ECLI:NL:RBARN:2005:AU2044, Rechtbank Arnhem, 29-08-2005, AWB 05/0421
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2005-08-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vrijstelling kapitaalsbelasting bij inbreng van 100%-deelneming met uitsluitend liquide middelen.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Registratienummer: AWB 05/0421 KAPBEL 
    
    
    
    Uitspraakdatum: 29 augustus 2005
    
    
    Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
    
      [X BV]
      gevestigd te [Z], eiseres,
      gemachtigde [gemachtigde],
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst [te P],
      verweerder,
      gemachtigde [gemachtigde].
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 9 maart 2004 een naheffingsaanslag in de kapitaalsbelasting opgelegd ten bedrage van € 920.491.
    
    Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de verweerder bij de uitspraak op bezwaar van  11 januari 2005 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
    
    Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 augustus 2005 te Arnhem. 
      Eiseres heeft zich doen vertegenwoordigen door [gemachtigde], advocaat te Rotterdam, bijgestaan door [A en B]. Verweerder heeft zich doen vertegenwoordigen door [gemachtigde], bijgestaan door [C], beide werkzaam bij Belastingdienst [te P].
    
    
    Eiseres heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan eiseres. De rechtbank rekent deze pleitnota’s tot de stukken van het geding.
    
    Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
    
    
    2. De feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
    
    Eiseres behoort tot de [X]groep, waarvan de moedermaatschappij, [X] N.V. ([X NV]), is gevestigd in België. [X NV] houdt via haar in Nederland gevestigde dochtermaatschappij [Y] B.V. ([Y BV]) en kleindochtermaatschappij [Z] B.V. ([Z BV]) 100% van de aandelen in eiseres en [X] GmbH ([X GmbH]). Beide laatstgenoemde (zuster)maatschappijen zijn gezamenlijk de vennoten van de in Duitsland gevestigde [X] GmbH & Co KG ([X GmbH & CoKG]), waarbij eiseres de commanditair vennoot en [X GmbH] de volledig aansprakelijke beherend vennoot is. 
    
    [X GmbH & CoKG] houdt alle aandelen in [Y] GmbH ([Y GmbH]) en 96,7% van de aandelen in [Z] GmbH ([Z GmbH]). De overige 3,3% van de aandelen in [Z GmbH] worden gehouden door eiseres. [Z GmbH] houdt alle aandelen in de niet-actieve vennootschap [Q] GmbH ([Q GmbH]).
    
    Op 26 september 2000 heeft [X NV] alle aandelen in [Q GmbH] gekocht voor DM 50.000. 
    
    Op 17 november 2000 heeft [X NV] een bedrag van DM 200.000.000 in contanten gestort in [Q GmbH].
    
    Op 21 november 2000 heeft [X NV] alle aandelen in [Q GmbH] ingebracht in [Y BV] tegen uitreiking van één aandeel [Y BV]. [Y BV] heeft dezelfde dag alle aandelen in [Q GmbH] ingebracht in [Z BV] tegen uitreiking van één aandeel [Z BV]. 
    
    Eveneens op 21 november 2000 heeft [Z BV] alle aandelen in [Q GmbH] ingebracht in eiseres tegen uitreiking van één aandeel. Ter zake van deze inbreng is de onderhavige naheffingsaanslag kapitaalsbelasting opgelegd.
    
    Op 21 november 2000 heeft [X GmbH & CoKG] de verplichting op zich genomen het kapitaal van [Y GmbH] te verhogen door middel van een inbreng in [Y GmbH] van de aandelen in [Q GmbH]. Eiseres heeft dezelfde dag namens en voor rekening van [X GmbH & CoKG] de aandelen in [Q GmbH] overgedragen aan [Y GmbH]. Eiseres verkrijgt hiervoor een vordering op [X GmbH & CoKG]. Bij aandeelhoudersbesluit van     21 november 2000 heeft eiseres besloten af te zien van deze vordering.
    
    Op 28 november 2000 heeft [Q GmbH] ten laste van de gevormde agioreserve een bedrag van   DM 200.000.000 in contanten terugbetaald aan haar aandeelhouder [Y GmbH]. Eveneens op 28 november 2000 heeft [Y GmbH] hetzelfde bedrag in contanten terugbetaald aan haar aandeelhouder [X GmbH & CoKG]. 
    
    De reden van voornoemde transacties is gelegen in de behoefte aan liquide middelen bij [X GmbH & CoKG] ter aanzuivering van haar verliezen en aflossing van schulden.
    
    
    De reden van het “van onderen invliegen van kapitaal” is gelegen in het behoud van de Duitse verliescompensatie bij [X GmbH & CoKG]. Indien [X NV] rechtstreeks kapitaal in [X GmbH & CoKG] zou hebben gestort, was [X NV] daardoor direct vennoot geworden in [X GmbH & CoKG], als gevolg waarvan de Duitse verliesverrekening (deels) verloren zou zijn gegaan. 
    
     
    3. Het geschil
    
    
      In geschil is of:
      a. ter zake van de hiervoor vermelde inbreng in eiseres van alle aandelen in [Q GmbH] de bedrijfsfusievrijstelling van artikel 37, lid 2, letter b, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) toepassing kan vinden, en zo neen, 
      b. of de vervreemding van de aandelen [Q GmbH] door eiseres aan [Y GmbH] leidt tot overtreding van het vervreemdingsverbod van artikel 14 Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer, zodat de bij de voornoemde inbreng toepasselijke aandelenfusievrijstelling van artikel 37, lid 2, letter a, van de WBR wordt teruggenomen, en zo ja,  
      c. of het terugnemen van de aandelenfusievrijstelling in strijd is met artikel 56 van het EG-Verdrag (vrijheid van kapitaalverkeer), en zo neen,
      d. of het leerstuk van fraus legis de toepassing van de aandelenfusievrijstelling kan verhinderen.
    
    
    
      Eiseres is van oordeel dat de vragen a en c bevestigend en de vragen b en d ontkennend moeten worden beantwoord. Verweerder is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
    
    
    Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    De rechtbank dient eerst de vraag te beantwoorden of ter zake van de inbreng van alle aandelen [Q GmbH] in eiseres de bedrijfsfusievrijstelling van artikel 37, lid 2, letter b, van de WBR toepassing kan vinden. 
    
    Op grond van artikel 37, lid 2, letter b, van de WBR – welke bepaling uitvoering geeft aan de Richtlijn 85/303/EEG tot wijziging van Richtlijn 69/335/EEG betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal – is het bijeenbrengen van kapitaal vrijgesteld van de heffing van kapitaalsbelasting ingeval een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal tegen toekenning van eigen aandelen uitsluitend het gehele vermogen, dan wel de gehele onderneming of een zelfstandig onderdeel daarvan van een ander zodanig lichaam verwerft.
     
    De Hoge Raad heeft diverse keren beslist dat een 100%-deelneming in het algemeen als een zelfstandig onderdeel van een onderneming heeft te gelden, zelfs als de deelneming uitsluitend een recht op contanten vertegenwoordigt (HR 23 mei 1990, BNB 1990/204 en HR 27 april 1994, BNB 1994/207 en 210). 
    
    Vorenstaande jurisprudentie brengt evenwel niet mee dat de vrijstelling ook toepassing zou moeten vinden in gevallen waarin, met het oog op de toepassing van de vrijstelling, constructies worden opgezet, die in werkelijkheid elke betekenis missen maar die naar de letter toepassing van de vrijstelling meebrengen. Het is immers niet voor redelijke twijfel vatbaar dat het niet de bedoeling van de richtlijngever of van de wetgever is geweest dat het voordeel van de vrijstelling kan worden verkregen door aldus kunstmatig de voorwaarden te creëren waaronder recht op vrijstelling ontstaat (HR 14 november 2003, BNB 2004/161).
    
    De rechtbank begrijpt voornoemde overweging van de Hoge Raad in zijn arrest van 14 november 2003 aldus dat de vrijstellingsbepalingen letterlijk moeten worden uitgelegd en dat in geval van oneigenlijk gebruik de vrijstelling van kapitaalsbelasting geweigerd kan worden met toepassing van het leerstuk van fraus legis.  
    
    Naar het oordeel van de rechtbank brengt de eerdergenoemde jurisprudentie van de Hoge Raad mee dat het 100%-aandelenpakket in [Q GmbH] is aan te merken als een zelfstandig onderdeel van een onderneming, zelfs al omvat deze deelneming uitsluitend liquide middelen. Dit betekent dat naar de letter van artikel 37, lid 2, letter b, van de WBR ter zake van de inbreng van dit aandelenpakket in eiseres de kapitaalsbelastingvrijstelling, in het bijzonder de bedrijfsfusievrijstelling, toepassing vindt. De opvatting van verweerder dat eiseres niet aan de voorwaarden voor de bedrijfsfusievrijstelling heeft voldaan vanwege het gekunstelde karakter van de transacties, wordt door de rechtbank niet onderschreven, omdat een letterlijke wetsuitleg meebrengt dat ook ter zake van kunstmatige constructies de kapitaalsbelastingvrijstelling toepassing vindt.
    
    Ter zitting heeft verweerder desgevraagd bevestigd dat hij het leerstuk van fraus legis slechts in stelling brengt ingeval de aandelenfusievrijstelling toepassing zou vinden. Dit brengt mee dat de rechtbank niet toekomt aan de vraag of de bedrijfsfusievrijstelling door toepassing van het leerstuk van fraus legis buiten werking moet blijven. De rechtbank zou met een dergelijke frauslegistoets immers buiten de rechtsstrijd treden.  
    
    Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. Nu naar het oordeel van de rechtbank de bedrijfsfusievrijstelling toepassing kan vinden, behoeven de overige geschilpunten geen beoordeling. 
    
    	 
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet aanleiding om toepassing te geven aan artikel 8:75 van de Awb en verweerder te veroordelen in de door eiseres gemaakte proceskosten, voor een bedrag van  € 644 aan beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Van andere kosten is de rechtbank niet gebleken. 
    
     
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vernietigt de onderhavige belastingaanslag;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten ten bedrage van € 644, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) die deze kosten aan eiseres dient te vergoeden;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 273 vergoedt.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mrs. M.C.G.J. van Well en J.H.M. Delnooz-Engels, rechters. De beslissing is op 29 augustus 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.
    
    De griffier,						De voorzitter,					
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem;
       dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 
      Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.