ECLI:NL:RBZWB:2024:3986, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 11-06-2024, BRE 21/2229
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2024-06-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting - fiscale eenheid

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummer: BRE 21/2229 
  
  
    uitspraak van de meervoudige kamer van 11 juni 2024 in de zaak tussen
  
    
      
      [belanghebbende stichting] , gevestigd te [plaats] , belanghebbende,
    (gemachtigde: mr. D.J.M. Westerhoff),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
    
    
      en
    
    
  
  
    de Staat (Minister van Justitie en Veiligheid).
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 20 mei 2021.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft op 15 januari 2019 bij voor bezwaar vatbare beschikking het verzoek van belanghebbende om met [kinderopvang] als een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) te worden aangemerkt, afgewezen.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.4.
      
        De rechtbank heeft het beroep op 19 april 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en ter bijstand mr. A.D. de Boer en mr. C.C. Alsemgeest, als toehoorders van belanghebbende [naam 1] (voorzitter [belanghebbende stichting] ), [naam 2] (voorzitter [kinderopvang] ), [naam 3] (Financiën [kinderopvang] ), [naam 4] (controller [belanghebbende stichting] ) en [naam 5] (beleidsadviseur [belanghebbende stichting] ), en 
        	namens de inspecteur [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . 
        Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze 
        uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft de uitspraaktermijn verlengd.
      
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of aan het vereiste van financiële verwevenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB is voldaan. De rechtbank doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    
    
      2.1.
      De rechtbank komt tot het oordeel dat niet is voldaan aan het vereiste van financiële verwevenheid. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
    
  
  
    Feiten
    
    3. Belanghebbende biedt basisonderwijs aan op verschillende basisscholen in de regio Oosterhout . In de statuten van belanghebbende is, voor zover relevant, opgenomen:
    
      
        “Doel (…)
      
      
        Artikel 2
      
    
    1. De stichting stelt zich zonder winstoogmerk ten doel het geven van openbaar en katholiek onderwijs in afzonderlijke scholen voor onderscheidenlijk openbaar en katholiek onderwijs.
    
      (…)
      
        Het stichtingskapitaal en de inkomsten daaruit
      
      
        Artikel 24 
      
      1. De geldmiddelen van de stichting bestaan uit:
      a. het stichtingskapitaal en de inkomsten daaruit
      b. subsidies uit openbare kassen
      c. school- en/of cursusgeld.
      d. rechtmatig verkregen bijdragen en schenkingen
      e. erfstellingen, die echter alleen onder voorrecht van boedelbeschrijving mogen worden aanvaard, en legaten; en/of
      f. eventueel andere op wettige wijze verkregen baten.
      2. De geldmiddelen worden uitsluitend aangewend ten dienste van het doel van de stichting.
      3. Het bestuur beheert, besteedt en verantwoordt de geldmiddelen volgens overheidsvoorschriften.
      (…)
      
        Huishoudelijk reglement
      
      
        Artikel 28
      
      1. Het bestuur kan tot nader uitwerking van de statuten een huishoudelijk reglement 
      opstellen, dat geen bepalingen mag bevatten, welke in strijd zin met deze statuten. Hetzelfde geldt voor een managementstatuut.
      (…)”
    
    
    
      3.1.
      
        In de statuten van [kinderopvang] is, voor zover relevant, opgenomen:
        
          “Doel
        
        
          Artikel 2
        
      
      
        
          De stichting heeft ten doel: het voorzien in de behoefte aan verantwoorde kinderopvang gedurende een deel van de dag. in een daartoe ingerichte, ter beschikking staande geëigende ruimte. (…)
        
        
          De stichting tracht haart doel onder meer te verwezenlijken door:
        
      
      
        a. het aanbieden van hoogwaardige vormen van kinderopvang binnen de regio;
        b. het tegen vergoeding aanbieden van kindplaatsen;
        (…)
        
          Jaarrekening en begroting
        
        
          Artikel 12
        
        1. Het boekjaar van de stichting is gelijk aan het kalenderjaar.
        2. De boeken worden na afloop van elk jaar afgesloten. Het bestuur stelt voor één april een jaarrekening en sociaal jaarverslag op.
        3. (…)
        4. De jaarrekening behoeft goedkeuring van de Raad van Toezicht. Het bestuur legt de goedgekeurde jaarrekening ter bespreking voor aan de ondernemingsraad. De jaarrekening wordt ondertekend door het bestuur. Een eventueel batig saldo zal gereserveerd worden conform de doelstelling van de stichting.
        (…)”
      
      
    
    
      3.2.
      
        In de statuten van de [tussenschoolse opvang] ( [tussenschoolse opvang] ) is, voor zover relevant, opgenomen:
        
          “Doel
        
        
          Artikel 2
        
        1. De stichting heeft ten doel: het voorzien in de behoefte aan de organisatie van de voorziening voor leerlingen in het basisonderwijs om de middagpauze onder toezicht door te brengen.
        2. De stichting tracht haart doel onder meer te verwezenlijken door:
        a. het aanbieden van hoogwaardige vormen van tussenschoolse opvang binnen de regio;
        b. het tegen vergoeding begeleiden van kinderen tijdens de middagpauze;
        (…)
        
          Jaarrekening en begroting
        
        
          Artikel 12
        
        1. Het boekjaar van de stichting is gelijk aan het kalenderjaar.
        2. De boeken worden na afloop van elk jaar afgesloten. Het bestuur stelt voor één april een jaarrekening en sociaal jaarverslag op.
        3. (…)
        4. De jaarrekening behoeft goedkeuring van de Raad van Toezicht. Het bestuur legt de goedgekeurde jaarrekening ter bespreking voor aan de ondernemingsraad. De 
        jaarrekening wordt ondertekend door het bestuur. Een eventueel batig saldo zal gereserveerd worden conform de doelstelling van de stichting.
        (…).”
      
      
    
    
      3.3.
      
        In de statuten van [stichting] ( [stichting] ) is, voor zover relevant, opgenomen:
        
          “Doel
        
        
          Artikel 2
        
        De stichting heeft als doel: Het beheren en exploiteren van gelden, bedrijfsmiddelen en onroerende goederen voor en ten behoeve van de stichting [kinderopvang] en de [tussenschoolse opvang] , alsmede eventueel in de toekomst nieuw op te richten gelieerde Stichtingen.
        (…)
        
          Jaarrekening en begroting
        
        
          Artikel 12
        
        1. Het boekjaar van de stichting is gelijk aan het kalenderjaar.
        2. De boeken worden na afloop van elk jaar afgesloten. Het bestuur stelt voor één april een jaarrekening en sociaal jaarverslag op.
        3. (…)
        4. De jaarrekening behoeft goedkeuring van de Raad van Toezicht. De jaarrekening wordt ondertekend door het bestuur. Een eventueel batig saldo zal gereserveerd worden conform de doelstelling van de stichting.
        (…)”
      
      
    
    
      3.4.
      
        [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] (samen: de kinderopvangorganisatie) vormen met ingang van 17 oktober 2014 een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.
      
    
    
      3.5.
      Het bestuur van belanghebbende, [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] wordt door dezelfde (natuurlijke) personen gevormd. De leden van Raad van Toezicht van belanghebbende zijn eveneens de leden van de Raad van Toezicht van [kinderopvang] , STO en [stichting] .
      
    
    
      3.6.
      Belanghebbende en [kinderopvang] hebben bij brief 21 november 2018 de inspecteur verzocht om bij beschikking te worden aangemerkt als een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet OB. De inspecteur heeft dat verzoek afgewezen. 
      
    
    
      3.7.
      In beroep is in geschil of belanghebbende deel uitmaakt van een fiscale eenheid met [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] .
      
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      4. Op grond van artikel 7, vierde lid, van de Wet OB worden de in die bepaling bedoelde natuurlijke personen en lichamen als één ondernemer aangemerkt indien zij in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen (fiscale eenheid). 
    
    
    
      4.1.
      Tussen partijen is niet in geschil dat hier sprake is van stichtingen die (i) ondernemer zijn voor de omzetbelasting, (ii) in Nederland zijn gevestigd en (iii) in economisch en organisatorisch opzicht verweven zijn. Alleen in geschil is het antwoord op de vraag of voldaan is aan het vereiste van financiële verwevenheid.
      
    
    
      4.2.
      Volgens vaste jurisprudentie moet bij ondernemers die de rechtsvorm hebben van een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal het bestaan van financiële verwevenheid worden aangenomen indien ten minste de meerderheid van de aandelen - daaronder begrepen de zeggenschap - in elk van de tot de ondernemersgroep behorende vennootschappen middellijk of onmiddellijk in dezelfde handen is. Indien de personen die deel uitmaken van zo’n groep niet uitsluitend aandelenvennootschappen zijn, is voldaan aan de voorwaarde van financiële verwevenheid indien de ene persoon een mate van zeggenschap heeft in de andere persoon die niet onderdoet voor de mate van zeggenschap van een meerderheidsaandeelhouder in een aandelenvennootschap en de financiële relatie tussen de betrokken personen van dien aard is dat door gebruikmaking van die zeggenschap de financiële posities van deze personen in een gewenste onderlinge verhouding kunnen worden gebracht.
      
    
    
      4.3.
      
        De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast op belanghebbende rust om aannemelijk te maken dat sprake is van financiële verwevenheid tussen belanghebbende, [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] .
        Belanghebbende heeft aangevoerd dat (i) alle betrokken stichtingen het bieden van optimale ontplooiingskansen aan kinderen van 0 tot 13 jaar als doelstelling hebben, (ii) besturen en Raden van Toezicht een personele unie vormen, (iii) de benoeming, schorsing en ontslag van de besturen bij de raden van toezicht ligt, (iv) de beslissings- en vertegenwoordigingsbevoegdheid van betrokkenen bij dezelfde personen ligt, (v) de beschikkingsmacht over bankrekeningen van betrokkenen bij dezelfde personen ligt, (vi) de belangrijke financiële besluiten van betrokkenen, zoals de begroting, jaarrekening en beleidsplannen, door dezelfde personen worden goedgekeurd en vastgesteld, (vii) vanwege de nauwe en geïntegreerde samenwerking sprake is van over en weer financiële gevolgen in die zin dat dat elkaars handelen direct effect heeft op de instroom van kinderen en daarmee de inkomsten van betrokkenen, (viii) bepaalde producten gezamenlijk en centraal worden ingekocht en (ix) op locatieniveau een gezamenlijke begroting wordt gemaakt voor kosten op het gebied van o.a. communicatie, combifunctionarissen en huisvesting. Daarnaast heeft belanghebbende aangevoerd dat uit de ‘Handreiking btw in de samenwerking tussen Onderwijs en Kinderopvang’ blijkt dat ook bij samenwerkingsvormen, waarbij het bestuur van de onderwijsinstelling en de kinderopvangorganisatie een personele unie vormen, in principe een fiscale eenheid voor de omzetbelasting mogelijk moet zijn.
      
      
    
    
      4.4.
      De inspecteur heeft gesteld dat betrokkenen niet aannemelijk maken dat zij in financieel opzicht voldoende met elkaar zijn verweven. Zo hebben zij aangegeven dat er schriftelijk geen financiële verbintenissen zijn vastgelegd. Ook is niet anderszins aannemelijk geworden dat dergelijke verbintenissen tussen de betrokkenen bestaan. De prestaties over en weer tussen belanghebbende en [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] zijn van geringe omvang. Zo bedroegen de uitgaven over 2016, 2017 en 2018 van belanghebbende voor diensten verleend door [kinderopvang] c.s. respectievelijk 0,004%, 0,007% en 0,005% van de voor dat jaar ontvangen rijksbijdrage door belanghebbende. Niet aannemelijk is gemaakt dat belanghebbende rechtstreeks kan worden aangesproken voor financiële problemen van [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] . Van enige rechtstreekse beïnvloeding van de financiële positie van belanghebbende is dus geen sprake, aldus nog steeds de inspecteur.
      
    
    
      4.5.
      De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij, [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] aan het vereiste van financiële verwevenheid voldoen. De enkele omstandigheid dat sprake is van een personele unie brengt nog niet mee dat automatisch sprake is van een financiële verwevenheid. Ook de omstandigheden dat belanghebbende huur in rekening brengt voor gebruik van haar locaties op de basisscholen aan de kinderopvangorganisatie en dat bepaalde producten gezamenlijk worden ingekocht, leiden naar het oordeel van de rechtbank niet tot de conclusie dat sprake is van financiële verwevenheid, aangezien daardoor niet voor een van betrokkenen zeggenschap over de financiële situatie van de andere betrokkenen ontstaat. Dat een dergelijke zeggenschap niet bestaat, vloeit daarentegen voort uit de statuten van de stichtingen waarin staat dat overtollige middelen alleen ten goede mogen komen aan de doelstelling van die betreffende stichting. Dat staat ook uitdrukkelijk in de statuten van belanghebbende: haar geldmiddelen mogen uitsluitend worden aangewend voor het onderwijs én dienen volgens overheidsvoorschriften te worden besteed, wat gebruik van die middelen voor een van de andere betrokkenen uitsluit. Het voorgaande betekent naar het oordeel van de rechtbank dat de financiële relatie tussen belanghebbende, [kinderopvang] , [tussenschoolse opvang] en [stichting] niet van dien aard is dat door gebruikmaking van de onderlinge zeggenschapsrechten de financiële posities van deze stichtingen in een gewenste onderlinge verhouding kunnen worden gebracht. 
      
      
        
          Schending gelijkheidsbeginsel?
        
      
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft een aantal geanonimiseerde beschikkingen fiscale eenheid ingebracht die betrekking hebben op scholenorganisaties in het primaire onderwijs en op kinderopvangorganisaties. Daarmee beroept belanghebbende zich op de schending van het gelijkheidsbeginsel.
      
    
    
      4.7.
      De inspecteur heeft gesteld dat uit de geanonimiseerde beschikkingen en geanonimiseerde brieven met daarin de standpunten van de Belastingdienst niet te achterhalen is of sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel. Daarnaast zijn er op het eerste gezicht substantiële verschillen tussen de onderhavige casus en de door belanghebbende overgelegde casussen, aldus de inspecteur. Dit dient verder beoordeeld te worden aan de hand van de exacte gegevens van elke zaak; dat is nu onmogelijk omdat belanghebbende de stukken heeft geanonimiseerd waar zij een beroep op doet.
      
    
    
      4.8.
      Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel dient sprake te zijn van ongelijke behandeling van gelijke gevallen, veroorzaakt door begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging zonder een objectieve en redelijke rechtvaardiging. Er is eveneens in strijd gehandeld met het gelijkheidsbeginsel, indien de inspecteur een meerderheid van belastingplichtigen door een vergissing voordeliger behandelt dan anderen, de zogenoemde meerderheidsregel. Het ligt op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.
      
    
    
      4.9.
      De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel door het handelen van de inspecteur. In vier van de door belanghebbende ingebrachte gevallen (casussen) is de opzet van structuren wezenlijk anders dan die van het onderhavige geval. In de dan overgebleven casus zijn de stukken zodanig geanonimiseerd dat een beoordeling of er sprake is van een vergelijkbaar feitencomplex niet mogelijk is. Voor zover al moet worden aangenomen dat de overgebleven casus rechtens vergelijkbaar is met het onderhavige geval, hetgeen dus niet vaststaat, betreft dit slechts één geval zodat niet voldaan kan zijn aan de meerderheidsregel. Dat sprake is geweest van begunstigend beleid of het oogmerk van begunstiging is niet aannemelijk geworden. 
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn
        
      
      
      
        5. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens de lange duur van de procedure.
      
      
    
    
      5.1.
      De redelijke termijn voor behandeling van bezwaar en beroep bedraagt in beginsel twee jaar, te rekenen vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift. De redelijke termijn is gaan lopen op 22 januari 2019, namelijk de dag waarop de inspecteur het bezwaarschrift van belanghebbende heeft ontvangen. De rechtbank doet uitspraak op 11 juni 2024. De redelijke termijn is daarmee overschreden met 41 maanden. Daarvan zijn (afgerond) 22 maanden toe te rekenen aan de inspecteur en de rest aan de rechtbank. Belanghebbende heeft recht op een schadevergoeding van € 3.500. Daarvan komt € 1.878 voor rekening van de inspecteur en € 1.622 voor rekening van de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid). De rechtbank merkt de Staat in zoverre mede aan als partij in dit geding.
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      6. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de inspecteur het verzoek om een fiscale eenheid voor de omzetbelasting terecht heeft afgewezen. Wel heeft belanghebbende recht op een immateriëleschadevergoeding van € 3.500.
    
    
    
      6.1.
      Omdat het verzoek om immateriële schade wordt toegewezen, komt belanghebbende in aanmerking voor een vergoeding van haar proceskosten voor het indienen van dat verzoek. Omdat het verzoek is ingediend door de gemachtigde van belanghebbende, kent de rechtbank voor deze rechtsbijstand 1 punt toe als bedoeld in het Besluit proceskosten bestuursrecht, met een waarde van € 875 en wegingsfactor 0,25, wat neerkomt op € 218,75. De inspecteur en de Staat moeten, ieder voor de helft, die kosten vergoeden.
      
    
    
      6.2.
      Ook krijgt belanghebbende het griffierecht (€ 360) vergoed. De inspecteur en de Staat moeten het griffierecht ieder voor de helft vergoeden, dus ieder € 180.
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep ongegrond; 
      
      
        veroordeelt de Staat tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 1.622;
      
      
        veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 1.878;
      
      
        bepaalt dat de Staat de helft van het griffierecht (dus € 180) aan belanghebbende moet vergoeden;
      
      
        bepaalt dat de inspecteur de helft van het griffierecht (dus € 180) aan belanghebbende moet vergoeden;
      
      
        veroordeelt de Staat tot betaling van € 109,38 aan proceskosten aan belanghebbende;
      
      
        veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 109,37 aan proceskosten aan belanghebbende.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, en mr. V.A. Burgers en prof. dr. G. van Norden, leden, in aanwezigheid van mr. B.W. Liu, griffier, op 11 juni 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
  
  
     Als bedoeld in artikel 7, lid 4, Wet OB.
  
  
     Zie onder meer Hoge Raad 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:269, r.o. 4.26 en Hoge Raad 26 juni 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF0401 r.o. 4.6
  
  
     Zie Hoge Raad van 10 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1526.