ECLI:NL:GHARN:2008:BG9300, Gerechtshof Arnhem, 17-12-2008, 08-00147
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2008-12-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Boete. 
        Administratieve boekingsfout over een langere periode kan leiden tot meerdere boetes.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belasting
    
    
    nummer 	08/00147
    
    uitspraakdatum: 17 december 2008
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X BV, gevestigd te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 29 februari 2008, nummer 07/2117, in het geding tussen belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 85.227, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 4.261.
    
    1.2	Belanghebbende heeft alleen tegen de boetebeschikking bezwaar gemaakt. De boetebeschikking is bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. 
    
    1.3	Het beroep tegen deze uitspraak is door de Rechtbank bij uitspraak van 29 februari 2008 met nummer 07/2117 ongegrond verklaard.
    
    1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbendes reactie op dit incidentele hoger beroep is door het Hof ontvangen op 8 juli 2008. 
    
    1.5	De griffier heeft op 2 september 2008 contact opgenomen met de Inspecteur. Tijdens dit telefoongesprek heeft de Inspecteur verklaard dat de term ‘incidenteel hoger beroep’ abusievelijk in zijn verweerschrift terecht is gekomen. 
    
    1.6	Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming gegeven zonder mondelinge behandeling van de zaak uitspraak te doen. Het Hof heeft het onderzoek vervolgens op de voet van artikel 8:57 van de Algemene wet bestuursrecht gesloten.
    
     
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    Het Hof stelt op grond van de stukken – als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken – de volgende feiten vast:
    
    2.1	Belanghebbende houdt zich bezig met het exploiteren en doen exploiteren van een transport-, expeditie- en opslagbedrijf. Uit dien hoofde kwalificeert belanghebbende als ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968. 
    
    2.2	Door belanghebbende wordt een bovengemiddelde stijging van de brandstofprijs door middel van een brandstoftoeslag aan haar afnemers in rekening gebracht. In de jaren 2002 tot en met 2005 is deze brandstoftoeslag als gevolg van een boekingsfout niet in de omzet geboekt, maar direct in mindering gebracht op de kostenrekening brandstof. Als gevolg hiervan is ter zake van de brandstoftoeslag geen omzetbelasting op aangifte voldaan. 
    
    2.3	Bij het opstellen van de jaarrekeningen is gebleken dat te weinig omzetbelasting was aangegeven en afgedragen. Belanghebbende heeft naar aanleiding van deze constatering aanvankelijk geen actie richting de Belastingdienst ondernomen. 
    
    2.4	Eind 2006 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2002 en 2003. Tijdens dit boekenonderzoek heeft belanghebbende de boekingsfout aan de orde gesteld en is afgesproken dat naheffingsaanslagen zouden worden opgelegd.
    
    2.5	Het rapport boekenonderzoek d.d. 2 januari 2007 vermeldt, dat het voornemen bestaat naheffingsaanslagen en boetes op te leggen over de jaren 2002 en 2003. In haar reactie op dit boekenonderzoek bestrijdt belanghebbende de over de jaren 2002 en 2003 aangekondigde boetes en attendeert zij de Inspecteur op het feit dat de bewuste boekingsfout zich ook in de jaren 2004 en 2005 heeft voorgedaan. 
    
    2.6	In zijn brief met dagtekening 1 februari 2007 merkt de Inspecteur naar aanleiding van belanghebbendes reactie, voor zover van belang, het volgende op:
    
    
      “…
      Ik heb u schriftelijk op 2 januari 2007 mijn voornemen om een boete op te leggen kenbaar gemaakt Uw adviseur heeft daarop schriftelijk gereageerd.
      …
      Op grond van de genoemde argumenten verzoekt u derhalve het ingenomen standpunt te heroverwegen Hierbij zou voorts kunnen worden meegenomen, dat alsdan sprake zou zijn van een in absolute zin onevenredig hoge sanctie, zulks gezien de feiten en omstandigheden. 
      …
      Beslissing
      Op grond van artikel 67f van de AWR en paragraaf 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 handhaaf ik het voornemen om een vergrijpboete van 50% wegens (voorwaardelijke) [opzet (Hof)] op te leggen over het jaar 2002. 
    
    
    Ingevolge paragraaf 44 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 worden de omstandigheden genoemd, die aanleiding kunnen zijn om de boete te matigen. Ik constateer, dat inmiddels het systeem van boeken is aangepast, zodat de in het verleden plaats gevonden hebbende systeemfout niet langer aan de orde zou kunnen zijn. Bovendien is naar aanleiding van het boekenonderzoek actie ondernomen met betrekking tot de jaren 2004 en 2005 en zijn grote verschillen die dezelfde oorzaak hadden alsnog afgedragen. Ook constateer ik een verhoudingsgewijs groot verschil in de uitwerking van de straftoemeting ten aanzien van 2002 en het latere jaar 2003. Gezien het geheel van feiten en omstandigheden ben ik van mening, dat de boete gematigd dient te worden tot een bedrag van € 6.000. 
    
    De grondslag van de boete is de correctie die is aangebracht De suppleties over de jaren 2002 en 2003 zijn niet ingediend. De betreffende bedragen zullen worden nageheven.”
    
    2.7	Over het jaar 2005 wordt met dagtekening 27 maart 2007 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van € 85.227, alsmede – onder verwijzing naar artikel 67c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) – een boete van 5% ofwel € 4.261. 
    
    2.8	Belanghebbende komt tegen de opgelegde boetebeschikking in bezwaar. Het bezwaar wordt door de Inspecteur afgewezen.
    
    
    3	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1	Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur aan belanghebbende terecht danwel tot een juist bedrag de onderhavige boete heeft opgelegd, welke vragen belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
    
    3.2	Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij vertrouwen kan ontlenen aan de brief van 1 februari 2007, dat slechts één boete zal worden opgelegd. Daarnaast stelt belanghebbende dat slechts één fout is gemaakt, die slechts eenmaal beboet mag worden. In het kader van de toetsing aan de proportionaliteit stelt belanghebbende zich op het standpunt dat gekeken moet worden naar het feit dat één fout niet vier maal beboet mag worden en dat de proportionaliteit getoetst moet worden in de (tweezijdige) relatie tussen de Belastingdienst en de belastingplichtige.
    
    3.3	De Inspecteur verdedigt het standpunt dat de brief van 1 februari 2007 geen vertrouwen wekt voor de nog op te leggen boete over 2005. Ook het beroep op het proportionaliteitsbeginsel wijst hij af. 
    
    3.4	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur en primair tot vernietiging van de boetebeschikking en subsidiair tot vermindering van de boete.
    
    3.5	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1	Indien de belastingplichtige de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, vormt dit ingevolge artikel 67c, eerste lid, van de AWR een verzuim ter zake waarvan de Inspecteur hem een boete van ten hoogste € 4.537 kan opleggen. 
    
    4.2	Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende de over het jaar 2005 verschuldigde omzetbelasting gedeeltelijk niet binnen de in de wet gestelde termijn heeft betaald. De Inspecteur kan derhalve in beginsel een boete opleggen. 
    
    4.3	Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat slechts sprake is van één zich over een langere periode uitstrekkende fout en dat, nu over de jaren 2002 en 2003 een boete is opgelegd, deze fout reeds is bestraft. Het beboetbare feit wordt niet gevormd door de boekingsfout maar door het – als gevolg van deze boekingsfout – telkens gedeeltelijk niet dan wel niet tijdig betalen van de verschuldigde omzetbelasting. Dit beboetbare feit heeft zich ook in het onderhavige jaar voorgedaan zodat ook over dat jaar een verzuimboete kan worden opgelegd. 
    
    4.4	Ook belanghebbendes standpunt dat geen sprake is van opzet of grove schuld, staat niet aan het opleggen van een boete in de weg nu voor het opleggen van een boete als de onderhavige die gebaseerd is op artikel 67c van de AWR niet is vereist dat aan de belastingplichtige opzet of grove schuld te verwijten is. Slechts in geval van de afwezigheid van alle schuld dient het opleggen van een verzuimboete achterwege te blijven. Feiten of omstandigheden die een dergelijk oordeel zouden rechtvaardigen, zijn gesteld noch aannemelijk geworden. 
    
    4.5	Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat het opleggen van een boete over het jaar 2005 achterwege moet blijven, omdat zij aan de door de Inspecteur met dagtekening 1 februari 2007 verzonden brief het in rechte te beschermen vertrouwen heeft ontleend dat over de periode 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 één boete zou worden opgelegd van € 6.000.
    
    4.6	Dit beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. Het Hof is, evenals de Rechtbank, van oordeel dat belanghebbende aan de tot de gedingstukken behorende brief redelijkerwijs niet een in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat over de jaren 2004 en 2005 geen boetes zouden worden opgelegd. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de bewuste brief een reactie vormt op een brief die de gemachtigde van belanghebbende heeft gestuurd naar aanleiding van het voornemen van de Inspecteur een vergrijpboete op te leggen van 50 percent over het jaar 2002 en een verzuimboete van 10 percent over het jaar 2003 en dat over de jaren 2004 en 2005 in het geheel nog geen naheffingsaanslagen of boetes waren opgelegd dan wel aangekondigd. Aan het slot van voormelde brief merkt de gemachtigde van belanghebbende het volgende op: 
    
    “Op grond van het bovenstaande verzoeken wij u uw standpunt, dat sprake zou zijn van opzet of grove schuld, een vergrijpboete van 50 procent rechtvaardigend te heroverwegen. Hierbij kan voorts nog worden meegenomen, dat alsdan sprake zou zijn van een in absolute zin onevenredig hoge sanctie, zulks gezien de voorliggende feiten en omstandigheden (zie hiervoor).”
    
    Onder deze omstandigheden kan aan de brief van 1 februari 2007 redelijkerwijs slechts een in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend indien in die brief uitdrukkelijk de toezegging zou zijn gedaan, dat wordt afgezien van het opleggen van boetes over de jaren 2004 en 2005. Daarvan is in de onderhavige situatie geen sprake. Het Hof onderschrijft in dat verband de visie van de Inspecteur dat de opmerking over de jaren 2004 en 2005 is opgenomen om een verlaging van de boete over het jaar 2002 te onderbouwen. 
    
    4.7	Voor zover belanghebbende zich op het standpunt stelt dat zij aan andere correspondentie dan de bewuste brief van 1 februari 2007 dan wel aan mondelinge uitlatingen van de Inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen heeft ontleend dat slechts één boete zou worden opgelegd, faalt dit reeds omdat dit standpunt onvoldoende is onderbouwd. 
    
    4.8	Aan belanghebbende is – uitgaande van vrijwillige verbetering – een boete opgelegd van 5 percent van het nageheven bedrag ofwel € 4.261. Het Hof acht deze boete passend bij het verzuim, gelet op de oorzaak van het verzuim, de hoogte van het bedrag aan omzetbelasting dat als gevolg van het verzuim aanvankelijk niet op aangifte is voldaan en de omstandigheid dat belanghebbende haar administratie aanvankelijk niet heeft aangepast, ook niet nadat bij het opstellen van haar jaarstukken van de onjuistheid van haar gedrag was gebleken.
    
    4.9	Belanghebbendes standpunt dat het proportionaliteitsbeginsel voorts moet worden getoetst in de tweezijdige relatie tussen de Belastingdienst en de belastingplichtige berust op een onjuiste rechtsopvatting. 
    
    4.10	Ook overigens is het Hof niet gebleken dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur. 
    
    4.11	Gelet op het hiervoor overwogene is het hoger beroep ongegrond. 
    
    
    5.	Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. W.A.P. Nieuwenhuizen, raadsheren in aanwezigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. 
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 december 2008
    
    
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)
      	(J.P.M. Kooijmans)
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 december 2008
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.