ECLI:NL:GHAMS:2000:AA7729, Gerechtshof Amsterdam, 17-02-2000, 98/5253
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2000-02-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aftrekbare kosten leermiddelontwikkelaar voor onderwijs aan allochtone kinderen. Kosten levensonderhoud verwanten in het buitenland.
        Gegrondheid FIOD-onderzoek.

98/5253
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Dertiende Enkelvoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van X te P, belanghebbende,
      tegen
      een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst/Particulieren P, verweerder.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie van het gerechtshof een beroepschrift ingekomen op 9 december 1998. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van verweerder met dagtekening 23 november 1998 betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996.
      De aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 29.201, en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en uiteindelijk tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 20.995.
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
      Ter zitting van 6 augustus 1999 zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde A (B) te P, alsmede B namens verweerder. 
      De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd en door verweerder is een berekening overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. 
      Na de zitting is de behandeling van de zaak schriftelijk voortgezet. Er heeft een briefwisseling plaatsgehad ten aanzien waarvan het bepaalde in artikel 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden. 
      Ter zitting van 28 januari 2000 zijn wederom verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde, alsmede namens verweerder B en C. 
      Beide partijen hebben ter zitting pleitnota's voorgedragen en -met bijlagen- overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. Van de inhoud van alle stukken hebben partijen over en weer kennis kunnen nemen en ze hebben zich erover kunnen uitlaten.
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. Belanghebbende, geboren in 1954 in M en gehuwd met mevrouw X-Y, woont sinds 1979 in Nederland. 
      In dat jaar kwam hij na een in M afgeronde academische opleiding in de E-wetenschap naar Nederland voor zijn promotie-onderzoek. 
      2.2. Belanghebbende was in het onderhavige jaar werkzaam bij S (verder: de Stichting) als leermiddelenontwikkelaar (in het M-s) voor M-s kinderen in Nederland. Hij werkte daar al een aantal jaren.
      Belanghebbende heeft bij de Stichting in het kader van het zogenoemde "Q Project" oorspronkelijk leermiddelen ontwikkeld voor de kleutergroepen, c.q. onderbouw van de basisschool in het M-s en N-s. Vervolgens werkte belanghebbende aan een "taal-wereldoriëntatie methode" voor de bovenbouw van de basisschool, waarbij de nadruk lag op kennis van het dagelijks leven in het huidige M, aardrijkskundige en historische kennis van dat land, en het ontwikkelen van schriftelijke vaardigheid. Daarnaast is belanghebbende auteur van uitgaven ten behoeve van het onderwijs, met name het M-s/Nederlands onderwijs. Hij is ook auteur van een uitgave in de R-reeks. 
      2.3. Belanghebbende maakte in de jaren vanaf 1993 tijdens de zomermaanden jaarlijks reizen naar M. Zijn echtgenote en kinderen vergezelden hem daarbij. Terwijl zijn gezin bij familie verbleef maakte belanghebbende zelfstandig nog diverse reizen. Deze reizen merkte belanghebbende aan als ten behoeve van de dienstbetrekking gemaakte reizen. De reiskosten welke in M gemaakt werden, in het onderhavige jaar f 6.450 (10.750 km `a f 0,60 per km), werden als beroepskosten afgetrokken. Verblijfkosten werden niet afgetrokken. 
      2.4. Blijkens drie bankafschriften zijn door belanghebbende op 7 juni 1996, 8 juli 1996 en 6 september 1996 aan zijn moeder in M bedragen overgeboekt van f 860, f 1.500 en f 3.550, in totaal f 5.910. 
      In een tot de stukken van het geding behorende verklaring van 23 augustus 1994 van het dorpshoofd van het dorp waar belanghebbendes ouders wonen, is opgenomen dat de ouders behoeftig zijn en f 400 per maand nodig hebben om rond te komen. 
      Dit bedrag omvat f 225 voor voedsel, kleding en stookkosten, f 75 voor dokter en medicijnen, f 65 voor electriciteit, water en telefoon, en f 35 voor reiskosten van het dorp naar de op 34 kilometer afstand gelegen stad. 
      Belanghebbendes moeder is inmiddels overleden.
      2.5. Belanghebbende heeft in verband met bijdragen in de kosten van levensonderhoud van zijn ouders als buitengewone lasten een bedrag van f 5.186 (f 5.910 verminderd met het op f 724 berekende bedrempelbedrag) op het inkomen in mindering gebracht. 
      2.6. Tot de stukken van het geding behoren twee door de directeur van de werkgever op respectievelijk 3 maart 1997 en 27 januari 1998 ondertekende verklaringen met de volgende tekst: 
      "Hierbij verklaar ik dat X in het jaar 1996 in M een studiereis heeft gemaakt ten behoeve van het project M-s dat binnen onze instelling uitgevoerd wordt. Het project M-s ontwikkelt leermiddelen voor de M-se kinderen in het basisonderwijs. De heer X heeft de studiereis met eigen vervoer gemaakt teneinde informatie te verzamelen, fotoreportage te maken over het dagelijkse leven, geschiedenis en cultuur van de M's in M. Aldus op verzoek van de heer X opgemaakt en afgegeven.",
      en
      "Hierbij verklaar ik dat X in het jaar 1996 (en ook in 1997) in M een studiereis heeft gemaakt t.b.v. het project M-s dat binnen onze instelling uitgevoerd wordt. De heer X heeft de studiereizen geheel op eigen kosten gemaakt en daarvoor geen vergoeding van onze instelling ontvangen. Aldus op verzoek van de heer X opgemaakt en afgegeven.".
      2.7. Op 3 februari 1998 heeft verweerder aan belanghebbende het voornemen kenbaar gemaakt om van de aangifte af te wijken met betrekking tot voormelde reiskosten en kosten van levensonderhoud van de ouders. Na een reactie daarop van belanghebbende van 12 februari 1998 heeft verweerder bij brief van 24 maart 1998 aan belanghebbende kenbaar gemaakt de aanslag in eerder gemelde zin te zullen vaststellen. De aanslag is op 8 april 1998 opgelegd.
      2.8. Belanghebbende heeft op 17 april 1998 bezwaar tegen de aanslag gemaakt. 
      2.9. Bij brief van 29 april 1998 heeft verweerder nadere informatie gevraagd aan de directeur van de Stichting. 
      In antwoord daarop heeft de controller van de Stichting bij brief van 7 mei 1998, kort samengevat, verklaard dat belanghebbende studiemateriaal ontwikkelt voor het project M-s, dat aangeschafte boeken worden vergoed, doch reis- en verblijfkosten niet, zulks omdat het budget van dit project dat niet toelaat.
      Verder heeft de controller verklaard dat de reis naar M van belanghebbende geen dienstreis is, en dat hij geen overzicht heeft van de bezochte plaatsen en niet over een verslaglegging van de reis beschikt.
      2.10. Bij verweerder zijn twee anonieme brieven binnengekomen over belanghebbende. Eén daarvan is, volgens verweerder om niet verklaarbare redenen, verloren gegaan. De andere, die kennelijk op 18 mei 1998 bij verweerder is ingekomen, houdt in dat belanghebbende ten onrechte reiskosten voor zijn werk in M aftrekt, dat hij de verklaring van de directeur van de Stichting heeft vervalst, en dat hij de verklaring van het dorpshoofd van het dorp van zijn ouders heeft vervalst. Bij deze anonieme brief zijn als bijlage kopieën van stukken gevoegd, die zich op dat moment reeds in het dossier van verweerder bevonden. 
      2.11. Bij brief van 6 juli 1998 van verweerder aan drs. Z, projectleider bij de Stichting, werd deze gevraagd of hij een ondertekende verklaring aan belanghebbende in verband met "werkzaamheden ten behoeve van het project M-s binnen het Schooladviescentrum" had verstrekt, hetgeen deze schriftelijk heeft bevestigd. 
      2.12. Op 25 augustus 1998 werd in een zogenoemd Tripartite-overleg (bestaande uit de contactambtenaar AWR van verweerder, de opsporingscoördinator van de FIOD en de officier van justitie in het arrondissement) besloten een strafrechtelijk onderzoek in te stellen. 
      2.13. Vervolgens heeft de FIOD een onderzoek ingesteld. 
      In dat kader vonden -voorzover bekend- verhoren plaats van belanghebbende op 2 oktober 1998 en van de directeur van de Stichting op 28 september 1998. Omdat het onderzoek geen nieuwe gezichtspunten op de materie opleverde is het op 17 november 1998 stopgezet.
      2.14. Belanghebbende kreeg in oktober 1998 van de Stichting ontslag aangezegd per 1 januari 1999. Na daartegen ingesteld beroep is -zoals ter terechtzitting is besproken- de opzegging van de arbeidsovereenkomst door de kantonrechter bij vonnis van 16 juni 1999 nietig verklaard. Vervolgens heeft de werkgever de arbeidsovereenkomst wederom -kennelijk op andere gronden- per 1 oktober 1999 opgezegd. Ook daartegen verweert belanghebbende zich. 
      3. Geschil
      Tussen partijen is in geschil primair of door belanghebbende in M gemaakte reiskosten en bijdragen in de kosten van levensonderhoud van de ouders van belanghebbende aftrekbaar zijn, en subsidiair de vraag of daarmee op grond van opgewekt vertrouwen rekening moet worden gehouden.
      4. Standpunten van partijen 
      Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
      Ter zitting van 28 januari 2000 heeft verweerder verklaard dat de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting, die met betrekking tot dezelfde correcties over de jaren 1994, 1995 en 1997 waren opgelegd, zijn c.q. worden vernietigd, omdat daarvoor een nieuw feit ontbreekt.
      Verweerder heeft gesteld dat sofinummers alleen met authorisatie kunnen worden verkregen; vreemden hebben daar geen toegang toe. Dat in de anonieme brief een verkeerd sofinummer is vermeld (het sofinummer van de echtgenote van belanghebbende) kan verklaard worden door het feit dat deze echtgenote vroeger ook bij dezelfde Stichting heeft gewerkt. De anonieme brief is mogelijk uit de werksfeer van belanghebbende afkomstig. 
      Verweerder heeft geen idee waar de tweede anonieme brief, waarover op de zitting van 6 augustus 1999 is gesproken, gebleven is.
      Het FIOD-onderzoek is volgens verweerder ingesteld om door middel van een strafrechtelijk onderzoek valsheid in geschrifte aan te tonen. Er was geen andere reden voor het onderzoek. 
      Belanghebbende heeft ter zitting van 28 januari 2000 verklaard dat na het verhoor door de FIOD de sfeer op het werk vijandig was geworden en het vertrouwen verstoord was.
      5. Beoordeling van het geschil
      5.1.1. De door belanghebbende -impliciet- opgeworpen vraag naar de gegrondheid van het FIOD-onderzoek noopt, nu naar 's Hofs oordeel belanghebbende niet kan worden heengezonden zonder een antwoord daarop, tot de hiernavolgende beoordeling.
      Het Hof neemt hierbij tot richtsnoer de wijze waarop de Hoge Raad in zijn arrest van 15 december 1999, nr. 35 016 (Vakstudienieuws 2000, blz. 507) de rechtzoekende belastingplichtige is tegemoetgetreden.
      5.1.2. Op grond van het samenstel van feiten en omstandigheden, zoals door verweerder bij het Hof naar voren gebracht, bestond er naar 's Hofs oordeel in redelijkheid geen grond om een FIOD-onderzoek in te stellen. Indien verweerder meende dat hij, om de aanslag juist te kunnen vaststellen, naast de door belanghebbende overgelegde gegevens, nog over nadere gegevens van de werkgever diende te beschikken, dan had meer in de rede gelegen dat hij zich op de normale wijze tot de werkgever had gewend, eventueel met gebruikmaking van de hem daartoe in de Algemene wet inzake rijksbelastingen gegeven bevoegdheden, dan dat hij daarbij de FIOD had ingeschakeld. Wat er zij van de verklaring van verweerder over de reden voor het FIOD-onderzoek, namelijk dat het louter om fiscaal-strafrechtelijke redenen is ingesteld, feit is dat dit onderzoek in die zin, zoals op grond van voormelde feiten en omstandigheden te verwachten was, niets heeft opgeleverd. Volgens belanghebbende is hij echter door het onderzoek mogelijk wel zijn baan kwijtgeraakt. Nu evenwel de gevolgen voor belanghebbende van het FIOD-onderzoek en van het ontslag hier niet in geschil zijn heeft het Hof geen reden daarover een oordeel uit te spreken.
      5.2. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder heeft belanghebbende, gezien de schriftelijke uiteenzettingen in de stukken en de mondelinge toelichting daarop ter zitting van 6 augustus 1999, voldoende aannemelijk gemaakt dat hij de in geschil zijnde reizen ter wille van een behoorlijke vervulling van zijn dienstbetrekking heeft gemaakt en dat die reizen voor het schrijven c.q. het op peil houden van de leermiddelen onontbeerlijk waren. Nu de kosten als kosten van het ontwikkelen van leermiddelen dienen te worden aangemerkt, zijn het, in tegenstelling tot hetgeen verweerder stelt, geen niet-aftrekbare kosten van studiereizen in de zin van artikel 36, eerste lid, onderdeel j, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. 
      5.3. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder heeft belanghebbende voldoende aannemelijk gemaakt dat hij heeft bijgedragen in het levensonderhoud van zijn ouders. Hij heeft het bewijs geleverd de betreffende bedragen te hebben betaald terwijl aannemelijk is gemaakt dat de betalingen voor levensonderhoud van de ouders bestemd waren. Zulks geldt evenwel niet, gezien de verklaring van het dorpshoofd dat bij de ouders behoefte aan een bedrag van f 400 per maand bestond, voor betalingen voorzover deze een bedrag van f 4.800 in het onderhavige jaar te boven gaan. Dat in het onderhavige jaar bij de ouders aan een hoger bedrag behoefte bestond, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt. Dat de verklaring van het dorpshoofd in een eerder jaar is afgegeven doet aan een en ander niet af nu verweerder onvoldoende heeft bijgebracht om aan te nemen dat de situatie waarin belanghebbendes ouders verkeerden in het onderhavige jaar te dezen anders zou zijn dan in eerdere jaren. 
      5.4. Gezien het vorenoverwogene moet het belastbare inkomen worden berekend op f 20.995 (belastbare inkomen volgens het standpunt van belanghebbende) vermeerderd met f 1.110 (minder kosten van levensonderhoud ouders) is f 22.105. De overige grieven behoeven geen behandeling meer. 
      6. Proceskosten
      Nu het beroep gegrond is acht het Hof termen aanwezig verweerder te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Voor de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand acht het Hof aannemelijk dat ook het beroepschrift mede door de gemachtigde is verzorgd. Gelet op het Besluit proceskosten fiscale procedures wordt de vergoeding berekend op f 2.130 (A1: 1, 2, 3 en 8; factor 1) voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand en f 50 (2 x f 25) voor reiskosten, in totaal f 2.180.
      7. Beslissing
      Het Hof
      - verklaart het beroep gegrond,
      - vernietigt de uitspraak van verweerder,
      - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 22.105,
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van f 2.180 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen,
      - gelast verweerder het griffierecht ad f 80 aan belanghebbende te vergoeden. 
      De uitspraak is vastgesteld op 17 februari 2000 door mr. Kwantes, in tegenwoordigheid van mr. Berns als griffier.
      De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken. 
      Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof
      (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat tenminste: 
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.