ECLI:NL:GHSHE:2022:1285, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 20-04-2022, 21/00261 tot en met 21/00266, 21/00268, 21/00271 en 21/00272
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-04-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De inspecteur heeft de bezwaren tegen de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 terecht niet-ontvankelijk verklaard. De aanslag IB/PVV 2017 is terecht vastgesteld. Het hof vernietigt de vergrijpboeten, omdat de inspecteur niet inzichtelijk heeft gemaakt in hoeverre belanghebbende, die een fiscale leek is en aan wie een op niet-fiscale motieven gebaseerde structuur is geadviseerd en verkocht, zich heeft laten leiden door (onjuiste) advisering en wie in dat verband wat moet worden verweten. De verzuimboeten blijven in stand.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 21/00261 tot en met 21/00266, 21/00268, 21/00271 en 21/00272
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (China),
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      
        en op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 november 2020, nummers BRE 19/2579 tot en met 19/2584 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2011 en 2013 tot en met 2015 en de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 opgelegd. Tevens is bij beschikkingen rente in rekening gebracht en zijn boetes opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en het bezwaar tegen de belastingaanslagen niet-ontvankelijk verklaard en het bezwaar tegen de boetebeschikkingen ongegrond verklaard. De inspecteur heeft de belastingaanslagen ambtshalve beoordeeld en deze gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en 2013 en de bijbehorende rente- en boetebeschikkingen vernietigd, de navorderingsaanslagen IB/PVV 2014 en 2015 en de aanslag IB/PVV 2017 en de bijbehorende rentebeschikkingen gehandhaafd, de aanslag IB/PVV 2016 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen, van € 12.814 en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de boete 2014 verminderd tot € 1.445, de boetebeschikkingen 2015, 2016 en 2017 vernietigd, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 2.358 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 47 aan deze vergoedt.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld bij het hof, bij het hof bekend onder nummers 21/00261 tot en met 21/00266. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft eveneens hoger beroep ingesteld bij het hof, bij het hof bekend onder nummers 21/00268, 21/00271 en 21/00272. Het hoger beroep van de inspecteur heeft uitsluitend betrekking op de volgende besluiten:
      
         de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 en de daarbij opgelegde vergrijpboete (21/00268);
         de aanslag IB/PVV 2016 en de daarbij opgelegde verzuimboete (21/00271);
         de verzuimboete die is opgelegd bij de aanslag IB/PVV 2017 (21/00272).
      
      Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 16 maart 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] (hierna: [gemachtigde] ), en, namens de inspecteur, [inspecteur] . Op deze zitting zijn de onderhavige zaken gelijktijdig behandeld.
      
    
    
      1.7.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. Tot [datum] 2011 woonde hij in de woning gelegen aan het [adres 1] in [plaats] . In de Gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens (hierna: de GBA) is per [datum] 2011 geregistreerd dat belanghebbende is vertrokken naar Zuid-Afrika. Per die datum is belanghebbende ingeschreven op het adres [adres 2] , Zuid-Afrika. In de GBA is per [datum] 2014 het volgende adres als adres van belanghebbende geregistreerd: [adres 3] , Zuid-Afrika.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende hield in 2011 alle aandelen in [A Beheer BV] (hierna: Beheer BV). Beheer BV is een houdstermaatschappij die alle aandelen in [B BV] (hierna: [B BV] ) hield en 50% van de aandelen in [C BV] (hierna: [C BV] ). Beheer BV, [B BV] en [C BV] zijn in Nederland gevestigd.
      
    
    
      2.3.
      
        [D BV] (hierna: [D BV] ) is op [oprichtingsdatum] 2011 opgericht naar het recht van de Seychellen. Enig aandeelhouder en bestuurder van [D BV] is belanghebbende. Belanghebbende heeft op 19 augustus 2011 zijn aandelen in Beheer BV voor € 1 overgedragen aan [D BV] . [D BV] en haar dochtervennootschap Beheer BV worden hierna gezamenlijk aangeduid als de Seychellen-structuur. Na de aandelenoverdracht is belanghebbende bestuurder gebleven van Beheer BV.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft voor de jaren 2013 tot en met 2017 geen aangiften IB/PVV ingediend.
      
    
    
      2.5.
      Beheer BV heeft in haar aangiften vennootschapsbelasting over de onderhavige jaren een schuld in rekening-courant aan belanghebbende aangegeven en rente over die schuld in aftrek gebracht.
      
    
    
      2.6.
      Volgens de ingediende verzamelloonstaten heeft belanghebbende in 2011 een loon ontvangen uit [C BV] van € 400.
      
    
    
      2.7.
      De inspecteur heeft de volgende belastingaanslagen IB/PVV en rente- en boetebeschikkingen vastgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Aanslag-
                nummer
                eindigend op
              
              
                Dagtekening
              
              
                Inkomen uit werk en woning
                €
              
              
                Vergrijp-
                boete
                €
              
              
                Verzuim-
                boete
                €
              
              
                Rente
                
                €
              
            
            
              
                2011
              
              
                H.17.01
              
              
                20-01-2018
              
              
                130.104
              
              
                8.115
              
              
                
              
              
                6.961
              
            
            
              
                2013
              
              
                H.37.01
              
              
                15-12-2018
              
              
                29.689
              
              
                2.445
              
              
                
              
              
                1.777
              
            
            
              
                2014
              
              
                H.47.01
              
              
                15-12-2018
              
              
                21.470
              
              
                1.522
              
              
                
              
              
                862
              
            
            
              
                2015
              
              
                H.57.01
              
              
                15-12-2018
              
              
                19.850
              
              
                1.381
              
              
                
              
              
                561
              
            
            
              
                2016
              
              
                H.66.01
              
              
                19-12-2018
              
              
                29.689
              
              
                
              
              
                369
              
              
                600
              
            
            
              
                2017
              
              
                H.76.01
              
              
                13-02-2019
              
              
                13.169
              
              
                
              
              
                369
              
              
                91
              
            
          
        
      
      
      
        Alle aanslagbiljetten zijn als volgt geadresseerd:
      
      
      
        “ [belanghebbende]
        
          [adres 3]
        
         ZUID-AFRIKA
        ZUID-AFRIKA”.
      
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft op 24 januari 2018 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 en de gelijktijdig genomen beschikkingen en op 12 februari 2019 tegen de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2017 en de gelijktijdig genomen beschikkingen.
      
    
    
      2.9.
      Bij de in één geschrift vervatte uitspraken van 24 april 2019 zijn de bezwaren tegen de belastingaanslagen en rentebeschikkingen niet-ontvankelijk verklaard en de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ongegrond verklaard. De inspecteur heeft de belastingaanslagen ambtshalve beoordeeld en deze gehandhaafd.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil in hoger beroep betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
        
          Heeft de inspecteur het bezwaar tegen de belastingaanslagen terecht niet-ontvankelijk verklaard?
        
        
          Zijn de belastingaanslagen rechtsgeldig? Meer in het bijzonder is in geschil of de belastingaanslagen tijdig zijn vastgesteld, of sprake is van omkering van de bewijslast, of de inspecteur terecht fictief loon en rente als bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001 (hierna: TBS-rente) in aanmerking heeft genomen, of het heffingsrecht hierover aan Nederland is toegewezen en of de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.
        
        
          Zijn de vergrijpboeten 2013 en 2014 terecht opgelegd en zijn deze passend en geboden?
        
        
          Zijn de verzuimboeten 2016 en 2017 terecht opgelegd en zijn deze passend en geboden?
        
      
      
    
    
      3.2.
      Niet in geschil is:
      
         dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 terecht door de rechtbank is vernietigd;
         dat de vergrijpboete 2015 terecht door de rechtbank is vernietigd;
         dat het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2017 ontvankelijk is;
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de belastingaanslagen en beschikkingen. De inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over de navorderingsaanslag IB/PVV 2013, de aanslag IB/PVV 2016, de vergrijpboete 2013 en de verzuimboeten 2016 en 2017. De inspecteur concludeert verder tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2013, de aanslag IB/PVV 2016, de vergrijpboete 2013 en de verzuimboeten 2016 en 2017. Subsidiair concludeert de inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf en ambtshalve
      
    
    
    
      4.1.1.
      Het hoger beroep met kenmerk 21/00261 betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 is niet-ontvankelijk wegens gebrek aan belang. De rechtbank heeft deze navorderingsaanslag en bijbehorende beschikkingen immers vernietigd en de inspecteur heeft daartegen geen (incidenteel) hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      4.1.2.
      De inspecteur heeft stukken ingediend waarmee hij zowel hoger beroep als, nadien, incidenteel hoger beroep heeft willen instellen. Het hof heeft hetgeen de inspecteur heeft ingediend aangemerkt als één zelfstandig principaal hoger beroep en het als incidenteel hoger beroep aangeduide stuk aangemerkt als aanvulling van dat principale hoger beroep. Belanghebbende heeft zich op alle desbetreffende stukken van de inspecteur kunnen verweren.
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        
          Ontvankelijkheid (belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016)
        
      
      
    
    
      4.2.
      De inspecteur heeft gesteld dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de uitspraken op bezwaar moeten worden vernietigd voor zover de bezwaren tegen de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2017 niet-ontvankelijk zijn verklaard. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat niet in geschil is dat het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2017 ontvankelijk is (zie 3.2).
      
    
    
      4.3.
      De inspecteur had ter zitting van de rechtbank verklaard geen bewijs van verzending van enig aan belanghebbende geadresseerd stuk te hebben. In hoger beroep heeft de inspecteur voor elk van de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 een “Rapport Datum Verzending” overgelegd, opgemaakt door [E] , medewerker “Verwerken en Behandelen” bij “B/CAP Juridisch Advies en Klachten” van de Belastingdienst (hierna: verzendrapporten). De inspecteur heeft gesteld dat uit deze verzendrapporten blijkt dat de desbetreffende aanslagbiljetten zijn verzonden op 7 december 2018 respectievelijk 11 december 2018. Belanghebbende heeft tegen de verzendrapporten als zodanig niets ingebracht. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat niet in geschil is dat de aanslagbiljetten zijn verzonden naar het adres zoals vermeld in de GBA (zie 2.1). Omdat per post verzonden stukken in de regel op het daarop vermelde adres van de geadresseerde worden bezorgd of aangeboden, rechtvaardigt dat het vermoeden van ontvangst of aanbieding van de aanslagbiljetten op dat adres.
      
    
    
      4.4.
      Het ligt vervolgens op de weg van belanghebbende dat vermoeden te ontzenuwen. Hiertoe is niet vereist dat belanghebbende aannemelijk maakt dat de aanslagbiljetten niet op zijn adres zijn ontvangen of aangeboden. Voldoende is dat op grond van hetgeen belanghebbende aanvoert ontvangst of aanbieding redelijkerwijs moet worden betwijfeld. Het hof acht volstrekt niet aannemelijk dat de aanslagbiljetten vanwege de gebruikte adressering (zie 2.7), die volgens belanghebbende in strijd zou zijn met de regels van de Universal Postal Union, belanghebbende alle niet zouden hebben bereikt. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat hij van het adres zoals vermeld in de GBA (zie 2.1) na drie maanden is vertrokken met als bestemming China. Verder heeft belanghebbende verwezen naar het verslag van het gesprek van zijn gemachtigde met de inspecteur op 15 december 2017, waarin is vermeld dat er een e-mail komt waarin het huidige adres van belanghebbende is vermeld. Belanghebbende heeft de bedoelde e-mail echter niet overgelegd. Voor zover belanghebbende als gevolg van deze gang van zaken de aanslagbiljetten niet heeft ontvangen, dient dat naar het oordeel van het hof voor zijn rekening en risico te komen en kan het in ieder geval geen afbreuk doen aan de rechtsgeldige bekendmaking van de belastingaanslagen. Voor zover belanghebbende betoogt dat zijn gemachtigde een kopie van de aanslagbiljetten had moeten ontvangen, heeft het volgende te gelden. Het hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende of zijn gemachtigde een verzoek daartoe heeft gedaan. De inspecteur hoefde de gemachtigde ook niet uit eigen beweging, in verband met de Beconregeling, kopieën van de aanslagbiljetten te sturen. Belanghebbende heeft over de onderhavige jaren namelijk geen aangiften IB/PVV ingediend. Het hof is van oordeel dat belanghebbende het vermoeden van ontvangst of aanbieding van de aanslagbiljetten niet heeft ontzenuwd.
      
    
    
      4.5.
      Het hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de aanslagbiljetten op 7 december 2018 respectievelijk 11 december 2018 zijn verzonden naar het juiste adres. De belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 en de gelijktijdig gegeven beschikkingen zijn dus bekend gemaakt vóór de dag van de dagtekening van de belastingaanslagen.
      
    
    
      4.6.
      De inspecteur heeft de navorderingsaanslagen IB/PVV 2013, 2014 en 2015 met dagtekening (zaterdag) 15 december 2018 aan belanghebbende opgelegd. De bezwaartermijn is aangevangen op (zondag) 16 december 2018 en zes weken nadien, rekening houdend met de Algemene termijnenwet, op (maandag) 28 januari 2019, geëindigd.
      
    
    
      4.7.
      De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2016 met dagtekening (woensdag) 19 december 2018 aan belanghebbende opgelegd. De bezwaartermijn is aangevangen op (donderdag) 20 december 2018 en zes weken nadien, op (woensdag) 30 januari 2019, geëindigd.
      
    
    
      4.8.
      Op (dinsdag) 12 februari 2019 heeft de inspecteur het tegen de belastingaanslagen gerichte bezwaarschrift van belanghebbende in ontvangst genomen. Het bezwaarschrift is dus, voor zover dat betrekking heeft op de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016, ontvangen na afloop van de bezwaartermijn.
      
    
    
      4.9.
      Van een verschoonbare termijnoverschrijding is naar het oordeel van het hof geen sprake. Het niet ontvangen van de aanslagbiljetten is het gevolg van aan belanghebbende toe te rekenen omstandigheden en komt daardoor voor zijn rekening en risico (zie 4.4). Belanghebbende heeft zijn adreswijziging(en) niet doorgegeven aan de Belastingdienst, terwijl hij er in 2011, ten tijde van zijn emigratie, niet van mocht uitgaan dat hij geen fiscale relatie meer had met Nederland, omdat hij ook met de Seychellen-structuur een, zij het indirect, aanmerkelijk belang heeft in Beheer BV (zie hierna: 4.15 tot en met 4.20). De inspecteur heeft het bezwaar tegen de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 terecht niet-ontvankelijk verklaard.
      
    
    
      4.10.
      Ter zitting heeft de inspecteur toegezegd dat hij voor dat geval de aanslag IB/PVV 2016 ambtshalve zal verminderen op overeenkomstige wijze als de rechtbank heeft gedaan.
      
      
        
          Aanslag IB/PVV 2017
        
      
      
    
    
      4.11.
      Partijen zijn het er, naar het oordeel van het hof terecht, over eens dat het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2017 ontvankelijk is (zie 3.2).
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft, naar het hof begrijpt, gesteld dat de aanslag IB/PVV 2017 niet rechtsgeldig bekend is gemaakt. De inspecteur heeft deze stelling betwist en ten bewijze daarvan vier verzendrapporten overgelegd, namelijk betreffende de verzending van de uitnodiging, herinnering en aanmaning tot het doen van aangifte en van het aanslagbiljet. Het hof acht aannemelijk dat deze stukken aan belanghebbende zijn verzonden op 23 februari 2018, 17 juli 2018, 23 oktober 2018 respectievelijk 8 februari 2019. Belanghebbende heeft het vermoeden van ontvangst of aanbieding van deze stukken niet ontzenuwd. Voor de onderbouwing van dit oordeel verwijst het hof naar de motivering van het oordeel met betrekking tot de bekendmaking van de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 (zie 4.3 tot en met 4.5), dat dienovereenkomstig van toepassing is met betrekking tot de vier hiervoor bedoelde stukken.
      
    
    
      4.13.
      De bevoegdheid tot het vaststellen van een aanslag vervalt in beginsel door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De dagtekening van de aanslag IB/PVV 2017 is 13 februari 2019 en de aanslag is ervóór bekend gemaakt, namelijk op 8 februari 2019 (zie 4.12). De aanslag IB/PVV 2017 is dus vastgesteld binnen de daarvoor geldende termijn.
      
    
    
      4.14.
      Omkering van de bewijslast vanwege het feit dat niet de vereiste aangifte is gedaan, is uitsluitend aan de orde als de inspecteur belanghebbende heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte. Gelet op wat in 4.12 is overwogen acht het hof aannemelijk dat belanghebbende is uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV 2017. Vast staat dat belanghebbende de aangifte IB/PVV 2017 niet heeft ingediend. Daarom moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard.
      
    
    
      4.15.
      De inspecteur heeft in de aanslag IB/PVV 2017 een fictief loon van € 1.000 en TBS-rente van € 12.169 in aanmerking genomen. Belanghebbende is in 2017 namelijk directeur en enig aandeelhouder van [D BV] en Beheer BV. Hij moet volgens de inspecteur in die hoedanigheid in 2017 werkzaamheden hebben verricht, waarvoor hij een fictief loon in aanmerking dient te nemen. En bovendien heeft hij in 2017 een aanmerkelijk belang in en een vordering op Beheer BV, ter zake waarvan hij volgens de inspecteur TBS-rente in aanmerking moet nemen. De inspecteur heeft erop gewezen dat de vordering in de jaarrekeningen 2011 tot en met 2015 van Beheer BV is vermeld. Het hof acht de door de inspecteur in aanmerking genomen bedragen redelijk.
      
    
    
      4.16.
      Met betrekking tot het fictief loon heeft belanghebbende gesteld dat hij in 2017 geen arbeid vergende activiteiten ten behoeve van Beheer BV heeft verricht. Het hof is van oordeel dat de rechtbank terecht heeft overwogen dat dat op zichzelf geen reden is om uit te gaan van een lager fictief loon dan € 1.000.
      
    
    
      4.17.
      Met betrekking tot de TBS-rente heeft belanghebbende gesteld dat hij - gelet op de akte van oprichting van [D BV] en de akte van aandelenoverdracht van Beheer BV - geen vordering op Beheer BV heeft, dat Beheer BV niet over een bankrekening beschikt en dat het feit dat Beheer BV rentelasten in de vennootschapsbelasting in aanmerking heeft genomen, niet de conclusie rechtvaardigt dat bij belanghebbende TBS-rente in aanmerking moet worden genomen. Het hof volgt belanghebbende niet. Belanghebbende baseert zijn standpunt op de veronderstelling dat met de aandelenoverdracht van Beheer BV aan [D BV] ook zijn vordering op Beheer BV is overgegaan op [D BV] . Die veronderstelling is echter onjuist en van een overdracht van de vordering aan [D BV] middels cessie is ook geen sprake.
      
    
    
      4.18.
      Belanghebbende heeft niet doen blijken dat het fictief loon en de TBS-rente ten onrechte dan wel tot een te hoog bedrag in aanmerking zijn genomen.
      
    
    
      4.19.
      Belanghebbende heeft gesteld dat het heffingsrecht over het fictief loon en de TBS-rente niet aan Nederland is toegewezen op grond van enig belastingverdrag. De rechtbank heeft in dat kader terecht het volgende overwogen:
      
      
        “2.29. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt waaraan de gevolgtrekking kan worden verbonden dat hij onder de reikwijdte valt van het belastingverdrag tussen Nederland en de Republiek Zuid-Afrika tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen. De omstandigheid dat belanghebbende in de basisadministratie persoonsgegevens stond ingeschreven op een adres van, naar hij ter zitting heeft verklaard, zijn familie is onvoldoende. De rechtbank neemt voorts in aanmerking dat in de bezwaarschriften betreffende de jaren 2013 tot en met 2017 is vermeld dat belanghebbende in 2011 is geëmigreerd naar China. Voor zover belanghebbende bedoeld heeft (mede) een beroep te doen op het belastingverdrag tussen Nederland en China geldt dat ook dat beroep niet kan slagen nu ter zake van het zijn van (fiscaal) inwoner in China elk bewijs ontbreekt.”.
      
      
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nieuwe argumenten toegevoegd. Het hof verenigt zich met het geciteerde oordeel van de rechtbank.
      
      
    
    
      4.20.
      Belanghebbende heeft verder gesteld dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden. In dat kader heeft de rechtbank terecht het volgende overwogen:
      
      
        “Vertrouwensbeginsel
      
    
    
      2.30.
      Belanghebbende heeft aangevoerd dat nu belanghebbende, Beheer BV en [D BV] in één boekenonderzoek zijn gecontroleerd hij erop mocht vertrouwen dat het controlerapport de uiteindelijke resultaten en standpunten van de Belastingdienst weergeeft. In dat rapport staat immers niets over de terbeschikkingstellingsregeling terwijl volgens de gemachtigde de inspecteur op 18 oktober 2018 tegen hem heeft gezegd dat hij (de inspecteur) het standpunt van de gemachtigde dat de terbeschikkingstellingsregeling niet van toepassing is omdat belanghebbende geen vorderingen heeft op Beheer BV of [D BV] zou afwegen tegen het standpunt van de inspecteur alvorens hij het onderzoek met een controlerapport zou afsluiten. De rechtbank stelt vast dat de uitkomsten van vorenbedoelde afweging door de controlemedewerker aan belanghebbende, via zijn gemachtigde, kenbaar zijn gemaakt bij brief van 9 november 2018 (zie 2.6). Het is voorts niet meer dan logisch dan dat het controlerapport voor Beheer BV niet (mede) de inkomstenbelastingaangelegenheden van belanghebbende vermeldt nu het om verschillende belastingplichtigen gaat. Dat sprake is van gerechtvaardigd vertrouwen is niet aannemelijk geworden.
      
      
        
          Gedragingen van de inspecteur(s) in de controle- en bezwaarfase
        
      
    
    
      2.31.
      Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat bij het boekenonderzoek diverse instructies en beleidsregels van de Controleaanpak Belasting alsmede diverse beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden. Ook tijdens de bezwaarfase zijn volgens belanghebbende diverse beginselen van behoorlijk bestuur geschonden. Hij heeft deze verwijten niet nader toegelicht, anders dan dat de inspecteur volgens belanghebbende de bezwaren heeft afgewezen op grond van onhoudbare standpunten. Er zijn de rechtbank geen feiten aannemelijk geworden waaraan de gevolgtrekking kan worden verbonden dat in strijd is gehandeld met een instructie, beleidsregel of beginsel van behoorlijk bestuur. Ook deze beroepsgrond faalt.”.
      
      
        Het hof verenigt zich met het oordeel van de rechtbank. In hoger beroep heeft belanghebbende geen nieuwe argumenten toegevoegd.
      
      
    
    
      4.21.
      Gelet op het vorenstaande is de aanslag IB/PVV 2017 terecht en niet tot een te hoog bedrag vastgesteld.
      
    
    
      4.22.
      Het hoger beroep wordt geacht ook betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Aangezien de aanslag IB/PVV 2017 blijft gehandhaafd, blijft ook de beschikking belastingrente in stand.
      
      
        
          Vergrijpboeten
        
      
      
    
    
      4.23.
      Gelijktijdig met de navorderingsaanslagen IB/PVV 2013, 2014 en 2015 heeft de inspecteur aan belanghebbende vergrijpboeten opgelegd van 25% van de te weinig geheven belasting. De vergrijpboeten bedragen € 2.445 (2013), € 1.522 (2014) respectievelijk € 1.381 (2015). De inspecteur heeft de vergrijpboeten gebaseerd op artikel 67e AWR en de paragrafen 25 en 27 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. De inspecteur heeft het bezwaar tegen de vergrijpboeten ongegrond verklaard.
      
    
    
      4.24.
      De rechtbank heeft de vergrijpboete 2015 vernietigd bij gebrek aan enige aankondiging of onderbouwing voorafgaand aan het opleggen van de boete. De inspecteur heeft in zoverre geen hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de vergrijpboete 2013 vernietigd, omdat de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 bekend is gemaakt na ommekomst van de navorderingstermijn. De inspecteur heeft hiertegen wél hoger beroep aangetekend. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke grieven aangevoerd tegen de vergrijpboete 2014. Het hof beoordeelt hierna de vergrijpboeten 2013 en 2014.
      
    
    
      4.25.
      De inspecteur heeft de vergrijpboeten 2013 en 2014 aangekondigd in zijn brief van 9 november 2018 en daarin het verwijt als volgt toegelicht:
      
      
        “De correctie zijn het gevolg van het niet-doen van aangifte inkomstenbelasting 2013 en 2014. Door het niet-doen van aangifte heeft de heer [belanghebbende] de kans aanvaard dat hij te weinig belasting zou betalen. Het niet opgegeven inkomen zijn inkomstenbronnen waarvan hij wist of moest weten dat hij hier rekening mee diende te houden. Belastingplichtige had in deze situatie zich beter moeten laten informeren over mogelijke consequenties en/of hij had zijn adviseur beter moeten inlichten over zijn situatie.”.
      
      
      
        In beroep (in het verweerschrift) heeft de inspecteur het verwijt als volgt nader toegelicht:
      
      
      
        “Ik acht de opgelegde vergrijpboeten terecht en acht daarbij met name van belang dat belanghebbende had kunnen en moeten begrijpen dat de rente die hij van (…) Beheer BV ontving belast is.”.
      
      
    
    
      4.26.
      Belanghebbende heeft van meet af aan gesteld dat hij geen loon van Beheer BV heeft ontvangen. Tijdens de zitting van het hof heeft belanghebbende gesteld dat hij ook geen rente van Beheer BV heeft ontvangen. De inspecteur heeft dat niet weersproken.
      
    
    
      4.27.
      Het verwijt dat de inspecteur belanghebbende maakt, is kennelijk gebaseerd op het genieten van reëel inkomen - namelijk rente-inkomen - door belanghebbende, van welk inkomen geen aangifte is gedaan. Omdat het dossier geen aanknopingspunten bevat voor het genieten door belanghebbende van reëel rente-inkomen van Beheer BV, gaat het hof ervan uit dat hij dergelijk inkomen niet heeft ontvangen, overeenkomstig zijn uitlatingen ter zitting. Het hof gaat er daarom van uit dat belanghebbende in het geheel geen reëel inkomen van Beheer BV heeft ontvangen.
      
    
    
      4.28.
      
        Onder grove schuld wordt verstaan in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid en omvat mede grove onachtzaamheid. De inspecteur, op wie de bewijslast ter zake van de vergrijpboeten rust, heeft niet inzichtelijk gemaakt waarom belanghebbende het verwijt van grove schuld moet worden gemaakt wegens het niet-aangeven van fictief inkomen. Voor zover dat verwijt is gebaseerd op het genieten van reëel inkomen door belanghebbende, moet die onderbouwing gelet op het voorgaande worden verworpen. Voor zover het is gebaseerd op het niet-aangeven van fictief inkomen overweegt het hof als volgt. 
        Beheer BV is een ‘passieve’ vennootschap. Verder bevat het dossier geen aanknopingspunten voor de veronderstelling dat de Seychellen-structuur is gebaseerd op fiscale motieven. De inspecteur heeft bovendien niet gesteld dat dergelijke motieven doorslaggevend waren. Daarentegen is in het verslag van het gesprek van [gemachtigde] met de inspecteur op 15 december 2017, dat tot de gedingstukken behoort, vermeld dat de Seychellen-structuur is opgezet omdat belanghebbende uit beeld wilde zijn voor een zakelijke relatie die hem bleef achtervolgen, maar dat hij niet onzichtbaar wilde zijn voor de Belastingdienst. Verder leidt het hof uit het dossier met nummer [dossiernummer] , dat de Officier van Justitie naar aanleiding van een verzoek als bedoeld in artikel 55 AWR aan de inspecteur ter beschikking heeft gesteld en dat tot de gedingstukken hoort, af dat [gemachtigde] in relatie tot het [F] door belanghebbende was gemachtigd en alle contacten met het [F] onderhield en dus dat het [gemachtigde] was die voor de totstandkoming van de Seychellen-structuur heeft zorggedragen. E-mails tussen het [F] en [gemachtigde] die tot de gedingstukken behoren, ondersteunen dat. Uit de stukken van het geding valt niet af te leiden in hoeverre belanghebbende zich bij de totstandkoming van de Seychellen-structuur heeft laten leiden door (onjuiste) advisering. Gelet hierop heeft de inspecteur niet inzichtelijk gemaakt in hoeverre belanghebbende, die een fiscale leek is en aan wie een op niet-fiscale motieven gebaseerde structuur is geadviseerd en verkocht, zich ten tijde dat de aangiften IB/PVV 2013 en 2014 hadden moeten worden gedaan heeft laten leiden door (onjuiste) advisering en wie in dat verband wat moet worden verweten. Weliswaar kan belanghebbende het verwijt worden gemaakt dat hij zich beter had moeten laten informeren of adviseren, maar dat verwijt is in dit geval onvoldoende voor de kwalificatie van grove schuld.
      
      
    
    
      4.29.
      Gelet op het vorenstaande heeft de rechtbank de vergrijpboete 2013 terecht vernietigd, zij het op andere gronden, en moet de vergrijpboete 2014 eveneens worden vernietigd.
      
      
        
          Verzuimboeten
        
      
      
    
    
      4.30.
      Gelijktijdig met de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 heeft de inspecteur op grond van artikel 67a AWR aan belanghebbende verzuimboeten opgelegd van € 369 voor elk van beide jaren. Volgens de inspecteur heeft belanghebbende een verzuim begaan, omdat hij niet heeft voldaan aan de uitnodiging, herinnering en aanmaning tot het doen van aangifte. De rechtbank heeft de verzuimboeten vernietigd, omdat de inspecteur in eerste aanleg niet aannemelijk had gemaakt dat de uitnodigingen voor het doen van de aangiften IB/PVV 2016 en 2017 en de daarop betrekking hebbende aanmaningen ter post zijn bezorgd. De inspecteur heeft tegen dit oordeel hoger beroep aangetekend. Belanghebbende heeft uitsluitend gesteld dat hij de uitnodiging en de aanmaning tot het doen van de aangiften IB/PVV 2016 en 2017 niet heeft ontvangen.
      
    
    
      4.31.
      Het hof heeft in 4.12 al geoordeeld dat het aannemelijk acht dat de uitnodiging tot het doen van de aangifte IB/PVV 2017 op het adres van belanghebbende is ontvangen of aangeboden. Dit bewijsoordeel heeft te gelden ook voor 2016. De inspecteur heeft in dat kader drie verzendrapporten overgelegd, namelijk betreffende de verzending van de uitnodiging, herinnering en aanmaning tot het doen van aangifte IB/PVV 2016. Het hof acht aannemelijk dat deze stukken aan belanghebbende zijn verzonden op 27 februari 2017, 21 augustus 2017 respectievelijk 17 oktober 2017. Belanghebbende heeft het vermoeden van ontvangst of aanbieding van deze stukken niet ontzenuwd. Voor de onderbouwing van dit oordeel verwijst het hof naar de motivering van het oordeel met betrekking tot de bekendmaking van de belastingaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 (zie 4.3 tot en met 4.5), dat dienovereenkomstig van toepassing is met betrekking tot de drie hiervoor bedoelde stukken. Dat de uitnodiging en de aanmaning belanghebbende niet hebben bereikt, is het gevolg van aan belanghebbende toe te rekenen omstandigheden. Vaststaat dat belanghebbende niet de aangiften IB/PVV 2016 en 2017 heeft gedaan. Het hof acht verzuimboeten van € 369 passend en geboden.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.32.
      De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is, maar uitsluitend wat betreft de vergrijpboete 2014 en dat het hoger beroep van de inspecteur gegrond is, behoudens voor zover het de vergrijpboete 2013 betreft.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.33.
      De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 134 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.34.
      Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep voor wat betreft de vergrijpboete 2014 gegrond is.
      
    
    
      4.35.
      Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten) x € 759 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.518.
      
    
    
      4.36.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep van belanghebbende niet-ontvankelijk voor zover het de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 en de bijbehorende rente- en boetebeschikkingen betreft;
      
      
        verklaart het hoger beroep van belanghebbende gegrond voor zover het de boetebeschikking betreft bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2014;
      
      
        verklaart het hoger beroep van belanghebbende voor het overige ongegrond;
      
      
        verklaart het hoger beroep van de inspecteur gegrond, behoudens voor zover dat de boetebeschikking bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 betreft;
      
      
        verklaart het hoger beroep van de inspecteur in zoverre ongegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 en de bijbehorende rente- en boetebeschikkingen, de boetebeschikkingen 2013 en 2015, de aanslag IB/PVV 2017 en de bijbehorende rentebeschikking en met uitzondering van de beslissingen over het griffierecht en de proceskosten;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar betreffende de boetebeschikking 2014;
      
      
        vernietigt de boetebeschikking 2014;
      
      
        bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 134 vergoedt;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 1.518.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door P.C. van der Vegt, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts, J.M. van der Vegt, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 april 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416.
  
  
     HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416.
  
  
     Art. 11, lid 3, AWR.
  
  
     1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.