ECLI:NL:GHSHE:2024:824, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 13-03-2024, 22/02274
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-03-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Art. 4, lid 1, letter a, en 15, lid 1, letter b, WBR. Niet voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de bedrijfsopvolgingsvrijstelling. De verkrijger van de aandelen in de onroerendezaakrechtspersoon behoort niet tot de in de wet genoemde kring van verwanten. De doorkijkarresten bieden geen aanknopingspunt om door de verkrijgende rechtspersoon heen te kijken.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 22/2274
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V., 
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 20 oktober 2022, nummer BRE 20/5590 in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft op aangifte een bedrag van € 69.960 aan overdrachtsbelasting voldaan.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen die voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft het bezwaar bij uitspraak op bezwaar afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Voorafgaand aan de zitting heeft belanghebbende een pleitnota toegezonden.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 16 februari 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .
      
    
    
      1.6.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      
        [naam 1] bezit de certificaten van alle aandelen in [naam 1] Holding B.V. (de Holding). De Holding hield tot 23 september 2019 alle aandelen in [Gebr Naam] Projectontwikkeling B.V. (Projectontwikkeling BV). Laatstgenoemde vennootschap houdt de aandelen van diverse vennootschappen die zich bezig houden met projectontwikkeling.
      
    
    
      2.2.
      Projectontwikkeling BV kwalificeert als een onroerendezaakrechtspersoon in de zin van artikel 4 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (WBR).
      
    
    
      2.3.
      Bij notariële akte van 23 september 2019 zijn de aandelen die de Holding hield in Projectontwikkeling BV omgezet in cumulatief preferente aandelen. Tevens zijn bij notariële akte van dezelfde datum nieuwe, gewone aandelen in Projectontwikkeling BV uitgegeven aan belanghebbende. De aandelen in belanghebbende worden ieder voor een derde gehouden door de drie kinderen van [naam 1] . 
      
    
    
      2.4.
      Schematisch kan de structuur voor en na de omzetting en uitgifte van aandelen als volgt worden weergegeven:
      
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      De Holding en belanghebbende kwalificeren vanwege hun belang in Projectontwikkeling BV, op grond van het bepaalde in artikel 4, lid 2, j° 4, lid 1, letter a, WBR, eveneens als een onroerendezaakrechtspersoon.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van de aandelen in Projectontwikkeling BV op 4 november 2019 een bedrag van € 69.960 aan overdrachtsbelasting voldaan. Bij brief van 20 november 2019 heeft belanghebbende tegen de voldoening van de overdrachtsbelasting bezwaar gemaakt, dat is afgewezen.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of de verkrijging door belanghebbende van de gewone aandelen in Projectontwikkeling BV, een onroerendezaakrechtspersoon, is vrijgesteld van overdrachtsbelasting op grond van het bepaalde in artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel b, WBR (de bedrijfsopvolgingsvrijstelling).
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot toepassing van de vrijstelling op de verkrijging van de aandelen in Projectontwikkeling BV. 
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Wettelijk kader
      
    
    
      4.1.
      De WBR luidde in 2019, voor zover van belang, als volgt:
      
      
        
          “Artikel 2
        
        1. Onder de naam 'overdrachtsbelasting' wordt een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.
      
      
      
        
          Artikel 4
        
        1. Als zaken als bedoeld in artikel 2 worden mede aangemerkt (fictieve onroerende zaken):
        a. aandelen in een rechtspersoon, waarvan de bezittingen op het tijdstip van de verkrijging of op enig tijdstip in het daaraan voorafgaande jaar grotendeels bestaan of hebben bestaan uit onroerende zaken en tegelijkertijd ten minste 30% van de bezittingen bestaat of heeft bestaan uit in Nederland gelegen onroerende zaken, mits de onroerende zaken, als geheel genomen, op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken;
        (…)
        2. Voor de toepassing van het eerste lid worden onder onroerende zaken mede verstaan fictieve onroerende zaken, rechten waaraan onroerende zaken of fictieve onroerende zaken zijn onderworpen, alsmede de economische eigendom van deze zaken of rechten.
        3. Bij toepassing van het eerste lid, onderdeel a, wordt ter zake van de verkrijging van aandelen alleen belasting geheven wanneer de verkrijger met inbegrip van de reeds aan hem toebehorende aandelen en ingevolge dezelfde of een samenhangende overeenkomst nog te verkrijgen aandelen:
        (…)
        b. als rechtspersoon, al dan niet tezamen met een verbonden lichaam of een verbonden natuurlijk persoon, voor ten minste een derde gedeelte belang in de rechtspersoon heeft.
      
      
      
        
          Artikel 10
        
        De waarde van aandelen en rechten, als bedoeld in artikel 4, eerste lid, is gelijk aan de waarde van de goederen als bedoeld in artikel 2, welke door die aandelen of rechten middellijk of onmiddellijk worden vertegenwoordigd, (…).
      
      
      
        
          Artikel 15
        
        1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
        (…)
        b. door een of meer kinderen, kleinkinderen, broers, zusters, of hun echtgenoten, van een ondernemer van goederen die behoren tot en dienstbaar zijn aan diens onderneming die wat de bedrijfsvoering betreft, in haar geheel (al dan niet in fasen) door de verkrijger of verkrijgers wordt voortgezet. (…)”
      
      
      
        
          Beoordeling
        
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende betoogt dat zij recht heeft op de toepassing van artikel 15, lid 1, letter b, WBR ter zake van de verkrijging van de aandelen in Projectontwikkeling BV, omdat sprake is van een reële bedrijfsopvolging. Volgens belanghebbende volgt uit de zogenoemde ‘doorkijkarresten’ dat de vrijstellingen voor de overdrachtsbelasting rechtsvormneutraal moeten worden toegepast indien de heffing zijn grondslag vindt in de toepassing van artikel 4 WBR, zodat door alle vennootschappen die aangemerkt worden als een onroerendezaakrechtspersoon moet worden heen gekeken. Dit brengt volgens belanghebbende mee dat in de onderhavige situatie zowel door Projectontwikkeling BV, als door belanghebbende en de Holding moet worden heen gekeken. 
      
    
    
      4.3.
      Bij de beoordeling stelt het hof voorop dat een ondernemer in beginsel vrij is in de keuze van de rechtsvorm voor zijn onderneming. De keuze voor een rechtspersoon, zoals een besloten vennootschap, kan er evenwel toe leiden dat bepaalde rechtshandelingen anders in de belastingheffing worden betrokken dan indien zou zijn gekozen voor het drijven van die onderneming in de vorm van een eenmanszaak of vennootschap onder firma (IBonderneming). Een besloten vennootschap is immers zelfstandig drager van rechten en verplichtingen. 
      
    
    
      4.4.
      De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 30 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2110, BNB 2019/37, geoordeeld dat de fictie van artikel 4, lid 1, letter a, WBR geen verdere strekking heeft dan te verhinderen dat door middel van het tussenschuiven van rechtspersonen de heffing van overdrachtsbelasting wordt ontgaan. Verder heeft de Hoge Raad geoordeeld dat met die fictie niet is beoogd de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon onder de heffing van overdrachtsbelasting te brengen voor zover de verkrijging van een onroerende zaak van die rechtspersoon zelf buiten de heffing zou blijven vanwege een vrijstelling ingevolge artikel 15 WBR. 
      
    
    
      4.5.
      Het hof leidt uit voornoemd arrest af dat de verkrijger van alle aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon voor de toepassing van de overdrachtsbelasting geacht wordt de door de verkregen aandelen vertegenwoordigde vermogensbestanddelen van de onroerendezaakrechtspersoon te hebben verkregen. Vormen die vermogensbestanddelen een materiële onderneming, dan wordt de verkrijger geacht een materiële onderneming te hebben verkregen. De bedrijfsopvolgingsvrijstelling is dan van toepassing op de tot die onderneming behorende onroerende zaken die aan de onderneming dienstbaar zijn. Om voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsvrijstelling in aanmerking te komen moet daarnaast ook worden voldaan aan – kort gezegd – het verwantschapsvereiste en het voortzettingsvereiste. 
      
    
    
      4.6.
      Het hof ziet in voornoemd arrest, noch in de andere ‘doorkijkarresten’, een aanknopingspunt voor de stelling van belanghebbende dat ook voor de toepassing van het verwantschapsvereiste door de rechtspersoon die alle aandelen in de onroerendezaakrechtspersoon verkrijgt, in dit geval belanghebbende in welke vennootschap de kinderen van [naam 1] ieder 1/3 van de aandelen houden, moet worden heen gekeken. Dit brengt mee dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsvrijstelling, omdat de aandelen in Projectontwikkeling BV niet zijn verkregen door een kwalificerende verkrijger. Belanghebbende – een rechtspersoon en geen natuurlijk persoon – behoort immers niet tot de kring van verwanten als genoemd in artikel 15, lid 1, letter b, WBR. Dit brengt mee dat het hoger beroep faalt. De andersluidende opvatting van belanghebbende, vindt geen steun in het recht.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.7.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.9.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door I. Reijngoud, voorzitter, J.M. van der Vegt en D.A. Hofland, in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 maart 2024 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E.A.D. Dockx	I. Reijngoud
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     HR 23 februari 2007, ECLI:NL:HR:2007:AU8559, BNB 2007/167, HR 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ7580, BNB 2011/219 en HR 30 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2110, BNB 2019/37.
  
  
     Zie voetnoot 1.
  
  
     Vgl. Gerechtshof Den Haag 1 juli 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:1361, r.o. 5.5 en het daartegen gerichte beroep in cassatie dat de Hoge Raad bij zijn arrest van 27 januari 2023, ECLI:NL:HR:2023:103, r.o. 3.2, ongegrond heeft verklaard.