ECLI:NL:RBHAA:2005:AU3204, Rechtbank Haarlem, 15-08-2005, 05-1108
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2005-08-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Samenloop verzuim- en vergrijpboete (artikel 67a en 67e Awr). Nu verweerder bij het vaststellen van de aanslag reeds een verzuimboete had opgelegd, had de vergrijpboete bij de navorderingsaanslag achterwege dienen te blijven. De vergrijpboete wordt vernietigd.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, belastingkamer
      Registratienummer: AWB 05/1108
    
    
    Uitspraakdatum: 15 augustus 2005
    
    Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 26 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    
      X BV
      gevestigd te Z, eiseres,
      gemachtigde: A, 
    
    
    en
    
    
      de Inspecteur van de Belastingdienst/P,
      verweerder.
    
    
     
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    Aan eiseres is, met dagtekening 20 december 2003, gelijktijdig met de vaststelling van een aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 een boete van ƒ 250 wegens niet-tijdige aangifte opgelegd (hierna: de verzuimboete). Vervolgens is haar, met dagtekening 13 maart 2004, gelijktijdig met de vaststelling van een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor dat jaar een boete opgelegd ten bedrage van ƒ 4.342, zijnde 25 percent van de nagevorderde belasting (hierna: de vergrijpboete). De boetebeschikkingen zijn door verweerder, na daartegen bij brief van 19 april 2004 gemaakt bezwaar bij uitspraak, gedagtekend 7 januari 2005, gehandhaafd.
    
    Eiseres heeft tegen die uitspraak bij beroepschrift van 7 februari 2005 beroep ingesteld bij het gerechtshof te Arnhem. Het gerechtshof heeft het beroepschrift doorgezonden naar de rechtbank te Arnhem. Die rechtbank heeft het beroepschrift vervolgens doorgezonden naar de rechtbank te Haarlem, waar het op 31 maart 2005 is ingekomen. 
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift ingediend. 
    
    
      Het beroep is behandeld ter zitting van 30 mei 2005, alwaar namens eiseres is verschenen A, voornoemd, en namens verweerder B. De gemachtigde van eiseres heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
      De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
    
    
    
    2. De feiten
    
    2.1. Eiseres is aan het begin van het jaar 2002 uitgenodigd tot het doen van aangifte voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2001. Het aangiftebiljet diende – na verleend uitstel – uiterlijk op 31 mei 2003 te worden ingediend. 
    
    2.2. Aangezien verweerder voornoemd aangiftebiljet niet heeft ontvangen, heeft hij met dagtekening 20 december 2003 ambtshalve een aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 150.000. Gelijktijdig met de vaststelling van deze aanslag heeft verweerder een verzuimboete ten bedrage van ƒ 250 opgelegd wegens niet-tijdige aangifte.
    
    2.3. Naar aanleiding van het – na 20 december 2003 – door eiseres ingediende aangiftebiljet voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2002 heeft verweerder op 16 januari 2004  telefonisch contact opgenomen met de gemachtigde van eiseres, aangezien dit aangiftebiljet naar de mening van verweerder nieuw licht wierp op de ambtshalve vastgestelde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001. Naar aanleiding van dit telefonische onderhoud heeft eiseres de jaarrekening over het jaar 2001 aan verweerder gezonden, welke jaarrekening door hem op 19 januari 2004 is ontvangen.
    
    2.4. Bij brief van 22 januari 2004 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiseres een kennisgeving gestuurd waarin hij heeft vermeld dat hij voornemens is een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het 2001 alsmede een vergrijpboete op te leggen. Met betrekking tot deze boete vermeldt de brief onder meer het volgende:
    
    
      “De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik deze vergrijpboete zal opleggen betreffen:
      - Voor de jaren 2001 en 2002 zijn in eerste instantie geen aangiften vennootschapsbelasting door belastingplichtige ingediend.
      - Met dagtekening 20 december 2003 is een (ambtshalve) aanslag vennootschapsbelasting 2001 opgelegd tot een belastbaar bedrag van fl. 150.000, waarop u niet heeft gereageerd terwijl de betreffende jaarrekening reeds op 9 juli 2003 door de adviseur is gedagtekend en hierin een uitvoerige berekening van het belastbaar bedrag 2001 en de daarover verschuldigde vennootschapsbelasting is opgenomen.
      - Met dagtekening 31 december 2003 is een (ambtshalve) aanslag vennootschapsbelasting 2002 opgelegd tot een belastbaar bedrag van € 110.000 waarop u wel heeft gereageerd door het alsnog indienen van de aangifte over het betreffende jaar op 31 december 2003. 
      - Hoewel u dus (uiterlijk) begin januari 2004 op de hoogte moet zijn (geweest) van het feit dat twee ambtshalve aanslagen zijn opgelegd en dat er daarvan een te hoog en een te laag was heeft u enkel gereageerd op de aanslag welke tot een te hoog bedrag was vastgesteld.
      Gelet op de aanwezige kennis van het belastingrecht had u of belanghebbende moeten begrijpen dat de betreffende aanslag tot een te laag bedrag was opgelegd. Toch hebt u niet gereageerd. Ik ben daarom van mening dat sprake is van ernstige verwijtbaarheid, gelijk te stellen met (een geval van) grove schuld.”
    
    
    2.5. Met dagtekening 13 maart 2004 is aan eiseres vervolgens een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 199.625, alsmede een vergrijpboete ten bedrage van ƒ 4.342, zijnde 25 percent van de nagevorderde belasting.
    
    2.6. Eiseres heeft vervolgens bezwaar gemaakt tegen de beschikkingen waarbij de verzuimboete respectievelijk de vergrijpboete zijn opgelegd. De boetebeschikkingen zijn daarop door verweerder gehandhaafd.
    
    
    3. Het geschil
    
    In geschil is het antwoord op de vraag of de verzuimboete respectievelijk de vergrijpboete terecht zijn opgelegd, welke vraag door eiseres ontkennend en door verweerder bevestigend wordt beantwoord.
    
    Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Met betrekking tot de verzuimboete
    
    4.1. Naar luid van artikel 6:7 Awb bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken. Ingevolge artikel 22j, aanhef en letter a, AWR vangt de termijn voor het instellen van bezwaar aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van de bekendmaking. Nu het bezwaarschrift met betrekking tot de verzuimboete niet binnen een week na afloop van deze termijn door verweerder is ontvangen, is het ingevolge artikel 6:9 Awb niet tijdig ingediend. 
    
    4.2. Gemachtigde van eiseres heeft ter zitting verklaard dat geen feiten of omstandigheden zijn aan te voeren op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat zij redelijkerwijs niet in verzuim is geweest in de zin van artikel 6:11 Awb.
    
    4.3. Verweerder heeft het bezwaar tegen de beschikking waarbij de verzuimboete is opgelegd derhalve ten onrechte ontvankelijk geacht. De rechtbank zal dat bezwaar daarom alsnog niet-ontvankelijk verklaren. 
    
    Met betrekking tot de vergrijpboete
    
    4.4. Verweerder heeft (in het verweerschrift) ter onderbouwing van de vergrijpboete betoogd dat eiseres slordig en zeer nalatig is geweest door de aangifte niet in te dienen, dan wel door niet adequaat te reageren toen haar bleek dat een onjuiste aanslag tot stand was gekomen. Ter zitting heeft verweerder daar aan toegevoegd dat eiseres niet heeft meegewerkt aan een juiste belastingheffing.
    
    4.5.  In punt 8 van het beroepschrift, zoals nader toegelicht in de slotalinea van zijn pleitnota, heeft de gemachtigde van eiseres het standpunt ingenomen dat de oplegging van de verzuimboete in het onderhavige geval de latere oplegging van een vergrijpboete verhindert. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt.
    
    4.6. Blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet van 18 december 1997, Stb. 738, tot wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en van de Invorderingswet 1990 in verband met de herziening van het stelsel van bestuurlijke boeten en van het fiscale strafrecht heeft de wetgever onderkend dat zich een samenloop kan voordoen in die zin dat  een bepaalde feitelijke gedraging kan vallen onder meer dan één boetebepaling. De memorie van toelichting bevat dienaangaande de volgende passage:
    
    
      “Het gaat om twee categorieën van gevallen.
      Voor de aanslagbelastingen kan het niet of niet-tijdig doen van een aangifte een verzuim inhouden, in de zin van een tekortkoming van niet-ernstige aard. Een dergelijke tekortkoming valt onder artikel 67a. Indien een aldus omschreven gedrag gepaard gaat met opzet of grove schuld, valt het tevens onder artikel 67d (vergrijpboete bij definitieve-aanslagregeling). (…)
      Wij wijzen erop dat dit niet meebrengt dat voor dezelfde gedraging beide boeten zouden kunnen worden opgelegd. Indien de Belastingdienst wordt geconfronteerd met gegevens die aannemelijk doen zijn dat de aangifteplicht (…) niet naar behoren is nagekomen, moet hij uit twee mogelijkheden kiezen. Het is logischerwijs onmogelijk een bepaalde gedraging tegelijkertijd als verzuim en als vergrijp te kwalificeren. De ene mogelijkheid is dat de fiscus de tekortkoming aanmerkt als een verzuim. Hij legt dan zo nodig een verzuimboete op. Hij kan daar later niet meer op terugkomen, ook niet als achteraf bij voorbeeld blijkt dat de betrokkene de gedraging met opzet heeft begaan. Uiteraard geldt ook het omgekeerde: is ter zake van een bepaald feit een vergrijpboete opgelegd, dan is een verzuimboete uitgesloten.” (Kamerstukken II 1993/94, 23470, nr. 3, blz. 39)
    
    
    De memorie van antwoord vermeldt onder meer:
    
    “Het lid van de RPF-fractie vraagt voorts of bij eenzelfde aanslag een verzuim- en een vergrijpboete kan worden opgelegd. Deze vraag beantwoorden wij bevestigend; die mogelijkheid is slechts uitgesloten (…) indien de verzuim- en de vergrijpboete betrekking hebben op hetzelfde feit. Indien echter bij voorbeeld ter zake van een aanslagbelasting niet tijdig aangifte is gedaan, en verweerder tevens (bij primitieve aanslagregeling of bij navordering) constateert dat de aangifte onjuist is geweest, kan hij zowel de verzuimboete van 67a als de vergrijpboete van 67d (of 67e in geval van navordering) opleggen. Het betreft hier immers twee verschillende gedragingen: het niet tijdig nakomen van de aangifteverplichting en het doen van onjuiste aangifte.” (Kamerstukken II 1994/95, 23 470, nr. 8, blz. 7)
    
    4.7. Deze passages hebben weerklank gevonden in het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB 1998), een beleidsregel, waarvan § 5 als volgt luidt:
    
    
      “§ 5. Verplichte keuze verzuimboete of vergrijpboete
      Bij het niet doen van aangifte met betrekking tot belastingen die bij wege van aanslag worden geheven (…) maakt verweerder een keuze tussen het opleggen van een verzuimboete en het opleggen van een vergrijpboete. Een eenmaal opgelegde verzuimboete sluit het opleggen van een vergrijpboete voor hetzelfde feit uit. Het opleggen van een vergrijpboete sluit het nadien opleggen van een verzuimboete voor hetzelfde feit uit.”
    
    
    De toelichting op § 5 BBBB 1998 vermeldt onder meer:
    
    
      “In een aantal gevallen kan op een beboetbaar gestelde gedraging ofwel een verzuimboete ofwel een vergrijpboete opgelegd worden (samenloop): bijvoorbeeld bij aanslagbelastingen indien geen aangifte is gedaan (keuze tussen de artikelen 67a en 67d van de AWR) (…).
      Uit de [wetsgeschiedenis] blijkt dat van verweerder verwacht wordt dat hij een zorgvuldige afweging maakt bij de keuze tussen de hem ter beschikking staande sanctie-mogelijkheden. Een opgelegde vergrijpboete kan, indien na bezwaar of beroep het bewijs van opzet of grove schuld ontoereikend is gebleken, niet worden omgezet in een verzuimboete. Verweerder dient de mogelijkheid van deze uitkomst mee te wegen bij zijn keuze tussen een verzuim- of vergrijpboete. Indien na het opleggen van een verzuimboete wordt geconstateerd dat sprake is van opzet of grove schuld, kan geen vergrijpboete ter zake van dezelfde gedraging worden opgelegd.”
    
    
    4.8. Uit deze parlementaire geschiedenis, § 5 BBBB 1998 en de toelichting daarop moet worden afgeleid dat een inspecteur ingeval – na aanmaning – geen aangifte is gedaan, een keuze dient te maken tussen hetzij de oplegging van een verzuimboete wegens het niet doen van aangifte op de voet van artikel 67a AWR, hetzij de oplegging van een vergrijpboete wegens het opzettelijk niet doen van aangifte op de voet van artikel 67d AWR. De wetgever alsmede de beleidsregelgever zijn immers van oordeel dat hetzelfde feit tweemaal zou worden bestraft indien verweerder deze keuze niet zou maken en zowel een verzuimboete als een vergrijpboete zou opleggen. 
    
    4.9. Dit dwingt tot de conclusie dat van dubbele bestraffing van hetzelfde feit evenzeer sprake zou zijn indien een inspecteur, na een verzuimboete te hebben opgelegd wegens het niet doen van aangifte, een vergrijpboete zou opleggen op de voet van artikel 67e AWR op de grond dat het aan de grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de ambtshalve vastgestelde primitieve aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. De rechtsgrond van de artikelen 67d en 67e AWR is immers in zoverre dezelfde:
    
    “De rechtsgrond voor de boete is in wezen dat de met opzet of grove schuld begane gedragingen het gevaar in zich dragen dat te weinig belasting zal worden geheven. Het in gevaar brengen van de juiste belastingheffing geschiedt niet alleen door het onjuist of onvolledig doen van de aangifte, maar doet zich net zo goed voor indien met opzet of grove schuld geen aangifte wordt gedaan.” (Kamerstukken II 1993/94, 23470, nr. 3, blz. 42)
    
    4.10. Uit het hiervóór overwogene volgt dat verweerder met het opleggen van de vergrijpboete een feit heeft bestraft dat reeds was bestraft door de oplegging van de verzuimboete, zulks in strijd met § 5 BBBB 1998. 
    
    4.11. Verweerder heeft nog aangevoerd dat de omstandigheid dat eiseres niet heeft gereageerd op de – achteraf bezien te lage – ambtshalve vastgestelde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 op zichzelf reeds de oplegging van de vergrijpboete rechtvaardigt. Deze opvatting vindt evenwel geen steun in het recht.
    
    4.12.  Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat de het besluit tot opleggen van de vergrijpboete niet in stand kan blijven. De rechtbank zal de beschikking van 13 maart 2004 daarom vernietigen, voor zover daarbij vergrijpboete is opgelegd. 
     
    
    5. Proceskosten
    
    In de omstandigheden van het geval vindt de rechtbank aanleiding op grond van artikel 8:75 van de Awb verweerder te veroordelen in de proceskosten van eiseres. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt de rechtbank deze kosten vast op € 644 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en wegingsfactor 1).
    
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond,
      - vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
      - verklaart het bezwaar tegen de beschikking van 20 december 2003 niet-ontvankelijk,
      - vernietigt de beschikking van 13 maart 2004, voor zover daarbij de vergrijpboete is opgelegd,
      - gelast dat de Staat het door eiseres betaalde griffierecht ten bedrage van € 273 aan haar vergoedt, en
      - veroordeelt verweerder in de kosten van het beroep aan de zijde van eiseres vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mr. L.F. Roseval, voorzitter, mr. J. Snitker en mr. S.C.W. Douma, leden. De beslissing is op 15 augustus 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. D.N.N. Jansen, griffier.
    
    
    
    
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam; dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.