ECLI:NL:RBZWB:2022:7874, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 21-12-2022, BRE - 21 _ 2665, 21 _ 2666, 21 _ 2667 en 21 _ 2668
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-12-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Heffingsrecht pensioenuitkering o.b.v. artikel 18 Verdrag Nederland - België, vertrouwensbeginsel

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Eindhoven
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: BRE 21/2665, 21/2666, 21/2667 en 21/2668
      
        
        uitspraak van de enkelvoudige kamer van 21 december 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [plaats], belanghebbende,
      (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 26 mei 2021.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2014, 2015, 2016 en 2017 aanslagen inkomstenbelasting (IB) opgelegd. Gelijktijdig met het opleggen van de aanslagen heeft de inspecteur aan belanghebbende belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen IB 2014, 2015, 2016 en 2017 en belastingrentebeschikkingen ongegrond verklaard.  
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft het beroep op 9 november 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, diens gemachtigde, en namens de inspecteur: [inspecteur] en [inspecteur].
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is geboren op 27 december 1955. Belanghebbende is in 2004 naar België geëmigreerd. In de jaren 2014 tot en met 2017 woonde belanghebbende in België en is zij in Nederland buitenlandse belastingplichtige.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft voor de onderhavige jaren geen aangifte IB gedaan en is daartoe ook niet uitgenodigd.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende ontving in de onderhavige jaren uit Nederland een pensioenuitkering van [pensioen] (hierna: [pensioen]) en een [pensioen 2]. (hierna: [pensioen 2]).
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft na de emigratie naar België een vrijstellingsverklaring voor de inhouding van loonbelasting op haar pensioenuitkeringen van [pensioen] en [pensioen 2] aangevraagd. Bij brief van 15 september 2005 is de inspecteur voor wat betreft de pensioenuitkering van [pensioen] tegemoet gekomen aan het verzoek. Bij brief van 16 juli 2008 is de inspecteur ook voor wat betreft de pensioenuitkering van [pensioen 2] tegemoet gekomen aan het verzoek. 
      
    
    
      2.5.
      
        De inspecteur heeft bij brieven met dagtekening 31 mei 2011 nieuwe vrijstellingsverklaringen verleend met betrekking tot beide pensioenuitkeringen. Daarin is – voor zover van belang – vermeld:
        
          “(…) Als de gegevens op basis waarvan deze verklaring is afgegeven wijzigen, dient u dit direct aan mij door te geven. Dit kan er toe leiden dat de geldigheid van de verklaring eindigt.
        
        
          (…) Eventuele wets- en verdragswijzigingen en/of wijzigingen van feiten en omstandigheden kunnen gevolgen hebben voor deze verklaring. (…)”
        
      
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft de vrijstellingsverklaringen bij brief met dagtekening 21 december 2017 ingetrokken naar aanleiding van ontwikkelingen in de Belgische jurisprudentie als gevolg waarvan het heffingsrecht over de pensioenuitkeringen mogelijk aan Nederland zou kunnen toekomen.
      
    
    
      2.7.
      In 2018 en in 2019 heeft de inspecteur, als gevolg van informatie die is ontvangen van de Belgische belastingautoriteiten, belanghebbende verzocht om informatie te verstrekken over de wijze waarop de pensioenuitkeringen in 2013 tot en met 2016 in de heffing in België zijn betrokken.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft op 3 september 2019 de gevraagde informatie verstrekt. Daaruit blijkt dat over de pensioenuitkering van [pensioen 2] in de onderhavige jaren in België personenbelasting is geheven naar het algemene tarief. Voor de pensioenuitkering van de [pensioen] is dat niet gebeurd. Voor die pensioenuitkering wordt het pensioen door de Belgische fiscale autoriteiten als een lijfrente aangemerkt, omdat dat deel voor 2004 is opgebouwd. Het belastbaar bedrag over het deel van het pensioen dat als lijfrente wordt aangemerkt, is gelijkgesteld aan 3% van het (pensioen)kapitaal per die datum. Hierover is vervolgens personenbelasting geheven.
      
    
    
      2.9.
      Naar aanleiding van deze informatie heeft de inspecteur bij brief met dagtekening 28 oktober 2019 aangekondigd voornemens te zijn om ten aanzien van de jaren 2014 tot en met 2017 navorderingsaanslagen IB op te leggen. 
      
    
    
      2.10.
      De inspecteur heeft de aanslagen IB voor de jaren 2014 tot en met 2017 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.282 (2014), € 52.857 (2015), € 53.324 (2016), respectievelijk € 53.502 (2017). Bij gelijktijdige beschikkingen heeft de inspecteur belastingrente in rekening gebracht van € 1.858 (2014), € 1.604 (2015), € 1.132 (2016), respectievelijk € 716 (2017).
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de aanslagen IB voor de jaren 2014, 2015, 2016 en 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen terecht aan belanghebbende heeft opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
      
    
    
      3.2.
      Partijen houdt in het bijzonder verdeeld of Nederland in de jaren 2014 tot en met 2017 het heffingsrecht heeft over de pensioenuitkeringen van [pensioen]. Tussen partijen is niet in geschil dat het heffingsrecht over de pensioenuitkeringen van [pensioen 2] aan België toekomt.
      
    
    
      3.3.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft Nederland op basis van artikel 18 van het Verdrag met België (hierna: het pensioenartikel) het heffingsrecht over de pensioenuitkering van [pensioen] in de jaren 2014 tot en met 2017. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
      
        
          Vooraf: conversie van de aanslagen IB 2014 en 2015
        
      
    
    
      3.4.
      De inspecteur heeft in het verweerschrift geconstateerd dat de aanslagen IB 2014 en 2015 buiten de daarvoor geldende termijn aan belanghebbende zijn opgelegd en zich daarbij op het standpunt gesteld dat de aanslagen IB 2014 en 2015 dienen te worden geconverteerd naar navorderingsaanslagen IB over de jaren 2014 en 2015. 
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende heeft daartegen aangevoerd dat de inspecteur niet beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. 
      
    
    
      3.6.
      De rechtbank overweegt als volgt.
      
      
        3.6.1.
        Voor een rechtsgeldige conversie van een aanslag in een navorderingsaanslag moet zijn voldaan aan de vereisten van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), waaronder het vereiste dat de inspecteur dient te beschikken over een navordering rechtvaardigend nieuw feit. 
        
      
      
        3.6.2.
        Naar het oordeel van de rechtbank vormt de door de Belgische fiscale autoriteiten verstrekte informatie medio 2018 (de aanleiding voor het informatieverzoek van de inspecteur aan de belanghebbende) op zichzelf een nieuw feit dat in beginsel navordering rechtvaardigt. Immers, de rechtbank acht gelet op de gedingstukken aannemelijk dat de inspecteur vóór het opleggen van de aanslagen niet wist dat de lijfrente-uitkeringen van belanghebbende in België niet tegen het algemene tarief werden belast. 
        
      
      
        3.6.3.
        De vraag is vervolgens of de inspecteur behoorde te weten dat (i) de lijfrente-uitkeringen in België zo laag belast werden, en dat (ii) ook aan de overige voorwaarden die artikel 18, tweede lid, van het Belastingverdrag met België (het pensioenartikel) aan toewijzing van de heffing van inkomstenbelasting over de lijfrente-uitkeringen aan Nederland stelt, was voldaan.
        
      
      
        3.6.4.
        Nu volgens de hoofdregel uit het Belastingverdrag met België lijfrente in de woonstaat (in dit geval dus België) belast wordt en daarbij in aanmerking genomen dat uitsluitend onder strikte voorwaarden de heffing ook aan Nederland is toegewezen, mocht de inspecteur ervan uitgaan dat de heffing over de lijfrente aan België was toegewezen. Ook het feit dat het pensioenartikel in het Belastingverdrag met België vanaf 2001 meer mogelijkheden biedt om Nederlandse lijfrenten betaald aan inwoners van België in Nederland te belasten, staat aan navordering niet in de weg. Immers, ook onder het nieuwe verdrag bleef de hoofdregel gelden dat lijfrente-uitkeringen ter heffing aan de woonstaat toegewezen worden en was op voorhand niet aannemelijk dat belanghebbende aan de voorwaarden voldeed waaronder heffing van inkomstenbelasting in Nederland mogelijk was. De inspecteur was niet tot een nader onderzoek gehouden omdat de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat belanghebbende terecht geen aangifte IB over de jaren 2014 en 2015 heeft gedaan. Daarom is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een navordering rechtvaardigend nieuw feit.
        
      
      
        3.6.5.
        Het voorgaande betekent dat aan de vereisten van artikel 16 van de AWR is voldaan, zodat de conversie van de aanslagen IB 2014 en 2015 in navorderingsaanslagen IB 2014 en 2015 rechtsgeldig is.
        
        
          
            Heffingsrecht over de pensioenuitkering van [pensioen]
          
        
      
    
    
      3.7.
      
        Artikel 18 van het Belastingverdrag met België bepaalt:
        
          “1. a. Onder voorbehoud van de bepalingen van artikel 19, paragraaf 2, zijn pensioenen en andere soortgelijke beloningen betaald aan een inwoner van een verdragsluitende Staat ter zake van een vroegere dienstbetrekking, alsmede lijfrenten en uitkeringen – al dan niet periodiek – uit pensioensparen, pensioenfondsen en groepsverzekeringen betaald aan een inwoner van een verdragsluitende Staat, slechts in die Staat belastbaar.
        
      
      
        2. Niettegenstaande het bepaalde in paragraaf 1, mag een daar bedoeld inkomstenbestanddeel ook worden belast in de verdragsluitende Staat waaruit dit inkomstenbestanddeel afkomstig is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat, indien en voor zover:
      
      
        a. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagraaf a, de aanspraak op dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waaruit het afkomstig is van belasting is vrijgesteld, dan wel de bijdragen die daarvoor zijn betaald aan het pensioenfonds, pensioenspaarfonds of de vennootschap die het inkomstenbestanddeel verschuldigd is, in het verleden bij het bepalen van het in die Staat belastbare inkomen in aftrek zijn gebracht, dan wel anderszins in het verleden in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor fiscale faciliëring; en
      
      
        b. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagrafen a en b, dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waarvan de genieter ervan inwoner is niet tegen het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet zelfstandige beroepen, dan wel het brutobedrag van dit inkomstenbestanddeel voor minder dan 90 percent, in de belastingheffing wordt betrokken.
      
      
        Het vorenstaande is echter uitsluitend van toepassing indien het totale brutobedrag van de inkomstenbestanddelen die op grond van het vorenstaande in de verdragsluitende Staat waaruit zij afkomstig zijn, belastbaar zouden zijn, in het kalenderjaar een bedrag van 25.000 euro te boven gaat.”
      
      
    
    
      3.8.
      
        Naar aanleiding van Belgische jurisprudentie over de belastingheffing over uit Nederland afkomstige pensioenuitkeringen hebben de bevoegde autoriteiten van Nederland en België op 5 maart 2018 een overeenkomst gesloten(hierna: de Overeenkomst). In de Overeenkomst is vastgelegd dat:
        
          “Bij de beoordeling van de vraag of het uit een bronstaat afkomstige aanvullende pensioen voor zover die in de bronstaat voor fiscale faciliëring in aanmerking zijn gekomen, volledig belast werd, wordt gekeken naar het totale bruto aanvullende pensioen in een kalenderjaar. Indien het totale bruto aanvullende pensioen niet tegen het progressieve tarief belast wordt, dan wel het brutobedrag van dit inkomensbestanddeel voor minder dan 90% in de belastingheffing wordt betrokken in de woonstaat, mag de bronstaat over het totale brutobedrag heffen.
        
      
    
    
      3.9.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat pensioenen ter belastingheffing zijn toegewezen aan de woonstaat – in dit geval België – en Nederland pas vanaf 2018 belasting mag heffen over de pensioenuitkering van [pensioen] op grond van de Overeenkomst. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het heffingsrecht over de pensioenuitkering van [pensioen] is gebaseerd op het Verdrag en de Overeenkomst enkel een verduidelijking is van het reeds geldende kader zoals dat is neergelegd in het Verdrag, zodat Nederland wel mag heffen.
      
    
    
      3.10.
      De rechtbank stelt voorop dat Nederland over de pensioenuitkeringen kan heffen op grond van haar nationale wetgeving, meer specifiek op grond van artikel 2 van de Wet op de Loonbelasting 1964 en artikel 7.2, tweede lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001.
      
    
    
      3.11.
      Anders dan belanghebbende lijkt te veronderstellen, biedt de Overeenkomst naar het oordeel van de rechtbank geen zelfstandige basis voor Nederland om te heffen over de pensioenuitkeringen. De Overeenkomst is een instrument dat gebruikt kan worden bij de uitlegging en toepassing van het Verdrag. De omstandigheid dat de Overeenkomst pas na de in het geding zijnde belastingjaren tot stand is gekomen, staat er dus niet aan in de weg dat Nederland belasting heft over de pensioenuitkering van [pensioen]. 
      
    
    
      3.12.
      Uit hetgeen partijen over en weer hebben gesteld leidt de rechtbank af dat tussen partijen niet in geschil is dat er sprake is van een pensioenuitkering zoals bedoeld in artikel 18, eerste lid, onderdeel a van het Verdrag. Ook is niet in geschil dat voor wat betreft de opbouw van de pensioenuitkeringen in Nederland fiscale faciliëring heeft plaatsgevonden, dat het totale brutobedrag van de pensioenuitkeringen van [pensioen] meer bedraagt dan € 25.000 per jaar, en dat het brutobedrag van de pensioenuitkeringen van [pensioen] in België voor minder dan 90% in de belastingheffing is betrokken. Gelet hierop is voldaan aan de in artikel 18, tweede lid, van het Verdrag gestelde voorwaarden en heeft Nederland het heffingsrecht over de pensioenuitkeringen van [pensioen]. Naar het oordeel van de rechtbank is dan ook voldaan aan de voorwaarden en is de heffing over de pensioenuitkeringen van [pensioen] aan Nederland toegewezen. Het betoog van belanghebbende slaagt niet. 
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      3.13.
      Belanghebbende stelt dat, ingeval Nederland een heffingsrecht zou hebben, Nederland toch niet zou mogen heffen over de pensioenuitkeringen van [pensioen] omdat belanghebbende ten aanzien van de deze pensioenuitkeringen een vrijstelling voor de inhouding van loonbelasting heeft ontvangen en een verlenging daarvan heeft gekregen. De rechtbank vat dit verweer op als een beroep op het vertrouwensbeginsel.
      
    
    
      3.14.
      Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat belanghebbende aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht, waaruit hij in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden dat de inspecteur de pensioenuitkeringen van [pensioen] niet in de heffing van inkomstenbelasting zou betrekken.Daarbij is van belang dat de belastingplichtige alle relevante en juiste gegevens aan de inspecteur heeft verstrekt.
      
    
    
      3.15.
      De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat bij het verzoek om vrijstelling voor de inhouding van loonbelasting niet alle relevante feiten zijn verstrekt, aangezien informatie ontbrak omtrent de wijze waarop de pensioenuitkeringen van [pensioen] in België in de belastingheffing zijn betrokken. Reeds om die reden kan het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slagen. De omstandigheid dat belanghebbende in de waan verkeerde dat haar toenmalige adviseur destijds alle relevante gegevens aan de inspecteur had verstrekt, maakt het voorgaande oordeel niet anders. Dat doet er immers niet aan af dat de inspecteur bij het verzoek om vrijstelling voor de inhouding van loonbelasting niet beschikte over alle relevante feiten.
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      4.1.
      De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de aanslagen en de belastingrentebeschikkingen in stand blijven. Belanghebbende krijgt het griffierecht niet terug. Aangezien de beroepen ongegrond zijn verklaard heeft belanghebbende ook geen recht op een proceskostenvergoeding. In hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ziet de rechtbank geen bijzondere omstandigheid om toch een proceskostenvergoeding toe te kennen.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 21 december 2022 door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
    
  
  
    Verdrag tussen Nederland en België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen.
  
  
     Artikel 11, derde lid, van de AWR. 
  
  
     Vgl. Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082.
  
  
    Overeenkomst tussen de bevoegde autoriteiten van België en Nederland met betrekking tot de toepassing van artikel 18 van het Verdrag, Staatscourant 2018, nr. 17744.
  
  
    Vgl. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 23 juli 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:2357; en Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 29 augustus 2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:3375.
  
  
    Vgl. Hoge Raad 19 juni 2020, ECLI:NL:HR:2020:1069.
  
  
    Hoge Raad 26 september 1979, ECLI:NL:HR:1979:AM4918.