ECLI:NL:GHSHE:2024:2937, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 18-09-2024, 22/1390 en 22/1391
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-09-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende verkoopt grondkavels. Op het moment van levering waren op al deze kavels mestputten en funderingen aanwezig op enkele kavels waren daarnaast ook de spantbenen en de vloer van een loods aanwezig. In geschil is of belanghebbende over de verkoop van de kavels omzetbelasting verschuldigd is. 
        Belanghebbende stelt dat het Vastgoedbesluit bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen heeft opgewekt dat de kavels door de aanwezige bebouwing aangemerkt kunnen worden als bebouwde grond, waardoor de levering van deze kavels op basis van artikel 11, lid 1, aanhef, letter a, 1º, Wet OB is vrijgesteld van omzetbelasting.
        Het hof oordeelt dat het beroep op gewekt vertrouwen, gelet op de bewoordingen van het Vastgoedbesluit en de daarin opgenomen voetnoten – met name voetnoot 21 – slaagt. Het hoger beroep van de inspecteur is ongegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige belastingkamer
    Nummers: 22/1390 en 22/1391
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 juni 2022, nummers BRE 19/1382 en 19/1383 in het geding tussen de inspecteur en
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015 en over de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd van respectievelijk € 50.331 voor 2015 (hierna: de naheffingsaanslag 2015) en van € 102.832 voor 2016 (hierna: de naheffingsaanslag 2016). Voor het jaar 2015 heeft de inspecteur, bij beschikking, een boete opgelegd van € 25.165.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen beide naheffingsaanslagen tijdig bezwaar ingediend. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 18 maart 2019 de naheffingsaanslagen over 2015 en 2016 gehandhaafd en de bij de naheffingsaanslag over 2015 opgelegde boete vernietigd. Verder heeft de inspecteur aan belanghebbende een kostenvergoeding voor de bezwaarfase toegekend van € 508. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bij brieven van 19 maart 2019 beroep ingesteld tegen de in 1.3 genoemde beslissingen. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard en de naheffingsaanslagen verminderd naar € 6.927 voor 2015 en € 6.927 voor 2016.
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank tijdig hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur heeft schriftelijk gereageerd op het incidentele hoger beroep. Belanghebbende heeft per brief van 19 december 2022 het incidentele hoger beroep ingetrokken. Wel beroept belanghebbende zich in deze brief op interne compensatie van de niet in aftrek toegestane aftrek van voorbelasting.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is doorgestuurd naar de andere partij.
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 27 juni 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen: [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .
      
    
    
      1.9.
      Beide partijen hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. De gemachtigde heeft daarnaast een proceskostenformulier en twee kostenspecificaties overgelegd.
      
    
    
      1.10.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.11.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak op Mijn Rechtspraak is geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende bezat de percelen [adres 1] en [adres 2] in [plaats 1] . Vanaf het jaar 2007 heeft belanghebbende de mogelijkheid onderzocht om de bestemming van deze percelen te wijzigen van varkenshouderij naar woningbouw. Belanghebbende heeft daartoe verschillende werkzaamheden ondernomen.
      
    
    
      2.2.
      In de loop van 2013 heeft belanghebbende de varkensstallen aan de [adres 1] en [adres 2] leeggeruimd.
      
    
    
      2.3.
      In het kadaster zijn de oorspronkelijke twee kavels aan de [adres 1] en [adres 2] gesplitst in zeven kavels.
      
    
    
      2.4.
      De bebouwing op de kavels is na voornoemde splitsing, maar vóór de sloopwerkzaamheden, voor zover relevant, als volgt:
      
      
        
          Op de tweede kavel zijn varkensstallen en (op het gedeelte voor de beoogde tuin) een gedeelte van) een loods aanwezig;
        
        
          Op de derde kavel zijn varkensstallen en (een gedeelte van) een loods aanwezig;
        
        
          Op de vierde kavel zijn varkensstallen aanwezig.
        
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft de kavels aan de [adres 1] en [adres 2] aan derden verkocht en geleverd.
      
    
    
      2.6.
      Kavel 2 is op [datum 1] 2014 verkocht en op [datum 2] 2015 notarieel geleverd aan de kopers, voor een koopsom van € 290.000. Over de verkrijging van de kavel is overdrachtsbelasting voldaan. Artikel 19 van de koopovereenkomst van de kavel, welke bepaling tevens is overgenomen in de akte van levering, bepaalt:
      
      
        ‘19.3. Verkoper zal voor zijn rekening en risico zorgdragen voor de sloop van de stallen en de erfverharding op het verkochte alsmede de afvoer van alle puin en sloopresten op het verkochte.
        Verkoper zal tevens de slooplocatie aanvullen tot maaiveld met schone grond. De sloop- de opschoon- en aanvulwerkzaamheden zullen plaats vinden binnen 2 maanden na de juridische levering. […]’
      
      
    
    
      2.7.
      Blijkens een schriftelijke verklaring van de kopers waren, nadat belanghebbende zijn sloopwerkzaamheden op de kavel had beëindigd, op de kavel nog een gedeelte van de funderingen en de mestputten aanwezig. Op 27 mei 2016 waren op kavel 2 de vloer en de spantbenen (niet de dakspanten) van de loods en de fundering en de mestputten van de varkensstallen nog aanwezig. Deze bebouwing is later door of in opdracht van de kopers verwijderd.
      
    
    
      2.8.
      Kavel 3 is [datum 3] 2016 verkocht en op [datum 4] 2016 notarieel geleverd aan de kopers, voor een koopsom van € 318.260. Over de verkrijging van de kavel is overdrachtsbelasting voldaan. Partijen zijn overeengekomen dat alle nog op de kavel aanwezige bedrijfsgebouwen inclusief de mestputten en fundering door en op kosten van de kopers uiterlijk 1 juli 2016 worden gesloopt. Op 27 mei 2016 waren op kavel 3 de vloer en de spantbenen (niet de dakspanten) van de loods en de fundering en de mestputten van de varkensstallen nog aanwezig.
      
    
    
      2.9.
      Het sloopbedrijf heeft voor kavel 3 op 1 april 2016 een offerte gericht aan ‘ [VOF] ’ uitgebracht, met kenmerk [kenmerk] , betreffende ‘Verwijderen spant geraamte en vloer’. In de offerte zijn de volgende uit te voeren werkzaamheden beschreven, die het sloopbedrijf aanbiedt voor € 3.091 exclusief btw:
      
      
        
          Span benen verwijderen;
        
        
          Vloer verwijderen + afvoeren dik +/- 15 cm;
        
        
          Metselwerk verwijderen;
        
        
          Standers in depot plaatsen;
        
        
          Ex zeefwerk.
        
      
      
    
    
      2.10.
      Met dagtekening 26 september 2016 heeft het sloopbedrijf aan de kopers van de derde kavel € 3.091 exclusief btw gefactureerd voor de op 13 juni 2016 ‘voor u verricht sloopwerkzaamheden volgens offerte [kenmerk] ’. Verder staat op de factuur vermeld: ‘Slopen loods en verwijderen putten [a-straat] [plaats 2] ’. De kopers hebben de factuur voldaan op 23 november 2016.
      
    
    
      2.11.
      Kavel 4 is op [datum 5] 2016 verkocht en op [datum 6] 2016 notarieel geleverd aan de kopers, voor een koopsom van € 274.250. Over de verkrijging van de kavel is overdrachtsbelasting voldaan. Op kavel 4 waren ten tijde van de notariële levering nog funderingen en de mestputten onder maaiveld van de varkensstallen aanwezig. In de koopovereenkomst tussen partijen is vermeld dat alle (nog) aanwezige funderingen en mestputten op het verkochte door en op kosten van de kopers worden gesloopt en afgevoerd. De koper zal hiervoor een opdracht verstrekken aan een erkend sloopbedrijf.
      
    
    
      2.12.
      Met dagtekening 27 januari 2017 heeft het sloopbedrijf aan de kopers van de vierde kavel € 600 exclusief btw gefactureerd voor de op 3 januari 2017 verrichte ‘sloopwerkzaamheden. Putten uitbreken, puin afvoeren en storten’. Verder staat op de factuur vermeld: ‘sloopwerkzaamheden [a-straat] kavel 4 [plaats 1] ’. De kopers hebben de factuur op 22 februari 2017 voldaan.
      
    
    
      2.13.
      Voorafgaand aan de levering van de kavels heeft belanghebbende de inspecteur verzocht om een standpuntbepaling voor de omzetbelasting. Met inachtneming van de bedoeling van belanghebbende de bebouwing te slopen alvorens de kavels worden geleverd, heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat de levering van de eerste tot en met de vierde kavel belast zou zijn met omzetbelasting, omdat die kavels kwalificeerden als bouwterreinen.
      
    
    
      2.14.
      De inspecteur heeft vervolgens, na de betreffende leveringen, voor de levering van de tweede kavel een naheffingsaanslag over 2015 opgelegd (zie 1.1). Voor de levering van de derde en vierde kavel heeft de inspecteur een naheffingsaanslag over 2016 opgelegd (zie 1.1).
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      
        I. Zijn de leveringen van kavel 2, 3 en 4 op de voet van artikel 11, lid 1, aanhef, letter a, 1º, Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) vrijgesteld van omzetbelasting? Het geschil spitst zich daarbij toe op de vraag of deze gronden ten tijde van deze leveringen een bouwterrein waren als bedoeld in artikel 11, lid 6, Wet OB.
        II. Indien vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Heeft belanghebbende recht op interne compensatie voor de door de rechtbank niet in aftrek toegelaten voorbelasting?
        III. Kan belanghebbende aan het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 19 september 2013 (hierna: het Vastgoedbesluit) het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de bouwkavels 2, 3 en 4 als bebouwde grond kwalificeren, zodat de levering van de kavels is vrijgesteld van omzetbelasting?
        IV. Wijkt de economische en commerciële realiteit af van dat wat contractueel is overeengekomen? 
        V. Is sprake van misbruik van recht?
      
      
    
    
      3.2.
      De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot ongegrondverklaring van het bij de rechtbank ingestelde beroep. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank en verzoekt tot toekenning van een vergoeding van de werkelijke proceskosten in hoger beroep.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf en ambtshalve
      
    
    
    
      4.1.
      Uit proceseconomische overwegingen zal het hof eerst vraag III beantwoorden.
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        
          Vraag III
        
      
      
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat op alle kavels op het moment van levering funderingen en mestputten van de varkensstallen onder het maaiveld aanwezig waren. Bij kavel 2 en 3 waren ook de vloer en de spantbenen (niet de dakspanten) van de loods aanwezig.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt dat de tekst van het Vastgoedbesluit bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen heeft opgewekt dat de kavels 2, 3 en 4, door de aanwezigheid van de mestputten en funderingen, aangemerkt kunnen worden als bebouwde grond, waardoor de levering van deze kavels op basis van artikel 11, lid 1, aanhef, letter a, 1º, Wet OB is vrijgesteld van omzetbelasting. De rechtbank heeft met betrekking tot deze stelling voor kavel 2 en 4 als volgt geoordeeld:
      
      
        ‘4.25. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende gelet op de bewoordingen van het Vastgoedbesluit en de daarin opgenomen voetnoten – met name voetnoot 21 –, het gerechtvaardigd vertrouwen mocht ontlenen dat de tweede en vierde kavel bij levering aangemerkt zouden worden als grond waarop zich een gedeeltelijk gesloopt gebouw bevond, en daarmee zouden kwalificeren als bebouwde grond. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt.
      
      
    
    
      4.26.
      
        De inspecteur heeft aangevoerd dat aangezien belanghebbende eerder voorbelasting ter zake van de kavels in aftrek heeft gebracht, moeilijk vol is te houden dat vertrouwen is gewekt. Zou belanghebbende immers ervan zijn uitgegaan dat sprake was van bebouwde grond en daarmee een vrijstelde levering hebben beoogd, dan had hij geen vooraftrek toegepast. Belanghebbende heeft niet gehandeld met inachtneming van het aan een vrijstelling verbonden principe van niet-aftrek, aldus nog steeds de inspecteur, die daarbij ook verwijst naar een uitspraak van Gerechtshof Den Haag.15. 
        Voor zover de inspecteur met dit betoog aanvoert dat er geen sprake van is geweest dat belanghebbende afgaande op het Vastgoedbesluit een handeling heeft verricht of nagelaten, kan hem dat niet helpen. Voor een beroep op het vertrouwensbeginsel bij beleidsregels is zogenoemde dispositie namelijk geen vereiste.16
        Voor zover de inspecteur, gelet op zijn verwijzing naar de uitspraak van Gerechtshof Den Haag, aanvoert dat aangezien eerder vooraftrek is toegepast, niet alsnog met een beroep op het vertrouwensbeginsel een vrijstelling kan worden geclaimd, volgt de rechtbank de inspecteur daarin niet. De rechtbank onderschrijft dat het onevenwichtig is indien enerzijds vooraftrek is toegepast en anderzijds ook een vrijstelling wordt toegepast. De rechtbank acht het echter aangewezen om de symmetrie te herstellen aan de kant van de vooraftrek. De rechtbank is van oordeel dat een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel tot gevolg heeft dat eerder in aftrek gebrachte voorbelasting, die betrekking heeft op de tweede en vierde kavel, moet worden herzien op grond van (overeenkomstige toepassing van) artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet OB. Hierin is namelijk bepaald dat de ondernemer de oorspronkelijk voor verkregen goederen toegepaste aftrek herziet indien bij de ingebruikneming van die goederen blijkt dat hij in verband met die verkrijging meer (of minder) omzetbelasting in aftrek heeft gebracht dan waartoe hij op het tijdstip van de ingebruikneming is gerechtigd.’
      
      
      
        Voetnoot 15: Gerechtshof Den Haag 18 oktober 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:2782.
        Voetnoot 16: Het zogenoemde dispositievereiste speelt alleen een rol bij vertrouwen gewekt door op verzoek van een belastingplichtige verstrekte inlichtingen of door algemene voorlichting; zie recent Hoge Raad 5 november 2021, ECLI:NL:HR:2021:1654. Het dispositievereiste geldt niet bij vertrouwen gewekt door beleid of door een toezegging (zie voor toezegging bijv. Hoge Raad 4 juni 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW8004, BNB 1986/248).
      
      
    
    
      4.4.
      Het hof acht deze overwegingen voor kavel 2 en 4 juist en op goede gronden gegeven en maakt deze tot de zijne. Hetgeen de inspecteur in hoger beroep heeft aangevoerd leidt niet tot een ander oordeel.
      
    
    
      4.5.
      Gelet op de vaststaande feiten beroept belanghebbende zich, evenals voor kavel 2 en 4, terecht op opgewekt vertrouwen voor kavel 3.
      
    
    
      4.6.
      Omdat er sprake is van in rechte te honoreren opgewekt vertrouwen behoeven vraag I, II, IV en V derhalve geen beantwoording meer. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.7.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.8.
      De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 548, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank in stand laat.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.9.
      Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is.
      
    
    
      4.10.
      Belanghebbende heeft het hof primair verzocht de inspecteur te veroordelen in de werkelijke proceskosten, in verband met een bijzondere omstandigheid. De werkelijke kosten worden door belanghebbende geschat op € 22.785,50. Subsidiair is door belanghebbende verzocht om toekenning van de proceskostenvergoeding op basis van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb).
      
    
    
      4.11.
      Voor toekenning van een (proces)kostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Bpb is slechts grond indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Het hof ziet geen reden om in dit geval over te gaan tot het vergoeden van de werkelijke proceskosten van belanghebbende. Naar het oordeel van het hof is geen sprake van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, Bpb. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering.
      
    
    
      4.12.
      Het hof stelt de tegemoetkoming in hoger beroep op 2 (punten) x € 875 (waarde per punt) x 1 (wegingsfactor) is € 1.750.
      
    
    
      4.13.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 Bpb heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 548;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 1.750.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, T.A. Gladpootjes  en E.P.A. Brakeboer, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 september 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      F. Marcolina	P. Fortuin
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Artikel 19 van de koopovereenkomst, getekend op 27 maart 2014.
  
  
     Artikel 6.2 van de koopovereenkomst, getekend op 18 mei 2016.
  
  
     Artikel 6.2 van de koopovereenkomst, getekend op 16 november 2016.
  
  
     Besluit levering en verhuur van onroerende zaken van 19 september 2013, nr. BLKB 2015/1686M, Stcrt. 2013, 26851.
  
  
     Artikel 8:109 Algemene wet bestuursrecht, tarief 2022.
  
  
     Artikel 2, lid 3, Bpb.
  
  
     HR 30 augustus 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2060; HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2995 en HR 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:4.
  
  
     1 punt voor het verweerschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Bpb.