ECLI:NL:GHDHA:2023:1864, Gerechtshof Den Haag, 27-07-2023, BK-22/00523
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-07-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag Bpm. CO2-uitstoot. NEDC-/WLTP-methode. Artikel 110 VWEU. Vertrouwensbeginsel. De Rechtbank heeft de historische nieuwprijs correct vastgesteld. Ten onrechte geen extra leeftijdskorting toegepast. Geen toepassing correctiefactoren koerslijst EurotaxGlass’s. Het Hof kent een hogere vergoeding van immateriële schade en een juiste proceskostenvergoeding voor beroep toe.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-22/00523
    
    
    
    Uitspraak van 27 juli 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: S.M. Bothof) 
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 22 maart 2022, nummer SGR 21/1349.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Bpm) opgelegd van € 2.636 (de naheffingsaanslag). 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank Zeeland-West-Brabant. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 174. Bij beslissing van 8 januari 2021 heeft de Rechtbank Zeeland-West-Brabant het beroep ter behandeling verwezen naar de Rechtbank. Het oordeel van de Rechtbank luidt:
      
      
        “De rechtbank:
      
      
        
          verklaart het beroep gegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraak op bezwaar;
        
        
          vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 2.478;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
        
        
          veroordeelt de Minister tot vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.620;
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 174 aan eiser te vergoeden.”
        
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch. Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft het hogerberoepschrift bij brief van 24 mei 2022 doorgezonden naar het Gerechtshof Den Haag. Ter zake van het hoger beroep is € 274 aan griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 22 juni 2023. De gemachtigde van belanghebbende heeft aan de zitting deelgenomen via MS Teams, waarbij sprake was van een rechtstreekse beeld- en geluidsverbinding met het Hof. De Inspecteur is fysiek verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Ter zake van de registratie van een Opel Mokka X 1.4 Turbo Innovation (de auto), met 20 juni 2018 als datum van eerste toelating, heeft belanghebbende op 27 februari 2019 € 1.504 op aangifte aan Bpm voldaan. Hierbij is de verschuldigde Bpm berekend met behulp van een taxatierapport van [naam] (het taxatierapport). De taxatie van de auto heeft plaatsgevonden op 23 januari 2019. Het taxatierapport vermeldt een CO2-uitstoot van 149 gram per kilometer. Het taxatierapport vermeldt verder een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat ten bedrage van € 19.445 en in beschadigde staat van € 5.033.
      
    
    
      2.2.
      De Inspecteur heeft ten aanzien van de auto een bedrag van € 2.636 nageheven. Daarbij heeft de Inspecteur zich met betrekking tot de auto gebaseerd op een schouw van Domeinen Roerende Zaken (DRZ), die heeft plaatsgevonden op 1 maart 2019. Van de schouw is een rapport opgemaakt met dagtekening 15 maart 2019. Het rapport vermeldt een CO2-uitstoot van 149 gram per kilometer. Verder vermeldt het rapport een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 19.799 en in beschadigde staat van € 14.509.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “Geschil4. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
    
    
    5. Eiser stelt dat in strijd met artikel 110 VWEU voor de auto meer belasting wordt geheven dan er nog rust op vergelijkbare reeds in het binnenland geregistreerde voertuigen omdat de CO2-uitstoot van de auto is berekend op basis van de WLTP-methode, terwijl voor auto’s die onder de restantvoorraadregeling vallen gebruik mag worden gemaakt van de NEDC-methode wat leidt tot een lagere CO2-uitstoot en daarmee een lager bedrag aan Bpm. Volgens eiser moet daarom worden uitgegaan van de CO2-uitstoot van 138 gr/km zoals die overeenkomstig de NEDC-methode is vastgesteld voor de door hem aangedragen referentievoertuigen. Die referentievoertuigen zijn volgens hem identiek aan de auto, op de CO2-uitstoot na.
    
      Daarnaast stelt eiser dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel omdat de Staatssecretaris van Financiën onder meer heeft verklaard dat de invoering van de WLTP-methode niet tot een hogere belastingdruk zou leiden.
      Verder stelt eiser dat DRZ een te laag bedrag aan schade in aanmerking heeft genomen en ten onrechte geen rekening heeft gehouden met een waardevermindering van € 4.000 vanwege het schadeverleden van de auto. Ten tijde van de beoordeling door DRZ was de schade zoals die is vastgesteld in het taxatierapport reeds gedeeltelijk hersteld.
      Eiser heeft verder aangevoerd dat indien wordt uitgegaan van het DRZ rapport niet de X-ray koerslijst moet worden gebruikt maar de koerslijst van Eurotaxglass rekening houdend met correctiefactoren markt- en dealersituatie.
    
    
    6. Verweerder stelt zich, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020 [1], op het standpunt dat bij een verschil in CO2 uitstoot geen sprake is van gelijksoortige voertuigen. Er is daarom geen sprake van strijd met artikel 110 VWEU. Verder weerspreekt verweerder dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel. Volgens verweerder heeft eiser niet bewezen dat er ten tijde van de aangifte meer schade aan de auto was dan is vastgesteld door DRZ noch dat sprake is van een blijvende waardevermindering als gevolg van ex-schade. Verweerder ziet geen aanleiding uit te gaan van de koerslijst van Eurotaxglass met correcties wegens markt- en dealersituatie. Eiser had daarvoor een nieuwe koerslijst moeten overleggen, wat hij niet heeft gedaan.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        CO2 uitstoot
      
    
    7. Wanneer de CO2-uitstoot van het te registreren motorvoertuig vaststaat, is voor de heffing van BPM de CO2-uitstoot een gegeven kenmerk en kan deze niet meer als variabele worden aangevoerd om eerder in Nederland geregistreerde motorvoertuigen met een lagere CO2-uitstoot als soortgelijk te beschouwen in de zin van artikel 110 VWEU [2]. Eiser heeft met wat hij heeft overgelegd en aangevoerd, tegenover de gemotiveerde weerspreking door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van voertuigen waarbij het enige verschil tussen de auto’s en de door hem aangedragen vergelijkingsvoertuigen de CO2-uitstoot is én dat dit het uitsluitende gevolg is van een verschil in meetmethode. Eiser heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat de CO2-uitstoot voor ingevoerde gebruikte voertuigen met een datum eerste toelating in 2018, op een andere wijze wordt vastgesteld dan voor binnenlandse auto’s met een datum eerste toelating in 2018. Dat wordt uitgegaan van de CO2-uitstoot van 149 gr/km zoals die voor de auto is vastgesteld en die verder niet in geschil is, is dan ook niet in strijd met het Unierecht.
    
    
      
        Restantvoorraadregeling
      
    
    8. Op grond van de restantvoorraadregeling mocht voor auto’s die zijn gefabriceerd vóór 1 juni 2018 en die op dat moment bij de importeur op voorraad stonden en al waren voorzien van een CO2-uitstoot op basis van de NEDC-methode, tot 1 september 2019 aangifte Bpm worden gedaan op basis van die reeds vastgestelde CO2-uitstoot. Voor bestaande modellen die na 1 juni 2018 werden geregistreerd, moest vanaf dat moment worden uitgegaan van de CO2-uitstoot volgens de WLTP-methode dan wel de terugrekening daarvan naar een NEDC-uitstoot. De auto kan naar het oordeel van de rechtbank alleen worden vergeleken met voertuigen die onder de restantvoorraadregeling vallen wanneer de auto ook zelf onder die regeling viel. Dat dit het geval is, is gesteld noch gebleken.
    
    
      
        Vertrouwensbeginsel
      
    
    9. De uitlatingen van de Staatssecretaris waarop eiser zich beroept, heeft de Staatssecretaris gedaan in zijn hoedanigheid van medewetgever en niet als uitvoerder van de - uiteindelijk tot stand gekomen – belastingwet. Zoals onder meer volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 21 september 2007 [3] kan eiser aan die uitlatingen dan ook geen in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen.
    
    
      (…)
      
        Koerslijst Eurotaxglass’s
      
    
    11. Het gerechtshof Den Haag heeft op 22 december 2021 [4] het volgende overwogen:
    “5.4 Gelet op de inmiddels door de koerslijstprovider gehanteerde disclaimer en in afwijking van het vorengenoemde arrest is het Hof van oordeel dat thans niet meer van een aftrek ‘marktsituatie handelaar’ en ‘marktsituatie’ kan worden uitgegaan zonder daarvoor een onderbouwing voor het individuele geval te geven. Weliswaar heeft belanghebbende ter zitting gemotiveerd uiteengezet waar deze aftrek in het algemeen op ziet, maar een onderbouwing voor de aftrek in het geval van belanghebbende is daarmee niet gegeven. Het Hof ziet daarom geen aanleiding enige aftrek ‘marktsituatie handelaar’ en ‘marktsituatie’ in aanmerking te nemen. Dat de Belastingdienst regelmatig overleg heeft met de branche en dat dit onderwerp met de koerslijstprovider is besproken doet aan het vorenstaande niet af. Belanghebbende heeft weliswaar de indruk gewekt, maar niet aannemelijk gemaakt dat de disclaimer door Eurotaxglass’s onder protest op de koerslijst is opgenomen na druk van de Belastingdienst.
    
    
      5.5.
      Het Hof volgt dan ook de in het DRZ rapport opgenomen handelsinkoopwaarde van de auto (…) op basis van de XRAY-koerslijst.”
      
      
        Gelet daarop ziet de rechtbank geen aanleiding eiser te volgen in zijn stelling dat indien wordt uitgegaan van het DRZ rapport de Eurotaxglass’s koerslijst moet worden toegepast rekening houdend met correctiefactoren markt- dealersituatie.
      
      
      
        
          Historische nieuwprijs
        
      
      12. Niet in geschil is dat voor de auto de CO2 uitstoot is vastgesteld op 149 gr/km. Zoals het gerechtshof Den Haag [5] heeft geoordeeld dient bij de berekening van de voor de auto verschuldigde Bpm te worden uitgegaan van die CO2 uitstoot. De daarbij behorende verschuldigde Bpm bedraagt bij een datum eerste ingebruikname in 2018 € 9.616. Uitgaande van de netto catalogusprijs zoals vermeld op de door DRZ gebruikte XRAY-koerslijst van € 20.440, 21 % BTW en € 9.616 aan Bpm is de historische nieuwprijs € 34.348. De door DRZ vastgestelde inkoopwaarde bedraagt € 14.219. Dat betekent dat ter zake van de registratie van de auto een bedrag van € 3.981 verschuldigd is. Eiser heeft op aangifte € 1.503 voldaan zodat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot € 2.478.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      13. Gelet op het voorgaande is het beroep gegrond.
      
      
        
          Immateriële schadevergoeding
        
      
      14. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005 [6]. Behoudens in geval van bijzondere omstandigheden wordt een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase in dit verband als redelijk beschouwd. Hiervan komt een half jaar toe aan de bezwaarfase.
      
      15. Verweerder heeft het bezwaarschrift op 2 augustus 2019 ontvangen en heeft op 20 november 2019 uitspraak gedaan. De uitspraak van de rechtbank is gedaan op 22 maart 2022. Derhalve is tussen de indiening van het bezwaarschrift en deze rechtbankuitspraak een periode verstreken van 2 jaar en bijna acht maanden. Nu de gronden van beroep en het verweerschrift kort voor de eerste lockdown wegens corona zijn ingediend en in het kader van maatregelen tegen het coronavirus in 2020 gedurende een aantal maanden bij de rechtbank geen zittingen hebben kunnen plaatsvinden, doet zich een bijzondere omstandigheid voor die verlenging van de redelijke termijn met 4 maanden rechtvaardigt [7]. Aan eiser komt daarom een schadevergoeding toe van € 500. De termijnoverschrijding dient volledig te worden toegerekend aan de beroepsfase.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      16. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.620 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 541 en een wegingsfactor 1).
      
      
        [1] Hoge Raad 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:561
        [2] Gerechtshof Den haag 22 december 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:2567
        [3] Hoge Raad 21 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:AY9000
        [4] Gerechtshof Den Haag 22 december 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:2638
        [5] Gerechtshof Den Haag 22 december 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:2567
        [6] ECLI:NL:HR:2005:AO9006
        [7] Vgl. gerechtshof Den Haag 18 januari 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:53”
      
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag Bpm op een te hoog bedrag is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of bij de naheffingsaanslag van de juiste CO2-waarde is uitgegaan. Voorts is in geschil of sprake is van schending van het vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel en of de Rechtbank de redelijke termijn terecht met vier maanden heeft verlengd.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot gedeeltelijke vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, primair tot het verminderen van de naheffingsaanslag naar € 1.470, subsidiair tot het verminderen van de naheffingsaanslag naar € 2.003 en meer subsidiair tot het verminderen van de naheffingsaanslag naar € 2.397.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot gedeeltelijke vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        CO2-uitstootwaarde
      
    
    
    
      5.1.
      De heffing van Bpm is erop gebaseerd dat naarmate een personenauto per kilometer meer CO2 uitstoot, meer Bpm verschuldigd wordt. De CO2-uitstoot per kilometer is dus bepalend voor de hoogte van de verschuldigde Bpm. Dit betekent dat voor elke te registreren personenauto, nieuw of gebruikt, moet worden bepaald in welke mate deze CO2 per kilometer uitstoot. Met ingang van 1 september 2017 wordt de CO2-uitstoot van op de Europese markt gebrachte auto’s bepaald volgens de WLTP-methode. Tot die datum werd de CO2-uitstoot bepaald op basis van de NEDC-methode. Er is sprake van een overgangsfase. Tot 1 juli 2020 vond na meting op basis van de WLTP-methode omrekening plaats naar de NEDC-waarde. Dit hield kort gezegd verband met het feit dat fabrikanten enige tijd in de gelegenheid moesten worden gesteld nieuwe typegoedkeuringen aan te vragen en desgewenst hun auto’s aan te passen. Ter onderscheid wordt de toepassing van de NEDC-methode wel NEDC1 genoemd en de omrekening van de WLTP-waarde naar de NEDC-waarde NEDC2. Op grond van de restantvoorraadregeling mocht voor bestaande voorraadmodellen die gefabriceerd waren vóór 1 juni 2018 en die al waren voorzien van een CO2-uitstoot op basis van de NEDC1-methode, tot 1 september 2019 aangifte Bpm worden gedaan op basis van die reeds vastgestelde CO2-uitstoot.
      
    
    
      5.2.
      Wat de CO2-uitstoot van een auto is, moet blijken uit de gegevens zoals die zijn opgesomd in artikel 6a van de Uitvoeringsregeling Bpm 1992. De CO2-uitstoot geldt als maatstaf van heffing, ongeacht of het gaat om binnenlandse auto’s of om auto’s die vanuit het buitenland worden ingevoerd.
      
    
    
      5.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de WLTP-methode niet per definitie tot een hogere CO2-uitstoot leidt en dat dit overigens ook niet relevant is. De CO2-uitstoot is correct geregistreerd door de RDW en de zich reeds in het binnenland bevindende auto’s zijn op basis van de toen geldende regels getest en voorzien van een vastlegging van CO2-uitstoot. De Inspecteur leidt uit het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020 (ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98) af dat de CO2-uitstoot een objectief vast te stellen onderscheidend criterium is en dat auto’s met een verschillende CO2uitstoot daarom niet gelijksoortig zijn. De Inspecteur stelt verder dat de restantvoorraadregeling niet leidt tot ongelijke behandeling van identieke voertuigen en voert daartoe aan dat auto’s die onder de NEDC1-methode zijn getest per definitie onder een andere typegoedkeuring zijn geproduceerd dan auto’s waarvan het productieproces voorziet in een WLTP-test. Bovendien is volgens de Inspecteur aannemelijk dat de aanvraag van een nieuwe typegoedkeuring voor de fabrikanten aanleiding is geweest om meer wijzigingen door te voeren in het voertuigtype. Het ligt daarom niet in de rede om voertuigen uit de restantvoorraadregeling, die onder een inmiddels ongeldige typegoedkeuring zijn geproduceerd, te kwalificeren als gelijksoortig aan vergelijkbare voertuigen die onder een nieuwe typegoedkeuring zijn geproduceerd. Van heffing in strijd met artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) is daarom geen sprake.
      
    
    
      5.4.
      Volgens belanghebbende is deze NEDC2-waarde structureel hoger dan de uitstoot van vergelijkbare auto’s die zijn getest volgens de NEDC1-methode. Dit leidt tot een schending van artikel 110 VWEU, omdat voor de auto meer Bpm is voldaan dan nog rust op vergelijkbare binnenlandse auto’s die als gevolg van de restantvoorraadregeling zijn getest volgens de NEDC1-methode. Hierbij verwijst belanghebbende naar de door hem overgelegde gegevens van referentievoertuigen. Anders dan in het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2020 (ECLI:NL:HR:2020:561, BNB 2020/98) staat voor de auto volgens belanghebbende vast dat deze identiek is aan de door hem aangedragen referentievoertuigen en dat er alleen een verschil is in emissiecode. De auto en de aangedragen referentie-voertuigen hebben namelijk in natuurkundig opzicht dezelfde CO2-uitstoot. Primair concludeert belanghebbende tot vaststelling van de CO2-uitstoot conform het identieke NEDC1-geteste referentiemodel. Subsidiair stelt belanghebbende dat uit TNO-onderzoek volgt dat de CO2-uitstoot voor WLTP/NEDC2-geteste benzineauto’s gemiddeld met 1 gram is gestegen ten opzichte van de NEDC1-methode en dat de in aanmerking te nemen CO2-uitstoot van de auto daarom met 1 gram moet worden verminderd.
      
    
    
      5.5.
      Wanneer het bedrag van de Bpm dat wordt geheven van een tweedehands auto uit een andere lidstaat, hoger is dan het restbedrag dat is vervat in de waarde van gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde tweedehands auto’s, wordt artikel 110 VWEU geschonden. Om schending te voorkomen moet de reeds op het nationale grondgebied geregistreerde auto waarmee wordt vergeleken, de auto zijn waarvan de kenmerken het dichtst aanleunen bij die van de ingevoerde auto. Dat houdt in dat rekening wordt gehouden met het model, het type en andere kenmerken, zoals de aandrijving, de uitrusting, de ouderdom en de kilometerstand, de staat van onderhoud en het merk. Binnenlandse auto’s kunnen op basis van de specifieke kenmerken variatie vertonen ten opzichte van de uit een andere lidstaat afkomstige, te registreren gebruikte auto. Twee gebruikte auto’s van hetzelfde merk en type die op dezelfde datum voor het eerst in gebruik zijn genomen, zijn niet noodzakelijk gelijksoortig, bijvoorbeeld wegens een verschil in slijtage (HvJ EU 19 december 2013, ECLI:EU:C:2013:857).
      
    
    
      5.6.
      Bij de toepassing van artikel 110 VWEU komt het derhalve erop aan vast te stellen dat ter zake van de registratie van de auto niet méér Bpm wordt geheven dan het restbedrag aan Bpm dat geacht kan worden nog vervat te zijn in de waarde van gelijksoortige gebruikte auto’s die in Nederland op het tijdstip van de registratie al in de handel zijn.
      
    
    
      5.7.
      De bewijslast dat de CO2-uitstoot te hoog is vastgesteld rust op belanghebbende. Belanghebbende heeft daartoe overzichten met technische gegevens van de auto en van referentievoertuigen overgelegd. De Inspecteur betwist dat al deze voertuigen gelijksoortig zijn. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Niet in geschil is dat de auto een andere typegoedkeuring heeft dan de referentievoertuigen. De introductie van de nieuwe typegoedkeuringen houdt volgens de Inspecteur tevens in dat de fabrikanten de auto’s technisch hebben aangepast, om aan de nieuwe producteisen van de Europese Unie voor toelating op de Europese markt te voldoen. Belanghebbende heeft dit weersproken, maar dit niet voldoende onderbouwd. Uit het door belanghebbende overgelegde overzicht blijkt dat de auto en de referentievoertuigen verschillen in onder meer uitvoering, registratiedatum van de motor, motorcode, aantal deuren, aantal assen en maximale aslast, spoorbreedte en milieuklasse. Hoe deze verschillen zijn ontstaan, is op basis van de inhoud van het dossier niet vast te stellen. Vooral de criteria aantal assen, aantal deuren en uitvoering lijken niet vatbaar voor manipulatie of afhankelijk van de meet- of testmethode, zodat deze als objectieve verschillen zijn aan te merken. Het Hof voegt hieraan toe dat aan de hand van het overzicht ook niet kan worden vastgesteld of de referentievoertuigen op het moment van invoer van de auto nog gelijksoortig zijn, bijvoorbeeld als gevolg van het aantal gereden kilometers en slijtage. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de auto en de referentievoertuigen vanuit het perspectief van de consument aan dezelfde behoeften voldoen. Dit leidt tot de conclusie dat belanghebbende niet aan haar bewijslast heeft voldaan. 
      
    
    
      5.8.
      Belanghebbende heeft met hetgeen hij heeft overgelegd en aangevoerd, tegenover de gemotiveerde weerspreking van de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat het enige verschil tussen de referentievoertuigen en de auto de CO2-uitstoot is en dat dit het uitsluitende gevolg is van een verschil in meetmethode. Het Hof komt niet toe aan de beoordeling van de diverse rapporten en brieven die belanghebbende over de mogelijke gevolgen van het verschil in testmethode heeft ingebracht. De naheffingsaanslag ten bedrage van € 2.636 – gebaseerd op een CO2-uitstoot van 146 gram per kilometer – is, nu het tegendeel niet aannemelijk is gemaakt, in beginsel juist.
      
    
    
      5.9.
      Het Hof ziet geen aanleiding tot het stellen van prejudiciële vragen, omdat het Hof van Justitie van de Europese Unie reeds uiteen heeft gezet wanneer sprake is van gelijksoortige auto’s (5.5).
      
    
    
      5.10.
      Het Hof verwerpt voorts het beroep dat belanghebbende doet op het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel. De uitlatingen die de staatssecretaris heeft gedaan in het kader van de invoering van de WLTP-methode in de nota naar aanleiding van het verslag bij de wet Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2017) (Kamerstukken II 2016/2017, 34 553, nr. 7, p. 40) en in antwoord op Kamervragen (Kamerstukken II 2017/2018, Aanhangsel, nr. 1111) betreffen de uitwerking op macroniveau en hebben geen betrekking op een concreet voertuig of een concrete belastingplichtige of een afgebakende groep auto’s of belastingplichtigen. De staatssecretaris gaat een inspanningsverplichting aan, maar geeft geen garantie op een bepaalde uitkomst (resultaat). Aan deze uitlatingen kan belanghebbende niet het vertrouwen of de zekerheid hebben ontleend dat hij voor de auto een lager bedrag aan Bpm zou betalen, gebaseerd op een lagere CO2-uitstoot. Het Hof ziet ook geen aanleiding om de voor de auto vastgestelde CO2-uitstoot te verlagen met een aantal gram per kilometer. Zoals eerder overwogen, is niet duidelijk of een dergelijk verschil zich ook in het geval van belanghebbende voordoet.
      
      
        
          Historische nieuwprijs
        
      
      
    
    
      5.11.
      Met betrekking tot de vaststelling van de historische nieuwprijs van de auto heeft de Rechtbank in rechtsoverweging 12 op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof volgt de berekeningen van de Rechtbank in de hiervoor geciteerde passage van haar uitspraak.
      
      
        
          Extra leeftijdskorting
        
      
      
      
        5.12.1.
        Tussen partijen is niet in geschil dat de Rechtbank ten onrechte geen extra leeftijdskorting heeft toegepast. Het Hof sluit daarom aan bij de door de Inspecteur gehanteerde, en door belanghebbende niet betwiste, extra leeftijdskorting van € 86. 
        
      
      
        5.12.2.
        Gelet op het onder 5.11 overwogene, behoeft het beroep van de Inspecteur op interne compensatie geen behandeling meer.
        
        
          
            Bijstelling markt- en dealersituatie
          
        
        
      
    
    
      5.13.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de handelsinkoopwaarde van de auto moet worden verminderd op basis van de koerslijst Eurotaxglass’s met toepassing van de correctiefactoren ‘markt- en dealersituatie’, waardoor ten aanzien van de auto nog een correctie van 15% dient te worden toegepast, zodat de handelsinkoopwaarde uitkomt op de bijgestelde koerslijstwaarde van Eurotaxglass’s van € 18.072, verminderd met schade vastgesteld door DRZ en dat de naheffingsaanslag om die reden dient te worden verminderd naar € 2.003. Ter onderbouwing van dit standpunt verwijst belanghebbende naar de uitspraak van de Hoge Raad van 15 november 2019 (ECLI:NL:HR:2019:1783, BNB 220/23) en naar verschillende voorbeelden waaruit volgens belanghebbende blijkt dat de inspecteur de koerslijst Eurotaxglass’s met correctiefactoren aanvaardt en ambtshalve toepast. Door de correctiefactoren ‘markt- en dealersituatie’ niet toe te passen, handelt de Inspecteur in strijd met intern beleid en het gelijkheidsbeginsel.
      
    
    
      5.14.
      Gelet op de inmiddels door de koerslijstprovider gehanteerde disclaimer is het Hof van oordeel dat thans niet meer van een aftrek “marktsituatie handelaar” en “marktsituatie” kan worden uitgegaan zonder daarvoor een onderbouwing voor het individuele geval te geven. Een dergelijke onderbouwing is door belanghebbende niet gegeven. Sterker nog, belanghebbende lijkt te stellen dat deze in zijn algemeenheid dienen te worden toegepast. Dit is geenszins het geval. In het door belanghebbende aangehaalde arrest heeft de Hoge Raad overigens, anders dan belanghebbende meent, geoordeeld dat met dergelijke factoren in voorkomend geval – dus niet in het algemeen – rekening mag worden gehouden. De taxateur van belanghebbende heeft geen aanleiding gezien met de hiervoor genoemde factoren rekening te houden. Het Hof ziet geen aanleiding in dit geval een aftrek in aanmerking te nemen.
      
    
    
      5.15.
      Tot slot maakt belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur dat geen sprake is van beleid, niet aannemelijk dat de Inspecteur in strijd met intern beleid heeft gehandeld door geen correctie van 15% voor de auto toe te passen.
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade
        
      
      
    
    
      5.16.
      Op grond van vaste jurisprudentie van de Hoge Raad geldt als uitgangspunt dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een zaak in de bezwaar- en de beroepsfase niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet. De termijn begint als regel te lopen op het moment waarop de Inspecteur het bezwaarschrift ontvangt en eindigt op het moment waarop de rechter uitspraak doet (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140). 
      
    
    
      5.17.
      Het bezwaarschrift is door de Inspecteur ontvangen op 2 augustus 2019. Hij heeft uitspraak op bezwaar gedaan op 20 november 2019. Het beroepschrift is op 16 december 2019 door de Rechtbank ontvangen. De Rechtbank heeft uitspraak gedaan op 22 maart 2022. Vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift door de Inspecteur tot en met de datum waarop de Rechtbank uitspraak doet, zijn twee jaar en (afgerond) acht maanden verstreken. 
      
    
    
      5.18.
      De Rechtbank heeft een vergoeding van immateriële schade toegekend van € 500 en daarbij geoordeeld dat de uitbraak van het coronavirus als bijzondere omstandigheid kan worden aangemerkt, die een verlenging van de redelijke termijn van vier maanden rechtvaardigt. Belanghebbende is tegen dit oordeel in hoger beroep gekomen.
      
    
    
      5.19.
      De uitbraak van het coronavirus in 2020 mag niet in algemene zin worden aangemerkt als een bijzondere omstandigheid die een verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigt. De uitbraak van het coronavirus vormt alleen een bijzondere omstandigheid indien partijen waren uitgenodigd voor een onderzoek ter zitting in de periode waarin de gerechtsgebouwen in verband met de uitbraak van dit virus waren gesloten (de periode 17 maart 2020 tot en met 10 mei 2020) en het onderzoek ter zitting daarom opnieuw moest worden gepland (vgl. HR 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, BNB 2022/106). Uit een brief van de Rechtbank aan partijen van 19 november 2021 blijkt dat partijen voor het eerst zijn uitgenodigd voor een onderzoek ter zitting van 31 januari 2022, welke zitting vervolgens door de Rechtbank is uitgesteld. Gelet op het hiervoor overwogene, betekent dit dat de uitbraak van het coronavirus in deze zaak geen bijzondere omstandigheid vormt die een verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigt. 
      
    
    
      5.20.
      De redelijke termijn is aldus met acht maanden overschreden, waardoor belanghebbende recht heeft op de vergoeding van immateriële schade voor die periode. Voor de bezwaarfase geldt in de regel een termijn van zes maanden als redelijk. Aangezien de uitspraak op bezwaar binnen vier maanden is gedaan, is de overschrijding van de redelijke termijn volledig toe te rekenen aan de Rechtbank. Uitgaande van een vergoeding van € 500 per half jaar termijnoverschrijding, naar boven afgerond, heeft belanghebbende recht op een vergoeding van immateriële schade van € 1.000. Het Hof zal daarom de Minister van Justitie en Veiligheid veroordelen tot betaling van € 1.000 wegens immateriële schade.
      
    
    
      5.21.
      De redelijke termijn in hoger beroep is niet overschreden omdat sinds het instellen daarvan tot de uitspraak van het Hof nog geen twee jaar zijn verstreken.
      
      
        
          Proceskostenvergoeding
        
      
      
    
    
      5.22.
      Belanghebbende heeft ter zitting terecht gesteld dat de Rechtbank aan belanghebbende een proceskostenvergoeding heeft toegekend volgens het toen geldende lagere forfaitaire tarief. Dit tarief is gelet op recente jurisprudentie van de Hoge Raad discriminatoir. Belanghebbende heeft het Hof ter zitting verzocht alsnog het hogere forfaitaire tarief toe te passen. Het Hof zal voor de proceskosten in bezwaar en beroep om die reden alsnog het hogere forfait toepassen.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.23.
      Het hoger beroep is gegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      6.1.
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten in bezwaar en beroep. Het Hof stelt deze kosten, op voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, als volgt vast.
      
    
    
      6.2.
      Voor bezwaar en beroep worden de kosten vastgesteld op € 2.212 wegens beroepsmatig verleende bijstand (bezwaar: 1 punt voor het bezwaarschrift, 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting, met een waarde per punt van € 269 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak: 1; beroep: 1 punt voor het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt € 837 en als wegingsfactor voor het gewicht van de zaak: 1). De Inspecteur dient te worden veroordeeld tot vergoeding van deze kosten.
      
    
    
      6.3.
      Het Hof ziet aanleiding de Minister van Justitie en Veiligheid te veroordelen voor de door belanghebbende gemaakte proceskosten in hoger beroep. Het Hof stelt deze kosten vast op € 837 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met als waarde per punt € 837 en als wegingsfactor voor het gewicht van de zaak: 0,5). Het Hof heeft als wegingsfactor 0,5 in aanmerking genomen aangezien het hoger beroep op basis van rekenfouten en het toekennen van een hogere immateriëleschadevergoeding gegrond is verklaard. Op basis van het Richtsnoer proceskostenvergoeding (Hof Den Haag 11 november 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:2131) kunnen hiervoor respectievelijk de wegingsfactoren 0,25 en 0,5 in aanmerking worden genomen. Het Hof heeft ervoor gekozen om aan te sluiten bij de hogere wegingsfactor en, anders dan de gemachtigde bepleit, deze wegingsfactoren niet bij elkaar te tellen. De wegingsfactor ‘licht’ dekt naar het oordeel van het Hof het gewicht van de zaak als geheel. Het Hof zal de minister van Justitie en Veiligheid veroordelen tot vergoeding van deze kosten.
      
    
    
      6.4.
      Gelet op de redenen voor de gegrondverklaring van het hoger beroep zal het Hof de griffier gelasten het griffierecht terug te storten.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, met uitzondering van de beslissing over de vergoeding van het griffierecht;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot € 2.392;
      
      
        veroordeelt de Minister van Justitie en Veiligheid tot vergoeding van de immateriële schade ten bedrage van € 1.000;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten voor de bezwaar- en beroepsfase aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.212;
      
      
        veroordeelt de Minister van Justitie en Veiligheid voor de fase van hoger beroep in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 837; en
      
      
        gelast de griffier het bedrag van € 274 aan griffierecht terug te storten.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en M.J.M. van der Weijden, in tegenwoordigheid van de griffier A.T.J. Schnitzeler. De beslissing is op 27 juli 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.