ECLI:NL:GHSHE:2024:2653, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 21-08-2024, 22/962 tot en met 22/964
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-08-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Forensenbelasting. Toetsingsverbod wet in formele zin. Geen sprake van niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden. Heffing forensenbelasting niet in strijd met artikel 1 EP EVRM en valt niet binnen de reikwijdte van het belastingverdrag Nederland-Luxemburg. Hoger beroep ongegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Enkelvoudige Belastingkamer
    Nummers: 22/962 tot en met 22/964  
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      met gekozen domicilie in [plaats 1] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 24 maart 2022, nummers BRE 20/111, 20/112 en 20/128, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Veere,
      
      hierna: de heffingsambtenaar.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft met betrekking tot de jaren 2017 tot en met 2019 aanslagen forensenbelastingen aan belanghebbende opgelegd. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar vernietigd met instandlating van de rechtsgevolgen. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft – na navraag door het hof – binnen de daarvoor door het hof gegeven termijn verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Nadat was gebleken dat de aan belanghebbende gerichte brief waarin melding werd gemaakt van het voorgaande onbestelbaar retour was gekomen, is de brief alsnog per gewone post opgestuurd naar belanghebbende. Daarna is van de zijde van belanghebbende geen stuk meer bij het hof binnengekomen ondanks dat belanghebbende, naar aanleiding van de ontvangst van de voormelde, per gewone post verzonden brief, de griffie van het hof telefonisch een schriftelijke reactie had aangekondigd. Evenmin is bij het hof een reactie binnengekomen op de brief van het hof waarin is aangekondigd op welke datum, welke raadsheer de zaken zonder zitting zal behandelen. Het hof heeft hieruit afgeleid dat belanghebbende geen gebruik (meer) wenst te maken van zijn recht om op zitting te worden gehoord en aanleiding gezien met toepassing van artikel 8:57 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) het onderzoek ter zitting achterwege gelaten. Het hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende woont tezamen met zijn gezin in [land] en is aldaar werkzaam. Belanghebbende en zijn gezin hadden in ieder geval in de jaren 2017 tot en met 2019 in [land] hun hoofdverblijf in de zin van artikel 2, lid 1, van de Verordening op de heffing en de invordering van forensenbelasting van de gemeente Veere (hierna: de Verordening) zoals die bepaling in de onderhavige jaren luidde. 
      
    
    
      2.2.
      
        [B.V.] is met ingang van het jaar 2005 eigenaar van een in een vakantiepark ( [park] ) gelegen vakantiewoning met het adres [adres] te [plaats 2] (hierna: de vakantiewoning). De vakantiewoning is gemeubileerd.  
      
    
    
      2.3.
      De directeur van [B.V.] is [directeur] , de broer van belanghebbende (hierna: de broer van belanghebbende). Belanghebbende was in de onderhavige jaren indirect enig aandeelhouder van [B.V.] 
      
    
    
      2.3.
      De vakantiewoning wordt niet commercieel verhuurd aan derden. 
      
    
    
      2.4.
      De heffingsambtenaar heeft in eerste instantie met betrekking tot de vakantiewoning voor de jaren 2017 tot en met 2019 aanslagen forensenbelasting aan de broer van belanghebbende opgelegd. In bezwaar heeft laatstgenoemde aangegeven dat de vakantiewoning niet aan hem ter beschikking stond, maar uitsluitend aan belanghebbende. Belanghebbende heeft dit bevestigd. De vakantiewoning stond in de onderhavige jaren per jaar voor meer dan 90 dagen ter beschikking aan belanghebbende en zijn gezin.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende en zijn gezin hebben in de jaren 2017 tot en met 2019 jaarlijks slechts een aantal weken in de vakantiewoning doorgebracht, met dien verstande dat het aantal dagen dat feitelijk gebruik is gemaakt van de vakantiewoning (veel) lager is dan 90 dagen per jaar. Voor de dagen dat belanghebbende en zijn gezin feitelijk gebruik hebben gemaakt van de vakantiewoning heeft belanghebbende huur betaald aan [B.V.] , met dien verstande dat dit een zakelijke huur betreft die conform de tarieven van het vakantiepark is bepaald.  
      
    
    
      2.6.
      De aan de broer van belanghebbende opgelegde aanslagen forensenbelasting zijn bij uitspraak op bezwaar vernietigd.
      
    
    
      2.7.
      Met dagtekening 30 april 2019 zijn de aanslagen forensenbelasting 2017 en 2018 aan belanghebbende opgelegd. De met betrekking tot die jaren voor de vakantiewoning vastgestelde WOZ-waarde van € 408.000 respectievelijk € 409.000 is als heffingsgrondslag gehanteerd. Het op voornoemde aanslagen te betalen bedrag aan forensenbelasting bedraagt € 961,65 respectievelijk € 959,10. 
      
    
    
      2.8.
      Met dagtekening 30 juni 2019 is de aanslag forensenbelasting 2019 aan belanghebbende opgelegd. De met betrekking tot dat jaar voor de vakantiewoning vastgestelde WOZ-waarde van € 418.000 is als heffingsgrondslag gehanteerd. Het op deze aanslag te betalen bedrag aan forensenbelasting bedraagt € 925,03. 
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen forensenbelasting 2017 tot en met 2019. 
      
    
    
      2.10.
      Bij uitspraken op bezwaar van 19 december 2019 heeft de heffingsambtenaar de bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      2.11.
      De uitspraken op bezwaar berusten naar het oordeel van de rechtbank niet op een deugdelijke motivering; de in beroep alsnog gegeven motivering kunnen de uitspraken op bezwaar wel dragen. In verband hiermee heeft de rechtbank de tegen voornoemde uitspraken op bezwaar gerichte beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd met instandlating van de rechtsgevolgen, gelast dat de heffingsambtenaar het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 144 aan hem vergoedt en de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende van € 74,40. 
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of de aanslagen forensenbelasting 2017 tot en met 2019 terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert, naar het hof begrijpt, primair tot vernietiging en subsidiair tot vermindering van voornoemde aanslagen. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      De rechtbank heeft in de bestreden uitspraak het volgende overwogen:
      
      
        
          “(…)
        
      
      
      
        
          Wettelijk kader
        
      
      
      
        5. Gemeentelijke belastingen mogen krachtens de Gemeentewet of krachtens andere wetten worden geheven. Met inachtneming van deze wetten kunnen de gemeentelijke belastingen worden geheven op grond van de vastgestelde belastingverordening en de daarin bepaalde voorwaarden. Daarbij geldt dat een gemeentelijke belasting niet afhankelijk mag worden gesteld van het inkomen, de winst of het vermogen.
      
      
      
        6. De forensenbelasting dient ertoe om mensen die relatief veel in een gemeente verblijven, maar geen ingezetene zijn van deze gemeente, mee te laten betalen aan voorzieningen in die gemeente. In de regelgeving van de gemeente Veere staat dat forensenbelasting wordt geheven van de natuurlijke personen die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zichzelf of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.
      
      
      
        7. Volgens vaste rechtspraak moet voor het begrip ‘beschikbaar houden’ het volgende worden aangenomen. Indien een gemeubileerde woning is bestemd voor verhuur maar ook in enige mate door de eigenaar zelf wordt gebruikt, anders dan nodig is om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, wordt die woning door de eigenaar voor zich of zijn gezin beschikbaar gehouden voor het gedeelte van het jaar dat eigen gebruik niet in verband met verhuur of aan derden toegekende rechten tot verhuur is uitgesloten.
      
      
      
        Dit betekent dat een woning in beginsel beschikbaar is voor de eigenaar en zijn gezin op de dagen dat de woning niet was verhuurd aan derden, ook al maakte de eigenaar en zijn gezin op die dagen geen gebruik van de woning.
      
      
      
        
          Oordeel rechtbank
        
      
      
      
        8. Motivering uitspraak op bezwaar
        Belanghebbende voert aan dat in de uitspraak op bezwaar niet inhoudelijk is gereageerd op zijn aangedragen argumenten. De rechtbank overweegt dat op grond van artikel 7:12 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) de beslissing op bezwaar dient te berusten op een deugdelijke motivering die uiterlijk bij de bekendmaking van de beslissing wordt vermeld. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende terecht erover klaagt dat de uitspraak op bezwaar niet deugdelijk is gemotiveerd. In de bezwaarfase heeft belanghebbende diverse gemotiveerde gronden aangedragen. In de uitspraak op bezwaar is slechts volstaan met de vaststelling dat belanghebbende meer dan 90 dagen per jaar een gemeubileerde woning beschikbaar houdt. De door belanghebbende buiten dit punt aangedragen bezwaargronden zijn niet weergegeven noch inhoudelijk behandeld. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende door deze gebrekkige motivering in de uitspraak op bezwaar gedwongen om in beroep te komen. De heffingsambtenaar heeft eerst in de beroepsfase, naar aanleiding van vragen van de rechtbank ter zitting, zijn standpunt ten aanzien van de aangevoerde gronden gegeven. Daarom ziet de rechtbank geen aanleiding aan het motiveringsgebrek voorbij te gaan met toepassing van artikel 6:22 van de Awb. Dat betekent dat de beroepen om deze reden gegrond zullen worden verklaard. De rechtbank zal hierna beoordelen of de rechtsgevolgen van de bestreden uitspraken op bezwaar in stand kunnen blijven.
      
      
      
        9. Bevoegdheid
        Belanghebbende voert aan dat de heffingsambtenaar in strijd heeft gehandeld met het ne bis in idem-beginsel door naast de onroerendezaakbelasting en de vennootschapsbelasting over de huurinkomsten, ook nog forensenbelasting te heffen. Tevens is het heffen van forensenbelasting volgens belanghebbende in strijd met het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het [land] tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, van 8 mei 1968 (het Verdrag).
      
      
      
        De rechtbank overweegt dat de onroerendezaakbelasting, gebaseerd op artikel 220 van de Gemeentewet, wordt geheven vanwege het gebruik van een in de gemeente gelegen onroerende zaak. De forensenbelasting, gebaseerd op artikel 223 van de Gemeentewet, wordt geheven wegens het beschikbaar houden van een gemeubileerde woning, zijnde een onroerende zaak, in de gemeente. De onroerendezaakbelasting en de forensenbelasting zijn twee verschillende belastingen met elk een eigen aard, die naast en onafhankelijk van elkaar kunnen worden geheven. Tot het heffen van beide belastingen kan de gemeenteraad zelfstandig beslissen. De tekst en de geschiedenis van de totstandkoming van de artikelen 220 en 223 van de Gemeentewet bieden geen steun voor de stelling dat die wet niet toestaat dat ten aanzien van hetzelfde object (de vakantiewoning) naast elkaar onroerendezaakbelasting en forensenbelasting wordt geheven. Een dergelijk verbod is evenmin vervat in enige eenieder verbindende verdragsbepaling.
      
      
      
        Daarnaast vindt geen cumulatie plaats inzake de heffing van forensenbelasting en vennootschapsbelasting, omdat ook deze belastingen een verschillende grondslag hebben, én omdat deze in dit geval niet door dezelfde belastingplichtigen worden voldaan. Forensenbelasting wordt geheven van degene die een gemeubileerde woning beschikbaar houdt (belanghebbende). Dit staat los van een vennootschapsbelasting die wordt geheven van de eigenaar van de vakantiewoning ( [B.V.] ) over ontvangen huurpenningen.
      
      
      
        Er is hier sprake van drie verschillende belastingen, gebaseerd op drie verschillende wetsbepalingen, met drie verschillende belastbare feiten, onderscheidenlijk heffingsgrondslagen. Van strijd met het ne bis in idem-beginsel is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake.
      
      
      
        Ook het beroep van belanghebbende op het Verdrag kan hem niet baten. Het Verdrag is namelijk van toepassing op belastingen naar het inkomen en naar het vermogen die, ongeacht de wijze van heffing, worden geheven ten behoeve van elk van de Staten of van de staatkundige onderdelen of plaatselijke publiekrechtelijke lichamen daarvan. De forensenbelasting daarentegen wordt geheven op basis van een percentage van de WOZ-waarde van de vakantiewoning. De waarde van deze vakantiewoning (die in eigendom is van [B.V.] ) houdt geen verband met het inkomen of het vermogen van belanghebbende. Daaruit volgt dat de heffing van forensenbelasting niet in strijd is met het Verdrag.
      
      
      
        10. Terugwerkende kracht
        Belanghebbende stelt dat het met terugwerkende kracht invoeren van forensenbelasting voor de jaren 2017 en 2018 een schending is van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM.
      
      
      
        De rechtbank volgt dit standpunt niet. In tegenstelling tot belanghebbende stelt de rechtbank vast dat de Verordeningen voor de jaren 2017, 2018 en 2019 op basis waarvan de aanslagen forensenbelasting zijn opgelegd, niet met terugwerkende kracht zijn ingevoerd. Dat belanghebbende pas later aanslagen opgelegd heeft gekregen, maakt dit niet anders en levert geen strijd op met artikel 1 van het Eerste Protocol. Daarbij komt dat de bevoegdheid van de heffingsambtenaar tot het vaststellen van een aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Nu de aanslagen forensenbelasting zijn opgelegd op 30 april 2019 (voor 2017 en 2018) en 30 juni 2019 (voor 2019) is de heffingsambtenaar niet buiten zijn bevoegdheid getreden en mocht hij aanslagen forensenbelasting voor de jaren 2017 tot en met 2019 opleggen.
      
      
      
        Belanghebbende betoogt tevens dat de heffing van forensenbelasting als zodanig een inbreuk maakt op het recht op het ongestoorde genot van zijn eigendom (artikel 1, Eerste Protocol), gezien de omstandigheid dat zijn inkomen zijn eigendom is en de vakantiewoning niet, hij de vakantiewoning huurt en daarnaast van hem forensenbelasting wordt geheven. De rechtbank overweegt dat artikel 223 van de Gemeentewet, in samenhang met artikel 219, tweede lid, van de Gemeentewet, voorziet in de grondslag voor de bevoegdheid van een gemeente om forensenbelasting te heffen. De forensenbelasting is een directe belasting die wordt geheven van niet-ingezetenen, die door het beschikbaar houden van een woning voor minstens negentig dagen per jaar gebruik kunnen maken van gemeentelijke voorzieningen. In artikel 223 van de Gemeentewet is geen heffingsmaatstaf of (maximale) tariefstelling bepaald. Voor de heffing van forensenbelasting mag een gemeente daarom het tarief afhankelijk maken van de waarde van de woning volgens de Wet WOZ, maar ook een andere wijze van bepaling van het tarief is toegestaan. Deze wettelijke grondslag voor de heffing van forensenbelasting en de daaruit voortvloeiende vrijheid van de gemeentelijke wetgever bij het bepalen van de heffingsgrondslag en van het tarief, brengt mee dat hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd niet kan leiden tot het oordeel dat het opleggen van de aanslagen forensenbelasting onverenigbaar is met artikel 1, Eerste Protocol. De door belanghebbende betaalde huur op basis van een mondelinge afspraak met de eigenaar van de vakantiewoning, wat daar ook van zij, maakt dit niet anders.
      
      
      
        11. De aanslagen forensenbelasting
        Niet in geschil is dat de vakantiewoning in eigendom is van [B.V.] en dat belanghebbende als (indirect) enig aandeelhouder en zijn broer als directeur van [B.V.] beschikkingsrecht hebben over de vakantiewoning. Belanghebbende en zijn broer hebben beiden verklaard dat de vakantiewoning uitsluitend ter beschikking staat aan belanghebbende en zijn gezin. Daaruit volgt dat belanghebbende, die niet woonachtig is in de gemeente Veere, gedurende het gehele belastingjaar (en dus meer dan 90 dagen) voor zich of zijn gezin een gemeubileerde vakantiewoning beschikbaar houdt. Het feitelijk gebruik (en bewijs daarvan) is volgens de in overweging 7 genoemde jurisprudentie uitsluitend van belang als de vakantiewoning daarnaast aan derden wordt verhuurd, en dat is niet het geval. Daarmee voldoet belanghebbende aan de criteria voor het belastbaar feit, zoals weergegeven in artikel 2 van de Verordening, en mag van hem forensenbelasting worden geheven. Dat belanghebbende niet voldoet aan het begrip forens, is niet van belang, omdat dit geen voorwaarde is voor het opleggen van een aanslag forensenbelasting.
      
      
      
        De stelling van belanghebbende, dat de aanslag zonder tegenbewijsregeling is opgelegd, is naar het oordeel van de rechtbank niet juist. Belanghebbende heeft de mogelijkheid om bezwaar en beroep aan te tekenen tegen de opgelegde aanslag en in deze procedures met tegenbewijs te komen. Gezien deze procedure heeft belanghebbende hier ook gebruik van gemaakt.
      
      
      
        12. Vermindering / verrekening aanslagen
        Belanghebbende voert vervolgens aan dat hij voor zijn woning in [land] gemeentelijke heffingen voldoet die vergelijkbaar zijn met de forensenbelasting. Indien wel forensenbelasting mag worden geheven, dan dient de aanslag te worden verminderd tot een aanslag op basis van het aantal dagen dat belanghebbende of zijn gezin feitelijk in de vakantiewoning hebben verbleven. Tevens dient een door [B.V.] aan de gemeente Veere betaald bedrag van € 2.265,- betreffende de overdracht van infrastructuur en voorzieningen te worden verrekend met de aanslagen forensenbelasting, zo stelt belanghebbende.
      
      
      
        De rechtbank overweegt dat in artikel 5 en 6 van de Verordening is bepaald dat de forensenbelasting per belastingjaar, zijnde een kalenderjaar, wordt geheven. De Verordening bevat geen bepaling waarin vrijstelling of vermindering van forensenbelasting plaats kan vinden vanwege het voldoen van gemeentelijke heffingen voor het hoofdverblijf van belanghebbende óf op basis van het feitelijk verblijf in de vakantiewoning. De Verordening biedt evenmin ruimte voor verrekening van een bedrag inzake een transactie betreffende overdracht van infrastructuur en voorzieningen, nog daargelaten dat niet belanghebbende, maar [B.V.] betrokken was bij deze transactie en dat het bedrag is betaald aan de Vereniging van eigenaren [park] .
      
      
      
        13. Gelijkheidsbeginsel
        Tot slot beroept belanghebbende zich op het gelijkheidsbeginsel onder verwijzing naar het arrest van gerechtshof ’s-Hertogenbosch, ECLI:NL:GHSHE:2016:1999. Hij stelt dat uit het arrest volgt dat de heffingsambtenaar de keuzemogelijkheid heeft om in de bijzondere omstandigheid, dat huur is betaald, geen forensenbelasting te heffen.
      
      
      
        De rechtbank volgt dit standpunt van belanghebbende niet. Het arrest betreft een aanslag forensenbelasting in een andere gemeente, waar ook een andere Verordening forensenbelasting geldt. Van gelijke gevallen is alleen al hierom geen sprake.
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
      
      
        14. Gelet op overweging 8 zal de rechtbank de beroepen gegrond verklaren en de uitspraken op bezwaar vernietigen. Uit het voorgaande volgt vervolgens dat de heffingsambtenaar op goede gronden aan belanghebbende aanslagen forensenbelasting voor de jaren 2017, 2018 en 2019 heeft opgelegd. De rechtsgevolgen van de bestreden uitspraken op bezwaar houden daarom in rechte stand. (…)”
      
      
    
    
      4.2.
      Het hof maakt het hierboven opgenomen oordeel van de rechtbank en de overwegingen waarop dit berust tot de zijne en voegt, in reactie op de door belanghebbende in hoger beroep ingenomen stellingen, het volgende hieraan toe. 
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank onvoldoende rekening heeft gehouden met de omstandigheid dat het feitelijk gebruik van de vakantiewoning beperkt is. Deze omstandigheid levert, aldus belanghebbende, een discrepantie op aangezien de rechtvaardiging van de forensenbelasting is dat niet-ingezetenen die relatief veel in de gemeente verblijven voor de voorzieningen dienen te betalen, terwijl het belastbare feit is gekoppeld aan het begrip “ter beschikking houden”. Het hof begrijpt belanghebbende aldus dat hij zich op het standpunt stelt dat deze discrepantie zich in zijn geval nog sterker voordoet doordat niet hij maar [B.V.] de eigenaar is van de vakantiewoning en hij een marktconforme huur aan deze B.V. heeft betaald. De rechtbank heeft, aldus nog steeds belanghebbende, miskend dat hij in de gelegenheid gesteld dient te worden om tegenbewijs te leveren dat hij en zijn gezin feitelijk minder dan 90 dagen in de vakantiewoning hebben verbleven. 
      
    
    
      4.4.
      Het hof verstaat het hierboven weergegeven betoog van belanghebbende aldus dat hij zich op het standpunt stelt dat de Verordening onredelijk, disproportioneel dan wel onevenredig uitwerkt omdat de heffing van forensenbelasting gekoppeld is aan het aantal dagen dat de vakantiewoning “ter beschikking staat” in plaats van het aantal dagen dat deze woning “feitelijk gebruikt is”. De gemeente heeft door middel van de Verordening uitvoering gegeven aan artikel 223, lid 1, Gemeentewet, waarin is geregeld dat gemeenten forensenbelasting kunnen heffen en het belastbare feit (voor zover relevant) is omschreven als het door natuurlijke personen die geen hoofdverblijf in de gemeente houden op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin beschikbaar houden van een gemeubileerde woning. Aangezien in voornoemde wettelijke bepaling evenals in de Verordening aansluiting wordt gezocht bij het beschikbaar houden van een woning, trekt belanghebbende (impliciet) de rechtmatigheid van deze wettelijke bepaling in twijfel. 
      
    
    
      4.5.
      Het in artikel 120 Grondwet neergelegde toetsingsverbod brengt echter met zich mee dat de rechter wetten in formele zin – zoals in dit geval artikel 223 Gemeentewet – niet mag toetsen aan (ongeschreven) algemene rechtsbeginselen. Wel is de rechter bevoegd om een (bepaling in een) wet in formele zin buiten toepassing te laten indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Daartoe bestaat aanleiding indien die niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden tot gevolg hebben dat de toepassing van de wettelijke bepaling zozeer in strijd komt met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht, dat die toepassing achterwege moet blijven. Gelet op de omstandigheid dat de wetgever in de wettekst expliciet aansluiting heeft gezocht bij het beschikbaar houden van een woning in plaats van bij het feitelijke verblijf kan niet worden gezegd dat de wetgever niet onder ogen heeft gezien dat in situaties, zoals het onderhavige, waarin een vakantiewoning meer dan 90 dagen ter beschikking staat maar (veel) minder dan 90 dagen in deze woning wordt verbleven het belastbare feit zich voordoet en het volledige bedrag aan forensenbelasting verschuldigd wordt. Van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever is derhalve geen sprake. Dat belanghebbende niet de juridische eigenaar van de vakantiewoning is en een zakelijke huur voor het gebruik heeft betaald, leidt niet tot een ander oordeel. Gelet op het vorenoverwogene is het hof niet bevoegd om – al dan niet door middel van het introduceren van een tegenbewijsregeling – aansluiting te zoeken bij het aantal dagen dat de vakantiewoning feitelijk gebruikt is. Het hof zou zich daarmee namelijk onbevoegdelijk op het terrein van de wetgever begeven. 
      
    
    
      4.6.
      Voornoemd toetsingsverbod staat, zoals blijkens rechtsoverweging 10 ook de rechtbank heeft onderkend, er echter niet aan in de weg dat de bestreden heffing wordt getoetst aan een ieder verbindende verdragsbepaling zoals artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM. Uitgangspunt daarbij is dat de rechter de door de wetgever gemaakte keuzes dient te respecteren tenzij die van redelijke grond zijn ontbloot. De Hoge Raad heeft bij arrest van 9 november 2001 geoordeeld dat de aan de forensenbelasting ten grondslag liggende budgettaire redenen (zie in dit verband ook rechtsoverweging 6 van de bestreden uitspraak van de rechtbank) een afdoende rechtvaardigingsgrond vormen om gebruik te maken van de door artikel 223 Gemeentewet gecreëerde heffingsbevoegdheid. Er dient echter gewaarborgd te worden dat een redelijke verhouding bestaat tussen het aan de heffing ten grondslag liggende doel en de ongelijkheid die wordt veroorzaakt door de voor verwezenlijking van dat doel in de regeling gekozen vormgeving. Aan belanghebbende dient te worden toegegeven dat doordat de forensenbelasting aansluiting zoekt bij het aantal dagen dat een woning ter beschikking staat belastingplichtigen die weinig dan wel minder dan 90 dagen feitelijk gebruik maken van een woning geconfronteerd worden met een relatief zwaardere belastingheffing dan belastingplichtigen die vaker gebruik maken van de woning. Het hof acht de keuze voor deze vormgeving van de forensenbelasting echter, met name met het oog op de uitvoering, niet van iedere redelijke grond ontbloot. Anders gezegd, het hof acht deze keuze niet onredelijk. Het hof ziet gelet op het vorenoverwogene geen aanleiding om te concluderen dat de forensenbelasting op stelselniveau in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM. 
      
    
    
      4.7.
      De door belanghebbende aangevoerde omstandigheden, die hieruit bestaan dat (i) (veel) minder dan 90 dagen gebruik wordt gemaakt van de vakantiewoning, (ii) [B.V.] de eigenaar is van de woning en (iii) belanghebbende huur aan laatstgenoemde heeft betaald, zijn onvoldoende om tot het oordeel te komen dat de heffing van forensenbelasting in dit geval leidt tot een individuele en buitensporige last. In zoverre bestaat derhalve ook geen strijd met artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM. 
      
    
    
      4.8.
      De rechtbank heeft geoordeeld dat de forensenbelasting niet binnen de reikwijdte van het tussen Nederland en [land] van toepassing zijnde belastingverdrag (hierna: het belastingverdrag) valt omdat geen sprake is van een heffing naar het inkomen of vermogen. Het hof voegt aan dit, naar het oordeel van het hof juiste, oordeel toe dat dit met zich meebrengt dat geen sprake is van een situatie waarin Nederland, op grond van artikel 2, paragraaf 4, van het belastingverdrag, [land] op de hoogte had dienen te stellen van de introductie van de wettelijke bevoegdheid (in artikel 223 Gemeentewet dan wel voorgaande artikelen met gelijke strekking) om forensenbelasting te heffen. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door W.A.P. van Roij, raadsheer, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 augustus 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De raadsheer,
    
    
    
      A.S. van Middelkoop	W.A.P. van Roij
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Voetnoot rechtbank: Dit staat in artikel 219, eerste en tweede lid, van de Gemeentewet. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Dit staat in artikel 2, eerste lid, van de Verordening op de heffing en de invordering van forensenbelasting 2017, 2018 en 2019 (de Verordening) en gelijkluidend in artikel 223 van de Gemeentewet. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Vgl. Hoge Raad 24 juli 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA1657 en Hoge Raad 22 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4972. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Vergelijk Gerechtshof Leeuwarden, 2 september 2005, ECLI:NL:GHLEE:2005:AU2100 en Gerechtshof Arnhem, 28 maart 2000, ECLI:NL:GHARN:2000:AA6391. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Verordening 2017: Gemeenteblad 2016, 179455, Verordening 2018: Gemeenteblad 2017, 215359 en Verordening 2019: Gemeenteblad 2018, 272565. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Dit staat in artikel 231, eerste lid, van de Gemeentewet gelezen in samenhang met artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Hoge Raad, 4 juni 2021, ECLI:NL:HR:2021:648. 
  
  
     Voetnoot rechtbank: Iemand die werkt in een andere plaats dan waar hij woont (bron: Dikke van Dale). 
  
  
     Hoge Raad 9 juni 2023, ECLI:NL:HR:2023:815. 
  
  
     Zie ook Hof ’s-Hertogenbosch 20 mei 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:1999, r.o. 4.6.1. 
  
  
     Hoge Raad 9 november 2001, ECLI:NL:HR:2001:AD5329, r.o. 3.6.