ECLI:NL:GHAMS:2010:BL7578, Gerechtshof Amsterdam, 18-02-2010, 08/00284 en 08/00285
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2010-02-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 'Het Hof is van oordeel dat de appartementen in een zorginstelling op zichzelf beschouwd tot woning dienen. Dat in de appartementen zo nodig verzorging wordt geboden doet er niet aan af dat de woonfunctie overheerst. De zogenoemde kofferbergingen zijn eveneens volledig dienstbaar aan woondoeleinden. Anders dan de rechtbank, oordeelt het Hof dat de toiletruimten die zich in de nabije omgeving van de overige ruimten van de zorginstelling bevinden, zoals de eetzaal, bibliotheek, recreatieruimte leeshoek en grote zaal, niet volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Daardoor kan van de totale oppervlakte 68,9% aan de woonfunctie worden toegerekend en dient de zorginstelling niet in hoofdzaak tot woning. De heffingsambtenaar heeft terecht het tarief voor niet-woningen toegepast.'

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk P08/00284 en 08/00285			
    
    
    
      18 februari 2010													 
      uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
    
    
    op het hoger beroep van
    
    
      De heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam 
      de heffingsambtenaar,
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 06/10612 en AWB 06/10613 van de rechtbank Amsterdam in het geding tussen 
    
    de heffingsambtenaar 
    
    en 
    
    [B], gevestigd te [Y], belanghebbende.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 30 april 2004 en 31 mei 2005 aan belanghebbende wegens het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht en voor het gebruik van de onroerende zaak [Z] te [Y](hierna: de onroerende zaak) voor het jaar 2004 respectievelijk 2005 aanslagen onroerende zaakbelastingen (aanslagnummers xxx en xxx) opgelegd ter hoogte van € 5.900,16 respectievelijk € 6.464,58. 
    
    1.2. Belanghebbende heeft tegen deze aanslagen tijdig bezwaar gemaakt. Bij uitspraken van 21 augustus 2006 heeft de heffingsambtenaar de bezwaren ongegrond verklaard en de aanslagen gehandhaafd. 
    
    1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken tijdig een beroepschrift ingediend bij de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 18 februari 2008 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard.
    
    1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 20 maart 2008. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en een nader stuk met datum 26 oktober 2009. De heffingsambtenaar heeft op 6 juli 2009 een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is verstrekt aan belanghebbende.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 november 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. Het Hof sluit zich aan bij de feiten zoals deze door de rechtbank zijn vastgesteld. 
    
    ‘2.1. Eiseres (Hof: belanghebbende) is in de onderhavige jaren eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak. De onroerende zaak betreft een verzorgingshuis. In dit huis biedt eiseres haar bewoners huisvesting, voeding en verzorging aan, zoals assistentie bij dagelijkse levensverrichtingen, lichamelijke verzorging en/of verpleging, psychosociale begeleiding en assistentie bij huishoudelijke verrichtingen. De onroerende zaak bestaat uit […] bouwlagen met tuin, 12 parkeerplaatsen, een grasveld en terras. De onroerende zaak bestaat uit 54 éénpersoons- appartementen, 3 tweepersoonsappartementen, 2 logeerkamers, 4 gezamenlijke badkamers, diverse (invaliden)toiletten, vijf bergruimten, een keuken, diverse gemeenschappelijke ruimten en diverse ruimten voor de ondersteunende diensten. 
    
    
      2.2. Door eiseres is in haar beroepschrift, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
      “(...) Uit het ruimtebestand volgt een totaal bruto oppervlak van 3.431 vierkante meter.
      (…)
      De ruimtes die specifiek naar hun aard en inrichting zijn afgestemd op het feitelijke gebruik door de bewoners worden hieronder (...) genoemd)(…):
    
    
    
      Omschrijving ruimte	Bruto oppervlak
      Verblijfsruimten (..)	2.270
      Bergingen (..)	94
      Eetzaal (..)	43
      Leeshoek (..)	47
      Grote zaal + pantry (..)	107
      Recreatieruimte (..)	23
      Bibliotheek (..)	52
      Keuken (..)	166
      Toiletten (exclusief toiletten personeel) (..)	59
      Totaal 	2.861
    
    
    (...)”
    
    2.3. De aanslagen zijn opgelegd naar het tarief voor niet-woningen.’ 
    
    
    In aanvulling op deze door de rechtbank vastgestelde feiten, staat tussen partijen het navolgende vast: 
    
    2.2. Bij beschikking, als bedoeld in artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet Woz), is de onroerende zaak door de heffingsambtenaar aangemerkt als één onroerende zaak in de zin van artikel 16 Wet Woz. Deze beschikking is onherroepelijk. 
    
    2.3. De keuken wordt niet gebruikt door de bewoners.
    
    2.4. De 54 éénpersoonsappartementen en de 3 tweepersoonsappartementen kunnen, voor zover het de stoffering en de meubilering betreft, naar eigen keuze van de bewoners worden ingericht.
    
    2.5. De appartementen kunnen door de bewoners worden afgesloten.
    
    
      2.6. In het ‘Huisreglement [B]’ is onder het kopje ‘Algemene voorzieningen’ in artikel 2 vermeld: 
      ‘(…) Ook kunt u gebruik maken van de recreatieruimten, tenzij er redenen zijn om het gebruik te beperken (hierbij valt te denken aan onderhoudswerkzaamheden, bijeenkomsten etcetera). Indien er beschikbare ruimte is kunt u, nà overleg met èn toestemming van de houder, deze ruimte gebruiken voor bijzondere gelegenheden. Van tevoren zal door de houder aangegeven worden wat de voorwaarden zijn en van welke dienstverlening u verder gebruik kunt maken.’
    
    
    
    3. Oordeel van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard, waarbij zij onder meer heeft overwogen:
    
    
      ‘4.5. Voor de beantwoording van de vraag of verweerder terecht het tarief voor niet-wonen heeft gehanteerd is bepalend de vraag of de onroerende zaak al dan niet in hoofdzaak tot woning dient. In de memorie van toelichting bij artikel 220f van de Gemeentewet, Kamerstukken 25 037, nr. 3, bladzijde 20, is dit onder meer als volgt toegelicht:
      “Met betrekking tot het onderscheid tussen onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen versus onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, wordt aangesloten bij het onderscheid tussen woningen en niet-woningen zoals dat thans reeds in het kader van de Gemeentewet en de Wet WOZ wordt gehanteerd. Voor de uitleg van de term `in hoofdzaak' kan onder meer worden verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 4 december 1991, nr. 27 661, BNB 1992/47, waarbij werd beslist dat `in hoofdzaak' moet worden geduid als: voor ten minste 70 percent.
      Het woningbegrip heeft in de loop der tijd in de praktijk en de jurisprudentie inhoud gekregen. Tot de woningen behoren die onroerende zaken die in hoofdzaak dienen tot woning. Hieronder vallen dus niet alleen objecten die volledig worden gebruikt als woning, maar ook objecten waarin naast het woongedeelte ook een gedeelte als niet-woning (bedrijfsmatig, zoals een praktijkruimte, of anderszins) wordt gebruikt. Indien dat gebruik ten opzichte van het woongedeelte van het object van bescheiden omvang is, wordt het object geheel aangemerkt als woning. Ook recreatiewoningen en objecten met onzelfstandige eenheden waarbij de woonfunctie overheerst, zoals bij studenten- of bejaardenwoningen, vallen onder het begrip woning. Woningen in aanbouw of leegstaande objecten met een woonbestemming kwalificeren eveneens als woning. Het hiervoor beschreven onderscheid wordt thans ook gehanteerd in het kader van de objecttyperingen van onroerende zaken in de op het Uitvoeringsbesluit kostenverrekening en gegevensuitwisseling Wet waardering onroerende zaken gebaseerde regeling inzake het op uniforme wijze uitwisselen van de WOZ-waardegegevens (Regeling Stuf-WOZ).”  
    
    
    
      4.6. De rechtbank zal zich eerst buigen over de vraag of de verzorgingsfunctie van de onderhavige onroerende zaak uitsluit dat delen van de onroerende zaak op zichzelf beschouwd tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.
      In navolging van het arrest van de Hoge Raad van 16 november 2007, nummer 40.606, is de rechtbank van oordeel dat zelfs indien de verzorgingsfunctie de primaire functie is van de onroerende zaak als geheel, dit niet uitsluit dat delen van de onroerende zaak op zichzelf beschouwd tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Het primaire standpunt van verweerder dat de onroerende zaak niet primair een woonfunctie heeft maar een verzorgingsfunctie, en dat voor het antwoord op de vraag of de onroerende zaak als woning moet worden gekwalificeerd moet worden aangeknoopt bij die bestemming, wordt dan ook verworpen. Overigens merkt de rechtbank daarover nog op dat, in tegenstelling tot ziekenhuizen, hotels en gevangenissen het onderhavige object bedoeld is voor permanente bewoning. 
    
    
    
      4.7. Mede gelet op het subsidiair door verweerder ingenomen standpunt is tussen partijen niet in geschil dat de appartementen (verblijfsruimtes) dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Met betrekking tot de overige ruimten overweegt de rechtbank het volgende.
      Ter zitting heeft de gemachtigde van eiseres toegelicht dat de zogenoemde kofferbergingen (in totaal 94 m²) dienen als opslag voor zaken die de bewoners niet in hun appartement kunnen of willen hebben. In de bergruimte hebben de bewoners ieder een plank waarop zij die zaken kwijt kunnen. De bewoners beschikken over een eigen sleutel tot de bergruimte. De toiletten (59 m²) zijn bestemd voor de bewoners; het personeel beschikt over eigen toiletten. Verweerder heeft dit niet weersproken. Voorts heeft verweerder de door eiseres verzorgde, hiervoor onder 2.2. weergegeven, opstelling van de aan de verschillende ruimtes toe te delen aantal vierkante meters als zodanig niet weersproken.
      Naar het oordeel van de rechtbank zijn de bergruimten en de toiletten volledig dienstbaar aan woondoeleinden. Er wordt immers geen verzorging geboden en het personeel maakt geen gebruik van deze ruimten.  
      De appartementen/verblijfsruimten, bergingen en toiletten meten - uitgaande van de hiervoor onder 2.2. weergegeven opstelling - samen 2.423 m2. Dat is 70,6% van het totale bruto vloeroppervlak van het object van 3.431 m2. Dit betekent dat de onroerende zaak in hoofdzaak tot woning dient. Verweerder heeft derhalve ten onrechte het niet-wonen tarief toegepast.
    
    
    
      4.8. Gelet hierop zullen de beroepen gegrond worden verklaard en worden de bestreden uitspraken op bezwaar vernietigd. De aanslagen zullen worden verminderd tot aanslagen opgelegd naar het tarief voor woningen. Dit betekent dat de aanslag OZB voor het jaar 2004 als volgt moet worden berekend: (1.992.500/2268 afgerond) x € 4 = € 3.512. De aanslag OZB voor het jaar 2005 laat zich als volgt berekenen: (2.219.500/2268 afgerond) x € 2,59 = 
      € 2.533, 02. Waarbij de tarieven voor gebruikersbelasting en eigenarenbelasting bij elkaar zijn opgeteld.
    
    
    4.9. Nu de beroepen op grond van het bovenstaande gegrond worden verklaard hoeft de rechtbank zich niet uit te laten over het standpunt van eiseres dat de m2-prijs van de appartementen hoger ligt dan de m2-prijs van de overige ruimtes van het object.’
    
    
         
    
    4. Geschil in hoger beroep
    
    In hoger beroep is in geschil het antwoord op de vraag of de heffingsambtenaar bij het opleggen van de aanslagen onroerende zaakbelastingen voor de jaren 2004 en 2005 terecht het tarief voor niet-woningen heeft toegepast. Hieraan ligt de vraag ten grondslag of de onroerende zaak in hoofdzaak tot woning dient als bedoeld in artikel 220f, tweede lid, van de Gemeentewet (tekst 2004). 
    
    
    5. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor hetgeen partijen ter zitting hebben aangevoerd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van zitting.
    
    
    6. Beoordeling van het geschil
    
    
      6.1. In artikel 220f, derde lid, van de Gemeentewet is, voor zover voor het onderhavige geschil van belang, bepaald dat wordt verstaan onder:
      a.	woningen: onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen;
      b.	niet-woningen: onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen.
    
      
    6.2. De heffingsambtenaar stelt primair dat de onroerende zaak een zorginstelling is en dat daarin geen sprake is van wonen. Deze stelling kan naar het oordeel van het Hof niet worden gevolgd omdat hiermee wordt voorbijgegaan aan hetgeen is overwogen in de arresten van de Hoge Raad van 16 november 2007, nrs. 40 606 en 40 847, BNB 2008/23 en BNB 2008/24. De rechtbank heeft met juistheid in rechtsoverweging 4.6 van haar uitspraak geoordeeld dat de verzorgingsfunctie van een onroerende zaak niet uitsluit dat delen van een onroerende zaak op zichzelf beschouwd tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Dit brengt naar het oordeel van het Hof mee dat, ook als sprake is van verzorging, moet worden beoordeeld of delen van de onroerende zaak tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.
    
    6.3. Uit het arrest van de Hoge Raad van 4 december 1991, BNB 1992/47, volgt dat onder ‘in hoofdzaak’ moet worden verstaan dat ten minste 70% van de waarde kan worden toegerekend aan delen die dienen ter bewoning. In de onderhavige procedure hebben partijen het standpunt ingenomen dat de waarde van de onroerende zaak aan de verschillende delen daarvan, zoals gangen, verblijfsruimten, toiletruimten en gemeenschappelijke ruimten, kan worden toegerekend naar evenredigheid van de oppervlakten van die delen. Belanghebbende sluit weliswaar niet uit dat de waarde die moet worden toegerekend aan bijvoorbeeld de verblijfsruimten per vierkante meter hoger is dan de waarde die aan de gangen moet worden toegerekend, maar deze stelling is niet onderbouwd. Ook overigens is onduidelijk waarom en op welke wijze een verschil in waarde tussen de afzonderlijke delen te rechtvaardigen zou zijn. Het Hof gaat daarom in het navolgende uit van een evenredige toerekening van de waarde aan de vierkante meters. 
    
    6.4. Naar het oordeel van het Hof dienen de appartementen (in de gedingstukken aangeduid als verblijfsruimten) op zichzelf beschouwd tot woning. Dat in de appartementen ook zo nodig verzorging wordt geboden, doet er naar het oordeel van het Hof niet aan af dat de woonfunctie voor die ruimten zodanig overheerst dat hier moet worden gesproken van delen die tot woning dienen in de zin van artikel 220f, derde lid, onder a, van de Gemeentewet. Daarbij acht het Hof de onder 2.4 en 2.5 vastgestelde feiten mede van belang. Voorts zijn de zogenoemde kofferbergingen, gelet op de wijze van gebruik daarvan door de bewoners van de appartementen, volledig dienstbaar aan woondoeleinden. Het Hof verwerpt dan ook het andersluidende standpunt van de heffingsambtenaar.
    
    6.5. De heffingsambtenaar neemt het standpunt in dat geen van de overige ruimten die deel uitmaken van de onroerende zaak tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Die ruimten, zoals eetzaal, leeshoek, grote zaal, pantry, recreatieruimte en bibliotheek, worden gebruikt door de bewoners en het verzorgend personeel. Belanghebbende neemt het standpunt in dat deze ruimten volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden en evenals de kofferbergingen moeten worden gezien als een verlengstuk van de verblijfsruimten. De heffingsambtenaar heeft hiertegen ingebracht dat ook anderen dan de bewoners in deze ruimten kunnen verblijven en dat deze daarom niet volledig dienstbaar zijn aan de woonfunctie. 
    
    6.5.1. Het Hof is van oordeel dat van de hiervoor bedoelde overige ruimten niet kan worden aangenomen dat deze volledig dienstbaar zijn aan de woonfunctie omdat deze zijn bestemd voor sociale, educatieve, recreatieve en verzorgende doeleinden. Vaststaat dat het personeel mede gebruik maakt van deze ruimten als bewoners verzorging behoeven. Ook is in het huisreglement van belanghebbende de mogelijkheid genoemd van het houden van bijeenkomsten. Bewoners kunnen na overleg en met toestemming van de houder de recreatieruimte gebruiken voor bijzondere gelegenheden. Hieruit leidt het Hof af dat niet is uitgesloten dat ook gasten van de bewoners gebruik kunnen maken van deze ruimten.  
    
    6.5.2. De toiletten die zich in de gangen en in de nabije omgeving van de hiervoor bedoelde overige ruimten bevinden, zijn naar het oordeel van het Hof dienstbaar aan deze overige ruimten. In het voorgaande is geoordeeld dat de overige ruimten niet volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden en anders dan de rechtbank heeft geoordeeld, kan de oppervlakte van deze toiletruimten ter grootte van 59 m² daarom evenmin volledig worden toegerekend aan woondoeleinden. 
    
    6.6. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dienen alleen de verblijfsruimten (2.270 m2) en de bergingen (94 m2) tot woning dan wel zijn deze volledig dienstbaar aan woondoeleinden. Uitgaande van de totale bruto oppervlakte van 3.431 vierkante meter, kan van de totale onroerende zaak 68,9% aan de woonfunctie worden toegerekend. Gelet op hetgeen onder 6.3 is overwogen dient daardoor de onroerende zaak niet in hoofdzaak tot woning.
    
    6.7. De heffingsambtenaar heeft, althans zo begrijpt het Hof, de stelling ingenomen dat de verblijfsruimten afzonderlijke wooneenheden zijn indien het Hof zou oordelen dat de onroerende zaak wel in hoofdzaak tot woning dient. In deze stelling ligt kennelijk besloten dat de heffingsambtenaar alsdan van mening is dat de objectafbakening van de onderhavige onroerende zaak niet juist is. Nu het Hof oordeelt dat de onroerende zaak niet in hoofdzaak tot woning dient en de waardebeschikking waarin de objectafbakening is vastgelegd onherroepelijk is, kan deze stelling van de heffingsambtenaar onbesproken blijven. 
    
    6.8. De slotsom is dat de heffingsambtenaar bij het opleggen van de aanslagen terecht het tarief voor niet-woningen heeft gehanteerd. Het hoger beroep is gegrond en de uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd. 
    
    
    
    7. Proceskosten
    
    Nu het gelijk aan de heffingsambtenaar is, is er geen reden om een proceskostenveroordeling op te nemen. 
    
    
    8. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank en
      -	bevestigt de uitspraak van de heffingsambtenaar. 
    
    
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, A.P.M. van Rijn en J.P. Kruimel, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 18 februari 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.