ECLI:NL:RBNNE:2023:3142, Rechtbank Noord-Nederland, 20-07-2023, LEE 22/2341
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2023-07-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiser heeft in het jaar 2020 een onroerende zaak gekocht. De onroerende zaak wordt door eiser gebruikt als woning. De onroerende zaak is oorspronkelijk gebouwd als bankgebouw en later gebruikt als winkel. In 2018 is een omgevingsvergunning verleend voor de verbouwing van de onroerende zaak van winkel tot woning. Eiser stelt dat op de verkrijging van de onroerende zaak het overdrachtsbelastingtarief van 2 procent van toepassing is, omdat de onroerende zaak ten tijde van de verkrijging moet worden aangemerkt als woning. Verweerder stelt dat het tarief van 2 procent niet van toepassing is, omdat de onroerende zaak ten tijde van de verkrijging niet als woning kan worden aangemerkt. Daarbij is het gebruik van de onroerende zaak als woning volgens verweerder niet van doorslaggevend belang voor het toepasselijke tarief, maar moet in beginsel worden gekeken naar de oorspronkelijke bestemming van de onroerende zaak. 
      
      De rechtbank komt tot het oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat op het moment van de verkrijging de onroerende zaak niet dusdanig ingrijpend is verbouwd dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om de onroerende zaak weer geschikt te maken voor gebruik als niet-woning. De rechtbank neemt hierbij in overweging dat bij de verbouwing in 2018 de indeling van de onroerende zaak niet is veranderd, er geen ruimtes verloren zijn gegaan en ook geen extra ruimtes zijn gecreëerd. In de voormalige bankkluis zijn weliswaar sanitaire voorzieningen in de vorm van een wastafel en douche gerealiseerd, maar de rechtbank vindt het aannemelijk dat deze voorzieningen vrij eenvoudig te verwijderen zijn. Ook staan de aangelegde leidingen voor het sanitair aan een ander gebruik van de ruimte als badkamer niet in de weg. Verder hoeft de onroerende zaak voor het gebruik als winkel geen grote wijzigingen te ondergaan, omdat de indeling van de onroerende zaak niet is gewijzigd en de onroerende zaak nog beschikt over een entree met schuifdeuren. Tot slot volgt uit de advertentie op Funda dat de onroerende zaak voor meerdere functies geschikt kan worden gemaakt en volgen er uit het geldende bestemmingsplan geen beperkingen voor het gebruik van de onroerende zaak als niet-woning. Het beroep van eiser is ongegrond.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Groningen
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummer: LEE 22/2341
  
  
    
      uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 20 juli 2023 in de zaak tussen
    
  
  
    
      
        [eiser]
      , te [woonplaats] , eiser,
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).
  
  
    
      Procesverloop
    
  
  
    Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 28 maart 2021 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 6.200. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 69 aan belastingrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 620 opgelegd.
  
  
    Bij uitspraak op bezwaar van 6 mei 2022 heeft verweerder het bezwaar van eiser gedeeltelijk gegrond verklaard en de eerder opgelegde verzuimboete van € 620 vernietigd.
  
  
    Eiser heeft tegen deze uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
  
  
    Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
  
  
    Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.
  
  
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 mei 2023. Eiser is verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [medewerker verweerder] .
  
  
    
      Overwegingen
    
  
  
    
      Feiten
    
  
  
    1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
  
  
    1.1.	Eiser heeft op 24 augustus 2020 een koopovereenkomst voor de koop van de onroerende zaak aan de [straatnaam] te [woonplaats] (hierna: de onroerende zaak) ondertekend. In deze overeenkomst staat, voor zover hier van belang, het volgende:
    “Verkoper en koper komen overeen:
    
      artikel 1 Verkoop en koop
    
    
      Verkoper verkoopt aan koper, die van verkoper koopt de eigendom van het perceel grond met woning (voormalig bankgebouw) en verdere aanhorigheden:
    
    
      Plaatselijk bekend (incl. postcode): 
      
        [straatnaam] , [postcode] [woonplaats] 
    
    
      (…)
    
    
      artikel 6 Staat van de onroerende zaak/ Gebruik
    
    
      (…)
    
    
      6.3
       De onroerende zaak zal bij de eigendomsoverdracht de feitelijke eigenschappen bezitten die nodig zijn voor een normaal gebruik als: 
      woonhuis
      . (…)”
  
  
    1.2.	De onroerende zaak is op 9 oktober 2020 aan eiser geleverd. In de akte van levering is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
  
  
    “OMSCHRIJVING REGISTERGOED
    het recht van eigendom met betrekking tot de woning met erf en grond gelegen te [postcode] [woonplaats] , [straatnaam] , kadastraal bekend gemeente [woonplaats] , [nummer] ter grootte van drie are en zevenennegentig centiare (3 a 97 ca)
    
    
      
        (…)
      
    
    
  
  
    GEBRUIKSDOELSTELLING
    Het verkochte is door koper te gebruiken als woonhuis. Ten aanzien van dit gebruik van het verkochte heeft verkoper meegedeeld dat het hem niet bekend is dat dit gebruik op publiek- of privaatrechtelijke gronden niet is toegestaan.
    
    
      
        (…)
      
    
    
  
  
    BEREKENING OVERDRACHTSBELASTING
    
      
        Verkoper, makelaar van verkoper en koper zijn er van overtuigd dat er sprake is van een overdracht van een woning. Ter zake van de onderhavige verkrijging zal mitsdien twee procent (2%) overdrachtsbelasting verschuldigd zijn over een bedrag groot honderdvijfenvijftigduizend (€ 155.000,00).
      
      
        Partijen verklaren dat derhalve aan overdrachtsbelasting verschuldigd is een bedrag ad drieduizend eenhonderd euro (€ 3.100,00). 
      
      
        De mogelijkheid bestaat dat de belastingdienst het onderhavige verkochte niet aanmerkt als woning. De koper verklaart een eventuele naheffing van overdrachtsbelasting (met een eventuele daarbij behorende boete) onverwijld op eerste verzoek van de fiscus, dan wel de notaris, te voldoen. (…)”
    
    
    
      1.3.
      De onroerende zaak is in 1975 gebouwd als bankgebouw en heeft tot 2008 als zodanig gefunctioneerd. Nadien is in de onroerende zaak een winkel gevestigd geweest. 
      
    
    
      1.4.
      
        In september 2018 is een omgevingsvergunning aangevraagd voor de verbouw van de onroerende zaak van winkel tot woning. Deze vergunning is in november 2018 verleend. In de omgevingsvergunning staat – voor zover hier relevant – het volgende:
        “1. Aanvraag
        
          Op 4 september 2018 hebben wij een aanvraag ontvangen voor een omgevingsvergunning, zoals bedoeld in de Wet algemene bepalingen omgevingsrecht (Wabo). (…) 
        
        
          De aanvraag betreft: het verbouwen van winkel tot woning. 
        
        
          De aanvraag bevat de volgende activiteiten: 1. het bouwen van een bouwwerk.
        
        
          Locatie: [straatnaam] in [woonplaats] .
        
        
          (…)
        
        
          4. Besluit
        
        
          (…)
        
        
          Wij hebben besloten de aangevraagde omgevingsvergunning voor het verbouwen van winkel tot woning op het perceel [straatnaam] in [woonplaats] te verlenen. (…)”
      
      
      
        Na afronding van de verbouwing tot het moment van de verkrijging van de onroerende zaak door eiser werd de onroerende zaak verhuurd als woning. 
      
      
    
    
      1.5.
      
        In de Funda-advertentie die was opgesteld voor de verkoop van de onroerende zaak stond – voor zover hier van belang – het volgende:
        “Omschrijving
        
          In het centrum van [woonplaats] gelegen VRIJSTAAND PAND geschikt voor diverse doeleinden. Het pand is in 1975 gebouwd als [naam bank] en dit is nog terug te zien in de aanwezige kluis. Sinds 2008 is het in gebruik als winkelpand. Hiervoor is het dan ook zeer geschikt. Ook zou je door kleine aanpassingen wonen en werken goed kunnen combineren. De afgelopen twee jaar is het pand dan ook gebruikt als woonhuis. Kortom: een object met diverse mogelijkheden!”
      
      
    
    
      1.6.
      
        Tot de stukken behoort in opdracht van eiser taxatierapport van 1 september 2020, dat opgesteld door [makelaar] . Hierin staat onder andere het volgende:
        “B. OBJECT
        
          Woningtype: vrijstaande woning
        
        
          (…)
        
        
          H. OMSCHRIJVING OBJECT EN OMGEVING
        
      
      
        1. Object
      
      
        a. Nadere omschrijving van het object: Vrijstaand woon- c.q. woon/winkelpand (voormalig bankgebouw) met erf, en ondergrond.
      
      
        (…)
      
      
        e. Indeling: Entree/tochtportaal, woonkamer, 2 slaapkamers, de voormalige kluis met daarin nu de badkamer en een berging. Keuken voorzien van een eenvoudige keukenopstelling, toilet. Vaste trap naar de verdieping met daarop een overloop, slaapkamer en zolderberging. (…) ”
      
    
    
      1.7.
      Eiser heeft ter financiering van de aankoop van de woning een hypotheeklening afgesloten die is verstrekt onder ‘Nationale Hypotheek Garantie’ (NHG).
      
    
    
      1.8.
      
        Ten aanzien van de verkrijging van de onroerende zaak is een bedrag van 
        € 3.100 (tarief 2%) aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.  
      
      
    
    
      1.9.
      Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 28 maart 2021 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 6.200. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 69 aan belastingrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 620 opgelegd.
      
    
    
      1.10.
      Bij uitspraak op bezwaar van 6 mei 2022 heeft verweerder het bezwaar van eiser gedeeltelijk gegrond verklaard en de eerder opgelegde verzuimboete van € 620 vernietigd.
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder terecht de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting heeft opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of eiser ten tijde van de levering van de onroerende zaak een woning, in de zin van artikel 14, tweede lid van de Wet op belastingen en rechtsverkeer (hierna: Wbr), heeft verkregen en het verlaagde tarief van 2 procent van toepassing is.
      
      3. Eiser stelt dat de naheffingsaanslag onterecht is opgelegd, omdat op de verkrijging van de onroerende zaak het tarief van 2 procent van toepassing is. De onroerende zaak moet namelijk volgens eiser ten tijde van de verkrijging worden aangemerkt als een woning. Eiser voert daartoe aan dat de onroerende zaak op het moment van de verkrijging werd gebruikt als woning. Eiser wijst er verder op dat de onroerende zaak in 2018 een ingrijpend is verbouwd waarbij onder andere een slaapkamer, twee hallen, een berging en een douche zijn gerealiseerd en de bankkluis onbruikbaar is geworden door de aanleg van leidingen, een afvoer en een douche. Voor deze verbouwing is in november 2018 een omgevingsvergunning afgegeven waarin staat dat toestemming wordt verleend voor het verbouwen van de toenmalige winkel tot een woning. Volgens eiser is verder van belang dat ter zake van de koop van de onroerende zaak een koopovereenkomst is opgesteld op basis van een model koopovereenkomst voor een bestaande eengezinswoning en dat hij ter financiering van de aankoop van de onroerende zaak een hypotheek met NHG heeft afgesloten. Tot slot acht eiser van belang dat in de Basisregistratie voor Adressen en Gebouwen (BAG) is vermeld dat de onroerende zaak een woonfunctie heeft en ook uit het bestemmingsplan volgt dat de onroerende zaak (mede) een woonbestemming heeft.
      
      4. Verweerder heeft het standpunt van eiser gemotiveerd betwist en stelt dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het tarief van 2 procent is volgens verweerder niet van toepassing op de verkrijging van de onroerende zaak, omdat de onroerende zaak ten tijde van de verkrijging niet als een woning kan worden aangemerkt. Volgens verweerder is het niet van doorslaggevend belang of de onroerende zaak wordt gebruikt als woning, omdat voor de overdrachtsbelasting moet worden gekeken of de onroerende zaak naar zijn aard voor bewoning is bestemd of niet. Daarbij moet volgens verweerder in beginsel aansluiting worden gezocht bij het doel waarvoor de onroerende zaak oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. De onroerende zaak is oorspronkelijk ontworpen en gebouwd als een bankgebouw en daarmee naar zijn aard een niet-woning. Volgens verweerder is de onroerende zaak ook na de verbouwing van 2018 nog steeds naar zijn aard een niet-woning. Verweerder voert daartoe aan dat geen dan wel slechts beperkte aanpassingen nodig zijn om de onroerende zaak weer op een geschikte wijze als niet-woning te kunnen gebruiken. De verbouwing die in 2018 heeft plaatsgevonden is volgens verweerder relatief kleinschalig geweest, omdat de indeling en de inrichting van het pand nagenoeg intact is gebleven. De bij de verbouwing aangebrachte afvoer, leidingen, stopcontacten, afzuiger en nieuwe vloer staan volgens verweerder het gebruik van de onroerende zaak als niet-woning ook niet in de weg. 
      
      5. De rechtbank overweegt dat voor het antwoord op de vraag of de onroerende zaak voor de heffing van de overdrachtsbelasting kan worden aangemerkt als woning, van belang is of de onroerende zaak naar zijn aard voor bewoning is bestemd. De geschiktheid van een onroerende zaak om als woning te dienen is niet beslissend. De vraag of een onroerende zaak naar zijn aard voor bewoning is bestemd, moet worden beantwoord aan de hand van een objectieve maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. Aanknoping bij de kenmerken van een onroerende zaak wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor de onroerende zaak oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Indien een onroerende zaak oorspronkelijk niet met bewoning als doel is gebouwd, maar het bouwwerk nadien is verbouwd om het geschikt te maken voor bewoning, kan het alleen worden geacht zijn aard van niet-woning te hebben behouden indien niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor andere vorm van gebruik dan bewoning geschikt te maken. Indien toepassing van de deze regels niet leidt tot een duidelijke slotsom, komt mede betekenis toe aan de eisen of beperkingen die voor het (gebruik van het) bouwwerk voortvloeien uit publiekrechtelijke voorschriften.
      
      6. De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat de onroerende zaak oorspronkelijk gebouwd is als niet-woning en dat de verbouwing in 2018 er onmiskenbaar op gericht was om de onroerende zaak voor bewoning geschikt te maken. Gelet op het toetsingskader zoals de rechtbank hiervoor bij 5. heeft uiteengezet, betekent dit dat de rechtbank de vraag moet beantwoorden of ten tijde van de overdracht niet meer dan beperkte aanpassingen nodig waren om de onroerende zaak weer voor gebruik als niet-woning geschikt te maken. Indien het antwoord hierop bevestigend luidt, heeft de onroerende zaak zijn aard van niet-woning behouden. Indien het antwoord hierop ontkennend luidt, heeft de onroerende zaak zijn aard van niet-woning niet behouden en is het lagere overdrachtstarief van toepassing. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat op verweerder de bewijslast rust om de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om de onroerende zaak weer voor het oorspronkelijke doel geschikt te maken.
      
      7. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder het van hem verlangde bewijs geleverd. Verweerder heeft aannemelijk gemaakt dat de onroerende zaak op het moment van de verkrijging niet dusdanig ingrijpend is verbouwd dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om de onroerende zaak weer geschikt te maken voor gebruik als niet-woning. De rechtbank overweegt daartoe dat bij de verbouwing in 2018 de indeling van de onroerende zaak niet is veranderd. Er zijn geen ruimtes verloren gegaan en ook geen extra ruimtes gecreëerd. Weliswaar zijn in de voormalige bankkluis sanitaire voorzieningen in de vorm van een wastafel en een douche gerealiseerd, maar de rechtbank vindt aannemelijk dat deze voorzieningen vrij eenvoudig te verwijderen zijn, waardoor deze ruimte ook weer geschikt gemaakt kan worden voor ander gebruik. De aangelegde leidingen voor het sanitair staan aan een ander gebruik van deze ruimte dan het gebruik als badkamer niet wezenlijk in de weg. Dat, zoals eiser heeft gesteld, de bankkluis in de toekomst in ieder geval niet meer als zodanig kan worden gebruikt, vindt de rechtbank – wat daar verder ook van zij – niet van belang. Het gaat namelijk niet om de vraag of de onroerende zaak met beperkte aanpassingen in al zijn onderdelen weer geschikt kan worden gemaakt voor het gebruik als bank, maar om de vraag of de onroerende zaak met beperkte aanpassingen weer geschikt kan worden gemaakt voor enige andere gebruik dan bewoning. Met beperkte aanpassingen kan de voormalige bankkluis bijvoorbeeld ook dienst doen als opslagruimte van een in de onroerende zaak te vestigen winkel. Dat de onroerende zaak overigens geschikt kan zijn voor het vestigen van een winkel, volgt uit de omstandigheid dat de onroerende zaak al in gebruikt is geweest als winkel. Voor opnieuw gebruik van de onroerende zaak als winkel hoeft de onroerende zaak ook geen grote wijzigingen te ondergaan, nu de indeling van de onroerende zaak overigens niet is gewijzigd. De rechtbank vindt hierbij met name van belang dat de onroerende zaak nog steeds beschikt over een entree met schuifdeuren. Die vormen naar het oordeel van de rechtbank juist een bijzonder kenmerk vormen voor een niet-woning. Verder volgt ook uit de advertentie op Funda (zie 1.5.) dat de onroerende zaak voor meerdere functies is geschikt kan worden gemaakt. Ten slotte vindt de rechtbank in dit verband verder van belang dat er volgens het geldende bestemmingsplan geen beperkingen voor het gebruik van de onroerende zaak als niet-woning gelden. 
      
      8. Nu de rechtbank van oordeel is dat de onroerende zaak ten tijde van de verkrijging niet kan worden aangemerkt als een woning, is het (verlaagde) overdrachtsbelastingtarief van 2 procent niet van toepassing. Verweerder heeft daarom terecht een naheffingsaanslag aan eiser opgelegd. 
      
      9.  De rechtbank kan begrijpen dat dit voor eiser een zure uitkomst is, omdat eiser er bij het tekenen van de koopovereenkomst niet bij stil heeft gestaan dat het verlaagde overdrachtsbelastingtarief wel eens niet van toepassing zou zijn. Omdat voor allerlei andere (wettelijke) regelingen, waaronder de Wet WOZ, de NHG-bepalingen, de BAG, de onroerende zaak wel als woning wordt aangemerkt, is het ook wel begrijpelijk dat eiser meent dat dit ook voor de overdrachtsbelasting heeft te gelden. Zoals de rechtbank hiervoor uiteen heeft gezet, moet voor de toepassing van de overdrachtsbelasting echter op basis van een zelfstandig toetsingskader worden bepaald of sprake is van een woning of een niet-woning. Hoe de onroerende zaak voor andere wettelijke regelingen wordt geduid is dus niet van belang voor de vraag of de onroerende zaak ook voor toepassing van de overdrachtsbelasting als woning moet worden aangemerkt.
      
      
        
          Conclusie
        
      
      10. Het beroep is ongegrond en de naheffingsaanslag blijft in stand.
      
      
        
          Beslissing
        
      
      
      
        De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, rechter, in aanwezigheid van mr. A. Pavković, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 juli 2023.
      
      
      
        griffier				rechter
      
      
      
        Afschrift verzonden aan partijen op:
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer).
      
      
      
        Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.
      
      
      
        Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
      
      
      
        Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de datum van verzending;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
      
    
  
  
    Zie Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:290 en Hoge Raad 29 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1779.
  
  
     Zie Hoge Raad 29 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1779, r.o. 2.3.4.