ECLI:NL:GHDHA:2020:881, Gerechtshof Den Haag, 28-04-2020, BK 19/00511 tot en met 19/00515
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2020-04-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de Inspecteur over een nieuw feit beschikte voor de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2012, of de aanslagen IB/PVV en ZVW 2013 tijdig zijn opgelegd, of ten aanzien van de commissie sprake is van een bron van inkomen, waarbij meer specifiek in geschil is of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Indien de bronvraag bevestigend wordt beantwoord, is voor de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 en voor de aanslagen IB/PVV en ZVW 2010 en 2013 tot en met 2015 tevens in geschil of het bedrag aan belastbare winst uit onderneming naar een juist bedrag is vastgesteld.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-19/00511 tot en met BK-19/00515
    
    
    
    Uitspraak van 28 april 2020
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: [A] )
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
    (vertegenwoordigers: [B] , [C] en [D] )
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 1 juli 2019, nrs. SGR 18/7268, SGR 18/7825, SGR 18/7826, SGR 18/7827 en SGR 19/2080.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2010, 2013, 2014 en 2015 aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en Zorgverzekeringswet (ZVW) opgelegd. Voor het jaar 2012 heeft de Inspecteur navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW opgelegd. Bij de aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 is tevens bij beschikking een verzuimboete opgelegd. Bij de (navorderings)aanslagen voor alle jaren is heffingsrente dan wel belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen, de navorderingsaanslagen en de daarbij gegeven beschikkingen gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De griffier van de Rechtbank heeft tweemaal een griffierecht geheven van € 46. De beslissing van de Rechtbank luidt:
      
      
        "De rechtbank:
      
      - verklaart de beroepen voor de jaren 2010 en 2013 tot en met 2015 (SGR 18/7268, SGR 18/7826, SGR 18/7827 en SGR 19/2080) ongegrond;
      - verklaart het beroep voor 2012 (SGR 18/7825) gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar in zaak SGR 18/7825 voor zover deze betrekking heeft op het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2012;
      - vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 tot een berekend naar een verzamelinkomen van € 59.249 en vermindert de daarbij gegeven belastingrentebeschikking dienovereenkomstig; 
      - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde deel van het bestreden besluit in zaak SGR 18/7825;
      - veroordeelt [de Inspecteur] tot het betalen van een schadevergoeding van € 3.500;
      - veroordeelt [de Inspecteur] in de proceskosten van [belanghebbende] tot een bedrag van € 1.280;
      - draagt [de Inspecteur] op het betaalde griffierecht van € 46 aan [belanghebbende] te vergoeden.”
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Er is geen griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. De griffier van het Hof heeft op 1 oktober 2019 een afschrift van het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank verzonden naar partijen. 
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 21 januari 2020. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaak met nummer  BK‑19/00516 tussen belanghebbende en de Inspecteur. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
    
      1.6.
      Tijdens de mondelinge behandeling hebben partijen afgesproken om in de week na de zitting bijeen te komen en de mogelijkheden voor een compromis te bespreken. Bij brief van 3 februari 2020, ingekomen bij het Hof op 6 februari 2020, heeft de Inspecteur het Hof bericht dat een compromis niet mogelijk bleek en heeft hij het Hof verzocht uitspraak te doen in de onderhavige zaken alsmede in de zaak met nummer BK‑19/00516.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende verricht vanaf 2002 werkzaamheden voor [E] . [E] is een zogenoemde multi-level-marketingorganisatie die middels een gelaagd systeem handelt in […] sieraden en […] -producten. Belanghebbende is eerste distribiteur in Nederland en staat aan het hoofd van een netwerk van andere distribiteurs (de sub-distribiteurs). 
      
    
    
      2.2.
      Als hoofd van het Nederlandse netwerk ontvangt belanghebbende behalve opbrengsten uit haar eigen verkopen ook provisies, bonussen en commissie over de verkopen die door de sub-distribiteurs uit haar netwerk zijn gerealiseerd (hierna tezamen: de commissie). Belanghebbende heeft in de jaren 2008 tot en met 2015 de volgende commissie ontvangen:
      
      
        
          
          
          
            
              
                2008
              
              
                € 37.259
              
            
            
              
                2009
              
              
                € 63.115
              
            
            
              
                2010
              
              
                € 100.382
              
            
            
              
                2011
              
              
                € 97.796
              
            
            
              
                2012
              
              
                € 80.631
              
            
            
              
                2013
              
              
                € 104.515
              
            
            
              
                2014
              
              
                € 105.180
              
            
            
              
                2015
              
              
                € 104.481
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2010 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbare winst uit onderneming van € 6.987 negatief. Daarbij zijn enkel de uit eigen verkopen gerealiseerde omzet alsmede de daarmee samenhangende kosten verantwoord. De commissie is niet aangegeven. 
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 ook de commissie onder aftrek van de volgens belanghebbende daaraan toe te rekenen kosten in de heffing betrokken. De winst uit onderneming is verhoogd met € 61.472, hetgeen onder toepassing van de zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling resulteert in een vastgesteld verzamelinkomen van € 41.307. Na verliesverrekening is het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 16.128. De verzuimboete bedraagt € 226 en de in rekening gebrachte heffingsrente bedraagt € 441.
      
    
    
      2.5.
      De aanslag ZVW voor het jaar 2010 is vastgesteld naar een bijdrage-inkomen van € 33.189 (maximum). De daarbij in rekening gebrachte heffingsrente bedraagt € 49.
      
    
    
      2.6.
      Met dagtekening 19 september 2014 is voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV opgelegd, waarbij een (achterwaarts) te verrekenen verlies van € 5.808 is vastgesteld. Vervolgens is de aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.320 (€ 16.128 -/- € 5.808). De opgelegde verzuimboete is verminderd tot € 46.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft voor de jaren 2012, 2013, 2014 en 2015 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbare winst uit onderneming van respectievelijk € 3.822 negatief € 6.564 negatief, € 18.071 negatief en € 17.802 negatief. Daarbij zijn enkel de uit eigen verkopen gerealiseerde omzet alsmede de daarmee samenhangende kosten verantwoord. De commissie is door belanghebbende niet aangegeven.
      
    
    
      2.8.
      De Inspecteur is een boekenonderzoek gestart teneinde de aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften IB/PVV voor de jaren 2012 tot en met 2015 en omzetbelasting over het tijdvak van 1 januari 2012 tot en met 31 december 2015 te onderzoeken. Naar aanleiding van het boekenonderzoek is een rapport opgesteld waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen:
      
    
  
  
    “4.1.1Camper
    
      [Belanghebbende] heeft op 28 oktober 2008 een camper (…) gekocht. (…) Deze camper wil [de belastingadviseur van belanghebbende] pas in het jaar 2012 activeren en € 5.400 per jaar vanaf 2012 afschrijven. [Belanghebbende] geeft aan dat ze de camper voor de bezoeken in Duitsland gebruikt omdat ze niet in hotels kan slapen. De camper wordt nooit privé gebruikt omdat haar man claustrofobie heeft. Tevens is er geen kilometeradministratie bijgehouden waaruit blijkt dat deze camper zakelijk of privé wordt gebruikt. Het activeren van deze camper wordt niet geaccepteerd. De zakelijkheid is niet aangetoond. 
      (…)
    
    
    
      4.2
      
        
          Voorraden
        
        Op de balansen van de gecontroleerde jaren zijn voorraden opgenomen. [Belanghebbende] krijgt haar commissie op de voorwaarde dat ze per maand minimaal sieraden besteld ter waarde van € 750. De inkopen zijn volledig ten laste van het resultaat gebracht. Mijn conclusie is dat deze voorraden ten onrechte op de balans zijn opgenomen. De afwaardering van deze voorraden wordt dan ook niet geaccepteerd.
        (…)
      
      
      
    
    
      5.3
      
        
          Overige verkopen
        
        Tijdens het onderzoek heb ik de bankafschriften van [belanghebbende] bekeken. Volgens mij zijn niet alle inkomsten in de aangiften aangegeven. Het gaat om de volgende bedragen. Voor de specificatie van deze bedragen verwijs ik u naar de bijlagen overige inkomsten.
      
      
      
        2012	€ 1.472, verschuldigde btw € 301
        2013	€ 6.476, verschuldigde btw € 450
        2014	€ 4.287, verschuldigde btw € 744
      
      
      
        Dit leidt tot de volgende correcties:
      
      
      
        2012
        Privé		€ 1.773
        Aan Omzet		€ 1.472
        Aan te betalen BTW 	€ 301
      
      
      
        2013
        Privé		€ 6.476
        Aan Omzet 		€ 6.025
        Aan te betalen BTW	€ 450
      
      
      
        2014
        Privé		€ 5.031
        Aan Omzet 		€ 4.287
        Aan te betalen BTW 	€ 744
      
      
      
        	(…)
        (…)
      
      
      
        5.4.1
        
          
            Onttrekking in verband met privégebruik auto
          
          [Belanghebbende] heeft de volgende auto’s van de zaak:
        
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  Kenteken
                
                
                  cataloguswaarde
                
                
                  Vanaf
                
                
                  Tot
                
              
              
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
              
              
                
                  
                    […]
                  
                
                
                  € 15.436
                
                
                  8-5-2015
                
                
                  tot en met heden
                
              
              
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
              
            
          
        
        (…)
        
        
          
            Bevindingen
          
          De auto’s zijn lease auto’s. Er is sprake van operationele lease. Alle kosten van deze auto’s komen ten laste van de onderneming.
          [Belanghebbende] voert geen kilometeradministratie om aan te tonen dat deze auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. De consequentie hiervan is dat er op grond van artikel 3.20 Wet IB 25% van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking genomen moet worden. De onttrekking per jaar bedraagt:
        
        
        
          
            
            
            
            
            
            
            
              
                
                  Kenteken
                
                
                  cataloguswaarde
                
                
                  Vanaf
                
                
                  Tot
                
                
                  (…)
                
                
                  2015
                
              
              
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
              
              
                
                  
                    […]
                  
                
                
                  € 15.436
                
                
                  8-5-2015
                
                
                  tot en met heden
                
                
                  (…)
                
                
                  € 763,76
                
              
              
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  (…)
                
                
                  
                
              
            
          
        
        (…)
        
        
      
    
    
      6.1
      
        
          Zelfstandigenaftrek
        
        [Belanghebbende] heeft geen urenadministratie bijgehouden. Zij heeft mij een urenoverzicht (achteraf) opgemaakt over het jaar 2015 verstrekt. Volgens dit overzicht heeft ze 1968 uur aan haar onderneming besteed. Deze uren kan ik niet controleren, omdat zij geen agenda heeft verstrekt of op een andere manier mij heeft bewezen dat ze deze uren daadwerkelijk heeft gemaakt.
        (…)
        De Belastingdienst is van mening dat [belanghebbende] er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat zij aan het urencriterium heeft voldaan.
      
      
      
        Dat leidt tot de volgende correcties:
      
      
      
        2012 Minder zelfstandigenaftrek € 7.280
        2013 Minder zelfstandigenaftrek € 7.280
        2014 Minder zelfstandigenaftrek € 7.280
        2015 Minder zelfstandigenaftrek € 7.280
      
      
      
        Daarom verschuiven niet gerealiseerde zelfstandigenaftrekken naar een volgend belastingjaar.
      
      
    
    
      6.2
      
        
          MKB-winstvrijstelling
        
        Door de in dit rapport genoemde correcties verandert ook de MKB-winstvrijstelling.
        (…)
      
      
    
    
      8.1	[
      
        	[IB/PVV] en [ZVW]
        Overeenkomstig de berekeningen in dit hoofdstuk wordt over het jaar 2012 een navorderingsaanslag opgelegd. Deze is gebaseerd op artikel 16 van AWR. De aangiften over de jaren 2013 tot en met 2015 worden door mij definitief vastgesteld en hierdoor worden aanslagen [IB/PVV] en ZVW aanslagen opgelegd.”
      
      
    
    
      2.9.
      De Inspecteur heeft bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2012 en de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2013, 2014 en 2015 ook de commissie onder aftrek van daaraan toe te rekenen kosten in de heffing betrokken. Tevens zijn de in het onderzoeksrapport genoemde correcties in de (navorderings)aanslagen verwerkt. De winst uit onderneming is daardoor verhoogd, hetgeen onder toepassing van de MKB-winstvrijstelling resulteert in vastgestelde verzamelinkomens van € 59.368 respectievelijk € 78.618, € 74.869 en € 60.260. De in rekening gebrachte belastingrente bedraagt € 2.499 respectievelijk € 4.375, € 3.020 en € 2.330.
      
    
    
      2.10.
      De navorderingaanslag ZVW voor het jaar 2012 en de aanslagen ZVW voor de jaren 2013, 2014 en 2015 zijn vastgesteld naar een bijdrage-inkomen van € 50.064 (maximum) respectievelijk € 50.853 (maximum), € 51.414 (maximum) en € 51.976 (maximum). De daarbij in rekening gebrachte belastingrente bedraagt € 213 respectievelijk € 372, € 257, € 251.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, het volgende overwogen.
    
    
      "Navordering 2012
    
    16. [ Belanghebbende] heeft eerst ter zitting gesteld dat een nieuw feit voor navordering ontbreekt. De rechtbank volgt haar hierin niet. De aanslag voor 2012 is gedagtekend 22 april 2016. Pas daarna is het boekenonderzoek aangekondigd. Naar het oordeel van de rechtbank vormen de bevindingen uit het boekenonderzoek een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.
    
    
      
        Bron van inkomen
      
    
    17. Volgens vaste jurisprudentie moet voor een bron van inkomen worden voldaan aan drie voorwaarden: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs - in de toekomst - kan worden behaald. Niet in geschil is dat de activiteiten van [belanghebbende] in het economische verkeer plaatsvonden en dat [belanghebbende] het oogmerk had om daarmee voordeel te behalen. Voor beantwoording van de vraag of een voordeel (objectief) redelijkerwijs is te verwachten, dient te worden onderzocht of de verrichte activiteiten voorzienbaar blijvend verliesgevend zijn, dan wel dat redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij in de toekomst positieve opbrengsten zullen opleveren (vgl. Hoge Raad 1 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD8763 en Hoge Raad 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AR6821). De vraag of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van het betreffende jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen ook licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. HR 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
    
    18. De rechtbank is van oordeel dat ten aanzien van de commissie sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, zodat de commissie belast is. [Belanghebbende] heeft sinds 2008 ieder jaar aanzienlijke positieve resultaten behaald. Gelet hierop alsmede gelet op de positie van [belanghebbende] binnen [E] in Nederland en de aard en omvang van het door [belanghebbende] opgebouwde netwerk van sub-distribiteurs, is de rechtbank van oordeel dat de inkomsten die [belanghebbende] als hoofddistribiteur geniet redelijkerwijs te verwachten waren en dat van speculatie geen sprake is (vgl. Hof Den Haag 20 maart 2018, ECLI:NL:GHDHA:2018:1188 en Hof ’s Hertogenbosch 18 januari 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:201). De inspanningen van [belanghebbende] vormen een verklarende factor voor de door haar behaalde positieve resultaten. Dat de hoogte van de commissie onzeker was, omdat die afhankelijk was van het behalen van verkooptargets binnen het netwerk, maakt het oordeel dat sprake is van een bron van inkomen niet anders. De rechtbank ziet in het door [belanghebbende] genoemde arrest van 24 december 2004, ECLI:NL:HR:2004:AV3495, geen aanleiding voor een ander oordeel omdat het feitencomplex in die zaak anders is. 
    
    
      
        Vertrouwensbeginsel
      
    
    19. Het beroep dat [belanghebbende] doet op het vertrouwensbeginsel faalt. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de aangifte van [belanghebbende] bij de aanslagregeling voor het jaar 2011 is gevolgd. Feiten of omstandigheden die bij [belanghebbende] de indruk hebben kunnen wekken dat de door [de Inspecteur] gevolgde gedragslijn berustte op een bewuste standpuntbepaling zijn niet gebleken.
    
    
      
        Belastbare winst uit onderneming voor de jaren 2012 tot en met 2015
      
    
    20. [ Belanghebbende] heeft aangevoerd dat [de Inspecteur] bij het opleggen van de (navorderings)aanslagen ten onrechte correcties heeft toegepast met betrekking tot de camper, de voorraad, overige verkopen, privégebruik van de leaseauto (alleen 2015) en de zelfstandigenaftrek. Voorts heeft [belanghebbende] aangevoerd dat ten onrechte geen rekening is gehouden met aan [belanghebbende] gefactureerde omzetbelasting die door de inspecteur omzetbelasting alsnog in aftrek is geaccepteerd. 
    
    21. Ten aanzien van de in het rapport genoemde camper stelt [belanghebbende] dat deze uitsluitend zakelijk wordt gebruikt. Volgens [belanghebbende] behoort de camper tot haar ondernemingsvermogen en zijn de afschrijvingskosten op de camper ten onrechte geweigerd. Naar het oordeel van de rechtbank maakt [belanghebbende] niet aannemelijk dat de camper als bedrijfsmiddel moet worden aangemerkt. Dat de camper zakelijk zou zijn gebruikt is niet met stukken of anderszins onderbouwd. Afschrijvingskosten van de camper zijn dan ook terecht buiten aanmerking gelaten. Dat [de Inspecteur] in 2010 – zonder onderzoek naar de aard van de kosten - wel afschrijvingskosten in aftrek heeft toegelaten, maakt niet dat de camper toch als ondernemingsvermogen kwalificeert. 
    
    22. Ten aanzien van de bedrijfsvoorraad overweegt de rechtbank dat ten laste van het resultaat gebrachte inkoop niet tevens als balanspost kan worden afgewaardeerd. Bovendien heeft [belanghebbende] geen voorraadadministratie bijgehouden. Afwaardering van de voorraad is bij de aanslagoplegging dan ook terecht niet in aanmerking genomen. 
    
    23. De door [de Inspecteur] in het rapport genoemde overige verkopen zijn gebaseerd op bankontvangsten van [belanghebbende], waarvan als bijlagen bij het rapport overzichten zijn opgenomen. [Belanghebbende] maakt niet met facturen of anderszins aannemelijk dat deze ontvangsten een ander dan zakelijk karakter hebben. (…)
    
    24. [ Belanghebbende] stelt dat [de Inspecteur] voor 2015 ten onrechte privégebruik auto bijtelt voor een door haar in privé geleaste auto. Dat sprake is van privé lease heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt. Tot de stukken van het geding behoren een aan [E] gerichte aankoopfactuur ter zake van de auto met kenteken […] (het voertuig) alsmede een aan [F] gerichte factuur ter zake van de belettering van het voertuig. [De Inspecteur] heeft, door [belanghebbende] onvoldoende weersproken, gesteld dat de leasetermijnenter zake van het voertuig (facturen gesteld op naam “ [X] h/o [G] ) ten laste van het resultaat van de onderneming van [belanghebbende] zijn gebracht. De enkele stelling van [belanghebbende] dat met het voertuig samenhangende kosten – de kosten van belettering uitgezonderd – niet in het resultaat zijn begrepen, is niet toereikend. Aangezien geen kilometeradministratie is bijgehouden, is de bijtelling terecht.
    
    25. Het is aan [belanghebbende], die in haar aangiften de zelfstandigenaftrek heeft geclaimd, om aannemelijk te maken dat zij aan het urencriterium voldoet. Naar het oordeel van de rechtbank is [belanghebbende] daar niet in geslaagd. Een achteraf opgemaakt urenoverzicht voor het jaar 2015 is daartoe onvoldoende. De rechtbank weegt mee dat ook in de beroepsfase geen nadere onderbouwing van de aan de onderneming bestede uren is overgelegd en dat [belanghebbende] heeft verklaard dat haar netwerk van distribiteurs autonoom groeide, hetgeen impliceert dat zij daaraan weinig tijd behoefde te besteden. De zelfstandigenaftrek is voor de onderhavige jaren dan ook terecht niet toegekend.
    
    26. De omstandigheid dat aan [belanghebbende] gefactureerde omzetbelasting door de inspecteur omzetbelasting alsnog in aftrek is geaccepteerd, heeft voor de heffing van IB/PVV geen gevolgen. 
    
    
      
        Verzuimboete
      
    
    27. Bij de aanslag IB/PVV 2010 is op grond van artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een verzuimboete opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat [belanghebbende] voor het jaar 2010 niet tijdig aangifte IB/PVV heeft ingediend. Aldus is sprake van een verzuim. De (verminderde) verzuimboete acht de rechtbank passend en geboden.
    
    
      
        (Navorderings)aanslagen ZVW
      
    
    28. [ Belanghebbende] heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de (…)aanslagen ZVW. Nu de bijdrage-inkomens over de jaren 2010 en 2012 tot en met 2015 geen wijziging ondergaan, zijn de onderhavige (…)aanslagen terecht en tot juiste bedragen opgelegd.
    
    
      
        Heffingsrente/belastingrente
      
    
    29. Met betrekking tot de aanslagen IB/PVV en ZVW voor het jaar 2015 heeft [belanghebbende] gesteld dat zij onnodig op hoge rentekosten is gejaagd omdat [de Inspecteur] de aanslagen reeds op een eerdere datum had kunnen opleggen. Nu de aanslagen zijn opgelegd binnen de daartoe gestelde wettelijke termijn kan deze grief niet leiden tot vermindering van de in rekening gebrachte rentekosten. Voor het overige heeft [belanghebbende] geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte heffingsrente of belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dient de bij de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2012 in rekening gebrachte belastingrente te worden verminderd overeenkomstig de navorderingsaanslag.”
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de Inspecteur over een nieuw feit beschikte voor de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2012, of de aanslagen IB/PVV en ZVW 2013 tijdig zijn opgelegd, of ten aanzien van de commissie sprake is van een bron van inkomen, waarbij meer specifiek in geschil is of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Indien de bronvraag bevestigend wordt beantwoord, is voor de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 en voor de aanslagen IB/PVV en ZVW 2010 en 2013 tot en met 2015 tevens in geschil of het bedrag aan belastbare winst uit onderneming naar een juist bedrag is vastgesteld.
      
    
    
      4.2.
      Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken en naar het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de (navorderings)aanslagen en de boete- en rentebeschikkingen en subsidiair tot vermindering van voormelde aanslagen en beschikkingen.
      
    
    
      4.4.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Beschikte de Inspecteur over een nieuw feit voor de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2012?
      
    
    
      5.1.
      
        Met dagtekening 22 april 2016 heeft de Inspecteur de (primitieve) aanslagen IB/PVV en ZVW 2012 aan belanghebbende opgelegd. Met dagtekening 12 augustus 2017 respectievelijk 26 augustus 2017 heeft de Inspecteur navorderingsaanslagen ZVW 2012 en IB/PVV 2012 aan belanghebbende opgelegd. In hoger beroep is komen vast te staan dat de Inspecteur door de toenmalige gemachtigde van belanghebbende bij brief van 19 februari 2014 in kennis is gesteld van de door belanghebbende ontvangen commissies over de jaren 2008 tot en met 2012. Deze vaststelling laat geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur reeds bij het vaststellen van de primitieve aanslagen IB/PVV en ZVW over 2012 beschikte over de hoogte van de door belanghebbende in 2012 ontvangen commissies en dat een navordering rechtvaardigend nieuw feit ontbreekt. 
        Daar voorts niet is gesteld dat belanghebbende kwade trouw kan worden verweten, leidt het vorenstaande tot de conclusie dat de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW over het jaar 2012 niet in stand kunnen blijven. Reeds hierom is het hoger beroep van belanghebbende gegrond.
      
      
      
        
          Verval van bevoegdheid de aanslagen IB/PVV en ZVW 2013 op te leggen
        
      
      
        5.2.1.
        De aanslagen IB/PVV 2013 en ZVW 2013 zijn op 16 augustus 2017 aan belanghebbende opgelegd. In bezwaar en beroep is niet gesteld dat de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslagen is vervallen. Ook in het hogerberoepschrift is hier niet over geklaagd. Eerst ter zitting van het Hof is door gemachtigde van belanghebbende gesteld dat die bevoegdheid is vervallen omdat de aanslag IB/PVV 2013 niet tijdig is opgelegd. De Inspecteur heeft gesteld overvallen te zijn door dit pas ter zitting ingenomen standpunt en acht het tardief. Voor het geval het Hof tot het oordeel komt dat het standpunt niet tardief is, betwist de Inspecteur dat de bevoegdheid de aanslagen op te leggen is vervallen.
        
      
      
        5.2.2.
        Bij de beoordeling van de vraag of een stelling tardief is, moet het belang van belanghebbende bij het behandelen van haar stelling tegenover het algemeen belang van een doelmatige procesgang worden afgewogen (vgl. Hoge Raad 21 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA3937, BNB 2013/166). Naar het oordeel van het Hof wordt de Inspecteur met de behandeling van het ter zitting opgeworpen standpunt niet onredelijk in zijn processuele positie geschaad. Hiertoe overweegt het Hof als volgt.
        
      
      
        5.2.3.
        
          Vaststaat dat de aanslagen IB/PVV en ZVW over het jaar 2013 op 16 augustus 2017 en dus buiten de wettelijke aanslagtermijn van drie jaar, als geregeld in artikel 11, derde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zijn opgelegd. Aangezien belanghebbende zich beroept op het verval van de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslagen, ligt het op de weg van de Inspecteur feiten of omstandigheden te stellen die tot de conclusie leiden dat de aanslagtermijn is verlengd. De Inspecteur heeft dit, ook na daartoe in de gelegenheid te zijn gesteld, ook na schorsing van de zitting voor overleg tussen partijen, nagelaten. De Inspecteur heeft evenmin aangegeven meer tijd nodig te hebben om op de feitelijke aspecten van de stelling te kunnen reageren. In dit verband geldt bovendien dat de Inspecteur bij de voorbereiding reeds heeft kunnen opmerken dat de aanslag IB/PVV 2013 buiten de aanslagtermijn, als geregeld in artikel 11, derde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, is opgelegd. Het is dan aan de Inspecteur te stellen dat uitstel is gevraagd en verleend. Hij had dit paraat moeten hebben door de aanvraag tot uitstel, het verlenen daarvan of het in een BECON-regeling betrokken zijn van de aangifte aan de gedingstukken toe te voegen. 
          Daarmee is komen vast te staan dat de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslagen IB/PVV 2013 en ZVW 2013 is vervallen. De aanslagen dienen derhalve te worden vernietigd. 
        
        
        
          
            Is sprake van een bron van inkomen/objectieve voordeelsverwachting
          
        
      
    
    
      5.3.
      De vraag of de door belanghebbende ontvangen commissies terecht tot de belastbare winst uit onderneming zijn gerekend, heeft de rechtbank in haar overwegingen onder 17 en 18 op goede gronden bevestigend beantwoord. Het Hof maakt het daarmee gegeven oordeel en de daartoe gebezigde gronden voor de in geschil zijnde jaren tot de zijne. Het gelijk is op dit onderdeel van het geschil dus aan de Inspecteur.
      
    
    
      5.4.
      Nu de bronvraag bevestigend wordt beantwoord, is voor de aanslagen IB/PVV en ZVW 2010, 2014 en 2015 tevens in geschil of het bedrag aan belastbare winst uit onderneming naar een juist bedrag is vastgesteld. Daartoe overweegt het Hof als volgt.
      
      
        
          Bankontvangsten
        
      
    
    
      5.5.
      De Inspecteur heeft, aan de hand van bankafschriften van het rekeningnummer bij […] (zie onderdeel 5.3 van het rapport van 27 juli 2017 opgenomen onder 2.8) verschillende bankontvangsten aangemerkt als omzet en heeft de aangiften inkomstenbelasting hiermee gecorrigeerd. De betreffende bankontvangsten zijn opgenomen als "bijlage: bankontvangsten" bij het rapport van 27 juli 2017. 
      
    
    
      5.6.
      In beginsel rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat de bankontvangsten tot een hoger belastbaar inkomen uit onderneming leiden dan door belanghebbende is aangegeven op de Inspecteur. Dit uitgangspunt neemt echter niet weg dat uit de omschrijvingen bij de bankontvangsten, welke zijn gebaseerd op de administratie van belanghebbende, niet in alle gevallen kan worden afgeleid of sprake is van een zakelijke ontvangst dan wel een ontvangst in de privésfeer. Bovendien heeft de Inspecteur in beroep onbetwist gesteld dat de bankrekening hoofdzakelijk wordt gebruikt voor zakelijke ontvangsten. Het is daarom aan belanghebbende een zodanige verklaring te geven voor de bankontvangsten dat aannemelijk is dat die ontvangsten geen omzet betreffen.
      
    
    
      5.7.
      In dit verband heeft belanghebbende gesteld dat de bankontvangsten betrekking hebben op respectievelijk een terugbetaling van een advocaat die belanghebbende en haar broer in de arm hadden genomen voor een privékwestie, de terugbetaling van voorgeschoten bedragen en verstrekte leningen aan collega's en ontvangsten uit de verkoop van hondentassen die door belanghebbende op hobbymatige basis zijn gemaakt. Voorts heeft de Inspecteur bedragen meegenomen in de correctie die belanghebbende wel degelijk als omzet heeft opgenomen (dubbeltellingen). Ter onderbouwing van haar stelling heeft belanghebbende in beroep bankafschriften overgelegd van enkele van de bankontvangsten. 
      
    
    
      5.8.
      De door belanghebbende overgelegde bankoverzichten (bijlage 8 bij het beroepschrift) vermelden een bedrag van € 75 ontvangen op 20 januari 2014 met omschrijving "Golden retriever tas zittend" en een bedrag van € 80 ontvangen op 18 februari 2014 met omschrijving "collietas". Het Hof acht in dit verband aannemelijk de stelling van belanghebbende dat zij als hobby handtassen van knuffelhonden heeft gemaakt waarvan zij enkele heeft verkocht. Dit heeft tot gevolg dat de winst uit onderneming over 2014 dient te worden verminderd met € 155 en de MKB-winstvrijstelling dient te worden verhoogd met € 19. Dit resulteert in een verlaging van de belastbare winst voor 2014 ten bedrage van € 136.
      
    
    
      5.9.
      Ten aanzien van de overige ontvangsten is niet aannemelijk gemaakt dat deze niet tot de omzet behoren nu de omschrijving bij die ontvangsten op de bankafschriften onvoldoende uitsluitsel geven over de aard van de betalingen aan belanghebbende. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen andere feiten en omstandigheden aangevoerd die een andere conclusie kunnen dragen. Evenmin is aannemelijk geworden dat sprake is van dubbeltellingen. 
      
      
        
          Privégebruik auto
        
      
      
        5.10.1.
        
          Belanghebbende stelt in hoger beroep dat ten aanzien van de auto's met kenteken […] en […] ten onrechte een correctie voor het privégebruik in aanmerking is genomen. Belanghebbende voert hiertoe aan dat de kosten die verband houden met die auto's reeds als privé-onttrekking zijn verwerkt door de boekhouder. Door ook een correctie voor het privégebruik in aanmerking te nemen wordt belanghebbende dubbel belast.
          Belanghebbende heeft haar stelling dat reeds kosten als privé-onttrekking zijn verwerkt niet aannemelijk gemaakt.
        
        
      
      
        5.10.2.
        Ten aanzien van de tweedehands auto met kenteken […] voert belanghebbende aan dat deze auto in privé is aangeschaft en dat anders dan de kosten van de bestickering geen kosten ten laste van het resultaat zijn gebracht. De Inspecteur heeft betwist dat de auto in privé is aangeschaft en heeft daarbij gewezen op de omstandigheid dat de verkoopfactuur is gericht aan [E] . Nu belanghebbende geen andere feiten en omstandigheden heeft aangevoerd die de conclusie kunnen dragen dat de auto in privé is aangekocht, is de bijtelling terecht.
        
        
          
            Afschrijvingskosten Camper 
          
        
      
    
    
      5.11.
      Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende ook in hoger beroep niet aannemelijk dat de camper als bedrijfsmiddel moet worden aangemerkt. Dat de camper zakelijk zou zijn gebruikt, is niet onderbouwd. Afschrijvingskosten van de camper zijn dan ook terecht buiten aanmerking gelaten. Dat de Inspecteur in 2010 – zonder onderzoek naar de aard van de kosten - wel afschrijvingskosten in aftrek heeft toegelaten, maakt niet dat de camper toch als ondernemingsvermogen kwalificeert. 
      
      
        
          Urencriterium
        
      
    
    
      5.12.
      De rechtbank heeft onder 25 van haar uitspraak terecht overwogen dat het aan belanghebbende is, die in haar aangiften de zelfstandigenaftrek heeft geclaimd, om aannemelijk te maken dat zij aan het urencriterium voldoet. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende daar ook in hoger beroep niet in geslaagd. Een achteraf opgemaakt urenoverzicht voor het jaar 2015 is daartoe onvoldoende. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat geen nadere onderbouwing van de aan de onderneming bestede uren is overgelegd en dat belanghebbende heeft verklaard dat haar netwerk van distribiteurs autonoom groeide, hetgeen impliceert dat zij daaraan weinig tijd behoefde te besteden. De zelfstandigenaftrek is voor de onderhavige jaren dan ook terecht niet toegekend.
      
      
        
          Afwaardering voorraad
        
      
    
    
      5.13.
      Ook in hoger beroep neemt belanghebbende het standpunt in dat de Inspecteur ten onrechte de afwaardering van de voorraad niet als bedrijfslast in aanmerking neemt. De Inspecteur betwist dit standpunt onder verwijzing naar punt 4.2 uit het controlerapport van 27 juli 2017. Uit de controle is gebleken dat de inkopen volledig ten laste van het resultaat zijn gebracht zodat de balansen ten onrechte voorraden vermelden. Tegenover deze op het boekenonderzoek gebaseerde stellingen van de Inspecteur heeft belanghebbende geen feitelijke onderbouwing gegeven van haar standpunt. Zelfs een voorraadadministratie ontbreekt. Afwaardering van de voorraad is bij de vaststelling van de aanslagen dan ook terecht niet in aanmerking genomen.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      5.14.
      Voor zover belanghebbende ook in hoger beroep haar in eerste aanleg betrokken stelling handhaaft dat bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt doordat de Inspecteur bij de aanslagregeling voor het jaar 2011 de aangifte van belanghebbende heeft gevolgd, is het Hof met de Rechtbank van oordeel dat het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de aangifte van belanghebbende bij de aanslagregeling voor het jaar 2011 is gevolgd. Feiten of omstandigheden die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat de door de Inspecteur gevolgde gedragslijn berustte op een bewuste standpuntbepaling zijn niet gebleken. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de Inspecteur op 21 maart 2017, dus voor de vaststelling van de aanslagen over de jaren 2012 tot en met 2015, schriftelijk een boekenonderzoek over genoemde jaren heeft aangekondigd en op 27 juli 2017 ter zake van het onderzoek een controlerapport heeft uitgebracht waarin is opgenomen dat de aangiften IB/PVV over de in de controle betrokken jaren worden gecorrigeerd.
      
      
        
          Verzuimboete
        
      
    
    
      5.15.
      Het Hof onderschrijft het oordeel van de Rechtbank dat aan belanghebbende terecht een verzuimboete is opgelegd. Het Hof acht de boete, na vermindering, passend en geboden.
      
      
        
          Belastingrente
        
      
    
    
      5.16.
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke gronden aangevoerd die verband houden met de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld nog gebleken.
        Wel dienen de beschikkingen belastingrente ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2012 en de aanslag IB/PVV en ZVW 2013 te worden verminderd tot nihil en de beschikking belastingrente overeenkomstig de vermindering van de aanslag IB/PVV 2014 te worden verminderd.
      
      
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      6.1.
      Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.575 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (1 punt voor het indienen van een hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting van het Hof, met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1 en een factor 1,5 wegens vier of meer samenhangende zaken inclusief de zaak onder nummer BK-19/00516). Van de proceskosten van € 1.575 kent het Hof in deze zaken de helft toe afgerond € 788.
      
    
    
      6.2.
      Nu ten aanzien van de onderhavige zaken geen griffierecht is geheven van belanghebbende kent het Hof geen vergoeding van het griffierecht toe.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens ten aanzien van de beslissingen over de jaren 2010 en 2015, de proceskosten en het griffierecht;
      
      
        verklaart de beroepen voor de jaren 2012, 2013 en 2014 gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012 en ZVW 2012 en de aanslagen IB/PVV 2013 en ZVW 2013 en IB/PVV 2014;
      
      
        vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012 en ZVW 2012 en de aanslagen IB/PVV 2013 en ZVW 2013;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2014 tot een berekend naar een belastbare winst uit onderneming van € 74.733;
      
      
        vermindert de beschikkingen belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van het hoger beroep van belanghebbende van € 788.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, E.M. Vrouwenvelder en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 28 april 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.