ECLI:NL:RBARN:2009:BJ7867, Rechtbank Arnhem, 16-07-2009, AWB 08/3989
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-07-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aan moeder is een persoonsgebonden budget (PGB) toegekend. Haar zoon heeft, evenals zijn zus en broer, voor de verzorging van zijn moeder een uitkering uit haar PGB ontvangen. Doordat de kosten voor de zoon, vanaf het eerste jaar, ieder jaar hoger zijn dan de uitkering en daarnaast een positief resultaat ook niet te verwachten is, is er geen sprake van een bron van inkomen. Beroep op het vertrouwensbeginsel faalt, omdat het Zorgkantoor en de SVB niet namens de inspecteur handelen. Ook het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan de zoon niet baten, omdat zijn zus wel een positief resultaat behaalt en ten aanzien van zijn broer een andere inspecteur bevoegd is.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    registratienummer: AWB 08/3989
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 16 juli 2009
    
    
    inzake
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst[te P], verweerder.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2005 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) met aanslagnummer [.].H.56 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.352 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 61. 
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 juli 2008 de aanslag gehandhaafd. 
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 15 augustus 2008, ontvangen door de rechtbank op 
      25 augustus 2008, beroep ingesteld. 
    
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 april 2009 te Arnhem. 
    
    Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder is verschenen [A]. 
    
    2.	Feiten
    
    De moeder van eiser, [B], geboren in 1916, en woonachtig in [Q],  heeft in het verleden een herseninfarct gehad en heeft als gevolg daarvan 24 uur per dag zorg nodig. Zij is houdster van een persoonsgebonden budget (PGB). Zij wordt verzorgd door haar dochter en twee zonen, waaronder eiser. Eiser doet dat sinds 2003. Met haar kinderen heeft zij zorgovereenkomsten gesloten. Het grootste deel van de zorg wordt verleend door de zus van eiser, die net als de moeder in [Q] woont. Afgezien van vakanties, verzorgt eiser zijn moeder van woensdagavond tot donderdagochtend, van zaterdagavond tot zondagmorgen en van zondagavond tot maandagmorgen. Daarnaast heeft eiser een full-time baan. In het zorgcontract wordt geen melding gemaakt van de gewerkte uren. De gewerkte uren worden ook niet geregistreerd. Eenmaal per jaar gaan de drie kinderen met hun moeder op vakantie. Ieder betaalt een vierde deel van de kosten.
    
    Eiser ontvangt voor de geleverde zorg uit het PGB van zijn moeder in beginsel € 200 per maand. Wanneer het budget dat toelaat, ontvangen eiser en zijn broer aan het einde van het jaar van de zorgcoördinator nog een uitkering voor de meer gewerkte uren. In 2005 ontvingen eiser en zijn broer, [C] in verband hiermee ieder een bedrag van € 3.270. Zijn zuster, [D], ontving voor de verzorging van hun moeder in dat jaar een bedrag van € 52.073. 
    
    Eiser heeft op 12 maart 2006 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.422 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 61. 
    
    
      In zijn aangifte heeft eiser als resultaat uit overige werkzaamheden een verlies van 
      € 1.837 verantwoord. Dit bedrag is als volgt gespecificeerd:
      Bruto-inkomsten uit overige werkzaamheden					€ 3.270
      Kosten inkomsten uit overige werkzaamheden:
      - Reiskosten: 66 (km) x 4 (aantal dagen per week) x 52 (weken) 
      x € 0,18 								€ 2.471 -/-
      	- Verzorging moeder (begeleiding gehandicaptenreis)			€ 2.636 -/-
      Negatief inkomen								€ 1.837
    
    
    
      Verweerder heeft het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning van € 30.422 met de volgende correcties verhoogd: 
      -	verlies uit overige werkzaamheden					€ 1.837
      -	minder aftrek saldo eigen woning					€    468
      -	minder aftrek lijfrentepremies					€    580
      -	minder aftrek giften							€ 1.045 +
      Totaal van de correcties							€ 3.930
    
    
    Met dagtekening 16 mei 2007 heeft verweerder de definitieve aanslag IB/PVV met inachtneming van deze correcties opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.352 (€ 30.422 + € 3.930). 
    
    Bij brief van 21 april 2008, door verweerder ontvangen op 23 april 2008, heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de aanslag. 
    
    Bij uitspraak op bezwaar van 16 juli 2008 heeft verweerder het bezwaar afgewezen. 
    
    3.	Geschil
    
    
      In geschil is of het bedrag dat eiser in zijn aangifte als resultaat uit overige werkzaamheden door arbeid (€ 1.837 negatief) heeft opgenomen, in mindering kan worden gebracht op zijn belastbare inkomen uit werk en woning. In het bijzonder gaat het om de vraag of aftrek van het verlies uit overige werkzaamheden terecht is geweigerd. Meer in het bijzonder in geschil is:
      1.	of er sprake is van een bron van inkomen;
      2.	of verweerder bij de weigering van aftrek van het verlies uit overige werkzaamheden in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel.
      Eiser beantwoordt beide vragen bevestigend. Verweerder beantwoordt die vragen ontkennend.
    
    
    
      Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar hetgeen partijen in de stukken naar voren hebben gebracht. In aanvulling daarop heeft eiser ter zitting onder meer het volgende verklaard:
      Mijn broer zit in dezelfde situatie als ik. Zijn inspecteur heeft het verlies wel in aftrek toegelaten. Mijn broer woont in [R] en valt onder de inspecteur van het kantoor van de Belastingdienst te [S]. Het andere door mij genoemde vergelijkbare geval is mijn zus. Wat haar betreft is door de inspecteur geen standpunt ingenomen. 
      Wij zijn in 2003 gestart. Het resultaat uit de werkzaamheden die ik voor mijn moeder verricht, is vanaf toen tot 2009 negatief. Het is niet de bedoeling dat het resultaat positief wordt. Ik zal nooit winst maken. 
      Ik heb een volle baan van 8.30-17.00 uur. Daarnaast verzorg ik mijn moeder in de avond en nacht van woensdag, van zaterdag op zondag en van zondag op maandag. Op maandagmorgen ga ik weer naar mijn werk.
      De vergoeding van € 200 per maand dekt niet de kosten. Een hogere vergoeding is niet beschikbaar.
      Mijn broer verzorgt mijn moeder op donderdag en vrijdag en soms op dinsdag. In vakantieperiodes hanteren we een andere verdeling. 
      Als onze moeder op reis gaat, reizen wij mee. Zij kan de reis niet betalen. De reis wordt ook niet betaald uit het PGB. Dat mag ook niet. Wij, mijn moeder, zus, broer en ik betalen ieder een vierde van de kosten van de reis. Die reizen zijn geen plezierreizen maar zorgreizen. De vakantie met mijn moeder is onze enige vakantie. 
      Onlangs zijn wij in Friesland geweest. Dat ging goed. Dat was voor mij echt vakantie. De kosten daarvoor trek ik dan ook niet af.
      Mijn broer ontvangt voor de verzorging van mijn moeder evenveel als ik. Mijn zus ontvangt meer. Zij heeft een deel van haar werk daarvoor opgezegd. Daarom ontvangt zij het grootste deel van het PGB. Mijn moeder heeft een herseninfarct gehad. Als gevolg hiervan is zijn halfzijdig verlamd en incontinent. 
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1 Bron van inkomen?
    
    
      Eiser stelt dat het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden in mindering kan worden gebracht op het belastbaar inkomen uit werk en woning. Eiser heeft daartoe onder meer aangevoerd:
      -	dat hij de kosten daadwerkelijk heeft gemaakt;
      -	dat door aftrek van het verlies te weigeren de mantelzorg onbetaalbaar wordt; 
      -	dat door het bedrag van € 200 per maand als inkomen te beschouwen het sociale aspect  geheel verloren gaat;
      -	dat met de zorg voor zijn moeder veel tijd is gemoeid;
      -	dat de vakanties met zijn moeder voor hem geen vakanties zijn.
    
    
    Verweerder heeft gesteld dat er wel sprake is van deelname in het economisch verkeer maar dat voor wat betreft de verzorging van zijn moeder niettemin geen sprake is van een bron van inkomen, omdat daaruit redelijkerwijs geen positieve opbrengst valt te verwachten. Verweerder heeft er daarbij op gewezen dat de kosten structureel hoger zijn dan de opbrengsten. Daarnaast heeft verweerder gesteld dat een deel van de kosten die eiser in verband met de begeleiding van zijn moeder tijdens de gehandicaptenreis heeft gemaakt, geen verband houden met de verzorging van zijn moeder. Volgens verweerder is in zoverre sprake van onbaatzuchtige dienstverlening. 
    
    Op grond van vaste jurisprudentie (vergelijk HR 8 juni 2007, nr. 42 044, LJN: AY3626)  is voor de aanwezigheid van de bron van inkomen “resultaat uit werkzaamheden” in ieder geval vereist dat sprake is van deelname in het economische verkeer. Onder omstandigheden is daarvoor tevens vereist dat voordeel wordt beoogd en ook redelijkerwijs is te verwachten. 
    
    Uit het arrest HR 8 juni 2007, nr. 42 044, LJN: AY3626, kan ook worden afgeleid dat wanneer een belastingplichtige werkzaamheden verricht en daarvoor een vergoeding uit een PGB ontvangt, sprake is van deelname in het economische verkeer, ook als dit de verzorging van een familielid betreft. Derhalve moet ervan worden uitgegaan dat die werkzaamheden in het economische verkeer zijn verricht. 
    
    In het arrest HR 14 april 1993, nr. 28 847, BNB 1993/203 heeft de Hoge Raad in verband met de toepassing van artikel 22, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) geoordeeld dat de vraag of een belastingplichtige met de door hem verrichte werkzaamheden of diensten een voordeel beoogt en redelijkerwijs kan verwachten dat deze hem, zij het in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten zullen opleveren, onder meer van belang is als het gaat om de afgrenzing van activiteiten in de sfeer van de verwerving van inkomsten tegenover activiteiten die, als voorzienbaar blijvend verliesgevend, in de sfeer van besteding van inkomen worden geplaatst, en dat die vraag ook een rol kan spelen in die gevallen waarin weliswaar diensten of werkzaamheden in het economische verkeer zijn verricht doordat de belastingplichtige buiten de gezinssfeer is getreden, maar de behaalde voordelen niettemin buiten het inkomen dienen te blijven omdat zij in de persoonlijke sfeer liggen. In de wetsgeschiedenis (MvT, Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3, blz. 132) is met betrekking tot artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) opgemerkt dat beoogd is aan te sluiten bij het begrip “andere arbeid” zoals dat tot stand is gekomen als verzamelbegrip voor de inkomsten die onder artikel 22, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet IB 1964 vielen. Genoemd arrest is derhalve ook van belang voor de bron inkomsten uit overige werkzaamheden zoals geregeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001. 
    
    Nu, rekening houdend met de kosten van de reizen die eiser jaarlijks met onder andere zijn moeder heeft gemaakt, sinds de aanvang van de werkzaamheden in 2003 daarmee door eiser geen positief resultaat is behaald en een positief resultaat volgens eiser ook niet te verwachten is, moeten de werkzaamheden als blijvend verliesgevend worden beschouwd. Van een bron van inkomen is dan geen sprake. 
    
    Eiser heeft ter zitting heeft verklaard dat de kosten van de vakantiereis die zijn moeder met haar kinderen jaarlijks maakt, niet worden vergoed en ook niet mogen worden vergoed uit het PGB. Ook is er geen relatie tussen de gewerkte uren en de maandelijkse vergoeding. Gelet hierop moeten de werkzaamheden, hoewel in het economische verkeer verricht, als liggend in de persoonlijke sfeer worden beschouwd. Ook daarom is van een bron van inkomen geen sprake. Het gelijk is in zoverre aan verweerder.
     
    
    4.2 De algemene beginselen van behoorlijk bestuur
    
    4.2.1 Vertrouwensbeginsel
    
    Vervolgens moet worden beoordeeld of verweerder in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel. Eiser heeft in dat verband aangevoerd dat het Zorgkantoor en de Sociale Verzekeringsbank hebben verklaard dat de kosten aftrekbaar zijn. Eiser miskent hiermee dat het Zorgkantoor en de Sociale Verzekeringsbank niet handelen namens verweerder en daarom geen in rechte te honoreren vertrouwen kunnen wekken met betrekking tot fiscale aangelegenheden. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt daarom.
    
    
      4.2.2 Gelijkheidsbeginsel
      Eiser heeft gesteld dat bij zijn broer en zus de kosten van de verzorging van hun moeder inclusief de reis gedeeltelijk (50%) en geheel in aftrek zijn toegestaan. Volgens eiser komt de weigering van de aftrek daarvan daarom in strijd met het gelijkheidsbeginsel. 
    
    
    Verweerder heeft gesteld dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat in de door eiser genoemde gevallen ondanks de aanwezigheid van voorzienbaar blijvend verliesgevende activiteiten die betrekking hebben op verpleging en verzorging het bestaan van een bron van inkomen aanwezig is geacht. 
    
    Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid, een begunstigend oogmerk dan wel doordat in een meerderheid van de gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, en bovendien voor deze ongelijke behandeling geen rechtvaardiging is. Daarbij gaat het in beginsel alleen om gevallen ten aanzien waarvan verweerder bevoegd is (vergelijk HR 29 mei 2009, nr. 43.632, LJN: BI5110).
    
    De zuster van eiser ontvangt voor haar werkzaamheden een veel hogere vergoeding dan eiser en zijn broer. Ervan uitgaande dat zij ongeveer dezelfde kosten heeft gemaakt als eiser, is geen sprake van blijvend verliesgevende activiteiten. Zij kan daarom niet als een geval gelijk aan dat van eiser worden aangemerkt. 
    
    De broer van eiser woont in [R]. Ter zitting heeft eiser verklaard dat dat kantoor ressorteert onder de inspecteur van de Belastingdienst te [S]. Dat kantoor valt onder het organisatieonderdeel Belastingdienst[S] Verweerder is ten aanzien van de onder dat organisatieonderdeel vallende belastingplichtigen in beginsel niet bevoegd. De rechtbank heeft geen reden om aan te nemen dat de behandeling van de broer berust op beleid dat op een hoger niveau is gecoördineerd of had moeten worden gecöordineerd. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan daarom ook voor zover het de broer van eiser betreft niet slagen. 
    
    Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
     
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E.C.G. Okhuizen, rechter, in tegenwoordigheid van 
      mr. M.H. Gudden, griffier.
    
    
    
    De griffier,						De rechter,
    
    
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 16 juli 2009
    
    
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.