ECLI:NL:HR:2022:686, Hoge Raad, 13-05-2022, 20/02479
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2022-05-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Belastingrecht. Invordering. Kostenwet. Acht vennootschappen die fiscale eenheid voor de omzetbelasting vormen, voldoen belastingschuld niet tijdig. Belastingdeurwaarder brengt acht keer betekeningskosten in rekening voor acht dwangbevelen die kort na elkaar op zelfde adres zijn betekend. Ontvanger wijst verzoek tot vermindering betekeningskosten af. Vordering tot verklaring voor recht dat betekeningskosten lager behoren te zijn. Klacht dat hof ten onrechte als toets heeft aangelegd dat burgerlijke rechter de ontvanger alleen tot vermindering kan verplichten als beslissing om de kosten niet te verminderen, onmiskenbaar onjuist is. HR 8 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1042.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
  
  
    CIVIELE KAMER
  
  
    
      Nummer	20/02479
    
      Datum   	13 mei 2022
  
  
    ARREST
  
  
    In de zaak van
  
  
    1. [eiseres 1] B.V.,gevestigd te [vestigingsplaats],
    hierna: [eiseres 1], 
  
  
    2. CONTAINER COMPANY AMSTERDAM B.V.,gevestigd te Amsterdam,
    hierna: Container Company
  
  
    3. [eiseres 3] B.V.,gevestigd te [vestigingsplaats],
    hierna: [eiseres 3],
  
  
    EISERESSEN tot cassatie,
    hierna gezamenlijk: [eiseressen],
    advocaat: Y.E.J. Geradts,
  
  
    tegen
  
  
    DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST (GROTE ONDERNEMINGEN),kantoorhoudende te Amsterdam, 
    VERWEERDER in cassatie,
    hierna: de Ontvanger,
    advocaten: J.W.H. van Wijk en J.W. de Jong.
  
  
    1.	Procesverloop
  
  Voor het verloop van het geding in feitelijke instanties verwijst de Hoge Raad naar:
  
    
      de vonnissen in de zaak C/13/634587 / HA ZA 17-848 van de rechtbank Amsterdam van 21 februari 2018 en 20 juni 2018;
    
    
      het arrest in de zaak 200.246.707/01 van het gerechtshof Amsterdam van 12 mei 2020.
    
  
  
    
      [eiseressen] hebben tegen het arrest van het hof beroep in cassatie ingesteld.
    De Ontvanger heeft een verweerschrift tot verwerping ingediend.
    De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten. 
    De conclusie van de Advocaat-Generaal B.F. Assink strekt tot verwerping van het cassatieberoep.
    De advocaat van [eiseressen] heeft schriftelijk op die conclusie gereageerd.
  
  
    
      2Uitgangspunten en feiten
    
      2.1
      
        In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
        (i) [eiseres 1], Container Company, [eiseres 3], [A] B.V., [B] B.V., Transit Terminal Amsterdam B.V., BCA Intermodal B.V., en United Stevedores Amsterdam V.O.F (hierna samen: [Group]) vormen een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.
        (ii) De fiscale eenheid heeft omzetbelasting die zij over de tijdvakken augustus en september 2012 op aangifte had moeten voldoen, niet betaald. De verschuldigde belasting is van haar nageheven door twee naheffingsaanslagen.
        (iii) In 2012 is bij de fiscale eenheid een betalingsachterstand van € 1.010.215,-- ontstaan voor de naheffingsaanslagen. Bij afzonderlijke beschikkingen heeft de Ontvanger de afzonderlijke vennootschappen die deel uitmaken van de fiscale eenheid, hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor de belastingschuld.
        (iv) [Group] heeft de belastingschuld niet voldaan binnen de door de Ontvanger gestelde termijn. Daarop heeft de Ontvanger op 7 mei 2013 aan elk van de vennootschappen afzonderlijk een dwangbevel met bevel tot betaling uitgevaardigd. Deze dwangbevelen heeft de belastingdeurwaarder op 28 mei 2013 binnen zeven minuten op hetzelfde adres betekend aan de vennootschappen. Voor deze betekeningen is per vennootschap een bedrag van € 11.393,-- aan betekeningskosten vastgesteld. De totale bij [Group] in rekening gebrachte betekeningskosten bedragen daarmee € 91.144,--.
        (v) [Group] heeft voor de belastingschuld en de betekeningskosten een betalingsregeling getroffen met de Ontvanger.
        (vi) [Group] heeft op 9 maart 2017 een verzoek tot vermindering van de betekeningskosten ingediend bij de Ontvanger. Bij brief van 10 april 2017 heeft de Ontvanger besloten tot afwijzing van het verzoek. Die brief houdt, voor zover in cassatie van belang, het volgende in:
      
      
      
        “(…)
      
    
    
      1.2.
      
        termijn indiening
        De kosten voor de betekening zijn vastgesteld bij voor beroep vatbare beschikkingen van 28 mei 2013. Uw administratief beroep met dagtekening 9 maart 2017 heb ik ontvangen op 9 maart 2017.
      
      
      
        Het administratief beroep moet binnen zes weken na de datum van de betekening van het dwangbevel zijn ingediend. Is het administratief beroep binnen zes weken ter post bezorgd, dan is het nog op tijd als ik het uiterlijk in de zevende week ontvang.
      
      
      
        Ik heb uw administratief beroep niet binnen deze termijn ontvangen. Uw administratief beroep is daarom (…) om die reden niet ontvankelijk.
      
      
    
  
  
    
      2Samenvatting van het verzoek
    Namens belanghebbende verzoekt u om vermindering van de in rekening gebrachte betekeningskosten voor de betekening van de dwangbevelen aan de deelnemers van de fiscale eenheid van totaal € 91.144,00 naar € 11.393,00.
    
    
      Ter onderbouwing van het verzoek, wordt kort samengevat, het navolgende aangevoerd:
      (…)
    
    
      2.3.
      Er is sprake van bijzondere omstandigheden die het belanghebbende feitelijk onmogelijk maakte zijn betalingsverplichtingen tijdig na te komen waardoor de invordering van de totale betekeningskosten, niet in verhouding staat tot de, met het in rekening brengen van betekeningskosten te dienen doel.
      
      
        
          Ambtshalve beoordeling van uw verzoek
        
        (…)
        Ad 2.3. Bijzondere omstandigheden
        Als bijzondere omstandigheden of uitzonderlijke situaties in de zin van artikel 75.7 LI [Leidraad Invordering 2008, HR] wijst u op de crises van 2008 en de daaruit voortvloeiende gevolgen voor belanghebbende. Het onbetaald blijven van de, aan de beschikkingen aansprakelijkstelling, ten grondslag liggende belastingaanslagen is, in de opvatting van belanghebbende, niet aan hem toe te rekenen.
        Bijzondere omstandigheden of uitzonderlijke situaties in de zin van artikel 75.7 LI zijn omstandigheden waarmee bij de opstelling van het beleid, meer in het bijzonder bij de opstelling van hoofdstuk 75 LI, geen rekening is gehouden.
        Onverwachte ontwikkelingen in de markt, hetzij als gevolg van een economische crisis hetzij als gevolg van specifieke wijziging van omstandigheden in een betreffende marktsegment, behoren tot het ondernemersrisico. De ondernemer behoort daar met zijn bedrijfsvoering rekening mee te houden. Ontstaan desondanks liquiditeitsproblemen dan komen die voor rekening van de ondernemer. Dat de rente en kosten oplopen wanneer niet of niet tijdig wordt betaald is een feit van algemene bekendheid. In het beleid zoals verwoord in hoofdstuk 75 LI is zowel dit ondernemersrisico als dit feit van algemene bekendheid verdisconteerd.
      
      
      
        
          Beslissing op het verzoek
        
        Het verzoek tot vermindering van de betekeningskosten naar een bedrag van maximaal € 11.393,00 wordt daarom afgewezen. De invordering van het totaal aan verschuldigde betekeningskosten zal worden voortgezet.”
      
      
      
        (vii) [Group] is de hiervoor onder (v) genoemde betalingsregeling inmiddels volledig nagekomen.
      
      
    
    
      2.2
      
        [eiseressen] vorderen in deze procedure onder meer te verklaren voor recht dat de in rekening gebrachte betekeningskosten van de dwangbevelen in redelijkheid en getoetst aan art. 75, par. 7, Leidraad Invordering 2008 (hierna: Leidraad) niet hoger mogen zijn dan in totaal € 800,-- dan wel niet hoger dan € 11.393,-- dan wel niet hoger dan een in goede justitie vast te stellen bedrag.
    
    
      2.3
      De rechtbank heeft [eiseressen] niet-ontvankelijk verklaard in hun vordering.
      
    
    
      2.4
      Het hof heeft [eiseressen] alsnog ontvankelijk geacht en de vordering van [eiseressen] afgewezen. Het hof heeft daartoe, voor zover in cassatie van belang, als volgt overwogen:
      
      “3.6. Thans dient de zaak inhoudelijk te worden beoordeeld. De zaak wordt niet terugverwezen naar de rechtbank. [eiseressen] voeren, kort samengevat, in dit verband het volgende aan. De Ontvanger had bij een correcte toepassing van art. 75 lid 7 Leidraad Invordering de exorbitant hoge kosten van in totaal € 91.144 voor de betekening van acht dwangbevelen op 28 mei 2013 aan de acht vennootschappen op hetzelfde adres gedurende zeven minuten kunnen matigen tot de daadwerkelijke kosten van € 800, dan wel de kosten van één betekend dwangbevel ad € 11.393. Voorts brengt het beginsel van behoorlijk bestuur mee dat de Ontvanger zich in een individueel geval niet onverkort behoort te houden aan zijn beleid, maar op grond van de omstandigheden van dit geval kan overgaan tot vermindering van de betekeningskosten. Bovendien is geen sprake van acht afzonderlijke belastingschulden, maar van een en dezelfde belastingschuld van de fiscale eenheid [Group]. De deurwaarder had kunnen volstaan met één dwangbevel waarop alle vennootschappen waren vermeld. De [Group] voldeed aan alle voorwaarden van art. 75 lid 7 Leidraad Invordering: ten tijde van de betekening was betaling feitelijk onmogelijk, hetgeen blijkt uit de melding betalingsonmacht van september 2012, die door de Belastingdienst na onderzoek als geldig is aangemerkt, als gevolg van de crisis. De Ontvanger kan in redelijkheid niet tot de beslissing komen dat de buitensporige betekeningskosten van € 91.144 niet voor vermindering in aanmerking komen. Nu de Ontvanger aan art. 75 lid 7 van de Leidraad Invordering een invulling geeft, die niet daaruit blijkt en ook niet kenbaar is voor [eiseressen], is hij ten onrechte tot een afwijzing gekomen en handelt hij onrechtmatig jegens hen, aldus [eiseressen] 
    
    
      3.7.
      3.7. Anders dan [eiseressen] kennelijk menen, is het niet aan de burgerlijke rechter om te beoordelen wat de bestuursrechter (de belastingrechter) zou hebben beslist, indien [eiseressen] binnen de daarvoor geldende termijnen op de voet van art. 7 lid 1, eerste volzin, Kostenwet rechtsmiddelen hadden aangewend tegen de in rekening gebrachte kosten en vervolgens beroep bij de belastingrechter hadden ingesteld. [eiseressen] hadden in dat geval de vraag ten volle kunnen laten toetsen of de Ontvanger overeenkomstig de wet en art. 75 lid 7 Leidraad Invordering of in het algemeen rechtsbewustzijn levende beginselen van behoorlijk bestuur tot vermindering van de in rekening gebrachte kosten had moeten besluiten. De burgerlijke rechter kan de Ontvanger daarentegen enkel verplichten tot ambtshalve vermindering van de in rekening gebrachte kosten, indien de beslissing de kosten niet te verminderen, mede in het licht van art. 75 lid 7 Leidraad Invordering, onmiskenbaar onjuist was (HR 8 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1042). [eiseressen] hebben geen (voldoende) feiten en omstandigheden gesteld die dermate klemmend zijn dat zij het oordeel kunnen dragen dat de Ontvanger ambtshalve tot vermindering van de betekeningskosten had moeten overgaan. Hierbij is van belang dat tussen partijen (als onvoldoende betwist) vaststaat dat de onderliggende omzetbelastingschuld van € 1.010.215 over augustus en september 2012 grotendeels, namelijk voor een bedrag van € 832.000, ziet op verschuldigde omzetbelasting in verband met de verkoop van een aantal kranen, waarbij de ontvangen omzetbelasting door [eiseressen] bewust is gebruikt voor de voldoening van andere schulden.”
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling van het middel
    
      3.1
      Onderdeel 1.1 van het middel klaagt dat het hof in rov. 3.7 – onder verwijzing naar een arrest van de Hoge Raad van 8 juli 1993 – ten onrechte heeft geoordeeld dat de burgerlijke rechter de ontvanger slechts kan verplichten tot ambtshalve vermindering van de in rekening gebrachte kosten, indien de beslissing de kosten niet te verminderen, mede in het licht van art. 75, par. 7, van de Leidraad, onmiskenbaar onjuist was. Het hof heeft daarmee een onjuiste en veel te strenge toets aangelegd, aldus het onderdeel. Het arrest van 8 juli 1993 betreft een andere situatie. De burgerlijke rechter dient de concrete beslissing van de ontvanger te toetsen aan de hand van de criteria van art. 75, par. 7, van de Leidraad en doel en strekking hiervan, aldus de klacht.
      
      
        3.2.1
        Op grond van art. 3 lid 1 Kostenwet invordering rijksbelastingen (hierna: Kostenwet) worden voor de betekening van een dwangbevel met bevel tot betaling, kosten van vervolging (hierna: de kosten) in rekening gebracht. Op grond van art. 7 lid 1 Kostenwet vindt het in rekening brengen van de kosten plaats bij beschikking. Tegen deze beschikking van de belastingdeurwaarder kan administratief beroep in de zin van art. 1:5 lid 2 Algemene wet bestuursrecht worden ingesteld bij de ontvanger. Tegen de beslissing van de ontvanger op het administratief beroep kan vervolgens beroep worden ingesteld bij de belastingrechter.
        
      
      
        3.2.2
        Indien tegen de beschikking waarbij door de belastingdeurwaarder kosten in rekening zijn gebracht, niet of niet tijdig administratief beroep is ingesteld bij de ontvanger, wordt de beschikking onherroepelijk. Verzoekt in dat geval degene van wie de kosten worden gevorderd, de ontvanger de kosten ambtshalve te verminderen en wijst de ontvanger dat verzoek af, dan kan tegen deze beslissing geen beroep worden ingesteld bij de bestuursrechter. 
        
      
      
        3.2.3
        Indien, in het geval van een afwijzende beslissing van de ontvanger op een verzoek om ambtshalve vermindering van de kosten, bij de burgerlijke rechter een verklaring voor recht wordt gevorderd dat de kosten voor een te hoog bedrag in rekening zijn gebracht, geldt het volgende.
        
      
      
        3.2.4
        Hoewel in zo’n geval de vordering betrekking heeft op de afwijzende beslissing van de ontvanger, houdt zij eveneens nauw verband met de beschikking van de belastingdeurwaarder waarbij de kosten in rekening zijn gebracht. De vordering is immers erop gericht alsnog een vermindering te verkrijgen van de kosten die bij laatstgenoemde beschikking in rekening zijn gebracht. De burgerlijke rechter moet in beginsel ervan uitgaan dat die beschikking – zowel wat haar wijze van tot stand komen als wat haar inhoud betreft – in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen, aangezien daartegen een met voldoende waarborgen omklede bestuursrechtelijke rechtsgang heeft opengestaan en deze rechtsgang niet is gebruikt (het beginsel van formele rechtskracht). Een afwijzende beslissing van de ontvanger op een verzoek tot ambtshalve vermindering van de kosten kan geen formele rechtskracht krijgen, omdat tegen een dergelijke beslissing niet een met voldoende waarborgen omklede bestuursrechtelijke rechtsgang openstaat. Niettemin is deze beslissing, waarbij de ontvanger in wezen weigert terug te komen van de beschikking waarbij door de belastingdeurwaarder kosten in rekening zijn gebracht, zo nauw verbonden met die laatste beschikking – die formele rechtskracht heeft gekregen –, dat de burgerlijke rechter in de regel ook met betrekking tot de afwijzende beslissing van de ontvanger op een verzoek tot ambtshalve vermindering van de kosten, ervan moet uitgaan dat deze in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen.
        
      
      
        3.2.5
        
          Hetgeen hiervoor in 3.2.4 is overwogen, neemt niet weg dat de burgerlijke rechter onder omstandigheden gehouden is een verplichting tot ambtshalve vermindering van de kosten te aanvaarden. Het aanvaarden van een zodanige verplichting berust niet op een – aan de burgerlijke rechter in beginsel onttrokken – beoordeling van de vraag wat de belastingrechter zou hebben beslist als de beschikking waarbij door de belastingdeurwaarder kosten in rekening zijn gebracht, ter beoordeling aan hem zou zijn voorgelegd. Van een dergelijke verplichting kan volgens de rechtspraak slechts sprake zijn als de ontvanger tot geen andere slotsom had kunnen komen dan dat die beschikking onmiskenbaar onjuist was. Omdat bij een ‘onmiskenbaar’ onjuiste beschikking over die onjuistheid geen twijfel mogelijk is, komt dit criterium erop neer dat de burgerlijke rechter moet onderzoeken of de beschikking waarbij de kosten in rekening zijn gebracht, onmiskenbaar onjuist was op het moment waarop zij werd gegeven. Indien dat het geval is, volgt daaruit dat ook de ontvanger tot geen andere slotsom had kunnen komen bij de beoordeling van het verzoek om ambtshalve vermindering van de kosten.
          	In aanvulling op het voorgaande geldt dat onder omstandigheden beleid van de ontvanger aan de hiervoor bedoelde verplichting tot ambtshalve vermindering van de kosten in de weg kan staan, ook als de beschikking waarbij de kosten in rekening zijn gebracht, onmiskenbaar onjuist was. Aldus wordt bijvoorbeeld ruimte aan de ontvanger gelaten om geen vermindering van kosten te verlenen indien het verzoek daartoe is gedaan na afloop van een in beleid genoemde redelijke termijn. Als de beschikking waarbij kosten in rekening zijn gebracht, niet onmiskenbaar onjuist was, kan niettemin een verplichting tot ambtshalve vermindering van de kosten bestaan indien uit beleid van de ontvanger volgt dat ook in andere gevallen toepassing zal worden gegeven aan de bevoegdheid om ambtshalve de in rekening gebrachte kosten te verminderen.
        
        
      
      
        3.2.6
        Voor zover de kosten betrekking hebben op een of meer (aansprakelijkheidsschulden die verband houden met) omzetbelastingschulden, geldt dat bij de beoordeling of een verplichting tot ambtshalve vermindering van de kosten moet worden aanvaard, ook aan het Unierecht moet worden getoetst. Uit de art. 2, 250 lid 1, en 273 van BTW-richtlijn 2006 vloeit immers voort dat iedere lidstaat verplicht is alle wettelijke en bestuursrechtelijke maatregelen te nemen om te waarborgen dat de btw op zijn grondgebied volledig wordt geïnd. Daarbij moeten de lidstaten de algemene rechtsbeginselen die deel uitmaken van de rechtsorde van de Unie, waaronder het evenredigheidsbeginsel, naleven. In dit kader is het legitiem dat de maatregelen van een lidstaat de rechten van de schatkist zo doelmatig mogelijk proberen te beschermen, mits zij niet verder gaan dan wat daartoe noodzakelijk is.
        
      
      
        3.3.1
        Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2.1 tot en met 3.2.6 is overwogen, heeft het hof ten onrechte beoordeeld of de beslissing van de Ontvanger om de kosten niet te verminderen onmiskenbaar onjuist was. Het hof had moeten beoordelen of de beschikkingen waarbij door de belastingdeurwaarder kosten in rekening zijn gebracht, onmiskenbaar onjuist waren. In zoverre is het middel terecht voorgesteld.
        
      
      
        3.3.2
        Het middel kan evenwel niet tot cassatie leiden om de hierna te noemen redenen.
        
      
      
        3.3.3
        
          Op grond van art. 43 Invorderingswet 1990 zijn vennootschappen die onderdeel vormen van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting, hoofdelijk aansprakelijk voor de omzetbelasting die de fiscale eenheid is verschuldigd.
          	Het binnen een korte tijdspanne meermalen in rekening brengen van de maximale kosten als bedoeld in art. 3 lid 1 Kostenwet voor evenzovele aansprakelijkstellingen voor één belastingschuld, zoals in deze zaak is gebeurd, leidt niet tot het oordeel dat de beschikkingen waarbij de belastingdeurwaarder de kosten in rekening bracht, onmiskenbaar onjuist waren. Uit art. 3 lid 1 Kostenwet volgt dat in dit geval, gelet op de hoogte van de belastingschuld waarvoor elk van de vennootschappen van [Group] aansprakelijk is gesteld, voor het betekenen van elk dwangbevel aan elk van die vennootschappen de maximale kosten in rekening worden gebracht van (in 2013) € 11.393,--. De Kostenwet spreekt weliswaar van het in rekening brengen van ‘kosten’, maar hanteert daartoe forfaitaire bedragen die ook in rekening worden gebracht voor zover zij in het concrete geval meer bedragen dan de werkelijke kosten die aan het verrichten van de desbetreffende invorderingswerkzaamheden verbonden zijn. Uit het voorgaande volgt dus niet dat de beschikkingen waarbij de kosten in rekening zijn gebracht, onmiskenbaar onjuist waren op het moment waarop zij werden gegeven. Toetsing van deze beschikkingen aan het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel (zie hiervoor in 3.2.6) leidt niet tot een andere conclusie.
        
        
      
      
        3.3.4
        Het beroep op art. 75, par. 7, van de Leidraad leidt evenmin tot een andere conclusie. Het beroep hierop faalt in dit geval reeds omdat deze bepaling uitsluitend betrekking heeft op gevallen waarin een belastingschuldige niet kan worden verweten dat hij de belastingschuld niet op tijd heeft betaald. Anders dan het middel betoogt, is een beroep op betalingsonmacht hiervoor niet voldoende. Hetgeen het middel in dit verband voor het overige heeft aangevoerd, kan evenmin een verplichting tot ambtshalve vermindering van de kosten rechtvaardigen. 
        
      
      
        3.3.5
        De overige klachten van het middel kunnen evenmin tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie art. 81 lid 1 RO).
        
      
    
  
  
    
      4Beslissing
    De Hoge Raad:
- 	verwerpt het beroep;
- 	veroordeelt [eiseressen] in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze 	uitspraak aan de zijde van de Ontvanger begroot op € 902,34 aan verschotten en                       	€ 2.200,-- voor salaris, vermeerderd met de wettelijke rente over deze kosten indien              	[eiseressen] deze niet binnen veertien dagen na heden hebben voldaan.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vicepresident M.J. Kroeze als voorzitter en de raadsheren C.E. du Perron, A.E.B. ter Heide, J.A.R. van Eijsden en S.J. Schaafsma, en in het openbaar uitgesproken door de raadsheer H.M. Wattendorff op 13 mei 2022.
    
  
  
     Gerechtshof Amsterdam 12 mei 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:1355.
  
  
     	HR 8 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1042.
  
  
     	Vgl. HR 2 december 1986, ECLI:NL:HR:1986:AC9347, rov. 3.3.2, en HR 2 juni 1995, ECLI:NL:HR:1995:ZC1744, rov. 3.3.
  
  
     	Vgl. HR 8 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1042, rov. 3.6.
  
  
     	Zie bijvoorbeeld par. 23, onder 9, Besluit Fiscaal Bestuursrecht, Stcrt. 29 oktober 2021, nr. 44622.
  
  
     	Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, PbEU 2006, L 347/1.
  
  
     	Vgl. HvJEU 26 februari 2013, C-617/10, ECLI:EU:C:2013:105 (Åkerberg Fransson), punt 25. 
  
  
     	Vgl. HR 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1775, rov. 3.6.2. 
  
  
     	Vgl. HR 23 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BK0896, rov. 3.4.1, en HR 7 juni 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA6124, rov. 5.2.