ECLI:NL:GHAMS:2024:1176, Gerechtshof Amsterdam, 11-01-2024, 23/219 tot en met 23/227
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2024-01-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Navorderingsaanslagen IB/PVV; niet aangegeven ab-inkomen; vergrijpboeten; heffingsrente.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerken 23/219 tot en met 23/227
    
    
      11 januari 2024
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. J. Berns)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 2 februari 2023 in de zaken met kenmerken HAA 21/7161 tot en met HAA 21/7169 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2003, 2004, 2005, 2007 en 2009 tot en met 2013 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd. Bij gelijktijdig genomen beschikkingen zijn – behalve ter zake van de navorderingsaanslagen 2003 en 2004 – vergrijpboeten opgelegd. Tevens is bij alle navorderingsaanslagen heffingsrente of belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken de bezwaren afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak de beroepen ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft daartegen hoger beroep ingesteld bij het Hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend, gevolgd door twee nadere stukken. Belanghebbende heeft daarna een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 december 2023. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 14 december 2023 aan partijen is verzonden.
      
    
    
      1.6.
      Zoals ter zitting afgesproken hebben partijen het Hof nadere informatie verschaft. De inspecteur heeft op 21 december 2023 een brief ingediend en belanghebbende heeft de inhoud daarvan op 22 december 2023 bevestigd. Partijen hebben van een nadere zitting afgezien. Daarop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “Feiten
      
      1. Eiseres is sinds 11 december 2000 gehuwd met [A] (A).
      
      2. A had in de onderliggende jaren tot december 2014, middels een 100%-belang in [B] B.V., 50% van de aandelen in [C] B.V. ( [C] ) in bezit. De andere 50% van de aandelen in [C] werd gehouden door [D] B.V. (Hof: [D] B.V.), een vennootschap waarvan de heer [V] (V) enig aandeelhouder was.
      
      3. [C] is opgericht op 6 februari 1998 en drijft een onderneming die werkzaam is in de luchtvracht.
      
      4. Eiseres is gerechtigd tot, in ieder geval, twee (Zwitserse) bankrekeningen:
      UBS-rekening nr. [#1] en UBS-rekening nr. [#2] . De bankrekening met nummer [#1] is geopend op 29 september 2000 en de bankrekening met nummer [#2] is geopend op 21 februari 2001. Beide bankrekeningen staan op naam van eiseres en A. Daarnaast is A betrokken bij een Zwitserse bankrekening, aangehouden bij de UBS, met het rekeningnummer [#3] . Dit is een coderekening die is geopend op 29 december 1999 en waarvan A de rekeninghouder is.
      
      5. Omtrent de herkomst van het vermogen op de bankrekening die is aangehouden bij de UBS met het nummer [#2] verklaart eiseres dat het onder meer gespaard vermogen, geërfd vermogen van haar vader en gelden verkregen uit de opbrengst van een eerdere woning betreft. Daarnaast verklaart eiseres dat de opgenomen gelden consumptief zijn besteed, onder meer aan (de aankoop van) de tweede woning in Zwitserland.
      
      6. Vanaf de UBS-rekening met nummer [#3] zijn in de jaren 2003 tot en met 2013 de volgende saldi van bedragen overgeboekt naar de rekening met nummer [#2] :
      
        Jaar		Saldo overboekingen:
        2003		€  19.950
        2004		€  14.824
        2005		€  23.088
        2007		€    2.000
        2009		€  89.994
        2010		€  62.400
        2011		€ 354.570
        2012		€ 421.158
        2013		€  42.500.
      
      
      7. Met dagtekening 9 oktober 2015 hebben eiseres en A aan verweerder een brief gestuurd met daarin een beroep op de zogenoemde inkeerregeling. In de brief werd melding gemaakt van een aangehouden tegoed op de bankrekening [#2] . Volgens opgave van eiseres en A is op basis van “een voorlopige inschatting” het maximale saldo op de bankrekening ongeveer € 835.000 geweest.
      
      8. Ter zake van de stortingen van de bankrekening met nummer [#3] op de rekening met nummer [#2] heeft eiseres verklaard dat uit de bankafschriften is af te leiden dat de betalingen die zijn ontvangen op de bankrekening met nummer [#3] afkomstig zijn van [C] . Deze betalingen zijn ten laste gebracht van het fiscale resultaat van [C] . Na ontvangst van de bedragen zijn de gelden bij helften verdeeld tussen eiseres en haar echtgenoot enerzijds en hun zakenpartner V anderzijds. De gelden zijn vanuit de genoemde bankrekening gestort op de bankrekening van eiseres en A.
      
      9. Op 26 oktober 2017 heeft een bespreking plaatsgevonden waarbij verweerder, V en de gemachtigde aanwezig waren. Eiseres en A waren tijdens die bespreking niet aanwezig, maar V mocht namens hen wel vragen beantwoorden. Van deze bespreking is een verslag opgemaakt dat in kopie tot de gedingstukken behoort. In het verslag is de volgende verklaring opgenomen:
      
      
        “In ’98 is de BV begonnen werkzaam in de luchtvracht, vooral in opdracht van [E] (ITA) o.a. voor [F] . De opslag en verzending was vanuit een loods op Schiphol waar de BV een loket heeft.
      
      
      
        Bij opslag langer dan een week werden opslagkosten per pallet in rekening gebracht. Via een zakenrelatie ( [G] ) kwamen ze op het idee om daarnaast valse opslagfacturen per kilo in rekening te brengen.
      
      
      
        Vanaf 2002 zetten ze deze constructie op. De partner van [A] is half Zwitsers. Er werd een Zwitsers bedrijf verzonnen: [H] ( [H] ), [V] wist niet op welk adres. Er werden valse facturen van [H] opgemaakt welke [C] 10 cent per kilo opslag in rekening bracht. Er werd door [C] 10 cent per kilo fictieve kosten voor opslag in rekening bracht. Deze kosten brachten ze ten laste van de winst. De bedragen maakte ze direct over naar UBS zelf, welk het doorsluisde naar de coderekening, om te voorkomen dat zakelijke kosten naar een privérekening over werden gemaakt.
        (…)
        Vanaf 2013 wilde UBS niet meer meewerken, waardoor de constructie gestopt moest worden.”
      
      
      10. De bedragen die zijn ontvangen op de bankrekening [#3] en die voor de helft zijn overgeboekt naar de bankrekening [#2] zijn in de aangiften IB/PVV van eiseres en A nimmer verantwoord als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (a.b.).
      
      11. Naar aanleiding van al het bovenstaande zijn aan eiseres en A navorderingsaanslagen opgelegd. Eiseres en A hebben daarover geprocedeerd en in de loop van die gedingen, die zijn geëindigd met uitspraken van de rechtbank van 14 juni 2021, hebben partijen zich nader op het standpunt gesteld dat de inkomsten uit a.b. moeten worden toegerekend aan eiseres. Zoals blijkt uit de genoemde uitspraken van de rechtbank heeft de rechtbank zich bij de in zoverre gelijkluidende standpunten van partijen aangesloten.
      
      12. In zijn brief van 3 maart 2021 heeft verweerder eiseres meegedeeld dat hij voornemens was aan eiseres navorderingsaanslagen voor de jaren 2003 tot en met 2005, 2007 en 2009 tot en met 2013 op te leggen. De aanslagen zouden worden berekend naar belastbare inkomens uit a.b. ter grootte van de in 6 genoemde bedragen, met dien verstande dat de navorderingsaanslag voor het jaar 2012 zou worden opgelegd naar een belastbaar inkomen uit a.b. van € 429.470 omdat de aan eiseres opgelegde (primitieve) aanslag reeds was berekend naar een belastbaar inkomen uit a.b. van € 8.312. In de brief heeft verweerder tevens aangekondigd dat hij voornemens was vergrijpboeten op te leggen.
      
      13. Verweerder heeft aan eiseres de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd en de boete- en rentebeschikkingen gegeven. De aanslagbiljetten voor de jaren 2003 tot en met 2012 zijn gedagtekend 21 mei 2021, het aanslagbiljet voor het jaar 2013 is gedagtekend 19 mei 2021. De belasting, de vergrijpboeten, en de heffingsrente of de belastingrente zijn voor de volgende bedragen nagevorderd, opgelegd en in rekening gebracht:
      
      
        Jaar 		nagevorderde	vergrijp-		heffings- of 	
        		belasting	boete		belastingrente	
        2003		€ 4.987		n.v.t.		€ 3.164
        2004		€ 3.706		n.v.t.		€ 2.221
        2005		€ 5.772		€ 1.443 		€ 3.290
        2007 	€ 440		€ 110		€ 220
        2009 	€ 22.486		€ 5.621		€ 9.059
        2010 	€ 15.600		€ 3.900		€ 5.691
        2011 	€ 88.642		€ 22.160		€ 30.864
        2012 	€ 105.289	€ 26.322		€ 31.746
        2013 	€ 10.625		€ 2.656		€ 2.856
      
      
      14. Eiseres heeft in één geschrift tegen de navorderingsaanslagen en de beschikkingen bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is gedagtekend 23 juni 2021. Per brief van 1 oktober 2021 heeft verweerder eiseres meegedeeld dat hij voornemens was de bezwaren af te wijzen maar dat eiseres haar bezwaren nog mondeling kon toelichten. Op 12 oktober 2021 is de gemachtigde van eiseres door verweerder telefonisch gehoord. Van het horen is een verslag opgemaakt dat in kopie tot de gedingstukken behoort.
      
      15. Op 19 november 2021 heeft verweerder in één geschrift de bezwaren tegen navorderingsaanslagen en de boete- en rentebeschikkingen afgewezen.”
      
    
    
      2.2.
      Het Hof voegt daar nog aan toe:
      
      
        2.2.1.
        Belanghebbende heeft een (direct) aanmerkelijk belang in [B] B.V. en een (indirect) aanmerkelijk belang in [C] B.V. (hierna: [C] ). 
        
      
      
        2.2.2.
        Ter zake van de toepassing van de verlengde navorderingstermijn op de inkomsten uit aanmerkelijk belang uit [C] van de andere aandeelhouder in [C] (de heer [V] ) heeft de Hoge Raad het cassatieberoep van de zijde van [V] bij arrest van 21 april 2023, ECLI:NL:HR:2023:672, ongegrond verklaard.
        
      
      
        2.2.3.
        Partijen hebben het Hof na de zitting bericht (zie onder 1.6) dat over het inkomstenbelastingbedrag, dat over het jaar 2011 aan [A] (echtgenoot van belanghebbende) is terugbetaald vanwege de gewijzigde verdeling van de aanmerkelijk belanginkomsten (tussen [A] en belanghebbende), “conform de wettelijke bepalingen geen heffingsrente [is] vergoed”. Het jaar 2011 dient volgens partijen tevens als voorbeeld voor de jaren 2003 tot en met 2010.
        
        
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep 
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is in geschil of de vergrijpboeten terecht zijn opgelegd, meer specifiek is in geschil of sprake is van grove schuld bij belanghebbende. Verder is in geschil of belanghebbende recht heeft op (verdere) vermindering van de heffingsrente.
      
      
        3.2.1.
        In het nader stuk heeft belanghebbende uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard dat de navorderingsaanslagen niet langer in geschil zijn.
        
      
      
        3.2.2.
        Verder zijn partijen het erover eens geworden dat de heffingsrente op grond van het zorgvuldigheidsbeginsel in elk geval – los van het nog bestaande geschil – verminderd dient te worden tot een rente over de periode die eindigt op 23 oktober 2020 (zijnde drie maanden nadat belanghebbende het verzoek heeft gedaan om de aanmerkelijk belang inkomsten volledig aan haar toe te rekenen; artikel 2.17 van de Wet IB 2001):
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  jaar
                
                
                  oorspronkelijk bedrag
                
                
                  vermindering
                
                
                  nieuw bedrag
                
              
              
                
                  2003
                
                
                  €   3.164
                
                
                  €      38
                
                
                  €   3.126
                
              
              
                
                  2004
                
                
                  €   2.221
                
                
                  €      28
                
                
                  €   2.193
                
              
              
                
                  2005
                
                
                  €   3.290
                
                
                  €      43
                
                
                  €   3.247
                
              
              
                
                  2007
                
                
                  €      220
                
                
                  €      10
                
                
                  €      210
                
              
              
                
                  2009
                
                
                  €   9.059
                
                
                  €    522
                
                
                  €   8.537 
                
              
              
                
                  2010
                
                
                  €   5.691
                
                
                  €    363
                
                
                  €   5.328
                
              
              
                
                  2011
                
                
                  € 30.864
                
                
                  € 2.970
                
                
                  € 27.894
                
              
            
          
        
        
      
      
        3.2.3.
        Partijen zijn het er te slotte over eens dat de belastingrente op grond van artikel 30ia Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) juncto artikel 31bis van de Uitvoeringsregeling Awr (hierna: UR) als volgt verminderd dient te worden:
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  jaar
                
                
                  oorspronkelijk bedrag
                
                
                  vermindering
                
                
                  nieuw bedrag
                
              
              
                
                  2012
                
                
                  € 31.746
                
                
                  € 9.025
                
                
                  € 22.721
                
              
              
                
                  2013
                
                
                  €   2.856
                
                
                  €    900
                
                
                  €   1.956
                
              
            
          
        
        
      
    
    
      3.3.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft – voor zover in hoger beroep van belang – het volgende overwogen en beslist:
    
    
    
      “Beoordeling van het geschil
      (…)
      
        De vergrijpboeten
      
    
    26. Verweerder heeft de vergrijpboeten opgelegd op grond van artikel 67e, eerste lid, van de Awr, waar is bepaald dat indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat een aanslagbelasting tot een te laag bedrag is geheven, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan een vergrijpboete kan worden opgelegd van ten hoogste 100 procent van de te weinig geheven belasting. Op grond van paragraaf 25, tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) wordt in geval van grove schuld een boete opgelegd van 25 procent. Onder grove schuld is te verstaan grove onachtzaamheid of ernstige nalatigheid.
    
    27. De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast voor de vergrijpboeten op verweerder rust. Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs tot een beboetbaar feit is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, tweede lid, van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Die waarborgen brengen onder meer mee dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond (vgl. Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526).
    
    28. In de in 12 genoemde brief van 3 maart 2021 heeft verweerder het opleggen van de vergrijpboeten als volgt gemotiveerd:
    “[Eiseres] was mederekeninghouder van de twee niet-coderekeningen die bij UBS in Zwitserland werden aangehouden. In ieder geval de bankrekening met nummer [#2] werd gevoed vanaf de coderekening met (zeer) aanzienlijke bedragen (de hierboven genoemde inkomsten uit aanmerkelijk belang). Als [eiseres] niet rechtstreeks – op grond van haar huwelijkse relatie – wist waar deze bedragen vandaan kwamen/verdiend werden, had zij in ieder geval moeten constateren dat de rekening, waarvan zij medegerechtigde was, werd gevoed met bedragen die nimmer uit het bekende (netto-)inkomen van haar partner afkomstig konden zijn. De bedragen hebben een dermate grote omvang, dat zij niet aan de aandacht ontsnapt kunnen zijn. Bovendien worden deze bedragen niet ontvangen op een “gewone” in de aangifte opgenomen rekening, maar op een Zwitserse rekening, die noch zij noch haar echtgenoot in de enige aangifte opgenomen rekening. Het had op haar weg gelegen en moeten liggen om haar echtgenoot naar de herkomst van deze gelden te vragen. Nu zij dit heeft nagelaten en in ieder geval stilzwijgend haar deel heeft geïncasseerd heeft, is haar terzake van het niet aangeven van deze inkomsten tenminste grove schuld te verwijten. Hetzelfde geldt in het geval zij geen enkele belangstelling heeft gehad voor de herkomst der gelden en de mogelijke belastbaarheid daarvan.”
    
    
      In zijn verweerschrift heeft verweerder daar nog het volgende aan toegevoegd:
      “Volgens een verklaring van [A] zijn de gelden besteed aan horloges, vakanties, gordijnen en inrichting ten behoeve van de woning in Zwitserland, kleding en tentjes. Gelet op de omvang van de bedragen, de ontvangsten op de Zwitserse bankrekening en de besteding daarvan, moet [eiseres] beseft hebben dat het ging om niet-verantwoord inkomen, waarbij zij zich tenminste had moeten en moet hebben verdiept in de vraag of dit inkomen moest worden aangegeven en in hoeverre dit ook haar aangifte IB/PVV zou kunnen raken.”
    
    
    29. Eiseres heeft de door verweerder genoemde gronden van feitelijke aard, zoals de besteding van de grote bedragen die werden gestort op de mede op haar naam staande bankrekening, niet weersproken. De stelling van eiseres dat zij geen weet had van de winstuitdelingen van [C] en wat er met die winstuitdelingen gebeurde, acht de rechtbank niet geloofwaardig. Zoals overwogen in 26 omvat grove schuld grove onachtzaamheid en ernstige nalatigheid. Juist als eiseres niets wist van de activiteiten van en de winstuitdelingen door [C] , mocht van haar in redelijkheid worden toch verwacht dat zij, als echtgenote van A, zich afvroeg waar toch al dat grote geld vandaan kwam en wat de mogelijke fiscale gevolgen daarvan konden zijn. Naar het oordeel van de rechtbank is met hetgeen verweerder heeft aangevoerd buiten redelijke twijfel komen vast te staan dat het (mede) aan ernstige nalatigheid en mitsdien aan grove schuld van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is geheven en daarom de onderhavige navorderingsaanslagen moesten worden opgelegd. Met inachtneming van de in 26 aangehaalde wettelijke bepalingen heeft verweerder daarom terecht vergrijpboeten van 25 procent opgelegd. Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat sprake is van afwezigheid van alle schuld of van een wanverhouding tussen de boeten en de beboetbare feiten, op grond waarvan de boeten zouden moeten vervallen of worden gematigd, zijn gesteld noch gebleken. De rechtbank acht de vergrijpboeten daarom passend en geboden.
    
    
      
        Overige
      
    
    30. Tegen de heffingsrente en de belasting rente heeft eiseres geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat die ten onrechte of naar onjuiste bedragen in rekening zijn gebracht.
    
    31. Aangaande het beroep van eiseres op undue dalay overweegt de rechtbank dat een ieder recht heeft op de behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. De redelijke termijn is overschreden als de zaak niet binnen twee jaar na aanvang van de redelijke termijn met een gerechtelijke uitspraak is afgerond. De redelijke termijn vangt aan op het moment dat jegens de belanghebbenden een handeling is verricht op grond waarvan hij redelijkerwijs kan verwachten dat tegen hem een vorm van vervolging zal worden ingesteld. In dit geval is de redelijke termijn aangevangen met het aankondigen van de boeten op 21 maart 2021. Nu de rechtbank uitspraak doet op 2 februari 2023 is de redelijke termijn dus niet overschreden en is voor vermindering van de boeten wegens undue delay geen aanleiding.
    
    32. Eiser heeft aanspraak gemaakt op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank overweegt dat voor een dergelijke vergoeding aanleiding is als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat het bezwaarschrift is ingediend uitspraak doet. Het bezwaarschrift is ingediend op 23 juni 2021 en de rechtbank doet uitspraak op 2 februari 2023. De redelijke termijn is dus niet overschreden en voor het toekennen van een vergoeding van immateriële schade is dus geen aanleiding.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Vergrijpboeten
      
    
    
      5.1.
      
        Indien het aan grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, een bestuurlijke boete kan opleggen (artikel 67e, lid 1, van de Awr). Daarbij rust op de
        inspecteur de last op overtuigende wijze aan te tonen dat zich feiten en omstandigheden hebben voorgedaan die het oordeel dat belanghebbende grove schuld valt te verwijten rechtvaardigen (vgl. Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526). Grove schuld is aanwezig bij een in laakbaarheid aan opzet grenzende vorm van onachtzaamheid (Hoge Raad 23 juni 1976, ECLI:NL:HR:1976:AX3678). De betrokkene moet derhalve een ernstig verwijt kunnen worden gemaakt (te denken valt aan grove onachtzaamheid of ernstige nalatigheid). Lichtere vormen van schuld  rechtvaardigen het opleggen van een vergrijpboete derhalve niet.
      
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende en haar echtgenoot [A] hebben de inkomsten uit aanmerkelijk belang vanwege de betalingen van [C] niet in hun aangiften IB/PVV opgenomen. Dat de aanslagen van belanghebbende daardoor aanvankelijk tot te lage bedragen zijn vastgesteld, staat tussen partijen niet ter discussie. Het Hof merkt op dat dit zowel het geval is indien hierbij de (later) gemaakte gezamenlijke gemaakte keuze voor toerekening van alle inkomsten aan belanghebbende tot uitgangspunt wordt genomen, omdat in dat geval alle aanmerkelijk belanginkomsten door belanghebbende niet in haar aangiften waren aangegeven. Maar ook is dit het geval indien hierbij wordt uitgegaan van het moment van het doen van de aangiften. Bij het doen van de aangiften zijn door beide echtgenoten deze aanmerkelijk belanginkomsten niet opgegeven en is dus ter zake daarvan geen verdelingskeuze gemaakt. In dat geval houdt de wettelijke veronderstelling in dat de inkomsten bij elk van de partners voor de helft opkomen en zijn de aanslagen van belanghebbende ook te laag geweest.
      
    
    
      5.3.
      De vraag is of aan belanghebbende het verwijt van grove schuld kan worden gemaakt dat zij de inkomsten niet in haar aangiften heeft opgenomen. 
      
      
        5.3.1.
        De inspecteur heeft hiertoe gewezen op wat hij eerder heeft aangevoerd (zie ro. 28 van de uitspraak van de rechtbank). De inspecteur heeft zich voorts aangesloten bij het oordeel van de rechtbank (in ro. 29) dat buiten redelijke twijfel is komen vast te staan dat de te lage aanslagen aan ernstige nalatigheid van belanghebbende zijn te wijten omdat het geld dat op de gezamenlijke rekening binnen kwam aan privéuitgaven is besteed en het niet geloofwaardig is dat belanghebbende geen weet had van de winstuitdelingen van [C] , maar dat zelfs als zij dit niet wist zij zich had moeten afvragen waar het grote geld vandaan kwam en wat de fiscale gevolgen daarvan konden zijn. Belanghebbende betoogt dat het oordeel van de rechtbank niet juist is, omdat het gebaseerd is op louter vermoedens over het mogelijke of waarschijnlijke handelen van belanghebbende, maar dat dit niet voldoet aan het vereiste bewijsmaatstaf van het overtuigend aantonen.
        
      
      
        5.3.2.
        Het Hof stelt voorop dat bij de onderhavige vergrijpboeten kennis of verwijtbaarheid van [A] niet (op grond van het partnerschap of anderszins) aan belanghebbende kan worden toegerekend. Verder volgt het Hof niet het oordeel van de rechtbank dat de stelling van belanghebbende, dat zij geen weet had van het bestaan van dividenduitkeringen, ongeloofwaardig is. Belanghebbende heeft dat namelijk niet gesteld, zij heeft alleen het standpunt ingenomen dat er onvoldoende bewijs is dat zij het wist en dat eventuele kennis van [A] haar niet toegerekend kan worden. Ook belanghebbendes rol bij het latere wijzigen van de verdeling van de inkomsten, wat daar ook van zij, speelt bij deze boeten geen rol. Het gaat in dezen om de vraag of bij belanghebbende zelf grove schuld aanwezig is met betrekking tot de omstandigheid dat aanvankelijk te weinig belasting bij haar is geheven ter zake van de uit [C] afkomstige gelden. 
        
      
      
        5.3.3.
        Belanghebbende was samen met haar echtgenoot [A] aanmerkelijk belanghouder in [B] B.V. Verder staat vast dat het [A] was die uit hoofde van zijn aandeelhouderschap samen met [V] betrokken was bij het opzetten van de werkwijze met valse facturen van [C] . Dat belanghebbende hierbij enige actieve rol heeft gehad, is nergens uit af te leiden en is overigens ook niet gesteld. Dat er grote geldbedragen afkomstig waren van [C] en dat die via de Zwitserse coderekening van [A] naar de gezamenlijke rekening van belanghebbende en [A] vloeiden, is niet voldoende voor de conclusie dat belanghebbende ernstig nalatig is geweest of anderszins een ernstig verwijt valt te maken ter zake van het niet aangeven van de aanmerkelijk belang inkomsten. Over de inkomsten van [A] is niets bekend zodat de stelling van de inspecteur dat de gelden geen netto inkomen (loon) van [A] konden zijn niet door feiten gedragen wordt. Ook als die conclusie wel getrokken zou kunnen worden, is daarmee nog geen signaal gegeven over de aard van de betalingen. Het zou ook willekeurig welke andere geldstroom, zoals bijvoorbeeld de aflossing van schulden door [C] , kunnen zijn waaraan geen fiscale gevolgen kleven. Belanghebbende kan wellicht worden verweten dat zij heeft nagelaten zich af te vragen of de gelden op enigerlei wijze in haar aangiften verantwoord hadden moeten worden, maar dat is onvoldoende om haar het ernstig verwijt van grove schuld te maken. 
        
      
      
        5.3.4.
        Ook als daarbij in aanmerking wordt genomen dat belanghebbende wist dat de gelden aan privéuitgaven zijn besteed, rechtvaardigt de besteding van bedragen aan privédoeleinden op geen enkele wijze de gevolgtrekking dat het om (verzwegen) inkomsten kon of moest gaan. En ook de omstandigheid dat de inkomsten werden ontvangen op de gezamenlijke rekening die de echtgenoten niet in de aangifte als box 3 vermogen hebben verantwoord, leidt, noch op zichzelf, noch in samenhang met de besteding van die inkomsten, tot de conclusie dat sprake is van grove schuld bij belanghebbende, omdat het verzwijgen van een bankrekening evenmin iets zegt over de aard van de inkomsten die erop gestort werden. De feiten en omstandigheden die wel buiten redelijke twijfel vast staan, leiden dan ook niet tot het oordeel dat belanghebbende grofschuldig kan worden verweten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.
        
      
      
        5.3.5.
        Het arrest van de Hoge Raad van 3 februari 2023 (ECLI:NL:HR:2023:97) waar de inspecteur zich op beroept, behandelt de vraag wanneer aan bepaalde gedragingen vanwege hun uiterlijke verschijningsvorm de strekking van opzet kan worden ontleend. Het ging daar over een geval waarin het Hof ongeloofwaardig achtte dat de belastingplichtige niet wist dat bepaalde bedragen in de belastingheffing zouden moeten worden betrokken. Buiten dat het bij opzet om een fundamenteel andere kwalificatie dan bij grove schuld gaat, is in het onderhavige geval een dergelijke ongeloofwaardigheid over het niet hoeven aangeven van de inkomsten niet naar de bewijsrechtelijke maatstaven die daarvoor gelden komen vast te staan (zie 5.3.2.). 
        
      
    
    
      5.4.
      De inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof dan ook niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat sprake is van grove schuld. De boeten dienen vernietigd te worden.
      
      
        
          Rente
        
      
    
    
      5.5.
      De inspecteur heeft in hoger beroep toegezegd de heffingsrente (over de jaren 2003, 2004, 2005, 2007, 2009 en 2010) en de belastingrente (over de jaren 20012 en 2013) te verminderen (zie 3.2.2. en 3.3.3.). Belanghebbende is echter van mening dat de heffingsrente verder verminderd dient te worden voor de periode waarin het belastingbedrag al in de portemonnee van de fiscus zat doordat [A] aanvankelijk over de dividenden belasting had betaald. Zij betoogt dat de thans geldende regels van artikel 30ia Awr en artikel 31bis UR ook op heffingsrente zien, en dat een andere opvatting discriminatoir zou zijn en in strijd met het evenredigheidsbeginsel zoals ook werd geoordeeld in het arrest van de Hoge Raad van 18 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1673. De inspecteur is het hier niet mee eens en blijft bij de vermindering zoals in 3.2.2. opgenomen.
      
    
    
      5.6.
      Het Hof volgt de opvatting van belanghebbende niet dat artikel 30ia Awr en artikel 31bis UR ook zien op heffingsrente. Deze bepalingen spreken uitsluitend van belastingrente en op grond van de tekst is dus toepassing op gevallen van heffingsrente uitgesloten. Dat is ook zo bedoeld. De wetgever beoogde met de belastingrenteregeling een ander systeem voor rente te introduceren. Aan de belastingrenteregeling ligt de verzuimgedachte ten grondslag, terwijl bij de heffingsrenteregeling de compensatiegedachte voorop stond. Daarom heeft de wetgever in het overgangsrecht ook bepaald dat Hoofdstuk VA van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de daarop berustende bepalingen, zoals dat hoofdstuk en die bepalingen luidden op 31 december 2012, van toepassing blijven op belastingaanslagen inkomstenbelasting die betrekking hebben op tijdvakken die zijn geëindigd vóór 1 januari 2012, zoals de onderhavige (artikel XXXIV van het Belastingplan 2012 (kst. 33 003), TK 2011-2012, nr. 2, blz. 51 en artikel XXVI, onderdeel C, van OFM 2013 (kst. 33 403).
      
    
    
      5.7.
      Vanwege de andere aard van de renteregelingen kan jurisprudentie die ziet op de belastingrente, zoals het door belanghebbende aangehaalde arrest, niet zonder meer worden toegepast op gevallen van heffingsrente. De gevallen zijn in beginsel rechtens niet vergelijkbaar. Ook in de onderhavige zaak geldt op het relevante punt geen vergelijkbaarheid met het geval dat aan de orde was in het arrest van de Hoge Raad van 18 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1673. Het ging daar immers om belasting die door dezelfde belastingplichtige voor hetzelfde tijdvak van dezelfde belasting reeds eerder was betaald, terwijl het hier gaat om een door een andere belastingplichtige betaalde eigen aanslag. Anders dan belanghebbende heeft gesteld gaat het hier naar het oordeel van het Hof wel degelijk om een relevant verschil, aangezien de Hoge Raad aan het oordeel ten grondslag legde dat de wetgever met de belastingrenteregeling wilde aansluiten bij de verzuimrenteregelingen in de Awb en het BW en dat het zich daarmee niet verdraagt dat een schuldenaar die zijn schuld al heeft betaald, rente moet voldoen. In het voorliggende geval heeft belanghebbende als schuldenaar haar schuld niet eerder al betaald. Zij kan als schuldenaar immers niet vereenzelvigd worden met een andere belastingplichtige, ook niet als dit haar fiscale partner is, omdat daarvoor de juridische basis ontbreekt.
      
    
    
      5.8.
      Uit het voorgaande volgt dat het evenredigheidsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel zich er niet tegen verzetten dat aan belanghebbende heffingsrente in rekening is gebracht over een periode waarin [A] al belasting had betaald. Dat in de huidige uitvoeringsregels voor de belastingrente wel een verdergaande tegemoetkoming is opgenomen voor gevallen waarin zich zoiets zich heeft voorgedaan schept geen recht voor belanghebbende op toepassing van ook een verdergaande tegemoetkoming op haar geval van heffingsrente. Zoals uit het bovenstaande volgt is de nieuwe belastingrenteregeling in zijn aard verschillend van het oude systeem van heffingsrente, is dat oude systeem blijven gelden voor oude aanslagen en geldt geen vergelijkbaarheid op essentiële punten op basis waarvan in de jurisprudentie een uitzondering passend werd gevonden.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.9.
      De hoger beroepen zijn gegrond. De navorderingsaanslagen blijven in stand, maar de boeten dienen te worden vernietigd. De rente zal worden verminderd naar de bedragen zoals deze zijn vermeld onder 3.2.2. en 3.2.3.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      6.1.
      Het Hof vindt aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht dienen de kosten van beroepsmatige bijstand in hoger beroep, beroep en bezwaar te worden vergoed tot een bedrag van € 6.836,25 (1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het hoorgesprek, met een waarde per punt van € 310, 1 punt voor het beroepschrift, 1 punt voor de rechtbankzitting, 1 punt voor het hoger beroepschrift, 1 punt voor de zitting bij het Hof en 0,5 punt voor de schriftelijke inlichtingen na de zitting, met een waarde per punt van € 875 en wegingsfactor 1 voor het gemiddelde gewicht van de zaak en wegingsfactor 1,5 vanwege het aantal zaken). 
      
    
    
      6.2.
      De inspecteur dient de voor het beroep en het hoger beroep betaalde griffierechten van € 185 (€ 49  + € 136) te vergoeden.
      
      
      
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraken van de rechtbank;
      
      
        verklaart de beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar, behalve voor wat betreft de navorderingsaanslagen;
      
      
        vernietigt de vergrijpboeten;
      
      
        vermindert de rente tot de volgende bedragen:
      
    
    
      o 2003	€   3.126
      o 2004	€   2.193
      o 2005	€   3.247
      o 2007	€      210
      o 2009	€   8.537
      o 2010	€   5.328
      o 2011	€ 27.894
      o 2012	€ 22.721
      o 2013	€   1.956;
    
    
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 6.836,25, en
      
      
        draagt de inspecteur op het voor de behandeling van het beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van € 185 aan belanghebbende te vergoeden.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. M. Ferrier, voorzitter, F.J.P.M. Haas en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 11 januari 2024 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                    d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: