ECLI:NL:HR:2023:543, Hoge Raad, 21-04-2023, 20/04297
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2023-04-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Formeel belastingrecht. Bevoegdheid belastingrechter, ontbonden rechtspersoon naar Curaçaos recht, informatiebeschikking, artikel 47 en 52a AWR, bekendmaking.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
    
      
        Nummer	20/04297
      
        Datum 21 april 2023
    
    
    
      ARREST 
    
    
    
      in de zaak van
    
    
    
      de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
    
    
    
      tegen
    
    
    
      
        [X1] N.V., voorheen gevestigd te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 17 november 2020, nrs. 17/01187 tot en met 17/01202, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB 17/4058 tot en met AWB 17/4073) betreffende ten aanzien van belanghebbende gegeven informatiebeschikkingen.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      Belanghebbende, vertegenwoordigd door G.J.M.E. de Bont en J.M. Sitsen, heeft een verweerschrift ingediend.
      De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van dupliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 28 februari 2022 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
      De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Uitgangspunten in cassatie
    
      2.1
      Belanghebbende is in 2004 als naamloze vennootschap opgericht naar het recht van Curaçao. Belanghebbende maakte deel uit van een groep van vennootschappen die onder meer internetcasino’s exploiteerde. Bestuurder van belanghebbende was van 8 juni 2011 tot 8 juli 2015 [A] N.V. (hierna: [A] ), gevestigd te Curaçao. In 2014 zijn de activiteiten van belanghebbende verkocht aan een Zweedse partij.
    
    
      2.2
      
        Volgens een uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao (hierna: de KvK), een verklaring van de Registry Affairs Director van de KvK, en een mededeling in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015, is belanghebbende geliquideerd, is [A] daarbij benoemd als vereffenaar, is de vereffening geëindigd, en is belanghebbende overeenkomstig artikel 2:31, lid 7, BW Curaçao (hierna: BWC) per 23 juli 2015 opgehouden te bestaan wegens een door de vereffenaar vastgesteld gebrek aan baten. [A] is daarbij vermeld als enige functionaris, in de functie van vereffenaar. 
        De mededeling in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015 luidt als volgt:
        “[belanghebbende]
        geliquideerd
        gevestigd op Curaçao, hierna “de Vennootschap”
        Bij besluit van de Buitengewone Algemene Vergadering van Aandeelhouders van de Vennootschap is besloten de Vennootschap per 8 juli 2015 te ontbinden en [A] N.V. tot Vereffenaar te benoemen. De Vereffenaar heeft terstond bij zijn aantreden vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Overeenkomstig artikel 31 lid 7 Boek 2 BW is door de onderhavige publicatie van dat feit de vereffening geëindigd en is de Vennootschap opgehouden te bestaan. De slotverantwoording wordt ter inzage gelegd ten kantore van het handelsregister.
        
          [A] N.V.
        de Vereffenaar”
      
    
    
      2.3
      Bij brief van 15 februari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende, per adres [A] , kenbaar gemaakt dat belanghebbende mogelijk in Nederland belastingplichtig is (geweest). De Inspecteur heeft tevens verzocht om inzage in de volledige administratie van belanghebbende over de periode van oprichting tot en met 2015. 
      
    
    
      2.4
      Bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur [A] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, op grond van artikel 47 AWR verzocht de brief van 15 februari 2016 in behandeling te nemen en de gevraagde informatie te verstrekken. De Inspecteur heeft verder aangekondigd dat hij ambtshalve aanslagen zal vaststellen indien hij de informatie niet binnen de gestelde termijn heeft ontvangen.
    
    
      2.5
      Eveneens bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur bij [A] , in haar hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar en (voormalig) bestuurder van belanghebbende, op grond van artikel 47 AWR gegevens opgevraagd, waaronder het verslag van de aandeelhoudersvergadering waarin is besloten tot liquidatie van belanghebbende, de slotbalans en de rekening en verantwoording van de vereffening, om te kunnen vaststellen of belanghebbende is opgehouden te bestaan.
    
    
      2.6
      Bij e-mail van 18 augustus 2016 heeft [A] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, de Inspecteur bericht dat zij geen basis ziet om de gevraagde gegevens en bescheiden ter inzage te geven en dat zij evenmin een grondslag ziet voor de Inspecteur om de bewaarder aan te schrijven als vertegenwoordiger of als postadres van belanghebbende.
    
    
      2.7
      Bij afzonderlijke e-mails van 18 augustus 2016 heeft [A] , in haar hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar respectievelijk (voormalig) bestuurder van belanghebbende aan de Inspecteur verzocht om uitstel van beantwoording van de brieven van 7 juli 2016 en om een toelichting op de grondslag van het verzoek. 
    
    
      2.8
      Bij e-mail van 29 augustus 2016 heeft de Inspecteur hierop gereageerd en toegelicht dat de verzoeken hun grondslag vinden in artikel 47 AWR. Bij e-mails van 1 september 2016 heeft [A] de Inspecteur te kennen gegeven dat zij niet aan de verzoeken van de Inspecteur kan voldoen, omdat belanghebbende is opgehouden te bestaan en een eventuele verplichting ingevolge artikel 47 AWR niet kan worden nagekomen door een vereffenaar en evenmin door een voormalig bestuurder.
    
    
      2.9
      Bij brief van 19 oktober 2016 heeft de Inspecteur aan het laatst bekende adres van belanghebbende kopieën gezonden van de aanslagbiljetten van vijftien door hem met dagtekening 24 oktober 2016 op naam van belanghebbende vastgestelde belastingaanslagen (hierna: de belastingaanslagen). Verder zijn kopieën van de aanslagbiljetten verzonden naar onder anderen [A] als (voormalig) bestuurder en (voormalig) vereffenaar.
    
    
      2.10
      Met dagtekening 27 februari 2017 heeft de Inspecteur voor de belastingaanslagen informatiebeschikkingen ten aanzien van belanghebbende gegeven. De Inspecteur stelt hierin vast dat belanghebbende tot op dat moment geen inzage heeft verleend in de gevraagde volledige administratie en daarmee niet heeft voldaan aan haar verplichtingen op grond van artikel 47 in samenhang gelezen met artikel 49 AWR. Tevens geeft de Inspecteur hierin als zijn standpunt te kennen dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 AWR. De informatiebeschikkingen zijn betekend aan het laatst bekende adres van belanghebbende en aan het adres van de gemachtigde van belanghebbende (hierna: de gemachtigde), en zijn daarnaast aangetekend verzonden aan het laatst bekende adres van belanghebbende. 
    
    
      2.11
      Bij brief van 10 april 2017 heeft de gemachtigde, namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders, op naam van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. De Inspecteur heeft de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard omdat de indieners van de bezwaren niet zijn aan te merken als belanghebbenden in de zin van artikel 26a AWR. 
    
    
      2.12
      De Rechtbank heeft bij uitspraak van 25 oktober 2017 geoordeeld dat de Inspecteur de tegen de informatiebeschikkingen gemaakte bezwaren ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard. De Rechtbank heeft de uitspraken op bezwaar en de informatiebeschikkingen vernietigd. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld.
    
    
      2.13
      
        De Ontvanger heeft in een civiele procedure bij het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao (hierna: het Gerecht) verzocht om een verklaring voor recht dat belanghebbende niet is opgehouden te bestaan, in welke procedure de Inspecteur zich later heeft gevoegd. Het Gerecht heeft bij vonnis van 6 december 2018 de Ontvanger en de Inspecteur nietontvankelijk verklaard in deze primaire vordering. Het Gerecht is tot die beslissing gekomen omdat deze vraag al ter beoordeling bij de belastingrechter in Nederland voorligt. Het subsidiair door de Ontvanger en de Inspecteur aan het Gerecht gedane verzoek tot heropening van de vereffening van belanghebbende is door het Gerecht op een zogenoemde slaaprol geplaatst. 
        	Tegen het vonnis van het Gerecht is hoger beroep ingesteld. Het Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba heeft het vonnis van het Gerecht bevestigd bij uitspraak van 28 juli 2020, tegen welke uitspraak beroep in cassatie is ingesteld. Op dit beroep in cassatie is door de Hoge Raad nog geen beslissing genomen.	
      
    
  
  
    
      3Procedure voor het Hof 
    
      3.1
      Voor het Hof was onder meer in geschil (i) of het bevoegd is een oordeel te geven over de vraag of belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan, en zo ja, of (ii) belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan, (iii) de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen door de Inspecteur terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard, en (iv) de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd.
    
    
      3.2
      Het Hof heeft geoordeeld dat het gehouden is zich ambtshalve van het bestaan van belanghebbende te vergewissen, en dat de stelling van de Inspecteur dat de Nederlandse belastingrechter niet bevoegd is zich hierover uit te laten, moet worden verworpen.
    
    
      3.3
      Het Hof heeft de vraag of belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan, bevestigend beantwoord. Het heeft daaraan ten grondslag gelegd dat de vereffening eindigt en de rechtspersoon op grond van artikel 2:31, lid 7, BWC ophoudt te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft meegedeeld dat aan hem geen bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft overwogen geen aanleiding te hebben om te veronderstellen dat hieraan niet is voldaan, gezien de publicatie van die strekking in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015. De tweede volzin van het zevende lid, betreffende de slotverantwoording, leest het Hof niet als een constitutief vereiste voor het ophouden te bestaan van een rechtspersoon naar Curaçaos recht. Deze volzin legt weliswaar aanvullende verplichtingen op aan de vereffenaar, maar het al dan niet voortbestaan van een rechtspersoon is daarvan niet afhankelijk, aldus het Hof. Het antwoord op de vraag of de vereffenaar een slotverantwoording heeft opgesteld en zo ja, of deze ook door hem ter inzage is gelegd ten kantore van de KvK, zoals in de publicatie is vermeld, kan volgens het Hof daarom in het midden blijven. 
    
    
      3.4
      Naar het oordeel van het Hof dient in het voorliggende geval – betreffende een niet meer bestaande rechtspersoon –, overeenkomstig het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AK8288 (hierna: het arrest van 19 september 2003), nietontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen achterwege te blijven, aangezien tegen die informatiebeschikkingen bezwaar is gemaakt namens de voormalige vereffenaar op naam van belanghebbende voordat de vereffening is heropend. De Inspecteur heeft de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen dan ook ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard, aldus het Hof.
    
    
      3.5
      Het Hof heeft met betrekking tot de vraag of de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd, geoordeeld dat het bestaanseinde van belanghebbende tot gevolg heeft gehad dat belanghebbende zelf niet meer in staat was tot nakoming van de in die informatiebeschikkingen omschreven verplichtingen. Er is geen vertegenwoordigend orgaan (bestuur of vereffenaar) aan te wijzen dat aan de verzoeken van de Inspecteur kon voldoen. Gelet hierop kan belanghebbende niet in verzuim zijn in de voldoening aan haar verplichtingen uit hoofde van de artikelen 47, 49 en 52 AWR. De andersluidende vaststelling door de Inspecteur bij de onderhavige informatiebeschikkingen houdt geen stand, zodat deze terecht door de Rechtbank zijn vernietigd, aldus nog steeds het Hof.
    
  
  
    
      4Beoordeling van de middelen
    
      4.1
      Het eerste middel betoogt dat het Hof niet had mogen aannemen dat belanghebbende is opgehouden te bestaan en daarom de bezwaren van belanghebbende ten onrechte ontvankelijk heeft verklaard, aangezien deze niet door belanghebbende zelf zijn ingediend. Het middel klaagt daartoe allereerst over het hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel van het Hof dat het bevoegd was om te beoordelen of belanghebbende ten tijde van het vaststellen van de informatiebeschikkingen nog bestond. 
    
    
      4.2
      Deze klacht, die erop neerkomt dat niet de Nederlandse belastingrechter maar de civiele rechter in Curaçao daarover dient te oordelen, faalt. Uitsluitend de belastingrechter, in dit geval het Hof, is bevoegd tot beoordeling van de rechtmatigheid van door de inspecteur gegeven informatiebeschikkingen. In dat kader was het Hof bevoegd en verplicht te beoordelen of belanghebbende ten tijde van het geven van de onderhavige informatiebeschikkingen naar Curaçaos recht was opgehouden te bestaan. De Nederlandse belastingrechter is – anders dan het middel betoogt – niet gehouden zijn beslissing over die vraag aan te houden totdat onherroepelijk is beslist in een geding dat over diezelfde vraag aanhangig is bij een andere rechter binnen of buiten het Koninkrijk.
    
    
      4.3
      Het eerste middel richt zich verder tegen het hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel van het Hof dat belanghebbende wegens gebrek aan baten was opgehouden te bestaan. Het klaagt onder meer dat het Hof bij zijn oordeel ten onrechte is afgegaan op de gegevens van de KvK en voorts ten onrechte heeft geoordeeld dat artikel 2:31, lid 7, tweede volzin, BWC geen constitutief vereiste bevat voor het ophouden te bestaan van een rechtspersoon. 
      
        4.4.1
        Bij de beoordeling van deze klacht moet worden vooropgesteld dat het recht van Curaçao niet als vreemd recht als bedoeld in artikel 79, lid 1, letter b, Wet RO geldt, zodat de overwegingen van het Hof die de uitleg van het Curaçaose recht betreffen in cassatie op juistheid kunnen worden getoetst. 
      
      
        4.4.2
        
          Artikel 2:31, leden 2, 6 en 7, BWC luiden als volgt:
          “2. De vereffenaar legt de in het eerste lid genoemde stukken gedurende een periode van ten minste dertig dagen ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. In het van Landswege uitgegeven blad waarin de officiële berichten worden geplaatst, alsmede schriftelijk aan leden en houders van aandelen op naam alsmede aan alle bekende crediteuren, maakt hij bekend waar en tot wanneer deze stukken ter inzage liggen. 
          (…)
        
        
        
          6. Het eerste tot en met het vijfde lid vindt geen toepassing indien de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn.
        
        
        
          7. De vereffening eindigt en de rechtspersoon houdt op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat geen aan hem bekende baten meer aanwezig zijn. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van het handelsregister en, zo mogelijk ten kantore van de rechtspersoon.”
        
      
      
        4.5.1
        Dat een rechtspersoon naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan, vloeit niet zonder meer voort uit een mededeling van de vereffenaar als bedoeld in artikel 2:31, lid 7, eerste volzin, BWC, inhoudende dat geen aan hem bekende baten meer aanwezig zijn. Daarvoor is ook vereist dat die mededeling juist is. 
      
      
        4.5.2
        In de hiervoor in 3.3 weergegeven overweging van het Hof, waarin het voor zijn oordeel over het bestaan van belanghebbende een beroep doet op de publicatie in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015, ligt het oordeel besloten dat het Hof aan die publicatie het vermoeden ontleent dat de daarin vermelde verklaring van de vereffenaar juist is. Die verklaring houdt in dat (i) bij besluit van de Buitengewone Algemene Vergadering van Aandeelhouders van belanghebbende is besloten de vennootschap per 8 juli 2015 te ontbinden en [A] tot vereffenaar te benoemen, en (ii) dat de vereffenaar terstond bij zijn aantreden heeft vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Verder ligt in deze overweging van het Hof het oordeel besloten dat hetgeen de Inspecteur hiertegen heeft aangevoerd onvoldoende is om dit vermoeden te ontzenuwen. Aldus opgevat, heeft het Hof met zijn oordelen hetgeen hiervoor in 4.5.1 is overwogen, niet miskend. Die oordelen geven ook niet blijk van een onjuiste verdeling van de bewijslast. Voor het overige kunnen zij, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Zij zijn niet onbegrijpelijk en behoefden niet nader te worden gemotiveerd. Voor zover het eerste middel hierover klaagt, faalt het daarom eveneens.
      
      
        4.5.3
        Verder heeft het Hof met juistheid geoordeeld dat de regeling over de slotverantwoording in artikel 2:31, lid 7, tweede volzin, BWC weliswaar aanvullende verplichtingen oplegt aan de vereffenaar, maar dat het al dan niet voortbestaan van een rechtspersoon daarvan niet afhankelijk is. Het middel faalt daarom eveneens voor zover het zich tegen dit oordeel richt.
      
    
    
      4.6
      Uit hetgeen hiervoor in 4.5.1 tot en met 4.5.3 is overwogen, volgt dat in cassatie ervan moet worden uitgegaan dat belanghebbende ten tijde van het vaststellen van de informatiebeschikkingen niet meer bestond. Dat brengt mee dat het Hof – gelet op het arrest van 19 september 2003 – vervolgens terecht heeft geoordeeld dat de Inspecteur de bezwaren, die door de gemachtigde namens onder anderen de vereffenaar op naam van belanghebbende zijn gemaakt, ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard. Voor zover het eerste middel hierover klaagt, faalt het daarom eveneens.
    
    
      4.7
      Ook voor het overige kan het eerste middel niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van het middel voor het overige is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
    
    
      4.8
      Het tweede middel betoogt dat het Hof de informatiebeschikkingen ten onrechte heeft vernietigd. Daartoe voert het onder meer aan dat het Hof met zijn hiervoor in 3.5 weergegeven oordeel heeft miskend dat belanghebbende in staat was te voldoen aan de informatiebeschikkingen en de daaraan voorafgaande informatieverzoeken.
    
    
      4.9
      Bij de behandeling van het tweede middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop.
      
        4.9.1
        Indien niet wordt voldaan aan bepaalde, in artikel 52a, lid 1, AWR aangeduide informatieverplichtingen kan de inspecteur dit op grond van deze bepaling vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). Vanaf het moment waarop een rechtspersoon ophoudt te bestaan, kunnen aan hem geen verplichtingen meer worden opgelegd, zolang zijn vereffening niet is heropend. In deze fase kunnen aan hem dan ook geen informatieverplichtingen meer worden opgelegd als bedoeld in artikel 52a, lid 1, AWR. Indien de inspecteur in dat stadium desondanks om informatie verzoekt aan de niet meer bestaande rechtspersoon, kan deze bepaling daarom niet worden toegepast. De inspecteur is dan ook niet bevoegd om in die situatie op naam van de niet meer bestaande rechtspersoon een informatiebeschikking te geven.
        
      
      
        4.9.2
        Dit wordt niet anders indien de inspecteur de informatie heeft gevraagd aan een andere  (rechts)persoon die over deze informatie beschikt en die de informatie aan hem kan verschaffen. Daarmee ontstaat immers evenmin een informatieverplichting voor de niet meer bestaande rechtspersoon.
      
    
    
      4.10
      Het Hof is daarom terecht overgegaan tot vernietiging van de informatiebeschikkingen die betrekking hebben op verzoeken om informatie die de Inspecteur heeft gedaan nadat belanghebbende was opgehouden te bestaan en zonder dat haar vereffening was heropend. Het tweede middel faalt daarom eveneens.
    
  
  
    
      5Proceskosten
    	De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaken met nummers 20/04297, 20/04298, 20/04299 en 20/04302 met elkaar samenhangen in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
  
  
    
      6Beslissing
    
      De Hoge Raad: 
      - verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
      - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op een vierde van € 6.278, derhalve € 1.569,50, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren M.W.C. Feteris, E.F. Faase, M.T. Boerlage en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 21 april 2023.
    
    
    
      Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 532.
    
    
  
  
     ECLI:NL:GHARL:2020:9536.
  
  
     ECLI:NL:PHR:2022:193.
  
  
     ECLI:NL:OGHACMB:2020:189.
  
  
     Zie ECLI:NL:PHR:2021:1240.