ECLI:NL:RBSGR:2007:BC0634, Rechtbank 's-Gravenhage, 22-11-2007, AWB 06/6842
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2007-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omkering bewijslast, toepassing van het anoniementarief en brutering van de nettolonen. De boete is vernietigd omdat de stelling dat de grove schuld bij eiseres ligt, in het licht van het arrest van de HR van 1 december 2006, nr. 40.369, niet op voldoende feiten is gebaseerd.

RECHTBANK S-GRAVENHAGE
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/6842
    
    
    Uitspraakdatum: 22 november 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [X.] V.O.F., gevestigd te [Z.], eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te [P.], verweerder.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen ten bedrage van € 477.679 opgelegd inclusief heffingsrente, alsmede bij beschikking een boete van € 5.909.
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 1 juli 2006 de naheffingsaanslag verminderd naar een bedrag van € 462.525 inclusief heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. 
    
    
      1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 11 augustus 2006, ontvangen bij de rechtbank op 
      15 augustus 2006, beroep ingesteld. 
    
    
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
      1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 september 2007 te 's-Gravenhage. 
      Eiseres is daar vertegenwoordigd door haar firmant [X.], bijgestaan door mr. A.H.G. Katz. Namens verweerder zijn verschenen mr. L.W.J. Konings en mr. G.M. Dingemanse. 
    
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1. Eiseres exploiteert een uitzendbureau in de agrarische- en tuinbouwsector. De onderneming werd in eerste instantie gedreven in de vorm van een eenmanszaak maar is omgezet in een vennootschap onder firma. De vennoten zijn [X.] en [X.Y.]. De contactpersoon van de onderneming is de heer [X.]. Eiseres maakte in de onderhavige jaren gebruik van administratiekantoor “[administratiekantoor]”. Dit kantoor verzorgde de dagelijkse administratie en alle fiscale aangiften. 
    
    2.2. De gewerkte uren van de werknemers werden bijgehouden op week-urenbriefjes. Deze briefjes werden blanco verstrekt aan de opdrachtgevers en bestonden uit twee exemplaren. Het witte exemplaar was bestemd voor de opdrachtgever en het roze afschrift was bestemd voor de administratie van eiseres. 
    
    2.3. Door het Westland Interventie Team zijn bij een aantal opdrachtgevers van eiseres in 2001 en 2002 waarnemingen ter plaatse uitgevoerd. Naar aanleiding van de bevindingen die hieruit zijn voortgekomen, is bij eiseres een controle loonheffing door de Belastingdienst gestart. Van deze controle is op 17 maart 2005 een rapport uitgebracht. Tevens heeft de FIOD-ECD een strafrechtelijk onderzoek gestart. Het controlerapport, alsmede de processen verbaal van het verhoor maken in kopie deel uit van de stukken. 
    
    2.4. Tijdens het onderzoek zijn slechts van een aantal weken in 2001 en 2002 de roze afschriften van de week-urenbriefjes in de administratie van eiseres aangetroffen. De loonadministratie wijkt af van de administratie van de opdrachtgevers. In 2001 komen 40.569 uren niet overeen. In 2002 zijn dat 20.587 uren. De identiteit van de personen die het werk feitelijk hebben verricht is niet meer met zekerheid vast te stellen nu daarvan in de administratie geen identiteitsbewijzen aanwezig waren. Van vier personen was de identiteit niet vastgesteld conform de daarvoor geldende voorschriften. 
    
    2.5. Bij het administratiekantoor zijn door eiseres opgemaakte, handgeschreven manurenstaten aangetroffen. Eiseres heeft verklaard dat deze staten zijn ingevuld aan de hand van de roze afschriften. De manurenstaten vormen de basis voor de berekening van de maandelijkse aangifte loonheffing door het administratiekantoor. 
    
    2.6. De lonen werden per kas uitbetaald. Tijdens het onderzoek is gebleken dat kwitanties in de kasadministratie ontbreken. Voorts stemt in het jaar 2001 en 2002 het totaal van de afdrachten loonheffing niet overeen met het totaal aan ingehouden loonheffing op de jaaropgaven. 
    
    2.7. Op grond van de bevindingen uit het controlerapport is met dagtekening 26 april 2005 aan eiseres een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. De naheffing bedraagt over het jaar 2001 en 2002 € 278.508 respectievelijk € 155.988. De heffingsrente bedraagt over het jaar 2001 en 2002 € 30.980 respectievelijk € 12.203. De boete bedraagt € 5.909 en ziet op het afdrachtverschil ten bedrage van € 23.636 dat betrekking heeft op het jaar 2002. Het afdrachtverschil dat betrekking heeft op het jaar 2001 is in een andere, hier niet in geding zijnde, naheffing begrepen. Bij berekening van de naheffingsaanslag is uitgegaan van brutering van de nettolonen met toepassing van het anoniementarief.
    
    2.8. Eiseres is in de bezwaarfase, bij monde van firmant [X.], door verweerder gehoord en heeft inzage gehad in de stukken. 
    
    3. Geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder terecht het anoniementarief heeft toegepast, of hij terecht is uitgegaan van nettoloonafspraken en of hij terecht de te weinig ingehouden loonheffing direct heeft gebruteerd. Voorts is in geschil of verweerder terecht een boete heeft opgelegd over het afdrachtverschil. 
    
    3.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag en de boete onvoldoende zijn gemotiveerd. Ook de uitspraak op bezwaar is onvoldoende gemotiveerd. Eiseres stelt dat sprake is van brutoloonafspraken en dat de naheffingsaanslag dient te worden verlaagd. Ter onderbouwing van deze stelling heeft eiseres een berekening overgelegd die door B&A Oost B.V. is opgemaakt. Uit het stuk is weliswaar af te leiden dat het anoniementarief dient te worden toegepast, echter de berekening gaat uit van de stelling dat sprake was van brutoloonafspraken. Eiseres concludeert dat de naheffing voor het jaar 2001 en 2002 dient te worden gesteld op € 72.010 respectievelijk € 38.547. Eiseres stelt dat beide bedragen kunnen worden verhaald op de werknemers. Voorts stelt eiseres zich op het standpunt dat de boete dient te worden vernietigd aangezien zij te goeder trouw heeft gehandeld. 
    
    3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Hij stelt zich op het standpunt dat de naheffing, de boete en de uitspraak op bezwaar voldoende zijn gemotiveerd. Er is sprake van grond voor omkering en verzwaring van de bewijslast, de naheffingsaanslag is in redelijkheid opgelegd en in bezwaar is niet aangetoond dat deze onjuist zou zijn. 
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Omkering bewijslast
    
    4.1. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de administratie van eiseres zodanige gebreken vertoont dat deze niet voldoet aan de daaraan in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) gestelde eisen. Op grond van artikel 25, zesde lid, AWR heeft verweerder bij de uitspraak op bezwaar geconcludeerd tot omkering en verzwaring van de bewijslast. 
    
    4.2. Artikel 52, eerste lid, AWR bepaalt dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. 
    
    4.3. In het naar aanleiding van voornoemd boekenonderzoek opgemaakte controlerapport van 17 maart 2005 is met betrekking tot de administratie van eiseres onder meer het volgende opgemerkt:
    
    
      "... De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht. De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard:
      - werkbriefjes
      De schriftelijke waarschuwing is als bijlage 1 bij het rapport opgenomen. 
      Belastingplichtige is gewezen op de bewaarplicht inzake artikel 52 van de AWR. … 
    
    
    ... In 2001 en 2002 stemmen de aangegeven loonbelasting/premie volksverzekeringen niet overeen met de bedragen die op het loon van de werknemers zijn ingehouden. … 
    
    
      ... De bij de opdrachtgevers aangetroffen werkbriefjes zijn vergeleken met de manurenstaten uit de loonadministratie van eiseres. Uit deze vergelijking is gebleken dat er in een groot aantal gevallen andere personen bij de opdrachtgevers werkzaam zijn geweest dan de personen die in de loonadministratie van eiseres waren opgenomen. … 
      ... Over de jaren 2001 en 2002 zijn in totaal respectievelijk 40.569 en 20.587 gewerkte uren onjuist in de loonadministratie verantwoord. ..."
    
    
    4.4. Eiseres, die in de hoedanigheid van ondernemer als administratieplichtige in de zin van artikel 52, eerste lid, AWR is aan te merken, heeft niet weersproken dat haar administratie de onder 4.3. vermelde gebreken vertoont. Deze gebreken zijn dermate ernstig dat de administratie van eiseres als basis voor de berekening van de door haar te betalen loonbelasting/premie volksverzekeringen moet worden verworpen. Derhalve voldoet de administratie niet aan de eisen van artikel 52 AWR. 
    
    4.5. Nu eiseres niet aan haar administratieplicht heeft voldaan, brengt het bepaalde in artikel 27e, eerste volzin, aanhef, onderdeel b, en slot, AWR reeds daarom met zich dat het beroep van eiseres ongegrond moet worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het ligt dan op de weg van eiseres om overtuigend aan te tonen dat de uitspraak op bezwaar niet in stand kan blijven. De rechtbank acht eiseres daarin niet geslaagd. 
    
    Anoniementarief
    
    4.6. Ingevolge artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna Wet LB) - voor zover hier van belang - bedraagt de belasting 52% van het loon ingeval de werknemer zijn naam, adres of woonplaats niet aan de inhoudingsplichtige heeft verstrekt dan wel, ingeval de werknemer loon uit tegenwoordige dienstbetrekking geniet, zijn identiteit niet is vastgesteld en opgenomen in de loonadministratie overeenkomstig artikel 28, eerste lid, onderdeel f, Wet LB, alsmede ingeval de werknemer ter zake onjuiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige dit weet of redelijkerwijs moet weten. 
    
    4.7. Ook in artikel 28, eerste lid, aanhef en onder f, Wet LB is bepaald dat de inhoudingsplichtige is gehouden de identiteit van de loon uit tegenwoordige dienstbetrekking genietende werknemer vast te stellen aan de hand van een document als bedoeld in artikel 1 van de Wet op de identificatieplicht, alsmede de aard, het nummer en een afschrift daarvan in de administratie op te nemen. 
    
    
      4.8. Uit het controlerapport blijkt dat over de jaren 2001 en 2002 in totaal respectievelijk 40.569 en 20.587 uren ten onrechte niet of onjuist in de loonadministratie zijn verantwoord. In de loonadministratie zijn uren toegerekend aan werknemers die niet op de desbetreffende uren op de werkbriefjes bij een inlener voorkomen. Ook komt het voor dat werknemers niet in de loonadministratie zijn opgenomen, die wel bij inleners op werkbriefjes voorkomen. De administratie van eiseres geeft geen informatie met betrekking tot de identiteit van degenen die het werk feitelijk hebben verricht. 
      4.9. Tegenover hetgeen daartoe in het controlerapport is vermeld en verweerder in het geding heeft aangevoerd heeft eiseres, naar het oordeel van de rechtbank, op generlei wijze aannemelijk gemaakt dat van alle werknemers kopieën van de in artikel 26b van de Wet LB bedoelde identiteitsdocumenten in de loonadministratie waren opgenomen. Eiseres had daarom, voor zover zij niet over deze identiteitsdocumenten beschikte, loonheffing moeten inhouden naar het anoniementarief. Nu zij dit heeft nagelaten, heeft verweerder de naheffingsaanslag derhalve terecht berekend naar het anoniementarief.
    
    
    Brutering
    
    
      4.10. Eiseres betwist dat met de werknemers netto loonafspraken zijn gemaakt.
      Zij stelt voornemens te zijn de geheven loonbelasting/premie volksverzekeringen alsnog te verhalen op de desbetreffende werknemers. Eiseres heeft deze stelling niet uitgewerkt, laat staan aannemelijk gemaakt, terwijl dat gelet op het standpunt van verweerder op haar weg had gelegen. 
      De rechtbank is van oordeel dat verweerder het bestaan van nettoloonafspraken in de jaren 2001 en 2002 voldoende aannemelijk heeft gemaakt. Tot de stukken behoort een kopie van een arbeidsovereenkomst voor onbepaalde tijd tussen eiser en [persoon A.]. Deze overeenkomst is opgemaakt op 30 juli 2001. Hierop is te zien dat het nettoloon per week fl. 16 bedraagt. Dit bedrag is op de overeenkomst vetgedrukt weergegeven. Bovendien gaan ook de loonstaten uit van ronde netto uurloonbedragen. De rechtbank kan bij gebrek aan nadere onderbouwing het betoog dat deze overeenkomst uniek is voor de werkwijze van eiseres niet volgen. 
      Onder deze omstandigheden is verweerder er naar het oordeel van de rechtbank terecht vanuit gegaan dat verhaal van de nageheven premies niet mogelijk is en dat deze voor rekening van eiseres zouden blijven. Er heeft derhalve terecht brutering van de netto lonen  plaatsgevonden. 
    
    
    4.11. De berekening die is gemaakt door B&A Oost B.V en door eiseres is overgelegd kan de rechtbank niet volgen. Deze berekening gaat weliswaar uit van toepassing van het anoniementarief, echter de grondslag is - gezien hetgeen vorenstaand is overwogen, ten onrechte - gebaseerd op bruto loonafspraken. Eiseres heeft voorts de berekening in de stukken niet toegelicht. Ook ter zitting heeft zij desgevraagd geen toelichting kunnen geven op de cijfermatige onderbouwing en hoe deze aansluiting heeft op de cijfermatige bevindingen van verweerder. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres derhalve met hetgeen zij heeft overgelegd en ter zitting heeft verklaard haar stelling niet aannemelijk gemaakt dat de naheffingsaanslag dient te worden vastgesteld op een bedrag van € 72.010 respectievelijk € 38.547.  
    
    Boete
    
    
      4.12. Aan eiseres is een boete opgelegd ten bedrage van € 5.909. Deze boete ziet op het afdrachtverschil over het jaar 2002. Verweerder stelt dat sprake is van grove schuld en verwijst hiervoor naar het Besluit van 18 december 2001, nr. DGB2001/1694M. 
      Eiseres stelt dat zij te goeder trouw heeft gehandeld zodat de boete ten onrechte aan haar is opgelegd.
    
    
    4.13. Eiseres maakte in de onderhavige jaren gebruik van Administratiekantoor "[administratiekantoor]". Dit kantoor verzorgde de dagelijkse administratie en alle fiscale aangiften. In het proces verbaal van 18 augustus 2004, tijdstip van aanvang 14.30 uur, dat tot de gedingstukken behoort, is de verklaring van [X.] opgenomen dat de aangiften loonbelasting door hem zijn ondertekend en zijn ingevuld door administratiekantoor [administratiekantoor]. Hij tekende de aangiften altijd voordat zij waren ingevuld en gaf de ondertekende aangiften vervolgens aan het administratiekantoor. Het administratiekantoor vulde de aangifte in en stuurde deze naar de Belastingdienst. Eiseres ging ervan uit dat de boekhouder ze juist en deugdelijk invulde. 
    
    4.14. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 1 december 2006, nr. 40.369, beslist dat de enkele omstandigheid dat de belastingplichtige een adviseur heeft ingeschakeld, wiens opzet of grove schuld wordt vastgesteld, niet zonder meer het vermoeden rechtvaardigt dat ook bij de belastingplichtige zelf opzet of grove schuld aanwezig is geweest. Van belang daarbij kan zijn of de belastingplichtige de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd bij de keuze van zijn adviseur en bij de samenwerking met die adviseur. Wat in dit opzicht redelijkerwijs van de belastingplichtige kan worden gevergd zal van geval tot geval sterk kunnen verschillen, bijvoorbeeld naar gelang zijn hoedanigheid en zijn kennis en ervaring omtrent de terzake relevante fiscale en andere aspecten. 
    
    4.15. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder, op wie ter zake de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van grove schuld aan de zijde van eiseres. De enkele, door verweerder ter zitting ingenomen, stelling dat de grove schuld bij eiseres ligt en niet bij het door haar ten tijde hier in geding ingeschakelde administratiekantoor [administratiekantoor] omdat eiseres in haar hoedanigheid van ondernemer alle informatie aan dat kantoor verstrekte en van haar in die hoedanigheid mocht worden verlangd dat zij een vinger aan de pols zou houden, is naar het oordeel van de rechtbank te algemeen en onvoldoende voor de conclusie dat verweerder in zijn bewijslast is geslaagd. Hierbij is mede in aanmerking genomen dat verweerder ter zitting heeft verklaard dat hij zich niet met de samenwerking tussen eiseres en genoemd administratiekantoor heeft beziggehouden en dat hij daarover ook niet meer kan zeggen dan hetgeen daarover in het controlerapport staat. Nu in dat rapport geen nadere concrete gegevens zijn vermeld met betrekking tot de samenwerking tussen eiseres en het administratiekantoor, moet worden geoordeeld dat verweerder geen deugdelijk onderzoek heeft gedaan naar de ter zake van deze samenwerking relevante feiten. Verweerders stelling dat de grove schuld bij eiseres ligt, is in het licht van het hiervoor onder 4.14 genoemde arrest van de Hoge Raad daarom niet op voldoende feiten gebaseerd. 
    
    4.16. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank derhalve van oordeel dat de boete dient te worden vernietigd. Voor het overige is de rechtbank van oordeel dat eiseres onvoldoende heeft gesteld op grond waarvan zou kunnen worden aangenomen dat verweerder bij de berekening van de naheffingsaanslag van onjuiste uitgangspunten is uitgegaan. Gelet op het vorenoverwogene is de onderhavige naheffingsaanslag terecht en naar een juist bedrag opgelegd.
    
    
    5. Proceskosten
    
    
      De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op  € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van 
      € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van  €  322,- en een wegingsfactor 1). Voorts dient aan eiseres het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.
    
    
    4. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar, voor zover daarbij de boete is gehandhaafd;
      - handhaaft de naheffingsaanslag;
      - vernietigt de boetebeschikking en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 966, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 22 november 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. T. van Rij, mr. S.C. Stuldreher en mr. M.A. Dirks in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. de Fouw, griffier.
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.