ECLI:NL:HR:2024:1847, Hoge Raad, 17-12-2024, 22/02851
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2024-12-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Strafrecht

Samenvatting: Valsheid in geschrift, meermalen gepleegd, door op naam van rechtspersoon gestelde aangiften vennootschapsbelasting valselijk op te maken, art. 225.1 Sr. Vrijspraak in eerste aanleg. Bewijsklacht. Waren aangiften vennootschapsbelasting bestemd om tot bewijs van enig feit te dienen? Hof heeft vastgesteld dat Belastingdienst aan verdachte ambtshalve aanslagen vpb voor jaren 2009 en 2010 heeft opgelegd en dat verdachte vervolgens digitaal aangiften vpb over deze jaren heeft ingediend. Hof heeft overwogen dat ingediende aangiften, die elk bestaan uit digitaal formulier waarin uitsluitend opgave is gedaan van posten en daarbij vermelde bedragen, fiscaalrechtelijk worden opgevat als bezwaarschriften tegen ambtshalve opgelegde aanslagen. Daarin ligt besloten dat deze aangiftebiljetten gronden van bezwaar tot uitdrukking brengen. Daarmee behelzen aangiftebiljetten in kern verzoek aan inspecteur aan verdachte opgelegde aanslagen te heroverwegen, in die zin dat deze worden verminderd overeenkomstig in die aangiftebiljetten opgegeven bedragen. Hof heeft geoordeeld dat bezwaarschriften bestemd zijn tot bewijs van enig feit te dienen. Dat oordeel is onjuist, omdat aan een tegen belastingaanslag gericht bezwaarschrift als zodanig, v.zv. dat bezwaarschrift ertoe strekt bedrag van aanslag tot bepaald bedrag te verminderen, in maatschappelijk verkeer niet zodanige betekenis voor bewijs van inhoud ervan pleegt te worden toegekend dat daaraan bewijsbestemming in de zin van art. 225 Sr toekomt (vgl. HR:2017:2542). HR neemt daarbij in aanmerking dat aangiftebiljet dat niet is ingediend binnen de in art. 9 AWR bepaalde termijn en waarmee inspecteur bij aanslagoplegging geen rekening heeft kunnen houden, niet kan gelden als bij belastingwet voorziene aangifte in de zin van belastingwetgeving (vgl. HR:2016:1333). 
        Volgt (partiële) vernietiging en terugwijzing.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
    
      STRAFKAMER
    
    
    
    
    
      
        Nummer 22/02851 
      
        Datum	17 december 2024
    
    
    
    
      ARREST
    
    
    
    
      op het beroep in cassatie tegen een arrest van het gerechtshof Amsterdam van 21 juli 2022, nummer 23-000023-19, in de strafzaak
    
    
    
      tegen
    
    
    
      
        [verdachte] ,
      geboren in [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1967,
      hierna: de verdachte.
    
    
  
  
    
      1Procesverloop in cassatie
    
      Het beroep is ingesteld door de verdachte. Namens deze heeft M.E. van der Werf, advocaat in Amsterdam, bij schriftuur cassatiemiddelen voorgesteld. 
      De plaatsvervangend advocaat-generaal M.E. van Wees heeft geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak, maar uitsluitend wat betreft het onder 1 tenlastegelegde en de strafoplegging en tot terugwijzing van de zaak naar het gerechtshof Amsterdam, opdat de zaak op het bestaande hoger beroep opnieuw wordt berecht en afgedaan, en tot verwerping van het beroep voor het overige.
    
  
  
    
      2Beoordeling van het eerste cassatiemiddel 
    
      2.1
      Het cassatiemiddel klaagt over de bewezenverklaring van het onder 1 tenlastegelegde voor zover deze inhoudt dat de daarin vermelde aangiften vennootschapsbelasting bestemd waren om tot bewijs van enig feit te dienen. 
      
        2.2.1
        
          Ten laste van de verdachte is overeenkomstig de tenlastelegging onder 1 bewezenverklaard dat:
          “hij op 15 juli 2012 te Bussum- een op naam van [A] B.V. gestelde aangifte voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 en- een op naam van [A] B.V. gestelde aangifte voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2010, zijnde geschriften die bestemd waren om tot bewijs van enig feit te dienen, (telkens) valselijk heeft opgemaakt,immers heeft verdachte valselijk en in strijd met de waarheid- in de aangifte over het jaar 2009 (onder meer) een bedrag van 6.467.428 euro als herinvesteringsreserve opgenomen en/of een bedrag van 6.467.428 als buitengewone last opgegeven (met als omschrijving ‘afboeking herinvesteringsreserve’) en/of een bedrag van € 9.000.000,- wegens bedrijfsgebouwen incl. ondergrond opgenomen en- in de aangifte over het jaar 2010 (onder meer) een bedrag van 900.000 euro als afschrijving gebouwen en terreinen opgegeven,zulks (telkens) met het oogmerk om die geschriften als echt en onvervalst te gebruiken of door ander(en) te doen gebruiken.”
        
      
      
        2.2.2
        
          Over de bewezenverklaring heeft het hof onder meer overwogen:
          “De Belastingdienst heeft met betrekking tot [A] B.V. (hierna: [A] ) ambtshalve aanslagen voor de vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd over de jaren 2009 (dagtekening 31 maart 2011) en 2010 (dagtekening 3 maart 2012). Op 15 juli 2012 heeft de verdachte digitaal de aangiften voor de vennootschapsbelasting over de jaren 2009 en 2010 ingediend.
        
        
        
          De na de ambtshalve opgelegde aanslagen Vpb ingediende aangiftebiljetten Vpb gelden niet als een bij de belastingwet voorziene aangifte in de zin van artikel 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Deze aangiften moeten fiscaalrechtelijk worden aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de ambtshalve aanslagen. De tenlastelegging van feit 1 is (daarom) toegesneden op artikel 225, eerste lid, van het Wetboek van Strafrecht (Sr), een commuun delict. De term ‘aangifte voor de vennootschapsbelasting’ in de tenlastelegging is feitelijk bedoeld en moet niet worden begrepen als een ‘bij de belastingwet voorziene aangifte’. 
        
        
        
          De Hoge Raad heeft eerder geoordeeld dat aan een tegen een belastingaanslag ingericht bezwaarschrift als zodanig, voor zover dat bezwaarschrift ertoe strekt het bedrag van de aanslag tot een bepaald bedrag te verminderen, in het maatschappelijk verkeer niet een zodanige betekenis voor het bewijs van de inhoud ervan pleegt te worden toegekend dat daaraan een bewijsbestemming in de zin van artikel 225 Sr toekomt. In de door de Hoge Raad besliste zaak ging het om een bezwaarschrift waarin voor de motivering was verwezen naar het daarbij gevoegde aangiftebiljet. Daarin werden dus kennelijk (mede) de gronden tot uitdrukking gebracht waarop het bezwaar steunde en een ingenomen standpunt in een geschil heeft in het maatschappelijk verkeer geen bewijsbestemming.
        
        
        
          De feiten in de onderhavige zaak liggen echter anders. Na de ambtshalve aanslag Vpb 2009 is op 10 mei 2011 door (de “directie” van) [A] een ongemotiveerd bezwaarschrift ingediend. Ruim een jaar later, op 15 juli 2012, werd alsnog (door de verdachte) een aangifte Vpb 2009 gedaan. Deze aangifte bevat louter een opgave van bedragen. Op diezelfde datum werd – zonder voorafgaand bezwaarschrift – eveneens de aangifte Vpb 2010 gedaan. Ook deze aangifte bevat louter een opgave van bedragen. 
        
        
        
          Het hof is – anders dan de rechtbank – van oordeel dat ook een na een ambtshalve aanslag ingediende aangifte Vpb, bestaande uit een (digitaal) formulier waarin uitsluitend opgave wordt gedaan van posten en daarbij vermelde bedragen, in het maatschappelijk verkeer een bewijsbestemming heeft. De omstandigheid dat zo’n geschrift fiscaalrechtelijk wordt opgevat als een bezwaarschrift tegen een ambtshalve opgelegde aanslag, maakt niet dat het geen geschrift is dat tot bewijs van enig feit kan dienen.”
        
      
      
        2.3.1
        De tenlastelegging is toegesneden op artikel 225 lid 1 van het Wetboek van Strafrecht (hierna: Sr). Daarom moet worden aangenomen dat de in de tenlastelegging en de bewezenverklaring voorkomende woorden ‘bestemd om tot bewijs van enig feit te dienen’ zijn gebruikt in de betekenis die deze woorden hebben in die bepaling.
      
      
        2.3.2
        
          Artikel 225 lid 1 Sr luidt:
          “Hij die een geschrift dat bestemd is om tot bewijs van enig feit te dienen, valselijk opmaakt of vervalst, met het oogmerk om het als echt en onvervalst te gebruiken of door anderen te doen gebruiken, wordt als schuldig aan valsheid in geschrift gestraft, met gevangenisstraf van ten hoogste zes jaren of geldboete van de vijfde categorie.”
        
      
      
        2.4.1
        Het hof heeft vastgesteld dat de Belastingdienst aan de verdachte ambtshalve aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de jaren 2009 en 2010 heeft opgelegd en dat de verdachte vervolgens digitaal de aangiften voor de vennootschapsbelasting voor de jaren 2009 en 2010 heeft ingediend. Het hof heeft overwogen dat de ingediende aangiften, die elk bestaan uit een digitaal formulier waarin uitsluitend opgave is gedaan van posten en daarbij vermelde bedragen, fiscaalrechtelijk worden opgevat als bezwaarschriften tegen de ambtshalve opgelegde aanslagen. Daarin ligt als vaststelling van het hof besloten dat deze aangiftebiljetten de gronden tot uitdrukking brengen waarop het betreffende bezwaar steunt. De aangiftebiljetten behelzen daarmee in de kern het verzoek aan de inspecteur de aan de verdachte opgelegde aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de jaren 2009 en 2010 te heroverwegen, in die zin dat deze aanslagen worden verminderd overeenkomstig de in die aangiftebiljetten opgegeven bedragen.
      
      
        2.4.2
        Het hof heeft geoordeeld dat deze bezwaarschriften bestemd zijn om tot bewijs van enig feit te dienen. Dat oordeel is onjuist omdat aan een tegen een belastingaanslag gericht bezwaarschrift als zodanig, voor zover dat bezwaarschrift ertoe strekt het bedrag van de aanslag tot een bepaald bedrag te verminderen, in het maatschappelijk verkeer niet een zodanige betekenis voor het bewijs van de inhoud ervan pleegt te worden toegekend dat daaraan een bewijsbestemming in de zin van artikel 225 Sr toekomt. (Vgl. HR 3 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2542.) De Hoge Raad neemt daarbij in aanmerking dat een aangiftebiljet dat niet is ingediend binnen de in artikel 9 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalde termijn en waarmee de inspecteur bij de aanslagoplegging geen rekening heeft kunnen houden, niet kan gelden als een bij de belastingwet voorziene aangifte in de zin van de belastingwetgeving. (Vgl. HR 28 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1333.)
      
    
    
      2.5
      Het cassatiemiddel slaagt. 
    
  
  
    
      3Beoordeling van het tweede cassatiemiddel
    Gelet op de beslissing die hierna volgt, is bespreking van het cassatiemiddel niet nodig.
  
  
    
      4Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      - vernietigt de uitspraak van het hof, maar uitsluitend wat betreft het onder 1 tenlastegelegde en de strafoplegging;
      - wijst de zaak terug naar het gerechtshof Amsterdam, opdat de zaak ten aanzien daarvan opnieuw wordt berecht en afgedaan;
      - verwerpt het beroep voor het overige.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president V. van den Brink als voorzitter, en de raadsheren A.E.M. Röttgering en E.F. Faase, in bijzijn van de waarnemend griffier H.J.S. Kea, en uitgesproken ter openbare terechtzitting van 17 december 2024.