ECLI:NL:GHARN:2004:AS2131, Gerechtshof Arnhem, 13-12-2004, 02-04192
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2004-12-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting.
        Aftrek van voorbelasting ter zake van medische apparatuur is in dit geval – op grond van het BUA – niet toegestaan.

Gerechtshof Arnhem
      eerste meervoudige belastingkamer
      nummer  02/04192
    
    
    
      U i t s p r a a k
      op het beroep van [X] B.V. te Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
    
    
    1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
    
    1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1997 een naheffingsaanslag opgelegd  wegens niet (volledige) betaling op aangifte voor een bedrag van f 251.249,- met een verhoging van f 125.624,-. Er is voorts een bedrag aan heffingsrente berekend van f 22.147,-.
    
    1.2. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag tijdig bezwaar gemaakt en is op het bezwaar gehoord. Het verslag daarvan behoort tot de gedingstukken. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak verminderd met een bedrag van f. 90.037 en de boete gematigd tot 25% van de enkelvoudige belasting.
    
    1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak tijdig in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de mondelinge behandeling een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen geacht wordt ter zitting te zijn voorgedragen.
    
    
       1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 17 augustus 2004 te Arnhem.
      In die zitting zijn met instemming van partijen gezamenlijk behandeld belanghebbendes beroepen inzake: 
      - de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting over het jaar  1996 (kenmerk Hof:  02/04194), en
      - de naheffingsaanslagen omzetbelasting over het tijdvak 1993 (kenmerk Hof: 02/01439), over het tijdvak 1994 (kenmerk Hof: 02/04191) en over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1997 (kenmerk Hof: 02/04192).
      Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbendes gemachtigde [A], bijgestaan door [B en C], alsmede [de Inspecteur].
      De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. 
    
    
    2. Feiten
    
    Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting  als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
    
    2.1. Belanghebbende exploiteert een groothandel in grondstoffen voor medicijnen bestemd voor de behandeling van huidziekten. De grondstoffen worden rechtstreeks dan wel door tussenkomst van een farmaceutisch bedrijf geleverd aan apothekers.
    
    2.2. De aandelen van belanghebbende zijn vanaf de oprichting in 1987 in handen van [Y-B], de echtgenote van de hiervoor genoemde [B]. Partijen hebben ter zitting verklaard voor het onderwerpelijke geding ervan uit te gaan dat aan de tijdelijke eigendomsoverdracht waarvan de Inspecteur melding maakt in zijn verweerschrift  in dezen geen betekenis toekomt.  Tevens zijn partijen het erover eens dat het bestuur over belanghebbende vanaf de oprichting statutair steeds werd gevoerd door genoemde [Y-B] en feitelijk door haar echtgenoot [B].
    
    2.3. Belanghebbende werkt nauw samen met de Stichting [D] (hierna: de stichting). Oprichter en enig bestuurder van de stichting is [B], voornoemd. De samenwerking is, zoals belanghebbende ter zitting heeft verklaard, niet geformaliseerd maar berust op de persoonlijke omstandigheid van de echtelijke relatie van [B en [Y-B]].
    
    2.4. De stichting heeft onder meer als doel het behandelen van patiënten met chronische huidziekten en allergieën, de exploitatie van medische centra, het management van medische apparatuur en de verhuur van thuiszorgapparatuur. Via de stichting heeft belanghebbende een belangrijk indirect afzetkanaal voor haar grondstoffen.
    
    2.5. De stichting exploiteerde onder de naam [E] een medisch centrum dat is gespecialiseerd in de behandeling van huidziekten. Het centrum vormt een onderdeel van de onderneming van de stichting en heeft geen juridische zelfstandigheid.
    
    2.6. De patiënten meldden zich zelf aan bij het centrum. In dat centrum waren artsen-dermatologen werkzaam. De door deze artsen behandelde patiënten hadden geen band met belanghebbende. Volgens belanghebbende berustte de rechtsverhouding van de stichting  met de dermatologen  op overeenkomsten tot het verrichten van enkele diensten. De artsen ontvingen volgens belanghebbende een vergoeding afhankelijk van het aantal verrichtingen zulks met uitzondering van één arts (dr. [F]) aan wie een vast bedrag per maand werd betaald. Met betrekking tot de fiscale positie van de artsen is de Inspecteur tegemoet gekomen aan een ingediend bezwaarschrift, kennelijk tegen een naheffingsaanslag loonbelasting, op de pragmatische grond dat bij de dermatologen de van de stichting ontvangen inkomsten reeds in de heffing van de inkomstenbelasting waren betrokken.
    
    2.7. De  behandelingsmethode is te omschrijven als een fotodynamische therapie. Daarbij worden medicijnen voorgeschreven in combinatie met een UV-lichttherapie en/of een lasertherapie. De patiënten kochten de medicijnen bij hun apotheek. Omdat de betreffende geneesmiddelen uitsluitend geactiveerd konden worden door een UV-lichtbehandeling of laserbehandeling, was het noodzakelijk dat de patiënten met deze apparatuur werden behandeld. Belanghebbende stelde daartoe de apparatuur, bepaalde lichtcabines en bepaalde lasers aan de stichting ter beschikking, volgens belanghebbende om niet. Voor die ter beschikkingstelling heeft belanghebbende geen afzonderlijke vergoeding in rekening gebracht aan de stichting en evenmin aan de patiënten. De lasertherapie vond plaats bij de stichting. De lichttherapie kon plaatsvinden bij de stichting of bij de patiënt thuis. In het laatste geval liep de terbeschikkingstelling, zoals partijen ter zitting hebben verklaard, ook via de stichting.
    
    2.8. Bij thuisbehandeling werd een lichtcabine ter beschikking gesteld aan de patiënt. De medicatie was niet los van de licht- of lasertherapie werkzaam doch uitsluitend effectief bij gelijktijdige  aanwending van medicijnen met licht- en/of lasertherapie. De cabines voor de thuistherapie werden bij de patiënten thuis bezorgd, volgens belanghebbende door een medewerker van de stichting. De  bestelauto en aanhangwagen die daarvoor werden gebruikt waren eigendom van belanghebbende. 
    
    2.9. In 1996 is een aanhangwagen Westfalia aangeschaft voor f 14.821,- met op de factuur belanghebbendes naam. Eveneens in 1996 is op naam van belanghebbende voor een bedrag van f 19.941,- een video beeldcomputer aangeschaft die bij de stichting is geplaatst en aldaar wordt gebruikt, volgens belanghebbende voor publicitaire doeleinden, volgens de Inspecteur door de artsen in het kader van de behandeling van patiënten. Voor deze aanschaffingen heeft belanghebbende f 3.113,- respectievelijk f 4.188,- aan investeringsaftrek geclaimd, welke bedragen (tezamen f 7.301,-) de Inspecteur bij de bestreden navorderingsaanslag heeft nagevorderd.  
    
    2.10. Bij het uitlenen van de cabines werd een ontvangstbon getekend. Er bestaan ontvangstbonnen op naam van belanghebbende als ook op naam van de stichting. Volgens belanghebbende werd de tenaamstelling van de stichting gebruikt als een vergoeding van het ziekenfonds [G] kon worden verkregen.
    
    2.11. Voor de behandelingen van [G]-patiënten ontving de stichting een vergoeding: in het jaar 1996 respectievelijk 1995 in totaal f 171.461,- respectievelijk f 54.500,-, volgens belanghebbende voor de behandeling van ongeveer 90 respectievelijk 27 patiënten  Die ontvangsten werden door de stichting grotendeels doorbetaald aan de dermatologen. In de jaren vòòr 1996 zijn ook bedragen ontvangen van andere ziekenfondsen dan [G].
    
    2.12.  De patiënten- en de financiële administratie van alle handelingen die in de stichting plaatsvinden werden verzorgd en bewaard door de stichting en waren haar eigendom.
    
    2.13.  De in 2.7. bedoelde apparatuur is door belanghebbende aangeschaft. Zij heeft de voorbelasting in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft die verrekende voorbelasting nageheven voor de in het verweerschrift vermelde bedragen.
    
    2.14. Belanghebbende heeft voorts (medische) apparatuur aangeschaft die werd afgeleverd bij de stichting en aldaar door de artsen werd gebruikt. De voorbelasting is ook met betrekking tot deze apparatuur in aftrek gebracht en door de Inspecteur nageheven voor de in het verweerschrift vermelde bedragen.
    
    2.15. Belanghebbende heeft auto's aangeschaft die werden gebruikt door de bestuurder van de stichting [B]. Belanghebbende heeft de voorbelasting met betrekking tot de aanschaf en de overige autokosten verrekend, welke voorbelasting door de Inspecteur is nageheven voor de in het verweerschrift vermelde bedragen.
    
    2.16. Aan belanghebbende zijn kosten in rekening gebracht voor het geven van adviezen. Die kosten betroffen het plaatsen van artikelen in periodieken over de medische behandelingen bij de stichting. De door belanghebbende in aftrek gebrachte voorbelasting is door de Inspecteur nageheven voor de in het verweerschrift vermelde bedragen.
    
    2.17. Belanghebbende heeft kosten verwerkt in haar administratie die betrekking hadden op privé-uitgaven van de heer en mevrouw [B]. De voorbelasting is door belanghebbende afgetrokken. Volgens de Inspecteur is in de bezwaarfase akkoord gegaan met het naheffen van die in aftrek gebracht voorbelasting, met uitzondering van de uitgaven van een fotocamera in 1996.
    
    2.18. Een auto van belanghebbende werd tevens gebruikt voor privé-doeleinden van de directeur [Y-B]. Voor dit privé-gebruik was geen omzetbelasting voldaan of voorbelasting gecorrigeerd. De Inspecteur heeft ter zake nageheven  het forfaitaire bedrag van f 615 per jaar.
    
    2.19. In de jaren 1995 en 1996 heeft belanghebbende een woning gebouwd die per 1 april 1996 werd verhuurd aan de heer en mevrouw [B]. Tijdens de bouw werd een gedeelte van de voorbelasting van de geactiveerde kosten in aftrek gebracht. Dit werd later door de accountant gecorrigeerd. Volgens de Inspecteur is er nog een groot aantal facturen aangetroffen in de administratie van belanghebbende dat is toe te rekenen aan de bouw van de woning en de eromheen liggende grond, waarvan de kosten niet geactiveerd zijn en waarvan de voorbelasting in aftrek is gebracht zonder latere correctie. De Inspecteur heeft die voorbelasting nageheven voor de in het verweerschrift vermelde bedragen.
    
    2.20. De Inspecteur heeft de belasting van de naheffingsaanslag over het tijdvak 1995 tot en met 1997 aanvankelijk verhoogd met 50%. Na bezwaar is dit percentage verlaagd tot 25% in verband met de lange behandelduur in de bezwaarfase. 
    
    3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de naheffingsaanslag heeft opgelegd. In geschil zijn de door de Inspecteur in zijn verweerschrift weergegeven bedragen die op zichzelf niet tussen partijen in geschil zijn.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen nieuwe argumenten of verweren toegevoegd.
    
    3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag.  De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. De in 2.3. bedoelde persoonlijke omstandigheid -die ten grondslag ligt aan de, overigens niet formeel geregelde, samenwerking tussen belanghebbende en de stichting- biedt, zoals de Inspecteur terecht aanvoert, in beginsel de mogelijkheid voor betrokkenen om kosten te laten opkomen waar dat hun goeddunkt, zulks met het oog op het bereiken van de meest aantrekkelijke fiscale gevolgen. De bevindingen in het controlerapport met betrekking tot de verwerking bij belanghebbende van aan de stichting toe te rekenen kosten geven steun aan die constatering.  De Inspecteur stelt zich daarom, naar het oordeel van het Hof, terecht op het standpunt dat belanghebbendes standpunt met betrekking tot  de juridische verhouding van belanghebbende met de stichting en met de patiënten niet overtuigend is. Daaraan doet niet af dat belanghebbende bij de feitelijke gang van zaken baat heeft door een kennelijke vergroting van haar afzetmogelijkheden.
    
    4.2. In de feitelijke gang van zaken ligt -overeenkomstig het standpunt van de Inspecteur- besloten dat de door belanghebbende aangeschafte vervoermiddelen (waaronder een aanhangwagen) werden gebezigd om de via de stichting aan de patiënten ter beschikking gestelde UV-lichtapparatuur  bij hen thuis te brengen en weer op te halen. Nu die plaatsing in voorkomende gevallen een onmisbaar onderdeel vormde van behandeling van de patiënten door de aan de stichting verbonden artsen kan niet anders worden geconcludeerd dan dat die ter beschikkingstelling door belanghebbende via de stichting liep, zulks temeer nu er tussen belanghebbende en de patiënten voorafgaand aan de ter beschikkingstelling geen rechtsverhouding bestond. De Inspecteur  stelt zich daarom terecht op het standpunt dat belanghebbende de apparatuur aan de stichting ter beschikking stelt en dat reeds op grond van de uitsluitingsbepaling in artikel 1, lid 1, onderdeel b, van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting de in 2.13. bedoelde voorbelasting van aftrek  dient te worden uitgesloten.
    
    4.3. Op grond van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd omtrent het gebruik van de video beeldcomputer alsmede de overige medische en automatiseringsapparatuur in de ruimte van de stichting kan worden geconcludeerd dat de Inspecteur terecht stelt dat de computer en de overige medische en automatiseringsapparatuur werden gebezigd in het kader van de behandeling van patiënten van de bij de stichting werkzame artsen. Daaraan doet niet af dat door die behandeling indirect tevens belanghebbendes bedrijfsbelang werd gediend omdat zulks een ander belang is dan het bedrijfsdoel van de stichting.  Hieruit vloeit voort dat de aftrek van voorbelasting in dezen eveneens is uitgesloten op grond van de in 4.2. slot bedoelde uitsluitingsbepaling.
    
    4.4. Hetzelfde heeft te gelden voor de in 2.15., 2.16., en 2.18. bedoelde  voordruk. Het betoog van belanghebbende over het zakelijke gebruik van de Daihatsu-jeep en de BMW is zodanig vaag dat het niet voert tot het aannemelijk oordelen van haar standpunt.
    
    4.5. Tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur heeft belanghebbende met betrekking tot de nageheven voordruk als bedoeld in 2.17. en 2.19. geen gegevens verschaft op grond waarvan haar standpunt als aannemelijk moet worden bestempeld. Op grond van het betoog van de Inspecteur, dat het Hof hier overneemt en als ingelast aanmerkt, wordt ook in dezen het standpunt van de Inspecteur gevolgd.
    
    4.6. Met hetgeen hij aanvoert, maakt de Inspecteur aannemelijk dat met betrekking tot de nageheven bedragen sprake is van ten minste grove schuld en dat een verhoging van 25 % in dezen passend is. Hetgeen belanghebbende aanvoert, voert niet tot een ander oordeel .
    
    5. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    6. Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
    
    
      Aldus gedaan te Arnhem op 13 december 2004 door
      mrs. Van Schie, voorzitter, N.E. Haas en prof. dr. Zwemmer, in tegenwoordigheid van mr. Jansen als griffier.
    
    
    
    (D.N.N. Jansen)			(P.M. van Schie)
    
    De beslissing is aangetekend per post verzonden op 13 december 2004 
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.