ECLI:NL:HR:2006:AT3928, Hoge Raad, 01-12-2006, 39535
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2006-12-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Uitzending van personeel naar België. Artikel 15, paragraaf 2, Verdrag Nederland-België 1970: beloning betaald door of namens een werkgever in België?

Nr. 39.535
      1 december 2006
      fp
    
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 11 februari 2003, nr. BK-01/02998, betreffende na te melden naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen.
    
    1. Naheffingsaanslag, beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
    
    
      Aan belanghebbende is voor het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van ƒ 80.709, alsmede een boete van ƒ 20.177. Aan heffingsrente is ƒ 4416 in rekening gebracht. De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking inzake heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.
      Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur inzake de boetebeschikking vernietigd, de boetebeschikking vernietigd, en de uitspraken voor het overige bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 23 februari 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van 's Hofs uitspraak en verwijzing van de zaak.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    
      3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende maakt deel uit van de Franse A-groep. In januari 1998 is de gedurende het naheffingstijdvak in Nederland woonachtige B bij belanghebbende in dienst getreden. B besteedde 80 percent van zijn (werk)tijd aan werkzaamheden voor belanghebbende. De resterende 20 percent van zijn tijd verrichtte hij werkzaamheden in België ten behoeve van F SA (hierna: de SA). B is op 5 juni 1998 door de algemene vergadering van aandeelhouders van de SA tijdelijk benoemd tot onbezoldigd bestuurder (lid van de raad van beheer) van de SA. De SA heeft, naast B, ook andere bestuurders. Een gedeelte van het door belanghebbende en B overeengekomen brutoloon kwam direct of indirect voor rekening van de SA. Belanghebbende heeft de door de SA aan haar betaalde bedragen aan B uitbetaald. Over deze bedragen heeft zij geen loonbelasting afgedragen.
      B heeft in elk van de onderhavige jaren niet langer dan in totaal 183 dagen in België gewerkt.
    
    
    3.2. Voor het Hof was - voor zover thans van belang - in geschil of de heffing ter zake van B's salaris voor zijn werkzaamheden in België is toegewezen aan België of aan Nederland. Het Hof heeft geoordeeld dat gelet op het bepaalde in artikel 15, § 2, van het Belastingverdrag Nederland-België van 19 oktober 1970 (hierna: het Verdrag) het heffingsrecht toekomt aan Nederland omdat sprake is van een beloning betaald door een werkgever die geen inwoner is van België. Het Hof heeft voor dat oordeel van doorslaggevend belang geacht dat belanghebbende geen, althans onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt op grond waarvan geconcludeerd kan worden dat tussen de SA en B sprake was van een dienstbetrekking.
    
    
      3.3. Middel I betoogt dat het Hof met dat oordeel artikel 16, § 2, van het Verdrag heeft geschonden.
      Artikel 16, § 2, van het Verdrag is - voor zover thans van belang - van toepassing op beloningen verkregen door een inwoner van Nederland die lid is van de raad van beheer van een in België gevestigde NV/SA. Onder "beloningen" is in dit verband te verstaan: beloningen voor de in de hoedanigheid van bestuurder verrichte werkzaamheden die als zodanig door of namens de NV/SA aan die bestuurder zijn uitbetaald (vergelijk HR 15 juli 1997, nr. 32016, BNB 1997/298). Het middel, dat uitgaat van een andere opvatting, faalt derhalve.
    
    
    3.4.1. Middel II betoogt onder meer dat het Hof ten onrechte van belang heeft geacht of tussen de SA en B sprake was van een dienstbetrekking.
    
    3.4.2. Voor het aanmerken van een persoon als werkgever als bedoeld in artikel 15, § 2, onderdeel 2, van het Verdrag is in dit verband vereist dat de betrokken werknemer voor de uitoefening van zijn werkzaamheden in de werkstaat tot deze persoon in een gezagsverhouding staat (vergelijk HR 28 februari 2003, nr. 37224, BNB 2004/138). In de omstandigheid dat sprake moet zijn van een werkgever ligt voorts de eis besloten dat de werkzaamheden voor rekening en risico van die persoon worden verricht. Deze eis brengt mee dat de kosten van de werkzaamheden (de aan de werknemer voor de desbetreffende werkzaamheden betaalde arbeidsbeloning) worden gedragen door die "werkgever", alsmede dat de voordelen van de werkzaamheden en de daaruit voortvloeiende nadelen en risico's voor diens rekening komen (vergelijk HR 12 oktober 2001, nr. 35478, BNB 2002/65). 
    
    3.4.3. Indien de beloning voor de in de werkstaat verrichte werkzaamheden is uitbetaald door een werkgever in de andere Staat, is voor de vraag of die arbeidsbeloning voor rekening van een werkgever in de werkstaat is gekomen, vereist dat de werkgever in de andere Staat de desbetreffende kosten geïndividualiseerd aan de werkgever in de werkstaat heeft doorbelast. Bij die doorbelasting kan worden uitgegaan van de voor de werknemer globaal per tijdseenheid berekende loonkosten, bijvoorbeeld een bedrag per dag.
    
    
      3.5. 's Hofs oordeel, dat voor de beslechting van het geschil doorslaggevend is of sprake is van een tussen de SA en B tot stand gekomen dienstbetrekking, geeft - gelet op het hiervoor in 3.4.2 overwogene - blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt derhalve. 
      's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
    
    
    4. Na cassatie 
    
    Door het verwijzingshof zal moeten worden beoordeeld of de SA is aan te merken als de werkgever, zoals bedoeld in artikel 15, § 2, onderdeel 2, van het Verdrag. Daarvoor is van belang of B zich had te richten naar de instructies van de SA, of de resultaten van de werkzaamheden van B voor rekening en risico van de SA waren, en of B's loonkosten geïndividualiseerd aan de SA werden doorbelast.
    
    5. Proceskosten
    
    De Minister van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
    
    6. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep gegrond, 
      vernietigt de uitspraak van het Hof,
      verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, 
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 348, en
      veroordeelt de Minister van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1288 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, C.B. Bavinck, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 1 december 2006.