ECLI:NL:GHSHE:2022:3886, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-11-2022, 20/00419 tot en met 20/00435
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-11-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De verlengde navorderingstermijn is van toepassing. Belanghebbende heeft meerdere jaren niet de vereiste aangifte inkomstenbelastingbelasting gedaan. Het hof ziet geen aanleiding (oud) ambtenaren van de Belastingdienst op te roepen als getuige over de stelling van belanghebbende dat de inspecteur een toezegging heeft gedaan dat hij niet aan de aangiftetermijn hoefde te voldoen. Het beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel, in het bijzonder de meerderheidsregel, faalt.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 20/00419 tot en met 20/00435
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 18 juni 2020, nummers BRE 17/5150 tot en met 17/5162, 17/6963, 17/6964, 20/6626 en 20/6627, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de Staat (de Minister voor Rechtsbescherming),
      
      hierna: de minister.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2003 tot en met 2007, navorderingsaanslagen premie ziekenfondswet (hierna: Zfw) 2003 tot en met 2005, een navorderingsaanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ) 2003 en voorlopige aanslagen alsmede definitieve aanslagen IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) 2008 en 2009 (hierna samen ook: de aanslagen) opgelegd. Bij gelijktijdige beschikkingen is een verzuimboete opgelegd bij de aanslag IB/PVV 2009 en is bij diverse belastingaanslagen heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 is niet-ontvankelijk verklaard, de aanslagen voor het jaar 2008 zijn gehandhaafd en de bezwaren tegen de overige aanslagen zijn gegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft zich onbevoegd verklaard voor zover het beroep ziet op de afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 en het beroep voor het overige ongegrond verklaard. 
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift en een aanvulling op zijn verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, nadat hij daartoe in de gelegenheid is gesteld door het hof.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.7.
      De (eerste) zitting heeft plaatsgevonden op 18 maart 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld, maar niet gevoegd, de onderhavige zaken en de zaken met nummers 20/00404 tot en met 20/00418.
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
      
    
    
      1.9.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.10.
      
        De griffier heeft in de brief van 29 juli 2022 partijen ervan in kennis gesteld dat één of meerdere raadsheren die bij de zaak van belanghebbende betrokken zijn, niet op de juiste manier is/zijn beëdigd, dat de desbetreffende raadshe(e)r(en) inmiddels opnieuw is/zijn beëdigd en dat het hof van oordeel is dat het in geval van belanghebbende niet nodig is om in zijn zaak een nieuwe zitting te houden omdat de gesignaleerde onvolkomenheid niets afdoet aan de deskundige en zorgvuldige wijze waarop zijn zaak (inhoudelijk) is behandeld. 
        Vervolgens heeft belanghebbende verklaard gebruik te maken van zijn recht om op een nadere zitting te worden gehoord. Het hof heeft het onderzoek heropend.
      
      
    
    
      1.11.
      Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar de inspecteur. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.
      
    
    
      1.12.
      De nadere zitting, waarbij alleen de onderhavige zaken zijn behandeld, heeft – via videobellen – plaatsgevonden op 4 oktober 2022. Aan deze nadere zitting hebben deelgenomen [gemachtigde 1] , als gemachtigde van belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.13.
      Van beide zittingen is een proces-verbaal opgemaakt, die gelijktijdig met de uitspraak aan partijen worden verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is gehuwd met [B] . Zij is de dochter van [de schoonvader] (hierna: de schoonvader) en [A] (hierna: de schoonmoeder). [B] heeft een broer, [de zwager] (hierna: de zwager).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende exploiteert een eenmanszaak, [de eenmanszaak] (hierna: de eenmanszaak).
      
    
    
      2.3.
      De schoonmoeder en de zwager hebben in het jaar 1999 [de BV] (hierna: de BV) opgericht. Op 22 april 2002 heeft belanghebbende de aandelen van de schoonmoeder gekocht. Vanaf 23 april 2004 is de schoonmoeder enig aandeelhouder en bestuurder van de BV.
      
    
    
      2.4.
      In juni 2001 heeft de schoonmoeder alle aandelen in [de SL] (hierna: de SL), een rechtspersoon naar Spaans recht, gekocht. Zij is tevens bestuurder van de SL. De SL was betrokken bij de productie van erotische films en exploitatie van websites (waarop de films na betaling konden worden bekeken).
      
    
    
      2.5.
      De schoonvader heeft verklaard dat het geld dat verband hield met de exploitatie van de websites bij de BV binnenkwam en, onder aftrek van commissie, werd doorbetaald aan de SL. In 2005 is [de Stichting 1] (hierna: [de Stichting 1] ) opgericht. Tot 26 juni 2005 was de schoonmoeder bestuurder van [de Stichting 1] en daarna belanghebbende. De schoonvader was gevolmachtigde van [de Stichting 1] . [de Stichting 1] functioneerde gelijk aan de BV.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft:
      
        
          werkzaamheden verricht voor de BV, de SL en [de Stichting 1] ;
        
        
          verklaard dat hij in de onderhavige jaren voor de verrichte werkzaamheden facturen heeft verzonden, maar dat het voorkwam dat hij niet kon factureren omdat er gezegd werd dat er geen geld was;
        
        
          de niet-betaalde vorderingen (omzet van de eenmanszaak) bijgehouden in een eigen administratie.
        
      
      
    
    
      2.7.
      Op 3 juni 2009 heeft de FIOD de woning van belanghebbende doorzocht. Daarbij is € 57.000 inbeslaggenomen.
      
    
    
      2.8.
      Eveneens op 3 juni 2009 heeft de FIOD de woning van de schoonvader en de schoonmoeder doorzocht. Daarbij zijn stukken inbeslaggenomen, waaronder de zogenoemde groeidocumenten, waarin de schoonvader een administratie heeft bijgehouden die inzicht geeft in de inkomsten en uitgaven van de exploitatie en het beheer van de websites, alsmede de verdeling van de winsten (hierna: de groeidocumenten). In deze documenten worden bedoelde inkomsten gelijkelijk verdeeld tussen de schoonvader en belanghebbende (in de jaren 2002 tot en met 2004 kreeg de zwager ook een deel). Volgens de groeidocumenten, die zijn opgesteld tot en met april 2009, is in de onderhavige jaren het volgende verdiend (bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Netto resultaat
              
              
                Aandeel belanghebbende
              
            
            
              
                2003
              
              
                167.947,32
              
              
                55.982,44
              
            
            
              
                2004
              
              
                157.860,76
              
              
                67.859,94
              
            
            
              
                2005
              
              
                213.890,28
              
              
                106.945,14
              
            
            
              
                2006
              
              
                301.269,13
              
              
                150.634,57
              
            
            
              
                2007
              
              
                277.027,67
              
              
                138.513,84
              
            
            
              
                2008
              
              
                114.877,29
              
              
                57.438,65
              
            
            
              
                2009
              
              
                48.137,51
              
              
                24.068,75
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9.
      In zijn aangiften IB/PVV over de jaren 2003 tot en met 2008 heeft belanghebbende winst uit onderneming aangegeven in verband met de in 2.6 bedoelde werkzaamheden, maar tot lagere bedragen dan die zijn genoemd in 2.8. Over het jaar 2009 heeft belanghebbende geen (tijdige) aangifte IB/PVV gedaan.
      
    
    
      2.10.
      De inspecteur heeft de volgende aanslagen en voorlopige aanslagen (hieronder aangeduid met VA) opgelegd, met daarbij genoemd het belastbare inkomen uit werk en woning (inkomen box 1) en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (inkomen box 3) dan wel bijdrage- of premie-inkomen, en bij gelijktijdige beschikkingen de volgende verzuimboeten opgelegd en de volgende bedragen aan heffingsrente in rekening gebracht:
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Zaaknr. hof
              
              
                Zaaknr. rb
              
              
                Soort
              
              
                Jaar
              
              
                Inkomen box 1
              
              
                Inkomen 
                box 3
              
              
                Bijdrage/
                premie-inkomen
              
              
                Boete
              
              
                Rente
              
            
            
              
                20/00419
              
              
                17/5150
              
              
                NAV IB/PVV
              
              
                2003
              
              
                43.760
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                3.838
              
            
            
              
                20/00420
              
              
                17/5151
              
              
                NAV Zfw
              
              
                2003
              
              
                
              
              
                
              
              
                20.250
              
              
                
              
              
                293
              
            
            
              
                20/00421
              
              
                17/5152
              
              
                NAV WAZ
              
              
                2003
              
              
                
              
              
                
              
              
                24.957
              
              
                
              
              
                359
              
            
            
              
                20/00422
              
              
                17/5153
              
              
                NAV IB/PVV
              
              
                2004
              
              
                56.885
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                4.981
              
            
            
              
                20/00423
              
              
                17/5154
              
              
                NAV Zfw
              
              
                2004
              
              
                
              
              
                
              
              
                20.800
              
              
                
              
              
                260
              
            
            
              
                20/00424
              
              
                17/5155
              
              
                NAV IB/PVV
              
              
                2005
              
              
                92.292
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                7.648
              
            
            
              
                20/00425
              
              
                17/5156
              
              
                NAV Zfw
              
              
                2005
              
              
                
              
              
                
              
              
                21.050
              
              
                
              
              
                166
              
            
            
              
                20/00426
              
              
                17/5157
              
              
                NAV IB/PVV
              
              
                2006
              
              
                137.932
              
              
                5
              
              
                
              
              
                
              
              
                10.660
              
            
            
              
                20/00427
              
              
                17/5158
              
              
                NAV IB/PVV
              
              
                2007
              
              
                112.410
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                5.612
              
            
            
              
                20/00428
              
              
                17/5159
              
              
                VA IB/PVV
              
              
                2008
              
              
                39.414
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                1.087
              
            
            
              
                20/00429
              
              
                17/5160
              
              
                VA Zvw
              
              
                2008
              
              
                
              
              
                
              
              
                31.231
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                20/00430
              
              
                17/5161
              
              
                VA IB/PVV
              
              
                2009
              
              
                38.789
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                435
              
            
            
              
                20/00431
              
              
                17/5162
              
              
                VA Zvw
              
              
                2009
              
              
                
              
              
                
              
              
                32.369
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                20/00434
              
              
                20/6626
              
              
                IB/PVV
              
              
                2008
              
              
                39.418
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                -/-173
              
            
            
              
                20/00433
              
              
                17/6964
              
              
                Zvw
              
              
                2008
              
              
                
              
              
                
              
              
                31.227
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                20/00432
              
              
                17/6963
              
              
                IB/PVV
              
              
                2009
              
              
                38.789
              
              
                
              
              
                
              
              
                226
              
              
                
              
            
            
              
                20/00435
              
              
                20/6627
              
              
                Zvw
              
              
                2009
              
              
                
              
              
                
              
              
                32.369
              
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.11.
      Bij het opleggen van de belastingaanslagen voor de jaren 2003 tot en met 2008 heeft de inspecteur de winst uit onderneming gecorrigeerd naar hogere bedragen naar aanleiding van de bevindingen van de FIOD. De schatting bij de (ambtshalve) aanslagen voor het jaar 2009 heeft de inspecteur gebaseerd op hetzelfde bedrag aan winst als voor het jaar 2008.
    
    
      2.12.
      De uiteindelijke winst waarvan is uitgegaan bij de uitspraken op het bezwaar tegen de aanslagen voor de jaren 2003 tot en met 2008 is gebaseerd op een door de FIOD gemaakte berekening waarbij de in 2.8 genoemde bedragen als uitgangspunt zijn genomen. De belastingaanslagen zijn (voor het jaar 2007 op basis van een ambtshalve vermindering) herzien tot een aangepaste winst voor de volgende bedragen: 
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Van
              
              
                Naar
              
            
            
              
                2003
              
              
                55.982
              
              
                53.807
              
            
            
              
                2004
              
              
                67.859
              
              
                56.997
              
            
            
              
                2005
              
              
                106.945
              
              
                100.266
              
            
            
              
                2006
              
              
                150.634
              
              
                142.356
              
            
            
              
                2007
              
              
                138.978
              
              
                131.316
              
            
          
        
      
      
        De inspecteur heeft een kostenvergoeding toegekend van in totaal € 732.
        De inspecteur heeft bij brief van 6 mei 2020 desgevraagd aan de rechtbank laten weten dat de uitspraken op bezwaar nog niet hebben geresulteerd in ‘verminderingsbeschikkingen’. Verder heeft de inspecteur daarbij een berekening gegeven van het belastbare inkomen uit werk en woning voor enige jaren na de uitspraken op bezwaar. Hieruit is onder meer af te leiden dat volgens de inspecteur met de winst is bedoeld de winst vóór investeringsaftrek en ondernemersaftrek.
      
    
    
      2.13.
      De rechtbank heeft zich onbevoegd verklaard voor zover het beroep ziet op de afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2007, de beroepen voor het overige ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 4.300, de Minister voor Rechtsbescherming tot een vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 700 en de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 393,75, de minister voor rechtsbescherming tot een bedrag van € 393,75 en vergoeding van griffierecht.
      
    
    
      2.14.
      Bij vonnis van de rechtbank van 29 april 2013 is belanghebbende veroordeeld tot een (deels voorwaardelijke) gevangenisstraf voor – onder meer – het opzettelijk onjuist en/of onvolledig doen van de aangiften IB/PVV over de jaren 2003 tot en met 2007. Deze veroordeling is, zij het met een andere lengte van de (voorwaardelijke) gevangenisstraf, gehandhaafd in hoger beroep en in cassatie.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      
        I. Is het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 terecht niet-ontvankelijk verklaard?
        II. Zijn de navorderingsaanslagen 2003 tot en met 2007 binnen de navorderingstermijn opgelegd en wordt voldaan aan de overige vereisten voor navordering?
        III. Zijn de aanslagen 2008 en 2009 binnen de aanslagtermijn opgelegd?
        IV. Dient de cd-rom die behoorde tot de strafrechtelijke procedure te worden aangemerkt als een op de zaak betrekking hebbend stuk in de zin van artikel 8:42 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).
        V. Zijn de belastingaanslagen  tot de juiste bedragen opgelegd?
        VI. Is er sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel, in het bijzonder de meerderheidsregel? 
        VII. Is de verzuimboete 2009 terecht opgelegd?
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en vernietiging dan wel vermindering van de belastingaanslagen. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      
        Ontvankelijkheid bezwaar navorderingsaanslag IB/PVV 2007
      
      
      
        4.1.1.
        Belanghebbende betwist de tijdige verzending van de navorderingsaanslag IB/PVV 2007. Op de inspecteur rust de bewijslast dat de navorderingsaanslag voor het einde van de navorderingstermijn is verzonden naar het juiste adres. 
        
      
      
        4.1.2.
        De navorderingsaanslag heeft een dagtekening van (zaterdag) 27 november 2010. De inspecteur heeft in hoger beroep een verzendrapportage aan het hof doen toekomen. Naar aanleiding van dit rapport is het hof van oordeel dat de inspecteur de tijdige verzending naar het juiste adres en aan welk postvervoerbedrijf het desbetreffende poststuk is aangeboden, aannemelijk heeft gemaakt. Deze verzending rechtvaardigt het vermoeden van ontvangst van dit stuk op het daarop vermelde adres, omdat per post verzonden stukken in de regel op dat adres worden bezorgd. Het ligt vervolgens op de weg van belanghebbende dit vermoeden te ontzenuwen. Belanghebbende heeft gesteld dat de verzendrapportage nog niets zegt over de daadwerkelijke ontvangst van de stukken op zijn adres, waarbij belanghebbende stelt dat de postbezorging op zijn adres regelmatig verkeerd ging. Het hof is van oordeel dat belanghebbende hiermee het vermoeden van ontvangst niet heeft ontzenuwd, aangezien de omstandigheden die hij noemt te algemeen van aard zijn. Dat heeft tot gevolg dat de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift, met inachtneming van artikel 1, lid 1, Algemene termijnenwet, is geëindigd op maandag 10 januari 2011. Het bezwaarschrift is echter ontvangen op 24 januari 2011 en dus niet tijdig ingediend. Er zijn geen gronden aangevoerd die tot een verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding kunnen leiden. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 is terecht niet-ontvankelijk verklaard.
        
      
    
    
      4.2.
      
        Tijdigheid navorderingsaanslagen 2003 tot en met 2007 en navorderingseisen
      
      
      
        4.2.1.
        De rechtbank heeft als volgt geoordeeld:
        
        
          “4.4.1. Belanghebbende voert aan dat de navorderingsaanslagen over de jaren 2003 tot en met 2007 moeten worden vernietigd omdat deze niet voldoende voortvarend zijn opgelegd. Hij wijst erop dat gelet op het proces-verbaal [nummer] van de FIOD(…) van 31 maart 2010, de inspecteur op dat moment beschikte over alle informatie die nodig was voor het opleggen van de navorderingsaanslagen en het nog langer dan een half jaar heeft geduurd voordat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd.
        
        
      
      
        4.4.2.
        Niet is in geschil dat de navorderingsaanslagen over de jaren 2003 en 2004 zijn opgelegd met toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). En evenmin dat de inspecteur in dit geval dan voldoende voortvarend moet hebben gehandeld bij de aanslagoplegging.
        
      
      
        4.4.3.
        
          De rechtbank overweegt dat geen sprake mag zijn geweest van onverklaarbaar stilzitten van de inspecteur gedurende meer dan zes maanden. Daarvan was in het onderhavige geval geen sprake. Tussen 31 maart 2010 en het opleggen van de navorderingsaanslagen over de jaren 2003 en 2004, op 29 december 2010, is nog (onder meer) het volgende gebeurd:
          - er is een proces-verbaal van bevindingen opgemaakt, gedateerd 12 juli 2010 (…), met betrekking tot het vermoedelijk feitelijk leiding geven aan (onder meer) de BV, de SL (…) [hof: en] [de Stichting 1] (…);
          - er is een nadeelberekening gemaakt over de jaren 2003 tot en met 2007, ambtsedige verklaring gedateerd 20 september 2010 (…).
        
        
        
          Dat deze stukken niet tot andere conclusies hebben geleid dan die in het proces-verbaal [nummer] , doet niet eraan af dat geen sprake is van stilzitten als hiervoor bedoeld. De inspecteur mocht – ook gelet op de vereiste voortvarendheid – dit deel van het FIOD-onderzoek afwachten. De navorderingsaanslagen over de jaren 2003 en 2004 zijn dus tijdig opgelegd.
        
        
      
      
        4.4.4.
        
          De navorderingsaanslagen over de jaren 2005 tot en met 2007 zijn opgelegd binnen de navorderingstermijn van vijf jaren van artikel 16, derde lid van de AWR.
          De rechtbank overweegt dat de eis van voortvarend handelen bij de aanslagoplegging dan niet gesteld wordt. De navorderingsaanslagen over de jaren 2005 tot en met 2007 zijn dus eveneens tijdig opgelegd.
        
        
      
      
        4.4.5.
        De rechtbank verwerpt de – verder niet onderbouwde – beroepsgrond dat een nieuw feit voor navordering ontbreekt. Als nieuwe feiten kunnen hier in elk geval worden aangemerkt de zogenoemde groeidocumenten, die zijn gevonden op 3 juni 2009. De jongste aanslag die gevolgd is door een navorderingsaanslag – te weten die voor het jaar 2007 – is daarvóór opgelegd (namelijk op 9 mei 2009).’’
        
      
      
        4.2.2.
        Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven en maakt deze overwegingen tot de zijne.
        
      
      
        4.2.3.
        Belanghebbende heeft in hoger beroep nog aangevoerd dat de verlengde navorderingstermijn niet van toepassing is, omdat de bron van het inkomen in feite in Nederland is gelegen. De inkomsten zijn weliswaar opgekomen in en vanuit de SL in Spanje, maar omdat deze inkomsten via de BV en/of [de Stichting 1] lopen waren deze inkomsten in Nederland zichtbaar, aldus belanghebbende.
        
      
      
        4.2.4.
        Het hof begrijpt dat dit een subsidiaire stelling van belanghebbende is, omdat hij zich primair op het standpunt stelt dat hij geen in Nederland, belastbaar inkomen uit deze bron heeft (zie 4.5.14 hierna). Naar het oordeel van het hof is de verlengde navorderingstermijn van toepassing, omdat de inkomsten - wat er ook zij van de eventuele zichtbaarheid bij de BV en/of [de Stichting 1] - bij belanghebbende niet zichtbaar waren. Daar komt nog bij dat belanghebbende geen aandeelhouder of bestuurder is van de BV. Belanghebbende is bestuurder van [de Stichting 1] in een deel van de onderhavige jaren. Dat maakt echter nog niet dat de inspecteur zonder nadere aanwijzingen bedacht had moeten zijn op een geldstroom van [de Stichting 1] naar belanghebbende op een wijze zoals die zich in het onderhavige geval heeft voorgedaan
        
      
    
    
      4.3.
      
        Tijdigheid opleggen aanslagen 2008 en 2009
      
      
      
        4.3.1.
        Belanghebbende stelt dat er voor het indienen van de aangifte IB/PVV en Zvw voor het jaar 2008 uitstel is verleend voor 13 maanden en dat de definitieve aanslagen IB/PVV en Zvw 2008 zijn vastgesteld op 23 maart 2012. Belanghebbende stelt dat deze aanslagen te laat zijn bekendgemaakt aangezien dat bekendmaken vóór 31 maart 2012 moest plaatsvinden en dat niet is gebeurd, volgens belanghebbende. 
        
      
      
        4.3.2.
        De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend, wordt de aanslagtermijn met de duur van dit uitstel verlengd.  
        
      
      
        4.3.3.
        De driejaarstermijn voor het opleggen van de aanslagen 2008 liep tot en met 31 december 2011. Deze termijn wordt verlengd met het verleende uitstel van 13 maanden. Daardoor liep de termijn voor het opleggen van de aanslagen tot 1 februari 2013 en niet tot 1 april 2012 zoals belanghebbende stelt. Voor dat geval is, naar het hof begrijpt, niet in geschil dat de aanslagen tijdig op de voorgeschreven wijze zijn bekendgemaakt. 
        
      
      
        4.3.4.
        De termijn voor het opleggen van de aanslagen 2009 liep tot en met 31 december 2012. De aanslagen 2009 zijn opgelegd op 21 maart 2012, zodat deze binnen de termijn van drie jaren zijn opgelegd.
        
      
    
    
      4.4.
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken 
      
      
      
        4.4.1.
        De inspecteur dient alle stukken die hem ter beschikking staan en van belang kunnen zijn geweest bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Tot deze stukken behoren alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en van belang kunnen zijn voor de beslechting van het geschil. De verplichting tot het overleggen van alle van belang zijnde stukken beperkt zich niet slechts tot op papier vastgelegde gegevens. De verplichting gaat echter niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan, ongeacht of de inspecteur bekend is met het bestaan van deze stukken.
        
      
      
        4.4.2.
        Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de cd-rom een op de zaak betrekking hebbend stuk is, omdat deze cd-rom de administratie van de SL bevat. Hieruit zou blijken dat de inkomsten niet door belanghebbende persoonlijk zijn gegenereerd, maar door de SL. In het midden kan blijven of belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat de cd-rom van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming. Het hof hecht namelijk geloof aan de ter zitting door de inspecteur afgelegde verklaring, inhoudende dat hij ontkent ooit over deze cd-rom te hebben beschikt. Het dossier bevat ook geen enkel aanknopingspunt dat het anders zou zijn. De cd-rom kwalificeert daarom niet als een op de zaak betrekking hebbend stuk in de zin van art. 8:42, lid 1, Awb. Ten overvloede overweegt het hof dat het belanghebbende vrijstond, indien hij niet over de cd-rom beschikt die behoorde tot de strafrechtelijke procedure, deze bij het Openbaar Ministerie op te vragen indien hij van mening is dat deze gegevens van belang kunnen zijn voor de onderhavige procedure. Dat hij dat niet heeft gedaan komt voor rekening en risico van belanghebbende.
        
      
    
    
      4.5.
      
        Zijn de belastingaanslagen tot de juiste bedragen opgelegd?
      
      
      
        
          Vereiste aangifte 
        
      
      
      
        4.5.1.
        Indien de vereiste aangifte niet is gedaan, wordt het beroep van belastingplichtige ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
        
      
      
        4.5.2.
        De inspecteur stelt dat voor de jaren 2003 tot en met 2006, 2008 en 2009 de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Ten aanzien van de jaren 2003 tot en met 2006 en 2008 zijn de vereisten aangiften niet gedaan, omdat belanghebbende aanzienlijk te lage aangiften heeft gedaan door de inkomsten zoals vermeld in de groeidocumenten niet aan te geven. Ten aanzien van het jaar 2009 stelt de inspecteur dat belanghebbende na uitgenodigd en aangemaand te zijn geen aangifte heeft gedaan.   
        
        
          
            2003 tot en met 2006 en 2008
          
        
        
      
      
        4.5.3.
        De vereiste aangifte is, onder andere, niet gedaan indien één of meer gebreken in de aangifte ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, zowel in absoluut als in relatief opzicht. Bij deze beoordeling moeten de normale regels van stelplicht en bewijslast worden toegepast. Een afwijking van 19% dient in elk geval als verhoudingsgewijs aanzienlijk te worden beschouwd. De inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen in het geval dat de belastingplichtige ten tijde van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. De bewijslast dat de vereiste aangifte niet is gedaan, rust op de inspecteur.
        
      
      
        4.5.4.
        Ten aanzien van de jaren 2003 tot en met 2006 en 2008 stelt de inspecteur dat belanghebbende aanzienlijke bedragen aan inkomsten niet heeft aangegeven. Bij de doorzoeking van de woning van de schoonvader zijn onder andere de groeidocumenten in beslag genomen. In deze documenten zijn inkomsten en uitgaven opgenomen. Met betrekking tot de onderhavige periode is ook een verdeling van de resultaten opgenomen tussen de schoonvader en belanghebbende. In de strafzaak hebben de rechtbank en het gerechtshof de groeidocumenten eveneens als weergave aangemerkt van de werkelijke verdiensten. 
        
      
      
        4.5.5.
        Belanghebbende betwist niet dat hij meer inkomsten heeft gegenereerd dan aangegeven, maar wijst erop dat het gaat om niet opeisbare vorderingen vanwege een afspraak om pas op het moment dat er geld was om te betalen, de factuur in orde te maken. Volgens belanghebbende kunnen de vorderingen daarom niet in de belastingheffing van de onderhavige jaren worden betrokken. Belanghebbende stelt voorts dat de inspecteur te hoge bedragen aan hem heeft toegerekend. 
        
      
      
        4.5.6.
        
          Het hof acht de groeidocumenten betrouwbaar. Belanghebbende heeft lagere bedragen opgenomen in zijn aangiften dan volgt uit de groeidocumenten die de schoonvader heeft opgesteld waarin de beloning van belanghebbende is opgenomen voor zijn werkzaamheden. 
          Belanghebbende heeft zijn stellingen dat sprake zou zijn van vorderingen onder opschortende voorwaarde of van onjuiste toerekening of dubbeltellingen niet met bewijsstukken onderbouwd. Het hof gaat daarom aan die stellingen voorbij. Dat heeft tot gevolg dat gebreken in de aangifte ertoe hebben geleid dat de volgens de aangiften verschuldigde belasting telkens verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijke verschuldigde belasting en ook in absoluut opzicht aanzienlijk is. Belanghebbende wist of had zich ervan bewust moeten zijn dat door deze inkomsten niet in de aangifte op te nemen een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven. Het standpunt van belanghebbende dat een professionele belastingadviseur zijn aangiften heeft gedaan en hem niks verweten kan worden, gaat eveneens niet op. Het gaat bij de zogenoemde omkering van de bewijslast niet om een maatregel waarop strafrechtelijke beginselen van toepassing zijn. Kennis en inzicht van personen aan wie een belastingplichtige het doen van aangifte overlaat of die de belastingplichtige anderszins behulpzaam zijn geweest bij de nakoming van zijn verplichting tot het doen van aangifte, moeten daarom in dit verband aan die belastingplichtige worden toegerekend.
          Het hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan. Dat leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast ten aanzien van de jaren 2003 tot en met 2006 en 2008. 
        
        
        
          
            2009
          
        
        
      
      
        4.5.7.
        Ten aanzien van het jaar 2009 heeft belanghebbende geen aangiften IB/PVV en Zvw ingediend, ondanks dat belanghebbende daartoe was uitgenodigd en aangemaand. Belanghebbende stelt dat de inspecteur heeft toegezegd dat belanghebbende geen aangiften hoefde te doen tot een nadere instructie volgt en verzoekt daarom de getuigen [C] en [D] te horen. Voorts voert belanghebbende aan dat hij de uitnodiging en aanmaning tot het doen van aangiften over dit jaar niet heeft ontvangen. 
        
      
      
        4.5.8.
        De vereiste aangifte is onder meer niet gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de daarbij gestelde termijn ongebruikt heeft laten verstrijken en tevens geen gebruik heeft gemaakt van de hem geboden gelegenheid om aangifte te doen binnen een door de inspecteur bij aanmaning gestelde termijn. De inspecteur moet aannemelijk maken dat de uitnodiging tot het doen van aangifte op het adres van belanghebbende is ontvangen. Vervolgens moet de inspecteur ook aannemelijk maken dat belanghebbende na het verstrijken van de aangiftetermijn is aangemaand.
        
      
      
        4.5.9.
        De inspecteur heeft stukken overgelegd met dagtekening 22 april 2020 uit de verzendadministratie van de Belastingdienst. Met betrekking tot het jaar 2009 acht het hof aannemelijk dat de uitnodiging(, herinnering) en aanmaning aan het juiste adres zijn geadresseerd. De uitnodiging heeft een dagtekening van 27 februari 2010. Uit het verzendrapport volgt dat in de periode van 17 februari 2010 tot en met 23 februari 2010 de uitnodiging is aangeboden aan TNT post. Er is uitstel verleend tot 1 mei 2011. Met dagtekening 27 mei 2011 is een herinnering verzonden aan belanghebbende aan het juiste adres met een uiterste reactietermijn van 14 juni 2011. Met dagtekening 4 juli 2011 heeft de inspecteur een aanmaning verzonden met een uiterste reactietermijn van 18 juli 2011. De aanmaning is op 28 juni 2011 ter verzending aangeboden aan PostNL(tot 31 mei 2011 genaamd TNT post). 
        
        
          De omstandigheid dat per post verzonden stukken in de regel op het daarop vermelde adres van de geadresseerde worden bezorgd of aangeboden, rechtvaardigt het vermoeden van ontvangst of aanbieding op het adres. Het ligt vervolgens op de weg van de belastingplichtige voormeld vermoeden te ontzenuwen. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het hof onvoldoende gesteld om dat vermoeden te ontzenuwen. 
          Belanghebbende heeft dus ook voor het jaar 2009 niet de vereiste aangifte gedaan,
        
        
      
      
        4.5.10.
        
          Belanghebbende heeft een verzoek gedaan tot het horen als getuige van 
          (oud-)ambtenaren van de Belastingdienst in het kader van het doen van de aangifte 2009. Belanghebbende stelt dat de aangifte 2009 niet is gedaan, gelet op de toezegging van de inspecteur dat hij niet aan de aangiftetermijn hoefde te voldoen. Hij wijst daarbij op de door hem overgelegde stukken.
        
        
      
      
        4.5.11.
        Het hof oordeelt als volgt. Het is voor belanghebbende niet mogelijk gebleken de door hem gewenste getuigen op te roepen aangezien hij niet over de adresgegevens van die (oud-)ambtenaren beschikt en de Belastingdienst zijn oproepingen ook niet wenste door te geleiden. Uit de door belanghebbende overgelegde stukken kan echter niets van een toezegging door de inspecteur worden gelezen. Belanghebbende heeft in dit verband gewezen op een e-mail van [C] van 5 juli 2012 aan zijn schoonvader. Daarin staat echter slechts dat de inspecteur zo lang mogelijk zal wachten met het opleggen van de aanslagen en geen toezegging over het niet hoeven indienen van aangiften. Het is overigens een feit van algemene bekendheid dat afspraken om geen aangifte in te dienen niet worden gemaakt met belastingplichtigen die voor het doen van die aangifte zijn uitgenodigd. In zoverre is geen sprake van een feit dat in geschil is.
        
      
      
        4.5.12.
        
          Gelet op het vorenstaande is in deze zaak geen aanleiding om belanghebbende in de gelegenheid te stellen alsnog de getuigen op te roepen. Het hof ziet ook geen aanleiding om zelf deze getuigen op te roepen. 
          Het hof merkt overigens op dat het niet zo kan zijn dat in het geval een belanghebbende oud-ambtenaren van de Belastingdienst wil oproepen als getuige, de Belastingdienst, dan wel het Ministerie van Financiën als werkgever, geen medewerking verleent aan het doorgeleiden van die oproepen aan deze oud-ambtenaren en het een belanghebbende op die wijze onmogelijk wordt gemaakt een dergelijke oud-ambtenaar te doen horen op een zitting van de rechter. Die oud-ambtenaren zijn overigens pas verplicht om ter zitting te verschijnen als zij zijn opgeroepen door de rechter.
        
        
        
          
            Redelijke schatting
          
        
        
      
      
        4.5.13.
        Vervolgens dient het hof te beoordelen of de door de inspecteur gemaakte schatting van het belastbare inkomen redelijk is. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door de inspecteur. In dat kader rust op de inspecteur de taak zijn schatting van het inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan. Beoordeeld moet worden of een schatting van de inspecteur niet willekeurig is. Voor de beoordeling of de schatting redelijk (niet willekeurig) is, dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van een aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven. Indien de hoogte van de schatting wordt betwist, komt de belastingrechter de bevoegdheid toe de schatting op redelijkheid te toetsen en zo nodig door een eigen in goede justitie opgemaakte schatting te vervangen.
        
      
      
        4.5.14.
        Het hof acht de schatting redelijk aangezien de inspecteur voor het opleggen van de aanslagen is aangesloten bij de groeidocumenten. Dat er mogelijk sprake zou zijn van een andere verdeling dan de verdeling die is opgesteld door de schoonvader maakt de schatting van de inspecteur niet willekeurig. Dat geldt evenzeer voor het voorbijgaan aan een dotatie aan de FOR aangezien een onderbouwing dat en tot welk bedrag aan belanghebbende het recht op toevoeging aan de FOR toekomt, ontbreekt. De inspecteur heeft de belastbare winst uit onderneming in redelijkheid geschat. Het hof acht de schatting redelijk aangezien de inspecteur voor de jaren 2007 en 2008 is aangesloten bij de gegevens uit de groeidocumenten en voor het jaar 2009 – omdat de groeidocumenten luiden tot en met april 2009 – is aangesloten bij de lagere gegevens uit 2008 in plaats van een extrapolatie van de in de eerste vier maanden van 2009 in de groeidocumenten vermelde inkomsten. 
        
        
          
            Doen blijken
          
        
        
      
      
        4.5.15.
        Het hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft doen blijken ofwel overtuigend heeft aangetoond dat de belastingaanslagen te hoog zijn vastgesteld. Belanghebbende heeft geen bewijs geleverd over de onjuistheid van de belastingaanslagen. Dat er sprake zou zijn van vorderingen onder opschortende voorwaarde, van een andere verdeling dan de verdeling die is opgesteld door de schoonvader of van dubbeltellingen heeft belanghebbende niet overtuigend aangetoond. Belanghebbende woont in Nederland en dient aangifte te doen over het wereldinkomen. De bewijslast voor voorkoming van dubbele belasting op grond van het Verdrag met Spanje rust op belanghebbende. Belanghebbende heeft niet overtuigend aangetoond dat Spanje een heffingsrecht heeft. Ten aanzien van een mogelijke dotatie aan de FOR rust de bewijslast reeds op belanghebbende. Hij heeft slechts stellingen betrokken, maar die niet met bewijsstukken onderbouwd, zodat ook in zoverre de onjuistheid van de aanslagen niet overtuigend is aangetoond.
        
      
    
    
      4.6.
      
        Schending gelijkheidsbeginsel, in het bijzonder meerderheidsregel
      
      
      
        4.6.1.
        Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel dient sprake te zijn van ongelijke behandeling van gelijke gevallen, veroorzaakt door begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging zonder een objectieve en redelijke rechtvaardiging. Er is eveneens in strijd gehandeld met het gelijkheidsbeginsel, indien de inspecteur een meerderheid van belastingplichtigen door een vergissing voordeliger behandelt dan anderen, de zogenoemde meerderheidsregel. Het ligt op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel. 
        
      
      
        4.6.2.
        
          Het hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gelijkheidsbeginsel, in het bijzonder de meerderheidsregel, is geschonden. Belanghebbende stelt dat de meerderheid niet is belast en verwijst daarbij naar de BV, [de Stichting 1] , de SL en de schoonmoeder. De inspecteur betwist dat sprake is van een schending van de meerderheidsregel, aangezien in de gevallen waar belanghebbende naar verwijst sprake is van andere feiten en omstandigheden en daarmee van niet gelijke gevallen. Belanghebbende heeft tegenover de betwisting van de inspecteur zijn stelling niet met feiten onderbouwd. Het beroep op de meerderheidsregel faalt. 
          
            4.7.Verzuimboete 2009
          
        
        
      
      
        4.7.1.
        Naar het oordeel van het hof heeft de rechtbank terecht en op goede gronden de boetebeschikking in stand gelaten. In hoger beroep heeft belanghebbende geen gronden tegen de boetebeschikking aangevoerd. De boete van € 226 acht het hof passend en geboden. Het hof stelt ambtshalve vast dat in hoger beroep sprake is van een (verdere) overschrijding van de redelijke termijn met drie maanden en ziet aanleiding om in dit geval te volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.
        
      
    
    
      4.8.
      
        Beschikkingen heffingsrente
      
      
      
        4.8.1
        Tegen de beschikkingen heffingsrente heeft belanghebbende geen afzonderlijke grieven aangevoerd. Aangezien de aanslagen IB/PVV en Zvw in stand blijven, blijven de beschikkingen heffingsrente eveneens in stand. 
        
        
          
            Tussenconclusie
          
        
        
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, M.J.C. Pieterse en W.A.P. van Roij, in tegenwoordigheid van I.H.M. Fluitsma, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 november 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier							De voorzitter
    
    
    
      I.H.M. Fluitsma							L.B.M. Klein Tank
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Artikel 11, lid 3, AWR.
  
  
     Artikel 8:42, lid 1, Awb en Hoge Raad 16 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:342.
  
  
     Hoge Raad 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1776.
  
  
     Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672 en Hoge Raad 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:29.
  
  
     Artikel 27e, lid 1, AWR in samenhang gelezen met artikel 27h, lid 2, AWR.
  
  
     Hoge Raad 1 oktober 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN8731.
  
  
     Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083, r.o. 2.3.3.
  
  
     Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083, r.o. 3.3.2.
  
  
     Hoge Raad 22 juni 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV0663.
  
  
     Artikel 9, lid 3, AWR en Hoge Raad 14 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:675.
  
  
     Artikel 8:60, lid 2, Awb.
  
  
     Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184 en Hoge Raad 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1311.
  
  
     Hoge Raad 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1086.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, r.o. 4.4.3.
  
  
     Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9047.