ECLI:NL:RBZWB:2023:6251, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 07-09-2023, 21/3308
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2023-09-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Navorderingsaanslag IB 2016, verkapte winstuitdeling en verhoging verkrijgingsprijs aanmerkelijk belang vanwege informele kapitaalstorting Belanghebbende is enig aandeelhouder van een B.V. Deze heeft een onzakelijke lening verstrekt aan X B.V. waarin belanghebbende een belang van 50% heeft. In 2016 wordt X B.V. geliquideerd en de lening kwijtgescholden. Naar het oordeel van de rechtbank mag belanghebbende 100% van de informele kapitaalstorting vanwege de kwijtschelding van de lening als verhoging van de verkrijgingsprijs van zijn aanmerkelijk belang in X B.V. in aanmerking nemen. Belanghebbende kan een beroep doen op een besluit van de staatssecretaris. Volgens de rechtbank is voldaan aan de voorwaarde dat de kwijtschelding van de lening niet als een schenking aan de overige aandeelhouders kwalificeert.  Deze zijn niet verrijkt, zowel voor als na de informele kapitaalstorting was de waarde van hun aandelen in X B.V. nihil. De navorderingsaanslag wordt vernietigd.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummer: BRE 21/3308 
  
  
    uitspraak van de meervoudige kamer van 7 september 2023 in de zaak tussen
  
    
      ing. [belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende,
    ( [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur,
    
    
      en
    
    
  
  
    de minister van Justitie en Veiligheid, de Minister.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 23 juni 2021.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2016 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (de navorderingsaanslag) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 80.999 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 515.720, waarbij gelijktijdig bij beschikking een bedrag van € 15.127 aan belastingrente in rekening is gebracht (de belastingrentebeschikking). 
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
      1.4.
      Partijen hebben nadere stukken ingediend, waaronder een conclusie van repliek en een conclusie van dupliek. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft het beroep op 15 juni 2023 op zitting behandeld, gelijktijdig met de beroepen van Beleggings- en Beheersmaatschappij [bedrijf 1] B.V. met zaaknummers 20/6533 en 20/6534. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende, [naam 1] , en [naam 2] , de gemachtigden van belanghebbende, mr. [naam 3] en [naam 4] , verbonden aan BDO Accountants en Belastingadviseurs BV te Eindhoven, en namens de inspecteur, mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . Van hetgeen op de zitting is besproken is één proces-verbaal opgemaakt, waarvan de rechtbank gelijktijdig met deze uitspraak een afschrift naar partijen heeft verzonden. 
    
    
      1.6.
      Op de zitting van 15 juni 2023 is aan partijen medegedeeld dat het onderzoek gesloten is en dat de rechtbank binnen zes weken uitspraak zal doen. De rechtbank heeft deze termijn niet gehaald en partijen bericht dat zes weken later uitspraak zal worden gedaan.
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de navorderingsaanslag terecht is opgelegd. Tevens beoordeelt de rechtbank of de belastingrente terecht in rekening is gebracht. De rechtbank beoordeelt ook of belanghebbende recht heeft op vergoeding van immateriële schade en proceskosten. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    
      2.1.
      De rechtbank is van oordeel dat het beroep gegrond is en dat de navorderingsaanslag en de belastingrentebeschikking moeten worden vernietigd. Belanghebbende heeft recht op een proceskostenvergoeding en een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen dit heeft.
      
      
    
  
  
    Feiten 
    3. Belanghebbende is 100% aandeelhouder van Beleggings- en Beheersmaatschappij [bedrijf 1] B.V. (de Holding) en bezat tot 23 mei 2016 50% van de (certificaten van) aandelen in [bedrijf 2] B.V. ( [bedrijf 2] ). De Holding heeft in 2014 een lening van € 1.050.000 verstrekt aan [bedrijf 2] . De inspecteur heeft deze lening als onzakelijk aangemerkt en als een uitdeling door de Holding aan de belanghebbende. In haar uitspraken van heden in de zaken met de rolnummers 20/6533 en 20/6534 heeft de rechtbank bevestigd dat sprake was van een onzakelijke lening. Bij de navorderingsaanslag is een deel daarvan ad € 515.720 bij belanghebbende belast als inkomen uit aanmerkelijk belang en een even hoog bedrag bij de echtgenote van belanghebbende. Tussen partijen is niet meer in geschil dat het inkomen uit aanmerkelijk belang geheel bij belanghebbende in aanmerking moet worden genomen. 
    
    
      3.1.
      
        De overige (certificaten van) aandelen in [bedrijf 2] waren in het bezit van de 3 kinderen van belanghebbende (ieder voor een derde deel). 3.2 	[bedrijf 2] had per ultimo 2013 een negatief eigen vermogen van € 801.418 en per ultimo 2014 van € 1.350.587. 
        Dit negatief eigen vermogen was het gevolg van een afwaardering van de onroerende zaak [adres] te [plaats 2] vanwege het aflopen van de huurcontracten en de onzekerheid met betrekking tot een mogelijke herontwikkeling van dit pand.  
      
      
      
        Op bladzijde 13 van de jaarrekening 2014 van [bedrijf 2] is de volgende continuïteitsverklaring van de accountant opgenomen:  
      
      
      
        “Algemeen
        
          Continuïteit
          
        
        
          De Directie heeft bij het opstellen van de jaarrekening, de gehanteerde grondslagen voor waardering en resultaatbepaling gebaseerd op de continuïteitsveronderstelling van de vennootschap. De vennootschap heeft als gevolg van waardedalingen van de vastgoedobjecten per 31 december 2014 een negatief eigen vermogen van € 1.350.587 Over 2014 werd een verlies verantwoord van € 549.169. De operationele kasstroom was over 2014 negatief en de directie verwacht voor het jaar 2015 ook een
        
        
          negatieve operationele kasstroom te realiseren als gevolg van de leegstand van het onroerend goedgelegen aan de [adres] te [plaats 2] . Na de beëindiging van de huurovereenkomst begin 2014 is een aanvang gemaakt met het volledig renoveren van dit onroerend goed. Het tijdstip van aanvang is echter afhankelijk van het afsluiten van nieuwe huurovereenkomsten. Gezien de economische omstandigheden houdt de directie er rekening mee dat er sprake kan zijn van een langdurige periode van leegstand. De directie verwacht, met hulp van gelieerde vennootschappen, echter dat de vennootschap
        
        
          voldoende liquide middelen heeft om deze negatieve kasstroom te kunnen financieren uit eigen middelen.
        
        
          
          Een andere mogelijke bedreiging voor de continuïteit is de slechte markt voor het verkrijgen van financieringen. Daar de huidige marktwaarde van de vastgoedobjecten lager is dan de uitstaande schuld aan kredietinstellingen is de herfinanciering van deze schuld voor langere tijd, in combinatie met de slechte markt voor het verkrijgen van financiering, erg onzeker.
        
        
          Het vorenstaande duidt op het bestaan van een onzekerheid van materieel belang op grond waarvan gerede twijfel zou kunnen bestaan over de continuïteitsveronderstelling van de Vennootschap”.
          3.3. 	[bedrijf 2] is op 23 mei 2016 ontbonden en vereffend.
      
      
    
  
  
    Motivering 
    
    
      4.	De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de navorderingsaanslag en de belastingrentebeschikking tot te hoge bedragen heeft opgelegd/gegeven. 
    
    
    
      4.1.
      Tussen partijen is in geschil of:
      
        
          sprake is van een verkapte winstuitdeling aan belanghebbende in 2016 voor een bedrag van € 1.050.500 vanwege de verstrekking van een onzakelijke lening door de Holding aan [bedrijf 2] . en
        
        
          als hiervan sprake is, belanghebbende voor 50% of 100% van deze verkapte winstuitdeling een informele kapitaalstorting heeft gedaan in [bedrijf 2] wat leidt tot een verlies uit aanmerkelijk belang door de liquidatie van [bedrijf 2] in 2016.
        
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende voert primair aan dat geen sprake is van een onzakelijke lening en er derhalve geen verkapte winstuitdeling heeft plaatsgevonden en subsidiair dat als er wel sprake zou zijn van een verkapte winstuitdeling, belanghebbende voor het gehele bedrag hiervan een informele kapitaalstorting heeft gedaan in [bedrijf 2] en het inkomen uit aanmerkelijk belang door de winstuitdeling wordt gecompenseerd door het verlies uit aanmerkelijk belang bij liquidatie van die BV.
      
    
    
      4.3.
      De inspecteur stelt primair dat sprake is van een onzakelijke lening en subsidiair dat belanghebbende slechts voor 50% van de verkapte winstuitdeling een informele kapitaalstorting in [bedrijf 2] heeft gedaan. 
      
      
        
          Verkapte winstuitdeling
        
      
      
    
    
      4.4.
      In genoemde procedure met zaaknummers 20/6533 en 20/6534 heeft de rechtbank geoordeeld dat sprake is van de verstrekking van een onzakelijke lening van € 1.050.500 door de Holding aan [bedrijf 2] .Belanghebbende betwist in dat geval niet dat de Holding tot het bedrag van die lening een verkapte winstuitdeling aan hem heeft gedaan. Informele kapitaalstorting 
    
    
      4.5.
      Ingeval van de verstrekking van een onzakelijke lening, kwalificeert de kwijtschelding daarvan als een informele kapitaalstorting omdat het verlies dat de aanmerkelijkbelanghouder bij deze kwijtschelding lijdt, voortvloeit uit het door hem in zijn hoedanigheid van aandeelhouder aanvaarde debiteurenrisico en de aanvaarding van dit debiteurenrisico berustte op aandeelhoudersmotieven. De verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang van de betrokken aandeelhouder zal met het bedrag van deze informele kapitaalstorting worden verhoogd.
      
    
    
      4.6.
      Vaststaat dat – uitgaande van het oordeel van de rechtbank dat de lening van de Holding aan [bedrijf 2] een onzakelijke lening was en daarmee een uitdeling aan belanghebbende – belanghebbende het bedrag van € 1.050.000 aan [bedrijf 2] ten goede heeft laten komen. Daarom heeft voor het bedrag van deze lening een informele kapitaalstorting plaats in [bedrijf 2] plaatsgevonden. 
      
    
    
      4.7.
      Volgens de inspecteur leidt de informele kapitaalstorting door belanghebbende voor 50% tot een verhoging van de  verkrijgingsprijs van de aandelen van belanghebbende in [bedrijf 2] en eveneens voor de overige 50% tot een verhoging van de verkrijgingsprijs van de aandelen van kinderen in [bedrijf 2] . De oorspronkelijke verkrijgingsprijs van de aandelen van belanghebbende van € 9.530 (50% van € 19.060) dient derhalve met € 525.250 (50% van € 1.050.500) te worden verhoogd. De totale verkrijgingsprijs van belanghebbende is dus € 534.780. Dat bedrag kan belanghebbende in aanmerking kan nemen als liquidatieverlies en in mindering brengen op het bedrag van de uitdeling van € 1.050.500. Het inkomen uit aanmerkelijk belang is dus € 515.720 (€ 1.050.500 min € 534.780), conform de navorderingsaanslag, aldus de inspecteur.
      
    
    
      4.8.
      
        Belanghebbende is de mening toegedaan dat 100% van de verkapte winstuitdeling als verhoging van de verkrijgingsprijs van de aandelen in [bedrijf 2] bij hem in aanmerking genomen dient te worden. Hij heeft een beroep gedaan op het besluit van de staatssecretaris van 9 maart 2018 (nr. 2018-27139, Stcrt. 2018, het Besluit) waarin het volgende beleid is geformuleerd: 
        “Onzakelijke lening en informeel kapitaal
      
      
      
        
          Als een aandeelhouder een onzakelijke lening aan zijn BV heeft verstrekt, zal een kwijtschelding van deze geldlening als een informele kapitaalstorting worden aangemerkt, ook indien en voor zover de vordering oninbaar is (HR 25 november 2011, nr. 10/04588, ECLI:NL:HR:BP8952). Deze informele kapitaalstorting verhoogt de verkrijgingsprijs. Dat geldt blijkens de casus van voornoemd arrest ook als de aanmerkelijkbelanghouder/schuldeiser niet alle aandelen bezit. Dit laatste is anders indien en voor zover het door de aandeelhouder/schuldeiser aanvaarde debiteurenrisico of de kwijtschelding als een schenking (in de zin van artikel 1, zevende lid van de Successiewet 1956) aan de andere aandeelhouder(s) moet worden aangemerkt. In dat geval zal niet (alleen) de verkrijgingsprijs van de aanmerkelijkbelanghouder, maar (ook) de verkrijgingsprijs van de andere aandeelhouder(s) naar rato van hun respectievelijke belangen worden verhoogd. (…)” 
        
        Volgens belanghebbende is geen sprake geweest van een schenking aan de kinderen zodat hij op grond van het Besluit recht heeft op aftrek van het hele bedrag van de informele kapitaalstorting als verlies uit aanmerkelijk belang.
      
    
    
      4.9.
      
        De rechtbank acht niet aannemelijk dat de informele kapitaalstorting door belanghebbende in [bedrijf 2] tot gevolg heeft gehad dat de waarde van de aandelen in [bedrijf 2] hoger werd dan nihil. Ook na die informele kapitaalstorting bleef het eigen vermogen immers negatief. Omdat de aandelen van de kinderen in [bedrijf 2] zowel voor als na de informele kapitaalstorting een waarde hadden van nihil, kan niet worden gezegd dat zij door de informele kapitaalstorting zijn verrijkt. Van een schenking door belanghebbende aan de kinderen was dus geen sprake. Het Besluit brengt dan mee dat belanghebbende er vanuit mag gaan dat de verkrijgingsprijs van zijn aandelen met het hele bedrag van de informele kapitaalstorting is verhoogd zodat hij dat hele bedrag in 2016 bij de liquidatie van [bedrijf 2] in aftrek mag brengen.
        
          
          De navorderingsaanslag
        
      
      
    
    
      4.10.
      Hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot het oordeel dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd. 
      
      
      
      
      
        
          De belastingrentebeschikking
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. De rechtbank vernietigd de belastingrentebeschikking overeenkomstig de vernietiging van de navorderingsaanslag. 
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn
        
      
      
    
    
      4.12.
      
        Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens 
        overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep. 
      
      
    
    
      4.13.
      De in aanmerking te nemen termijn is aangevangen op 4 juni 2020, zijnde de datum dat het bezwaarschrift is ontvangen. Nu de rechtbank uitspraak doet op 7 september 2023, zijn sindsdien afgerond 39 maanden verstreken. Aangezien de redelijke termijn als uitgangspunt twee jaar bedraagt, is de redelijke termijn met 15 maanden overschreden.
      
      
        Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding van € 1.500. 
      
      
      
        Voor de verdeling daarvan tussen de inspecteur (bezwaarfase) en de Minister (beroepsfase) geldt het volgende. De bezwaarfase is geëindigd met het op de voorgeschreven wijze bekendmaken van de uitspraak op bezwaar op 23 juni 2021. De bezwaarfase heeft daarmee afgerond 13 maanden geduurd, waarmee de redelijke termijn voor de bezwaarfase met 7 maanden is overschreden. Dit brengt mee dat 7/15 deel voor de rekening van de inspecteur komt, zijnde € 700 en de rest, € 800 voor de rekening van de Staat der Nederlanden. De rechtbank merkt de Minister in zoverre aan als derde partij in het geding. 
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      5.	Het beroep is gegrond. De rechtbank zal de navorderingsaanslag en de daarbij gelijktijdig vastgestelde rentebeschikking vernietigen. 
    
    
    
      5.1.
      Belanghebbende heeft recht op een vergoeding voor immateriële schade van € 1.500.
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende heeft recht op een proceskostenvergoeding. Het verzoek van belanghebbende om een vergoeding van de integrale proceskosten wijst de rechtbank af omdat is gesteld noch aannemelijk geworden dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). De proceskostenvergoeding is derhalve op de voet van het Besluit als volgt berekend. Voor rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per procesbehandeling. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 837. De gemachtigde heeft een beroepschrift (1 punt) en een conclusie van repliek (0,5 punt) ingediend en is verschenen ter zitting (1 punt). Met een wegingsfactor van 1 heeft belanghebbende recht op een vergoeding van proceskosten van € 2.092,50. De rechtbank kent geen vergoeding toe voor kosten van de bezwaarfase nu daarom niet is verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan (zoals is vereist op grond van artikel 7:15, derde lid, van de Awb).
      
    
    
      5.3.
      Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vernietigt de navorderingsaanslag en de daarbij gegeven belastingrentebeschikking;
    - veroordeelt de Minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 800; 
    - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 700. 
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 49 aan belanghebbende moet vergoeden;- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 2.092,50 aan proceskosten aan belanghebbende.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 7 september 2023 door mr. A.H.W. Steijn, voorzitter, en mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. drs. P.E.C. Vossenberg, leden, in aanwezigheid van mr.I. van Wijk, griffier, en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep 
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (belastingkamer).
    
    
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ,’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hoger beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2. het hoger beroepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
  
  
     Zie Hoge Raad 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8952.
  
  
     Besluit van 9 maart 2018, nr. 2018-27139, Stcrt. 2018, nr. 15751.
  
  
    Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid van de AWR.