ECLI:NL:RBHAA:2006:AV5215, Rechtbank Haarlem, 14-03-2006, 05/1814
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2006-03-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat het gebruikelijk loon op een lager bedrag dan f 84.000 moet worden vastgesteld. Daarbij is van belang het hoge bedrag aan kosten dat in aftrek is gebracht, het feit dat in latere jaren voor dezelfde werkzaamheden wel f 84.000 in aanmerking is genomen en het feit dat geen sprake is van een structurele verliessituatie.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Registratienummers: AWB 05/1814, 05/1815, 05/1816, 05/1817, 05/1818
    
    
    Uitspraakdatum: 14 maart 2006
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      X te Y,
      eiser,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst te P,
      verweerder.
    
     
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 15 oktober 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2001 opgelegd. Verweerder heeft voorts met dagtekening 17 oktober 2003 aan eiser navorderingsaanslagen IB/PVV voor het jaar 1999 en 2000 en aanslagen premie Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (WAZ) voor het jaar 2000 en 2001 opgelegd.
    
    Eiser heeft tegen voornoemde aanslagen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 31 maart 2005 de aanslagen gehandhaafd.
    
    Eiser heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld. De beroepschriften zijn op 10 mei 2005 ter griffie van de rechtbank ontvangen.
    
    Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 februari 2006 te Haarlem. 
      Verschenen zijn eiser, alsmede zijn gemachtigde A en, namens verweerder, B.
    
    
    De gemachtigde van eiser heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder. De rechtbank rekent de pleitnota tot de stukken van het geding.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      2.1 Eiser, geboren in 1948, is directeur-grootaandeelhouder van C N.V, D B.V. en E B.V.. 
      C N.V. is de moedermaatschappij van D B.V.. 
      De vennootschappen houden zich onder meer bezig met handel in polyester non-wovens en propyleen.
    
    
    2.2. Eiser is vanwege reuma gedeeltelijk arbeidsongeschikt (45-55 %) verklaard; hij ontvangt in verband daarmee sinds 22 maart 1997 een arbeidsongeschiktheidsuitkering van “ De Amerfoortse”. Vanaf 1 april 2002 tot 31 december 2004 is eiser werkzaam geweest bij het Ministerie van Defensie. In zijn aangifte IB/PVV 2002 heeft eiser ter zake van deze dienstbetrekking een bedrag van € 58.526 aangegeven als loon uit dienstbetrekking.
    
    
      2.3.  Eiser heeft voor het jaar 1999 een aangifte IB/PVV ingediend naar een belastbaar inkomen van f 25.845. Eiser heeft in deze aangifte alleen inkomen uit arbeidsongeschiktheidsuitkering aangegeven. De aanslag is conform de aangifte opgelegd.
      Eiser heeft voor het jaar 2000 een aangifte IB/PVV ingediend naar een belastbaar inkomen van f 23.722. Ook in deze aangifte is uitsluitend een inkomen uit een arbeidsongeschiktheidsverzekering aangegeven. De aanslag is conform de aangifte opgelegd.
      Voor het jaar 2001 heeft eiser een aangifte IB/PVV ingediend waarbij hij een negatief belastbaar inkomen van € 12.639 heeft vermeld. De aanslag wordt conform de aangifte opgelegd.
    
    
    
      2.4. Op 13 mei 2003 is er een boekenonderzoek voor de heffing van de vennootschapsbelasting gestart bij D B.V.. Het rapport dat is opgemaakt naar aanleiding van dit onderzoek dateert van 16 september 2003. In dit rapport is onder meer opgenomen dat eiser de enige werknemer van de D B.V.. is. 
      Zijn loon over de jaren 1996, 1997 en 1998 bedroeg respectievelijk f 307.735, f 257.791 en 
      f 235.350. In de jaren 1999, 2000 en 2001 is door D B.V. geen loon aan eiser uitbetaald. Over 2002 en 2003 wordt door D B.V. voor eiser loon aangegeven van f 84.000 
      (€ 38.117); dit is nog niet uitbetaald. 
    
    
    Voorts is in het rapport een overzicht opgenomen waarin onder meer de omzet, het bedrijfsresultaat en het fiscale resultaat van D B.V. over de jaren 1997 tot en met 2001 zijn weergegeven. De omzet, het bedrijfsresultaat en het fiscale resultaat zijn als volgt.
    
    
      	Omzet (f)	Bedrijfsresultaat(f)	Fiscale resultaat (voor correctie loonkosten)(f)
      2001	145.805	       31.674	   	 19.835
      2000	  79.589	    -  50.668		  394.232
      1999	  31.872	    -201.210		- 155.781
      1998	934.693	     227.556	 	 277.555
      1997	849.249	      -81.272		  - 81.272
    
    
    2.5. In voornoemd rapport wordt ten aanzien van het afzien van loon van eiser in de jaren 1999 tot en met 2001 geconcludeerd dat er voor deze jaren een zogenoemde gebruikelijke arbeidsbeloning van f 84.000 per jaar moet worden vastgesteld. Dit leidt tot een correctie voor de vennootschapsbelasting wegens meer loonkosten van f 84.000 per jaar. 
    
    2.6. In de jaarrekeningen 1999, 2000 en 2001 en de aangiften vennootschapsbelasting van D B.V. zijn onder meer de volgende kosten (in guldens) opgenomen:
    
    	
    
      		1999	2000	2001
      telefoonkosten		17.247	15.702	8.020
      autokosten		66.313	49.357	40.525
      representatiekosten	14.491	10.154	12.429
      reis-en verblijfkosten	38.895	4.390	3.458
    
    
    
    2.7. Verweerder heeft op grond van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 ( hierna: de Wet LB 1964) een gebruikelijk loon ad f 84.000 (WAZ-grondslag) in aanmerking genomen voor de jaren 1999 tot en met 2001 en dientengevolge navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd. Aldus is het belastbaar inkomen voor het jaar 1999 vastgesteld op f 109.845 (f 25.845 + f 84.000), het belastbaar inkomen voor het jaar 2000 vastgesteld op f 107.772 (f23.722 + f 84.000) en het belastbaar inkomen voor het jaar 2001 vastgesteld op € 25.478( -€ 12.639 + € 38.117). Voor het jaar 2000 en 2001 heeft verweerder definitieve aanslagen WAZ opgelegd naar een premie inkomen van f 84.000 respectievelijk € 25.478 .
    
    2.8. Bij brief van 25 januari 2005 heeft verweerder aan eiser een compromisvoorstel gedaan. Daarin stelt verweerder voor om voor de jaren 1999, 2000 en 2001 het gebruikelijk loon voor eiser vast te stellen op f 42.000 (€ 19.058). Eiser is niet op dit voorstel ingegaan.
    
    3. Het geschil
    
    
      In geschil is of verweerder terecht rekening heeft gehouden met een gebruikelijk loon van 
      f 84.000.
    
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
    
    Ter zitting hebben partijen hieraan – zakelijk weergegeven – het volgende toegevoegd.
    
    
      Gemachtigde van eiser:
      De bewijslast voor de stelling dat de beloning minder dan f 84.000 zou moeten zijn ligt bij ons.
      Eiser heeft in bepaalde perioden veel last van reuma. In de in het geding zijnde jaren is zijn medicijngebruik fors toegenomen. 
      We hebben het compromis niet geaccepteerd omdat dit uitkomt op een zeer hoog uurtarief.
      De omzet heeft nooit meer het niveau bereikt van vóór 1999. 
      Ik heb de omzetcijfers uit de jaarrekeningen aangehouden. 
      Er zit absoluut geen stijgende lijn in. Ik kijk naar het economische resultaat; wat er fiscaal wordt bijgeteld is niet te danken aan werkzaamheden van eiser.
    
    
    
      Eiser:
      Ik was de enige werknemer van D B.V. Ik had slechts 2 klanten in Nederland, 4 in België en 2 in Denemarken. Ik stuur monsters, cliënten sturen mij hun bestelling per e-mail die ik vervolgens, soms na vertaling, doorstuur. Ik bezoek de klanten één tot twee keer per jaar. Ook reis ik wel eens naar de leverancier in Italië. 
      Tot het jaar 1999 had ik klanten in Shang Hai en besteedde ik meer tijd aan de onderneming. Ik ben nog steeds 50 % arbeidsongeschikt. 
      Sinds 31 december 2004 werk ik niet meer bij het Ministerie van Defensie. Voorheen werkte ik daar 3 dagen per week en werd ik voor 7 dagen betaald. Mijn werkzaamheden bestonden uit het voeren van onderhandelingen; dit kon ik thuis doen. 
      Ik had het werk dat ik voor de B.V. verricht nooit voor een baas kunnen doen, omdat men niet iemand voor dergelijke geringe werkzaamheden in dienst houdt.
      Ik werk absoluut geen 50 %, hoogstens 5 %.
    
    
    
      Verweerder:
      De kosten zijn óf zakelijk in welk geval er meer werkzaamheden zijn verricht dan eiser stelt óf niet zakelijk in welk geval ik mij op het standpunt stel dat sprake is van een uitdeling.
      Brandstof-, telefoon- en representatiekosten lopen niet door indien er geen werkzaamheden meer worden verricht.
      De resultaten rekening over het jaar 2004 is niet relevant aangezien dit jaar thans niet in geschil is.
      Bij de vaststelling van de hoogte van het gebruikelijk heb ik reeds rekening gehouden met de arbeidsongeschiktheid; bij een fulltime dienstbetrekking zou een hoger bedrag in aanmerking genomen zijn.
      Eiser heeft met betrekking tot het jaar 1999 de brutowinst met de omzet verwisseld.
      Van de zijde van eiser worden constant wisselende verklaringen afgelegd ten aanzien van het tijdsbeslag van de werkzaamheden.
      Artikel 12a van de Wet op de loonbelasting geldt per dienstbetrekking. Eiser is directeur-grootaandeelhouder van drie B.V.’s, dus er zou zelfs nog een hoger bedrag in aanmerking kunnen worden genomen dan ik thans heb gedaan.
      De branche waarin eiser werkt is een kleine wereld; de persoon van de contractpartner, zoals eiser, is zeer belangrijk, hetgeen een hoge beloning rechtvaardigt.
      Halverwege 2001 is nog een Jaguar voor eiser aangeschaft door een van de D-vennootschappen; dit duidt er toch op dat werkzaamheden door eiser zijn verricht. 
    
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1. Artikel 4, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet LB 1964 juncto artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 bepaalt dat als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Artikel 12a van de Wet LB 1964 bepaalt vervolgens dat ten aanzien van deze werknemer het in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld wordt op het bedrag aan premie-inkomen dat ten hoogste in aanmerking wordt genomen in artikel 72, tweede lid, van de WAZ.
      Indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon gebruikelijk is, wordt het loon gesteld op een zodanig bedrag dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is.
    
    
    
      5.2. Niet in is geschil dat eiser arbeid verricht voor D B.V. en in D B.V. een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Dit brengt mee dat eiser werknemer bij D B.V. is in de zin van artikel 12a Wet LB 1964.
      De rechtbank stelt voorop dat alsdan op eiser de last rust aannemelijk te maken dat in zijn geval het gebruikelijke loon lager is dan ƒ 84.000. Dit is niet anders indien de dienstbetrekking – zoals eiser betoogt - niet op voltijdsbasis wordt uitgeoefend (vgl. Hoge Raad 10 juni 2005, 40.890, BNB 2005/269).
    
    
    
      5.3.  Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat een hoger loon dan nihil voor een soortgelijke dienstbetrekking als die van eiser, in het economische verkeer niet gebruikelijk is. De rechtbank acht dit niet aannemelijk en overweegt daartoe het volgende.
      Eiser heeft ter onderbouwing van zijn stelling aangevoerd dat zijn werkzaamheden voor de onderneming slechts circa vijf minuten per week in beslag namen. Gelet op de omstandigheid dat D B.V. de onder 2.5. genoemde kosten voor telefoon- auto-, representatie- en reis- en verblijf in aftrek heeft gebracht acht de rechtbank het niet aannemelijk dat de werkzaamheden van eiser slechts een tijdsbeslag meebrengen van 5 minuten per week. Daar eiser de enige werknemer van deze vennootschap is kan worden aangenomen dat alle kosten door of ten behoeve van eiser zijn gemaakt. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat onweersproken is gesteld dat eiser nauwelijks privékilometers met de door D B.V. ter beschikking gestelde auto heeft gereden. Het totale bedrag aan kosten verhoudt zich dan ook volstrekt niet met werkzaamheden van 5 minuten per week. 
      Voorts acht de rechtbank van belang dat de persoon van eiser van wezenlijke betekenis voor de transacties van de onderneming was en dat de inkomsten die de vennootschap in de in geschil zijnde jaren heeft verworven uitsluitend aan de inspanningen van eiser te danken zijn. Daaraan doet niet af dat eiser zijn werkzaamheden, gelet op zijn gedeeltelijke arbeidsongeschiktheid, niet op voltijdsbasis heeft kunnen uitoefenen.
      Tenslotte kent de rechtbank in dit verband betekenis toe aan het feit dat eiser over de jaren 2002 en 2003 wél een loon van f 84.000 in aanmerking heeft genomen, terwijl niet is gesteld dat zijn werkzaamheden in laatstgenoemde jaren substantieel in omvang waren toegenomen. Gesteld noch gebleken is dat de procedure met betrekking tot de transacties met cliënten is gewijzigd, zodat de rechtbank ook geen reden heeft om te veronderstellen dat eisers werkzaamheden vanaf 2002 meer tijd in beslag namen. Eerder zou aangenomen kunnen worden dat hij in deze periode minder tijd voor de werkzaamheden voor D B.V. zou hebben aangezien hij van april 2002 tot 31 december 2004 werkzaam was voor het Ministerie van Defensie. Nu eiser voorts in de jaren 2002 en 2003 evenals in de in geding zijnde jaren arbeidsongeschikt was, zijn er naar het oordeel van de rechtbank geen omstandigheden op grond waarvan het loon in 1999 tot en met 2001 op een ander bedrag zou moeten worden gesteld dan in de jaren daarna.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser voorts, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van een structureel verlieslijdende onderneming.
      Gelet op het bedrijfsresultaat en fiscale resultaat (zoals opgenomen onder 2.4) in 1999, 2000 en 2001 van D B.V., kan niet worden aangenomen dat sprake was van een structurele verliessituatie; in 2000 was het fiscale resultaat positief en in 2001 waren zowel het fiscale als het commerciële resultaat positief. Evenmin blijkt uit de stukken dat de vermogenspositie van D B.V. voldoende zakelijke reden zou zijn om een neerwaartse bijstelling van een gebruikelijk loon van f 84.000 aan te nemen. In dit verband wijst de rechtbank ook op de – onbetwiste – stelling van verweerder dat door D B.V. nog krediet kon worden verkregen. De rechtbank is dan ook van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat de continuïteit van de onderneming in gevaar zou worden gebracht indien de vennootschap aan eiser een gebruikelijk loon ad f 84.000 zou hebben uitgekeerd en evenmin dat op andere gronden in verband met de financiële positie een lager loon geboden zou zijn. 
    
    
    
      5.4. Op grond van al het hiervoor overwogene komt de rechtbank tot conclusie dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gebruikelijke loon op een lager bedrag dan f 84.000 gesteld dient te worden. Dit betekent dat verweerder - door uit te gaan van een loon van 
      f 84.000 - het loon niet te hoog vastgesteld. Het beroep zal ongegrond worden verklaard.
    
    
    
    6. Proceskosten
    
    De rechtbank acht geen termen aanwezig voor het uitspreken van een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
    
    
    7. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs M.J. Leijdekker, voorzitter, A.A. Fase en A.M. van Amsterdam, rechters. De beslissing is op 14 maart 2006 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. M.C. Anema, griffier.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam; dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.