ECLI:NL:GHSHE:2023:4168, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 13-12-2023, 22/00415
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2023-12-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verwijzingszaak m.b.t. een naheffingsaanslag loonheffingen (2010-2014). In geschil  is of er sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende (een B.V.) en een tweetal personen. Het hof is van oordeel dat niet aannemelijk is gemaakt dat deze personen in (fictieve) dienstbetrekking tot belanghebbende hebben gestaan. Het gelijk is aan belanghebbende.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 22/00415
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V.,
      
      Gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van Rechtbank Gelderland te Arnhem (hierna: de rechtbank) van 13 februari 2019, nummer AWB 17/3394, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft een naheffingsaanslag loonheffing opgelegd over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2014. Tevens is bij beschikking belasting- en heffingsrente (hierna: rentebeschikking) in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de naheffingsaanslag en de rentebeschikking verminderd en de boetebeschikking in stand gelaten.
      
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Dat hof heeft de uitspraak van de rechtbank vernietigd en het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft bij arrest van 18 februari 2022 (hierna het verwijzingsarrest) het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vernietigd en het geding verwezen naar het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (het hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
      
    
    
      1.6.
      De inspecteur heeft naar aanleiding van het verwijzingsarrest een conclusie ingediend. Belanghebbende heeft ook een conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest ingediend en heeft bovendien gereageerd op de conclusie van de inspecteur.
      
    
    
      1.7.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 7 juni 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [persoon 1] namens belanghebbende en haar gemachtigden [gemachtigde 1] , [gemachtigde 2] en [gemachtigde 3] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.9.
      De inspecteur heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. 
      
    
    
      1.10.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.11.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De ondernemingsactiviteiten van belanghebbende bestaan uit het ontwikkelen, verkopen, leveren, onderhouden en exploiteren van systeem- en gebruikerssoftware, hardware- en softwareapplicaties. In de desbetreffende periode waren bij belanghebbende ongeveer 11 personen werkzaam. Belanghebbende is opgericht op [oprichtingsdatum] 2000. Bij statutenwijziging van [datum 1] 2008 is de naam van belanghebbende gewijzigd van [A BV] in haar huidige naam.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft met ingang van 8 respectievelijk 9 oktober 2008 managementovereenkomsten gesloten met [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . (hierna eveneens: de persoonlijke houdstervennootschappen). In deze twee managementovereenkomsten is vastgelegd dat [bedrijf 1] en [bedrijf 2] de opdracht krijgen om samen de dagelijkse leiding van belanghebbende uit te oefenen. Beide managementovereenkomsten zijn namens belanghebbende door [persoon 1] (hierna: [persoon 1] ) getekend. In de managementovereenkomsten, waarbij de persoonlijke houdstervennootschap als partij 1 en belanghebbende als partij 2 worden aangeduid, is voor zover relevant onder meer het volgende opgenomen: 
      
      
        (…) 
        
          “Artikel 1. Aanstelling/werkzaamheden
        
      
      1. Partij 1 zal met ingang van [datum 1] 2008 managementwerkzaamheden verrichten
      
        voor en ten behoeve van partij 2. Partij 1 zal hierbij handelen volgens alle rechten en
        verplichtingen die de wet, de statuten van partij 2 en het maatschappelijk gebruik haar
        toekennen respectievelijk opleggen.
      
      2. Partij 2 draagt hierbij de dagelijkse leiding over aan partij 1.
      3. Partij 1 c.q. haar werknemer(s) treedt bij het uitvoeren van haar functie uitsluitend op
      in het belang van partij 2.
      4. Partij 1 aanvaardt de vermelde opdracht en zal de opdracht, met in achtneming van
      het bepaalde in de overeenkomst, zelfstandig uitvoeren.
      5. Partijen verklaren hierbij uitdrukkelijk dat de overeenkomst geen
      
        arbeidsovereenkomst is tussen partijen. Overeengekomen is een overeenkomst van
        opdracht als bedoeld in artikel 7:400 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW). Het
        staat partij 2 vrij aanwijzingen te geven als bedoeld in artikel 7:402 BW, terwijl partij
        1 deze opdracht naar eigen professioneel inzicht uitvoert en vrij is te bepalen op
        welke wijze de opdracht wordt uitgevoerd.
      
      
      
        
          Artikel 2 beëindiging 
        
      
      1. Deze overeenkomst is aangegaan voor bepaalde tijd. De arbeidsovereenkomst wordt
      
        aangegaan voor de duur van 1 jaar met stilzwijgend verlengen, maar kan door ieder
        van de partijen worden opgezegd met een opzeggingstermijn van drie maanden. De
        opzegging dient schriftelijk te geschieden tegen het einde van een kalendermaand.
      
      2. Deze overeenkomst eindigt van rechtswege en met onmiddellijke ingang indien en
      
        zodra partij 1 haar verplichtingen uit hoofde van deze overeenkomst grovelijk
        veronachtzaamt.
      
      3. Voorts eindigt deze overeenkomst van rechtswege met onmiddellijke ingang indien
      
        en zodra partij 1 surséance van betaling aanvraagt, failliet wordt verklaard of in
        liquidatie treedt.
      
      4. Partij 1 verplicht zich om partij 2 onmiddellijk te informeren indien zich één van de
      
        gevallen voordoet als bedoeld in artikel 2 lid 3. 
        (…)”
      
      
    
    
      2.3.
      
        [persoon 1] is enig aandeelhouder en directeur van [bedrijf 2] en [persoon 2] (hierna: [persoon 2] ) is enig aandeelhouder en directeur van [bedrijf 1] . [persoon 1] heeft in 2005 met [bedrijf 2] een arbeidsovereenkomst gesloten en [persoon 2] met [bedrijf 1] .
      
    
    
      2.4.
      Vanaf 28 november 2008 zijn de aandeelhouders van belanghebbende [B BV] . (52%), [bedrijf 2] (24%) en [bedrijf 1] (24%). In de akte van levering van aandelen van 28 november 2008 zijn de verkoper ( [B BV] .) en de kopers ( [bedrijf 2] en [bedrijf 1] ) overeengekomen dat in geval van overlijden van de heer [persoon 3] (hierna: [persoon 3] ) een aanvullend belang van (gezamenlijk) 3% wordt gekocht door [bedrijf 2] en [bedrijf 1] . Verder is overeengekomen dat het stemrecht verbonden aan deze aandelen vanaf het moment van overlijden van [persoon 3] wordt uitgeoefend overeenkomstig de instructies van de kopers.
      
    
    
      2.5.
      Met dagtekening 13 september 2010 is een Shareholders Agreement overeengekomen. Partijen bij deze overeenkomst zijn [bedrijf 3] , [B BV] ., [bedrijf 2] , [bedrijf 1] , [persoon 1] (in persoon) en belanghebbende. In artikel 3.2 van de Shareholders Agreement is vermeld dat [B BV] en [persoon 1] lid van de Management Board blijven. Vanaf 1 oktober 2010 wordt 37% van de aandelen gehouden door [B BV] ., 24% door [bedrijf 2] , 24% door [bedrijf 1] en 15% door de nieuwe aandeelhouder [bedrijf 3] . De Shareholders Agreement is namens belanghebbende door [persoon 1] getekend.
      
    
    
      2.6.
      In het handelsregister van de Kamer van Koophandel is sinds [datum 2] 2012 als enig bestuurder van belanghebbende geregistreerd: [bedrijf 2] . Tot die datum zijn statutair bestuurders: [B BV] (vanaf 2007) en [persoon 1] (vanaf 2008).
      
    
    
      2.7.
      Blijkens de jaarverslagen van [bedrijf 2] en [bedrijf 1] hadden deze vennootschappen in ieder geval in 2014 naast een deelneming in belanghebbende nog een deelneming in [bedrijf 4] . [bedrijf 2] had daarnaast een deelneming in [bedrijf 5] . Tenslotte hielden beiden een rekening-courant aan bij [bedrijf 6] , die door [bedrijf 2] ook als deelneming wordt aangemerkt.
      
    
    
      2.8.
      In de naheffingsperiode heeft belanghebbende de overeengekomen managementvergoedingen betaald aan [bedrijf 2] en [bedrijf 1] . [persoon 1] en [persoon 2] hebben van hun respectievelijke persoonlijke vennootschappen loon ontvangen.
      
    
    
      2.9.
      Bij belanghebbende heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen voor de jaren 2010 tot en met 2014. Het aan de hand van het boekenonderzoek opgestelde rapport van 14 augustus 2015 is aan belanghebbende in afschrift verstrekt. 
      
    
    
      2.10.
      Naar aanleiding van het boekenonderzoek is de onderhavige naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd van € 67.903, waarbij [persoon 1] en [persoon 2] door de inspecteur als verplicht verzekerde werknemers van belanghebbende zijn aangemerkt voor de premies werknemersverzekeringen. Tevens is bij beschikking € 7.108 belasting- en heffingsrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete van € 352 opgelegd. 
      
    
    
      2.11.
      Belanghebbende is in bezwaar gekomen. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag, de rentebeschikking en de boetebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. 
      
    
    
      2.12.
      De rechtbank heeft de naheffingsaanslag verminderd naar een bedrag van € 8.211,34, de rentebeschikking evenredig verminderd en de boetebeschikking gehandhaafd. 
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
        
          Is sprake van verzekeringsplicht voor de werknemersverzekeringen ter zake van [persoon 1] en [persoon 2] voor hun bij belanghebbende verrichte werkzaamheden? Meer specifiek is in geschil of er sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en [persoon 1] respectievelijk [persoon 2] . 
        
        
          Staan [persoon 1] en [persoon 2] in fictieve dienstbetrekking tot belanghebbende. 
        
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. 
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        
          Vooraf
        
      
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft de stelling ingenomen dat het gehanteerde rentepercentage van 4% bij de berekening van de heffings- en belastingrente onredelijk hoog en niet marktconform is. Dit levert een schending op van het recht op ongestoord genot van eigendom als bedoeld in artikel 1 Eerste Protocol EVRM in verbinding met artikel 14 EVRM, aldus belanghebbende. Deze stelling heeft belanghebbende pas na verwijzing door de Hoge Raad ingenomen. Na verwijzing is er in beginsel geen ruimte meer voor het innemen van nieuwe stellingen. Het hof is gehouden na verwijzing het geding te beslissen binnen het door de verwijzingsopdracht gestelde kader. Aangezien zich hier niet het geval voordoet dat de aanleiding tot het voeren van de nieuwe stelling pas door of na het verwijzingsarrest is ontstaan, zal het hof deze stelling buiten beschouwing laten. 
      
    
    
      4.2.
      Daarnaast heeft belanghebbende de stelling ingenomen dat de inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. Belanghebbende heeft hier in cassatie ook over geklaagd. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat deze klacht niet tot cassatie kan leiden onder verwijzing naar artikel 81, lid 1, Wet op de rechterlijke organisatie. Deze stelling van belanghebbende valt derhalve buiten de verwijzingsopdracht. Het hof zal deze stelling eveneens buiten beschouwing laten. 
      
      
        
          Arrest
        
      
    
    
      4.3.
      De kernoverwegingen van het verwijzingsarrest luiden als volgt:
      
      
        “3.2.3 In dit verband geeft de door het Hof vastgestelde onmisbaarheid van [persoon 2] en [persoon 1] geen antwoord op de vraag of laatstgenoemden zelf jegens belanghebbende de verplichting op zich hebben genomen om persoonlijk arbeid te verrichten. De omstandigheid dat [persoon 2] en [persoon 1] hebben ingestemd met de betalingen van managementvergoedingen aan de Ltd's werpt geen licht op het antwoord op de vraag of belanghebbende jegens [persoon 2] en [persoon 1] de verplichting op zich heeft genomen om aan hen loon te betalen. Ten slotte is zonder nadere motivering niet begrijpelijk waarom het Hof heeft aangenomen dat [persoon 2] en [persoon 1] hun werkzaamheden uitvoerden onder gezag van de algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende. De door het Hof genoemde bepalingen in een Shareholders Agreement kunnen niet het oordeel dragen dat met betrekking tot het gezag over de uitvoering van arbeidsovereenkomsten bij belanghebbende een statutaire regeling is
        getroffen die afwijkt van hetgeen uit het wettelijk stelsel voortvloeit (vgl. de artikelen 2:217 en 2:239 BW). Daarnaast valt niet zonder meer in te zien waaraan die algemene vergadering van aandeelhouders de bevoegdheid zou ontlenen om rechtstreeks gezag uit te oefenen ten aanzien van de door [persoon 2] en [persoon 1] te verrichten werkzaamheden, zolang niet meer is vastgesteld dan dat belanghebbende een contractuele relatie heeft met de Ltd's.”
      
      
      
        
          Privaatrechtelijke dienstbetrekking?
        
      
      
    
    
      4.4.
      Het geschil na verwijzing betreft de vraag of [persoon 1] en [persoon 2] verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Het geschil spitst zich toe op de vraag of, gelet op artikel 3 van de Ziektewet, artikel 3 van de Werkloosheidswet en de artikelen 7 en 8 van de Wet inkomen naar arbeidsvermogen, sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en [persoon 1] respectievelijk [persoon 2] . 
      
    
    
      4.5.
      Het hof stelt voorop dat voor het antwoord op de vraag of sprake is van een dienstbetrekking maatgevend is of de rechtsverhouding tussen de betrokken partijen een arbeidsovereenkomst is in de zin van artikel 7:610 BW. De inhoud van de tussen partijen gemaakte afspraken is bij die beoordeling relevant, evenals de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan de overeenkomst en aldus daaraan inhoud hebben gegeven. Er moet zijn voldaan aan drie voorwaarden: een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid, het betalen van loon en een gezagsverhouding. 
      
    
    
      4.6.
      De inspecteur dient feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die tot de conclusie kunnen leiden dat sprake is van een privaatrechtelijke arbeidsovereenkomst tussen belanghebbende enerzijds en respectievelijk [persoon 1] en [persoon 2] anderzijds. 
      
    
    
      4.7.
      De inspecteur draagt hiervoor aan dat de persoonlijke houderstervennootschappen geen andere werknemers hebben dan [persoon 1] en [persoon 2] . Gelet op de onderlinge verhoudingen mag volgens de inspecteur worden aangenomen dat is beoogd dat de overeengekomen werkzaamheden uitsluitend worden verricht door [persoon 1] en [persoon 2] . Ook zijn deze werkzaamheden daadwerkelijk alleen verricht door [persoon 1] en [persoon 2] . Verder wijst de inspecteur erop dat in artikel 2.1 van de managementovereenkomst wordt gesproken over “de arbeidsovereenkomst”. De inspecteur vervolgt zijn betoog door vervolgens op de jaarrekeningen van de persoonlijke houdstervennootschappen te wijzen waaruit hij opmaakt dat de managementvergoedingen ook zijn ontvangen. Daarmee zijn volgens de inspecteur deze vergoedingen ook feitelijk in de beschikkingsmacht van [persoon 1] en [persoon 2] gekomen. Feitelijk betreft dit dus het verstrekte loon, aldus de inspecteur. Verder stelt hij zich op het standpunt dat [persoon 2] en [persoon 1] als bestuurders onder het gezag en toezicht staan van de algemene vergadering van aandeelhouders. Dit is absoluut het geval voor [persoon 1] in de periode van [datum 1] 2008 tot [datum 2] 2012 toen hij statutair bestuurder was van belanghebbende. Hiermee is voldaan aan de voorwaarden van het persoonlijk verrichten van arbeid, het betalen van loon en een gezagsverhouding en staan [persoon 1] en [persoon 2] in privaatrechtelijke dienstbetrekking ten opzichte van belanghebbende, aldus nog steeds de inspecteur. 
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende is de tegenovergestelde mening toegedaan. Belanghebbende stelt primair dat aan geen van de drie vereisten voor een privaatrechtelijke dienstbetrekking wordt voldaan. Er bestaat uitsluitend een rechtsverhouding tussen de persoonlijke houdstervennootschappen en belanghebbende. Subsidiair beroept belanghebbende zich op de rangorderegeling en stelt zij zich op het standpunt dat het ondernemerschap van de persoonlijke vennootschappen in de weg staat aan de verzekeringsplicht van [persoon 1] en [persoon 2] . 
      
    
    
      4.9.
      Het hof volgt het standpunt van de inspecteur niet en overweegt daartoe als volgt. Aan de uitvoering van managementwerkzaamheden door [persoon 2] en [persoon 1] liggen de managementovereenkomsten en de arbeidsovereenkomsten met de persoonlijke houdstervennootschappen ten grondslag. De bepalingen in de managementovereenkomsten duiden er niet op dat er in wezen sprake is van arbeidsovereenkomsten. Het hof acht in dat verband van belang dat geen nadere bepalingen zijn opgenomen over de voorwaarden waaronder de opdracht moet worden uitgevoerd, zoals bijvoorbeeld werktijden, vakantiedagen en afspraken over ziekte. Ook kan de enkele omstandigheid dat [persoon 1] en [persoon 2] feitelijk de managementwerkzaamheden voor belanghebbende hebben verricht en zij daarvoor de expertise hebben, niet tot de conclusie leiden dat zij zich jegens belanghebbende persoonlijk hebben verplicht arbeid te verrichten. Het feit dat [persoon 1] en [persoon 2] elkaar over en weer vervangen, zoals door [persoon 1] ter zitting geloofwaardig is verklaard, ondersteunt dit oordeel. 
      
    
    
      4.10.
      De enkele omstandigheid dat de persoonlijke houdstervennootschappen de managementvergoedingen hebben ontvangen kan niet het oordeel dragen dat belanghebbende jegens [persoon 1] en [persoon 2] de verplichting op zich heeft genomen om hen loon te betalen. De managementvergoedingen waren immers verschuldigd op grond van de managementovereenkomsten.
      
    
    
      4.11.
      De inspecteur wijst er voorts op dat [persoon 1] en [persoon 2] hun werkzaamheden onder gezag van de algemene vergadering van aandeelhouders verrichtten. Uit hetgeen de inspecteur heeft aangedragen kan niets meer worden vastgesteld dan dat belanghebbende een contractuele relatie heeft met de persoonlijke houdstervennootschappen, zodat niet valt in te zien waaraan de algemene vergadering van aandeelhouders de bevoegdheid zou ontlenen om rechtstreeks gezag uit te oefenen ten aanzien van de door [persoon 2] en [persoon 1] te verrichten werkzaamheden. Anders dan de inspecteur leidt het hof uit artikel 4 van de managementovereenkomsten, waarin is opgenomen dat elke aansprakelijkheid voor de opdrachtnemer is uitgesloten, niet af dat de algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende enige mate van toezicht zal uitoefenen. Voor de periode [datum 1] 2008 tot en met [datum 2] 2012 stond [persoon 1] in het handelsregister van de Kamer van Koophandel als statutair bestuurder van belanghebbende geregistreerd (zie 2.6). Deze enkele omstandigheid maakt echter het eindoordeel van het hof niet anders aangezien uit het voorgaande volgt dat het hof van oordeel is dat aan de overige voorwaarden voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610 BW te weten een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid en loon niet voldaan is. 
      
    
    
      4.12.
      Gelet op het voorstaande, is het hof van oordeel dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende enerzijds en respectievelijk [persoon 1] en [persoon 2] anderzijds. Het gelijk is op dit punt aan belanghebbende. Dat in artikel 2.1 van de managementovereenkomst wordt gesproken over “de arbeidsovereenkomst” doet aan het voorgaande niet af aangezien het hof de verklaring van belanghebbende dat dit een verschrijving is geweest, niet in twijfel trekt.
      
      
        
          Fictieve dienstbetrekking 
        
      
      
    
    
      4.13.
      Subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat [persoon 1] en [persoon 2] in fictieve dienstbetrekking staan tot belanghebbende. Hierbij verwijst de inspecteur naar artikel 5 van het Koninklijk Besluit van 24 december 1986, Stb. 1986/655 (hierna het rariteitenbesluit). De in artikel 5 van het rariteitenbesluit opgenomen bepaling voor gelijkgestelden is volgens de inspecteur van toepassing aangezien [persoon 1] en [persoon 2] fulltime dan wel nagenoeg fulltime voor belanghebbende werkzaamheden hebben verricht. Tevens hebben zij een vergoeding voor hun arbeid ontvangen die niet lager is dan 40% van het wettelijk minimumloon.
      
    
    
      4.14.
      Volgens artikel 5 van het rariteitenbesluit wordt – voor zover hier van belang – als fictieve dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding van de persoon, die anders dan bedoeld in artikel 1, 3 en 4 van het rariteitenbesluit arbeid verricht op doorgaans ten minste twee dagen per week. Ingevolge lid 3 van artikel 5 van het rariteitenbesluit moet bovendien sprake zijn van een arbeidsverhouding voor een aangesloten periode van ten minste 30 dagen en moet het bruto-inkomen uit deze arbeidsverhouding per maand doorgaans ten minste 40% van het minimumloon bedragen.
      
    
    
      4.15.
      Het hof is van oordeel dat [persoon 1] en [persoon 2] niet in fictieve dienstbetrekking staan tot belanghebbende. De inspecteur gaat eraan voorbij dat [persoon 1] en [persoon 2] hun managementwerkzaamheden uitsluitend verrichten in het kader van de rechtsbetrekking met hun persoonlijke vennootschappen. [persoon 1] en [persoon 2] hebben immers elk een arbeidsovereenkomst gesloten met hun persoonlijke houdstervennootschap. Gelet op hetgeen door de Hoge Raad in zijn arrest van 14 februari 2014 is overwogen is er onder voormelde omstandigheden geen plaats voor het in aanmerking nemen van een fictieve dienstbetrekking op grond van artikel 5 van het rariteitenbesluit. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.16.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.17.
      
        Aangezien het hoger beroep van de inspecteur ongegrond is, volgt uit het verwijzingsarrest dat de inspecteur moet worden veroordeeld in de kosten van belanghebbende voor het geding bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. 
        Belanghebbende heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. In deze procedure ziet het hof daarvoor echter geen aanleiding, omdat niet gebleken is van onzorgvuldig handelen dan wel het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag tegen beter weten in.
      
      
    
    
      4.18.
      Het hof stelt de tegemoetkoming in verband met de gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), voor de procedure bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, vast op 2 punten x € 837 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.674, en voor de procedure bij het hof vast op 1,5 punt x € 837 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.255,50 voor de procedure bij het hof. In totaal zal de inspecteur derhalve worden veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.929,50.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden en het hof van € 2.929,50.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, J.M. van der Vegt en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van A.D.E. Edel, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 december 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      A.D.E. Edel	A.J. Kromhout
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     ECLI:NL:HR:2022:282. 
  
  
     ECLI:NL:HR:2014:283.
  
  
     1 punt voor het verweerschrift in hoger beroep en 1 punt voor de zitting op grond van het Besluit.
  
  
     0,5 punt voor de conclusie na verwijzing (Bijlage bij het Besluit, onderdeel A 5) en 1 punt voor het verschijnen op de zitting op grond van het Besluit.