ECLI:NL:RBGEL:2024:7864, Rechtbank Gelderland, 13-11-2024, AWB 23_3759
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2024-11-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Onzakelijke lening? Belanghebbende heeft gelden ten leen verstrekt aan een gelieerde vennootschap ten behoeve van de aankoop van een onroerende zaak. Zekerheden zijn niet overeengekomen, schriftelijke vastlegging van de leningsvoorwaarden heeft niet plaatsgevonden, en de rente is bijgeschreven. De rechtbank is van oordeel dat dit niet automatisch meebrengt dat de lening als onzakelijk moet worden beschouwd en wijst op het toetsingskader van de Hoge Raad zoals uiteengezet in onder meer het arrest van 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442 en 
        1 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ2735. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat de lening bij het verstrekken ervan onzakelijk was, of gedurende de rit onzakelijk is geworden. Beroep gegrond.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: ARN 23/3759 
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [belanghebbende], uit [plaats], belanghebbende
    (gemachtigde: [naam gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Utrecht, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 31 mei 2023.
    
    
    
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een verliesvaststellingsbeschikking vennootschapsbelasting (Vpb) gegeven naar een verlies van  € 116.485.
    
    
    
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de verliesvaststellingsbeschikking gehandhaafd.
    
    
    
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
    
      De rechtbank heeft het beroep op 22 oktober 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en ter meerdere bijstand [persoon A]. Namens de inspecteur hebben deelgenomen [persoon B] en [persoon C].
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    1. Belanghebbende verricht werkzaamheden op het gebied van onroerend goed. Alle aandelen in belanghebbende werden gehouden door [erflater] (erflater). Erflater was tevens houder van 50% van de aandelen in [bedrijf 1] ([bedrijf 1]). De andere 50% van de aandelen in [bedrijf 1] waren in handen van [bedrijf 2].
    
    2. In 2006 heeft belanghebbende geld geleend aan [bedrijf 1] in verband met de aankoop van de onroerende zaak [locatie 1] en [locatie 2] in [bedrijf 1] (de slipbaan). Een schriftelijke vastlegging van de leningsovereenkomst heeft niet plaatsgevonden. 
    
    3. Op 25 oktober 2006 is de slipbaan aan [bedrijf 1] geleverd. De koopsom bedroeg
    € 180.000. [bedrijf 1] heeft vervolgens op 5 april 2017 de slipbaan geleverd aan [bedrijf 3] en [bedrijf 4] (ieder 50%). De koopsom bedroeg € 45.000.
    
    4. Op 28 augustus 2017 heeft [bedrijf 1] aangifte Vpb 2016 gedaan naar een verlies van € 20.050. Het ondernemingsvermogen van [bedrijf 1] per 31 december 2016 bedroeg blijkens die aangifte € 76.329 negatief. 
    
    5. Bij besluit van 23 maart 2018 is [bedrijf 1] ontbonden.
    
    6. Op 10 april 2018 heeft belanghebbende aangifte Vpb 2017 gedaan naar een verlies van € 258.989. In die aangifte is een buitengewone last opgenomen van € 142.504 in verband met de afwaardering van de aan [bedrijf 1] verstrekte lening. 
    
    7. Bij akte van 27 september 2018 hebben [bedrijf 3] en [bedrijf 4] de slipbaan aan een derde geleverd. De koopsom bedroeg € 1.215.330. 
    
    8. Bij brief van 27 februari 2019 heeft de inspecteur onder meer verzocht om een onderbouwing van de buitengewone last. Daarna heeft correspondentie plaatsgevonden tussen (de toenmalige adviseur van) belanghebbende en de inspecteur.
    
    9. Bij brief van 16 juli 2019 heeft de inspecteur aan belanghebbende laten weten voornemens te zijn de buitengewone last te corrigeren. Dit is herhaald bij brief van 
    21 april 2020. Met dagtekening 10 oktober 2020 heeft de inspecteur een verliesvaststellingsbeschikking aan belanghebbende gegeven naar een verlies van € 116.485 (negatief € 258.989 plus € 142.504). 
    
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    10. De rechtbank beoordeelt of het verlies van belanghebbende tot de juiste hoogte is vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    11. Belanghebbende is van mening dat de lening ten laste van de fiscale winst kan worden afgewaardeerd. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een onzakelijke lening. Indien sprake zou zijn van een onzakelijke lening dan is de liquidatieverliesregeling van toepassing en is de last ook aftrekbaar van de fiscale wist, aldus belanghebbende.
    
    12. De inspecteur is primair van mening dat sprake is van een onzakelijke lening en dat afwaardering ten laste van de fiscale winst dus niet mogelijk is. Er zijn namelijk geen zekerheden gesteld, de rente wordt bijgeschreven en er is geen aflosschema overeengekomen. Subsidiair is de inspecteur van mening dat de lening in 2017 onzakelijk is geworden vanwege de overdracht van de slipbaan aan [bedrijf 3] en [bedrijf 4] Een zakelijk handelende derde zou, wetende dat de slipbaan voor een te laag bedrag werd overgedragen, de lening hebben opgeëist. De liquidatieverliesregeling is niet van toepassing omdat belanghebbende geen belang hield in [bedrijf 1]. Bovendien is [bedrijf 1] niet in 2017, maar in 2018 geliquideerd, aldus de inspecteur.
    
    13. Niet in geschil is dat (civielrechtelijk) sprake is van een lening.
    
    14. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op onder meer het arrest van de Hoge Raad van 13 januari 2012 rust de bewijslast dat sprake is van een zogenoemde onzakelijke lening op de inspecteur. Dit betekent dat de inspecteur tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende aannemelijk moet maken dat er geen (niet-winstdelend) rentepercentage kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde, onder overigens gelijke omstandigheden, de lening zou hebben verstrekt.
    
    15. Of sprake is van een onzakelijke lening moet worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening, met dien verstande dat een zakelijke lening gedurende haar looptijd ten gevolge van onzakelijk handelen van de crediteur alsnog een onzakelijke lening kan worden. Als sprake is van een onzakelijke lening, kan deze niet worden afgewaardeerd ten laste van de fiscale winst.
    
    16. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die tot de conclusie voeren dat de lening bij het verstrekken daarvan onzakelijk was. Daartoe is het volgende van belang. Het niet stellen van zekerheden, het bijschreven van rente en/of de afwezigheid van een aflosschema brengt niet automatisch mee dat een lening als onzakelijk moet worden beschouwd. De vraag is of belanghebbende onder deze voorwaarden een debiteurenrisico heeft gelopen dat zodanig groot is dat er geen onafhankelijke derde te vinden is die de gelden met een grote(re) risico-opslag – bijvoorbeeld een hoge(re) rente – aan [bedrijf 1] zou hebben uitgeleend. De inspecteur heeft dit niet aannemelijk gemaakt. Hierbij is in het bijzonder van belang dat de inspecteur erop heeft gewezen dat de waarde van de slipbaan eind 2016 rond € 1 miljoen zou liggen en dat deze voor € 1,3 miljoen te koop stond. De rechtbank leidt hieruit af dat de debiteur dus verhaal bood. Daarnaast heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat een onafhankelijke derde op het moment van de overdracht van de slipbaan actie had ondernomen, in die zin dat hij de lening zou hebben opgeëist bij [bedrijf 1], en daarin succesvol zou zijn geweest. Er kan dus ook niet worden gezegd dat de lening ‘gedurende de rit’ onzakelijk is geworden.
    
    17. Gelet op het vorenstaande behoeft de vraag of de lening fiscaalrechtelijk als kapitaal kan worden aangemerkt geen behandeling meer. 
    
    18. Ter zitting heeft de inspecteur erkend dat indien de lening als zakelijk heeft te gelden, deze ten laste van de winst kan worden afgewaardeerd. Het gelijk is dus aan belanghebbende.
    Verzoek om vergoeding van immateriële schade
    19. Belanghebbende heeft in zijn motivering van het beroep van 29 september 2023 verzocht om een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016.
    
    20. De inspecteur is van mening dat er reden bestaat om de redelijke termijn te verlengen met zes maanden en dertien dagen en deze verlenging toe te rekenen aan de bezwaartermijn. In de bezwaarfase is sprake geweest van verschillende adviseurs en is herhaaldelijk onduidelijkheid geweest over het mandaat van die adviseurs. Tevens is door belanghebbende verzocht om aanhouding van het bezwaar in verband met de lopende bezwaarprocedure van [bedrijf 1]. 
    
    
      21. Belanghebbende is van mening dat er voor verlenging van de redelijke termijn geen reden is. Hij wijst erop dat de toenmalige gemachtigde van belanghebbende, de heer [persoon D], advocaat is en ook zonder machtiging belanghebbende mocht vertegenwoordigen.
      21. De inspecteur heeft het bezwaarschrift van belanghebbende ontvangen op 
    
    18 november 2020. De periode tussen deze datum en de uitspraak van de rechtbank is (afgerond) 24 maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet redenen om de redelijke termijn in dit geval langer vast te stellen dan twee jaar. Dit in verband met de vertraging die is ontstaan ten gevolge van de onduidelijkheid over het mandaat van de diverse adviseurs van belanghebbende, alsmede vanwege het verzoek het bezwaar aan te houden. Dat [persoon D] beweerdelijk advocaat is doet hier niet aan af, omdat daarmee niet automatisch vaststaat dat [persoon D] ook een mandaat had. De rechtbank verlengt de termijn daarom met zes maanden en rekent deze toe aan de bezwaarfase. De redelijke termijn is dus met (afgerond) achttien maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat drie keer een half jaar à € 500. Dit betekent een schadevergoeding van € 1.500. De uitspraak op bezwaar van de inspecteur dateert van 31 mei 2023. De periode gelegen tussen 18 november 2020 en 31 mei 2023 is (afgerond) achttien maanden langer dan de termijn van twaalf maanden (zes maanden plus zes maanden verlenging) die in dit geval geldt voor de inspecteur. De gehele overschrijding van de redelijke termijn is ontstaan in de bezwaarfase. De rechtbank zal de inspecteur veroordelen om de schadevergoeding aan belanghebbende te betalen.
    
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    23. Het beroep is gegrond. De rechtbank zal het verlies van belanghebbende nader vaststellen op € 258.989. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraak op bezwaar.
    
    24. De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.998 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen op de hoorzitting met een waarde per punt van € 624, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van 
    
      € 875 en een wegingsfactor 1). Daarnaast vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met het verzoek om vergoeding van immateriële schade redelijkerwijs heeft moeten maken. Die kosten zijn vastgesteld op 
      € 218,75 (1 punt met een waarde van € 875, en een wegingsfactor 0,25). In het totaal bedraagt de door de inspecteur te betalen vergoeding dus € 3.216,75 (€ 2.998 plus € 218,75). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
    25. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat de inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht vergoedt. 
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - stelt het verlies van belanghebbende nader vast op € 258.989;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de bestreden uitspraak op bezwaar;
    - veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.500;
    - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 3.216,75 aan proceskosten aan belanghebbende;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 365,- aan belanghebbende moet vergoeden.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.A.L. Heldens voorzitter, mr. J.J. Westerbaan en 
      mr. J. Kluft, leden, in aanwezigheid van mr. S.S. Verzijlbergen, griffier. 
    
    
    
      De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              Griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.
    
    
    
  
  
     ECLI:NL:HR:2012:BP8068, r.o. 3.2.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, r.o. 3.3.3.
  
  
     Hoge Raad 1 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ2735 en Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645.
  
  
     Hoge Raad, 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, r.o. 3.3.3.
  
  
     Hoge Raad 13 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BP8068, r.o. 3.3.
  
  
     Vergelijk gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 6 februari 2024, ECLI:NL:GHARL:2024:891.
  
  
     ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Vergelijkartikel 2:1, derde lid, van de Algemene wet besuursrecht.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060. 
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 10 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1526, r.o. 5.2.