ECLI:NL:GHSHE:2023:1109, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-04-2023, 21/01344
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2023-04-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aftrek scholingsuitgaven. In geschil is of belanghebbende in 2018 voldoet aan de vereisten voor het recht op aftrek van scholingsuitgaven. Belanghebbende voldoet aan het vereiste oogmerk, omdat aannemelijk is dat hij in 2018 als docent werkzaam was en dat hij de opleiding heeft gevolgd om bevoegd voor de klas te kunnen staan na het behalen van de opleiding. Ook kon belanghebbende naar het oordeel van het hof redelijkerwijs verwachten dat hij na het volgen van de opleiding het oogmerk om leraar Duits te beoefenen ook daadwerkelijk zou verwezenlijken.  De omvang van de toegestane aftrek is beperkt tot het in 2018 voor belanghebbende betaalde collegegeld. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt niet. Dat de inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd, is niet voldoende om een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel te kunnen doen. Daarvoor zijn bijkomende omstandigheden vereist, die niet aannemelijk zijn gemaakt. Het hoger beroep is gegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Enkelvoudige Belastingkamer
    Nummer: 21/01344
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (België),
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 23 september 2021, nummer BRE 21/1126, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2018 (hierna: IB/PVV 2018) opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 23 februari 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] verschenen. Belanghebbende is met kennisgeving aan het hof niet verschenen. 
      
    
    
      1.6.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende volgt in het studiejaar 2017/2018 een lerarenopleiding Duits bij Fontys University of Applied Sciences in [plaats] . Belanghebbende geniet geen studiefinanciering.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft in het belastingjaar 2018 de leeftijd van 73 jaar bereikt.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft in het belastingjaar 2018 een fiscaal partner.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft op 1 maart 2019 aangifte IB/PVV 2018 gedaan. In deze aangifte heeft belanghebbende een inkomen uit werk en woning van € 16.879 aangegeven en in totaal € 3.500 aan scholingsuitgaven in aftrek gebracht, waardoor het door belanghebbende aangegeven verzamelinkomen (rekening houdend met de drempel voor scholingsuitgaven van € 250) neerkomt op € 13.629.
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur heeft met dagtekening 9 mei 2020 de aanslag IB/PVV 2018, in afwijking van de aangifte IB/PVV 2018, vastgesteld naar een verzamelinkomen van € 17.548. De inspecteur heeft de scholingsuitgaven niet in aftrek toegestaan en daarnaast een bedrag van € 669 als inkomen uit werk en woning aangemerkt. Tevens is bij de aanslag € 25 belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft in de jaren 2018 onder meer inkomsten verkregen van [B.V. 1] (hierna: [B.V. 1] ), een onderwijsarbeidsbemiddelaar. Op basis van de gegevens op de website blijkt dat [B.V. 1] verschillende vacatures openstelt in het kader van werkzaamheden als docent, surveillant, examentrainer en roostermaker. Daarnaast heeft belanghebbende in 2018 inkomsten verkregen van [B.V. 2] . 
      
    
    
      2.7.
      De fiscaal partner van belanghebbende heeft tijdens de bezwaarprocedure inzake haar aanslag IB/PVV 2017 informatie aan de inspecteur verstrekt. Uit deze informatie (bankafschriften) blijkt dat in het belastingjaar 2018 in ieder geval de volgende bedragen aan collegegeld, onder vermelding van het studentnummer [studentnummer] (het studentnummer van belanghebbende, zie ook 2.8) aan de onderwijsinstelling zijn betaald:
      
      
        € 205 op 8 januari 2018;
        € 205 op 6 februari 2018;
        € 205 op 11 juni 2018.
      
      
    
    
      2.8.
      Tot de stukken van het geding behoort de volgende brief met kenmerk ‘Bewijs betaald collegegeld 2017-2018’ met dagtekening 15 april 2020:
      
      
        
          “Betaalbewijs
        
      
      
      
        Ondergetekende verklaart hierbij dat:
      
      
      
        
          Naam: 			[belanghebbende]
        
          Studentnummer: 	[studentnummer]
        
          Geboren: 		[geboortedatum] -1945
        
          Te: 			[geboorteplaats]
      
      
      
        met ingang van de maand september 2017 voor het studiejaar 2017/2018 is ingeschreven als student voor de opleiding Lerarenopleiding 2e graad Duits deeltijd van Fontys Hogescholen en daarvoor een machtiging/betalingsovereenkomst voor het collegegeld ten bedrage van €1845,- heeft afgegeven conform artikel 7.37 lid 2 van de Wet op het Hoger Onderwijs en Wetenschappelijk Onderzoek.”
      
      
    
    
      2.9.
      Tot de stukken van het geding hoort het volgende e-mailverkeer met [A] (blijkens de algemene voorwaarden op de website van [A] onderdeel van [B.V. 1] ):
      
      
        “(griffier: 19-10-2020) Beste [belanghebbende] ,
      
      
      
        Fijn dat je aangesloten wil blijven op ons netwerk van onderwijsprofessionals en dat we jouw profiel naast [A] nu ook via onze nieuwe dienstverlening Docent abonnement zichtbaar kunnen maken voor onderwijsinstellingen. (…)”
      
      
      
        en
      
      
      
        (griffier: 19-03-2021) Beste [belanghebbende] ,
      
      
      
        Het is alweer enige tijd geleden dat we met contact met elkaar hebben gehad. De reden dat we je mailen is dat we benieuwd zijn hoe het met je gaat en of we nog iets voor elkaar kunnen betekenen.
        Omdat wij graag iedereen goed willen helpen met het vinden van een baan wil ik je vragen of je nog beschikbaar bent voor (tijdelijke) opdrachten en hoe deze eruit mogen zien. 
        Op dit moment krijgen we ook veel aanvragen voor bijles docenten en examentrainer. Misschien is dit ook interessant voor jou.
        Ook indien je (momenteel) NIET beschikbaar bent, dan vernemen wij dat graag. Op deze manier hebben we namelijk een goede actuele status van jouw beschikbaarheid en kunnen we je bellen als er een geschikte vacature wordt uitgezet.”
      
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of de aanslag IB/PVV 2018 tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van scholingskosten.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot het in aftrek toestaan van de scholingsuitgaven. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Scholingsuitgaven
      
    
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 6.1, lid 1, letter f, in samenhang met artikel 6.2 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) kunnen scholingsuitgaven in 2018 als persoonsgebonden aftrek op het inkomen uit werk en woning in mindering worden gebracht. Op grond van artikel 6.30, lid 1, Wet IB 2001 komen die scholingsuitgaven voor aftrek in aanmerking voor zover het gezamenlijke bedrag hoger is dan € 250.
      
    
    
      4.2.
      In artikel 6.27, lid 1, Wet IB 2001 is bepaald dat die scholingsuitgaven zijn:
      
      
        “de uitgaven die wegens het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning zijn gedaan voor:
        a. lesgeld, cursusgeld, collegegeld, (...);
        b. door de onderwijsinstelling verplicht gestelde leermiddelen en beschermingsmiddelen”
      
      
    
    
      4.3.
      In het arrest van de Hoge Raad van 10 april 2009 is geoordeeld dat de vraag of een studie of opleiding in een gegeven geval is gevolgd met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning, moet worden beoordeeld aan de hand van de volgende twee criteria:
      
      
        i) De belastingplichtige moet in de eerste plaats met het volgen van een opleiding of studie het oogmerk hebben een bepaald beroep of een bepaalde functie te kunnen uitoefenen; en
        ii) De belastingplichtige moet in redelijkheid kunnen verwachten dat hij dit oogmerk na voltooiing van de opleiding zal kunnen verwezenlijken. 
      
      
    
    
      4.4.
      Het ligt op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat aan deze voorwaarden voor aftrek van scholingsuitgaven is voldaan.
      
      
        
          i) Het oogmerk
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij onbevoegd voor de klas stond gedurende (delen van) 2017 en 2018 en dat het volgen van de lerarenopleiding ertoe zou bijdragen dat hij uiteindelijk bevoegd voor de klas zou kunnen staan. Volgens de inspecteur is er niet voldaan aan het eerste criterium, aangezien de hoedanigheid waarin belanghebbende inkomsten heeft genoten niet is komen vast te staan. Ook als belanghebbende wel voor de klas zou hebben gestaan, stelt de inspecteur zich op het standpunt dat hij die werkzaamheden ook zou kunnen uitvoeren zonder diploma, zoals belanghebbende naar eigen zeggen ook al in 2018 heeft gedaan. 
      
    
    
      4.6.
      Het hof acht aannemelijk dat belanghebbende in het jaar 2018 als docent werkzaam is geweest. Het hof heeft geen reden aan dit standpunt van belanghebbende te twijfelen, mede gelet op het door belanghebbende overgelegde mailverkeer met [A] (zie 2.9) in samenhang met de door belanghebbende genoten inkomsten van [B.V. 1] en van [B.V. 2] (zie 2.6) en belanghebbendes verklaring bij de rechtbank over zijn achtergrond in de Duitse taal. Het hof is vervolgens van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat hij ten tijde van het volgen van de opleiding het oogmerk heeft gehad om het beroep van leraar Duits te gaan uitoefenen, mede gelet op die omstandigheid dat hij in 2018 als docent voor de klas heeft gestaan. Dat belanghebbende niet bevoegd was om voor de klas te staan, doet niets af aan de aannemelijkheid dat belanghebbende tijde van het volgen van de opleiding in 2018 het oogmerk had om uiteindelijk het beroep van leraar met een onderwijsbevoegdheid te gaan uitoefenen na de opleiding. Het is naar het oordeel van het hof geloofwaardig dat belanghebbende, om de situatie van onbevoegd voor de klas staan te beëindigen om uiteindelijk bevoegd voor de klas te kunnen staan, de opleiding heeft gevolgd. 
      
      
        
          ii) Het redelijkerwijs kunnen verwachten van het verwezenlijken van het oogmerk 
        
      
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende voert omtrent de tweede voorwaarde aan dat er sprake is van een groot lerarentekort wat betreft leerkrachten Duits en verwijst daarbij onder meer naar berichten in de media waarin het lerarentekort is vermeld. Volgens de inspecteur wordt er niet voldaan aan de tweede voorwaarde, aangezien belanghebbende al geruime tijd de pensioengerechtigde leeftijd heeft bereikt. Verder heeft belanghebbende geen informatie aangeleverd waaruit blijkt dat er in de jaren ná het volgen van de opleiding actie is ondernomen om inkomsten te verwerven met betrekking tot werkzaamheden als leraar Duits, aldus de inspecteur.
      
    
    
      4.8.
      Het hof is van oordeel dat belanghebbende ook aan deze tweede voorwaarde voldoet. Met name vanwege het lerarentekort, waar belanghebbende met het wijzen op berichten in de media het bestaan ervan (voor zover het bestaan daarvan nog door de inspecteur zou worden betwist of niet algemeen bekend kan worden verondersteld) aannemelijk gemaakt, was het in 2018 in redelijkheid te verwachten dat belanghebbende, ondanks zijn leeftijd, na de opleiding daadwerkelijk het beroep van leraar Duits zou kunnen gaan uitoefenen. Dat oordeel vindt overigens ook steun in het bestaan van bemiddelingskantoren als [A] , die zich met name richten op oudere onderwijsprofessionals en waarvoor belanghebbende werkzaamheden heeft verricht. Belanghebbende heeft bovendien in het jaar 2018, dus toen hij de leeftijd van 73 jaar al had bereikt, nog werkzaamheden in het onderwijs verricht (zie hiervoor 4.5). Gelet op het voorgaande kon belanghebbende naar het oordeel van het hof dan ook redelijkerwijs verwachten dat hij na het volgen van de opleiding het oogmerk om het beroep van leraar Duits te beoefenen ook daadwerkelijk zou verwezenlijken. 
      
      
        
          Omvang aftrek studiekosten
        
      
      
    
    
      4.9.
      Nu belanghebbende in aanmerking komt voor het in aftrek toelaten van scholingsuitgaven, moet worden beoordeeld welke kosten voor aftrek in aanmerking komen. Het ligt op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken welke scholingsuitgaven voor aftrek in aanmerking komen. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 6.27, lid 1, Wet IB 2001 volgt dat de wetgever bewust voor een limitatieve opsomming heeft gekozen.
      
    
    
      4.10.
      Het hof overweegt als volgt. Gelet op de limitatieve opsomming van scholingsuitgaven die in aftrek kunnen worden gebracht en gelet op dat wat door belanghebbende is gesteld omtrent de kosten komt enkel het in 2018 betaalde collegegeld voor het collegejaar 2017/2018 voor aftrek in aanmerking. Het volledige collegegeld voor het collegejaar 2017/2018 bedraagt € 1.845 (zie 2.8). Dit bedrag omvat negen termijnen van ieder € 205. Wanneer ervan wordt uitgegaan dat het collegejaar begint in september en de eerste betaling na het verstrijken van die maand moet worden betaald, hebben zes termijnen van € 205 betrekking op het belastingjaar 2018 en is aannemelijk dat er in dat jaar in totaal € 1.230 aan collegegeld is betaald. Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende, zoals de inspecteur ter zitting heeft verklaard, in 2019 geen scholingsuitgaven in aftrek heeft gebracht, gaat het hof ervan uit dat belanghebbende voor de resterende maanden in 2018 geen collegegeld heeft betaald dat voor aftrek in aanmerking komt. Wanneer de drempel van € 250 op de scholingsuitgaven wordt toegepast, heeft belanghebbende recht op een totaal bedrag aan aftrek van scholingsuitgaven van € 980. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat er nog andere scholingskosten zijn gemaakt buiten de kosten voor het collegegeld die voor aftrek in aanmerking komen. Daarbij zij vermeld dat reiskosten waar belanghebbende in zijn stukken naar verwijst ook niet voor aftrek in aanmerking komen. 
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende is voorts van mening dat het vertrouwensbeginsel is geschonden door de inspecteur, omdat het gehele bedrag aan scholingsuitgaven in de jaren voorafgaand aan 2018 wél in aftrek is toegestaan. Het hof is echter van oordeel dat het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt. 
      
    
    
      4.12.
      Het hof overweegt daartoe als volgt. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. Vereist is dat sprake is van bijkomende omstandigheden die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Het hof is van oordeel dat in dit geval geen sprake is van dergelijke bijkomende omstandigheden. Met het enkel in de aangiftebiljetten opnemen van scholingsuitgaven is de onderhavige kwestie niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde gesteld door belanghebbende. Evenmin heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat van een andere bijkomende omstandigheid sprake is geweest, waaruit een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur is gebleken. Het hof is dan ook van oordeel dat het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.13.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.14.
      De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 49 respectievelijk € 134 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.15.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht. Belanghebbende heeft namelijk niet verzocht om een proceskostenvergoeding, en het hof is ook ambtshalve niet gebleken, dat hij voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2018 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.568;
      
      
        vermindert de beschikking belastingrente evenredig;
      
      
        bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 183 vergoedt.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, raadsheer, in tegenwoordigheid van R. van Vroenhoven, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 april 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      R. van Vroenhoven	T.A. Gladpootjes
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
      ECLI:NL:HR:2009:BF3924.
  
  
     Kamerstukken II 2012/13, 33402, nr. 3, blz. 8 en Kamerstukken I 2012/13, 33402, blz. 2.
  
  
     Daar is specifiek op gewezen in de totstandkomingsgeschiedenis, zie Kamerstukken II 2012/13, 33402, nr. 3, blz. 25 en Kamerstukken I 2012/13, 33402, nr. F, blz. 3.
  
  
     Zie (ook voor een nadere toelichting wat bijkomende omstandigheden kunnen zijn) Hoge Raad 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179, BNB 1990/119.