ECLI:NL:RBZWB:2022:5737, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 03-10-2022, BRE 21/2635, 21/2636
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-10-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende, vennoot van een tandprothetiek vof, verzoekt voor aangeschafte scanapparatuur om toepassing van de milieu-investeringsaftrek (MIA) in zijn aanslag IB/PVV 2016, omdat volgens belanghebbende de scanapparatuur aan Code D 1270 van de Milieulijst 2016 voldoet. Code D 1270 stelt onder meer als eis aan de scanapparatuur dat deze ‘het gebit, dan wel delen van het gebit’ scant. De vraag of met het scannen van protheses en afdrukken aan dat vereiste wordt voldaan, beantwoordt de rechtbank ontkennend. Uit zowel het spraakgebruik als de ontwikkeling van code D 1270 in de Milieulijst leidt de rechtbank af dat onder het scannen van (delen van) het gebit als bedoeld in code D 1270 niet dient te worden begrepen het uitsluitend scannen van protheses en afdrukken die zich buiten de mond bevinden. Aangezien dit is wat de door belanghebbende aangeschafte scanapparatuur doet, voldoet die apparatuur dus niet aan de vereisten van code D 1270 uit de Milieulijst 2016, zodat belanghebbende geen recht heeft op toepassing van de MIA.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: BRE 21/2635 en 21/2636 
      
        
        uitspraak van de enkelvoudige kamer van 3 oktober 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [plaats], 
      belanghebbende,
      (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 18 mei 2021.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag IB/PVV heeft de inspecteur aan belanghebbende belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard en de aanslagen gehandhaafd.
      
    
    
      1.4.
      Tegen die beslissing heeft belanghebbende beroep ingesteld. De inspecteur heeft vervolgens een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft de beroepen op 1 september 2022 op zitting behandeld. Hieraan heeft belanghebbende, bijgestaan door zijn broer [broer], zijn gemachtigde en [gemachtigde] deelgenomen. Namens de inspecteur heeft [inspecteur], bijgestaan door [RVO], verbonden aan de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO) deelgenomen aan de zitting. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende en zijn broer zijn vennoten van de onderneming [vof] (hierna: de vof). De vof houdt zich (onder meer) bezig met het aanmeten en maken van gebitsprotheses.
      
    
    
      2.2.
      In 2016 heeft de vof een bedrag van € 110.749 geïnvesteerd in een “Tizian CUT 5.2 plus freesmachine inclusief software en Tizian Scanner Model & Afdruk” (hierna: de scanapparatuur). 
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft de investering in de scanapparatuur tijdig aangemeld bij de RVO ten behoeve van de milieu-investeringsaftrek (MIA). 
      
    
    
      2.4.
      De RVO heeft vervolgens belanghebbende op de hoogte gesteld dat zij de melding heeft beoordeeld en dat de resultaten van de beoordeling zijn vastgelegd in een advies aan de inspecteur. De RVO adviseert de inspecteur de gemelde investering niet in aanmerking te laten komen voor de MIA. In het advies staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
      
      
        “ De uitkomst van de controle is dat de gemelde investering niet voldoet aan de eisen van de Milieulijst 2016. Ik adviseer u de gemelde investering niet in aanmerking te laten komen voor MIA.
      
      
      
        Toelichting
        
          [vof] heeft een investering van € 110.749 gemeld voor code D 1270 van de Milieulijst 2016. Volgens de omschrijving van deze code moet de investering bestemd zijn voor het scannen van (delen van) het gebit of het op basis van deze scans frezen van tandtechnisch kroon- en brugwerk.
      
      
      
        
          [naam] Administratiekantoor heeft nadere informatie over de investering verstrekt. Hieruit blijkt dat is geïnvesteerd in een freesmachine en scanner. De freesmachine werkt op basis van deze scans. Deze scanner scant gips en siliconenafdrukken van het gebit. De scanner scant geen (delen van) het gebit.
      
      
      
        De investering voldoet daarmee niet aan de technische eisen zoals omschreven onder code D 1270 van de Milieulijst 2016. Daarom komt de investering niet in aanmerking voor MIA. […]”
      
      
    
    
      2.5.
      Vervolgens heeft de inspecteur de aanslag IB/PVV 2016 opgelegd, waarin de door belanghebbende geclaimde MIA van € 14.952 niet is toegepast.
      
    
    
      2.6.
      Ook in de op verzoek van belanghebbende verrichte herbeoordeling heeft de RVO een negatief advies afgegeven voor toepassing van de MIA voor de investering in de scanapparatuur. Daartoe heeft de RVO onder meer overwogen: 
      
      
        “Herbeoordeling op technische eisen
        De uitkomst van de nieuwe controle (herbeoordeling) is dat de gemelde investering niet voldoet aan de eisen van de Milieulijst 2016. Eis in de code is dat het moet gaan om het scannen van (delen van) het gebit, waarbij de scans worden omgezet in driedimensionale digitale beelden of het op basis van deze scans frezen van tandtechnisch kroon- en brugwerk. Bij het systeem waar het in deze melding om gaat is er geen sprake van het scannen van (delen van) het gebit, zoals de code eist, maar van het scannen van gips- en siliconenafdrukken van het gebit. Aan de eis zoals omschreven in de code wordt daarmee niet voldaan. Deze eis is opgenomen om hiermee grondstoffen (het gips) te besparen en daarmee milieuwinst te behalen. Dat is met de investering waar het in deze melding om gaat niet het geval.”
      
      
    
    
      2.7.
      De inspecteur heeft zijn beslissing de MIA niet toe te passen in bezwaar gehandhaafd. 
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of belanghebbende voor de investering in de scanapparatuur recht heeft op toepassing van de MIA. 
      
      
        
          Wettelijk kader 
        
      
    
    
      3.2.
      De MIA beoogt - door middel van een aftrek van de winst - investeringen in (nog niet gebruikte) bedrijfsmiddelen te bevorderen die van belang zijn voor de bescherming van het milieu. De MIA wordt verleend voor investeringen in bedrijfsmiddelen of onderdelen daarvan die zijn opgenomen in de Milieulijst.
      
    
    
      3.3.
      De Milieulijst 2016 bevat 271 bedrijfsmiddelen die in aanmerking kunnen komen voor de MIA. Deze bedrijfsmiddelen zijn onderverdeeld naar thema, en daarbinnen naar categorie. Elk bedrijfsmiddel is voorzien van een specifieke letter-cijfercode (de code). Volgens de uitleg bij de Milieulijst 2016 bestaat de omschrijving van een bedrijfsmiddel op de Milieulijst uit een titel, de bestemming en de onderdelen waaruit het bedrijfsmiddel bestaat. De tekst onder “bestemd voor” beschrijft het doel van het bedrijfsmiddel en aan welke eisen het bedrijfsmiddel moet voldoen om in aanmerking te komen voor de MIA. Onder “bestaande uit” zijn de onderdelen opgesomd waaruit het bedrijfsmiddel normaliter bestaat, aldus de toelichting.
      
    
    
      3.4.
      De investering in de scanapparatuur betreft een investering waarvoor de MIA kan worden verleend indien is voldaan aan de voorwaarden zoals opgenomen in de code D 1270 van de Milieulijst.
      
    
    
      3.5.
      Code D 1270 van de Milieulijst luidt voor het jaar 2016 (en het jaar 2015) als volgt:
      
      
        “Digitaal systeem voor tandheelkundige mond- of afdrukscanning 
      
      a. bestemd voor: het scannen van (delen van) het gebit, waarbij de scans worden omgezet in driedimensionale digitale beelden of het op basis van deze scans frezen van tandtechnisch kroon- en brugwerk, 
      b. bestaande uit: een scanner, een camerapen of een freessysteem en de bijbehorende software, waarbij apparatuur die alleen gebruikt wordt voor diagnostische doeleinden niet in aanmerking komt voor Milieu-investeringsaftrek.” 
      
    
    
      3.6.
      In de Milieulijst 2014 luidde de tekst van code D 1270 als volgt:
      
      
        “ Digitaal systeem voor tandheelkundige mond- of afdrukscanning 
      
      a. bestemd voor: het ter voorkoming van gipsafdrukken intra- of extraoraal scannen van: 
      1. het gebit, delen van het gebit of tandheelkundige preparaties, en/of 
      2. het op basis van deze scans frezen van tandtechnisch kroon- en brugwerk, 
      b. bestaande uit: een scanner, een camerapen en/of een freessysteem en de bijbehorende software, waarbij apparatuur die alleen gebruikt wordt voor diagnostische doeleinden niet in aanmerking komt voor milieu-investeringsaftrek.” 
      
    
    
      3.7.
      In de Milieulijst 2017 en 2018 is code D 1270 gewijzigd tot de volgende tekst: 
      
      
        “ Freesapparatuur voor kronen en bruggen 
      
      a. bestemd voor: het bij tandartspraktijken of orthodontisten op basis van driedimensionale digitale ontwerpen frezen van tandtechnisch kroon- en brugwerk waardoor het gebruik van gips wordt tegengegaan, 
      b. bestaande uit: een freessysteem en de bijbehorende software, met uitzondering van scanapparatuur.”
      
    
    
      3.8.
      Vanaf het jaar 2019 is code D 1270 volledig uit de Milieulijst geschrapt. De RVO geeft daarvoor als reden dat voldoende marktintroductie is bereikt.
      
      
        
          Beoordeling 
        
      
    
    
      3.9.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de scanapparatuur (gips- of siliconen) afdrukken en protheses scant, die zich op het moment van scannen buiten de mond bevinden. De scanapparatuur heeft niet de mogelijkheid het gebit te scannen zoals zich dat in de mond bevindt. Belanghebbende heeft kortgezegd aangevoerd dat de scanapparatuur voldoet aan code D 1270 van de Milieulijst 2016 omdat in de aanhef van de code ook afdrukscanning wordt genoemd. De inspecteur betwist dat de scanapparatuur (delen van) het gebit scant, zodat aan de voorwaarden van code D 1270 niet is voldaan. 
      
    
    
      3.10.
      Gelet op de algemene uitleg bij de Milieulijst 2016 (zie 3.3) is vereist dat het bedrijfsmiddel (onder meer) voldoet aan de eisen onder “bestemd voor” om in aanmerking te komen voor de MIA. Anders dan belanghebbende betoogt, is het voldoen aan (uitsluitend) de titel van de code te weten ‘afdrukscanning’ dus niet voldoende. 
      
    
    
      3.11.
      Code D 1270 stelt onder meer als eis aan de scanapparatuur dat deze het gebit, dan wel delen van het gebit scant. De rechtbank ziet zich daarom voor de vraag gesteld of met het scannen van protheses en afdrukken aan dat vereiste wordt voldaan. 
      
    
    
      3.12.
      
        De rechtbank overweegt dat het begrip ‘gebit’ in de Milieulijst 2016 niet is gedefinieerd. Dit begrip dient daarom te worden uitgelegd naar het algemene spraakgebruik en in de context van de Milieulijst. 
        Volgens het algemene spraakgebruik wordt onder ‘gebit’ verstaan het samenstel van tanden en kiezen dat zich in de mond bevindt. De Van Dale beschrijft het begrip ‘gebit’ als: “het geheel van tanden en kiezen: een gaaf gebit; een vals gebit een kunstgebit”.  De rechtbank leidt uit deze aanduiding in Van Dale af dat met gebit in het algemeen wordt gedoeld op lichaamseigen of in de kaak verankerde tanden en kiezen, en dat een prothese in het algemeen niet als ‘gebit’ worden aangeduid maar als ‘kunstgebit’ of ‘vals’ gebit. 
        De ontwikkeling van Code D 1270 in de Milieulijst wijst er ook op dat in de tekst van 2016 met ‘gebit’ niet is bedoeld een losse prothese. Steun voor die opvatting vindt de rechtbank in het gegeven dat na 2014, toen ‘tandheelkundige preparaties’ niet (meer) in code D 1270 werden genoemd, ook de woorden ‘intra- of extraoraal’ zijn geschrapt. Dat scannen van een gebit intraoraal kan geschieden, ligt immers nogal voor de hand dus de toevoeging extraoraal tot en met 2014 had kennelijk tot doel om te verduidelijken dat ook scanapparatuur voor tandheelkundige preparaties, zoals protheses, (buiten de mond) toen nog onder de code viel. De rechtbank leidt uit het wegvallen van de woorden ‘intra- of extraoraal’ af dat met de omschrijving na 2014 niet meer wordt gedoeld op apparatuur voor uitsluitend ‘extra-oraal’ scannen.
      
      
    
    
      3.13.
      Uit voorgaande leidt de rechtbank af dat onder het scannen van (delen van) het gebit als bedoeld in code D 1270 niet dient te worden begrepen het uitsluitend scannen van protheses en afdrukken die zich buiten de mond bevinden. Aangezien dit is wat de door belanghebbende aangeschafte scanapparatuur doet, voldoet die apparatuur dus niet aan de vereisten van code D 1270 uit de Milieulijst 2016, zodat belanghebbende geen recht heeft op toepassing van de MIA. 
      
    
    
      3.14.
      Voor zover belanghebbende de stelling inneemt dat desalniettemin aan hem MIA moet worden toegekend omdat de RVO daarover een bewust standpunt zou hebben ingenomen, welke stelling de rechtbank opvat als een beroep op het vertrouwensbeginsel, kan ook die stelling belanghebbende niet helpen. De inspecteur heeft die stelling namelijk gemotiveerd betwist, en belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat een dergelijke bewuste standpuntbepaling is ingenomen. 
      
      
        
          Belastingrente 
        
      
    
    
      3.15.
      Belanghebbende heeft verder aangevoerd dat aan hem ten onrechte belastingrente bij de aanslag IB/PVV in rekening is gebracht. Tegen het advies van de RVO kon namelijk geen bezwaar worden gemaakt, en de inspecteur heeft aan dat advies vastgehouden zonder enige verduidelijking daarover, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      3.16.
      
        De rechtbank overweegt dat de inspecteur in overeenstemming met artikel 30fc van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) belastingrente aan belanghebbende in rekening heeft gebracht over de periode 1 juli 2017 tot en met 18 december 2020. Onder omstandigheden kunnen algemene beginselen van behoorlijk bestuur meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van de rente moet worden beperkt. Voor dat oordeel ziet de rechtbank in dit geval geen aanleiding. Het staat de inspecteur vrij om voor het al dan niet toekennen van de MIA het advies van de RVO over te nemen. Hoewel formeel geen bezwaar of beroep open staat tegen het advies van de RVO, kon tegen de aanslag IB/PVV, waarin de beslissing over de MIA is genomen, wel bezwaar en beroep worden ingesteld en ook kon een herbeoordeling van het advies van de RVO worden aangevraagd, van welke beide mogelijkheden belanghebbende ook gebruik heeft gemaakt. Dat belanghebbende zich niet in de redenering van de RVO en inspecteur kan vinden, maakt ook niet dat de inspecteur zijn beslissing onvoldoende heeft gemotiveerd. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. 
        
          Aanslag Zvw 
        
      
    
    
      3.17.
      De inspecteur heeft in één geschrift zowel uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV als tegen de aanslag Zvw gedaan. Uit de stukken blijkt dat belanghebbende, zoals hij heeft aangevoerd, uitsluitend bezwaar heeft gemaakt tegen de aanslag IB/PVV.  Belanghebbende heeft echter geen belang bij vernietiging van de uitspraak die betrekking heeft op de aanslag Zvw omdat dat hem niet in een betere positie ten opzichte van de inspecteur kan brengen. Het premie-inkomen is vastgesteld op het maximale premie-inkomen voor het jaar 2016 en dat blijft zo, ook indien de MIA wel zou zijn toegekend. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding om het beroep louter om deze reden gegrond te verklaren. 
      
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV niet wordt verminderd. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug en ook krijgt hij geen vergoeding van zijn proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A.C. Deeleman, griffier, op 3 oktober 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
      De griffier,	De rechter,
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
    
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
    
    
  
  
     Op grond van artikel 3.42a, leden 1 en 2, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001), in samenhang met de artikelen 1a en 2 van de Aanwijzingsregeling willekeurige afschrijving en investeringsaftrek milieu-investeringen 2009 en de daarbij voor het jaar 2016 behorende bijlage (de Milieulijst).
  
  
     MIA \ Vamil Brochure en Milieulijst 2016, onderdeel ‘Uitleg bij de Milieulijst’, p.7, te raadplegen via www.RVO.nl.  
  
  
     Zie MIA \ Vamil Brochure en Milieulijst 2019, p. 106-107, te raadplegen via www.RVO.nl. 
  
  
     Vgl. de tekst van code D 1270 in de Milieulijst 2014.
  
  
     Vgl. Hoge Raad van 28 maart 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0764, ro 3.3, en Hoge Raad van 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524, ro 3.5.