ECLI:NL:RBGEL:2022:6393, Rechtbank Gelderland, 17-11-2022, AWB - 21 _ 2571
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2022-11-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV en ZVW. Jaren 2013 en 2014. Navordering. Winst uit onderneming (WUO). Verklaring Arbeidsrelatie (VAR). 
        Eiseres heeft een eenmanszaak. De activiteiten van de eenmanszaak bestaan uit het leveren van thuiszorg en meer specifiek thuiszorg in natura als bedoeld in de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (AWBZ). Eiseres verricht in de onderhavige jaren zorgactiviteiten via thuiszorgorganisaties die op grond van de Wet toelating zorginstellingen en de Wet toetreding zorgaanbieders zijn aangewezen als organisaties die AWBZ gefinancierde thuiszorg in natura mogen verlenen en daartoe een contract hebben afgesloten met zorgkantoren (hierna: de zorgactiviteiten). Eiseres heeft met thuiszorgorganisaties overeenkomsten gesloten. 
        Is sprake van een voor navordering vereist nieuw feit? Zijn de voordelen behaald met de in 2013 en 2014 verrichtte zorgwerkzaamheden aan te merken als WUO?

RECHTBANK GELDERLAND 
    Zittingsplaats Arnhem					
    
    
    Belastingrecht 
    
    
      zaaknummers: AWB 21/2571, AWB 21/2572, AWB 21/ 2573 en AWB 21/2574
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [eiseres] , te [woonplaats] , eiseres
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder
    
    
      en
    
    
    
      
        de Staat der Nederlanden (Ministerie van Justitie en Veiligheid), te Den Haag, de Staat.  
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Met dagtekening 1 december 2018 heeft verweerder eiseres voor het jaar 2013 een navorderingaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.812, en een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (ZVW), berekend naar een bijdrage-inkomen van eveneens € 43.812, opgelegd. Tevens is bij beschikking € 1.500 respectievelijk € 201 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Met dagtekening 18 oktober 2018 heeft verweerder eiseres voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.225, en een aanslag ZVW, berekend naar een bijdrage-inkomen van eveneens € 33.225, opgelegd. Tevens is bij beschikking € 1.148 respectievelijk € 149 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 23 april 2021 heeft verweerder de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 en de aanslagen IB/PVV en ZVW 2014 verminderd. De beschikkingen belastingrente 2013 en 2014 zijn dienovereenkomstig verminderd. Voor het belastingjaar 2013 is het belastbaar inkomen uit werk en woning/het bijdrage-inkomen op              € 38.158 vastgesteld en is de belastingrente op € 1.073 (IB/PVV) respectievelijk op € 144 (ZVW) vastgesteld. Voor het belastingjaar 2014 is het belastbaar inkomen uit werk en woning/het bijdrage-inkomen op € 25.815 vastgesteld en is de belastingrente op € 703 (IB/PVV) respectievelijk op € 95 (ZVW) vastgesteld.
    
    
    
      Eiseres heeft bij brief van 25 mei 2021, ontvangen door de rechtbank op diezelfde datum, beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar. 
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en voor elk jaar een afzonderlijk verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Beide partijen hebben voorafgaande aan de zitting nadere stukken ingediend. De wederpartij heeft daarvan tijdig een afschrift ontvangen.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 mei 2022. Eiseres is daar verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde en drie toehoorders ( [persoon A] , [persoon B] en [persoon C] ). Namens verweerder zijn verschenen [persoon D] en [persoon E] . 
    
    
    
      De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgelezen. 
    
    
    
      De beroepen zijn gelijktijdig behandeld.
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Met ingang van [datum] heeft eiseres een eenmanszaak ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (de eenmanszaak). Sinds 2014 is de eenmanszaak bij de Kamer van Koophandel ingeschreven onder de naam “ [eenmanszaak] ”. De activiteiten van de eenmanszaak bestaan uit het leveren van thuiszorg en meer specifiek thuiszorg in natura als bedoeld in de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (AWBZ). 
    
    2. In 2013 en 2014 heeft eiseres zorgwerkzaamheden verricht via thuiszorgorganisaties die op grond van de Wet toelating zorginstellingen en de Wet toetreding zorgaanbieders zijn aangewezen als organisaties die AWBZ gefinancierde thuiszorg in natura mogen verlenen en daartoe een contract hebben afgesloten met zorgkantoren (hierna: de zorgactiviteiten). 
    
    3. Eiseres heeft met de thuiszorgorganisaties “ [bedrijf 1] ” (later genaamd: “ [bedrijf 1] ”) en “ [bedrijf 2] ” overeenkomsten gesloten. Zij heeft de Algemene voorwaarden van deze thuiszorgorganisaties ondertekend. De Algemene Voorwaarden en Condities voor de Zelfstandig Ondernemer in de Zorg (ZOZ-er) van [bedrijf 1] luiden als volgt: 
    
    
      “Artikel 1.
      
        [bedrijf 1] is een organisatie welke bemiddelt tussen hulpbehoevende patiënten en zij die in deze hulp kunnen voorzien. Ondergetekende geeft aan [bedrijf 1] de opdracht om te bemiddelen in deze.
    
    
    
      Artikel 2.
      De ZOZ-er geeft aan [bedrijf 1] de opdracht de declaratie aan de cliënt over de gewerkte
      uren te verzorgen. Declarabel gestelde uren van de ZOZ-er worden maandelijks door de
      ZOZ-er aan [bedrijf 1] ter beschikking gesteld door middel van een 
      urendeclaratieformulier voorzien van een handtekening van de ZOZ-er per cliënt. [bedrijf 1] zorgt voor verzending van de declaraties namens ZOZ-er aan de cliënt/ instantie. [bedrijf 1] kan nimmer door ZOZ-er aansprakelijk worden gesteld voor de door [bedrijf 1] namens ZOZ-er verzonden declaraties.
    
    
    
      Artikel 3. 
      Betalingen van cliënten / uitbetalende instantie vindt rechtstreeks aan ZOZ-er plaats. Deze betalingen zijn bruto betalingen, waarvan nog afgedragen dient te worden alle verschuldigde belasting/verzekering premies.
    
    
    
      Artikel 4. 
      
        [bedrijf 1] berekent o.a. voor bovenstaande administratieve opdrachten van de ZOZ-er een administratieve bijdrage. (zie informatiebrochure )
    
    
    
      Betalingen van deze administratieve bijdrage dienen binnen 14 dagen na verzenddatum van deze declaratie aan [bedrijf 1] te worden overgemaakt. Indien de administratieve bijdrage niet tijdig wordt voldaan zal een incassobureau worden ingeschakeld en de bemiddeling worden stopgezet.
    
    
    
      Artikel 5. 
      
        [bedrijf 1] draagt geen enkele verantwoording voor het doen en laten van de ZOZ-er. Zij gaat er van uit dat iedere ZOZ-er handelt van uit hun beroepshouding met een onvoorwaardelijk respect. O.a. onvoorwaardelijke geheimhoudingsplicht. 
      Bij het plegen van strafbare feiten, zoals het wegnemen van andermans eigendommen, wordt de politie onvoorwaardelijk op de hoogte gebracht.
    
    
    
      Artikel 6. 
      Op de overeenkomst is Nederlands recht van toepassing.”.
    
    
    
      De Algemene Voorwaarden en Condities zorgverleners van [bedrijf 2] luiden als volgt:  
    
    
    
      “ALGEMENE VOORWAARDEN EN CONDITIES ZORGVERLENERS
    
    
  
  
    Artikel 1
    
      
        [bedrijf 2] is een organisatie welke bemiddelt tussen zorgvragende cliënten en zij die in deze zorgvraag  kunnen voorzien.
      Ondergetekende geeft aan [bedrijf 2] de opdracht om te bemiddelen in deze.
    
    
  
  
    Artikel 2
    
      Ondergetekende geeft aan [bedrijf 2] de opdracht declaraties aan de cliënt over de door
      hem/haar gewerkte uren te verzorgen.
    
    
  
  
    Artikel 3
    
      Betalingen van cliënten vinden rechtstreeks aan zorgverlener plaats. 
      Deze betalingen zijn bruto betalingen, waarvan nog afgedragen dient te worden alle verschuldigde belastingen en verzekeringspremies.
    
    
  
  
    Artikel 4
    
      
        [bedrijf 2] kan nimmer door ondergetekende aansprakelijk worden gesteld voor wanbetaling van cliënten.
      Bij wanbetaling van cliënten geeft ondergetekende [bedrijf 2] opdracht tot het inschakelen
      van een incasso bureau.
    
    
  
  
    Artikel 5
    
      
        [bedrijf 2] berekent de zorgverlener voor haar diensten een vast percentage van de via
      
        [bedrijf 2] verkregen gelden.
      Per 1 januari 2007 bedraagt dit percentage 7%.
      Elke verhoging zal twee maanden van tevoren schriftelijk worden medegedeeld.
      Nota’s worden maandelijks verstuurd en dienen binnen 14 dagen te worden voldaan.
    
    
  
  
    Artikel 6
    
      
        [bedrijf 2] is niet verantwoordelijk voor het handelen van de zelfstandig ondernemer.
      Zij gaat er van uit dat ieder handelt vanuit hun beroepshouding met een onvoorwaardelijk respect voor cliënten en diens eigendommen. Dit houdt tevens een onvoorwaardelijke
      geheimhoudingsplicht in.
    
    
  
  
    Artikel 7
    
      Ondergetekende verklaart dat hij/zij zorg zal dragen voor de aanvraag en/of afhandeling van:
      -	Een geldige VAR- WUO en een kopie hiervan aan [bedrijf 2] te doen toekomen.
      -	Een beroeps aansprakelijkheidsverzekering en een kopie hiervan aan [bedrijf 2] te
      doen toekomen.”.
    
    
    4. Op 4 mei 2012 heeft eiseres voor het jaar 2013 een Verklaring Arbeidsrelatie Winst uit onderneming (VAR-WUO) aangevraagd. Op 17 april 2013 heeft eiseres voor het jaar 2014 een VAR-WUO aangevraagd. Voor het jaar 2012 heeft eiseres twee verschillende VAR aanvragen ingediend. Op basis van de eerste aanvraag was in eerste instantie een VAR-resultaat uit overige werkzaamheden (VAR-ROW) aan eiseres afgegeven. Op basis van de tweede aanvraag is een VAR-WUO afgegeven. Op de VAR-aanvraagformulieren 2013 en 2014 heeft eiseres, onder meer, aangegeven: 
    -	3 tot 7 opdrachtgevers te hebben;
    - vorig jaar 3 tot 7 opdrachtgevers te hebben gehad;
    - dat opdrachten niet door anderen dan eiseres kunnen worden uitgevoerd; 
    - dat de werkzaamheden voor minder dan 50% via bemiddelingsbureaus of detacheringsbureaus lopen; 
    - dat er door opdrachtgevers aanwijzingen gegeven kunnen worden over de werkwijze  
    - dat zij over alle noodzakelijke vergunningen beschikt.
    De aangevraagde VAR-WUO’s 2013 en 2014 zijn automatisch afgegeven, omdat ook voor de beide voorgaande jaren een VAR-WUO was afgegeven.
    
    5. Op 6 augustus 2013 heeft eiseres de aangifte IB/PVV 2012 (de aangifte 2012)  ingediend. In de aangifte 2012 heeft zij winst uit onderneming (WUO) aangegeven.  
    
    6. Op 23 januari 2015 zijn de definitieve aanslagen IB/PVV en ZVW 2012 aan eiseres opgelegd.
    
    7. Op 16 april 2015 heeft eiseres de aangifte IB/PVV 2013 ingediend en op 29 april 2015 heeft zij de aangifte IB/PVV 2014 ingediend. 
    
    8. Op 26 mei 2015 heeft eiseres een verzoekschrift gericht tegen de aan haar opgelegde aanslagen IB/PVV en ZVW 2012 (het verzoekschrift) ingediend en op 19 juni 2015 heeft 
    zij, ter motivering van het verzoekschrift, een herziene aangifte IB/PVV 2012 ingediend.
    
    9. Op 8 juli 2015 is de aanslag IB/PVV 2013, overeenkomstig de aangifte 2013, vastgesteld. Op dezelfde datum is ook de aanslag ZVW 2013 vastgesteld. 
    
    10. Op 15 juli 2015 heeft verweerder eiseres verzocht nadere informatie te verstrekken over de aangifte 2012. Op 3 augustus 2015 heeft eiseres nadere informatie verschaft. 
    
    11. Op 17 augustus 2015 heeft eiseres een herziene aangifte IB/PVV 2013 en een herziene aangifte IB/PVV 2014 ingediend. De beide herziene aangiften zien op de herziening van het inkomen uit sparen en beleggen. 
    
    12. Op 11 september 2015 zijn de voorlopige aanslagen IB/PVV en ZVW 2014 conform de herziene aangifte 2014 opgelegd.  
    
    13. Op 13 oktober 2015 is de aanslag IB/PVV 2013 op grond van de herziene aangifte 2013 automatisch verminderd.
    
    14. Op 17 en 18 december 2015 heeft verweerder met de toenmalige gemachtigde van eiseres (hierna: de adviseur) telefonisch contact opgenomen en heeft verweerder de adviseur en eiseres uitgenodigd voor een gesprek. Op 28 januari 2016 heeft een gesprek plaatsgevonden. Tijdens dit gesprek heeft verweerder aangegeven dat hij van mening is dat eiseres geen WUO, maar resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) geniet. In vervolg op het gesprek heeft de adviseur op 2 februari 2016 verweerder een brief gestuurd en op 24 februari 2016 heeft hij een aantal nadere stukken aan verweerder overgelegd. 
    
    15. Op 18 juli 2016 heeft verweerder eiseres verzocht hem nadere informatie over de aangiften 2012, 2013 en 2014 te verstrekken. Op dit verzoek is niet gereageerd. 
    
    16. Op 26 september 2018 heeft verweerder eiseres een brief gestuurd waarin staat dat hij het voornemen heeft over het jaar 2013 en 2014 navorderingsaanslagen respectievelijk van de aangifte afwijkende aanslagen IB/PVV en ZVW aan eiseres op te leggen. In de brief neemt verweerder het standpunt in dat eiseres in deze jaren resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) heeft genoten en geen WUO. In deze brief staat verder dat voor het jaar 2012 is afgezien van het opleggen van navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW, dat eiseres voor de toekomst hieraan geen rechten kan ontlenen en dat verweerder voor dat jaar uitdrukkelijk niet het standpunt inneemt dat sprake is van WUO. Verweerder heeft eiseres in de gelegenheid gesteld vóór 17 oktober 2018 op de inhoud van de brief te reageren. Er is niet op de brief gereageerd.
    
    17. Op 18 oktober 2018 zijn de definitieve aanslagen IB/PVV en ZVW 2014 (de aanslagen 2014) aan eiseres opgelegd. Bij de vaststelling van de aanslagen 2014 is het ondernemerschap van eiseres niet geaccepteerd en zijn verder diverse door eiseres opgevoerde kosten niet geaccepteerd. Op 19 oktober 2018 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de aanslagen 2014. 
    
    18. Op 1 december 2018 zijn de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 (de navorderingsaanslagen 2013) aan eiseres opgelegd. Ook voor 2013 is het ondernemerschap niet geaccepteerd. Op 2 december 2018 is bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen 2013. 
    
    19. Bij brief  van 18 juli 2019 heeft verweerder eiseres laten weten dat bij de beoordeling van de aangifte 2015 ten onrechte geen rekening is gehouden met de nog lopende discussie  over de WUO/de ROW voor de jaren 2013 en 2014 en dat de aanslagen IB/PVV 2015 en ZVW 2015 daarom onjuist zijn vastgesteld. Verder staat in deze brief dat eiseres hieraan geen rechten kan ontlenen voor de lopende bezwaarprocedures tegen de navorderingsaanslagen 2013 en de aanslagen 2014.
    
    20. Bij brieven van 1 augustus 2019 heeft verweerder eiseres de vooraankondigingen uitspraak op bezwaar voor de jaren 2013 en 2014 gestuurd en is zij uitgenodigd voor een hoorgesprek. 
    
    21. Op 4 februari 2020 heeft het hoorgesprek plaatsgevonden. Naar aanleiding van het hoorgesprek heeft verweerder op 7 augustus 2020 eiseres gevraagd nadere informatie te verstrekken. Op 11 augustus 2020 is daarop gereageerd. 
    
    22. Op 8 april 2021 heeft verweerder de motivering van de uitspraken op bezwaar gestuurd en op 23 april 2021 heeft verweerder voor beide jaren afzonderlijk uitspraak op bezwaar gedaan. 
    
    
      
        Geschil
      
    
    23. Voor het jaar 2013 is primair in geschil of sprake is van een voor navordering vereist nieuw feit dan wel of sprake is van kwader trouw, in de zin van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Indien op grond van artikel 16 van de AWR navordering is toegestaan, is vervolgens in geschil of de met de zorgactiviteiten van eiseres gerealiseerde inkomsten in 2013 zijn aan te merken als WUO. Voor het jaar 2014 is in geschil of de met de zorgactiviteiten van eiseres gerealiseerde inkomsten in 2014 zijn aan te merken als WUO.  
    
    24. Eiseres stelt -kort weergegeven- dat verweerder voor 2013 niet kan navorderen omdat hij heeft nagelaten een onderzoek naar haar aangifte in te stellen en dat hij daarom niet heeft voldaan aan zijn onderzoeksplicht. Zij stelt zich verder voor zowel 2013 als 2014 op het standpunt dat zij bij de uitvoering van de zorgactiviteiten beschikt over voldoende zelfstandigheid om de met de zorgactiviteiten gerealiseerde inkomsten als WUO aan te merken. In het aanvullende stuk van 6 mei 2022 doet eiseres in dit kader ook een beroep op het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel. Daarnaast verzoekt zij de rechtbank een proceskostenvergoeding en een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn (imsv) aan haar toe te kennen. 
    
    25. Verweerder is voor 2013 van mening dat hij op grond van artikel 16 van de AWR bevoegd was tot navordering, omdat sprake is van een nieuw feit (primair standpunt) dan wel van kwader trouw (subsidiair standpunt). Daarnaast is hij, voor 2013 én 2014, van mening dat de met de zorgwerkzaamheden gerealiseerde inkomsten van eiseres niet kwalificeren als WUO. Daarom heeft eiseres geen recht op de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling. Wel ziet hij aanleiding het verzoek om imsv toe te wijzen, wegens overschrijding van de redelijke termijn in bezwaar, met dien verstande dat in alle vier zaken samen slechts éénmaal een bedrag van € 500 per half jaar zou moeten worden toegekend, omdat alle zaken in hoofdzaak zien op hetzelfde onderwerp, namelijk de vraag of in die jaren sprake is van WUO. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    26. Voor het jaar 2013 dient eerst de vraag te worden beantwoord of verweerder bevoegd was tot navordering. 
    
    27. In artikel 16, eerste lid, van de AWR is bepaald dat de inspecteur bevoegd is om na te vorderen, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte tot een te laag bedrag is vastgesteld. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behalve wanneer de belastingplichtige te kwader trouw is.
    
    28. De inspecteur mag bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.
    
    29. De rechtbank is van oordeel dat voor het jaar 2013 sprake is van een nieuw feit. Daarbij wordt het volgende in aanmerking genomen. De aangifte 2013 is op 16 april 2015 door een professioneel adviseur namens eiseres ingediend. De aangifte 2013 maakte een verzorgde indruk -zo stelt verweerder en de rechtbank volgt hem hierin-, en de aangifte is in overeenstemming met de op dat moment geldende VAR-WUO 2013. Verweerder had op het moment van het opleggen van de definitieve aanslagen 2013 (8 juli 2015) geen redenen om te twijfelen aan de afgegeven VAR-WUO 2013, omdat voor de jaren 2011 en 2012 ook een VAR-WUO was afgegeven. Ook anderszins was er voor verweerder geen reden om te twijfelen aan de juistheid van de aangifte 2013. Er was een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid dat de ingediende aangifte 2013 juist was. Weliswaar was ten tijde van de oplegging van de aanslagen over 2013 al een herziene aangifte 2012 ingediend, maar hierover zijn pas na het opleggen van de aanslagen over 2013 vragen gesteld door verweerder. Deze vragen zijn in augustus 2015 beantwoord en daarbij zijn stukken overgelegd waaronder de algemene voorwaarden als bedoeld onder punt 3. Deze informatie  vormt het nieuwe feit voor 2013. Gelet op het voorgaande is geen sprake van schending van de onderzoeksplicht door verweerder en er is ook geen sprake van een ambtelijk verzuim. Omdat de rechtbank van oordeel is dat sprake is van een nieuw feit, behoeft de vraag of sprake is van kwader trouw, in de zin van artikel 16 van de AWR, niet te worden beantwoord. Gelet op het voorgaande was verweerder bevoegd tot navordering over 2013. 
    
    30. Vervolgens dient de rechtbank te beoordelen of de voordelen behaald met de in 2013 en 2014 verrichtte zorgactiviteiten moeten worden aangemerkt als WUO.    
    
    31. Winst uit onderneming is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming.
    
    32. Onder ondernemer wordt verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtsreeks wordt gebonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Van een onderneming in de zin van de Wet IB 2001 is sprake indien door middel van een organisatie van arbeid en kapitaal aan het maatschappelijke productieproces wordt deelgenomen met het oogmerk om, en in de (redelijke) verwachting, daarmee een positief resultaat (winst) te behalen. 
    
    33. In dit geval gaat het met name om de vraag of sprake is van een zelfstandig uitgeoefend beroep als bedoeld in artikel 3.5. van de Wet IB 2001, dat ook onder de reikwijdte van het begrip ‘onderneming’ uit de Wet IB 2001 valt. Van een dergelijk zelfstandig uitgeoefend beroep is sprake als belanghebbende de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt.
    
    34. Op eiseres rust de bewijslast om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat in de jaren 2013 en in 2014 sprake is van een zelfstandig uitgeoefend beroep. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres daarin niet geslaagd.  
    
    35. Daarbij wordt het volgende in aanmerking genomen. Vaststaat dat eiseres in 2013 en 2014 enkel AWBZ-gefinancierde zorg in natura heeft verleend. Deze zorg komt bij de zorgvrager alleen voor vergoeding in aanmerking indien deze zorg wordt verricht door een daartoe aangewezen zorginstelling (de zorgaanbieder) waarmee de verzekeraar van de zorgvrager een overeenkomst heeft gesloten. Niet in geschil is dat eiseres zelf in de jaren 2013 en 2014 niet over een dergelijke aanwijzing beschikte. Hieruit volgt dat niet de afzonderlijke zorgvragers (de cliënten) aan wie eiseres haar diensten verleende, maar de thuiszorgorganisaties moeten worden aangemerkt als de opdrachtgevers van eiseres. Uit de (in 2013 en 2014) geldende wettelijke bepalingen van de AWBZ en de Wet toelating zorginstellingen blijkt dat de eindverantwoordelijkheid voor de te verlenen zorg aan zorgvragers bij de zorgaanbieder ligt. Dit betekent dat de zorgaanbieders zowel op vakinhoudelijk als op organisatorisch gebied een instructiebevoegdheid hebben. Dat eiseres bij het uitvoeren van de zorgactiviteiten een grote mate van professionele autonomie heeft, zoals zij ter zitting heeft gesteld en een daaraan inherente verantwoordelijkheid voelde, doet aan die instructiebevoegdheid van de zorgaanbieders/thuiszorgorganisaties niet af. Daarnaast geldt dat eiseres in de onderhavige jaren niet zelfstandig haar eigen zorgtarieven kon vaststellen. Zij had geen zelfstandig declaratierecht: zij diende haar gewerkte uren middels een voorgeschreven urenspecificatie/declaratieformulier door te geven aan [bedrijf 1] en [bedrijf 2] , die vervolgens zorgdroegen voor het factureren van de bedragen aan de zorgvragers. Voor deze dienstverlening brachten zij een administratievergoeding in rekening aan eiseres. Vervanging ingeval van ziekte van eiseres kon enkel na overleg met en instemming van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] plaatsvinden. De eindverantwoordelijkheid voor het verrichtten van de zorgactiviteiten lag daarmee bij [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . Hetgeen eiseres verder naar voren heeft gebracht over het zelfstandig functioneren doet aan het bovenstaande niet af.
    
    36. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat in 2013 en 2014 geen sprake is van een zelfstandig uitgeoefend beroep in de zin van artikel 3.5. van de Wet IB 2001. Niet aannemelijk is gemaakt dat de in deze jaren met de zorgactiviteiten gegenereerde inkomsten kwalificeren als WUO. Eiseres heeft daarom geen recht op de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling. 
    
    
      
        Vertrouwensbeginsel
      
    
    37. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat zij op grond van de afgegeven VAR-WUO verklaringen voor de jaren 2009 tot en met 2012 én 2015 erop mocht vertrouwen dat zij voor de IB/PVV voor de jaren 2013 en 2014 ook als zelfstandig ondernemer zou worden aangemerkt. 
    
    38. De rechtbank stelt voorop dat voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat zich door toedoen van verweerder omstandigheden voordoen die in onderlinge samenhang beschouwd bij eiseres de indruk hebben kunnen wekken dat een door verweerder gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Op eiseres rust in deze de last feiten en omstandigheden te stellen en aannemelijk te maken op grond waarvan moet worden geoordeeld dat sprake is van in rechte te honoreren vertrouwen. De rechtbank is van oordeel dat eiseres daarin niet is geslaagd. Daarbij wordt het volgende in aanmerking genomen. 
    
    39. Uit de dossiers die zien op de onderhavige jaren 2013 en 2014 volgt niet dat voor 2009 en 2010 een VAR-WUO aan eiseres is afgegeven. Voor 2011 en 2012 is niet in geschil dat een VAR-WUO is afgegeven. Echter voor 2011 kan op basis van de dossiers niet worden vastgesteld of de gegevens op grond waarvan de VAR-WUO is afgegeven juist zijn. Met betrekking tot de VAR-WUO 2012 heeft verweerder onbetwist gesteld dat eiseres een aantal vragen op het VAR-aanvraagformulier (zie hiervóór onder 4.) onjuist heeft beantwoord. Zo staat vast dat eiseres op het tweede aanvraagformulier ten onrechte heeft aangegeven dat zij in het bezit was van alle noodzakelijke vergunningen én staat vast dat zij in 2012 niet in het bezit was van een aanwijzing als erkende zorginstelling. Daarom is de VAR-WUO 2012 afgegeven op basis van, naar later is gebleken, onjuiste gegevens. Er is geen sprake van een bewuste standpuntbepaling op grond waarvan de in 2013 en 2014 gegeneerde inkomsten als WUO moeten worden aangemerkt. Sterker nog in de brief van verweerder van 26 september 2018 (zie hiervóór onder 16.) staat dat eiseres noch haar adviseur aan het standpunt van verweerder over 2012 (om niet na te vorderen) voor de toekomst rechten kan ontlenen en dat verweerder uitdrukkelijk niet het standpunt inneemt dat sprake is van WUO, omdat hij van mening blijft dat sprake is van ROW. Voor de jaren 2013 en 2014 kan derhalve ook geen vertrouwen worden ontleend aan het door verweerder voor het jaar 2012 ingenomen standpunt, zoals neergelegd in de brief van 26 september 2018. Ook in de brief van verweerder van 18 juli 2019 (zie hiervóór onder 19.) heeft verweerder uitdrukkelijk gesteld dat eiseres aan de opgelegde aanslagen over 2015 géén rechten kan ontlenen ten aanzien van de bezwaarschriften tegen de opgelegde navorderingsaanslagen 2013 en de aanslagen 2014, omdat de bron van inkomen, WUO of ROW, ten onrechte niet in de beoordeling van de aangifte 2015 is meegenomen.
    
    40. Gelet op het voorgaande slaagt het beroep op het vertrouwensbeginsel niet.
    
    
      
        Gelijkheidsbeginsel 
      
    
    41. Voor zover eiseres een beroep heeft gedaan op het gelijkheidsbeginsel is de rechtbank van oordeel dat dit beroep niet kan slagen, alleen al gegeven de omstandigheid dat eiseres haar stelling niet heeft onderbouwd noch van enige feitelijke grondslag heeft voorzien. 
    
    42. Gelet op het voorgaande is eiseres terecht voor de jaren 2013 en 2014 niet als ondernemer in de zin van de Wet IB 2001 aangemerkt en zijn de onderhavige (navorderings)aanslagen 2013 en 2014 terecht aan eiseres opgelegd. De beroepen zullen dan ook ongegrond worden verklaard.
    
    
      
        Belastingrente
      
    
    43. Nu eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen inzake de beschikkingen belastingrente ook ongegrond te worden verklaard. 
    
    
      
        Imsv
      
    
    44. Eiseres heeft verzocht om toekenning van een imsv.  
    
    45. De rechtbank gaat bij de beoordeling van het verzoek om toekenning van een imsv uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016. De Hoge Raad overweegt in dit arrest (onder meer) als volgt: de redelijke termijn bedraagt in principe twee jaar voor de behandeling van het bezwaar en het beroep samen. Als de totale procedure langer heeft geduurd, geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover die langer dan zes maanden heeft geduurd en de beroepsfase voor zover deze meer dan 18 maanden heeft geduurd. Vervolgens wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar dat de procedure langer dan de redelijke termijn heeft geduurd, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
    
    46. Verweerder heeft de bezwaarschriften van eiseres ontvangen op respectievelijk 19 oktober 2018 (2014) en 2 december 2018 (2013). De periode tussen het bezwaar en de uitspraak van de rechtbank is, uitgaande van de eerst genoemde datum, (ongeveer) 25 maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen redenen om de redelijke termijn in dit geval langer of korter vast te stellen dan twee jaar. De redelijke termijn is dus met (ongeveer) 25 maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat 5 keer een half jaar. Dit betekent een schadevergoeding van € 2.500 (5 keer een half jaar ad € 500). Omdat de beroepen gezamenlijk zijn behandeld en in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp wordt slechts eenmaal het tarief van € 500 gehanteerd. De uitspraken op bezwaar van verweerder dateren van 23 april 2021. Dit is 24 maanden en 4 dagen langer dan de termijn van zes maanden die geldt voor verweerder. Voor de verdeling van de schadevergoeding van € 2.500 over verweerder en de Staat zal de rechtbank de periode van 24 maanden en 4 dagen afronden op 24 maanden. Verweerder moet van de totale schadevergoeding een bedrag betalen van € 2.400. De Staat moet de rest betalen, dus € 100. De rechtbank zal verweerder en de Staat veroordelen om deze bedragen aan eiseres te betalen. Op grond van een beleidsregel van het Ministerie van Justitie en Veiligheid is het niet nodig de Staat om een reactie te vragen op het verzoek om schadevergoeding.    
    
    
      
        Proceskostenvergoeding
      
    
    47. Omdat het verzoek om toekenning imsv wordt toegewezen, ziet de rechtbank aanleiding verweerder en de Staat te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.138,50 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759, een wegingsfactor 0,5 en een wegingsfactor 1,5 wegens het aantal samenhangende zaken). Omdat alleen het verzoek om imsv slaagt en de beroepen voor het overige ongegrond zijn past de rechtbank de wegingsfactor 0,5 toe. Om diezelfde reden bestaat geen recht op vergoeding van kosten in de bezwaarfase. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Beslissing  
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen ongegrond;
    - veroordeelt verweerder tot betaling van een vergoeding voor aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn aan eiseres voor een bedrag van € 2.400;
    - veroordeelt de Staat (het Ministerie van Justitie en Veiligheid) tot betaling van een vergoeding voor aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade wegens  overschrijding van de redelijke termijn voor een bedrag van € 100;  
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 569,25 (50% van € 1.138,50);
    - veroordeelt de Staat (het Ministerie van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 569,25 (50% van € 1.138,50);
    - draagt verweerder op om van het betaalde griffierecht € 24,50 (50% van € 49) aan eiseres te vergoeden;
    - draagt de Staat (het Ministerie van Justitie en Veiligheid) op om van het betaalde griffierecht € 24,50 (50% van € 49) aan eiseres te vergoeden.
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. J.J. Westerbaan, voorzitter, mr. A.F. Germs-de Goede, 
              mr. L.Y. Gramsbergen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer).
              Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), dan kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief.
              Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij de heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
              2 - het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
              a. de naam en het adres van de indiener;
              b. de datum van verzending;
              c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
              
            
          
        
      
    
    
  
  
      De AWBZ is per 1 januari 2015 vervallen. 
    
  
  
    In de tweede VAR-aanvraag 2012 heeft eiseres diverse vragen ten opzichte van de eerste aanvraag anders ingevuld, te weten vraag 2i (Herstel voor uw risico), antwoord ‘ja’ in plaats van ‘nee’; vraag 4a (Factureren), antwoord ‘ja’ in plaats van ‘nee’, vraag 4b (Reclame), antwoord ‘ja’ in plaats van ‘nee’ en vraag 4h (Noodzakelijke vergunningen), antwoord ‘ja’ in plaats van ‘niet van toepassing’.
  
  
    In beide herziene aangiften is een inkomen uit sparen en beleggen van nihil aangegeven.
  
  
     In het aanvullend stuk van 6 mei 2022 onder 16. “Meerderheidsbeginsel”, staat het volgende: “Er zijn verschillende zorgverleners die via tussenpersonen werken waarbij de Belastingdienst wel degelijk ondernemerschap heeft vastgesteld. Het probleem is echter dat belastingplichtigen niet wensen mee te werken omdat zij bang zijn voor (vragen)brieven van de Belastingdienst. Ter zitting kan een toelichting worden verstrekt”. De rechtbank verstaat dit betoog als een beroep op het gelijkheidsbeginsel.
  
  
     Volgens Hoge Raad 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082 en Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:BX7184. 
  
  
    Zie artikel 3.8 van de Wet IB 2001.
  
  
     Zie artikel 3.4. van de Wet IB 2001.
  
  
    Vgl. Hoge Raad 16 september 1992, nr. 27830, BNB 1992/370 en Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 07/10538, ECLI:NL:HR:2009:BH0499, BNB 2009/219. 
  
  
     Ingevolge artikel 1, eerste lid, aanhef en onderdeel j, van de AWBZ (wettekst 2013 en 2014) wordt onder zorgaanbieder verstaan: een instelling of persoon die zorg als bedoeld in artikel 6 verleent. Onder instelling wordt, volgens artikel 1, eerste lid, aanhef en onderdeel e, ten eerste, van de AWBZ verstaan: een instelling in de zin van de Wet Toelating Zorginstellingen. 
  
  
     Zie daarvoor artikelen 10 en 15 van de AWBZ (wettekst 2013 en 2014)  en artikel 5, eerste lid, van de Wet Toelating Zorginstellingen (wettekst 2013 en 2014).  
  
  
    Hoge Raad 30 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:343.
  
  
     Vergelijk Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 8 december 2020, ECLI: NL:GHARL:2020:10184, r.o. 4.7 en Gerechtshof Amsterdam 24 december 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:3636, r.o. 5.6.3.  
  
  
      Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Staatscourant 2014, nr. 20210 en Staatscourant 2017, nr. 62751
  
  
    zie Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660