ECLI:NL:GHSHE:2005:AU0598, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 01-07-2005, 02/02152
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2005-07-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Het Hof kan belanghebbende hierin echter niet volgen, nu het door belanghebbende aan de huisartsenmaatschappen ter beschikking stellen van het pand, mede gelet op hetgeen onder 4.2 is overwogen, plaatsvindt in het economische verkeer, terwijl deze terbeschikkingstelling naar het oordeel van het Hof geschiedt in het kader van het door belanghebbende aan de huisartsenmaatschappen verstrekken van service met betrekking tot dit pand, aangezien het verstrekken van deze service, in ieder geval voor wat betreft de daarvan deel uitmakende levering van energie en water, niet denkbaar is zonder tevens het pand ter beschikking te stellen. Vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 1 april 1987, BNB 1987/189, 17 februari 1988, BNB 1988/147, en 25 januari 1995, BNB 1995/216.

BELASTINGKAMER
      Nr. 02/02152 
    
    
    
    HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
    
    
    U I T S P R A A K
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen Y van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/YY van die dienst, die met ingang van 1 januari 2003 ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag. 
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 17 november 2000 en onder aanslagnummer 0000.00.F.000 over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 72.310,=.
      Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur die aanslag bij uitspraak van 29 maart 2002 verminderd tot een ten bedrage van fl. 72.202,=.
    
    
    1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 218,=. De Inspecteur heeft het beroep bij verweerschrift bestreden.
    
    1.3. Voorafgaand aan het verzenden van de uitnodiging om op de hierna te melden zitting te verschijnen, hebben beide partijen desgevraagd telefonisch aan de Griffier laten weten er geen bezwaar tegen te hebben dat zij op een kortere termijn worden uitgenodigd dan de in artikel 8:56 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) gestelde termijn van ten minste drie weken.
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 16 oktober 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer mr. A., verbonden aan het kantoor te Z van L c.s., als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr. N., verbonden aan het vorengenoemde onderdeel van de rijksbelastingdienst.
    
    1.5. Belanghebbende heeft tijdens deze zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. Bij deze pleitnota heeft belanghebbende, met toestemming van de Inspecteur, 17 foto's overgelegd van na te melden pand na de na te melden verbouwing daarvan.
    
    1.6. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. 
    
    
      1.7. Bij brief van 27 oktober 2003 heeft belanghebbende aan het Hof kopieën doen toekomen van 
      - een brief, met bijlagen, van de gemeente Y aan de Inspecteur van 20 oktober 2003 inzake het ter plaatse van na te melden pand vigerende bestemmingsplan, 
      - de jaarrekeningen van belanghebbende over de jaren 2000 en 2001, en
      - de maatschapsrapporten over de jaren 1999 tot en met 2002 van na te noemen huisartsenmaatschap XY.
      Blijkens deze brief heeft belanghebbende aan de Inspecteur eveneens kopieën van evengenoemde stukken doen toekomen. Voorts heeft belanghebbende in deze brief verklaard dat het bij haar geen bezwaar ontmoet dat de zaak wordt afgedaan zonder tweede mondelinge behandeling.
    
    
    
      1.8. Bij brief van 13 november 2003 heeft de Inspecteur aan het Hof kopieën doen toekomen van 
      - de jaarstukken over de jaren 1999 tot en met 2001 van na te noemen huisartsenmaatschap ZQ, en
      - de jaarstukken over de jaren 1999 tot en met 2001 van de tussen na te noemen heer Z en diens echtgenote bestaande maatschap.
      Met betrekking tot de laatstgenoemde stukken heeft de Inspecteur in deze brief onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 8:29, lid 1, van de Awb medegedeeld dat uitsluitend het Hof van die stukken kennis zal mogen nemen. Voorts heeft de Inspecteur in deze brief verklaard dat hij er geen bezwaar tegen heeft als het Hof in onderhavige procedure geen nadere zitting meer uitschrijft.
    
    
    1.9. Bij brief van 19 november 2003 heeft de Inspecteur bericht zijn onder 1.8 vermelde beroep op het bepaalde in artikel 8:29, lid 1, van de Awb in te trekken. Voorts heeft de Inspecteur bij deze brief bericht dat hij kopieën van deze brief en van zijn onder 1.8 vermelde brief van 13 november 2003, alsmede van alle onder 1.8 vermelde stukken, aan belanghebbende heeft toegezonden dan wel zal toezenden.
    
    1.10. Na ontvangst van de onder 1.9 vermelde brief heeft het Hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. 
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
    
    2.1. Bij notariële akte van december 1997 (hierna: de akte van levering) hebben de heren B., J., A. en G. (hierna: de deelgenoten), allen huisarts van beroep, het kerkgebouw met ondergrond en erf gelegen aan p-straat 00 te Y, groot 5 aren en 6 centiaren (hierna: het pand) voor een bedrag van fl. 385.000,= gekocht en in eigendom verkregen, ieder voor een/vierde onverdeeld gedeelte. De totale aankoopkosten van het pand bedragen volgens de afrekening van de notaris fl. 412.778,80, inclusief fl. 620,= aan omzetbelasting.
    
    2.2. Het pand is aangekocht om te worden gebruikt voor de uitoefening van de praktijk van de huisartsenmaatschappen BJ en AG. Tot kort voor de onder 2.1 vermelde koop is het pand, overeenkomstig het ter plaatse vigerende gemeentelijke bestemmingsplan, in gebruik geweest als kerkgebouw. In artikel 4 van de akte van levering is opgenomen dat in overleg met de gemeente Y de bestemming van het pand in dit bestemmingsplan zodanig zal worden gewijzigd dat het pand kan worden gebruikt voor de uitoefening van de huisartsenpraktijk en dat het risico voor het wijzigen van dit bestemmingsplan voor de deelgenoten is. 
    
    2.3. Op 31 december 1997 is een notariële akte verleden betreffende de onderlinge rechtsverhouding met betrekking tot de tussen de  deelgenoten ontstane gemeenschap met betrekking tot het door hen in gezamenlijke eigendom verkregen pand (hierna: de akte onderlinge rechtsverhouding).       
    
    
      2.4. In de akte onderlinge rechtsverhouding is bepaald dat de deelgenoten hun onderlinge rechtsverhouding met betrekking tot het pand nader zullen regelen. Hieraan is geen uitvoering gegeven. 
      Voorts is in deze akte bepaald dat indien een van de deelgenoten  zijn huisartsenpraktijk in de gemeente Y binnen 10 jaar na de aankoop van het pand blijvend beëindigt, de andere deelgenoten verplicht zijn diens aandeel in het pand in ieder geval over te nemen tegen een prijs welke ten minste gelijk is aan de door de desbetreffende deelgenoot betaalde verkrijgingsprijs, zijnde een/vierde van de totale koopsom, vermeerderd met zes procent overdrachtsbelasting en notariskosten, alsmede vermeerderd met een/vierde gedeelte van de aangegane verplichtingen, vermeerderd met omzetbelasting, ten behoeve van de verbouwing om het pand naar gebruikelijke maatstaven geschikt te doen maken voor de uitoefening van de huisartsenpraktijken van de deelgenoten, zulks tot aan het tijdstip van de eerste ingebruikname.
    
    
    2.5. Oorspronkelijk bestond het pand uit één bouwlaag, met een netto vloeroppervlakte van circa 400 m², te verdelen in een hoogbouw met een hoogte van ruim 5 meter en een laagbouw met een hoogte van circa 3 meter. Van de vloeroppervlakte werd circa 300 m² als kerkzaal gebruikt. Deze kerkzaal was door middel van een  vouwwand te splitsen in een ruimte van circa 225 m² (de hoogbouw) en een ruimte van circa 75 m², alwaar zich het altaar bevond. Het resterende deel van de vloeroppervlakte bestond uit een spreekkamer (20 m²), een berging (16 m²), een keukentje (7 m²), een toiletgroep (15 m²) en een hal/entree (42 m²).
    
    
      2.6. Na de aankoop hebben de deelgenoten het pand doen verbouwen. In het kader van deze verbouwing is de entree gewijzigd, zijn er enkele nieuwe ramen aangebracht en is een buitendeur komen te vervallen. In de hoogbouw is een verdieping (entresol) gecreëerd. Hiervoor zijn onder meer een staalconstructie en een dragende houten wand aangebracht. De indeling van het pand is verder zodanig gewijzigd dat er na deze verbouwing in het pand vier artsenkamers, vier onderzoekkamers, een kamer voor een huisarts in opleiding, twee behandelkamers, twee administratieve ruimten annex receptie, een wachtruimte, een vergaderruimte, een archief, een archief annex laboratorium, twee bergingen, enkele toiletten en een douche zijn. In de behandel- en onderzoekkamers zijn sanitaire voorzieningen aangebracht. 
      In het kader van deze verbouwing is de voormalige hal verbouwd tot een artsenkamer, zijn de voormalige spreekkamer en toiletgroep eveneens verbouwd tot een artsenkamer en hebben ook de voormalige berging en het voormalige keukentje een andere bestemming gekregen. De overige nieuwe ruimten zijn gecreëerd in de voormalige kerkzaal.
      Van de in de (voormalige) hoogbouw gesitueerde ruimten heeft alleen de wachtruimte nog de oorspronkelijke plafondhoogte.  
      De drie in een buitenmuur van het pand voorkomende gevelstenen, voorstellende Hoop, Geloof en Liefde, zijn behouden gebleven.
      Zowel de in de voormalige kerkzaal aanwezige vouwwand, als de bij de entree, los van het pand staande klokkenstoel, is verwijderd.
      De entresol is een grote, open ruimte, welke niet is ingericht, doch welke bij gelegenheid wel wordt gebruikt.
      Niet is in geschil dat het uiterlijk van het pand door de onderhavige verbouwing nagenoeg geen wijziging heeft ondergaan.
      Het pand is medio januari 1999 als praktijkruimte voor de onder 2.2 genoemde huisartsenmaatschappen in gebruik genomen.
    
    
    
      2.7. Voor de kosten van de onder 2.6 vermelde verbouwing heeft een aannemer in 1998 een bedrag van fl. 455.772,15, inclusief fl. 79.066,= aan omzetbelasting, in rekening gebracht. 
      In 1999 zijn ook nog verbouwingskosten gemaakt. Volgens de jaarrekening 1999 van belanghebbende bedraagt per 31 december 1999 de aanschafwaarde van het pand, inclusief verbouwingen, fl. 1.133.986,=, de aanschafwaarde van de telefooninstallatie fl. 20.103,= en de aanschafwaarde van de inventaris fl. 67.576,=.
    
    
    2.8. Voor de financiering van de onder 2.1 vermelde koop en van de onder 2.6 vermelde verbouwing van het pand hebben de deelgenoten op het pand een hypothecaire geldlening afgesloten van in totaal fl. 1.200.000,=, welk bedrag zij -ieder voor fl. 300.000,=- als kapitaal in belanghebbende hebben gestort. 
    
    2.9. In de jaarrekening over 1998 van belanghebbende is als enige opbrengst een bedrag van fl. 29.530,= aan depotrente verantwoord. De kosten bestonden uit fl. 1.000,= ter zake van administratie en advies, fl. 564,= ter zake van vaste lasten en fl. 2.056,= ter zake van energie en water. Het batig saldo is ten gunste van de kapitaalrekeningen van de deelgenoten geboekt.
    
    2.10. In de jaarrekening over 1999 van belanghebbende is als opbrengst, naast een bedrag van fl. 12.798,= aan depotrente, een bijdrage van elk van de onder 2.2 genoemde huisartsenmaatschappen  van fl. 15.000,= (in totaal derhalve fl. 30.000,=) in de zogeheten servicekosten vermeld. De kosten bedroegen in dat jaar fl. 73.330,= aan afschrijvingen op het pand, inclusief verbouwingen, de telefooninstallatie en de inventaris, fl. 18.898,= aan kosten van huisvesting (vaste lasten, alsmede kosten van onderhoud, kleine voorzieningen, energie en water, schoonmaken en onderhoud tuin) en fl. 14.134,= aan overige kosten (onder andere kosten van administratie en advies, drukwerk, telefoon, inventaris en wachtkamerlectuur). Het nadelig saldo is ten laste van de kapitaalrekeningen van de deelgenoten gebracht.
    
    2.11. In de jaarrekeningen over 2000 en 2001 van belanghebbende worden, op een klein bedrag aan ontvangen rente in 2000 na, geen opbrengsten meer verantwoord. Er is geen sprake meer van servicebijdragen van de huisartsenmaatschappen. Naast afschrijvingen, huisvestingskosten en algemene beroepskosten heeft belanghebbende in 2000 en 2001 ook rentelasten. Het resultaat van belanghebbende over 2000 en 2001 is negatief en is in gelijke parten ten laste van het kapitaal van de deelgenoten gebracht.
    
    2.12. Ter zake van de ingebruikneming van het pand in januari 1999 heeft belanghebbende geen omzetbelasting aangegeven of voldaan. Ook heeft belanghebbende de haar ter zake van de onder 2.6 vermelde verbouwing in rekening gebrachte omzetbelasting niet als voorbelasting in aftrek gebracht of teruggevraagd. Van mening zijnde dat door evenbedoelde verbouwing een (nieuw) goed is vervaardigd en dat derhalve door de ingebruikneming van het pand een levering heeft plaatsgevonden als bedoeld in artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel h, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) heeft de Inspecteur belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Het bedrag van die naheffingsaanslag is, na de bij de bestreden uitspraak verleende vermindering, als zodanig niet in geschil.
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
    
    
      I.	Is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet?
      II.	Zo ja, is door de verbouwing van het pand een goed vervaardigd in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet?
    
    
    Belanghebbende is van oordeel dat deze beide vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    
      3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de onder 1.5 vermelde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
      Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
    
    
    
      Belanghebbende
      Anders dan vermeld op pagina 2 en pagina 4 van de motivering van het beroepschrift van 22 mei 2002 maakt mevrouw W geen deel uit van de maatschap BJ; zij is met ingang van 1 april 2000 in dienstbetrekking werkzaam bij deze maatschap.
      De op pagina 2 van de pleitnota genoemde "metalstuc" systeemwanden bestaan uit een metalen frame waartegen platen zijn bevestigd, welke platen vervolgens van een pleisterlaag zijn voorzien.
      De uitbouw op de tijdens het onderzoek ter zitting door belanghebbende overgelegde foto nr. 10 is de entree.
      Zoals ook in de motivering van het beroepschrift is gesteld, was het pand vóór de onderhavige verbouwing een gebouw dat voor vele doeleinden geschikt is, een multifunctioneel gebouw.
      Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
    
    
    
      De Inspecteur
      De aanwendingsmogelijkheden van het pand zijn ingrijpend gewijzigd. Het pand is niet op eenvoudige wijze weer in de oude staat terug te brengen. Het pand is van binnen niet meer als kerk te herkennen.
      De opmerking op pagina 4, onderste tekstblok, van het verweerschrift dat het pand, zij het in mindere mate, ook uitwendig is gewijzigd, laat onverlet dat -zoals ook is vermeld op pagina 3, bovenaan, van de motivering van de uitspraak op het bezwaarschrift van 23 januari 2002- het uiterlijk van het pand nagenoeg ongewijzigd is gebleven.
      Op pagina 4, tweede tekstblok, zesde regel, van het verweerschrift moet "gebruikers" worden vervangen door: deelgenoten.
      De op pagina 4, derde tekstblok, van het verweerschrift betrokken stelling dat de kapitaalstortingen van de deelgenoten wellicht moeten worden aangemerkt als de vergoeding voor een prestatie, wordt ingetrokken.
      Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
    
    
    
      3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag.
      De Inspecteur concludeert, eveneens naar het Hof begrijpt, tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Het geschil betreft in de eerste plaats de vraag of belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet. 
    
    4.2. Partijen zijn eensluidend van oordeel dat belanghebbende een van de beide huisartsenmaatschappen te onderscheiden entiteit is. Het Hof zal zich bij dit gemeenschappelijk oordeel van partijen, dat mede van feitelijke aard is en waarvan niet is gebleken dat daaraan een juridisch onjuist uitgangspunt ten grondslag ligt, aansluiten. 
    
    
      4.3. Met betrekking tot de onder 4.1 vermelde vraag heeft de Inspecteur primair gesteld dat de onder 2.10 vermelde bijdragen ad in totaal fl. 30.000,= van de onder 2.2 genoemde huisartsenmaatschappen in de servicekosten, de vergoeding vormt voor het door belanghebbende aan hen ter beschikking stellen van het pand en dat belanghebbende derhalve ondernemer is in de zin van artikel 7, lid 2, onderdeel b, van de Wet. Het Hof vermag de Inspecteur evenwel niet in deze stelling te volgen nu een bijdrage in de servicekosten van een pand iets geheel anders is dan een vergoeding voor het gebruik van dat pand en de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende en de huisartsenmaatschappen onder de benaming van een bijdrage in de servicekosten in wezen een vergoeding voor het gebruik zijn overeengekomen.
      4.4. Met betrekking tot de onder 4.1 vermelde vraag heeft de Inspecteur subsidiair gesteld dat de vorenvermelde bijdragen in de servicekosten de vergoeding vormen ter zake van de door belanghebbende -naast het ter beschikking stellen van het pand- jegens de huisartsenmaatschappen verrichte prestaties, zoals de levering van energie en het schoonmaken en onderhouden van het pand, en dat belanghebbende derhalve ondernemer is in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet.
    
    
    
      4.5. Met de Inspecteur is het Hof van oordeel dat het tegen vergoeding -niet is gesteld of gebleken en ook is niet zonder meer aannemelijk dat de vorenvermelde bijdragen niet door belanghebbende van de huisartsenmaatschappen zijn bedongen, terwijl beide partijen, naar het oordeel van het Hof terecht, van oordeel zijn dat geen sprake is van verdeling van voor gemene rekening gemaakte kosten- met betrekking tot het pand verstrekken van service, zoals te dezen aan de orde is (hierna: het verstrekken van service), het verrichten van diensten en/of leveringen in de zin van de Wet vormt en dat belanghebbende uit dien hoofde derhalve ondernemer is in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet.
      Belanghebbende heeft op pagina 1, midden, van haar pleitnota gesteld dat zulks er niet toe kan leiden dat zij tevens ondernemer wordt voor het pand, dat alsdan, aldus belanghebbende, buiten het kader van haar onderneming ligt. 
      Het Hof kan belanghebbende hierin echter niet volgen, nu het door belanghebbende aan de huisartsenmaatschappen ter beschikking stellen van het pand, mede gelet op hetgeen onder 4.2 is overwogen, plaatsvindt in het economische verkeer, terwijl deze terbeschikkingstelling naar het oordeel van het Hof geschiedt in het kader van het door belanghebbende aan de huisartsenmaatschappen verstrekken van service met betrekking tot dit pand, aangezien het verstrekken van deze service, in ieder geval voor wat betreft de daarvan deel uitmakende levering van energie en water, niet denkbaar is zonder tevens het pand ter beschikking te stellen. Vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 1 april 1987, BNB 1987/189, 17 februari 1988, BNB 1988/147, en 25 januari 1995, BNB 1995/216.
    
    
    4.6. Gelet op het vorenstaande moet de onder 4.1 vermelde vraag voor wat betreft het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, bevestigend worden beantwoord. De enkele omstandigheid dat belanghebbende in de jaren na dit tijdvak geen bijdragen in de servicekosten meer heeft ontvangen, kan hier niet aan afdoen.
    
    4.7. Alsdan betreft het geschil vervolgens de vraag of door de onder 2.6 vermelde verbouwing een goed is vervaardigd in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet.
    
    4.8. In zijn arrest van 14 mei 1985, nr. 139/84, inzake Van Dijk's Boekhuis, onder meer gepubliceerd in BNB 1985/335, heeft het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Hof van Justitie), voor zover te dezen van belang, geoordeeld dat men het in artikel 5, lid 5, sub a, van de Zesde richtlijn, zoals deze tot 1 januari 1996 luidde, voorkomende woord "vervaardigd" enkel kan uitleggen door met het spraakgebruik te rade te gaan en dat volgens het spraakgebruik vervaardiging inhoudt het voortbrengen van een goed dat tevoren niet bestond.
    
    4.9. Er bestaat geen reden het begrip "vervaardigd" in artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet anders uit te leggen dan het Hof van Justitie in evenvermeld arrest heeft gedaan (vgl. Hoge Raad 9 december 1987, BNB 1988/74, en Hoge Raad 26 april 1989, BNB 1989/172).
    
    
      4.10. Naar het oordeel van het Hof kan het pand na de onder 2.6 vermelde verbouwing niet worden vereenzelvigd met het pand zoals dat voor deze verbouwing bestond en is derhalve door deze verbouwing een zaak ontstaan welke tevoren niet bestond. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat het pand inwendig wat indeling betreft vrijwel volledig is gewijzigd en dat ook de aanwendingsmogelijkheden van het pand door de verbouwing ingrijpend zijn veranderd, terwijl het pand naar het oordeel van het Hof -anders dan belanghebbende stelt- niet op eenvoudige wijze weer geschikt kan worden gemaakt voor gebruik als kerk of ontmoetingsruimte.
      De omstandigheden dat, naar niet in geschil is, het uiterlijk van het pand door de verbouwing nagenoeg geen wijziging heeft ondergaan en dat, naar het Hof uit de onder 1.7 vermelde brief, met bijlagen, van de gemeente Y van 20 oktober 2003 afleidt, het onderhavige bebouwingsvlak in het ter plaatse vigerende bestemmingsplan nog steeds is bestemd voor religieuze doeleinden en dat volgens de bij dat bestemmingsplan behorende voorschriften op dat bebouwingsvlak als hoofdgebouw nog steeds uitsluitend een kerk mag worden opgericht, kunnen aan het vorenstaande niet afdoen.
    
    
    4.11. Belanghebbende heeft op pagina 5 van de motivering van het beroepschrift gesteld, dat het pand deel zou uitmaken van een groter complex. De Inspecteur heeft dit op pagina 4, laatste zin, van het verweerschrift weersproken. Belanghebbende, op wie de last rust de juistheid van haar stelling te bewijzen, heeft haar stelling niet onderbouwd, terwijl de juistheid van die stelling evenmin volgt uit de overgelegde tekeningen, foto's en de akte van 31 december 1997.
    
    4.12. Uit het overwogene onder 4.5 volgt, dat het pand ter beschikking wordt gesteld, zoals bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel a, ten vijfde van de Wet.
    
    4.13. Gelet op het vorenstaande moet niet alleen de onder 4.1 vermelde vraag, maar ook de onder 4.7 vermelde vraag bevestigend worden beantwoord. Voor dat geval is niet in geschil dat de onderhavige naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Het beroep is derhalve ongegrond.
    
    
    5. Proceskosten
    
    
      Nu het beroep ongegrond is en bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
      De Inspecteur heeft tijdens het onderzoek ter zitting verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten.
    
    
    
    6. Beslissing
    
    Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Aldus gedaan door J.A. Meijer, voorzitter, P. Fortuin en G.D. van Norden, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 1 juli 2005
    
    De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
    
    
    
    
    
    
    
    
    Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 1 juli 2005
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
         a. de naam en het adres van de indiener;
         b. een dagtekening;
         c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
            cassatie is gericht;
         d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
      Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    
    In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.