ECLI:NL:GHAMS:2003:AO2049, Gerechtshof Amsterdam, 25-10-2003, 02/01289
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2003-10-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De naheffingsaanslag loonbelasting is terecht opgelegd nu belanghebbende niet beschikte over een loonbelastingverklaring, ook terecht met toepassing van tariefgroep 1.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Tweede Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende, 
    
    
      tegen
      een   uitspraak   van   het   Hoofd   van   de   Belastingdienst Particulieren/ ondernemingen P, de inspecteur.
      l. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 14
      februari 2002, ingediend door A, directeur van belanghebbende. Het
      beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 14
      januari 2002 betreffende de aan belanghebbende opgelegde
      naheffingsaanslag in de loonbelasting voor het tijdvak l januari 1994 tot en
      met 31 december 1995.
      Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd van
      ƒ 89.105 met een boete van 100 procent van de nageheven belasting van
      welke boete niets is kwijtgescholden. Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze
      bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en van
      de naheffingsaanslag. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert
      tot gegrondverklaring van het beroep voor zover het de boete betreft en
      vermindering van de boete tot 50 procent van de nageheven belasting.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. 
      De zaak is behandeld ter zitting van 10 maart 2003. Op deze zitting zijn
      gezamenlijk behandeld de zaken die bij het Hof zijn geregistreerd onder de
      kenmerknummers 02/01531, 02/01288, 02/01289, 02/01290, 02/01267,
      02/02161, 02/02193, 02/04408, 02/01433, 02/01434. Voor een overzicht
      van het verhandelde ter zitting alsmede van de aldaar verschenen personen
      verwijst het Hof naar het bijgaande proces-verbaal.
      Na de zitting heeft het Hof bij brieven van 9 april en 3 mei 2003 zijn voorlopig
      oordeel aan partijen bekendgemaakt met het verzoek om met inachtneming daarvan een nieuwe berekening te maken van de naheffingsaanslag. Partijen hebben daarop
      gereageerd bij brieven van 22 april 2003 en 5 mei 2003. Bij brief van 3 juni 2003 heeft het Hof nadere informatie gevraagd aan de inspecteur. De reactie van de inspecteur is bij het Hof ingekomen op 5 juni 2003. De griffier heeft een kopie daarvan aan belanghebbende gezonden.
      De zaak is wederom behandeld ter zitting van 8 september 2003, tezamen met de zaak die bij het Hof is geregistreerd onder nummer 02/01288. Voor een overzicht
      van het verhandelde ter zitting alsmede van de aldaar verschenen personen
      verwijst het Hof naar het bijgaande proces-verbaal. De door belanghebbende overgelegde pleitnota, getiteld "Verweerschrift", met bijlagen wordt tot de stukken van het geding gerekend. De inspecteur heeft zich over de bijlagen kunnen uitlaten.
      2. Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1. Op 4 november 1993 schrijft A op briefpapier van XY B.V.
      namens belanghebbende aan L. B (hierna ook: B) te
      P onder meer het volgende:
      "Hierdoor bevestigen wij de afspraken met betrekking tot de overname van café C (...). Café C (...) wordt ingebracht in X BV voor de koopsom van ¦ 150.000,-. L. B wordt benoemd tot directeur van X B.V. (...) tegen een netto maandsalaris van f 2.400,-- + vakantietoeslag. De winstverdeling met betrekking tot café C zal zijn: 50% ten gunste van L. B in de vorm van aandelenparticipatie in X B. V. (...)."
      De brief is door B voor akkoord ondertekend.
      2.2. In een brief van 17 maart 1994 schrijft XY B.V. aan de inspecteur het
      volgende:
      "Sedert l december 1993 zijn de activiteiten van café C (...) ondergebracht in (...) X B.V. (...) Inmiddels is per l-12-1993 ook personeel in loondienst gekomen bij café C. Wij verzoeken U dan    ook    X    BV    in    te    schrijven  als loonbelastinginhoudingsplichtige. (...)"
      2.3. Bij een in 1999 bij onder meer belanghebbende ingesteld boekenonderzoek vanwege de inspecteur is onder meer geconstateerd dat in de jaren 1993, 1994 en 1995 de volgende personen als personeel voor café C in de administratie zijn opgenomen:
      - December 1993: D 12 uur per week, E 15 uur per week. 
      - 1994 hele jaar: D 12 uur per week, E 15 uur per week.
      - 1994 periode 16 februari tot en met 5 maart: F, aantal uren
      onbekend. 
      - 1995: hele jaar: D 12 uur per week, E 15 uur per week. 
      - 1995 periode l april tot en met 31 december: G 20 uur per week.
    
    
    
      2.4. Als bedrijfsleider van het café stond ingeschreven: tot l november 1994 B, met ingang van 15 maart 1995 D. H (hierna ook: H). Belanghebbende beschikt niet over enige administratie van het café over het jaar 1994.
      2.5. Belanghebbende heeft geen loonbelasting aangegeven of afgedragen voor de bedrijfsleiders. De inspecteur heeft het aangegeven netto loon verhoogd met ƒ 4.000 per maand waarvan ƒ 2.800 netto loon voor een bedrijfsleider en ¦ l .200 meer netto loon voor het overige personeel.
      Hotel K
      2.6. De directeur/aandeelhouder van belanghebbende, A, was tevens directeur en mede-aandeelhouder in K B.V. welke B.V. in een gehuurd pand een hotel exploiteerde in Amsterdam. De huurrechten berustten bij A die ze ter beschikking stelde aan K B.V. Wegens een conflict met de mede-aandeelhouder heeft A per l april 1995 de exploitatie van het hotel uit K B.V. gehaald en ingebracht in belanghebbende.
      2.8. Bij uitspraak van 27 juli 1995 heeft de president van de rechtbank Amsterdam beslist dat de wijziging met betrekking tot exploitatie van het hotel ongedaan gemaakt moest worden en dat de situatie moest worden hersteld zoals deze bestond voor de doorgevoerde wijziging in die zin dat de exploitatie moest worden teruggebracht bij K B.V. Aan het vonnis is op l augustus 1995 uitvoering gegeven.
      2.9. Over de periode l april 1995 tot en met 31 juli 1995 is geen administratie voor het hotel bijgehouden. De inspecteur heeft de lonen voor die periode gesteld op netto ƒ 9.000 per maand. Belanghebbende noch K B.V. heeft over de betreffende periode loonbelasting aangeven of afgedragen; de inspecteur heeft de loonbelasting bij belanghebbende nageheven.
      3. Geschil
      In geschil is of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Tevens is de boete in geschil.
      4. Standpunten van partijen
      Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en naar de processen-verbaal van de zittingen.
      5. Beoordeling van het geschil
      Café C
      5.1. Niet in geschil is dat belanghebbende niet beschikt over enige administratie voor het café C voor het jaar 1994. Belanghebbende heeft gesteld dat B tot diens vertrek op l november 1994 de exploitatie van het café in eigen hand heeft gehouden en dat er voor belanghebbende derhalve geen reden was om over de periode tot l november 1994 een administratie voor het café bij te houden. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur er terecht van uitgaat dat het café werd gedreven voor rekening en risico van belanghebbende. Zowel de onder 2.1. vermelde overeenkomst als het feit dat het personeel in dienst was van belanghebbende en dat belanghebbende de aangiften loon- en omzetbelasting voor het café deed, wijzen daarop. Belanghebbende heeft haar stelling dat de feitelijke situatie anders was, niet aannemelijk gemaakt. Weliswaar heeft belanghebbende ter adstructie van haar stelling een stuk overgelegd, gedagtekend 25 augustus 2003, getiteld "Verklaring", dat afkomstig zou zijn van B, maar deze verklaring is niet door B ondertekend en is getypt in dezelfde stijl en hetzelfde lettertype als de door belanghebbende overgelegde pleitnota. Het Hof leidt daaruit af dat de verklaring is opgesteld door belanghebbende, hecht geen geloof aan de mededeling van belanghebbende dat deze verklaring afkomstig is van B en zal er derhalve aan voorbijgaan. Het Hof zal ook voorbijgaan aan het aanbod van belanghebbende om B deze verklaring te laten bevestigen, nu belanghebbende dit aanbod pas tijdens de tweede aan deze zaak gewijde zitting heeft gedaan en niet valt in te zien waarom belanghebbende dit aanbod niet eerder had kunnen doen. Ook het feit dat de verzekeringspolissen op naam van B stonden, is onvoldoende om aan te nemen dat B de feitelijke exploitant was. Belanghebbende was derhalve op grond van het bepaalde in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (verder: AWR) gehouden daarvan een administratie te voeren. Nu belanghebbende aan deze verplichting niet heeft voldaan, dient het Hof op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel b, van de AWR het beroep af te wijzen tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
      5.2. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft bewezen dat de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1994 te hoog is. Belanghebbende heeft haar stellingen op geen enkele wijze met bewijs onderbouwd. Het Hof acht de benadering van de inspecteur van de loonbetalingen aan tenminste één bedrijfsleider en aan overige personeel, welke benadering uitkomt op een niet-verantwoord netto-loon van ¦ 48.000 over het tijdvak 1994,  redelijk.
      5.3. Niet in geschil is, dat er over 1995 wel een administratie is gevoerd. Belanghebbende heeft erkend dat in de periode l november 1994 tot en met l april 1997 naast het in de administratie verantwoorde personeel tevens C. L (hierna ook: L) in het café werkzaam is geweest tegen een netto loon van ƒ 37,50 per week en dat zij feitelijk de hele dag in het café aanwezig was. Het loon van L is niet in de administratie verantwoord. Het Hof acht niet aannemelijk dat L voor het aanwezig zijn tijdens een volle werkweek genoegen heeft genomen met een salaris van ¦ 37,50 per week. Naar het oordeel van het Hof wijkt hetgeen belanghebbende hierover heeft gesteld zozeer af van wat in normale zakelijke omstandigheden gebruikelijk is, dat het aan belanghebbende is om aannemelijk te maken dat de situatie inderdaad is geweest zoals zij heeft geschetst. Belanghebbende heeft daaromtrent aangevoerd dat L een uitkering had en dat zij de bijverdienste van ¦ 37,50 per week aan de uitkeringsinstanties had gemeld. Naar 's Hofs oordeel is het genieten van een uitkering in het algemeen geen reden om in zakelijke verhoudingen geheel of nagenoeg geheel af te zien van een beloning voor verrichte werkzaamheden. Wel kan het voor de betrokken partijen een reden zijn om een genoten beloning buiten het zicht van de uitkeringsinstanties te houden en in het verlengde daarvan ook buiten het zicht van de belastingdienst. Nu
      belanghebbende overigens niets heeft aangevoerd, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende (extra) loonbetalingen aan L heeft verricht die niet in de administratie zijn verantwoord. Dat leidt tot de conclusie dat de administratie over 1995 niet juist kan zijn en moet worden verworpen. Dat brengt met zich mee dat belanghebbende ook voor 1995 niet heeft voldaan aan de op haar rustende verplichtingen van artikel 52 van de AWR en dat het Hof op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel b, van de AWR het beroep dient af te wijzen tenzij blijkt dat
      en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
      5.4. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft bewezen dat er niet gedurende het hele jaar 1995 één bedrijfsleider voor het café in dienstbetrekking is geweest. Het Hof acht de benadering van de inspecteur van de loonbetalingen aan tenminste één bedrijfsleider redelijk. Dat geldt ook voor zover het betreft loonbetalingen aan H die vanaf 15 maart 1995 was ingeschreven als bedrijfsleider. Weliswaar heeft belanghebbende gesteld dat H geen salaris heeft genoten van belanghebbende voor de werkzaamheden in en het ter beschikking stellen van zijn diploma's aan het café omdat hij reeds een salaris genoot van netto ¦ 500,- per week van K B.V. en heeft H dat in een schriftelijke verklaring bevestigd, maar het Hof acht de aldus geschetste situatie te zeer afwijkend van wat in normale zakelijke omstandigheden gebruikelijk is om aan die verklaring geloof te hechten, nog daargelaten dat noch belanghebbende noch H heeft bewezen dat H inderdaad een salaris van netto ¦ 500 per week heeft genoten van K B.V. Het Hof merkt hierbij op dat indien het loon dat H van K B.V. ontving mede betrekking had op voor belanghebbende verrichte werkzaamheden, dit in zoverre moet worden aangemerkt als door H genoten loon uit zijn dienstbetrekking tot belanghebbende. Dat K B.V. dit loon - kennelijk op grond van verbondenheid tussen K B.V. en belanghebbende - niet aan belanghebbende heeft doorberekend, doet daaraan niet af. Het Hof acht de benadering van de inspecteur van de loonbetalingen aan tenminste één bedrijfsleider voor het hele jaar 1995, welke benadering uitkomt op een niet-verantwoord nettoloon van 12 x ¦ 2.800 = ¦ 33.600,  redelijk.
      5.5. Datzelfde geldt voor de extra loonbetalingen van netto ƒ l .200 per maand in 1995 aan overig personeel, onder wie L, evenwel met uitzondering van de periode vanaf l april 1995. De inspecteur heeft de naheffing voor dit onderdeel uitsluitend gebaseerd op de stelling dat er extra personeel moet zijn geweest naast de 12 respectievelijk
      15 uur dat officieel is gewerkt door de werknemers D en E. Nu vanaf l april 1995 een extra werknemer (G) werkzaam is geweest gedurende 20 uur per week, ontvalt aan die stelling de grondslag. Het niet verantwoorde netto-loon voor overige werknemers voor de maanden januari tot en met maart 1995 stelt het Hof op 3 x ¦ 1.200 = ¦ 3.600. 
      Hotel K
      5.6. Belanghebbende heeft gesteld dat de onder 2.8. vermelde uitspraak van de president van de rechtbank met zich brengt dat geen enkele opbrengst of kostenpost van het hotel in haar administratie thuishoort. Het Hof kan belanghebbende daarin niet volgen. De onder 2.8. vermelde uitspraak laat onverlet dat de exploitatie van het hotel in de periode l april 1995 tot l augustus 1995 feitelijk voor rekening en risico van belanghebbende is geschied zodat belanghebbende gedurende die periode de ondernemer was die de onderneming dreef en tevens degene die de lonen uitbetaalde. Derhalve diende belanghebbende daarover loonbelasting in te houden en af te dragen.
      5.7. Niet in geschil is dat belanghebbende niet beschikt over enige administratie voor het hotel en dat over de betreffende periode geen loonbelasting is ingehouden, afgedragen of aangegeven. Nu het hotel in de betreffende periode werd geëxploiteerd voor rekening en risico van belanghebbende was belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel
      52 van de AWR gehouden daarvan een administratie te voeren. Aangezien belanghebbende aan deze verplichting niet heeft voldaan, dient het Hof op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel b, van de AWR het beroep af te wijzen tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
      5.8. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met haar stellingen niet heeft bewezen dat de naheffingsaanslag te hoog is. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur, door uit te gaan van de lonen die volgens de administratie in andere maanden aan het personeel werden uitbetaald, een redelijke benadering heeft gekozen.
      Hoogte van de naheffingsaanslag
      5.9. Uit de door de inspecteur overgelegde berekeningen concludeert het Hof, dat uitgaande van niet-verantwooorde loonbetalingen voor café C van ¦ 48.000 in 1994 en ¦ 37.200 in 1995 en voor hotel K van ¦ 36.000 in 1995, de naheffingsaanslag tot ¦ 81.931 moet worden verminderd. Niet in geschil is, dat het verschil tussen de berekeningen van de inspecteur en die van belanghebbende zijn oorzaak vindt in het feit dat de inspecteur niet, maar belanghebbende wel rekening houdt met de toepassing van belastingvrije sommen. Het Hof acht de berekening van de inspecteur voldoende aannemelijk. Het Hof verwerpt belanghebbendes stelling dat daarbij ten onrechte geen rekening is gehouden met toepassing van tariefgroep 2 of 3 op de volgende gronden.
      5.9.1. Niet in geschil is dat belanghebbende niet beschikte over een loonbelastingverklaring van H en derhalve ook niet over gegevens met betrekking tot de tariefgroepindeling. Op grond van het bepaalde in artikel 29, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (verder: de Wet) dient H dan te worden ingedeeld in tariefgroep 1, zoals de inspecteur heeft gedaan. 
      5.9.2. Belanghebbende heeft ter zitting een loonbelastingverklaring getoond van L, waarin L vermeldt dat zij haar belastingvrije som niet elders geldend maakt en ingedeeld moet worden in tariefgroep 2. Belanghebbende heeft ter zitting erkend dat hij wist dat L een uitkering had, dat zij haar belastingvrije som reeds geldend maakte bij die uitkering en dat hetgeen op de loonbelastingverklaring was vermeld, onjuist was. Het Hof leidt daaruit af dat belanghebbende wist dat L ingedeeld zou moeten worden in tariefgroep 1. Op grond van het bepaalde in artikel 25, vijfde lid, onderdeel a, en zesde lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting, tekst 1994 en 1995, dient dan voor de inhouding van loonbelasting van de juiste gegevens te worden uitgegaan. De inspecteur heeft het overig personeel, voor zover daarvoor is nageheven voor L, terecht ingedeeld in tariefgroep 1.
      5.9.3. Ten aanzien van het overig personeel geldt, zoals de inspecteur stelt,  dat het extra loon hetzij komt boven het wel verantwoorde loon van D en E, hetzij is uitbetaald aan onbekende personeelsleden waarvan geen loonbelastingverklaringen aanwezig zijn. In beide gevallen is terecht geen rekening gehouden met een belastingvrije som. In het eerste geval is de belastingvrije som reeds geldend gemaakt bij het reguliere loon, in het tweede geval brengt het in artikel 29, tweede lid, van de Wet bepaalde dat mee.
      Boete
      5.10. De inspecteur heeft ter zitting gesteld dat de boete moet worden teruggebracht tot 50 procent van de nageheven belasting. Voor zover de boete betrekking heeft op café C is het Hof is van oordeel dat belanghebbende voor 1994 wist of had moeten weten dat over het aan B betaalde loon loonbelasting moest worden ingehouden, aangegeven en afgedragen en dat belanghebbende met opzet deze inhouding, aangifte en afdracht achterwege heeft gelaten, en tevens dat belanghebbende zowel in 1994 als in 1995 bewust bedragen aan loon buiten de administratie heeft gehouden, zodat opzettelijke onjuiste aangiften zijn gedaan. Voor zover de boete betrekking heeft op hotel K is het Hof van oordeel dat belanghebbende wist of had moeten weten dat zij als feitelijke exploitant van de onderneming en als degene die de lonen uitbetaalde, loonbelasting moest inhouden en afdragen en dat belanghebbende met opzet inhouding, aangifte en afdracht daarvan achterwege heeft gelaten. Het Hof acht de opgelegde boete van per saldo 50 procent van de verschuldigde belasting passend en geboden.
      Conclusie
      5.11. De naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot ƒ 81.931 loonbelasting en de boete tot ƒ 40.965.
      6. Proceskosten
    
    
    
      Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Niet is gesteld of gebleken dat andere kosten zijn gemaakt dan de reiskosten van belanghebbendes directeur. Het Hof stelt die kosten op € 10 per zitting of totaal € 20,-.  
      7. Beslissing
      Het Hof:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
      - vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag aan loonbelasting van ƒ 81.931;
      - vernietigt het kwijtscheldingsbesluit; 
      - vermindert de boete tot een bedrag van ƒ 40.965; 
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 218 aan belanghebbende te vergoeden;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 20,- en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende zal voldoen.
    
    
    
      De uitspraak is vastgesteld op 25 oktober 2003 door mrs. Bijl, Beukers-van Dooren
      en Van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. Goedhart als griffier. De
      beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      - Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      - Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      - Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
       Samenvatting
      Naheffing loonbelasting voor B.V.
      1. De B.V. exploiteert een café. Het Hof acht onaannemelijk dat een personeelslid, dat een uitkering heeft van de sociale dienst, werkt voor 37,50 per week en verwerpt de administratie. Volgt omkering van de bewijslast.  
      2. Dezelfde B.V. exploiteert tijdelijk een hotel, totdat de rechter beslist dat de oude situatie hersteld moet worden waarin een derde het hotel exploiteerde. Hof: over de periode van exploitatie dient belanghebbende loonbelasting af te dragen voor het personeel.
      3. Wegens het ontbreken van loonbelastingverklaringen wordt het personeel ingedeeld in taruiefgriep 1. Voor een personeelslid is er wel een loonbelastingverklaring maar belanghebbende wist dat die onjuist was. Volgt eveneens indeling in tariefgroep 1.