ECLI:NL:RBZWB:2022:3413, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 23-06-2022, AWB - 21 _ 1232
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-06-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 20a, vierde en elfde lid, Wet Vpb. Verliesverrekening na aandeelhouderswijziging. Naar het oordeel van de rechtbank is niet voldaan aan de inkrimpingstoets van het vierde lid. De omvang van de paardenhandelsactiviteiten is direct voorafgaande van de aandeelhouderswijziging tot minder dan 30% ingekrompen ten opzichte van het oudste verliesjaar. De rechtbank kent in dit geval aan de voorraad paarden en de omzet een gelijke weging toe. Ten aanzien van het elfde lid oordeelt de rechtbank dat de winsten na de aandeelhouderswijziging niet zijn toe te rekenen aan de voor de wijziging geleden verliezen. Er heeft feitelijk geen voortzetting van de bestaande werkzaamheden plaatsgevonden. Onvoldoende is dat belanghebbende soortgelijke werkzaamheden is gaan ontplooien.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: BRE 21/1232 
      
        
        uitspraak van de enkelvoudige kamer van 23 juni 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [woonplaats], belanghebbende,
      (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        De inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 16 februari 2021.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 17.344. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur € 839 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft het beroep op 9 juni 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende, [belanghebbende], bijgestaan door de gemachtigde en [naam], en namens de inspecteur, [inspecteur], [inspecteur], [inspecteur], [inspecteur] en [inspecteur].
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is opgericht op 30 december 2005. [aandeelhouder]  was begin 2013 enig aandeelhouder van belanghebbende.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft in de jaren 2006 tot en met 2012 telkens verlies geleden. De verliezen over die jaren zijn door de Belastingdienst vastgesteld op in totaal € 2.659.627. Begin 2006, het oudste verliesjaar, bedroeg de balanspost ‘voorraad paarden’ € 697.500. De omzet behaald in dat jaar was € 276.784.
      
    
    
      2.3.
      
        In de Paardenkrant van begin 2013 heeft de volgende advertentie gestaan:
        “Te Koop: Besloten Vennootschap
        Het betreft een lege en schone bv, met in de BV een compenseerbaar verlies. (Verlies is groot 2 miljoen)
        BV is actief in de hippische sector”
      
      
    
    
      2.4.
      Naar aanleiding van deze advertentie is [belanghebbende] ([belanghebbende]) in overleg getreden met [aandeelhouder] over de koop van de aandelen in belanghebbende.
      
    
    
      2.5.
      
        [belanghebbende] was op dat moment enig aandeelhouder van [belanghebbende] ([B.V.]), die op haar beurt enig aandeelhouder was van [belanghebbende] ([belanghebbende]). De activiteiten betroffen het houden, verhandelen en fokken van paarden.
      
    
    
      2.6.
      
        
          [aandeelhouder] en [B.V.] hebben een koopovereenkomst gesloten ter zake van de verkoop van de aandelen in belanghebbende. Daarin is het volgende vermeld:
        “II. 	IN AANMERKING NEMENDE DAT
        	(…)
        (C) de koopsom voor de aandelen in de Vennootschap vijf procent van de door de Belastingdienst definitief vastgestelde verliezen van de Vennootschap tot en met 2012, thans vastgesteld op EUR 2.659.627, zijnde EUR 132.981, vermeerderd met een bedrag van EUR 308.000, derhalve in totaal EUR 440.931 (…) zal bedragen;
      
      
      
        
          Artikel 3 – 
          Koopsom
        
      
    
    
      3.1
      
        De koopsom bedraagt maximaal EUR 440.981 (…), welk bedrag als volgt door Koper zal worden voldaan:
        a	EUR 308.000 wordt bij deze overeenkomst genoveerd in een geldlening. (…)
        b	EUR 86.450 zal onvoorwaardelijk en uiterlijk bij levering van de Aandelen door Verkoper aan Koper worden voldaan (…).
        C	EUR 46.531 zal worden voldaan indien en voor zover de verrekenbare verliezen van de Vennootschap tot en met 2013 definitief bij beschikking zijn vastgesteld door de Belastingdienst. (…)
      
      
      
        Verder is in de koopovereenkomst de volgende garantie opgenomen:
        “5.3 In het kader van de beoordeling van de omvang van de totale werkzaamheden verklaart Verkoper dat de omvang van het aantal paarden ten opzichte van 2006 niet tot minder dan 30% is afgenomen.”
      
      
    
    
      2.7.
      Bij akte van levering van 28 november 2013 zijn alle aandelen in belanghebbende verworven door [B.V.] (de aandeelhouderswijziging). Tot de overgenomen bezittingen van belanghebbende behoorde alleen een voorraad paarden. De aanwas van de voorraad paarden bedroeg in 2013 tot aan de aandeelhouderswijziging € 30.696. De omzet van 2013 bedroeg tot dat moment € 19.788. 
      
    
    
      2.8.
      De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende na de overname bestaan uit het fokken, verhandelen, zadelmak maken en trainen van paarden.
      
    
    
      2.9.
      Op 1 december 2013 heeft [belanghebbende] 84 hengsten en 5 rijpaarden verkocht aan belanghebbende voor een bedrag van € 413.447. Een deel daarvan is op 31 december 2013 weer teruggekocht.
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft na de aandeelhouderswijziging geen omzet behaald uit handelsactiviteiten met de reeds bij de aandeelhouderswijziging aanwezige voorraad paarden. Deze paarden zijn op het bedrijfsadres van de verkoper gebleven en niet overgebracht naar het nieuwe bedrijfsadres van belanghebbende. De paarden zijn eind 2014 weer terug verkocht aan [aandeelhouder].
      
    
    
      2.11.
      De inspecteur heeft een boekenonderzoek ingesteld naar de te verrekenen verliezen in de aangifte Vpb 2014. In het daarvan opgemaakte rapport is de inspecteur tot de conclusie gekomen dat de verliezen geleden voor de aandeelhouderswijziging niet verrekenbaar zijn op grond van artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). 
      
    
    
      2.12.
      Belanghebbende heeft een aangifte Vpb 2016 gedaan naar een belastbare winst van € 17.344 en een belastbaar bedrag na verliesverrekening van nihil. 
      
    
    
      2.13.
      De inspecteur heeft de aanslag Vpb 2016 vastgesteld naar een belastbare winst van € 17.344 en een belastbaar bedrag van € 17.344. De inspecteur heeft de verrekening van verliezen niet geaccepteerd.
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of de aanslag Vpb 2016 tot het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij zal de rechtbank ingaan op de vraag of de inspecteur bij het opleggen van de aanslag rekening had moeten houden met de verrekening van verliezen. Daarnaast beoordeelt de rechtbank of belanghebbende recht heeft op een vergoeding van immateriële schade. De beoordeling vindt plaats aan de hand van de argumenten die belanghebbende heeft aangevoerd, de beroepsgronden.
      
    
    
      3.2.
      De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende geen recht heeft op verrekening van de verliezen geleden voor de aandeelhouderswijziging. Belanghebbende kan de verliezen zowel op basis van het vierde lid als het elfde lid van artikel 20a, van de Wet Vpb niet verrekenen. Daarnaast wijst de rechtbank het verzoek om vergoeding van immateriële schade af. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
      
        
          Heeft belanghebbende recht op verrekening van verliezen?
        
      
    
    
      3.3.
      Indien het uiteindelijke belang in een belastingplichtige in belangrijke mate wijzigt, dan is het uitgangspunt dat de verliezen geleden voor het tijdstip van wijziging niet meer voorwaarts verrekenbaar zijn. Tussen partijen is niet in geschil dat het uiteindelijke belang als gevolg van de aandeelhouderswijziging in belangrijke mate is gewijzigd en de daarvóór geleden verliezen van € 2.798.465 daarom in beginsel niet verrekenbaar zijn. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de uitzonderingen opgenomen in het vierde lid en het elfde lid van artikel 20a van de Wet Vpb van toepassing zijn.
      
      
        
          Artikel 20a, vierde lid, van de Wet Vpb
        
      
    
    
      3.4.
      De beperking in de verrekening van verliezen is niet van toepassing op een verlies dat is geleden in een jaar waarin de bezittingen van de belastingplichtige gedurende ten minste 9 maanden niet grotendeels uit beleggingen bestonden (de non-beleggingstoets), indien: 
      a. a) direct voorafgaande aan de wijziging de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden van de belastingplichtige niet is afgenomen tot minder dan 30% van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden bij het begin van het oudste jaar (de inkrimpingstoets), en
      b) ten tijde van de wijziging niet het voornemen bestaat de gezamenlijke omvang van ten tijde van de wijziging aanwezige werkzaamheden binnen 3 jaar alsnog af te laten nemen tot minder dan 30% van de gezamenlijk omvang van de werkzaamheden bij het begin van het oudste jaar (de voornemenstoets).
      
    
    
      3.5.
      Niet in geschil is dat is voldaan aan de non-beleggingstoets. Partijen houdt echter verdeeld of belanghebbende ook aan de inkrimpingstoets en de voornemenstoets voldoet. De rechtbank zal eerst ingaan op de inkrimpingstoets.
      
    
    
      3.6.
      Bij de inkrimpingstoets wordt de omvang van de werkzaamheden in het oudste verliesjaar, in dit geval 2006, vergeleken met de omvang van de werkzaamheden direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging. De werkzaamheden direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging mogen niet minder dan 30% van de werkzaamheden in 2006 zijn. Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van zo’n inkrimping, kunnen verschillende factoren een rol spelen, zoals de personeelsbezetting, de omzet en de bezittingen. Welke factoren doorslaggevend zijn, hangt af van de bedrijfstak. De weging van de verschillende factoren is steeds sterk afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het concrete geval.
      
    
    
      3.7.
      De rechtbank is het met belanghebbende eens dat de waarde van de voorraad paarden een factor is waarmee rekening dient te worden gehouden. In deze balanspost komt tot uitdrukking welke voorraad beschikbaar is om in de toekomst winst te behalen. Echter, bij de handel in paarden zegt de boekwaarde niet alles over de omvang van de werkzaamheden. Het gaat dan ook om de toegevoegde waarde behaald met het opleiden van de paarden, die gerealiseerd wordt bij de verkoop van de paarden. De rechtbank volgt daarom ook de inspecteur dat de omzet een relevante factor is bij de beoordeling.
      
    
    
      3.8.
      Indien wordt verondersteld dat direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging nog werkzaamheden plaatsvonden, wat de inspecteur bestrijdt, komt de rechtbank tot de volgende berekening van de inkrimping van de werkzaamheden,:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
                  2013
                
              
              
                
                  Inkrimping tot:
                
              
            
            
              
                Voorraad paarden
              
              
                € 697.500
              
              
                € 308.000
              
              
                44,16%
              
            
            
              
                Omzet
              
              
                € 276.784
              
              
                € 19.788
              
              
                7,15%
              
            
          
        
      
      
      
        De rechtbank wijkt daarbij op twee punten af van de berekening van belanghebbende. De rechtbank neemt de waarde van de drie paarden die in 2013 zijn verkocht niet mee bij de omvang van de voorraad. Zij maken geen deel meer uit van de voorraad paarden direct voorafgaande aan de aandeelhouderswijziging. De waarde van deze paarden komt tot uitdrukking in de omzet over dat jaar. Verder heeft de rechtbank bij de hoogte van de omzet over 2013 geen rekening gehouden met de aanwas van de voorraad paarden, aangezien deze al deel uitmaken van de waarde van de voorraad paarden. 
      
      
    
    
      3.9.
      Naar het oordeel van de rechtbank komt in het geval van belanghebbende aan de voorraad paarden en de omzet een gelijke weging toe. Alsdan zijn de werkzaamheden direct voorafgaande aan de aandeelhouderswijziging ingekrompen tot (50% x 44,16% + 50% x 7,15% =) 25,65% ten opzichte van 2006. Dit betekent dat niet aan de inkrimpingstoets is voldaan. Belanghebbende kan dan niet op grond van artikel 20a, vierde lid, van de Wet Vpb de verliezen geleden voor de aandeelhouderswijziging verrekenen met de winst in 2016. De rechtbank komt niet toe aan een beoordeling van de voornemenstoets.
      
      
        
          Artikel 20a, elfde lid, van de Wet Vpb
        
      
    
    
      3.10.
      Indien niet is voldaan aan de inkrimpingstoets of de voornemenstoets, maar wel aan de non-beleggingstoets, dan kunnen de verliezen geleden voor de aandeelhouderswijziging toch nog voorwaarts worden verrekend met daarna gerealiseerde belastbare winsten voor zover die winsten zijn toe te rekenen aan werkzaamheden die reeds aanwezig waren direct voorafgaande de wijziging.
      
    
    
      3.11.
      
        In de parlementaire geschiedenis is daarover het volgende geschreven:
        “Voor de toepassing van het negende (nu: elfde; Rb) lid zijn zowel de aard als de omvang van de activiteiten van belang. Dit voorkomt handel in verliesvennootschappen doordat de aandelen van een bijna lege verliesvennootschap worden verkocht aan een nieuwe aandeelhouder die vervolgens in de vennootschap nieuwe soortgelijke activiteiten start.”
      
      
    
    
      3.12.
      Belanghebbende betoogt dat voor en na de aandeelhouderswijziging dezelfde werkzaamheden worden verricht, namelijk paardenhandelsactiviteiten. De ten tijde van de aandeelhouderswijziging bestaande werkzaamheden en aanwezige voorraad paarden is na die tijd uitgebreid met de paarden van [belanghebbende] Hoewel belanghebbende met de reeds aanwezige voorraad paarden door omstandigheden geen winst heeft kunnen behalen, zijn de verrichte werkzaamheden gelijksoortig. De daarmee behaalde winsten zijn dus toerekenbaar aan de voor de aandeelhouderswijziging geleden verliezen, aldus belanghebbende.  
      
    
    
      3.13.
      De inspecteur stelt primair dat direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging geen werkzaamheden meer werden verricht en dus ook geen winsten daaraan zijn toe te rekenen. Subsidiair stelt de inspecteur zich op het standpunt dat de werkzaamheden na de aandeelhouderswijziging nieuwe werkzaamheden zijn en geen voortzetting van bestaande werkzaamheden. Er is niet gehandeld met de bij de aandeelhouderswijziging aanwezige voorraad paarden en bovendien waren de werkzaamheden in 2016 niet gelijksoortig.
      
    
    
      3.14.
      De rechtbank stelt voorop dat artikel 20a, elfde lid, van de Wet Vpb inhoudt dat de winsten moeten worden toegerekend aan reeds voor de aandeelhouderswijziging bestaande werkzaamheden en nieuwe na die wijziging ontplooide werkzaamheden. Daarbij kan enige onduidelijkheid bestaan in hoeverre sprake is van bestaande werkzaamheden als die werkzaamheden na de wijziging worden aangepast of uitgebreid. De rechtbank is echter van oordeel dat in dit geval niet aan deze discussie wordt toegekomen, omdat geen voortzetting van de bestaande werkzaamheden heeft plaatsgevonden. Vast staat immers dat met de reeds aanwezige voorraad paarden geen handel heeft plaatsgevonden en dat de winsten enkel voortvloeien uit de reeds bij [belanghebbende] aanwezige paarden. Er zijn ook geen andere werkzaamheden of bezittingen overgenomen, zoals stallen, inventaris of personeel. Ook al had belanghebbende wel het voornemen om met de voorraad paarden te handelen, zoals zij stelt, doet dit er niet aan af dat de werkzaamheden feitelijk in het geheel niet zijn voortgezet. De paarden zijn niet overgebracht naar het nieuwe bedrijfsadres van belanghebbende en de bestaande werkzaamheden van opleiden en verkoop van de paarden heeft niet plaats kunnen vinden. Voor de toepassing van artikel 20a, elfde lid, van de Wet Vpb is het dan onvoldoende dat belanghebbende soortgelijke werkzaamheden is gaan ontplooien.
      
    
    
      3.15.
      De rechtbank is daarom van oordeel dat de gerealiseerde belastbare winsten na de aandeelhouderswijziging niet toerekenbaar zijn aan de voor die wijziging reeds aanwezige werkzaamheden. Gelet hierop, hoeft het primaire standpunt van de inspecteur niet te worden behandeld. Belanghebbende heeft geen recht op verrekening van verliezen. Partijen zijn het erover eens dat de aanslag Vpb 2016 in dat geval tot het juiste bedrag is opgelegd. 
      
      
        
          Belastingrentebeschikking
        
      
    
    
      3.16.
      Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank belanghebbende erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.
      
      
        
          Verzoek vergoeding immateriële schade
        
      
    
    
      3.17.
      Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade indien de redelijke termijn voor behandeling van de zaak wordt overschreden. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven. In deze zaak komen die regels erop neer dat de rechtbank uitspraak moet doen binnen twee jaar na ontvangst van het bezwaarschrift door de inspecteur. Aangezien het bezwaarschrift in deze zaak op 16 november 2020 is ontvangen door de inspecteur, is de redelijke termijn niet overschreden. De rechtbank wijst het verzoek om vergoeding van immateriële schade daarom af.
      
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      4.1.
      Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de aanslag Vpb 2016 in stand blijft. Daarnaast wordt het verzoek om immateriële schade afgewezen. Belanghebbende krijgt het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten.
      
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep ongegrond;
    - wijst het verzoek om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn af;
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 23 juni 2022 door mr. S.J. Willems-Ruesink, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
    
      	b. een dagtekening;
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
       	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
  
  
     Artikel 20a, eerste lid, van de Wet Vpb.
  
  
     Kamerstukken I 2018/19, 34959, D, p. 14-15.
  
  
     Handelingen II 2000/2001, nr. 20, p. 1580–1586.
  
  
     Onder meer Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR.