ECLI:NL:RBZWB:2021:3562, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 13-07-2021, AWB - 18 _ 4387
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2021-07-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art 11, lid 1, onderdeel a, ten eerste, van de Wet OB
        Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting en houdt zich bezig met beleggingen, aan- en verkoop, advies, verhuur en bemiddeling in onroerend goed. Belanghebbende heeft met een stichting een koopovereenkomst gesloten voor de levering van 14 nieuwbouwappartementen met ondergrond aan de stichting. Volgens de koopovereenkomst is sprake van een voor de BTW belaste levering en blijft het nieuwproject tot de datum van levering voor rekening en risico van belanghebbende. Belanghebbende heeft met betrekking tot de eerste zeven termijnen van de koopsom een factuur aan de stichting uitgereikt waarop een bedrag aan BTW staat vermeld. Dit bedrag aan BTW is niet door belanghebbende op aangifte voldaan. In geschil is of sprake is van een voor de BTW belaste levering.
        De rechtbank is van oordeel dat sprake is van één met BTW belaste prestatie, namelijk de levering van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, ten eerste, van de Wet OB. Bovendien is belanghebbende op grond van artikel 37 van de Wet OB reeds belasting verschuldigd geworden en gehouden deze te voldoen op het tijdstip waarop zij de factuur voor de eerste zeven termijnen heeft uitgereikt. De vergrijpboete is terecht en naar het juiste bedrag aan belanghebbende opgelegd, maar wordt wel met 15% verminderd in verband met overschrijding van de redelijke termijn.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 18/4387
      uitspraak van 13 juli 2021
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [B.V.]
        , gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Minister van Justitie en Veiligheid.
      
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [aanslagnummer] ) omzetbelasting opgelegd. Bij gelijktijdige beschikking is aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd en is belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 juni 2018 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking belastingrente gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 29 juni 2018, ontvangen bij de rechtbank op 2 juli 2018, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 338.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 juni 2021 te Breda. 
        Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende [Gemachtigde] , vergezeld van [Gemachtigde] en namens de inspecteur [inspecteur] , [inspecteur] en [inspecteur] .
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een in 2002 opgerichte besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid met als enig aandeelhouder [aandeelhouder] . Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting en houdt zich bezig met beleggingen, aan- en verkoop, advies, verhuur en bemiddeling in onroerend goed.
      
    
    
      2.2.
      Op 16 september 2008 heeft belanghebbende een bedrijfspand met bovenwoning en verdere opstallen aan de [Object 1] , [Object 2] en [Object 3] in [plaats 1] gekocht. 
      
    
    
      2.3.
      Op 27 mei 2013 heeft belanghebbende een koopovereenkomst gesloten met [Stichting] (hierna: koper). De koopovereenkomst vermeldt, voor zover hier van belang, het volgende:
      
      
        
          “(…)
        
        
          IN AANMERKING NEMENDE
          : 
        
      
      1. Verkoper is eigenaar van, danwel rechthebbende op een perceel bouwterrein, kadastraal bekend als gemeente [plaats 1] , [Sectie] ; 
      2. Verkoper heeft ter bebouwing van het voormelde perceel bouwterrein een bouwplan ontwikkeld;
      3. Verkoper zal met [Aannemingsbedrijf] B.V., gevestigd te [plaats 2] , een aannemingsovereenkomst sluiten ter realisatie van het bouwplan;
      4. Koper wenst het op het perceel bouwterrein ontwikkelde project van Verkoper af te nemen met het primaire doel het gekochte duurzaam te verhuren. Partijen hebben terzake overeenstemming bereikt en wensen thans hun onderlinge rechten en verplichtingen schriftelijk vast te leggen in de onderhavige Koopovereenkomst.
      (…)
    
    
      1.2.
      
        In de Koopovereenkomst wordt verstaan onder: 
        (…)
      
      j. Project: de Grond en het Bouwwerk bestaande uit 14 stadsappartementen gelegen aan de [Object 1 tot en met 3] in het nieuwbouw plan [Nieuwbouwplan] te [plaats 1] Centrum.
      (…)
      
        2. Verkoop Project, betaling koopprijs en vestiging hypotheekrecht 
      
    
    
      2.1.
      Verkoper verkoopt hierbij aan Koper, gelijk Koper koopt van Verkoper, het Project, tegen betaling door Koper aan Verkoper van de koopprijs voor het Project. 
    
    
      2.2.
      
        De koopprijs voor het Project bedraagt € 2.148.760 te vermeerderen met 21% BTW =
         € 2.600.000.
        (…)
        Het grondkostendeel is begrepen in de koopprijs. 
        Het bouwkosten deel inclusief bijkomende kosten is begrepen in de koopprijs.
        (…)
        
          5. Opgaven Verkoper, Informatieplicht Verkoper en Onderzoeksplicht Koper
        
      
    
    
      5.1.
      
        Verkoper zal voor haar rekening en risico het Project (doen) ontwikkelen en realiseren en aan Koper opleveren, overeenkomstig het bepaalde in de Overeenkomst.
        (…)
      
    
    
      5.3
      Verkoper garandeert aan Koper:
      a.	dat Verkoper het Project aan Koper zal leveren, vrij van hypothecaire inschrijvingen, beslagen en andere zekerheidsrechten en/of rechten van derden, hoe ook genaamd en uit welke hoofde dan ook, alsmede dat hij bevoegd is tot verkoop en levering van de Grond en het Project en dat ter zake van de Grond en het Project geen verplichtingen bestaan uit hoofde van voorkeursrechten en/of optierechten;
      (…)
      
        7. Realisatie van het Project
      
      (…)
    
    
      7.4.
      
        Het Bouwwerk komt tot de datum van Oplevering voor rekening en risico van Verkoper.
        (…)” 
      
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft in verband met de verkoop een factuur met dagtekening 7 juni 2013 en factuurnummer RO.01.13 uitgereikt aan koper. De factuur vermeldt het volgende: 
      
      
        “(…)
        Hierbij doen wij u onze factuur toekomen betreffende de realisatie van de nieuwbouw van 14 stadsappartementen gelegen aan de [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] .
        E.e.a. conform de koopovereenkomst d.d. 27 mei 2013.
      
      
      
        
          Aankoop pand:
        
        Bij ondertekening koopovereenkomst			€ 858.490,57
      
      
      
        Overdrachtsbelasting 6%					€ 51.509,43
      
      
      
        Totaal bedrag te voldoen					€ 910.000,00
      
      
      
        Nog te factureren:
        Koopsom	€ 2.600.000,00
        Te betalen	€ 910.000,00
        Restant	€ 1.690.000,00 incl.btw
        (…)”
      
      
    
    
      2.5.
      Op 13 juni 2013 stuurt belanghebbende een herziene factuur aan koper. Deze factuur met factuurnummer VBL.08.13.009 vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        (….)
        Hierbij doen wij u onze factuur toekomen betreffende de realisatie van de nieuwbouw van 14 stadsappartementen gelegen aan de [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] .
        E.e.a. conform de koopovereenkomst d.d. 27 mei 2013 en de goedgekeurde termijnen verdeelstaat.
      
      
      
        Vervallen termijnen:
        20 termijnen - elk groot € 107.438,02 excl. 21% BTW -
        Vervallen week 23 termijn 1 t/m 7 bij ondertekening koopovereenkomst		€ 752.066,14
        BTW 21 %								€ 157.933,86
        Totaal bedrag (incl. BTW) te voldoen    					€ 910.000,00
      
      
      
        Nog te factureren:
        Koopsom: 	€ 2.600.000,00
        Te betalen:_	€    910.000.00
        Restant 	€ 1.690.000,00 incl. btw
        (…)”
      
      
      
    
    
      2.6.
      Op vijf september 2014 vindt een notariële levering plaats. Deze leveringsakte vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        
          OMSCHRIJVING REGISTERGOEDEREN
        
        (…)
        de veertien (14) gerealiseerde woningen (appartementen) in het nieuwbouwplan [Nieuwbouwplan] met ondergrond en verdere aanhorigheden staande en gelegen aan de [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] (…); hierna tezamen aangeduid met “het verkochte”.
      
      
      
        
          KOOPPRIJS
        
        De koopprijs van het verkochte is TWEE MILJOEN ZESHONDERDUIZEND EURO (€ 2.600.000).
        
          OMZETBELASTING
        
        Wegens de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd. De omzetbelasting is in de koopprijs inbegrepen.
        
          OVERDRACHTSBELASTING
        
        Partijen doen een beroep op de vrijstelling als bedoeld in artikel 15 lid 1 sub a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, aangezien de vervreemder van het verkochte terzake van de levering omzetbelasting verschuldigd is en het verkochte niet als bedrijfsmiddel is gebruikt, zodat op de onderhavige akte geen overdrachtsbelasting verschuldigd is.
        (…)
        
          VOORGAANDE VERKRIJGING
        
        Verkoper, destijds genaamd [Voormalige naam belanghebbende] B.V. verkreeg het verkochte (…) op zeventien september tweeduizend acht
        (…)”
      
      
    
    
      2.7.
      Op 14 juni 2013 stuurt de notaris een nota aan koper. Deze nota vermeldt, voor zover hier van belang, het volgende:
      
      
        “(…)
        
          AFREKENING
        
        (…)
        Inzake: Hypotheek [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1]
      
      
      
        
          Omschrijving	Ex. BTW 	21% BTW 	Te betalen	Te ontvangen
        
        
          KOOPSOM
        
        Termijn blijkens factuur VBL08.13.009 		€ 910.000,00
        						€ 910.000,00
      
      
      
        TOTAAL 					€ 910.000,00
        
          Per saldo te betalen 				€ 910.000,00
        
        (…)”
      
      
    
    
      2.8.
      In 2017 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting van 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014. De bevindingen van dit boekenonderzoek zijn vastgelegd in een concept rapport van 8 september 2017 dat aan belanghebbende is verstuurd. Het concept controlerapport vermeldt het volgende ten aanzien van de boete:
      
      
        “(…)
      
      
        5	Boete
      
      
        (…)
        Tevens ben ik voornemens om de in de genoemde naheffingsaanslag begrepen belasting te verhogen met een vergrijpboete van 25%.
      
      
      
        
          Motivering
        
        Naar mijn mening is sprake van grove schuld om de volgende redenen:
      
      - Ondanks het in de koopovereenkomst van 27-5-2013 betreffende de verkoop van appartementen aan de [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] in aanmerking genomen koopprijs inclusief omzetbelasting is deze omzetbelasting niet in zijn geheel op aangifte verantwoord en afgedragen.
      - [Bestuurder] heeft als bestuurder van [Voormalige naam belanghebbende] BV een nieuwe factuur gemaakt met factuurdatum 13-6-2013 ter vervanging van de eerder uitgeschreven factuur met  overdrachtsbelasting. In plaats van overdrachtsbelasting wordt op deze factuur omzetbelasting ad. € 157.933,86 in rekening gebracht aan de koper. De omschrijving op de factuur is dezelfde als op de factuur van 7-6-2013 met als enige aanvulling "en de goedgekeurde termijnen verdeelstaat".
      - Van [Bestuurder] mag worden verwacht dat hij vanuit zijn kennis op het gebied van vastgoedtransacties op de hoogte is van het feit dat in rekening gebrachte omzetbelasting dient te worden afgedragen.
      - [Bestuurder] heeft in de bespreking van 30-6-2017 tegenover de inspecteur verklaard dat hij van mening was dat de factuur van 7-6-2017 betrekking had op de verkoop van de onroerende zaak waarover geen omzetbelasting verschuldigd is. [Bestuurder] ging er vanuit dat bij levering van de nieuw vervaardigde onroerende zaak de verschuldigde omzetbelasting "zou worden rechtgetrokken". Echter heeft [Bestuurder] geen actie ondernomen toen bij het passeren van de akte op 5-9-2014 bleek dat de omzetbelasting niet werd rechtgetrokken bij levering. Ook is nagelaten om een suppletie in te dienen.
      
      
        Voor het opleggen van de boete baseer ik mij op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 lid 2 en 28 lid 1 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.
      
      
      
        De grondslag van de boete is het belastingbedrag dat als gevolg van opzet te weinig is voldaan.
        Concreet is dit 25% van € 157.934 = €39.483
        (…)”
      
      
    
    
      2.9.
      Op 9 oktober 2017 is aan belanghebbende een definitieve versie van het rapport verstuurd. Het controlerapport vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende: 
      
      
        “(…)
      
      
        2.4.1.
        
          
            Verkoop onroerende zaak
          
          Op 16-09-2008 is het bedrijfspand met bovenwoning en verdere opstallen, een en ander met ondergrond en erf, gelegen aan de [Object 1 tot en met 3] [plaats 1] , door [Voormalige naam belanghebbende] BV aangekocht.
        
        
        
          In 2013 zijn de opstallen gesloopt en vervolgens werden er in 2013 en 2014 nieuwe appartementen gebouwd. Hiervoor is met de koper een koopovereenkomst afgesloten op 27-5-2013.
        
        
        
          Volgens akte van levering de datum 5 september 2014 heeft [belanghebbende] B.V. 14 appartementen met ondergrond en aanhorigheden verkocht voor een bedrag van € 2.600.000 inclusief omzetbelasting.
          (…)
        
      
    
    
      3.1.
      
        
          Aansluiting omzetbelasting
        
        
          [belanghebbende] B.V. verzorgt de aangiften zelf.
        De aangiften worden opgemaakt aan de hand van de geautomatiseerde grootboekrekening omzetbelasting.
      
    
    
      3.2
      
        
          Verschuldigde omzetbelasting
        
        Een gedeelte van de in rekening gebrachte omzetbelasting (hierna OB) m.b.t. de verkoop van de onroerende zaak [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] is niet afgedragen. Het gaat om factuurnummer VBL.08.13.009 termijn 1-7 ad € 910.000 inclusief € 157.933.89 omzetbelasting d.d. 13-06-2013.
      
      
      
        Volgens leveringsakte 05-09-2014 is de verkoopprijs € 2.600.000 inclusief omzetbelasting. Partijen hebben zich beroepen op de vrijstelling art 15 lid 1 Wet op Belastingen van Rechtsverkeer. Er is geen overdrachtsbelasting verschuldigd.
        De levering van de onroerende zaak [Object 1 tot en met 3] te [plaats 1] is geheel belast met OB.
        Uit de overgelegde grootboekrekeningen blijken de volgende boekingen.
      
      
      
        Op 07-06-2013 wordt geboekt inzake termijn 1-7
      
      
      
        Debiteuren				910.000
        Aan rekening 3115 VBL 08.13					752.066,14
        termijnen [Object 1 tot en met 3]
        Aan af te dragen OB						157.933,89
      
      
      
        Op 30-06-2013 wordt geboekt
      
      
      
        Rekening 3115 VBL 08.13 termijnen	752.066,89
        
          [Object 1 tot en met 3]
        
        Af te dragen OB			157.933,89
        Aan debiteuren							910.000
      
      
      
        Vervolgens wordt er op 30-06-2013 geboekt
      
      
      
        Debiteuren				910.000
        Aan rekening 3115 VBL 08.13					910.000
        termijnen [Object 1 tot en met 3]
      
      
      
        Volgens [Bestuurder] is de onroerende zaak eerst geleverd aan de koper. Vervolgens is er een aannemingsovereenkomst gesloten tot sloop van de oude opstallen en bouw van de nieuwe appartementen
      
      
      
        De ob uit overige termijnen wordt correct verantwoord op de grootboekrekening af te dragen OB.
        (…)
      
    
    
      3.4
      
        
          Conclusie
        
        Een bedrag ad € 157.934 is ten onrechte niet aangegeven en afgedragen over het 2e kwartaal 2013
        (…)
      
      
        5	Boete
      
      
        
          Boete (mededeling op basis van artikel 67g Algemene wet inzake rijksbelastingen)
        
        Ik heb bij kennisgeving in het concept rapport van 8 september jl. mijn voornemen om een boete
        op te leggen kenbaar gemaakt.
      
      
      
        
          Uw reactie
        
        Per mailbericht van 4 oktober jl. heeft u gereageerd op de kennisgeving met bijvoeging van een notitie van de heer [Gemachtigde] . U bent het niet eens met mijn voornemen om een vergrijpboete op te leggen.
        De kern van het verweer van [Gemachtigde] is een verwijzing naar de ingewikkeldheid van de problematiek rondom de onderhavige vastgoedtransacties en de belastbaarheid voor óf de overdrachtsbelasting óf de omzetbelasting. [Gemachtigde] is van mening dat enkel sprake is van onzorgvuldig handelen welke onzorgvuldigheid niet kan worden aangemerkt als grove schuld
      
      
      
      
        
          Overwegingen
        
        Het betreft ingewikkelde fiscale materie. Dit laat onverlet dat:
      
      - van [Bestuurder] mag worden verwacht dat hij vanuit zijn kennis op het gebied van vastgoedtransacties op de hoogte is van het feit dat in rekening gebrachte omzetbelasting dient te worden afgedragen; 
      - [Bestuurder] geen actie heeft ondernomen toen bij het passeren van de akte op 5-9-2014 bleek dat de omzetbelasting niet werd rechtgetrokken bij levering. Ook is nagelaten om een suppletie in te dienen.
      
      
        
          [Bestuurder] moet hebben beseft dat de in rekening gebrachte omzetbelasting moest
        worden afgedragen. Hij heeft dermate lichtvaardig gehandeld, dat hem een ernstig verwijt kan
        worden gemaakt dat als grove schuld is te kwalificeren. 
      
      
      
        
          Beslissing
        
        Ik zal boete opleggen overeenkomstig het op 8 september jl. verzonden concept rapport, waarin u 
        tevens de overige gronden vindt waarop de boete berust. 
        (…)”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag en de vergrijpboete terecht en naar het juiste bedrag zijn opgelegd. Voorts is in geschil de hoogte van de immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn, alsmede of aanleiding bestaat voor een proceskostenvergoeding. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Naheffingsaanslag
      
    
    
    
      4.1.
      In artikel 11, eerste lid, onderdeel a, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2017; hierna: Wet OB) is het volgende bepaald:
      
      
        “Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:
        a. de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:
        1º. de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein;”
      
      
    
    
      4.2.
      In artikel 37 van de Wet OB is bepaald:
      
      
        “Hij die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dit artikel, niet verschuldigd is geworden, wordt die belasting verschuldigd op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt; hij is gehouden deze belasting op de voet van artikel 14 te voldoen.”
      
      
    
    
      4.3.
      In artikel 2, eerste lid van de Wet op de belastingen van rechtsverkeer 1970 (hierna: Wet BRV) is bepaald:
      
      
        “Onder de naam overdrachtsbelasting wordt een belasting geheven ter zaken van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.”
      
      
      
        Vervolgens is in het tweede lid van dit artikel bepaald dat onder verkrijging mede moet worden begrepen de verkrijging van de economische eigendom. 
      
      
    
    
      4.4.
      In artikel 15, eerste lid, aanhef en onder a van de Wet BRV is bepaald:
      
      
        “Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
        	a. krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1º, van de Wet op de omzetbelasting 1968 of een dienst als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van die wet ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen;”
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van twee prestaties. Eerst heeft een economische eigendomsoverdracht in de zin van artikel 2, eerste lid van de Wet BRV plaatsgevonden van de grond met daarop het oude pand, omdat op het moment van het ondertekenen van de koopovereenkomst reeds enig belang is overgegaan op de koper. De eerste zeven termijnen (7/20 van de koopsom) en de onderhavige factuur zien op deze prestatie zodat deze zijn vrijgesteld van omzetbelasting. Voor de economische eigendomsoverdracht is overdrachtsbelasting verschuldigd. Vervolgens was sprake van een koop-aannemingsovereenkomst die ziet op de periode waarin het oude pand is gesloopt en de nieuwbouw heeft plaatsgevonden, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.6.
      De rechtbank volgt belanghebbende niet en overweegt daartoe als volgt. Om de functionaliteit van het omzetbelastingstelsel niet aan te tasten, moet dienstverrichting, waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig worden gescheiden in deelprestaties. Van belang is daarbij de kenmerkende elementen van de betrokken handeling vast te stellen om te bepalen of de belastingplichtige aan de afnemer, beschouwd vanuit het oogpunt van een modale consument, één enkele of meer te onderscheiden hoofddiensten verleent. Met name is sprake van één dienst ingeval een of meer elementen moet(en) worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl een of meer andere elementen moet(en) worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een dienst moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer die voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (HvJ 25 februari 1999, C-349/46 (Card Protection Plan)).
      
    
    
      4.7.
      
        Zowel uit de koopovereenkomst als uit de notariële leveringsakte blijkt dat partijen afspraken hebben gemaakt met betrekking tot de koop van veertien nieuwbouwappartementen, inclusief de grond. Daarmee is sprake van één prestatie, namelijk de levering van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, ten eerste van de Wet OB.  Dit sluit naar het oordeel van de rechtbank overigens ook aan bij de bedoelingen van partijen nu dit expliciet zo is opgenomen in de verkoopovereenkomst en in de leveringsakte. In de koopovereenkomst, de leveringsakte of enig ander document in het dossier zijn geen aanknopingspunten te vinden dat sprake zou zijn van meerdere prestaties. Dat de koper de onroerende zaak ontwikkelde en belanghebbende daarvoor inhuurde, staat haaks op de afspraken zoals vermeld in de koopovereenkomst en komt ook niet overeen met hetgeen geleverd is volgens de leveringsakte.  
        	Nog afgezien van het antwoord op de vraag of belanghebbendes stelling haar kan baten, is de rechtbank van oordeel dat, anders dan belanghebbende bepleit, ten tijde van het ondertekenen van de koopovereenkomst geen sprake is van een economische eigendomsoverdracht. Uit de koopovereenkomst blijkt immers dat belanghebbende als verkoper voor haar rekening en risico het project zal (doen) ontwikkelen en realiseren en aan koper zal leveren, waarbij het bouwwerk tot de datum van de oplevering voor rekening en risico van belanghebbende als verkoper komt. 
        	Dat in wezen sprake zou zijn van een (vrijgestelde) financieringstransactie dan wel een loutere voorfinanciering heeft belanghebbende evenmin aannemelijk gemaakt. 
        	Gelet op het voorgaande is aldus sprake van een met omzetbelasting belaste levering, zodat de naheffingsaanslag reeds in zoverre terecht is opgelegd. 
      
      
    
    
      4.8.
      De overige stellingen van belanghebbende hoeven dan geen behandeling meer. 
      
    
    
      4.9.
      De rechtbank merkt nog op dat zelfs indien sprake zou zijn geweest van een prestatie zoals belanghebbende voorstaat dat niet afdoet aan de verschuldigdheid van omzetbelasting. Belanghebbende heeft een factuur uitgereikt met omzetbelasting en is als gevolg daarvan op grond van artikel 37 van de Wet OB deze belasting verschuldigd geworden op het tijdstip waarop belanghebbende die factuur heeft uitgereikt en gehouden deze belasting te voldoen.
      
      
        
          Motiveringsbeginsel
        
      
      
    
    
      4.10.
      Op grond van artikel 7:12, eerste lid, van de Awb dient een uitspraak op bezwaar te berusten op een deugdelijke motivering die uiterlijk bij de bekendmaking van de beslissing wordt vermeld. Anders dan belanghebbende meent, is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur de uitspraak op bezwaar met zijn brief van 16 mei 2018 voldoende heeft gemotiveerd. De inspecteur gaat in die brief gemotiveerd in op de stellingen van belanghebbende, waaronder ook de stelling met betrekking tot de economische eigendomsoverdracht. Ook in het hoorgesprek van 15 maart 2018 is dit besproken, zoals blijkt uit het verslag van het hoorgesprek van 23 maart 2018. Belanghebbendes beroep op schending van het motiveringsbeginsel faalt derhalve. 
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
    
    
      4.11.
      De op grond van artikel 67f van de AWR opgelegde vergrijpboete van 25% van de opgelegde naheffingsaanslag is gebaseerd op de stelling dat sprake is van grove schuld bij belanghebbende. De bewijslast van die grove schuld rust op de inspecteur.
      
    
    
      4.12.
      Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur in het bewijs geslaagd. Door of namens belanghebbende is aan de koper een factuur met omzetbelasting uitgeschreven. Belanghebbende heeft de op de factuur vermelde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, gelet op de tekst van de verkoopovereenkomst, de leveringsakte en de factuur, naar objectieve maatstaven gemeten niet redelijkerwijs kon en mocht menen dat geen omzetbelasting was verschuldigd. Evenmin heeft belanghebbende alle in de gegeven omstandigheden van haar in redelijkheid te vergen inspanning geleverd om de, volgens haar onjuiste, factuur te herzien. Van afwezigheid van alle schuld is daarmee evenmin sprake. De rechtbank acht de door de inspecteur opgelegde vergrijpboete in het onderhavige geval passend en geboden.
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de vergrijpboete gematigd moet worden wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM. De vergrijpboete is aangekondigd in het concept rapport betreffende het boekenonderzoek van 8 september 2017. Op die datum is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM aangevangen (vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006)
      
    
    
      4.14.
      Tussen het moment van bekendmaking van de vergrijpboete en deze uitspraak van de rechtbank zijn meer dan twee jaren verstreken. De redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM is met afgerond 23 maanden overschreden. De rechtbank ziet hierin aanleiding de boete met 15% te verminderen en vast te stellen op € 33.560.
      
    
    
      4.15.
      Gelet hierop moet het beroep voor zover het de boetebeschikking betreft gegrond worden verklaard. Voor het overige is het beroep ongegrond. 
      
      
        
          Immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn
        
      
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende heeft in haar nadere stukken een verzoek gedaan om toekenning van een vergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Tussen partijen is niet in geschil dat het bezwaarschrift op 8 december 2017 door de inspecteur is ontvangen. De uitspraak van de rechtbank wordt op 13 juli 2021 gedaan en dus afgerond 44 maanden na indiening van het bezwaarschrift. De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is als uitgangspunt 24 maanden, waarvan 6 maanden voor bezwaar en 18 maanden voor beroep. De overschrijding van de redelijke termijn bedraagt dus 20 maanden. 
      
    
    
      4.17.
      De vergoeding bedraagt € 500 per half jaar termijnoverschrijding. Belanghebbende heeft daarom recht op een vergoeding van immateriële schade van afgerond 4 x € 500 is € 2.000. Nu de overschrijding is toe te rekenen aan de rechtbank, dient dit bedrag te worden vergoed door de Staat. De rechtbank merkt de Minister van Justitie en Veiligheid in zoverre mede aan als partij in dit geding. Gelet op de omvang van de bedragen die door de Minister van Justitie en Veiligheid dienen te worden vergoed, hoeft hij niet als partij in deze procedure te worden gehoord (Beleidsregel van de Minister van Veiligheid en Justitie van 8 juli 2014, nr. 436935, Stcrt. 2014, 20210).
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1.
      De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.013 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 265, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 0,5). De rechtbank ziet geen aanleiding om een hogere wegingsfactor toe te passen.  
      
    
    
      5.2.
      Voorts dient het door belanghebbende betaalde griffierecht aan haar te worden vergoed. 
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond voor zover het de boetebeschikking betreft;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de boete tot € 33.560;
      
      
        verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
      
      
        veroordeelt de Minister van Justitie en Veiligheid tot vergoeding van immateriële schade van € 2.000;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.013;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 338 aan deze vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. drs. M.H. van Schaik en mr. T.H.J. Verhagen, rechters, in aanwezigheid van mr. R.J.M. de Fouw, griffier, op 13 juli 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
      De voorzitter is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen, daarom heeft mr. drs. M.H. van Schaik deze uitspraak ondertekend.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.