ECLI:NL:GHDHA:2023:2274, Gerechtshof Den Haag, 26-10-2023, nummers BK-22/001260 tot en met BK-22/001262 en BK-22/001267 tot en met BK 22/001269
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-10-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag Bpm. Art. 10, leden 1, 2 en 8, Wet Bpm. Voor de vaststelling van de CO2-uitstoot wordt uitgegaan van de gegevens in het Duitse kentekenbewijs. Art. 9 Wet Bpm. Berekening historische nieuwprijs. Het niet toepassen van een tijdsevenredige heffing van Bpm in geval van een gesloopte auto leidt niet tot een schending van het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel of het gelijkheidsbeginsel.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-22/001260 tot en met BK-22/001262 en BK-22/001267 tot en met BK22/001269
    
    
    
    Uitspraak van 26 oktober 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] B.V., te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: S.M. Bothof) 
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van de Inspecteur en het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 27 oktober 2022, nummers SGR 21/1170, 21/1171 en 21/1172.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Bpm) opgelegd van € 18.003 (de naheffingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 760 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente).
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank Zeeland-West-Brabant. Ter zake van het beroep is een griffierecht geheven van € 354. De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft het beroep ter verdere behandeling en beslissing verwezen naar de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank). De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
        ”De rechtbank:
        - verklaart de beroepen gegrond;
        - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
        - vermindert de naheffingsaanslag tot € 11.831, vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
        - veroordeelt de Staat tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.000;
        - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.056;
        - draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van € 354 aan haar te vergoeden.”
      
      
    
    
      1.4.
      Partijen hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep is van belanghebbende een griffierecht geheven van € 548. Partijen hebben ieder een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 14 september 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        Volkswagen Golf 2.0 TSI R 4M
      
    
    
    
      2.1.1.
      Ter zake van de registratie van een Volkswagen Golf 2.0 TSI R 4M (auto 1) heeft belanghebbende in juni 2018 een aangifte Bpm ingediend naar een te betalen bedrag aan Bpm van € 3.904. De verschuldigde Bpm is berekend met behulp van een taxatierapport van [A B.V.] (het taxatierapport 1). De taxatie van de auto heeft op 30 mei 2018 plaatsgevonden en het taxatierapport is op 31 mei 2018 opgesteld.
      
    
    
      2.1.2.
      Belanghebbende heeft bij het berekenen van het voor auto 1 verschuldigde bedrag aan Bpm een vermindering op grond van artikel 10, leden 1 en 2, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (Wet Bpm) in aanmerking genomen (tekst 2018). De vermindering heeft belanghebbende bepaald op 88,57%. Belanghebbende gaat daarbij uit van een historische nieuwprijs van € 56.887 en een handelsinkoopwaarde van auto 1 van € 6.500. De historische bruto Bpm is bepaald op € 34.161 (CO2-uitstoot van 218 gr/km). De datum van eerste toelating is 1 juli 2016.
      
    
    
      2.1.3.
      Uit het taxatierapport 1 blijkt dat de taxateur van belanghebbende deze handelsinkoopwaarde heeft vastgesteld door de handelsinkoopwaarde zonder schade van € 25.000 te verminderen met een door de taxateur bepaald bedrag aan schade van (naar beneden afgerond) € 18.500. De handelsinkoopwaarde zonder schade van € 25.000 is gebaseerd op de gemiddelde vraagprijs van € 38.500 van vijf gelijksoortige auto’s, onder aftrek van een handelsinkoopmarge van 35% (35% van € 38.500 is afgerond € 13.500).
      
    
    
      2.1.4.
      
        Naar aanleiding van de aangifte Bpm heeft de Dienst Domeinen Roerende Zaken (DRZ) in opdracht van de Inspecteur belanghebbende verzocht auto 1 te tonen voor een hertaxatie. Belanghebbende heeft de auto op 14 juni 2018 aan DRZ getoond. De schade aan auto 1 was op dat moment volledig hersteld. DRZ heeft vastgesteld dat geen schade aan auto 1 is aangetroffen dan wel dat de schade als gebruiksschade kan worden aangemerkt. De bevindingen van DRZ zijn neergelegd in een rapport, gedagtekend 22 juni 2018. DRZ heeft de consumentenprijs van auto 1 op basis van het VWE SilverDAT/VIN-informatiesysteem vastgesteld op € 56.887 en de handelsinkoopwaarde vastgesteld op € 27.028, zijnde de laagste waarde van de handelsinkoopwaarden op basis van de koerslijsten van AutotelexPro (Marge), Bovag, XRay (Marge) en Eurotax XchangeNet. DRZ heeft een waardevermindering van € 2.000 toegepast wegens ex-waterschade en de handelsinkoopwaarde vastgesteld op € 25.028.
        
          BMW X1 2.8i xDrive High Executive 
        
      
      
    
    
      2.2.1.
      Ter zake van de registratie van een BMW X1 2.8i xDrive High Executive (auto 2) heeft belanghebbende in juni 2018 een aangifte Bpm ingediend naar een te betalen bedrag aan Bpm van € 3.306. De verschuldigde Bpm is berekend met behulp van een taxatierapport van [A B.V.] (het taxatierapport 2). De taxatie van de auto heeft op 5 juni 2018 plaatsgevonden en het taxatierapport is op 6 juni 2018 opgesteld.
      
    
    
      2.2.2.
      Belanghebbende heeft bij het berekenen van het voor auto 2 verschuldigde bedrag aan Bpm een vermindering op grond van artikel 10, leden 1 en 2, Wet Bpm in aanmerking genomen (tekst 2018). De vermindering heeft belanghebbende bepaald op 90,02%. Belanghebbende gaat daarbij uit van een historische nieuwprijs van € 60.092 en een handelsinkoopwaarde van auto 2 van € 6.000. De historische bruto bpm is bepaald op € 33.129 (CO2-uitstoot van 239 gr/km). De datum van eerste toelating is 1 juli 2014.
      
    
    
      2.2.3.
      Uit het taxatierapport 2 blijkt dat de taxateur van belanghebbende deze handelsinkoopwaarde heeft vastgesteld door de handelsinkoopwaarde zonder schade van € 18.000 te verminderen met een door de taxateur bepaald bedrag aan schade van (naar beneden afgerond) € 12.000. De handelsinkoopwaarde zonder schade van € 18.000 is gebaseerd op de gemiddelde vraagprijs van € 27.700 van vijf gelijksoortige auto’s, onder aftrek van een handelsinkoopmarge van 35% (35% van € 27.700 is afgerond € 9.700).
      
    
    
      2.2.4.
      Naar aanleiding van de aangifte Bpm heeft DRZ in opdracht van de Inspecteur belanghebbende verzocht auto 2 te tonen voor een hertaxatie. Belanghebbende heeft de auto op 5 juli 2018 aan DRZ getoond. DRZ heeft vastgesteld dat behoudens de voorruit geen schade aan auto 2 is aangetroffen dan wel dat de schade als gebruiksschade kan worden aangemerkt. De bevindingen van DRZ zijn neergelegd in een rapport, gedagtekend 12 juli 2018. DRZ heeft de consumentenprijs van auto 2 op basis van het VWE SilverDAT/VIN-informatiesysteem vastgesteld op € 56.273 en de handelsinkoopwaarde vastgesteld op € 19.689, zijnde de laagste waarde van de handelsinkoopwaarden op basis van de koerslijsten van AutotelexPro (Marge), Bovag, X-Ray (Marge) en Eurotax XchangeNet. DRZ heeft een waardevermindering van € 101 toegepast wegens schade en de handelsinkoopwaarde vastgesteld op € 19.588. 
      
      
        
          Land Rover Range Rover Sport 3.0
        
      
      
    
    
      2.3.1.
      Ter zake van de registratie van een Land Rover Range Rover Sport 3.0 SDV6 HSE Dynamic (auto 3) heeft belanghebbende in augustus 2018 een aangifte Bpm ingediend naar een te betalen bedrag aan Bpm van € 2.939. De verschuldigde Bpm is berekend met behulp van een taxatierapport van [A B.V.] (het taxatierapport 3). De taxatie van de auto heeft op 14 augustus 2018 plaatsgevonden en het taxatierapport is op 15 augustus 2018 opgesteld.
      
    
    
      2.3.2.
      Belanghebbende heeft bij het berekenen van het voor auto 3 verschuldigde bedrag aan Bpm een vermindering op grond van artikel 10, leden 1 en 2, Wet Bpm in aanmerking genomen (tekst 2018). De vermindering heeft belanghebbende bepaald op 88,77%. Belanghebbende gaat daarbij uit van een historische nieuwprijs van € 108.650 en een handelsinkoopwaarde van auto 3 van € 12.200. De historische bruto bpm is bepaald op € 26.174 (CO2-uitstoot van 199 gr/km). De datum van eerste toelating is 30 april 2014.
    
    
      2.3.3.
      Uit het taxatierapport 3 blijkt dat de taxateur van belanghebbende deze handelsinkoopwaarde heeft vastgesteld door de handelsinkoopwaarde zonder schade van € 28.200 te verminderen met een door de taxateur bepaald bedrag aan schade van (naar beneden afgerond) € 16.000. De handelsinkoopwaarde zonder schade van € 28.200 is gebaseerd op de gemiddelde vraagprijs van € 47.000 van vijf gelijksoortige auto’s, onder aftrek van een handelsinkoopmarge van 40% (40% van € 47.000 is € 18.800).
      
    
    
      2.3.4.
      Naar aanleiding van de aangifte Bpm heeft DRZ in opdracht van de Inspecteur belanghebbende verzocht auto 3 te tonen voor een hertaxatie. Belanghebbende heeft de auto op 30 augustus 2018 aan DRZ getoond. De schade aan auto 3 was op dat moment volledig hersteld. DRZ heeft vastgesteld dat geen schade aan auto 3 is aangetroffen dan wel dat de schade als gebruiksschade kan worden aangemerkt. De bevindingen van DRZ zijn neergelegd in een rapport, gedagtekend 11 september 2018. DRZ heeft de consumentenprijs van auto 3 op basis van het VWE SilverDAT/VIN-informatiesysteem vastgesteld op € 111.670 en de handelsinkoopwaarde vastgesteld op € 35.668, zijnde de laagste waarde van de handelsinkoopwaarden op basis van de koerslijsten van AutotelexPro (Marge), Bovag, XRay (Marge) en Eurotax XchangeNet. DRZ heeft geen waardevermindering wegens schade toegepast.
      
    
    
      2.3.5.
      Auto 3 is op 29 april 2019 betrokken geraakt bij een ernstig ongeval en vervolgens ‘total loss’ verklaard. Auto 3 is op 1 mei 2019 gesloopt.
      
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 12 februari 2020 is aan belanghebbende de naheffingsaanslag opgelegd ten bedrage van € 18.003, als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Auto
                
              
              
                
                  Nageheven Bpm
                
              
            
            
              
                Auto 1
              
              
                € 5.342
              
            
            
              
                Auto 2
              
              
                € 7.447
              
            
            
              
                Auto 3
              
              
                € 5.214
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  € 18.003
                
              
            
          
        
      
      
      
        Bij het opleggen van de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur zich gebaseerd op de rapporten van DRZ. Bij de gelijktijdig gegeven beschikking belastingrente heeft de Inspecteur een bedrag van € 760 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “Beoordeling van het geschil
      
        SGR 21/1170 en SGR 21/1171 (auto’s I en II)
      
    
    9. Eiseres stelt dat voor auto I moet worden uitgegaan van een CO2-uitstoot van 159 gr/km, gebaseerd op de CO2-uitstoot van 87 Nederlandse referentievoertuigen in de koerslijst Autotelexpro. Eiseres stelt dat voor auto II moet worden uitgegaan van een CO2-uitstoot van 168 gr/km, gebaseerd op de CO2-uitstoot van 4 Nederlandse referentievoertuigen in de koerslijst Autotelexpro.
    
    10. De rechtbank volgt eiseres hierin niet. Uit het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020[1] volgt dat wanneer de CO2-uitstoot van het te registreren motorvoertuig vaststaat, die CO2-uitstoot voor de heffing van Bpm een gegeven kenmerk is en niet meer als variabele kan worden aangevoerd om eerder in Nederland geregistreerde motorvoertuigen met een lagere CO2-uitstoot als soortgelijk te beschouwen in de zin van artikel 110 VWEU.[2] Dat andere, volgens eiseres identieke, auto’s een andere uitstoot hebben, is derhalve niet relevant en overigens door verweerder gemotiveerd weersproken. De rechtbank gaat daarom in lijn met het hiervoor genoemde arrest uit van de CO2uitstoot volgens het Duitse kentekenbewijs. De CO2-uitstoot van auto I van 218 gr/km en van auto II van 239 gr/km staat daarmee vast.
    
    11. Tussen partijen is niet in geschil dat, indien wordt uitgegaan van een CO2-uitstoot van respectievelijk 218 gr/km en 239 gr/km, de historische nieuwprijs van auto I € 81.504 bedraagt en die van auto II € 84.279. De rechtbank heeft partijen opgedragen om, uitgaande van deze historische nieuwprijzen, nieuwe berekeningen van de volgens hen verschuldigde Bpm toe te sturen. Verweerder heeft dit niet gedaan, ondanks daartoe verschillende malen te zijn gerappelleerd. De rechtbank zal daarom uitgaan van de door eiseres toegezonden berekeningen. Voor auto I wordt daarbij uitgegaan van een handelsinkoopwaarde gebaseerd op de koerslijst Eurotaxglass’s minus 15% wegens de markt/dealersituatie, een historische nieuwprijs van € 81.504, de door DRZ erkende schade van € 2.000 en van een CO2-uitstoot van 218 gr/km. Voor auto II wordt daarbij uitgegaan van een handelsinkoopwaarde gebaseerd op de koerslijst Eurotaxglass’s minus 15% wegens de markt/dealersituatie, een historische nieuwprijs van € 84.279, de door DRZ erkende schade van € 101 en van een CO2-uitstoot van 239 gr/km. Het is de rechtbank niet gebleken dat deze berekeningen onjuist zijn. Uit deze berekeningen blijkt voor auto I een verschuldigd bedrag aan Bpm van € 8.054,01 en voor auto II van € 6.139,84. Eiseres heeft op aangifte € 3.904 respectievelijk € 3.306 betaald. Dat betekent dat eiseres op de aangifte voor auto I € 4.150 (€ 8.054,01 - € 3.904) en voor auto II € 2.833 (€ 6.139,84 - € 3.306) te weinig Bpm heeft voldaan. Verweerder heeft echter voor auto I € 5.342 en voor auto II € 7.447 nageheven. Dit betekent dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd met respectievelijk € 1.192 en € 4.614.
    
    
      
        SGR 21/1172 (auto III)
      
    
    12. Uit artikel 1, tweede lid, van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (Wet Bpm) volgt dat Bpm is verschuldigd ter zake van de inschrijving van een personenauto, een motorrijwiel of een bestelauto. Eiseres heeft in augustus 2018 ter zake van auto III aangifte Bpm gedaan en het bedrag op de aangifte op 10 september 2018 voldaan. De inschrijving in het kentekenregister en de tenaamstelling hebben op 9 oktober 2018 plaatsgevonden. Dit betekent dat het belastbaar feit heeft plaatsgevonden en dat eiseres Bpm ter zake van auto III is verschuldigd. Het feit dat deze auto in april 2019 ‘total loss’ is verklaard en op 1 mei 2019 is gesloopt, maakt niet dat het belastbare feit zich met terugwerkende kracht niet heeft voorgedaan.
    
    13. Eiseres stelt dat de naheffingsaanslag in strijd is met het evenredigheidsbeginsel omdat auto III als gevolg van het ongeval niet langer bestemd is voor duurzaam gebruik op de Nederlandse weg. Het evenredigheidsbeginsel is neergelegd in artikel 3:4, tweede lid van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en luidt als volgt:
    “De voor een of meer belanghebbenden nadelige gevolgen van een besluit mogen niet onevenredig zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelen.”
    
    14. Het feit dat Bpm moet worden betaald overeenkomstig de wettelijke bepalingen, kan op zichzelf niet worden beschouwd als een nadelig gevolg als bedoeld in art. 3:4, tweede lid van de Awb. De rechtbank merkt daarbij op dat, zoals hierna bij punt 15 en volgende blijkt, het door eiseres in de aangifte opgenomen bedrag aan Bpm op zichzelf niet juist is. Het enkele feit dat de auto verloren is gegaan in de periode tussen het belastbare feit en het opleggen van de naheffingsaanslag, maakt ook niet dat de belastingheffing daarom een nadelig besluit is als bedoeld in art. 3:4, tweede lid van de Awb. De periode en de mate waarin de auto wordt gebruikt in Nederland, is niet van invloed op de hoogte van de geheven belasting ter zake van het belastbare feit. Dat eiseres slechts zes maanden daadwerkelijk gebruik heeft kunnen maken van de auto is dan ook niet relevant. Er bestaat derhalve geen aanleiding om op grond van het evenredigheidsbeginsel de naheffingsaanslag te vernietigen.
    
    15. Eiseres stelt dat verweerder voor auto III ten onrechte geen rekening heeft gehouden met een waardevermindering door schade ten bedrage van € 16.000. De bewijslast dat de waardevermindering door schade, in de omvang als door eiseres gesteld, in mindering komt bij de waardebepaling van een auto, rust op eiseres.[3] Eiseres heeft hiertoe enkel verwezen naar het taxatierapport van [A B.V.] (het taxatierapport). De daarin genoemde schade is echter niet aangetroffen door DRZ. Eiseres is daarom niet geslaagd in het van haar te vergen bewijs. Verweerder heeft dan ook terecht geen schade in aanmerking genomen.
    
    16. Eiseres heeft met het taxatierapport verder niet aannemelijk gemaakt dat zij bij haar berekeningen is uitgegaan van de juiste handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van auto III. Verweerder heeft terecht aangevoerd dat in het taxatierapport te weinig informatie is opgenomen over de gehanteerde handelsmarge en de referentievoertuigen en dat daarin bovendien uitsluitend vraagprijzen worden vermeld. Een vraagprijs kan immers afwijken van wat daadwerkelijk wordt betaald en de handelsmarge is geen vaststaand gegeven.
    
    17. Tussen partijen is komen vast te staan dat, indien de rechtbank de schade niet aannemelijk acht en zij eiseres niet volgt in de door haar voorgestane handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat, voor auto III moet worden uitgegaan van de forfaitaire tabel en dat in dat geval voor auto III een bedrag van € 4.848 nageheven had moeten worden. De rechtbank ziet geen aanleiding daar niet bij aan te sluiten. Dat betekent dat de naheffingsaanslag verder moet worden verminderd met € 366.
    
    18. Eiseres heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dient de belastingrente te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de nageheven Bpm.
    
    19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard en moet de naheffingsaanslag worden verminderd tot € 11.831 (18.003 - € 1.192 - € 4.614 - € 366).
    
    20. Eiseres heeft verzocht om een proceskostenvergoeding en om een vergoeding van immateriële schade (isv) wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank merkt de onderhavige zaken zowel voor de proceskostenvergoeding als voor de isv aan als samenhangend nu sprake is van één naheffingsaanslag, één bezwaarschrift, één uitspraak op bezwaar en de zaken zowel in bezwaar als beroep gezamenlijk en gelijktijdig zijn behandeld.
    
    
      
        Isv
      
    
    21. Als uitgangspunt heeft te gelden dat, behoudens bijzondere omstandigheden, een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase gezamenlijk als redelijk wordt beschouwd. De termijn hiervoor vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt.
    
    22. Het bezwaarschrift is ontvangen op 28 februari 2020 en door de rechtbank is op 27 oktober 2022 uitspraak gedaan. Sinds de ontvangst van het bezwaarschrift zijn dus twee jaar en (afgerond naar boven) acht maanden verstreken. Dit betekent dat eiseres recht heeft op isv tot een bedrag van in totaal € 1.000. Deze termijnoverschrijding dient geheel te worden toegerekend aan de beroepsfase. De Staat dient daarom het bedrag van € 1.000 aan eiseres te vergoeden.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    23. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten en stelt deze kosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op in totaal € 2.056 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting met een waarde per punt van € 7594 en een wegingsfactor 1).
    
    
      [1] Hoge Raad 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561, r.o. 3.4.
      [2] Zie ook de uitspraak van de meervoudige kamer van deze rechtbank van 19 oktober 2021, ECLI:NL:RBDHA:2021:11397.
      [3] Hoge Raad 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63, r.o. 2.3.3. en Hoge Raad 21 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:318, r.o. 3.3.2.
      [4] Hoge Raad 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752.”
    
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.1.
      In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd, meer specifiek of belanghebbende een beroep toekomt op de bruto Bpm die geldt voor eerder in Nederland ingevoerde soortgelijke referentievoertuigen, of de naheffingsaanslag ter zake van auto 3 in strijd is met het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel, of de Rechtbank de handelsinkoopwaarde, de historische nieuwprijs en daarmee de verschuldigde Bpm ter zake van auto 1 en auto 2 op de juiste bedragen heeft vastgesteld en of de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden.
      
    
    
      4.1.2.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de door belanghebbende berekende leeftijdskorting voor alle auto’s juist is.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot gedeeltelijke vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vernietiging van de naheffingsaanslag ter zake van auto 1 en auto 2 en tot vermindering van de naheffingsaanslag ter zake van auto 3 tot een bedrag van € 848, met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot gedeeltelijke vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 15.849 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente. 
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Vergelijkbaarheid referentievoertuigen (auto 1 en auto 2)
      
    
    
    
      5.1.1.
      Belanghebbende stelt dat ten aanzien van auto 1 en auto 2 een beroep kan worden gedaan op een lagere CO2-uitstoot dan de in de Duitse kentekenbewijzen vermelde CO2uitstoot. Volgens belanghebbende moet worden aangesloten bij de CO2-uitstoot van in Nederland aanwezige referentievoertuigen. Belanghebbende verwijst daarbij naar HvJ EU 17 juni 1998, C-68/96, ECLI:EU:C:1998:299, de conclusie van de Advocaat-Generaal van 25 september 2019, ECLI:NL:PHR:2019:946, en HR 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98. Volgens belanghebbende bedraagt de CO2-uitstoot voor auto 1 en auto 2 respectievelijk 159 gr/km en 168 gr/km, hetgeen gebaseerd is op 87 referentievoertuigen voor auto 1 en vier referentieauto’s voor auto 2. Uitgaande van de door DRZ vastgestelde inkoopwaarden voor auto 1 en auto 2 leidt dit tot vernietiging van de naheffingsaanslag ter zake van auto 1 en auto 2. Een andere zienswijze leidt tot een schending van artikel 110 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU), aldus belanghebbende.
      
    
    
      5.1.2.
      De heffing van Bpm is erop gebaseerd dat naarmate een personenauto meer CO2 uitstoot, meer Bpm is verschuldigd. De CO2-uitstoot is dus bepalend voor de hoogte van de verschuldigde Bpm. Dit betekent dat voor elke te registreren personenauto, nieuw of gebruikt, moet worden bepaald in welke mate deze CO2 uitstoot. Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat voor de vaststelling van de CO2-uitstoot mag worden uitgegaan van de gegevens in de Duitse kentekenbewijzen. Uit de Duitse kentekenbewijzen volgt dat beide auto’s afkomstig zijn uit de Verenigde Staten en een andere, in casu hogere, uitstoot hebben dan de voor de Europese markt gefabriceerde auto’s (respectievelijk 218 gr/km en 239 gr/km). Op grond van HR 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98, r.o. 3.4, geldt dat de CO2 uitstoot van een auto als een vast gegeven kenmerk van de auto moet worden beschouwd. Het Hof stelt vast dat auto 1 en auto 2 en de opgevoerde referentieauto’s op dit punt niet vergelijkbaar zijn. Het Hof overweegt dat hierdoor tussen de auto’s van belanghebbende en de referentieauto’s technische verschillen bestaan, mede gelet op het feit dat de auto’s van belanghebbende niet voor de Europese markt zijn gebouwd. Omdat geen sprake is van soortgelijke auto’s, komt belanghebbende geen beroep toe op artikel 110 VWEU. Het Hof ziet gelet op het voorgaande evenmin aanleiding om hierover op grond van artikel 267 van het VWEU prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie. Gelet op het hiervoor overwogene, faalt het standpunt van belanghebbende.
      
      
        
          Handelsinkoopwaarde (auto 1 en auto 2)
        
      
      
    
    
      5.2.1.
      De Inspecteur stelt dat de handelsinkoopwaarde van auto 1 € 21.143 bedraagt. Belanghebbende heeft in hoger beroep bevestigd dat deze door de Inspecteur voorgestane waarde juist is. 
      
    
    
      5.2.2.
      Belanghebbende stelt dat de handelsinkoopwaarde van auto 2 € 16.744 bedraagt. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat deze door belanghebbende voorgestane waarde juist is. 
      
      
      
        
          Historische nieuwprijs (auto 1 en auto 2)
        
      
      
    
    
      5.3.1.
      Belanghebbende stelt dat de historische nieuwprijs van auto 1 € 81.504 bedraagt. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat deze door belanghebbende voorgestane waarde juist is. Hierop gelet behoeft het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel met betrekking tot de historische nieuwprijs van auto 1 geen behandeling.
      
    
    
      5.3.2.
      De Inspecteur stelt dat de Rechtbank de naheffingsaanslag ter zake van auto 2 ten onrechte heeft verminderd met € 4.614. De historische nieuwprijs van auto 2 bedraagt volgens de Inspecteur € 57.712 op basis van de koerslijst Eurotaxglass’s. De verschuldigde Bpm ter zake van auto 2 bedraagt € 5.659. Gelet hierop dient de naheffingsaanslag ter zake van auto 2 volgens de Inspecteur met € 1.788 te worden verlaagd.
      
    
    
      5.3.3.
      Op grond van artikel 9 Wet Bpm wordt de Bpm berekend over de netto catalogusprijs. Dat is de catalogusprijs, verminderd met de daarin begrepen omzetbelasting. De Bpm maakt zelf geen onderdeel uit van de catalogusprijs. De historische nieuwprijs is opgebouwd aan de hand van de catalogusprijs (inclusief eventuele accessoires) en het bruto Bpm-bedrag. Nu voor auto 2 moet worden uitgegaan van een CO2-uitstoot van 239 gr/km, bedraagt de bruto Bpm € 33.129. Uit het rapport van DRZ volgt dat de catalogusprijs van auto 2 inclusief opties € 42.273 bedraagt. Derhalve bedraagt de historische nieuwprijs van auto 2 € 84.279 (= € 42.273 + 21% omzetbelasting + € 33.129 Bpm). Het standpunt van de Inspecteur faalt.
      
      
        
          Geen tijdsevenredige heffing (auto 3)
        
      
      
    
    
      5.4.1.
      Belanghebbende stelt voorts dat de naheffingsaanslag ter zake van auto 3 in strijd is met het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel, omdat auto 3 op 29 april 2019 betrokken is geraakt bij een ernstig ongeval, ‘total loss’ is verklaard en op 1 mei 2019 is gesloopt. Belanghebbende verwijst daarbij naar HvJ EU 21 november 2013, C-302/12, ECLI:EU:C:2013:756, r.o. 24 tot en met 26. Doordat auto 3 is gesloopt, maakt deze geen onderdeel uit van het Nederlandse wegennet en kan geen sprake zijn van duurzaam gebruik. Met inachtneming van de datum van aangifte (20 augustus 2018) en de sloopdatum (29 april 2019) dient op basis van een tijdsevenredige vaststelling van de verschuldigde BPM de naheffingsaanslag te worden verminderd tot € 848, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      5.4.2.
      Het Hof stelt voorop dat uit artikel 1, lid 2, Wet Bpm (tekst 2018) volgt dat Bpm is verschuldigd ter zake van de inschrijving van een personenauto, een motorrijwiel of een bestelauto in het kentekenregister. De inschrijving in het kentekenregister en de tenaamstelling hebben op 9 oktober 2018 plaatsgevonden. Derhalve is ter zake van auto 3 Bpm verschuldigd. Het feit dat auto 3 ‘total loss’ is verklaard en op 1 mei 2019 is gesloopt, maakt dit niet anders. De Rechtbank heeft dan ook met juistheid geoordeeld dat het voorgaande niet kan worden beschouwd als een nadelig gevolg als bedoeld in artikel 3:4, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb). Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten en omstandigheden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden.
      
    
    
      5.4.3.
      Voorts geldt dat artikel 110 VWEU niet eraan in de weg staat dat Nederland een in een andere lidstaat geregistreerde personenauto aan een eenmalige registratiebelasting onderwerpt, ongeacht de tijdsduur of de intensiteit van het gebruik van de auto in gevallen waarin de auto hoofdzakelijk bestemd is voor duurzaam gebruik in eerstgenoemde lidstaat of daar aldus feitelijk duurzaam wordt gebruikt. In die gevallen noopt noch het VWEU noch het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel tot een (wettelijke) regeling die voorziet in (gedeeltelijke) teruggaaf van Bpm wanneer een personenauto na verloop van tijd niet meer is bestemd voor duurzaam gebruik in Nederland (HR 14 februari 2014, ECLI:NL:HR:2014:281, BNB 2014/74, r.o. 3.4.3, en HR 29 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:753, r.o. 2.3.2.). Anders dan belanghebbende voorstaat, verplicht artikel 110 VWEU Nederland niet tot deze tijdsevenredige heffing. Daarbij overweegt het Hof dat ook in het geval een binnenlandse auto ‘total loss’ wordt verklaard en vervolgens wordt gesloopt, geen recht op teruggaaf van betaalde Bpm bestaat. Er bestaat derhalve geen onderscheid in fiscale behandeling in die situatie tussen een binnenlandse auto en een vanuit een andere EU-lidstaat geïmporteerde auto. Met betrekking tot de door belanghebbende ter zitting van het Hof ingenomen stelling dat geen gerechtvaardigd onderscheid bestaat tussen de situatie waarin een auto vanuit Nederland naar een andere lidstaat wordt geëxporteerd, waarin wel een teruggaaf van Bpm wordt verleend, en de onderhavige situatie, waarin de auto wordt gesloopt maar geen teruggaaf van Bpm wordt verleend, overweegt het Hof dat geen sprake is van gelijke gevallen. In de situatie waarmee belanghebbende het onderhavige geval vergelijkt, wordt de auto immers in de andere lidstaat duurzaam geregistreerd en het gebruik van de auto aldaar voortgezet. Met de tijdsevenredige teruggaaf van Bpm wordt in een dergelijk geval voorkomen dat dubbele heffing optreedt indien de andere lidstaat een soortgelijke registratiebelasting heft bij aankomst van de auto. Een dergelijke dubbele heffing kan zich in het geval van sloop niet voordoen.
      
    
    
      5.5.
      Gelet op het voorgaande zal het Hof de naheffingsaanslag vaststellen op € 11.880 (auto 1: € 4.198, auto 2: € 2.834 en auto 3: € 4.848), met dienovereenkomstige vermindering van de belastingrente. 
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      
    
    
      5.6.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met de wet belastingrente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.7.
      Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond en het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor zover het de verminderingen van de naheffingsaanslag en de belastingrente betreft;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot € 11.880; en
      
      
        vermindert de belastingrente dienovereenkomstig.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, F.G.F. Peters en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon. De beslissing is op 26 oktober 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.