ECLI:NL:GHSHE:2024:3078, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-10-2024, 22/1562, 22/1563, 24/488 en 22/489
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-10-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil zijn (navorderings)aanslag(en) IB/PVV voor de jaren 2014 tot en met 2017. Het hof is van oordeel dat de inspecteur beschikte over het voor de navordering benodigde nieuwe feit en dat de schattingen van de inspecteur redelijk zijn. De vergrijpboeten zijn terecht opgelegd. Hoger beroep ongegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 22/1562, 22/1563, 24/488 en 22/489
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 10 augustus 2022, nummers BRE 21/1440, 21/1441, 21/2735 en 21/2737 in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende, over het jaar 2014 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Verder heeft de inspecteur aan belanghebbende voor de jaren 2015, 2016 en 2017 de aanslagen IB/PVV opgelegd (hierna: de navorderingsaanslag en de aanslagen, tezamen ook: de belastingaanslagen).
      
    
    
      1.2.
      
        Gelijktijdig met de vaststelling van de belastingaanslagen heeft de inspecteur aan
        belanghebbende belastingrente in rekening gebracht (verder: de belastingrentebeschikkingen) en bij beschikkingen vergrijpboeten opgelegd.
      
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de belastingaanslagen en de beschikkingen betreffende de vergrijpboeten en de belastingrente bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft de bezwaren tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 en de aanslag voor het jaar 2015 gegrond verklaard en deze verminderd. Belanghebbende is tegen deze beslissingen in beroep gegaan bij de rechtbank. 
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard en de aangiften behandeld als verzoeken om ambtshalve vermindering. 
      
    
    
      1.6.
      De inspecteur heeft de verzoeken om ambtshalve vermindering bij beschikkingen gedeeltelijk afgewezen en deze aanslagen verminderd.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de uitspraken op de verzoeken om ambtshalve vermindering. Met instemming van de inspecteur heeft belanghebbende de rechtbank verzocht om deze bezwaren als rechtstreeks beroep tegen de beschikkingen aan te merken. De rechtbank is hiermee akkoord gegaan. 
      
    
    
      1.8.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak het beroep tegen de vergrijpboete opgelegd bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 gegrond verklaard. Voor het overige zijn de beroepen ongegrond verklaard. Vanwege de overschrijding van de redelijke termijn heeft de rechtbank de vergrijpboeten voor alle in geschil zijnde jaren verminderd.
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.10.
      Een eerste zitting heeft plaatsgevonden op 11 april 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende, via een videoverbinding, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.11.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek geschorst.
      
    
    
      1.12.
      Een tweede zitting heeft plaatsgevonden op 13 juni 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 3] en [inspecteur 1] .
      
    
    
      1.13.
      De gemachtigde heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. 
      
    
    
      1.14.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende was van juni 2013 tot en met maart 2021 getrouwd met mevrouw [de vrouw] . Zij hebben samen drie kinderen.
      
    
    
      2.2.
      Vanaf het jaar 2009 drijft belanghebbende de onderneming “ [onderneming] ” in de vorm van een eenmanszaak. Volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel bestaan de activiteiten van de onderneming uit het in- en exporteren van tweedehands materialen naar Suriname en de handel in autogeuren. Belanghebbende huurde ten behoeve van de bedrijfsvoering een loods aan de [adres] in [woonplaats] .
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende was ook betrokken bij een Spaanse vennootschap, [vennootschap] . De activiteiten van die onderneming bestonden uit het uitlenen van personeel op het gebied van las- en constructiewerk. Deze onderneming is op 25 augustus 2015 gestaakt.
      
    
    
      2.4.
      In de jaren 2013 tot en met 2017 heeft belanghebbende meerdere malen een vestiging van het [casino] bezocht. Vanuit het [casino] zijn enkele keren (winst)bedragen op de bankrekening van belanghebbende gestort.
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur heeft belanghebbende uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangifte over het jaar 2014. Belanghebbende heeft na afloop van de in de aanmaning gestelde termijn op 28 januari 2016 een aangifte ingediend met vermelding van een netto omzet voor de eenmanszaak [onderneming] (fietsenhandel), tevens fiscale winst vóór ondernemersaftrek, van € 213 en een belastbare winst, tevens verzamelinkomen, van nihil. 
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft met dagtekening 26 oktober 2017 de (primitieve) aanslag over het jaar 2014 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen van nihil. Bij de aanslag is een verzuimboete opgelegd wegens het niet tijdig doen van aangifte. 
      
    
    
      2.7.
      Voor de jaren 2015, 2016 en 2017 heeft de inspecteur belanghebbende uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangifte. Belanghebbende heeft de vooraf ingevulde aangiftegegevens voor die jaren opgehaald maar niet binnen de laatstelijk gestelde termijnen aangiften ingediend. 
      
    
    
      2.8.
      Op 22 juni 2016 heeft de inspecteur een “waarneming ter plaatse” uitgevoerd bij de eenmanszaak [onderneming] . Hiervan is op 1 juli 2016 een verslag gemaakt, waarin, voor zover van belang, het volgende is opgenomen:
      
      
        “(…) Het doel van het bezoek was:
        -het waarnemen van de actuele bedrijfsactiviteiten;
        -het vaststellen van de identiteit en het aantal in de onderneming in loondienst werkzame personen.(…)
      
      
      
        Tijdens het bezoek is gesproken met de heer [belanghebbende] over de bedrijfsactiviteiten, de omzet, de omzetverantwoording en zijn Spaanse onderneming. (…) De contante ontvangsten worden niet geregistreerd in een kasboek. De verkopen worden per kwartaal verwerkt in de Excel bestand. De verkopen worden per geur geregistreerd. De omzet wordt bepaald aan de hand van de verkopen. Volgens verklaring van de heer [belanghebbende] weet hij uit zijn hoofd wat hij per kwartaal heeft verkocht. (…) De heer [belanghebbende] is sinds een half jaar werkzaam in loondienst bij [werkgever] (…) Als loon ontvangt hij maandelijks € 2.000,00 - € 2.100 netto per maand. Een groot gedeelte van het loon is een vergoeding voor gemaakte reiskosten. (…) De heer [belanghebbende] verklaarde weinig privé opnames uit de onderneming te hebben. Als reden hiervoor gaf hij op; de hoge huurprijs van de loods en geen handel met Suriname. Door de heer [belanghebbende] wordt regelmatig een casino bezocht en de winst uit gokken wordt op een privérekening uitbetaald.(…) Met de heer [belanghebbende] is afgesproken per direct een kasboek te gaan bijhouden en daarin per dag/datum de contante inkomsten en uitgaven te noteren. Afgesproken is ook om de inkopen op het moment van inkoop te boeken niet pas op het moment van verkoop. Na deze wijze van administreren is de voorraad administratie actueel. (…) De belastinginspecteur kan bij de beoordeling van door de belastingplichtige ingezonden aangiftebiljetten nog op deze waarnemingen terugkomen, bijvoorbeeld in de vorm van aanvullende vragen.”
      
      
    
    
      2.9.
      De inspecteur heeft op 19 december 2017 een boekenonderzoek aangekondigd bij belanghebbende voor de jaren 2013 tot en met 2018. Op 1 april 2019 is een rapport inzake het ingestelde boekenonderzoek aan belanghebbende en zijn adviseur gestuurd. Onderdeel van de bevindingen is een vermogensvergelijking voor de jaren 2013 tot en met 2018. Met betrekking tot de boeten voor de jaren 2015 tot en met 2017 is in het rapport onder andere het volgende opgenomen:
      
      
        “Over al die jaren hebt u dan wel uw adviseur, ondanks de hiervoor ontvangen uitnodigingen, herinneringen en aanmaningen, geen aangiften ingediend. Meerdere malen bent u dus geconfronteerd met het feit dat u aangifte moest doen en had u kunnen controleren of u de aangifte al wel of niet gedaan had. U heeft hier echter geen gevolg aan gegeven. Alleen al het (blote) feit dat u drie jaar op rij geen aangiften indient terwijl u dit wel verplicht bent is voldoende om te stellen dat sprake is van willens en wetens (niet) handelen. Voor het jaar 2015 hebt u zelfs om uitstel tot het doen van aangifte verzocht en dat is ook ingewilligd. Daarnaast blijkt uit de bij ons bekende gegevens dat begin 2018, om exact te zijn op 19 februari 2018 (voor de jaren 2015 en 2016) en op 21 maart 2018 (voor 2017), de gegevens van de VIA (voor ingevulde aangifte) opgehaald zijn. Desondanks is ook daarna geen enkele aangifte
        ontvangen terwijl u wist dat er een aangifte klaarstond die u in moest dan wel had moeten dienen.”
      
      
    
    
      2.10.
      Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de inspecteur, gelet op het uit de vermogensvergelijking voortvloeiende negatieve netto privé, het standpunt ingenomen dat belanghebbende meer inkomen heeft genoten dan hij heeft aangegeven. 
      
    
    
      2.11
      De inspecteur heeft nadere berekeningen gemaakt van de belastbare inkomens uit werk en woning over de jaren 2013 tot en met 2018 en heeft navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2013 en 2014  en aanslagen IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2018 opgelegd. De inspecteur heeft daarbij de belastbare inkomens uit werk en woning voor de jaren 2014 tot en met 2017 vastgesteld op respectievelijk € 80.797, € 65.089, € 43.382 en € 30.014. 
      
    
    
      2.12.
      Bij de (navorderings)aanslag(en) is belastingrente in rekening gebracht en zijn boeten opgelegd. 
      
    
    
      2.13.
      In bezwaar tegen de belastingaanslagen en bij de verzoeken om ambtshalve vermindering is de inspecteur gedeeltelijk aan de bezwaren van belanghebbende tegemoetgekomen. Hij heeft de inkomenscorrecties op basis van de vermogensvergelijking als volgt berekend:
      
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.14.
      Na bezwaar en ambtshalve vermindering zijn de belastingaanslagen berekend naar de volgende bedragen: 
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.15.
      De rechtbank heeft de vergrijpboete voor het jaar 2014 verminderd. Daarnaast heeft de rechtbank alle boeten verminderd vanwege de lange duur van de procedure. De belastingaanslagen heeft zij in stand gelaten. 
      
    
    
      2.16.
      Het hof heeft op 21 september 2022 het hoger beroepschrift ontvangen.
      
    
    
      2.17.
      De advocaat van belanghebbende heeft per brief van 9 april 2024 aangegeven haar werkzaamheden voor belanghebbende te staken. Per brief van 13 mei 2024 heeft de advocaat van belanghebbende zich wederom als gemachtigde aangemeld.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      
        I. Beschikte de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een “nieuw feit”?
        II. Is de inspecteur bij toepassing van omkering van de bewijslast uitgegaan van redelijke schattingen van het belastbare inkomen uit werk en woning?
        III. Zijn de vergrijpboeten terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, van de boeten en van de navorderingsaanslag en vermindering van de aanslagen 2015, 2016 en 2017. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Vraag I
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt dat de feiten die tot een navordering hebben geleid ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslag reeds bekend waren bij de Belastingdienst. De inspecteur beschikt daardoor niet over het voor navordering benodigde nieuwe feit, zoals bedoeld in artikel 16, lid 1, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Het actualiteitenonderzoek is volgens belanghebbende uitgebreider geweest dan waar de rechtbank vanuit is gegaan. 
      
    
    
      4.2.
      Met betrekking tot het nieuwe feit heeft de rechtbank het volgende overwogen:
      
      
        
          “3.2. Ter zitting heeft de gemachtigde gesteld dat de inspecteur ten tijde van het actualiteitenonderzoek (zie 2.7) bekend was met het feit dat belanghebbende regelmatig het casino bezocht en daarmee winst behaalde en dat er daarom geen sprake kan zijn van een nieuw feit op grond waarvan de inspecteur over 2014 zou mogen navorderen.' De inspecteur heeft gesteld dat de bevindingen uit het boekenonderzoek (zie 2.8) pas aanleiding waren voor het opleggen van de navorderingsaanslag over 2014. 
        
      
      
    
    
      3.3.
      
        De rechtbank stelt vast dat het boekenonderzoek is aangevangen na het opleggen van de definitieve aanslag over het jaar 2014. De uit dat onderzoek verkregen informatie rechtvaardigt in beginsel navordering over dat jaar. Het door belanghebbende benoemde actualiteitenonderzoek (zie 2.7) maakt dat naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Blijkens het verslag was dat onderzoek gericht op de activiteiten van de onderneming van belanghebbende en niet op de betrouwbaarheid van de administratie of de beoordeling van een aangifte. De enkele mededeling van belanghebbende tijdens het actualiteitenonderzoek dat hij gokwinsten heeft behaald is geen omstandigheid op grond waarvan de inspecteur wist of redelijkerwijs had kunnen weten dat de aangifte van belanghebbende onjuist zou zijn. Daarbij merkt de rechtbank nog op dat de inspecteur niet het standpunt heeft ingenomen dat de gokwinsten belastbaar inkomen vormden.”
      
      
    
    
      4.3.
      Het hof constateert dat belanghebbende tijdens het actualiteitenonderzoek heeft aangegeven dat hij regelmatig het casino bezocht en daar ook winst mee behaald heeft. Het hof acht het oordeel van de rechtbank juist dat deze enkele mededeling geen omstandigheid was op grond waarvan de inspecteur wist of redelijkerwijs had kunnen of moeten weten dat de ingediende aangifte IB/PVV 2014 onjuist zou zijn. Deze stelling van belanghebbende wordt dan ook verworpen. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt in dat verband verder nog dat alles er op wijst dat de inspecteur de primitieve aanslag (dagtekening 26 oktober 2017) IB/PVV 2014 gemakshalve conform de aangifte heeft afgedaan om de aanslagtermijn per ultimo 2017 te halen, terwijl intern, vanwege de uitkomsten van het actualiteitenonderzoek op 1 juli 2016, al lang duidelijk moest zijn dat er een boekenonderzoek moest plaatsvinden. Belanghebbende benadrukt dat na een globale bestudering van het belastingdossier van belanghebbende de inspecteur tot de conclusie had moeten komen dat de door belanghebbende ingediende aangifte onjuist was omdat belanghebbende in zijn aangifte geen loon heeft opgenomen terwijl bekend was dat er wel sprake was van enige looninkomsten.
      
    
    
      4.5.
      Het hof is van oordeel dat niets er op wijst dat de inspecteur een navordering verhinderend ambtelijk verzuim heeft begaan. Uitgangspunt is dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag uit mag gaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn. Dit heeft te gelden voor het enige inkomen (winst uit onderneming) van € 213 dat in de aangifte is opgenomen, maar ook in combinatie met het verslag van het actualiteitenonderzoek waarin geen twijfel is geuit over de aanvaardbaarheid van de omzetverantwoording. Dat geen loon in de aangifte is opgenomen terwijl bekend was dat er wel sprake was van looninkomsten is onjuist. Weliswaar is in het rapport van het actualiteitsonderzoek opgenomen dat belanghebbende loon genoot, echter dat zag op het eerste halfjaar van 2016 en niet op 2014. Ook in die zin was er geen sprake van een ambtelijk verzuim.
      
      
        
          Vraag II
        
      
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is – terecht – niet in geschil dat voor de onderhavige jaren op grond van het bepaalde in artikel 27e AWR de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. Dat laat onverlet dat de inspecteur gehouden is bij het vaststellen van onderhavige belastingaanslagen uit te gaan van een redelijke schatting van het belastbare inkomen (uit werk en woning) van belanghebbende. Voor de beoordeling of aan deze maatstaf wordt voldaan, dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van de (navorderings)aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat belanghebbende in staat is opening van zaken te geven. Het vereiste van een redelijke schatting strekt ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door de inspecteur. In dat kader rust op de inspecteur de taak om de schatting zodanig te onderbouwen met feitelijke stellingen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan.  Als de inspecteur daarin slaagt dan ligt het op de weg van belanghebbende, wanneer hij de schatting betwist, om daarvoor het verzwaarde tegenbewijs te leveren. Daarbij geldt als uitgangspunt dat de berekening van de navorderingsaanslag redelijk en dus niet willekeurig behoort te zijn. 
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de schatting van de inspecteur niet redelijk is en voert daarvoor - ook in hoger beroep - aan dat het onredelijk is om met de behaalde gokwinsten in de vermogensvergelijking geen rekening te houden en bestrijdt de realiteit van de “stelpost overige zaken” van € 15.000 voor de jaren 2015 tot en met 2017. De rechtbank heeft met betrekking tot de redelijke schatting het volgende overwogen:
      
      
        
          “3.9.	Nu de rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende de vereiste aangiften IB/PVV voor de jaren 2014 tot en met 2017 niet heeft gedaan, is sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast. In dat geval moet de rechtbank beoordelen (i) of sprake is van een redelijke — niet willekeurige — schatting door de inspecteur, en, zo ja, (ii) of belanghebbende heeft doen blijken dat en in hoeverre de (navorderings-)aanslagen, zoals die luiden na uitspraak op bezwaar, onjuist zijn.
        
      
      
    
    
      3.10.
      
        
          De inspecteur heeft de (nagevorderde) inkomsten gebaseerd op een door hem opgestelde vermogensvergelijking (zie 2.12). Daartoe heeft de inspecteur voor alle jaren de bij hem bekende kasstromen inzichtelijk gemaakt, en berekend wat belanghebbende per jaar te besteden had. Het te besteden bedrag heeft de inspecteur verminderd met de bij hem bekende benoemde posten. Voor de jaren 2015 tot en met 2017 heeft hij het te besteden bedrag eveneens verminderd met een stelpost voor onbenoemde uitgaven, die na bezwaar is vastgesteld op € 15.000. Ten aanzien van het negatief netto privé wat resulteert uit deze berekeningen heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat dat niet aangegeven inkomsten betreffen. De inspecteur heeft het negatief netto privé voor de jaren 2014 en 2015 in aanmerking genomen als resultaat uit overige werkzaamheden en voor de jaren 2016 en 2017 als winst uit onderneming. De juistheid van deze systematiek heeft belanghebbende als zodanig niet betwist. 
        
        
          Ten aanzien van de stelpost van € 15.000, waarvan de hoogte door belanghebbende wel wordt betwist, heeft de inspecteur gemotiveerd gesteld dat naast de uit de vermogensvergelijking blijkende uitgaven nog meer uitgaven door belanghebbende moeten zijn gedaan. Op de bankafschriften komen namelijk uitgaven voor levensmiddelen en brandstof onregelmatig en met grote tussenpozen voor en verder liggen de in aanmerking genomen uitgaven veelal onder de daarvoor geldende NIBUD-normen. Dat een stelpost van € 15.000 in dit geval passend is, heeft de inspecteur onderbouwd door te wijzen op de gezinssamenstelling en het leefpatroon van belanghebbende en zijn gezin. het om die reden in aanmerking nemen van een stelpost van € 15.000 per jaar, acht de rechtbank niet onredelijk. 
        
        
          Verder heeft belanghebbende aangevoerd dat de inspecteur ten onrechte in de vermogensvergelijking geen rekening heeft gehouden niet de door hem behaalde casinowinsten. Belanghebbende stelt daartoe dat hij in 2014 € 49.000 in het casino heeft gewonnen, in 2015 € 7.500 en in 2016 € 4.000 en dat het [casino] in zijn dossier heeft aangegeven dat de kans op witwassen bij belanghebbende laag was. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat niet met de uitkeringen van het casino rekening moet worden gehouden omdat die uitkeringen niets zeggen over de herkomst en de hoogte van de gegenereerde winsten bij het casino. Zowel over de inleg van belanghebbende om tot die winsten te komen als de geleden verliezen heeft belanghebbende onvoldoende informatie gegeven. Daar komt bij dat deelname aan het casino in het algemeen verliesgevend is, aldus de inspecteur. De rechtbank is van oordeel dat onder deze omstandigheden het niet onredelijk is om de gestelde casinowinsten niet in de vermogensvergelijking te betrekken. Aldus heeft de inspecteur de inkomsten van belanghebbende niet gebaseerd op een onredelijke schatting.”
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven en maakt deze tot de zijne. Dat de gokwinsten in de vermogensvergelijking niet als besteedbaar inkomen in aanmerking zijn genomen is ook niet onredelijk nu belanghebbende heeft aangegeven niet alleen in het [casino] gegokt te hebben, maar ook daarbuiten. Van deze gokactiviteiten is geen inzicht gegeven en niet duidelijk is wat de geldelijke omvang hiervan is geweest en of dit per saldo tot een winst of een verlies heeft geleid. Onder deze omstandigheid is het hof van oordeel dat het niet onredelijk is, zoals de inspecteur heeft gedaan, om de gestelde gokwinsten buiten beschouwing te laten. Dat de stelpost extra uitgaven van € 15.000 jaarlijks, voor zover die ziet op zaken van belanghebbendes ex-partner, niet door belanghebbende zou zijn gefinancierd is onvoldoende komen vast te staan en de beperkt beschikbare feitelijke gegevens mede in ogenschouw nemend, is ook de begroting van € 15.000 extra uitgaven, niet onredelijk.
      
    
    
      4.9.
      Evenals de rechtbank is het hof van oordeel dat belanghebbende niet heeft doen blijken (het verzwaarde tegenbewijs) dat de schattingen over de jaren 2014 tot en met 2017 onjuist zijn. Er bestaat dus geen aanleiding om de onderhavige belastingaanslagen verder te verminderen dan is gebeurd bij de uitspraken op bezwaar en de ambtshalve verminderingen.
      
      
        
          
          Vraag III
        
      
      
    
    
      4.10.
      
        De inspecteur heeft bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 een vergrijpboete opgelegd van 50% van de nagevorderde belasting, omdat het volgens hem aan opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.
        Verder heeft de inspecteur aan belanghebbende gelijktijdig met de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2015, 2016 en 2017 op de voet van artikel 67d AWR vergrijpboeten opgelegd. Door pas aangiften in te dienen nadat de inspecteur belanghebbende heeft uitgenodigd, herinnerd en, aangemaand en vervolgens de aanslagen ambtshalve heeft vastgesteld, heeft belanghebbende de aangiften opzettelijk niet gedaan, aldus de inspecteur. De inspecteur heeft deze vergrijpboeten voor de jaren 2015 tot en met 2017 begrensd tot 40% van de verschuldigde IB/PVV omdat de hoogte van het belastbare inkomen is vastgesteld met omkering en verzwaring van de bewijslast. De rechtbank heeft de vergrijpboete voor het jaar 2014 gematigd tot 40% van de verschuldigde belasting omdat ook het belastbare inkomen uit werk en woning over dat jaar met omkering en verzwaring van de bewijslast is vastgesteld. Vanwege overschrijding van de redelijke termijn heeft de rechtbank de boeten voor alle jaren verder verminderd met 15%.
      
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende voert aan dat niet bewezen is dat de vereiste aangiften opzettelijk niet zijn gedaan. Hij stelt dat zijn adviseur (de heer [adviseur] ) – ten onrechte – geen aangiften over de onderhavige jaren (2015 tot en met 2017) heeft gedaan, dat belanghebbende zijn fiscale verplichtingen aan hem overliet terwijl hij behoorde te weten dat de boekhouder zijn werk niet goed deed en dat dit hoogstens getuigt van grove schuld. Ook vindt belanghebbende dat er rekening mee dient te worden gehouden dat de fiscale geschillen over oude jaren gaan. 
      
    
    
      4.12.
      Op grond van de artikelen 67d en 67e AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat niet, dan wel onjuist of onvolledig aangifte is gedaan (2015 tot en met 2017) dan wel dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven (2014). Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake indien bewust de aanmerkelijke kans wordt aanvaard dat het beboetbare feit zich zal voordoen. Op de inspecteur rust de last feiten en omstandigheden overtuigend aan te tonen die de conclusie moeten rechtvaardigen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Indien met betrekking tot het jaar 2014 opzet niet bewezen geacht kan worden, stelt de inspecteur dat belanghebbende grove schuld kan worden verweten.
      
    
    
      4.13.
      De Hoge Raad heeft ten aanzien van boeten en de bewijslast daarvan in zijn arrest van 8 april 2022, voor zover van belang, het volgende overwogen:
      
      
        
          “3.2. (..) Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dit geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond.“
      
      
    
    
      4.14.
      In zijn arrest van 3 februari 2023 overweegt de Hoge Raad vervolgens met betrekking tot de in zijn arrest van 8 april 2022 weergegeven bewijsmaatstaf:
      
      
        
          “Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard.“
        
      
      
      
        
          Vergrijpboete 2014
        
      
    
    
      4.15.
      De inspecteur stelt dat belanghebbende met het in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 opgenomen inkomen zijn uitgaven niet kan verantwoorden en dat hij daardoor willens en wetens een onjuiste aangifte heeft gedaan.
      
    
    
      4.16.
      Het hof acht de inspecteur met inachtneming van het toetsingskader dat volgt uit de in 4.13 en 4.14 genoemde arresten, geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Aangezien sprake is van een negatief netto-privé, waaruit volgt dat belanghebbende meer uitgaven heeft gedaan dan mogelijk was op basis van de opgegeven inkomsten, heeft belanghebbende een aanzienlijk bedrag aan inkomsten genoten die door hem niet zijn opgegeven in de aangifte IB/PVV 2014 waardoor bij het opleggen van de primitieve aanslag te weinig belasting is geheven. Voormelde gedraging wordt door het hof naar zijn uiterlijke verschijningsvorm aangemerkt als zozeer gericht op het gevolg dat over deze inkomsten geen belasting wordt betaald, dat het – bij gebrek aan contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat belanghebbende dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard.
      
    
    
      4.17.
      Belanghebbende heeft ter zitting van het hof verklaard, nadat het hof hem er op heeft gewezen dat hij niet tot antwoorden verplicht is (de cautie van artikel 8:28a Algemene wet bestuursrecht), dat adviseur [adviseur] zijn aangifte IB/PVV 2014 met belanghebbendes DigiD heeft ingediend en dat hij van [adviseur] een samenvatting van de ingediende aangifte heeft ontvangen. Het hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende bij [adviseur] melding heeft gemaakt van de extra inkomsten in 2014, terwijl hij wel op basis van de samenvatting wist dat slechts € 213 aan inkomen was aangegeven. Dit brengt met zich mee dat belanghebbende heeft moeten opmerken dat de inkomsten in de door [adviseur] opgemaakte aangifte afweken van de daadwerkelijk genoten inkomsten. 
      
    
    
      4.18.
      Uitgangspunt is dat indien een belastingplichtige zich laat bijstaan door een adviseur die hij voor voldoende deskundig mocht houden en aan wiens zorgvuldige taakvervulling hij niet hoefde te twijfelen, hij er in beginsel op mag vertrouwen dat de door de adviseur opgestelde aangifte niet onjuist of onvolledig is. Dit is anders, zoals in dit geval waarbij een adviseur de aangifte met de DigiD van belanghebbende heeft ingediend, als belanghebbende verzuimt het bestaan van de extra inkomsten aan zijn adviseur te melden. Belanghebbende heeft daarmee namelijk in de samenwerking met zijn adviseur niet de zorg betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd. Belanghebbende heeft hiermee willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de er een onjuiste aangifte wordt ingediend en als gevolg daarvan de aanslag tot een te laag bedrag wordt vastgesteld. Hieruit volgt dat het hof de voor 2014 opgelegde boete terecht acht.
      
      
        
          2015 t/m 2017
        
      
    
    
      4.19.
      Niet in geschil is dat de uitnodiging, de herinnering en de aanmaning tot het doen van aangifte IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017 aan belanghebbende zijn gestuurd en dat hij deze ook heeft ontvangen. Vast staat ook dat op 19 februari 2018 (voor de jaren 2015 en 2016) en op 21 maart 2018 (voor 2017) de gegevens van de VIA (Voor Ingevulde Aangifte) digitaal zijn opgehaald en dat voor de aangifte IB/PVV 2015 uitstel voor het doen van aangifte is gevraagd en verleend. Desondanks zijn de aangiften IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017 niet (tijdig) gedaan. Onder deze omstandigheden kan niet anders geconcludeerd worden dan dat deze aangiften opzettelijk niet (tijdig) zijn gedaan.
      
    
    
      4.20.
      De vraag is echter of dit belanghebbende is aan te rekenen nu hij in wezen stelt dat hij het doen van aangifte aan [adviseur] heeft uitbesteed. Het hof is van oordeel dat het in dit geval niet van belang is dat hij het doen van aangifte heeft uitbesteed. Het is namelijk belanghebbende zelf geweest die de uitnodigingen, herinneringen en aanmaningen voor het doen van aangifte heeft ontvangen. Door hier niet tijdig op te handelen heeft belanghebbende de aanmerkelijke kans aanvaard dat de aangifte niet tijdig ingediend zou worden. Ook voor de jaren 2015 tot en met 2017 komt het hof tot de conclusie dat de boeten terecht zijn opgelegd.
      
    
    
      4.21.
      Het hof acht de opgelegde boeten met betrekking tot de jaren 2014 tot en met 2017 passend en geboden.
      
    
    
      4.22.
      Belanghebbende heeft in de pleitnota in hoger beroep bij het kopje “Vergrijpboete” verzocht om rekening te houden met de ouderdom van de aanslagen. Het hof leest hierin dat belanghebbende een beroep doet op matiging van de boeten in verband met de overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in onder meer artikel 6, lid 1, EVRM. Aan belanghebbende is in de rechtbankfase reeds een vermindering toegekend vanwege een overschrijding van de redelijke termijn.
      
    
    
      4.23.
      Voor zover de hoger beroepsfase voor de beoordeling van de overschrijding van de redelijke termijn afzonderlijk beoordeeld moet worden, oordeelt het hof dat de redelijke termijn in de hoger beroepsfase niet overschreden is. 
      
    
    
      4.24.
      De redelijke termijn in de hoger beroepsfase is ingegaan op 21 september 2022. De redelijke termijn loopt daarmee in beginsel tot 21 september 2024. 
      
    
    
      4.25.
      De advocaat van belanghebbende heeft op 9 april 2024 aan het hof medegedeeld dat zij belanghebbende, op zijn verzoek niet langer bijstaat. Tijdens de zitting van 11 april 2024 kon de zaak derhalve niet inhoudelijk behandeld worden. Op 13 mei 2024 heeft de advocaat zich opnieuw als gemachtigde aangemeld. Waarna op 13 juni 2024 een nieuwe zitting heeft plaatsgevonden. 
      
    
    
      4.26.
      Het hof is van oordeel dat de handelswijze van belanghebbende heeft geleid tot het oplopen van de behandelduur van de procedure en zal de redelijke termijn verlengen met afgerond 9 weken, zijnde de termijn tussen het eerste en de tweede zittingsdatum. De redelijke termijn eindigt derhalve op 2 november 2024.
      
    
    
      4.27.
      Het hof doet uitspraak op 2 oktober 2024 en stelt vast dat de redelijke termijn niet is overschreden. Het hof ziet geen aanleiding tot het matigen van de boete vanwege undue delay.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.28.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.29.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.30.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigd de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, W.A.P. van Roij en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 oktober 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      F. Marcolina	A.J. Kromhout
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     O.a. Hoge Raad 18 maart 2022, ECLI:NL:HR:2022:379.
  
  
     Hoge Raad 18 augustus 2023, ECLI:NL:HR:2023:1093.
  
  
     Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526.
  
  
     Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97.
  
  
     Hoge Raad 28 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:254.