ECLI:NL:GHLEE:2005:AU5874, Gerechtshof Leeuwarden, 04-11-2005, BK 947/03 Omzetbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2005-11-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de belanghebbende recht heeft op aftrek van een evenredig deel van de  haar ter zake van de revitalisering van het bedrijventerrein in rekening gebrachte omzetbelasting.

BELASTINGKAMER	GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN	UITSPRAAK
      Kenmerk: BK 947/03				4 november 2005
    
    
    
      Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z 
      (: de belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Noord (: de inspecteur) gedaan op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de hier na te melden voor bezwaar vatbare beschikking.
    
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding.
      1.1. Bij de aangifte over de maand november 2000 heeft de belanghebbende om teruggaaf van een bedrag van ƒ 28.941,-- (€ 13.133,--) aan omzetbelasting verzocht. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 29 december 2000 heeft de inspecteur de gevraagde teruggaaf geweigerd. 
      1.2. Op 6 februari 2001 heeft de belanghebbende een bezwaarschrift ingediend tegen deze beschikking. De inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak van 24 oktober 2003 belanghebbendes bezwaar ongegrond verklaard.  
      1.3. De belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen door het indienen van een beroepschrift (met bijlage), dat op 5 december 2003 bij het gerechtshof is ingekomen en is aangevuld bij geschrift van 30 januari 2004 (met bijlagen). De inspecteur heeft op 28 april 2004 een verweerschrift (met bijlagen) ingediend. 
      1.4. De zaak is behandeld ter zitting van 22 augustus 2005, gehouden te Leeuwarden. Aldaar zijn namens de belanghebbende verschenen haar  gemachtigde mr. A, bijgestaan door drs. B en de heer C, alsmede namens  de inspecteur de heer D. 
      1.5. Ter voormelde zitting hebben belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Door belanghebbendes gemachtigde is tevens een aanvulling op de pleitnota voorgedragen en overgelegd. 
      1.6 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
    
    
    
      2. De feiten.
      Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen het volgende vast.
      2.1. In het kader van een provinciaal plan voor upgrading van bedrijventerreinen is in 1995 het bedrijventerrein E te Z als pilotproject aangewezen. Voorwaarde voor het verkrijgen van subsidie was dat er een vorm van publiekprivate samenwerking (: PPS) tot stand zou komen tussen de belanghebbende en de op het bedrijventerrein gevestigde ondernemers, zowel financieel als organisatorisch. De PPS heeft vorm gekregen door in samenspraak met de ondernemers ten aanzien van het bedrijventerrein de haalbare ambitie te definiëren en een plan uit te werken en uit te voeren. Uiteindelijk is gekozen voor een plan waarbij naast het herstel van achterstallig onderhoud, er ook onder revitalisering te rubriceren werkzaamheden zouden plaatsvinden. Deze laatste werkzaamheden dienen deels het algemeen belang en deels het belang van de ondernemers. Tot de werkzaamheden die in het algemeen belang plaatsvinden, worden gerekend de aanleg van rotondes, het asfalteren op het huidige wegprofiel, de maatregelen op de a-wal, het verbeteren van riolering en kades, het verplaatsen van lichtmasten voor zover niet voortvloeiend uit de verbreding van profielen, alsmede het aanbrengen van bebording langs de a-weg en van beplantingsstroken langs F.  Tot de in het belang van de ondernemers te verrichten werkzaamheden worden gerekend de aanleg van parkeerplaatsen, de verbreding en asfaltering van het wegprofiel van de hoofdroute, het verplaatsen van lantaarnpalen, een kwaliteitsimpuls voor nevenroutes, de verbetering van terreinmeubilair en beplanting, alsmede de bebording ten behoeve van de bedrijven. 
      2.2. De totale kosten van voornoemd plan zijn geraamd op ƒ 14.602.000,--, waarvan ƒ 6.312.000,-- betrekking heeft op de werkzaamheden die in het belang van de ondernemers worden verricht. Omdat ook de samenleving profiteert van deze laatstgenoemde werkzaamheden, betaalt de belanghebbende de helft van deze kosten, met uitzondering van de kosten van bebording en de direct aan het parkeren toe te rekenen kosten. De rest van deze kosten, te weten ƒ 3.500.000,--, komt voor rekening van de ondernemers. Een deel van de ondernemers heeft voor hun bijdrage in de kosten een op de Exploitatieverordening gemeente X 1998 gebaseerde exploitatieovereenkomst met belanghebbende gesloten. Voor de inning van het resterende deel van de ondernemersbijdrage (39 percent van de kosten) heeft de belanghebbende een Verordening baatbelasting vastgesteld, waarna de ondernemers die geen exploitatieovereenkomst wensten te sluiten in de baatbelasting zijn  betrokken. De per ondernemer te betalen bijdrage bedraagt ƒ 2,26 per m² kaveloppervlakte.
      2.3. In de exploitatieovereenkomst is wat betreft de relatie met de baatbelasting  in artikel 6 onder andere opgenomen dat de gemeente zich verplicht om tijdig een baatbelasting in te voeren, dat de ondernemers die reeds op grond van de exploitatieovereenkomst hebben betaald niet in de baatbelasting betrokken zullen worden en dat de ondernemer het recht heeft de exploitatieovereenkomst zonder rechterlijke tussenkomst te ontbinden, indien de gemeente niet tijdig een baatbelasting invoert, voor welk geval de gemeente reeds betaalde bedragen zal teruggeven.
      2.4.  Tevens vermeldt de exploitatieovereenkomst in artikel 3, derde lid, dat in de exploitatiebijdrage vooralsnog geen omzetbelasting is begrepen conform het standpunt van de inspecteur, doch dat over de juistheid van dit standpunt alsmede over het recht op aftrek van omzetbelasting bij de ondernemer en de gemeente gerechtelijke procedures zullen worden gestart.
      2.5. Artikel 4 van voornoemde exploitatieovereenkomst bepaalt tot slot dat de heringerichte ruimte, nadat de herinrichting van de openbare ruimte geheel is voltooid, door de gemeente zal worden beheerd en onderhouden. De kosten van beheer en onderhoud komen voor rekening van de gemeente.
      2.6.  Op 17 juni 1999 heeft de belanghebbende aan G B.V. de opdracht gegeven tot uitvoering van de revitalisering van het bedrijventerrein. Bij het onder 1.1 genoemde verzoek om teruggaaf van omzetbelasting heeft de belanghebbende een deel van de in november 2000 ter zake van de revitalisering van het bedrijventerrein aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. Zij heeft dit gedaan naar rato van het deel van de kosten dat op grond van de exploitatieovereenkomsten door haar aan de ondernemers is of wordt doorberekend. De belanghebbende heeft, gelet op het onder 2.4 vermelde, geen verschuldigde omzetbelasting aangegeven. De inspecteur heeft geen teruggaaf van omzetbelasting verleend.   
    
    
    
      3. Het geschil en de standpunten van partijen. 
      3.1.	 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de belanghebbende recht heeft op aftrek van een evenredig deel van de  haar ter zake van de revitalisering van het bedrijventerrein in rekening gebrachte omzetbelasting. De belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend. 
      3.2. De belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de werkzaamheden die plaatsvinden in het belang van de ondernemers niet zijn verricht ter vervulling van een overheidstaak. Genoemde werkzaamheden zijn immers verricht op verzoek van de ondernemers. Voor de onderbouwing hiervan verwijst zij naar de PPS en attendeert zij op het civielrechtelijke karakter van de verhoudingen. Subsidiair is de belanghebbende van mening dat zij niet heeft gehandeld binnen een specifiek voor haar geldend juridisch regiem of met gebruikmaking van overheidsprerogatieven. Bovendien zou een handelen als overheid leiden tot niet geringe concurrentievervalsing. Bevestiging van haar standpunt vindt de belanghebbende in § 8, lid 3, van de Toelichting onroerend goed (aanschrijving van 8 november 1968, nr. D68/7220). De belanghebbende is van mening dat zij recht heeft op de door haar gevraagde teruggaaf van omzetbelasting.
      3.3. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de belanghebbende ter zake van de revitalisering van het bedrijventerrein is opgetreden als publiekrechtelijk rechtssubject en heeft gehandeld in een specifiek voor haar geldend juridisch regiem. Een aanwijzing hiervoor is de invoering van een baatbelasting. Dat de belanghebbende bij de revitalisering van het bedrijventerrein rekening heeft gehouden met de wensen van de ondernemers, leidt volgens de inspecteur niet tot een ander standpunt. Hij onderkent geen (individualiseerbare) dienst van de gemeente aan de ondernemers dan wel ontkent het rechtstreekse verband tussen de dienst en de vergoeding. Het verzoek om teruggaaf van omzetbelasting is zijns inziens dan ook terecht geweigerd.
      3.4. Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken. Partijen hebben ter zitting hun standpunten gehandhaafd zonder overigens nadere gronden daartoe aan te voeren. Ter zitting hebben partijen desgevraagd nog wel meegedeeld dat de kosten van ƒ 3.500.000,-- van de in het belang van de ondernemers verrichte werkzaamheden in beginsel ook volledig via de baatbelasting kunnen worden verhaald en dat alle voorzieningen zijn aangebracht op gemeentegrond.
    
    
    
      4. De overwegingen omtrent het geschil.
      4.1.	 Ingevolge artikel 4, lid 5, van de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (: de Zesde richtlijn) - voor zover hier van belang - wordt de gemeente niet als belastingplichtige aangemerkt voor werkzaamheden die zij als overheid verricht. Ook niet indien zij voor die werkzaamheden heffingen of bijdragen int. Dit is anders indien een behandeling als niet-belastingplichtige tot concurrentievervalsing van enige betekenis zou leiden.
      4.2.	 Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 17 oktober 1989, zaken 231/87 en 129/88, volgt dat de gemeente haar werkzaamheden 'als overheid' in de zin van voormelde bepaling verricht, wanneer zij deze werkzaamheden verricht in het kader van het specifiek voor haar geldende juridische regime. Wordt opgetreden onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere economische subjecten, dan verricht de gemeente haar werkzaamheden niet 'als overheid'. Aan de hand van voormeld criterium dient de nationale rechter de betrokken werkzaamheden te kwalificeren.
      4.3.  Naar het oordeel van het hof dienen de in het kader van de revitalisering van het bedrijventerrein op gemeentegrond verrichte werkzaamheden, zoals omschreven onder 2.1 en die blijkens 2.5 bovendien in beheer en onderhoud bij de belanghebbende blijven, te worden gerekend tot de overheidstaak van de belanghebbende, te weten het aanleggen, ter beschikking stellen en onderhouden van bepaalde infrastructuur/gemeenschapsvoorzieningen. Deze werk-zaamheden heeft zij als publiekrechtelijk lichaam verricht in het 
      - mede gelet op het hierna onder 4.4 overwogene - specifiek voor haar geldende juridische regime. Van een handelen onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere economische subjecten is niet gebleken of anderszins aannemelijk geworden. De omstandigheid dat de in het belang van de ondernemers verrichte werkzaamheden hebben plaatsgevonden (mede) op hun aan de belanghebbende gerichte verzoek, rechtvaardigt geen andere conclusie. Genoemde werkzaamheden zijn, gelet op het onder 2.2 en 2.6 vermelde, niet verricht op naam en voor rekening van de ondernemers, niet in onderaanneming door de belanghebbende en evenmin zijn zij uitsluitend in het belang van de ondernemers verricht. De belanghebbende heeft derhalve gehandeld 'als overheid' in de onder 4.2 bedoelde zin.
      4.4.  Dat een deel van de ondernemers op grond van een met de belanghebbende gesloten exploitatieovereenkomst een bijdrage betaalt in de kosten, maakt vorenstaande niet anders. Artikel 4, lid 5, van de Zesde richtlijn staat hier niet aan in de weg. Gelet op de onder 2.1 en 2.2 vermelde feiten en de omstandigheid dat naar volgt uit die feiten geen individualiseerbare prestatie kan worden onderkend, dient de bijdrage naar het oordeel van het hof te worden aangemerkt als een financieringsbron en niet als een vergoeding voor een door de belanghebbende aan de ondernemers verrichte prestatie. Dit oordeel vindt bevestiging in het feit dat de bijdrage, naar partijen ter zitting eenparig hebben verklaard, in beginsel ook volledig via de baatbelasting verhaald had kunnen worden.  Belanghebbendes beroep op de resolutie van 29 juli 1974, no. B73/15 505 (VN 1974, blz. 825) kan niet tot gevolg hebben dat toch sprake is van een vergoeding voor een prestatie. De resolutie ziet namelijk op werkzaamheden waarvoor een publiekrechtelijk lichaam als ondernemer is aangewezen, hetgeen in onderhavige situatie niet aan de orde is.
      4.5.  De behandeling van belanghebbende als niet-belastingplichtige leidt naar het oordeel van het hof evenmin tot concurrentievervalsing van enige betekenis. Met hetgeen de belanghebbende - op wie in deze de bewijslast rust - dienaangaande heeft gesteld, maakt zij dit niet aannemelijk. De verwijzingen naar het arrest van de Hoge Raad van 14 maart 2001, nr. 36 257 en de uitspraak van het hof 's-Hertogenbosch van 28 mei 2002, nr. 98/2273, alwaar de feiten anders zijn dan in onderhavige zaak, zijn daartoe onvoldoende. 
      4.6.  Nu de belanghebbende gelet op vorenoverwogene niet optreedt als ondernemer, heeft zij geen recht op aftrek van voorbelasting. Voor zover de belanghebbende deze aftrek wenst te baseren op § 8, lid 3, van de Toelichting onroerend goed, merkt het hof op dat voornoemde toelichting slechts aftrek toestaat op gemeenschapsvoorzieningen voor zover de kosten van deze voorzieningen aan de grondeigenaren in rekening worden gebracht en de gemeente ter zake omzetbelasting moet voldoen. Van dit laatste is in onderhavige situatie geen sprake, zodat de inspecteur terecht de gevraagde aftrek heeft geweigerd.
    
    
    
      5. De conclusie.
      Het gelijk is derhalve aan de zijde van de inspecteur zodat het beroep ongegrond verklaard moet worden.
    
    
    
      6. De proceskosten.
      Het gerechtshof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
      7. De beslissing.
      Het gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
      			Gedaan op 4 november 2005 door mr. G.M. van der Meer, raadsheer en 
      voorzitter, mr. H.S. Pruiksma, vice-president, en mr. H. Bakker, raadsheer-plaatsvervanger, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier en ondertekend door de voorzitter en de griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    
      			Op 9 november 2005  afschrift per aangetekende post 
      			verzonden aan beide partijen.