ECLI:NL:RBGEL:2023:2559, Rechtbank Gelderland, 04-05-2023, AWB - 22 _ 4877
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2023-05-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Wet IB 2001. Winst uit onderneming (WUO) of resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)? Eiser verricht jarenlang werkzaamheden voor dezelfde opdrachtgevers. De rechtbank oordeelt dat in 2017 sprake is van WUO, want de werkzaamheden van eiser waren duurzaam, van grote omvang (fulltime) en de baten waren ook van grote omvang. Bovendien had eiser in 2017 drie opdrachtgevers. Het maakt niet uit dat die opdrachtgevers gelieerd zijn. Eiser liep voldoende ondernemersrisico. Uitspraak Hof Arnhem-Leeuwarden over eerdere jaren (2010-2013) is geen reden voor een ander oordeel. Toen nam het Hof een fictieve dienstbetrekking aan, maar die is voor 2017 rechtsgeldig uitgesloten in de gesloten overeenkomsten van opdracht conform het geldende model van de Belastingdienst. In de procedure over 2017 is niet gesteld dat sprake is van een dienstbetrekking.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummer: ARN 22/4877 
  
  
    
      uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van
    
    
      in de zaak tussen
    
  
  
    
      
      [eiser], uit [woonplaats], eiser
    (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder. 
    
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 28 april 2022.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), met aanslagnummer [aanslagnummer], opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 106.328. Gelijktijdig is bij beschikking belastingrente (€ 1.551) in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard en de aanslag IB/PVV over het jaar 2017 daarbij gehandhaafd.  
    
    
    
      Eiser heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
    
      De rechtbank heeft het beroep op 3 april 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: eiser, de gemachtigde van eiser en namens een opdrachtgever van eiser [naam 1]. Namens verweerder zijn [naam 2] en [naam 3] verschenen. Beide partijen hebben pleitnota’s voorgedragen en overgelegd.
    
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        Met ingang van 10 november 1999 heeft eiser een eenmanszaak ingeschreven bij de Kamer van Koophandel onder de naam [handelsnaam], hierna: de eenmanszaak. De activiteiten van de eenmanszaak bestaan uit het geven van advies op het gebied van kunststofverwerking in de ruimste zins des woords. De eenmanszaak is met ingang van 12 juni 2020 opgeheven. 
      
      
        Over de jaren 2010 tot en met 2013 heeft het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden de inkomsten uit de werkzaamheden van eiser gekwalificeerd als inkomen uit fictieve dienstbetrekking in plaats van als winst uit onderneming, zoals door eiser opgenomen in zijn aangiften IB/PVV over de jaren 2010 tot en met 2013. 
      
    
    3. In verband met gewijzigde feiten en omstandigheden heeft eiser op 25 maart 2014 een nieuwe Verklaring Arbeidsrelatie Winst uit onderneming (VAR), aangevraagd. De VAR is op 27 maart 2014 door verweerder afgegeven, geldig voor het hele kalenderjaar 2014. 
    4. Eiser heeft in de aangiften IB/PVV over de jaren 2014 tot en met 2016 de inkomsten uit zijn werkzaamheden als winst uit onderneming aangegeven. De definitieve aanslagen IB/PVV over de jaren 2014 tot en met 2016 zijn door verweerder overeenkomstig de door eiser ingediende aangiften opgelegd. 
    5. Op 3 januari 2017 is eiser met drie opdrachtgevers, te weten [A] B.V. (na statutenwijziging [A2] B.V.), [B] B.V. en [B] Holding B.V. (na statutenwijziging [C 1] B.V., hierna [C 2]), een overeenkomst van opdracht aangegaan, conform het door verweerder algemene goedgekeurde model met nummer [modelnummer]. In dit model is ervoor gekozen om de fictieve dienstbetrekking uit te sluiten.
    6. Op 15 mei 2019 heeft eiser de aangifte IB/PVV over het jaar 2017 (de aangifte) ingediend. In de aangifte is een bedrag van € 92.622 opgenomen als winst uit onderneming, na vermindering met de zelfstandigenaftrek en MKB-vrijstelling. 
    7. Bij brief van 23 november 2021 heeft verweerder verzocht om aanvullende informatie over de door eiser ingediende aangifte. Eiser heeft op 24 november 2021 op deze brief gereageerd. 
    8. Op 21 december 2021 heeft verweerder de definitieve aanslag IB/PVV 2017 (de aanslag) aan eiser opgelegd. Daarbij is de door eiser aangegeven winst uit onderneming gecorrigeerd naar nihil en zijn de inkomsten uit de werkzaamheden als resultaat uit overig werk aangemerkt. Daarnaast is bij beschikking een bedrag van € 1.551 aan belastingrente in rekening gebracht. 
    9. Eiser heeft op 13 januari 2022 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. 
    10. Verweerder heeft bij brief van 13 april 2022 een vooraankondiging aan eiser verzonden met het voornemen het bezwaar af te wijzen. Eiser is in deze brief uitgenodigd voor een hoorgesprek. 
    11. Op 26 april 2022 heeft een telefoongesprek tussen eiser en verweerder plaatsgevonden. Daarnaast heeft eiser op 28 april 2022 bij e-mail gereageerd op het voornemen van verweerder om het bezwaar af te wijzen.
    12. Verweerder heeft op 28 april 2022 uitspraak op bezwaar gedaan en daarbij de aanslag gehandhaafd. 
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      13. De rechtbank beoordeelt of de door eiser gerealiseerde inkomsten moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming of, zoals verweerder stelt, als resultaat uit overige werkzaamheden. Tussen partijen is niet in geschil dat geen sprake is van een dienstbetrekking en ook niet van een fictieve dienstbetrekking.
      13. Volgens de definitie in de wet is belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Alvorens aan resultaat uit overige werkzaamheden wordt toegekomen dient eerst te worden beoordeeld of sprake is van belastbare winst uit onderneming. Onder een onderneming moet worden verstaan een duurzame organisatie die erop is gericht met behulp van arbeid en veelal kapitaal deel te nemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Volgens vaste jurisprudentie dienen bij de beoordeling van winst uit onderneming verschillende elementen gewogen te worden, zoals de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden, de grootte van de bruto baten, het lopen van (ondernemers)risico, de winstverwachting en het aantal opdrachtgevers. 
    
    15. Eiser betoogt dat sprake is van winst uit onderneming, omdat hij met zijn eenmanszaak door middel van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid deelneemt aan het economisch verkeer. Er wordt gestreefd naar continuïteit, er is geen sprake van incidenteel verrichte werkzaamheden en de omzet over het jaar 2017 bedroeg € 134.474. In het jaar 2017 heeft eiser voor drie opdrachtgevers werkzaamheden verricht. Ter zitting heeft eiser een korte toelichting gegeven bij zijn werkzaamheden per opdrachtgever. De onderneming [B] B.V. ontwikkelt nieuwe (kunststof)producten, waar eiser onder andere scheikundige formules voor heeft geformuleerd. Voor de onderneming [A2] B.V. is eiser naar Indonesië gereisd om daar machines op te bouwen, te installeren en de medewerkers te begeleiden bij het operationele proces. Bij een potentiële overname van een onderneming door [C 2] werd eiser ingezet om het machinepark te beoordelen. 
    
    
      16. De rechtbank is van oordeel dat eiser aannemelijk heeft gemaakt dat in 2017 bij hem sprake is geweest van een onderneming, zodat het resultaat daaruit moet worden behandeld als winst uit onderneming. De rechtbank acht van belang dat eiser duurzaam werkzaamheden heeft verricht voor opdrachtgevers en dat hij de werkzaamheden ook langdurig heeft verricht. Er was dus sprake van een continuïteitsstreven. De werkzaamheden waren bepaald niet incidenteel van aard. Ook heeft eiser de werkzaamheden fulltime verricht met flinke bruto opbrengsten tot gevolg. De omvang van de werkzaamheden en de omvang van de baten waren dus ook groot. Deze elementen wegen zwaar bij de beoordeling van het verschil tussen winst uit onderneming en resultaat uit overige werkzaamheden, waar het in deze procedure om gaat. Verder is van belang dat eiser voor drie opdrachtgevers verschillende werkzaamheden heeft verricht. De stelling van verweerder dat twee van de drie opdrachtgevers een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting vormen, waardoor de drie opdrachtgevers volgens hem in feite tellen als één opdrachtgever, vindt geen steun in het recht. Een dergelijke rechtsregel bestaat niet. Ook het gegeven dat de drie opdrachtgevers op hetzelfde adres gevestigd zijn, kan niet tot het oordeel leiden dat sprake is van één opdrachtgever in plaats van drie opdrachtgevers. Gelet op de toelichting van eiser en de heer [naam 1] ter zitting acht de rechtbank aannemelijk dat het werkelijk gaat om drie verschillende vennootschappen die verschillende activiteiten verrichten en dat de werkzaamheden van eiser voor deze vennootschappen ook verschillend waren. De gelieerdheid tussen deze vennootschappen is dan niet relevant voor de beoordeling van het ondernemerschap van eiser. De verwijzing van verweerder naar het arrest van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in eisers zaken over de jaren 2010-2013, waarin het hof op basis van de feiten en omstandigheden heeft geoordeeld dat sprake was van één opdrachtgever en een fictieve dienstbetrekking, leidt ook niet tot een ander oordeel. Het Gerechtshof heeft in zijn uitspraak in het midden gelaten of sprake was van winst uit onderneming, omdat toen sprake was van een fictieve dienstbetrekking. In de procedure bij het Gerechtshof was bovendien sprake van een andere situatie dan die nu voorligt. Eiser is, in tegenstelling tot de jaren 2010 tot en met 2013 waarin sprake was van een managementovereenkomst met één vennootschap en van totaalfacturen, voor 2017 met iedere opdrachtgever afzonderlijk een overeenkomst van opdracht aangegaan, heeft in deze overeenkomsten de fictieve dienstbetrekking uitgesloten en heeft voor zijn werkzaamheden afzonderlijke facturen aan de opdrachtgevers gestuurd. De suggestie van verweerder dat de verandering ten opzichte van de eerdere jaren gekunsteld is, volgt de rechtbank niet. Ter zitting heeft de heer [naam 1] uitgelegd dat in de periode 2010 tot en met 2013 ook al sprake was van drie opdrachtgevers, maar dat door de procedure over die jaren juist duidelijk is geworden dat de afspraken juridisch onhandig waren vormgegeven, met alle vervelende gevolgen van dien. Vanaf 2014 is de situatie dus juist juridisch in overeenstemming gebracht met hoe het werkelijk was. De rechtbank acht deze verklaring geloofwaardig. Hierbij past ook dat eiser in het voorjaar van 2020 in loondienst is getreden van [C 2], omdat hij vanaf dat moment niet langer werkzaamheden verrichtte voor de andere twee opdrachtgevers.   
      16. De stellingen van verweerder over het ondernemersrisico, dat volgens hem ontbreekt, zijn ook geen reden om te oordelen dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden. Eiser liep in voldoende mate ondernemingsrisico, omdat zijn overeenkomsten van opdracht met een opzegtermijn van twee maanden konden worden opgezegd en omdat eiser ook debiteurenrisico liep in geval van tegenvallende resultaten of faillissement van de opdrachtgevers. Bovendien liep hij risico bij ziekte en arbeidsongeschiktheid. De omstandigheid dat eiser in 2015 voor 1% aandeelhouder is geworden van [C 2] maakt ook niet dat het ondernemingsrisico ontbrak. Dat eiser een extra beloning ontving bij het behalen van een bepaald resultaat is een afspraak die is gemaakt in het kader van de beloning voor zijn opdracht en heeft niets te maken met het al dan niet lopen van ondernemersrisico. Deze argumenten van verweerder passen meer in een betoog dat sprake is van een dienstbetrekking, maar in deze zaak heeft verweerder dat standpunt juist niet ingenomen.
      16. Omdat de rechtbank tot het oordeel komt dat sprake is van winst uit onderneming,  behoeven de overige beroepsgronden met betrekking tot het vertrouwensbeginsel geen bespreking meer.
    
    
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      19. Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond. De aanslag dient verminderd te worden tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.622 (overeenkomstig de door eiser ingediende aangifte IB/PVV over het jaar 2017). De bij de aanslag opgelegde beschikking belastingrente dient dienovereenkomstig te worden verminderd. 
      19. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.970 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 296, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. 
      19. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, geeft de rechtbank verweerder de opdracht om het door eiser betaalde griffierecht aan hem te vergoeden. 
    
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.622;
      
      
        vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten ten bedrage van € 1.970;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, rechter, in aanwezigheid van mr. M.I. Knol, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer).
    
    
      Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.
    
    
    
      Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
  
  
     Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24 april 2018, nrs. 17/00551 en 17/00552.
  
  
     Artikel 3.90 van de Wet IB 2001.
  
  
     Hoge Raad, 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328, BNB 1993/185 en V-N 1993/1507, 11.