ECLI:NL:RBNHO:2023:13145, Rechtbank Noord-Holland, 14-09-2023, HAA 21/2479
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2023-09-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Beroep ongegrond. Artikel 12a Wet Vpb.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 21/2479
    
    
    Uitspraak van de meervoudige kamer van 14 september 2023 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats], eiseres
    (gemachtigde: A. Jibodh),
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Midden- en kleinbedrijf, kantoor [vestigingsplaats], verweerder.
    
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2016 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbare winst van € 1.854.553. Bij beschikking is tevens 
      € 105.433 belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juli 2023 te Haarlem. Namens eiseres is verschenen dhr. [naam 1] bijgestaan door de gemachtigde van eiseres en mr. [naam 2] RB. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 3], mr. [naam 4] en [naam 5] Msc. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is een beheer- en exploitatiemaatschappij en houdt zich met name bezig met de exploitatie van onroerende zaken. Zij is de moedermaatschappij van een fiscale eenheid met de volgende twee dochtermaatschappijen: [bedrijf 1] B.V. en [bedrijf 2] B.V.
    
    2. Op 22 oktober 2015 heeft [naam 1] (hierna ook: zoon), als begiftigde, van 
    
      [naam 6] (hierna ook: vader), als schenker, bij akte van schenking en levering 885 aandelen (5% van het aandelenkapitaal) van eiseres verkregen.
    
    3. [naam 6] bezat op 1 januari 2016 95% van de aandelen in eiseres. [naam 1] bezat op 1 januari 2016 5% van de aandelen van eiseres.
    
    4. [naam 1] is enig aandeelhouder en bestuurder van [bedrijf 3] B.V.
    
    5. Tot de gedingstukken behoort een akte van schenking en levering van aandelen van 2 augustus 2016 waarin [naam 6], als schenker, aan [bedrijf 3] B.V., vertegenwoordigd door haar zelfstandig bevoegde bestuurder [naam 1], als begiftigde, 16.811 aandelen (95% van het aandelenkapitaal) in eiseres schenkt (hierna: de schenking of de overdracht). Op dezelfde dag heeft [naam 1] zijn onder 2 hierboven beschreven aandelenbelang aan [bedrijf 3] B.V. overgedragen.
    
    6. Tot de gedingstukken behoort een akte van statutenwijziging van eiseres van 
    
      2 augustus 2016, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
      	“4.1 Het kapitaal van de Vennootschap bestaat uit Gewone Aandelen en Preferente Aandelen
      	(…)
    
    
      15.1
      
        De Vennootschap heeft een Bestuur bestaande uit twee bestuurders. Zowel een natuurlijke persoon als een rechtspersoon kan bestuurder zijn. Eén bestuurder wordt benoemd door de vergadering van houders van Gewone Aandelen. Zolang er één of meer Preferente Aandelen zijn uitgegeven, benoemt de vergadering van houders van Preferente Aandelen eveneens één bestuurder. Indien er geen Preferente Aandelen zijn uitgegeven, benoemt de Algemene Vergadering één bestuurder.
        	(…)
        	ARTIKEL 18
        Het bestuur vertegenwoordigt de Vennootschap. De Vennootschap kan daarnaast worden vertegenwoordigd door twee bestuurders gezamenlijk handelend.
        	(…)
      
    
    
      21.1
      
        In de Algemene Vergadering geeft ieder aandeel recht op het uitbrengen van één stem.
        	(…)
      
    
    
      21.4
      
        Voor zover bij de wet of de statuten geen grotere meerderheid is voorgeschreven worden alle besluiten genomen met Volstrekte Meerderheid. Ongeldige en blanco stemmen worden niet als uitgebrachte stemmen geteld.
        (…)
      
    
    
      27.1
      De Vennootschap zal per soort aandelen een aparte algemene reserve, een aparte agioreserve en een aparte dividendreserve houden.
    
    
      27.2
      De Algemene Vergadering is bevoegd tot bestemming van de winst die door de vaststelling van de jaarrekening is bepaald en tot vaststelling van uitkeringen, voor zover het eigen vermogen groter is dan de reserves die krachtens de wet moeten worden aangehouden.
    
    
      27.3
      Van de winst wordt ieder boekjaar allereerst zo mogelijk op de Preferente Aandelen uitgekeerd (dan wel bijgeschreven op de dividendreserve verbonden aan de Preferente Aandelen, zulks ter bepaling van de Algemene Vergadering) éénhonderd vijftig duizend euro (EUR 150.000,00). Indien de winst over het betreffende boekjaar ontoereikend is om voormeld preferent dividend te betalen dan wel bij te schrijven, zal dit worden aangevuld vanuit de algemene reserve verbonden aan de Gewone Aandelen. Indien de algemene reserve verbonden aan de Gewone Aandelen ontoereikend is om voormeld preferent dividend aan te vullen, zal dit worden aangevuld vanuit de dividend reserve of agioreserve verbonden aan de Gewone Aandelen. Indien over een vorig jaar of over vorige jaren minder dan voormeld jaarlijks preferent dividend is uitgekeerd of bijgeschreven op de dividendreserve verbonden aan de Preferente Aandelen, wordt de beschikbare winst allereerst aangewend om hetgeen aan bedoeld preferente dividend heeft ontbroken, uit te keren (dan wel bij te schrijven op de dividendreserve verbonden aan de Preferente Aandelen).
    
    
      27.4
      
        Hetgeen na uitkering of bijschrijving overeenkomstig artikel 27.3 resteert, staat ter beschikking van de Algemene Vergadering voor reservering ten behoeve van, of uitkering aan, de houders van Gewone Aandelen.
        (…)
        	SLOTVERKLARINGEN
        	De comparant verklaart ten slotte als volgt:
        A. bij deze akte is één (1) gewoon aandeel in het kapitaal van de Vennootschap, nominaal groot één euro (EUR 1,00), genummerd 17.697, omgezet in één (1) Preferent Aandeel, nominaal groot één euro (EUR 1,00), genummerd CP1 (…)”
      
      
      
        Na de schenking houdt [naam 6] het preferente aandeel.
      
      
      7. De herinvesteringsreserve bedraagt per 1 januari 2016 € 1.373.837. Gedurende 2016 is een bedrag van € 73.587 onttrokken aan de reserve en een bedrag van € 545.403 naar aanleiding van de verkoop van de onroerende zaak aan de [adres] te [vestigingsplaats] aan de reserve gedoteerd.
      
      8. Verweerder heeft aan eiseres op 1 maart 2017 een uitnodigingsbrief tot het doen van aangifte Vpb 2016 verzonden. Op verzoek van gemachtigde is uitstel voor het doen van aangifte verleend tot 1 november 2017. 
      
      9. Eiseres heeft op 15 november 2017 de aangifte Vpb 2016 ingediend naar een belastbare winst van € 8.900. 
      
      10. Verweerder heeft op 18 maart 2019 een vragenbrief gestuurd naar aanleiding van de ingediende aangifte en verzocht om een overzicht van het verloop van de herinvesteringsreserve, een overzicht van de in 2016 verkochte objecten en informatie over de wijziging van het aandelenkapitaal te verstrekken.
      
      11. Eiseres heeft op 1 juli 2019 gereageerd op de vragenbrief van verweerder en daarbij een akte van levering met datum 7 oktober 2016 van het object [adres] te [vestigingsplaats] overgelegd waarin eiseres als verkopende partij wordt genoemd en een koopprijs van € 550.000 is opgenomen. Uit de akte blijkt dat de koopovereenkomst op 
      2 september 2016 is gesloten.
      
      12. Verweerder heeft naar aanleiding van de reactie van eiseres op 1 december 2019 een tweede vragenbrief verzonden. Op 16 januari 2020 heeft verweerder een reactie van eiseres ontvangen, waarin eiseres aangeeft dat een medewerker van de Belastingdienst reeds een standpunt heeft ingenomen met betrekking tot de vragen gesteld in de tweede vragenbrief en zij ter onderbouwing een brief van 24 augustus 2017 van verweerder ten aanzien van de aangifte Vpb 2014 verstrekt. 
      
      13. Verweerder heeft op 5 maart 2020 aangekondigd voornemens te zijn de aanslag in afwijking van de aangifte op te leggen en daarbij de herinvesteringsreserve á € 1.300.250 en de dotatie aan de herinvesteringsreserve lopende 2016 á € 545.403 toe te voegen aan de winst.
      
      14. Verweerder heeft op 18 april 2020 de aanslag Vpb 2016 overeenkomstig de aankondiging opgelegd.
      
    
  
  
    Geschil 15. In geschil is of de aanslag Vpb 2016 naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of artikel 12a van de Wet Vpb van toepassing is, met als gevolg dat de herinvesteringsreserve aan de winst toegevoegd moet worden. De vraagt dient te worden beantwoord of sprake is geweest van een belangrijke wijziging van het uiteindelijke belang in eiseres waardoor de herinvesteringsreserve direct voorafgaand aan die wijziging aan de winst dient te worden toegevoegd, en of het besluit tot vervreemding van de onroerende zaak aan de [adres] is genomen voor of na een eventuele belangrijke wijziging van het uiteindelijke belang in eiseres.
    
    16. Eiseres stelt dat verweerder ten onrechte artikel 12a van de Wet Vpb toepast omdat dit artikel een antimisbruikbepaling betreft en het in onderhavige zaak gaat om een opvolging in de familiesfeer. Daarnaast stelt eiseres dat geen sprake is van een belangrijke wijziging van het uiteindelijke belang in eiseres omdat na de schenking van het aandelenbelang vader de zeggenschap in de vennootschap bleef houden. Volgens eiseres is verweerder ten onrechte in de uitspraak op bezwaar niet op dit argument ingegaan, hetgeen in strijd is met het zorgvuldigheidsbeginsel. Daarnaast doet eiseres een beroep op de uitzondering van het tweede lid, onder letter b, van artikel 12a van de Wet Vpb. Volgens haar is sprake van de uitbreiding van het aandelenbelang van de zoon omdat hij voor de schenking al 5% van de aandelen in eiseres bezat.
    
      Subsidiair neemt eiseres het standpunt in dat haar bezittingen de laatste drie maanden voor de schenking niet grotendeels hebben bestaan uit beleggingen en daarom artikel 12a van de Wet Vpb niet toegepast dient te worden. 
      Eiseres verzoekt tot aanhouding van de zaak indien haar primaire standpunt niet slaagt omdat niet in rechte is vast komen te staan dat eiseres geen materiële onderneming drijft omdat de zoon daartegen beroepen heeft ingesteld bij deze rechtbank.
      Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 8.900. Tevens verzoekt eiseres om een integrale proceskostenvergoeding. 
    
    
    17. Verweerder stelt dat de aanslag naar het juiste bedrag is opgelegd. Volgens verweerder is artikel 12a van de Wet Vpb van toepassing zodra aan de formele vereisten van de bepaling is voldaan, ongeacht of sprake is van misbruik, oneigenlijk gebruik of een voornemen daartoe. Verweerder stelt dat met de schenking het uiteindelijk belang in eiseres in belangrijke mate is gewijzigd en dat vader na de schenking geen (formele) zeggenschap in eiseres heeft gehouden omdat hij slechts een preferent aandeel heeft gehouden. Ook is volgens verweerder voldaan aan de aandeelhouderstoets van het eerste lid van artikel 12a van de Wet Vpb omdat in de drie maanden voorafgaande aan de schenking de bezittingen van eiseres voor meer dan de helft bestonden uit beleggingen.
    Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    18. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Wettelijk kader
      
    
    19. Artikel 12a van de Wet Vpb luidt, voor zover relevant, als volgt:
    	“1. Indien aannemelijk is dat op enig tijdstip het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, gelden in afwijking in zoverre van artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 de volgende regels:
    
    
      	a. een ten tijde van die wijziging reeds gevormde herinvesteringsreserve wordt direct voorafgaande aan die wijziging aan de winst toegevoegd;
    
    
    
      	b. na die wijziging kan een herinvesteringsreserve slechts worden gevormd ter zake van vervreemde bedrijfsmiddelen waarvan het besluit tot vervreemding is genomen na die wijziging;
      (…)
    
    
    
      De eerste volzin is niet van toepassing indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende de laatste drie maanden voorafgaande aan de wijziging zijn bezittingen voor minder dan de helft hebben bestaan uit beleggingen. Ingeval de verwerving van het bedrijfsmiddel plaatsvindt in de zes maanden voorafgaande aan de wijziging in het uiteindelijke belang in de belastingplichtige, vindt de eerste volzin, onderdeel c, op verzoek van de belastingplichtige geen toepassing indien blijkt dat aan die wijziging feiten en omstandigheden ten grondslag liggen die zijn opgekomen na de verwerving van het bedrijfsmiddel en die geen verband houden met die verwerving. De inspecteur beslist op het verzoek, bedoeld in de derde volzin, bij voor bezwaar vatbare beschikking.
    
    
    
      	2. Voor de toepassing van het eerste lid blijft een wijziging van het uiteindelijke belang in de belastingplichtige buiten aanmerking voorzover:
    
    
    
      	a. de wijziging voortvloeit uit een overgang krachtens erfrecht of huwelijksvermogensrecht, of
    
    
    
      	b. de wijziging betrekking heeft op een uitbreiding van het uiteindelijke belang van een natuurlijke persoon of rechtspersoon die bij het begin van het jaar waarin de herinvesteringsreserve is gevormd, reeds ten minste een derde deel van het uiteindelijke belang in de belastingplichtige had.
      (…)
    
    
    
      4. Voor de toepassing van dit artikel:
      a. worden onder beleggingen mede begrepen liquide middelen alsmede onroerende zaken die zijn bestemd om direct of indirect ter beschikking te worden gesteld aan anderen dan met de belastingplichtige verbonden lichamen als bedoeld in artikel 10a, vierde lid;
      b. worden, bij een belastingplichtige die een onderneming drijft waarvan de werkzaamheden noodzakelijkerwijs meebrengen dat gelden worden belegd die aan hem, anders dan als eigen vermogen, zijn toevertrouwd door lichamen of natuurlijke personen die niet met hem zijn verbonden als bedoeld in artikel 10a, vierde onderscheidenlijk vijfde lid, de beleggingen die rechtstreeks samenhangen met die gelden niet als belegging aangemerkt.”
    
    
    
      
        Herinvesteringsreserve – misbruikkarakter
      
    
    20. Eiseres stelt zich op het standpunt dat artikel 12a van de Wet Vpb ziet op misbruiksituaties en dat in de onderhavige zaak geen sprake is van een misbruiksituatie. Volgens eiseres is in casu sprake van een opvolging in de familiesfeer en was vader al vanaf 2014 in overleg met de Belastingdienst over de bedrijfsopvolging van vader naar zoon. Om deze reden is artikel 12a van de Wet Vpb volgens eiseres niet van toepassing.
    
    21. De rechtbank overweegt dat de tekst van artikel 12a Wet Vpb geen onderscheid maakt tussen misbruiksituaties en niet-misbruiksituaties. De tekst van artikel 12a Wet Vpb biedt dan ook geen ruimte voor de door eiseres voorgestane werking van dit artikel. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat artikel 12a van de Wet Vpb is ingevoerd met het oog op het voorkomen van handel in vennootschappen met herinvesteringsreserves. De parlementaire toelichting op deze bepaling luidt als volgt (MvT, Kamerstukken II 1999/2000, 27 209, 
    
      nr. 3, p. 13-14):
      “4.1.2 Handel in vennootschappen met een vervangingsreserve
      De problematiek inzake de handel in vennootschappen met een vervangingsreserve ligt in het verlengde van de problematiek inzake de verliescompensatie. Ook bij de handel in vennootschappen met een vervangingsreserve gaat het erom om door overdracht van aandelen een belastingvoordeel te behalen. Het belastingvoordeel bestaat uit een uitstel van belastingheffing. Als een vervangingsreserve is gevormd en de bestaande aandeelhouders er 'weinig brood meer in zien' om de vennootschap te laten herinvesteren, kunnen zij de vrijval van de reserve ten gunste van het fiscale resultaat voorkomen door de vennootschap te laten uitdragen dat nog steeds een vervangingsvoornemen aanwezig is en de aandelen vervolgens te verkopen. Door de aandelen over te dragen en de reserve aan te wenden onder de nieuwe aandeelhouder, wordt de heffing over de reserve op een onbedoelde manier uitgesteld. Hetzelfde zou zich, zonder nadere maatregelen, kunnen voordoen bij de in dit wetsvoorstel voorgestelde herinvesteringsreserve.
      In beginsel kan de inspecteur zich tegen deze opzet verweren door de aanwezigheid van een vervangingsvoornemen te betwisten, maar dat blijkt in de praktijk zeer moeilijk. Daarom is in het voorstel opgenomen dat bij een vennootschap waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, de vervangingsreserve vrijvalt bij een belangrijke wijziging van de aandeelhouders. De overweging achter deze benadering is, dat vennootschappen waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen veelal vennootschappen zijn waarvan de materiële onderneming geleidelijk wordt beëindigd, en waar na verloop van tijd slechts een kasgeldvennootschap overblijft.”
    
    
    22. Uit deze parlementaire geschiedenis volgt dat artikel 12a van de Wet Vpb weliswaar gericht is op de handel in vennootschappen met een vervangings- c.q. herinvesteringsreserve, maar dat de wetgever deze bewust van toepassing heeft doen zijn op een wijziging van belang in elke vennootschap waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen. Gelet op de duidelijke tekst van de wettelijke bepaling, die wordt ondersteund door de parlementaire geschiedenis kan deze van toepassing zijn op een situatie als de onderhavige.
    
    23. De rechtbank zal hierna toetsen of door de schenking het uiteindelijk belang in belangrijke mate is gewijzigd zoals beschreven in het eerste lid, eerste volzin, van artikel 12a van de Wet Vpb. Daarbij overweegt de rechtbank dat de bewijslast ten aanzien daarvan in eerste instantie bij verweerder ligt.
    
    
      
        Herinvesteringsreserve – aandeelhouderstoets
      
    
    24. Verweerder stelt, zakelijk samengevat, dat sprake is van een belangrijke wijziging van het uiteindelijke belang in eiseres als gevolg van de onder 5 beschreven schenking.
    
    25. Eiseres stelt zich op het standpunt dat geen sprake was van een wijziging in het uiteindelijke belang van eiseres omdat vader na de schenking de zeggenschap behield door middel van een preferent aandeel en zijn positie als bestuurder van de vennootschap. De feitelijke zeggenschap rustte volgens eiseres bij de vader en zoon tezamen. Daarbij wijst eiseres erop dat de zoon sinds 2013 al bestuurder van eiseres was en dat de bestuurders gezamenlijk bevoegd zijn. Daarnaast stelt eiseres dat de uitzondering van artikel 12, tweede lid, onder letter b, van de Wet Vpb van toepassing is omdat de zoon op 1 januari 2016 al een 5% aandelenbelang in eiseres hield en daarom sprake is van een uitbreiding van een reeds bestaand aandelenbelang. 
    
    26. De rechtbank overweegt dat de vraag of het uiteindelijk belang gewijzigd is naar vaste jurisprudentie een materiële toets is. Het ‘uiteindelijke belang’ is een ruim begrip (zie Kamerstukken II, 2000-2001, 27 209, nr. A, p. 20-21, vgl. Gerechtshof Amsterdam 
    5 februari 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:408). Uit jurisprudentie blijkt dat het uiteindelijk belang zowel kan zien op de mate van zeggenschap in de vennootschap als op het financiële belang in de vennootschap (zie Hoge Raad 18 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:916, r.o. 3.2 en 3.3 en Conclusie van A-G Wattel van 18 juni 2014, ECLI:NL:PHR:2014:660, r.o. 7.12 en 8.4 en Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 17 november 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:9557, r.o. 4.10). 
    
    27. Ter zitting heeft eiseres erkend dat het financieel belang in de vennootschap met de schenking is gewijzigd. Naar het oordeel van de rechtbank is het financieel belang ook dusdanig gewijzigd dat sprake is van een belangrijke wijziging van het uiteindelijk belang in eiseres. Als gevolg van de onder 5 beschreven schenking en de daaropvolgende statutenwijziging heeft de zoon niet langer een belang van 5% bij de winst van de vennootschap, maar een belang bij 100% van de winst van eiseres voor zover deze meer dan € 150.000 per jaar bedraagt. Gesteld noch gebleken is dat het dusdanig onwaarschijnlijk is dat eiseres jaarlijks een winst van meer dan € 150.000 behaalt dat geen sprake zou zijn van een belangrijke wijziging van het financieel belang in de vennootschap.
    
    28. Voor zover eiseres meent dat voor de toepassing van artikel 12a van de Wet Vpb het van belang is dat zowel het financieel belang als de zeggenschap gewijzigd is, betreft dit naar het oordeel van de rechtbank een onjuiste rechtsopvatting. Een wijziging van het financiële belang is voldoende om een wijziging van het uiteindelijke belang aan te nemen (zie het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 18 oktober 2013). Voor zover eiseres er in haar betoog van uit gaat dat bestuursbevoegdheid in de vennootschap bepalend is voor de toets of sprake is van een wijziging van het uiteindelijke belang in de vennootschap, faalt dit betoog ook. De rechtbank overweegt dienaangaande dat met de schenking van de aandelen de zeggenschap in de algemene vergadering van aandeelhouders van de vennootschap is gewijzigd. Het primaat in een besloten vennootschap ligt bij de algemene vergadering van aandeelhouders. De aandeelhouders kunnen bijvoorbeeld de bestuurders van de vennootschap benoemen en ontslaan. Weliswaar blijft vader door het preferente aandeel wel (enige) zeggenschap, bijvoorbeeld vanwege het benoemingsrecht van een bestuurder dat is toegekend aan de houder van het preferente aandeel, en een financieel belang houden in de vennootschap, dit doet er niet aan af dat er wel sprake is van een belangrijke wijziging van het uiteindelijk belang. 
    
    29. Naar het oordeel van de rechtbank faalt het beroep van eiseres op de uitzondering van het tweede lid, onderdeel b, van artikel 12a van de Wet Vpb. Met de overdracht van 95% van het aandelenbelang in eiseres kan niet gezegd worden dat sprake is van een wijziging in het uiteindelijke belang in de vennootschap die betrekking heeft op een uitbreiding van belang door een persoon die reeds een belang van een derde deel in de vennootschap hield. Voor het van toepassing zijn van de uitzondering dient de zoon namelijk op 1 januari 2016 reeds een derde van het uiteindelijke belang in eiseres in bezit te hebben. De zoon had op 1 januari 2016 slechts 5% van de aandelen in eiseres en daarmee is de grens van een derde deel niet behaald. Gelet hierop is de uitzondering niet van toepassing. 
    
    30. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een belangrijke wijziging van het uiteindelijke belang in eiseres. De rechtbank zal voorbij gaan aan het aanhoudingsverzoek van eiseres nu de rechtbank reeds uitspraak heeft gedaan op de beroepen van de zoon en daarbij de beroepen niet-ontvankelijk heeft verklaard. Bovendien is voor de beoordeling van deze zaak niet van belang of voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de schenkbelasting sprake is van een materiele onderneming zoals eiseres stelt (zie hierna).
    
    
      
        Herinvesteringsreserve – beleggingstoets 
      
    
    31. Eiseres stelt dat haar bezittingen in de drie maanden voorafgaand aan de schenking niet voor meer dan de helft uit beleggingen bestond en dat om deze reden artikel 12a van de Wet Vpb niet toegepast dient te worden. Ter onderbouwing van haar standpunt stelt eiseres dat sprake is van meer arbeid dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is en dat een hoger rendement dan gebruikelijk wordt nagestreefd met de activiteiten. Ook huurt eiseres een kantoor, heeft zij personeel in dienst, ontwikkelt zij onroerende zaken en voert zij het technisch huurbeheer uit. Daarmee ontstijgt de arbeid die van een normale vastgoedonderneming. 
    
    32. Verweerder stelt daarentegen dat gelet op de balans van de vennootschap 84% van de bezittingen van eiseres uit beleggingen bestaan, namelijk uit onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld aan derden en dat dit voor de toepassing van artikel 12a Wet Vpb, gelet op het vierde lid onder a. van die bepaling, beleggingen betreffen.
    
    33. De rechtbank overweegt dat blijkens de wetsgeschiedenis artikel 12a van de Wet Vpb buiten toepassing blijft als de bezittingen van de belastingplichtige op geen enkel moment voor meer dan de helft heeft bestaan uit beleggingen (zie Kamerstukken II, 2003-2004, 29 678, nr. 3, p. 19-20). De bewijslast dat de bezittingen van eiseres in de drie maanden voorafgaand aan de schenking voor minder dan de helft hebben bestaan uit beleggingen ligt, gelet op de tweede volzin van artikel 12a, eerste lid, van de Wet Vpb, bij eiseres. De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet in haar bewijslast is geslaagd en zal dit oordeel hierna toelichten.
    
    34. Voor zover eiseres meent dat getoetst dient te worden of bij haar sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer, volgt de rechtbank eiseres niet. Gelet op het vierde lid van artikel 12a van de Wet Vpb hoeft deze toets niet aangelegd te worden nu verhuurde onroerende zaken bij wetsfictie als beleggingen worden aangemerkt. De rechtbank acht het aannemelijk dat, gelet op de overgelegde balans, de bezittingen van eiseres voor meer dan de helft bestaan uit onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld aan derden. Eiseres is er daarom niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat haar bezittingen voor minder dan de helft uit beleggingen bestaan. De rechtbank gaat niet in op de vraag of voor de beleggingstoets de onroerende zaken op basis van de balanswaarde of op grond van de economische waarde in aanmerking moet worden genomen, zoals eiseres stelt, omdat dit in onderhavige zaak niet tot een ander oordeel kan leiden.
    
    
      
        Dotatie aan herinvesteringsreserve
      
    
    35. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de dotatie aan de herinvesteringsreserve van de boekwinst à € 545.403 op de verkoop van het object aan de [adres] eveneens toegevoegd dient te worden aan de winst op grond van artikel 12a, eerste lid, onderdeel b, van de Wet Vpb. Volgens verweerder is het besluit tot vervreemding genomen vóór de wijziging in het uiteindelijke belang. Verweerder komt tot deze conclusie omdat het pand vanaf eind maart 2016 niet meer is verhuurd, in combinatie met de datum van wijziging van het uiteindelijk belang van 2 augustus 2016 en het sluiten van de koopovereenkomst voor de verkoop van het object aan de [adres] op 
    2 september 2016.
    
    36. Het feit dat het object in maart 2016 na overlijden van de huurster leeg is komen te staan en dat de koopovereenkomst op 2 september 2016 is gesloten, hetgeen kort na de wijziging van het belang is (op 2 augustus 2016), maken het voor de rechtbank aannemelijk dat het besluit tot verkoop van het object vóór de wijziging van het belang is genomen. Het is aan eiseres om feiten en omstandigheden te stellen om het tegendeel aannemelijk te maken. Met de ter zitting gegeven verklaring is eiseres hierin niet geslaagd. Op vragen van de rechtbank antwoordde eiseres niet aan te kunnen geven wanneer het besluit tot verkoop is genomen. Eiseres stelt dat het voornemen was de woning gereed te maken voor verhuur maar dat dit uiteindelijk niet mogelijk bleek en de woning daarom te koop is gezet. Eiseres heeft ter zitting aangegeven dat in juli of augustus 2016 bleek dat de woning niet verhuurd ging worden. Eiseres heeft onvoldoende gesteld om de onduidelijkheid omtrent het moment van besluit tot verkoop weg te nemen en dat komt naar het oordeel van de rechtbank voor rekening en risico van eiseres zodat, gelet op de tekst van artikel 12a, eerste lid, onder b. Wet Vpb, deze boekwinst niet aan de herinvesteringsreserve gedoteerd kan worden.
    
    
      
        Algemene beginselen van bestuur
      
    
    37. Eiseres heeft ter zitting gesteld dat verweerder in de jaren 2017, 2018 en 2019 de aanslagen overeenkomstig de aangiften heeft opgelegd en dat in de aangiften dezelfde herinvesteringsreserve is aangegeven als al in 2016 bestond. De rechtbank begrijpt dat eiseres zich op het standpunt stelt dat daarmee gerechtvaardigd vertrouwen bij eiseres is gewekt dat artikel 12a van de Wet Vpb niet van toepassing is in het jaar 2016.
    
    38. De rechtbank overweegt aangaande dit punt als volgt. Gesteld noch gebleken is dat de aanwending of vrijval van de herinvesteringsreserve uitdrukkelijk aan de orde is gesteld bij de aanslagregeling van de latere jaren. De rechtbank overweegt dat eiseres weliswaar ter zitting een brief van de Belastingdienst heeft getoond waarin staat dat vragen zullen worden gesteld naar aanleiding van de aangifte Vpb 2017. Voor zover dit al relevant zou kunnen zijn, gelet op het feit dat deze vragenbrief ziet op een later jaar, blijkt uit de getoonde brief niet welke vragen er zijn gesteld en of de vragen zagen op de herinvesteringsreserve. Dit laatste is ook niet gesteld door eiseres. Gelet op het voorgaande is niet aannemelijk geworden dat door verweerder voor het jaar 2016 vertrouwen is gewekt waarop eiseres zich in rechte kan beroepen.
    
    39. Eiseres stelt dat verweerder ten onrechte in zijn uitspraak op bezwaar niet is ingegaan op het standpunt dat de zeggenschap bij vader is blijven liggen omdat hij een preferent aandeel heeft behouden. De rechtbank overweegt dat verweerder inderdaad niet expliciet is ingegaan op dit argument van eiseres en dat de uitspraak op bezwaar summier is gemotiveerd, maar dat de gegeven motivering voldoende is om de uitspraak op bezwaar te dragen. Naar het oordeel van de rechtbank is de uitspraak op bezwaar daarom niet in strijd met het motiveringsbeginsel.
    
    
      
        Belastingrente
      
    
    40. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet gelet op de uitkomst van de procedure geen aanleiding om van de beschikking belastingrente af te wijken.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    41. Gelet op het hiervoor overwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    42. Nu het beroep ongegrond wordt verklaard bestaat voor een proceskostenvergoeding geen aanleiding.
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.H. de Soeten, voorzitter, en mr. A.A. Fase en 
      mr. P.A. Spijker, leden, in aanwezigheid van mr. T. van Opzeeland, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 september 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).
    
    
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	de datum van verzending;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	 de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).