ECLI:NL:HR:2021:987, Hoge Raad, 25-06-2021, 19/05851
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2021-06-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting; informatiebeschikking; artt. 52 en 52a AWR; detailgegevens kassasysteem.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
    
    
      
        Nummer	19/05851
      
        Datum 25 juni 2021
    
    
    
    
      ARREST
    
    
    
    
      in de zaak van
    
    
    
      de fiscale eenheid [X] HOLDING B.V. C.S. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen
    
    
    
      de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
    
    
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 27 november 2019, nrs. BK-18/00918 en BK-18/00932, op het hoger beroep van belanghebbende en het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR 17/3819) betreffende een ten aanzien van belanghebbende gegeven informatiebeschikking. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende, vertegenwoordigd door F.H.H. Sijbers, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
      Namens belanghebbende is de zaak schriftelijk toegelicht door Sijbers voornoemd, advocaat te Den Haag.
    
  
  
    
      2Uitgangspunten in cassatie
    
      2.1
      
        Feitelijke uitgangspunten
      
      
        2.1.1
        
          [A] Holding B.V. (hierna: de Holding) vormde met [B] B.V. (hierna: de BV) gedurende de voor dit geding van belang zijnde periode een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Op 8 februari 2018 is de naam van de Holding gewijzigd in [X] Holding B.V. en die van de BV in [C] B.V.
      
      
        2.1.2
        De BV drijft een horecaonderneming. Tot 20.00 uur is die onderneming een lunchroom/restaurant en vanaf dat tijdstip tot sluitingstijd een bar/nachtclub. 
      
      
        2.1.3
        In de betrokken jaren maakte de BV voor het bijhouden van bestellingen en ontvangen vergoedingen gebruik van een zogenoemd MICROS 3700 kassasysteem (hierna: het kassasysteem). Het kassasysteem bestaat uit diverse kassa’s met elk een unieke naam of een uniek nummer. Per kassa wordt aan iedere bestelling een nummer toegekend, oplopend van 1 tot en met 9.999. Per kassa worden de bestellingen en afrekeningen vastgelegd in zogenoemde journals. Aan het einde van de avond/nacht worden alle journals door het kassasysteem samengevoegd tot één journalbestand. Dit dagelijks opgemaakte journalbestand is een tekstbestand dat met een tekstverwerker kan worden gelezen en gewijzigd. De detailgegevens van de bestellingen en afrekeningen worden daarnaast maximaal veertien dagen opgeslagen in de database van het kassasysteem. Na veertien dagen worden die detailgegevens automatisch gewist en zijn alleen nog de totalen van de bestellingen en afrekeningen in het hiervoor bedoelde tekstbestand te raadplegen. Er moet dus een back-up worden gemaakt om de detailgegevens langer te bewaren. De BV heeft gedurende de betrokken jaren geen back-ups van de detailgegevens gemaakt.
      
      
        2.1.4
        In 2010 heeft de Inspecteur bij de BV een boekenonderzoek uitgevoerd over de jaren 2007 tot en met 2010. Naar aanleiding van de bevindingen van dit onderzoek heeft de Inspecteur aan de BV op 9 december 2010 een “Waarschuwing administratie- en bewaarplicht” gegeven. Om een als gevolg van dat boekenonderzoek ontstaan geschil te beslechten, hebben de Holding, de BV en de Inspecteur een vaststellingsovereenkomst gesloten. Daarin is onder meer vastgelegd dat de BV de detailgegevens van het kassasysteem zal gaan bewaren.
      
      
        2.1.5
        In januari 2013 is de Inspecteur een nieuw boekenonderzoek gestart. Dit boekenonderzoek had betrekking op de aanvaardbaarheid van onder meer de aangifte voor de omzetbelasting over het tijdvak 1 december 2012 tot en met 31 december 2012. 
      
      
        2.1.6
        Bij brief van 15 december 2014 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat het boekenonderzoek wordt uitgebreid tot de aanvaardbaarheid van (onder meer) de aangiften voor de omzetbelasting over tijdvakken in de periode van 1 januari 2011 tot en met 31 december 2012. 
      
      
        2.1.7
        
          Op 4 november 2016 heeft de Inspecteur ten aanzien van belanghebbende met betrekking tot een over de jaren 2011 en 2012 op te leggen naheffingsaanslag in de omzetbelasting een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a, lid 1, AWR gegeven (hierna: de informatiebeschikking). De Inspecteur stelt in de informatiebeschikking vast dat niet is voldaan aan de administratie- en bewaarplicht. De gronden voor deze vaststelling zijn – kort weergegeven – dat (i) de detailgegevens van de bestellingen en afrekeningen niet zijn bewaard, (ii) de journalbestanden en de zogenoemde Systeem Omzet Rapportages uit het kassasysteem niet betrouwbaar zijn, en (iii) de administratie niet voldoende andere gegevens bevat die een afdoende controle binnen redelijke termijn van de verantwoorde omzet in geld mogelijk maken. De informatiebeschikking vermeldt onder meer:
          “De journalbestanden
          (…)
          Uit de door u ter inzage verstrekte journalbestanden is met betrekking tot het jaar 2012 het volgende geconstateerd:
          1. Van een drietal zaterdagen zijn geen journalbestanden aanwezig.
          2. Blijkens de journalbestanden heeft op 25 dagen op een voor een grote horecagelegenheid zoals door uw cliënte geëxploiteerd onaannemelijk vroeg tijdstip (op zaterdagen soms rond twaalf uur 's avonds) de laatste mutatie in het kassasysteem plaatsgevonden.
          3. Uit de journalbestanden blijkt dat 20.593 transacties dubbel zijn opgenomen.
          4. In de journalbestanden komt een groot aantal bonnen voor die niet juist kunnen zijn omdat zij een onlogische opbouw hebben of zeer hoge bedragen betreffen. In de brief van 1 juni 2016 van mijn collega (…) zijn ter illustratie 18 van deze bonnen opgenomen.
          5. De transactienummers zijn niet opeenvolgend, de nummering van de transacties wordt herhaaldelijk gereset zodat weer begonnen wordt bij nummer 1 en er komen veelvuldig transactienummers voor die hoger zijn dan 9.999. In de hiervoor genoemde brief van 1 juni 2016 is een groot aantal voorbeelden opgenomen van 'resets' als gevolg waarvan de nummering van de transacties niet opeenvolgend is.
          6. De omzet volgens de journalbestanden komt niet overeen met de in de financiële administratie verantwoordde omzet. Voor het jaar 2012 is de aangegeven via de kassa gerealiseerde omzet inclusief omzetbelasting € 4.078.726 terwijl volgens de journalbestanden totaal per kassa is afgerekend (betaald exclusief 'extra pin') € 4.539.742.
        
        
        
          Omdat de detailgegevens niet zijn bewaard, kan de inspecteur niet aan de hand van de detailgegevens controleren of de journalbestanden – ondanks de genoemde constateringen die op het tegendeel wijzen – juist en volledig zijn.
        
        
        
          Nu de jaren 2011 en 2012 een constant beeld vertonen – de onderneming was op hetzelfde adres gevestigd, de bedrijfsvoering was hetzelfde evenals de inrichting en de wijze van voeren van de administratie – is er voldoende grond aan te nemen dat ook de journalbestanden over het jaar 2011 overeenkomstige gebreken vertonen als die over 2012 en dat daarom ook met betrekking tot de journalbestanden over 2011 de inspecteur niet kan controleren of deze juist en volledig zijn. Overigens is met betrekking tot het jaar 2011 wel gebleken dat zich ook in dat jaar verschillen voordoen zoals bedoeld in het hierboven genoemde punt 6.
        
        
        
          Op grond van bovenstaande bieden de journalbestanden de inspecteur niet de mogelijkheid de volledigheid van de omzetverantwoording in geld te verifiëren aan de hand van een op goederenniveau te leggen verband tussen inkoop en verkoop.”
        
        
      
    
    
      2.2
      
        De oordelen van het Hof
      
      
        2.2.1
        Het Hof heeft geoordeeld dat de informatiebeschikking zowel voor het jaar 2011 als voor het jaar 2012 terecht is gegeven. Het is bij zijn oordeel ervan uitgegaan dat in beide jaren de hiervoor in 2.1.3 bedoelde detailgegevens niet werden bewaard. Het heeft verder overwogen dat in de informatiebeschikking onder meer is vermeld dat de journalbestanden in 2011 en 2012 niet overeenkwamen met de verantwoorde omzet. Belanghebbende heeft dit niet weersproken en daarvoor evenmin een afdoende verklaring gegeven. De Inspecteur heeft volgens het Hof voldoende onderbouwd aangevoerd dat de Systeem Omzet Rapportages niet betrouwbaar zijn. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende het tegendeel niet aannemelijk gemaakt, onder meer omdat zij geen afdoende verklaring heeft gegeven voor het ontbreken van verbanden tussen de (gecorrigeerde) cumulatieve omzettotalen (‘grand totals’) van opeenvolgende dagen. Hoewel ten tijde van het geven van de informatiebeschikking de administratie van 2011 nog niet, althans niet in detail, was gecontroleerd, heeft de Inspecteur met de uit het nog niet afgeronde boekenonderzoek volgende constateringen naar het oordeel van het Hof kunnen concluderen dat de administratie op dit punt ook voor dat jaar niet aan de daaraan te stellen eisen voldeed.
      
      
        2.2.2
        Het Hof heeft verder geoordeeld dat de administratie geen gegevens bevatte die – bij ontbreken van de detailgegevens – binnen een redelijke termijn controle van de volledigheid van de omzetverantwoording mogelijk maakten.
      
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1
      Middelen I en II bestrijden de hiervoor in 2.2.1 respectievelijk 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof. 
      
        3.1.1
        Bij de behandeling van die middelen stelt de Hoge Raad het volgende voorop. In een geautomatiseerd bestel- en kassasysteem ingevoerde detailgegevens over bestellingen en afrekeningen behoren tot de administratie en dienen ingevolge artikel 52, lid 1, AWR te worden bewaard, indien deze gegevens voor de heffing van belasting van belang zijn. Detailgegevens over bestellingen en afrekeningen kunnen voor de heffing met name van belang zijn indien met behulp daarvan de volledigheid van de verantwoording van de omzet in geld kan worden geverifieerd aan de hand van een op goederenniveau te leggen verband tussen de (totale) inkoop en de (totale) verkoop. Detailgegevens die een dergelijke verificatie mogelijk maken vallen dan ook in de regel onder de bewaarplicht van artikel 52, lid 1, AWR. Die regel lijdt echter uitzondering indien een fiscaal belang ontbreekt doordat de administratie voldoende andere gegevens bevat die een afdoende controle binnen een redelijke termijn van de verantwoorde omzet in geld mogelijk maken. Voorts geldt dat geen grond bestaat voor omkering en verzwaring van de bewijslast indien geconstateerde gebreken in de administratie van zo weinig gewicht zijn dat zij omkering en verzwaring van de bewijslast niet rechtvaardigen of indien sprake is van overmacht.
      
      
        3.1.2
        Middel I betoogt dat de informatiebeschikking geen feitelijke constatering bevat van een gebrek in de journalbestanden in 2011. Volgens het middel heeft er ten aanzien van 2011 geen inhoudelijke controle plaatsgevonden en zijn slechts de bevindingen uit 2012 naar 2011 geëxtrapoleerd door te stellen dat de bedrijfsvoering in die jaren gelijk zou zijn. De constatering van de Inspecteur dat over de maanden januari tot en met september 2011 een verband ontbreekt tussen de ‘grand total’ en ‘change grand total’ op de Systeem Omzet Rapportages, is op zichzelf onvoldoende om te concluderen dat de administratie van het jaar 2011 niet aan de vereisten van artikel 52 AWR voldoet, aldus het middel.
      
      
        3.1.3
        Aan zijn hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel dat niet is voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 AWR heeft het Hof ten grondslag gelegd hetgeen hiervoor in 3.1.1 is overwogen. Het is bij zijn beoordeling vervolgens ervan uitgegaan dat vaststaat dat de detailgegevens – van bestellingen en afrekeningen – van de in geding zijnde tijdvakken niet zijn bewaard. Dit uitgangspunt wordt in cassatie niet bestreden. Voor zover het middel tot uitgangspunt neemt dat de informatiebeschikking met betrekking tot de tijdvakken gelegen in het jaar 2011 niet berust op enige feitelijke constatering van gebreken in de administratie, miskent het deze vaststelling. Het feit dat de detailgegevens niet zijn bewaard, rechtvaardigt in beginsel de vaststelling dat niet is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 AWR (zie hiervoor in 3.1.1). De in het middel vervatte klachten stuiten daarop af. 
      
      
        3.1.4
        Het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd, mede erop gelet dat het middel niet aanwijst wat belanghebbende voor het Hof heeft aangevoerd over andere gegevens die controle van de volledigheid van de omzetverantwoording mogelijk maken. 
      
      
        3.1.5
        Gelet op hetgeen hiervoor in 3.1.3 en 3.1.4 is overwogen, falen de middelen I en II. 
      
    
    
      3.2
      De middelen voor het overige kunnen evenmin tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van de middelen voor het overige is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie). 
    
  
  
    
      4Proceskosten
    De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      5Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 juni 2021.
    
    
  
  
     Vgl. HR 26 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1740, rechtsoverweging 2.3.2.