ECLI:NL:GHAMS:2004:AR3381, Gerechtshof Amsterdam, 02-09-2004, 03/04243
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2004-09-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of ter zake van dienstbetrekkingen als die van belanghebbende waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon dan ƒ 84.000 gebruikelijk is. Er is geen sprake van een structureel verlieslijdende onderneming. Werkzaamheden belanghebbende zijn niet vergelijkbaar met die van de werknemers. Gebruikelijk loon moet wel op lager bedrag worden gesteld.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Achttiende Enkelvoudige Belastingkamer
    
                                                       PROCES-VERBAAL
    
    van de mondelinge uitspraak in het beroep van X te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur, gedagtekend 30 oktober 2003, betreffende de beschikking tot vaststelling van het met het inkomen van 1999 verrekende verlies als bedoeld in Hoofdstuk IV van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
    
    Het beroep is behandeld ter zitting van 19 augustus 2004.
    
    
    Beslissing
    
    
      Het Hof:
      ? verklaart het beroep gegrond;
      ? vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      ? stelt het verrekende verlies vast op ƒ 61.259;
      ? veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 805 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen; en
      ? gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 31 aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    
    Gronden
    
    1. Aan belanghebbende is met dagtekening 19 april 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999 opgelegd naar een belastbaar inkomen van nihil. Gelijktijdig met de aanslag heeft de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking het met het inkomen van dat jaar verrekende verlies vastgesteld op ƒ 80.259.
    
    2. Belanghebbende en haar echtgenoot drijven een hotelonderneming aan de a-straat 1 te R (hierna: het hotel). In 1997 hebben de vennoten de onderneming ingebracht in de daartoe opgerichte besloten vennootschap O B.V. (hierna: de BV). Belanghebbende en haar echtgenote werden hiervan ieder voor 50 percent aandeelhouder. Belanghebbende heeft in 1999 arbeid verricht voor de BV. Ter zake van deze arbeid heeft zij geen beloning ontvangen. Op grond van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) heeft de BV een loon van ƒ 14.270 in aanmerking genomen. Belanghebbende heeft dit bedrag als genoten loon in haar aangifte vermeld.
    
    3. In haar aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999 heeft belanghebbende een inkomen aangegeven van ƒ 11.990. Daarbij heeft zij het hiervoor vermelde bedrag van ƒ 14.270 als genoten loon vermeld. Bij de aanslag heeft de inspecteur in afwijking van de aangifte het loon gesteld op ƒ 84.000. De inspecteur heeft hierbij tevens rekening gehouden met een hoger bedrag aan arbeidskosten. Voormelde correcties hebben geleid tot een inkomen van ƒ 80.259. De inspecteur heeft tot dit bedrag verliezen uit voorafgaande kalenderjaren verrekend, zodat het belastbare inkomen nihil bedraagt. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de in geding zijnde beschikking gehandhaafd.
    
    4. In de periode van december 1998 tot en met april 1999 was het hotel gesloten wegens het verrichten van onderhoudswerkzaamheden aan de panden waarin het hotelbedrijf werd uitgeoefend. De kosten van deze verbouwing beliepen in totaal ruim ƒ 3.500.000.
    
    5. In geschil is of ter zake van diensbetrekkingen als die van belanghebbende waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon dan ƒ 84.000 gebruikelijk is.
    
    
      6. Belanghebbende stelt dat een loon van ƒ 14.270 in haar geval gebruikelijk is. Zij heeft daartoe onder meer aangevoerd dat het hotel een structureel verlieslijdende onderneming was. Voorts heeft zij gesteld dat zij gedurende de vier maanden dat het hotel gesloten was, geen arbeid heeft verricht. Nu zij ook geen loon heeft genoten, behoort geen gebruikelijk loon te worden berekend. Tevens stelt belanghebbende dat haar werkzaamheden voor het hotel vergelijkbaar zijn aan die van de meest verdienende werknemers van het hotel. Hieruit volgt volgens belanghebbende dat haar loon niet hoger behoort te zijn dan deze lonen.
      Subsidiair stelt belanghebbende dat het gebruikelijke loon ƒ 25.773 behoort te bedragen. Zij heeft dit loon berekend met behulp van een loontabel uit de CAO voor de horeca (als bijlage gevoegd bij de conclusie van repliek), uitgaande van functiegroep 4.
    
    
    7. De inspecteur stelt dat er geen aanleiding bestaat het gebruikelijk loon op een lager bedrag te stellen dan ƒ 84.000, omdat met het toekennen ervan geen gevaar bestaat voor de continuïteit van de onderneming. Voorts acht de inspecteur het onwaarschijnlijk dat belanghebbende wat betreft haar werkzaamheden vergeleken kan worden met de andere werknemers van het hotel. De inspecteur stelt tevens dat het loon van belanghebbende volgens een door hem overgelegde loontabel berekend zou moeten worden naar functiegroep 11 (bijlage bij conclusie van dupliek). De berekening van dit loon komt volgens de inspecteur overeen met het gebruikelijke loon waarmee hij bij de aanslag rekening heeft gehouden.
    
    
      8. Artikel 4, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet juncto artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 bepaalt dat als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Artikel 12a van de Wet bepaalt vervolgens dat ten aanzien van deze werknemer het in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld wordt op het bedrag aan premie-inkomen dat ten hoogste in aanmerking wordt genomen in artikel 72, tweede lid, van de Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen.
      Indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon gebruikelijk is, wordt het loon gesteld op een zodanig bedrag dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is.
    
    
    
      9. Niet in geschil is dat belanghebbende een werknemer is als bedoeld in artikel 12a van de Wet. Het Hof stelt voorop dat alsdan op belanghebbende de last rust aannemelijk te maken dat in haar geval het gebruikelijke loon lager is dan ƒ 84.000.
      Het Hof acht belanghebbende niet geslaagd haar stelling dat sprake is van een structureel verlieslijdende onderneming, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur aannemelijk te maken. In dit verband heeft het Hof laten meewegen dat de verliezen van de vennootschap mede te wijten zijn aan de aanzienlijke verbouwing van het hotelpand. Daarbij acht het Hof van belang dat in de onderhavige situatie sprake is van een hotel in opbouw. Daar van een onderneming in opbouw kan worden verwacht dat in de eerste jaren nog geen winsten zullen worden gemaakt, kan indien zo’n geval zich voordoet hieraan niet de conclusie worden verbonden dat gesproken kan worden van een structureel verlieslijdende onderneming. Ook is de onderneming enige jaren later verkocht aan H BV, waarbij het pand waarin de onderneming werd geëxploiteerd door belanghebbende en haar echtgenoot aan deze vennootschap werd verhuurd. Aangenomen mag worden dat 
      H BV daarin voldoende mogelijkheden zag voor een winstgevende exploitatie. Dat na deze overname de BV een negatief eigen vermogen had, doet daarin niet af, mede gelet op de hoge huursom die belanghebbende en haar echtgenoot ter zake van de huur van het pand hebben bedongen. Ook doet daaraan niet af dat H een grotere organisatie is en daardoor bepaalde voordelen kan behalen. Dat zulks mogelijk is, acht het Hof wel aannemelijk, maar het Hof acht niet aannemelijk dat die voordelen zo groot zijn, dat zonder deze - zoals belanghebbende stelt - een winstgevende exploitatie niet mogelijk zou zijn.
      Voorts is niet aannemelijk dat de werkzaamheden van belanghebbende vergelijkbaar zijn met die van de andere werknemers van het hotel. Gelijk de inspecteur terecht heeft gesteld zijn over het algemeen genomen de werkzaamheden van een directeur grootaandeelhouder, zoals belanghebbende, niet vergelijkbaar met die van de andere werknemers. Nu belanghebbende geen feiten of omstandigheden heeft aangevoerd die haar stelling kunnen onderbouwen, dient ook deze verworpen te worden.
      De stelling van belanghebbende dat het onderhavige fictieve loon op grond van artikel 13 van de Wet op nihil moet worden gewaardeerd, moet worden verworpen, reeds omdat geen sprake is van niet in geld genoten loon.
    
    
    
      10. Omtrent het subsidiaire standpunt van belanghebbende overweegt het Hof als volgt.
      Belanghebbende stelt dat haar werkzaamheden vergeleken kunnen worden met werkzaamheden van die van functiegroep 4 van de hiervoor onder 6 genoemde loontabel. Daartegenover heeft de inspecteur gesteld dat vergeleken zou moeten worden met functiegroep 11. Gelet op de overgelegde omschrijvingen van de referentiefuncties acht het Hof functiegroep 4, waarbij sprake is van een bedrijfsleider – niet zijnde de eigenaar – van een klein horecabedrijf met circa 3 tot 8 medewerkers een te lage en functiegroep 11, waarbij sprake is van een manager van een wegrestaurant met zo’n 100 medewerkers, een te hoge kwalificatie van de werkzaamheden van belanghebbende.
      Alle omstandigheden in aanmerking nemende komt het Hof tot het oordeel dat het gebruikelijke loon gesteld moet worden op ƒ 65.000. Dit heeft tot gevolg dat het verrekende verlies met (ƒ 84.000 - ƒ 65.000 =) ƒ 19.000 moet worden verminderd tot ƒ 61.259.
    
    
    
      11. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Gelet op artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht komen hiervoor in aanmerking de door belanghebbende gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten vast op 
      € 805, berekend als volgt: 2½ punt voor proceshandelingen (beroepschrift, repliek, verschijnen ter zitting), vermenigvuldigd met factor 1 voor het gewicht van de zaak, vermenigvuldigd met € 322 per punt. Niet gesteld of gebleken is dat nog andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gemaakt.
    
    
    
    De uitspraak is gedaan op 2 september 2004 door mr. Van de Merwe, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Nijhuis als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    Waarvan is opgemaakt dit proces-verbaal door het lid van de belastingkamer en de griffier ondertekend.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
    
    U kunt binnen vier weken na de verzenddatum van dit proces-verbaal het gerechtshof schriftelijk verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Voor het verkrijgen van een schriftelijke uitspraak is een griffierecht verschuldigd. Na het verzoek tot vervanging ontvangt U van de griffier een nota griffierecht.
    
    De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke strekt ertoe de mondelinge uitspraak in een andere vorm vast te leggen. Het gerechtshof mag daarbij de gedane uitspraak niet aan een heroverweging onderwerpen.
    
    Uitsluitend tegen een schriftelijke uitspraak van het gerechtshof staat beroep in cassatie open bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarvoor is eveneens een griffierecht verschuldigd. Het ter verkrijging van een schriftelijke uitspraak betaalde griffierecht wordt door de griffier van de Hoge Raad in mindering gebracht op het voor beroep in cassatie verschuldigde recht.