ECLI:NL:GHARN:1997:AA1108, Gerechtshof Arnhem, 30-12-1997, 95/1923
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 1997-12-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: -

Gerechtshof Arnhem
    
    belastingkamer
    
    
      nummer 95/1923
      U i t s p r a a k
    
    
    Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
    
    Gezien het beroepschrift van *X BV, gevestigd te *Z, ontvangen op 1 december 1995 en gericht tegen de uitspraak d.d. 23 oktober 1995 van de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen *P op het bezwaar van belanghebbende tegen de haar over het tijdvak van 1 januari 1990 tot en met 31 december 1993 opgelegde nahefWngsaanslag in de loonbelasting, welke nahefWngsaanslag met dagtekening 22 december 1994 en nummer * te harer kennis is gebracht, alsmede tegen het besluit van de inspecteur de in de nahefWngsaanslag begrepen verhoging van 100 percent voor niet meer dan 50 percent kwijt te schelden;
    
    Gezien de overige stukken, waaronder de conclusies van re- en dupliek en de door de gemachtigde van belanghebbende overgelegde notities van zijn bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooi welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
    
    Gehoord ter zitting van 13 juni 1997 te Arnhem belanghebbende bij monde van haar administrateur *, haar gemachtigde *, bijgestaan door *, advocaat te Arnhem, alsmede de inspecteur voornoemd;
    
    Overwegende, dat bij de uitspraak waarvan beroep de voormelde nahefWngsaanslag is gehandhaafd op ƒ 81.015,-- aan belasting met een verhoging van ƒ 40.507,--;
    
    Overwegende, dat belanghebbende in beroep verzoekt vernietiging van primair en subsidiair de nahefWngsaanslag en meer subsidiair het kwijtscheldingsbesluit alsmede algehele kwijtschelding van de verhoging, terwijl de inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak;
    
    Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
    
    
      1.1. Bij akte van 30 december 1987 heeft de "Stichting *A" opgericht de te *Z gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid *X BV. 
      Ter volstorting van het aandelenkapitaal van *X BV ad  ƒ 10.700.000,-- heeft de Stichting ingebracht, te rekenen met ingang van 1 januari 1987, haar gehele te *Z gevestigde en tot dan toe voor haar rekening gedreven onderneming onder de naam "*B BV".
      *X BV vormt een een Wscale eenheid met de volgende bedrijven:
      – *B BV
      – *C BV
    
     
    
       – *D BV
      – *E BV
      – *F BV
      – *G BV
      – *H BV
    
    
    
      1.2. Bij belanghebbende, een accountants- en belastingadvieskantoor, is door de Bedrijfsvereniging voor Bank- en Verzekeringswezen, Groothandel en Vrije Beroepen van 5 september 1994 tot en met 9 september 1994 een looncontrole ingesteld over de jaren 1989 tot en met 1993. Van deze controle is door de looninspecteur een rapport opgemaakt. Een afschrift van dat rapport is, ingevolge de Samenwerkingsovereenkomst tussen Belastingdienst en Bedrijfsverenigingen van 21 december 1993, verzonden aan de Belastingdienst.
      Bij deze controle is onder meer het volgende gebleken:
    
    
    1.2.1. Er is geen CAO.
    
    
      1.2.2. De werkgever kent vrijgestelde uitkeringen toe bij feestdagen.
      In het jaar 1993 is ter gelegenheid van Pasen en Pinksteren een bedrag van 
      ƒ 110,-- per gelegenheid uitgekeerd en in december, ter gelegenheid van Sinterklaas, Kerst en Nieuwjaar een bedrag ineens van ƒ 280,-- naast een kerstpakket ter waarde van ƒ 50,--.
    
    
    1.2.3. In de maand december 1993 heeft voorts een uitkering ineens plaatsgevonden ten belope van 1,45% van het jaarsalaris behorende bij de salarisschalen II en hoger, onder verrekening van voormelde feestdagenuitkering in diezelfde maand. Werknemers met een salaris in schaal I ontvingen slechts de feestdagenuitkering.
    
    1.2.4. In het begin van 1993 is de loonruimte voor dat jaar voor de werknemers vastgesteld op 2% en is voorts komen vast te staan dat de beschikbare loonruimte zou worden gebruikt voor een eindejaarsuitkering, terwijl de inbouw van die loonruimte in de salarisschalen eerst met ingang van het nieuwe jaar zou plaatsvinden.
    
    1.2.5. Bij ziektemeldingen in 1993 is bij opgave van het salaris van de betrokkene aan de desbetreffende instantie in verband met het verkrijgen van een ziekengelduitkering, het op dat moment geldende salaris verhoogd met voormelde 2%. Een soortgelijke handelwijze heeft zich in het jaar 1992 voorgedaan.
    
    1.2.6. Nadien bleek de beschikbare loonruimte niet 2 maar 1,5% te zijn. Bij ziektemeldingen over het tweede halfjaar 1993 is het salaris van de betrokkene met dat percentage verhoogd.
    
    1.3. In het jaar 1994 is in december wel een eindejaarsuitkering verstrekt ten belope van 0,5% van de salarissen, maar geen feestdagenuitkering, afgezien van een kerstpakket.
    
    1.4. De looncontroleur heeft zich op het standpunt gesteld, dat de in december van de jaren 1989 tot en met 1993 verrichte feestdagenuitkeringen het karakter van geschenk vanwege de werkgever ontberen en derhalve als belaste uitkeringen moeten worden beschouwd. Het in totaal ter zake in de jaren 1989 tot en met 1993 te belasten bedrag beloopt respectievelijk ƒ 29.478,--, ƒ 32.268,--, ƒ 41.249--, ƒ 56.403,-- en ƒ 61.907,--. De berekeningen als zodanig van deze bedragen zijn tussen partijen niet in geschil.
    
    
      De Bedrijfsvereniging heeft met betrekking tot bovenvermelde uitkeringen aanvullende premienota's vastgesteld. Tevens is terzake een administratieve boete opgelegd.
      Belanghebbende heeft bij Bestuur van de Bedrijfsvereniging bezwaar aangetekend tegen de aanvullende premienota's. Dit bezwaar is op 21 december 1995 door het Bestuur afgewezen.
      Aangetekend moet worden dat het Bestuur de administratieve boete heeft laten vervallen. Dit is geschied omdat in vergelijkbare gevallen geen administratieve boete was opgelegd. Overigens is in die vergelijkbare gevallen ten onrechte geen boete opgelegd. Het Bestuur heeft echter gemeend in dit geval een lijn te trekken. 
    
    
    1.5. De inspecteur heeft in navolging van de Bedrijfsvereniging ter zake van bovenvermelde bedragen na aankondiging nageheven onder toepassing van een verhoging van 100%, waarvan hij aanstonds heeft besloten 50% kwijt te schelden. De berekening als zodanig van de nageheven belasting is evenmin tussen partijen in discussie.
    
    1.6. Naar aanleiding van het bezwaarschrift is door de inspecteur een nader feitelijk onderzoek ingesteld. Bij brief van 15 maart 1995 is belanghebbende verzocht loonstaten van negen werknemers van de *X-groep over te leggen, alsmede alle notulen van de Ondernemingsraad en de Raad van Commissarissen van 1989 tot en met 15 maart 1995. Uit deze bescheiden en uit diverse zaken die de Bedrijfsvereniging aan de inspecteur heeft verstrekt kan het volgende als vaststaand worden aangemerkt.
    
    1.7. Uit de notulen van de (overlegvergaderingen van de) ondernemingsraad is gebleken dat voor vele vergaderingen het onderwerp arbeidsvoorwaarden op de agenda staat. Onderstaand volgt een aantal passages uit die notulen:
    
    
      VERSLAG 70e PERSONEELSRAADVERGADERING OP 
      7 DECEMBER 1988
    
    
        6. ARBEIDSVOORWAARDEN
    
           - Salarisschalen
    
    
               Vanuit het vooroverleg bleek men van mening te zijn dat de
               beschikbare ruimte voor 1988 van 1 % die als feestdagenuitkering
               is uitgekeerd, bij inbrenging in de schalen hoger zou moeten
               zijn. Een (gedeeltelijk) onbelaste feestdagenuitkering levert
               namelijk voor werkgever voordelen op die aan de werknemer ten
               goede zouden moeten komen. dR geeft aan dat deze mening ge-
               baseerd is op een verkeerd begrip van de situatie:
               Gesteld is dat voor 1988 beschikbaar was een ruimte van 1% in
               te bouwen in de schalen. In overleg met en op verzoek van de PR
               is het hiermee gemoeide bedrag uitgekeerd in de vorm van een 
               feestdagenuitkering.
               Met name ook omdat bij inbouw in de schalen de medewerkers in
               schaal I niet zouden proWteren. In het verleden was de con-
               structie anders:
               toen was beschikbaar 1¾% als feestdagenuitkering. Bij 
               latere inbouw (van de hiervan overgebleven 1 ½%) in de 
               schalen moest dit worden verlaagd in verband met het mee-
               nemen van de vakantietoeslag en de verhoging van de pensioen-
               grondslag.
               Het uitgangspunt was toen:
               - beschikbaar: feesdagenuitkering; later ingebouwd in schalen
                 (dus vakantietoeslag en pensioengrondslag nog verrekenen).
               Het uitgangspunt is nu:
               - beschikbaar: 1 % voor schalen (incl. vakantietoeslag en
                 pensioengrondslag); uitgekeerd als feestdagenuitkering.
               Overigens: of de volledige 1 % gehandhaafd zou blijven, is
               ook nog afhankelijk gesteld van de kosten die het opvolgen van 
               het pensioenadvies met zich mee zouden brengen.
    
    
    
               De directie is bereid deze kosten (van een invaliditeitspensioen)
               voor rekening van de werkgever te laten komen en niet te korten
               op de 1 % loonruimte. De Raad van Commissarissen heeft hiervoor 
               na overleg haar Wat gegeven.
    
    
    
               Gevraagd wordt of de PR-leden op basis van bovenstaande infor-
               matie akkoord gaan met een voorstel om de 1 % van 1988 zonder
               aftrek van kosten voor het pensioenadvies in te bouwen in de
               schalen met uitzondering van schaal I. De PR is in meerderheid
               voor inbouw in de schalen; in verband met de uitzondering van
               schaal I echter niet unaniem. dR legt nog weer eens uit dat de
               koppeling van schaal I aan het minimumloon gebaseerd is op over-
               heidsbeleid, waar het bedrijfsleven aan mee moest doen. Schaal I
               kent zijn eigen jaarlijkse verhogingen.
    
    
             VERSLAG 71e PERSONEELSVERGADERING OP 22 MAART 1989
    
             6. ARBEIDSVOORWAARDEN 1989          
         
    
    
               De heer *I deelt mee dat in het vooroverleg de voor-
               stellen m.b.t. de arbeidsvoorwaarden 1989 uitgebreid zijn
               besproken:
               - Wat de salarissen betreft gaat men akkoord met een minimum
                 van 1 % in de schalen per 1 januari 1990. In 1989 kan deze
                 1 % worden uitgekeerd in de vorm van een feestdagenuitkering.
                 Van eventuele ruimte boven 1 % zou maximaal 0,3 % aangevoerd
                 kunnen worden voor nieuw beleid.
    
    
    
              Wat de salarissen betreft schetst dR nog eens waar het voorstel
              "± 1 % waarvan een gedeelte eventueel te reserveren voor nieuw
              beleid" vandaan komt. Als uitgangspunt is genomen het advies
              van de VLB, dit geeft aan dat collega-accountantskantoren op
              dezelfde lijn zitten. Verder is gekeken naar reeds afgesloten
              CAO's; ook deze bewegen zich meestal rond 1 %.
              In een enkel geval is men wat hoger uitgekomen, maar dan is er
              een andere looptijd. Wat de opmerkingen van het vooroverleg
              betreft, zegt dR nog dat hij aanneemt dat met "0,3 % voor nieuw
              beleid" wordt bedoeld: beleid in de sfeer van de secundaire
              arbeidsvoorwaarden. Dit wordt bevestigd.
              Tevens dat men akkoord gaat met de methodiek: d.w.z. ± 1 %
              dit jaar als uitkering en volgend jaar inbouwen in de schalen.
    
    
            VERSLAG 72e PERSONEELSVERGADERING OP 7 JUNI 1989
    
    
              N.a.v. pag. 13 - arbeidsvoorwaarden.
              - Voor alle duidelijkheid brengt de heer *I namens het
                vooroverleg naar voren dat men akkoord is gegaan met:
                 minimaal 1 % (niet ± 1%) verhoging dit jaar als uitkering
                 en volgend jaar inbouwen in de schalen;
                 indien de ruimte groter is dan 1 %, maximaal 0,3 % aan te
                 wenden voor "nieuw beleid".
    
    
    
              VERSLAG 2e OVERLEGVERGADERING ONDER-
              NEMINGSRAAD OP 29 JANUARI 1990
    
    
    
              - Arbeidsvoorwaarden.
              *I zegt dat met betrekking tot de arbeidsvoorwaarden
              de suggestie op tafel is gelegd: voor invulling van de loon-
              ruimte de eindejaarsuitkering handhaven en voor wat eventuele
              overige ruimte betreft de ontwikkelingen afwachten. Daarbij is
              de mogelijkheid opengelaten tot voorindexering indien de 
              actualiteit daartoe aanleiding geeft. Omdat naar de mening
              van de OR de trend duidelijk gaat in de richting van ± 5 %
              loonruimte stelt men dan ook voor:
               een eindejaarsuitkering van minimaal 1 ½ %;
               uitgaande van een minimumtrend van 4 % overwegen reeds nu 
                2 ½ % inbouwen in de schalen.
              Vz/dR reageren met de volgende opmerkingen:
               Het aanhouden van de eindejaarsuitkering vindt men een goede
                suggestie. VZ voegt daar aan toe dat het OR-voorstel inhoudt
                dat nu al vast zou komen te staan wat minimaal wordt gegeven.
               Voor een duidelijker beeld van wat er in de diverse sectoren
                zal gaan gebeuren, dienen toch nog wat CAO's te worden 
                afgewacht. Met name de ontwikkelingen in het bank- en ver-
                zekeringswezen en de uitkomsten van het overleg dat binnen 
                VLB-verband over arbeidsvoorwaarden plaats vindt. Op dit moment
                is eigenlijk alleen nog maar iets bekend over de metaal-sector,
                waarbij de groot-metaal uitkomt op ? 3,75 % op jaarbasis.
               Als een ruimere verhoging wordt gevraagd, is met name ook ten
                behoeve van de Raad van Commissarissen, meer informatie en
                meer tijd nodig.
                Verwacht wordt dat in de maart-vergadering wat meer kan worden
                aangegeven in welke richting de gedachten gaan (zonder dit 
                overigens al deWnitief vast te stellen) en dat in de mei-
                vergadering de arbeidsvoorwaarden kunnen worden besproken.
                dR wijst erop dat dan het totale pakket arbeidsvoorwaarden
                aan de orde moet zijn. Er liggen op het terrein van de
                secundaire en tertiaire voorwaarden namelijk ook nog enige 
                wensen (pensioenvoorwaarden, suppletieregeling, spaarregeling
                e.d.).
               Met betrekking tot de wens om voor te indexeren zegt O. dat, 
                mocht hiertoe aanleiding bestaan, aanpassing in de schalen ook
                tweemaal per jaar zou kunnen worden doorgevoerd: per 1 juli 1990
                met terugwerkende kracht naar 1 januari en per 1 januari 1991.
              Resumerend wordt afgesproken dat wat meer onderbouwing nodig is
              voor het bespreken van het toale arbeidsvoorwaardenpakket in mei.
    
    
    
              VERSLAG 4e OVERLEGVERGADERING ONDER-
              NEMINGSRAAD OP 14 MEI 1990
    
    
            5. ARBEIDSVOORWAARDEN 1990
            
    
              Salarissen
              Een uitgebreide bijlage met voorstellen is beschikbaar.
    
    
    
              dR licht, wat de salarissen betreft, toe dat is gekeken naar
              verschillende CAO's, het inmiddels binnengekomen VLB-advies en
              de huidige salarissen binnen de eigen organisatie. Op grond van
              deze aspecten is het voorstel tot stand gekomen van maximaal
              3 ½ %, t.w.:
              - 1 ½ % initiële verhoging, die vrij snel in de schalen kan
                worden ingebouwd,
              - 1 ½ % eindejaarsuitkering,
              - ½ % voor secundaire arbeidsvoorwaarden.
    
    
    
              De voorzitter van de OR brengt namens de OR het volgende
              naar voren:
              - Hier en daar is de bijlage tekstueel niet helemaal duidelijk:
                ? Men gaat er op grond van de procedure in het verleden van 
                  uit dat de eindejaarsuitkering automatisch al in de schalen
                  wordt ingebouwd (niet:..."zou kunnen worden ingebouwd").
                ? Gesproken wordt van maximaal ½ % voor verbetering secun-
                  daire arbeidsvoorwaarden, terwijl elders weer wordt gezegd
                  dat indien dit percentage ontoereikend is het meerdere ten
                  laste van de eindejaarsuitkering zou komen. De OR vindt dat
                  voor verbetering secundaire arbeidsvoorwaarden ½ % maximaal
                  mag worden aangewend.
                  Daarnaast is men van mening dat geen loonruimte van 1990 
                  moet worden gebruikt voor verruiming van voorzieningen die
                  in dit jaar nog niet worden geeffectueerd (bijvoorbeeld:
                  pensioenen).
                ? Gesproken wordt van inbouw in de schalen II t/m IX; de OR
                  echter vraagt om inbouw in de schalen I t/m IX.
                ? Wat de suppletie WAO betreft, was de OR van mening dat dit
                  een "gepasseerd station" betreft.
    
    
    
                dR wijst erop dat het weliswaar twee jaren zo is geweest dat
                de eindejaarsuitkering in de schalen werd ingebouwd, een auto-
                matisme is het echter niet. Het zou kunnen zijn dat er op een
                gegeven moment andere wensen tot invulling naar voren komen.
                Daarom wordt ieder jaar opnieuw een voorstel gedaan tot inbouw.
                Een dergelijk voorstel is overigens, ook in het verleden steeds
                pas gedaan op het moment dat zichtbaar was geworden dat ook in
                het volgende jaar een eindejaarsuitkering beschikbaar zou komen.
                Wat het percentage voor secundaire verbeteringen betreft, zegt
                dR dat wat in de bijlage staat het volgende is: er wordt ½ %
                voor deze verbetering beschikbaar gesteld. Zou uit de discussies
                blijken dat er wensen leven die meer kosten dan ½ %, dan zou
                dit meerdere ten laste van de eindejaarsuitkering komen. Met
                betrekking tot de inbouw in de schalen: ook dit jaar blijft het
                standpunt gehandhaafd dat schaal I wel meedeelt in de eindejaars-
                uitkering, maar dat geen inbouw in deze schaal plaats vindt.
                Dit kan niet als onrechtvaardig worden aangemerkt, omdat de 
                medewerkers in deze schaal al jaarlijks een leeftijdsverhoging         
                krijgen, die overigens procentueel gezien aanzienlijk is. 
                Daarnaast is er nog een initiële verhoging (dit jaar 0,85 %)
                op grond van de koppeling minimumlonen/uitkeringen.
                VZ voegt hier nog aan toe dat de directie aan het tot nu toe
                gevoerde beleid wenst vast te houden en dat niet wordt gedacht
                aan structurele wijzigingen.
                In het verleden is gesteld dat het voor de mensen in schaal I
                zuur zou zijn indien zij niet van de belastingvrije uitkering
                mee konden proWteren.
                Daarom is besloten hen mee te laten lopen door de loonruimte
                uit te keren in de vorm van een eindejaarsuitkering. Nu echter
                de verhogingen wat hoger worden, lijkt het niet meer redelijk
                (zoals ook eerder door de OR aangegeven) alles in een einde-
                jaarsuitkering onder te brengen.
                Vanuit de OR wordt in dit verband nog gesuggereerd de volledige
                3 % in te bouwen en daarnaast toch nog een eindejaarsuitkering van
                ƒ 250,-- netto voor iedereen. Dit blijkt echter na afweging van
                voor- en nadelen geen haalbare kaart.
    
    
    
                Verslag van de 5e ondernemingsraadvergadering van de *X
                Groep en haar deelnemingen, gehouden op 14 mei 1990 te 	 
                *Z (aanvang 10.00 uur).
    
    
    
                4. Arbeidsvoorwaarden
                - De OR kan met het voorstel wat betreft de primaire arbeids-
                  voorwaarden van de directie meegaan, hetgeen inhoudt:
                  ? vanaf 01-01-1990 inbouw van 1½% in de schalen II t/m
                    IX, waarbij voor degenen die op 01-06-1990 in dienst
                    zijn een nabetaling zal worden gegeven;
                  ? eind december 1990 een eindejaarsuitkering van 1½%
                    die wordt ingebouwd in 1991 in de schalen II t/m IX.
    
    
    
                VERSLAG 5e OVERLEGVERGADERING ONDERNEMINGS-
                RAAD OP 10 SEPTEMBER 1990
    
    
    
                5. ARBEIDSVOORWAARDEN 1990
                   dR recapituleert de al gerealiseerde onderdelen van het
                   arbeidsvoorwaardenbeleid voor 1990:
                   - 1½% initieel is inmiddels verwerkt vanaf 1/1/1990
                   - minimumloners hebben een verhoging gekregen in het 
                     kader van de koppeling
                   - over een eindejaarsuitkering van 1½% zijn afspraken
                     gemaakt.
                Resteert nog de invulling van max. ½% voor secundaire
                arbeidsvoorwaarden. Afgesproken was dat gekeken zou worden 
                naar de kosten van de voorgestelde aanpassingen, t.w. enz.
    
              
    
                Het voorstel van de directie is dan ook om aan de beschik-
                bare ruimte deze concrete invulling te geven.
    
           
    
                Bij de invulling van de arbeidsvoorwaarden, waaronder ook 
                de verlofdagen, wordt uitgegaan van maatschappelijke ont-
                wikkelingen. Het is in het belang van zowel de medewerkers
                als de organisatie om een goed arbeidsvoorwaardenpakket te
                bieden, aangepast aan wat gebruikelijk is in den lande bij
                vergelijkbare organisaties. Toetsing van het pakket of 
                onderdelen daarvan gebeurt ook op deze basis.
    
    
    
                Vanuit de OR wordt naar voren gebracht dat met de huidige
                voorstellen voor aanpassing van de secundaire arbeidsvoor-
                waarden de ½% voor 1990 nog niet volledig is ingevuld. De
                kosten voor het weduwnaarspensioen gaan bijvoorbeeld pas in
                1991 drukken. Het restant zou kunnen worden toegevoegd aan 
                de eindejaarsuitkering.
                dR wijst er op dat in de voorstellen voor 1990 naast de ruimte
                voor aanpassing van de salarissen nog extra ½% voor secun-
                daire verbeteringen beschikbaar is als en voor zover hieraan
                een zinvolle invulling kan worden gegeven. Is die invulling er
                niet, dan valt deze ½% niet vrij voor toevoeging aan de 
                salarissen.
    
    
    
                dR verduidelijkt nog eens dat met de huidige voorstellen wordt
                gepraat over: 3% (initieel/eindejaarsuitkering) + max. ½%
                (aanpassingen secundair) en niet over 3½%.
                De 3% is tot stand gekomen op basis van vergelijking met
                ontwikkelingen elders. Daar andere jaren, bij een geringere
                loonruimte, de voorkeur werd gegeven aan een eindejaarsuit-
                kering, was het logisch ook deze keer zo'n uitkering voor te
                stellen. Vandaar 1½% initieel en 1½% eindejaarsuitkering.
    
    
    
                dR wijst erop dat het overleg over de arbeidsvoorwaarden 
                plaats behoort te vinden met de OR en niet met de achterban.
                De contacten met de achterban dienen door de OR-leden te worden
                onderhouden. Bij directe toezending van een notitie over arbeids-
                voorwaarden aan alle medewerkers zou de OR zich - terecht! -
                gepasseerd kunnen voelen.
                In dit verband wordt er ook nog op gewezen dat in onze organi-
                satie de OR niet over formele instemmingsbevoegdheid met betrek-
                king tot arbeidsvoorwaarden kan beschikken.
                Met de medewerkers zijn namelijk individuele arbeidsovereen-
                komsten afgesloten. Daarom ligt de verantwoordelijkheid voor
                de besluitvorming bij de directie, gehoord hebbend de meningen
                in de verschillende overlegsituaties (d.i.: Raad van Commis-
                sarissen, regiodirecteuren en OR).
                dR besluit met de mededeling dat in de novembervergadering,
                zoals gebruikelijk, nog moet worden vastgesteld wat met de
                1½% eindejaarsuitkering moet gaan gebeuren: inbouwen in de
                schalen of zijn er andere wensen?
    
    
    
                VERSLAG 6e OVERLEGVERGADERING ONDER-
                NEMINGSRAAD OP 5 NOVEMBER 1990
    
              
    
                6. Invulling 1 ½ % eindejaarsuitkering 1991
                   De heer *J deelt namens de OR mee dat men, zoals in
                   de vorige vergadering al is gesuggereerd, kiest voor inbouw
                   van de 1½% in de schalen.
    
    
    
                VERSLAG VAN DE 7e ONDERNEMINGS-
                RAADVERGADERING VAN DE *X GROEP EN HAAR
                DEELNEMINGEN, GEHOUDEN OP 5 NOVEMBER 1990 TE
                ARNHEM
    
    
              Invulling 1.5% eindejaarsuitkering 1991
          
    
                - Unaniem wordt besloten om dit in te bouwen in de schalen.
                  Dit wordt vanmiddag voorgesteld aan de directie in de
                  overlegvergadering.
    
    
    
                VERSLAG 8e OVERLEGVERGADERING ONDERNEMINGS-
                RAAD OP 25 MAART 1991
    
         
              6. ARBEIDSVOORWAARDENBELEID 1991
               
    
                dR geeft een korte toelichting op het in de bijlage
                beschreven voorstel arbeidsvoorwaarden 1991:
                Voorgesteld wordt een verhoging van 3,5%, waar de directie
                als volgt uitvoering aan denkt te geven:
                - 1,5% initieel
                - 1,5% eindejaarsuitkering
                - 0,5% maximaal voor verbetering secundaire arbeidsvoor-
                  waarden (de invulling hiervan behoeft niet perse per 
                  1 januari 1991 in te gaan, maar kan ook een toekomstig
                  effect hebben).
    
    
    
                Uitgangspunten met het voorstel zijn:
                - de door de overheid benadrukte loonmatiging in verband met
                  handhaving van de koppeling
                - de prijscompensatie (prijsindexering over 1990 ca. 2.9%)
                - de richting (tussen 3 en 4,5%) die wordt aangegeven door
                  incidenteel reeds bereikte resultaten bij CAO-overleg 
                  (vorig jaar kwam het voorstel later en was daardoor 
                  gebaseerd op een meer uitgebreid beeld van CAO-
                  overlegresultaten).
    
    
    
                De heer *J deelt namens de OR het volgende mee:
                - Ten aanzien van de voorgestelde 3,5% totaal: Gezien de
                  produktiviteitsstijging en de hoge winst en gezien de
                  resultaten bij andere CAO-onderhandelingen en de hoogte
                  van de prijsindexering vindt men het voorstel van 3,5%
                  aan de magere kant. Het voorstel tendeert teveel naar de
                  onderkant van elders overeengekomen loonstijging. Daarnaast
                  vindt toekenning in onze organisatie in verband met hand-
                  having van de eindejaarsuitkering ook nog eens achteraf 
                  plaats.
                  Op basis van deze overwegingen komt de OR tot een voorstel
                  voor een stijging van de lonen met 4%, waarvan 0,5% secun-
                  dair. Van de dan beschikbare 3,5% initieel, zou 2% per 1
                  januari 1991 moeten worden ingebouwd en 1,5% beschikbaar
                  blijven voor de eindejaarsuitkering.
                  Van de eindejaarsuitkering zou fl. 280,-- (= 3 x fl. 110,--
                  minus kerstpakket ad fl. 50,--) onbelast moeten worden 
                  uitgekeerd.
    
    
    
                Wat de initiele verhoging betreft merkt dR in antwoord hierop
                op:
                - De algemene tendens beweegt zich tussen de 3 en 4%.
                - Met betrekking tot de opmerkingen t.a.v. toekenning achteraf
                  moet bij vergelijking met andere CAO's de ingangsdatum 
                  (veelal 1 april) mee in de beschouwing worden betrokken.
    
    
    
                Ook wordt vanuit de OR nog gevraagd of de 1,5% eindejaars-
                uitkering volgend jaar stilzwijgend zal worden ingebouwd en
                waarom voor deze uitkering de peildatum is vastgesteld op
                1 december.
                dR zegt dat de vraag naar de wenselijkheid van inbouw in de
                schalen, zoals gebruikelijk, aan het einde van het jaar aan de
                OR zal worden voorgelegd. Wat de peildatum betreft: als deze
                op 1 januari wordt gesteld zouden wij geconfronteerd worden
                met eventuele verplichting tot nabetaling. Dit is niet wenselijk;                    
                voor de eindejaarsuitkering is steeds het standpunt gehuldigd:
                weg is weg!
    
    
    
                Wat de opmerkingen met betrekking tot een gelijkelijk 
                proWteren van de verbeteringen betreft zeggen VZ/dR nog
                dat mede daarom is voorgesteld deze te bekostigen uit de 
                secundaire ruimte en ze niet ten koste te laten gaan van de
                voorgestelde 3% voor iedereen.
                - Met het voorstel om gebruik te maken van de mogelijkheid om
                  de belastingvrije vergoedingen in 1991 te verhogen (fl. 110,--
                  in plaats van fl. 100,-- per keer) gaat de OR uiteraard
                  akkoord.
    
    
    
                VZ/dR zeggen de gemaakte opmerkingen te zullen onderbouwen en
                samen met het voorstel van de OR voor een loonruimte van 4% 
                aan de Raad van Commissarissen te zullen voorleggen.
    
    
    
                VERSLAG 14e OVERLEGVERGADERING ONDERNEMINGS-
                RAAD OP 15 APRIL 1992
    
    
    
                2. VERSLAG 13e OVERLEGVERGADERING D.D. 
      21 FEBRUARI 1992
    
    
    
                In onze organisatie wordt het resultaat van de loononder-
                handelingen in de loop van een jaar met terugwerkende kracht
                in de schalen ingebouwd. Vraag is nu welk salaris relevant
                is voor diegenen die pensioengerechtigd worden op een moment
                dat deze inbouw nog niet heeft plaats gevonden.
                dR zegt dat dit het salaris is inclusief de van toepassing
                zijnde inbouw, echter exclusief de 1,5% eindejaarsuitkering
                (deze wordt - afhankelijk van desbetreffend overleg - immers
                eerst in een volgend jaar in de schalen ingebouwd).
    
    
    
                Met bespreking van dit punt wordt het verslag van de 13e
                Overlegvergadering vastgesteld en goedgekeurd.
    
    
    
                VERSLAG 15e OVERLEGVERGADERING ONDERNEMINGS-
                RAAD OP 15 JUNI 1992
    
    
    
                N.a.v. pag. 6 Arbeidsvoorwaarden 1992
                De besluiten van de directie met betrekking tot de arbeids-
                voorwaarden 1992 (mededeling P&O 1992/08 van 10 juni) zijn
                verzonden, maar blijken door de OR-leden nog niet te zijn 
                ontvangen. VZ geeft daarom verkort de inhoud weer:
                ? Verhoging met 2.25% voor de schalen II t/m IX.
                ? Eindejaarsuitkering van 1.5%.
                ? 0.25% van de loonsom voor verbetering arbeidsvoorwaarden;
                  in oktober 1992 wordt hieraan nadere invulling gegeven,
                  waarbij als optie verhoging van de eindejaarsuitkering
                 tot 1.75% open blijft.
                ? Gewijzigde inschaling jonge HBO-ers.
    
     
    
                VZ wijst er ook nog op dat ook het door ons gehanteerde 
                systeem (om de arbeidsvoorwaarden al vroeg in het jaar
                vast te stellen) een rol speelt.
    
    
    
                VERSLAG 16e OVERLEGVERGADERING ONDERNEMINGS-
                RAAD OP 7 OKTOBER 1992
    
    
              Directie:
    
    
                - De eindejaarsuitkering 1992 is vastgesteld op 1.75% en 
                  tevens is besloten deze per 1 januari 1993 structureel in
                  de schalen te verwerken vanaf schaal II, zoals gebruikelijk.
    
    
    
    1.8. In het jaarverslag 1993 van de *X-groep staat op bladzijde 16 vermeld:
    
              ARBEIDSVOORWAARDEN
    
    
                In 1993 zijn de arbeidsvoorwaarden als volgt aangepast:
                - Initiële verhoging met 1,75 procent met ingang van 1
                  januari 1993 (de eindejaarsuitkering 1992 werd in de
                  schalen opgenomen).
                - Initiële verhoging met 0,95 procent met ingang van 1
                  januari 1993.
                - Eindejaarsuitkering van 1,45 procent.
                - Collectieve regeling met betrekking tot een aanvulling
                  op de WAO tot 70 procent.
                - Individuele regeling met betrekking tot een aanvulling
                  van 10 procent op de WAO-uitkering.
    
    
    
                Naast aanpassing van de arbeidsvoorwaarden zijn met de 
                Ondernemingsraad besprekingen gevoerd over wijzigingen (enz.).
    
    
              ONDERNEMINGSRAAD
    
    
                In het verslagjaar zijn onder andere de volgende onder-
                werpen besproken:
                - Arbeidsvoorwaarden 1993 en voorstellen wijzigingen 1994
                  (enz.).
    
    
    1.9. Indien een werknemer ziek is, wordt daarvan melding gemaakt aan het Gemeenschappelijk Administratiekantoor (GAK), administrateur van de Bedrijfsvereniging. Dit geschiedt door middel van het ziekmeldingsformulier. Op dit formulier dienen diverse zaken te worden ingevuld, waaronder het vaste loon van de zieke werknemer. Op het formulier is een toelichting gegeven wat onder vast loon verstaan dient te worden. Uitdrukkelijk is vermeld dat gratiWcaties, tantiemes e.d. niet in het vaste loon opgenomen mogen worden.
    
    
      Uit een vergelijking van het ziekmeldingsformulier met de loonstaat van de werknemer blijkt dat het vaste loon dat wordt doorgegeven aan het GAK niet overeenkomt met het vaste maandloon.
      Als voorbeeld kan de ziekmelding van de heer *K op 3 mei 1993 dienen. Als vast loon op het ziekmeldingsformulier werd ƒ 4.597,14 vermeld, terwijl het loon over de maand mei 1993 ƒ 4.507,-- bedroeg. Het verschil tussen beide bedragen is precies 2%. Bij de looncontrole door de Bedrijfsvereniging heeft de administrateur van de *X Groep, tegenover de looncontroleur verklaard dat hij opdracht van de directie had gekregen bij ziekmeldingen rekening te houden met een hoger loon: 2% in de eerste helft van 1993 en 1 ½ % in de tweede helft van 1993. Dit in verband met de eindejaarsuitkeringen. In het jaar 1992 is dit op dezelfde manier gebeurd met betrekking tot de werknemer *L.
    
    
    1.10. Op 9 december 1986 heeft de rechtsvoorganger van belanghebbende (*B BV) een vraag gesteld aan de inspectie der directe belastingen, 1e afdeling *P. Deze vraag had betrekking op de feestdagenuitkering. Op 11 december 1986 is de vraag door de inspectie beantwoord.
    
    De desbetreffende brieven luiden als volgt:
    
    Geachte heer *M,
    
    Zoals in het telefoongesprek op 5 december jl. met U is besproken verzoek ik U voor het volgende toestemming te verlenen.
    
    
      Het bestuur heeft besloten om deze maand het personeel een feestdagenuitkering toe te kennen.
      Op grond van de wet op loonbelasting wenst zij van de uitkering f 250,-- per personeelslid als vrijgesteld loon uit te betalen.
    
    
    Deze f 250,-- is bedoeld voor St. Nicolaas f 100,--, kerstmis f 100,-- minus kerstpakket ad f 50,-- en de jaarwisseling f 100,--.
    
    In afwijking van de aanwijzingen uit de jurisprudentie dat de uitkeringen per gelegenheid dienen plaats te vinden, verzoek ik U om praktische redenen toe te staan dat de vrijgestelde uitkering eenmalig bij de salarisuitbetaling over december plaatsvindt.
    
                                        Hoogachtend,
    
                                        *N
    
    
    Geachte heer *N,
    
    In antwoord op uw brief van 9 december j.l. deel ik u mede dat de door u voorgestelde betalingswijze niet op bezwaren stuit.
    
    Ik keur dan ook goed dat de aan het personeel uit te keren gratiWcaties ter gelegenheid van het St. Nicolaasfeest, Kerstmis en de jaarwisseling in een bedrag bij de salarisuitbetaling over december plaatsvindt.
    
    
                                            De inspecteur,
                                            voor deze,
    
    
                                          *M
    
    
    
      1.11. In de loop van 1988 is bij de rechtsvoorganger van belanghebbende, de Stichting *B, een loonbelastingcontrole over de jaren 1983 tot en met 1987 gehouden. Het terzake uitgebrachte rapport vermeldt onder meer:
      "Feestdagen.
      Bij bepaalde persoonlijke en/of algemeen erkende feestdagen worden uitkeringen en/of verstrekkingen toegekend."
      De desbetreffende controle leidde tot correcties in de sfeer van reis- en verblijfkosten.
    
    
    Overwegende, dat tussen partijen in geschil is of
    
    1. de vrijstelling voor uitkeringen ter gelegenheid van feestdagen als bedoeld in de voor het onderhavige jaar geldende tekst van artikel 11, lid 1, aanhef en lid 2, aanhef en letter b van de Wet op de loonbelasting 1964, in verbinding met artikel 12, aanhef en letter c van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1972 al dan niet van toepassing is op de door belanghebbende in december van het onderhavige jaar verrichte uitkering van ƒ 250,-- en meer in het bijzonder of de bedoelde uitkering uit vrijgevigheid  is gedaan en – indien deze vraag ontkennend wordt beantwoord –
    
    2. belanghebbende aan de uitslag van het in 1988 gehouden boekenonderzoek het rechtens te beschermen vertrouwen mocht ontlenen, dat zij de onderhavige uitkeringen onbelast mocht doen en - indien ook deze vraag ontkennend wordt beantwoord -
    
    3. de inspecteur terecht een verhoging heeft toegepast en - indien het antwoord op deze vraag bevestigend is -
    
    4. de inspecteur de verhoging terecht niet verder heeft kwijtgescholden dan tot op 50%;
    
    Overwegende, dat belanghebbende de eerste twee vragen bevestigend en de beide volgende ontkennend beantwoordt, terwijl de inspecteur die vragen in tegengestelde zin beantwoordt, voor welke standpunten partijen de gronden aanvoeren in de van hen afkomstige stukken, waaraan zij ter zitting nog het volgende - zakelijk weergegeven - hebben toegevoegd:
    
    Namens belanghebbende:
    
    2.1. Jaarlijks bepaalt de Directie in het voorjaar de loonruimte. Daarop worden alle incidentele uitkeringen in mindering gebracht. Wat er dan overblijft, is beschikbaar voor de eindejaarsuitkering. Daar zijn evenwel geen stukken van.
    
    2.2. Of een eindejaarsuitkering wordt ingebouwd in de salarissen per 1 januari van het daaropvolgende jaar, hangt er van af of dat voor de organisatie Wnancieel haalbaar is. Zij kan niet concreet aangeven in welk jaar van een zodanige inbouw geen sprake is geweest.
    
    2.3. De Directie bepaalt in het voorjaar of er een feestdagenuitkering komt en tot welk bedrag. Een redelijk personeelsbeleid geeft haar echter geen vrijheid zo'n uitkering achterwege te laten.
    
    
      2.4. Er bestaat geen rechtstreeks verband tussen de uitkering ter gelegenheid van de feestdagen en de eindejaarsuitkering.
      De eindejaarsuitkering is het resultaat van een voorlopige vaststelling.
    
    
    Door de inspecteur:
    
    3.1. De uitkeringen ter gelegenheid van Pasen en Pinksteren komen niet in mindering op het voor de eindejaarsuitkering beschikbare bedrag.
    
    3.2. In 1994 heeft een wetswijziging plaatsgevonden tengevolge waarvan per jaar nog maar in totaal tot een bedrag van ƒ 300,-- als geschenk kan worden uitgekeerd. Tevens is in dat jaar een spaarloonregeling ingevoerd. Deze factoren verklaren afdoende waarom belanghebbende in december van dat jaar geen uitkering ter gelegenheid van feestdagen heeft verstrekt.
    
    
      4.1. Namens belanghebbende en door de inspecteur:
      Met de mondelinge behandeling van de beroepszaken met de nummers 95/1922 en 96/0747 kunnen ook de zaken onder de hofnummers 95/1923 t/m 95/1929 en 96/0746 geacht worden te zijn behandeld. Partijen stemmen ermee in, dat het hof in al deze zaken overeenkomstig beslist.
    
    
    Overwegende omtrent het geschil:
    
    5.1.  Uit de diverse verslagen van bij belanghebbende functionerende personeelsraden en - vanaf 1990 - de Ondernemingsraad, leidt het hof het volgende af.
    
    5.1.1. Met betrekking tot de arbeidsvoorwaarden van belanghebbendes werknemers pleegt in het begin van het kalenderjaar vooroverleg te worden gepleegd door de Directie van belanghebbende enerzijds en vertegenwoordigers van de werknemers anderzijds.
    
    5.1.2. Bij dit vooroverleg wordt onder meer overlegd over de voor het aangevangen jaar aanwezige ruimte voor een structurele verhoging van de salarissen, alsmede over de wijze waarop die loonruimte moet worden aangewend.
    
    5.1.3. Het desbetreffende overleg voor het jaar 1988 heeft ertoe geleid, dat de voor dat jaar aanwezige loonruimte van 1% die in de opvatting van de Directie beschikbaar was voor integrale inbouw in de salarisschalen, op verzoek van de Personeelsraad aan het einde van dat jaar is uitgekeerd in de vorm van een bedrag ineens per werknemer en dat per 1 januari van het daaropvolgende jaar de loonschalen II en hoger met voormeld percentage zijn verhoogd.
    
    5.1.4. Uit het verslag van de Personeelsraad van 22 maart 1989 blijkt dat Directie en werknemers het met elkaar eens zijn geworden over de ruimte welke in het jaar 1989 bestaat voor structurele verhoging van de lonen en de wijze waarop aan die ruimte wordt vorm gegeven.
    
    5.1.5. Uit het verslag van de vergadering van de Ondernemingsraad van 14 mei 1990 blijkt onder meer, dat de desbetreffende methodiek - de in een jaar beschikbare loonruimte uitgedrukt in een percentage van de loonsom aan het einde van het desbetreffende jaar aan de werknemers uitkeren in de vorm van een bedrag ineens en per 1 januari van het volgend jaar inbouwen in de salarisschalen - eerst in 1988 is ingevoerd. Voorts blijkt uit dit verslag, dat er geen ruimte is om buiten de loonruimte om, bepaald als hiervoor vermeld, nog een afzonderlijke feestdagenuitkering te verstrekken.
    
    5.1.6. Uit het verslag van 25 maart 1991 blijkt dat voor een feestdagenuitkering wordt geput uit de door de werknemers geclaimde en door de werkgever erkende loonruimte. 
    
    5.1.7. De latere verslagen vertonen op dit punt een zelfde beeld.
    
    5.2. De - onder de feiten vermelde - verhoging in de jaren 1992 en 1993 van het maandsalaris bij melding van ziekte geeft aan, dat de voorlopige vaststelling van de beschikbare loonruimte in het begin van het desbetreffende jaar voor de werknemers een recht doet ontstaan op die overeengekomen procentuele loonsverhoging. Belanghebbendes stelling, dat die vaststelling een voorlopige is en bij wijziging van omstandigheden herzien kan worden, doet aan die conclusie niet af. Belanghebbendes stelling dat in dezen sprake is van een onjuiste, aan de werkgever te wijten gang van zaken, is in hoge mate onaannemelijk. Er is voorts geen aanwijzing, dat in de jaren 1989 t/m 1991 in dezen de feitelijke gang van zaken wezenlijk anders is geweest.
    
    5.3. Belanghebbendes door de inspecteur weersproken stelling dat er in de onderhavige periode geen sprake is geweest van echte onderhandelingen tussen de werkgever en (afvaardigingen van) de werknemers, is alleen al gelet op de formuleringen in de desbetreffende verslagen, een in redelijkheid niet houdbare stelling.
    
    5.4. Uit het hiervoor overwogene, tezamen en in onderling verband beschouwd, volgt dat de in geding zijnde uitkeringen niet hun grond vinden in enige vrijgevigheid van de zijde van de werkgever zoals in de wet bedoeld, maar in hun geheel het karakter hebben van uitbetaling van salaris ter zake van door die werknemers verrichte  werkzaamheden. 
    
    5.5. Vraag 1 moet derhalve ontkennend worden beantwoord.
    
    5.6. Vraag 2 beantwoordt het hof eveneens ontkennend. De inspecteur heeft in zijn vertoogschrift (met name de tweede, derde en vierde alinea van pagina 10) gemotiveerd en overtuigend gesteld, dat de destijds controlerende ambtenaar niet wist en ook geen enkele reden had om te vermoeden, dat hetgeen door de werkgever werd aangeduid als een uitkering uit vrijgevigheid, in werkelijk dat karakter miste. De desbetreffende ambtenaar kan dan ook niet worden geacht te kort zijn geschoten in zijn controlerende taak. Een in de conclusie van repliek door belanghebbende aangeboden getuigeverhoor is door belanghebbende ter zitting niet herhaald.
    
    5.7. Het hof wijst er voorts op, dat de desbetreffende brief van belanghebbendes rechtsvoorganger niet de vraag behelsde of ter gelegenheid van een drietal feestdagen in december 1987 een feestdagenuitkering kón worden gegeven, maar of de bij die gelegenheden te verstrekken uitkeringen op praktische gronden in één bedrag konden worden verstrekt.
    
    5.8. De inspecteur verwijt belanghebbende in dezen opzet maar ten minste voorwaardelijk opzet. De omstandigheden van dit geval geven echter, mede gelet op de wijze waarop de zogenaamde feestdagenregeling in de desbetreffende jaren in de praktijk werd toegepast alsmede de jurisprudentie dienaangaande, reden om dit verwijt niet juist te achten. Ook voor het verwijt van grove schuld - een aan opzet grenzende vorm van grove onachtzaamheid - is onvoldoende reden.
    
    5.9. Een en ander leidt er toe - bij gebrek aan aanwijzingen in andere richting - geen plaats te achten voor toepassing van een verhoging.
    
    5.10. In zoverre is het beroep van belanghebbende gegrond.
    
    5.11. Het hof berekent belanghebbendes proceskosten in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures en in samenhang met negen andere beroepen van belanghebbende en onder 1.1 genoemde bedrijven waarin heden eveneens uitspraak is gedaan op één tiende van [ƒ 25 aan reis- en verblijfkosten + (3 uur à ƒ 117 =) ƒ 351 aan verletkosten =] ƒ 376 ofwel ƒ 37,60.
    
    Recht doende:
    
    Vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
    
    Handhaaft de naheffingsaanslag, zonder toepassing van een verhoging;
    
    Gelast de inspecteur aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht van ƒ 75,- te vergoeden.
    
    Veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van ƒ 37,60, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
    
    Aldus gedaan te Arnhem op  30 december 1997 door mr Haas, raadsheer, als voorzitter, prof. dr Zwemmer en mr Vester, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
    
    (W.J.N.M. Snoijink) (N.E. Haas)
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 december 1997