ECLI:NL:RBHAA:2011:BT6452, Rechtbank Haarlem, 19-09-2011, AWB 10/6512, 10 / 6513 & 10 / 6775
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-09-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Eiseres stelt kamers en sekswerkers ter beschikking. Prestatie moet worden aangemerkt als een ondeelbare prestatie die is belast naar het algemene btw-tarief.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummers: AWB 10/6512, 10/6513 en 10/6775
    
    Uitspraakdatum: 19 september 2011
    
    Uitspraak in de gedingen tussen
    
    
      [X], wonende te [Z], eiseres,
      gemachtigde: mr. C.G.J. Korteland,
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van de gedingen
    
    AWB 10/6512
    
    1.1.1. Verweerder heeft op 24 maart 2010 aan eiseres over het tijdvak 1 september 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [#1]) omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 6.884, alsmede bij beschikking een boete van                € 1.721. Bij aparte beschikking is € 275 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van                                30 oktober 2010 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 7 december 2010, ontvangen door de rechtbank op 8 december 2010, beroep ingesteld. 
    
    AWB 10/6513
    
    1.2.1. Verweerder heeft op 24 maart 2010 aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 30 november 2009 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [#2]) omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 18.643, alsmede bij beschikking een boete van   € 4.660. Bij aparte beschikking is € 108 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van                            30 oktober 2010 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.2.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 7 december 2010, ontvangen door de rechtbank op 8 december 2010, beroep ingesteld. 
    
    
    AWB 10/6775
    
    1.3.1. Eiseres heeft bij brief van 10 oktober 2008, ontvangen door verweerder op                           14 oktober 2008, bezwaar gemaakt tegen de betaling van omzetbelasting op de aangifte over de maand augustus 2008. Het bezwaarschrift strekte tot teruggave van omzetbelasting ten bedrage van € 1.543. 
    
    1.3.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 5 november 2010 het bezwaarschrift afgewezen en geen teruggaaf verleend.
    
    1.3.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 17 december 2010, ontvangen door de rechtbank op 20 december 2010, beroep ingesteld. 
    
    Alle beroepen
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd. 
    
    1.6. Bij brieven van 24 maart 2011 en 6 juni 2011 heeft eiseres nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
    
    1.7. Bij brief van 12 juli 2011 heeft verweerder schriftelijk gedupliceerd. Verweerder heeft zich met een beroep op artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) verzet tegen kennisneming door eiseres van de integrale versie van het “Plan van aanpak Seksinrichtingen” van 1 augustus 2008 – 1.0 (hierna: Plan van aanpak) en de “Werkinstructie arbeidsverhoudingen/overige seksinrichtingen” van de Landelijke toezicht organisatie Belastingdienst, versie 3 oktober 2008, (hierna: Werkinstructie).
    
    1.8. Eiseres heeft zich bij brieven van 14 en 19 juli 2011 uitgelaten over het verzoek om beperking van de kennisneming. 
    
    
      1.9. De geheimhoudingskamer 
      van de rechtbank heeft bij beslissing van 25 juli 2011 bepaald dat de beperking van de kennisneming ten aanzien van een aantal, in de beslissing genoemde, passages van het Plan van aanpak en de Werkinstructie gerechtvaardigd is. 
    
      
    1.10. Eiseres heeft de rechtbank ex artikel 8:29, vijfde lid, van de Awb, toestemming gegeven kennis te nemen van de stukken waarvoor verweerder zich op geheimhouding heeft beroepen en mede op die grondslag uitspraak te doen voor zover de beperking van de kennisnemening gerechtvaardigd wordt geacht. 
    
    1.11. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juli 2011. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde voornoemd. Namens verweerder is verschenen                                  mr. J.F.B. Wolterink. 
    
    
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres drijft een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. Zij handelt onder de naam ‘[A]’. Volgens het uittreksel uit het handelsregister van de Kamers van Koophandel (hierna: KvK) van 24 april 2009 is de bedrijfsomschrijving van eiseres: ‘Prive-huis; dienstverlening; bordeel’. Blijkens het uittreksel van de KvK van 2 oktober 2009 is de bedrijfsomschrijving van eiseres: ‘Kamerverhuur’.
    
    2.2. Eiseres beschikt sinds 22 juni 2004 over een vergunning van de gemeente [naam] voor de exploitatie van een seksinrichting voor het pand aan de [adres]. Volgens de exploitatievergunning (versie 7 juli 2009) exploiteert eiseres in dit pand een prostitutiebedrijf.
    
    
      2.3. Het pand van eiseres is geopend op werkdagen van 11:00 uur tot 23:00 uur. Het pand heeft de volgende indeling: 
      Begane grond: entree, hal, toiletgroep, keuken, koffiecorner, garage, ontvangstkamer, verblijfsruimte sekswerkers, werkkamer met douche, werkkamer met jacuzzi en douche, werkkamer met bad, douche en toilet, trap en opslagruimte onder trap;
      Eerste verdieping: hal, badkamer, werkkamer met douche en bidet, werkkamer met sofa en wastafel, werkkamer met wastafel en bidet, werkkamer met wastafel, trap;
      Tweede verdieping: zolderruimte.
      De verblijfsruimte, het toilet en het gebruik van de keuken staan ter beschikking aan alle sekswerkers. Aan de sekswerkers wordt geen vergoeding in rekening gebracht voor het ter beschikking stellen van het pand en de faciliteiten.
    
    
    2.4. Een klant van “[A]” wordt ontvangen door eiseres of haar beheerder. Eiseres of de beheerder stelt de aanwezige sekswerkers aan de klant voor, waarna de klant een keuze maakt. De klant moet het bedrag voor het gebruik van de kamer met eiseres of de beheerder afrekenen. In die prijs is een drankje begrepen. De vergoeding voor de seksuele dienst moet (vooraf) worden afgerekend met de sekswerker. 
    
    
      2.5. Tot de stukken van het geding behoort het Plan van aanpak. In het Plan van aanpak is      - voor zover van belang - het volgende vermeld:
      “3.2. Keuzefase
      3.2.1. Aanbiedingsbrief met compliancy-verklaring
      Na de informatiebijeenkomsten wordt aan elke exploitant een aanbiedingsbrief met compliancy-verklaring (bijlage 2 bij dit plan van aanpak) verzonden. In de aanbiedingsbrief en de compliancy-verklaring wordt van de exploitant gevraagd om binnen twee weken aan de Belastingdienst retour te melden of hij/zij:
      -	sekswerkers in loondienst aanneemt;
      -	het voorwaardenpakket wil toepassen;
      -	kiest voor geen van beide mogelijkheden.
      (…)
      Aan de hand van de retourontvangsten wordt een indeling gemaakt:
      compliant
      -	loondienst;
      -	voorwaardenpakket.
      non-compliant
      -	gekozen voor geen van beide;
      -	niet retour gezonden.
      (…)
      3.3. De handhavingsfase
      3.3.1. Non-compliant
      (…)
      Zodra de omvang van deze groep duidelijk is, zal de projectleiding in overleg met de RCO’s een planning maken welke bedrijven behandeld moeten worden. Op deze wijze wordt materiekennis en fiscale kennis gekoppeld. De volgorde van aanpak is van belang voor het handhavingscommunicatie-effect en voor de volgorde van eventuele procedures.
      Voor deze aanpak zal een standaard controlebehandeling worden ontwikkeld. Per bedrijf moet worden beoordeeld wat de meest effectieve wijze van behandeling is. (…)
    
    
    
      2.6. Tot de stukken van het geding behoort voorts een brief van 23 september 2008 van de belastingdienst [P], aan eiseres. In deze brief is - voor zover van belang - vermeld:
      “(…) In deze brief is de mogelijkheid geboden om uw keuze als exploitant kenbaar te maken tussen:
      A.	Het in loondienst nemen van de sekswerkers.
      B.	Uw keuze voor het voorwaardenpakket (toepassing opting-in).
      C.	U kiest voor geen van beide mogelijkheden.
      U heeft in diverse brieven aangegeven dat u nog niet uw keuze kon bepalen. Het is mijn taak om in contact te treden met de exploitanten die voor optie C hebben gekozen ten einde ze te overtuigen van het maken van een keuze tussen A en B, dan wel ze op de gevolgen te wijzen die optie C met zich brengt. Dit is uiteindelijk een boekenonderzoek. Ik heb niet de indruk willen wekken dat u moedwillig zou verzaken uw fiscale verplichtingen te voldoen. (…)”
    
    
    
      2.7. Op 24 maart 2009 heeft verweerder een boekenonderzoek aangekondigd betreffende de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 september 2008 tot en met 1 februari 2009. Op 2 oktober 2009 is het onderzoek uitgebreid tot en met                                 30 november 2009. De resultaten van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport van 3 maart 2010. Hierin is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen: 
      “ 3 Bedrijfsactiviteiten
      3.1 Omschrijving bedrijfsactiviteiten
      [X] is van mening dat de activiteit van [A] is aan te merken als een kamerverhuurbedrijf. Naar haar mening wordt een kamer verhuurd aan de klant. De klant kan in de gehuurde kamer gebruik maken van de diensten van derden, in dit geval prostituees. De kamers worden per uur verhuurd. Volgens de exploitatievergunning is het verboden om het gedeelte van het gebouw dat is bestemd als het prostitutiebedrijf als woonruimte in gebruik te nemen dan wel daarin te overnachten.
      Met betrekking tot de prostituees binnen [A] is volgens mevrouw [X] medio september 2008 het volgende gewijzigd. Tot medio september 2008 waren de prostituees zelfstandige ondernemers. Met ingang van september 2008 hebben de dames hun ondernemerschap opgeheven en hebben zij zich als lid aangemeld bij de [B] U.A. (hierna te noemen: [B]). De geïnterviewde prostituees omschreven de ondernemingsactiviteiten van [A] als het verhuren van kamers.
      (…)
      3.3 Omschrijving van het bedrijf
      (…)
      Op de wasmachine na, mogen de dames gebruik maken van alle andere faciliteiten.
      Zo mogen zij gebruik maken van de keuken waar zij eventueel hun eigen maaltijd kunnen bereiden. Of hun meegebrachte etenswaren kunnen opwarmen in de magnetron. In de keuken is een koelkast aanwezig alwaar de dames hun eten en / of drinken kunnen bewaren.
      Aan de prostituees wordt voor het ter beschikking stellen van het pand en / of de faciliteiten, geen enkele vergoeding in rekening gebracht, aldus belastingplichtige. Voorts verstrekt belastingplichtige gratis frisdrank, koffie en / of thee aan de prostituees.
      3.3.1 Werkruimten / kamers
      Er wordt alleen verhuurd in een tijdeenheid van een hele uur. Volgens mevrouw [X] worden de kamers verhuurd aan de klant. Er wordt een schriftelijke overeenkomsten opgemaakt tussen de klant en [A]. De te huren kamer is afhankelijk van de wensen van de klant.
      (…)
      3.5 Prijzen
      3.5.1 Prijzen kamer
      [X] verklaarde dat zij de prijzen van de kamerhuur vaststelt. Met uitzondering van kamer 5, bedraagt de kamerhuur € 35 per uur. De kamerhuur voor kamer 5 bedraagt € 60 per uur. In de huurprijs van de kamer is een (alcoholisch) drankje inbegrepen.
      3.5.2 Prijzen prostituees
      [X] verklaarde dat zij geen bemoeienis heeft met de prijzen die de prostituees vragen voor hun diensten aan de klant. Elke prostituee bepaalt haar eigen prijs
      (…)
      3.7 Werving prostituees
      [X] verklaarde dat met ingang van september 2008 [A] zelf geen prostituees meer werft. Dit wordt gedaan door [B]. Alle prostituees die binnen [A] actief zijn, moeten lid zijn van [B]. Het is ook [B] die de identiteit controleert en ook controleert of de prostituees meerderjarig zijn. Indien een prostituee geen lid is van [B] mag zij niet binnen [A] werkzaam zijn. Nieuwkomers die zich aanmelden bij [A] worden doorverwezen naar [B]
      Uit het boekenonderzoek is naar voren gekomen dat belastingplichtige na september 2008 zelf ook prostituees werft dan wel heeft geworven en wel op de volgende wijze:
      -	door middel van advertenties in het landelijk dagblad [C] onder [D], hoofdrubriek Erotiek, subrubriek Personeel diverse clubs. Het gaat om advertenties in [C] van 2 februari 2009 en 3 februari 2009. Kopieën van die advertenties zijn in het belastingdossier aanwezig.
      -	Op de vorige website www.[A].nl.
      Op de homepage van de vorige website komt een rubriek Solliciteren voor waarop doorgeklikt kan worden. Indien hierop wordt doorgeklikt komt onder ander de volgende tekst voor: Wil je bij ons werken? Onze lieve gastvrouwen ontvangen je graag als zelfstandig werkende vrouw. Iedereen is van harte welkom en kom eens langs! (...) Welke tijden hebben jouw voorkeur? Tot ziens.
      3.8 Werving klanten
      Het werven van klanten geschiedt uitsluitend door mevrouw [X] en niet door de prostituees. Zie hiervoor hoofdstuk 3.6 en de bijbehorende subhoofdstukken van het rapport.
      De kosten van de advertenties worden vanaf september 2008 ook niet (deels) verhaald op de prostituees die binnen [A] werkzaam zijn. De prostituees zijn op geen enkele wijze betrokken bij het werven van klanten.
      3.9 Aanwezigheid van prostituees binnen het bedrijf
      Indien een klant gebruik wil maken van de diensten van een prostituee geschiedt dit volgens mevrouw [X] als volgt:
      - De klant belt aan.
      - De deur wordt geopend door mevrouw [X] of de beheerder.
      - De klant neemt plaats in kamer 10.
      - Eén voor één stellen de dames zich afzonderlijk voor.
      - De klant maakt zijn keuze bekend.
      - mevrouw [X] vraagt de klant of hij een voorkeur heeft voor een bepaalde kamer,
      - Is die kamer niet beschikbaar dan vertelt mevrouw [X] welke kamer vrij is,
      - De klant rekent de kamerhuur met mevrouw [X] af.
      - Daarna trekt de klant zich met de dame van zijn keuze terug op de kamer.
      - De klant rekent vooraf het overeengekomen bedrag met de dame af
      De prostituees wachten binnen het bedrijf op hun klanten.
      3.9.1 Aanwezigheid prostituees: absoluut of relatief van belang
      De werkzaamheden van de prostituees vormen een wezenlijk onderdeel van de totale bedrijfsvoering. Zonder de aanwezigheid van prostituees kan het bedrijf niet bestaan.
      Dit wordt ook bevestigd door [E] die in het gesprek op 2 oktober 2009 het volgende verklaarde (ik citeer:) “Zonder kamers zijn er geen dames en zonder dames is er geen [A]”.
      De prostituees zijn derhalve onlosmakelijk verbonden met de bedrijfsvoering van belastingplichtige. Hun aanwezigheid is absoluut van belang voor het voortbestaan van [A].
    
    
    
      2.8.1. In het onderhavige tijdvak beschikte eiseres over een website. Tot de stukken van het geding behoren kopieën van de website van 2 april 2009. Op de website is - voor zover van belang - het volgende vermeld:
      “Welkom bij privé-huis [A].
      Relaxen op hoog niveau, een gezellige sfeer, vele mogelijkheden en volop tevredenheid tegen zeer betaalbare prijzen, zijn voordelen die onze lieve dames u kunnen bieden, welk een ieder zal waarderen.
      * voordelige prijzen
      * voldoende meisjes
      * schoon en hygiënisch
      * 6 relax-kamers (2 met bad /jacuzzi)
      * voldoende parkeergelegenheid
      * gratis drankje en video op de kamer
      * trio, soft SM en andere wensen bespreekbaar
      (…)
      Wat wil je? Onze lieve meisjes willen, uiteraard in overleg, aan al jouw wensen voldoen.”
    
    
    
      2.8.2. Tot de stukken van het geding behoort voorts een kopie van de website van                      10 november 2009. Op de website is - voor zover van belang - volgende vermeld:
      “[A]
      [adres/telefoonnummer]
      Altijd minimaal 5 meisjes aanwezig!
      Maandag t/m vrijdag
      11.00 uur - 23.00 uur
      Lage prijzen
      7 luxe kamers eventueel met bad
      Verder staat op de website een foto van het bedrijfspand met als onderschrift: discrete ingang via achterzijde (…)”
    
    
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. Tussen partijen is in geschil of verweerder heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. In geschil is voorts de omvang en duiding van de door eiseres verrichte prestatie. Meer in het bijzonder is in geschil of eiseres ook omzetbelasting verschuldigd is ten aanzien van de door de sekswerkers gerealiseerde omzet. Tevens zijn de boetes in geschil. 
    
    3.2. Eiseres stelt dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Verweerder heeft zich schuldig gemaakt aan machtsmisbruik door zijn controlebevoegdheden in te zetten als drukmiddel teneinde eiseres te bewegen een niet wettelijk voorgeschreven vaststellingsovereenkomst te sluiten. Bovendien zijn de controlemiddelen willekeurig ingezet en treedt de belastingdienst niet onpartijdig op binnen een groep van vergelijkbare gevallen. Eiseres stelt dat haar prestatie moet worden gekwalificeerd als (van omzetbelasting vrijgestelde) verhuur van kamers. Zij is derhalve geen omzetbelasting verschuldigd over de vergoeding die wordt betaald aan de sekswerkers. 
    
    Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen.
    
    3.3. Verweerder voert aan dat de controle bij eiseres onderdeel uitmaakt van een landelijk gecoördineerde actie waaraan voorafgaand een risicoanalyse heeft plaatsgevonden aan de hand van de reactie op de onder 2.6 genoemde brieven. Het is gerechtvaardigd dat de belastingdienst zich in eerste instantie richt op bedrijven die er een andere fiscale zienswijze op na houden dan de belastingdienst. Verweerder heeft voorts aangevoerd dat de ter beschikkingstelling van de kamers en de diensten die worden verricht door de sekswerkers moeten worden aangemerkt als één samengestelde dienst die moet worden geduid als het geven van gelegenheid tot seksuele verpozing. Deze activiteit is niet vrijgesteld van omzetbelasting. Eiseres is dan ook omzetbelasting verschuldigd over de bedragen die door de klanten aan eiseres zijn betaald alsmede over de aan de sekswerkers betaalde bedragen. De boetes zijn terecht opgelegd.
    
    Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Schending van de beginselen van behoorlijk bestuur
    
    4.1. Eiseres klaagt over de controleaanpak van verweerder. Die aanpak, die landelijk is gecoördineerd, kwam hierop neer dat na een informatieve ronde door verweerder aan de sekswerkersbranche, de betreffende ondernemers een drietal opties (a, b en c) is voorgelegd (zie de brieven genoemd onder 2.5 en 2.6). Ondernemers die kozen voor optie a en b werden door verweerder als compliant aangemerkt. Ondernemers die kozen voor optie c, zoals eiseres, werden als non-compliant aangemerkt. Hen werd, anders dan de ondernemers die voor optie a of b hadden gekozen, te kennen gegeven dat verweerder zou overgaan tot het instellen van een boekenonderzoek. Eiseres vindt dat verweerder daarmee onbehoorlijk heeft gehandeld; hij heeft controlemiddelen ingezet als sanctie voor het niet tekenen van de vaststellingsovereenkomst. Verweerder heeft aldus misbruik gemaakt van zijn bevoegdheden. De rechtbank volgt eiseres niet in haar standpunt en motiveert dit als volgt. Verweerder heeft een wettelijke bevoegdheid tot het instellen van boekenonderzoeken. Hij dient zich daarbij te houden aan de regels zoals beschreven in de Algemene wet inzake rijksbelasting (hierna: AWR) alsmede de beginselen van behoorlijk bestuur. Dat laatste houdt onder meer in dat verweerder zijn controlebevoegdheden niet mag inzetten voor oneigenlijke doeleinden. Daarvan is in casu echter geen sprake geweest. Aan eiseres zijn de opties voorgelegd waarbij optie a en b de opties waren die overeenkwamen met de fiscaaljuridische standpunten, wat daar verder ook van zij, van verweerder. Eiseres, dat stond haar vrij, heeft gekozen voor optie c. Door deze keuze werd duidelijk dat haar fiscaaljuridische standpunten in dezen niet overeenkwamen met die van verweerder. Dat verweerder in die discrepantie aanleiding zag tot het instellen van een boekenonderzoek is, gelet op zijn controletaak, begrijpelijk en niet willekeurig. Evenmin kan worden gezegd dat verweerder door zo te handelen misbruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheden nu hij zijn bevoegdheden heeft gebruikt waarvoor deze zijn bedoeld: het controleren van de administratie. Nu over schending van de AWR niet is geklaagd, faalt de grief.
    
    4.2. Eiseres heeft ter ondersteuning van haar standpunt dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, verwezen naar een uitspraak van de rechtbank Breda van 11 maart 2010, 09/00130, LJN: BL8852. Daarin is onder meer in 4.5 overwogen: 
    
    “Gelet op deze verklaringen staat naar het oordeel van de rechtbank vast dat de inspecteur zich er van bewust was dat hij ten aanzien van de groep die voor de jaren na 2005 wèl had gekozen voor toepassing van de opting-in regeling een begunstigend beleid voerde. De vernietiging van over 2005 reeds opgelegde aanslagen of het niet opleggen van aanslagen over dat jaar werd immers bewust gebruikt als middel om de opting-in regeling aantrekkelijk te maken. Naar het oordeel van de rechtbank leidt de handelswijze van de inspecteur dan ook tot ongelijke behandeling van gelijke gevallen ten gevolge van het oogmerk van begunstiging en is het gelijk aan de zijde van belanghebbende.”
    
    De begunstiging waar de rechtbank Breda op doelt is het feit dat verweerder het sluiten van een convenant stimuleerde door, in het geval men zich aansloot bij het beleid, over voorgaande tijdvakken, dat wil zeggen tijdvakken gelegen voor 1 juli 2008, zijnde de datum waarop het besluit van de staatssecretaris van 15 september 2008 (CPP 2008/834M) in werking is getreden, geen naheffingsaanslagen loonbelasting op te leggen (of deze te vernietigen). Van een dergelijke begunstiging is in deze zaak geen sprake reeds omdat de onderhavige naheffingsaanslagen zien op tijdvakken gelegen na 1 juli 2008. Daar komt bij dat verweerder ter zitting onweersproken heeft gesteld dat in zijn regio geen sprake is geweest van begunstigend beleid en dat ook compliante sekswerkersbedrijven begin 2011 zijn gecontroleerd. 
    
    De duiding van de prestatie 
    
    4.3. In geschil is voorts de omvang en duiding van de door eiseres verrichte prestatie. Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij kamers verhuurt aan particulieren. De activiteiten die vervolgens worden verricht in die kamers kunnen, zo stelt zij, niet worden geacht te zijn verricht binnen het kader van haar onderneming. Verweerder stelt daarentegen dat de diensten van eiseres meeromvattend zijn en dat deze moeten worden geduid als het gelegenheid geven tot seksuele verpozing. In die opvatting omvat de omzet van eiseres mede de door de dames gerealiseerde omzet. 
    
    4.4. De rechtbank stelt voorop dat volgens het CPP-arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 25 februari 1999, nr. C-349/96, elke verrichting normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd. Een verrichting waarbij economisch gesproken één prestatie wordt verleend, moet niet kunstmatig uit elkaar worden gehaald. Daarbij is van belang vast te stellen wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn om te bepalen of de consument, beschouwd als een modale consument, meerdere hoofdprestaties dan wel één enkele prestatie afneemt. Er is met name sprake van één prestatie ingeval een of meerdere elementen moeten worden geacht de hoofdprestatie te vormen, terwijl een of meer andere elementen moeten worden beschouwd als een of meer bijkomende prestaties, die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Een prestatie moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofdprestatie, wanneer hij voor de consumenten geen doel op zich is, doch een middel om de hoofdprestatie van de ondernemer zo aantrekkelijk mogelijk te maken. 
    
    4.5. Een verrichting waarbij economisch gesproken één prestatie wordt verleend, moet dus niet kunstmatig uit elkaar worden gehaald. Om vast te stellen of economisch gesproken één prestatie wordt verleend, is de opvatting van de modale consument leidend. De modale consument is in dit geval de bezoeker van ‘[A]’. De vraag rijst wat de bezoeker van ‘[A]’ als de kenmerkende elementen van zijn bezoek ervaart. De rechtbank is van oordeel dat die kenmerken enerzijds zijn gelegen in de aanwezigheid van een schone, exclusieve kamer en anderzijds in de (door eiseres gegarandeerde) aanwezigheid van sekswerkers. Beide elementen zijn onontbeerlijk en kenmerkend voor de gewenste dienst. Het scheiden van deze elementen zou - gelet op hetgeen de bezoeker voor ogen heeft - kunstmatig zijn. Dit houdt in dat de handelingen bestaande uit de terbeschikkingstelling van de kamer en de handelingen van de sekswerkers voor toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) als één ondeelbare prestatie moet worden aangemerkt. Daaraan wordt niet afgedaan door het feit dat in casu niet één prijs in rekening is gebracht. Dat de wijze waarop de prijs wordt berekend voor de duiding van de prestatie niet doorslaggevend is, leidt de rechtbank á contrario af uit r.o. 31 van voornoemd CPP-arrest: “In die omstandigheden is het feit dat één prijs in rekening wordt gebracht niet beslissend”. 
    
    4.6.1. Vervolgens rijst de vraag of deze ondeelbare prestatie wordt verricht in het kader van de onderneming van eiseres, de sekswerkers of de  [B] (hierna: [B]). De rechtbank overweegt ter zake als volgt. De onderneming wordt geëxploiteerd onder de naam ‘[A]’. Ter zake beschikt eiseres over een gemeentelijke exploitatievergunning voor een seksinrichting. Daarin worden aan eiseres, de uitbaatster, door de gemeente diverse eisen gesteld qua beveiliging, hygiëne en medische omstandigheden waaronder de sekswerkers hun werkzaamheden verrichten. Eiseres werft voorts actief klanten (in kranten en via het internet) voor ‘[A]’. [B] of de sekswerkers hebben daar part noch deel aan. Evenmin dragen zij (een deel van) de daarmee samenhangende kosten. 
    
    
      4.6.2. Daar komt bij dat eiseres in het onderhavige tijdvak beschikte over een website waarvan kopieën (d.d. 2 april 2009 en 10 november 2009) tot de gedingstukken behoren (2.8.1 en 2.8.2). Eiseres heeft in dat kader gesteld dat de inhoud van deze website haar niet kan worden aangerekend; dat deze is gemaakt door een klant van eiseres en dat zij daarvoor geen toestemming of goedkeuring heeft gegeven. De website is gedurende het boekenonderzoek verwijderd. De rechtbank acht de stellingen van eiseres aangaande de (onjuiste) inhoud van de website onaannemelijk en gaat er vanuit dat hetgeen daarop is vermeld een goed beeld geeft van de wijze waarop zij zich toentertijd presenteerde jegens derden alsmede van de feitelijke gang van zaken binnen het bedrijf. Op de website worden de kamers van eiseres aangeprezen en wordt door eiseres de aanwezigheid van ten minste vijf sekswerkers gegarandeerd. Tevens wordt vermeld: ‘trio, soft SM en andere wensten bespreekbaar’ en ‘Wat wil je? Onze lieve meisjes willen, uiteraard in overleg, aan al jouw wensen voldoen’, een en ander - zo is bevestigd ter zitting - onder vermelding van het telefoonnummer van eiseres. De sekswerkers worden op de website afzonderlijk aan de klant getoond. Op deze wijze, waarin de sekswerkers als ‘onze lieve meisjes’ worden aangeduid, presenteert eiseres zich als een seksclub en niet als een kamerverhuurbedrijf. 
      4.6.3. Gelet op het onder 4.6.1 en 4.6.2 overwogene moet de dienst bedoeld onder 4.5 worden toegerekend aan de onderneming van eiseres. Dit houdt in dat eiseres, anders dan zij stelt, ook omzetbelastingplichtig is ten aanzien van de door de sekswerkers gerealiseerde omzet. Daaraan wordt niet afgedaan door de uitspraak van de rechtbank Den Haag van              17 augustus 2011, nr. 11/2076. In die uitspraak is geoordeeld dat de sekswerkers bij [B] in dienstbetrekking zijn en dat [B] ondernemer is in de zin van de Wet OB. Nu het antwoord op die vraag in die zaak klaarblijkelijk niet tussen partijen in geschil was, heeft de rechtbank Den Haag zich niet expliciet hoeven/kunnen uitlaten over de vraag wie als afnemer van de prestatie van [B] heeft te gelden. De rechtbank is partijen in zoverre gevolgd en heeft ter zake geen zelfstandig rechtsoordeel gegeven. Het betrof in die zaak overigens een andere eiseres en verweerder. Daar komt bij dat iedere zaak en ieder geschil op zichzelf staat en als zodanig moet worden beoordeeld.
    
    
    4.7. Het voorgaande houdt in dat eiseres een samengestelde dienst verricht (ter beschikking stelling van kamers/drankjes alsmede de handelingen verricht door de sekswerkers). Deze samengestelde dienst kan niet worden gerangschikt onder een vrijstelling als bedoeld in artikel 11 van de Wet OB noch onder enige Tabelpost behorende bij de Wet OB, zodat deze is onderworpen aan het algemene tarief. Ter zitting heeft de gemachtigde verklaard dat, in het geval de rechtbank eiseres op dit onderdeel in het ongelijk stelt, zij de omvang van deze correctie niet langer betwist. Het gelijk is in zoverre aan verweerder. 
    
    De boete
    
    4.8.1. Verweerder verwijt eiseres grove schuld en heeft haar daarom op grond van artikel 67f van de AWR en paragraaf 25 juncto 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst een vergrijpboete van 25 % opgelegd. Om te kunnen spreken van grove schuld moet er plaats zijn voor een ernstig verwijt. Onachtzaamheid is daarvoor niet genoeg. Van grove schuld is slechts sprake bij een onachtzaamheid die zo ernstig is, dat zij in laakbaarheid aan opzet grenst. Bij de beantwoording van de vraag of eiseres grove schuld kan worden verweten, zal de rechtbank acht slaan op de vraag of de betrokken rechtsregel van algemene bekendheid is, het ontwikkelingsniveau van eiseres en voorts de omvang van de fout. Ook zal worden beoordeeld of eiseres een pleitbaar standpunt heeft ingenomen. Daarbij zal het criterium worden gehanteerd ‘dat niet kan worden gezegd dat eiseres door het standpunt in te nemen dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan haar grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is geheven’. 
    
    
      4.8.2. Verweerder heeft in het kader van de pleitbaarheid van het standpunt onder andere verwezen naar de navolgende jurisprudentie: gerechtshof Den Bosch van 16 september 2010, 08/00466, LJN: BP1593, rechtbank Breda van 3 juni 2008, 07/01086, LJN: BF0484 en rechtbank Breda van 29 mei 2007, 06/00647, LJN: BA6099. Aan deze reeks kunnen nog worden toegevoegd de uitspraken van gerechtshof Den Bosch van 29 februari 1996, 94/1671, gerechtshof Amsterdam van 27 januari 2000, 99/1580, gerechtshof Den Bosch van 
      7 juli 2000, 95/03374 en rechtbank Den Haag van 23 november 2006, 05/3771. Deze uitspraken zijn vrijwel alle gewezen vóór aanvang van de in geding zijnde tijdvakken. De algemene lijn uit voornoemde jurisprudentie is dat de onderhavige diensten moeten worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot seksueel vermaak en niet als (gedeeltelijke) kamerverhuur. Uit de door verweerder aangehaalde jurisprudentie volgt bovendien dat het feit dat een deel van de vergoeding aan de sekswerker wordt betaald, aan die kwalificatie niet afdoet. Het betreft hier naar het oordeel van de rechtbank een consistente reeks van jurisprudentie waarvan door rechtbanken en hoven vrijwel niet wordt afgeweken en die ook is voortgezet in latere jurisprudentie. Onder die omstandigheden is niet (langer) sprake van een pleitbaar standpunt. Daar komt bij dat eiseres voorafgaand aan de onderhavige tijdvakken door verweerder actief is geïnformeerd over diens standpunt. Het ging bovendien om een aanzienlijk deel van de omzet. Door niettemin het sekswerkersdeel buiten de heffing te laten kan eiseres grove schuld worden verweten. Gelet op de specifieke omstandigheden van het geval, inhoudende dat eiseres door het maken van haar keuze (optie c) wist dat haar boeken zouden worden gecontroleerd en derhalve een correctie zou volgen, acht de 
      rechtbank de boete evenwel niet passend en geboden. De rechtbank ziet dit als een strafverminderende omstandigheid en zal de boete verminderen tot op 5% van de nageheven belasting (€ 344 voor 2008 en € 932 voor 2009).
    
    
    Heffingsrente 
    
    4.9. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de beschikkingen heffingsrente (zie HR 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN: BJ7907). De beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente heeft eiseres niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de naheffingsaanslagen geen doel treffen, zullen de beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
    
    4.10. Gelet op het onder 4.8.2 overwogene dienen de beroepen met de nummers                    AWB 10/6512 en 10/6513 gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van de beroepen redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Omdat sprake is van samenhangende zaken, is op de voet van artikel 3 van genoemd besluit voor de berekening van de proceskosten uitgegaan van één zaak. Overige voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten zijn gesteld noch gebleken. 
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep met het nummer AWB 10/6775 ongegrond;
      -	verklaart de beroepen met de nummers AWB 10/6512 en 10/6513 gegrond;
      -	vernietigt de onder 1.1.2 en 1.2.2 genoemde uitspraken op bezwaar;
      -	vermindert de onder 1.1.1 en 1.2.1 genoemde boetebeschikkingen tot respectievelijk                 € 344 en € 932 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
      -	gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht (in de zaken 10/6512 en 10/6513) van tezamen € 150 vergoedt.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. C.J. Hummel, rechter, in tegenwoordigheid van mr. S. Plesman-Jalink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 september 2011.
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
      De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.