ECLI:NL:GHAMS:2005:AU3995, Gerechtshof Amsterdam, 08-09-2005, 03/02264
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2005-09-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende exploiteert een nachtclub/seksclub. De verhouding tussen belanghebbende en de prostituees is door de inspecteur aangemerkt als dienstbetrekking.
        Hof: Het Hof merkt de verhouding aan als een dienstbetrekking in privaatrechtelijke zin. De onderneming van belanghebbende kan niet worden aangemerkt als een facilitair bedrijf.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Tweede Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Amsterdam, belanghebbende,
    
    tegen
    
    uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    
      1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 14 mei 2003, ingediend door A te P als gemachtigde en aangevuld bij brief van 16 juli 2003.
      Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 9 mei 2003, betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/pre-mie volksverzekeringen voor het jaar 2001 met het nummer 1234.56.789.A.01.1500, alsmede de daarbij vastgestelde boetebeschikking.
    
    
    1.2. Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een bedrag van € 83.811 en een verzuimboete van € 8.381 (hierna: de aanslag). Na bezwaar tegen de aanslag en de boete zijn deze bij de bestreden uitspraak in stand gebleven. 
    
    1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot nihil en vernietiging van de boete.
    
    1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
    
    1.5. Ter zitting van 13 juni 2005 zijn verschenen B als gemachtigde, vergezeld van de heren C en D alsmede namens de inspecteur E, tot bijstand vergezeld van de heer F en G. 
    
    1.6. Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Belanghebbende heeft eveneens een brief van de Belastingdienst te P van 25 mei 2005 overgelegd. De inspecteur heeft hiervan kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. De pleitnota’s en de brief worden tot de gedingstukken gerekend. Van het ter zitting verhandelde heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt, welk proces-verbaal aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende exploiteert een nachtclub/seksclub (verder: de club) te P. In deze club bevinden zich een ontvangstruimte met een bar, alsmede een achttal kamers waar de prostituees zich kunnen afzonderen met een klant. Belanghebbende werft door middel van advertenties zowel klanten als prostituees. 
    
    2.2. Voordat een prostituee werkzaam kan worden in de club van belanghebbende heeft zij een gesprek met de bedrijfsleiding. Tijdens dit gesprek worden de kledingvoorschriften en  huisregels besproken, afspraken gemaakt over de aanwezige uren en de aan de klant in rekening te brengen tarieven. De huisregels zijn onder andere: mobiele telefoons moeten uit zijn, de kamers moeten schoon worden achtergelaten (bedden  worden verschoond door het overige personeel en er mag niet gerookt worden) en men dient de werkzaamheden aan te vangen voor 02.00 uur. Bij overtreding van de eerste twee regels kan er een boete worden opgelegd. Tevens is er sprake van een rooster op weekbasis en hanteert belanghebbende beleid ten aanzien van kledingvoorschriften en periodieke medische controles. Belanghebbende kan een prostituee de toegang tot de club ontzeggen.
    
    
      2.3. Bij binnenkomst betalen de klanten in het onderhavige tijdvak een entreegeld van ƒ 75 aan belanghebbende. Vervolgens kan de klant kennismaken met de diverse prostituees die aanwezig zijn in de ontvangstruimte. Voor dit bedrag  mag men tevens gratis drinken. Voor de prostitutiedienst (inclusief de kamerhuur) geldt een adviesprijs van ƒ 225. Het gehele bedrag van de prostitutiedienst (inclusief de kamerhuur) wordt betaald aan belanghebbende. Het gedeelte voor de prostituee wordt bewaard in een envelop bij de barmedewerker. Aan het einde van de werkdag wordt de envelop aan de prostituee overhandigd. Daarnaast is het de prostituee toegestaan om extra betalingen te vragen aan de klant indien zij extra, bijzondere verrichtingen overeenkomen. 
      De kamerhuur bedraagt (in het algemeen) ƒ 150. Met het adviesbedrag ad ƒ 225 worden verrekend het reeds betaalde entreegeld ad ƒ 75 en het bedrag voor kamerhuur. Het resterende bedrag is voor de prostituee. De hoogte van het bedrag voor de prostituee is afhankelijk van het tijdstip waarop de prostituee aanwezig is in de club en haar werkzaamheden aanvangt. Voor prostituees die vroeger beginnen worden lagere bedragen aan kamerhuur in rekening gebracht dan voor prostituees die later beginnen. De eersten houden derhalve meer over van de door de klant betaalde prijs. Ook hangt de kamerprijs af van het aanbod aan prostituees. Indien er minder prostituees aanwezig zijn dan daalt de prijs van de kamerhuur. Indien er geen klanten zijn dan verdienen de prostituees geen geld, maar de belanghebbende ook niet. De klant betaalt één bedrag, ca. ƒ 225 per uur doch weet niet welk deel daarvan voor belanghebbende en welk deel daarvan voor de prostituee is bestemd.
    
    
    2.4. Belanghebbende reikt geen facturen uit aan de prostituees en de prostituees reiken geen facturen uit aan de klanten.
    
    2.5. Vanaf 18 mei 2000 zijn de door belanghebbende aan de prostituees (door-) betaalde bedragen niet langer in haar kasadministratie opgenomen.
    
    
    3. Geschil
    
    In geschil is het antwoord op de vraag of tussen belanghebbende en de prostituees dienstbetrekkingen in privaatrechtelijke zin dan wel, subsidiair gesteld, fictieve dienstbetrekkingen hebben bestaan gedurende het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001, waardoor belanghebbende loonbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is geworden.
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting. 
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    De loonbelasting
    
    5.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat er sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet). 
    
    5.2.  Van een - in genoemd artikel bedoelde - privaatrechtelijke dienstbetrekking is sprake, indien tussen de prostituees en belanghebbende (mondeling dan wel schriftelijk) een arbeidsovereenkomst is gesloten. Hieronder dient te worden verstaan de overeenkomst, waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten (artikel 7:610, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek).
    
    
      5.3. Uit deze omschrijving volgt dat voor een bevestigende beantwoording van de vraag of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking dient te zijn voldaan aan - kort gezegd - de volgende elementen:
      -   er moet sprake zijn van een gezagsverhouding;
      -   de werknemer is verplicht tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende een zekere tijd, en
      -   de werkgever heeft een verplichting tot het betalen van loon.
    
    
    5.4. Uit de onder 2.2. en 2.3. vermelde feiten alsmede hetgeen overigens in de stukken is vermeld, leidt het Hof af dat voldaan is aan de vereisten voor de aanwezigheid van een dienstbetrekking in privaatrechtelijke zin en dat het primaire standpunt van de inspecteur doel treft.
    
    5.5. Met betrekking tot de gezagsverhouding stelt het Hof voorop dat voor de aanwezigheid daarvan reeds voldoende is dat de werkgever bevoegd is de werknemer bindende aanwijzingen te geven omtrent het te verrichten werk of de inrichting daarvan. Niet noodzakelijk is dat de werkgever in feite van deze bevoegdheid gebruik maakt. De inspecteur heeft gemotiveerd gesteld en het Hof acht aannemelijk dat de prostituees gehouden zijn de aanwijzingen van belanghebbende op te volgen. Het aanbieden en verrichten van seksuele diensten vormt een structureel en een zeer wezenlijk onderdeel van belanghebbendes bedrijfsvoering. De belanghebbende voert  een bepaald beleid en hieruit vloeien voort de zogenaamde huisregels en de controle op de naleving hiervan. Hieronder is in ieder geval begrepen de medische keuring van de prostituees alsmede een zekere mate van kledingvoorschriften. Deze huisregels worden ook aan de prostituees bekend gesteld, in ieder geval reeds bij het zogenaamde ‘intakegesprek’ dat wordt gevoerd bij de aanvang van de werkzaamheden voor belanghebbende. Overtreding van de huisregels kan worden gesanctioneerd. Klachten van klanten dienen te worden ingediend bij de belanghebbende. Uit dit alles blijkt dat belanghebbende aanwijzingen kan geven aan de prostituees en deze zich dienen te gedragen zoals belanghebbende dat wenst. Het feit dat het de prostituees vrij staat het bedienen van sommige klanten te weigeren, maakt dit oordeel niet anders. Dit leidt het Hof tot de conclusie dat het aannemelijk is dat er sprake is van een gezagsverhouding tussen belanghebbende en de prostituees.
    
    5.6. Belanghebbende incasseert de betaling door de klant en betaalt op haar beurt de prostituee op basis van  door belanghebbende vooraf vastgestelde prijzen. Het aandeel van de prostituees is tevens afhankelijk van het tijdstip waarop zij hun werkzaamheden aanvangen en dus de mate waarin belanghebbende hierbij gebaat is in haar bedrijfsvoering. De prostituees worden betaald naargelang het aantal verrichte prestaties. Dat betaling door belanghebbende achterwege blijft indien door de prostituee geen prestaties in de zin van handelingen met de klant worden verricht, behoeft aan de aanwezigheid van een dienstbetrekking niet in de weg te staan (vgl. r.o. 5.3 van het arrest van de Hoge Raad van 15 april 1998, nr. 33 175, BNB 98/185). Het Hof komt hiermee tot het oordeel dat er sprake is van de betaling van loon door belanghebbende.
    
    5.7. Ook acht het Hof het aannemelijk dat de prostituees verplicht zijn om persoonlijk arbeid te verrichten. Zij gaan op basis van een weekrooster de verplichting aan met belanghebbende om op bepaalde dagen te komen werken. Nu niet is gesteld, laat staan aannemelijk is gemaakt dat enige prostituee zich in het onderhavige tijdvak daadwerkelijk heeft laten vervangen of zou kunnen laten vervangen door een ander bij de door haar te verrichten arbeid, is tevens voldaan aan dit criterium.
    
    5.8. Nu de prostituees naar het oordeel van het Hof in een gezagsverhouding tot belanghebbende staan, en voor het overige niet is gebleken dat er sprake is van andere omstandigheden, sluit zulks uit dat de prostituees in deze als ondernemers of zelfstandigen kwalificeren. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende als zou deze slechts een facilitair bedrijf exploiteren. Steun voor dit standpunt kan tevens worden gevonden in de uitspraak van dit Hof van 25 augustus 2004 (kenmerk 03/02049) betreffende de aan belanghebbende  mede over het onderhavige tijdvak opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting. Daarbij is de totale door belanghebbende van de klant ontvangen vergoeding in de heffing van omzetbelasting betrokken. Belanghebbende heeft geen beroep in cassatie tegen deze uitspraak aangetekend.
    
    5.9. Nu sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de prostituees, is belanghebbende - als inhoudingsplichtige - gehouden op de aan de prostituees gedane loonbetalingen loonbelasting/premie volksverzekeringen in te houden en af te dragen. 
    
    5.10. Aangezien het primaire standpunt van de inspecteur reeds doel treft, komt het Hof niet toe aan een beoordeling van het subsidiair gestelde inzake de fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 4 van de Wet in samenhang met artikel 2c, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965.
    
    5.11. In aanmerking genomen dat belanghebbende de over de in het onderhavige tijdvak aan de prostituees gedane loonbetalingen verschuldigde loonbelasting/premie volksverzekeringen niet heeft betaald, is de inspecteur gerechtigd de te weinig geheven belasting en premie na te heffen. De hoogte van de naheffingsaanslag is tussen partijen niet in geschil. Ook bestrijdt belanghebbende niet dat de inspecteur terecht artikel 26b van de Wet heeft toegepast.
    
    5.12. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het beroep van belanghebbende faalt voor zover het de loonbelasting betreft. De bestreden uitspraak van de inspecteur dient te worden bevestigd.
    
    De boete
    
    5.13. Partijen hebben zich niet uitgelaten over de boete. Nu de naheffingsaanslag en de boete zijn opgelegd op één aanslagbiljet, dient op grond van het bepaalde in artikel 24a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (verder: AWR) het bezwaar tegen de aanslag mede te worden beschouwd als bezwaar tegen de boete, nu uit het bezwaarschrift het tegendeel niet blijkt. Het Hof zal in het verlengde hiervan de uitspraak beschouwen als tevens een uitspraak tot handhaving van de boete en het beroepschrift tevens als gericht tegen deze uitspraak. 
    
    5.14. De boete is aangekondigd in het rapport van het bij belanghebbende ingestelde boekenonderzoek. Die aankondiging vermeldt onder meer dat de boete is gebaseerd op artikel 67c AWR en is vastgesteld met toepassing van paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (het Besluit) op 10% van het niet betaalde bedrag met een maximum van ? 10.000. Paragraaf 24 van het Besluit maximeert de boete op 10% van de verschuldigde belasting met een maximum van € 4.537. 
    
    5.15. In afwijking van de aankondiging en van het bepaalde in het Besluit, beloopt de opgelegde boete € 8.381. Vaststaat dat belanghebbende de verschuldigde loonbelasting niet op aangifte heeft vermeld noch tijdig heeft voldaan. Het Hof is dan ook van oordeel dat terecht een verzuimboete is opgelegd. Op grond van artikel 67c AWR beloopt de boete dan maximaal € 4.537. Nu de opgelegde boete hoger is (en ook hoger dan in het controlerapport was aangekondigd), zal het Hof de boete verminderen tot € 4.537, welke boete het Hof gepast en geboden acht. 
    
    5.16. Op grond van het onder 5.15. overwogene, is het beroep voor zover het de boete betreft gegrond.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op € 966 (2 punten voor proceshandelingen à  € 322,  met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak).
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - verklaart het beroep ongegrond voor zover het de loonbelasting betreft;
      - verklaart het beroep gegrond voor zover het de boete betreft;
      - vernietigt de uitspraak van de inspecteur die betrekking heeft op de boete;
      - vermindert de boetebeschikking tot een bedrag van € 4.537;
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht ad  € 232 aan belanghebbende te vergoeden, en
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 966 en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende zal voldoen.
    
     
    
    
      De uitspraak is vastgesteld op 8 september 2005 door mrs. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, E. Polak en G.T.K. Meussen, leden, in tegenwoordigheid van 
      mr. O. Jansen als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    De voorzitter van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht.
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal het gerechtshof deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt u de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.