvoornemens. Het vorenstaande vindt bevestiging in de omstandigheid dat in de jaren tot en met 2000 door belanghebbende geen vervangend pand is verworven. Dit leidt ertoe dat de boekwinst die bij de verkoop van het pand is gerealiseerd, reeds hierom terecht door de inspecteur tot de winst is gerekend. 
    
    5.3.  Met betrekking tot de omvang van de bij verkoop van het pand c-straat 20 door belanghebbende behaalde boekwinst heeft belanghebbende gesteld dat deze ƒ 3.048.710 bedraagt. De inspecteur heeft gesteld dat de behaalde boekwinst ƒ 3.700.530 bedraagt. De inspecteur heeft dit bedrag toegelicht in een brief aan de accountant van belanghebbende als vermeld onder 2.6. Nu belanghebbende de in deze brief toegelichte berekening van de boekwinst op het pand verder niet heeft betwist, gaat het Hof ervan uit dat te dezen moet worden uitgegaan van het op ƒ 3.700.530 berekende bedrag.
    
    5.4. Belanghebbende heeft ter zitting nog gesteld dat de bestreden uitspraak en de aanslag moeten worden vernietigd, omdat de inspecteur zich zou hebben schuldig gemaakt aan 'détournement de pouvoir'. Belanghebbende baseert deze stelling op een opmerking van de inspecteur ter zitting dat het bij de behandeling van de bezwaarschriften van tot het concern behorende vennootschappen de bedoeling was een einde te maken aan de activiteiten van het concern. Anders dan klaarblijkelijk belanghebbende heeft het Hof deze opmerking aldus verstaan, dat de inspecteur aangaf dat hij het laakbaar acht indien de activiteiten van een groep vennootschappen hoofdzakelijk eruit bestaan vennootschappen met vervangingsreserves te verwerven en de vrijval van deze vervangingsreserves te voorkomen door het voortdurend binnen die groep vennootschappen doorschuiven van veelal dezelfde panden en dat hij die activiteiten van het concern wilde tegengaan. In deze zin verstaan kan het Hof uit de door de inspecteur gemaakte opmerking geen vorm van détournement de pouvoir afleiden.
    
    5.5.  Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat het beroep van belanghebbende ongegrond is.
    
    
    6.  Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    7.  Beslissing
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 4 juni 2002 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van der Ouderaa en Kostense, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1.  Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.  Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:                                                                                                                              
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) de dagtekening;
      c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d) de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de  wederpartij te veroordelen in de proceskosten.