ECLI:NL:RBZWB:2025:2537, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 28-04-2025, BRE 23/12255, BRE 24/1626, BRE 24/4214 en BRE 24/4829
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2025-04-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Nederland mag heffen over de pensioeninkomsten op grond van artikel 18, lid 2, van het belastingverdrag Nederland-Portugal. Portugese NHR-regeling.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: BRE 23/12255, BRE 24/1626, BRE 24/4214 en BRE 24/4829 
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 28 april 2025 in de zaken tussen
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [plaats] (Portugal), belanghebbende,
    (gemachtigde: mr. R.C. van Horik),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 29 november 2023, 21 december 2023, 21 maart 2024 en 19 april 2024.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft voor de jaren 2017 tot en met 2020 aan belanghebbende aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar (onder meer) een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 123.829 (2017), van € 185.247 (2018), van € 174.656 (2019) en van € 183.908 (2020). 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft met betrekking tot het jaar 2017 verzocht om een ambtshalve herziening van de aanslag en voor wat betreft de overige jaren heeft hij bezwaar gemaakt tegen de aan hem opgelegde aanslagen. De inspecteur heeft het verzoek om ambtshalve herziening van de aanslag IB/PVV 2017 afgewezen, het bezwaar daartegen en de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2019 en 2020 ongegrond verklaard. Het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2018 heeft de inspecteur gegrond verklaard. Het belastbaar inkomen uit werk en woning voor dat jaar heeft hij verminderd tot € 178.537.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft de beroepen op 1 april 2025 gezamenlijk op zitting behandeld. Hieraan hebben namens belanghebbende deelgenomen: gemachtigde en [naam] LLM. Namens de inspecteur hebben deelgenomen: mr. drs. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . 
      
    
    
      1.4.
      Van hetgeen ter zitting is besproken is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan de rechtbank gelijktijdig met deze uitspraak een afschrift naar partijen heeft verzonden.
      
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2017 tot en met 2020, zoals deze luiden na de uitspraken op bezwaar, te hoog zijn. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    
    
      2.1.
      De rechtbank is van oordeel dat de aanslagen, zoals ze luiden na de uitspraken op bezwaar, juist zijn. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
      
    
  
  
    Feiten en geschil
    
    
      3. Belanghebbende woont in Portugal. Zijn inkomen wordt in Portugal belast volgens het regime voor Non Habitual Residents (NHR). Tot dat inkomen behoren onder meer pensioenuitkeringen van Nationale Nederlanden en Allianz Levensverzekering N.V. van jaarlijks meer dan € 10.000 (de pensioenen). De pensioenrechten zijn opgebouwd in de periode dat belanghebbende in Nederland woonde. Belanghebbende is in de jaren 2017 tot en met 2020 in Nederland buitenlands belastingplichtige. De inspecteur heeft de pensioenen in de heffing van IB/PVV betrokken.
    
    
    
      3.1.
      In geschil is of over de pensioenen terecht in Nederland IB/PVV is geheven. 
      
      
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    4. Artikel 81 van de Portugese wet op de inkomstenbelasting (CIRS) luidde in de jaren waar het hier om gaat, voor zover in deze zaak van belang en (vrij) vertaald in het Engels: 
    
    
      
        ‘Article 81 - Elimination of international double taxation
      
      
        (...)
      
    
    6 - Non-habitual residents in Portuguese territory who earn category H income abroad, insofar as these, when originating from contributions, have not generated a deduction for the purposes of paragraph 2 of article 25, the exemption method applies, provided that, alternatively:
    
      
        a) Are taxed in the other Contracting State, in accordance with a convention to eliminate double taxation entered into by Portugal with that State;
      
      
        b) By the criteria set out in paragraph 1 of article 18, they cannot be considered
      
      
        obtained in Portuguese territory.
      
    
    
    7 - Exempt income in accordance with paragraphs 4, 5 and 6 are mandatorily included for the purpose of determining the rate to be applied to other income, with the exception of those provided for in points c)) to e)) of paragraph 1 and paragraph 6 of article 72.
    
    8 - The holders of exempt income in accordance with paragraphs 4, 5 and 6 may opt for the application of the tax credit method referred to in paragraph 1, in which case income must be included for the purposes of its taxation, with the exception of those provided for in points c) to e) of paragraph 1 and in paragraphs 3 and 6 of article 72.’
    
    
    
      4.1.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de pensioenen ‘category H income abroad’ zijn en ‘cannot be considered obtained in Portugese territory’ als bedoeld in artikel 81, zesde lid, van het CIRS. 
      
    
    
      4.2.
      In artikel 18 van het belastingverdrag tussen Nederland en Portugal (het Verdrag) staat over pensioenen:
      
      
        
          ‘1. Onder voorbehoud van de bepalingen van artikel 19, tweede lid, zijn pensioenen en andere soortgelijke beloningen betaald aan een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een vroegere dienstbetrekking alsmede lijfrenten betaald aan een inwoner van een Verdragsluitende Staat, slechts in die Staat belastbaar. Ieder pensioen en andere uitkering betaald krachtens de bepalingen van een sociale zekerheidsstelsel van een Verdragsluitende Staat aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat, zijn slechts in die andere Staat belastbaar.
        
      
      
      
        2. Niettegenstaande het bepaalde in het eerste lid, mag een pensioen of andere soortgelijke beloning, lijfrente, of ieder pensioen en andere uitkering betaald krachtens de bepalingen van een sociale zekerheidsstelsel van een Verdragsluitende Staat, ook worden belast in de Verdragsluitende Staat waaruit deze afkomstig is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat:
      
      
        
          	a.	indien en voor zover de aanspraak op dit pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente in de Verdragsluitende Staat, waaruit het pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente afkomstig is, van belasting is vrijgesteld, dan wel de met het pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente samenhangende bijdragen aan de pensioenregeling of verzekeringsmaatschappij, in het verleden bij het bepalen van het in die Staat belastbare inkomen in aftrek zijn gebracht, dan wel anderszins in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor een fiscale faciliëring; en
        
        
          	b.	indien en voor zover dit pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente in de Verdragsluitende Staat, waarvan de genieter van het pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente inwoner is, niet tegen het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet-zelfstandige arbeid, dan wel het brutobedrag van dat pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente voor minder dan 90 percent, in de belastingheffing wordt betrokken; en
        
        
          	c.		indien het totale brutobedrag van de pensioenen en andere soortgelijke beloning of lijfrenten en ieder pensioen en andere uitkering betaald krachtens de bepalingen van een sociale zekerheidsstelsel van een Verdragsluitende Staat, in enig kalenderjaar een bedrag van 10.000 Euro te boven gaat.’
        
      
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt dat voor de toetsing aan artikel 18, tweede lid, letter b, van het Verdrag ervan moet worden uitgegaan dat Portugal de pensioenen voor 90% of meer in de belastingheffing betrekt. De aftrek die Portugal op grond van artikel 81 van het CIRS verleent is een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting en met die vermindering mag geen rekening worden gehouden. Als dat wel zou worden gedaan, zou sprake zijn van de ‘kurketrekkerredenering’ die de Hoge Raad heeft verworpen in de prejudiciële beslissing van 6 november 2020, ECLI:NL:HR:2020:1733, rechtsoverweging 5.3.2 en 5.3.3.
      
    
    
      4.4.
      De ‘kurketrekkerredenering’ waar belanghebbende naar verwijst houdt in dat bij de toets of in Portugal op basis van de Portugese wet is voldaan aan de voorwaarde van artikel 18, tweede lid, letter b, van het Verdrag een eventueel Portugees verrekeningsrecht ter voorkoming van dubbele belasting veronachtzaamd moet worden ‘omdat men anders in een kurketrekkerredenering terecht komt. De heffingsbevoegdheidsverdeling zou afhangen van de voorkoming, die afhangt van de heffingsbevoegdheidsverdeling.’
      
    
    
      4.5.
      Uit de in onderdeel 5 weergegeven tekst van artikel 81, zesde lid, letter b, van het CIRS leidt de rechtbank af dat Portugal voor de pensioenen een vermindering verleent op grond van de in de leden 7 en 8 van dat artikel weergegeven ‘exemption method’ en dat daarbij niet van belang is of die pensioenen ook in een andere staat worden belast. De pensioenen voldoen immers aan alle voorwaarden voor die vermindering op grond van artikel 81, zesde lid, letter b, van het CIRS: ze zijn ‘category H income abroad’ en ‘cannot be considered obtained in Portuguese territory’. Uit het woord ‘alternatively’ dat voorafgaat aan de letters a en b van genoemd zesde lid volgt dat de voorwaarde voor de aftrek van artikel 81, zesde lid, letter a, van het CIRS, dat de pensioenen ‘are taxed in the other Contracting State’, niet geldt. Er volgt ook uit dat de vrijstellingsregelingen van artikel 81, zesde lid, letter a en letter b nevengeschikt zijn: letter b is dus geen lex specialis ten opzichte van letter a, zoals belanghebbende heeft betoogd. 
      
    
    
      4.6.
      Uit artikel 81, zevende lid, van het CIRS volgt dat door toepassing van de exemption method in Portugal aan belanghebbende voor de pensioenen een vermindering wordt verleend op de in Portugal verschuldigde inkomstenbelasting die wordt berekend door eerst de Portugese inkomstenbelasting te berekenen over het totale inkomen, inclusief de pensioenen, en vervolgens voor die pensioenen een vermindering van belasting te geven naar de verhouding waarin de pensioenen deel uitmaken van het totale inkomen. Het effect is vergelijkbaar met dat van artikel 10 van het Nederlandse Besluit ter voorkoming van dubbele belasting. Dat effect komt er op neer dat Portugal feitelijk een vrijstelling voor de pensioenen verleent, zij het dat die pensioenen wel indirect worden belast doordat bij de tarieftoepassing voor de overige inkomsten van belanghebbende met de inkomsten uit die pensioenen rekening wordt gehouden. De rechtbank acht niet aannemelijk dat door die indirecte heffing de pensioenen in Portugal ‘tegen het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet-zelfstandige arbeid’ worden belast. Daarom is Nederland heffingsbevoegd op grond van artikel 18, tweede lid, letter b, van het verdrag. 
      
    
    
      4.7.
      Omdat voor de vrijstelling van artikel 81, zesde lid, letter b, van het CIRS in Portugal niet de voorwaarde geldt dat de pensioenen ook in een andere staat worden belast, staat die vrijstelling op zichzelf en is het, anders dan de titel van artikel 81 van het CIRS  doet vermoeden, niet een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. De door belanghebbende aangehaalde ‘kurketrekkerredenering’ doet zich dus niet voor. 
      
    
    
      4.8.
      Uit hetgeen in 4.4 tot en met 4.7 is overwogen volgt dat over de pensioenen terecht  in Nederland IB/PVV is geheven.  
      
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      5. De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat belanghebbende het griffierecht niet terugkrijgt. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, in aanwezigheid van mr. C.C. van den Berg, griffier, op 28 april 2025, en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
  
  
    Informatie over sprongcassatie
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen, indien zij daar beiden schriftelijk mee instemmen, binnen zes weken na de verzenddatum beroep in sprongcassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. gronden van het beroep in cassatie.
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
  
  
     Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Republiek Portugal tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen.
  
  
     Conclusie van advocaat-generaal Wattel bij het arrest van 6 november 2020, onderdeel 8.8.