ECLI:NL:RBZWB:2022:5572, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 23-09-2022, BRE 20/4747
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-09-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting / kwijtschelding / vrijval HIR
        Vader en moeder houden samen alle aandelen in de vennootschap (belanghebbende). Zij hebben twee zonen. Eind 2016 zijn ten behoeve van de zonen overeenkomsten opgesteld waarin is opgenomen dat belanghebbende de vordering op hen kwijtscheldt. De kwijtgescholden bedragen heeft belanghebbende ten laste van haar winst gebracht (de afboeking). Daarnaast heeft belanghebbende begin 2016 een herinvesteringsreserve van € 1,5 miljoen op haar balans staan, die in 2005 is gevormd. De inspecteur heeft de afboeking gecorrigeerd en de op de balans aanwezige herinvesteringsreserve ten gunste van de winst laten vrijvallen. De rechtbank komt tot het oordeel dat de kwijtscheldingen niet door zakelijke motieven zijn ingegeven; de correctie van de inspecteur is dus terecht. Daarnaast oordeelt de rechtbank dat met toepassing van de foutenleer het ten onrechte aanhouden van een herinvesteringsreserve een fout vormt die op grond van de foutenleer hersteld kan worden. Het gelijk is aan de inspecteur.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: BRE 20/4747 
      
        
        uitspraak van de meervoudige kamer van 23 september 2022 in de zaak tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , gevestigd te [vestigingsplaats], belanghebbende,
      (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      de inspecteur,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Minister van Justitie en Veiligheid, 
      de Minister.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 23 januari 2020.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 862.300 (de aanslag). Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur belastingrente in rekening gebracht van € 28.780 (de belastingrentebeschikking).
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslag en de belastingrentebeschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.5.
      De rechtbank heeft het beroep op 20 juli 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [kantoorgenoot] en namens de inspecteur, [inspecteur], [inspecteur] en [inspecteur]. De beroepen met zaaknummers 21/1104 en 21/1105 zijn gelijktijdig behandeld. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift gelijktijdig met deze uitspaak aan partijen wordt verzonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De enige bestuurder van belanghebbende, [bestuurder], is gehuwd met [partner]. Samen zijn zij de aandeelhouders van belanghebbende. Samen hebben zij twee zonen: [zoon] en [zoon].
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft per 31 december 2015 een bedrag aan te verrekenen verliezen van € 660.085.
      
    
    
      2.3.
      In 2005 is een bedrijfsmiddel verkocht. De ter zake van die verkoop gerealiseerde boekwinst is in 2005 ondergebracht in een herinvesteringsreserve (hierna: HIR) in de zin van artikel 3.54, eerste lid, Wet inkomstenbelasting 2001. Deze HIR staat ultimo 2015 voor een bedrag van € 1.500.000 op de (fiscale) balans van belanghebbende.
      
    
    
      2.4.
      
        Belanghebbende heeft in 2016 een bedrag van in totaal € 111.603 ten laste van haar winst gebracht. Deze post houdt verband met de afboeking van op de balans van belanghebbende opgenomen vorderingen. Met betrekking tot deze vorderingen zijn in 2016  twee overeenkomsten opgesteld, waarin telkens het volgende, voor zover hier van belang, staat vermeld:
        
          ‘
          KWIJTSCHELDING
        
        
          De ondergetekenden:
        
        1. (…),
        2. [rechtbank: belanghebbende]
        
          Overwegen als volgt:
        
         Dat [belanghebbende], zeker meer dan 10 jaar geleden aan (…) [naam] (en aan zijn broer …) gelden heeft verstrekt ten behoeve van aankoop van sportvelgen.
         Dat hierdoor een schuld van (…) is ontstaan jegens [belanghebbende], deze schuld op dit moment, inclusief rente en kosten groot (…) euro is;
         Dat (…) [naam] (samen met zijn broer (…)) deze vordering betwist en tevens niet in staat is om de vordering terug te betalen;
         Dat de vordering van [belanghebbende] verjaard is;
         Dat [belanghebbende] bereid is om de schuld van (…) [naam] kwijt te schelden per 30 december 2016 voor (…) euro.
        
          Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:
        
        1. [Belanghebbende], heeft per 30 december 2016 een vordering op (…) [naam] groot (…) euro.
        2. (…) [naam] heeft geen middelen om deze schuld dan wel op korte of langere
        
          termijn te voldoen. Daarnaast betwist (…) [naam] de schuld.
        
        3. Partijen zijn het er over eens dat deze schuld niet voor verwezenlijking vastbaar is.
        4. [belanghebbende] scheldt derhalve de vordering die zij heeft op (…) [naam] per 30 december 2016 kwijt voor (…) euro, (…).
        5. Deze kwijtschelding is ingegeven door het feit dat de schuld niet voor verwezenlijking vastbaar is.
        6. Tevens is deze kwijtschelding ingegeven door het feit dat de schuld is verjaard.
        7. Op deze overeenkomst is Nederlands recht van toepassing.
        
          Aldus overeengekomen op 30 december 2016 en ondertekend te [plaats],’
        
        De ene kwijtscheldingsovereenkomst vermeldt een vordering van belanghebbende op [zoon] van € 49.504 (hierna: [zoon]) en de andere vermeldt een vordering van belanghebbende op [zoon] van € 62.099 (hierna: [zoon]). De kwijtscheldingsovereenkomsten zijn door partijen getekend.
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2016 de aangifte Vpb ingediend (hierna: de aangifte). Volgens de aangifte bedraagt de belastbare winst, gelijk aan het belastbare bedrag, negatief € 89.218. 
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft naar aanleiding van de ingediende aangifte vragen gesteld aan belanghebbende over de afboeking van de vorderingen van € 111.603, die ten laste van de winst is gebracht, en over de HIR op de balans.
      
    
    
      2.7.
      De inspecteur is bij de aanslagregeling van de aangifte afgeweken. Daarbij heeft de inspecteur de afboeking ten laste van de winst van € 111.603 niet toegestaan. Daarnaast heeft de inspecteur de HIR van € 1.500.000 ten gunste van de winst laten vrijvallen. De inspecteur heeft de belastbare winst voor het jaar 2016 verhoogd tot € 1.522.385. Na verrekening van de verliezen uit voorgaande jaren van € 660.085, is het belastbare bedrag vastgesteld op € 862.300. Daartegen heeft belanghebbende bezwaar gemaakt.
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de belastbare winst terecht met € 1.611.603 heeft verhoogd tot € 1.522.385. Daarbij gaat het om de vraag of belanghebbende de vorderingen (zie 2.4) ten laste van de winst mocht afboeken (vraag 1) en de vraag of de inspecteur terecht de HIR ten gunste van de winst heeft laten vrijvallen (vraag 2). Tot slot komt het verzoek om vergoeding van immateriële schade aan de orde. De rechtbank beoordeelt deze vragen aan de hand van de argumenten die belanghebbende heeft aangevoerd, de beroepsgronden. 
      
      
        
          Vraag 1
        
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende heeft aangevoerd dat zij in het verleden een lening aan [zoon] heeft verstrekt ten behoeve van de financiering van de aankoop van velgen uit China. [zoon] heeft wegens privéomstandigheden zijn onderneming in 2011 gestaakt. Een deel van de aan [zoon] verstrekte lening is om onbekende redenen aan [zoon] toegerekend. [zoon] heeft aangegeven dat hij de lening niet kan aflossen. [zoon] betwist dat er een vordering op hem bestaat, omdat hij niet betrokken is geweest bij de aankoop van de velgen. Volgens belanghebbende is, in tegenstelling tot dat wat in de jaarstukken is opgenomen, sprake van één lening en dat is een lening aan [zoon]. Belanghebbende stelt dat de vordering van in totaal € 111.603 al heel lang oninbaar is, dat na overleg binnen de familie naar voren is gekomen dat dat bedrag niet zal worden afgelost en dat belanghebbende daarom die vordering heeft kwijtgescholden. Vervolgens heeft zij de vordering ten laste van haar resultaat afgeboekt.
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur stelt primair dat op grond van goed koopmansgebruik belanghebbende de vorderingen niet ten laste van zijn winst mag afboeken. Volgens de inspecteur heeft belanghebbende namelijk niet aannemelijk gemaakt dat kwijtschelding van de vorderingen heeft plaatsgevonden wegens zakelijke redenen. Subsidiair stelt de inspecteur dat sprake is van onzakelijke leningen bij het aangaan van de leningen. Gelet op de hoogte van de geleende bedragen is het onzakelijk om de leningen te verstrekken zonder schriftelijke vastlegging van een rentepercentage en zekerheden en zonder de solvabiliteit van de schuldenaars te toetsen, aldus de inspecteur. Indien de leningen niet bij aanvang onzakelijk zijn, zijn volgens de inspecteur de leningen gaandeweg onzakelijk geworden door het achterwege laten van invorderingsmaatregelen. 
      
    
    
      3.4.
      De rechtbank overweegt als volgt. 
      
      
        3.4.1.
        Belanghebbende heeft pas in beroep het standpunt ingenomen dat sprake is van één verstrekte geldlening aan [zoon]. Niet in geschil is dat van de geldverstrekking(en) geen schriftelijke overeenkomst(en) is (zijn) opgemaakt. Namens belanghebbende is via een e-mail op 4 oktober 2018 en bij brief van 3 september 2019 aangegeven dat er sprake is van twee geldverstrekkingen. Dit wordt ook ondersteund met de op schrift gestelde kwijtscheldingsovereenkomsten (zie 2.4). De rechtbank is, gelet op de blote stelling van belanghebbende dat sprake is van één lening, van oordeel dat niet aannemelijk is gemaakt dat belanghebbende alleen aan [zoon] een lening heeft verstrekt. De rechtbank zal, gelet op dat wat wél schriftelijk is vastgelegd, bij de beoordeling wat partijen verdeeld houdt, uitgaan van twee geldleningen die door belanghebbende zijn verstrekt, één lening aan [zoon] en één lening aan [zoon].
        
      
      
        3.4.2.
        Niet in geschil is dat kwijtschelding heeft plaatsgevonden. De rechtbank zal hierna per lening beoordelen of de kwijtschelding door zakelijke motieven is ingegeven en daardoor ten laste van de fiscale winst heeft plaatsgevonden. Op belanghebbende rust de bewijslast feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat de betreffende kwijtscheldingen zijn ingegeven door zakelijke motieven.
        
      
      
        3.4.3.
        Niet in geschil is dat [zoon] een inkomen genoot en eind 2016 over banktegoeden beschikte van € 27.000. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting van de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat [zoon] over onvoldoende middelen en verdiencapaciteit beschikte om de geldlening geleidelijk af te lossen. Dat de banktegoeden (deels) voortvloeien uit een letselschade-uitkering, maakt niet dat de betreffende banktegoeden niet moeten worden meegenomen in de beoordeling of sprake is van aflossingscapaciteit bij [zoon].
        
      
      
        3.4.4.
        Ten aanzien van de kwijtschelding van de vordering op [zoon] heeft belanghebbende geen objectieve informatie aangevoerd die de conclusie rechtvaardigt dat de kwijtschelding van de betreffende vordering door zakelijke motieven is ingegeven. Tegenover het verweer van de inspecteur dat [zoon] over voldoende verdiencapaciteit beschikte om de lening af te lossen, heeft belanghebbende niets aangevoerd.  
        
      
      
        3.4.5.
        Nu de rechtbank van oordeel is dat de kwijtschelding van zowel de vordering op [zoon] als die op [zoon] niet door zakelijke motieven is ingegeven, heeft belanghebbende ten onrechte het bedrag van € 111.603 ten laste van haar winst gebracht. Het gelijk is aan de inspecteur.
        
        
          
            Vraag 2
          
        
        
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende betoogt dat de HIR in het jaar 2008 had moeten vrijvallen. Volgens belanghebbende is de constatering van de inspecteur juist dat zij sedert 2008 geen vervangingsvoornemen meer had. Daarmee is in 2008 niet langer voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor het handhaven van de HIR. Een HIR verdwijnt van de balans indien het herinvesteringsvoornemen niet meer bestaat. Daarmee is sprake van een afgewikkelde transactie die toepassing van de foutenleer in de weg staat, aldus belanghebbende. Ter ondersteuning van haar betoog verwijst belanghebbende naar het arrest van de Hoge Raad van 24 oktober 2014 (hierna: het arrest van 24 oktober 2014). Daarnaast stelt belanghebbende dat een vrijval van de HIR na zoveel jaren in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur is. 
      
    
    
      3.6.
      De inspecteur is de mening toegedaan dat toepassing van de foutenleer in het laatst openstaande jaar, hier 2016, mogelijk is.
      
    
    
      3.7.
      De rechtbank stelt voorop dat de foutenleer ook van toepassing is op fiscale reserves.
      
    
    
      3.8.
      De rechtbank overweegt als volgt. 
      
      
        3.8.1.
        
          Vast staat dat de in 2005 gevormde HIR in de fiscale stukken over het jaar 2015 is opgenomen. Uit het betoog van belanghebbende volgt dat ultimo 2008 er geen herinvesteringsvoornemen meer bestond. De rechtbank is van oordeel dat op grond van de wettelijke bepalingen en de foutenleer het ten onrechte aanhouden van een herinvesteringsreserve een fout vormt die op grond van de foutenleer hersteld kan worden.
          Nu de termijn om een navorderingsaanslag over het jaar 2008 te kunnen opleggen is verstreken bij het ontdekken van de fout, kan de fout door toepassing van de foutenleer in het oudste nog openstaande jaar worden hersteld. Tussen partijen is niet in geschil dat het oudste openstaande jaar 2016 is.
        
        
      
      
        3.8.2.
        Het betoog van belanghebbende dat sprake is van een afgewikkelde transactie die toepassing van de foutenleer in de weg staat, treft naar het oordeel van de rechtbank geen doel. De feiten en omstandigheden in het arrest van 24 oktober 2014 zijn wezenlijk anders. Anders dan in die zaak, is hier sprake van een balansfout aangezien ultimo 2015 ten onrechte een fiscale reserve op de balans staat opgenomen.
        
      
      
        3.8.3.
        Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat de inspecteur in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld zodat toepassing van de foutenleer in 2016 niet mogelijk is. De rechtbank verwerpt dit betoog. Dat de inspecteur in eerdere jaren geen vragen heeft gesteld over de op de balans aanwezige HIR, maakt niet dat de inspecteur in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel heeft gehandeld. De inspecteur mag immers in beginsel uitgaan van de in een aangifte opgenomen standpunten en gegevens. Ook is geen sprake van een schending van het evenredigheidsbeginsel door de inspecteur, aangezien de inspecteur bij deze kwestie geen beoordelings- en beleidsvrijheid toekomt. Daarnaast valt niet in te zien hoe hier de gestelde schending van het fair play beginsel - welke schending de rechtbank niet ziet - toepassing van de foutenleer in de weg kan staan. Het standpunt van belanghebbende dat de inspecteur in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld, wordt door de rechtbank verworpen omdat niet aannemelijk is dat er enige vorm van in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt.
        
      
      
        3.8.4.
        De rechtbank is al met al van oordeel dat de inspecteur de HIR van € 1.500.000 terecht met toepassing van de foutenleer ten gunste van de winst over 2016 heeft laten vrijvallen.
        
        
          
            Belastingrentebeschikking
          
        
        
      
    
    
      3.9.
      Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrentebeschikking. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank belanghebbende erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade
        
      
      
    
    
      3.10.
      Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat sinds de indiening van het bezwaarschrift op 22 februari 2019 tot de datum van deze uitspraak, een periode van bijna 3 jaren en 8 maanden is verstreken. De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is als uitgangspunt 24 maanden, waarvan 6 maanden voor bezwaar en 18 maanden voor beroep. Nu er geen reden is om van dit uitgangspunt af te wijken, bedraagt de overschrijding van de redelijke termijn 20 maanden. De vergoeding bedraagt € 500 per overschrijding van een half jaar. Belanghebbende heeft daarmee recht op een vergoeding van immateriële schade van € 2.000. De overschrijding die moet worden toegerekend aan de bezwaarfase bedraagt afgerond 6 maanden, waardoor de vergoeding over de bezwaarfase € 600 bedraagt. De vergoeding voor de beroepsfase bedraagt de resterende € 1.400. De rechtbank heeft de Minister in zoverre mede aangemerkt als partij in dit geding.
      
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      4.1.
      Het beroep is ongegrond en belanghebbende heeft recht op een vergoeding van immateriële schade van in totaal € 2.000.
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank vindt, in verband met de toekenning van de immateriëleschadevergoeding, aanleiding om de inspecteur en de Minister, ieder voor de helft, te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In beroep heeft elke proceshandeling (indienen beroepschrift en verschijnen ter zitting) een waarde van € 759. Omdat de vergoeding enkel plaatsvindt in verband met de toekenning van een vergoeding van immateriële schade, is de wegingsfactor voor het gewicht van de zaak gesteld op 0,5 (licht). Dus de inspecteur en de Minister dienen ieder afzonderlijk € 379,50 aan belanghebbende te vergoeden.
      
    
    
      4.3.
      Daarnaast dient de inspecteur en de Minister ieder voor de helft het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 354 aan haar te vergoeden.
      
      
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep ongegrond;
      
      
        veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade van € 600;
      
      
        veroordeelt de Minister tot vergoeding van immateriële schade van € 1.400;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 379,50;
      
      
        veroordeelt de Minister in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 379,50;
      
      
        gelast dat de inspecteur een bedrag van € 177 van het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt;
      
      
        gelast dat de Minister een bedrag van € 177 van het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.
      
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 23 september 2022 door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, en mr. V.A. Burgers en mr. M.L.M. van Kempen, rechters, in aanwezigheid van mr. B.W. Liu, griffier. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
    
      	b. een dagtekening;
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
       	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
    
    
    
  
  
     Bijlage 3 van het verweerschrift.
  
  
     Bijlage 16 van het verweerschrift. 
  
  
     ECLI:NL:HR:2014:3012.
  
  
     ECLI:NL:HR:2010:BL0075.
  
  
     Artikel 3.54, lid 5, Wet IB Wet IB 2001 in samenhang met artikel 8 Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 24 april 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2746.
  
  
     Zie Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660