ECLI:NL:RBARN:2009:BI8784, Rechtbank Arnhem, 29-04-2009, AWB 08/706, AWB 08/708, AWB 08/709 en AWB 08/710
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-04-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 27e AWR; 6 EVRM
        Echtpaar drijft kapsalon in vof-verband. Omkering bewijslast gerechtvaardigd nu wezenlijke onderdelen van administratie niet zijn bewaard. Door belanghebbende niet overtuigend aangetoond dat de betwiste aanslagen onjuist zijn. Bewijsaanbod afgewezen. Omkering van bewijslast geen reden om boeten te verminderen mede gelet op de foutenmarge waarmee door de inspecteur rekening is gehouden. Geringe overschrijding redelijke termijn reden voor vermindering van de boeten met 5 procent.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    registratienummers: AWB 08/706, AWB 08/708, AWB 08/709 en AWB 08/710
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 29 april 2009
    
    
    inzake
    
    
      [X], wonende te [Z], eiseres,
      Gemachtigde: [A] ([B] accountants belastingadviseurs),
    
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst[te P], verweerder.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres de volgende aanslagen, navorderingsaanslagen en vergrijpboeten opgelegd: 
    
    
      Voor het jaar 1999 met dagtekening 17 december 2004: 
      - een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) met aanslagnummer [H.97] ad fl. 13.941, berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 46.957, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van fl. 5.596, 
      - een navorderingsaanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: premie WAZ) (aanslagnummer [adres]), berekend naar een premie-inkomen van fl. 59.676.
    
    
    
      Voor het jaar 2000 met dagtekening 24 november 2006:
      - een navorderingsaanslag IB/PVV (aanslagnummer [H.07]) ad fl. 28.310, berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 132.695, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van fl. 13.748.
    
    
    
      Voor het jaar 2001 met dagtekening 10 december 2004:
      - een aanslag IB/PVV (aanslagnummer [H.16]) van -na verrekening van de voorlopige aanslag(en)-  € 12.282, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.507, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 6.141,
      - een aanslag premie WAZ (aanslagnummer [W.16]), berekend naar een premie-inkomen van € 55.620 (maximum premie-inkomen € 38.118),
      - een aanslag premie Ziekenfondswet (hierna: premie ZFW) met aanslagnummer 1631.17.160.S.16, berekend naar een premie-inkomen van € 44.152 (maximum premie-inkomen € 19.059).
    
     
    
    
      Voor het jaar 2002 met dagtekening 23 november 2006:
      - een aanslag IB/PVV (aanslagnummer [H.26]) van –na verrekening van de voorlopige aanslag(en) € 10.554, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.605,
      - een aanslag premie WAZ (aanslagnummer [W.26]), berekend naar een premie-inkomen van € 52.011 (maximum premie-inkomen € 38.110),
      - een aanslag premie ZFW aanslagnummer [S.26]), berekend naar een premie-inkomen van € 42.605 (maximum premie-inkomen € 19.650).
    
    
    
      1.2. Eiseres heeft tegen de belastingaanslagen met boeten op de volgende data bezwaar gemaakt:
      - tegen de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 op 17 december 2004;
      - tegen de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 op 13 december 2006 en
      - tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 op 17 december 2004.
      Eiseres heeft die bezwaren aangevuld bij brief van 30 maart 2007.
    
    
    1.3. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 21 december 2007 de navorderingsaanslagen en de aanslagen gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen bij brief van 14 januari 2008, ontvangen door de rechtbank op 15 januari 2008, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 januari 2009 te Arnhem. De beroepen zijn tegelijkertijd behandeld met de beroepen van de echtgenoot van eiseres met zaakskenmerk 08/712, 08/713, 08/714, 08/717, 08/718 en 08/719.
    
    1.6. Namens eiseres zijn daar verschenen haar echtgenoot [Y] en haar gemachtigde mr. [A]. Namens verweerder is verschenen [C]. 
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
    
    2.2. Eiseres drijft samen met haar echtgenoot [Y] in de vorm van een vennootschap onder firma (vof) een kapsalon onder de naam Kapsalon [D]. Beiden zijn gerechtigd tot 50% van de winst. In 1998 is de kapsalon binnen [Z] verplaatst van het adres [a straat 1] naar het adres [b straat 1]. Naast de kapperswerkzaamheden in de kapsalon, worden ook kapperswerkzaamheden in het ziekenhuis verricht. Daarnaast worden in beperkte omvang schoonheidsbehandelingen gegeven. Als specialisatie worden ook pruiken geleverd. Eiseres en haar echtgenoot zijn beiden in de kapsalon als kapper werkzaam. In het vierde kwartaal van 2002 waren bij de onderneming 14 werknemers (12 kapsters en 2 schoonmaaksters) in dienst.
    
    2.3. Verweerder heeft in 2002 een boekenonderzoek verricht bij eiseres waarbij onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV en WAZ over de jaren 1998 tot en met 2001 is onderzocht. Van de bevindingen van dit onderzoek is met dagtekening 15 december 2006 een rapport opgemaakt. In het rapport is -voor zover hier van belang- het volgende opgenomen:
    
    	“2.3 	Administratie
    
    
      	De belastingplichtige heeft in de kapsalon een elektronisch kassasysteem, het Beleids Informatie Systeem (BIS-systeem) van B&F Software en Computers BV (...). Dit systeem bevat onder andere bestanden om de persoonsplanning en – aanwezigheid te registreren, het voorraadbeheer bij te houden, de productiviteit van het personeel te beoordelen en een kasafsluiting met kascontrole uit te voeren. 
      De heer [E] (boekhouder) verzorgt de financiële administratie. Hij krijgt één maal per maand de boekingsbescheiden van belastingplichtige aangereikt. Aan de hand hiervan wordt (...) een kas- en een bankboek opgesteld. (...)
    
    
    2.3.1	Niet voldoen aan de administratieplicht
    
    
      De administratie van de belastingplichtige voldoet niet aan de wettelijke eisen, omdat:
      -	de inkomende facturen niet worden genummerd. Het terugvinden van de bescheiden in de administratie wordt daardoor bemoeilijkt. Tevens wordt niet voldaan aan de wettelijke bepaling van artikel 34 Wet op de omzetbelasting juncto artikel 31 lid 2 Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968;
      -	er geen deugdelijke aantekeningen zijn omtrent de telling van het aanwezige kasgeld en de afstemming daarvan met de saldi volgens de kasadministratie, welke door de boekhouder de heer [E] wordt bijgehouden. 
    
    
    2.3.2	Niet voldoen aan de bewaarplicht
    
    
      De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht.
      De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard:
      -	de digitale bestanden van de financiële administratie;
      -	de uitdraaien van de dagafsluitingen, op deze uitdraai staat informatie welke niet elektronisch bewaard blijft;
      -	bonnen met betrekking tot bedragen welke volgens de heer [Y] uit de ontvangsten verwijderd dienden te worden omdat er fouten bij de invoer zouden zijn gemaakt;
      -	bonnen met betrekking tot het verbruik van producten, welke ingevoerd en direct weer verwijderd worden in het BIS-systeem;
      -	de werkbriefjes met betrekking tot kapwerkzaamheden in het ziekenhuis met daarop de gemaakte aantekeningen door de kapster;
      -	(...)
      -	(...)
      -	op grond van de aanvullende verklaring dat er offertes in het BIS-systeem worden aangemaakt, welke in een latere fase worden verwijderd: de bonnen/bescheiden omtrent deze offertes.
      (...)
      4.1 	Winstberekening
    
    
    4.1 	Bedrijfsopbrengsten
    
    
      4.1.1	BIS-Kassa 
      (...)
      In dit systeem worden de uitgevoerde kappersbehandelingen per deelbehandeling per personeelslid verantwoord. Deze gegevens worden elektronisch opgeslagen in het bestand “Behandel.dbf” (hierna te noemen Behandelingen). In dit bestand worden eveneens verkopen van producten opgenomen. 
      In het BIS-systeem worden om snel vergelijkende overzichten (management informatie) te produceren ook een aantal statistiekbestanden bijgehouden. In het bestand “Dagstat.dbf” (hierna te noemen Dagstat) worden per dag per personeelslid eveneens gegevens zoals omzet behandelingen (uitgesplitst naar dames en heren), omzet verkochte artikelen en de aanwezige tijd, de contracttijd en de tijd actief bijgehouden (alles in totalen).
      Het kassasysteem bevat per dag alle aangeslagen bedragen voor uitgevoerde behandelingen. Bij de behandelingen behoren de vaste prijzen, welke in het BIS-systeem zijn ingevoerd. Er worden derhalve behandelingen en verkochte producten aangeslagen, niet de prijzen. Alleen in bijzondere situaties dienen bedragen aangeslagen te worden.
      Aan het eind van de dag wordt er een daguitdraai (op papier) geprint (...) Uit de daguitdraai blijkt uit de (Specificatie Omzet) de totale omzet van de dag.
      Volgens verklaring van de heer [Y] maakt hij ’s maandags de kas van de afgelopen week op.
      Voor de kapwerkzaamheden krijgt de kapster, welke de werkzaamheden in het ziekenhuis gaat uitvoeren, een werkbriefje mee. Dit werkbriefje wordt per dagdeel gemaakt. Tevens krijgt zij wisselgeld mee. Na uitvoering van de werkzaamheden maakt de kapster per behandelde cliënt aantekeningen op het werkbriefje. Dat gebeurt ook als er sprake is van uitval. Na de werkzaamheden van het dagdeel draagt zij het werkbriefje en het geld aan de heer [Y] af. Deze beoordeelt de aantekeningen omtrent het uitgevoerde werk en controleert het verantwoorde geld.
      De ontvangsten welke op het ziekenhuis worden ontvangen worden veelal als 1 behandeling in het BIS-systeem geboekt op productcode 500, veelal niet op personeelscode van het personeelslid wie de werkzaamheden heeft uitgevoerd, doch op (...) de personeelscode van de heer [Y].
      De werkbriefjes met aantekeningen van de uitvoerende kapster zijn niet bewaard gebleven.
      (...)
      Aan het eind van de werkdag kan de kasverantwoording gecontroleerd worden. Het systeem vraagt ’s morgens bij de opstart van het BIS-systeem om het aanwezige beginsaldo. Aan het eind van de dag bij de afsluiting wordt om een specificatie van de aantallen van de geldmiddelen (...) gevraagd. (...) Het systeem berekent aan de hand van het beginsaldo, het totaal van de behandelingen en eventueel aangeslagen uitgaven het theoretisch kassaldo. Door een vergelijking van het theoretisch en het werkelijk kassaldo blijkt per dag het kasverschil. Belastingplichtige hanteert deze werkwijze met betrekking tot de kasopmaak en kascontrole niet. (...)
      Bij een onaangekondigd bezoek in november 2001 heeft er een bespreking plaatsgevonden met de heer [Y] (...). Tijdens dit gesprek verklaarde de heer [Y]  (...) dat er weinig fouten voorkwamen. Het zou perfect lopen. Verder gaf hij aan dat de kas en de pin dagelijks worden afgeslagen door hemzelf (99%) of anders door zijn vrouw.
    
    
    4.1.2 Aansluiting BIS-Kas
    
    
      Er is een aansluiting  gemaakt tussen verantwoorde ontvangsten in de financiële administratie en de data uit het BIS-systeem. Deze aansluiting is te vinden voor het grootboek en het bestand Behandelingen. Er is geen aansluiting te vinden tussen het grootboek en het Bestand Dagstat. (...)
      Na analyse van de bestanden is gebleken dat er data uit het BIS-systeem zijn verwijderd. De verwijdering heeft plaats gevonden in het bestand Behandelingen. (...)
      Aan bedragen zijn verwijderd over het jaar 1999 ruim fl 72.000, over het jaar 2000 (...) ruim fl 123.000 en 2001 (tot en met nov) ruim fl 124.000.
      In het jaar 2000 komen op 269 dagen (van de in totaal 361 dagen) verschillen voor. 
      (...)
      Indien de kassalade wordt geopend anders dan bij het afrekenen van een cliënt heeft belastingplichtige als regel ingevoerd dat het personeel een ontvangstbedrag van fl 0,01 of 
      fl 0,10 dient aan te slaan. (...) [Y] heeft volgens zijn verklaring de bedragen van 
      fl 0.01 en fl 0,10 verwijderd.
      Wij hebben de heer [Y] in november 2002 gevraagd om van een paar weken het kassasysteem te blijven bijhouden zoals hij gewoon was te doen en naast de digitale gegevens uit het kassasysteem de dagafsluitingen te bewaren. (...) Daarna hebben wij getoetst hoe het in die periode met de verschillen tussen de Dagstat en Behandelingen zit. Behoudens de verschillen in centen komen geen andere verschillen voor.
      (...)
      4.1.3 Verschilverklaringen
      Wij hebben de verklaringen van de heer [Y] met betrekking tot de verwijderde regels getoetst. Daarvoor dient eerst uitgelegd te worden hoe het BIS-systeem werkt bij verwijdering van behandelregels. Indien de verwijdering plaats vindt op dezelfde dag dat de regels zijn ingevoerd dan wordt hiervan een vastlegging gemaakt in het bestand “Mutatie.dbf”. Een verwijdering leidt tot de vastlegging van 2 regels ( “foutboeking” en “tegenboeking”) in dit bestand. De betaalwijze kan niet gewijzigd worden. Wordt op dezelfde dag een dagafsluiting gedraaid, dan wordt aan het eind van het dagrapport een afzonderlijk blok “mutaties” geprint. (...) Als de volgende dag het programma weer wordt opgestart zijn de verwijderingen in “mutatie.dbf” verdwenen.
      Vindt de verwijdering op een andere dag plaats dan de dag van invoer, dan blijft de informatie niet in het bestand Behandelingen zitten, doch wel in de cijfers van het bestand Dagstat.
      Uit de verklaring van de heer [Y] blijkt dat het invoeren van verbruikte producten voor de behandelingen en de verwijdering direct na elkaar plaats vindt. Deze verwerkingswijze verklaart gezien het vorenstaande niet de verschillen tussen het bestand Behandelingen en het bestand Dagstat, aangezien de verwijdering in beide bestanden plaatsvindt. 
      (...)
      Bij het opmaken van de kas na afloop van de week op maandag zou de heer [Y] de bedragen van fl 0,01 of fl 0,10 verwijderen. Aangezien in het bestand Behandelingen nog diverse bedragen van fl 0,01 of fl 0.10 voorkomen zijn die blijkbaar niet allemaal verwijderd. Als verklaring hiervoor heeft de heer [Y] aangegeven dat bij het invoeren van het 6 cijferig getal in een bronbestand intoetsfouten voorkomen waardoor er soms wat mis gaat. (...) Deze verklaring lijkt aanvaardbaar als verklaring voor verschillen tussen het bestand  Behandelingen en het bestand Dagstat. Echter gezien de omvang van het verschil, in het jaar 2000 ruim fl. 123.000, en de bedragen van fl. 0,01 of fl 0.10 kan deze verklaring maar voor een heel klein bedrag aanvaardbaar. Indien per dag voor fl 1,00 aan bedragen van fl 0,01 of 
      fl 0,10 worden aangeslagen geeft dit op jaarbasis een verschil van ruim fl 300.
      (...)
      In een latere fase van het boekenonderzoek heeft de adviseur in overleg met zijn cliënten bij zijn brief van 19 september 2003 een aantal nadere mogelijke verklaringen gegeven. Deze zijn:
      -	Er worden offertes/prijsvoorstellen met behulp van het kassasysteem gemaakt;
      -	Fouten in de wijze van betalen pin of contant;
      -	Fouten met het aanslaan van behandelingen;
      -	Fouten in het aanslaan van de geldbedragen.
      Deze verklaringen komen ons uit uitleg voor het ontstaan van de verschillen onwaarschijnlijk voor. Gezien het feit dat de pinbetaling volgens het kassasysteem niet gekoppeld is met het pinapparatuur en de wijze van kascontrole, het niet vergelijken van de pinbetalingen volgens de daguitdraai met de uitdraai van de pinapparatuur, is het wijzigen van aanslag pin naar contant of omgekeerd niet aannemelijk. 
      De behandelcodes worden, indien men deze niet uit het hoofd weet, via een opvraag (enter) uit het systeem gehaald. Verder zijn de prijzen in het BIS-systeem opgenomen, foutieve aanslagen zullen niet voorkomen.
      Aan belastingplichtigen en adviseur is gevraagd de zogenaamde foutbonnen, waarop volgens hen gecorrigeerd dient te worden, te overleggen. Dit is niet mogelijk, omdat die bonnen niet bewaard zijn gebleven.
      Daarnaast is zowel bij het bezoek in november 2001 als bij het inleidend gesprek in november 2002 verklaart dat er weinig tot geen verwerkingsproblemen met het kassasysteem zijn. Tevens werken geen of weinig onervaren personeelsleden met de kassa. Indien er stagiaires zijn, bedienen zij de kassa onder begeleiding van een ervaren kapster. Tevens hebben belastingplichtigen langere tijd een baliemedewerkster gehad, die ook het afrekenen voor haar rekening nam. Dat er dan (veel) toetsfouten worden gemaakt is onwaarschijnlijk.
      (...)
      4.1.4 Nieuwe verklaringen
      (...)
      De bedragen van de offertes zouden later verwijderd zijn.
      Om zijn standpunt te onderbouwen heeft de nieuwe adviseur in april 2006 een schrijven van de softwareleverancier overgelegd, waarin staat dat bij het verwijderen van data na een dagafsluiting verschillen tussen Behandelingen en Dagstat ontstaan. Dat leidt voor het jaar 2000 tot de volgende opstellling:
      (...)
      Er is een groot verschil tussen Behandelingen en Dagstat, dat zouden dus vele offertes geweest dienen te zijn.
      (...)
      Daarnaast bevat het systeem een functie voor afwijkende behandelingen, welke invoer men door esc. kan afbreken, er vindt dan geen opslag in het BIS-systeem plaats. Het is logisch dat deze functionaliteit wordt gehanteerd in plaats van via een moeilijke omweg regels te verwijderen uit het systeem.
      (...)
      4.1.5 	Kascontrole
      Volgens mondelinge toelichting van de heer [E] (de boekhouder) ontvangt hij 1 x per maand de bescheiden van de afgelopen maand voor  het bijwerken van de financiële administratie. Nadat hij de administratie heeft verwerkt kijkt hij onder andere na wat het boeksaldo van de kasadministratie is. Dat bedrag geeft hij telefonisch door aan de heer [Y]. De heer [E] is niet bekend wat de heer [Y] met het opgegeven bedrag doet. Er worden geen kasverschillen geboekt.
      Volgens mondelinge toelichting van de heer [Y] telt hij aan het eind van de dag het kasgeld. In de kassalade laat hij een redelijk vast bedrag papiergeld als wisselgeld achter. Dat bedrag zou in november 2002 rond de € 200 bedragen. Het muntgeld telt hij niet. Aantekeningen omtrent het aanwezige wisselgeld zijn er niet.
      4.1.6	Personeel-ontvangstverantwoording
      Met betrekking tot het personeel is een verband gelegd tussen de dagen waarvoor loon is betaald en de dagen waarop behandelingen/ontvangsten zijn verantwoord op de personeelscode van desbetreffende medewerkster.
      (...)
      De verschillen zijn opvallend. Onder anderen de personeelsleden [F] en [G], welke op meer dagen ontvangsten genereren dan dat loon voor uitbetaald worden.
      Ook voor [H] en [I] is de verhouding vreemd, er dient immers rekening gehouden te worden met vrije dagen en dergelijke.
      Naam		dagen loon	dagen ontvangsten	verschil
      [H]	            208		          200		8
      (...)
      [F]		            117		          121	            -4	
      [G]		52		            79	           -27
      (...)
      [I]		             117		           115		2
      (...)
      4.2	Privé-kasopstelling
      Voor belastingplichtigen en hun gezinsleden is het privé beoordeeld. 
      (...)
      Naast de benoemde opnamen is er aan onbenoemde opnamen voor het jaar 2000 fl 24.300 geboekt. 
      (...)
      Het gezin bestaat in het jaar 2000 uit de heer [Y], mevrouw [X] en 3 kinderen
      (...)
      4.3	Verwerpen administratie
      (...)
      Het is niet onmogelijk dat er enige offertes zijn aangemaakt of anderszins fouten bij invoer zijn gemaakt. Hoewel daar voor geen enkel bewijs is geleverd houden wij met de aan te brengen ontvangstcorrecties rekening met de aangedragen stellingen.
      De (na beneden afgeronde) verwijderde ontvangstbedragen zijn over het jaar 1999 
      fl 72.000, over het jaar 2000 fl 123.000, over het jaar 2001 fl 124.000.
      En over het jaar 2002 is (naar boven afgerond) € 43.000 verwijderd. 
      Wij corrigeren de aangegeven ontvangsten met de (na beneden afgeronde) verwijderde ontvangstbedragen. Dit is over het jaar 1999 fl 65.000, over het jaar 2000 fl 110.000 en over het jaar 2001 fl 111.000.
      Voor het jaar 2002 wordt de ontvangstcorrectie op € 38.000 gesteld. 
      Deze bedragen zijn inclusief omzetbelasting. De inbegrepen omzetbelasting bedraagt over de jaren 1999 tot en met 2001 respectievelijk fl 9.681, fl 6.226 en fl 6.283.
      Voor het jaar 2002 bedraagt de inbegrepen omzetbelasting € 2.151.
      De winstcorrecties zijn voor 1999 fl 55.319, 2000 fl 103.774 en 2001 fl 104.717.
      De winstcorrectie voor het jaar 2002 is € 35.849.
      (…)
      4.7 Winstcorrecties
      	(...)
      						1999		2000		2001
      (...)					fl    (…)		fl     (…)		fl      (…)
      (…)
      Omzetcorrecties 				-   55.319	-  103.774	-  104.717
      (...) 
      Totaal			(…)		fl. 60.955	fl.111.009	fl. 112.337
      Per firmant		(…)		fl. 30.478	fl.  55.505	fl.   56.169
      				2002
      (...)			€      (…)
      Omzetcorrecties		-   35.849
      (...)
      Totaal			€. 39.307
      Per firmant		€   19.654
      	(...)
      10.1	Boete inkomstenbelasting
    
    
    
      Jaren 1999 en 2000
      Naast de hierboven aangekondigde navorderingsaanslag zullen wij over 1999 en 2000 een boetebeschikking vaststellen op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, omdat het aan belastingplichtige is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. Omdat sprake is van (voorwaardelijke) opzet als bedoeld in paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 stel ik de boete vast op 50% van de na te vorderen belasting voor zover deze ziet op de niet aangegeven ontvangsten.
      Er is sprake van (voorwaardelijke) opzet, omdat is vastgesteld dat een deel van de op de kassa aangeslagen ontvangsten op een later tijdstip uit het kassasysteem zijn gewist. Met deze ontvangsten is ook op andere wijze geen rekening gehouden. Hieruit putten wij het niet weerlegde vermoeden dat belastingplichtige willens en wetens niet alle ontvangsten in aanmerking hebt genomen met de kennelijke bedoeling de belasting verschuldigd over de niet aangegeven ontvangsten niet te betalen.
      Jaar 2001
      Nu het aan uw (voorwaardelijke) opzet is te wijten dat de aangifte over 2001 ten aanzien van de ontvangstverantwoording onjuist is gedaan, leggen wij belastingplichtige op grond van artikel 67d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een boete op. Deze boete bedraagt 50% op basis van paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 en wordt opgelegd gelijktijdig met de aanslag.
      Er is sprake van (voorwaardelijke) opzet, omdat is vastgesteld dat een deel van de op de kassa aangeslagen ontvangsten op een later tijdstip uit het kassasysteem zijn gewist. Met dit deel van de ontvangsten is ook op andere wijze geen rekening gehouden. Hieruit putten wij het niet weerlegde vermoeden dat belastingplichtige willens en weten niet alle ontvangsten in aanmerking hebt genomen bij het doen van aangifte.
      (…)”.
    
    
    2.4. Op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft verweerder de in geschil zijnde aanslagen, navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen aan eiseres opgelegd.
    
    
      2.5. Eerder zijn aan eiseres de volgende definitieve aanslagen opgelegd:
      - voor het jaar 1999 een definitieve aanslag IB/PVV naar een belastbaar inkomen van 
      fl. 11.319;
      - voor het jaar 2000 overeenkomstig de aangifte een definitieve aanslag IB/PVV naar een belastbaar inkomen van fl. 79.272.
    
    
    2.6. Voor de jaren 2001 en 2002 heeft eiseres aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.005 (2001) en € 22.896 (2002). 
    
    2.7. Eiseres en haar echtgenoot beschikken over een beleggingsrekening bij de [J]. Op 31 december 2001 bedroeg het saldo daarvan € 216.934. Eiseres heeft daarvan in haar aangifte over de betrokken jaren geen melding gemaakt. 
    
    2.8. De correcties voor de jaren 1999 en 2001 zijn in een brief van verweerder van 15 november 2004, gericht aan [K] ([L] Belastingadviseurs), de vorige belastingadviseur van eiseres, als volgt gespecificeerd:
    
    
      “ 					Dhr [Y]	Mw. M.[X]
      1999
      aandeel omzetcorrectie 			F 30.638		F 30.638
      aandeel overige winstcorrecties 		-    5.000		-    5.000
      Overige inkomenscorrecties		-    9.000		
      Totale correcties 			F 44.638		F 35.638
      Vastgesteld inkomen			-  50.488		-  11.319
      Gecorrigeerd inkomen			F 95.126		F 46.957
    
    
    
      2001
      Aandeel omzetcorrectie			F 58.491		F 58.491
      Aandeel overige winstcorrecties		-    5.000		-    5.000
      Tussentelling				F 63.491		F 63.491
      In euro’s				€ 28.811		€ 28.811
      Zelfstandigenaftrek			-    1.691		
      Persoonsgebonden aftrek		-    1.501		-    1.691
      Totale correcties			€ 32.003		€ 30.502
      Aangegeven verzamelinkomen		€ 15.004		€ 15.005
      Gecorrigeerd verzamelinkomen		€ 47.007		€ 45.507”.
    
    
    Verweerder heeft hierin tevens meegedeeld dat, omdat sprake is van (voorwaardelijke) opzet, in verband hiermee boeten worden opgelegd van 50% van de verschuldigde belasting.
    
    2.9. In een brief van [K] en drs. [M] ([L] Belastingadviseurs) van 19 september 2003 aan verweerder schrijven de voormalige belastingadviseurs van eiseres onder meer het volgende:
    
    
      “ De verschillen tussen “ dagstat” en “behandelingen” kunnen verschillende oorzaken hebben en kunnen als volgt worden verklaard:
      •	Er worden offertes/prijsvoorstellen met behulp van het kassasysteem gemaakt voor klanten. Deze offertes/prijsvoorstellen komen in het systeem als omzet en moeten weer worden gecorrigeerd. Deze correcties worden gedaan door de heer [Y], waarbij de correcties op een later tijdstip wordt ingebracht. In ieder geval voor de weekafsluiting. (...)
      •	Het gebruik van eigen materiaal wordt op de kassa aangeslagen en als omzet geboekt. Dit is op die manier gedaan om het voorraadsysteem op peil te houden. Het eigen gebruik materialen moet weer uit de omzet worden gecorrigeerd. (...)
      •	Het systeem vraagt aan te geven op welke wijze er gaat worden betaald: “pin of contant”. Indien de klant deze keuze wijzigt of door de medewerker foutief wordt ingevoerd, wordt deze fout in veel gevallen gecorrigeerd door het bedrag opnieuw aan te slaan. De foutieve aanslag moet dan worden gecorrigeerd, omdat er anders een dubbele boeking en een enkele betaling in het systeem zit. 
      •	Er worden met regelmaat foute codes voor behandelingen ingetoetst. Deze fouten worden in het systeem geboekt. De foutcodes moeten later worden gecorrigeerd.
      •	Er worden met regelmaat foute bedragen ingetoetst (bijv. komma vergeten). Deze fouten worden in het systeem geboekt. De foutcodes moeten later worden hersteld.
      •	In de kassa worden een aantal parkeerkaarten bewaard voor klanten. Wanneer de kassa wordt geopend om een parkeerkaart te pakken, moet er een bedrag worden aangeslagen. Er wordt dan 1 cent aangeslagen. Deze centen worden daarna weer verwijderd uit het systeem. Dezelfde procedure wordt gevolgd wanneer de parkeerkaarten worden teruggelegd.
      •	Er worden regelmatig kleine boodschappen gedaan, welke contant worden betaald. Contant geld wordt uit de kassa gehaald, die wordt geopend met de 1 cent procedure. Daarna wordt het wisselgeld met de boodschappenkassabon in de kassa gelegd, die moet worden geopend met de 1 cent procedure. Deze centen worden daarna verwijderd uit het systeem.
      •	U constateert, dat er op 269 dagen verschillen worden geconstateerd. Dit kan heel goed mogelijk zijn, omdat:
      1. het maken van offertes/prijsaanbiedingen regelmatig en het eigen materiaal gebruik bijna dagelijks voorkomt. (...)
      2. bij de kapsalon 14 kapsters in dienst zijn met een opleidingsniveau van Mavo of lager. Het intoetsen van foute codes of bedragen komt hierdoor regelmatig voor.
      3. parkeerkaarten uitgifte en kleine boodschappen zeer regelmatig voorkomen.
      (…)
      Kascontrole
      Er vindt wel kascontrole plaats, doch niet door de saldi exact te tellen. De werkwijze is als volgt: de kassaontvangsten worden in ronde bedragen bij de bank door de heer [Y] afgestort. Er blijft altijd een bedrag aan kasgeld (ca. €500 - € 1.000) achter te behoeve van wisselgeld, contante uitgaven etc. Het administratieve kassaldo wordt met dit saldo vergeleken. In dit systeem zijn er geen aantekeningen omtrent telling van kasgeld. In dit systeem kunnen er ook allerlei kasverschillen (...), zonder dat dit direct aanleiding geeft tot boeking van kasverschillen.”.
    
    
    
      2.10. Eiseres heeft een overzicht overgelegd waarin de resultaten die in de jaren 1999 tot en met 2005 zijn behaald, zijn uitgedrukt in een percentage van de omzet. Deze percentages bedragen: 
      volgens de jaarrekening:
      8% (1999), 28 % (2000), 20 % (2001), 22% (2002 en 2003), 23% (2004 en 2005).
      en na correctie door de Belastingdienst:
      17% (1999), 38% (2000), 30% (2001 en 2002), 23 % (2003 t/m 2005).
    
    
    2.11. Eiseres heeft voorts gegevens overgelegd over de kappersbranche. Volgens die gegevens was het verwachte rendement in 2002 inclusief ondernemingsbeloning ongeveer 29% en in 2003 31%. 
    
    2.12. Eiseres heeft ook een brief overgelegd afkomstig van de leverancier van het BIS-systeem, B&F Coiffures, van 15 maart 2006. Daarin staat onder meer het volgende vermeld:
    
    “ Indien er iets gecorrigeerd wordt, bijvoorbeeld als gevolg van het verwijderen van offertes, dan heeft dat een direct effect op het behandelbestand (behandel.dbf). Hierin ontstaat een “gat” in de nummering. Echter de dagstat blijft ongewijzigd, tenzij voor die periode opnieuw de einde dag procedure zou worden uitgevoerd.”.
    
    
    
    
    
    3.	Geschil en standpunten partijen
    
    
      In geschil is of: 
      - de winstcorrecties, meer in het bijzonder de omzetcorrecties, terecht zijn toegepast en 
      - of daarbij de bewijslast terecht is omgekeerd.
    
     
    De overige correcties zijn niet in geschil.
    
    Eiseres heeft in de eerste plaats aangevoerd dat de oorzaak van de verschillen tussen de bestanden Dagstat en Behandelingen zijn veroorzaakt door onder meer prijsverschillen en offertes. Eiseres verwijst voor dit standpunt naar de onder 2.9. geciteerde brief van [L] Belastingadviseurs van 19 september 2003. Volgens eiseres bevestigt de onder 2.12 genoemde brief van B& F Coiffures van 15 maart 2006 dat haar werkwijze leidt tot verschillen in de bestanden Behandelingen en Dagstat. Volgens eiseres deden zich in de met verweerder afgesproken periode geen verschillen voor doordat toen geen offertes meer met het BIS-systeem werden gemaakt. Eiseres stelt voorts dat de winstcorrecties zijn gebaseerd op aannames en insinuaties. Eiseres wijst er in dat verband op dat er geen verband is te leggen tussen de dagen waarop loon wordt betaald en de dagen waarop behandelingen/ontvangsten zijn verantwoord doordat de personeelsleden vaak niet de juiste code gebruiken, dat de correcties overeenkomen met ongeveer 1600 behandelingen per jaar en dat de marge na correctie niet reëel is. Eiseres verwijst voor de winstmarges naar de gegevens als vermeld onder 2.10. en de branchegegevens vermeld onder 2.11. Volgens eiseres is niet voldaan aan de vereisten voor verwerping van de administratie als in de jurisprudentie gesteld. Eiseres wijst er in dat verband onder meer op dat het brutowinstpercentage zoals dat uit de jaarrekening blijkt, normaal is. Eiseres voert in dit verband voorts aan dat een bedrag van onbenoemde privé-uitgaven van fl. 25.000 niet onwaarschijnlijk laag is. Eiseres klaagt er verder over dat verweerder geen aansluiting heeft gemaakt tussen de verantwoorde omzet en het afsprakenboek. Eiseres heeft ter zitting aangeboden om zelf alsnog die koppeling te maken. 
    
    
      Eiseres concludeert tot vermindering van:
      - de winst van de vof voor het jaar 1999 met fl 55.319;
      - de winst van de vof voor het jaar 2000 met fl. 103.774;
      - de winst van de vof voor het jaar 2001 met fl. 104.717;
      - de winst van de vof voor het jaar 2002 met € 35.849.
    
    
    Verweerder heeft onder meer het volgende aangevoerd. Volgens verweerder moet de bewijslast worden omgekeerd omdat aangeslagen bedragen zijn verwijderd, er geen betrouwbare aantekeningen van de kascontrole zijn, er geen deugdelijke kasadministratie is, er geen logische relatie is te leggen tussen de dagen waarop loon wordt betaald en de dagen waarop ontvangsten worden geboekt, het netto-privé onwaarschijnlijk laag is, niet voldaan is aan de bewaarplicht en geen aangifte is gedaan van aanzienlijke tegoeden. Volgens verweerder vormen de eerder gegeven verklaringen van eiseres voor de uit de administratie verwijderde bedragen geen of onvoldoende verklaring voor de verschillen tussen de bestanden Behandelingen en Dagstat. Voor wat betreft de offertes wijst verweerder er onder meer op dat geen foutbonnen zijn overgelegd en dat uitgeprinte offertes niet zijn bewaard. Voor wat betreft het afsprakenboek heeft verweerder erop gewezen dat er geen digitaal afsprakenboek is bijgehouden in het BIS-systeem en dat het afsprakenboek zoals dat is bijgehouden, onvolledig is. Verweerder wijst er in dat verband op dat op een groot aantal werkdagen geen of lage ontvangstbedragen zijn verantwoord voor wat betreft de door eiseres en haar echtgenoot verrichte werkzaamheden. 
    
    
      Volgens verweerder zijn bij de berekening van de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 fouten gemaakt, zullen die belastingaanslagen daarom na beroep worden verlaagd naar respectievelijk een belastbaar inkomen van 
      fl. 44.512 en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.534 en zullen de in verband met die aanslagen opgelegde boeten gelijktijdig evenredig worden verminderd. 
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Omkering van de bewijslast 
    
    4.1. Artikel 52, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Ingevolge artikel 52, vierde lid, AWR, voor zover hier van belang, zijn administratieplichtigen verplicht gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren.
    
    4.2. Ingevolge artikel 27e, aanhef en onderdeel a, van de AWR, verklaart de rechtbank het beroep ongegrond indien de vereiste aangifte niet is gedaan. Ingevolge artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR, voor zover hier van belang, gebeurt dat ook indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. 
    
    4.3. Bij het boekenonderzoek is onder meer geconstateerd dat eiseres en haar echtgenoot geen deugdelijke aantekeningen maakten van de tellingen van het kasgeld; kasverschillen werden niet geboekt. Eiseres en haar echtgenoot voerden dus geen deugdelijke kasadministratie. Derhalve is niet voldaan aan de administratieplicht als geregeld in artikel 52, eerste lid, AWR.
    
    
      4.4. Ook is bij het boekenonderzoek geconstateerd dat onder meer de volgende gegevens en bescheiden niet zijn bewaard:
      -	de uitdraaien van de dagafsluitingen;
      -	bonnen verband houdende met correctieboekingen;
      -	bonnen verband houdend met het verbruik van producten;
      -	de werkbriefjes betreffende kapwerkzaamheden in het ziekenhuis;
      -	de offertes.
      Uit het voorgaande volgt dat eiseres niet heeft voldaan aan de bewaarplicht van artikel 52, vierde lid, AWR. 
    
    
    4.5. De rechtbank acht de schending van de administratie- en bewaarplicht voldoende ernstig om de omkering en verzwaring van de bewijslast die voortvloeit uit het bepaalde in artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR te rechtvaardigen. De rechtbank acht hiervoor het volgende van belang. In hun brief van 19 september 2003 –zie hiervoor onder  schrijven de vorige belastingadviseurs van eiseres, [K] en [M] van [L] Belastingadviseurs, dat er geen tellingen van het kasgeld zijn. Volgens de boekhouder worden kasverschillen niet geboekt (rapport boekenonderzoek onderdeel 4.1.5). Ook worden foutbonnen en de dagafsluitingen niet bewaard. Derhalve is geen sprake van een deugdelijke kasadministratie. De aanwezigheid daarvan in een bedrijf als dat van eiseres en haar echtgenoot acht de rechtbank van wezenlijk belang. Het ontbreken daarvan moet daarom als ernstig worden beschouwd. Verder zijn ook andere van belang zijnde stukken niet bewaard, zoals de werkbriefjes opgemaakt in verband met de kappersbehandelingen in het ziekenhuis en de bonnen verband houdende met het verbruik van de producten. Genoemde stukken vormen een wezenlijk onderdeel van de administratie. Door het niet bewaren van de genoemde stukken en het niet bijhouden van een deugdelijke kasadministratie is geen aansluiting te maken tussen het bestand Dagstat enerzijds en het bestand Behandelingen en het grootboek anderzijds. Een controle op de volledigheid van de omzet is daardoor niet mogelijk. Verder is er geen aansluiting tussen de dagen waarop loon is uitbetaald en de dagen waarop ontvangsten zijn verantwoord. Voor één van de werknemers is op 27 dagen meer omzet geboekt dan hij zou hebben gewerkt. Dat verschil is aanzienlijk. Ook dat vormt een ernstig gebrek. Verweerder heeft zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat vanwege deze gebreken in de administratie de bewijslast dient te worden omgekeerd. In het midden kan blijven of de bewijslast ook moet worden omgekeerd omdat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan.
    
    4.6. De zogenoemde omkering van de bewijslast ontslaat verweerder niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslagen en navorderingsaanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting (vergelijk HR 29 december 1954, nr. 12 051, BNB 1955/51). In dat verband acht de rechtbank het volgende van belang.
    
    4.7. Verweerder heeft de correcties gebaseerd op de bedragen die verwijderd zijn uit het bestand Behandelingen dat ten grondslag ligt aan het grootboek, c.q. op de ontvangsten zoals die blijken uit het bestand Dagstat. Verweerder heeft uitgaande daarvan en rekening houdend met de mogelijkheid dat daadwerkelijk fouten zijn gemaakt, daarop nog een korting toegepast van 10%. De rechtbank acht dit uitgangspunt redelijk.
    
    4.8. Eiseres heeft niet overtuigend aangetoond dat de betwiste aanslagen en navorderingsaanslagen onjuist zijn. In dat verband acht de rechtbank het volgende van belang. Uit de verklaring van de leverancier van de kassa, B&F Coiffures, van 15 maart 2006 als vermeld onder 2.12., volgt niet dat in het bestand Dagstat omzet wordt verantwoord die in werkelijkheid niet is gemaakt. Ook met de door eiseres overgelegde winstpercentages is dat bewijs niet geleverd. De branchegegevens betreffen niet gerealiseerde maar verwachte winstpercentages. Bovendien hebben die percentages betrekking op de hele branche zonder differentiatie naar grootte en aard van de kapperszaak. De percentages zijn daarmee te algemeen van karakter om hieruit conclusies te kunnen trekken. 
    
    4.9. In verband met het aanbod van eiseres om de verantwoorde omzet aan te sluiten met de omzet verantwoord in het afsprakenboek, acht de rechtbank het volgende van belang. De echtgenoot van eiseres heeft ter zitting bevestigd dat een groot deel van de kappersbehandelingen die hij en eiseres hebben verricht niet in het afsprakenboek zijn opgenomen. Ook de kappersbehandelingen die in het ziekenhuis zijn verricht, ontbreken daarin. Dit betekent dat aldus evenmin overtuigend kan worden aangetoond dat de door verweerder berekende correcties onjuist zijn. De rechtbank gaat daarom voorbij aan dit bewijsaanbod.
    
    4.10. Uit het voorgaande volgt dat eiseres niet overtuigend heeft aangetoond dat de omzetcorrecties te hoog zijn. Derhalve moet het ervoor worden gehouden dat die correcties juist zijn. In zoverre is er geen aanleiding de beroepen gegrond te verklaren.
    
    4.11. Gelet op standpunt van verweerder dat de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 en de aanslag voor het jaar 2001 te hoog zijn vastgesteld, dienen de beroepen voor die jaren gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 overeenkomstig het standpunt van verweerder verminderen naar respectievelijk een belastbaar inkomen van f 44.512 en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.534.  
    
    
      4.12 Het standpunt van verweerder over de vermindering van de hiervoor onder 4.11. genoemde belastingaanslagen heeft ook gevolgen voor de vaststelling van de premie-inkomens WAZ en ZFW van die jaren. Deze dienen gelet op het voorgaande als volgt te worden verminderd:
      -	de navorderingsaanslag premie WAZ voor het jaar 1999 dient te worden verminderd tot één berekend naar een premie-inkomen van fl. 57.231 (fl. 59.676 -/- (fl. 46.957 -/- 
      fl. 44.512));
      -	het voor de WAZ 2001 vastgestelde premie-inkomen dient te worden verminderd tot 
      € 51.647 (€ 55.620 -/- (€ 45.507 -/- € 41.534));
      -	het voor de ZFW 2001 vastgestelde premie-inkomen dient te worden verminderd tot 
      € 40.179 (€ 44.152 -/- (€ 45.507 -/- € 41.534)).
    
    
    Voor wat betreft het jaar 2001 kan dit niettemin niet tot gegrondverklaring van de desbetreffende beroepen leiden, omdat de voor 2001 aldus vastgestelde premie-inkomens WAZ en ZFW hoger zijn dan de maximum premie-inkomens als vermeld onder 1. en de vastgestelde aanslagen dus niet worden verminderd.
    
    Met betrekking tot de boeten 
    
    4.13. In verband met de navorderingsaanslagen IB/PVV 1999 en 2000 alsmede in verband met de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 zijn vergrijpboeten opgelegd. Ingevolge artikel 24a, tweede lid, van de AWR, voor zover hier van belang, wordt een bezwaar tegen een aanslag geacht mede te zijn gericht tegen de boete. Ingevolge artikel 26a, tweede lid, van de AWR (tekst tot 1 januari 2005) en artikel 26b, tweede lid, van de AWR (tekst vanaf 1 januari 2005) geldt dat tevens in beroep.
    
    4.14. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat het aan (voorwaardelijke) opzet van eiseres is te wijten dat de omzet niet volledig is verantwoord als gevolg waarvan te weinig belasting is geheven. 
    
    4.15. Artikel 67e, eerste lid, van de AWR bepaalt dat indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur hem een boete kan opleggen. Deze boete bedraagt ingevolge het eerste lid in verbinding met het tweede lid, onderdeel a, van voornoemd artikel, ten hoogste 100 percent van het bedrag van de navorderingsaanslag. Ingevolge paragraaf 25, tweede en derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB 1998) legt de inspecteur indien sprake is van opzet een vergrijpboete op van 50% en indien sprake is van grove schuld een boete van 25%. 
    
    4.16. Zoals hiervoor is overwogen, heeft eiseres geen sluitende kas- en loonadministratie gevoerd. Ook als juist is hetgeen haar echtgenoot ter zitting heeft verklaard dat alleen hijzelf de kas opmaakte en zijn echtgenote zich voornamelijk met de kinderen bezig hield, geldt dat zij hiervoor als vennoot verantwoordelijk moet worden gehouden. Door niettemin geen toezicht uit te oefenen op met name het opmaken van de kas, moet zij worden verondersteld welbewust de kans te hebben aanvaard dat deze gebreken vertoonde als gevolg waarvan te weinig belasting zou worden geheven. Aldus is het aan de voorwaardelijke opzet van eiseres te wijten dat de navorderingsaanslagen IB/PVV voor het jaar 1999 en 2000 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Aldus bezien zijn de opgelegde boeten niet te hoog.
    
    
      4.17. Wel dienen de boeten voor de jaren 1999 en 2001 –evenredig- verminderd te worden in verband met de hiervoor genoemde verlaging van de bestreden belastingaanslagen voor die jaren. De stukken bieden onvoldoende aanknopingspunten voor de berekening daarvan. De rechtbank zal de boete daarom in goede justitie verminderen, uitgaande van de toegepaste vermindering en vermenigvuldigd met een belasting- en premiepercentage van totaal 
      37,05% (2e schijf gecombineerd heffingspercentage voor het jaar 1999) en 37,6% (2e schijf gecombineerd heffingspercentage voor het jaar 2001) en het boetepercentage van 50%. Die vermindering bedraagt met inachtneming van het voorgaande voor 1999:
    
    
     (fl. 46.957 -/- fl. 44.512) x 37,05% x 50%  =  fl. 453.
     
    en voor 2001:
    
     (€ 45.507 -/- € 41.534) x 37,6% x 50% = € 747.
    
    
      Rekening houdend met het voorgaande zal de rechtbank de boete voor het belastingjaar 1999 verminderen tot fl. 5.143 (fl. 5.596 -/- fl. 453) en die voor het jaar 2001 verminderen tot 
      € 5.394 (€ 6.141 -/- € 747).
    
    
    4.18. Nagegaan moet worden of de omstandigheid dat de bestreden belastingaanslagen door de rechtbank worden vastgesteld met omkering van de bewijslast reden is om de boeten verder te matigen. De rechtbank ziet daartoe geen aanleiding. In dit verband acht de rechtbank van belang dat eiseres niet alleen niet overtuigend heeft aangetoond dat de omzetcorrecties te hoog zijn maar dat ook geenszins aannemelijk heeft gemaakt. De rechtbank neemt daarbij voorts in aanmerking dat verweerder rekening heeft gehouden met de kans dat daadwerkelijk fouten zijn gemaakt zonder dat daarvoor concrete aanwijzingen waren en de correcties in verband daarmee heeft verminderd met 10%. 
    
    4.19. Ten slotte dient beoordeeld te worden of de boete gematigd dient te worden wegens de overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 EVRM. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie HR 22 april 2005, nr. 37 984, LJN: AO9006, BNB 2005/337). De termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. 
    
    
      4.20. Eiseres is omtrent het voornemen van verweerder om een boete op te leggen op de hoogte gesteld:
      - voor wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 bij de hiervoor onder 2.8. genoemde brief van verweerder van 15 november 2004;
      - voor wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 bij de aanslag van 
      24 november 2006;
      - voor wat betreft de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 bij de hiervoor onder 2.8. genoemde brief van verweerder van 15 november 2004.
      Uit de stukken blijkt niet dat eiseres eerder over de voorgenomen boeten is geïnformeerd. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat de criminal charge voor de verschillende boeten is aangevangen op de hiervoor genoemde data.
    
    
    
      4.21. Gelet op de onder 4.20. genoemde data zijn ten tijde van het doen van deze uitspraak sinds de aanvang van de redelijke termijn:
      - voor wat betreft de boete opgelegd in verband met de navorderingsaanslagen IB/PVV voor het jaar 1999 vier jaren en ruim vijf maanden verstreken; 
      - voor wat betreft de boete opgelegd in verband met de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 twee jaren en ruim vijf maanden verstreken en
      - voor wat betreft de boete opgelegd in verband met de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 vier jaren en ruim vijf maanden verstreken.
    
    
    4.22. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de lange behandeltijd voornamelijk is veroorzaakt door onderhandelingen met eiseres en haar gemachtigden. De tussentijdse wisseling van de gemachtigde zou tot vertraging bij het opmaken van het controlerapport hebben geleid. Volgens verweerder is er daarom geen aanleiding om de boete te matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn.  
    
    
      4.23. Zoals vermeld onder 1.2. heeft eiseres bezwaar gemaakt:
      - tegen de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 op 17 december 2004;
      - tegen de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 op 13 december 2006 en
      - tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 op 17 december 2004. 
      Eiseres heeft die bezwaren aangevuld bij brief van 30 maart 2007.
    
    
    De tussenliggende perioden – voor wat betreft de boeten voor 1999 en 2001 twee jaar en drie maanden; voor wat betreft de boete voor 2000 drie maanden - komen voor rekening van eiseres. Gelet hierop resteert er voor wat betreft de boeten voor genoemde jaren slechts een geringe overschrijding van ongeveer een maand waarmee rekening gehouden dient te worden. De rechtbank zal in verband daarmee de boeten met vijf procent matigen. 
    
    
      4.24. Gelet op het hiervoor overwogene zal de rechtbank de boeten als volgt verminderen:
      - de boete voor het jaar 1999 tot fl. 4.885 ((fl. 5.596 -/- fl. 453) x 95%);
      - de boete voor het jaar 2000 tot fl. 13.060 (95% x fl. 13.748);
      - de boete voor het jaar 2001 tot € 5.124 ((€ 6.141 -/- € 747) x 95%).
    
     
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1 en een factor 1,5 voor het aantal samenhangende zaken). De rechtbank neemt voorts in aanmerking dat de zaken met de nummers 08/712, 08/713, 08/714, 08/717, 08/718 en 08/719 met elkaar samenhangen in de zin van artikel 3 van het Besluit. Aan eiseres zal de helft van het hiervoor berekende bedrag worden toegerekend, te weten een bedrag van € 483. Eiseres heeft niet gesteld andere kosten te hebben gemaakt die voor vergoeding in aanmerking komen.
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart de beroepen betreffende de navorderingsaanslagen IB/PVV en premie WAZ voor het jaar 1999 gegrond;
      -	verklaart het beroep betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 ongegrond;
      -	verklaart het beroep betreffende de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 gegrond;
      -	verklaart de beroepen betreffende de aanslagen premie WAZ en premie ZFW voor het jaar 2001 ongegrond;
      -	verklaart de beroepen betreffende de aanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie ZFW voor het jaar 2002 ongegrond;
      -	verklaart de beroepen betreffende de boetebeschikkingen die in verband met de navorderingsaanslagen IB/PVV voor het jaar 1999 en 2000 zijn opgelegd, gegrond;
      -	verklaart het beroep betreffende de boetebeschikking die in verband met de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 is opgelegd, gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken op de bezwaren betreffende de navorderingsaanslagen IB/PVV en premie WAZ voor het jaar 1999;
      -	vernietigt de uitspraken op het bezwaar betreffende de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001;
      -	vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen opgelegd in verband met de navorderingsaanslagen voor de jaren 1999 en 2000;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de boetebeschikking opgelegd in verband met de aanslag voor het jaar 2001;
      -	vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 1999 tot één berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 44.512;
      -	vermindert de navorderingsaanslag premie WAZ voor het jaar 1999 tot één berekend naar een premie-inkomen van fl. 57.231;
      -	vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2001 tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.534;
      -	vermindert de boete voor het jaar 1999 tot fl. 4.885;
      -	vermindert de boete voor het jaar 2000 tot fl. 13.060;
      -	vermindert de boete voor het jaar 2001 tot € 5.124;
      -	bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 483 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 29 april 2009
      en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. E.C.G. Okhuizen, voorzitter, 
      mr. J.J. Catsburg en mr. R.A.V. Boxem, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
    
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.