ECLI:NL:GHLEE:2011:BR2908, Gerechtshof Leeuwarden, 19-07-2011, BK 10/00242 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2011-07-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is in geschil het antwoord op de volgende vragen: 
        -	Heeft belanghebbende de door hem in 2004 aan D BV gerestitueerde bedragen terecht als negatief loon uit vroegere dienstbetrekking in aanmerking genomen, althans is bij hem door het schrijven van de Inspecteur van 6 juli 1995 het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat zulks in het onderhavige geval was toegestaan?
        -	Dient de door de Inspecteur opgelegde vergrijpboete te worden vernietigd of verminderd?

GERECHTSHOF LEEUWARDEN
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummer 10/00242 
      uitspraakdatum: 19 juli 2011
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    en het incidentele hoger beroep van 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen (hierna: de Inspecteur)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 14 oktober 2010, nummer AWB 09/204, in het geding tussen belanghebbende en Inspecteur
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.927. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 771. Tevens heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een vergrijpboete opgelegd ten bedrage van € 2.478.
    
    1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
    
    1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 14 oktober 2010, verzonden op 15 oktober 2010, gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd voor zover deze betrekking had op de boete, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 805 en de Inspecteur gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
      1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van belanghebbende beantwoordt.
    
    
    1.5	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 juni 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord  mr. A, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede B, namens de Inspecteur.
    
    1.7	De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
    2.	De vaststaande feiten  
    
    2.1	Belanghebbende was tot en met 2004 directeur en enig aandeelhouder van C BV.  Op 24 december 1991 heeft C BV haar verplichtingen jegens belanghebbende uit hoofde van de tussen belanghebbende en C BV gesloten pensioen- en lijfrenteovereenkomsten overgedragen aan D BV voor een bedrag van fl. 523.028. Directeur en enig aandeelhouder van D BV is belanghebbendes zoon.
    
    2.2	De Inspecteur heeft de waarde van de overgedragen pensioen- en lijfrenteverplichtingen vastgesteld op fl. 414.702, en het verschil met de – onder 2.1 – bedoelde betaalde vergoeding ad fl. 523.028, te weten fl. 108.326, als onttrekking in de heffing van vennootschapsbelasting bij C B.V. betrokken. Het bezwaar tegen deze correctie heeft de Inspecteur afgewezen, tegen welke uitspraak C BV in beroep is gegaan bij het Gerechtshof Arnhem. Dit Gerechtshof heeft bij uitspraak van 22 maart 2002, nummer 01/02509, LJN AE2860, het beroep ongegrond verklaard. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 24 oktober 2003, nummer 37 856, LJN BI8174, het oordeel van dat Hof dat sprake was van een onttrekking bevestigd, maar vastgesteld dat bij de berekening van de overdrachtswaarde door de Inspecteur ten onrechte geen rekening is gehouden met een kosten- of winstopslag. Bij compromis is de overdrachtswaarde van de verplichtingen uit hoofde van de bedoelde pensioen- en lijfrenteovereenkomsten tussen partijen vervolgens vastgesteld op fl. 432.000, zodat voor de bepaling van de belastbare winst voor de vennootschapsbelasting rekening is gehouden met een onttrekking van fl. 91.028.
    
    2.3	De Inspecteur heeft voor het jaar 1991 voorts een bedrag van fl. 108.326 als uitdeling bij belanghebbende in de heffing van inkomstenbelasting betrokken. Het Gerechtshof Leeuwarden (hierna: het Hof) heeft bij uitspraak van 27 september 2006, nummer 1121/98, LJN AZ0301, vastgesteld dat de in de uitspraak op bezwaar in aanmerking genomen uitdeling van fl. 108.326 niet op een te hoog bedrag is vastgesteld, mede gelet op de omstandigheid dat voor de inkomstenbelasting een door de Inspecteur aangeboden compromisvoorstel door belanghebbende niet is geaccepteerd. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 november 2007, nummer 43 662, LJN BB7959,  de uitspraak van het Hof bevestigd.
    
    2.4	Belanghebbende heeft het hiervoor – onder 2.2 en 2.3 – bedoelde bedrag van fl. 108.326 niet door D B.V. uitgekeerd gekregen, maar deze vennootschap heeft belanghebbende daarvoor een extra pensioenaanspraak toegekend, uit hoofde waarvan hij vanaf 1992 tot en met 2003 jaarlijks een pensioentermijn uitgekeerd gekregen heeft van fl. 11.162 (€ 5.065), in totaal na twaalf jaren een bedrag van fl. 133.944 (€ 60.780). Deze jaarlijkse termijnen zijn door belanghebbende gedurende twaalf jaren aangegeven als belastbare inkomsten en als zodanig ook steeds belast in het desbetreffende jaar. 
    
    2.5	C BV heeft in juli 2004 het totaalbedrag van € 60.780 van de sinds 1992 aan belanghebbende gedane uitkeringen van fl. 11.162 (€ 5.065) per jaar gestort op de bankrekening van D BV. Dit bedrag heeft C BV vervolgens op belanghebbende verhaald door middel van verrekening in de tussen hen bestaande rekeningcourantverhouding. Op haar beurt heeft D BV het bedrag van de onttrekking voor de vennootschapsbelasting van fl. 91.028 (€ 41.307) teruggestort op de bankrekening van C BV. In zijn aangifte IB/PVV heeft belanghebbende dit bedrag als negatieve inkomsten, onder de naam “pensioenrestitutie”, in aanmerking genomen. De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling deze negatieve inkomsten gecorrigeerd en tevens een vergrijpboete van 50% van het belastingbedrag opgelegd wegens het opzettelijk doen van onjuiste aangifte.
    
    2.6	Tot de stukken van het geding behoort een brief van de Inspecteur aan de gemachtigde van 6 juli 1995 waarin, voor zover relevant, het volgende is vermeld:
    
    	“(…) Momenteel vindt overleg plaats omtrent de aangifte vennootschapsbelasting 1991 van C B.V.. Ter discussie staat hierbij o.a. de waarde van de door C B.V.  overgedragen pensioen- en lijfrenteverplichtingen, door mij bepaald op f 397.972. Indien hierover geen overeenstemming wordt bereikt kan het bedrag ad f 125.056 dat méér werd overgedragen dan de werkelijk verschuldigde koopsom, worden aangemerkt als een uitdeling van winst door C B.V. aan haar aandeelhouder, [belanghebbende: Hof]. In dit geval dient het belastbaar inkomen 1991 van [belanghebbende: Hof] met deze uitdeling van winst te worden verhoogd. 
    
    Deze situatie doet zich niet voor indien de overdrachtswaarde wordt herzien en de hierop betrekking hebbende overeenkomsten aan deze waarde worden aangepast. In dit geval zal slechts het belastbaar resultaat van C B.V. met het geconstateerde verschil worden verhoogd. 
    
    Vooruitlopend op de afronding van e.e.a., zal ik thans de aanslag opleggen, waarbij ik ter behoud van recht het belastbaar inkomen verhoog met het bedrag ad f 125.056. Na het bereiken van overeenstemming omtrent de te hanteren overdrachtswaarde en de hoogte van de te verrichten uitkeringen zal ik de aanslag ambtshalve met dit bedrag verminderen.(…)”
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In hoger beroep is in geschil het antwoord op de volgende vragen: 
      -	Heeft belanghebbende de door hem in 2004 aan D BV gerestitueerde bedragen terecht als negatief loon uit vroegere dienstbetrekking in aanmerking genomen, althans is bij hem door het schrijven van de Inspecteur van 6 juli 1995 het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat zulks in het onderhavige geval was toegestaan?
      -	Dient de door de Inspecteur opgelegde vergrijpboete te worden vernietigd of verminderd?
    
    
    3.2	Belanghebbende beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – gestelde vragen bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het de aanslag betreft, en tot vermindering van de bestreden aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 33.842.
    
    3.3	De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – gestelde vragen ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het de boete betreft, en tot handhaving van de opgelegde boete.
    
    3.4	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1	Vaststaat dat C BV zich bij de overdracht van verplichtingen uit hoofde van de door haar met belanghebbende gesloten pensioen- en lijfrenteovereenkomsten aan D BV in 1991 vanwege de aandeelhoudersrelatie tussen belanghebbende en C BV een voordeel heeft laten ontgaan, welk voordeel voor de heffing van inkomstenbelasting fl. 108.328 (€ 49.157) bedroeg. Dit bedrag is in 1991 als uitdeling bij belanghebbende belast. 
    
    4.2	D BV heeft  aan  belanghebbende een uitkering van fl. 11.162 (€ 5.065) per jaar toegekend als tegenprestatie voor de door C BV betaalde koopsom. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in de jaren van 1992 tot en met 2003 uit hoofde van zijn rechten jegens D BV deze bedragen jaarlijks heeft ontvangen tot een gezamenlijk beloop van € 60.780 en dat deze bedragen (in elk geval tot het beloop van de betaalde koopsom van fl. 108.328 (€ 49.157) ten onrechte in de heffing van inkomstenbelasting zijn betrokken. Het verzoek van belanghebbende om ambtshalve vermindering van deze aanslagen is door de Inspecteur evenwel afgewezen, omdat naar de mening van de Inspecteur niet aan de voorwaarden gesteld aan ambtshalve vermindering wordt voldaan.
    
    4.3	Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de restitutie van het hiervoor bedoelde bedrag van € 60.780 tot, naar het Hof belanghebbende begrijpt, negatief loon uit vroegere dienstbetrekking heeft geleid. Het Hof volgt belanghebbende daarin evenwel niet. In een geval als het onderhavige kan, naar het oordeel van het Hof, slechts sprake zijn van negatieve inkomsten indien de met het genoten voordeel verband houdende terugbetaling voortvloeit uit een wettelijke verplichting dan wel valt terug te voeren op een beding dat deel uitmaakt van de overeenkomst tussen belanghebbende en de vennootschap op grond waarvan het voordeel is genoten. Houdt het beding in dat het genoten voordeel ongedaan mag worden gemaakt als daarover belasting wordt geheven, dan is nodig dat redelijkerwijs aan belastbaarheid van het genoten voordeel kan worden getwijfeld. De betaling dient te zijn geschied zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk is (Vgl. HR 17 maart 1993, nr. 28 943, BNB 1993/144). Belanghebbende, op wie, gelet op de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, de last rust aannemelijk te maken dat de terugbetaling is gebaseerd op een verplichting in de hiervoor bedoelde zin, slaagt daarin met hetgeen hij naar voren heeft gebracht niet. 
    
    4.4	Ook het beroep van belanghebbende op het vertrouwen dat bij hem zou zijn gewekt door de onder 2.6 aangehaalde brief van de Inspecteur van 6 juli 1995 kan hem niet baten, reeds niet omdat uit die brief, naar het oordeel van het Hof, niet volgt dat de Inspecteur een standpunt heeft ingenomen met betrekking tot de eventuele terugbetaling van de door belanghebbende van D BV ontvangen bedragen, doch slechts met betrekking tot de hiervoor bedoelde uitdeling door C BV. 
    
    4.5	Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de aanslag bevestigd moet worden.
    
    4.6	Ten aanzien van het incidentele appel van de Inspecteur overweegt het Hof dat in het onderhavige geval voorop gesteld dient te worden dat de Rechtbank dienaangaande heeft overwogen dat belanghebbende de jaarlijkse (extra) pensioenuitkering van fl. 11.162 (€ 5.065) telkens in de aangiften IB/PVV als ontvangen pensioenuitkeringen heeft aangegeven en daarover inkomstenbelasting heeft betaald, aan welke constatering de Rechtbank de gevolgtrekking heeft verbonden dat het enkele feit dat belanghebbende bij de restitutie daarvan met de Inspecteur van mening verschilde over de fiscale verwerking, niet tot een vergrijp kan leiden. Gelet op dit oordeel van de Rechtbank, kan, naar het oordeel van het Hof, niet worden volgehouden dat het standpunt van belanghebbende onvoldoende pleitbaar is geweest. Reeds daarom kan de opgelegde vergrijpboete niet in stand blijven. Ook in zoverre zal het Hof de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.
    
    slotsom
    
    Op grond van het vorenstaande is zowel het hoger beroep als het incidentele hoger beroep ongegrond. 
    
    5.	Kosten
    
    De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten ? wegingsfactor 1 ? € 437 = € 874 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Hof:
      –	bevestigt de uitspraak van de Rechtbank en
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 874. 
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    De beslissing is op 19 juli 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (H. de Jong)	(P. van der Wal)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op  20 juli 2011
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.