ECLI:NL:GHAMS:2005:AT5069, Gerechtshof Amsterdam, 13-04-2005, 03/03998
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2005-04-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omkering bewijslast en interne compensatie. Vrijval of kwijtschelding van schulden. Verliesverrekening ondanks ontbeken verliesverrekeningsbeschikking.
        Bestaan van schulden per 31 december 2000 niet aannemelijk. Nu vaststaat dat die schulden per 1 januari 2000 bestonden en tot het vermogen van belanghebbende behoorden, terwijl zij niet in 2000 zijn afgelost, moet worden aangenomen dat deze schulden gedurende het jaar 2000 zijn kwijtgescholden of vrijgevallen. De desbetreffende winst moet als in 2000 gerealiseerd worden beschouwd.
        Verliezen over voorgaande jaren zijn, ondanks ontbreken verliesverrekeningsbeschikking, verrekend.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Derde Meervoudige Belastingkamer
    
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende
    
    tegen
    
    een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Grote ondernemingen P (thans: Belastingdienst P/kantoor P), de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. A (...) heeft als gemachtigde van belanghebbende op 22 januari 2003 beroep ingesteld bij het Gerechtshof te ’s Gravenhage (hierna: Hof Den Haag). Het beroep, aangevuld bij brief van gemachtigde van 7 april 2003, is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 12 december 2002, betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2000 (hierna: de aanslag).  
    
    1.2. De inspecteur heeft de aanslag, gedagtekend 17 augustus 2002, opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van f 55.093. Tevens heeft hij bij beschikking een verzuimboete opgelegd ad f 250. Het bezwaar tegen de aanslag is bij de bestreden uitspraak ongegrond verklaard. 
    
    1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en van de aanslag.  
    
    1.4. Bij brief van 28 april 2003 heeft de inspecteur aan het Hof Den Haag gezonden een ingevuld aangiftebiljet vennootschapsbelasting 2000 ten name van belanghebbende, dat bij hem op 9 april 2003 is ingekomen. 
    
    1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van f 23.417.
    
    1.6. Bij brief van 20 oktober 2003 heeft het Hof Den Haag de behandeling van het beroepschrift overgedragen aan dit Hof. Partijen zijn hiervan in kennis gesteld.
    
    
    1.7. Het beroep is behandeld ter zitting van 17 maart 2004 van de Negende Enkelvoudige Belastingkamer van dit Hof. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.8. Voormelde Enkelvoudige Belastingkamer heeft de zaak verwezen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer.
    
    1.9. Op 11 en 12 mei 12004 heeft mr. B (C Belastingadviseurs te R); hierna eveneens: gemachtigde) brieven aan het Hof gezonden.
    
    1.10. Bij brief van 18 mei 2004 heeft gemachtigde aan het Hof en aan de inspecteur onder meer zijn pleitnota voor de zitting in deze zaak van 19 mei 2004 gezonden.
    
    1.11. Het beroep is behandeld ter zitting van de Derde Meervoudige Belastingkamer van 19 mei 2004. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.12. Bij brief van de griffier van 24 mei 2004 heeft het Hof de inspecteur in de gelegenheid gesteld te reageren op de pleitnota van gemachtigde van 18 mei 2004.
    
    1.13. Bij brief van 8 juni 2004 heeft de inspecteur haar reactie ingezonden. Gemachtigde heeft hierop bij brief van 20 augustus 2004 gereageerd, welke reactie bij een brief van dezelfde datum is aangevuld.
    
    1.14. De inspecteur heeft op 2 december 2004 een zogenoemd tien-dagenstuk aan het Hof gezonden. 
    
    1.15. Het beroep is behandeld ter zitting van 15 december 2004. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
     
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende is op 23 september 1992 onder de naam M B.V.  opgericht. 
    
    2.2. Blijkens de aangifte voor de heffing van vennootschapsbelasting over het jaar 1999 lagen haar ondernemingsactiviteiten in dat jaar in de sfeer van metaalbewerking. In de bij die aangifte gevoegde jaarrekening over 1999 is onder meer het volgende vermeld:
    
    “In 2000 is er een onderzoek geweest naar de configuratie van de machine. Dit heeft er toe geleid(..) dat de machine verkocht is aan de lease maatschappij tegen kwijting van de schuld. Tevens resulteerde dit tot een extra afschrijvingslast aangezien de verkoopwaarde van de machine aanzienlijk minder is dan de boekwaarde op dat moment.”
    
    
    Blijkens die jaarrekening bedraagt zowel de boekwaarde van de machine, als de lang-lopende schuld ter zake van de lease, ultimo 1999 f 73.191.
    
    2.3. Op 22 mei 2001 is de naam van belanghebbende gewijzigd in X B.V. 
    
    
      2.4. Het geplaatste en gestorte kapitaal van belanghebbende bedraagt f 40.000. Tot 29 december 2000 had belanghebbende twee aandeelhouders, te weten A NV (...) en de heer D (...), ieder voor 50%.
      Bij notariële akte van 29 december 2000 heeft D f 20.000 aandelen in belang-hebbende overgedragen aan A NV. 
    
    
    2.5. Belanghebbende heeft tijdens de beroepsfase een aangiftebiljet vennootschaps-belasting 2000 bij de inspecteur ingeleverd (zie 1.4.). Het biljet geeft een belastbaar bedrag aan van nihil. Bij het biljet is gevoegd een “Jaarrekening 2000” met balansen per 31 december 1999 en 31 december 2000 en verlies- en winstrekeningen over 1999 en 2000. 
    
    
      2.5.1. De (bij de aangifte gevoegde) commerciële balansen per 31 december 1999 en 31 december 2000 zijn geheel gelijkluidend. Het daarin vermelde eigen vermogen bedraagt negatief f 679.264. De balansen bevatten niet nader omschreven materiële vaste activa ad f 73.191 en liquide middelen ad f 1.102. 
      Op de passiefzijde komen de volgende schulden voor:
    
     
    Schulden op lange termijn			f    73.191
    
    
      Schulden op korte termijn
      Crediteuren					f  107.269
      Loonbelasting, sociale lasten		     -/-	-      2.430
      Overige schulden				-  575.527
      						f  680.366						
      2.5.2. De (bij de aangifte gevoegde) commerciële verlies- en winstrekening over 1999 geeft een netto resultaat aan ad negatief f 365.165; die voor 2000 bevat geen enkel bedrag. 
    
    
    2.5.3. De bedragen in het aangiftebiljet sluiten aan bij de commerciële jaarrekening over 2000.
    
    2.5.4. Onderdeel 9 van het aangiftebiljet “Belastbaar Bedrag” maakt geen melding van te verrekenen verliezen; de onderdelen 25 en 26 “Verliesverrekening” zijn niet ingevuld.
    
    2.5.5. “Specificatie 3 Aandeelhouders” bij het aangiftebiljet geeft aan dat A NV f 40.000 aandelen in belanghebbende heeft, dat is 100%.
    
    Vraag 1o bij het aangiftebiljet die luidt “Heeft de verdeling van het aandelenkapitaal over de middellijke of onmiddellijke aandeelhouders in 2000 een wijziging ondergaan?” is beantwoord met nee.
    
    2.6. Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar geen jaarstukken bij de Kamer van Koophandel en Fabrieken gedeponeerd. 
    
    2.7. In 2001 is belanghebbende nieuwe activiteiten gestart. Daartoe zijn tot een waarde van ruim f 14 miljoen activa in belanghebbende ingebracht. De voor het jaar 2001 aldaar gedeponeerde stukken luiden onder meer als volgt:
    
    
      “Publicatiebalans (…)
      (in duizenden guldens)
    
    
    
      						31-dec-01	31-dec-00	
      Activa						  
        Deelneming					  3.190			0
        Vordering aandeelhouders 			11.352			0
      Totaal activa					14.542			0
    
    
    
      Passiva
      Eigen vermogen		    
        Aandelenkapitaal				      42			0	  
        Agioreserve					11.000			0
      						11.042			0
      Kortlopende schulden
        Overige schulden				  3.500			0
      Totaal passiva					14.542 			0
    
    
    
      Toelichting(…)
      Het maatschappelijk kapitaal betreft 200.000 aandelen à EURO 0,45 nominaal per aandeel, waarvan gestort en geplaatst 42.160 aandelen. Ultimo 2000 bedroeg het aandelenkapitaal NLG 40.000 zijnde 400 aandelen à NLG 100 per aandeel. (…) De agioreserve is een gevolg van een storting op aandelen via de inbreng van een voormalige deelneming. De aandelen van deze deelneming zijn in 2001 ingebracht en verkocht aan de huidige deelneming. Als gevolg van de verkoop is effectief een (rentevrije) vordering ontstaan op de aandeelhouders ad NLG 11 miljoen.
      De post Overige schulden betreft een schuld aan een derde vennootschap. 
      De vennootschap had gedurende 2001 en 2000 geen werknemers in dienst. (…)”
    
    
    2.8.1. Mr. drs. E, directeur van belanghebbende (hierna: de directeur), heeft een op schrift gestelde verklaring afgelegd en deze, met bijlagen, ter zitting van 15 december 2004 overgelegd. De verklaring luidt als volgt:
    
    
      “Conform de aangifte (…) heeft [belanghebbende] ultimo 2000 een schuld aan aandeelhouders ad hfl.575.527 en  een schuld aan crediteuren van hfl. 107.269.
      De schuld aan aandeelhouders bestaat voor hfl. 348.726 uit een schuld aan [A NV] en voor hfl.226.801 aan [D]. [A NV] en  [D] waren ieder 50% aandeelhouder.
    
    
    
    
    
      [A NV] heeft haar vordering op [belanghebbende] niet kwijt gescholden. Een schriftelijke verklaring terzake van [A NV] heb ik bij mij. [Belanghebbende] heeft haar schuld ook niet anderszins vrij laten vallen.
      [D] heeft zijn aandelen [belanghebbende] en zijn vordering op [belanghebbende] eind 2000 aan [A NV] overgedragen De betreffende overeenkomsten heb ik bij mij. [A NV] heeft ook de van [D] overgenomen vordering niet kwijt gescholden. De verklaring terzake heb ik bij mij. [Belanghebbende] heeft deze schuld ook niet anderszins vrij laten vallen.
      De schulden aan crediteuren ad ca. hfl. 107.269 zijn door [D] voor [belanghebbende] afgewikkeld. De regresvordering uit deze hoofde is door [D] aan [A NV] overgedragen. Hiervoor geldt hetzelfde als hierboven gesteld. Echter anders dan terzake van de vorderingen van aandeelhouders van [belanghebbende] kan ik, in het kader van de omkering van de bewijslast, thans niet aantonen of aannemelijk maken dat deze vorderingen ad hfl. 107.269 niet zijn kwijt gescholden dan wel dat [belanghebbende] de hiertegenover staande schulden heeft laten vrij vallen.
      Gezien het voorgaande kan door de belastingdienst ten hoogste een bedrag ad hfl. 107.269 tot de winst worden gerekend.”
    
    
    Bij deze verklaring zijn twee brieven gevoegd, beide op briefpapier van A NV.
    
    2.8.2. De eerste brief, van 30 mei 2001, is gericht aan belanghebbende en luidt onder meer als volgt:
    
    
      “Hierbij delen wij u mede dat wij per heden f 575.527 van u te vorderen hebben uit hoofde van een rekening-courantverhouding met u. 
      Wij spraken met u af, dat bovengenoemd bedrag eventueel vermeerderd met rente door u aan ons zal worden voldaan indien uw liquiditeitspositie dit toestaat”
    
    
    De brief is ondertekend door de directeur en voor accoord getekend door belang-hebbende. Beide handtekeningen zijn van de directeur.
    
    2.8.3. De tweede brief, van 20 december 2000, is gericht aan D en luidt onder meer als volgt.
    
    
      “Als afgesproken bevestig ik u hierbij ons telefoongesprek van heden waarbij wij overeenkwamen dat [A NV] van u overneemt al uw aandelen [belanghebbende] voor een bedrag van fl. 1. Voorts spraken wij af dat [A NV] van u koopt en per heden van u overgedragen krijgt alle vorderingen, uit welke hoofde ook, die u op [belanghebbende] hebt of mocht krijgen. De koopsom voor deze vorderingen is eveneens fl.1.
      Wilt u zo vriendelijk zijn bijgaande copie van deze brief voor akkoord getekend aan mij te retourneren. Direct na ontvangst zal ik de notaris instrueren mee te werken aan een akte van aandelenoverdracht.”
    
    
    De brief is namens A NV getekend door de directeur en voor akkoord getekend door D. 
    
    2.9.1. De aanslag is, met dagtekening 17 augustus 2002, wegens het niet doen van aangifte, opgelegd naar een geschat belastbaar bedrag van f 55.093 (€ 25.000). 
    
    
    
    2.9.2. Belanghebbende heeft bij brief van 26 september 2002 “ter behoud van rechten (…) formeel bezwaar” gemaakt tegen de aanslag.
    
    2.9.3. De inspecteur heeft, ook nadat hij belanghebbende daartoe had aangemaand, geen motivering van het bezwaar ontvangen. In de bestreden uitspraak verklaart hij het bezwaar ontvankelijk omdat het binnen de wettelijke termijn is ingediend en handhaaft hij vervolgens de aanslag, omdat het bezwaar niet is gemotiveerd.
    
    2.10. In het verweerschrift is onder meer het volgende opgenomen:
    
    “Rekening houdend met het voorgaande zou de belastbare winst over 2000 als volgt berekend kunnen worden:
    
    
      Belastbare winst volgens aangifte			f            0 (…)
      Omzet 						         p.m.
      Bankrente					         p.m.
      Vrijval crediteuren				f  107.269 (…)
      Vrijval overige schulden				f  575.572 (…)
      Aangepaste belastbare winst			f  682.796 (…)
      Te verrekenen verliezen				f  659.379 (…)
      Aangepast belastbaar bedrag 			f    23.417 (…)
    
    
    Er is een definitieve aanslag opgelegd naar een geschat belastbaar bedrag van f 55.093 (€ 25.000). Dat is weliswaar iets hoger dan de voorgaande berekening maar mijn inziens kan, gezien alle (…) onzekerheden, toch niet gesteld worden dat sprake was van een onredelijke schatting.”
    
    2.11. Tot de gedingstukken behoren geen op de voet van artikel 20b, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) genomen beschikkingen waarbij voor jaren voorafgaand aan het onderhavige jaar een verlies is vastgesteld. Het totaalbedrag van de door belanghebbende te verrekenen verliezen bedraagt ultimo 1999 f 659.379. De inspecteur heeft voor het onderhavige jaar geen beschikking genomen op de voet van 21, eerste lid, van de Wet (hierna: verliesverrekeningsbeschikking).
    
    
    3. Geschil
    
    
      In geschil is of de aanslag terecht en, zo ja, tot het juiste bedrag is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of op 31 december 2000 nog schulden aan crediteuren ad f 107.269 en overige schulden ad f 575.527 als vermeld onder 2.5.1 (hierna tezamen ook: de schulden) bestonden en tot het vermogen van belanghebbende behoorden en of door belanghebbende ter zake van een verplichte, gehele of gedeeltelijke vrijval van deze schulden winst over 2000 moet worden verantwoord. 
      Voorts is in geschil of met het opleggen van de onderhavige aanslag de verliezen over voorgaande jaren ad in totaal f 659.379 zijn verrekend.
    
    
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en naar de aan deze uitspraak gehechte kopieën van de processen-verbaal van de zittingen van 17 maart 2004, 19 mei 2004 en 15 december 2004.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    omkering van de bewijslast
    
    5.1. Vaststaat dat aan belanghebbende een aangiftebiljet vennootschapsbelasting 2000 is uitgereikt en dat dit biljet door belanghebbende, nadat zij daartoe op 20 september 2001 is aangemaand en op 3 december 2001 - nogmaals - is uitgenodigd, niet is ingediend. Eerst in de beroepsfase is namens belanghebbende een aangiftebiljet vennootschaps-belasting 2000 ingediend. Gelet op deze feiten en omstandigheden dient belanghebbende op de voet van het bepaalde in artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) ervan te doen blijken dat de bestreden uitspraak onjuist is. Nu de inspecteur bij afwezigheid van een aangifte voor het onderhavige jaar een aanslag vennootschapsbelasting heeft opgelegd berekend naar een ambtshalve en schat-tenderwijs vastgesteld belastbaar bedrag van ƒ 55.093 (€ 25.000) en deze aanslag na bezwaar is gehandhaafd, houdt het vorenstaande in dat belanghebbende ervan dient te doen blijken dat het belastbare bedrag lager is.    
    
    met betrekking tot de schulden
    
    
      5.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het belastbare bedrag nihil bedraagt, omdat rekening had moeten worden gehouden met de ultimo 1999 verrekenbare verliezen van ƒ 659.379. Deze verliezen worden niet gecompenseerd door een vrijval van schulden als vermeld in het verweerschrift (zie onder 2.10). Met betrekking tot deze schulden stelt belanghebbende dat zij nog steeds ten volle verschuldigd zijn, dat het “nog immer de bedoeling is dat deze schulden betaald worden” en dat deze schulden op grond van de zogenoemde Fokker I en II-arresten, respectievelijk HR 14 juni 2000, nr. 35 494, BNB 2000/269 en HR 18 oktober 2002, nr. 37 413, BNB 2003/44, voor hun nominale bedrag in haar jaarwinstbepalende balans moeten worden opgenomen. Belanghebbende stelt voorts dat zij in het verleden activiteiten verrichtte op het terrein van metaalbewerking, dat zij deze activiteiten in 2001 heeft beëindigd en dat zij thans een ICT-onderneming drijft. De nieuwe activiteiten zullen naar verwachting winst-gevend zijn, zodat de schulden zullen kunnen worden afgelost.
      Ten slotte heeft belanghebbende gesteld dat het niet redelijk is in het kader van de omkering van de bewijslast van haar te verlangen dat zij doet blijken dat de schulden nog steeds bestaan.
    
    
    
    
    
      5.3. De inspecteur stelt dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat de schulden ultimo 2000 nog bestaan. Zij stelt in dit verband dat in de commerciële jaarstukken van belanghebbende per 31 december 2000 de schulden niet meer voorkomen. De directeur van belanghebbende heeft weliswaar ter zitting van 15 december 2004 verklaard dat de post “overige schulden” schulden aan de aandeelhouders betroffen, dat D zijn vordering op belanghebbende op 30 december 2001 voor f 1 heeft verkocht aan A NV, dat D de schulden aan de crediteuren voor belanghebbende heeft afgewikkeld en zijn regresvordering uit dien hoofde op belanghebbende aan A NV heeft overgedragen en dat A NV haar vorderingen - inclusief die welke zij van D heeft overgenomen - op belanghebbende niet heeft kwijtgescholden, maar omdat de inspecteur het waarheidsgehalte van deze verklaring niet meer heeft kunnen toetsen, betwist zij deze. Datzelfde geldt ten aanzien van de bij de verklaring overgelegde brieven. De inspecteur twijfelt aan de bewijskracht van deze stukken. Overigens acht de inspecteur de verklaring van de directeur onaannemelijk omdat uit de commerciële jaarstukken over 1999 en 2001 (zie 2.2. en 2.7.) - in tegenspraak in zoverre met die over 2000 (zie 2.5.1.) waarin, uitgaande van de jaarrekening over 1999, ten onrechte nog de machine en de leaseschuld zijn vermeld - blijkt dat belanghebbende per 31 december 2000 overigens ‘leeg’ was en er nadien een omvangrijk vermogen in belang-hebbende is gestort.
      Aan de door belanghebbende genoemde Fokker-arresten komt de inspecteur aldus (nog) niet toe. 
    
    
    5.4. Zo al niet uit de ten aanzien van belanghebbende van toepassing geachte omkering en verzwaring van de bewijslast mede volgt dat belanghebbende ervan dient te doen blijken dat de door de inspecteur betwiste schulden op 31 december 2000 nog bestaan en tot haar vermogen behoren, heeft het niet doen van aangifte, bezien in samenhang met de voor het jaar 2001 gedeponeerde jaarstukken als vermeld onder 2.7., naar het oordeel van het Hof ertoe te leiden dat belanghebbende aannemelijk maakt wat er in de loop van het jaar 2000 met deze - naar tussen partijen vaststaat: op 1 januari 2000 tot het vermogen van belanghebbende behorende - schulden is gebeurd dan wel, indien ervan wordt uitgegaan dat deze schulden ook op 31 december 2000 nog tot het vermogen van belanghebbende behoorden, daarvan bewijs te leveren. Bij de waardering van dit bewijs zal het Hof in aanmerking nemen dat evenbedoelde schulden volgens de voor het jaar 2001 gedeponeerde jaarstukken per 31 december 2000 niet meer op de balans van belanghebbende voorkwamen en dat aan de in de jaarrekening voor het jaar 2000 opgenomen balans per 31 december 2000 niet, althans niet zonder meer, enig bewijs kan worden ontleend, nu het daarin verantwoorden van de posten “vaste activa” en “schulden op lange termijn” niet is te rijmen met hetgeen terzake in de jaarrekening voor het jaar 1999 is vermeld,  terwijl de post “crediteuren” volgens de eigen stellingen van belanghebbende (zie 5.3.) kennelijk ten onrechte als zodanig is gehandhaafd. 
    
    5.5. Het Hof acht het louter op grond van de in 2.8.1. geciteerde verklaring en de in 2.8.2. en 2.8.3. geciteerde brieven niet aannemelijk dat de schulden op 31 december 2000 nog bestonden en tot het vermogen van belanghebbende behoorden. 
    
    Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de verklaring respectievelijk de brieven strijdig zijn met hetgeen omtrent de beginbalans 2001 is vermeld in de jaarstukken 2001 en dat belanghebbende voor deze strijdigheid geen verklaring heeft gegeven. Voorts doet naar het oordeel van het Hof ook het tijdstip waarop de verklaring respectievelijk de brieven in deze procedure zijn overgelegd, voor welk tijdstip belanghebbende evenmin een (bevredigende) verklaring heeft gegeven, afbreuk aan de geloofwaardigheid van die bewijsmiddelen. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende derhalve niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat de schulden op 31 december 2000 nog bestonden en tot haar vermogen behoorden.
     
    
      5.6. De inspecteur heeft gesteld dat onder deze omstandigheden ervan moet worden uitgegaan dat de schulden in het onderhavige jaar zijn vrijgevallen doordat zij zijn kwijtgescholden althans doordat belanghebbende van haar verplichtingen terzake is bevrijd. 
      Naar het oordeel van het Hof had het op de weg van belanghebbende als meest gerede partij gelegen ervan te doen blijken, dan wel toch in ieder geval aannemelijk te maken dat de schulden haar vermogen op een andere wijze hebben verlaten dan door middel van de door de inspecteur veronderstelde vrijval of kwijtschelding. Nu zij zulks heeft nagelaten, terwijl vaststaat dat de schulden per 1 januari 2000 bestonden en tot haar vermogen behoorden, door het Hof is vastgesteld dat daarvan op 31 december 2000 geen sprake meer was en is gesteld noch gebleken dat de schulden in de loop van het jaar 2000 door belanghebbende zijn afgelost, is het Hof met de inspecteur van oordeel dat moet worden aangenomen dat in 2000 - uit anderen hoofde - is komen vast te staan dat zij niet (meer) zullen worden voldaan. Nu tevens de omvang van het ter zake daarvan door belanghebbende verkregen voordeel in 2000 als vaststaand moet worden geacht, moet de desbetreffende winst als in 2000 gerealiseerd worden beschouwd.
    
    
    met betrekking tot de verliesverrekening
    
    
      5.7. Belanghebbende stelt dat de ambtshalve aanslag is opgelegd zonder dat rekening is gehouden met de hiervoor bedoelde vrijval van schulden en zonder dat daarbij acht geslagen is op de verliezen uit voorgaande jaren en dat het daarom niet juist is dat de inspecteur er in de beroepsfase alsnog van uitgaat dat de verliezen toch verrekend zijn. 
      De inspecteur stelt niet te beschikken over gegevens waaruit blijkt hoe bij de aanslag-regeling de berekening van het belastbare bedrag ad f 55.093 (€ 25.000) heeft plaats-gevonden. In ieder geval is er (nog) geen verliesverrekeningsbeschikking genomen. 
    
    
    5.8. Het Hof gaat er van uit dat de inspecteur bij het opleggen van de ambtshalve aanslag geen rekening heeft gehouden met de verliezen. De inspecteur heeft geen feiten gesteld op grond waarvan het tegendeel aannemelijk is geworden en heeft, alhoewel artikel 21a, eerste lid, van de Wet daartoe verplicht, geen verliesverrekeningsbeschik-king genomen. Het Hof overweegt dat de verliezen op grond van artikel 7, tweede lid, van de Wet zijn aan te merken als een onderdeel van het belastbare bedrag dat de grondslag vormt van de aanslag die het voorwerp is van de onderhavige procedure. 
    
    Het Hof oordeelt dat de inspecteur op grond van het leerstuk van de interne compensatie, ook in de beroepsfase, het recht heeft om binnen de grenzen van het bij de aanslag vastgestelde belastbare bedrag het standpunt in te nemen dat de belastbare winst tot een hoger bedrag dient te worden vastgesteld en dat verrekening van de verliezen heeft plaatsgevonden. Het Hof wijst er in dit verband op dat de Hoge Raad in zijn arrest van 24 januari 2003, nr. 36 247, BNB 2003/172, heeft bevestigd dat genoemd leerstuk in belastingzaken onverkort van toepassing is. De omstandigheid dat de inspecteur geen verliesverrekenings-beschikking heeft genomen doet aan het evenvermelde oordeel van het Hof niet af. Een op de voet van artikel 21a, eerste lid, van de Wet genomen beschikking heeft tot doel de rechtszekerheid te dienen en een rechtsingang te creëren met betrekking tot de hoogte van het verrekende verlies. De beschikking heeft een declaratoir karakter; het ontbreken van een dergelijke beschikking kan niet tot gevolg hebben dat verliezen die op grond van artikel 7, tweede lid, van de Wet verrekend behoren te worden, bij de vaststelling van het belastbare bedrag niet in aanmerking worden genomen. Het Hof acht belang-hebbende als gevolg van het hiervoor bedoelde beroep op interne compensatie niet in haar processuele positie geschaad, nu zij na kennisneming van het verweerschrift voldoende in de gelegenheid is geweest zich daartegen te verweren. 
    
    5.9. Voorzover de aanslag in de beroepsfase wordt gebaseerd op een hogere belastbare winst dan waarvan ambtshalve, bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan en voorzover deze aanslag wordt gehandhaafd met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast, rijst de vraag of het de inspecteur is toegestaan om de ambtshalve vastgestelde aanslag nader te onderbouwen met aanvullende gegevens, zoals de door haar op grond van bij de Kamer van Koophandel en Fabrieken gedeponeerde jaarstukken van belanghebbende veronderstelde vrijval van de schulden. Naar het oordeel van het Hof is een dergelijke nadere onderbouwing toegestaan, mits daarbij de grenzen der redelijkheid niet worden overschreden. Nu de inspecteur de door haar veronderstelde vrijval van de schulden heeft gebaseerd op enerzijds - de met belang-hebbende gedeelde - veronderstelling van het tot het vermogen van belanghebbende behoren van die schulden per 1 januari 2000 en anderzijds op de verwerking van die schulden in de bij de Kamer van Koophandel en Fabrieken gedeponeerde jaarrekening 2001, terwijl voorts uit de verlies- en winstrekening over 2000 is af te leiden dat er in dat jaar geen activiteiten zijn verricht, heeft de inspecteur met het veronderstellen van een vrijval of kwijtschelding van de schulden in 2000 de grenzen der redelijkheid niet overschreden. Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belang-hebbende ook ter zake van de hogere belastbare winst dient te doen blijken dat deze te hoog is vastgesteld. Overigens geldt in dit verband dat, zoals is overwogen in r.o. 5.5, het Hof het niet aannemelijk heeft geacht dat de schulden op 31 december 2000 nog bestaan en tot het vermogen van belanghebbende behoren en reeds op grond daarvan (in samenhang met de omstandigheid dat niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende haar schulden heeft voldaan) in r.o. 5.6. heeft geoordeeld dat een vrijval of kwijtschelding van de schulden moet worden aangenomen.  
           
    
    is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak onjuist is? 
    
    5.10. Gelet op al het vorenstaande is belanghebbende niet erin geslaagd aannemelijk te maken, laat staan op de voet van artikel 27e Awr ervan te doen blijken, dat de schulden op 31 december 2000 nog bestaan en tot haar vermogen behoren en evenmin, dat die schulden haar vermogen op een andere wijze hebben verlaten dan door middel van vrijval of kwijtschelding. Hiervan uitgaande heeft de inspecteur erop gewezen dat het belastbare bedrag ƒ 23.417 (€ 10.626) zou bedragen, hetgeen lager is dan het bij de aanslag vastgestelde belastbare bedrag. 
    
    5.11. De inspecteur heeft gesteld dat de aanslag ondanks het onder 5.10 vermelde bedrag toch behoort te worden gehandhaafd, vanwege de onzekerheden die bij de schatting van een belastbaar bedrag altijd een rol spelen en die met zich brengen dat bij die schatting redelijkerwijs een zekere marge in aanmerking behoort te worden genomen. De inspecteur heeft gesteld te twijfelen aan de cijfers in het aangiftebiljet en de daarbij behorende stukken. Zij voert daartoe aan dat belanghebbende blijkens de toelichting bij haar jaarrekening 1999 (zie 2.2) in 2000 een machine heeft verkocht aan de leasemaatschappij tegen kwijting van de schuld terwijl in de jaarstukken (zie 2.5.1.) zowel de machine als de schuld nog voorkomen. Voorts heeft zij gemotiveerd gesteld dat belanghebbende in 2000 mogelijk nog omzet dan wel nagekomen bedrijfsbaten heeft gerealiseerd en/of rente heeft genoten.
    
    
      5.12. Het Hof deelt de onder 5.11 vermelde twijfels die de inspecteur heeft met betrekking tot het aangiftebiljet. Belanghebbende heeft hetgeen de inspecteur in dit verband heeft gesteld niet althans niet voldoende weersproken, terwijl dat, mede gelet op de omstandigheid dat de informatie in het aangiftebiljet weinig overtuigend is, toch op haar weg gelegen had.
      Het Hof oordeelt dat gelet op deze twijfels en gezien het verschil tussen het belastbare bedrag dat met inachtneming van het hiervoor geoordeelde kan worden berekend ad f 23.417 (zie 2.10.) en het vastgestelde belastbare bedrag f 55.093 niet kan worden geoordeeld dat de inspecteur niet in redelijkheid tot haar schatting heeft kunnen komen. Belanghebbende heeft ook overigens niet ervan doen blijken dat de aanslag te hoog is. 
    
    
    slotsom
    
    5.13. Al het voorgaande leidt tot de conclusie dat het beroep ongegrond is.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8.75 van de Awb.
    
    
    
    
    7. Beslissing
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond. 
    
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 13 april 2005 door mrs. E.F. Faase, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en J.P.F. Slijpen, leden, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende
      vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
      gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.