ECLI:NL:RBLEE:2011:BP5017, Rechtbank Leeuwarden, 07-01-2011, AWB 09/654 IB/PVV en AWB 11/9 IB/PVV
Rechtbank Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2011-01-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Ondernemersbegrip.
        In mei 2003 wordt een fonds opgericht waarvan het door de participanten ingelegde vermogen wordt belegd in vorderingen die ontstaan uit termijntransacties in bollen van nieuwe tulpenrassen. In oktober 2003 besluit eiser te participeren, maar omdat inschrijving op dat moment niet meer mogelijk is, wordt voor hem een eigen, op het fonds gelijkende, structuur opgezet. Eiser belegt daarin voor ongeveer € 6,5 miljoen. Dit loopt uit op een debacle en binnen enkele weken is eiser zijn gehele inleg kwijt. Eiser geeft dit verlies aan als verlies uit onderneming dan wel negatief resultaat uit overige werkzaamheden, wat door verweerder wordt geweigerd.
        De rechtbank overweegt dat het drijven van een onderneming moet worden onderscheiden van het fourneren van geldbedragen om die te beleggen of daarmee te speculeren. Omdat eiser niet de intentie had een bedrijf te beginnen en slechts werkzaamheden heeft verricht die waren gericht op de afwikkeling van zijn belegging, oordeelt de rechtbank dat geen sprake was van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die was opgericht en in stand gehouden om daarmee deel te nemen aan het economische verkeer met het oog op het behalen van winst. Eiser was dus geen ondernemer en het verlies is niet als ondernemingsverlies aftrekbaar. Evenmin is sprake van resultaat uit overige werkzaamheden.

RECHTBANK LEEUWARDEN
    
    Sector bestuursrecht, meervoudige kamer
    
    Procedurenummers: AWB 09/654 IB/PVV en AWB 11/9 IB/PVV
    
    Uitspraakdatum: 7 januari 2011
    
    Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
    
    In het geding tussen
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
    
    
      I PROCESVERLOOP
      1.1 Voor het jaar 2003 heeft verweerder aan eiser aanslagen inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB), premie ziekenfondswet (hierna: premie ZFW) en premie wet arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen (hierna: premie WAZ) opgelegd, welke aanslagen zijn berekend naar respectievelijk een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, een premie-inkomen van € 20.250 en een premie-inkomen van € 38.118. Bij de aanslag IB is beschikking tot een verlies uit werk en woning gegeven. Nu aangifte is gedaan van een verlies uit onderneming ligt in de aanslag IB een beschikking tot vaststelling van het ondernemingsverlies op nihil besloten.
      Voor het jaar 2004 heeft verweerder eiser een aanslag IB opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Bij de aanslag IB 2004 is een beschikking tot verrekening van verlies uit werk en woning gegeven.
    
    
    1.2 Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 10 februari 2009 heeft ver-weerder de in 1.1 genoemde aanslagen en beschikkingen gehandhaafd. 
    
    1.3 Bij faxbericht van 18 maart 2009 heeft eiser tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. Bij brief van 29 mei 2009, door de rechtbank ontvangen op 3 juni 2009, heeft eiser het beroep gemotiveerd.
    
    1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 september 2010 te Leeuwarden. 
    
    1.6 Namens eiser is [A] daar verschenen, bijgestaan door [B], [C] en [D]. Namens verweerder is [E] verschenen, bijgestaan door [F] en [G].
    
    1.7 Ter zitting heeft tevens het onderzoek plaatsgevonden van het beroep van eiser betreffende de hem opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 1 oktober 2003 tot en met 31 december 2006, procedurenummer AWB 09/489 OB. Al hetgeen in die zaak is aangevoerd en overgelegd wordt ook geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in deze zaak. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 24 september 2010 naar partijen is gezonden.
    
    
      Feiten
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    1.8 In mei 2003 is de commanditaire vennootschap NovaCap Floralis Termijnfonds 2004 C.V. (hierna: het Fonds) opgericht. In een door het Fonds uitgegeven prospectus, waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort, is onder meer het volgende vermeld:
    
    "Het Fonds (...) heeft als doelstelling om, bij een aanvaardbaar risico, het vermogen van het Fonds voor de participanten te beheren en een zo aantrekkelijk mogelijk resultaat voor de participanten te realiseren.
    
    Om de doelstelling van het Fonds te realiseren zal het Fonds namens de participan-ten beleggen in vorderingen die ontstaan uit termijntransacties in tulpenbollen van nieuwe rassen en met het resultaat van deze transacties het fondsvermogen doen groeien. (...)
    
    
      Het Fonds zal beleggen in vorderingen die ontstaan uit termijntransacties in tulpen-bollen van nieuwe rassen en neemt deze vorderingen over van NovaCap Agricola B.V. (hierna ook te noemen Agricola). Agricola zal het door het Fonds ter beschik-king gestelde vermogen, na aftrek van kosten, besteden aan de aankoop van termijn-vorderingen waarna de vorderingen worden overgenomen door het Fonds. 
      (...)
    
    
    Deelname in het Fonds is alleen mogelijk door inschrijving in het participanten-register. (...)
    
    Voor inschrijving geldt een minimumbedrag van Euro 100.000."
    
    1.9 Beherend vennoot van het Fonds is NovaCap Floralis Termijnfonds Beheer B.V. Enig aandeelhouder van deze vennootschap is Agricola. Agricola koopt via bemiddeling van Sierteelt Bemiddelings Centrum B.V. (hierna: SBC) bollen van een nieuw tulpenras. Deze bollen worden ondergebracht bij contracttelers voor de teelt tot vermeerdering van de bollen. Tegelijk met de aankoop van de bollen sluit Agricola termijncontracten af voor de verkoop van de aangekochte bollen. Deze verkoop gaat tegen een vastgestelde prijs per kilogram. De uiteindelijke opbrengst van de verkoop is daarmee afhankelijk van de oogst, oftewel het aantal kilo's dat de vermeerderingsteelt heeft opgeleverd. Het tijdsverloop tus-sen het afsluiten van een termijncontract en de levering van de vermeerderde bollen is een jaar tot achttien maanden. Door de termijnverkoop van de bollen verkrijgt Agricola termijn-vorderingen op de kopers. Deze termijnvorderingen verkoopt Agricola aan het Fonds, dat de vorderingen betaalt met het vermogen dat de participanten van het Fonds hebben ingebracht.
    
    1.10 In oktober 2003 besluit eiser te investeren in de handel in bollen van nieuwe tulpen-rassen. Omdat participeren in het Fonds dan niet meer mogelijk is, wordt voor eiser via SBC onder de naam "Ziebol" een speciale structuur opgezet. Door deze structuur kan SBC op naam en voor risico van eiser aan- en verkoopcontracten afsluiten, alsmede teeltovereen-komsten met Tulpenplantgoed Centrum Spierdijk B.V. (hierna: TCS). De vermeerderings-teelt van de bollen vindt plaats bij door TCS en SBC gecontracteerde telers. 
    
    1.11In oktober 2003 brengt SBC aan eiser een offerte uit voor de aankoop van tulpen-bollen voor een bedrag van € 10.944.289,78. Dit bedrag is inclusief vakheffing, provisie en teeltkosten. Eiser gaat op 30 oktober 2003 op dit aanbod in en maakt € 6.444.289,78 over aan SBC. Het andere deel van het bedrag ter grootte van € 4.500.000 wordt gestort door de broer van eiser. Begin november ontvangt eiser een aantal facturen van de aankoop van tulpenbollen. De tulpenrassen en de hoeveelheden die op deze facturen staan vermeld, wijken af van de offerte. 
    
    1.12 Op 3 december 2003 wordt SBC failliet verklaard. Dan blijkt dat SBC tegenover de op naam van eiser gedane aankopen geen dekkende termijnverkoopcontracten heeft gesloten. De bollen waren geleverd aan contracttelers, maar de teeltvergoedingen, die waren begrepen in het aankoopbedrag van € 10.944.289,78, bleken niet, althans niet volledig, aan de contracttelers te zijn (door)betaald. 
    
    1.13 Door de contracttelers wordt eiser aangesproken de nog verschuldigde teeltvergoe-dingen te voldoen. Eiser weigert dit, omdat hij de teeltvergoedingen daarmee in feite twee keer zou betalen. Uiteindelijk komt hij met de contracttelers overeen dat zij de bollen in eigendom verkrijgen tegen finale kwijting van hun vorderingen op eiser.
    
    1.14 Voor het jaar 2003 heeft eiser een belastbaar inkomen uit werk en woning (hierna: inkomen uit box 1) aangegeven van € 6.866.200 negatief. Hierin is een verlies uit onder-neming begrepen van € 6.994.678. Dit is het verlies dat eiser met de tulpenbollenhandel heeft geleden. 
    
    1.15 Voor het jaar 2004 heeft eiser een inkomen uit box 1 aangegeven van € 520.798. Daarbij heeft eiser een verlies uit de tulpenbollenhandel van € 135.300 aangegeven als verlies uit onderneming.
    
    1.16 Bij het vaststellen van de aanslagen heeft verweerder de verliezen uit de tulpenbol-lenhandel niet als verlies uit onderneming geaccepteerd. Voor 2003 heeft verweerder het aangegeven inkomen uit box 1 verhoogd met het verlies van € 6.994.678 en met € 33.305 wegens andere correcties. De aanslag IB voor 2003 is daarom vastgesteld naar een inkomen uit box 1 van -/- € 6.866.200 + € 6.994.678 + € 33.305 = € 161.783, welk inkomen na verrekening van verliezen is vastgesteld op nihil. 
    
    1.17 Voor 2004 heeft verweerder het aangegeven inkomen uit box 1 verhoogd met het verlies van € 135.300 en met € 62.821 wegens andere correcties. De aanslag IB voor 2004 is daarom vastgesteld naar een inkomen uit box 1 van € 520.798 + € 135.300 + € 62.821 = € 718.919, welk inkomen na verrekening van verliezen van andere jaren is vastgesteld op nihil. 
    
    
      Geschil
      1.18 In geschil is of eiser de verliezen uit de tulpenbollenhandel van € 6.994.678 (2003) en € 135.300 (2004) als verliezen uit onderneming, dan wel als negatieve resultaten uit overige werkzaamheden, in mindering kan brengen op zijn inkomen uit box 1. De omvang van de verliezen is niet in geschil. De overige correcties zijn evenmin in geschil.
    
    
    
      1.19 Eiser stelt zich op het standpunt dat de tulpenbollentransacties en alle handelingen die in verband daarmee zijn uitgevoerd gezamenlijk een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid en dus een onderneming vormden, die voor rekening van eiser werd gedreven. Dat de bloembollenhandel duurzaam positieve opbrengsten zou opleveren, was redelijkerwijs te verwachten. Van een speculatieverlies is geen sprake, omdat de namens eiser uitgevoerde werkzaamheden het resultaat konden beïnvloeden, welke werkzaamheden bovendien van belang waren voor de goede kwaliteit van de te produceren bollen. 
      Subsidiair neemt eiser het standpunt in dat het verlies is aan te merken als resultaat uit overige werkzaamheden.
    
     
    
      1.20 Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat de investering in de tulpenbollen-handel moet worden aangemerkt als een belegging die behoort tot de rendementsgrondslag van het inkomen uit sparen en beleggen. 
      Subsidiair en meer subsidiair stelt verweerder dat het resultaat uit de tulpenbollenhandel geen winst uit onderneming is omdat niet duurzaam werd deelgenomen aan het economi-sche verkeer en positieve opbrengsten redelijkerwijs niet waren te verwachten. Van resultaat uit overige werkzaamheden is evenmin sprake, omdat eiser op alle onzekere factoren die de al dan niet voordelige uitkomst bepaalden geen enkele invloed kon uitoefenen, waarmee hij met betrekking tot het resultaat geen werkzaamheden heeft verricht in de zin van artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet).
      Indien moet worden aangenomen dat redelijkerwijs wel positieve voordelen waren te verwachten, dan is, aldus verweerder, sprake van een voordeel uit speculatie dat niet tot de inkomsten uit box 1 behoort.
    
    
    1.21 Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspra-ken op bezwaar, vermindering van de aanslagen tot aanslagen, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, tot het geven van een verliesvaststellingsbeschikking voor 2003 van € 6.832.050 en het geven van een verliesverrekeningsbeschikking voor het jaar 2004 van € 135.102.
    
    1.22 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      II OVERWEGINGEN
      2.1 Het geschil spitst zich toe op de vraag of eiser het verlies heeft geleden als onder-nemer, speculant of belegger. Een onderneming is een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die wordt opgericht en instandgehouden om daarmee deel te nemen aan het econo-mische verkeer met het oog op het behalen van winst. Het drijven van een onderneming moet worden onderscheiden van het fourneren van geldbedragen om die te beleggen of daarmee te speculeren. Beleggen is het omzetten van vermogen in ander vermogen, teneinde de waarde van dat vermogen te handhaven of te verhogen. Speculeren is het uitvoeren van risicovolle transacties in geld, goederen of waardepapieren, in de verwachting daarmee winst te maken door stijging of daling van prijzen, waarbij de reële mogelijkheid bestaat dat winst wordt behaald, maar ook dat verlies wordt geleden. 
    
    
    2.2 Tot de gedingstukken behoort de kopie van een proces-verbaal dat op 6 december 2005 op ambtsbelofte is opgemaakt door twee buitengewone opsporingsambtenaren van de Belastingdienst/FIOD-ECD/kantoor Almelo (hierna: de FIOD) in het kader van een straf-rechtelijk onderzoek. Eiser werd onder meer gehoord over de onderhavige bloembollen-transacties, omdat hij werd verdacht van het opzettelijk doen van onjuiste aangiften omzet- en inkomstenbelasting voor het jaar 2003. Dit proces-verbaal bevat onder meer de volgende verklaringen van eiser:
    
    "Er heeft nooit handel in bloembollen plaatsgevonden. Het betreft puur een belegging."
    
    "U moet goed begrijpen deze belegging in bloembollen is voor mij een bijzaak. De hoofdzaak is de schoenenhandel en we doen ook in onroerend goed"
    
    "We hebben deze belegging ingestoken als een Box-3 verhaal. Feitelijk hebben wij belegd in vordering. Wij hebben voordat wij in dit verhaal stapten ook geen Btw-nummer aangevraagd, wij zien dit puur als een belegging. Wij hebben nooit het voornemen gehad om te gaan handelen in bloembollen, (...)".
    
    "[Het met terugwerkende kracht presenteren van het verlies uit de tulpenbollen-handel als een verlies uit onderneming] is op advies van (...) Deloitte en Touche gebeurd. Dit is volgens mij in 2003 gebeurd, net voordat Ziebol is opgericht. Ik ben na deze aangifte alleen bezig geweest met de vraag hoe ik mijn geld terug zou kunnen krijgen. Ik heb er na dat advies (...) helemaal niet bij stil gestaan, dat we dan van een pure belegging zouden overstappen naar het doen voorkomen dat er daadwerkelijk handel in bloembollen zou plaats vinden."
    
    2.3 Naar oordeel van de rechtbank kan uit de in 2.2 weergegeven citaten uit het proces-verbaal van de FIOD geen andere conclusie worden getrokken dan dat eiser aanvankelijk geen enkele intentie had om een bedrijf te beginnen. Deze conclusie wordt ook ondersteund door het feit dat voor eiser een structuur werd opgezet waarmee hetzelfde kon worden bereikt als met participatie in het Fonds, terwijl participatie in het Fonds werd gepresenteerd als een beleggingsmogelijkheid. In de door het Fonds opgestelde "Financiële Bijsluiter", die eveneens in kopie tot de gedingstukken behoort, is onder meer vermeld dat deze financiële bijsluiter was bedoeld om de participanten in staat te stellen de participatie in het Fonds beter te vergelijken met andere financiële producten en dat het Fonds haar vermogen uitsluitend zou beleggen in vorderingen die ontstaan uit termijntransacties, terwijl het Fonds de risico's voor de beleggers (cursivering van de rechtbank) zou minimaliseren tot een percentage van de participatie. De in 1.11 vermelde storting van € 6.444.289,78 moet naar het oordeel van de rechtbank daarom worden aangemerkt als een belegging waarmee eiser, gezien de hoogte van het bedrag, van meet af aan een groot risico nam en die daarom een sterk speculatief karakter had. Na het storten van het geld heeft eiser geen werkzaamheden uitgevoerd, laat staan werkzaamheden die meer omvatten dan voor normaal vermogens-beheer noodzakelijk zijn. Weliswaar voerde SBC transacties uit op naam en voor rekening van eiser, die bij SBC was ingeschreven als handelaar, maar de tulpenrassen en de hoe-veelheden op de aan eiser verstrekte facturen weken af van de offerte en SBC sloot geen dekkende verkoopcontracten af. Kennelijk kon eiser op de door SBC uitgevoerde transacties geen invloed uitoefenen. Voorts acht de rechtbank, anders dan eiser door verweerder weer-sproken heeft gesteld, niet aannemelijk dat eiser werkzaamheden heeft verricht die van invloed zijn geweest op de kwaliteit van de te produceren bollen. Het vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat het overmaken van het geld aan SBC (zie 1.11) niet is aan te merken als een handeling in het kader van een door eiser gedreven onderneming noch als een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 van de Wet. 
    
    2.4 Vanaf het moment dat hij via SBC werd aangesproken door de contracttelers voor de nog onbetaald gebleven teeltvergoedingen, heeft eiser diverse handelingen verricht die er op waren gericht zijn verlies zoveel mogelijk te beperken. Voor zover moet worden aangenomen dat eiser, naar hij heeft betoogd, daardoor ondernemer "tegen wil en dank" is geworden, overweegt de rechtbank dat dit standpunt meebrengt dat op het moment dat eiser met zijn ondernemersactiviteiten zou zijn begonnen, hij zijn belegging in tulpenbollen heeft ingebracht in de onderneming, welke belegging op dat moment al waardeloos was, omdat SBC inmiddels failliet was en hersteltransacties niet mogelijk waren. Het verlies is ook in dat geval niet als verlies uit onderneming aan te merken, omdat het reeds geleden was voor-dat de onderneming zou zijn aangevangen. Om dezelfde redenen kan het verlies evenmin worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden.
    
    2.5 Al het vorenoverwogene brengt de rechtbank tot het oordeel dat de verliezen uit de tulpenbollenhandel niet behoren tot eisers inkomen uit box 1. Omdat eiser tegen de aan-slagen premie ZFW en premie WAZ geen afzonderlijke beroepsgronden heeft aangevoerd, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      Proceskosten
      2.6 De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
      III BESLISSING
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Aldus vastgesteld door mr. J.P.F. Slijpen, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. T. van Rij, in tegenwoordigheid van de griffier H. van Lingen.
    
    
      Uitgesproken in het openbaar op 7 januari 2011.
      RECHTSMIDDEL
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 
      8901 CA Leeuwarden.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1.  - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2.  - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.