ECLI:NL:GHAMS:2011:BP0307, Gerechtshof Amsterdam, 06-01-2011, 07-00964
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2011-01-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Voordeel behaald bij op dezelfde dag plaatsvindende aan- en verkoop van een pand belast als resultaat uit overige werkzaamheden.
        De inspecteur is niet in gebreke geweest ter zake van het beschikbaar stellen of verstrekken van stukken.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk P07/00964
      6 januari 2011 
    
    
    uitspraak van de vijfde enkelvoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    
      X te Z, belanghebbende,
      gemachtigde mr. P.R. van der Waal (Russo Van der Waal B.V. belastingadviseurs en advocaten),
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 06/539 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Hoorn,
      de inspecteur.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 31 december 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 110.028 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.523. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag een bezwaarschrift ingediend. Bij uitspraak van 14 november 2005 heeft de inspecteur het bezwaar afgewezen.
    
    1.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 30 oktober 2007 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
    
    1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 30 november 2007, aangevuld bij brief van 31 januari 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende bij brief van 5 mei 2008 een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek van 25 juni 2008.
    
    1.5. Op 13 januari 2010 zijn nadere stukken, gedateerd 8 januari 2010, ontvangen van de inspecteur. Op 14 en 15 januari 2010 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. De nadere stukken van partijen zijn in afschrift verstrekt aan hun wederpartij.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 januari 2010 ter zitting van de tweede meervoudige belastingkamer, alwaar gezeten waren mrs. J.P.A. Boersma, voorzitter, A.P.M. van Rijn en D.B. Bijl, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 2 februari 2010 aan partijen is gezonden.
    
    
      1.7. Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting waarbij het onderzoek is geschorst, zijn de volgende stukken gewisseld:
      - brieven van het Hof: gedateerd 22 april 2010 en 9 september 2010;
      - brieven van belanghebbende: gedateerd 28 januari 2010 met één bijlage, 12 maart 2010, 31 maart 2010 met één bijlage en 7 mei 2010 met twee bijlagen;
      - brieven van de inspecteur: gedateerd 17 maart 2010 met als bijlagen een brief en twee ordners, 15 april 2010 met één bijlage en 7 september 2010 met twee bijlagen.
    
    
    1.8. Na afloop van de briefwisseling heeft de meervoudige belastingkamer de zaak met toepassing van artikel 27k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen verwezen naar behandeling door een enkelvoudige belastingkamer. 
    
    1.9. Belanghebbende heeft bij brief van 28 oktober 2010 een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is gezonden aan de inspecteur.
    
    1.10. Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 november 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 19 november 2010 aan partijen is gezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. Belanghebbende, geboren in [197…], was in het onderhavige jaar vormgever en docent beeldende kunst en vormgeving.
    
    
      2.2.1. Blijkens een te P op 11 april 2001 getekend koopcontract kocht A, te dezen handelende voor zich of nader te noemen meester(s) voor wie hij zich sterk maakte, het registergoed, gespecificeerd als “het pand, bestaande uit een bedrijfsruimte op de begane grond, kantoorruimten op de eerste, tweede en zolderverdieping, alsmede een woning (...), met ondergrond, staande en gelegen te (…) B-straat 0-1 (…)”. De koopprijs bedroeg f 2.100.000 (€ 952.938). 
      Verkoper was de te […] gevestigde Stichting C, vertegenwoordigd door D. 
      In het koopcontract was bepaald dat de leveringsakte zou worden verleden op 29 mei 2001 om 11.00 uur ten overstaan van notaris mr. E (…), zijn associé of waarnemer.
      De Stichting C had het pand bij koopcontract van 12 maart 2001 voor een bedrag van € 816.804 gekocht van F en G. 
    
    
    
      2.2.2. Blijkens een te Q op 27 april 2001 getekende koopovereenkomst (Bijlage nr. […] FIOD-ECD) kocht belanghebbende voor zich of nader te noemen meester het registergoed, nader omschreven als “nog nader aan te geven en/of nog te formeren appartementsrechten (circa acht (8) stuks) in het pand, bestaande uit een bedrijfsruimte op de begane grond, kantoorruimten op de eerste, tweede en zolderverdieping, alsmede een bedrijfwoning, met ondergrond, staande en gelegen te (…) B-straat 0-1 (…)” voor f 2.100.000 van Stichting C, vertegenwoordigd door D. In de koopovereenkomst was bepaald dat de leveringsakte zou worden verleden op 29 mei 2001 ten overstaan van notarissen H ter standplaats Q. Het eerste blad van de overeenkomst is voorzien van naam, adres, telefoon- en faxnummer van H, notarissen te Q. In de overeenkomst is voorts onder meer bepaald:
      “Artikel 19
      Deze akte zal berusten ten kantore van de notaris, alwaar partijen ter zake van deze overeenkomst woonplaats kiezen.
      Artikel 20
      Door zijn mede-ondertekening van dit contract verklaart de notaris de uit deze overeenkomst voor hem voortvloeiende verplichtingen op zich te nemen en de aan hem verstrekte volmachten en bevoegdheden aan te nemen.”
      De overeenkomst is op de laatste pagina door de koper, de verkoper en de notaris getekend.
    
    
    
      2.2.3. A is directeur van I Holding bv, een vastgoedonderneming. In een brief gedateerd 10 april 2001 schrijft hij aan belanghebbende […] onder meer:
      “Hierbij verklaar ik mijn bereidheid, op basis van jullie ondernemingsplan voor Galerie J en de toezegging van jouw broer om medevennoot te worden in de onderneming, alsmede dat jij en jouw broer er ook bij gaan wonen, om het verschil tussen de hypotheek van de bank en jullie eigen inbreng voor de investering van het pand aan de B-straat 0-1 in P te financieren. (…) Zoals besproken met je ouders wordt zowel het pand aan de B-straat 0-1 in P als jouw ouders pand aan de […] als onderpand ingebracht voor de te verstrekken financiering.”
    
    
    2.2.4. Tot de stukken behoort een taxatierapport (Bijlage nr. […] FIOD-ECD), gedateerd 9 april 2001, opgesteld door K, lid van de Nederlandse Vereniging van Makelaars in onroerende goederen. In dit rapport is vermeld dat de opdracht door belanghebbende is verstrekt op 5 april 2001 en dat de opname plaats vond op 6 april 2001. De onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik werd bepaald op f 2.100.000.
    
    
      2.3.1. Tot de stukken (Bijlage nr. […] FIOD-ECD) behoort een koopovereenkomst van 27 april 2001 waarin belanghebbende het pand B-straat 0-1 te P verkoopt aan de te P gevestigde Stichting L, van welke stichting M bestuurder is. De koopprijs bedroeg f 2.350.000. 
      De omschrijving van hetgeen werd verkocht, luidt “nog nader aan te geven en/of nog te formeren appartementsrechten (circa acht (8) stuks) in het pand, bestaande uit een bedrijfsruimte op de begane grond, kantoorruimten op de eerste, tweede en zolderverdieping, alsmede een bedrijfswoning, met ondergrond, staande en gelegen te (…) B-straat 0-1 (…)”.
      In de koopovereenkomst is bepaald dat de voor de overdracht vereiste akte van levering zou worden verleden op 29 mei 2001 ten overstaan van notarissen H ter standplaats Q. Het eerste blad van de overeenkomst is voorzien van naam, adres, telefoon- en faxnummer van H, notarissen te Q. In de overeenkomst is voorts onder meer bepaald:
      “Artikel 19
      Deze akte zal berusten ten kantore van de notaris, alwaar partijen ter zake van deze overeenkomst woonplaats kiezen.
      Artikel 20
      Door zijn mede-ondertekening van dit contract verklaart de notaris de uit deze overeenkomst voor hem voortvloeiende verplichtingen op zich te nemen en de aan hem verstrekte volmachten en bevoegdheden aan te nemen.”
      De overeenkomst is op de voorlaatste pagina door de koper en de verkoper en op de laatste pagina door de notaris getekend.
    
    
    2.3.2. Tot de stukken (Bijlage nr. […] FIOD-ECD) behoort voorts een koopovereenkomst van 11 mei 2001. Deze overeenkomst is, afgezien van de datum, gelijkluidend aan de onder 2.3.1 vermelde en op dezelfde wijze ondertekend. 
    
    2.3.3. Tot de stukken (Bijlage nr. […] FIOD-ECD) behoort voorts een koopovereenkomst, gelijkluidend aan de onder 2.3.2 vermelde. De koopovereenkomsten zijn op dezelfde wijze ondertekend.
    
    2.4. I Holding bv zond belanghebbende bij brief van 16 mei 2001 een factuur voor de bemiddelingskosten die A had gemaakt ten behoeve van het pand B-straat 0-1. De kosten bedroegen f 25.000 (€ 11.344,51) inclusief omzetbelasting.
    
    2.5.1.a. De levering aan de Stichting C vond plaats op 29 mei 2001 ten overstaan van notaris mr. […] als waarnemer van notaris mr. […] te P. De koopsom bedroeg € 816.804. 
    
    
      2.5.1.b. De levering aan belanghebbende vond plaats op 29 mei 2001 om 16.20 uur ten overstaan van eerder genoemde notaris H. De koopsom bedroeg f 2.100.000 (€ 952.938).
      Op pagina 1 van de leveringsakte wordt verwezen naar de door de Stichting C en belanghebbende aangegane overeenkomst van verkoop en koop, gedateerd 27 april 2001.
      Geleverd werden, waarbij ‘het gebouw’ staat voor B-straat 0-1:
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de gemeenschappelijke gang, gelegen op de begane grond en eerste verdieping van het gebouw (…) indexnummer 1;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte, gelegen op de begane grond van het gebouw (…) indexnummer 2;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte, gelegen op de begane grond van het gebouw (…) indexnummer 3;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de gemeenschappelijke gang en eerste verdieping, gelegen op de begane grond van het gebouw (…) indexnummer 4;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte op de tweede- en zolderverdieping en dakterrassen, gelegen op de eerste – en zolderverdieping, van het gebouw (…) indexnummer 5;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte op de eerste verdieping, van het gebouw (…) indexnummer 6;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte op de eerste verdieping, van het gebouw (…) indexnummer 7;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte op de tweede verdieping, van het gebouw (…) indexnummer 8;
      - het appartementsrecht, rechtgevende op het uitsluitend gebruik van de bedrijfsruimte op de zolderverdieping met dakterras, van het gebouw (…) indexnummer 9.
    
    
    
      2.5.2. Op 29 mei 2001 om 16.30 uur vond levering plaats door belanghebbende aan de Stichting L, vertegenwoordigd door M, ten overstaan van notaris H. De koopsom bedroeg f 850.000 (€ 385.713). 
      Op pagina 1 van de leveringsakte wordt verwezen naar de door belanghebbende en de Stichting L aangegane overeenkomst van verkoop en koop, gedateerd 27 april 2001.
      Geleverd werden vijf appartementsrechten in het gebouw B-straat 0-1, te weten de appartementsrechten met de indexnummers 4 en 6 tot en met 9, gespecificeerd als hiervoor in onderdeel 2.5.1b.
    
    
    
      2.5.3. Vervolgens vond op 29 mei 2001 om 16.40 uur ten overstaan van dezelfde notarissen levering door belanghebbende plaats aan M Vastgoed I B.V., vertegenwoordigd door M. M is enig aandeelhouder van M Beheer B.V., enig aandeelhoudster van M Vastgoed I B.V. De koopsom bedroeg f 1.500.000 (€ 680.670). 
      Op pagina 1 van de leveringsakte wordt verwezen naar een door belanghebbende en M Vastgoed I B.V. aangegane overeenkomst van verkoop en koop, gedateerd 27 april 2001.
      Geleverd werden vier appartementsrechten in het gebouw B-straat 0-1, te weten de appartementsrechten met de indexnummers 1 tot en met 3 en indexnummer 5, gespecificeerd als hiervoor in onderdeel 2.5.1b.
    
    
    2.5.4. Na verrekening van kosten en lasten resteerde een bedrag ad f 245.818,18 (€ 111.537,43) als voordelig saldo van belanghebbendes aan- en verkooptransacties, welk bedrag op 31 mei 2001 op zijn bankrekening werd bijgeschreven.
    
    
      2.6. Belanghebbende deed voor het onderhavige jaar aangifte van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.826. Onderdeel hiervan maakten uit inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking van in totaal € 10.961. Voor de berekening van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen ging belanghebbende uit van waarden van bezittingen en schulden van respectievelijk € 2.907 per 1 januari 2001 en € 108.482 per 31 december 2001. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen resulteerde aldus in € 1.523.
      Het bedrag ad € 108.482 was het totaal van drie bankrekeningen ten bedrage van € 7.273, € 1.378 en € 99.831.
      2.7. Naar aanleiding van de door belanghebbende ingediende aangifte zijn door de inspecteur vragen gesteld onder meer over de stijging van belanghebbendes banksaldo. Na een briefwisseling heeft de inspecteur het resultaat van de verkooptransacties ad f 245.818,18 (€ 111.547,43) verminderd met f 25.000 (€ 11.344,51) (nota I Holding bv), ofwel f 220.818 (€ 100.202), aangemerkt als resultaat “uit overige werkzaamheden”. Het belastbare inkomen uit werk en woning heeft hij aldus vastgesteld op € 110.028.
    
    
    
      2.8. Door de Belastingdienst FIOD-ECD is een onderzoek naar witwassen ingesteld, dossier […], codenummer: […]. In het Zaaksproces-verbaal (bijlage 2 bij de brief van 8 januari 2010 van de inspecteur) is, voor zover hier van belang, vermeld:
      “1.0 Algemeen
      1.1 Beschrijving
      1.1.1 Wiethandel
      Uit het afgesloten onderzoek […], naar ongebanderolleerde sigaretten, en verder onderzoek binnen […] is naar voren gekomen dat N zich bezig houdt met de in- en verkoop van softdrugs. (…) Vanuit de growshops worden de materialen geleverd voor de wietteelt en N neemt deze wiet vervolgens af van de telers en verkoopt deze aan coffeeshops. N treedt hierbij dus op als “wietmakelaar”.
      (…)
      Op 18 november 2005 zijn, door de Regiopolitie P, op een viertal adressen in P wietplantages aangetroffen waarbij ruim 5400 wietplanten in beslag zijn genomen. Vier wietkwekerijen zijn aangetroffen in panden in eigendom bij I Holding BV of in panden, welke in privé aan de directeuren van I Holding BV, A en O, toebehoren. Eén wietkwekerij is aangetroffen in een pand welke eigendom is van […]. Volgens O houden A en hij zich vanaf 2000 bezig met het exploiteren van wietkwekerijen. Volgens O en […] regelde […] de apparatuur, het opzetten van de wietkwekerijen, regelde hij de kweek, zorgde hij voor huurders en verdeelde […] de opbrengsten tussen A en O, […] en hemzelf. Deze opbrengsten werden contant afgerekend.
      De getraceerde huurders van de wietpanden verklaren dat zij benaderd zijn door R.
      Deze R is door de huurders van de wietpanden, door middel van het tonen van een foto, geïdentificeerd als […]. N heeft veelvuldig telefonisch contact met ene R, waarbij de stem van […] herkend wordt. Deze getapte en uitgeluisterde telefoongesprekken tussen […] en N doen vermoeden dat N directe betrokkenheid bij de wietpanden heeft. (…)
      De inkomsten, welke gegenereerd worden uit de wietkwekerijen, zorgen voor een constante “zwarte” stroom geld, die voor meerdere doeleinden kan worden aangewend door I Holding BV of haar directeuren. (…)
      1.1.2 Witwassen
      De inkomsten, die N, A, O, […] en […] genieten uit hun “wiet” activiteiten, geven zij niet op in hun aangiften inkomstenbelasting. Deze inkomsten worden, al dan niet met behulp van anderen, witgewassen. (…) Het witwassen van de inkomsten uit de verdovende middelen handel van N, A, O, […] en […] vindt op verschillende manieren plaats te weten door middel van onroerende zaak transacties, verbouwingen van panden, het verantwoorden van zelfbetaalde contant ontvangen huren, het verstrekken van leningen, waarbij terugbetaling plaatsvindt in de vorm van loon of als betaling op facturen van Galerie J en de aanschaf van roerende zaken door middel van contante betaling.
      1.1.3 ABC-transacties
      Witwassen kan geschieden door onder meer transacties in onroerende zaken. Dit blijkt onder meer uit de Enquête opsporingsmethode, waarbij aandacht is besteed aan het investeren in onroerend goed en creëren van winst door ABC-transacties. Zo is in het deelonderzoek ‘Georganiseerde criminaliteit in Nederland’: fraude en witwassen onder meer te lezen:
      “De waarde van onroerend goed, is evenals antiek en kunst, moeilijk op geld waardeerbaar. Dit maakt onroerend goed bijzonder geschikt voor de bekende ABC-truc om gefingeerde winst te behalen. In de kern komt de ABC-constructie erop neer dat onroerend goed voor een steeds hoger bedrag wordt doorverkocht. De verkoop vindt slechts in schijn plaats; de betrokken &lt; partijen &gt; A, B, C, D, enzovoort behoren tot dezelfde organisatie. (..) In de praktijk blijken op de ABC-transactie allerlei varianten mogelijk te zijn.”
      In het onderhavige onderzoek is onder meer sprake van de volgende variant:
      - N, A, O, […] en […] hebben inkomsten uit de handel in verdovende middelen;
      - N en anderen realiseren gefingeerde winsten met diverse onroerende zaak transacties, waarbij A c.s. is betrokken;
      - N en anderen vergoeden A c.s. door betalingen buiten de aktes om;
      - A c.s. gebruikt deze gelden voor betalingen aan illegale buitenlandse werknemers, die de renovaties aan de panden verrichten;
      - A c.s. realiseert (op papier) goedkope verbouwingen en kan bij verkoop het pand met winst verkopen.
      2.0 B-straat 0-1
      2.1 Inleiding
      (…)
      Met in 2001 de omzetting van de gulden naar de euro in het vooruitzicht komt N met A en O dan wel I Holding BV overeen, dat N door A en O, tegen betaling van een contant bedrag in guldens, betrokken wordt in een ABC-transactie met een onroerende zaak. Om N buiten zicht te houden wordt besloten om (…) (belanghebbende) als partij te laten optreden.
      Op 27 april 2001 tekent (…) (belanghebbende) zowel een aankoop overeenkomst als een verkoopovereenkomst van de B-straat 0-1 te P. (…) (Belanghebbende) koopt de B-straat 0-1 voor een bedrag van f 2.100.000 en verkoopt vervolgens voor een bedrag van f 2.350.000. De feitelijke levering vindt op 29 mei 2001 plaats, waarna de notaris de winst op 31 mei 2001 overmaakt op een rekening van (…) (belanghebbende). Aangezien (…) (belanghebbende) op het moment van aankoop wist, dat hij het pand ook weer ging verkopen, had hij geen financiering nodig. Voor de bemiddeling stuurt I Holding BV een factuur aan (…) (belanghebbende) voor f 25.000, welke door (…) (belanghebbende) op 14 juni 2001 betaald wordt. Op 13 september 2002 maakt (…) (belanghebbende) een bedrag over van € 90.756 naar een gezamenlijke rekening van (…) (belanghebbende) en N. Hierdoor krijgt N, als medegerechtigde van deze rekening, de directe beschikking over dit geld.
      In zijn aangifte inkomstenbelasting 2001 geeft (…) (belanghebbende) per 1 januari 2001 het banksaldo € 2.907 op en per 31 december 2001 € 108.482. De toename van het banksaldo is voor de Belastingdienst aanleiding voor het stellen van vragen, waarbij briefwisseling ontstaat tussen (de adviseurs van ) (…) (belanghebbende) en de Belastingdienst. Tijdens die briefwisseling wordt, door of namens (…) (belanghebbende) een geantedateerde overeenkomst van de verkoop van de B-straat, door (…) (belanghebbende), aan de Belastingdienst overgelegd (…). Bij deze overeenkomst is de datum 27 april 2001 veranderd in 11 mei 2001.
      (…)
      Om de aanslag en het ingenomen standpunt van de Belastingdienst aan te vechten komt (…) (belanghebbende) middels mr. S (…) van [...] op 10 februari 2005 per brief in bezwaar.
      Voorafgaande aan dit bezwaar, vindt er overleg plaats tussen N en O en A en tussen (…) (belanghebbende) en N en S, over de ontstane situatie en hoe die kan worden opgelost. Het vermoedelijke doel is de werkelijke herkomst van het geld en de aard van de transactie te verhullen. Hiervoor wordt in het bezwaarschrift van 10 februari 2005 een onjuiste voorstelling van zaken gegeven door onder meer te stellen, dat de door (…) (belanghebbende) gesloten verkoopovereenkomst van 11 mei 2001 is in plaats van 27 april 2001. Hiermee wordt onderbouwd dat (…) (belanghebbende), op het moment van het sluiten van de aankoopovereenkomst, geen koper had voor de B-straat 0-1 en dus de winst bij verkoop niet kon voorzien. (…)
      Bij brief van 26 april 2005 wordt, naast de reeds door (…) (belanghebbende) overgelegde geantedateerde verkoopovereenkomst van 11 mei 2001, door S, in kopie, de volgende valselijk opgemaakte of vervalste stukken aan de Belastingdienst overgelegd:
      - Een door A in 2005 valselijk opgemaakte en getekende brief met datum 10 april 2001 met daarin een toezegging tot financiering door I Holding BV (…).
      - Een door T (…), medewerker van I Holding BV, in 2005 vervalst Ondernemingsplan Galerie J.
      - Een door makelaar taxateur K (…) in 2005 opgemaakt taxatierapport B-straat 0-1 te P met datum van opmaak 9 april 2001.
      Met deze stukken probeert men de werkelijke aard van de transactie, namelijk het witwassen te verhullen.
      2.2 Aanleiding
      (…)
      De betaling van het pand B-straat 0-1 te P heeft het vermoeden doen rijzen dat (…) (belanghebbende) zich schuldig heeft gemaakt aan witwassen zoals omschreven in artikel 420 bis Wetboek van Strafrecht. Dit vermoeden is gebaseerd op de volgende feiten en omstandigheden:
      ? (…) (Belanghebbende) heeft in 2001 geen andere looninkomsten genoten dan die van de Stichting […] te P (loon in 2001: f 484,-), […] (loon in 2001: f 18.249,-) en het […] (loon in 2001: f 5.906,-).
      ? Volgens het belastingsysteem “GOA”, waarin onder andere opgenomen loon-, rente- en banksaldigegevens van belastingplichtigen, had (…) (belanghebbende) per 1 januari 2000 geen noemenswaardig tegoed bij een bank- of giro-instelling (totaal € 1.344,-).
      Voorts is het opmerkelijk dat (…) (belanghebbende) in het jaar 2002 een hypotheek van € 300.000 heeft verkregen op het pand C-straat 0 te Y, terwijl hij in 2002 geen andere looninkomsten heeft genoten dan die van het […] (loon in 2002: € 15.632,-).
      Gelet op het voorgaande wordt vermoed dat (…) (belanghebbende) gelden voorhanden heeft of heeft gehad dan wel gebruikt heeft, terwijl hij wist dat deze gelden – onmiddellijk of middellijk – afkomstig waren uit enig misdrijf.
      (…)
      2.3 Chronologie B-straat 0-1
      Op 29 mei 2001 zijn met betrekking tot het pand B-straat 0-1 te P vier leveringsaktes gepasseerd, waarbij onder meer (…) (belanghebbende) als partij is betrokken.
      (…)
      Uit (…) tabel is op te maken, dat (…) (belanghebbende) met deze transacties een winst realiseert van circa € 113.000, de koopcontracten allen op 27 april 2001 zijn gesloten en de kopers vertegenwoordigd worden door M. De drie leveringsaktes waarbij (…) (belanghebbende) is betrokken, zijn opgemaakt door notaris H te Q. Deze aktes passeren op 29 mei 2001 binnen een tijdsbestek van 20 minuten.
      (…)
      2.4 Getapt telefoonverkeer
      In de periode 28 december 2004 tot en met 29 april 2005 zijn er diverse telefoongesprekken opgenomen en uitgeluisterd. Er is onderzocht of er gesprekken zijn, die betrekking hebben op de aangifte inkomstenbelasting 2001 en de aanslag inkomstenbelasting 2001 van (…) (belanghebbende) en de door mr. S van [...] ingediende bezwaarschrift en bijbehorende stukken.
      (…)
      2.4.2 Toezegging financiering door I Holding BV
      Er vinden telefoongesprekken plaats, die betrekking hebben op de toezegging tot financiering door I Holding BV, welke door mr. S van [...], als onderbouwing van het bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting 2001 ten name van (…) (belanghebbende), wordt ingediend. 
      (…)
      2.4.3 Taxatie B-straat 0-1 te P
      Er vinden telefoongesprekken plaats, welke betrekking hebben op het door makelaar taxateur K opgemaakte taxatierapport B-straat 0-1 te P, welke door mr. S van [...], als onderbouwing van het bezwaarschrift (…) wordt ingediend.
      (…) 
      2.5 Overgelegde en aangetroffen bescheiden
      Het op 10 februari 2005 bij de Belastingdienst ingediende bezwaarschrift, inzake de aanslag inkomstenbelasting 2001 ten name van (…) (belanghebbende) en de per brief van 26 april 2005, door mr. S van [...], overgelegde bescheiden zijn nader onderzocht.
      (…)
      Eén van de bijbehorende stukken (…) betreft de koopovereenkomst tussen (…) (belanghebbende) als verkoper en Stichting L als koper (…) (Hof: vergelijk onderdeel 2.3.1 van deze uitspraak)
      (…)
      Doorzoeking C-straat 0
      Op 14 november 2005 heeft een doorzoeking plaatsgevonden op het adres C-straat 0 te Y, het woonadres van N. Bij de doorzoeking zijn in een Samsonite rugtas meerdere bescheiden, met betrekking tot de aankoop en verkoop van de B-straat 0-1, aangetroffen (…) te weten:
      (…)
      Een kopie van de koopovereenkomst tussen (…) (belanghebbende) als verkoper en Stichting L als koper, waarbij verkoper verkoopt aan koper B-straat 0-1 (…) in nog te formeren appartemententsrechten voor f 2.350.000. De overeenkomst is opgemaakt door of namens H notarissen te Q op 27 april 2001 (…) .
      Een kopie van de koopovereenkomst tussen (…) (belanghebbende) als verkoper en Stichting L als koper, waarbij verkoper verkoopt aan koper B-straat 0-1 (…) in nog te formeren appartemententsrechten voor f 2.350.000. De overeenkomst is opgemaakt door of namens H notarissen te Q op 11 mei 2001 (…).
      (…)
      Opmerking verbalisanten
      De overeenkomsten tussen (…) (belanghebbende) als verkoper en Stichting L als koper van 27 april 2001 (…) en 11 mei 2001 (…) zijn, met uitzondering van de datum, volgens ons identiek, inclusief de geplaatste handtekeningen. Alle 3 de leveringsakten (…) verwijzen echter naar een voorafgaande koopovereenkomst van 27 april 2001.
      (…)
      Doorzoeking D-straat 0 te W
      Op 14 november 2005 heeft op het kantoor van O aan de D-straat 0 te W een doorzoeking plaatsgevonden.
      Op 19 t/m 22 november 2005 heeft er onderzoek plaatsgevonden in de op de D-straat inbeslaggenomen administratie. Hierbij zijn onder meer de hieronder beschreven bescheiden aangetroffen.
      Handgeschreven aantekeningen van vermoedelijk A, die gezien de namen en bedragen gaan over de aan- en verkoop van de B-straat 0-1 […].  In deze handgeschreven aantekeningen is onder meer het volgende te lezen:
      - aankoop (…) (belanghebbende) &gt; […]	27 april 2001
      - (…) (belanghebbende) heeft gesplitst geleverd aan M? 2 akten 850.000 + 1.500.000 = 2.350.000
      - aankoop M &gt; (…) (belanghebbende) 2.350 	27 april 2001
      - 250.000,- verschil
      - U op hoogte stellen doorfaxen 27 april naar 11 mei
      Opmerking verbalisanten 
      Hier staat de feitelijke koop en verkoop van de B-straat 0-1 beschreven zoals deze ook in de leveringsakten van 29 mei 2001 staat beschreven, waarbij wordt verwezen naar de koopovereenkomsten van 27 april 2001. De onderste zin met betrekking tot de data 27 april en 11 mei is opvallend, in die zin dat de door (…) (belanghebbende) aan de Belastingdienst overgelegde koopovereenkomst (…) de bij N aangetroffen koopovereenkomst (…) en de bij [...] aangetroffen koopovereenkomst (…) allen als dagtekening 11 mei 2001 hebben. Overigens wordt met U vermoedelijk U, notarieel medewerker op het kantoor H notarissen te Q, bedoeld.
      Een originele brief van I Holding BV aan (…) (belanghebbende) van 10 april 2001 waarin A aangeeft het verschil tussen de hypotheek van de bank en de eigen inbreng voor de investering van het pand aan de B-straat 0-1 in P te willen financieren (…).
      (…)
      Handgeschreven aantekeningen met kop “B-straat 0-1” (…). Verder is in deze aantekeningen onder meer te lezen:
      (…)
      - Daarna hebben we met z’n allen geregeld dat alles kon draaien bij notaris H op 27 april hier door is/zijn alle risico’s afgedekt dat er geld in moest.
      (…)
      2.5.2 Ondernemingsplan Galerie J
      (…)
      Het bij de brief van 26 april 2005 overgelegde ondernemingsplan betreft een kopie van het ondernemingsplan Galerie J (…). Volgens mr. S is dit ondernemersplan in 2000 opgemaakt (…).
      (…)
      Op de 3e pagina (bladzijden zijn niet genummerd) van het ondernemingsplan Galerie J staat onder meer het volgende:
      Bedrijfsgegevens (nieuw)
      (…)
      Adres: 		B-straat  0-1
      … P
      Internetadres: 	www.[...].nl
      (…)
      Adres
      Het feit dat in het in 2000 opgemaakte ondernemingsplan al het adres B-straat 0-1 te P is genoemd suggereert, dat dit dus al ver voor het tekenen van het koopcontract op 27 april 2001 bekend zou moeten zijn geweest.
      Internetadres
      (…)
      Op 5 december 2005 is door […] via het internet nagegaan wanneer de domeinnaam www.[...].nl is geregistreerd. Hiertoe is de site van de Stichting Internet Domeinregistratie Nederland (SIDN) geraadpleegd. De SIDN is een organisatie, die de registraties van de Nederlandse domeinnamen bijhoudt. (…) Volgens de SIDN site is de domeinnaam [...] op […] 2002 geregistreerd. In het in 2000 opgemaakte ondernemingsplan zijn dus gegevens opgenomen, die ten tijde van het opmaken van het ondernemingsplan nog niet bestonden.
      (…)
      Doorzoeking kantoor S bij [...] te […]
      Op 14 november 2005 heeft er een doorzoeking plaatsgevonden in het kantoor van [...] Accountants & Belastingadviseurs BV (…). Hierbij is een dossier met opschrift “(…) (belanghebbende) bezwaarprocedure 2001” in beslag genomen.
      In het dossier is het “Ondernemingsplan Galerie J” aangetroffen. Dit plan is op elke bladzijde voorzien van het gekleurde logo “DD administratie consulenten” (…). Verder zien wij het volgende:
      - Op pagina 3 staat als adres C-straat 0, […] Y en het internetadres www.[...].nl.
      (…)
      In het inbeslaggenomen dossier is een ander exemplaar van het “Ondernemingsplan Galerie J” aangetroffen (…). Hierop is het logo van DD niet aanwezig. Dit ondernemingsplan is identiek aan het door mr. S bij brief van 26 april 2005 bij het bezwaar overgelegde plan (…).
      (…)
      Doorzoeking C-straat 0
      Op 14 november 2005 heeft een doorzoeking plaatsgevonden op het adres C-straat 0 te Y, zijnde het woonadres van N. Bij de doorzoeking zijn meerdere exemplaren van het ondernemingsplan Galerie J aangetroffen te weten:
      Ondernemingsplan Galerie J voorzien van een gele memosticker met de handgeschreven aantekening “Origineel”(…).
      Ondernemingsplan Galerie J voorzien van een gele memosticker met de handgeschreven aantekening “Versie T” (…). In deze versie zitten wat kleine wijzigingen ten opzichte van het exemplaar met documentnummer […], o.a. is het adres C-straat 0 te Y gewijzigd in B-straat 0-1 te P.
      Ondernemingsplan Galerie J (…). In dit exemplaar is, per bladzijde, aangegeven wat er vermoedelijk gewijzigd dient te worden, de opmerkingen zijn met de hand in rode inkt geschreven. De wijzigingen die vermoedelijk doorgevoerd dienen te worden komen er op neer, dat het plan terug gaat in de tijd en dat de plaatsnaam Y volledig uit het rapport gehaald dient te worden.
      (…)
      2.6 Verklaring van getuigen
      (…)
      2.6.2 Verklaring van F (…)
      Op 3 april 2006 is F, verkoper van de B-straat 0-1 aan Stichting C, gehoord.
      (…)
      … Ik heb tweemaal een taxatie laten maken van het pand B-straat 0-1. Beiden zijn geschied door makelaar […], een makelaar die kantoor had op de […]straat.  Eenmaal heeft hij getaxeerd bij de aankoop van het pand, dus omstreeks 1989. Hij heeft opnieuw een taxatie verricht toen wij het plan hadden opgevat om het pand te verkopen, dus omstreeks 2001. Dit pand is door hem toen in 2001 getaxeerd op fl 1,6 miljoen, rekening houdend met de verhuur (…).
      (…)
      Nadat aan gehoorde wordt voorgehouden, dat op 29 mei 2001 het pand op de B-straat 0-1 nog 3 maal is doorverkocht waarbij winsten zijn gerealiseerd ter grootte van circa € 250.000 verklaarde hij:
      Dat wist ik niet. Dit verbaast mij. Ik was tevreden met de prijs die ik ervoor gekregen heb, te weten fl 1.800.000.
      (…)
      2.7 Verklaring van verdachten
      (…)
      2.7.6 Verklaring van  T (…)
      Nadat T, ex-werknemer van I Holding BV, gevraagd is naar zijn werkervaring verklaarde hij onder meer:
      (…)
      Nadat gehoorde twee afschriften van het ondernemingsplan van Galerie J zijn getoond, de ene versie is voorzien van een gele sticker met de handgeschreven aantekening “origineel”(…) de andere met de gele sticker met de handgeschreven aantekening “versie T”(…), verklaarde hij:
      Ik herken deze twee versies van de ondernemingsplannen. De handgeschreven aantekeningen op de ondernemingsplannen zijn er door mij opgezet. Het is mijn handschrift. Ik weet niet exact wanneer ik de wijzigingen heb aangebracht. Maar volgens mij was dat na de veranderingen in het taxatierapport van de […]. Ik heb de versie waar “origineel” op staat van A gekregen en deze ingescand op kantoor (…). Ik heb het vervolgens zodanig opgeslagen dat ik er in Photoshop mee kon werken. Ik kreeg van A een notitie met de aanpassingen die ik moest aanbrengen. Of die notitie door A geschreven was weet ik niet. A vertelde mij dat zijn vrouw een galerie wilde openen. U kunt er van uit gaan dat dat in P was. Ik ging er van uit dat het ondernemingsplan voor die galerie bestemd was.
      (…)
      Ik heb de aangepaste versie geprint en voor zover ik mij herinner aan A gegeven. Wat A er mee gedaan heeft weet ik niet. Ik heb er daarna volgens mij ook niets meer over gehoord.
      Ik lees nu op bladzijde 2 de naam X en begrijp nu waarom u gisteren vroeg of ik hem kende. Maar ik heb er niet op gelet.
      Opmerking verbalisanten
      De verwijzing naar het tijdstip van T met betrekking tot het taxatierapport […] betreft de periode 11 t/m 16 februari 2005.
      (…)
      2.7.7 Verklaring van K (…)
      (…)
      Nadat gehoorde een NVM taxatierapport van de B-straat 0-1 met als taxateur K is getoond (…) en gevraagd wordt of hij dit taxatierapport heeft geschreven en getekend verklaarde hij onder meer:
      Ja, dit rapport is door mij geschreven, opgesteld en getekend in opdracht van O.(…)
      Nadat gehoorde gevraagd wordt wie de opdrachtgever was voor het taxatierapport B-straat 0-1 verklaarde hij:
      Ik heb dit rapport op verzoek van O getaxeerd. (…) De opdracht tot taxatie heeft O mij volgens mij in het voorjaar van dit jaar, 2005, gegeven. U wijst mij erop dat er in het rapport staat dat de taxatie op 6 april 2001 is uitgevoerd, maar dit is niet juist. O heeft mij verzocht om dit te doen. De reden waarom O dit wilde, was omdat O een rapport nodig voor de waarde in 2001. Het kan wel vaker gebeuren dat je in het heden moet taxeren wat een pand in oudere jaren waard was, maar dan wordt het niet zo in het rapport vermeld. Het is fout dat ik het rapport heb getekend op 9 april 2001, ik heb het rapport pas opgemaakt en getekend in het voorjaar van 2005. De onjuiste datum van 9 april 2001 onderaan bij de ondertekening en de opdracht en opnamedatum van respectievelijk 5 en 6 april 2001 is valsheid in geschrift, daar ben ik mij van bewust. (…) Naast O heb ik niemand anders gesproken voor de taxatie van de B-straat 0-1 en de in te vullen data in dit rapport.
      (…)
      Nadat gehoorde wordt voorgehouden dat hij eerder heeft verklaard dat de taxatie van de B-straat 0-1 is uitgevoerd voor O, wordt hem vervolgens gevraagd wat de reden is dat op blad 1 van zijn taxatierapport (…) (…) (belanghebbende) als opdrachtgever vermeld staat waarop hij het volgende verklaarde:
      Dat is ook gebeurd op verzoek van O. Volgens O had hij het pand, B-straat 0-1 te P, verkocht aan (…) (belanghebbende). (…) (Belanghebbende) wilde graag weten of hij niet teveel betaald had en daarom verzocht O mij een taxatie op te stellen. (…) Ik heb voor deze taxatie enkel en alleen contact gehad met O.
      (…)
      Nadat gehoorde het opgenomen en uitgeluisterde telefoongesprek (…) tussen gehoorde en O, heeft gehoord verklaarde hij:
      Nu ik dit gesprek hoor, kan ik het mij weer herinneren. Ik was inderdaad op de hoogte van het feit dat het pand op één en dezelfde dag was aangekocht en weer verkocht in 2001. Ik was, ten tijde van het opmaken van het taxatierapport van de B-straat 0-1, ook op de hoogte van het aankoopbedrag en verkoopbedrag van het pand in 2001. U vraagt mij waarom ik in mijn taxatierapport het bedrag van 2,1 miljoen vermeld en niet de ook bij mij bekende hogere verkoopprijs, welke 250.000 gulden hoger lag. Ik weet dat niet, het is naïef geweest.. O verzocht mij de waarde van de aankoop in mijn taxatierapport van de B-straat 0-1 te vermelden en daarom heb ik dat bedrag vermeld.
      (…)
      2.7.8 Verklaring van  S (…)
      (…)
      Ondernemingsplan
      Met betrekking tot het door gehoorde, bij het bezwaarschrift, ingediende ondernemingsplan Galerie J (…) verklaarde S onder meer:
      (…)
      Dit ondernemingsplan heb ik denk ik gekregen bij de eerste keer dat ik met de heren X  heb gesproken het zal ongeveer begin februari 2005 geweest zijn. Ik denk dat ik dit plan als eerste heb gekregen, maar ik ben daar niet helemaal zeker van. Ik zie dat in dit plan melding wordt gemaakt van jaarstukken 2002, dit zal dan niet het eerste exemplaar geweest zijn van het ondernemingsplan. In een ondernemingsplan geven de heren aan waar ze mee bezig zijn en wat hun ideeën zijn en wat ze verder van plan zijn. Dit is een dynamisch stuk dat in de tijd door gewijzigde inzichten kan worden bijgesteld, hetgeen ook gebruikelijk is.
      (…)
      Nadat gehoorde gevraagd wordt of het niet vreemd is in het exemplaar zonder logo (…) staat als adres onder Bedrijfsgegevens nieuw: B-straat 0-1, een adres wat 12 dagen in bezit is geweest verklaarde hij:
      (…)
      Ik heb het tweede exemplaar naar de Belastingdienst gestuurd, het exemplaar zonder logo, omdat dat volgens de klant, (…) (belanghebbende) betrekking had op een oudere periode, zoals gezegd rond de transactiedatum van het pand aan de B-straat 0-1.
      (…)
      2.7.10 Verklaring van EE (…)
      Nadat EE (Administratie Consulent) handelend onder de naam DD Y, gevraagd is of ze N en (…) (belanghebbende) kent verklaarde ze:
      Ik ken hem als klant. Dit is voor de galerie de boekhouding en voor hem privé voor de inkomstenbelasting. (…) Buiten dat N  klant is ken ik hem niet. (…)
      (…) (Belanghebbende) ken ik ook als klant.
      (…)
      Nadat gehoorde het Ondernemingsplan Galerie J opgemaakt met het logo van DD Y (…) is getoond en gevraagd wordt wat zij hierover kan vertellen, verklaarde zij onder meer:
      Dit is een ondernemingsplan. Dit is een stuk van hun hand. Met hun bedoel ik N of (…) (belanghebbende). (…) (Belanghebbende) en N hebben dit stuk gemaakt. Zij hebben mij dit laten zien. We hebben het financiële gedeelte besproken, kan ik mij herinneren. Volgens mij is dit opgemaakt, omdat ze de galerie wilde doorstarten in de VOF en dat ze zich wilde vestigen op de boerderij in Y (…). Ze zijn bij mij geweest en ik heb het uitgeprint op mijn briefpapier en het is ook mijn voorblad.
      (…)
      Nadat gehoorde het Ondernemingsplan Galerie J opgemaakt zonder het logo van DD Y (…), is getoond en gevraagd wordt wat zij hierover kan vertellen verklaarde zij:
      Dit stuk ken ik niet. Dit moeten ze zelf gemaakt hebben. Ik zie dit voor het eerst.(…)
      Nadat gehoorde wordt gevraagd wat zij weet van de aankoop en verkoop van B-straat 0-1 te P door (…) (belanghebbende) verklaarde zij:
      Ik weet dat hij een pand in P had gekocht, dit zou het pand B-straat kunnen zijn. Het pand Y was toen ook in beeld. (…) (Belanghebbende) heeft mij verteld, dat hij wist dat hij al op dezelfde dag het pand B-straat ging doorverkopen , daarom hoefde hij geen financiering te regelen.
      Nadat gehoorde gevraagd wordt wanneer precies (… ) (belanghebbende) langs is geweest met het ondernemingsplan van Galerie J bij gehoorde met het verzoek om het te printen op briefpapier van DD verklaarde zij:
      Ik zie op het overzicht met data van afspraken met X  (dat ik ontleend heb van mijn agenda) dat dit op 12 juni 2002 is geweest of later. Het doel van het ondernemingsplan was om dit mee te nemen naar de bank voor de financiering van het pand C-straat 0.”
    
    
    
      2.9. Tot de stukken behoort een door belanghebbende in het geding gebrachte verklaring van EE, gedateerd 15 juli 2010, inhoudende:
      “Ik heb (…) (belanghebbende) (…) en zijn broer (…) medio april 2001 geïnformeerd dat de heer NN mij had verteld dat hij het pand C-straat 0 wilde verkopen. De beide zojuist genoemde heren X hadden mij verteld dat zij een boerderij of pand wilden kopen om in te kunnen wonen én werken.
      Bovenstaande heeft zich afgespeeld in dezelfde periode als waarin (…) (belanghebbende) het pand B-straat 0-1 heeft gekocht en verkocht. (…) (Belanghebbende) vertelde mij dat hij het pand Y geschikter achtte voor zijn ondernemingsplannen en dat hij daarom afzag van het pand B-straat en dit weer doorverkocht.”
    
    
    
    3. Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard, waarbij zij, voor zover hier van belang, heeft overwogen:
      “4.2. Het genoten voordeel.
      4.2.1. De reden van de aankoop van het pand in P is gelegen in het voornemen van eiser (Hof: belanghebbende) een onderneming te starten. Hij heeft in dat verband A opdracht gegeven te zoeken naar een geschikt pand voor de (toekomstige) huisvesting van zijn onderneming. Voorts heeft eiser reeds in 2000 een ondernemingsplan opgesteld en hierover besprekingen gevoerd bij onder meer de Kamer van Koophandel en met twee adviesbureaus voor startende ondernemers. Ten tijde van de aankoop van het pand had eiser, naar het oordeel van de rechtbank, derhalve duidelijke ideeën over de geplande activiteiten van zijn onderneming en had hij reeds de nodige voorbereidende werkzaamheden verricht voor deze onderneming.
      4.2.2. De geplande activiteiten in het pand in P en de gerealiseerde activiteiten in de huidige onderneming van eiser in Y liggen in elkaars verlengde en overlappen elkaar deels, zodat voor de stelling van eiser dat de geplande onderneming in P niet dezelfde is als de gerealiseerde onderneming in Y geen grond is. 
      4.2.3. Onder deze omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat de aan- en verkoop van het pand plaatsvond in het kader van eisers onderneming. De omstandigheid dat de onderneming ten tijde van de aan- en verkoop van het pand in de aanloopfase verkeerde, doet hieraan niet af. Voorts is in dit verband van belang dat eiser heeft verklaard dat hij omstreeks de datum van aan- en verkoop van het pand in P op de hoogte kwam van het feit dat het pand in Y, waarin hij thans zijn onderneming uitoefent, te koop stond. De aan- en verkoop van het pand in P en de koop van het pand in Y houden derhalve verband met elkaar en zijn verricht om een geschikt pand voor de onderneming te verwerven. De omstandigheid dat het pand in P - nadat op enig moment de mogelijkheid van aankoop van het pand te Y zich voordeed - bij nader inzien (in vergelijking met Y) minder geschikt was om er zijn onderneming in uit te oefenen, maakt dit niet anders. 
      4.2.4. De stelling van eiser dat het pand in P niet als verplicht ondernemingsvermogen kan worden aangemerkt, wordt verworpen. Uit de omschrijving van het pand in het taxatierapport en de ter zitting door eiser gegeven toelichting is voldoende vast komen te staan dat van de totale oppervlakte van het pand (545m²) het grootste deel betrekking heeft op zakelijk te gebruiken ruimten en dat het woondeel, waarin eiser wilde gaan wonen, slechts 73m² meet. Tussen partijen is niet in geschil dat het pand niet kan worden gesplitst in een zakelijk- en een privé-gedeelte. Gezien de verhoudingen van de oppervlakten van het zakelijke en het privé-gedeelte van het pand is het woondeel van ondergeschikt belang aan het zakelijke deel, zodat het pand in zijn geheel als ondernemingsvermogen dient te worden aangemerkt.
      Het met de aan- en verkoop van het pand gerealiseerde voordeel is derhalve door verweerder (Hof: de inspecteur) op goede gronden aangemerkt als winst uit onderneming.
      4.2.5. De subsidiaire stelling van verweerder behoeft alsdan geen bespreking meer.” 
    
    
    
    4. Geschil in hoger beroep
    
    
      4.1. In geschil is of het voordelig resultaat van de verkoop van het pand B-straat 0-1 te P ad € 100.202 terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen uit werk en woning is gerekend.
      In dit kader is voorts in geschil of belanghebbende al dan niet heeft voldaan aan het bepaalde in artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), in welk laatste geval de vraag aan de orde komt of artikel 27e AWR dient te worden toegepast.
    
    
    4.2. Bij ontkennende beantwoording van voormelde vragen is in geschil of belanghebbende recht heeft op vergoeding van de werkelijke proceskosten.
    
    
    5. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar de processen-verbaal van de zittingen.
    
    
    6. Beoordeling van het geschil
    
    
      6.1.1. Belanghebbende heeft zich gedurende de loop van de procedure en met name tijdens de eerste mondelinge behandeling op 25 januari 2010 op het standpunt gesteld dat de inspecteur andere op de zaak betrekking hebbende stukken ter beschikking zou moeten stellen. In de daarna volgende briefwisseling van partijen heeft de inspecteur twee ordners in het geding gebracht en vervolgens een – per abuis niet in de ordners opgenomen – proces-verbaal van verhoor van M.
      De inspecteur heeft nadrukkelijk gesteld dat de stukken die hij heeft overgelegd de enige stukken zijn die op de belastingheffing van belanghebbende betrekking hebben en dat hij niet beschikt over de stukken die overigens in het strafdossier met tientallen verdachten voorkomen. Het Hof ziet geen reden aan deze verklaring te twijfelen.
      Op 11 november 2010 heeft de gemachtigde verklaard “Wat er tot nu toe is overgelegd is niet relevant, althans niet relevant voor de stelling van de inspecteur, het werkt eerder in zijn tegendeel. Alles wat is overgelegd, is in ons voordeel, omdat belanghebbende er niet in voorkomt.”
      Onder deze omstandigheden ziet het Hof geen reden te oordelen dat de inspecteur in gebreke is geweest ter zake van het beschikbaar stellen of verstrekken van stukken, laat staan dat belanghebbende hierdoor in zijn procesbelangen is geschaad.
    
    
    
      6.1.2. Ter zitting van 11 november 2010 heeft de inspecteur het aanbod gedaan om twee FIOD-rechercheurs te horen gelet op de betwisting door belanghebbende van de juistheid van het proces-verbaal met de zakelijke weergave van verklaringen van NN. Belanghebbende heeft verklaard in dat geval ook NN te willen horen.
      Naar het oordeel van het Hof hebben de verklaringen van NN, als weergegeven in het proces-verbaal, en zijn verklaring van 4 augustus 2008 geen betrekking op de aan- en verkoop van B-straat 0-1. Het horen van enige getuige met betrekking tot deze verklaringen kan daarom achterwege blijven.
    
    
    6.2. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in 2001 een voordeel heeft verkregen bij de aan- en verkoop van de onroerende zaak B-straat 0-1 te P en dat het – na aftrek van de bemiddelingskosten resterende – voordeel volledig aan belanghebbende is toegekomen.
    
    
      6.3. De inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat het voordeel dient te worden aangemerkt als winst uit onderneming. Subsidiair stelt de inspecteur dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden.
      Belanghebbende stelt daartegenover dat hij de appartementsrechten in het pand B-straat 0-1 heeft gekocht omdat hij ze deels voor zijn onderneming en deels als woonruimte voor hem zelf en voor zijn broer wilde gebruiken, dat er geen sprake is van enig voordeel als ondernemer omdat er geen sprake is van verplicht ondernemingsvermogen, dat er evenmin sprake is van enig ander belastbaar voordeel en dat hooguit sprake zou kunnen zijn van een schenking aan hem door zijn broer.
      Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
    
    
    
      6.4. Blijkens de in onderdeel 2.2.2 van deze uitspraak vermelde koopovereenkomst heeft belanghebbende op 27 april 2001 circa acht nog nader aan te geven en/of nog te formeren appartementsrechten (hierna ook: de appartementsrechten) gekocht voor f 2.100.000. 
      Uit de in onderdeel 2.3.1 van deze uitspraak vermelde koopovereenkomst volgt dat belanghebbende de nog te aan te geven en/of te formeren appartementsrechten eveneens op 27 april 2001 aan de Stichting L heeft verkocht voor een bedrag van f 2.350.000. Voorts wordt in de twee aktes waarbij de appartementsrechten op 29 mei 2001 door belanghebbende aan respectievelijk de Stichting L en M Vastgoed I B.V. (zie onderdelen 2.5.2 en 2.5.3 van deze uitspraak) werden geleverd, verwezen naar deze koopovereenkomst van 27 april 2001. Bij het aangaan van deze transactie heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de diensten van I Holding (A) en heeft hij voor deze diensten betaald (zie onderdeel 2.4).
    
    
    6.5. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende het juridisch nog ongesplitste pand heeft gekocht met de bedoeling dit onmiddellijk, althans op dezelfde dag, met winst te verkopen en het niet heeft gekocht in het kader van het drijven van zijn onderneming of met het oog op het aanhouden als belegging of voor eigen gebruik.
    
    6.6.1. Voor zijn oordeel vindt het Hof steun in de volgende omstandigheden.
    
    
      6.6.2. In 2001 bestonden belanghebbendes inkomsten uit een bruto loon van € 10.961, terwijl zijn vermogen op 1 januari 2001 € 2.907 bedroeg. Het ligt in de rede dat een aankoop met het oog op het aanhouden als belegging of voor eigen gebruik voor een bedrag van f 2.100.000 (€ 952.938), bij het ontbreken van eigen middelen en zonder externe financiering niet mogelijk is. 
      De stelling van belanghebbende dat voor de aankoop en het aanhouden voldoende financiering aanwezig was, hetgeen volgens belanghebbende blijkt uit de in onderdeel 2.2.3 van deze uitspraak vermelde brief van I Holding bv, treft geen doel. Op grond van hetgeen met betrekking tot deze brief van 10 april 2001 in het Zaaksproces-verbaal is vermeld en met name de verwijzing naar het in 2001 nog niet bestaande ondernemingsplan (zie ook 6.6.4), acht het Hof aannemelijk dat de brief in 2005, althans niet ten tijde van de aankoop door belanghebbende, is opgesteld. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Belanghebbende heeft voorts niets aangevoerd waaruit zou kunnen worden geconcludeerd dat hij overigens kon beschikken over eigen middelen of externe financiering.
    
    
    6.6.3. Met betrekking tot het in onderdeel 2.2.4 van deze uitspraak genoemde taxatierapport blijkt uit de verklaringen van belanghebbende ter zitting en die van de bewuste taxateur dat belanghebbende van dat rapport niet op de hoogte was en dat dit rapport eerst in 2005 op verzoek van een derde is opgesteld. Het Hof acht daarom aannemelijk dat belanghebbende het pand heeft gekocht zonder daarvóór een taxatie te laten verrichten en dat hij zulks enkel heeft gedaan met het oogmerk en de verwachting dat hij het pand direct en met voordeel kon doorverkopen. 
    
    6.6.4. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur voldoende aannemelijk gemaakt dat het ondernemingsplan van Galerie J, dat ter onderbouwing van de gestelde financiering door I Holding bv zou hebben gediend, niet in het jaar 2000 is opgemaakt, maar pas in het jaar 2005 door aanpassing van het op 12 juni 2002 of op een latere datum op papier van DD geprinte ondernemingsplan. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat het ondernemingsplan buiten zijn medeweten tot stand is gekomen. De gemachtigde heeft bevestigd dat er sprake was van een vervalst ondernemingsplan en dat er aanwijzingen zijn dat het pas na 2001 is opgesteld en belanghebbende niet verder was gekomen dan een gesprek bij STEW. Dit ondernemingsplan kan dan ook niet als onderbouwing dienen voor de stelling dat belanghebbende van plan was het pand aan te kopen in het kader van zijn ondernemingsactiviteiten.
    
    6.7. Belanghebbende heeft in het economisch verkeer gehandeld door het pand [B-straat 0-1] te kopen en het met gebruikmaken van diensten van professionele derden op dezelfde dag door te verkopen en kort nadien te leveren. Gelet op de hierboven omschreven omstandigheden acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende met zijn handelingen voordeel heeft beoogd en kon verwachten. Belanghebbende heeft dit voordeel ook daadwerkelijk gerealiseerd. 
    
    
      6.8. Op grond van het vorenoverwogene acht het Hof de subsidiaire opvatting van de inspecteur dat het door belanghebbende behaalde voordeel moet worden aangemerkt als resultaat uit een werkzaamheid, juist. De inspecteur heeft daarom terecht het bedrag ad f 220.818 (€ 100.202) in het belastbare inkomen uit werk en woning begrepen.
      De stelling van belanghebbende dat hij niet van alle ins en outs van de in de stukken weergegeven ABCD-verkoop op de hoogte was en ook niet wist van de motieven van andere betrokkenen, doet er niet aan af dat bij hem sprake is geweest van enig belastbaar voordeel.
    
    
    6.9. Gelet op hetgeen is overwogen in onderdeel 6.8 van deze uitspraak kan de stelling van de inspecteur dat de bewijslast op grond van artikel 47 in samenhang met artikel 27e AWR moet worden omgekeerd, in het midden blijven.
    
    6.10. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank, zij het op andere gronden, dient te worden bevestigd.
    
    
    7. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    8. Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Aldus gedaan door mr. J.P.A. Boersma, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. De beslissing is op 6 januari 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.