ECLI:NL:GHAMS:2002:AF1391, Gerechtshof Amsterdam, 09-07-2002, 99/2178
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2002-07-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Ten tijde van het opleggen van de aanslag achtte de inspecteur een boekenonderzoek gewenst. Door niet eerst de resultaten van dit boekenonderzoek af te wachten beging de inspecteur een ambtelijk verzuim. Met betrekking tot het niet verantwoorden van een commissie is sprake van grove schuld.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
                                                         Eerste Meervoudige Belastingkamer
    
                                                                           UITSPRAAK
    
    
    
    op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.
    
    
    1.  Loop van het geding
    
    1.1.  Van belanghebbende is op 13 juli 1999 ter griffie van het gerechtshof een beroepschrift ontvangen, ingediend door mr. A (B Belastingadviseurs) te Q als haar gemachtigde. Het beroep, aangevuld bij brief van gemachtigde van 5 november 1999, is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 17 juni 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1993.
    
    1.2.  Oorspronkelijk is aan belanghebbende een aanslag opgelegd conform het aangegeven belastbaar bedrag van ƒ 4.901.434. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 5.003.814 en een verhoging berekend over een gedeelte van het belastbaar bedrag groot ƒ 100.366, waarvan 75 percent is kwijtgescholden. Bij de bestreden uitspraak is de navorderingsaanslag gehandhaafd. 
    
    1.3.  Het beroep strekt primair tot vernietiging van de uitspraak en de navorderingsaanslag en subsidiair tot vernietiging van de verhoging. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak. 
    
    1.4.  Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden. 
    
    1.5.  Ter zitting van 12 september 2000 zijn verschenen namens belanghebbende drs. C, directeur van belanghebbende, voornoemde gemachtigde en mr. D, alsmede namens de inspecteur mr. E tot bijstand vergezeld van F. Partijen hebben ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen, waarvan de inhoud als in deze uitspraak ingelast geldt. Aan het slot van deze zitting zijn partijen uitgenodigd om na te gaan of in onderling overleg tot overeenstemming kan worden gekomen en is de inspecteur opgedragen het Hof daarover schriftelijk te informeren. Het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting is partijen toegezonden bij griffiebrief van 14 november 2000
    
    
    1.6. Bij brief van 14 maart 2001 heeft gemachtigde een kopie aan het Hof gezonden van een brief van diezelfde datum gericht aan de inspecteur. Een kopie van deze brief is door de griffier op 22 maart 2001 aan de inspecteur toegezonden. Bij brief met bijlagen van 5 april 2001 heeft de inspecteur het Hof bericht dat met belanghebbende geen overeenstemming is bereikt. Een kopie van deze brief is op 6 april 2001 door de griffier aan gemachtigde toegezonden. 
    
    1.7.  Ter zitting van 23 oktober 2001 zijn verschenen namens belanghebbende drs. C, directeur van belanghebbende, mr. G (B Belastingadviseurs) als gemachtigde van belanghebbende, H en I, alsmede namens de inspecteur mr. E tot bijstand vergezeld van F. Partijen hebben ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen, waarvan de inhoud als in deze uitspraak ingelast geldt. Van de bij de pleitnota van belanghebbende gevoegde bijlage heeft de inspecteur kunnen kennisnemen en zich daarover kunnen uitlaten. 
    
    1.8.  Het beroep is gelijktijdig behandeld met de beroepen van belanghebbende inzake de aanslagen vennootschapsbelasting 1994 en 1995, welke beroepen bij het Hof zijn geregis-treerd onder kenmerk 99/02179 respectievelijk 99/02180. 
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1.  Belanghebbende is op 24 augustus 1979 opgericht onder de naam Xx B.V. Op 29 november 1991 is haar naam gewijzigd in X B.V. Belanghebbende vormt met de navolgende dochtervennootschappen een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969: Xa B.V., Xb B.V., Xc B.V., Xd Systems B.V., Xe B.V., Xf B.V., Xg B.V. en Xh B.V. Deze vennootschappen houden zich bezig met het ontwerpen, produceren en verkopen van hydraulische systemen en met de verkoop van daarmee samenhangende artikelen. 
    
    2.2.  De verkoop van cylinders aan afnemers binnen Nederland vindt plaats vanuit Xc B.V. De verkoop aan afnemers buiten Nederland geschiedt via diverse buitenlandse dochtervennootschappen die in het land waarin zij zijn gevestigd een exclusief recht hebben X-producten te verkopen. 
    
    2.3.  In 1981 heeft belanghebbende van de in de Verenigde Staten gevestigde Xi. de rechten verworven tot het produceren van door Xi ontwikkelde cylinders. Daartoe heeft belanghebbende zich jegens Xi verplicht tot de betaling van een eenmalig bedrag van $ 125.000 en van een royalty over de verkopen van de cylinders van 5 percent in 1981, aflopend tot 2 percent in 1985. Na verloop van vijf jaren was belanghebbende geen royalties meer verschuldigd en was zij eigenaar van het patent op de door Xi ontwikkelde cylinders. 
    
    2.4.  In 1981 heeft belanghebbende naar het recht van de Xj N.V. opgericht (hierna: Xj NV). XjNV heeft in 1982 met instemming van belanghebbende de rechten verworven tot het produceren van de door Xi ontwikkelde cylinders, als bedoeld onder 2.3. Tevens zijn belanghebbende en XjNV in 1982 onder meer overeengekomen dat belanghebbende het recht verkrijgt de door Xi ontwikkelde cylinders te produceren en te verkopen en dat zij over de verkopen aan XjNV een royalty van 5 percent verschuldigd is, zonder einddatum en zonder aflopend percentage. Na verloop van vijf jaar is XjNV de patentgerechtigde. 
    
    
    2.5. Op verzoek van de inspecteur is bij belanghebbende een onderzoek over de jaren 1982 tot en met 1987 ingesteld naar de aanvaardbaarheid van onder meer het element 'Deelnemings- en intercompany-problematiek'. Hiervan is in 1989 door de rijksaccountant verslag uitgebracht. 
    
    2.6. In 1993 hebben belanghebbende en de inspecteur een compromis bereikt aangaande de op dat moment nog niet onherroepelijk vaststaande aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1982 - 1988 ten name van belanghebbende. In een mede door de inspecteur - voor akkoord - ondertekende brief van 1 juli 1993 van belanghebbende aan de inspecteur is het bereikte compromis onder meer als volgt vastgelegd:
    
    
      "Op 7 mei j.l. (…) hebben wij met u (…) eerste besprekingen gevoerd aangaande een compromisvoorstel. (…) 
      Het eerste en alle volgende concepten van een brief met daarin vervat een compromisvoorstel aangaande alle geschilpunten, zijn vervolgens met u besproken. Naar aanleiding van deze besprekingen (…) is uiteindelijk met u overeenstemming bereikt op alle punten.
      Voor het juiste en volledige begrip (…) wordt het bereikte akkoord hieronder volledig weergegeven:
      (…)
      2. Alle voorgestelde correcties vervallen met uitzondering van die terzake van de license fees;
      (…)
      5. Voor de jaren vanaf 1992 wordt een aftrek van license fees van 1,0 % van de omzet in cylinders door u als aftrekbare kosten geaccepteerd gedurende maximaal 10 jaren, derhalve uiterlijk tot en met 2001, alsmede een normale berekening van een marktconforme rente over de rekening-courant tussen Xj N.V. en X B.V.;
      1. Met betrekking tot Xj N.V. geldt het volgende: 
      Op grond van thans bekende feiten wordt Xj N.V. geacht niet binnenlands en/of buitenlands belastingplichtig te zijn (geweest) dan wel in Nederland belastbare winst te genieten (of te hebben genoten). Zowel op de netto vermogenstoename van Xj N.V. als op dividenden uitgekeerd door Xj N.V. is de deelnemingsvrijstelling van toepassing. (…)
      7. Voorzover de aan X B.V. in rekening gebrachte bedragen niet in aftrek worden toegelaten (worden gecorrigeerd) worden zij niet geacht aan Xj N.V. te zijn betaald c.q. verschuldigd te zijn. Als gevolg hiervan kan over dat gedeelte van de nog openstaande bedragen geen rente worden berekend. (…)
      8. X B.V. ziet af van gehele of gedeeltelijke (b.v. 70 %) correcties in de aangiften uit hoofde van doorbelaste ontwikkelingskosten aan Xj N.V.;
      9.  X B.V. is bereid op uitnodiging van de belastingdienst een nadere bespreking te houden aangaande de nieuwe activiteiten ingaande 1992 (a en b) van Xj N.V., die daarmee geen onderdeel uitmaken van het thans bereikte akkoord. Eveneens is X B.V. bereid een nadere bespreking te houden aangaande de toekomstige ontwikkeling van de rekening-courant verhouding tussen Xj N.V. en X B.V.;"  
    
    
    2.7.  Op 6 juni 1995 wendt gemachtigde zich met het verzoek tot het verlenen van een zogenoemde ruling tot de inspecteur. Dit verzoek luidt onder meer als volgt:
    
    
      "Verwijzend naar ons gesprek van 20 april jl. ontvangt u hierbij het verzoek om ten aanzien van de fiscale behandeling van intercompany diensten door de fiscale eenheid X B.V., gevestigd te Z en op basis van de hieronder weergegeven feiten die gelden voor de fiscale eenheid (…) het volgende te bevestigen.
      FEITEN
      (…)
      In Z bevindt zich (…) de research and development afdeling (die in opdracht werkt van de op de Antillen gevestigde vennootschap).
      Ten behoeve van de verkoopactiviteiten worden door X B.V. in Nederland, België, Frankrijk, Duitsland, het Verenigd Koninkrijk, Spanje en Maleisië vennootschappen gehouden die de distributie en marketing ter plekke verzorgen.
      (…)
      Zowel de patenten, de merkrechten als de gepatenteerde produktiewijzen zijn eigendom van Xj NV, een dochtervennootschap van X B.V., die gevestigd op de Nederlandse Antillen. Xj N.V. bezit als gevolg hiervan tevens het recht op het produceren en het distribueren  van deze gepatenteerde produkten. 
      Xj N.V. heeft ervoor gekozen haar rechten te exploiteren door middel van licentieverlening aan derden ter zake van produktie en verkoop.
      Xj N.V. heeft daartoe verschillende vennootschappen binnen de groep toegestaan één of enkele van de gepatenteerde produkten onder licentie te produceren. Het betreft Xb B.V., Xa B.V. en Xd B.V. (…)
      De hoogte van de door de produktievennootschappen verschuldigde royalty bedraagt 1% van produktie-omzet van Xa B.V. voor elke verkochte cylinder.
      Op grond van de overeenkomst is het de houder van een produktielicentie niet toegestaan de produkten te verkopen aan een ander dan een houder van een verkooplicentie die tevens beschikt over het recht om sublicentie-overeenkomsten te sluiten met betrekking tot het betreffende produkt, tenzij de houder van een produktielicentie zelf beschikt over een dergelijk recht.
      Xj N.V. heeft met genoemde houders van een produktielicentie ook verkooplicentie-overeenkomsten gesloten. Deze voorzien in het recht om subverkooplicentie-overeenkomsten te sluiten met betrekking tot het betreffende produkt en zijn aangegaan onder de voorwaarde dat de licentiehouders tegenover derden gebruik maken van een voorgeschreven sublicentie-overeenkomst.
      Daarmee wordt het aan deze vennootschappen toegestaan de door hen geproduceerde produkten te leveren aan derden, die de distributie en marketing van deze produkten verzorgen. De hoogte van de door de sublicentiehouders verschuldigde royalty bedraagt 5% van de omzet in het betreffende produkt.
      De omvang van de door de licentiehouders verschuldigde royalty bedraagt de som van de ontvangen royalty's naar aanleiding van door haar gesloten sublicentie-overeenkomsten met betrekking tot het betreffende produkt verminderd met eventuele belasting die verschuldigd is door de licentiehouder op dat licentie-inkomen. 
      (…)
      De verlening van de licenties zoals hierboven beschreven heeft tot gevolg dat er twee verschillende soorten royalty-stromen van de drie vennootschappen die tevens produceren lopen naar de Xj N.V.
      (…)
      Ondergetekende verzoekt u namens X B.V. op basis van het bovenstaande het volgende te bevestigen:
      (…)
      5  De door (de fiscale eenheid) X B.V. ontvangen en betaalde royalty's zullen door u als at arm's length worden aanvaard, indien en voor zover X B.V. ter zake van deze transactie ten minste als nettobijdrage aan de winst aangeeft 7% van de netto ontvangen royalty's, mits de vennootschap hierbij geen valuta- en/of debiteurenrisico loopt.
      Het percentage van 7 wordt verlaagd, indien en voor zover de netto ontvangen royalty's in een bepaald jaar meer dan ƒ 2.000.000 bedragen."
    
    
    
      2.8.  Namens belanghebbende is op 23 maart 1995 over het jaar 1993 een aangifte vennootschapsbelasting ingediend. De inspecteur heeft op 30 maart 1996 de aanslag vastgesteld. Hierbij heeft hij het door belanghebbende aangegeven belastbaar bedrag ad.  
      ƒ 4.901.434 gevolgd. 
    
    
    2.9. In een controlerapport van de Belastingdienst inzake de heffing van vennootschaps-belasting ten name van belanghebbende in de periode 1992 tot en met 1997, welk rapport is gedagtekend 9 juli 1998, is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      "1.7  Verloop boekenonderzoek
      Het boekenonderzoek waarover nu, middels het onderhavige rapport, wordt gerapporteerd was gericht op dezelfde aandachtspunten als waarover op 1 juli 1993 een akkoord was bereikt.
      Op 6 juni 1995 schreef de belastingadviseur van X (…) een brief (…) met een rulingvoorstel (…). Het betreft een standaardruling met de gebruikelijke percentages en voorwaarden. X heeft (…) per 1 januari 1994 reeds in grote lijnen uitvoering gegeven aan hetgeen (…) wordt voorgesteld.
      De belastingdienst had (…) nog geen standpunt ingenomen.
      Mede met het oog hierop werd het boekenonderzoek ingesteld. 
      (…)
      2  Royalty's
      2.1 Algemeen
      (…)
      Kort na het bereikte compromis werden reeds op 23 september 1993 vele nieuwe license- en sub-license-overeenkomsten tussen Xj NV, Xb BV en de productie- en verkoopmaatschappijen van X opgesteld (…):
      (license agreements)
      (…)
      1. de produktierechten van de c tussen Xj NV en Xd BV tegen F 750 per verkocht systeem dat op de vrachtwagens is/wordt gemonteerd en 5% over de fabricagekosten van een systeem dat bestemd is voor te worden geplaatst op bijvoorbeeld een laadstation (stationair); 
      (…)
      4.  de produktierechten van a tussen Xj NV en Xb BV tegen F 750 per verkocht systeem; 
      (…)
      2.2.1 Vestigingsplaats Xj NV
      (…)
      Transactie met J
      Op 24 december 1993 ontstond, volgens een in de administratie van Xj NV aangetroffen factuur van deze NV, een vordering van F 50.000 op J (…) voor 'consultancy fee betr. K deal'. Aan de factuur is te zien dat deze (…) door X BV vanuit Nederland aan Xj NV werd gezonden op 26 januari 1994. (…) Volgens een van Xj NV (…) ontvangen (…) antwoord zou het 'een commissie betreffen die hij namens X had bedongen inz. een verkooptransactie van 100 à 125 stuks 2e hands (…) Trucks (…) tussen J en (…) de heer K te R, Saoudië Arabië'. (…) Op 19-2-98 gaf de controller van X (…) aan dat er geen bescheiden waren gevonden die betrekking hebben op deze transactie. (…) Aangenomen dient te worden dat in 1993 de opbrengst ten onrechte in Xj NV is verantwoord in plaats van in X BV.
      (…)  
      2.3  Aftrekbaarheid royalty's
      (…)
      2.3.2 License fees inzake overige productie
      Volgens de license-agreements en de jaarrekeningen van Xj NV is deze NV in het bezit van de patenten op:
      1. de c
      2. de a
      (…)
      1.  de c
      Dit patent betreft de c; (…)
      Van dit patent, het recht van fabricage van horizontaal schuivende laad- en losvloeren (…), zou Xj NV mogelijk wel als eigenaar kunnen worden aangemerkt.
      (…)
      De adviseur berekende de waarde van het patent (...) naar F 200.000 voor toekomstige winst op verkopen (...) en (...) F 100.000 als waarde voor het patent. (...)
      Het (…) door Xj NV betaalde aandeel in de ontwikkelingskosten van de c bedroeg in 1991 of 1992 ongeveer F 13.000. In 1993 werd er nog F 8.000 aan toegevoegd voor een nieuw concept. De totaal betaalde investering voor de c bedraagt (…) F 121.000.
      (…)
      2. de a
      Volgens de adviseur (…) zou door Xj NV op 13 augustus 1991 een octrooi zijn aangevraagd (…). De ontwikkelingskosten zouden door X BV aan Xj NV in rekening zijn gebracht. Op 4 december 1991 is tussen Xj NV en X BV een licentieovereenkomst getekend waarbij een licentierecht werd overeengekomen van F 750 per geproduceerd systeem.
      In 1993 vonden in Z besprekingen plaats over een nieuw ontwerp: de a 2.
      Op 23 september 1993 werd een nieuwe licentieovereenkomst getekend tussen Xj NV en Xb BV; (…) De ontwikkelingskosten zouden volgens die overeenkomst in totaal F 110.000 hebben bedragen. Uit de jaarstukken van Xj NV blijkt echter dat ter zake van a (dus oud en nieuw) in totaal niet meer dan F 80.000 is betaald (…). Niet bekend is of deze twee aanvragen wel zullen worden toegekend.
      (…)
      Algemeen
      Uit de verstrekte gegevens en informatie blijkt niets anders dan dat X Nederland het economisch eigendom van deze productierechten heeft en niet dat deze zouden zijn overgedragen. Het volledige economische belang ligt bij de producent. (…) 
      Bij de beoordeling van het realiteitsgehalte van de transacties, het overdragen van de productie- en (later ook de) verkooprechten kwam als opvallend naar voren dat uit niets anders dan alleen de handtekening van de heer L van Xj NV onder de onderhandse license agreements is gebleken dat deze NV de uiteindelijke beschikkingsmacht heeft verworven over de betreffende rechten. Het feit dat Xj NV de macht zou hebben verworven en nog heeft over de rechten kan door geen enkel schriftelijk stuk, waaruit zou blijken dat de heer L enige beslissingsbevoegdheid heeft, worden aangetoond en is nergens op gebaseerd.
      Enkel het feit dat Xj NV in de jaren 1991 en 1993 door middel van het betalen van enkele facturen in die periode gedeeltelijk heeft bijgedragen in de
      ontwikkelingskosten van enkele producten kan geen recht opleveren op de bescher-mende rechten die een octrooi geeft, een patent. 
      (…)
      Geconcludeerd wordt dat de door X BV als kosten van de winst afgetrokken bedragen wegens de betreffende productieroyalty's onverschuldigd zijn betaald en dus dienen te worden gecorrigeerd.
      (…)
      Correctie 1993: niet aftrekbare licenties     F 50.366
      (…)
      2.4  Rente
      Aan rente werden door X BV in de afgelopen jaren wegens uitstaande schuld ten gevolge van het in rekening courant schuldig blijven van de royalty's (…) bedragen van de winst afgetrokken (…)
      Aangezien er, met uitzondering van de productieroyalty's over de cylinders, geen fiscaal te accepteren schuld is ontstaan dienen deze rentebetalingen terzake van de overige (…) royalty's te worden gecorrigeerd.
      (…)
      Bij X BV betekent dit dat de volgende bedragen niet als verschuldigd geworden rente moeten worden gecorrigeerd:
      Correctie 1993             F  2.014"
    
    
    Van het hiervoor genoemde bedrag ad ƒ 50.366 ter zake van niet aftrekbare licenties heeft      ƒ 28.616 betrekking op c en ƒ 21.750 op a.      
       
    2.10.  Bij brief aan gemachtigde van 12 augustus 1998 heeft de inspecteur aangekondigd een navorderingsaanslag te zullen opleggen. Deze brief luidt onder meer als volgt:
    
    
      "Samenvatting correctievoorstel(len)  
      De correcties betreffen (…)
      - 2.2.1 J                                                     Hfl.     50.000
      - 2.3.2 License fees overige productie       -          50.366
      - 2.4    Rente                                              -           2.014
      Totaal correcties                                        Hfl    102.380
    
    
    
      Vastgesteld belastbaar bedrag volgens de aanslag (…)                     Hfl. 4.901.434 
      Totaal van de correcties                                                                   -        102.380
      Gecorrigeerd belastbaar bedrag:                                                       Hfl. 5.003.814
    
    
    
      Aankondiging en motivering van de boete
      (…)
      Ik ben (…) van mening dat tenminste sprake is van grove schuld en ben voornemens een boete van per saldo 25% op te leggen met betrekking tot de correcties 2.2.1 en 2.3.2."
    
    
    2.11. Met dagtekening 30 september 1998 is ten name van belanghebbende, in overeen-stemming met de aankondiging daarvan in de hiervoor aangehaalde brief, een navorderings-aanslag opgelegd. 
    
    
    3.  Geschil
    
    In geschil zijn de volgende vragen:
    
    
      1. Beschikte de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR)?
      2. Is terecht een bestuurlijke boete opgelegd?
      3. Zijn de license fees betreffende de c en de a van in totaal ƒ  50.366, alsmede de daarmee verband houdende rente, terecht ten laste van de winst van belanghebbende gebracht?
      4. Heeft de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden?
    
    
    
    4.  Standpunten van partijen
    
    4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en naar de onder 1.5 en 1.7 vermelde pleitnota's.
    
    4.2. Voor hetgeen hieraan ter zitting van 12 september 2000 is toegevoegd verwijst het Hof naar het onder 1.5 vermelde proces-verbaal van deze zitting.  
    
    4.3.  Ter zitting van 23 oktober 2001 is - zakelijk weergegeven - namens belanghebbende het volgende toegevoegd. Met de inspecteur zijn in de periode oktober 2000 - maart 2001 gesprekken gevoerd. XjNV is gerechtigd tot de patenten. De desbetreffende stukken kunnen worden toegezonden. In de motivering van het beroepschrift is hier nader op ingegaan. De bestuurlijke boete wordt bestreden voor beide correcties waarop deze boete betrekking heeft.  
    
    4.4. De inspecteur heeft ter zitting van 23 oktober 2001 - zakelijk weergegeven - nog het volgende toegevoegd. Er is in een opbouwende sfeer met belanghebbende overleg gevoerd. Impliciet heeft de afspraak uit 1993 ook betrekking op de door belanghebbende ontvangen royalties. Het was duidelijk dat de winsten van belanghebbende zouden moeten stijgen. Ik trek de gerechtigdheid van XjNV tot de patenten in twijfel. Met belanghebbende ben ik het eens dat de rechten met betrekking tot de cylinders en de rechten met betrekking tot de c tot het vermogen van XjNV behoren. Het stuk betreffende de aanvraag voor een patent voor de a dat u namens belanghebbende wordt getoond dateert van het jaar 2000. Dit stuk hebben wij niet eerder gezien. Ik handhaaf met betrekking tot de a de stelling dat er geen grondslag is voor de betalingen aan XjNV. Het boekenonderzoek is op 11 december 1997 op verzoek van de heffer aangevangen. Het verzoek van de heffer dateert van november 1997 en betrof verzoeken voor het verstrekken van woonplaatsverklaringen en het rulingverzoek van 6 juni 1995. Voorafgaand aan het compromis uit 1993 was er alleen een royalty met betrekking tot de cylinders. Ik weet niet of deze royalty een onderdeel van de kostprijs was. Ik weet alleen dat belanghebbende 5% van de cylinderverkopen afdroeg aan XjNV. Het compromis houdt in dat 
    
    partijen niet hebben beoogd aan de opbrengstenkant van belanghebbende iets te veranderen. Voor partijen was het duidelijk dat het compromis zou leiden tot een hogere winst voor belanghebbende.   
    
    
    5.  Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.  Met betrekking tot de door belanghebbende gestelde afwezigheid van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat hij redelijkerwijs niet kon verwachten dat belanghebbende van het compromis uit 1993 afwijkende licentievergoedingen ten laste van haar resultaat zou brengen en dat hij een dergelijke afwijking ook niet behoefde te verwachten. Tevens verwijst de inspecteur met betrekking tot de door 
      hem aanwezig geachte nieuwe feiten naar de bevindingen die zijn neergelegd in het controlerapport van 9 juli 1998.
    
    
    5.2.  Vaststaat dat onder punt 9 van het compromis uit 1993 de bereidheid van partijen is vastgelegd tot het voeren van overleg over nieuwe activiteiten (a en b) van XjNV. In het rulingverzoek van 6 juni 1995 is uiteengezet dat XjNV ervoor heeft gekozen haar rechten te exploiteren door middel van licentieverlening aan derden ter zake van produktie en verkoop. In deze brief is aangegeven dat door XjNV met de houders van produktielicenties tevens verkooplicentie-overeenkomsten zijn gesloten. Uit onderdeel 1.7 van het controle-rapport van 9 juli 1998 is af te leiden dat het boekenonderzoek waarvan in dat rapport verslag wordt gedaan mede met het oog op het rulingverzoek uit 1995 is ingesteld. Dit is ter zitting door de inspecteur bevestigd.
    
    5.3.  Gelet op de onder 5.2 vermelde feiten en omstandigheden acht het Hof het aannemelijk dat de inspecteur bij het op 30 maart 1996 vaststellen van de in geschil zijnde aanslag redelijkerwijs op de hoogte kon zijn van de door belanghebbende aangebrachte wijzigingen in de structuur van royaltyvergoedingen door en via belanghebbende. Ook indien in aanmerking wordt genomen dat de brief van belanghebbende een verzoek inhoudt tot bevestiging van in die brief vermelde feiten en dat deze bevestiging niet van de inspecteur is uitgegaan, kan de inspecteur, hangende de behandeling van het rulingverzoek, bij het opleggen van de aanslag de mogelijke consequenties die zijn te verbinden aan de in het rulingverzoek vermelde feiten, niet in het midden laten. Indien deze feiten, naar het Hof aannemelijk acht, ten tijde van het vaststellen van de aanslag voor de inspecteur reden zijn om een boekenonderzoek te doen verrichten, dient hij in eerste instantie het door hem verlangde boekenonderzoek af te wachten, teneinde de resultaten daarvan bij het vaststellen van de aanslag mede in aanmerking te nemen. Dat hiervoor, gelet op de voor het opleggen van een aanslag geldende termijn, onvoldoende tijd beschikbaar was, is niet gesteld en is ook niet aannemelijk geworden. 
    
    5.4. Bij het vorenstaande neemt het Hof mede in aanmerking dat de termijn voor het opleggen van een aanslag wordt verlengd met het uitstel dat voor het indienen van de aangifte wordt verleend en dat de aangifte op 23 maart 1995 is ingediend. Deze feiten geven steun aan het vermoeden dat er ten tijde van het vaststellen van de aanslag, 30 maart 1996, nog een substantiële hoeveelheid tijd beschikbaar was om de resultaten van het boekenonderzoek af te wachten, voordat de termijn voor het opleggen van de aanslag zou verstrijken. Voor zover al de termijn voor het opleggen van de aanslag zou verstrijken voordat de resultaten van het boekenonderzoek bekend waren, heeft het op de weg van de inspecteur gelegen om vóór het 
    
    vaststellen van de aanslag op de brief van belanghebbende van 6 juni 1995 te reageren. Bij die gelegenheid had de inspecteur kunnen aangeven dat voor de op te leggen aanslag de fiscale gevolgen van de door belanghebbende verstrekte informatie onzeker zijn en dat hij zich op enigerlei wijze zijn rechten met betrekking tot de hoogte van het vast te stellen belastbaar bedrag wenste voor te behouden. Door een dergelijk voorbehoud niet te maken en de resultaten van een - kennelijk reeds ten tijde van het opleggen van de aanslag nuttig geacht - boekenonderzoek niet af te wachten, heeft de inspecteur een ambtelijk verzuim begaan dat naar het oordeel van het Hof aan het opleggen van een navorderingsaanslag in de weg staat, voorzover in die aanslag correcties begrepen zijn die verband houden met de door en via belanghebbende verschuldigde royaltyvergoedingen. Dit laatste is het geval met betrekking tot de onder 2.10 vermelde correcties 'license fees' ad. ƒ 50.366 en rente ad. ƒ 2.104. 
    
    5.5.  Voorzover in de opgelegde navorderingsaanslag een correctie begrepen is ter zake van J ad. ƒ 50.000, als vermeld onder 2.10, vormt de desbetreffende passage uit het controlerapport van 9 juli 1998 een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR. Dat de inspecteur uit hoofde van de hem ten tijde van het opleggen van de aanslag ter beschikking staande gegevens redelijkerwijs met evenbedoelde correctie bekend kon zijn, is niet aannemelijk geworden. Deze correctie is verder ook niet door belanghebbende bestreden. In zoverre dient de navorderings-aanslag derhalve in stand te blijven.      
    
    5.6.  Met betrekking tot de bestuurlijke boete heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat de hierop betrekking hebbende grief van belanghebbende ziet op beide correcties van de belast-bare winst welke als grondslag voor de boete in aanmerking zijn genomen. Voorzover de boete betrekking heeft op de bijtelling van de license fees is daaraan, gelet op het vorenoverwogene, de grondslag komen te ontvallen. Voorzover de boete betrekking heeft op de onder 2.10 vermelde bijtelling J wordt de materiële grondslag daarvan door belanghebbende niet betwist. Gelet op hetgeen omtrent deze transactie is vermeld in het controlerapport van 9 juli 1998, acht het Hof het aannemelijk dat de bate die betrekking heeft op de verkoop van trucks aan een persoon in Saoudië Arabië ten onrechte als winst van XjNV is verantwoord. Tegenover de bevindingen van de controlerend medewerker had het op de weg van belanghebbende gelegen aannemelijk te maken dat, en zo ja welke, feitelijke betrokkenheid XjNV bij voornoemde transactie heeft gehad. Dat XjNV bij de verkoop van trucks aan een persoon in Saoudië Arabië enige feitelijke betrokkenheid heeft gehad die de door haar verantwoorde commissie zou rechtvaardigen is niet aannemelijk geworden. Mede gelet op het daarmee gemoeide financieel belang acht het Hof het niet aannemelijk dat de onjuiste verantwoording van de hiervoor bedoelde commissie uitsluitend aan slordigheid of onachtzaamheid van belanghebbende is te wijten. Naar het oordeel van het Hof is in dezen sprake van een aan opzet grenzende laakbaarheid. Het Hof acht bewezen dat het niet verantwoorden door belanghebbende van de hiervoor bedoelde bate is te wijten is aan grove schuld van belanghebbende, zodat de opgelegde boete in zoverre dient te worden gehandhaafd.    
    
    5.7.  Belanghebbendes beroep op schending van het zorgvuldigheidsbeginsel kan, anders dan zij aanvoert, niet leiden tot algehele vernietiging van de navorderingsaanslag, reeds omdat de aangevoerde gronden uitsluitend betrekking hebben op het rulingverzoek en de navorderings-aanslag in stand blijft met betrekking tot de J fee van ƒ 50.000.
     
    
    
    
    6.  Proceskosten
    
    Nu belanghebbende in het gelijk wordt gesteld acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Het Hof stelt deze kosten, met inachtneming van de normen van het Besluit proceskosten fiscale procedures, vast op Euro 322 x  1,5 (wegingsfactor) x 3,5 (proceshandelingen) = Euro 1.690,50.
    
    
    7.  Beslissing
    
    
      Het Hof 
      -  verklaart het beroep gegrond;
      -  vernietigt de bestreden uitspraak;
      - vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van 
          ƒ 4.951.434 (Euro 2.246.863) en een boete van 100 percent berekend over ƒ 50.000 
          (Euro 22.689), waarvan 75% wordt kwijtgescholden;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van 
          Euro 1.690,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en
      - gelast de Staat het gestorte griffierecht van Euro 38,57 (ƒ 85) aan belanghebbende te  
          vergoeden. 
    
     
    
    De uitspraak is gedaan op 9 juli 2002 door mr. Dutmer, voorzitter, mr. Van der Ouderaa en dr. Blokland, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op die dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1.  Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.  Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:                                                                                                                              
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) de dagtekening;
      c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d) de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.