ECLI:NL:GHAMS:2005:AS7259, Gerechtshof Amsterdam, 23-02-2005, 04/00801
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2005-02-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bezwaar en uitspraak op bezwaar zien, hoewel inhoudelijk niet expliciet, tevens op boetebeschikking. 
        De ontvankelijkheid van het bezwaar tegen de aanslag en van dat tegen de boetebeschikking worden afzonderlijk beoordeeld. De gemachtigde maakt verwijtbaar te laat bezwaar tegen de boete. Omdat bewezen is dat belanghebbende in redelijkheid niet langer op (de fiscale aanvaardbaarheid van) het handelen van zijn gemachtigde mocht vertrouwen, is hij in verzuim.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Negende Enkelvoudige Belastingkamer
    
    
    UITSPRAAK
    
    op de beroepen van X te Z, belanghebbende
    
    tegen
    
    acht uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 1 maart 2004, ingediend door mr. A, de gemachtigde. De beroepen zijn gericht tegen acht uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 20 januari 2004, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2000 en 2001, de aanslagen premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor de jaren 2000 en 2001 en de tegelijk met de voornoemde aanslagen opgelegde (verzuim)boeten. 
    
    
      1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 18 februari 2003 ambtshalve ten aanzien van belanghebbende de volgende aanslagen (hierna: de aanslagen) opgelegd en de volgende beschikkingen (hierna: de boetebeschikkingen) genomen:
      ? een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000, berekend naar een belastbaar inkomen van € 115.000, alsmede een beschikking verzuimboete ad € 1.134,
      ? een aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 2000, berekend naar een premie-inkomen van € 38.118, alsmede een beschikking verzuimboete ad € 567,
      ? een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001, berekend naar een belastbaar inkomen van € 115.000, alsmede een beschikking verzuimboete ad € 1.134 en
      ? een aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 2001, berekend naar een premie-inkomen van € 38.118, alsmede een beschikking verzuimboete ad € 794.
    
    
    1.3. Belanghebbendes bezwaarschriften tegen de aanslagen zijn door de inspecteur op 22 augustus 2003 ontvangen. Bij de bestreden uitspraken zijn die bezwaren niet-ontvankelijk verklaard en zijn de aanslagen, na ambtshalve heroverweging, gehandhaafd.
    
    
      1.4. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur en tot vermindering van de aanslagen en de boetebeschikkingen. 
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vernietiging van de uitspraken en tot vermindering van de aanslagen, tot handhaving van de verzuimboeten opgelegd bij de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en tot vermindering tot nihil van de verzuimboeten opgelegd bij de aanslagen premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen.
    
    
    1.5. Ter zitting van 24 november 2004 zijn verschenen belanghebbende en de gemachtigde, alsmede, namens de inspecteur, mr. B. De inspecteur heeft vóór de zitting een pleitnota overgelegd welke als ter zitting voorgedragen is aangemerkt. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en met bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft van de bijlagen kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. 
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende exploiteert een reisbureau met als handelsnaam C Reizen. 
    
    2.2. Sinds 1991 heeft belanghebbende ten behoeve van het bijhouden van zijn administratie en het opstellen van aangiften voor de heffing van diverse belastingen  gebruik gemaakt van de diensten van D van E Accountancy & Belastingzaken (hierna: D) te Q. E Accountancy & Belastingzaken is aangesloten bij een branchevereniging. 
    
    2.3. Aan belanghebbende zijn aangiftebiljetten uitgereikt ten behoeve van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en premie arbeids-ongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor de jaren 2000 en 2001. De biljetten zijn niet binnen de daarvoor gestelde termijnen ingediend.
    
    2.4. Eind 2002 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en voor de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor de jaren 1999 en 2000 en van de aangiften omzetbelasting en loonbelasting over de tijdvakken 1 januari 1999 tot en met 31 december 2001. In het controlerapport, gedagtekend 31 januari 2003, staat onder meer:
    
    “2.3 Administratie
    
    Belastingplichtige heeft geen kasboek bijgehouden, de contante betalingen worden achteraf door de boekhouder in de administratie verwerkt. Wij hebben belastingplichtige erop gewezen dat het bijhouden van een kasboek van essentieel belang is. (...) Het kasboek wordt achteraf door de boekhouder gereconstrueerd. (...) De verkopen van de telefoonkaarten worden slechts geboekt, indien de betaling middels de pinautomaat is gebeurd. De contante verkopen van de telefoonkaarten worden door de boekhouder niet verwerkt in het kasboek. De inkoop van de telefoonkaarten wordt in zijn geheel niet geboekt, omdat er geen inkoopfacturen aanwezig zijn. Het factuurstelsel en het kasstelsel worden willekeurig naast elkaar gehanteerd. (...) De omzetstroom per soort is, volgens de boekhouder, niet te bepalen. De boekhouder kon, desgevraagd, hier geen reden voor geven. (..). Hij maakt de balans en de jaarrekening op aan de hand van de gegevens die belastingplichtige hem verstrekt. De boekhouder heeft aangegeven dat de balans en de jaarrekening over 1999 uit geschatte bedragen bestaan. De ingediende aangifte inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen/Premie WAZ blijkt niet, dat de cijfers geschatte cijfers zijn. Op de vraag wanneer dan de juiste cijfers over het jaar 1999 zouden worden ingediend, kon de boekhouder geen antwoord geven. De beginbalans over het jaar 1999 stemt niet overeen met de eindbalans over het jaar 1998. De eindbalans 1998 laat een ander banksaldo zien dan de beginbalans 1999. De boekhouder heeft aangegeven dat dit inderdaad niet juist was en dat “slordigheid” de oorzaak hiervan was. Op de beginbalans 1999 staan voorzieningen vermeld. Volgens de boekhouder zijn deze voorzieningen pas in 1999 gepassiveerd. De voorzieningen zijn gepassiveerd, omdat de boekhouder de winst te hoog vond. Ook hieruit blijkt dat de beginbalans 1999 niet juist is opgesteld. Eveneens heeft de boekhouder negatieve vooruitontvangen omzet en negatieve kosten geactiveerd. Ook dit heeft hij gedaan, omdat de winst te hoog zou zijn.
    
    2.3.1 Niet voldoen aan de administratieplicht 
    
    
      Wij hebben bij belastingplichtige een boekenonderzoek ingesteld voor de inkomstenbelasting, omzetbelasting en loonbelasting. Daarbij is gebleken dat belastingplichtige niet voldoet aan de verplichtingen van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna te noemen AWR). (...) Wij hebben geconstateerd dat de administratie bij belastingplichtige onjuist en onvolledig is: 
      - De administratie is zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige duidelijk blijken, omdat zowel de balans als de jaarrekening geen juiste cijfers weergeven. De cijfers zijn volgens de boekhouder geschat, omdat er geen tijd meer was en de informatie niet volledig zou zijn geweest om de administratie nauwkeurig te verwerken. 
      - Belastingplichtige heeft geen kasboek bijgehouden, de contante verkoop van telefoonkaarten zijn derhalve niet meegenomen in de omzet telefoonkaarten. De verkopen van de telefoonkaarten zijn dus onvolledig, alleen de bankontvangsten heeft de boekhouder in de grootboekrekening omzet telefoonkaarten genoteerd. 
      - Tegenover de verkopen telefoonkaarten staat geen grootboekrekening inkopen telefoonkaarten. De inkopen zijn niet te achterhalen, omdat er geen inkoopfacturen aanwezig zijn. 
      - In het jaar 1999 zijn er voorzieningen gepassiveerd en negatieve vooruitonvangen omzet en negatieve kosten geactiveerd. Dit is gebeurd omdat, volgens de boekhouder, de winst te hoog zou zijn. 
      - De eindbalans 1998 komt niet overeen met de beginbalans 1999. De verschillen zijn ontstaan door onjuiste banksaldi per ultimo van het jaar over te nemen en weer andere banksaldi per begin van het jaar over te nemen. 
      - De voorzieningen die per 1 januari 1999 op de balans staan, staan niet op de eindbalans van het jaar 1998. (...)
      (…) 
      De boekhouder heeft ons meegedeeld, dat hij de onjuist ingebrachte gegevens zou corrigeren. De gecorrigeerde gegevens zouden wij 25 november 2002 ontvangen. Telefonisch heeft de boekhouder ons meegedeeld dat hij niet aan de afspraak kon voldoen en dat hij de gecorrigeerde gegevens in week 49 zou overhandigen. Op 10 december 2002 heeft de boekhouder aangegeven dat hij wederom problemen had met het corrigeren van de gegevens. De boekhouder heeft in deze brief aangegeven dat de administratie opnieuw zou worden opgezet en dat hij deze gegevens op 16 december 2002 zou overhandigen. (…) 
    
    
    10 Slotopmerkingen
    
    Wij hebben [belanghebbende] en zijn boekhouder de gelegenheid gegeven om de administratie en de daarbij behorende jaarrekeningen en balansen te herzien. Wij hebben echter niets meer vernomen van noch belastingplichtige, noch van zijn boekhouder (…). Wij hebben onze conclusies niet besproken met belastingplichtige en zijn boekhouder.”
    
    2.5. De aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de aanslagen arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor de jaren 2000 en 2001, alsmede de boetebeschikkingen zijn aan het adres van belanghebbende toegezonden.
    
    2.6. Naar aanleiding van de resultaten van het boekenonderzoek heeft de inspecteur met dagtekening 18 februari 2003 de onderhavige aanslagen opgelegd naar ambtshalve vastgestelde bedragen. Tegelijk met de aanslagen heeft hij aan belanghebbende bij de onderhavige boetebeschikkingen verzuimboeten wegens het niet (tijdig) doen van aangifte opgelegd. De aanslagen en de boetebeschikkingen zijn steeds per jaar op één biljet vermeld.
    
    2.7. Met dagtekening 16 juni 2003 heeft D de inspecteur een brief gezonden, waarin hij schrijft:
    
    
      “Onderwerp: Aanslag Inkomstenbelasting/Premie volksverzekering 1999
      (...)
      Namens [belanghebbende] verzoeken wij u uitstel te verlenen voor bovengenoemde aanslag. Ter motivering van zijn verzoek dien het volgende:
      - tijdens boeken onderzoek moeten wij een en ander correctie doen, doch door crash van onze computer zijn alle gegevens verloren gegaan, zodat wij alsnog van alle cliënten moeten opnieuw verwerken, waardoor die afspraken niet kan worden nagekomen.
      - (..)
      - Wij zijn nu naast inboeken van de verloren gegevens, alsnog onze verplichtingen over de huidige jaar tevens alle achterstallige aangifte moeten na komen, en met onderbezetting van onze klein bedrijf kunnen wij niet op tijd afwerken.
      Conclusie
      Op grond van het voorgaande verzoeken wij u alsnog ons speciaal voor deze gelegenheid alsnog voor minstens 2 weken tot uiterlijk 1 juli aanstaande om de juiste cijfers te kunnen aanleveren.”
    
    
    2.8. Tegen de aanslagen zijn met dagtekening 20 augustus 2003 (het jaar 2000) en 21 augustus 2003 (het jaar 2003) bezwaarschriften ingediend welke door de inspecteur op 22 augustus 2003 zijn ontvangen. De bezwaarschriften bestaan uit de ingevulde en ondertekende aangiftebiljetten inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor de jaren 2000 en 2001. 
    
    2.9. Met dagtekening 20 januari 2004 heeft de inspecteur in de in geschil zijnde uitspraken overwogen dat het bezwaar niet tijdig is ingediend, dat hij belanghebbende daarom niet-ontvankelijk in zijn bezwaar verklaart, dat hij het bezwaar toch heeft beoordeeld en afwijst en dat hij de aanslagen handhaaft.
    
    2.10. Belanghebbende heeft D omstreeks juni 2003 van zijn taken als belanghebbendes boekhouder ontheven. Eind 2003 heeft belanghebbende een strafrechtelijke aangifte gedaan tegen D.
    
    
    3. Geschil
    
    3.1. In geschil is of de inspecteur belanghebbende terecht niet-ontvankelijk in zijn bezwaren heeft verklaard.
    
    3.2. Tussen partijen is niet langer in geschil dat, mocht belanghebbende ontvankelijk zijn in zijn bezwaren, het belastbare inkomen voor het jaar 2000 en het belastbare inkomen uit werk en woning voor het jaar 2001 op € 18.096 respectievelijk € 45.109 moet worden vastgesteld en het premie-inkomen voor de Wet arbeidsongeschikt-heidsverzekering zelfstandigen voor die jaren op € 24.045 respectievelijk € 38.118 (het maximale premie-inkomen voor dat jaar), zodat de aanslagen in zoverre dienen te worden verminderd, alsmede dat de verzuimboeten opgelegd bij de aanslagen premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen tot nihil moeten worden verminderd. In geschil zijn dan nog de juistheid en de hoogte van de verzuimboeten opgelegd bij de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding. 
    
    
      4.2. Ter zitting heeft belanghebbende het volgende naar voren gebracht: 
      Ik stuurde de enveloppen van de Belastingdienst altijd direct door aan D. Ik weet daarom niet of bij de aanslagen een rechtsmiddelenverwijzing zat. Sinds 1991 was D mijn accountant. De eerste jaren ging dat heel goed. Bij de laatste controle, eind 2002, werd me duidelijk dat er wat problemen waren. De Belastingdienst adviseerde me na de controle, ik denk dat dat in januari of februari 2003 was, om een andere accountant te zoeken. In juni 2003 ben ik daadwerkelijk overgestapt naar mijn huidige accountant. Ik heb nog steeds niet alle stukken gehad van D. Er is voor het jaar 1999 wel aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan. Ik heb niet eerder boeten opgelegd gekregen dan voor 2000 en 2001. Ik heb de aan mij opgelegde voorlopige aanslagen altijd op tijd betaald.
    
    
    
      4.3. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog het volgende naar voren gebracht:
      Wij hebben overeenstemming met de inspecteur bereikt over het materiële geschil, maar niet over de ontvankelijkheid, de boeten en de proceskosten. De mogelijkheid bestaat dat D wel tijdig bezwaar heeft gemaakt, dat weet ik niet. Ik heb van de FIOD niets meer gehoord inzake de strafrechtelijke aangifte tegen D. Belanghebbende beroept zich op artikel 6:11 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
      4.4. De inspecteur heeft ter zitting nog het volgende opgemerkt:
      De aanslagen zijn toegezonden aan belanghebbende, naar ik aanneem met rechtsmiddelenverwijzing. Indien het bezwaar niet-ontvankelijk is, moet ik op grond van de daarvoor geldende voorschriften de boeten handhaven. Indien het bezwaar ontvankelijk is, lijkt me gelet op recente jurisprudentie van de Hoge Raad dat de WAZ-boeten tot nihil moeten worden verminderd en de IB-boeten moeten worden gehandhaafd. 
      Gezien de hoogte van de boeten is sprake van een vijfde verzuim. Ik weet niet wanneer de eerdere verzuimen zich hebben voorgedaan en hoeveel de boeten toen hebben bedragen, ik heb daarover geen stukken meer. Mogelijk is de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999 te laat ingediend.
    
    
     
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. De termijn voor het indienen van een bezwaarschrift bedraagt zes weken (artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht, hierna Awb). De bezwaartermijn vangt aan met ingang van de dag na die van de dagtekening van de aanslag, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking van de aanslag (artikel 6:8, eerste lid, Awb in verbinding met artikel 22j, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna Awr). Een na afloop van de termijn ingediend bezwaar is niet-ontvankelijk. De niet-ontvankelijkverklaring blijft evenwel achterwege indien redelijkerwijs niet geoordeeld kan worden dat de indiener in verzuim is geweest (artikel 6:11 Awb). Indien de bedragen van de aanslag en van de boete op één aanslagbiljet zijn vermeld, wordt het bezwaar tegen de aanslag ook steeds aangemerkt als een bezwaar tegen de boete (artikel 24a, tweede lid, Awr). 
    
    5.2. Gesteld noch aannemelijk is dat de aanslagen en de beschikkingen na hun dagtekening - 18 februari 2003 - zijn bekendgemaakt. Derhalve is de bezwaartermijn aangevangen op 19 februari 2003. Belanghebbende heeft erkend dat de bezwaarschriften tegen de aanslagen niet op een eerdere datum dan op 22 augustus 2003 zijn ingediend. Derhalve zijn de bezwaren ruimschoots na afloop van de daarvoor gestelde termijn ingediend. 
    
    5.3. Belanghebbende stelt dat hij de aanslagen en de boetebeschikkingen direct na ontvangst heeft doorgezonden aan zijn toenmalige gemachtigde, D, dat vervolgens D heeft verzuimd tijdig in bezwaar te komen en dat dit het gevolg was van psychische problemen van D. Het Hof heeft geen reden belang-hebbendes voorgaande stellingen niet aannemelijk te achten. De inspecteur heeft deze ook niet betwist. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat het handelen van D niet aan hem, belanghebbende, kan worden toegerekend. Belanghebbende beroept zich in dit verband op artikel 6:11 Awb. De inspecteur bestrijdt dat de gedragingen van D niet aan belanghebbende zijn toe te rekenen.
    
    5.4. In het algemeen, ook bij een termijnoverschrijding als de onderhavige, wordt het handelen, daaronder begrepen het nalaten tijdig in bezwaar te gaan, van een gemachtigde of wettelijk vertegenwoordiger van een belastingplichtige toegerekend aan de belastingplichtige. Het doet derhalve in beginsel niet terzake of de niet-tijdige indiening van een bezwaarschrift een verzuim van een gemachtigde is of van de belastingplichtige zelf. Echter, ingeval een belastingplichtige aan wie een boete is opgelegd, gemotiveerd stelt dat de termijnoverschrijding niet aan hem of zijn gemachtigde kan worden toegerekend, verklaart de inspecteur hem ontvankelijk in zijn bezwaar, tenzij de inspecteur aantoont dat deze stelling van belanghebbende niet juist is (paragraaf 17 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998, hierna: BBBB 1998). Derhalve moet de regel volgens welke een na afloop van de gestelde termijn gemaakt bezwaar niet-ontvankelijk is, buiten toepassing blijven indien de belastingplichtige aan wie een boete is opgelegd, stelt dat, en op welke grond, de termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen; de niet-ontvankelijkheid kan alsdan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van deze stelling wordt bewezen.
    
    5.5. Nu een aanslag en de tegelijk daarmee genomen boetebeschikking sinds 1 januari 1998 twee aparte beschikkingen vormen, noopt het voorgaande, in gevallen dat bezwaar wordt gemaakt tegen een aanslag en een boetebeschikking en de wettelijke bezwaartermijn is overschreden, in beginsel steeds tot een afzonderlijke beoordeling van de ontvankelijkheid van het bezwaar tegen de aanslag en van dat tegen de boetebeschikking. 
    
    De aanslagen
    
    
      5.6.1. Voor de beoordeling van de ontvankelijkheid van de bezwaren tegen de onderhavige aanslagen is van belang het antwoord op de vraag of belanghebbendes toenmalige gemachtigde, D, verschoonbaar (in de zin van artikel 6:11 Awb)  in verzuim is geweest. Tussen partijen staat immers vast dat belanghebbende de aanslagen op de normale wijze aan D heeft doen toekomen en dat het aan D is te wijten dat de bezwaren te laat zijn ingediend. Dat D gedurende de desbetreffende periode (aanvang 2003 tot en met september 2003) psychische problemen zou hebben gehad, acht het Hof niet een tot verschoonbaarheid van het verzuim leidende omstandigheid, nu niet aannemelijk is gemaakt dat die problemen dusdanig waren dat het verzuim redelijkerwijs niet aan D kan worden toegerekend. Andere omstandigheden die tot verschoonbaarheid van het verzuim van D zouden kunnen leiden zijn niet gesteld of gebleken. 
      Het verzuim van D dient in beginsel te worden toegerekend aan belanghebbende. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld die ertoe zouden kunnen leiden dat dit in het onderhavige geval anders zou moeten zijn. Ook overigens heeft belanghebbende niets gesteld waaruit zou kunnen volgen dat hij ter zake van de termijnoverschrijding niet in verzuim zou zijn. De enkele omstandigheid dat hij op het handelen van zijn gemachtigde vertrouwde, is daartoe onvoldoende.
    
    
    5.6.2. Uit het voorgaande volgt dat de bezwaren tegen de aanslagen niet-ontvankelijk zijn. De desbetreffende uitspraken van de inspecteur blijven in stand. In dit verband merkt het Hof nog op dat de inspecteur heeft toegezegd de aanslagen ambtshalve te zullen verminderen tot de in 3.2 genoemde bedragen. 
    
    De boetebeschikkingen
    
    5.7.1. Belanghebbende heeft in zijn bezwaarschriften tegen de aanslagen, bestaande uit de ingediende aangiftebiljetten, niet expliciet tevens bezwaar gemaakt tegen de tegelijk daarmee opgelegde boeten. Nu de bedragen van de aanslagen en die van de boeten echter steeds op één aanslagbiljet zijn vermeld, worden de bezwaren tegen de aanslagen ook aangemerkt als bezwaren tegen de tegelijk daarmee opgelegde boetebeschikkingen. Blijkens aanhef en inhoud van de uitspraken van 20 januari 2004 heeft de inspecteur deze ‘gefingeerde’ bezwaren tegen de boetebeschikkingen niet onderkend en daarop dus geen - expliciete - uitspraak gedaan. Het is derhalve de vraag of belanghebben-des beroepen betreffende de boetebeschikkingen zijn gericht tegen enige voor beroep vatbare uitspraak van de inspecteur, althans of belanghebbende in deze beroepen kan worden ontvangen.
     
    
      5.7.2. Het Hof overweegt als volgt. Uit de wetsgeschiedenis van artikel 24a, tweede lid, Awr blijkt dat zijn strekking is te voorkomen dat belastingplichtigen onnodig niet-ontvankelijk worden verklaard als zij niet specifiek bezwaar hebben gemaakt tegen de boete maar wel tegen de aanslag (amendement B.M. de Vries c.s., kamerstukken II 1997/98, 24 800, nr. 10). Uit de geschiedenis van de Wet van 15 december 2004 tot Wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten in verband met de invoering van beroep bij de rechtbank, alsmede van hoger beroep bij het gerechtshof, in belastingzaken, Stb. 2004, 672 (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties) volgt voorts dat een belastingplichtige de boete ook voor het eerst in beroep (of in hoger beroep) expliciet ter discussie kan stellen, omdat hij geacht wordt de boete reeds in bezwaar te hebben bestreden, en dat het in dit verband geen verschil maakt of de inspecteur in de uitspraak op bezwaar al dan niet expliciet op de boete is ingegaan (Nota n.a.v. het verslag, kamerstukken II 2003-2004, 29 251, nr. 6). 
      Gelet op deze toelichtingen van de wetgever moeten de uitspraken van 20 januari 2004 naar het oordeel van het Hof geacht worden mede betrekking te hebben op de boetebeschikkingen. Belanghebbende is alsdan ontvankelijk in zijn desbetreffende beroepen.
    
    
    5.8.1. Thans komt het Hof toe aan de beoordeling van de ontvankelijkheid van belanghebbendes bezwaren tegen de boetebeschikkingen. Daarvoor is van belang dat belanghebbende heeft gesteld dat hij ten tijde van het (ver)lopen van de bezwaartermijn in redelijkheid op de deskundigheid van D vertrouwde en ook mocht vertrouwen, zodat hij er ook niet aan behoefde te twijfelen dat D namens hem tijdig in bezwaar zou komen, voor zover dat nodig was, en dat op die gronden het verzuim van D niet aan hem kan worden toegerekend. De inspecteur stelt dat belanghebbende reeds eerder moest twijfelen aan het functioneren van D, daarmee onder meer doelend op de omstandigheid dat de aanslagen en boetebeschikkingen zijn opgelegd na het boekenonderzoek naar aanleiding waarvan belanghebbende op de hoogte had kunnen zijn van het onvoldoende functioneren van D (zie 2.4.). 
    
    5.8.2. Nu belanghebbende gemotiveerd stelt dat de termijnoverschrijding niet aan hem kan worden toegerekend is hij, gelet op paragraaf 17 van het BBBB 1998, ontvankelijk in zijn bezwaar, tenzij de inspecteur aantoont dat deze stelling niet juist is. Blijkens het controlerapport van 31 januari 2003 heeft D namens belanghebbende de administratie over de jaren 1999 en 2000 onjuist gevoerd, over die jaren onjuiste jaarstukken opgesteld en, na daartoe door de Belastingdienst in de gelegenheid te zijn gesteld, geen verbeterde jaarstukken opgesteld, alsmede onjuiste belastingaangiften ingediend. Belanghebbende heeft op geloofwaardige wijze verklaard dat hij niet wist dat D namens hem onjuist had gehandeld. 
     
    
      Daartegenover staat vast dat de inspecteur dan wel de ontvanger belanghebbende op enig moment het - mondelinge - advies heeft gegeven een andere gemachtigde te zoeken. Uit hetgeen belanghebbende ter zitting heeft verklaard (zie 4.2.) maakt het Hof op dat de Belastingdienst (inspecteur of ontvanger) belanghebbende in februari 2003 voor D heeft ’gewaarschuwd’ als hiervoor bedoeld. De boetebeschikkingen zijn met dagtekening 18 februari 2003 genomen en, naar mag worden aangenomen, kort daarna door belanghebbende ontvangen en aan D doorgestuurd. 
      Indien, veronderstellenderwijs, wordt aangenomen dat belanghebbende de waarschuwing van de Belastingdienst toen nog niet had gehad, had hij naar het oordeel van het Hof bij ontvangst van die waarschuwing, gezien in samenhang met het reeds in het controlerapport gestelde, zodanig aan de deskundigheid van zijn toenmalige gemachtigde moeten twijfelen dat hij niet (langer) zonder meer op de fiscale aanvaardbaarheid van diens gedragingen mocht vertrouwen, in die zin dat hij er niet zonder meer op mocht vertrouwen dat D de boetebeschikkingen naar behoren, althans op formeel juiste wijze zou hebben bestreden of nog zou bestrijden. Het had mitsdien op de weg van belanghebbende gelegen om binnen redelijke termijn maatregelen te nemen teneinde zeker te stellen dat - minst genomen - tijdig bezwaar tegen de beschikkingen zou zijn of worden gemaakt. In dat geval zou een eventuele termijnoverschrijding naar het oordeel van het Hof nog verschoonbaar (in de zin van artikel 6:11 Awb) zijn geweest - ook al moet worden aangenomen dat de waarschuwing belanghebbende in ieder geval ruimschoots vóór het verlopen van de bezwaartermijn had bereikt. Belanghebbende heeft echter, naar hij heeft verklaard, tot juni 2003 ‘stilgezeten’ en eerst toen de vorenbedoelde maatregelen genomen. Onder deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat sprake is van een termijnoverschrijding welke niet aan belanghebbende kan worden toegerekend. Dat D reeds gedurende ruim 12 jaren vele aangiften ten name van belanghebbende had verzorgd en dat op die aangiften (met uitzondering van de aangiften betreffende de jaren 1999 en 2000), en daarmee op de fiscale deskundigheid van D, kennelijk niets was aan te merken, maakt zulks niet anders. 
    
    
    5.9. Op grond van het voorgaande acht het Hof bewezen dat belanghebbende ter zake van het maken van bezwaar tegen de boetebeschikkingen in redelijkheid niet op (de fiscale aanvaardbaarheid van) het handelen van D mocht vertrouwen. Het verzuim van D moet ook voor wat betreft de ontvankelijkheid van de boetebeschikkingen worden toegerekend aan belanghebbende. Belanghebbendes bezwaren tegen de boetebeschikkingen zijn derhalve niet ontvankelijk. De desbetreffende uitspraken op bezwaar moeten in stand blijven en het Hof komt niet toe aan de beoordeling van belanghebbendes grieven tegen de boetebeschikkingen. 
    
    
    6. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor de veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
     
    7. Beslissing
    
    Het Hof verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 23 februari 2005 door mr. E.F. Faase, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. T.N. van Rijn als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.