ECLI:NL:GHAMS:2002:AE2199, Gerechtshof Amsterdam, 08-04-2002, 01/1561
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2002-04-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Een pensioenstichting heeft een lening verstrekt aan een BV waarvan een pensioengerechtigde directeur-enig aandeelhouder is. Niet aannemelijk is dat de lening ooit zal worden afgelost. Ook is niet aannemelijk dat de stichting enig zakelijk belang heeft bij het verstrekken van de lening. Door het verstrekken van de lening is de dekking van de pensioenverplichtingen (verder) teloor gegaan. Conclusie: het pensioen is (gedeeltelijk) afgekocht.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Tweede Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van X te Z, belanghebbende, 
    
    tegen 
    
    een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst  P, de inspecteur.
    
    1. Loop van het geding
    
    Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 15 mei 2001, ingediend door mr. A als gemachtigde en aangevuld bij brief van 13 juni 2001.
    
    
      Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 9 mei 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996.
      .
      Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 1.736.771  waarvan f 799.904 belast naar een tarief van 25%. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f  1.524.701 waarvan f 799.904 belast naar een tarief van 25%.
    
    
    Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 1.029.078  waarvan f 799.904 te belasten naar een tarief van 20%.
    
    De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van f 1.524.701 waarvan f 799.904 te belasten naar een tarief van 20%.
    
    Ter zitting van  25 februari 2002 is verschenen voormelde gemachtigde, vergezeld van B alsmede de inspecteur mr. C tot bijstand vergezeld van mr. drs. D.
    
    Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en met bijlagen overgelegd. Partijen hebben van de bijlagen bij de pleitnota van de wederpartij kennis kunnen nemen en zich erover kunnen uitlaten. De pleitnota en de bijlagen worden tot de gedingstukken gerekend.
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1 Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van X Beheer B.V. (verder: Beheer). In 1978 heeft Beheer een pensioenregeling getroffen ten behoeve van belanghebbende, welke regeling in eigen beheer werd gehouden. In oktober 1993 heeft Beheer, blijkens de door belanghebbende bij zijn pleitnota overgelegde "Overeenkomst inzake overdracht pensioenkapitaal", de verplichtingen die voortvloeiden uit de pensioenregeling overgedragen aan Stichting Pensioenfonds X (de Stichting) tegen een koopsom van f 707.356, welke koopsom door Beheer werd voldaan door (a) overdracht van alle aandelen in het geplaatste aandelenkapitaal van de vennootschappen E B.V. en F B.V., (b) overdracht van alle rechten uit een op 28 december 1982 bij G Levensverzekeringen gesloten verzekeringsovereenkomst, (c) cessie van de vordering in rekening-courant op belanghebbende en X-H en (d) schuldigerkenning in rekening-courant voor het restant. Belanghebbende is een van de drie bestuursleden van de Stichting. Hij is alleen/zelfstandig bevoegd om namens de Stichting op te treden. De twee andere bestuursleden zijn gezamenlijk bevoegd met de overige bestuursleden.
    
    2.2 De Stichting heeft in de jaren 1993, 1994 en 1995 leningen verstrekt aan Beheer tot een totaalbedrag van f 205.000. Omtrent deze leningen stond bij voorbaat vast dat zij  niet zouden leiden tot enige terugbetaling en de Stichting heeft de leningen direct als oninbaar afgeboekt. De inspecteur heeft uiteindelijk - blijkens de door de inspecteur bij de pleitnota overgelegde brief van 21 februari 2002 - aanvaard dat de leningen op zakelijke gronden zijn verstrekt en dat de afboeking bij de Stichting in de desbetreffende jaren leidde tot een verlies dat aftrekbaar was voor de vennootschapsbelasting.
    
    2.3  In 1993 was bij Beheer of bij een van haar dochtermaatschappijen, niet zijnde de in 1993 aan de Stichting overgedragen vennootschappen, in dienst I. De arbeidsovereenkomst met I werd per 11 oktober 1993 beëindigd door een uitspraak van de kantonrechter die daarbij bepaalde dat Beheer aan I een ontslagvergoeding moest betalen van f 180.000. In 1995 had Beheer daarvan een gedeelte groot f 28.261,07 aan I betaald. 
    
    2.4 I heeft in 1994 belanghebbende gedagvaard en hem persoonlijk aansprakelijk gesteld voor het bedrag dat Beheer aan hem verschuldigd was. De procedure over de aansprakelijkstelling is geëindigd op 29 januari 1996 met een overeenkomst die - voor zover te dezen van belang - luidde als volgt: 
    
    
        "2.	Partijen wensen het tussen hen bestaande geschil te beëindigen en komen daartoe het volgende overeen:
      a. X Beheer B.V. betaalt een bedrag van  f 120.000,-- aan de heer I.
      b. Dit bedrag zal worden voldaan binnen twee weken na heden (…)."
    
    
    2.5 Op 6 februari 1996 heeft belanghebbende aan de bank opdracht gegeven voornoemd bedrag van f 120.000 af te boeken van de bankrekening van de Stichting. Tevens heeft de Stichting in 1996 de advieskosten in verband met de gerechtelijke procedure ad f 10.205 betaald. Het aldus door de Stichting betaalde bedrag ad f 130.205 heeft zij in 1996 geboekt als lening aan Beheer. Het totale bedrag van de boekingen als leningen van de Stichting aan Beheer in 1996 beliep f 132.340. Vaststond dat de betaling niet zou leiden tot enige terugbetaling door Beheer en de vordering is bij de Stichting direct als oninbaar afgeboekt.
    
    2.6  De balans van de Stichting per ultimo 1996 en 1995 luidde als volgt:
    
    ACTIEF	31 december 1996	31 december 1995
    
    
      Vaste activa
      Financiële vaste activa
      Deelnemingen		107.531		152.002
      Vlottende activa
      Vorderingen
      Groepsmaatschappijen	280.249		338.915
      Overige vorderingen	27.393		54.988
      		307.642		393.903
      Liquide middelen		531		7.500
      		________		________
      Totaal		415.704		553.405
      		=======		=======
    
    
    
      PASSIEF	
      Eigen vermogen
      Vrij besteedbaar vermogen		- 365.402		- 198.713
      Voorzieningen
      Pensioenvoorziening	730.820		707.693
      Belastingen	40.286		39.425
      		771.106		747.118
      Kortlopende schulden
      Overige schulden		10.000		5.000
      		________		_______
      Totaal		415.704		553.405
      		=======		=======
    
     				
    2.7 De inspecteur heeft de sub 2.5 vermelde betaling van f 130.205 aangemerkt als afkoopsom van een deel van het pensioen van belanghebbende. Bij de aanslagregeling is het aangegeven inkomen van belanghebbende verhoogd met het gehele bedrag van de op 1 januari 1996 bestaande pensioenvoorziening ad f 707.693. Na bezwaar is de correctie teruggebracht tot f 495.623, zijnde de waarde van de pensioenaanspraak voor zover deze in 1996 voor verwezenlijking vatbaar was. Het bedrag van f 495.623 is het bedrag van de pensioenvoorziening ultimo 1996 ad f 730.820 verminderd met het ultimo 1996 bestaande negatieve vermogen ad f 365.402 en vermeerderd met het bedrag van f 30.205. De berekening van het ultimo 1996 voor verwezenlijking vatbare deel van de pensioenaanspraak op f 495.623 is tussen partijen niet in geschil. 
    
    3. Geschil
    
    Tussen partijen is in geschil of belanghebbende in 1996 zijn pensioenaanspraak gedeeltelijk heeft afgekocht of prijsgegeven in de zin van artikel 11c, eerste lid onderdeel b resp. c van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1996, verder: LB) met als gevolg dat belanghebbende inkomsten uit arbeid in de zin van artikel 22, eerste en tweede lid van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, (tekst 1996, verder: IB) heeft genoten.
    
    4. Standpunten van partijen
    
    4.1 Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
    
    
      4.2 Ter zitting is namens belanghebbende het volgende toegevoegd:
      Het pensioen is inmiddels ingegaan en wordt door de Stichting aan belanghebbende uitgekeerd zolang de Stichting daarvoor de middelen heeft. De twee dochtervennootschappen van de Stichting hebben hun schulden aan de Stichting geheel terugbetaald. Zij verrichten geen activiteiten meer. Ik betwist dat belanghebbende privé aansprakelijk was voor de betaling aan I. 
    
    
    
      4.3 Ter zitting is door de inspecteur nog het volgende toegevoegd:
      Doel van de overdracht van de pensioenverplichting door Beheer naar de Stichting was juist het veiligstellen van het pensioen. Dat is niet gebeurd.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1 De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende met de betaling van f 130.205 door de Stichting in privé heeft beschikt over gelden van de Stichting. Het Hof zal deze stelling als eerste behandelen aangezien zij ten grondslag ligt aan de conclusie van de inspecteur dat in het onderhavige jaar sprake is geweest van gedeeltelijke afkoop van het pensioen.
    
    5.2 De Stichting heeft het bedrag van f 130.205 aan Beheer geleend. Hoewel derhalve recht bestond en bestaat op terugbetaling daarvan, is niet aannemelijk dat ook daadwerkelijk enige terugbetaling zal kunnen plaatsvinden. In dit verband zij opgemerkt dat de Stichting de vordering direct als oninbaar heeft afgeboekt. Door het verstrekken van deze lening is het vermogen van de Stichting derhalve met het bedrag van de lening afgenomen. In feite is dus het vermelde bedrag aan het vermogen van de stichting onttrokken.
    
    5.3  Vaststaat dat het bedrag van f 130.205 geheel betrekking heeft op de procedures rond het ontslag van I en de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de vastgestelde ontslagvergoeding. Vaststaat eveneens dat I niet in dienst is geweest bij een der deelnemingen van de Stichting en evenmin bij de Stichting zelf. Uit deze feiten leidt het Hof af dat er voor de Stichting in beginsel geen zakelijke reden was om de met het ontslag en de ontslagprocedures gepaard gaande vergoeding aan I te betalen.
    
    5.4 Belanghebbende heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat er voor de Stichting, in weerwil van het onder 5.3 overwogene, wel zakelijke redenen waren voor de betaling van het litigieuze bedrag. De stelling dat het niet voldoen van de vordering van I waarschijnlijk grote negatieve gevolgen voor de deelnemingen van de Stichting zou hebben omdat bij derden de indruk zou bestaan dat I werkzaam was geweest bij die deelnemingen,  acht het Hof onvoldoende onderbouwd. Noch in de overgelegde stukken rond de ontslagprocedure van I, noch in die rond de procedure omtrent de aansprakelijkstelling van belanghebbende wordt over enig verband tussen I en de deelnemingen van de Stichting gerept. Mocht er omtrent het bestaan van  een dienstverband tussen I en de deelnemingen van belanghebbende al enige verwarring hebben bestaan bij relaties van die deelnemingen, dan zou daarover door die deelnemingen, gezien het ontbreken van iedere juridische band met I, zonder meer duidelijkheid kunnen worden verschaft. Dit klemt te meer nu het betaalde bedrag hoger was dan de waarde van de desbetreffende deelnemingen, zoals deze blijkt uit de hiervoor onder 2.6 aangehaalde balans van de Stichting per 31 december 1996.
    
    5.5 Het oordeel dat er voor de Stichting geen zakelijke redenen waren voor de betaling van f 130.205 en het feit dat het bedrag in 1996 in opdracht van belanghebbende van de bankrekening van de Stichting is afgeboekt, leiden het Hof, in onderling verband bezien, tot de conclusie   dat belanghebbende, die als bevoegd bestuurder van de Stichting kon beschikken over de gelden van die Stichting, het bedrag van f 130.205 om privé-redenen aan de Stichting heeft onttrokken. In het midden kan hier blijven of belanghebbende dat heeft gedaan als aandeelhouder van Beheer om Beheer in staat te stellen de ontslagvergoeding aan I te betalen, of als persoonlijk aansprakelijk gestelde om de kosten en het schikkingsbedrag uit die aansprakelijkheidsprocedure te betalen. In beide gevallen is immers sprake van een onttrekking door belanghebbende als privé-persoon aan het vermogen van de Stichting.
    
    5.6 De Stichting had op 1 januari 1996 een negatief balansvermogen van f 198.713. Niet gesteld of gebleken is, dat de balanswaardering van activa en passiva niet overeenkomt met de werkelijke waarde van de op die balans vermelde activa en passiva. Voor de pensioenverplichting van de Stichting jegens belanghebbende bestond derhalve reeds op 1 januari 1996 onvoldoende dekking. Door de opname door belanghebbende van een extra bedrag van f 130.205 in 1996 ten laste van de Stichting, is de dekking van de pensioenverplichting verder teloor gegaan zodat het uiterst onwaarschijnlijk is geworden dat de Stichting de op grond van haar pensioenverplichtingen verschuldigde uitkeringen in de toekomst geheel zal kunnen doen. Onder deze omstandigheden moet het er naar 's Hofs oordeel voor worden gehouden dat in wezen door de opname door belanghebbende van f 130.205 in 1996 een deel van het pensioenrecht is afgekocht. 
    
    5.7 Artikel 22, eerste en tweede lid IB bepaalt, voor zover te dezen van belang, dat inkomsten uit arbeid zijn alle niet als winst uit onderneming aan te merken voordelen die worden genoten als inkomsten uit dienstbetrekking, en dat de begrippen loon en dienstbetrekking daarbij worden opgevat overeenkomstig de wettelijke bepalingen betreffende de loonbelasting. Artikel 11c, eerste lid, onderdeel b, LB bepaalt, voor zover te dezen van belang, dat indien een aanspraak ingevolge een pensioenregeling wordt afgekocht, op het onmiddellijk daaraan voorafgaand tijdstip de aanspraak wordt aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking. Uit de wetsgeschiedenis (Kamerstukken II, 23 046, nr. 3, blz. 24 en 6, blz. 26) van dit laatste artikel blijkt, dat onder afgekocht zowel wordt begrepen gehele als gedeeltelijke afkoop en dat beide situaties tot gevolg hebben dat de gehele aanspraak tot het loon wordt gerekend. Niet in geschil is dat de waarde van de aanspraak f 95.623 bedraagt. 
    
    5.8 Belanghebbende heeft nog gesteld dat, zo al sprake is van afkoop van (een gedeelte van) het pensioen, die afkoop heeft plaatsgevonden in een der voorgaande jaren. 
    
    5.9 Volgens belanghebbende zou sprake zijn geweest van afkoop in 1994 of 1995 omdat volgens de Belastingdienst ook in die jaren de geldleningen tussen de Stichting en Beheer B.V. onzakelijk waren. Belanghebbende heeft echter zelf gesteld dat alle betalingen door de Stichting aan Beheer om zakelijke redenen geschiedden en uit de brief van de Belastingdienst van 21 februari 2002 die de inspecteur bij haar pleitnota heeft overgelegd, blijkt dat ook de Belastingdienst de betalingen in de jaren vóór 1996 uiteindelijk  - in overeenstemming met het door de Stichting ingenomen standpunt - als zakelijk heeft aangemerkt. Deze stelling van belanghebbende ontbeert derhalve feitelijke grondslag. Voor zover belanghebbende beoogt te stellen, in weerwil van haar eerdere stellingen, dat de betalingen in 1994 en 1995 op onzakelijke gronden zijn geschied, is het Hof van oordeel dat die stelling onvoldoende aannemelijk is gemaakt.
    
     5.10 Volgens belanghebbende zou sprake zijn geweest van afkoop in 1993, omdat bij de overdracht van de pensioenverplichting door Beheer aan de Stichting niet is voldaan aan enkele te dien aanzien door de Belastingdienst gestelde voorwaarden. Die voorwaarden betroffen de eis dat het vrijgekomen pensioenkapitaal door Beheer rechtstreeks en in zijn geheel zou worden overgedragen aan de Stichting, en niet nader gespecificeerde voorwaarden omtrent de samenstelling van het bestuur van de Stichting. Ten aanzien van de eerste voorwaarde merkt het Hof op, dat deze niet is gebaseerd op enige in 1993 in de wet vastgelegde bepaling. Niet nakoming van die voorwaarde kon naar het oordeel van het Hof dan ook niet tot gevolg hebben dat het pensioen in 1993 werd geacht te zijn afgekocht. Datzelfde geldt voor de tweede voorwaarde, nog daargelaten dat uit hetgeen door belanghebbende is aangevoerd niet valt af te leiden wat de voorwaarde omtrent de bestuurssamenstelling behelsde.
    
    5.11 Uit het bovenstaande volgt dat het gelijk aan de inspecteur is. Niet in geschil is, dat de uitspraak alsdan moet worden vernietigd en de aanslag moet worden verminderd omdat op de winst uit aanmerkelijk belang ad f  99.904 ten onrechte een tarief van 25% is toegepast in plaats van een tarief van 20%.
    
    6. Proceskosten
    
    
      Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op 2 proceshandelingen x 1,5 gewicht van de zaak x € 322 ofwel  €  966.
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
      vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 1.524.701 waarvan f 799.904  belast naar een tarief van 20%;
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht ad  f 60 (€ 27,23) aan belanghebbende te vergoeden; en
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 966  en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
      - 
      De uitspraak is vastgesteld op 8 april 2002 door mrs. Bijl, Vrouwenvelder en Beukers-van Dooren, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      - Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      - Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      - Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      e. 
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.