ECLI:NL:GHAMS:1999:AA8154, Gerechtshof Amsterdam, 19-05-1999, 98/5127
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 1999-05-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De door belanghebbende gedane periodieke betaling aan Staatsbosbeheer voor het gebruiksrecht van een perceel grond en de overige uitgaven die belanghebbende met betrekking tot het onderhoud van het perceel heeft gedaan kunnen niet worden aangemerkt als aftrekbare giften in de zin van artikel 47 van de Wet IB.

98/5127
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Derde Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van X te Z, belanghebbende,
      tegen
      een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P Haarlem, de inspecteur.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 30 november 1998 gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 12 november 1998 betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995.
      De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van f.195.673 en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f.175.711.
      De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
      Ter zitting van 7 april 1999 zijn verschenen belanghebbende, tot bijstand vergezeld van en de inspecteur, tot bijstand vergezeld van mr .
      Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota (met twee bijlagen) voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. De inspecteur heeft van de bijlagen kennis kunnen nemen en heeft zich daarover kunnen uitlaten. 
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. Belanghebbende deed voor het onderhavige jaar aangifte van een belastbaar inkomen van f.171.798. In het aangiftebiljet zijn aftrekbare giften in aanmerking genomen tot een bedrag van f.19.962. In een bijlage bij de aangifte heeft belanghebbende een toelichting opgenomen op de giften en een specificatie die als volgt luidt:
      * Bijdrage aan Staatsbosbeheer in de vorm van 
      een gebruiksvergoeding, welke vereist was voor
      de juridische onderbouwing van deze beheers-
      regeling. Gebaseerd op de omvang van het perceel
      is jaarlijks f.4.130 overeengekomen, exclusief
      BTW (factuur 5/9/95) f. 4.852,75
      * Boombeschermers en boomband (factuur 
      20/6/95) " 627,79
      * 10 gecreosoteerde landhekken (factuur 12/9/95) " 960,21 * Grondwerk (factuur 
      11/12/95) " 5.875,00
      * 697 bomen (berken, eiken, kastanjes, beuken
      etc., conform specificatie van Staatsbosbeheer)
      (geleverd door Landschapsbeheer Zuid-Holland
      18/12/95, gefactureerd in 1996) " p.m.
      * Grondwerk (factuur 
      13/12/95) " 5.875,00
      * Schoeiingwerk in kader herstel watergangen
      (factuur 27/12/95) " 11.750,00
      -----------
      Gift aan de Staat in 1995 f.29.940,75
      Bij vraag 25 in het aangiftebiljet heeft belanghebbende voormeld totaalbedrag van afgerond f.29.941 vermeld en het aftrekbare bedrag aan giften berekend op het van toepassing zijnde maximum, ofwel op f.19.962.
      2.2. Belanghebbende is in 1987 met zijn partner verhuisd naar zijn huidige woning, een -voormalige- boerderij in Z. In die tijd was men na een ruilverkaveling bezig met de Landinrichting in het kader waarvan natuurelementen werden ingericht in de omgeving. In 1988 nam belanghebbende contact op met de Landinrichtingscommissie teneinde een perceel grond groot 1,2 hectare aan te kopen, gelegen achter de boerderij, met de bedoeling daar een natuurelement aan te leggen. Het verzoek van belanghebbende is door voornoemde commissie afgewezen.
      2.3. In 1990 heeft belanghebbende een voorlopige koopovereenkomst gesloten met betrekking tot een perceel grond van 1,7 hectare, gelegen aan de andere zijde van het dorp; ook hier wilde belanghebbende een natuurelement creëren. Door toedoen van de Landinrichtingscommissie is de koop niet tot stand gekomen.
      2.4. In oktober 1994 heeft belanghebbende een perceel weiland te Q verworven met een oppervlakte van (volgens de aangifte) 5,7 hectare. Dit weiland wordt gebruikt voor beweiding van vee en als hooiland. In de aangifte 1995 vermeldt belanghebbende dat het de intentie is in de toekomst een positief rendement te behalen. Daartoe zijn in 1996 machines aangeschaft. In de pleitnota meldt belanghebbende dat dit weiland, waarvan de oppervlakte op ongeveer 8 hectare wordt gesteld, is aangekocht met de bedoeling daar een bos aan te leggen. De benodigde wijziging van het bestemmingsplan heeft geen doorgang gevonden.
      2.5. In 1993 heeft Regiobeheer Zuid-Holland van Staatsbosbeheer contact opgenomen met belanghebbende omtrent het beheer van een perceel grond met een oppervlakte van ongeveer 2,4 hectare dat is gelegen ten zuiden van het erf dat behoort bij de woning van belanghebbende. Dit perceel was op basis van het onder 2.2. bedoelde inrichtingsplan door Staatsbosbeheer beplant met populieren en enige esdoornbosjes en wordt ook wel aangeduid als 'bomenweide'.
      In de tweede helft van 1993 zijn er tussen belanghebbende en de regiobeheerder van Staatsbosbeheer gesprekken gevoerd omtrent de inrichting van het hiervoor vermelde terrein; mede op basis van de wensen van Staatsbosbeheer is vervolgens een inrichtingsplan opgesteld. Staatsbosbeheer heeft aanwijzingen gegeven met betrekking tot de indeling, de ordening en de boomsoorten.
      2.6. Met behulp van voormelde aanwijzingen van Staatsbosbeheer heeft belanghebbende een voorstel voor particulier beheer opgesteld d.d. 4 januari 1994, genaamd 'Beheer van bosperceel Z' (bijlage 10 vertoogschrift). In de aanhef van dit voorstel is onder meer het volgende vermeld:
      'Het omzetten van een weiland naar een volwaardig bos met
      duurzame boomsoorten en een interessante vegetatie vergt
      aanzienlijke financiële budgetten. Aangezien deze blijvende
      verbeteringen van het milieu zowel in het belang van de
      individuele burgers als de overheid zijn, stelt dit rapport
      voor hieraan een particuliere bijdrage te leveren. Met
      behulp van zijn particuliere middelen kan het bosperceel
      achter de voormalige '' in Z
      versneld worden ingeplant met beuken, eiken, essen en
      kastanjes, en worden voorzien van een ecologische rand ter
      verhoging van de natuurwaarde van het geheel.
      Via dit rapport wordt voorgesteld:
      * Het beheer van het bosperceel ter grootte van 2.36.00 ha
      over te dragen aan X, waarvoor deze een jaarlijkse
      vergoeding aan Staatsbosbeheer zal afdragen.
      * Het huidige open populierenbos aan te vullen met duurzame
      boomsoorten en een ecologische rand, welke in de toekomst
      de populieren vervangen. Deze aanvulling wordt
      gefinancierd met particuliere middelen van de nieuwe
      beheerder.
      Dit heeft als voordelen voor Staatsbosbeheer:
      * Het door Staatsbosbeheer gewenste duurzame bos als
      toekomstige vervanging van de populieren wordt versneld
      aangeplant zonder kosten voor de overheid.
      * De natuurwaarde wordt in aanzienlijk mate verhoogd door
      het aanbrengen van een moerasachtig oevergebied en
      mantelzoomvegetatie, waardoor een rust- en broedgebied
      voor bosdieren en vogels ontstaat, eveneens zonder
      kosten voor de overheid.
      * Er is direct toezicht op het perceel en permanente
      aandacht, waardoor mogelijke problemen (stormschade,
      baldadigheid, enz.) sneller worden opgemerkt en meer
      preventief en herstellend onderhoud kan worden
      gepleegd.
      * Het onderhoud, inclusief het schouwen van de sloten,
      komt voor rekening van de nieuwe beheerder.
      * Daarnaast blijft Staatsbosbeheer betrokken bij de
      ontwikkeling van dit gebied, aangezien de detailplannen
      steeds ter goedkeuring worden voorgelegd aan de regio-
      beheerder vóór de aanvang van werkzaamheden.
      Gezien de omvang van de particuliere investeringen, nodig
      voor het realiseren van het in dit rapport opgenomen plan,
      is een relatief langdurige overeenkomst nodig, bijvoorbeeld
      in de vorm van een beheersovereenkomst van 10 jaar met
      steeds een verlenging van 10 jaar.' 
      2.7. In 1995 is tussen belanghebbende en Staatsbosbeheer met betrekking tot voornoemd perceel een gebruiksovereenkomst gesloten; de overeenkomst, waarvan zich een kopie onder de stukken bevindt, is op 15 augustus 1995 door belanghebbende ondertekend. In die overeenkomst, waarin belanghebbende is geduid als de gebruiker en Staatsbosbeheer, handelende namens de Staat der Nederlanden, als de Staat, is onder meer het volgende bepaald:
      '(.....) komen overeen dat de Staat aan de gebruiker 
      toestemming verleent tot het gebruik van een perceel grond
      voor de duur van maximaal 10 jaar ingaande 1 juni 1995 en
      derhalve tot uiterlijk 1 juni 2005,
      Indien de dan geldende beheersdoelstelling van Staatsbos-
      beheer zich niet tegen een verlenging van de ingebruikgeving
      verzet, zal 1 jaar voor de afloop van de onderhavige
      overeenkomst onderhandeld worden over de voorwaarden voor
      verlenging.
      (.....)
      tegen betaling van een periodieke gebruiksvergoeding van
      f 4.130,-- per jaar, genoemd bedrag is exclusief BTW, hoog
      tarief
      en onder de volgende voorwaarden:
      (.....)
      Artikel 2
      1. De gebruiker kent het in gebruik gegeven object volkomen
      en aanvaardt dit in gebruik in de staat, waarin het zich
      ten tijde van het sluiten van deze overeenkomst bevindt,
      met alle daaraan verbonden lusten en lasten, heersende
      en lijdende erfdienstbaarheden.
      (.....)
      Artikel 4
      1. De gebruiker is verplicht als een goed huisvader voor het
      behoud en onderhoud van het in gebruik gegeven object te
      zorgen.
      2. De gebruiker is verplicht het in gebruik gegeven object
      slechts in overeenstemming met zijn bestemming te
      gebruiken.
      3. De gebruiker is niet bevoegd de aard, bestemming, 
      inrichting of gedaante van het in gebruik gegeven object
      geheel of gedeeltelijk te veranderen dan na schriftelijke
      toestemming van de Staat.
      4. De gebruiker is niet bevoegd het in gebruik gegeven
      object hetzij om niet hetzij tegen een vergoeding aan een
      ander in gebruik of genot af te staan of aan een ander te
      verhuren of te verplichten.
      Artikel 5
      1. De Staat is te allen tijde bevoegd nakoming te vorderen
      van de ingevolge de gebruiksovereenkomst op de gebruiker
      rustende verplichtingen. In dat kader is de Staat bevoegd
      de gebruiker te allen tijde aanwijzingen te geven met
      betrekking tot de naleving van de op de gebruiker
      rustende verplichtingen welke naar het oordeel van de 
      Staat geboden zijn. De gebruiker is gehouden deze
      aanwijzingen onverwijld op te volgen.
      (.....)
      Artikel 7
      (.....)
      3. Het gehele onderhoud van de ingebruik gegeven percelen is
      voor rekening van de gebruiker.
      4. Op het perceel moet bos instand worden gehouden en er 
      mogen alleen inheemse soorten bijgeplant worden.
      5. De Staat behoudt zich het genot van de jacht en visserij
      op het ingebruik gegevene voor. De gebruiker verleent 
      zijn toestemming aan de Staat het genot van de jacht en
      visserij op het ingebruik gegevene te verhuren.
      (.....)'
      2.8. In het in het beheersplan opgenomen nat/drooggebied hebben onder meer de volgende werkzaamheden plaatsgevonden: afgraven van de grond om meer waterpartijen te creëren, vorming van (schier)eilandjes, opwerpen heuvels met een beukenstrook. Voorts is aan de westzijde van het terrein een woudzoom aangelegd, een en ander volgens een gedetailleerde specificatie wat betreft soort en maat van bomen en struiken. Er zijn ongeveer 2000 boompjes geplant.
      2.9. Tot de zomer van 1996 was het perceel toegankelijk voor publiek. Omdat sprake was van diverse soorten vernieling op het terrein is het -in overleg met Staatsbosbeheer- medio 1996 afgesloten totdat de verschillende bomen en overige aanplant voldoende volgroeid zijn.
      2.10. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur -naast een niet in geschil zijnde correctie- het aangegeven belastbare inkomen verhoogd met het hiervoor onder 2.1. vermelde bedrag van f.19.962.
      3. Geschil
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de periodieke betaling aan Staatsbosbeheer voor het gebruiksrecht van het perceel en de overige uitgaven die belanghebbende met betrekking tot het onderhoud van het perceel heeft gedaan kunnen worden aangemerkt als aftrekbare giften in de zin van artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet).
      4. Standpunten van partijen
      Hiervoor verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
      Ter zitting is daaraan -zakelijk weergegeven- nog het volgende toegevoegd.
      door belanghebbende
      Het initiatief met betrekking tot het perceel is uitgegaan van Staatsbosbeheer. Het inrichtingsplan is gedicteerd door Staatsbosbeheer. Mijn partner houdt dagelijks toezicht op het perceel. Verder is er nog een betaalde kracht om distels te verwijderen en dergelijke. 
      Het contract loopt tot 2005; het is de bedoeling om het terrein dan weer open te stellen voor publiek; de aanplant moet dan voldoende zijn gegroeid.
      Vrijwel alle nabijgelegen percelen waarvan Staatsbosbeheer in het kader van de ruilverkaveling eigenaar is geworden zijn in gebruik gegeven aan de buren. Die buren doen aan beheer en onderhoud; zij gebruiken het onder meer voor het houden van dieren. De buren hebben een zelfde soort overeenkomst met Staatsbosbeheer. Wij zijn de enigen die aan herinrichting doen. Wij lopen daarmee circa 40 jaar vooruit op de plannen van Staatsbosbeheer en Heidemij.
      Op de 8 hectare grond in Q die mijn eigendom zijn grazen schapen; in de winter lopen die in de bomenweide bij het huis. Dat mag omdat met Staatsbosbeheer is afgesproken dat lichte begrazing is toegestaan.
      Staatsbosbeheer kent geen vergoedingsregeling voor dit soort gevallen. Dit is een experiment.
      Volgens Staatsbosbeheer zal ik het perceel nimmer kunnen kopen. Ik heb inmiddels ook de moed opgegeven dat dit zal veranderen. Desgevraagd deel ik mee dat indien ik het perceel had kunnen kopen er van een gift geen sprake zou zijn geweest.
      door de inspecteur
      De uitgaven die belanghebbende heeft gedaan zijn alle betaald aan derden die niet zijn instellingen in de zin van artikel 47 van de Wet; reeds daarom is aftrek uitgesloten.
      Belanghebbende huurt een perceel grond en gebruikt dat; hij houdt er onder meer schapen op. Daarmee wordt invulling gegeven aan het gebruiksrecht. Belanghebbende is degene die het meeste profijt heeft van het gebruiksrecht. Belanghebbende geeft invulling aan zijn gebruiksrecht met hulp van Staatsbosbeheer.
      Ik ben zelf gaan kijken naar het perceel; het is niet toegankelijk voor publiek. Desgevraagd deelde een dorpeling mij mee dat het betreffende gebied allemaal particulier terrein is. Dat is dus de indruk die bestaat bij de dorpsbewoners. 
      Staatsbosbeheer kent geen vergoedingsregeling. Naar spraakgebruik hoeft Staatsbosbeheer deze kosten ook niet te vergoeden.
      Belanghebbende zegt zelf dat meerdere belastingplichtigen een stuk grond hebben geadopteerd. Uit onderzoek bij de Directie Particulieren is mij gebleken dat belanghebbende de enige is die aftrek als gift claimt. Het was wellicht beter geweest indien Staatsbosbeheer vooraf contact had opgenomen met de belastingdienst over de fiscale gevolgen van dit initiatief. Het maakt geen verschil indien Staatsbosbeheer zou verklaren dat zij belanghebbendes financiële inspanningen als een gift beschouwt.
      5. Beoordeling van het geschil
      5.1. Uit hetgeen hiervoor onder 2.2. tot en met 2.4. is vermeld leidt het Hof af dat belanghebbende met zijn partner sinds de verhuizing naar hun huidige woning op zoek was naar mogelijkheden voor de aanleg van een natuurgebied, bij voorkeur op eigen grond. Alle (eerdere) gedane pogingen daartoe zijn uiteindelijk mislukt. Zodanige activiteiten en de daaraan verbonden kosten kunnen, hoewel de natuur daarmee gebaat is en het dus het persoonlijk nut overstijgt, evenwel niet leiden tot aftrekbare giften in de zin van artikel 47 van de Wet.
      5.2. De realisatie van de wens van belanghebbende en zijn partner bleek later wel mogelijk op een perceel dat is gelegen achter de eigen woning, waarvan het gebruiksrecht kon worden verkregen tegen betaling van een vergoeding. 
      Een zodanige vergoeding kan op grond van artikel 47, vierde lid, van de Wet niet als gift worden aangemerkt aangezien belanghebbende materiële en immateriële voordelen ontleent aan het exclusieve gebruiksrecht van het perceel grond, onder meer door het weiden van zijn schapen in de bomenweide.
      Voor de aanleg van het natuurgebied op dit perceel en de daarvoor aan derden betaalde bedragen geldt hetzelfde als hiervoor is overwogen onder 5.1. Naar 's Hofs oordeel is ook hier het element van de persoonlijke behoeftenbevrediging overwegend.
      Dat belanghebbende en zijn partner zich daarbij moeten richten naar de wensen en voorschriften van (de regiobeheerder van) Staatsbosbeheer, zoals valt af te leiden uit de artikelen 4 en 7 van de gebruiksovereenkomst en hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, betekent immers niet dat de aanleg geschiedt op zodanige wijze dat de kosten naar algemeen aanvaarde maatschappelijke opvattingen door Staatsbosbeheer zouden behoren te worden vergoed.
      5.3. Hoe loffelijk het streven van belanghebbende en zijn partner ook is uit het oogpunt van natuurbehoud en hoezeer dat streven ook past in het door de overheid uitgedragen beleid, waarin ook de 'vergroening van het belastingstelsel' wordt gepredikt, op grond van de huidige bepalingen van de Wet kunnen de door belanghebbende gedragen kosten niet leiden tot giftenaftrek.
      6. Proceskosten
      Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
      7. Beslissing
      Het Hof -verklaart het beroep ongegrond en
      bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
      De uitspraak is vastgesteld op 19 mei 1999 door mrs Schaap, Faase en Meussen, in tegenwoordigheid van mr Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
      De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.