ECLI:NL:GHSHE:2006:AU9266, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 06-01-2006, 20-002038-03
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2006-01-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Strafrecht

Samenvatting: Verdachte, een belastingadviseur, wordt wegens het medeplegen (met een gemeente en een bouwbedrijf) van het doen van valse belastingaangifte en het medeplegen (met de gemeente) van valsheid in geschrifte veroordeeld tot een geldboete van EUR 9.500,-

Parketnummer: 20-002038-03
      Uitspraak	: 6 januari 2006
      TEGENSPRAAK
    
    
    
    
      Gerechtshof 's-Hertogenbosch
      meervoudige kamer voor strafzaken
    
    
    
    Arrest
    
    
    gewezen op het hoger beroep, ingesteld tegen het vonnis van de rechtbank 's-Hertogenbosch van 7 februari 2003 in de strafzaak met parketnummer 01-082008-02 tegen:
    
    
    
      [verdachte],
      geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1947, 
      wonende te [woonplaats], [adres].
    
    
    Hoger beroep
    
    De verdachte heeft tegen voormeld vonnis hoger beroep ingesteld.
    
    Onderzoek van de zaak
    
    Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzitting in hoger beroep, alsmede het onderzoek op de terechtzitting in eerste aanleg.
    
    Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen door en namens de verdachte naar voren is gebracht.
    
    De advocaat-generaal heeft gevorderd dat het gerechtshof het vonnis van de eerste rechter zal vernietigen en, opnieuw rechtdoende, zal bewezen verklaren hetgeen aan de verdachte onder 1 subsidiair en onder 2 primair ten laste is gelegd en de verdachte terzake zal veroordelen tot een gevangenisstraf voor de duur van twee maanden, voorwaardelijk, met twee jaar proeftijd, alsmede tot een geldboete van tienduizend euro, subsidiair 100 dagen hechtenis.
    
    Vonnis waarvan beroep
    
    
      Het beroepen vonnis zal worden vernietigd, omdat:
      - na wijziging van de tenlastelegging in hoger beroep de grondslag waarop het hof recht doet anders is komen te luiden;
      - het hof tot een andere bewezenverklaring komt dan de eerste rechter.
    
    
    Tenlastelegging
    
    Aan de verdachte is - na wijziging van de tenlastelegging in eerste aanleg en in hoger beroep - ten laste gelegd dat:
    
    PRO MEMORIE.
    
    
    
    Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in zijn strafvervolging
    
    
      Van de zijde van de verdachte is een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat het openbaar ministerie in zijn strafvervolging van de verdachte niet-ontvankelijk wordt verklaard.
      Het hof zal elk van deze verweren hierna - kort samengevat - zakelijk weergeven en deze vervolgens bespreken.
    
    
    A1. Volgens de verdediging zou het in artikel 6 EVRM bedoelde recht van de verdachte op een openbare behandeling van de strafzaak binnen een redelijke termijn zijn geschonden.
    
    A2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. 
    
    
      Vooropgesteld zij dat elke verdachte recht heeft op een openbare behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. Deze waarborg strekt er onder meer toe te voorkómen dat een verdachte langer dan redelijk is onder de dreiging van een strafvervolging zou moeten leven.
      Deze termijn vangt aan op het moment dat vanwege de Staat jegens verdachte een handeling is verricht waaruit verdachte heeft opgemaakt of redelijkerwijs heeft kunnen opmaken dat het openbaar ministerie het ernstig voornemen had tegen verdachte een strafvervolging in te stellen. In het onderhavige geval moet de termijn worden gerekend vanaf 21 juni 2000, de dag waarop bij de verdachte op de voet van het bepaalde in artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen door ambtenaren van de FIOD de uitlevering is gevorderd van stukken die betrekking hadden op het plan Lage Banken-Hoge Neerstraat.
    
    
    Het verdere verloop van de berechting kan als volgt worden samengevat:
    
    
      - de inleidende dagvaarding voor de zitting van de rechtbank op 29 oktober 2002 is uitgereikt op 2 oktober 2002;
      - na een aantal schorsingen van het onderzoek ter terechtzitting heeft de rechtbank vonnis
            gewezen op 7 februari 2003;
      -     door de verdachte is hoger beroep ingesteld op 7 februari 2003;
      -     het dossier is in juli 2003, alzo tijdig, ter griffie van het hof binnengekomen;
      -     de dagvaarding in hoger beroep voor de regiezitting bij dit hof op 25 januari 2005 is op 10
            januari 2005 uitgereikt;
      -     na een aantal schorsingen en onderbrekingen van het onderzoek ter terechtzitting zal het
            hof arrest wijzen op 6 januari 2006.
    
    
    Naar het oordeel van het hof is het recht van de verdachte op een openbare behandeling binnen een redelijke termijn in het onderhavige geval zowel in eerste aanleg als in hoger beroep geschonden.
    
    
      De behandeling in eerste aanleg is niet afgerond met een eindvonnis binnen twee jaar na aanvang van de hiervoor genoemde termijn, terwijl het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig acht, die deze overschrijding rechtvaardigen. Weliswaar is sprake van een zaak van minder eenvoudige aard, maar dit rechtvaardigt  een overschrijding van ruim zeven maanden niet.
      Voor wat betreft de procedure in hoger beroep geldt dat het hof niet binnen twee jaren nadat het hoger beroep is ingesteld tot een einduitspraak is gekomen. Ook hier acht het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig, ook niet de complexiteit van de zaak, die deze overschrijding rechtvaardigen. Hierbij merkt het hof nog op dat zich van juli 2003 tot 10 januari 2005 een periode van inactiviteit heeft voorgedaan.
    
    
    
      Bij afweging van de betrokken belangen, te weten het belang dat de gemeenschap
      ook na overschrijding van de redelijke termijnen behoudt bij normhandhaving door
      berechting enerzijds en anderzijds het belang van de verdachte bij het verval van het recht tot strafvervolging nadat die termijn is overschreden, zou een niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie geen passende reactie vormen. In zoverre wordt het verweer daarom verworpen.
    
    
    
      B1. De verdediging stelt dat in het licht van de zogenaamde Vinkenslag-werkinstructie de beslissing van de belastingdienst om niet over te gaan tot naheffing van omzetbelasting bij de gemeente 
      [medeverdachte 1], welke naheffing tot vooraftrek bij [medeverdachte 2] zou hebben geleid, aangemerkt moet worden als een contra legem handelen. De strafrechtelijke opsporing en vervolging in de onderhavige zaak is op dit contra legem handelen gebaseerd.
    
    
    B2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. 
    
    
      Dit verweer treft geen doel omdat het, krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel, aan het openbaar ministerie is om te beslissen of - en zo ja - wie vervolgd wordt. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken.
      Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Meer in het bijzonder raakt de vraag of het optreden van de belastingdienst in casu contra legem is geweest niet de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in zijn vervolging, zodat het feit dat door de belastingdienst  niet is opgetreden tegen de aangifte ingediend door de gemeente [medeverdachte 1], waardoor deze formele rechtskracht heeft verkregen, niet inhoudt dat niet strafrechtelijk opgetreden kan worden tegen een aangifte ingediend door [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3], waarbij de verdachte als medepleger of medeplichtige vervolgd wordt. Ook de zogenaamde ATV-richtlijnen staan niet in de weg aan een vervolging van de verdachte in de onderhavige zaak.
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
    
    
    C1. Volgens de verdediging is er sprake van willekeurige opsporing en vervolging, aangezien de verdachte wel en [betrokkene 1] niet is vervolgd.
    
    C2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Zoals hiervoor reeds weergegeven onder B2 is het krachtens het opportuniteitsbeginsel aan het openbaar ministerie om te beslissen of - en zo ja - wie wordt vervolgd. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken.
      Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Meer in het bijzonder is niet aannemelijk dat het openbaar ministerie in de onderhavige zaak de verdachte met schending van het gelijkheidsbeginsel op willekeurige wijze heeft vervolgd. Hierbij heeft het hof in aanmerking genomen dat de betrokkenheid van de verdachte bij het onderhavige feitencomplex aanmerkelijk intensiever en nauwer is geweest (de verdachte was immers de "vaste" fiscaal adviseur van de gemeente) dan die van [betrokkene 1], zoals blijkt uit het overleg dat de betrokken gemeenteambtenaren met de verdachte hebben gevoerd en de rol die de verdachte heeft vervuld bij de totstandkoming van de factuur van 28 april 1997.
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
    
    
    D1. Naar de mening van de verdediging kan op grond van een aantal in de, op 8 november 2005 overgelegde, pleitnota genoemde feiten en omstandigheden worden geconcludeerd dat er sprake is van verzwijging door de FIOD en het openbaar ministerie van essentiële ontlastende gegevens, van ondeskundig onderzoek, van het geven van een onjuiste en misleidende voorstelling van zaken en van een handelen in strijd met de wet.
    
    D2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Het hof acht de aan het verweer ten grondslag gelegde feiten en omstandigheden niet aannemelijk geworden. Ten overvloede overweegt het hof dat de, door de raadsman gestelde, onregelmatigheden niet van dien aard zijn dat daardoor een ernstige inbreuk zou zijn gemaakt op beginselen van een behoorlijke procesorde, waardoor doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van de verdachte aan diens recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak tekort is gedaan.  
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
    
    
    E1. Volgens de verdediging is er sprake van een inbreuk op het fair trial beginsel, nu de onderhavige strafzaak tegen de verdachte afhankelijk is gemaakt van de fiscale beroepsprocedure bij dit hof van [medeverdachte 2], bij welke procedure de verdachte geen partij is en die bovendien destijds maar één feitelijke instantie kende.
    
    E2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Uit de stukken blijkt de volgende feitelijke gang van zaken:
      - wegens hun onderlinge verwevenheid is de strafzaak  tegen de verdachte tegelijkertijd met de zaken tegen de medeverdachten gemeente [medeverdachte 1], [medeverdachte 3] en [medeverdachte 2] door het openbaar ministerie aan de voorzitter van dit hof ter dagbepaling aangeboden; 
      - de voorzitter heeft vervolgens besloten voorshands niet tot dagbepaling over te gaan, aangezien hij het in verband met de in de strafzaken aan de orde zijnde fiscale problematiek raadzaam achtte de uitspraak van de belastingkamer van dit hof in de fiscale beroepsprocedure van de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] af te wachten. Toen duidelijk  werd dat binnen afzienbare tijd de belastingkamer arrest zou wijzen, heeft de voorzitter, rekening houdend hiermee, de (eerste) dag van de terechtzitting bepaald.
    
    
    
      In het licht van vorenstaande gang van zaken kan niet gezegd worden dat de strafzaak tegen de verdachte op enigerlei wijze in materieel opzicht afhankelijk is gemaakt van de uitkomst van de fiscale beroepszaak van de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3].
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
    
    
    F1. Voorts is de verdediging, op de gronden zoals bepleit en zoals weergegeven in de pleitnota('s) van de raadsman, met betrekking tot de (sfeer)overgang van het in de onderhavige zaak verrichte controle-onderzoek naar het opsporingsonderzoek van mening dat het openbaar ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard. 
    
    F2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    Uit de verklaring van [betrokkene 2], afgelegd bij de rechter-commissaris op 13 januari 2003, blijkt dat een verdenking van strafbare feiten bij hem is gerezen na een schriftelijke reactie van 11 maart 1999 van de vertegenwoordiger van [medeverdachte 2], [betrokkene 3] over de betaling van f. 2.488.000,- door [medeverdachte 2] aan de gemeente [medeverdachte 1]. Daarna heeft [betrokkene 2] zijn onderzoek stopgezet en is het onderzoek overgenomen door de FIOD. Het hof acht het moment waarop de verdenking is gerezen alleszins aannemelijk, nu juist deze betaling deel uitmaakte van een betalingsstroom die, afgezien van de fiscaliteit, geen (zakelijk) doel diende.
    
    
      Voorts geldt naar het oordeel van het hof dat het tijdens een controle-onderzoek onder dwang vergaren van bewijsmateriaal dat onafhankelijk van de wil van de verdachte bestaat niet in strijd is met het "nemo tenetur beginsel". De schriftelijke bescheiden die [betrokkene 4] en [betrokkene 2] hebben verzameld in het kader van het controle-onderzoek en welke zich in het dossier bevinden, dienen te worden aangemerkt als bewijsmateriaal, dat onafhankelijk van de wil van [medeverdachte 2] en de gemeente ten tijde van het verzamelen reeds bestond. Daarmee is naar het oordeel van het hof het gebruik van dit materiaal in deze strafzaak door het openbaar ministerie toegestaan, ongeacht de vraag of dit materiaal is verzameld voor of nadat er een verdenking is gerezen. Eventuele verklaringen die tijdens het controle-onderzoek zijn afgelegd na het ontstaan van een verdenking, zouden naar het oordeel van het hof wel een schending van het "nemo tenetur beginsel" kunnen opleveren. Uitsluitend [betrokkene 2] heeft vragen gesteld aan een vertegenwoordiger van [medeverdachte 2], voornoemde [betrokkene 3], die tot verklaringen hebben geleid. Die (schriftelijke) verklaringen zijn echter reden geweest om de verdenking (ook) jegens de gemeente [medeverdachte 1] aan te nemen. Nadien zijn er door voornoemde [betrokkene 3] geen verklaringen meer afgelegd in het kader van het toezicht. De stukken van het geding bevatten ook overigens geen aanwijzing dat de verklaringen van [betrokkene 3] op enigerlei wijze zijn gebruikt in de huidige strafzaak. 
      Het verweer wordt in zoverre verworpen.
    
    
    G. Nu ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn geworden die zouden moeten leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie, is het openbaar ministerie ontvankelijk in de vervolging.
    
    Vrijspraak
    
    Het hof is van oordeel dat bij gebrek aan voldoende wettige bewijsmiddelen niet kan worden bewezen dat de verdachte het onder 1 primair ten laste gelegde heeft begaan, zodat deze daarvan wordt vrijgesproken, immers is niet komen vast te staan dat de verdachte bij het opzettelijk doen van de in de tenlastelegging omschreven aangifte zodanig nauw en volledig heeft samengewerkt met [medeverdachte 2] en de gemeente [medeverdachte 1] dat van medeplegen kan worden gesproken.
    
    Bewezenverklaring
    
    Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het onder 1 subsidiair en onder 2 primair ten laste gelegde heeft begaan, met dien verstande dat:
    
    
      1.  de besloten vennootschap [medeverdachte 2] omstreeks 26 augustus 1997 te Eindhoven tezamen en in vereniging met de gemeente [medeverdachte 1] (verder te noemen: de gemeente) opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een op naam van [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] verstrekte aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997, onjuist hebben gedaan, immers hebben zij toen en daar opzettelijk op het bij de Belastingdienst te Eindhoven ingeleverde aangiftebiljet over genoemd tijdvak als totaalbedrag te betalen aan omzetbelasting een bedrag van f. 1.786.446,-- opgegeven, terwijl dit bedrag in werkelijkheid een hoger bedrag te betalen omzetbelasting diende te zijn, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, hebbende hij, verdachte, opzettelijk middelen verschaft tot het plegen van bovenomschreven misdrijf door - zakelijk weergegeven - als (belasting)adviseur van de gemeente:
      - de gemeente adviezen te geven, welke ertoe moesten leiden dat de gemeente met betrekking tot de levering van een sportpark aan de Hoge Neerstraat te [medeverdachte 1] minder omzetbelasting verschuldigd zou zijn, dan zij ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn, en
      - samen met de gemeente voormelde adviezen om te zetten in een constructie middels (onder meer) nadere overeenkomsten, side letters, facturen, een akte van levering en betalingen, welke constructie tot het bovenomschreven misdrijf heeft geleid en
      - met zijn deskundigheid bij te dragen aan de besprekingen tussen de gemeente en [medeverdachte 3] en [medeverdachte 2], waarbij over voormelde adviezen en constructie werd gesproken en onderhandeld;
    
    
    2. op 26 april 1997 te Etten-Leur tezamen en in vereniging met een ander een factuur met als kenmerk 97/0093 en als datum 28 april 1997 - zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen - valselijk heeft opgemaakt met het oogmerk om voormelde factuur als echt te gebruiken, hebbende hij, verdachte, en zijn mededader met voormeld oogmerk opzettelijk valselijk en in strijd met de waarheid - zakelijk weergegeven - op voormelde factuur vermeld, dat [medeverdachte 2] aan de gemeente [medeverdachte 1] f. 2.488.000,-- vermeerderd met f. 435.400,-- aan omzetbelasting diende te betalen in verband met de eerste termijn aanneemsom plan Hoge Neerstraat of koopsom.  
    
    Het hof acht niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders is ten laste gelegd dan hierboven is bewezen verklaard, zodat deze daarvan wordt vrijgesproken.
    
    Door het hof gebruikte bewijsmiddelen
    
    Indien tegen dit verkort arrest beroep in cassatie wordt ingesteld, worden de door het hof gebruikte bewijsmiddelen die redengevend zijn voor de bewezenverklaring opgenomen in een aanvulling op het verkort arrest. Deze aanvulling wordt dan aan het verkort arrest gehecht.
    
    Bijzondere overwegingen omtrent het bewijs
    
    De beslissing dat het bewezen verklaarde door de verdachte is begaan berust op de feiten en omstandigheden als vervat in de hierboven bedoelde bewijsmiddelen, in onderlinge samenhang beschouwd.
    
    Elk bewijsmiddel wordt - ook in zijn onderdelen - slechts gebruikt tot bewijs van dat bewezen verklaarde feit, of die bewezen verklaarde feiten, waarop het, blijkens zijn inhoud, betrekking heeft.
    
    Met betrekking tot het onder 1 bewezen verklaarde overweegt het hof nader als volgt.
    
    De paginanummers verwijzen naar het doorgenummerde proces-verbaal van de FIOD, dossiernr. 12.318. Bijlagen verwijzen naar de genummerde bijlagen van dat proces-verbaal.
    
    H. Onjuiste aangifte
    
    
      Terzake van de levering van het sportcomplex Hoge Neerstraat op 2 juni 1997 heeft de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] omzetbelasting afgedragen over f. 2.500.000,-, het bedrag als vermeld op de notariële afrekening en in de notariële akte voor de levering van het sportcomplex aan de gemeente (verklaring van [getuige 1], p. 168, verklaring van [getuige 2], p. 193, verklaring [getuige 3] p. 238). Aan het bedrag ad f. 2.500.000,-  en het daarover verschuldigde bedrag aan belasting genoemd in die notariële akte en in die afrekening van de notaris kunnen naar het oordeel van het hof in dit verband geen enkele betekenis worden toegekend, nu deze bedragen slechts in rekening zijn gebracht ter versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijk overeengekomen prestaties.
      Slechts op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 is die in rekening gebrachte belasting verschuldigd geworden. Zoals blijkt uit het projectbestek en het inschrijfbiljet (D4) heeft [medeverdachte 2] aan de gemeente terzake van de aanleg van het sportcomplex Hoge Neerstraat (deelbestek 1 en 2) een aanneemsom berekend van f. 9.227.917,- (exclusief omzetbelasting). Nu partijen voor de aanleg van het sportcomplex door [medeverdachte 2] een aanneemsom van f. 9.227.917,- zijn overeengekomen, had door de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] ook over dit bedrag aangifte omzetbelasting moeten worden gedaan. Aangezien er in het geheel geen aangifte is gedaan van de belasting over dat bedrag, is daarmee door de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] een onjuiste aangifte gedaan.
      Tijdens het onderzoek ter terechtzitting is voorts bepleit dat er voorafgaand aan de notariële levering van het sportcomplex reeds deelleveringen ervan hebben plaatsgevonden, te weten van de hockeyvelden per 1 november 1996.
      Wat daar ook van zij, het laat onverlet dat ook in dat geval aangifte had moeten worden gedaan van het bedrag aan omzetbelasting over het alsdan in rekening te brengen bedrag terzake de laatste deellevering en derhalve een hoger bedrag aan te betalen omzetbelasting had moeten worden aangegeven dan in feite is geschied.
    
    
    I. Tijdvak
    
    
      I1. De belaste prestatie, de levering van het sportcomplex aan de Hoge Neerstraat, voor een bedrag van f. 9.227.917,-, (dan wel voor een lager bedrag voor de laatste deellevering) is verricht op 2 juni 1997. Voor die levering is door [medeverdachte 2] geen factuur aan de gemeente uitgereikt. Op grond van het bepaalde in artikel 35, tweede lid (oud), van de Wet omzetbelasting 1968 had die factuur moeten worden uitgereikt uiterlijk de vijftiende dag van de maand volgende op die waarin de prestatie werd verricht, in het onderhavige geval 15 juli 1997. Ingevolge artikel 13, eerste lid, onder a, van voornoemde wet is de omzetbelasting in een dergelijke situatie verschuldigd op het tijdstip waarop de factuur uiterlijk uitgereikt had moeten worden. De verschuldigdheid van de omzetbelasting terzake van de levering van het sportpark ligt derhalve in de maand juli 1997. Door het niet vermelden van deze omzetbelasting op het aangiftebiljet juli 1997 is deze aangifte onjuist  ingediend.
      Ter verdediging is nog aangevoerd dat het project Lage Banken-Hoge Neerstraat dient te worden gezien als een "samengestelde prestatie", dus als een meervoudige prestatie die BTW-technisch één dienst (of levering) is.
      Het hof deelt dat standpunt niet, nu [medeverdachte 2] en de gemeente [medeverdachte 1] (en haar adviseur [verdachte]) binnen de overeengekomen (fiscale) constructie er uitdrukkelijk voor hebben gekozen om de teruglevering van het sportcomplex als een afzonderlijke prestatie te zien die via een notariële akte diende te worden afgewikkeld en apart moest worden gefactureerd.
    
    
    
      I2. De raadsman van de verdachte heeft op de zitting in hoger beroep aangevoerd dat niet bewezen kan worden dat de aangiften voor de omzetbelastingen over juni en/of juli 1997 onjuist en/of onvolledig zijn. Daartoe heeft hij het volgende gesteld:
      - in 1996 is op grond van de integrale realisatie-overeenkomst door [medeverdachte 2] een "ontwikkelrecht" voor de Lage Banken verkregen;
      - het verkregen "ontwikkelrecht" dient aangemerkt te worden als een "dienst";
      - deze "dienst" was onmiskenbaar een (gedeeltelijke) "vergoeding" voor de overeengekomen realisatie van het sportcomplex aan de Hoge Neerstraat;
      - deze door [medeverdachte 2] ontvangen "vergoeding" had dan ook in een aangifte in dat jaar, 1996, tot uitdrukking moeten komen. 
    
    
    I3. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Blijkens het projectbestek van de gemeente [medeverdachte 1] van november 1995 (D/1) kwamen de verkoopopbrengsten van de vrijkomende gronden in het plangebied Lage Banken toe aan de aannemer. In het inschrijfbiljet van 16 januari 1996 (D/4) bood [medeverdachte 2] aan het werk te maken voor een bedrag van f. 22.651.824,00 en offreerde zij voor de grondopbrengsten totaal
      f. 23.928.824,00, hetgeen resulteerde in een negatieve aanneemsom van f. 1.277.000,00. Op basis van het projectbestek en het inschrijfbiljet is vervolgens door [medeverdachte 2] en de gemeente op 26 april 1996 een integrale realisatie-overeenkomst gesloten (D/9). In artikel 9.1.a van deze overeenkomst wordt bepaald dat de gronden in het Plangebied Lage Banken door de gemeente aan [medeverdachte 2] op 1 oktober 1997 worden geleverd voor een koopsom van f. 1,-,  exclusief omzetbelasting.
      Uit het voorgaande leidt het hof af dat [medeverdachte 2] de vergoeding van de door haar op grond van de integrale realisatie-overeenkomst te verrichten prestaties volledig vindt in de waarde, ad
      f. 23.928.824,00 van de door de gemeente aan haar voor een bedrag van f. 1,-  in eigendom over te dragen gronden in het gebied Lage Banken. Van een (gedeeltelijke) vergoeding in de vorm van een aan [medeverdachte 2] bij de integrale realisatie-overeenkomst van 26 april 1996 verleend ontwikkelrecht is naar het oordeel van het hof derhalve geen sprake.
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
      J. Opzet van de verdachte en van de gemeente [medeverdachte 1]
    
    
    Met betrekking tot het opzet van de verdachte en van de gemeente [medeverdachte 1] overweegt het hof het volgende.
    
    
      Uit het onderzoek ter terechtzitting is niet voldoende gebleken dat het het oogmerk van de verdachte en van de gemeente [medeverdachte 1] is geweest dat door [medeverdachte 2] specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting werd gedaan.
      Bij de beoordeling van de vraag of er mogelijk sprake was van voorwaardelijk opzet gaat het hof uit van het volgende. 
    
    
    
      Voor voorwaardelijk opzet zijn in zijn algemeenheid drie elementen van belang, te weten:
      - het bewustzijn van verdachte van de mogelijkheid dat een bepaald gevolg zal intreden (het kenniselement);
      - de kans of mogelijkheid dat dit gevolg daadwerkelijk zal intreden, welke kans of mogelijkheid minstgenomen aanmerkelijk moet zijn (het risico-element);
      - de vorenbedoelde kans of mogelijkheid dient door verdachte willens en wetens te zijn aanvaard (het wils-element).
    
    
    
      J1. Ten aanzien van dat kenniselement overweegt het hof dat uit het onderzoek ter terechtzitting voldoende is komen vast te staan dat de gemeente [medeverdachte 1] in het kader van het project Lage Banken/Hoge Neerstraat met [medeverdachte 2] besprekingen en onderhandelingen heeft gevoerd, welke ertoe moesten leiden dat de gemeente met betrekking tot de levering van het sportpark aan de Hoge Neerstraat minder omzetbelasting zou betalen dan zij ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn. Samen met [medeverdachte 2] en met hulp van haar belastingadviseur, de verdachte, zijn de resultaten van deze besprekingen en onderhandelingen omgezet in een constructie, waarbij in een tweetal side-letters het fiscale risico voor [medeverdachte 2] dat aan deze constructie was verbonden tussen de gemeente en [medeverdachte 2] werd verdeeld. In het kader van deze constructie heeft de gemeente actief meegewerkt aan het creëren van een factuurronde, waarbij door haar een factuur (bijlage D/43) aan [medeverdachte 2] ter beschikking is gesteld ter dekking van een betalingsstroom die afgezien van de fiscaliteit geen enkel (zakelijk) doel diende en die, zoals uit het bewezenverklaarde onder 2 blijkt, als vals moet worden aangemerkt.
      De verdachte en de gemeente [medeverdachte 1] waren er derhalve bewust van dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [medeverdachte 2] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou kunnen worden gedaan en dat [medeverdachte 2] hiermee een strafbaar feit zou begaan, waarbij de verdachte gelet op zijn aandeel in de genoemde constructie als mededader kon worden aangemerkt en dat gelet op de hoogte van het aan de constructie verbonden bedrag dat op grond van deze onjuiste aangifte niet zou worden afgedragen aan de fiscus op grond van de geldende ATV-richtlijnen de kans op een strafrechtelijke vervolging met zich kon brengen. In de onderhandelingen tussen de gemeente en [medeverdachte 2] is immers gesproken over het fiscale risico dat [medeverdachte 2] in de voorgestane constructie zou lopen. Dit risico bestond hieruit dat [medeverdachte 2] een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting opgelegd zou krijgen, hetgeen impliceert dat tevoren een te laag bedrag aan te betalen omzetbelasting is opgegeven. 
    
    
    
      J2. Voorts volgt uit de aard van de toegepaste constructie dat de kans dat [medeverdachte 2] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou doen aanmerkelijk was (het risico-element). In dit verband is door de getuige [getuige 1] , rayon-directeur Roosendaal van [medeverdachte 2], bij de politie op 9 november 2000 het volgende verklaard (p. 171): "Thans kan ik u vertellen dat de gemeente inderdaad afhankelijk is van de aangifte die wij indienen. Zij ging er na de side-letters van uit dat wij een aangifte omzetbelasting deden over 2,5 miljoen gulden en niet over de ruim 9,2 miljoen. Dat maakte onderdeel uit van de constructie van de gemeente. (...) Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. (....) Ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling  in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan."
      Tevens heeft het hof hierbij in aanmerking genomen de inhoud van een verslag van de gemeente [medeverdachte 1] d.d. 20 november 1996 van een bespreking met betrekking tot de fiscale risico's van de realisatie-overeenkomst met [medeverdachte 2] (D/42), bij welke bespreking namens de verdachte [betrokkene 5] aanwezig was en waarbij tevens onder anderen aanwezig waren [verdachte], [betrokkene 6] van [bedrijf 1] en [betrokkene 1] en [betrokkene 7] van [bedrijf 2]. Dit verslag houdt onder meer in:
      "De heer [betrokkene 5] geeft aan dat het tot nu toe gebruikelijk was om als gemeente [medeverdachte 1] de bestemmingsplannen en daarbij behorende kostprijsberekeningen aan de inspectie ter informatie toe te zenden. Hij verzoekt aan te geven of dit zo kan blijven of dat we een andere weg dienen te volgen, mede om de fiscale positie van [medeverdachte 2] en de gemeente zelf niet te beschadigen.
      De drie heren geven gezamenlijk aan dat de gemeente er verstandig aan doet om het bestemmingsplan en de kostprijsberekening niet aan de inspectie toe te zenden.
      De heer [betrokkene 5] geeft aan dat hij als conclusies van het besprokene ziet:
      (...)
      - de overeengekomen en voor rekening van de gemeente komende fiscale risicopost ad
            f. 560.000,-  zal zeer waarschijnlijk worden aangesproken;  
      - de gemeente zal niet overgaan tot het aan de fiscus toezenden van het bestemmingsplan en  bijbehorende kostprijsberekening."
      Voorts heeft het hof acht geslagen op de verklaring van [getuige 4], fiscalist bij [medeverdachte 2], tegenover de politie op 29 september 2000 (p. 139):
      "(...) Ik wijs mijn mensen op het fiscale risico. De kans dat er een naheffing omzetbelasting komt over fl. 7.500.000,-. (....) Ik heb toen gedacht dat het niet de werkelijke waarde van het sportpark was. De fl. 10.000.000,- was de werkelijke waarde. Daar hoef je geen omzetbelastingspecialist voor te zijn, dat ziet elk weldenkend mens."
      en op de verklaring van [getuige 2], projectontwikkelaar bij [medeverdachte 2], op 19 oktober 2000 bij de politie (p. 183-194):
      "(....) In het saldo is het sportpark inclusief gebouwen opgenomen voor ruim 9,2 miljoen. (...) De 9,2 miljoen verkrijgen we ook middels de voldoening door ons aan de gemeente van de
      fl. 1.277.000,- Hoe zich dat verhoudt tot de genoemde fl. 250.000,- weet ik niet. (...) Dat betekent concreet dat hij (hof: [getuige 4]) het risico zag voor [medeverdachte 2] dat die een naheffing omzetbelasting zou krijgen over het verschil tussen de totale inschrijving van het sportpark van ruim 9,2 miljoen en de afgesproken teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen. (....) Wel is het gelukt om de gemeente te laten bijdragen in het risico dat wij zouden gaan lopen. Daarover zijn commerciële afspraken gemaakt. (...) Met name het fiscale aspect heeft er gespeeld tussen de gemeente [medeverdachte 1] en [medeverdachte 2]. (....) Ik weet dat het op hoog niveau besproken is. Met name is hierover een gesprek geweest met de burgemeester en wethouder en vermoedelijk [betrokkene 8] namens de gemeente [medeverdachte 1] en ik en [getuige 1] namens [medeverdachte 2]. (....) Commercieel is het een en ander geaccepteerd, maar ik heb diverse malen aan de burgemeester kenbaar gemaakt dat ik het een kwalijke zaak vond dat de gemeente op deze manier omgaat met ons. We moesten namelijk eerst 2,5 miljoen betalen en later kregen wij die weer terug. (...) Zo bleef de aanneemsom per saldo ongewijzigd en ging het sportpark terug voor 2,5 miljoen zoals de gemeente wilde. (...) De gemeente gaat er op basis van de constructie en de afspraken vanuit dat [medeverdachte 2] omzetbelasting voldoet over 2,5 miljoen gulden. In dat verband is de gemeente direct betrokken bij de aangifte van [medeverdachte 2]."
    
    
    
      J3. Met betrekking tot het hierboven aangeduide wilselement neemt het hof in aanmerking dat door de gemeente [medeverdachte 1] met hulp van de verdachte actief is meegewerkt aan de uitvoering van de afgesproken constructie. Zo is in dit verband ook het zogenaamde "kasrondje" gemaakt, in het kader waarvan [medeverdachte 2] aan de gemeente een bedrag overmaakte van f. 2.488.000,-, welk bedrag een maand later met rente door de gemeente werd terugbetaald als beweerdelijke koopsom voor het sportcomplex. Een en ander werd vastgelegd in diverse stukken, waaronder een door de gemeente samen met de verdachte opgemaakte factuur (D/43) die, zoals blijkt uit het bewezenverklaarde onder 2, als vals moet worden aangemerkt. Vorenstaande gedragingen van de gemeente en van de verdachte kunnen naar hun uiterlijke verschijningsvorm worden aangemerkt als zo zeer te zijn gericht op het in de bewezenverklaring omschreven gevolg, te weten een opzettelijk onjuiste aangifte voor de omzetbelasting in het tijdvak juli 1997, dat het  - behoudens contra-indicaties, waarvan in casu niet is gebleken - niet anders kan zijn dan dat de gemeente en de verdachte de aanmerkelijke kans op dit gevolg hebben aanvaard. Hierbij heeft het hof tevens acht geslagen op de omstandigheid dat er door de verdachte, de gemeente [medeverdachte 1] en [medeverdachte 2] uitdrukkelijk voor is gekozen de constructie niet vooraf ter toetsing voor te leggen aan de belastingdienst (D/7). In dit verband verwijst het hof naar een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [verdachte] aan [betrokkene 8] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4] van [medeverdachte 2] en diens adviseur [betrokkene 9] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in:
      "[medeverdachte 2] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f. 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. ".  
    
    
    Op grond van het vorenstaande is het hof van oordeel dat er bij de verdachte en de gemeente [medeverdachte 1] sprake is van de in de bewezenverklaring bedoelde opzet, in de vorm van voorwaardelijk opzet.
    
    K. Medeplegen
    
    Naar het oordeel van het hof blijkt uit de gebezigde bewijsmiddelen van een zodanig nauwe en volledige samenwerking tussen de gemeente [medeverdachte 1] en [medeverdachte 2] dat van medeplegen moet worden gesproken; weliswaar is de uiteindeljke aangifte voor de omzetbelasting door [medeverdachte 2] gedaan, maar dit doet niet af aan het mededaderschap van de gemeente, nu de bewuste samenwerking (in de planvorming en de uitvoering in voorbereidende zin) tussen [medeverdachte 2] en de gemeente in de daaraan voorafgaande periode zeer intensief is geweest en de beoogde "opbrengst" van de fiscale constructie (met inbegrip van het strafbaar handelen) tussen de gemeente en [medeverdachte 2] werd verdeeld.
    
    Met betrekking tot het opzet van [medeverdachte 2] overweegt het hof als volgt.
     
    
      Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat [medeverdachte 2] - kort gezegd - opzettelijk een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting heeft gedaan over het tijdvak juli 1997.
      Hierbij heeft het hof onder meer in aanmerking genomen de verklaring bij de politie op
      9 november 2000 van [getuige 1], rayon-directeur Roosendaal van [medeverdachte 2] (p. 171 en 172). Deze verklaring houdt onder meer in:
    
    
    
      "(Verbalisanten: in uw vorige verklaring (....) heeft u onder andere gesproken over een door [verdachte] namens de gemeente uitgevoerde constructie. Maakte de teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen onderdeel uit van die constructie?)
      "Ja."
      (Verbalisanten: wat was het doel van de constructie van de gemeente?)
      "Het doel van de constructie was om bij de gemeente terzake de realisatie en teruglevering van het sportpark Hoge Neerstraat-Lage Banken, omzetbelasting te laten drukken over 2,5 miljoen gulden. Ik weet niet waarom of hoe de gemeente tot dit bedrag van 2,5 miljoen gulden was gekomen. Het was voor ons een gegeven en een uitgangspunt dat al in het projectbestek bepaald was."
    
    
    
      (Verbalisanten: hoe moest dit doel bereikt worden?)
      "Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. Dat moest in de constructie van de gemeente gedaan worden door [medeverdachte 2] want [medeverdachte 2] moest het sportpark immers leveren aan de gemeente na realisatie. Dat had de gemeente al bepaald in het projectbestek. Omdat wij het sportpark voor de gemeente realiseren voor ruim 9,2 miljoen gulden zouden wij eigenlijk een factuur moeten opmaken van 9,2 miljoen gulden met daarover omzetbelasting van 17,5 %. Die omzetbelasting zou voor de gemeente niet te verrekenen zijn en dat was in het plan van de gemeente niet de bedoeling zoals u inmiddels wel begrepen heeft en ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan."
    
    
    
      (Verbalisanten: hoe moest dat meewerken gebeuren?)
      "Het zal u duidelijk zijn dat er door ons geen factuur opgemaakt moest worden inzake de levering van het sportpark. Het moest voorkomen alsof de levering van het sportpark is gegaan voor 2,5 miljoen gulden. Dit is geformaliseerd door in de notariële akte van levering van het sportpark een vergoeding en betaling op te nemen van 2,5 miljoen gulden, een en ander zoals omschreven in de realisatie-overeenkomst. Hierdoor werd voor de gemeente een heffingsgrondslag gecreëerd van 2,5 miljoen zoals zij beoogden in plaats van een heffingsgrondslag van 9,2 miljoen. Omdat de inschrijving en gunning was gedaan voor een bedrag van negatief f. 1.277.000,00, inclusief 9,2 miljoen gulden voor het sportpark, moest ook dit bedrag uiteraard betaald worden. Dat bedrag moest in stand blijven. Dat heb ik reeds eerder verklaard. Dit hield ook in dat de gemeente 2,5 miljoen teveel zou betalen voor het sportpark. Te weten 2,5 miljoen gulden bij de teruglevering en ruim 9,2 miljoen middels de betaling van de aanneemsom van f. 1.277.000,00 door ons aan de gemeente. Het teveel betaalde bedrag van 2,5 miljoen gulden moest gecompenseerd worden. Zowel financieel als administratief. Om de vergoeding van 2,5 miljoen gulden die de gemeente aan ons betaalde te compenseren is een maand voordat de gemeente deze 2,5 miljoen gulden aan ons moest betalen door ons een betaling verricht aan de gemeente van f. 2.488.000,00 met als omschrijving "koopsom grond" en "1e termijn aanneemsom". Hiervoor heeft de gemeente een factuur opgemaakt en die hebben wij betaald. Over de factuur en de administratieve verwerking ervan via de rekening kruisposten heb ik vorige keer al verklaard, net als over het verschil van de rente van
      f 12.000,00."
    
    
    L. Daderschap van [medeverdachte 2] en de gemeente [medeverdachte 1] 
    
    Het hof is van oordeel dat het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken rayon-directeur [getuige 1] redelijkerwijs aan [medeverdachte 2] als rechtspersoon kan worden toegerekend. Het handelen van [getuige 1] paste in de normale bedrijfsvoering van [medeverdachte 2] en tevens vermocht de vennootschap erover te beschikken of dat handelen al of niet plaatsvond en werd dat handelen blijkens de feitelijke gang van zaken door de vennootschap aanvaard.
    
    Naar het oordeel van het hof kan ook het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de gemeente [medeverdachte 1], te weten [betrokkene 5], [betrokkene 8] en [betrokkene 10], redelijkerwijs aan de gemeente als rechtspersoon worden toegerekend. Deze ambtenaren zijn steeds namens en ten behoeve van de gemeente opgetreden en hebben in de sfeer van de gemeente gehandeld. Hun handelingen, waarover de gemeente zeggenschap had, zijn ook steeds door de gemeente aanvaard.
    
    
      Voor wat betreft [betrokkene 5], directeur grondbedrijf en hoofd sector stadsontwikkeling van de gemeente [medeverdachte 1] neemt  het hof in aanmerking dat hij degene is die steeds de officiële contacten heeft onderhouden met [verdachte] (D/123), met [bedrijf 1] (D/66), met [bedrijf 2] (D/139) en met het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [medeverdachte 1] (D/69).
      Voor wat betreft [betrokkene 8], chef van de afdeling economische zaken en volkshuisvesting van de gemeente [medeverdachte 1] en leider van het onderhavige project, slaat het hof acht op de notulen van de besloten vergadering van de gemeente [medeverdachte 1] gehouden op 28 maart 1996 (productie 17 in de door de raadsman voorafgaande aan de zitting van 14 december 2005 toegezonden aanvulling pleitaantekeningen deel I). Blijkens deze notulen is door [betrokkene 8] in het bijzijn van de verantwoordelijke wethouder en de burgemeester op de vraag van het raadslid [betrokkene 11] of over dit moeilijke probleem (de BTW-materie; hof) met de fiscus overleg is gepleegd over wat de juiste weg is, geantwoord dat er met de adviseurs overleg is gepleegd over de vraag of het verstandig is om advies te vragen aan de fiscus, maar dat zij dit duidelijk hebben ontraden, want als iets voor twee en een half miljoen gekocht wordt, waarvan de productiekosten aanzienlijk hoger liggen, dan is de eerste reactie van de fiscus zeer makkelijk te voorspellen. Tevens heeft het hof gelet op een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [verdachte] aan [betrokkene 8] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4] van [medeverdachte 2] en diens adviseur [betrokkene 9] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in:
      "[medeverdachte 2] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f. 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. "
    
     
    Voor wat betreft het aandeel van [betrokkene 10], hoofd van het bureau economische zaken van de gemeente [medeverdachte 1], heeft het hof in aanmerking genomen de inhoud van een faxbericht van [betrokkene 10] aan [verdachte] d.d. 12 februari 1996 (D/32), onder meer inhoudende dat in artikel 10.1/8.1b (van de realisatie-overeenkomst; hof) een nieuwe formulering is opgenomen met betrekking tot de betaling van 2,5 miljoen gulden. Het bedrag van f. 2.488.000,00 is 2,5 miljoen minus 1 maand rente. Voor deze constructie is gekozen om daadwerkelijk betaling te laten geschieden.
    
    
      De raadsman van de verdachte heeft op de zitting in hoger beroep een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat de verdachte wordt vrijgesproken van het haar ten laste gelegde.
      Voorzover deze verweren niet reeds zijn behandeld in de hiervoorgaande bewijsoverwegingen, zal het hof deze hierna, kort samengevat, zakelijk weergeven en vervolgens bespreken. 
    
    
    M1. Naar de mening van de verdediging ontbreekt opzet bij de gemeente, omdat de gemeente, wier ambtenaren niet deskundig waren op fiscaal terrein, is afgegaan op het advies van meerdere, externe fiscale adviseurs, aan wie zij alle relevante informatie en documentatie heeft verstrekt.
    
    M2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder J is overwogen) als volgt.
    
    
      Uit de inhoud van document D/42 (hiervoor genoemd onder J) en van document D/133 (hiervoor genoemd onder L) blijkt dat de gemeente aangaande de BTW-problematiek advies heeft gevraagd aan een aantal externe fiscale deskundigen en dat deze deskundigen de gemeente juist hebben gewezen op het aan de onderhavige constructie verbonden (fiscale) risico. Door desalniettemin met de constructie door te gaan zonder deze aan de fiscus voor te leggen en zelfs de fiscus bewust informatie te onthouden die anders wel zou zijn verstrekt en door het fiscale risico (deels) mede te aanvaarden, heeft de gemeente gehandeld met het voor de vervulling van de delictsomschrijving vereiste - voorwaardelijke - opzet.
      Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen.
    
    
    N1. De gemeente heeft volgens de verdediging niet opzettelijk gehandeld, aangezien er sprake was van een pleitbaar standpunt, waarbij het al of niet vooraf overleg voeren met de belastingdienst niet van belang is.
    
    N2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder J is overwogen) als volgt.
    
    
      Uit de omstandigheid dat de gemeente kennelijk na advies de onderhavige bestemmingsplannen en de daarbij behorende kostprijsberekeningen, zoals tot dan toe gebruikelijk, niet aan de belastingdienst heeft toegezonden, "om de fiscale positie van [medeverdachte 2] en de gemeente zelf niet te beschadigen" (D/42, genoemd onder J) en voorts dat de gemeente kennelijk na advies omtrent de hoogte van "een eventueel wel acceptabele" vergoeding voor het sportcomplex niet met de belastinginspectie in overleg wilde treden, nu "dat overleg altijd verlies zou opleveren" (D/133, genoemd onder L) en voorts dat de gemeente middels side letters  (D/10 en D/11) het fiscale risico van [medeverdachte 2] in aard (de mogelijke naheffing omzetbelasting) en in hoogte heeft erkend, en voor de helft voor haar rekening heeft genomen , leidt het hof af dat de gemeente moet hebben begrepen, en zoals het hof thans van oordeel is, dat er in casu geen sprake was van een pleitbaar standpunt.
      Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen. 
    
    
    O1. De verdediging stelt dat niet bewezen is dat aan het gevolgbestanddeel van artikel 68 (oud) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is voldaan.
    
    O2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Uit de door de inspecteur van de belastingdienst/grote ondernemingen Eindhoven [betrokkene 12] opgemaakte nadeelberekening (D/106) blijkt dat door het onjuist indienen van de maandaangifte omzetbelasting juli 1997 door de [fiscale eenheid van medeverdachte 2 en 3] nadeel voor de Staat is ontstaan. Bovendien miskent het verweer dat [medeverdachte 2] en de gemeente juist een constructie hebben gekozen, waarbij de totale belastingdruk op de realisatie van het sportcomplex beperkt zou worden en waarbij het fiscale risico van [medeverdachte 2], hieruit bestaande dat [medeverdachte 2] vanwege een te laag aangegeven bedrag aan te betalen omzetbelasting een naheffing zou krijgen, verdeeld is.    
      Het verweer wordt in zoverre verworpen.
    
    
    P1. De processen-verbaal van de FIOD moeten aldus de verdediging van het bewijs worden uitgesloten, nu deze blijk geven van een onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht.
    
    P2. Dit verweer wordt verworpen, nu niet is gebleken van een zodanig onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht dat bewijsuitsluiting het gevolg dient te zijn.
    
    
      Q1. De verdediging stelt dat aan het onderzoek in de onderhavige zaak dusdanige tekortkomingen kleven dat het op basis van dat onderzoek door het openbaar ministerie aangedragen bewijsmateriaal in zijn geheel van het bewijs moet worden uitgesloten. Bedoelde tekortkomingen zouden hebben bestaan uit, kort samengevat:
      a. er is nooit sprake geweest van een compleet dossier, waardoor het fair trial beginsel is
           geschonden;
      b. het gerechtelijk vooronderzoek is met raadsels omgeven;
      c. de vordering aan de gemeente tot uitlevering van stukken op de voet van artikel 81 van de
           Algemene wet inzake rijksbelastingen is op onrechtmatige wijze toegepast, nu de gemeente
           ten tijde van de vordering niet werd verdacht van een fiscaal delict.
    
    
    Q2. Het hof overweegt hieromtrent het volgende.
    
    
      ad a.  Gedurende de berechting in hoger beroep zijn ter completering van het dossier het in de onderhavige zaak opgemaakte aanvangsproces-verbaal en (een uitdraai van) de vordering van de officier van justitie tot het instellen van een gerechtelijk vooronderzoek aan het dossier toegevoegd. Voorts is op de zitting van het hof van 23 augustus 2005 op last van het hof een tweetal stukken aan het dossier toegevoegd, te weten een brief van [betrokkene 13] en [betrokkene 14] van [bedrijf 1] aan [betrokkene 4] d.d. 17 februari 1995 en een brief van [betrokkene 4] aan [betrokkene 14] van 13 maart 1995. Bedoelde stukken zijn weliswaar in een betrekkelijk laat stadium aan het dossier toegevoegd, doch dit laat onverlet dat de raadsman voldoende tijd en gelegenheid heeft gehad om deze stukken te bestuderen en ze bij de verdediging van de verdachte heeft kunnen betrekken. In zoverre zijn deze verzuimen, zo daarvan al sprake is, hersteld.
      Het hof is van oordeel dat er geen sprake is geweest van een schending van het fair trial beginsel in enigerlei vorm.
    
    
    ad b. Uit de stukken blijkt dat de officier van justitie op enig moment een vordering heeft gedaan tot het instellen van een gerechtelijk vooronderzoek, welke vordering nog voordat de rechter-commissaris hierop had beslist, is ingetrokken. Niet valt in te zien dat door deze gang van zaken enige rechtsregel zou zijn geschonden.
    
    ad c.  De stelling van de raadsman dat voor een rechtmatige toepassing van de vordering ex artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vereist is dat de gemeente ten tijde van de vordering verdacht werd van een fiscaal delict, vindt geen steun in het recht.
    
    Het verweer wordt in zoverre in al zijn onderdelen verworpen.
      
    R1. Voorts stelt de verdediging dat er geen bewijs is voor het opzettelijk opmaken van een vals geschrift als ten laste gelegd onder 2.
    
    R2. Het hof  overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      Naar het oordeel van het hof is vast komen te staan dat de factuur met de datum 28 april 1997 (D/43) door de gemeente (door of in opdracht van [betrokkene 10], zie zijn verklaring bij de politie op 11 oktober 2000, p. 178) in strijd met de waarheid is opgemaakt. De factuur draagt als opschrift "eerste termijn aanneemsom" en vermeldt het te betalen bedrag van f. 2.488.000,-, exclusief omzetbelasting, voor het werk "plan Hoge Neerstraat". Uit het inschrijfbiljet van [medeverdachte 2] van 16 januari 1996 (D/4) blijkt echter dat [medeverdachte 2] voor het gehele project, inclusief plan "Hoge Neerstraat", heeft ingeschreven voor een negatieve aanneemsom van f. 1.277.000,-, terwijl de gemeente in een brief van B&W van 29 maart 1996 (D/38) het werk aan [medeverdachte 2] ook voor dat bedrag heeft gegund. Een te betalen eerste termijn aanneemsom van f. 2.488.000,- is niet te rijmen met een negatieve aanneemsom van f. 1.277.000,-, waarvoor de opdracht is verleend en ook niet met een van de andere (detail)bedragen  vermeld op dat inschrijfbiljet.
      Omtrent deze factuur heeft [getuige 2], projectontwikkelaar bij [medeverdachte 2], op 19 oktober 2000 bij de politie verklaard (p. 192) dat er geen eerste termijn aanneemsom is betaald, dat de factuur deel uitmaakte van de constructie van [verdachte], dat de op de factuur omschreven transactie in werkelijkheid niet heeft plaatsgehad en dat die betaling gedaan is om het gat van 2,5 miljoen te dichten. Ook [getuige 1] heeft bij de politie verklaard (p. 167) dat deze factuur niet juist is, maar dat hij alleen heeft betaald, omdat hij het bedrag met rente zou terugontvangen.
      Uit het voorgaande leidt het hof af dat de door de gemeente aan [medeverdachte 2] gevraagde betaling in het geheel geen relatie had met enige door [medeverdachte 2] geleverde of te leveren prestatie aan de gemeente en dus ook niet met een aanneemsom, doch dat de bedoelde factuur slechts is opgemaakt in het kader van de betalingsstroom tussen de gemeente en [medeverdachte 2] die, afgezien van de fiscaliteit, geen enkel zakelijk doel diende (het zogenaamde "kasrondje").
      Op de factuur staat ook, naast het al eerder vermelde te betalen bedrag van f. 2.488.000,-, exclusief omzetbelasting, voor het werk "plan Hoge Neerstraat", de term "koopsom" vermeld. [getuige 2] heeft verklaard (p. 192) dat [medeverdachte 2] geen grond heeft gekocht van de gemeente voor f. 2.488.000,-. Dit is ook verklaard door [betrokkene 8] (p. 214). Het bedrag van f. 2.488.000,-
      kàn ook niet te maken hebben met een koopsom van de gronden van "plan Hoge Neerstraat", want die gronden zijn door de gemeente op 17 september 1996 al aan [medeverdachte 2] voor f. 1,- verkocht (D/97) en op 1 oktober 1996 geleverd (D/101). Die gronden waren dus geen eigendom meer van de gemeente en dus kan de door de gemeente gevraagde betaling niet met een koopsom te maken hebben.
      Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.
    
     
    S1. De verdediging is verder van mening dat het oogmerk om de factuur (D/43) als echt en onvervalst te gebruiken niet is bewezen.
    
    S2. Ook dit verweer wordt verworpen, aangezien uit de bewijsmiddelen blijkt dat deze factuur juist valselijk is opgemaakt met de  bedoeling om de belastingdienst te misleiden door een transactie te simuleren die in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden.     
     
    T1. Volgens de verdediging is niet bewezen dat de verdachte als medepleger betrokken is geweest bij het opmaken van de valse factuur (D/43).
    
    T2. Het hof overweegt hieromtrent met de rechtbank als volgt.  
    
    Het hof is van oordeel dat deze valse factuur door de gemeente [medeverdachte 1] tezamen en in vereniging met de verdachte is opgemaakt. Uit de stukken blijkt dat [verdachte] als vaste fiscale adviseur van de gemeente voortdurend bij het onderhavige project betrokken is geweest. De betaling van een eerste en een tweede aanneemsom, toen nog respectievelijk f 1.277.000,- en f 2.488.000,-, komt naar voren in een fax van de gemeente aan [verdachte] van 12 februari 1996, 13.56 uur (D32, p. 390-396) met betrekking tot een aanpassing van onder andere paragraaf 10.1 van de integrale realisatieovereenkomst, waarmee [verdachte] zich in een fax van 12 februari 1996, 15.57 uur (D33, p. 397) akkoord verklaart. Daarna volgen onderhandelingen tussen [medeverdachte 2] en de gemeente en haar adviseurs. In dat kader stelt [verdachte] in een fax aan [getuige 4] van 4 april 1996 (D17, p. 348) een andere redactie van paragraaf 10.1 voor, waarin onder andere wordt voorgesteld: "de aannemer is de gemeente in verband met (handmatig gecorrigeerd als: samenvallend met het moment van) de levering van de gronden in het plangebied Hoge Neerstraat een eerste termijn aanneemsom verschuldigd van f 2.488.000,- op 1 mei 1997.". Deze tekst is ook terug te vinden in een brief van [verdachte] aan [betrokkene 8] van 4 april 1996 (D19, p. 350-351) en het is [betrokkene 8] die het voorstel doet aan B&W op 24 april 1996 (D89, p. 547) om in te stemmen met de definitieve integrale realisatieovereenkomst (D80, p. 511-532), waarin bovengenoemde gewijzigde redactie van paragraaf 10.1 is opgenomen. De onderhavige valse factuur is een direct uitvloeisel van paragraaf 10.1 van de integrale realisatieovereenkomst, welke paragraaf dus door [verdachte] in nauwe samenwerking met de gemeente is opgesteld. Met betrekking tot de valse factuur is er daarom sprake van medeplegen van de kant van [verdachte].
    
    U. Op grond van het onderzoek ter terechtzitting is het hof van oordeel dat ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of aannemelijk geworden die zouden moeten leiden tot uitsluiting van enig bewijsmiddel.
    
    
    Strafbaarheid van het bewezenverklaarde
    
    Het bewezen verklaarde onder 1 is voorzien en strafbaar gesteld bij artikel 68 (oud), eerste en tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen junctis artikel 47, eerste lid, aanhef en onder 1, artikel 51 en artikel 48, aanhef en onder 2, van het Wetboek van Strafrecht. 
    
    Het bewezen verklaarde onder 2 is voorzien en strafbaar gesteld bij artikel 225 (oud), eerste lid, van het  Wetboek van Strafrecht juncto artikel 47, eerste lid, aanhef en onder 1, van dat wetboek.
    
    Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van de feiten uitsluiten.
    
    De feiten worden gekwalificeerd zoals hierna in de beslissing wordt vermeld.
    
    
    Strafbaarheid van de verdachte
    
    Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van de verdachte uitsluiten.
    
    De verdachte is daarom strafbaar voor het hiervoor bewezen verklaarde.
    
    Op te leggen straf
    
    Bij de bepaling van de op te leggen straf is gelet op de aard en de ernst van hetgeen bewezen is verklaard, op de omstandigheden waaronder het bewezen verklaarde is begaan en op de persoon van de verdachte, zoals een en ander bij het onderzoek ter terechtzitting naar voren is gekomen.
    
    Bij de vaststelling van de hoogte van de geldboete heeft het hof rekening gehouden met de financiële draagkracht van de verdachte, voor zover daarvan ter terechtzitting is gebleken.
    
    Met de rechtbank heeft het hof bij de straftoemeting ten bezware van de verdachte rekening gehouden met de omstandigheid dat de verdachte de bewezen verklaarde strafbare feiten heeft begaan na een langere periode van voorbereiding, overeenkomstig een mede door hem welbewust opgesteld plan en met gebruikmaking van een vals document.
    
    Op grond van voorgaande feiten en omstandigheden acht het hof een geldboete van EUR 10.000,- passend en geboden, doch in verband met de hiervoor onder A2 geconstateerde schending van het recht van de verdachte op een openbare behandeling van de zaak binnen een redelijke termijn zal slechts de in de beslissing te noemen straf worden opgelegd.
    
    Voor oplegging van een voorwaardelijke gevangenisstraf acht het hof geen termen aanwezig. Hierbij heeft het hof in aanmerking genomen dat de verdachte, een man van 58 jaar oud, een blanco strafblad heeft en bovendien door de onderhavige strafzaak al grote nadelige gevolgen in de zakelijke en in de privé sfeer heeft ondervonden. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    Toepasselijke wettelijke voorschriften
    
    De beslissing is gegrond op de artikelen 68 (oud) en 72 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de artikelen 23, 24, 24c, 47, 48, 49, 51, 57 en 225 (oud) van het Wetboek van Strafrecht.
    
    BESLISSING
    
    Het hof:
    
    Vernietigt het vonnis, waarvan beroep, en doet opnieuw recht.
    
    Verklaart niet bewezen, dat de verdachte het onder 1 primair ten laste gelegde heeft begaan en spreekt de verdachte daarvan vrij.
    
    Verklaart, zoals hiervoor overwogen, wettig en overtuigend bewezen, dat de verdachte het onder 1 subsidiair en onder 2 primair ten laste gelegde heeft begaan.
    
    Verklaart niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders is ten laste gelegd dan hierboven is bewezenverklaard en spreekt de verdachte daarvan vrij.
    
    Verklaart dat het bewezenverklaarde oplevert:
    
    1. Medeplichtigheid aan: medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon.
    
    2. Medeplegen van valsheid in geschrift.	 
    
    Verklaart de verdachte deswege strafbaar.
    
    Veroordeelt de verdachte tot een geldboete van EUR 9.500,00 (negenduizend vijfhonderd euro), bij gebreke van betaling en verhaal te vervangen door 182 (honderdtweeëntachtig) dagen hechtenis.
    
    
    
    
      Aldus gewezen door
      mr. H. Harmsen, voorzitter,
      mr. A. de Lange en mr. A.R.O. Mooy, raadsheren,
      in tegenwoordigheid van mr. A.T.W. Looijmans, griffier,
      en op 6 januari 2006 ter openbare terechtzitting uitgesproken.