ECLI:NL:GHSHE:2024:3013, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 25-09-2024, 23/324 tot en met 23/327
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-09-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslagen IB/PVV en Zvw 2014 en 2015. Belanghebbende hield zich bezig met het faciliteren van internationale handelstransacties via buitenlandse rechtspersonen. Nieuwe stelling in pleitnota tardief. De rechtbank is terecht uitgegaan van de door belanghebbende zelf genoemde bedragen aan ROW-ontvangsten. Voor beide jaren acht ook het hof de door belanghebbende opgevoerde kosten niet aannemelijk gemaakt. Geen schending van artikel 8:42 Awb betreffende interne e-mails tussen de inspecteur en de ontvanger. Hoger beroep ongegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 23/324 tot en met 23/327
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (Verenigd Koninkrijk),
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 10 februari 2023, nummers BRE 21/2361 tot en met 21/2364, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid),
      hierna: de minister.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) voor de jaren 2014 en 2015 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en is voor het jaar 2014 bij beschikking een verzuimboete opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep deels gegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 15 augustus 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de inspecteur. De inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlage.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst.
      
    
  
  
    
      2Feiten 
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is geboren op [datum] 1944, heeft de Nederlandse nationaliteit en was in de jaren 2014 en 2015 binnenlands belastingplichtige voor de inkomstenbelasting.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende was in de jaren 2014 en 2015 Ultimate Beneficial Owner (hierna: UBO) van [Ltd 1] Ltd. (hierna: [Ltd 1] ). Deze vennootschap is opgericht naar het recht van Gibraltar. Belanghebbende hield zich via deze vennootschap bezig met het faciliteren van internationale handelstransacties, waaronder de export van machineonderdelen vanuit het Verenigd Koninkrijk naar Iran en andere landen waarvoor de internationale gemeenschap exportbeperkende maatregelen heeft afgesproken. Belanghebbende was daarnaast UBO van [bedrijf 1] Ltd. (Hierna: [bedrijf 1] ). De doelomschrijving van deze vennootschap omvatte onder meer “opening secret bankaccounts all over de world”. Op 20 juli 2015 is de naam [Ltd 1] Ltd. gewijzigd in [Ltd 2] Ltd.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende had in de onderhavige jaren een bankrekening bij ABN AMRO met rekeningnummer [rekeningnummer] . Daarnaast hield belanghebbende bankrekeningen aan bij banken in Liechtenstein en Letland.
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2014
        
      
      
    
    
      2.4.
      Op voornoemde bankrekening bij ABN AMRO ontving belanghebbende in het jaar 2014 naast zijn AOW-uitkering en loon van [Ltd 5] de volgende bedragen:
      
      
        
          
          
          
            
              
                - Diverse contante stortingen van in totaal
              
              
                € 73.610
              
            
            
              
                - Van [Ltd 3] Ltd.
              
              
                € 30.000
              
            
            
              
                - Van [Ltd 2] GmbH
              
              
                € 26.000
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 129.610
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      Uit de bankafschriften van voornoemde bankrekening volgt verder dat belanghebbende in het jaar 2014 voor een bedrag van ruim € 4.400 aan pinbetalingen heeft gedaan en dat voor een bedrag van € 134.515 in Nederland, Groot-Brittannië en Zwitserland van zijn rekening contanten is opgenomen. Daarnaast heeft belanghebbende via automatische incasso-opdrachten ruim € 38.000 van die rekening betaald voor onder meer de huur van de woning van zijn ex-partner in [plaats] , een creditcard, premies voor zijn zorgverzekering, een telefoonabonnement, een krantenabonnement en verzekeringspremies.
      
    
    
      2.6.
      Aan belanghebbende is op verzoek van zijn voormalig gemachtigde op grond van de uitstelregeling voor belastingconsulenten (becon-regeling) uitstel verleend tot het doen van aangifte tot 1 februari 2017. De inspecteur heeft op 10 maart 2017 een herinnering tot het doen van aangifte aan belanghebbende gestuurd. Belanghebbende is vervolgens op 23 mei 2017 aangemaand. In de aanmaning is vermeld dat de aangifte uiterlijk op 8 juni 2018 door de inspecteur moet zijn ontvangen.
      
    
    
      2.7.
      Omdat geen aangifte van belanghebbende werd ontvangen, heeft de inspecteur ambtshalve de aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2014 opgelegd. Daarbij is de inspecteur uitgegaan van de volgende bedragen:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1)
              
              
                
              
            
            
              
                - AOW-uitkering (SVB)
              
              
                € 8.558
              
            
            
              
                - Loon [Ltd 5]
              
              
                € 7.413
              
            
            
              
                - Resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)
              
              
                € 250.000
              
            
            
              
                Totaal
                
              
              
                € 265.971
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
              
              
                
              
            
            
              
                Rendementsgrondslag
                Heffingsvrij vermogen
                Grondslag sparen en beleggen
              
              
                € 234.382
                
                  -/- € 21.139
                
                € 213.243
              
            
            
              
                Voordeel uit sparen en beleggen (4%)
              
              
                € 8.529
              
            
          
        
      
      
      
        Gelijktijdig met de aanslag IB/PVV 2014 is bij beschikking € 12.903 belastingrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 344 opgelegd. De aanslag Zvw 2014 is berekend naar een bijdrage-inkomen van € 51.414, waarbij rekening is gehouden met € 15.971 waarover reeds via inhouding op het loon bijdrage Zvw was geheven. Gelijktijdig met de aanslag Zvw 2014 is bij beschikking € 196 belastingrente in rekening gebracht. Er is voor de Zvw geen boete opgelegd.
      
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2015
        
      
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2015 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.464. Dit bedrag bestaat uit een AOW-uitkering van de SVB van € 8.156, een pensioenuitkering van het pensioenfonds detailhandel van € 5.948 en een ROW van € 0 (bruto ROW van € 163.574 minus kosten ROW van € 163.574). 
      
    
    
      2.10.
      De inspecteur heeft in zijn brief van 16 november 2018 aangekondigd als volgt van de door belanghebbende ingediende aangifte af te wijken.
      
        
          
          
          
            
              
                
                
                  “Belastbaar inkomen (box 1)
                
              
              
                
              
            
            
              
                - Bruto resultaat uit werkzaamheden
              
              
                
                  10.203
                
              
            
            
              
                - Lagere kosten
              
              
                
                  163.574
                
              
            
            
              
                
                  Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
                
              
              
                
                  1.710”
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.11.
      De inspecteur heeft de definitieve aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2015 opgelegd en is daarbij uitgegaan van de volgende bedragen. Met voornoemde correctie van het bruto ROW van € 10.203 is bij het opleggen van de aanslag IB/PVV geen rekening gehouden.
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1)
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - AOW-uitkering (SVB)
              
              
                
              
              
                € 8.516
              
            
            
              
                - Pensioenuitkering pensioenfonds detailhandel
              
              
                
              
              
                € 5.948
              
            
            
              
                - Resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)
              
              
                
              
              
                € 163.574
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                € 178.038
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
              
              
                
              
            
            
              
                Rendementsgrondslag
                Heffingsvrij vermogen
                Grondslag sparen en beleggen
              
              
                € 64.088
                -/- € 21.330
                € 42.758
              
            
            
              
                Voordeel uit sparen en beleggen (4%)
              
              
                € 1.710
              
            
          
        
      
      
      
        Gelijktijdig met de aanslag IB/PVV 2015 is bij beschikking € 8.137 belastingrente in rekening gebracht. De aanslag Zvw 2015 is berekend naar een bijdrage-inkomen van € 51.976, waarbij rekening is gehouden met € 14.764 waarover reeds via inhouding op het loon bijdrage Zvw was geheven. Gelijktijdig met de aanslag Zvw 2015 is bij beschikking € 187 belastingrente in rekening gebracht. Er zijn voor de IB/PVV en de Zvw geen boetes opgelegd.
      
      
      
        
          Met betrekking tot de jaren 2014 en 2015
        
      
      
    
    
      2.12.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft – in een poging om tot een compromis te komen – in zijn brief van 24 juni 2019 onder meer het volgende verklaard:
      
      
        
          “De heer [belanghebbende] wordt voor 2014 geacht in Nederland woonachtig te zijn geweest. In 2014 heeft hij in totaal € 133.966 van diverse partijen ontvangen die betrokken zijn bij de facilitering van de handelstransacties, zoals blijkt uit bijgaand overzicht. (…) Daarnaast heeft de heer [belanghebbende] in 2014 in verband met voornoemde activiteiten aantoonbaar € 162.811 uitgegeven. (…) Voor 2015 geldt mutatis mutandis hetzelfde als voor 2014. (…)”
        
      
      
      
        
          
        
      
    
    
      2.13.
      Belanghebbende heeft de gronden van zijn bezwaren op 28 juni 2019 aangevuld en daarbij een nieuwe versie van het hiervoor vermelde overzicht bijgevoegd:
      
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.14.
      Bij uitspraken op bezwaar van 23 april 2021 heeft de inspecteur de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.15.
      De rechtbank heeft het beroep met betrekking tot de aanslag IB/PVV en de verzuimboete voor het jaar 2014 gegrond verklaard; de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de aanslag IB/PVV en de verzuimboete voor het jaar 2014 vernietigd, de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.937 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.142; de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de verzuimboete voor het jaar 2014 vernietigd; de beroepen voor het overige ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 2.115,40; de Minister veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 384,60; de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.266; bepaald dat de inspecteur een bedrag van € 48 aan griffierecht aan belanghebbende moet vergoeden en beslist dat, indien het griffierecht, de proceskostenvergoeding en/of de immateriëleschadevergoeding niet tijdig worden vergoed, de wettelijke rente daarover is gaan lopen vier weken na de datum waarop de uitspraak door de rechtbank is gedaan.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de aanslagen IB/PVV en Zvw 2014 en 2015 tot te hoge bedragen zijn vastgesteld.
      
      
        De geschilpunten kunnen als volgt worden samengevat:
      
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2014:
      
      
        
          of het bruto ROW € 133.966 bedraagt en terecht is gebaseerd op het door belanghebbende in de bijlage bij de brief van 24 juni 2019 verstrekte overzicht van de ontvangsten en uitgaven in die jaren;
        
        
          of de inspecteur de aftrek van kosten van € 162.811 heeft erkend;
        
        
          of bij het bepalen van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening gehouden moet worden met de aftrek van kosten van € 162.811.
        
      
      
      
        Niet meer in geschil is het belastbare inkomen uit sparen en beleggen voor 2014. Tegen het oordeel van de rechtbank dat de bewijslast voor het jaar 2014 niet kan worden omgekeerd en verzwaard, heeft de inspecteur zich in hoger beroep niet verzet en ook het hof is van oordeel dat geen sprake is van een omstandigheid die leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast.
      
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2015:
      
      
        
          of voor het jaar 2015 sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast;
        
        
          of het bruto ROW € 163.574 bedraagt en terecht is gebaseerd op het door belanghebbende in de bijlage bij de brief van 24 juni 2019 verstrekte overzicht van de ontvangsten en uitgaven in die jaren;
        
        
          of de inspecteur de aftrek van kosten van € 217.883 heeft erkend;
        
        
          of bij het bepalen van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening gehouden moet worden met de kosten van kosten van € 217.833.
        
        
          of voor zover het hof van oordeel is dat belanghebbende (een deel van) de kosten in mindering mag brengen op zijn inkomen, de inspecteur zich kan beroepen op interne compensatie tot een bedrag van € 22.240, zijnde het verschil tussen het door belanghebbende in de aangifte IB/PVV 2015 vermelde bruto ROW van € 163.574 en het bruto ROW van € 185.814 dat is vermeld in de overzichten van belanghebbende (zie 2.12 en 2.13); 
        
        
          of het inkomen uit sparen en beleggen voor 2015 tot het juiste bedrag is vastgesteld.
        
      
      
      
        
          Met betrekking tot beide jaren:
      
      
        
          of belanghebbende recht heeft op een schadevergoeding;
        
        
          of de inspecteur artikel 8:42 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft geschonden doordat hij niet de interne e-mailcorrespondentie tussen hem en de ontvanger in het geding heeft gebracht;
        
        
          of belanghebbende recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding voor het hoger beroep.
        
      
      
      
        Een ter zitting hieraan toegevoegd geschilpunt betreft de vraag of sprake is van schending van artikel 8:42 Awb op een andere grond dan vermeld onder (11). Het hof gaat op dit aanvullende geschilpunt in onder 4.0.1-4.0.3. 
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de aanslagen IB/PVV en ZVW 2014 en 2015 en dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikkingen. Verder verzoekt belanghebbende om toekenning van een schadevergoeding van € 25.000, alsmede een integrale proceskostenvergoeding voor het hoger beroep van € 10.000.
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      
        Nieuwe stelling in de pleitnota ten aanzien van de ordner/map tardief
      
    
    
    
      4.0.1.
      Belanghebbende heeft zich voor het eerst in de ter zitting van het hof overgelegde pleitnota kort samengevat op het standpunt gesteld dat uit het proces-verbaal van de zitting van 27 november 2018 bij het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden volgt dat de inspecteur beschikt over een ordner/map met facturen uit het jaar 2014 en volgende en dat de inspecteur deze ordner/map gelet op artikel 8:42 Awb in het geding had moeten inbrengen. Volgens belanghebbende zouden deze facturen het bewijs voor (een deel van) de gestelde ROW-uitgaven bevatten.
      
    
    
      4.0.2.
      De inspecteur heeft zich tijdens de zitting van het hof op het standpunt gesteld dat deze stelling van belanghebbende tardief is en buiten beschouwing gelaten moet worden. Daartoe heeft de inspecteur aangevoerd dat dit een nieuwe stelling van belanghebbende is en dat hij, doordat belanghebbende dit punt pas tijdens de zitting heeft opgeworpen, niet de mogelijkheid heeft gehad om daarnaar onderzoek te doen. Volgens de inspecteur zagen de facturen in de bedoelde ordner/map op de (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) van [Ltd 1] , maar doordat de gemachtigde deze stelling pas tijdens de zitting heeft ingenomen, kan de inspecteur dit niet verifiëren.
      
    
    
      4.0.3.
      Het hof stelt vast dat in het nader stuk van belanghebbende, dat op 4 augustus 2024 door de gemachtigde van belanghebbende is ingediend – voor zover van belang – het volgende is geschreven: “Namens belanghebbende, de heer [belanghebbende] , doe ik uw Hof met het oog op de zitting van 15 augustus 2024 de navolgende bescheiden toekomen: (…) Het proces-verbaal van de zitting van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 27 november 2018 betreffende een eerdere procedure inzake belanghebbende (bijlage 2) (…) Belanghebbende zal deze bescheiden ter zitting van uw Hof nader toelichten”. In het nader stuk is niet toegelicht waarom het proces-verbaal als nader stuk is ingediend. Tijdens de zitting van het hof heeft (de gemachtigde van) belanghebbende bevestigd dat de reden voor het indienen van het proces-verbaal van de zitting bij het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden was dat belanghebbende zich tijdens de zitting van het hof op het standpunt zou gaan stellen dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken ingevolge artikel 8:42 Awb heeft ingebracht. Het hof volgt het standpunt van de inspecteur en is van oordeel dat belanghebbende ten aanzien van de vermeende ordner/map en de schending van artikel 8:42 Awb in de pleitnota een nieuwe stelling heeft ingenomen en dat die stelling tardief is. Naar het oordeel van het hof had (de gemachtigde van) belanghebbende deze stelling reeds ten tijde van het indienen van het nader stuk kunnen en zelfs moeten inbrengen. Daarbij neemt het hof mede in aanmerking dat de inspecteur in alle fasen van het geding heeft gesteld géén onderliggende facturen van de ROW-kosten in zijn bezit te hebben gehad. Van de inspecteur kan redelijkerwijs niet worden verlangd dat hij tijdens de zitting zonder nadere voorbereiding op die stelling reageert. De beoordeling van deze stelling vergt immers een onderzoek van feitelijke aard. De behandeling van de nieuwe stelling zou meebrengen dat de andere partij de gelegenheid moet krijgen om daarop te reageren. Dat zou een aanzienlijke vertraging opleveren. Een afweging van het belang van belanghebbende bij de behandeling van zijn nieuwe stelling tegenover het algemene belang van een doelmatige procesgang leidt tot de conclusie dat de behandeling van die stelling in strijd zou komen met een goede procesorde. Het hof laat deze nieuwe stelling dan ook buiten behandeling.
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2014
        
      
      
      
        
          ROW-ontvangsten over 2014
        
      
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende noemt het oordeel van de rechtbank, inhoudende dat zij aannemelijk acht dat belanghebbende in 2014 tot een bedrag van € 133.966 aan inkomsten heeft genoten, onbegrijpelijk om twee redenen. Allereerst verwijst de rechtbank volgens belanghebbende ten onrechte naar het overzicht bij de brief van 24 juni 2019, terwijl dit het overzicht bij de brief van 28 juni 2019 had moeten zijn. Ten tweede is de rechtbank niet consequent, omdat de rechtbank ten aanzien van de op het overzicht vermelde ontvangsten geen nadere toelichting van de inspecteur verlangt, maar ten aanzien van de daarop vermelde uitgaven dat wel van belanghebbende verlangt. Gelet hierop acht belanghebbende de inspecteur niet geslaagd in zijn bewijslast ten aanzien van de ontvangsten in 2014 van € 133.966, waardoor uitgegaan moet worden van opbrengsten van nihil.
      
    
    
      4.2.
      De inspecteur stelt zich op het standpunt dat hij de opbrengsten aannemelijk heeft gemaakt, omdat uit de bankgegevens de volgende ontvangsten volgen:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                - Contante stortingen
              
              
                
              
              
                € 73.610
              
            
            
              
                - Ontvangst [Ltd 3] Ltd. d.d. 30 april 2014
              
              
                
              
              
                € 30.000
              
            
            
              
                - Ontvangsten [Ltd 2] Gmbh d.d. 28 augustus 2014
              
              
                
              
              
                € 26.000
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                € 133.610
              
            
          
        
      
      
      
        Dit staat tegenover het door belanghebbende zelf overgelegde overzicht waarin € 133.966 aan ontvangsten zijn vermeld. Dit overzicht is door de rechtbank gevolgd. De ontvangsten op het overzicht van belanghebbende zijn iets hoger dan volgt uit de bankgegevens, maar omdat belanghebbende dit (hogere) bedrag in zijn opstelling heeft verwerkt, heeft hij die ontvangsten volgens de inspecteur erkend. Daarom mocht de rechtbank volgens de inspecteur van die gegevens uitgaan, zonder daarbij nader bewijs van de inspecteur te eisen. 
      
      
    
    
      4.3.
      
        Ten aanzien van belanghebbendes punt dat de rechtbank ten onrechte heeft verwezen naar het overzicht bij de brief van 24 juni 2019 in plaats van het overzicht bij de brief van 28 juni 2019 merkt het hof op dat op beide overzichten voor 2014 wordt uitgegaan van ontvangsten van € 133.966. De rechtbank is dus terecht van dat bedrag uitgegaan en heeft vervolgens geoordeeld dat er geen reden is om te twijfelen aan juistheid van dat bedrag en aannemelijk geacht dat belanghebbende tot dat bedrag (ROW-)inkomsten heeft genoten. Gelet hierop heeft de rechtbank het bruto ROW vastgesteld op € 133.966 en de aanslag IB/PVV 2014 verminderd. Dat het overzicht bij de brief van 24 juni 2019 is opgesteld in het kader van de compromisonderhandelingen en door belanghebbende zelf niet in het geding is gebracht, acht het hof niet van belang, aangezien beide overzichten hetzelfde bedrag aan ontvangsten vermelden en voorts in de pleitnota van (de gemachtigde van) belanghebbende voor de rechtbank is vermeld (onder 6): “Partijen zijn het afgezien van een bedrag van € 75 eens over een bedrag aan inkomsten van € 133.966.”. 
        Ook overigens is de stelling van belanghebbende, inhoudende dat de rechtbank de motivering van het beroep door belanghebbende als uitgangspunt diende te nemen en niet dat wat de inspecteur ten verweer daartegen aanvoert, onjuist. De inspecteur zal het door hem ingenomen standpunt moeten onderbouwen en is vrij in de keuze van de stukken die hij daarvoor gebruikt. Reeds in het verweerschrift in beroep wijst de inspecteur onder 4.34 en 7.3.2 op de brief van 24 juni 2019 en het daarbij gevoegde overzicht en stelt hij zich op het standpunt dat belanghebbende voor ten minste € 133.891 heeft ontvangen in verband met zijn voor de IB/PVV belaste activiteiten. 
      
      
    
    
      4.4.
      
        In de pleitnota van (de gemachtigde van) belanghebbende voor het hof is (onder 15) vermeld dat belanghebbende betwist dat hij de belastbaarheid van de ontvangsten heeft erkend en gesteld dat de inspecteur geen, dan wel onvoldoende concrete feiten en omstandigheden heeft gesteld, laat staan bewezen, waarom de ontvangsten tot het belastbare inkomen van belanghebbende behoren. De bewijslast dat belanghebbende in 2014 inkomsten uit ROW heeft genoten, rust op de inspecteur. Op de inspecteur rust geen zwaardere bewijslast dan dat hij de feiten moet stellen, en in geval van betwisting aannemelijk moet maken, op grond waarvan de belastbaarheid van ontvangsten kan worden vastgesteld. Het hof stelt vast dat (de gemachtigde van) belanghebbende in de aanvulling van de gronden van het bezwaar van 28 juni 2019 heeft geschreven dat belanghebbende in 2014 een belastbaar inkomen uit werk en woning heeft genoten van € 11.874 negatief, zie het onder 2.13 weergegeven overzicht. Daarin is een bedrag van € 133.966 aan ontvangsten vermeld. In de pleitnota van (de gemachtigde van) belanghebbende voor de rechtbank is vermeld (onder 9): “Belanghebbende concludeert daarom tot in het kader van het resultaat uit overige werkzaamheden over 2014 in aanmerking te nemen inkomsten van € 133.966.”. De rechtbank heeft aan deze verklaringen van (de gemachtigde van) belanghebbende zelf volledige bewijskracht toegekend voor wat betreft de daarin vermelde feiten.
        Het betoog van belanghebbende tijdens de zitting van het hof dat hij wel de ontvangsten, maar niet de belastbaarheid van die ontvangsten zou hebben erkend, wordt door het hof verworpen. Dit oordeel baseert het hof ten eerste op de eerder door belanghebbende ingediende stukken waarin wordt geschreven dat in het kader van de ROW-activiteiten over 2014 wordt uitgegaan van inkomsten van € 133.966. Ten tweede heeft belanghebbende tijdens de zitting van het hof verklaard dat hij in de jaren 2014 en 2015 een actieve rol binnen de onderneming had. Belanghebbende schrijft op pagina 5 van het hogerberoepschrift terecht dat een stelling die door de wederpartij is erkend, althans niet is betwist, geen bewijs meer behoeft. Het hof acht het oordeel van de rechtbank daarom niet onjuist en evenmin onbegrijpelijk. Indien belanghebbende toch wenst terug te komen op dit eerder door hem genoemde belastbare bedrag, dan ligt de bewijslast ter zake van dit nieuwe standpunt bij hem. Belanghebbende heeft niets aangedragen waaruit blijkt dat de genoemde ontvangsten géén ROW-ontvangsten zijn. Voor een bedrag van € 133.966 geldt dus dat de inspecteur is geslaagd in zijn bewijslast.
      
      
      
        
          ROW-uitgaven over 2014
        
      
      
      
        
          Met betrekking tot de vermeende erkenning door de inspecteur
        
      
      
    
    
      4.5.
      
        Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur de aftrek van de door belanghebbende in 2014 ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden gebrachte uitgaven van € 162.811 ten onrechte heeft geweigerd. Daartoe voert belanghebbende aan, hetgeen hiervoor onder 4.1 eveneens is verwoord, dat de rechtbank niet consequent is geweest ten aanzien van het door de inspecteur verlangde bewijs met betrekking tot de opbrengsten en het van belanghebbende verlangde bewijs met betrekking tot de uitgaven. De rechtbank had de aftrek volgens belanghebbende op dezelfde wijze, dus zonder nadere bewijslevering door belanghebbende, moeten accepteren. 
        Belanghebbende wijst tevens op een passage van de inspecteur in zijn verweerschrift in beroep, waarin de inspecteur de juistheid van het door belanghebbende overgelegde overzicht voor wat betreft de opbrengstenkant erkent. Hieruit leidt belanghebbende af dat de inspecteur de juistheid van het overzicht voor wat betreft de uitgavenkant eveneens heeft erkend. De rechtbank heeft dat miskend, aldus belanghebbende. Dit betekent dat de in het overzicht vermelde uitgaven van € 162.811 in aftrek toegelaten moeten worden. 
      
      
    
    
      4.6.
      Het hof verwerpt het betoog van belanghebbende. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich mee dat belastingverminderende feiten – zoals in dit geval de aftrek van uitgaven in het kader van de ROW-activiteiten – door belanghebbende moeten worden gesteld en, bij betwisting, aannemelijk moeten worden gemaakt. Dit is anders voor de belastingvermeerderende feiten, waarbij de bewijslast op de inspecteur rust. De inspecteur betwist terecht dat hij de juistheid van het overzicht voor wat betreft de uitgavenkant heeft erkend. Voor een deel van de uitgaven – te weten de contante (door)betalingen aan [belanghebbende] en [naam 1] – heeft de inspecteur betwist dat deze zijn gedaan. Daarnaast heeft de inspecteur de zakelijkheid en daarmee de aftrekbaarheid betwist van die uitgavenposten en eveneens van de overige uitgavenposten. Het is dan aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat recht bestaat op aftrek. 
      
      
        
          Met betrekking tot de afzonderlijke uitgavenposten
        
      
      
    
    
      4.7.
      
        Verder stelt belanghebbende dat, anders dan de rechtbank heeft overwogen, de in het overzicht vermelde uitgaven wel degelijk met bewijsstukken zijn onderbouwd. Belanghebbende wijst op de verklaringen van [belanghebbende] en [naam 2] (bijlage 3 bij de brief van 28 juni 2019), de facturen van [bedrijf 2] (bijlage 6 bij de brief van 28 juni 2019) en de pleitnota bij de rechtbank. De gemachtigde van belanghebbende heeft verder verklaard dat van alle op het overzicht vermelde uitgaven bewijsstukken, zoals bankafschriften, facturen en verklaringen aanwezig zijn. 
        Belanghebbende wijst verder op het arrest van de Hoge Raad van 18 maart 1998 en benadrukt dat op hem slechts een beperkte bewijslast rust ter zake van de (zakelijkheid van de) uitgaven. Het is aan de inspecteur om aannemelijk te maken dat de uitgaven een zakelijk karakter ontberen. Dat de op het overzicht vermelde uitgaven zich hebben voorgedaan, is volgens belanghebbende door de rechtbank aangenomen. Belanghebbende hoeft dit dus niet meer te bewijzen. Slechts de zakelijkheid van de kosten is dan nog in geschil, zodat het aan de inspecteur is om aannemelijk te maken dat de uitgaven niet zakelijk en daarmee niet aftrekbaar zijn. 
      
      
    
    
      4.8.
      De Hoge Raad heeft in het door belanghebbende aangehaalde arrest van 18 maart 1998 het volgende overwogen:
      
      
        “3.3. (…) Uitgangspunt bij de beoordeling of als kosten van de onderneming opgevoerde posten als zodanig kunnen worden aanvaard, dient te zijn of de desbetreffende uitgaven op zakelijke gronden zijn gedaan, dat wil zeggen met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Als leidraad dient hierbij te worden genomen dat de wijze waarop een onderneming wordt gedreven, in beginsel wordt bepaald door de ondernemer, dat het te zijner beoordeling staat of bepaalde uitgaven voor de onderneming nut hebben, en dat het niet gaat om uitgaven die bedoeld zijn om in particuliere behoeften te voorzien. (…)”
      
      
      
        Voorgaande overweging van de Hoge Raad houdt in dat de inspecteur met name niet de bevoegdheid heeft de aftrek van ondernemingskosten te weigeren met de motivering dat de uitgave zakelijk niet verantwoord is. Met de formulering van artikel 3.94 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is beoogd voor de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden aan te sluiten bij het in de winst geldende totaalwinstbeginsel. Zie tevens artikel 3.95, lid 1, Wet IB 2001. Indien kosten verband houden met de uitoefening van de werkzaamheid, betekent dit dat die kosten in beginsel als zakelijke kosten moeten worden aangemerkt. Anders dan belanghebbende stelt, rust bij gemotiveerde betwisting door de inspecteur op belanghebbende de last om de zakelijkheid van de kosten – dus het verband tussen de kosten en de werkzaamheid – aannemelijk te maken, aangezien het een omstandigheid betreft welke, indien bewezen, grond zou opleveren voor vermindering van de verschuldigde belasting. Het hof zal hierna beoordelen of belanghebbende aan die bewijslast heeft voldaan.
      
      
    
    
      4.9.
      
        Belanghebbende heeft aangevoerd dat de inspecteur concreet slechts drie uitgavenposten heeft betwist, te weten de betaling per bank aan de zoon van belanghebbende van € 875, de vermeende uitgave aan [naam 3] Trust van € 10.238 en de contante betalingen aan de zoon van belanghebbende van, in totaal, € 105.510. De overige uitgavenposten zijn niet dan wel onvoldoende gemotiveerd betwist en staan daarmee vast, aldus belanghebbende. Het in deze fase van de procedure alsnog betwisten van die uitgavenposten zou volgens belanghebbende in strijd komen met de goede procesorde. 
        Verder stelt belanghebbende dat de rechtbank de door hem overgelegde bewijsstukken, waaruit blijkt dat de door hem gestelde kosten op zakelijke gronden zijn gemaakt, ten onrechte buiten beschouwing heeft gelaten. Belanghebbende heeft de (zakelijkheid van de) uitgavenposten in hoger beroep opnieuw toegelicht op basis van de reeds tot het dossier behorende stukken. 
      
      
    
    
      4.10.
      
        De inspecteur stelt dat hij reeds in de bezwaar- en beroepsfase heeft betwist dat belanghebbende de bedragen die hij contant heeft opgenomen vervolgens (contant) heeft (door)betaald. Met het overzicht is volgens de inspecteur niet het bewijs geleverd dat dit het geval is geweest. Evenmin heeft belanghebbende bewijs geleverd van de zakelijkheid en daarmee de aftrekbaarheid van de gestelde uitgaven, aangezien volgens de inspecteur niet duidelijk is geworden waaraan de bedragen zijn besteed. Ten aanzien van de uitgaven die per bank zijn gedaan betwist de inspecteur de zakelijkheid en daarmee de aftrekbaarheid van die uitgaven. De uitgaven zijn nimmer door de inspecteur erkend en de rechtbank heeft dit terecht tot uitgangspunt genomen, aldus de inspecteur.
        	Verder wijst de inspecteur erop dat hij wel degelijk alle in het overzicht vermelde uitgavenposten heeft betwist. In onderdeel 7.3.11 van het verweerschrift in beroep zijn de drie door belanghebbende genoemde uitgavenposten ter illustratie genoemd, maar daarbij is aangegeven dat hetgeen de inspecteur aanvoert ook alle andere bedragen die belanghebbende in mindering op het inkomen wil brengen betreft. De betwisting van de inspecteur komt erop neer dat geen bewijs is geleverd dat sprake is geweest van (door)betaling van contant opgenomen geld. Voor zover dit bewijs alsnog wordt geleverd, of voor zover sprake is van betaling per bank, stelt de inspecteur zich op het standpunt dat geen bewijs is geleverd dat die uitgaven zakelijk en daarmee aftrekbaar zijn. Ten aanzien van de kosten van rechtsbijstand heeft de inspecteur nog gesteld dat de advieswerkzaamheden ook voor [Ltd 2] Ltd. (voorheen: [Ltd 1] ) zijn verricht en dat de werkzaamheden mogelijk betrekking hebben op de persoonlijke belastingzaken van belanghebbende. Hierover is door belanghebbende geen duidelijkheid verschaft, zodat deze aftrek moet worden geweigerd. Aangezien in hoger beroep nog steeds geen bewijsstukken zijn overgelegd, acht de inspecteur het oordeel van de rechtbank, inhoudende dat de gestelde uitgaven niet in mindering kunnen komen op het inkomen, juist. 
      
      
    
    
      4.11.
      De rechtbank heeft ten aanzien van de door belanghebbende opgevoerde uitgavenposten het volgende geoordeeld:
      
      
        “3.13. Vervolgens komt dan de vraag aan de orde of en in hoeverre er aanleiding is om op de inkomsten van € 133.966 kosten in mindering te brengen. De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast ten aanzien van de kosten op belanghebbende rust. De rechtbank is van oordeel dat van aftrekbare bedragen en/of terugbetalingen en/of betalingen aan derden niet of onvoldoende is gebleken. Belanghebbende heeft geen stukken overgelegd, waaruit blijkt dat de door hem gestelde kosten op zakelijke gronden zijn gemaakt en evenmin op andere wijze bewijs geleverd over de aard en zakelijkheid van de kosten en opnamen. Belanghebbende kan niet volstaan met een verwijzing naar het door de gemachtigde bij zijn brief van 24 juni 2019 overlegde overzicht. Daaruit blijkt wel dat er betalingen zijn gedaan en gelden contant zijn opgenomen, maar niet waarom die betalingen en opnamen zouden moeten worden aangemerkt als op de ROW drukkende kosten. De rechtbank ziet daarom geen grond voor enige kostenaftrek. (…)”
      
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep evenmin aannemelijk gemaakt dat de door hem gestelde kosten op zakelijke gronden zijn gemaakt. Het hof maakt het hierboven opgenomen oordeel van de rechtbank en de overwegingen waarop dit berust daarom tot de zijne. In reactie op de door belanghebbende in hoger beroep ingenomen stellingen, voegt het hof hier het volgende aan toe.
      
    
    
      4.13.
      Het hof stelt voorop dat belanghebbendes betoog dat hij in deze fase van het geding niet (meer) gehouden is om bewijsstukken, zoals facturen en bankafschriften, over te leggen om daarmee de aftrek van de gestelde uitgaven aannemelijk te maken, faalt. Het is namelijk aan belanghebbende om, ongeacht de stand van het geding, de feiten te stellen, en in geval van betwisting aannemelijk te maken, op grond waarvan de aftrekbaarheid van kosten kan worden vastgesteld. Het gaat daarbij om het aandragen van feiten en omstandigheden die het bestaan en de zakelijkheid van die uitgaven onderbouwen. Van de inspecteur kan niet worden verlangd om, zoals belanghebbende lijkt voor te staan, een negatief bewijs te leveren, namelijk dat de gestelde uitgaven – waarvan de inspecteur geen bewijsstukken heeft gekregen – niet zijn gedaan dan wel niet zakelijk zijn. Het hof is van oordeel dat belanghebbende in het onderhavige geval de meest gerede partij is om aannemelijk te maken dat dit wél het geval is. Het hof volgt belanghebbende namelijk ook niet in zijn stelling dat de inspecteur de uitgavenposten niet, dan wel onvoldoende, heeft betwist. Uit de stukken volgt dat de inspecteur het duidelijk niet eens was met de gestelde aftrek:
      
        
          Naar aanleiding van het bezwaar tegen de aanslagen heeft op 15 maart 2018 een telefonische hoorzitting plaatsgevonden tussen de inspecteur en de gemachtigde van belanghebbende. In de e-mail van de inspecteur 16 maart 2018 – waarin het verslag van de telefonische hoorzitting naar de gemachtigde van belanghebbende is verzonden – is aangegeven dat het beeld van de gemachtigde van wat zich heeft afgespeeld niet overeenkomt met het beeld van de inspecteur en dat de inspecteur belanghebbende voorshands met name niet kan volgen in zijn stelling dat de bedragen die contant zijn opgenomen, zijn doorbetaald aan derden, omdat daarvoor bewijs ontbreekt of in ieder geval niet voldoende bewijs is aangedragen. 
        
        
          Vervolgens hebben compromisbesprekingen plaatsgevonden. In het kader van die besprekingen heeft de gemachtigde van belanghebbende bij zijn e-mails van 13 augustus 2018 een overzicht van de ontvangsten en uitgaven gevoegd waaruit een ROW van € 21.833 (2014) en -/- € 3.382 (2015) volgt. De gemachtigde schrijft dat de reconstructie van de ontvangsten en uitgaven is gemaakt aan de hand van de transacties van de bankrekeningen van [Ltd 1] bij ING Bank en [Ltd 2] GmbH bij LGT Bank. De bedragen die belanghebbende per saldo heeft ontvangen van de vennootschappen, rekening houdend met in privé ontvangen en vanuit privé betaalde bedragen ten behoeve van de vennootschappen, zijn aangemerkt als ROW. Onderliggende facturen, bonnen of andere bescheiden die betrekking hebben op de uitgaven zijn benoemd noch overgelegd. 
        
        
          In de uitspraken op bezwaar schrijft de inspecteur dat belanghebbende zich op het standpunt heeft gesteld dat hij uitgaven heeft gedaan die in mindering op zijn inkomen uit werk en woning kunnen worden gebracht. De inspecteur schrijft dat belanghebbende voor deze uitgaven echter geen bewijs heeft aangedragen, zodat de inspecteur de aftrek van die uitgaven weigert. 
        
        
          In de e-mail van de inspecteur van 29 april 2021 – naar aanleiding van het verzoek van de gemachtigde van belanghebbende om herziening van de uitspraken op bezwaar – wordt opgemerkt dat (alleen) een overboeking vanaf een bankrekening voor de inspecteur geen bewijs is dat belanghebbende die uitgaven heeft gedaan met het oog op diens zakelijke belangen. Onderliggende bescheiden zijn in reactie hierop nimmer door belanghebbende overgelegd, hoewel het gelet op de betwisting door de inspecteur wel aan hem is om (de zakelijkheid van) die uitgaven aannemelijk te maken. 
        
        
          In het verweerschrift in de beroepsfase en de hoger beroepsfase is vermeld dat de uitgaven, dan wel de zakelijkheid en aftrekbaarheid van die uitgaven, door de inspecteur worden betwist.
        
      
      De tot het procesdossier behorende verklaringen van belanghebbende, zijn zoon, zijn gemachtigde en [naam 2] , alsmede de tot het procesdossier behorende facturen en bankafschriften acht (ook) het hof onvoldoende om tot aftrekbaarheid van enige uitgave te concluderen. Dat geldt ook indien al dit bewijs in samenhang wordt bezien met de verklaring van de gemachtigde van belanghebbende dat hij de overzichten heeft gemaakt aan de hand van onderliggende bewijsstukken, zoals bankafschriften, facturen en verklaringen. Ook enkele, weliswaar betrekkelijk lage, kosten betreffende de bank-, telefoon- en sommige reiskosten, waarvan betalingen uit de bankafschriften zijn op te maken en waarbij de aard van de kostenpost het voorstelbaar maakt dat deze (in een bepaalde mate) te relateren zouden kunnen zijn aan de buiten dienstverband verrichte werkzaamheden door belanghebbende, kunnen naar het oordeel van het hof niet leiden tot de conclusie dat enige aftrek aannemelijk is. Het hof neemt hierbij in aanmerking dat de overzichten de indruk wekken dat dezelfde kosten zijn toegerekend aan belanghebbende en aan [Ltd 1] en/of aan [Ltd 2] . Desgevraagd heeft de gemachtigde van belanghebbende het hof geen duidelijkheid hierover kunnen geven. De enkele verklaring dat in de Vpb geen aftrek is verleend, acht het hof onvoldoende om een zakelijke relatie tussen de geclaimde kosten en belanghebbendes werkzaamheid te kunnen aannemen. 
      
      
        
          Met betrekking tot het jaar 2015
        
      
      
    
    
      4.14.
      De rechtbank heeft met betrekking tot het jaar 2015 het volgende geoordeeld:
      
      
        “3.21. De rechtbank is van oordeel, net zoals is overwogen in 3.13 voor het jaar 2014, dat belanghebbende de door hem opgevoerde kosten niet aannemelijk heeft gemaakt. Belanghebbende heeft geen stukken overgelegd, waaruit blijkt dat de door hem gestelde kosten op zakelijke gronden zijn gemaakt en evenmin op andere wijze bewijs geleverd over de aard en zakelijkheid van de kosten en opnamen. Daarom zijn de opgevoerde kosten niet aftrekbaar. Daarmee is sprake van een gebrek in de aangifte dat ertoe leidt dat de volgens de aangifte verschuldigde IB/PVV verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde IB/PVV. Dat bedrag is op zichzelf beschouwd aanzienlijk. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende zich ervan bewust moet zijn geweest dat de kosten ten onrechte zijn opgevoerd en dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Het bovenstaande geldt eveneens voor de Zvw. Op basis van de aangifte zou er immers geen enkele reden zijn voor het heffen van premie Zvw.
      
      
    
    
      3.22.
      Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende voor het jaar 2015 niet de vereiste aangifte gedaan, zodat er aanleiding is voor omkering en verzwaring van de bewijslast. In dat geval moet de rechtbank beoordelen (i) of sprake is van een redelijke – niet willekeurige – schatting van het inkomen door de inspecteur, en, zo ja, (ii) of belanghebbende heeft doen blijken dat en in hoeverre de aanslag onjuist is.
      
      
        (…)
      
      
    
    
      3.24.
      De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur het inkomen heel redelijk heeft geschat. Hij is voor de hoogte van de ROW uitgegaan van de in de aangifte vermelde inkomsten. Dat geldt ook voor het inkomen uit sparen en beleggen. Dat hij geen aftrek van kosten heeft geaccepteerd is, mede gezien het gegeven dat belanghebbende voor die kosten geen bewijs heeft geleverd, niet onredelijk.
      
    
    
      3.25.
      Als de vereiste aangifte niet is gedaan, schrijven de artikelen 25, derde lid, en 27e, eerste lid, van de AWR dwingend voor dat – ook met betrekking tot geschilpunten ten aanzien waarvan de bewijslast al op de belastingplichtige rust (in het onderhavige geval kosten ROW) – het bezwaar respectievelijk het beroep ongegrond wordt verklaard tenzij is gebleken dat en in hoeverre de desbetreffende belastingaanslag onjuist is.
      
    
    
      3.26.
      Belanghebbende heeft niet doen blijken (overtuigend aangetoond) dat deze gegevens of de schatting niet juist zijn. Hij heeft immers de aftrekbaarheid van de door hem opgevoerde bedragen niet aannemelijk gemaakt, laat staan aangetoond.
      
    
    
      3.27.
      Belanghebbende heeft gesteld dat door de inspecteur ten onrechte inkomen uit sparen en beleggen in aanmerking is genomen. De inspecteur heeft het inkomen uit sparen en beleggen gebaseerd op een betaalrekening bij LGT-bank met een saldo op 1 januari 2015 van € 64.033 en een rekening bij RTMB met een saldo op 1 januari 2015 van € 55. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat deze rekeningen in de plaats zijn gekomen van de bankrekeningen die belanghebbende eerder aanhield bij ABN-AMRO en die belanghebbende - naar de rechtbank afleidt uit de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem- Leeuwarden over de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011, rechtsoverweging 4.33 [voetnoot 5: ECLI:NL:GHARL:2019:4321] - tot het privévermogen heeft gerekend. Voor zover al sprake zou zijn van keuzevermogen staat die keuze voor privévermogen inmiddels onherroepelijk vast na bevestiging van die uitspraak door de Hoge Raad [voetnoot 6: Hoge Raad 19 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:411]. Het vervangen van de bankrekening bij ABN-AMRO door de onderhavige rekeningen is geen bijzondere omstandigheid die wijziging van de keuze voor privévermogen rechtvaardigt.
      
    
    
      3.28.
      Gelet op het voorgaande blijven de aanslagen IB/PVV en ZVW voor het jaar 2015 in stand. De beroepen van belanghebbende zijn in zoverre ongegrond.”
      
    
    
      4.15.
      Het hof maakt het hierboven opgenomen oordeel van de rechtbank en de overwegingen waarop dit berust tot de zijne en voegt hier, in reactie op de door belanghebbende in hoger beroep ingenomen stellingen, het volgende aan toe.
      
    
    
      4.16.
      
        Ten aanzien van belanghebbendes betoog dat de inspecteur met het enkele verwijzen naar de door belanghebbende in het overzicht aangegeven ontvangsten niet heeft voldaan aan zijn bewijslast, dan wel dat sprake is van een erkenning van de inspecteur voor wat betreft de uitgavenkant, wijst het hof naar hetgeen is overwogen onder 4.4 en 4.6 ten aanzien van het jaar 2014, met dien verstande dat voor 2015 de omvang van de ontvangsten en de belastbaarheid ervan door belanghebbende tot uitdrukking is gebracht in de door hem voor dat jaar ingediende aangifte. Voor het in de aanslag(en) begrepen bedrag van € 163.574 heeft belanghebbende dus erkend dat die gelden door hem zijn ontvangen in het kader van zijn ROW-activiteiten in 2015. 
        Voor wat betreft de uitgavenposten heeft belanghebbende aangevoerd dat de rechtbank heeft miskend dat de inspecteur de uitgaven niet concreet heeft betwist, zodat niet aan bewijslevering hoeft te worden toegekomen. Het hof verwerpt dit betoog onder verwijzing naar hetgeen is overwogen onder 4.13. 
        De rechtbank heeft in rechtsoverweging 3.26 overwogen dat belanghebbende de aftrekbaarheid van de door hem opgevoerde kostenposten niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan overtuigend heeft aangetoond. Belanghebbende heeft in hoger beroep niets aangedragen waaruit blijkt dat de door hem gestelde kosten wél op zakelijke gronden zijn gemaakt. Het hof is daarom, evenals de rechtbank en mede verwijzing naar hetgeen is overwogen onder 4.13, van oordeel dat belanghebbende de aftrekbaarheid van de door hem gestelde kosten niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan overtuigend heeft aangetoond. Aan een behandeling van het beroep van de inspecteur op interne compensatie komt het hof gelet op het voorgaande niet toe. 
        Het hof verwerpt het betoog van belanghebbende dat de rechtbank buiten de grondslag van het beroep is getreden in de zin van artikel 8:69, lid 1, Awb door het belastbare inkomen uit sparen en beleggen over 2015 niet op nihil vast te stellen. Reeds uit de omstandigheid dat de inspecteur in beroep heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep volgt dat de inspecteur het vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen van € 1.710 verdedigde. Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift bij de rechtbank betreffende het jaar 2014 uitdrukkelijk bepleit dat het saldo van zijn bankrekening bij ABN AMRO deel uitmaakt van zijn belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Dat de uitgaven aanvankelijk via de bankrekening van belanghebbende bij ABN AMRO plaatsvonden en later via zijn bankrekening bij de LGT-bank is niet alleen door de inspecteur onweersproken gesteld, maar komt ook tot uitdrukking in de door belanghebbende overgelegde overzichten en bankafschriften. Terecht heeft de rechtbank geoordeeld dat het vervangen van de bankrekening bij ABN AMRO door andere bankrekeningen geen bijzondere omstandigheid is die wijziging van de keuze voor privévermogen rechtvaardigt, zodat de saldi – die niet in geschil zijn – op de door belanghebbende op 1 januari 2015 aangehouden bankrekeningen terecht zijn gerekend tot het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Belanghebbende heeft geen (concrete) gronden aangevoerd op basis waarvan kan worden geconcludeerd dat het oordeel van de rechtbank dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen in 2015 niet te hoog is vastgesteld onjuist is. 
        Zoals uit het voorgaande volgt is ook zonder omkering (en verzwaring) van de bewijslast aannemelijk gemaakt dat de aanslagen voor het jaar 2015 niet te hoog zijn vastgesteld.
      
      
      
        
          Met betrekking tot beide jaren
        
      
      
      
        
          Schadevergoeding ex artikel 8:73 Awb (oud)
        
      
      
    
    
      4.17.
      Indien en voor zover het hof belanghebbende voor wat betreft de aanslagen IB/PVV en Zvw in het gelijk stelt en die aanslagen vermindert tot aanslagen met een verschuldigde belasting van minder dan € 50.000, verzoekt belanghebbende de inspecteur te veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 25.000 aan belanghebbende. 
      
    
    
      4.18.
      De inspecteur wijst op de afspraak bij de rechtbank omtrent de hoogte van de verschuldigde belasting. Tevens meent de inspecteur dat belanghebbende geen beroep kan doen op artikel 8:73 Awb (oud), omdat deze per 1 juli 2013 is komen te vervallen.
      
    
    
      4.19.
      Aangezien het hof, evenals de rechtbank, tot het oordeel komt dat de door belanghebbende verschuldigde belasting hoger is dan € 50.000, behoeft het verzoek om schadevergoeding geen verdere behandeling. Ten aanzien van de stelling van de inspecteur dat belanghebbende geen beroep kan doen op artikel 8:73 Awb (oud), omdat deze per 1 juli 2013 is komen te vervallen, merkt het hof op dat artikel 8:73 Awb bij de Wet nadeel compensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten – inwerkingtreding 1 juli 2013 – inderdaad is vervallen en vervangen door een afzonderlijke schadevergoedingsregeling in titel 8.4 Awb (artt. 8:88 – 8:95 Awb). Krachtens het overgangsrecht bij deze wet (artikel V) blijft art. 8:73 Awb echter nog drie jaar na het tijdstip van inwerkingtreding van de regeling inzake nadeelcompensatie (welke regeling nog steeds niet in werking is getreden) van toepassing op kort gezegd besluiten van de Belastingdienst, met uitzondering van die welke genomen zijn ter uitvoering van de Wet Vpb 1969.
      
      
        
          Schending artikel 8:42 Awb betreffende interne e-mails
        
      
      
    
    
      4.20.
      Aan het schadevergoedingsverzoek ligt kort samengevat de onderbouwing ten grondslag dat de ontvanger cessie zou hebben toegestaan indien de inspecteur de cijferopstellingen van belanghebbende zou hebben gevolgd. Belanghebbende heeft zich in de pleitnota op het standpunt gesteld dat de inspecteur ingevolge artikel 8:42 Awb de interne e-mailcorrespondentie tussen de inspecteur en de ontvanger aangaande de zogenoemde cessiekwestie in het geding had moeten brengen. De cessiekwestie houdt kort samengevat in dat belanghebbende en [Ltd 1] de vergoedingen van de proceskosten en het griffierecht uit hoofde van eerdere belastingprocedures aan de gemachtigde van belanghebbende hebben gecedeerd en de weigering van de ontvanger om in te stemmen met die cessie. Volgens belanghebbende bestaat er een verband tussen de cessiekwestie en de uitspraken op bezwaar in de onderhavige zaken, zodat de voornoemde e-mails op de zaak betrekking hebbende stukken zijn. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft belanghebbende gewezen op de brief van de Staatssecretaris van 16 mei 2024, ‘Werkinstructie op de zaak betrekking hebbende stukken’, waaruit volgt dat stukken van intern beraad in het kader van artikel 8:42 Awb moeten worden verstrekt. 
      
    
    
      4.21.
      De inspecteur heeft betwist dat de e-mailcorrespondentie tussen de inspecteur en de ontvanger een op de zaak betrekking hebbende stuk is. Volgens de inspecteur bevatten die e-mails geen (feitelijke) informatie die van belang is voor de beslechting van het onderhavige geschil.
      
    
    
      4.22.
      Gelet op hetgeen onder 4.19 is overwogen, kunnen de door belanghebbende genoemde stukken niet van belang zijn (geweest) voor de beslechting van de bestaande geschilpunten. Dat geldt overigens ook voor zover het de cessiekwestie zelf betreft, gelet op de vermelding in de pleitnota van (de gemachtigde van) belanghebbende dat de cessiekwestie inmiddels via een schikking met de ontvanger is beëindigd, maar de cessiekwestie maakte reeds geen deel uit van de geschilpunten waarop onderhavig hoger beroep betrekking kon hebben. Voor zover belanghebbende stelt dat de e-mailcorrespondentie tussen de inspecteur en de ontvanger van belang kan zijn (geweest) voor de beslechting van de overige geschilpunten in hoger beroep, is het hof van oordeel dat belanghebbende die stelling – gelet op de betwisting door de inspecteur – onvoldoende heeft gemotiveerd. De ontvanger heeft in het kader van de cessiekwestie kennelijk contact gezocht met de inspecteur om navraag te doen over de hoogte van de nog openstaande belastingschulden van belanghebbende. Het hof ziet geen aanknopingspunten voor de stelling van belanghebbende dat een interne e-mailwisseling tussen de inspecteur en de ontvanger met betrekking tot de invordering van de aanslagen van belang is (geweest) voor de beslechting van het onderhavige geschil waarin de hoogte van de aanslagen centraal staat. Van de door belanghebbende bepleite schending van artikel 8:42 Awb is dan ook geen sprake.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.23.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.24.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.25.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb. Gelet hierop behoeft belanghebbendes verzoek om toekenning van een integrale proceskostenvergoeding geen behandeling.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door W.A.P. van Roij, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en J.M. van der Vegt, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 september 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. 
    
    
    
      De uitspraak is ondertekend door de griffier en door de raadsheer, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.
    
    
    
      De griffier,	De raadsheer,
    
    
    
      A.S. van Middelkoop	J.M. van der Vegt
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     In het overzicht onder 2.12 en 2.13 is voor het jaar 2014 een AOW-uitkering van € 9.558 vermeld. Het hof gaat – ten voordele van belanghebbende uit van een AOW-uitkering van € 8.558 zoals door de inspecteur gesteld.
  
  
     Betreffende de aan belanghebbende over de jaren 2008 t/m 2011 opgelegde (navorderings)aanslagen IB/PVV en Zvw en de aan [Ltd 1] over de jaren 2008 t/m 2014 opgelegde (navorderings)aanslagen Vpb.
  
  
     Het enige verschil tussen beide overzichten betreft het jaar 2015, te weten een extra kostenpost: een dotatie in verband met de voorziening kosten rechtsbijstand van € 47.506.
  
  
     € 133.966 -/- het bedrag van € 75 dat van belanghebbendes zoon is ontvangen.
  
  
     Hoge Raad 23 februari 1955, ECLI:NL:HR:1955:AY2412, BNB 1955/131.
  
  
     ECLI:NL:HR:1998:AA2488.
  
  
     Hoge Raad 5 oktober 1955, ECLI:NL:HR:1955:AY2564, BNB 1955/348. 
  
  
     Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3 (MvT), p. 133-134 en p. 137.
  
  
     Hoge Raad 21 september 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2964, r.o. 5.1.
  
  
     Kamerstukken II 2023-2024, 31 066, nr. 1383.
  
  
     O.a. Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, r.o. 3.4.2, onder i.
  
  
     O.a. Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, r.o. 3.5.2, Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874, r.o. 2.3.2 en Hoge Raad 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1670, r.o. 2.2.3.
  
  
     O.a. Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874, r.o. 2.3.2 en Hoge Raad 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1129, r.o. 3.2.2. en 3.2.3.