ECLI:NL:RBZWB:2022:7023, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 24-11-2022, 21/4009 en 22/114
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2022-11-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslagen accijns van minerale oliën en voorraadheffing. 
        Bij twee accijnscontroles op het landbouwbedrijf van belanghebbende is rode diesel aangetroffen in opslagtanks en brandstoftanks van landbouwvoer- en werktuigen. 
        Belanghebbende beroept zich op de uitzonderingsbepaling in artikel 2, zesde lid, van de Wet op de accijns, maar maakt niet aannemelijk dat de rode diesel buiten Nederland is uitgeslagen tot verbruik en dat die diesel zich toen bevond in de tanks van de landbouwvoer- en werktuigen waarin die diesel bij de controles is aangetroffen. 
        Ook voor wat betreft de rode diesel die is aangetroffen in de opslagtanks is terecht nageheven, omdat belanghebbende deze diesel in strijd met wettelijke bepalingen voorhanden had.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: BRE 21/4009 en 22/114 
      
        
        Uitspraak van de meervoudige kamer van 24 november 2022 in de zaken tussen
      
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [vestigingsplaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: drs. J. Lauret),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Inleiding
    
    
      1.1.
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraak van de inspecteur van 19 augustus 2021 (zaaknummer 21/4009) en de uitspraak van de inspecteur van 27 december 2021 (zaaknummer 22/114). 
      
      
        
          Zaaknummer 21/4009
        
      
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende, op een aanslagbiljet verenigd, over het tijdvak 10 december 2018 een naheffingsaanslag accijns van minerale oliën van € 2.354 en een naheffingsaanslag voorraadheffing van € 38 opgelegd (samen: de naheffingsaanslag 2018). Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur € 117 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente).
      
      
        
          Zaaknummer 22/114
        
      
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende, op een aanslagbiljet verenigd, over het tijdvak 10 februari 2021 een naheffingsaanslag accijns van minerale oliën van € 2.423 en een naheffingsaanslag voorraadheffing van € 37 opgelegd (samen: de naheffingsaanslag 2021). Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur een verzuimboete van € 246 opgelegd.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. 
      
    
    
      1.6.
      De rechtbank heeft de beroepen op 13 oktober 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben belanghebbende, in de persoon van [X] , de gemachtigde van belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] deelgenomen.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende exploiteert een landbouwbedrijf. Het bedrijf is gevestigd op het adres [adres 1] , vlakbij de Nederlands-Belgische grens. Belanghebbende heeft ook een landbouwbedrijf in [plaats] , Frankrijk. Aldaar is een opslagtank voor gasolie aanwezig. Daarnaast werkt belanghebbende samen met een landbouwondernemer wiens bedrijf is gevestigd aan de [adres 2] , in België. Belanghebbende heeft ook daar een opslagtank voor gasolie staan. 
    
    
      2.2.
      Op 10 december 2018 is door ambtenaren van de Douane een (eerste) controle in het kader van de accijnswetgeving uitgevoerd bij belanghebbende op het adres in [vestigingsplaats] . De bevindingen zijn vastgelegd in een proces-verbaal. De controle was gericht op het in strijd met de Wet op de accijns (hierna: de WA) voorhanden hebben van minerale oliën waaraan herkenningsmiddelen zijn toegevoegd (hierna: rode diesel) in voorraadtanks en in brandstofreservoirs van voertuigen. Door de Douane is bij belanghebbende rode diesel aangetroffen in twee opslagtanks en in de brandstoftank van vijf landbouwwerktuigen: 
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  nr. item
                
              
              
                
                  merk
                
              
              
                
                  kenteken
                
              
              
                
                  kleur
                
              
              
                
                  SY
                
              
              
                
                  GN Code
                
              
              
                
                  max inhoud
                
              
              
                
                  plato nr.
                
              
              
                
                  labnr
                
              
            
            
              
                1 verreiker
              
              
                New Holland type LM9.35
              
              
                
                  [kenteken 1]
                
              
              
                rood
              
              
                8,3
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                140
              
              
                
                  [plato nr. 1]
                
              
              
                
                  [labnr 1]
                
              
            
            
              
                2 tractor
              
              
                Massey Ferguson, type 7720
              
              
                
                  [kenteken 2]
                
              
              
                rood
              
              
                8,6
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                431
              
              
                
                  [plato nr. 2]
                
              
              
                
                  [labnr 2]
                
              
            
            
              
                3 heftruck
              
              
                Komatsu, type F025
              
              
                
              
              
                rood
              
              
                8,5
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                28
              
              
                
                  [plato nr. 3]
                
              
              
                
                  [labnr 3]
                
              
            
            
              
                4 aardappelrooier
              
              
                DeWulf, type RA3060
              
              
                
                  [kenteken 3]
                
              
              
                rood
              
              
                9,8
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                800
              
              
                
                  [plato nr. 4]
                
              
              
                
                  [labnr 4]
                
              
            
            
              
                5 heftruck
              
              
                Doosan Daewoo, type D335
              
              
                
              
              
                rood
              
              
                8,6
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                51
              
              
                
                  [plato nr. 5]
                
              
              
                
                  [labnr 5]
                
              
            
            
              
                6 opslagtank 1
              
              
                
              
              
                
              
              
                rood
              
              
                11,2
              
              
                
                  [GN Code 2] ,
              
              
                1000
              
              
                
                  [plato nr. 6]
                
              
              
                
                  [labnr 6]
                
              
            
            
              
                7 cilindrische opslagtank
              
              
                
              
              
                
              
              
                rood
              
              
                8,9
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                2356
              
              
                
                  [plato nr. 7]
                
              
              
                
                  [labnr 7]
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      De inspecteur heeft vervolgens aan belanghebbende de naheffingsaanslag 2018 met belastingrente opgelegd. De naheffingsaanslag 2018, met dagtekening 21 april 2021, is berekend naar een hoeveelheid van 4806 liter rode diesel, te weten de totale inhoud van de hiervoor in 2.2 onder 1 tot en met 7 genoemde landbouwwerktuigen en opslagtanks.
    
    
      2.4.
      Op 10 februari 2021 is door de Douane een (tweede) controle bij belanghebbende in [vestigingsplaats] uitgevoerd. De bevindingen zijn vastgelegd in een proces-verbaal. Tijdens de controle is rode diesel aangetroffen in een mobiele opslagtank en in de brandstoftank van acht landbouwwerktuigen:
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  nr.
                
              
              
                
                   item
                
              
              
                
                  merk/type/identiteit
                
              
              
                
              
              
                
                  plato nr.
                
              
              
                
                  labnr
                
              
              
                
                  GN Code
                
              
              
                
                  Kleur/SV-gehalte
                
              
              
                
                  max inhoud
                
              
              
                
                  densiteit
                
              
              
                
                  zwavel
                
              
            
            
              
                1
              
              
                tractor
              
              
                Massey Ferguson/ [kenteken 2]
              
              
                
                  [plato nr. 8]
                
              
              
                
                  [labnr 8]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/7,0
              
              
                431
              
              
                830,2
              
              
                7,9
              
            
          
        
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  2
                
              
              
                tractor
              
              
                New Holland/ [kenteken 4]
              
              
                
                  [plato nr. 9]
                
              
              
                
                  [labnr 9]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/7,3
              
              
                395
              
              
                835,3
              
              
                7,7
              
            
            
              
                3
              
              
                tractor
              
              
                New Holland/ [kenteken 5]
              
              
                
              
              
                
                  [plato nr. 10]
                
              
              
                
                  [labnr 10]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/7,3
              
              
                329
              
              
                835,4
              
              
                7,6
              
            
            
              
                4
              
              
                beregeningspomp
              
              
                Smits SLNA 803
              
              
                
                  [plato nr. 11]
                
              
              
                
                  [labnr 11]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood\ 6,8
              
              
                480
              
              
                826,2
              
              
                8
              
            
            
              
                5
              
              
                beregeningspomp
              
              
                ldrofoglia IC [kenteken 6]
              
              
                1
              
              
                
                  [plato nr. 12]
                
              
              
                
                  [labnr 12]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/6,9
              
              
                900
              
              
                826,6
              
              
                8,1
              
            
            
              
                6
              
              
                shovel
              
              
                New Holland/ [kenteken 7]
              
              
                
              
              
                
                  [plato nr. 13]
                
              
              
                
                  [labnr 13]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/6,9
              
              
                140
              
              
                826,6
              
              
                
              
            
            
              
                7
              
              
                combine
              
              
                Massey Ferguson
              
              
                
              
              
                
                  [plato nr. 14]
                
              
              
                
                  [labnr 14]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/7,0
              
              
                620
              
              
                830,1
              
              
                8,5
              
            
            
              
                8
              
              
                spuitmachine
              
              
                Delvano Hydrotrac STF 18
              
              
                
                  [plato nr. 15]
                
              
              
                
                  [labnr 15]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/6,9
              
              
                350
              
              
                830,1
              
              
                9,3
              
            
            
              
                9
              
              
                mobiele tank
              
              
                
              
              
                
                  [plato nr. 16]
                
              
              
                
                  [labnr 16]
                
              
              
                
                  [GN Code 1]
                
              
              
                rood/6,8
              
              
                1000
              
              
                833,1
              
              
                8,5
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      
        De inspecteur heeft vervolgens aan belanghebbende de naheffingsaanslag 2021 opgelegd. De naheffingsaanslag 2021, met dagtekening 23 juni 2021, is berekend naar een hoeveelheid van 4.645 liter rode diesel, te weten de totale inhoud van de hiervoor in 2.4 onder 1 tot en met 9 genoemde brandstoftanks en opslagtank. 
        Gelijktijdig met de naheffingsaanslag 2021 is aan belanghebbende op grond van het eerste lid van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) een verzuimboete opgelegd van 10 procent van de verschuldigde belasting wegens het niet (tijdig) betalen van belasting welke op aangifte moet worden voldaan.
      
      
      
    
  
  
    
      3Beoordeling door de rechtbank
    
    
      3.1.
      De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslagen 2018 en 2021 terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Daarbij gaat het specifiek om de vraag of belanghebbende accijns verschuldigd is omdat zij in Nederland rode diesel voorhanden had. Daarnaast beoordeelt de rechtbank of de verzuimboete terecht is opgelegd en passend en geboden is. De rechtbank doet de beoordeling aan de hand van de argumenten die belanghebbende heeft aangevoerd, de beroepsgronden. 
      
    
    
      3.2.
      De rechtbank is van oordeel dat de beroepen ongegrond zijn. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
      
        
          Zijn de naheffingsaanslagen terecht opgelegd?
        
      
      
    
    
      3.3.
      Op grond van artikel 91, tweede lid, van de WA is het niet toegestaan minerale oliën die zijn voorzien van voorgeschreven herkenningsmiddelen, waaronder rode diesel, buiten een accijnsschorsingsregeling of een douaneschorsingsregeling voorhanden te hebben anders dan de in dat artikel genoemde uitzonderingssituaties. De rechtbank is van oordeel, en tussen partijen is ook niet in geschil, dat belanghebbende op de in de naheffingsaanslagen genoemde data rode diesel voorhanden heeft gehad en dat geen van de in artikel 92d WA genoemde uitzonderingssituaties zich voordoet. 
    
    
      3.4.
      
        Het in strijd met de wettelijke bepalingen voorhanden hebben van rode diesel wordt op grond van artikel 2, vierde lid, van de WA aangemerkt als uitslag tot verbruik. Belanghebbende beroept zich echter op artikel 2, zesde lid, WA, welk artikellid bepaalt: 
        
          “6. In afwijking van het eerste lid wordt niet als uitslag tot verbruik aangemerkt het voorhanden hebben van minerale oliën die in een andere lidstaat zijn uitgeslagen tot verbruik, in de normale reservoirs van bedrijfsmotorrijtuigen en die bestemd zijn als brandstof voor deze motorrijtuigen of in de normale reservoirs van containers voor speciale doeleinden en die bestemd zijn voor de werking tijdens het vervoer van specifieke systemen die tot de uitrusting van deze containers behoren.”
        
      
      
      
        Artikel 2, zesde lid, van de WA is de implementatie van artikel 24 Richtlijn energiebelastingen welk artikel bepaalt dat de in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen energieproducten die zich bevinden in de normale reservoirs van bedrijfsvoertuigen en bestemd zijn om te worden gebruikt als brandstof voor deze voertuigen, of die zich bevinden in bijzondere containers en bestemd zijn om te worden gebruikt voor de werking, tijdens het vervoer, van systemen waarmee deze containers zijn uitgerust, niet in een andere lidstaat worden belast.
      
      
    
    
      3.5.
      De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de rode diesel die bij belanghebbende is aangetroffen uit de tanks van belanghebbende niet vanuit Frankrijk of België is overgebracht in de reservoirs van de onder 2.2 en 2.4 vermelde landbouwvoer- en werktuigen. Er zijn geen bewijsstukken overgelegd waaruit zou kunnen blijken waar en wanneer in België en/of in Frankrijk de in desbetreffende landbouwwerktuigen e.d. aangetroffen rode diesel zou zijn getankt, aldus de inspecteur.
      
    
    
      3.6.
      Aangezien belanghebbende zich beroept op een uitzonderingsbepaling in de WA, rust op hem de bewijslast om aannemelijk te maken dat die uitzonderingssituatie zich voordoet. Het komt er dan op neer dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de rode diesel in België of Frankrijk is uitgeslagen tot verbruik en dat die diesel zich toen bevond in de reservoirs van de landbouwvoer- en werktuigen waarin die diesel bij de controles is aangetroffen.  
      
    
    
      3.7.
      Belanghebbende stelt – begrijpelijk -  dat het niet logisch is dat zij ergens anders rode diesel zou gaan tanken dan uit haar eigen voorraad rode diesel in de opslagtank in België of Frankrijk. Dat neemt echter niet weg dat zij aannemelijk moet maken dat de rode diesel aldaar in de brandstoftank van de landbouwvoer- en werktuigen is getankt en zo naar Nederland is gekomen. Dat dat zo is gegaan heeft belanghebbende wel gesteld maar niet aannemelijk gemaakt. Zij heeft geen enkel inzicht gegeven op welke data met welke voer- en werktuigen naar België of Frankrijk is gereden en evenmin in het verbruik van de aldaar voorradige rode diesel en de mate waarin die diesel in de brandstoftanks van deze voer- en werktuigen is getankt. Enkel het overleggen van de facturen waaruit blijkt dat de opslagtanks in België en Frankrijk zijn gevuld met rode diesel, acht de rechtbank onvoldoende bewijs. De rechtbank is daarom van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de inspecteur van het heffen van accijns met betrekking tot de rode diesel aangetroffen in brandstoftanks van de landbouwvoer- en werktuigen had moeten afzien.
      
    
    
      3.8.
      Ook voor wat betreft de rode diesel die is aangetroffen in de opslagtanks op het bedrijf in Nederland is terecht nageheven, omdat belanghebbende deze diesel in strijd met wettelijke bepalingen voorhanden had. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat die rode diesel is aangeschaft voor 1 januari 2013, zodat reeds daarom geen beroep kan worden gedaan op de overgangsregeling van artikel 60 van de Uitvoeringsregeling accijns. 
      
      
        
          Is het gelijkheidsbeginsel geschonden?
        
      
      
    
    
      3.9.
      Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien a. de inspecteur een begunstigend beleid voert, b. ten aanzien van een (groep) belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk tot begunstiging of c. de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden. Belanghebbende heeft zijn stelling dat belanghebbendes wijze van handelen bij andere landbouwers wel is geaccepteerd, naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt. Hij heeft geen gegevens verstrekt over welke landbouwers hij het heeft. Daarom is niet aannemelijk geworden dat sprake is van begunstigend beleid of een oogmerk tot begunstiging. Evenmin is aannemelijk geworden dat sprake is van het achterwege blijven van een juiste wetstoepassing in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen (meerderheidsregel).
      
      
        
          Is het verdedigingsbeginsel geschonden? 
        
      
      
    
    
      3.10.
      Belanghebbende stelt terecht dat het niet juist is dat haar reactie van 14 maart 2021 op het voornemen om de naheffingsaanslag 2018 op te leggen niet is meegewogen bij het opleggen van die naheffingsaanslag. Voor zover belanghebbende bedoeld heeft een beroep te doen op het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel, kan haar dat niet baten. De reactie van belanghebbende van 14 maart 2021 is weliswaar ten onrechte niet door de inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag 2018 meegenomen, maar de rechtbank is van oordeel dat het besluitvormingsproces van de inspecteur tot het opleggen van de naheffingsaanslag zonder deze schending van het verdedigingsbeginsel geen andere afloop zou kunnen hebben gehad.
      
      
        
          Is terecht belastingrente in rekening gebracht?
        
      
      
    
    
      3.11.
      Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. Nu de naheffingsaanslag 2018 in stand blijft, geldt dat ook voor de belastingrente.
      
      
        
          Is de opgelegde verzuimboete terecht opgelegd en passend en geboden?
        
      
      
    
    
      3.12.
      De inspecteur kan een verzuimboete opleggen indien blijkt dat de belasting (gedeeltelijk) niet of niet tijdig is betaald. De verzuimboete bedraagt 10% van de verschuldigde belasting, met in 2021 een maximum van € 5.514. De rechtbank heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslag 2021 terecht is opgelegd, waardoor vaststaat dat belanghebbende in verzuim was om de verschuldigde belasting tijdig te betalen.
      
    
    
      3.13.
      De rechtbank overweegt dat bij het opleggen van een verzuimboete geen onderscheid wordt gemaakt in de mate van schuld of nalatigheid. Alleen indien er sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas) blijft een verzuimboete achterwege. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden gesteld die kunnen leiden tot het oordeel dat in dit geval sprake is van avas.
      
    
    
      3.14.
      Gelet op alle relevante omstandigheden van het geval, waaronder het feit dat de hoogte van de verzuimboete is afgeleid uit de naheffingsaanslag die mede is gebaseerd op ficties en de omstandigheid dat dit de tweede naheffingsaanslag voor belanghebbende betreft voor een vergelijkbaar verzuim, acht de rechtbank de opgelegde boete van € 246 passend en geboden.
      
      
    
  
  
    
      4Conclusie en gevolgen
    
    
      De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de naheffingsaanslagen 2018 en 2021, de  beschikking belastingrente en de verzuimboete in stand blijven. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, en mr.drs. J.H. Bogert en mr.drs. S.J. Willems-Ruesink, leden, in aanwezigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier op 24 november 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      
        Informatie over hoger beroep
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
  
  
     Richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit, PbEG 2003 L 283.
  
  
     Vgl. HR 26 juni 2015, nr. 10/02774bis, ECLI:NL:HR:2015:1666, onderdelen 2.3.2 en 2.3.3.