ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ5016, Gerechtshof Amsterdam, 06-08-2009, 08/00738
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2009-08-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende doet aan personeelsbemiddeling en verleent diensten betreffende advisering en outplacement. De werknemers hebben o.g.v. de arbeidsovereenkomst recht op een netto-onkostenvergoeding per maand. Deze vergoeding wordt maandelijks betaald. 
        Die vergoedingen dienen met inachtneming van het arrest HR 23 januari 2009, nr 07/13 576 geheel tot het loon te worden gerekend: voor de jaren 2000 t/m 2002 vanwege het gebrek aan enige specificatie van die vergoe-dingen naar veronderstelde omvang per kostencategorie en voor twee volgende jaren omdat voor de procentuele onderverdeling onderbouwing ontbreekt en deze dus niet valt aan te merken als een per kostencategorie vooraf of uiterlijk op het moment van betaling naar veronderstelde omvang gespecificeerde vaste vergoeding. 
        Geen handelen in strijd met artikel 67k of 67m AWR. Geen pleitbaar standpunt. Grove schuld treft belanghebbende zelf voor alle jaren.  De naheffingsaanslag inclusief bruteringsdeel vormt grondslag voor de boete. Boete is passend en geboden maar wordt verminderd vanwege overschrijding van de redelijke termijn

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk 08/00738
      uitspraak: 6 augustus 2009 
    
    
    uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      X B.V. te P
      belanghebbende,
      gemachtigde mr. A.J.J. Glas Fb
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 07/7947 van de Rechtbank Haarlem in het geding tussen 
    
    belanghebbende
    
    en 
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Midden/kantoor Haarlem
      de inspecteur.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak van 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004 met aanslagnummer 8088.10.935.A.01.450.1 een naheffingsaanslag opgelegd in de loonbelasting/premie volksverzekeringen van  € 103.436. Tegelijk met het opleggen van de belastingaanslag heeft de inspecteur aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 37.911 en bij beschikking € 10.944 aan heffingsrente in rekening gebracht.. 
      Na bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 16 oktober 2007 de naheffingsaanslag gehandhaafd en de boete wegens overschrijding van de redelijke termijn verminderd tot 
      € 12.425 + € 12.052 =) € 24.477. Bij uitspraak van 16 juni 2008,  heeft de rechtbank het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
    
    
    Tegen deze uitspraak is hoger beroep ingesteld bij brief van 10 juli 2008, bij het Hof ingekomen op 11 juli 2008, en aangevuld bij brief van 10 september 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 6 juli 2009 een nader stuk ingediend waarvan een kopie is verzonden aan de inspecteur
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juli 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. Belanghebbende houdt zich bezig met het bemiddelen van personeel voor tijdelijke en vaste functies voor de overheid en voor non-profit instellingen door middel van werving en selectie van personeel en detachering. Daarnaast verleent belanghebbende diensten op het gebied van advisering en outplacement en wat daarmee samenhangt.
    
    
      2.2. Aan haar werknemers betaalde belanghebbende in het naheffingstijdvak maandelijks een vaste onkostenvergoeding. 
      In antwoord op vragen van de inspecteur gesteld bij brief van 10 september 2004 heeft belanghebbende te kennen gegeven aan 31 werknemers een dergelijke vaste vergoeding te betalen. Zij onderkent daarbij drie functiegroepen te weten:
      vestigingsmanagers (vaste vergoeding variërend van € 90 tot € 135),
      senior adviseurs (vaste vergoeding variërend van € 68 tot € 90), en
      adviseurs (vaste vergoeding variërend van € 45 tot € 68).
      Op de vraag “Zijn de vaste onkostenvergoedingen naar aard (kostensoort) en veronderstelde omvang gespecificeerd?”, heeft belanghebbende geantwoord:
      “maaltijden/kleine kosten onderweg		40%
      gebruik mobiel					30%
      thuisgebruik kantoorart./afschrijving pc  	20%
      representatie/vakliteratuur/lidmaatschappen       10%”
      (hierna: de procentuele onderverdeling).
      Daarbij heeft hij aangegeven dat de bedragen van de vaste vergoeding zijn gebaseerd op ervaringscijfers en intern onderzoek.
    
    
    2.3. In de arbeidsovereenkomsten is vastgelegd dat de desbetreffende werknemer recht heeft op een bepaalde netto-onkostenvergoeding per maand.
    
    
      2.4. In paragraaf 9.3 van het Handboek personeel van belanghebbende (in de stukken ook: handboek arbeidsvoorwaarden, hierna: het handboek), is onder meer vermeld:
      “Onkostenvergoeding
      De netto onkostenvergoeding is ten behoeve van telefoon- en internetgebruikskosten vanuit privé, parkeerkosten, kleine reis- en verblijfkosten, kantoorbenodigdheden, representatiekosten en mobiele telefoonkosten.”
      en
      “Onkosten/declaraties
      Onkosten die voor zakelijke doeleinden gemaakt worden, worden (…) vergoed. Via een declaratieformulier dient iedere medewerker in de maand volgend op de maand waarin de kosten gemaakt zijn aan te geven wat er gedeclareerd wordt”.
    
    
    
      2.5. In 2002 is er bij belanghebbende een looncontrole uitgevoerd door het UWV Gak  (hierna: UWV). Blijkens het ter zake opgemaakte rapport d.d. 12 december 2002 heeft de controle ‘betrekking op de (…) jaren 1997 t/m/ 2000”en is “gecontroleerd (…) het jaar 2000, dat als basis voor de andere jaren geldt”.
      Met betrekking tot ‘onkostenvergoedingen’ vermeldt het rapport:
      “De vergoedingen boven f. 200 zijn niet ter discussie gesteld, omdat de betrokkenen allen een inkomen genieten dat boven het maximum premieloon SVW ligt. Van de overigen hebben een aantal representanten gedurende de periode 1-9-2002 t/m 30-11-2002 hun uitgaven bijgehouden, ten einde een beeld te verkrijgen m.b.t. de hoogte van de vergoedingen”.
      Als “conclusie onderzoek” meldt het rapport: 
      “Het verleden kan (op een enkel geval na) voor akkoord genomen worden, omdat de genoemde zaken in het controlejaar niet of nauwelijks gedeclareerd werden.
      Naar de toekomst (vanaf  1-1-2003) is er weinig of geen ruimte voor een onbelaste vergoeding, omdat (…) de frequentie van de wel in een vaste vergoeding thuishorende onkosten dusdanig laag (meestal niet meer dan 1 post per week) is, dat het niet reëel is om hiervoor een vaste vergoeding aan te houden”.
    
    
    2.6. De procentuele onderverdeling is op enig moment als bijlage bij het handboek gevoegd. 
    
    
      2.7. Bij haar pleidooi in eerste aanleg heeft belanghebbende de resultaten van een volgens belanghebbende in 2002 onder zeven werknemers gehouden onderzoek naar (de verdeling van) de kosten overgelegd. De gepresenteerde uitkomsten daarvan zijn als volgt:
      Representatie		59%
      Kosten onderweg	22%
      Vakliteratuur		6%
      Lidmaatschappen	0%
      Telefoon/internet	6%
      Kantoorkosten		3%
      Overig			4%.
    
    
    
      2.8. Over de maanden oktober 2006 tot en met januari 2007 is door belanghebbende een onderzoek gedaan onder 18 werknemers. Volgens belanghebbende zijn de uitkomsten daarvan als volgt:
      Representatie		14,94%
      Kosten onderweg	32,26%
      Vakliteratuur		7,26%
      Lidmaatschappen	1,89%
      Telefoon/internet	30,07%
      Kantoorkosten		3,88%
      Overig			9,71%.
    
    
    2.9. In 2005 heeft de Belastingdienst bij belanghebbende een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de “betaalde vaste algemene onbelaste onkostenvergoedingen”. Het onderzoek is begonnen op 13 september 2005. Het ter zake opgemaakte controlerapport is gedagtekend 13 december 2005. In het rapport wordt geconcludeerd dat niet aan de formele voorwaarden voor het toekennen van belastingvrije vaste vergoedingen is voldaan en dat de vergoedingen belast zijn.
    
    
      2.10. Een concept van het controlerapport van de Belastingdienst is op 4 oktober 2005 toegezonden aan belanghebbende. De bijgevoegde brief van de inspecteur vermeldt:
      “Betreft
      Controle kostenvergoedingen en kennisgeving art. 67k Algemene Wet inzake Rijksbelastingen”.
      In deze brief wordt onder “4. Boete” aangegeven dat en waarom de inspecteur belanghebbende met betrekking tot 2000 tot en met 2002 laakbare onachtzaamheid en met betrekking tot 2003 en 2004 voorwaardelijke opzet verwijt en waarom hij voornemens is over de jaren 2000, 2001 en 2002 na te heffen met een boete van 25% en over de jaren 2003 en 2004 met een boete van 50%.
      De brief vermeldt tot slot onder meer.:
      “Ik stel u in de gelegenheid om vóór 1 november 2005 de voorgenomen naheffingsaanslag en de hiervoor genoemde gronden waarop mijn voornemen tot het opleggen van een boete berust gemotiveerd te betwisten”.
    
    
    2.11. Op grond van de bevindingen van het in 2005 ingestelde onderzoek heeft de inspecteur de omstreden naheffingsaanslag en boetebeschikking vastgesteld. Bij de naheffing is het gebruteerde tabeltarief (tabeltarief eindheffingen) toegepast.
    
    2.12. De dagelijkse administratie werd door belanghebbende verzorgd. Het opmaken van de jaarrekening alsmede specifieke belastingtechnische zaken van belanghebbende werden verzorgd door belastingadviseurs. De vaste vergoedingen werden via de loonadministratie betaald.
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    Tussen partijen is in geschil of de door belanghebbende toegekende vaste vergoeding tot het loon behoort. Zo die vraag bevestigend wordt beantwoord twisten partijen over de vraag of terecht een boete is opgelegd en zo ja of deze verder dient te worden verminderd. Tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft belanghebbende geen afzonderlijke grieven aangevoerd.
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Ten aanzien van de naheffing
    
    
      4.1. Ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef en letter j, onder 3º, van de Wet op de loonbelasting 1964 juncto artikel 5a van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (tekst voor 2000) respectievelijk artikel 15d van de Wet op de loonbelasting 1964 juncto artikel 47 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (tekst 2001 tot en met 2004) behoren vaste vergoedingen niet tot het loon voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd 
      Voor de toepassing van de hiervoor vermelde bepalingen (in deze uitspraak worden de voorschriften van deze bepalingen in navolging van partijen aangeduid als de ‘formele voorwaarden’) dienen vaste vergoedingen per kostencategorie vooraf of uiterlijk op het moment van betaling ervan naar aard en veronderstelde omvang te zijn gespecificeerd (vgl. HR 23 januari 2009, nr. 07/13 576, LJN BH0612). 
    
    
    4.2. Belanghebbende stelt de procentuele onderverdeling eind 2002 te hebben opgesteld. Door belanghebbende is in elk geval niet gesteld dat vóór eind 2002 enige specificatie van de vaste kostenvergoedingen naar veronderstelde omvang per kostencategorie heeft plaatsgevonden. Reeds daarom dienen de door belanghebbende in 2000, 2001 en 2002 uitbetaalde vaste vergoedingen ten volle tot het loon te worden gerekend.
    
    
      4.3. Belanghebbende stelt dat de procentuele onderverdeling is opgesteld naar aanleiding van het onder 2.5. aangehaalde UWV-onderzoek en eind 2002 als bijlage bij het handboek is gevoegd. Volgens de inspecteur is de procentuele onderverdeling pas gemaakt naar aanleiding van de onder 2.2. aangehaalde vragenbrief. 
      Het Hof zal er veronderstellenderwijs van uitgaan dat de procentuele onderverdeling eind 2002 en derhalve vóór de uitbetaling van de vaste vergoedingen in 2003 en 2004 is vastgesteld. 
      Belanghebbende heeft – ook ter zitting van het Hof – aangevoerd dat de procentuele onderverdeling met name is gebaseerd op de resultaten van het onder 2.7. gemelde onderzoek.
      De resultaten van dat onderzoek kunnen echter naar het oordeel van het Hof niet dienen als onderbouwing van de procentuele onderverdeling. Die resultaten sluiten immers in het geheel niet aan bij die onderverdeling. Zo is bijvoorbeeld het resultaat voor representatie, vakliteratuur en lidmaatschappen 59% + 6% + 0% = 65% terwijl volgens de procentuele onderverdeling slechts 10% van de kostenvergoeding daarop betrekking heeft.
      Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat de procentuele onderverdeling ook is gebaseerd op ‘ervaring en intern onderzoek’ maar zij heeft niet door overlegging van stukken of anderszins aannemelijk gemaakt dat de procentuele onderverdeling – in afwijking van de resultaten van het onder 2.7. bedoelde onderzoek – de daadwerkelijk gedane uitgaven wél op juiste wijze weerspiegelt.
      De door belanghebbende bij brief van 7 december 2005 aan de inspecteur toegezonden functiebeschrijvingen van haar werknemers en hetgeen in die brief wordt vermeld omtrent bezoeken aan cliënten, afspraken met kandidaten, gedetacheerd en interim personeel, telefonische benadering van kandidaten van huis uit en deelname aan overleggen door adviseurs, senior adviseurs en vestigingsmanagers, zijn daartoe onvoldoende.
    
    
    4.4. Aan het onder 4.3. overwogene doet het onder 2.8. gemelde onderzoek niet af, ook niet indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat de door belanghebbende gepresenteerde uitkomsten juist zijn en de uitgaven inderdaad betrekking hebben op kosten die voor vergoeding in aanmerking komen. In de eerste plaats niet omdat die steekproef is gehouden in een periode gelegen na het naheffingstijdvak en daarmee onvoldoende zegt over de kosten die gemaakt zijn in dat tijdvak. Daarbij merkt het Hof op dat belanghebbendes stelling dat de kostenstructuur in de jaren 2002 – 2006 niet is gewijzigd niet goed te rijmen is met het verschil in de gepresenteerde resultaten van de onder 2.7. en 2.8. weergegeven onderzoeken. In de tweede plaats niet omdat ook de uitkomsten van het onder 2.8. bedoelde onderzoek te veel afwijken van de procentuele onderverdeling, met name als het gaat om de kostencategorie ‘thuisgebruik kantoorart./afschrijving pc’ en ‘representatie/vakliteratuur/lid-maatschappen’.
    
    4.5. Het Hof komt dan ook tot het oordeel dat de procentuele onderverdeling in ieder geval niet kan worden aangemerkt als een per kostencategorie vooraf of uiterlijk op het moment van betaling naar veronderstelde omvang gespecificeerde vaste vergoeding zodat de vaste vergoeding reeds daarom ook voor de jaren 2003 en 2004 - met inachtneming van het onder 4.1. vermelde arrest van de Hoge Raad - geheel tot het loon moet worden gerekend.
    
    
      4.6. De rechtbank heeft ten aanzien van belanghebbendes beroep op vertrouwen dat bij haar gewekt zou zijn door het onderzoek van het UWV  overwogen (in overweging 4.4.):
      “Eiseres (Hof: belanghebbende) beroept zich op het vertrouwensbeginsel met de stelling dat de in geding zijnde vergoedingen voor de jaren 2000 tot en met 2002 door het UWV zijn geaccepteerd en dat verweerder (Hof: de inspecteur) na het uitkomen van het rapport van het UWV geen actie heeft ondernomen. Voor zover eiseres hiermee betoogt dat verweerder aan dit oordeel van het UWV is gebonden, kan de rechtbank eiseres hierin niet volgen. De belastingdienst en het UWV beschikken immers ieder over hun eigen bevoegdheden ten aanzien van de heffing loonbelasting respectievelijk de premieheffing werknemersverzekeringen. De wijze waarop de bedrijfsvereniging ten aanzien van de premieheffing werknemersverzekeringen bepaalde vergoedingen al dan niet in de heffing betrekt is dan ook niet beslissend voor de heffing van de loonbelasting. Daaraan doet het gecoördineerde loonbegrip van artikel 4 CSV / artikel 10 Wet LB niet af. Alleen indien er sprake is van een gezamenlijke controle van de fiscus en het UWV zou dit anders kunnen liggen, maar daarvan is in het onderhavige geval geen sprake. Het door het UWV gewekte vertrouwen strekt zich dus niet uit tot het handelen door de fiscus.  Ook kan niet worden gezegd dat verweerder gehouden was direct na het uitkomen van het rapport van het UWV actie te ondernemen en dat zij, nu zij dit heeft nagelaten, thans geen recht meer heeft op het zelf uitvoeren van een controleonderzoek.
      Het beroep op het  vertrouwensbeginsel wordt derhalve verworpen.”
      Daarmee heeft de rechtbank naar ’s Hofs oordeel op goede gronden een juiste beslissing genomen.
    
    
    4.7. Belanghebbende heeft ter zitting te kennen gegeven niet langer te overwegen de nageheven loonheffing te verhalen. Het Hof is van oordeel dat nu met de werknemers overduidelijk een netto kostenvergoeding is overeengekomen, de mogelijkheid tot verhaal ook van aanvang af heeft ontbroken. De inspecteur heeft dan ook terecht het gebruteerde tabeltarief toegepast.
    
    Ten aanzien van de boete
    
    4.8. Met de toezending van de onder 2.10. aangehaalde brief heeft de inspecteur voldaan aan het voorschrift van artikel 67k van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR). Het Hof vermag niet in te zien waarom de omstandigheid dat bij die brief een concept van het controlerapport is gevoegd tot een ander oordeel zou moeten leiden. Belanghebbendes betoog dat zij door het niet naleven van artikel 67k AWR in haar positie is geschaad, is dan ook niet juist evenals haar betoog dat haar “niet de mogelijkheid zou zijn geboden oplegging van de boete te bestrijden”.  
    
    
      4.9. Voor zover belanghebbende het standpunt inneemt dat de boete moet vervallen omdat er geen afzonderlijk boetedossier is aangelegd, is dat standpunt onjuist. Alle de boete betreffende stukken, waaronder prints van de e-mail met betrekking tot het boeteadvies, behoren tot de gedingstukken en belanghebbende heeft daar in de verschillende fasen van het geding op kunnen reageren. Indien een persoon die een bestuurlijke boete krijgt opgelegd meent dat sprake is van een pleitbaar standpunt of de inspecteur ten onrechte niet of te weinig rekening heeft gehouden met strafverminderende (‘verzachtende’) omstandigheden en/of de boete disproportioneel is, kan hij dat in de loop van het geding naar voren brengen gelijk ook belanghebbende dat heeft gedaan.
      De stukken van het geding bieden voorts geen aanwijzing dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met artikel 67m AWR door belanghebbende inzage te weigeren in gegevensdragers die betrekking hebben op de boete hoewel zij daarom wel zou hebben verzocht.
    
    
    
      4.10. Belanghebbende heeft in 2000, 2001 en 2002 vaste kostenvergoedingen uitbetaald zonder dat deze op enigerlei wijze naar veronderstelde omvang waren gespecificeerd. Van belanghebbende mocht worden verwacht dat zij zich, alvorens structureel betalingen aan haar werknemers te verrichten zonder loonheffing in te houden, informeert over de fiscale aanvaardbaarheid daarvan. Zou zij dit hebben gedaan dan zou (vrijwel) onmiddellijk naar voren zijn gekomen dat haar handelwijze ten aanzien van de vaste vergoedingen onjuist was. Van een objectief gezien redelijkerwijs verdedigbaar (een ‘pleitbaar’) standpunt is dan ook geen sprake. Belanghebbende heeft dermate onachtzaam gehandeld dat haar een in laakbaarheid aan opzet grenzend verwijt treft. Dit verwijt treft belanghebbende zelf en niet degene die zij heeft ingeschakeld voor het verzorgen van haar belastingtechnische zaken. Het desbetreffende kantoor heeft immers geen enkele bemoeienis gehad met het vaststellen van de vaste vergoedingen. Gesteld noch gebleken is dat dit kantoor ter zake om advies is gevraagd of zich anderszins jegens belanghebbende heeft uitgelaten over de (formele) voorwaarden die verbonden zijn aan het onbelast kunnen uitbetalen van vaste onkostenvergoedingen. 
      De inspecteur verwijt belanghebbende dan ook met betrekking tot de jaren 2000, 2001 en 2002 terecht grove schuld.
    
    
    
      4.11. Het gegeven dat eind 2002 het UWV-rapport is uitgebracht maakt naar het oordeel van het Hof, anders dan in de visie van de inspecteur en de rechtbank, niet dat belanghebbende met betrekking tot de jaren 2003 en 2004 een zwaarder verwijt – dat van (voorwaardelijk) opzet – valt te maken. Daarbij heeft het Hof in het bijzonder in aanmerking genomen dat in dat rapport niet wordt ingegaan op de formele vereisten verbonden aan het onbelast uitbetalen van vaste vergoedingen. Het gaat voorts te ver om aan de omstandigheid dat het UWV-rapport ‘weinig of geen’ ruimte ziet voor een onbelaste vergoeding de conclusie te verbinden dat een inhoudingsplichtige die zodanige ruimte wel ziet en een dergelijke vergoeding wel betaalt (voorwaardelijk) opzet heeft indien in rechte komt vast te staan dat niet onbelast mocht worden betaald omdat niet aan de formele voorwaarden is voldaan.
      Belanghebbende treft ten aanzien van de jaren 2003 en 2004 echter wel het verwijt van grove schuld, ook indien de procentuele onderverdeling eind 2002 is gemaakt. Het Hof is immers van oordeel dat voor de procentuele onderverdeling een deugdelijke basis volstrekt ontbreekt. De situatie in de jaren 2003 en 2004 is daarmee in wezen niet anders dan die in de jaren 2000, 2001 en 2002.
    
    
    4.12. Nu er in dezen terecht sprake is van directe brutering omdat verhaal op de werknemers van aanvang af onmogelijk was, wordt de grondslag voor de boete gevormd door de gehele naheffingsaanslag, inclusief het daarin begrepen ‘bruteringsdeel’.
    
    4.13. Het Hof acht – daargelaten de hierna te bespreken overschrijding van de redelijke termijn – een boete van 25 % in dezen passend en geboden. Het Hof acht zodanige boete niet disproportioneel ten opzichte van de uitbetaalde vergoedingen. In de omstandigheid dat het UWV-rapport geen melding maakt van de formele voorwaarden ziet het Hof in het licht van hetgeen hij heeft overwogen onder 4.10. geen strafverminderende omstandigheid. Nu het voor de loonadministratie ingeschakelde kantoor geen bemoeienis heeft gehad met het vaststellen van de vergoedingen kan ook het uitblijven van opmerkingen van dat kantoor met betrekking tot de (on)belastbaarheid van de vergoedingen niet als strafverminderend worden gezien.
    
    
      4.14. De ‘criminal charge’ vangt in dezen aan met de verzending van de onder 2.10. gemelde brief derhalve op 4 oktober 2005. Nu de rechtbank pas op 16 juni 2008 uitspraak heeft gedaan is de redelijke termijn overschreden.
      Voor het bieden van compensatie ten aanzien van de uit de overschrijding van de redelijke termijn voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM hanteert het Hof de volgende uitgangspunten (vgl. Hof Amsterdam, 2 juli 2009, nr. 04/03329, LJN BJ1298, overweging 5.7.3.7):
    
    
    
      -De boete wordt niet verminderd indien deze minder bedraagt dan € 200. In dat geval wordt volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden. 
      - In alle andere gevallen wordt de vermindering bepaald met behulp van de volgende tabel: 
    
    
    
      Overschrijding redelijke termijn   	Vermindering   	Maximale vermindering 
      0 tot 6 maanden  			 5 % 		 €   2.500 
      6 tot 12 maanden  			10 %  		 €   5.000 
      1 tot 2 jaren 			             15 %  		 € 10.000 
      2 jaren en meer  			20 % 		 € 20.000
    
    
    In dezen is de termijn tot het doen van de uitspraak van de rechtbank met meer dan zes maar met minder dan 12 maanden overschreden. De op zichzelf passende boete van 25% van € 103.436 = € 25.859, dient derhalve te worden verminderd tot € 23.273. Noch het tijdsverloop na het instellen van hoger beroep, noch de totale behandelingsduur van de zaak tot de uitspraak van het Hof geeft aanleiding tot verdere vermindering van de boete.
    
    Slotsom
    
    4.15. De slotsom is dat het hoger beroep in zoverre gegrond is dat de boete moet worden verminderd tot € 23.273. De uitspraak van de rechtbank kan om die reden niet in stand blijven.
    
    
    5. Kosten
    
    Belanghebbende heeft  recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties en op vergoeding van de kosten op de voet van artikel 8:75 Awb. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding wegens verleende rechtsbijstand gesteld op € 1.288 (indienen beroepschrift, indienen beroepschrift in appèl, verschijnen ter zitting van de rechtbank en het Hof; dat is 4 punten maal € 322 met wegingsfactor 1).
    
    
    6. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover die betrekking heeft op de boetebeschikking;
      -	handhaaft de uitspraak op bezwaar voor het overige;
      -	vermindert de boete tot € 23.273;
      -	veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.288;
      -	gelast dat de inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door haar voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal 
      € 718. 
    
    
    Aldus gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, A.M. van Amsterdam en D.V.E.M. van der Wiel–Rammeloo leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op 6 augustus 2009 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.