ECLI:NL:GHLEE:2005:AT6218, Gerechtshof Leeuwarden, 20-05-2005, BK 900/03 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2005-05-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslag, met daarin begrepen een verhoging van 100% van het nagevorderde bedrag, terecht aan de belanghebbende is opgelegd.

BELASTINGKAMER	  GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN	  	     UITSPRAAK
      Kenmerk: BK 900/03  					   20 mei 2005
    
     
    Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z (: de belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Noord (: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen na te melden navorderingsaanslag.
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding
      1.1. Aan de belanghebbende is voor het jaar 1997 een navorderingaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (: IB/PV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 66.015,--. Hierbij heeft de inspecteur de in een navorderingsaanslag begrepen belasting met honderd procent verhoogd. De inspecteur heeft bij het in deze navorderingsaanslag vervatte kwijtscheldingsbeluit geen kwijtschelding van de verhoging verleend.
      1.2. Het tijdig ingediende bezwaar van de belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 18 november 2003 afgewezen.
      1.3. De belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro forma beroepschrift, dat op 25 november 2003 bij het gerechtshof is ingekomen. Bij brief (met bijlagen), ingekomen bij het gerechtshof op 1 december 2003, heeft de belanghebbende zijn beroepschrift aangevuld met de gronden van het beroep.
      1.4. Van de inspecteur heeft het gerechtshof op 13 februari 2004 een verweerschrift ontvangen. 
      1.5. Op 27 februari 2004 is bij het gerechtshof een conclusie van repliek (met bijlagen) van de belanghebbende ingekomen.
      1.6. De inspecteur heeft op 31 maart 2004 een conclusie van dupliek ingediend bij het gerechtshof. 
      1.7. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het gerechtshof op 21 maart 2005, gehouden te Groningen, alwaar aanwezig waren de belanghebbende alsmede de inspecteur.
      1.8. Ter voormelde zitting heeft de belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd. 
      1.9. Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
    
    
    
      2. De feiten
      Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
    
    
    
      2.1. De belanghebbende, geboren op .. oktober 19.., was in het verleden en in het jaar 1997 als belastingambtenaar werkzaam bij de belastingdienst. De belanghebbende is in het verleden onder meer werkzaam geweest bij de Belastingdienst/Registratie en Successie. Vanaf medio 2002 exploiteert de belanghebbende onder de naam A een onderneming. 
      2.2. Op 10 november 1989 is belanghebbendes moeder, mevrouw B, overleden. Zij was tot haar overlijden gehuwd met de heer C. Zij waren in algehele gemeenschap van goederen gehuwd. Uit dit huwelijk werden geen kinderen geboren. Mevrouw B had uit haar eerste huwelijk met de heer D twee kinderen: de belanghebbende en mevrouw E.
      2.3. Mevrouw B, voornoemd, heeft in 1961 een testament op laten maken. In dit testament werd C, voornoemd, uitgesloten als erfgenaam van de nalatenschap van mevrouw B, doch werd het levenslange vruchtgebruik van de gehele nalatenschap gelegateerd aan de heer C. Haar twee kinderen uit haar eerste huwelijk werden, onder bezwaar van dit legaat, tot enig erfgenaam benoemd, ieder van hen voor de onverdeelde helft van haar nalatenschap.
      2.4. Op 30 november 1989 is door notaris F een verklaring van erfrecht opgesteld. Hierin is vastgelegd dat de heer C het onder punt 2.3 bedoelde legaat van vruchtgebruik niet heeft aanvaard. Tevens is vastgelegd dat aan de belanghebbende een algehele boedelvolmacht is verstrekt door de heer C en mevrouw E.
      2.5. Op 7 september 1990 is de akte van scheiding en deling van de huwelijksgemeenschap en de nalatenschap verleden door notaris F te Z. Volgens deze akte zijn alle bezittingen en schulden behorende tot de huwelijksgoederengemeenschap betreffende het huwelijk tussen mevrouw B en de heer C toegedeeld aan de heer C. Hierbij is uitgegaan van de door de erfgenamen van mevrouw B ingediende aangifte voor het recht van successie betreffende de nalatenschap van mevrouw B. Ter zake van deze scheiding en deling kregen de belanghebbende en mevrouw E een vordering wegens overbedeling op de heer C van ieder ƒ 31.274,58 ( zijnde 25% van de totale boedel).
      2.6. In 1987 is door de heer C een bankrekening geopend bij een bijkantoor van de G-Bank te L. Bij de opening is een bedrag van ƒ 30.000,-- op deze bankrekening gestort. Dit bedrag is voor een periode van tien jaar vastgezet, waarbij de rente eerst vorderbaar en inbaar zou zijn na ommekomst van de termijn van tien jaar. De belanghebbende en zijn zuster mevrouw E waren beiden gevolmachtigd om over deze bankrekening te beschikken. Zij hebben hiervoor op 21 oktober 1987 getekend. 2.7. Van de onder punt 2.6 bedoelde bankrekening was geen melding gemaakt in het – door de belanghebbende ingevulde – aangiftebiljet voor het recht van successie, dat naar aanleiding van het overlijden van mevrouw B was ingediend. 
      2.8. In 1997 is de vorenbedoelde Duitse bankrekening opgeheven. De heer C en de belanghebbende zijn naar Duitsland gereden en hebben het saldo van de rekening, inclusief de bijgeboekte rente, contant opgenomen en meegenomen naar Nederland. Het eindsaldo van de rekening was DM 54.962,95. De tegenwaarde in Nederlandse guldens was ƒ 61.558,80. Het rentebestanddeel was derhalve ƒ 31.558,50. 
      2.9. Ten aanzien van de Duitse bankrekening en het onder punt 2.8 bedoelde rentebestanddeel heeft de belanghebbende niets vermeld in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997. De aanslag IB/PV voor het jaar 1997 is door de inspecteur conform de ingediende aangifte met dagtekening 24 juni 1998 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 58.126,--.
      2.10. Op 21 juli 2000 heeft de belanghebbende contact opgenomen met de inspecteur. De belanghebbende heeft hierbij de inspecteur op de hoogte gesteld van zijn vermoedens dat er iets niet juist zou zijn met het vermogen van de heer C, nu dit vermogen is afgenomen in plaats van toegenomen. Bij brief van 18 oktober 2000 heeft de belanghebbende voor de tweede keer contact opgenomen met de inspecteur. In deze brief heeft de belanghebbende melding gemaakt van vermeende schenkingen van de heer C aan mevrouw H. Hierna heeft de belanghebbende vervolgens meerdere brieven betreffende de vermogenstoestand van de heer C alsmede de vermeende schenkingen aan de inspecteur gezonden. In deze brieven heeft de belanghebbende onder meer om informatie verzocht. Bij brief van 30 mei 2001 heeft de inspecteur belanghebbendes verzoek om informatie niet gehonoreerd, omdat de belanghebbende niet valt binnen de kring van personen en instellingen aan wie de belastingdienst informatie kan en/of moet verstrekken. 
      2.11. Bij brief van 21 januari 2003 heeft de inspecteur aan de belanghebbende vragen gesteld omtrent een bedrag van 
      ƒ 8.500,-- dat de belanghebbende in 1993 van de heer C zou hebben ontvangen. Vervolgens heeft de inspecteur bij brief van 27 januari 2003 de belanghebbende gevraagd mee te delen of hij in 1997 een bedrag van ƒ 20.000,-- heeft ontvangen van de heer C. Op 4 februari 2003 heeft – na daartoe bij brief van 31 januari 2003 door de inspecteur te zijn uitgenodigd – ter inspectie een bespreking plaatsgevonden tussen de belanghebbende, vergezeld door de heer I, en twee ambtenaren van de belastingdienst. Tijdens deze bespreking zijn aan de belanghebbende vragen gesteld omtrent de onder punt 2.6 bedoelde bankrekening. De belanghebbende is meegedeeld dat de Duitse bankrekening na het overlijden van zijn moeder deel uitmaakte van de nalatenschap. De belanghebbende is verder onder meer gewezen op de omstandigheid dat ter zake van deze bankrekening in 1997 een bedrag van ƒ 31.558,50 aan rente is ontvangen en dat de belanghebbende tot deze rente (gelet op zijn erfdeel) voor ¼ deel is mede gerechtigd. Deze rente ad  ƒ 7.889,62 heeft de belanghebbende ten onrechte niet in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997 aangegeven. De belanghebbende is vervolgens aangekondigd dat daarom aan hem een navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1997 zal worden opgelegd, waarin een verhoging van 100% begrepen zal zijn. Tijdens deze bespreking heeft de belanghebbende ontkend dat hij op de hoogte  was van het bestaan van de Duitse bankrekening.
      2.12. Bij brief van 23 mei 2003 heeft de inspecteur de belanghebbende (nogmaals) aangekondigd dat het door hem niet aangegeven in 1997 ter zake van de Duitse bankrekening genoten rentebedrag ad ƒ 7.889,-- zal worden nagevorderd door middel van een op te leggen navorderingsaanslag. Daarnaast heeft de inspecteur de belanghebbende aangekondigd dat aan hem een boete van 100% zal worden opgelegd. Omdat volgens de inspecteur sprake is van een ernstige frauduleuze gedraging, heeft de inspecteur aangegeven de boete niet te zullen matigen. Vervolgens is nog een aantal brieven gewisseld tussen de belanghebbende en de inspecteur.
      2.13. Met dagtekening 8 augustus 2003 heeft de inspecteur – zoals hij had aangekondigd – aan de belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 66.015,--. Hierbij heeft de inspecteur de in een navorderingsaanslag begrepen belasting met honderd procent verhoogd zonder daarbij enige kwijtschelding van die verhoging te verlenen. De verhoging (boete) bedraagt aldus ƒ 3.944,--.
      2.14. Met dagtekening 9 augustus 2003 heeft de belanghebbende een bezwaarschrift ingediend tegen de onderhavige navorderingsaanslag. In de bezwaarfase heeft tussen de belanghebbende en de inspecteur een briefwisseling plaatsgevonden. In zijn brief van 31 oktober 2003 is de belanghebbende ingegaan op de door de inspecteur geboden mogelijkheid om te worden gehoord. Dienaangaande heeft de belanghebbende aangegeven dat hij hoopt de inspecteur voldoende te hebben geïnformeerd, dat hij geen mogelijkheid ziet de zaak nog verder te verduidelijken en dat, mocht de inspecteur nog vragen hebben, de inspecteur met hem contact op kan nemen. 
      2.15. Bij brief van 3 november 2003 heeft de belanghebbende een nadere aangifte voor het recht van successie inzake de nalatenschap van mevrouw B ingediend bij de inspecteur. In deze aangifte heeft de belanghebbende alsnog melding gemaakt van de onder punt 2.5 bedoelde Duitse bankrekening. De belanghebbende heeft aangegeven dat ter zake van deze bankrekening blijkens de akte van scheiding en deling geen afstand is gedaan van het recht van vruchtgebruik door C. Bij brief van 18 november 2003 heeft de inspecteur aangegeven dat de onderhavige nadere aangifte voor het recht van successie niet zal leiden tot een navorderingsaanslag, aangezien de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag verjaard is.
      2.16. Bij de bestreden uitspraak van 18 november 2003 is de onderhavige navorderingsaanslag IB/PV gehandhaafd.
    
    
    
      3. Het geschil en de standpunten van partijen
      3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslag, met daarin begrepen een verhoging van 100% van het nagevorderde bedrag, terecht aan de belanghebbende is opgelegd. 
      3.2. De belanghebbende stelt zich – kort weergegeven – op de volgende standpunten:
      a. Primair: De inspecteur is bij zijn uitleg dat bij de akte van scheiding en deling van 30 november 1999 de boedel gedeeltelijk is gescheiden en verdeeld ten onrechte voorbijgegaan aan het feit dat de Duitse bankrekening nog is belast met een legaat van vruchtgebruik ten behoeve van C. De door de inspecteur bijgetelde rente van ƒ 7.889,-- maakt derhalve geen deel uit van belanghebbendes inkomsten uit vermogen. 
      b. Subsidiair: Er is geen sprake van een nieuw feit, omdat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan. De inspecteur was namelijk reeds in 1989 bekend met de omstandigheid dat het vermogen van de heer C vóór 1989 was gedaald. Bovendien heeft de belanghebbende hierover vanaf 21 juli 2000 contact opgenomen met de inspecteur. Dat de inspecteur op 30 mei 2001 belanghebbendes bewijsaanbod niet interessant vond, kan de belanghebbende nu niet worden aangerekend.
      c. Nog meer subsidiair: De boete en de heffingsrente dienen te vervallen, omdat de zaak sinds 18 oktober 2000 bij de inspecteur in behandeling is en de inspecteur deze zaak niet binnen een redelijke termijn heeft afgehandeld. Verder heeft de inspecteur in strijd gehandeld met het beginsel van behoorlijk bestuur. Ten slotte is van ernstige of omvangrijke fraude, opzet of grove schuld geen sprake, omdat de belanghebbende van mening is dat hij als bloot eigenaar van de Duitse bankrekening geen rente hoefde aan te geven.
      d. Uiterst subsidiair: De inspecteur Registratie en Successie heeft naar aanleiding van de gediende aangifte voor het recht van successie verteld dat door het overlijden van belanghebbendes moeder een nieuw vruchtgebruik in het leven is geroepen. Hierop mocht de belanghebbende vertrouwen. Nu de inspecteur de nadere aangifte voor het recht van successie, zonder er van af te wijken, heeft behandeld, heeft hij nogmaals bevestigd dat het legaat van vruchtgebruik over de Duitse bankrekening in stand is gebleven. 
      3.3. De inspecteur houdt – kort weergegeven – vast aan de volgende standpunten:
      a. De omstandigheid dat de heer C het aan hem bij het testament van mevrouw B uit 1961 gelegateerde levenslange recht van vruchtgebruik niet heeft aanvaard, heeft tot gevolg dat de heer C enkel gerechtigd was tot de helft van de huwelijksgoederengemeenschap. Dit betekent dat de belanghebbende en zijn zuster ieder  voor 50% tot de (volle eigendom van de) andere helft van de huwelijksgoederengemeenschap (de te verdelen nalatenschap) gerechtigd waren(dus tot per saldo voor 25% van de totale huwelijksgoederengemeenschap). De belanghebbende was derhalve voor 25% gerechtigd tot de onder punt 2.6 bedoelde (van de nalatenschap van zijn moeder deel uitmakende) Duitse bankrekening, waarop ten tijde van het overlijden van belanghebbendes moeder een bedrag van ƒ 30.000,-- stond. De rente ad ƒ 31.558,50 op deze bankrekening was vorderbaar en inbaar in 1997. In dat jaar heeft de belanghebbende derhalve (nu hij voor 25% was gerechtigd in de Duitse bankrekening) een bedrag van ƒ 7.889,-- aan rente genoten. Deze rente had hij in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997 moeten opnemen.
      b. De inspecteur had bij het regelen van belanghebbendes aangifte IB/PV voor het jaar 1997 geen enkele reden om te twijfelen aan de juistheid daarvan. Er is derhalve wel sprake van een nieuw feit. De vermogenstoestand van de heer C staat los van de onderhavige kwestie. Zo er geen sprake is van een nieuw feit, is er sprake van kwade trouw aan de zijde van de belanghebbende.
      c. In de navorderingsaanslag in terecht een verhoging van 100% begrepen. De belanghebbende wist van het bestaan van de Duitse bankrekening. Vanuit zijn functie bij de belastingdienst was hij op de hoogte van de fiscale gevolgen van het verzwijgen van inkomsten. Juist vanuit die positie is het de belanghebbende extra zwaar aan te rekenen dat hij de onderhavige rente niet heeft aangegeven. Er is sprake van ernstige en verhoudingsgewijs omvangrijke fraude. Zo hier geen sprake van is, is sprake van (voorwaardelijke) opzet, zodat dan van de verhoging 50% dient te worden kwijtgescholden. Mocht slechts sprake zijn van grove schuld, dan dient van de verhoging 75% te worden kwijtgescholden.
      d. De belanghebbende heeft voor zijn stelling dat de inspecteur Registratie en Successie er vanuit gaat dat er een nieuw vruchtgebruik in het leven in geroepen geen bewijs aangedragen. Deze inspecteur heeft de nadere aangifte voor het recht van successie niet inhoudelijk beoordeeld, omdat wegens overschrijding van de navorderingstermijn geen navorderingsaanslag meer kon worden opgelegd. 
      3.4. Voor een uitgebreide weergave van de standpunten van partijen en de gronden waarop deze berusten, wordt verwezen naar de gedingstukken.
    
    
    
      4. De rechtsoverwegingen
      4.1. Ingevolge artikel 24 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (: de Wet) zijn inkomsten uit vermogen alle niet als winst uit onderneming, als winst uit aanmerkelijk belang of als inkomsten uit arbeid aan te merken voordelen die worden getrokken uit onroerende en roerende zaken en uit rechten die niet op zaken betrekking hebben.
      4.2. Inkomsten worden, aldus het bepaalde in artikel 33, eerste lid, van de Wet, beschouwd te zijn genoten op het tijdstip waarop zij:
      a. ontvangen of verrekend zijn, ter beschikking van de belastingplichtige zijn gesteld of rentedragend zijn geworden; dan wel
      b. vorderbaar en tevens inbaar zijn geworden.
      4.3. Gelet op de onder de punten 2.2 tot en met 2.8 vermelde vaststaande feiten, overweegt het gerechtshof – gelijk de inspecteur van opvatting is (zie punt 3.3a) – dat de belanghebbende sinds het overlijden van zijn moeder voor 25% gerechtigd was tot de (volle eigendom) van de onder punt 2.6 bedoelde Duitse bankrekening, waarop ten tijde van het overlijden van belanghebbendes moeder een tegoed van ƒ 30.000,-- stond. De voordelen die uit het tegoed van de onderhavige Duitse bankrekening worden getrokken, komen naar het oordeel van het gerechtshof derhalve voor 25% toe aan de belanghebbende. Dit houdt naar het oordeel van het gerechtshof in dat van de rente ad ƒ 31.558,50 die uit het tegoed van deze Duitse bankrekening is getrokken, een bedrag van ƒ 7.889,-- toekwam aan de belanghebbende. Nu deze rente in 1997 vorderbaar en inbaar is geworden, had de belanghebbende het aan hem toekomende deel van deze rente, gelet op het onder de punten 4.1 en 4.2 overwogene, naar het oordeel van het gerechtshof – conform het standpunt van de inspecteur – als inkomsten uit vermogen in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997 moeten opnemen. Voor belanghebbendes andersluidende standpunten bieden de vaststaande feiten naar het oordeel van het gerechtshof geen aanknopingspunten. De belanghebbende heeft ook geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die voormeld oordeel anders zouden kunnen maken, waarbij het gerechtshof opmerkt dat het gerechtshof twijfelt aan het bestaan van een door de belanghebbende eerst in zijn pleitnota genoemde akte van scheiding en verdeling van 13 november 1989, nu de belanghebbende hieromtrent geen schriftelijke stukken heeft overgelegd. Belanghebbendes standpunt dat de heer C uitsluitend afstand heeft gedaan van het recht van vruchtgebruik van de in de aangifte voor het recht van successie genoemde bezittingen (waarbij de Duitse bankrekening niet is genoemd), dan wel dat ter zake van de Duitse bankrekening een nieuw vruchtgebruik is ontstaan ten behoeve van C, moet derhalve worden verworpen. Het gerechtshof overweegt verder dat, nu het aan de belanghebbende toekomende rentebedrag voor de belanghebbende als medegerechtigde van de Duitse bankrekening vorderbaar en inbaar is geworden, niet van belang is of de belanghebbende het hem toekomende rentebedrag daadwerkelijk heeft ontvangen of dat de heer C het gehele rentebedrag heeft opgenomen en gehouden.
      4.4. Artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen 
      (: AWR) bepaalt dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
      4.5. Vaststaat dat de belanghebbende in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997 ter zake van het tegoed op de Duitse bankrekening en de daarover in het jaar 1997 vorderbaar en inbaar geworden rente niets heeft vermeld en dat de inspecteur de aanslag IB/PV voor het jaar 1997 conform deze aangifte heeft opgelegd (zie punt 2.9). Voorts staat vast dat de belanghebbende van de Duitse bankrekening geen melding heeft gemaakt in het door hem ingevulde aangiftebiljet voor het recht van successie. Ondanks deze vaststaande feiten stelt de belanghebbende zich op het standpunt dat het ontbreken van een nieuw feit aan navordering in de weg staat. Hierbij verwijst de belanghebbende naar de onder punt 2.10 vermelde vaststaande feiten. Naar het oordeel van het gerechtshof staat de vermogenstoestand van de heer C evenwel geheel los van de onderhavige zaak. Belanghebbendes brieven omtrent de vermogenstoestand van de heer C en de door C gedane vermeende schenkingen behoefden de inspecteur dan ook niet tot een nader onderzoek naar de juistheid van belanghebbendes aangifte te nopen. Met betrekking tot belanghebbendes stelling dat de inspecteur er bij de brief van 30 januari 2001 niet, doch bij de brief van 21 januari 2003 er wellicht wel vanuit gaat dat de belanghebbende tot de kring der personen behoort, overweegt het gerechtshof dat de inspecteur in zijn brief van 30 januari 2001 slechts in het kader van belanghebbendes verzoek om informatie over de vermeende schenkingen door de heer C heeft aangegeven dat de belanghebbende niet valt binnen de kring van personen aan wie de belastingdienst informatie kan en/of moet verstrekken. De stelling van de inspecteur dat de belanghebbende niet tot de kring der personen behoort, houdt derhalve geen enkel verband met de onderhavige zaak en staat dan ook geenszins aan navordering in de weg. Hierbij overweegt het gerechtshof dat voor zover de belanghebbende in dit verband een beroep heeft gedaan op het vertrouwensbeginsel (zie punt 3.1 van zijn conclusie van repliek), dit beroep om deze zelfde reden geen kans van slagen heeft. Het gerechtshof is van oordeel dat – mede gelet op de tot de gedingstukken behorende aangifte IB/PV – de belanghebbende zijn stelling dat ter zake van de door hem genoten rente ad ƒ 7.889,-- geen sprake is van een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, tevergeefs heeft opgeworpen. Naar het oordeel van het gerechtshof heeft de inspecteur de ter zake van de door de belanghebbende in 1997 genoten rente ad ƒ 7.889,-- niet geheven belasting dan ook terecht nagevorderd.
      4.6. De in een navorderingsaanslag begrepen belasting wordt, ingevolge artikel 18, eerste lid, van de AWR met honderd procent verhoogd, behoudens voor zover het niet aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat te weinig belasting is geheven.
      4.7. Ingevolge paragraaf 21, derde lid, van het Voorschrift administratieve boeten 1993 (: het VAB), verleent de inspecteur in geval van ernstige òf omvangrijke òf verhoudingsgewijs omvangrijke fraude geen kwijtschelding van de wettelijke boete van 100%. De term 'ernstig' duidt op factoren als listigheid, valsheid of samenspanning e.d. De term 'omvangrijk' houdt in dat het bedrag van de te weinig geheven belasting absoluut een groot bedrag is. De term 'verhoudingsgewijs omvangrijk' houdt in dat het bedrag van de te weinig geheven belasting in verhouding tot het bedrag dat aanvankelijk wel is geheven groot is. In geval van opzet geldt, ingevolge het tweede lid van paragraaf 21 van het VAB, dat de inspecteur de boete kwijtscheldt tot op 50%. Onder opzet wordt ook verstaan voorwaardelijk opzet.
      4.8. Vaststaat (zie punt 2.6) dat de belanghebbende sinds 1987 was gevolmachtigd om over de Duitse bankrekening te beschikken. Voorts staat vast (zie punt 2.8) dat de belanghebbende in 1997 zelf met de heer C naar Duitsland is gereden om de Duitse rekening op te heffen en het eindsaldo hiervan (inclusief de bijgeboekte rente) te incasseren. Gelet op deze vaststaande feiten, moet de belanghebbende naar het oordeel van het gerechtshof – in ieder geval in 1997 – op de hoogte zijn geweest van het bestaan sinds 1987 van de Duitse bankrekening en de in 1997 ter zake vorderbaar en inbaar geworden rente. Ook moet hij gezien de omstandigheid dat hij in het verleden en ook in 1997 als belastingambtenaar werkzaam is geweest bij de belastingdienst hebben geweten dat de aan hem toekomende rente van deze Duitse bankrekening in het jaar 1997 tot de bij hem belastbare inkomsten uit vermogen behoorden. Gesteld noch aannemelijk is geworden dat de belanghebbende bij de belastingdienst een functie bekleedde op een zodanig niveau dat hij dit niet had kunnen weten. Voor zover de belanghebbende heeft gesteld dat de technische uitwerking van de akte van scheiding en deling geen betrekking heeft op zijn werkterrein en hij de uitleg – inhoudende dat het legaat van vruchtgebruik uitsluitend is vervallen ten aanzien van de vermogensbestanddelen die geheel zijn gescheiden en verdeeld - van de notaris als juist heeft aanvaard, overweegt het gerechtshof dat – daargelaten dat de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de notaris een dergelijke uitleg heeft gegeven – het handelen (dan wel de wetenschap) van de notaris aan hem moet worden toegerekend. Feiten en omstandigheden die tot een andersluidend oordeel zouden kunnen leiden, zijn gesteld noch aannemelijk geworden. Nu de belanghebbende ten aanzien van de door hem genoten Duitse rente-inkomsten, ondanks dat hij moet hebben geweten dat deze rente tot zijn belastbare inkomsten uit vermogen behoorden, niets heeft vermeld in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 1997 en hij bovendien naar aanleiding van vragen van de inspecteur tijdens de bespreking van 4 februari 2003 (zie punt 2.11) het bestaan van de Duitse bankrekening heeft ontkend, komt het gerechtshof vervolgens tot het oordeel dat de belanghebbende de door hem genoten rente-inkomsten willens en wetens heeft verzwegen. Het is naar het oordeel van het gerechtshof derhalve aan opzet van de belanghebbende te wijten dat bij de aanslag voor het jaar 1997 te weinig belasting is geheven. Gelet op de in dit geding vaststaande feiten alsmede gezien hetgeen de inspecteur ten aanzien van de door opgelegde boete (verhoging) heeft aangevoerd acht het gerechtshof niet aannemelijk dat te dezen sprake is van ernstige fraude. Naar het oordeel van het gerechtshof kan te dezen niet worden gezegd dat sprake is van verhoudingsgewijs omvangrijke fraude (zie punt 4.7). Dit houdt naar het oordeel van het gerechtshof in dat paragraaf 21, derde van het VAB niet kan worden toegepast. Nu (slechts) sprake is van opzet, zal het gerechtshof de verhoging – conform het bepaalde in paragraaf 21, tweede lid, van het VAB – kwijtschelden tot op 50% van de in de navorderingsaanslag begrepen belasting ofwel tot op een bedrag van ƒ 1.972,--. Deze boete acht het gerechtshof, gelet op de ernst van het feit en de omstandigheden van het geval, passend en geboden. Hierbij overweegt het gerechtshof dat niet kan worden gezegd de inspecteur deze zaak niet binnen een redelijke termijn heeft afgehandeld, omdat de inspecteur aangaande deze zaak eerst bij brief van 21 januari 2003 vragen heeft gesteld aan de belanghebbende en reeds op 8 augustus 2003 de onderhavige navorderingsaanslag heeft opgelegd en vervolgens al op 18 november 2003 uitspraak heeft gedaan op belanghebbendes bezwaarschrift. Weliswaar heeft de belanghebbende op 18 oktober 2000 een brief gestuurd naar de inspecteur (zie punt 2.10), doch de inhoud van deze brief – zoals reeds onder punt 4.5 is overwogen – staat geheel los van de onderhavige zaak. Belanghebbendes stelling hieromtrent (zie punt 2.3c) kan hem derhalve niet baten. De omstandigheid dat bij de inspecteur door de onder punt 2.10 bedoelde correspondentie uiteindelijk de gegevens over de Duitse bankrekening boven water zijn gekomen, brengt naar het oordeel van het gerechtshof niet mee dat de inspecteur deze gegevens op onrechtmatige wijze heeft verkregen. Van door de inspecteur onrechtmatig verkregen bewijs is naar het oordeel van het gerechtshof dan ook geen sprake. De belanghebbende heeft ten aanzien van de boete verder nog gesteld dat de inspecteur in strijd heeft gehandeld met het beginsel van behoorlijk bestuur. Voor deze stelling heeft de belanghebbende onvoldoende relevante feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt, zodat het gerechtshof hieraan voorbij gaat. 
      4.9. Belanghebbende heeft zijn beroep – blijkens onder meer zijn pro forma beroepschrift d.d. 21 november 2003 – ook gericht tegen de aan hem in rekening gebrachte heffingsrente. Het gerechtshof is noch gebleken dat de belanghebbende bezwaar heeft gemaakt tegen de hem afgegeven beschikking heffingsrente, noch dat de inspecteur ter zake uitspraak heeft gedaan. Het gerechtshof is derhalve van oordeel dat belanghebbendes bezwaren tegen de hem in rekening gebrachte heffingsrente in deze procedure niet aan de orde kunnen komen. 
      4.10. Met betrekking tot het onder punt 3.2d vermelde standpunt van de belanghebbende overweegt het gerechtshof dat de belanghebbende op geen enkele wijze aannemelijk heeft gemaakt dat er van de zijde van de inspecteur Registratie en Successie sprake was van een bewuste standpuntbepaling. Gelet op de onder punt 2.15 vermelde vaststaande feiten, kan naar het oordeel van het gerechtshof niet worden gezegd dat deze inspecteur de door de belanghebbende ingediende nadere aangifte voor het recht van successie inhoudelijk heeft beoordeeld. Het onder punt 3.2d vermelde standpunt van de belanghebbende moet derhalve worden verworpen. Overigens is het gerechtshof van oordeel dat de (toenmalige) inspecteur Registratie en Successie niet bevoegd was te oordelen over belanghebbendes aangifte IB/PV voor het jaar 1997. Zo er al sprake zou zijn van een door deze inspecteur gedane toezegging, kon de belanghebbende naar het oordeel van het gerechtshof hieraan ten aanzien van de aanslag IB/PV voor het jaar 1997 geen vertrouwen ontlenen. Het gerechtshof passeert dan ook belanghebbendes (bewijs)aanbod om ter zake van de door hem gestelde toezegging schriftelijke bewijsstukken over te leggen.  
      4.11. Ingevolge artikel 25, vierde lid, van de AWR wordt de belanghebbende gehoord op zijn verzoek. Uit de gedingstukken is het gerechtshof niet gebleken dat de belanghebbende een dergelijk verzoek heeft gedaan. Uit de onder punt 2.14 vermelde feiten volgt veeleer dat de belanghebbende geen gebruik wenste te maken van de door de inspecteur geboden mogelijkheid om te worden gehoord. Het gerechtshof gaat derhalve voorbij aan de door de belanghebbende in dit verband opgeworpen grieven. 
      4.12. In al hetgeen de belanghebbende overigens heeft aangevoerd ziet het gerechtshof evenmin aanleiding om de onderhavige navorderingsaanslag te vernietigen of te verminderen dan wel ten aanzien van de verhoging een hogere kwijtschelding dan 50% vast te stellen.
      4.13. Al het voorgaande leidt tot de slotsom dat de onder punt 3.1 vermelde vraag naar het oordeel van het gerechtshof bevestigend dient te worden beantwoord. Met betrekking tot de verhoging zal het gerechtshof evenwel de kwijtschelding hiervan vaststellen op 50%.
    
    
    
      5. De proceskosten
      In de omstandigheden van het geval vindt het gerechtshof aan-lei-ding op grond van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuurs-recht de inspecteur te veroordelen in de kos-ten, die de belang-hebbende in verband met de behande-ling van het beroep redelij-kerwijs heeft moeten maken. Op grond van het Besluit proces-kosten bestuursrecht bepaalt het gerechtshof deze kosten op € 5,-- ter zake van reiskosten voor het bijwonen van de mondelinge behandeling. Deze kosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
    
    
    
    
      6. De beslissing
      Het gerechtshof 
      verklaart het beroep gegrond;
      vernietigt de uitspraak voor zover deze betrekking heeft op het kwijtscheldingsbesluit ter zake van de verhoging;
      stelt de kwijtschelding van de verhoging vast op 50% van de in de navorderingsaanslag begrepen belasting ofwel tot op een bedrag van ƒ 1.972,--
      gelast dat de Staat der Nederlanden het door de belanghebbende betaalde griffierecht ad € 31,-- aan hem vergoedt;
      veroordeelt de inspecteur tot betaling aan de belanghebbende van een tegemoetkoming in de proceskosten ten bedrage van € 5,-- en 
      wijst de Staat der Nederlanden aan als rechtspersoon die deze kosten dient te dragen
    
    
    
    Aldus vastgesteld op 20 mei 2005 door prof. mr. E. Aardema, vice-president, en op die dag in het openbaar uitgesproken te Leeuwarden door voornoemde vice-president, in tegenwoordigheid van de griffier mr. M. Hiemstra en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Op      25 mei 2005                afschrift 
      aangetekend verzonden aan beide partijen.