ECLI:NL:GHLEE:2004:AR6439, Gerechtshof Leeuwarden, 19-11-2004, BK 876/03 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2004-11-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is het antwoord op de vraag of het samenwerkingsverband tussen de belanghebbende en haar echtgenoot ongebruikelijk is in de zin van artikel 3.6, tweede lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (: de Wet).

BELASTINGKAMER	   GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN		   UITSPRAAK
      Kenmerk: BK 876/03                                                                                                                                     19 november 2004   							   
    
     
    Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Noord (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de haar opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor het jaar 2001.
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding
      1.1. Aan de belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag IB/PV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van 
      € 40.183,-- en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van 
      € 275,--.
      1.2. Op het tijdig ingediende bezwaar van de belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 1 oktober 2004 de aanslag gehandhaafd.  
      1.3. De belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro forma beroepschrift (met bijlage), dat op 12 november 2003 is ingekomen bij het gerechtshof. Bij brief (met bijlagen), ingekomen bij het gerechtshof op 14 januari 2004, heeft de belanghebbende haar beroepschrift aangevuld met de gronden van het beroep. 
      1.4. De inspecteur heeft op 6 augustus 2004 een verweerschrift bij het gerechtshof ingediend. 
      1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het gerechtshof, gehouden op 17 september 2004 te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van de belanghebbende, bijgestaan door de heer A. De inspecteur is – met kennisgeving – van verhindering – niet verschenen. 
      1.6. Ter voormelde zitting heeft de gemachtigde van de belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota alsmede de tot die pleitnota behorende bijlagen overgelegd. De heer A heeft eveneens een pleitnota overgelegd. 
      1.7. De voorzitter heeft ter voormelde zitting het onderzoek geschorst teneinde de inspecteur in de gelegenheid te stellen ten tijde van een nieuwe mondelinge behandeling te reageren op een ter zitting naar voren gebrachte nieuwe stelling van de belanghebbende. 
      1.8. Die nieuwe mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden ter zitting van het gerechtshof gehouden op 28 oktober 2004 te Assen, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van de belanghebbende, bijgestaan door de heer A, alsmede de inspecteur. 
      1.9. Ter zitting van 28 oktober 2004 heeft de inspecteur de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd aan het gerechtshof en de wederpartij. De gemachtigde van de belanghebbende heeft – zonder bezwaar van de zijde van de inspecteur – een kopie van een krantenartikel overgelegd aan het gerechtshof en de inspecteur. 
      1.10. Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
    
    
    
      2. De feiten:
      Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
    
    
    
      2.1. De belanghebbende is gehuwd met de heer B. Sinds 1 april 1998 exploiteert de belanghebbende samen met haar echtgenoot een technisch installatiebedrijf in de vorm van een vennootschap onder firma. De belanghebbende is ten aanzien van de inkomstenbelasting door de inspecteur aangemerkt als ondernemer. 
      2.2. Belanghebbendes echtgenoot verzorgt de installatie van elektriciteit-, water- en gasleidingen en onderhoudt goten, platte daken et cetera. Belanghebbendes echtgenoot houdt zich daarnaast bezig met administratieve werkzaamheden, zoals het prijzen van werkbonnen en het opmaken van offertes.
      2.3. De belanghebbende heeft in het onderhavige jaar 1.262,25 uren besteed aan de onderneming. Deze uren zijn als volgt gespecificeerd:
      Werkzaamheden	                          Uren
      werkbonnen prijzen	                           374
      administratie	                                                     195,5
      uren adviseur controleren en inboeken	51
      offertes + posten	           70,5 + 29,25
      facturen invoeren, printen en rondbrengen         122
      naar postkantoor	                       10,25
      bus wassen	                                                       75,5
      materiaal brengen naar diverse plaatsen     176,75
      administratie C                                                      10,50
      gesprekken met vertegenwoordigers                   8,5
      draadtrekken	                                                    22,50
      klanten ontvangen met koffie	                           3,5
      relatiegeschenken rondbrengen                            24
      diverse bezigheden t.b.v nieuwe loods              88,5
      Totaal	                                              1.262,25
      2.4. De belanghebbende en haar echtgenoot beslissen samen over de gang van zaken binnen het bedrijf en nemen gezamenlijk beslissingen over investeringen et cetera. 
      2.5. De inspecteur heeft bij het vaststellen van belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2001 de door de belanghebbende gevraagde zelfstandigenaftrek niet verleend. 
      2.6. Voor het jaar 2002 heeft de inspecteur bij het bepalen van belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning wel de door de belanghebbende gevraagde zelfstandigenaftrek verleend. De aanslag IB/PV voor het jaar 2002 is administratief afgedaan; op geen enkele wijze heeft tussen de inspecteur en de belanghebbende communicatie plaatsgevonden waaruit naar voren komt dat het standpunt van de inspecteur ten aanzien van de zelfstandigenaftrek zou zijn gewijzigd.
    
    
    
      3. Het geschil en de standpunten van partijen:
      3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of het samenwerkingsverband tussen de belanghebbende en haar echtgenoot ongebruikelijk is in de zin van artikel 3.6, tweede lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (: de Wet). 
      3.2. De belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De belanghebbende voldoet aan het urencriterium en heeft derhalve recht op zelfstandigenaftrek. 
      3.3. Volgens de inspecteur is sprake van een ongebruikelijk samenwerkingsverband. Derhalve is de belanghebbende de zelfstandigenaftrek terecht onthouden. 
      3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen in de van hen afkomstige stukken alsmede mondeling ter zitting zijn aangevoerd. 
    
    
    
      4. De overwegingen omtrent het geschil
      4.1. Ingevolge artikel 3.76, eerste lid, van de Wet geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt. 
      4.2. Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, van de Wet wordt onder urencriterium verstaan: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet, indien:
      a.   de tijd die in totaal wordt besteed aan die ondernemingen en het verrichten van werkzaamheden in de zin van de afdelingen 3.3 en 3.4, grotendeels wordt besteed aan die ondernemingen of
      b.   de ondernemer in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was.
      Ingevolge lid 2, onderdeel a, van genoemd artikel komen voor de toepassing van het eerste lid, aanhef, niet in aanmerking werkzaamheden ten behoeve van een onderneming waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet en die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer met hem verbonden personen, indien de door de belastingplichtige verrichte werkzaamheden ten behoeve van het samenwerkingsverband hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn en het ongebruikelijk is dat een dergelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen wordt aangegaan.
      4.3. De belanghebbende en haar echtgenoot zijn, naar – terecht – niet in geschil is, verbonden personen in de zin van artikel 3.6 van de Wet. Naar het oordeel van het gerechtshof rust op de belanghebbende – naar uit de parlementaire geschiedenis van artikel 3.6 van de Wet blijkt – de last te bewijzen dat de door haar ten behoeve van de onderneming verrichte werkzaamheden voor de toepassing van het eerste lid, aanhef, van artikel 3.6 van de Wet in aanmerking kunnen worden genomen.
      4.4. Naar volgt uit de vaststaande feiten bestaat de (hoofd)activiteit van het samenwerkingsverband tussen de belanghebbende en haar echtgenoot uit de exploitatie van een installatiebedrijf en worden (nagenoeg) alle (directe) hoofdwerkzaamheden met betrekking tot het installatiebedrijf uitgevoerd door belanghebbendes echtgenoot. Voorts staat vast dat de belanghebbende ten behoeve van het samenwerkingsverband in het jaar 2001 de onder punt 2.3 genoemde werkzaamheden heeft verricht. Van deze werkzaamheden kan naar het oordeel van het gerechtshof slechts het draadtrekken tot een directe werkzaamheid met betrekking tot exploitatie van het installatiebedrijf worden gerekend. De overige door belanghebbende uitgevoerde werkzaamheden zijn naar het oordeel van het gerechtshof, gelet op de (hoofd)activiteit van het samenwerkingsverband, slechts van ondersteunende aard. Hierbij merkt het gerechtshof aangaande de administratieve werkzaamheden op dat deze niet uitsluitend door de belanghebbende worden uitgevoerd; ook belanghebbendes echtgenoot houdt zich met deze werkzaamheden bezig. In dit verband heeft de gemachtigde van de belanghebbende ter zitting verklaard dat onder meer de werkzaamheden inzake het prijzen van werkbonnen en het opmaken van offertes door de belanghebbende en haar echtgenoot gezamenlijk worden uitgevoerd, omdat de belanghebbende niet (voldoende) beschikt over de hiervoor benodigde kennis. Hieruit leidt het gerechtshof af dat de belanghebbende (een groot deel) van haar administratieve werkzaamheden op aanwijzing van haar echtgenoot verricht, zodat het gerechtshof deze werkzaamheden ondersteunend van aard acht. De onder punt 2.3 genoemde werkzaamheden zijn naar het oordeel van het gerechtshof dus hoofdzakelijk van ondersteunende aard. Dat een deel van de door de belanghebbende verrichte werkzaamheden van evident belang is voor de onderneming doet aan dit oordeel niet af. Ook de omstandigheid dat de belanghebbende en haar echtgenoot samen over de gang van zaken binnen het bedrijf beslissen en gezamenlijk beslissingen nemen over investeringen maakt dit oordeel niet anders, nu niet duidelijk is hoeveel tijd de belanghebbende heeft besteed aan het maken van deze beslissingen en wat haar inhoudelijke inbreng bij de totstandkoming van deze beslissingen is geweest. Overige feiten en omstandigheden die tot een andersluidend oordeel omtrent de aard van haar werkzaamheden zouden kunnen leiden, heeft de belanghebbende niet aangevoerd.
      4.5. Naar het oordeel van het gerechtshof heeft de belanghebbende – tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur – niet aannemelijk gemaakt dat een dergelijk samenwerkingsverband als het onderhavige tussen niet-verbonden personen niet ongebruikelijk is. Aan de door de belanghebbende genoemde drie samenwerkingsverbanden hecht het gerechtshof in de verband geen waarde, omdat deze samenwerkingsverbanden eveneens – naar de gemachtigde van de belanghebbende ter zitting heeft verklaard – man/vrouw-firma’s betreffen. Met betrekking tot het door de gemachtigde van de belanghebbende ter zitting overgelegde krantenartikel overweegt het gerechtshof dat daarin onvoldoende informatie staat vermeld over het in dat artikel bedoelde samenwerkingsverband. Bovendien overweegt het gerechtshof dat, voor zover het in het krantenartikel bedoelde samenwerkingsverband vergelijkbaar is aan het onderhavige, op grond van slechts één aangedragen soortgelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen, niet kan worden geconcludeerd dat het onderhavige samenwerkingsverband gebruikelijk is. 
      4.6. Gelet op het onder de punten 4.4 en 4.5 overwogene, is de belanghebbende naar het oordeel van het gerechtshof niet in de op haar rustende bewijslast, zoals bedoeld onder punt 4.3, geslaagd. De werkzaamheden van de belanghebbende kunnen derhalve niet in aanmerking komen voor de toepassing van artikel 3.6, eerste lid, aanhef, van de Wet. Dit brengt met zich mee dat de belanghebbende niet voldoet aan het urencriterium. Aan haar kan derhalve, gelet op het onder punt 4.1 overwogene, geen zelfstandigenaftrek worden toegekend.
      4.7. Naar het gerechtshof begrijpt heeft de belanghebbende een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel door te stellen dat bij één van de door haar genoemde drie samenwerkingsverbanden, zijnde een man/vrouw-vennootschap, wel de zelfstandigenaftrek is verleend aan de vennoot die geen installatiewerkzaamheden uitvoerde. De inspecteur heeft evenwel onweersproken verklaard dat dit geval een bijzondere situatie betreft en dat dit geval derhalve niet vergelijkbaar is met belanghebbendes situatie. Gelet op deze verklaring, overweegt het gerechtshof dat belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel in dit verband niet kan slagen. De belanghebbende heeft verder, daarbij verwijzend naar de parlementaire geschiedenis van artikel 3.6 van de Wet en het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 31 juli 2000, nr. CPP 2000/1018, gesteld dat ten aanzien van het urencriterium voor de belanghebbende zwaardere eisen gelden dan voor verbonden personen die in de agrarische sector, de horecasector en de detailhandel werkzaam zijn. Ook dit beroep op het gelijkheidsbeginsel kan het gerechtshof niet volgen, omdat de belanghebbende in een andere branche werkzaam is, zodat geen sprake is van gelijke gevallen die een gelijke behandeling behoeven. Het gerechtshof gaat eveneens voorbij aan belanghebbendes stelling inhoudende dat sprake is van discriminatie, omdat voor de belanghebbende zwaardere eisen gelden dan voor vergelijkbare niet-verbonden personen die een samenwerkingsverband zijn aangegaan. Hierbij overweegt het gerechtshof dat – naar aanleiding van de jurisprudentie van de Hoge Raad, die er op neerkomt dat de juridische vormgeving van een samenwerkingsverband tussen verbonden personen fiscaal wordt gevolgd, ook al is het aangaan van een samenwerkingsverband tussen derden in een desbetreffende situatie ongebruikelijk – de gebruikelijkheidstoets juist in de Wet is opgenomen voor de situatie waarin sprake is van een samenwerkingsverband tussen verbonden personen (MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 99-100). Naar het oordeel van het gerechtshof stond het de inspecteur vrij om voor het onderhavige jaar (opnieuw) de criteria voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek te toetsten, te meer nu hieromtrent per 1 januari 2001 een belangrijke wetswijziging is ingevoerd.
      4.8. De belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur aan de belanghebbende  inmiddels voor het jaar 2002 een aanslag IB/PV heeft opgelegd, waaruit blijkt dat de inspecteur voor dat jaar wel zelfstandigenaftrek aan de belanghebbende heeft verleend. Vaststaat evenwel dat de aanslag IB/PV voor het jaar 2002  administratief is afgedaan en dat op geen enkele wijze tussen de inspecteur en de belanghebbende communicatie heeft plaatsgevonden, waaruit naar voren komt dat de inspecteur zijn standpunt ten aanzien van de zelfstandigenaftrek zou hebben gewijzigd. Het gerechtshof is van oordeel dat de belanghebbende aan de enkele omstandigheid dat de inspecteur de zelfstandigenaftrek bij het opleggen van de aanslag IB/PV voor het jaar 2002 in aanmerking heeft genomen in redelijkheid niet het vertrouwen kon ontlenen dat de inspecteur was teruggekomen van zijn bij de aanslagregeling voor onderhavige jaar, bij de bestreden uitspraak en bij het onderhavige verweerschrift uitdrukkelijk en gemotiveerd ingenomen standpunt omtrent de zelfstandigenaftrek (vergelijk HR 20 december 2002, nr. 37 102). De belanghebbende heeft dus tevergeefs een  beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel.
      4.9. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat belanghebbendes beroep geen doel treft. 
    
    
    
      5. De proceskosten
      Het gerechtshof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
      6. De beslissing
      Het gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Aldus vastgesteld op 19 november 2004 door prof. mr. E. Aardema, vice-president, lid van de eerste enkelvoudige belastingkamer, en op die dag in het openbaar uitgesproken te Leeuwarden door voornoemde vice-president in tegenwoordigheid van de griffier mr. M. Hiemstra en ondertekend door voornoemde vice-president en voornoemde griffier.
    
    
    
    
    
      Op 24 november 2004              afschrift 
      aangetekend verzonden aan beide partijen.