ECLI:NL:RBGEL:2021:2683, Rechtbank Gelderland, 01-06-2021, AWB - 19 _ 7495
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2021-06-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Onzakelijke borgstelling. De inspecteur heeft er onder meer op gewezen dat de borgstelling ten behoeve van de BV waarin belanghebbende een aanmerkelijk belang heeft ook ziet op toekomstige, nog onbepaalde, schulden zodat het risico ongelimiteerd is. Ook is de regresvordering op voorhand achtergesteld en zijn geen afspraken gemaakt met de BV over zekerheden of eventuele terugbetalingsveplichtingen. Aannemelijk is dan ook dat de borgstelling is aangegaan vanuit aandeelhoudersmotieven.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 19/7495
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van  
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [naam eiser] , te [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: [naam gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2016 een aanslag (aanslagnummer [aanslagnummer] ) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.842 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 25.000 negatief. Tevens is bij beschikking € 1.295 belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 november 2019 de aanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 30 december 2019, ontvangen door de rechtbank op 31 december 2019, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 maart 2021. Namens eiser zijn verschenen de gemachtigde en [persoon 1] . Namens verweerder is verschenen [persoon 2] .
    
    
    
      Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Op [datum] is [B.V. 1] opgericht. Bij oprichting bezat eiser de helft van de aandelen van [B.V. 1] , zijn echtgenote bezat de andere helft. Vanaf [datum] waren alle aandelen van [B.V. 1] in handen van [B.V. 2] . Enig aandeelhouder en bestuurder van [B.V. 2] sinds [datum] was [persoon 3] . Op [datum] is [B.V. 2] failliet verklaard. [B.V. 1] is op [datum] geliquideerd en uitgeschreven uit het handelsregister. 
    
    2. [B.V. 1] had vanaf [datum] de helft van de aandelen in [B.V. 3] . De andere helft van de aandelen was in handen van [B.V. 4] , waarvan [persoon 4] de enig aandeelhouder is. [B.V. 3] is op [datum] failliet verklaard. Op [datum] is de liquidatie beëindigd. Per [datum] is [B.V. 3] uitgeschreven uit het handelsregister.
    
    3. [B.V. 5] was sinds [datum] een 100 procent dochtervennootschap van [B.V. 3] . Op [datum] is [B.V. 5] failliet verklaard. Op [datum] is de liquidatie beëindigd. Per [datum] is [B.V. 5] uitgeschreven uit het handelsregister.
    
    4. [naam bank] heeft op 22 juli 2008 een financieringsovereenkomst gesloten met [B.V. 5] en [B.V. 3] . Op grond van deze financieringsovereenkomst heeft [bank] een geldlening van € 715.000 verstrekt. In de financieringsovereenkomst is bepaald dat de financiering uitsluitend mag worden gebruikt voor de financiering van de aankoop van een perceel grond met daarop een schuur en verdere toebehoren gelegen aan de [adres] (het registergoed) en de bouw van een woning op deze grond. In de financieringsovereenkomst is verder bepaald dat als zekerheden dienen te worden gesteld een hypotheekrecht van € 800.000 op het registergoed en borgtochten van elk € 50.000 af te geven door [persoon 4] en eiser.
    
    5. Eiser heeft op 14 augustus 2008 met [bank] een overeenkomst van borgtocht gesloten (de borgtochtovereenkomst) waarin [B.V. 5] en [B.V. 3] als debiteuren zijn vermeld. In de borgtochtovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
    
    
      “(…)
      De borg verbindt zich bij deze – hoofdelijk – jegens de bank als borg voor de debiteur tot zekerheid voor de betaling van al hetgeen de bank blijkens haar administratie van de debiteur te vorderen heeft of mocht hebben uit hoofde van
      - verstrekte of te verstrekken geldleningen;
      - verleende of te verlenen kredieten;
      - ten behoeve van haar gestelde of te stellen borgtochten of contragaranties;
      - door haar afgegeven en of af te geven borgtochten en/of bankgaranties;
      - huidige en/of toekomstige parallelle schulden jegens de bank als verzekeringsagent;
      - huidige en/of toekomstige regresvorderingen;
      - huidige en/of toekomstige vorderingen krachtens subrogatie en/of;
      - uit welke hoofde dan ook,
      met dien verstande dat het bedrag waarvoor de borg (hoofdelijk) uit hoofde van deze borgstelling kan worden aangesproken nimmer meer bedraagt dan EUR 50.000,00 (…).
      (…)
      a. De borg doet hierbij  - voor zover nodig – bij voorbaat afstand van alle rechten waarin hij door subrogatie zou kunnen treden.
      b. De borg stelt nu reeds voor alsdan eventuele vorderingen uit hoofde van regres achter op al hetgeen de bank van debiteur te vorderen heeft of mocht hebben uit welken hoofde dan ook. (…)”
    
    
    6. Op [datum] is het registergoed voor een koopprijs van € 425.000 bij notariële akte geleverd aan [B.V. 5] . 
    
    7. Op [datum] is ten behoeve van [bank] een recht van hypotheek gevestigd op het registergoed tot een bedrag van € 1.080.000, bestaande uit het uitgeleende bedrag van € 800.000 te vermeerderen met rente en kosten begroot op € 280.000.
    
    8. Het registergoed is op [datum] op een executieveiling verkocht aan [B.V. 6] voor een koopprijs van € 301.000.
    
    9. Bij brief van 29 december 2010 heeft [bank] de door eiser afgegeven borgstelling van € 50.000 aangesproken.
    
    10. [bank] is een civiele procedure gestart tegen eiser. [bank] en eiser zijn in oktober 2015 een minnelijke schikking overeengekomen die is opgenomen in een vaststellingsovereenkomst. Op grond van deze vaststellingsovereenkomst heeft eiser zich ertoe verbonden € 40.000 aan [bank] te betalen in deelbetalingen van € 15.000, € 15.000 en € 10.000. Eiser heeft deze betalingen op respectievelijk 23 oktober 2015, 29 januari 2016 en 31 maart 2016 verricht.
    
    11. Op 11 oktober 2017 heeft verweerder een aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 ontvangen van eiser. In de aangifte is een inkomen uit werk en woning aangegeven van € 19.922. In de aangifte is onder meer een resultaat overige werkzaamheden aangegeven van € 29.920 (negatief), bestaande uit kosten van het resultaat van de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen van € 34.000 en een terbeschikkingstellingsvrijstelling van € 4.080 (negatief).
    
    12. Bij e-mail van 8 oktober 2018 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiser vragen gesteld over het resultaat overige werkzaamheden in verband met de borgstelling zoals door eiser aangegeven in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2015. Bij brief van 5 augustus 2019 heeft verweerder aangekondigd dat hij gaat afwijken van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016.
    
    13. Met dagtekening 11 oktober 2019 heeft verweerder de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 opgelegd. Verweerder heeft bij de aanslag het door eiser aangegeven resultaat overige werkzaamheden buiten beschouwing gelaten en het inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 49.842. Het verlies vanwege de afwaardering van de regresvordering heeft verweerder aangemerkt als een verlies in de kapitaalsfeer en daarom is het inkomen uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 25.000 negatief.
    
    
      
        Geschil
      
    
    14. In geschil is of eiser in 2016 in box 1 een verlies in aanmerking kan nemen voor een afwaardering van de regresvordering van eiser op [B.V. 5] en [B.V. 3] , die is ontstaan uit de borgtochtovereenkomst met [bank] .
    
    15. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de borgstelling onzakelijk is en dat daarom geen verlies in aanmerking kan worden genomen. Hij voert in dit verband aan dat een willekeurige en zakelijk handelende derde, onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden, niet bereid zou zijn geweest de borgstelling aan te gaan zonder een winstdelende vergoeding. Eiser heeft geen schriftelijke afspraken gemaakt met [B.V. 5] en [B.V. 3] voor de borgstelling en hij heeft geen borgstellingsprovisie bedongen. Ook geldt de borgstelling voor eventuele toekomstige schulden en is de regresvordering achtergesteld op schulden van de bank. Volgens de ingediende aangiften vennootschapsbelasting en de faillissementsverslagen was de financiële positie van [B.V. 5] en [B.V. 3] in 2007 en 2008 slecht. Beide vennootschappen hadden ultimo 2007 een negatief (fiscaal) eigen vermogen en een negatief (fiscaal) resultaat. Het is daarom aannemelijk dat sprake was van een verhoogd risico en dat [bank] alleen bereid was de geldlening te verstrekken met een persoonlijke borgstelling van eiser, aldus nog steeds verweerder.
    
    16. Eiser stelt zich op het standpunt dat sprake is van een zakelijke borgstelling. Een derde zou onder dezelfde omstandigheden bereid zijn geweest de borgstelling af te geven tegen een niet-winstafhankelijke borgstellingsvergoeding. De borgstelling is door de bank geëist om de persoonlijke betrokkenheid van eiser te waarborgen. Eiser heeft geen afspraken gemaakt met de vennootschappen in verband met de borgstelling, maar die hadden gemaakt kunnen worden. Eiser heeft echter geen tijd gehad om van die mogelijkheid gebruik te maken. Er is geen sprake van een ongeclausuleerde borgstelling, omdat deze is beperkt tot € 50.000. [B.V. 5] had weliswaar een negatief eigen vermogen, maar de financiële positie was ten tijde van de borgstelling positief. In de vastgoedmarkt is het gebruikelijk om voor projecten afzonderlijke vennootschappen op te richten en deze met vreemd vermogen te financieren. [bank] wilde de geldlening alleen verstrekken onder de voorwaarde dat het registergoed een getaxeerde executiewaarde van € 850.000 had. De reële waarde was € 1.133.333. De geldlening betreft een bedrag dat € 135.000 lager is dan de getaxeerde executiewaarde. Daarnaast is het project voor € 90.000 met eigen middelen gefinancierd. De vastgoedmarkt stond op zijn hoogste punt toen de plannen voor het project werden gemaakt. Als gevolg van de financiële crisis in 2008 en 2009 is het project niet doorgegaan en is het registergoed uiteindelijk verkocht. Dit was ten tijde van de borgstelling echter niet te voorzien, aldus nog steeds eiser. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    17. De regresvordering die eiser heeft op [B.V. 5] en [B.V. 3] , is ontstaan uit de borgtochtovereenkomst tussen eiser en [bank] die is gesloten voor de geldlening van € 715.000 van [bank] aan [B.V. 5] en [B.V. 3] . Als de borgstelling als zakelijk kan worden aangemerkt, dan kan het verlies vanwege de afwaardering van de regresvordering in aanmerking worden genomen in box 1. Als sprake is van een onzakelijke borgstelling, dan kan het verlies niet in box 1 in aanmerking worden genomen. De borgstelling is onzakelijk indien het aangaan van de borgstelling door eiser, en daarmee de aanvaarding van een hoofdelijke aansprakelijkheid voor de schulden van [B.V. 5] en [B.V. 3] , slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig. Voor de beantwoording van de vraag of hiervan sprake is, is beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.
    
    18. Het ligt op de weg van verweerder om aannemelijk te maken dat de borgstelling onzakelijk is.
    
    19. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat de borgstelling onzakelijk is. Eiser heeft met het sluiten van de borgtochtovereenkomst aanvaard dat hij hoofdelijk aansprakelijk is voor de schulden van [B.V. 5] en [B.V. 3] . Alhoewel eiser niet kan worden aangesproken voor meer dan € 50.000, ziet de borgstelling niet alleen op de geldlening van € 715.000, maar ook op andere huidige en/of toekomstige schulden van [B.V. 5] en [B.V. 3] en daarmee is de borgstelling in de tijd en dus in het risico ongelimiteerd. Ook heeft eiser op voorhand ermee ingestemd dat de regresvordering van eiser op [B.V. 5] en [B.V. 3] is achtergesteld op de huidige en/of toekomstige schulden van de vennootschappen aan [bank] . Eiser heeft geen afspraken gemaakt met [B.V. 5] en [B.V. 3] over de aanvaarding van de uit de borgtochtovereenkomst voortvloeiende hoofdelijke aansprakelijkstelling en hij heeft ook geen zekerheden bedongen voor de terugbetaling van de regresvordering. Geen onafhankelijke derde zou onder dezelfde voorwaarden een dergelijke borgstelling zijn aangaan tegen een (niet-winstdelende) borgstellingsvergoeding. Het aangaan van de borgstelling door eiser kan daarom slechts worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig. De stelling van eiser dat de borgstelling door de bank is geëist om de persoonlijke betrokkenheid van eiser te waarborgen, bevestigt dat de borgtochtovereenkomst is aangegaan vanuit aandeelhoudersmotieven. Voor een afwaardering van de regresvordering en het in aanmerking nemen van een verlies in box 1 is daarom geen plaats. Tussen partijen is niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit werk en woning in dat geval juist is vastgesteld.
    
    
      
        Conclusie
      
    
    20. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dient ook het beroep inzake de beschikking belastingrente ongegrond te worden verklaard.
    
    21. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M.W. van de Sande, voorzitter, mr. J.J. Westerbaan en mr. J.J.J. Engel, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L. Ketner, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:  
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.
            
          
        
      
    
    
  
  
     Artikel 3.90 jo. 3.92, tweede lid, letter a, ten eerste, van de Wet IB 2001.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2984.