ECLI:NL:RBGEL:2024:8663, Rechtbank Gelderland, 06-12-2024, 22_3773 en 22_3774
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2024-12-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslag IB/PVV. Tussen partijen is in geschil of de onroerende zaak tot het ondernemingsvermogen mocht worden gerekend, meer specifiek is in geschil of de zolder uitsluitend zakelijk wordt gebruikt. Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van ondernemingsvermogen. Blijkens de akte van levering betreft de onroerende zaak een woning. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de zolder uitsluitend zakelijk is gebruikt. Het beroep is wel gegrond omdat de inspecteur het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te hoog heeft vastgesteld.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  
    Zittingsplaats Arnhem
  
  
    Bestuursrecht
  
  
    zaaknummers: ARN 22/3773 en 22/3774 
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaken tussen
    
  
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende
    (gemachtigde: [naam gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Arnhem, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 30 maart 2022.
    
    
    
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 81.077 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.635. De inspecteur heeft daarbij € 3.653 aan belastingrente in rekening gebracht (zaaknummer 23/3773). Gelijktijdig is ook een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) voor het jaar 2017 opgelegd (zaaknummer 23/3774).
    
    
    
      De inspecteur heeft d bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslagen gehandhaafd.
    
    
    
      De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. 
    
    
    
      De rechtbank heeft de beroepen op 10 juli 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende de gemachtigde en namens de inspecteur [persoon A] , [persoon B] en [persoon C] .
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    1. Belanghebbende is onder huwelijkse voorwaarden gehuwd met [persoon D] (de echtgenoot). Belanghebbende en de echtgenoot hebben een kind, geboren in 2008.
    
    2. Op 27 december 2012 heeft een wijziging plaatsgevonden van de huwelijkse voorwaarden. De wijziging betreft het volgende:
    
    
      “De echtgenoten zijn met uitsluiting van elke gemeenschap van goederen gehuwd, behoudens de gemeenschap van:
      De woning die op enig moment gedurende huwelijk de echtelijke woning van de echtgenoten vormt (waaronder begrepen de daartoe behorende kantoor/praktijkruimten);”
    
    
    3. Belanghebbende heeft vanaf 2004 een huisartsenpraktijk in de vorm van een maatschap gedreven. De huisartsenpraktijk is gevestigd aan de [locatie 1] in [plaats 2] .
    
    4. De echtgenoot is in dienstbetrekking werkzaam als arts in [plaats 3] .
    
    5. Belanghebbende stond tot en met 19 april 2012 ingeschreven op het adres [locatie 2] in [plaats 1] . Tot en met aangiftejaar 2012 was deze woning door belanghebbende in de aangiften IB/PVV aangegeven als eigen woning. Van 19 april 2012 tot 8 januari 2013 stond belanghebbende ingeschreven op een adres in [plaats 4] .
    
    6. Vanaf 8 januari 2013 staat belanghebbende ingeschreven op het adres [locatie 3] in [plaats 5] . In de aangiften IB/PVV vanaf 2013 hebben belanghebbende en de echtgenoot geen eigen woning meer aangegeven.
    
    
      
        
          [locatie 3] te [plaats 5]
      
    
    7. Op 16 augustus 2012 hebben belanghebbende en de echtgenoot de onroerende zaak aan de [locatie 3] in [plaats 5] gekocht voor € 480.000. Na aankoop is deze verbouwd. Hiervan zijn geen facturen meer aanwezig. Wel is een offerte aanwezig van 5 september 2012 van Aannemersbedrijf [naam bedrijf 1] , met een totaalbedrag van € 95.456 inclusief btw. Op deze offerte staat vermeld dat op de zolder een studeerkamer wordt gemaakt.
    
    8. Belanghebbende heeft op 9 november 2018 de opdracht gegeven om de onroerende zaak aan de [locatie 3] te laten taxeren per waardepeildatum 1 mei 2017. In het ongedateerde taxatierapport is deze getaxeerd op € 575.000. Het taxatierapport vermeldt dat de onroerende zaak bestaat uit drie lagen, waaronder een zolder (derde woonlaag). Het totale oppervlakte van de onroerende zaak bedraagt 140 m2 (eerste woonlaag 60 m2, tweede woonlaag 54 m2 en derde woonlaag 26 m2). In het taxatierapport staat op pagina 6 vermeld “Tweede verdieping: Bergzolder en 4e slaapkamer”. Op pagina staat 7 staat vermeld dat volgens de opgave van de eigenaar het gehele gebruiksoppervlakte wonen betreft.
    
    
      
        Onderneming belanghebbende
      
    
    9. Op 1 mei 2017 heeft belanghebbende een intentieverklaring ondertekend waarin zij heeft verklaard dat zij haar activiteiten betreffende de huisartsenpraktijk per die datum zal inbrengen (ruisend) in een op te richten vennootschap. Die vennootschap, [naam bedrijf 2] , is op [datum] 2020 opgericht.
    
    10. Door de ruisende inbreng op 1 mei 2017 is de onderneming van belanghebbende gestaakt. Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV 2017 een boekverlies van € 269.932 op de onroerende zaak in aanmerking genomen. Dit is door haar als volgt berekend:
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Waarde economisch verkeer
            
            
              €
            
            
              575.000
            
          
          
            
              Waardedruk 65%
            
            
              €
            
            
              373.750
            
          
          
            
              Boekwaarde 1 mei 2017
            
            
              €
            
            
              -/- 643.682
            
          
          
            
              Boekverlies
            
            
              €
            
            
              269.932
            
          
        
      
    
    
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    11. De rechtbank beoordeelt de aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2017 aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    12. Tussen partijen is in geschil of de inspecteur terecht het door belanghebbende geclaimde boekverlies van € 269.932 voor de onroerende zaak bij het staken van de onderneming heeft gecorrigeerd. Daarnaast is in geschil of het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te hoog is vastgesteld.
    
    13. De inspecteur heeft in zijn verweerschrift vermeld dat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te hoog is vastgesteld. Hij heeft daarbij aangegeven dat het inkomen moet worden vastgesteld op € 2.622, dit conform het standpunt van belanghebbende. Op zitting hebben partijen verklaard dat met deze vermindering er geen geschil meer is over de hoogte van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen.
    
    14. De rechtbank oordeelt dat het beroep betreffende de aanslag IB/PVV 2017 gegrond is, en het beroep betreffende de aanslag Zvw 2017 ongegrond. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen die hebben.
    
    
      
        Standpunten partijen
      
    
    15. Belanghebbende stelt, ter onderbouwing van haar standpunt dat de onroerende zaak tot het ondernemingsvermogen mocht worden gerekend, dat deze vanaf de verbouwing voor meer dan 10% werd gebruikt ten behoeve van haar onderneming. Belanghebbende heeft namelijk de zolderkamer, met een oppervlakte van 18,75% van het totale woonoppervlakte, vanaf de ingebruikname van het pand tot aan de inbreng van de onderneming in de B.V. gebruikt voor de onderneming. Op 20 oktober 2018 is de voormalige werkkamer op zolder een slaapkamer geworden. De werkkamer is toen verplaatst naar de voormalige slaapkamer van de dochter op de eerste verdieping. Belanghebbende wijst er op dat in het taxatierapport op de foto’s te zien is dat in de slaapkamer op zolder nog een ladeblok, printer, toetsenbord en beeldscherm staan, die daar werden gebruikt toen het nog een werkkamer was. Volgens belanghebbende staat in het taxatierapport ten onrechte dat de onroerende zaak geheel als woning wordt gebruikt. Met betrekking tot de offerte waarin vermeld staat dat een studeerkamer moet worden gerealiseerd stelt zij dat daarmee bedoeld is een werkkamer. De begrippen werkkamer en studeerkamer zijn in de volksmond synoniemen voor elkaar. Volgens belanghebbende rust de bewijslast op de inspecteur, omdat die de foutenleer heeft toegepast. Daarnaast heeft belanghebbende twee verklaringen overgelegd waarin door respectievelijk [persoon E] en [persoon F] wordt verklaard dat de zolder als werkruimte wordt gebruikt. 
    
    16. Op zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende de stelling ingenomen dat de Belastingdienst over alle gegevens van de banken bezit. Hij kan daardoor zien dat vanaf 2013 hypotheekrente is betaald en dat in de aangifte geen eigen woning is aangegeven. Volgens belanghebbende had de inspecteur om die reden vragen moeten stellen. Nu dat niet is gebeurd is, is zij van mening dat zij er op mocht vertrouwen dat de inspecteur het standpunt had ingenomen dat de onroerende zaak ondernemingsvermogen vormen.
    
    17. De inspecteur stelt zich als eerste op het standpunt dat de bewijslast bij belanghebbende ligt. Hij heeft namelijk niet de foutenleer toegepast, maar een incidentele correctie doorgevoerd, in welk geval de gebruikelijke bewijslastverdeling geldt.
    
    18. De inspecteur is van mening dat geen sprake is van zakelijk gebruik van de onroerende zaak. Hij voert hiertoe aan dat belanghebbende geen enkel objectief gegeven heeft aangedragen waaruit zou blijken dat de zolder is gebruik als werkruimte. Er is van de zolder geen enkele foto aanwezig uit de periode 2012 – 2017. Ook zijn geen facturen van de verbouwing beschikbaar. Volgens de inspecteur kan weinig bewijskracht worden toegekend aan de twee overgelegde verklaringen. [persoon F] heeft de gestelde werkkamer namelijk in januari 2018 bezocht, dus na het staken van de onderneming. De verklaring van [persoon E] heeft betrekking op een bezoek in 2016, zes jaar voor het opstellen van de verklaring. Daarnaast gaan beide verklaringen over een werkkamer, wat niet betekent dat de gehele zolderruimte uitsluitende voor zakelijke doeleinde wordt gebruikt. Verder is het volgens hem opvallend dat beide verklaringen op dezelfde dag zijn ondertekend.
    
    19. De inspecteur betwist voorts niet dat in de periode 2012-2017 een bureau met laptop op de zolderkamer heeft gestaan. Maar dat wil volgens hem niet zonder meer zeggen dat de gehele zolder uitsluitend zakelijk gebruikt is. Hij sluit niet uit dat de zolder ook door andere gezinsleden gebruikt kan worden om te studeren, dan wel als opslag voor privéspullen. Bovendien is ook sprake van een voorzolder, waardoor de oppervlakte van een eventuele werkruimte geen 26 m2 bedraagt.
    
    20. Vervolgens betoogt de inspecteur dat voor het 10%-criterium niet alleen gekeken moet worden naar het oppervlakte. Volgens hem wordt een woonhuis over het algemeen nagenoeg geheel gebruikt voor privédoeleinden, zoals wonen, slapen en leven door alle gezinsleden. Dat af en toe thuis wordt gewerkt in een kamer waarvan het oppervlakte meer dan 10% van het totale oppervlakte bedraagt, betekent nog niet dat de onroerende zaak voor meer dan 10% uitsluitend zakelijk wordt gebruikt.
    
    21. Indien de rechtbank van oordeel is dat de onroerende zaak terecht als ondernemingsvermogen is geëtiketteerd, dan betoogt de inspecteur ten slotte subsidiair dat ook bij de inbreng van de onroerende zaak rekening moet worden gehouden met een waardedruk van 35% wegens zelfbewoning. Weliswaar wordt de onroerende zaak op dat moment nog niet bewoond, maar het is dan al wel duidelijk dat belanghebbende met haar gezin de onroerende zaak zal gaan bewonen. Dat de onroerende zaak nog niet bewoond wordt op dat moment, heeft alleen te maken met het feit dat het nog verbouwd moet worden. Dit blijkt ook uit de datum van de offerte.
    
    
      
        Toetsingskader
      
    
    22. Op grond van vaste jurisprudentie is voor de vermogensetikettering van vermogensbestanddelen in het algemeen de wil van de belanghebbende zoals die in zijn boekhouding of op andere wijze tot uiting is gekomen beslissend, tenzij daardoor de grenzen der redelijkheid worden overschreden.
    
    23. Ten aanzien van een woning moet, behoudens bijzondere omstandigheden, worden aangenomen dat het uit zijn aard in fiscale zin alleen tot het privévermogen van de ondernemer kan behoren.
    
    24. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat op belanghebbende de bewijslast rust dat sprake is van bijzondere omstandigheden op grond waarvan de woning toch tot het ondernemingsvermogen kan worden gerekend.
    
    
      
        Kwalificeert de onroerende zaak [locatie 3] te [plaats 5] als zakelijk vermogen?
      
    
    25. De rechtbank stelt voorop dat, in tegenstelling tot het standpunt van belanghebbende, de inspecteur de correcties niet heeft doorgevoerd met toepassing van de foutenleer. De inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag de door belanghebbende geclaimde aftrek in verband met de staking gecorrigeerd. Hij heeft geen balansfouten, zoals afschrijvingen uit het verleden, hersteld met toepassing van de foutenleer. De inspecteur heeft uitsluitend een (incidentele) correctie voor een kalenderjaar toegepast, hetgeen is toegestaan. Het standpunt van belanghebbende dat de bewijslast op de inspecteur rust, omdat hij de foutenleer heeft toegepast, berust dus op een feitelijk onjuiste grondslag.
    
    26. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de onroerende zaak tot het ondernemingsvermogen kon worden gerekend. Blijkens de leveringsakte is een woning aangekocht. Er zijn geen foto’s overgelegd van hoe de zolder er uitzag in de periode 2012-2017 en ook anderszins is geen onderbouwing gegeven dat de zolder uitsluitend zakelijk is gebruikt. Het taxatierapport dat is overgelegd dateert van na die periode en bovendien blijkt uit dat rapport niet hoe de zolder is gebruikt. Dat rapport sluit niet uit dat de zolder ook voor privédoeleinden is gebruikt. De door belanghebbende overgelegde verklaringen sluiten evenmin uit dat de zolder in de betreffende periode voor privédoeleinden is gebruikt.
    
    27. Het ter zitting gedane bewijsaanbod van belanghebbende om een taxateur nu naar de onroerende zaak te laten kijken heeft de rechtbank afgewezen, omdat een taxateur niets kan zeggen over hoe de onroerende zaak in 2017 is gebruikt.
    
    
      
        Vertrouwensbeginsel
      
    
    28. De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de hypotheekrente een aftrekpost is waarvoor de bewijslast altijd bij belanghebbende ligt. Bij de vooraf ingevulde aangifte is deze om die reden nooit van te voren ingevuld. Een belastingplichtige moet eerst aangeven dat hij een eigen woning heeft en daarna volgt de vraag of de schuld bij de bank een eigen woning schuld is. Dit is iets dat belanghebbende zelf moet aangeven in de (vooraf ingevulde) aangifte. Van opgewekt vertrouwen kan dan ook geen sprake zijn, aldus de inspecteur. Van een onderzoeksplicht is evenmin sprake.
    
    29. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur de aangiften gedurende een aantal jaren heeft gevolgd. Er zullen bijkomende omstandigheden moeten zijn op grond waarvan bij de belastingplichtige de indruk is gewekt dat het volgen van de aangiften in voorafgaande jaren het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur. Niet gesteld of gebleken is dat daarvan in dit geval sprake is. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt niet.
    
    30. Belanghebbende heeft geen gronden aangevoerd tegen de aanslag Zvw en de rechtbank ziet geen aanleiding om die aanslag voor onjuist te houden. Dit betekent dat het beroep inzake deze aanslag ongegrond is en deze aanslag in stand blijft. 
    
    31. Belanghebbende heeft ook geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de beschikking belastingrente. De rechtbank zal de belastingrente overeenkomstig met de aanslag IB/PVV 2017 verminderen.
    
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    32. Het beroep betreffende de aanslag IB/PVV 2017 (22/3773) is gegrond, het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen wordt verminderd tot € 2.622. Het beroep betreffende de aanslag Zvw 2017 is ongegrond.
    
    33. De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.998 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 624, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. 
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep met zaaknummer 22/3774 ongegrond;
      
      
        verklaart het beroep met zaaknummer 22/3773 gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag IB/PVV 2017;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een bedrag berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 81.077 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 2.622;
      
      
        vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 2.998;
      
      
        gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 50 vergoedt.
      
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.J. Zippelius, voorzitter, mr. W.W. Monteiro en mr. J.A.L. Heldens, rechters, in aanwezigheid van mr. R. Roosma, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              Rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
    
    
    
  
  
     Hoge Raad 20 juni 1962, ECLI:NL:HR:1962:AX8064.
  
  
     Hoge Raad 18 juni 1969, ECLI:NL:HR:1969:AX6858.
  
  
     Onder meer Hoge Raad 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179.
  
  
     Hoge Raad 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060.