ECLI:NL:HR:2006:AU2303, Hoge Raad, 28-04-2006, 41501
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2006-04-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting; 35%-regeling; peildata met betrekking tot vereisten voor toekenning.

Nr. 41.501
      28 april 2006
      RS
    
    
    gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 2 september 2004, nr. P03/02193, betreffende na te melden van X te Z ingehouden bedrag aan loonbelasting/premie volksverzekeringen. 
    
    1. Inhouding, bezwaar en geding voor het Hof
    
    
      Van belanghebbende is over het tijdvak april 2002 een bedrag van € 6647 ingehouden aan loonbelasting en premie volksverzekeringen. Belanghebbende heeft tegen dit bedrag bezwaar gemaakt, hetgeen bij uitspraak van de Inspecteur is afgewezen. 
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. 
      Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de loonheffing over het tijdvak april 2002 verminderd tot € 4419, hetgeen de Hoge Raad aldus verstaat dat het Hof teruggaaf heeft verleend aan belanghebbende van de ingehouden loonbelasting/premie volksverzekeringen, ten bedrage van (€ 6647 - € 4419 =) € 2228. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend. 
      Belanghebbende heeft een conclusie van dupliek ingediend. 
      De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 28 juni 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie, vernietiging van de uitspraak van het Hof en ongegrondverklaring van het beroep bij het Hof voorzover dit was gericht tegen de uitspraak op bezwaar. 
      Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    
      3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      (i) Belanghebbende, geboren in 1982, van Braziliaanse nationaliteit, heeft tot 1 juli 1999 in Brazilië gewoond. Sindsdien woont hij in Nederland.
      (ii) Van 30 april 1999 tot en met 21 mei 1999 heeft belanghebbende stage gelopen bij de in Nederland gevestigde voetbalclub A. In het voetbalseizoen dat liep van 1 juli 1999 tot en met 30 juni 2000 heeft hij in de jeugdafdeling van A gevoetbald.
      (iii) Op 20 mei 1999 heeft belanghebbende met A een arbeidsovereenkomst gesloten, die inhield dat hij op 1 juli 2000 - aanvangsdatum van het eerste voetbalseizoen van zijn meerderjarigheid - bij A in dienst zou treden, voor een periode van vijf jaar. Voor die vijf jaar werd hem een salaris gegarandeerd van "the amount that is fixed on the first date of employment as minimum gross-salary to have issued a working permit".
      (iv) Op 10 mei 2002 heeft A aan belanghebbende het loon over de maand april 2002 uitbetaald, en daarop € 6647 loonheffing ingehouden. Op 18 juni 2002 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen die loonheffing, daartoe stellende dat een eerder gedaan verzoek om toekenning van de zogenoemde 35%-regeling ten onrechte is afgewezen. Bij zijn voor het Hof bestreden uitspraak heeft de Inspecteur dit bezwaar afgewezen.
    
    
    3.2. Voor het Hof was niet in geschil - en in cassatie evenmin - dat de Inspecteur het bezwaar had dienen te honoreren indien belanghebbende voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de 35%-regeling, vervat in het Besluit van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, BNB 1995/243 (hierna: het Besluit).
    
    3.3.1. In dat kader heeft het Hof in de eerste plaats onderzocht of belanghebbende "uit een ander land is aangeworven" in de zin van paragraaf 1.2, letter b, van het Besluit. Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord, kennelijk reeds op de grond dat belanghebbende op het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst niet in Nederland woonde. Hiertegen keert zich middel 1, dat betoogt dat belanghebbende niet uit een ander land is aangeworven omdat hij op de ingangsdatum van de dienstbetrekking in Nederland woonde.
    
    3.3.2. Zoals de Staatssecretaris in de toelichting op het middel stelt, dient de vraag of belanghebbende vanuit een ander land is aangeworven, in beginsel te worden beantwoord naar het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst. Daaraan voegt de toelichting op het middel toe dat bij het redigeren van het Besluit ervan is uitgegaan dat de ingangsdatum van de dienstbetrekking samenvalt met het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst. Het is echter een feit van algemene bekendheid dat vrijwel steeds enige tijd gelegen is tussen de datum van totstandkoming van een arbeidsovereenkomst en die waarop de dienstbetrekking ingaat, zeker indien de gecontracteerde werknemer uit een ander land is aangeworven. Voor die situatie, waarin de beide tijdstippen niet samenvallen, biedt de tekst van het Besluit evenwel, kennelijk vanwege het hiervoor bedoelde uitgangspunt van de besluitgever, geen aanknopingspunt voor het antwoord op de vraag welk tijdstip beslissend is, dat van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst dan wel dat van indiensttreding. De Hoge Raad zal dat antwoord daarom zoeken in doel en strekking van de regeling, zoals ook het middel voorstaat.
    
    3.3.3. Blijkens de aanhef van paragraaf 1.3.1 van het Besluit strekt de "vrijgestelde vergoeding" ertoe de buitenlandse werknemer tegemoet te komen in de extra uitgaven waarvoor hij zich geplaatst ziet in verband met zijn tewerkstelling door een binnenlandse werkgever. Het strookt met deze strekking om het tijdstip van "aanwerving" te stellen op dat van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, ook indien de overeengekomen datum van indiensttreding een latere is. Zou immers het tijdstip van indiensttreding als tijdstip van "aanwerving" worden aangemerkt, dan zou in de veelvuldig voorkomende situatie waarin het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst voorafgaat aan dat van de indiensttreding en de betrokken werknemer - zoals ook in het onderhavige geval - met het oog op zijn indiensttreding zijn woonplaats voorafgaand aan de indiensttreding naar Nederland verlegt, de 35%-regeling geen toepassing kunnen vinden, hoewel deze werknemer zich ontegenzeggelijk in rechtstreeks verband met zijn indiensttreding bij een binnenlandse werkgever voor extra uitgaven geplaatst ziet. Mitsdien faalt middel 1.
    
    3.4.1. In het hiervoor in 3.2 omschreven kader heeft het Hof in de tweede plaats onderzocht of belanghebbende beschikte over "specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is", als bedoeld in paragraaf 1.2, letter b, van het Besluit.
    
    3.4.2. Ook in dit verband rijst de vraag of als peildatum de datum van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst moet worden gekozen, dan wel die van indiensttreding. Op grond van het hiervoor in 3.3.2 overwogene geldt ook hier dat het antwoord niet kan worden gevonden in (interpretatie van) de tekst van het Besluit, in het bijzonder niet in de slotalinea van paragraaf 1.3.1 ervan. Ook hier zal de Hoge Raad het antwoord zoeken in doel en strekking van de regeling. 
    
    3.4.3. Aan de 35%-regeling heeft mede de gedachte ten grondslag gelegen dat door vergroting van het netto besteedbare loon van de betrokken werknemers een faciliteit werd geboden die het bedrijfsleven beter in staat stelde schaarse specifieke deskundigheid aan te trekken. Hiermee strookt om (overeenkomstig het standpunt van de Staatssecretaris in de toelichting op middel 1) de peildatum voor de aanwezigheid van specifieke deskundigheid te stellen op de datum van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, aangezien op dat tijdstip de binnenlandse (aspirant-)werkgever in concurrentie staat tot buitenlandse (aspirant-)werkgevers. Op dat tijdstip, niet op de latere ingangsdatum van de dienstbetrekking heeft de (aspirant-)werkgever baat bij het bestaan van de faciliteit.
    
    
      3.4.4. Blijkens onderdeel 4.2.2 van 's Hofs uitspraak heeft de Inspecteur in de gedingstukken gesteld dat de belastingdienst het beleid voert dat een uit het buitenland aangetrokken voetballer geacht wordt te voldoen aan de deskundigheidseis, indien die voetballer voldoet aan de inkomenstoets waaraan hij moet voldoen om een tewerkstellingsvergunning ingevolge de Wet arbeid vreemdelingen te verkrijgen. Blijkens onderdeel 4.4 van 's Hofs uitspraak heeft de Inspecteur daaraan ter zitting toegevoegd: "Ik wil alleen van het beleid uitgaan als de vergunning er al is op het moment dat de werknemer in Nederland aankomt." 
      In de slotzin van onderdeel 5.3 van de bestreden uitspraak ligt besloten dat het Hof de zojuist geciteerde verklaring van de Inspecteur aldus heeft opgevat dat het beleid, zoals dat is vastgesteld, niet mede inhoudt dat de vergunning er al moet zijn op het moment dat de werknemer in Nederland aankomt. Voorzover middel 2 beoogt deze uitleg van de verklaring van de Inspecteur te bestrijden, faalt het omdat die uitleg niet onbegrijpelijk is en voor het overige is voorbehouden aan het Hof. In bedoelde slotzin ligt tevens besloten dat naar het oordeel van het Hof het - niet gepubliceerde - beleid van de belastingdienst overeenkomt met deze verklaring, zoals door het Hof uitgelegd. Dit oordeel berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen, en is niet onbegrijpelijk. Ook voorzover middel 2 zich tegen dit oordeel keert, faalt het derhalve.
    
    
    3.4.5. In gevallen waarin tussen de datum van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst en de datum van indiensttreding enige tijd verstrijkt, zal de gecontracteerde werknemer niet aanstonds loon gaan genieten. Indien het hiervoor in 3.4.4 omschreven beleid zou inhouden dat de inkomenstoets moet worden toegepast op het loon dat de gecontracteerde werknemer gaat verdienen met ingang van het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst - ingevolge het hiervoor in 3.4.3 overwogene de peildatum ten aanzien van de deskundigheidseis -, zou derhalve vrijwel geen uit een ander land aangeworven werknemer voldoen aan de deskundigheidseis. In het licht hiervan moet worden aangenomen dat het beleid inhoudt dat aan de deskundigheidseis is voldaan indien op het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst vaststaat dat de gecontracteerde werknemer met ingang van de overeengekomen ingangsdatum van de dienstbetrekking een loon zal gaan genieten dat de inkomenstoets doorstaat.
    
    3.4.6. In het - op zichzelf in cassatie niet bestreden - oordeel van het Hof (5.3) dat in de arbeidsovereenkomst met A een (minimum)salaris is opgenomen op grond waarvan het CWI een tewerkstellingsvergunning zou afgeven, ligt besloten dat de zojuist bedoelde situatie zich hier voordoet. Het Hof heeft dan ook met juistheid geoordeeld dat belanghebbende voldeed aan de deskundigheidseis, zoals deze door de belastingdienst beleidsmatig wordt ingevuld. Middel 2 faalt derhalve ook voor het overige. 
    
    4. Proceskosten
    
    De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep ongegrond, en
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1449 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 28 april 2006.
    
    Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 422.