ECLI:NL:GHARL:2023:3450, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-04-2023, 22/00480
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-04-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Beschikking 30%-regeling. Woonplaats belanghebbende is gelegen in Nederland. Belanghebbende is daarom niet uit een ander land aangeworven.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem 
    nummer BK-ARN 22/00480
    uitspraakdatum: 25 april 2023
    Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
    op het hoger beroep van
    de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Heerlen (hierna: de Inspecteur)
    tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 16 februari 2022, nummer AWB 21/3021, ECLI:NL:RBGEL:2022:812, in het geding tussen 
    
      
        [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) en de Inspecteur
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Bij beschikking ten name van belanghebbende heeft de Inspecteur het verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel afgewezen.
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en het verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel toegewezen.
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 maart 2023. Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam1] , [naam2] en [naam3] . Namens belanghebbende is verschenen [naam4] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
      2.1.
      Belanghebbende, geboren in 1986, heeft de Indiase nationaliteit. Hij woonde in India in een woning waarvan hij samen met zijn moeder eigenaar is. De aansluitingen voor gas, telefoon en internet in die woning staan op  naam van belanghebbende. Hij heeft een Indiase ziektekostenverzekering, levensverzekering, pensioen, Indiaas rijbewijs alsmede een abonnement op een sportschool in India. Belanghebbende heeft voor de belastingjaren 2016/2017 en 2017/2018 aangifte gedaan voor de Indiase inkomstenbelasting. Hij werkte tot december 2016 bij [naam5] Ltd te [plaats1] , India. 
    
    
      2.2.
      
        [in] 2016 is belanghebbende in India in het huwelijk getreden. Zijn echtgenote heeft ook de Indiase nationaliteit.
    
    
      2.3.
      Op 5 januari 2017 is belanghebbende naar Nederland gekomen om de opleiding Master of Business Administration aan de [naam6] te volgen. Hij heeft een verblijfsvergunning voor bepaalde tijd verkregen op basis van studie. Hij woonde in een tijdelijk gehuurde woning aan de [adres1] te [plaats2] . Met ingang van 27 februari 2017 is belanghebbende op dat adres ingeschreven in de basisadministratie personen. 
    
    
      2.4.
      Op 26 maart 2017 is de echtgenote van belanghebbende naar Nederland gekomen. Vanaf 7 april 2017 staat zij in de basisadministratie personen ingeschreven op hetzelfde adres als belanghebbende. 
    
    
      2.5.
      Vanaf 1 november 2017 werkte belanghebbende in het kader van een stage-overeenkomst bij [naam7] B.V. te [plaats3] . 
    
    
      2.6.
      Van 22 december 2017 tot 9 december 2018 hebben belanghebbende en zijn echtgenote in de basisadministratie personen ingeschreven gestaan op het adres [adres2] te [plaats3] . 
    
    
      2.7.
      Op 23 maart 2018 is  belanghebbende afgestudeerd aan de [naam6] . Hij heeft dan een verblijfsvergunning zoekjaar hoogopgeleiden gekregen voor bepaalde tijd. 
    
    
      2.8.
      Tussen april en augustus 2018 solliciteerde belanghebbende op functies in het Verenigd Koninkrijk, Luxemburg, Zwitserland, de Verenigde Arabische Emiraten en België.
    
    
      2.9.
      Op 31 augustus 2018 heeft belanghebbende  een arbeidsovereenkomst voor onbepaalde tijd gesloten met [naam8] Ltd te [woonplaats] als Business Development Executive, waarbij is overeengekomen dat belanghebbende per 10 september 2018 in dienst zal treden.
    
    
      2.10.
      Vanaf 9 december 2018 staan belanghebbende en zijn echtgenote in de basisadministratie personen ingeschreven op het adres [adres3] te [woonplaats] . 
    
    
      2.11.
      Belanghebbende heeft voor de jaren 2017 (vanaf 5 januari) en 2018 als binnenlandse belastingplichtige aangifte voor de inkomstenbelasting gedaan en heeft daarbij studiekosten als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen. 
    
    
      2.12.
      Op 13 augustus 2019 is belanghebbende een arbeidsovereenkomst per 1 september 2019 aangegaan met [naam9] B.V. te [plaats4] .
    
    
      2.13.
      Op 27 september 2019 is de Inspecteur namens [naam9] B.V. en belanghebbende verzocht om toekenning van de 30%-regeling. De Inspecteur heeft het verzoek afgewezen.
    
    
      2.14.
      
        Op 8 juni 2021 heeft in het kader van de behandeling van het tegen de afwijzing ingediende bezwaar een hoorgesprek plaatsgevonden. In het verslag van dat gesprek staat onder meer:
        “[De Inspecteur] geeft aan dat indien belanghebbende hier niet mee eens is er een beroep ingediend kan worden. De rechter kan kijken of we deze casus juist hebben toegepast.”
      
    
  
  
    
      3Het geschil
    In geschil is primair of de Inspecteur ontvankelijk is in het hoger beroep. Als het hoger beroep ontvankelijk is, is in geschil of belanghebbende op 31 augustus 2018 van buiten Nederland in dienstbetrekking is genomen. Het geschil spitst zich toe op de vraag of [naam8] Ltd belanghebbende uit een ander land heeft aangeworven.
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    Ontvankelijkheid hoger beroep
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt dat met de Inspecteur is overeengekomen de Rechtbank de doorslag te laten geven. Hij verwijst naar de hiervoor onder 2.14 aangehaalde passage uit het verslag van het hoorgesprek. De Inspecteur heeft volgens belanghebbende bij hem het vertrouwen gewekt dat tegen een uitspraak van de Rechtbank geen hoger beroep zou worden ingesteld. Daarom vindt belanghebbende dat de Inspecteur niet-ontvankelijk is in zijn hoger beroep.
    
    
      4.2.
      Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat de belastingplichtige aannemelijk maakt dat van de zijde van de Inspecteur toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe de Inspecteur in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.
    
    
      4.3.
      
        Naar het oordeel van het Hof kan uit de enkele mededeling dat ‘de rechter kan kijken of we deze casus juist hebben toegepast’ redelijkerwijs niet worden afgeleid dat de Inspecteur afziet van het recht hoger beroep in te stellen tegen een hem onwelgevallige uitspraak van de Rechtbank. Ook volgt daaruit niet dat zulks zou zijn overeengekomen. Belanghebbende heeft zich niet beroepen op andere mededelingen van de zijde van de Inspecteur. Het Hof verwerpt daarom dit beroep op het vertrouwensbeginsel.
        
          Uit een ander land aangeworven
        
      
    
    
      4.4.
      
        Degene die een arbeidsovereenkomst aangaat met een inhoudingsplichtige op een tijdstip waarop hij woonplaats buiten Nederland heeft en niet – anders dan in situaties als opleiding of stage – in Nederland werkzaam is, kan worden aangemerkt als ‘door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven’. Omdat de 30%-bewijsregel zich blijkens artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2018) richt op ‘werknemers die (…) van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen’, houdt dit criterium naar het oordeel van het Hof in dat de werknemer ten tijde van het aangaan van de arbeidsovereenkomst geen woonplaats in Nederland heeft. De werknemer die in Nederland woont, voldoet naar het oordeel van het Hof niet aan dit criterium, ook al zou hij tevens een woonplaats buiten Nederland hebben.
        
          Woonplaats belanghebbende
        
      
    
    
      4.5.
      Waar iemand woont, wordt naar de omstandigheden beoordeeld. Naar het oordeel van het Hof woonde belanghebbende – gelet op alle omstandigheden – op 31 augustus 2018 in Nederland. Daarbij acht het Hof in het bijzonder het volgende van belang. Belanghebbende verbleef van 5 januari 2017 tot 31 augustus 2018 in Nederland, afgezien van enkele korte reizen naar Frankrijk, Portugal en België. Hij studeerde in Nederland en is na zijn afstuderen in maart 2018 in Nederland gebleven. Hij beschikte in Nederland over woongelegenheid. Zijn echtgenote verbleef sinds 26 maart 2017 bij hem in Nederland. Hij heeft aangifte inkomstenbelasting gedaan als binnenlandse belastingplichtige. Er zijn geen aanwijzingen dat belanghebbende concrete plannen had om na zijn studie terug te keren naar India (zijn land van herkomst). Belanghebbende is in deze periode geen enkele maal naar India gereisd. Belanghebbende heeft na zijn afstuderen gesolliciteerd bij werkgevers in verschillende landen, maar in India slechts één maal bij zijn voormalige werkgever.
    
    
      4.6.
      
        Belanghebbende wijst op omstandigheden die naar zijn mening tot de conclusie dienen te leiden dat hij op 31 augustus 2018 niet in Nederland woonde. Hij heeft in dat kader benoemd dat hij en zijn echtgenote de Indiase nationaliteit hebben en  in India zijn getrouwd. Voorts bezit hij samen met zijn moeder een woonhuis in India, dat door zijn moeder wordt bewoond. Hij betaalde daaraan verbonden lasten zoals property tax, energie en internetaansluiting. Hij heeft voorts in India verzekeringen en pensioen,  een Indiaas rijbewijs en een abonnement op een sportschool. Hij heeft in India aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting. Deze omstandigheden wegen naar het oordeel van het Hof minder zwaar en kunnen niet leiden tot een ander oordeel dan gegeven in 4.5., ook al zouden die mogelijk ertoe kunnen leiden dat belanghebbende ook een woonplaats heeft in India.
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
    
    
      4.7.
      
        Belanghebbende heeft zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel. Hij wijst erop dat (veel van) zijn studiegenoten die in Nederland zijn gaan werken wel toepassing van de 30%bewijsregel is toegestaan. Belanghebbende heeft over de relevante omstandigheden van die studiegenoten niet meer gesteld dan dat zij dezelfde studie hebben gevolgd. Bij de vaststelling van de woonplaats van een persoon zijn veel meer omstandigheden van belang. Over de andere omstandigheden van die studiegenoten heeft belanghebbende niets gesteld. Daarom heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat het vergelijkbare gevallen zijn. Het Hof acht daarom niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden door belanghebbende de toepassing van de 30%-bewijsregel te weigeren.
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank vernietigen en het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaren.
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      6Beslissing
    Het Hof:
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
      – verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. J.P.M. Kooijmans, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 april 2023.
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
              
            
            
              De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. R. den Ouden.
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (J.H. Riethorst)
            
            
              (R. den Ouden)
            
          
        
      
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 april 2023.
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Artikel 10ei, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965.
  
  
     Artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964, tekst 2018
  
  
     Artikel 10e, tweede lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965.
  
  
     vgl. Hoge Raad 19 juni 2020, nr. 19/02177, ECLI:NL:HR:2020:1069, onder 2.3.1.
  
  
     Hoge Raad 28 april 2006, nr. 41.084, ECLI:NL:HR:2006:AW4064.
  
  
     Artikel 4, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen