ECLI:NL:GHAMS:2022:3581, Gerechtshof Amsterdam, 22-11-2022, 21/00249
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2022-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank; inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat belanghebbende inkomsten uit pgb heeft genoten; belanghebbende heeft niet vereiste aangifte gedaan; sprake van omkering en verzwaring bewijslast; urencriterium en ondernemersrisico; geen winst uit onderneming.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 21/00249
    
    
      22 november 2022
    
    
    
      
        uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , woonachtig te [Z] , belanghebbende, 
      (gemachtigde: mr. L.M. Lalji)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 16 februari 2021 in de zaak met kenmerk HAA 20/1497 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 3 augustus 2019 voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.905. Voorts is bij beschikking een bedrag van € 2.694 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft dit bezwaar bij uitspraak op bezwaar van 23 januari 2020 ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Bij haar uitspraak van 16 februari 2021 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 24 maart 2021 en aangevuld bij brief van 20 april 2021. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’): 
      
      
      
        “1. Eiseres heeft in 2014 inkomen genoten uit een persoonsgebonden budget van [A] en 
        
          [B] .
      
      
      2. [A] en [B] zijn de grootouders van eiseres. [C] is de moeder van eiseres.
      
      3. Op 23 juni 2015 heeft eiseres de aangifte ib/pvv voor het jaar 2014 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.590. Bij resultaat uit overige werkzaamheden heeft eiseres een bedrag van € 34.300 aangegeven met omschrijving: “PGB [A] ”. Aan kosten resultaat uit overige werkzaamheden heeft eiseres het volgende aangegeven: diverse kosten (€ 4.500), reiskosten (44 km * 365 * € 0,19) (€ 3.051) en vakantiegeld (€ 2.744).
      
      4. Verweerder heeft met dagtekening 21 augustus 2015 de definitieve aanslag vastgesteld overeenkomstig de door eiseres ingediende aangifte.
      
      5. Verweerder heeft verantwoordingsformulieren gekregen van het zorgkantoor. Op een van de verantwoordingsformulieren staat dat [A] de budgethouder is, er zorg is verleend van 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2014 voor een bedrag van € 28.920 en dat [X] , BSN: [nummer] , de zorgverlener is geweest.
      
      6. Naar aanleiding van de verantwoordingsformulieren heeft verweerder vragen gesteld aan eiseres bij brieven van 14 mei 2019 en 28 mei 2019.
      
      7. Verweerder kondigt bij brief van 18 juni 2019 aan een navorderingsaanslag op te leggen. Het resultaat uit overige werkzaamheden wordt verhoogd naar € 58.320. De door eiseres in aftrek gebrachte kosten, ad € 10.295, worden verminderd tot nihil.”
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof voegt hier nog de volgende feiten aan toe.
      
    
    
      2.3.
      Door de gemachtigde van belanghebbende zijn in de bezwaarfase (tijdens de hoorzitting) delen van bankafschriften (mutatieoverzichten) verstrekt, over de periode van 2 januari 2014 tot en met 25 juni 2014, van een rekening bij de ING Bank. Het rekeningnummer en de naam van de rekeninghouder zijn op deze fragmenten niet vermeld. In het ‘verslag van het horen op 20 november 2019’ is hierover onder meer het volgende vastgelegd:
      
      
        “De heer [naam] [Hof: medewerker van de Belastingdienst] merkt op dat niet duidelijk is van wie de [door de gemachtigde overgelegde] bankafschriften zijn en dat niet inzichtelijk is of de genoemde bedragen ‘bij’ of ‘af’ zijn. De heer [naam] geeft ook aan dat delen van de bankafschriften ontbreken. [De gemachtigde] geeft aan dat dit met de privacy te maken heeft. [De gemachtigde] licht de bankafschriften toe. Op de bankafschriften staat dat de betaling uit het PGB door Agis op de rekening wordt gestort en dat dit gelijktijdig als afgerond bedrag wordt doorgestort naar [C] en dus niet naar [belanghebbende]. Volgens [de gemachtigde] zijn het delen van bankafschriften van [C] . De heer [naam] [Hof: medewerker van de Belastingdienst] begrijpt dit niet, omdat [de gemachtigde] ook aangeeft dat op de bankafschriften de uitbetaling van het PGB door Agis staat en de doorstorting daarvan aan [C] . [De gemachtigde] geeft daarop aan dat het mogelijk delen van bankafschriften van de budgethouder [A] zijn. Hij weet niet zeker van wie de bankafschriften (…) zijn.”  
      
      
    
    
      2.4.
      In de brief met dagtekening 26 november 2019 waarbij het onder 2.3 vermelde ‘verslag van het horen’ is toegezonden aan de gemachtigde, heeft de inspecteur onder andere het volgende opgemerkt:
      
      
        “Tijdens het hoorgesprek hebt u nieuwe stukken ingediend. Het betreft delen van bankafschriften. (…) 
        Na het hoorgesprek heb ik deze delen van bankafschriften nader bestudeerd. Mij is opgevallen dat het om vijf betalingen gaat en dat bij drie van de vijf betalingen een IBAN-nummer staat. Bij de overige twee (…) staat geen IBAN-nummer. Het totaal van de betalingen bedraagt € 24.104. (…) Op de delen van de bankafschriften bij de betreffende betalingen staat achter ‘naam’ [C] . In de drie gevallen dat er een IBAN-nummer bij staat (…) gaat dat (…) steeds om een IBAN-nummer [rekening SNS] . Deze bankrekening staat op naam van [belanghebbende]. (…) De betalingen zijn dus overgemaakt naar een bankrekening van [belanghebbende]. Ter onderbouwing van dit standpunt stuur ik u een systeemuitdraai van de gegevens zoals de Belastingdienst die van de bank heeft doorgekregen. Daaruit volgt dat [de] bankrekening met IBAN-nummer [rekening SNS] toebehoort aan [belanghebbende] en dat zij de enige gerechtigde is.” 
      
      
      
        2.5.1.
        Belanghebbende heeft bij haar beroepschrift in eerste aanleg van 10 september 2020 kopieën overgelegd van (delen van) een PDF-uitdraai van een rekening bij de ING Bank. Het rekeningnummer en de naam van de rekeninghouder zijn op deze fragmenten niet vermeld. In een bij deze uitdraai gevoegd e-mailbericht van 8 september 2020 van belanghebbende aan de gemachtigde, met als onderwerp ‘Bankafschriften van verzender’, is onder andere het volgende vermeld:
        
        
          “Ook hier (bankafschriften van de verzender) is te zien dat het binnengekomen bedrag is uitbetaald aan de zorgverlener, [C] (mijn moeder). Zie omschrijving
          Wat het dus ingewikkeld maakt, is dat het rekeningnummer van ons beiden was.”
        
        
      
      
        2.5.2.
        Als bijlage bij dit e-mailbericht van belanghebbende is onder meer een kopie gevoegd van een aanvraagformulier van de SNS Bank voor het verstrekken van een transactieoverzicht van rekeningnummer [rekening SNS] . Als periode waarvoor de aanvraag wordt gedaan is vermeld “2014-1” en bij ‘gegevens aanvrager’ is ingevuld: “ [C] ”. Als aanvraagdatum is vermeld: 2 september 2020.
        
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft bij zijn verweerschrift in eerste aanleg van 19 oktober 2020 in bijlage 28 informatie aangeleverd over een in 2014 door belanghebbende aangehouden bankrekening bij de SNS Bank met rekeningnummer [rekening SNS] . In bijlage 28 is onder meer het volgende opgenomen: 
      
      
        “Registratie Bank Gegevens – Detail rekening
        (…)
        
          Aangeleverd op 20-03-2015 – Meest recente aanlevering
        
      
      
      
        
          Peildatum		31-12-2014			(…)
        
          BSN/Sofinummer	
          [nummer]			(…)
        
          Geboren op	
          [geboortedatum X]			(…)
        
          Rekeningnummer	
          [rekening SNS]		(…)
        (…)
      
      
      
        
          Naam		
          [X]
        
        
          Rechtsvorm	01 natuurlijk persoon 		GB 01 één gerechtigde
      
      
      
        
          Bron
        
        Naam		SNS Bank N.V.
        (…)”
        
          3. Geschil in hoger beroep
        
      
      
      
        In hoger beroep is in geschil of de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of belanghebbende niet-aangegeven inkomsten uit een persoonsgebonden budget (hierna: pgb) heeft genoten. 
      
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      “Navordering
    
    12. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, tenzij de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat aan de vereisten van dit artikel is voldaan.
    
    13. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit, dient beoordeeld te worden of sprake is van feiten die bij het opleggen van de definitieve aanslag reeds bij verweerder bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat verweerder er in het algemeen op mag vertrouwen dat een aangifte correct is ingevuld en dat alleen indien gerechtvaardigde twijfel bestaat aan de juistheid van de in de aangifte vermelde gegevens, verweerder een nader onderzoek dient in te stellen (vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
    
    14. Naar het oordeel van de rechtbank mocht verweerder in het onderhavige geval uitgaan van de juistheid van de aangifte voor het jaar 2014 van eiseres. De aangifte maakt een verzorgde indruk en de rechtbank is van oordeel dat de hoogte van het inkomen geen aanleiding gaf tot een nader onderzoek. Voorts acht de rechtbank het aannemelijk dat verweerder pas na het opleggen van de definitieve aanslag de informatie heeft ontvangen van het zorgkantoor welke heeft geleid tot het stellen van vragen en uiteindelijk het opleggen van onderhavige navorderingsaanslag. Nu de aangifte ook verder geen aanleiding gaf tot vragen, kon verweerder deze aangifte in redelijkheid zonder verder onderzoek volgen. Er is daarom geen sprake van feiten of omstandigheden die verweerder reeds bij het opleggen van de definitieve aanslag bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Aldus is voldaan aan het vereiste van een nieuw feit.
    
    
      
        Omkering en verzwaring van de bewijslast
      
    
    15. Verweerder heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat om die reden de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard.
    
    16. Artikel 27e, eerste lid, van de Awr bepaalt, voor zover van belang, dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Dit artikel vindt geen toepassing voor zover het beroep is gericht tegen een vergrijpboete.
    
    17. Bij inhoudelijke gebreken in een aangifte kan slechts dan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van deze regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083).
    
    18. Eiseres heeft voor het in geschil zijnde jaar aangifte ib/pvv gedaan. Zij heeft hierin niet alle PGB inkomsten, naar de rechtbank op grond van de vaststaande feiten aannemelijk acht, aangegeven. Verweerder heeft aan de hand van het van het zorgkantoor afkomstige verantwoordingsformulier en de bankafschriften van de bankrekening van eiseres aannemelijk gemaakt dat de gestelde PGB inkomsten door eiseres zijn genoten. De rechtbank acht het, gelet op het door verweerder overgelegde bewijs, niet aannemelijk dat de moeder van eiseres de PGB-inkomsten heeft genoten. De blote stelling van eiseres daartoe is, zonder nadere onderbouwing daarvan, onvoldoende.
    
    19. Nu eiseres deze inkomsten ten onrechte niet heeft aangegeven, acht de rechtbank aannemelijk dat zij zowel absoluut als relatief gezien tot een aanzienlijk bedrag te lage aangifte ib/pvv heeft gedaan. Het hiermee te weinig betaalde bedrag aan belasting is in absolute zin aanzienlijk. De rechtbank stelt voorts vast dat hiervan uitgaande de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. De rechtbank acht aannemelijk dat eiseres ten tijde van het doen van de aangifte ten minste zich ervan bewust moest zijn dat een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Hierdoor heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet de vereiste aangifte gedaan, zodat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard.
    
    20. Omkering en verzwaring van de bewijslast betekent dat eiseres moet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aantonen, dat de correcties te hoog zijn. Eiseres heeft met hetgeen zij heeft aangevoerd niet overtuigend aangetoond dat de inkomsten niet door haar maar door haar moeder zijn genoten.
    
    21. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting de door hem in de navorderingsaanslag aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslag dient te berusten op een redelijke schatting. Hierbij moet verweerder een zekere armslag worden gegeven om een redelijke schatting te maken van het inkomen van eiseres. Door zich hierbij te baseren op het verantwoordingsformulier heeft naar het oordeel van de rechtbank verweerder de navorderingsaanslag op overtuigende wijze onderbouwd. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder tevens de in aftrek gebrachte kosten, waaronder reiskosten, terecht gecorrigeerd. Ten aanzien van de diverse kosten en het vakantiegeld heeft eiseres geen enkele onderbouwing gegeven. Verweerder heeft ter zitting geloofwaardig verklaard dat eiseres ingevolge de Basisregistratie Personen in onderhavig jaar woonachtig was op hetzelfde adres als haar grootouders, zodat zij voor het verlenen van zorg niet hoefde te reizen. De opgevoerde reiskosten zijn daarom eveneens terecht geschrapt. De schatting van de inkomsten is derhalve niet willekeurig of onredelijk.
    
    
      
        Ondernemer
      
    
    22. Eiseres heeft zich ter zitting, in afwijking van haar eigen aangifte ib/pvv 2014, nader op het standpunt gesteld dat zij ondernemer is en recht heeft op ondernemersfaciliteiten (waaronder de zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling).
    
    23. De rechtbank acht niet aannemelijk gemaakt dat eiseres ondernemer is. Eiseres heeft, behalve de blote stelling dat zij ondernemer is, haar standpunt niet nader onderbouwd.
    Schending motiverings-, zorgvuldigheids- en vertrouwensbeginsel. 
    
    24. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder twee maal inkomstenbelasting heeft geheven, namelijk bij eiseres en bij haar moeder, en dat dat niet zorgvuldig is. Verweerder heeft erkend dat hij, ter behoud van rechten, tevens een navorderingsaanslag heeft opgelegd aan de moeder van eiseres ter zake van dezelfde PGB inkomsten, maar dat dit uitsluitend gedaan is vanwege deze stelling van eiseres, en dat de aan de moeder opgelegde navorderingsaanslag zal worden vernietigd zodra die van eiseres onherroepelijk vaststaat.
    
    25. De rechtbank is van oordeel dat dat niet leidt tot onzorgvuldigheid. De navorderingsaanslag die is opgelegd aan de moeder van eiseres is geen onderwerp van het onderhavige geschil en kan als zodanig niet worden beoordeeld door de rechtbank.
    
    26. Eiseres heeft zich tevens op het standpunt gesteld dat eiseres erop mag vertrouwen dat indien zij geen inkomsten geniet, zij ook geen inkomstenbelasting verschuldigd is.
    
    27. Dit standpunt van eiseres faalt. De rechtbank acht voldoende aannemelijk dat eiseres de nagevorderde PGB inkomsten heeft genoten en daarover ook inkomstenbelasting verschuldigd is. Van enige schending van het vertrouwensbeginsel kan geen sprake zijn.
    
    28. Voorts heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat de uitspraak op bezwaar niet berust op een deugdelijke motivering.
    
    29. De rechtbank is van oordeel dat de uitspraak op bezwaar voldoende is gemotiveerd. Verweerder gaat in de uitspraak op bezwaar in op de argumenten die eiseres heeft aangedragen tijdens de bezwaarfase en motiveert voldoende waarom verweerder een andere mening toegedaan is.
    
    30. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    31. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Standpunten partijen
      
    
    
      5.1.
      Volgens belanghebbende heeft zij over het eerste halfjaar van 2014 geen inkomsten uit een pgb genoten, aangezien niet zij, maar haar moeder ( [C] ) de door het zorgkantoor uitbetaalde pgb-gelden heeft ontvangen door middel van overboekingen naar de onder 2.6 vermelde rekening bij de SNS Bank. Haar moeder is mede gemachtigd tot deze rekening en heeft de daarop gestorte bedragen over het eerste halfjaar van 2014 opgenomen met een bankpas van de rekening waarover zij beschikt, zo stelt belanghebbende. Belanghebbende stelt zich verder op het standpunt dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, omdat de stukken die betrekking hebben op de aan de moeder tot behoud van rechten opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2014 niet zijn ingebracht. Subsidiair stelt belanghebbende dat zij als ondernemer kwalificeert en recht heeft op ondernemersaftrek en MKB-winstvrijstelling.
      
    
    
      5.2.
      De inspecteur acht de uitspraak van de rechtbank juist en is van mening dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend. 
      
      
      
      
        
          Oordeel Hof
        
      
    
    
      5.3.
      Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en maakt de gronden waarop het berust tot de zijne. Mede naar aanleiding van hetgeen partijen in hoger beroep hebben aangevoerd, voegt het Hof daar nog het volgende aan toe.
      
    
    
      5.4.
      Het Hof is van oordeel dat de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht. Aan de moeder van belanghebbende is ter zake van de in geschil zijnde inkomsten uit pgb over de periode van 1 januari tot en met 30 juni 2014 tot behoud van rechten ook een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, maar dat is een andere zaak dan de onderhavige. De inspecteur is niet verplicht om de stukken in de zaak van de moeder van belanghebbende in het onderhavige geschil in te brengen. 
      
    
    
      5.5.
      Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat de inspecteur met de door hem overgelegde bewijsstukken aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende over de periode van 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2014 een aanzienlijk bedrag aan inkomsten uit een pgb heeft genoten dat zij niet in haar aangifte IB/PVV over het jaar 2014 heeft verantwoord. In de eerste plaats neemt het Hof hierbij de door de inspecteur overgelegde kopieën in aanmerking van de bij het Zorgkantoor ingediende verantwoordingsformulieren. Deze formulieren hebben betrekking op de perioden 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2014 respectievelijk 1 juli 2014 tot en met 31 december 2014, en zijn beide ondertekend door de budgethouder ( [A] ). In deze verantwoordingsformulieren heeft de budgethouder belanghebbende (‘ [X] ’) vermeld als de zorgverlener aan wie bedragen van € 28.920 (periode 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2014) respectievelijk € 29.400 (periode 1 juli 2014 tot en met 31 december 2014) zijn uitbetaald, onder vermelding van het BSN ( [nummer] ) van belanghebbende. 
      
    
    
      5.6.
      Voorts baseert het Hof zijn oordeel op de door belanghebbende in de bezwaarfase (tijdens de hoorzitting) aan de inspecteur verstrekte gedeelten van bankafschriften (mutatieoverzichten) over de periode van 2 januari 2014 tot en met 25 juni 2014 van een rekening bij de ING Bank, zoals vermeld onder 2.3. Gelet op de in deze afschriften vermelde transacties, de mededelingen hierover tijdens het hoorgesprek (zie 2.3) en de nadere toelichting van belanghebbende in haar e-mailbericht van 8 september 2020 (zie 2.5.1) acht het Hof aannemelijk dat het (delen van) rekeningafschriften van een bankrekening van de budgethouder ( [A] ) betreft en dat daaruit volgt dat in de genoemde periode vijf overmakingen zijn gedaan van in totaal € 24.104, telkens (afgerond) overeenkomend met de van verzekeraar Agis in die periode ontvangen pgb-bedragen, naar het onder 2.6 vermelde rekeningnummer bij de SNS Bank. Met de door hem overgelegde, van de SNS Bank afkomstige gegevens, zoals vermeld onder 2.6, heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in 2014 als enige gerechtigd was tot deze bankrekening (hierna: de SNS-rekening). De door belanghebbende overgelegde kopie van een ingevuld aanvraagformulier van de SNS Bank, waarop de naam van haar moeder is vermeld (zie 2.5.2) leidt niet tot een ander oordeel, aangezien het slechts een in september 2020 ingevuld aanvraagformulier betreft en geen van de SNS Bank afkomstige informatie.
      
    
    
      5.7.
      Op grond van het onder 5.5 en 5.6 overwogene, in onderlinge samenhang beschouwd, is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende ook over de periode van 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2014 inkomsten uit een pgb heeft genoten van tenminste € 24.104 die zij niet in haar aangifte IB/PVV 2014 heeft verantwoord. Hetgeen belanghebbende daartegen heeft ingebracht, leidt niet tot een ander oordeel. Weliswaar staat op de onder 2.3 vermelde rekeningafschriften bij de relevante vijf overboekingen naar de SNS-rekening de naam van belanghebbendes moeder vermeld respectievelijk de vermelding “naar zorgverlener [C] ” en wordt op de door belanghebbende in beroep overgelegde PDF-uitdraai van een bankrekening bij ING eveneens “ [C] ” vermeld als begunstigde, maar deze gegevens wegen niet op tegen de in de door de budgethouder ondertekende verantwoordingsformulieren opgenomen verklaring, zoals besproken onder 5.5, dat belanghebbende de zorgverlener is geweest en de daarin vermelde pgb-inkomsten uitbetaald heeft gekregen. Bovendien zijn de pgb-bedragen in 2014 overgemaakt naar de SNS-rekening waartoe belanghebbende in 2014, naar het Hof aannemelijk acht, als enige gerechtigd was. Belanghebbende heeft haar tijdens de zitting in hoger beroep ingenomen stelling dat het weliswaar klopt dat de SNS-rekening op haar naam staat maar dat haar moeder gemachtigde was voor deze rekening en met een bankpas de over het eerste halfjaar van 2014 uitbetaalde bedragen heeft opgenomen, op geen enkele wijze onderbouwd.
      
    
    
      5.8.
      Ook aan de overige door belanghebbende overgelegde stukken, waaronder een verantwoordingsformulier over de eerste jaarhelft van 2014 waarin [C] als de zorgverlener is vermeld, wegen niet op tegen de door de inspecteur ingebrachte, hiervoor besproken bewijsmiddelen. Aan het door belanghebbende overgelegde verantwoordingsformulier komt minder bewijskracht toe dan aan de door de inspecteur overgelegde formulieren omdat niet aannemelijk is dat dit verantwoordingsformulier door de budgethouder bij het Zorgkantoor is ingediend, terwijl dit ter zake van de door de inspecteur overgelegde verantwoordingsformulieren wel aannemelijk is. 
      
    
    
      5.9.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, komt ook het Hof tot het oordeel, overeenkomstig de door de rechtbank onder 17 tot en met 19 weergegeven gronden, dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. De belasting die niet zou zijn geheven als gevolg van de door belanghebbende niet in haar aangifte verantwoorde pgb-inkomsten van tenminste € 24.104 is immers zowel verhoudingsgewijs als op zichzelf beschouwd aanzienlijk. Ook het Hof is van oordeel dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte wist dan wel zich ervan bewust moest zijn dat door dit inhoudelijke gebrek in de aangifte een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Dat zij zich ervan bewust was dat zij door haar als zorgverlener genoten inkomsten uit een pgb in haar aangifte diende te verantwoorden, blijkt immers reeds uit de door haar wel in de aangifte verantwoorde pgb-inkomsten over de tweede jaarhelft van 2014.
      
    
    
      5.10.
      Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende in het kader van het subsidiaire standpunt verklaard dat belanghebbende drie opdrachtgevers heeft en daarmee heeft voldaan aan het urencriterium en ondernemersrisico heeft gelopen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende daarmee en met hetgeen zij in dit verband verder heeft aangevoerd, tegenover de betwisting door de inspecteur niet feiten en omstandigheden doen blijken waaruit volgt dat de pgb-inkomsten voor belanghebbende winst uit onderneming vormen. Belanghebbende heeft enkel zorg verleend aan familieleden die een pgb-budget hebben; niet gebleken is dat belanghebbende daarbij meer dan een gering debiteurenrisico heeft gelopen, terwijl voorts niet is gebleken dat belanghebbende met haar werkzaamheden in het economische verkeer naar buiten is getreden. Belanghebbende kan derhalve niet kwalificeren als ondernemer voor de inkomstenbelasting. De genoten inkomsten uit het pgb vormen dus geen winst uit onderneming. 
      
    
    
      5.11.
      Belanghebbende heeft voor het eerst ter zitting in hoger beroep gesteld dat de zorgverlening aan haar grootouders niet op het adres [straatnaam en huisnummer] te Amsterdam maar in Amsterdam-West heeft plaatsgevonden en dat zij daarom wel degelijk reiskosten heeft gemaakt. Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de inspecteur geen feiten of omstandigheden doen blijken waarmee deze blote stelling onderbouwd zou kunnen worden. Reeds daarom wordt het standpunt van belanghebbende verworpen dat alsnog reiskosten in aanmerking moeten worden genomen, zodat het Hof niet toekomt aan het verzoek van de inspecteur de feitelijke stelling omtrent de woonplaats van de grootouders tardief te verklaren.
      
    
    
      5.12.
      Ook met hetgeen belanghebbende voor het overige heeft aangevoerd, heeft zij niet doen blijken dat en in hoeverre de bestreden uitspraak op bezwaar onjuist is.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.13.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman als griffier. De beslissing is op 22 november 2022 in het openbaar uitgesproken. 
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                   d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
    
    
    
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
    
    
    
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
    
    
    
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.