ECLI:NL:RBSGR:2011:BV0506, Rechtbank 's-Gravenhage, 28-11-2011, AWB 10/4932 LB/PVV
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-11-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiser was in de onderhavige jaren als zelfstandige werkzaam in de glazenwasserijbranche. Verweerder heeft naar aanleiding van een FIOD/ECD onderzoek een naheffingsaanslag loonbelasting aan eiser opgelegd. De rechtbank oordeelt dat sprake is van omkering van de bewijslast.  De rechtbank verklaart het beroep gegrond en vermindert de aanslag gedeeltelijk.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
    
    Sector bestuursrecht
    
    Afdeling 4, meervoudige kamer
    
    Procedurenummer: AWB 10/4932 LB/PVV
    
    Uitspraakdatum: 28 november 2011
    
    Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
    
    in het geding tussen
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
    
    I PROCESVERLOOP
    
    
      1.1. Aan eiser is een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2005 opgelegd ten bedrage van 
      € 380.322 (hierna: de naheffingsaanslag). Voorts is bij beschikking een bedrag van € 41.252 aan heffingsrente aan eiser in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente).  
    
      
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 juli 2010 het bezwaar van eiser tegen de naheffingsaanslag gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot  € 283.414 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig gewijzigd. 
      
    
      1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 14 juli 2010, ontvangen bij de rechtbank op 
      15 juli 2010, beroep ingesteld. 
    
      
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. 
      
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 november 2010 te 's-Gravenhage. Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigde [A], tot bijstand vergezeld van [B]. Namens verweerder zijn verschenen [C] en [D].  
    
    II OVERWEGINGEN
    
    Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.1 Eiser was in de onderhavige jaren als zelfstandige werkzaam in de glazenwasserijbranche. De activiteiten van zijn onderneming bestonden uit het wassen van ramen van particulieren en bedrijven. Eiser had in het onderhavige tijdvak personeel in dienst.
     
    2.2.2 In het kader van de door de FIOD/ECD gevoerde actie “Glashelder’ is tegen eiser een strafrechtelijk onderzoek ingesteld. De FIOD/ECD heeft in het kader van dat onderzoek verscheidene verdachten en getuigen gehoord en daarvan proces-verbaal opgemaakt. 
    
    2.2.3.Eiser heeft op 10 mei 2006, nadat hem is gevraagd waaruit zijn inkomsten bestonden in de jaren 2000 tot en met 2006, het volgende verklaard:
    
    “Daarnaast het gedeelte waar jullie kaarten van hebben liggen dat op [E] d’r rekening is gestort. Dat zijn ook mijn inkomsten. De rekening van [E] ben ik gaan gebruiken vanaf 2001 of 2002 of zo. Ik weet dat niet precies meer. Jullie vragen mij hoeveel geld ik niet in mijn administratie heb verwerkt. Dat is € 1.500 tot € 1.600 per maand. Jullie tonen mij document D-289. Dat is allemaal wit werk. Ik doe niet alles zwart. Als er bijvoorbeeld geld op [E] d’r rekening wordt gestort van iemand uit de [a-straat] dan kunnen jullie uitrekenen hoeveel ik daar verdiend heb. Ik ga natuurlijk niet voor 4 huizen in die straat wassen. Jullie noemen mij de [b-straat] en de [a-straat]. Dat zijn de straten waar ik was. Jullie noemen mij de [c-straat]. Daar heb ik misschien een half jaar gelopen. Daar ben ik gestopt, omdat het zo achterliep. (…) De [d-straat] doe ik niet meer. Daar heb ik wel eens een paar klantjes gehad, maar daar ben ik gestopt. Ik heb daar verscheidene klantjes gewassen, maar die heb ik laten zitten. Jullie noemen mij de [e-straat]. Die hoort bij de [a-straat]. Jullie vragen mij wie die straten heeft gewassen. Mijn personeel. ”
     
    en
    
    “Jullie vragen mij naar de waskaarten van 2000 t/m 2005. Als ze niet in mijn huis zijn aangetroffen dan ga ik er vanuit dat ik ze heb weggegooid, (…)”
    
    2.2.4. [F] heeft op 26 april 2006 het volgende verklaard: 
    
    "Vanaf  2001 is alles opgegeven aan de sociale dienst. Ik ben toen ik dacht 30 uur per maand voor hem [rechtbank: eiser] gaan werken. Vanaf toen heb ik niet meer zwart voor hem gewerkt. (...) [eiser] betaalde mij 270 euro per maand. (…) Vanaf oktober 2004 werk ik niet meer voor [eiser]. (…) Meestal werkte ik 4 dagen per week. (…) Ik heb niet zelf in al die straten, die ik zojuist heb genoemd, gewassen maar de meeste wel. Ik was er wel altijd bij in het koffiehuis, waar wij altijd verzamelden, als die gasten de waskaarten kregen. (…) In de jaren dat ik bij [eiser] werkte denk ik dat zeker wel een man of zeven voor hem werkte. (…). In het gulden tijdperk was het daggeld 125 gulden en in euro’s 50 euro. Volgens mij is het daggeld nu 55 euro. (…) Zolang ik bij eiser heb gewerkt, heb ik hem nog nooit zien lappen. (…)”
    
    2.3.1.Verweerder heeft naar aanleiding van het onder 2.2.2 vermelde onderzoek de aanvaardbaarheid van eisers aangiften loonbelasting over de jaren 2001 tot en met 2005 en eisers aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2000 tot en met 2004 onderzocht. In een rapport, gedateerd 20 oktober 2006, heeft verweerder een berekening gemaakt van het belastingnadeel dat de Staat volgens verweerder zonder correcties over de belastingjaren 2000 tot en met 2004 (inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen) en over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2005 (loonheffing) zou lijden.. Verweerder heeft op grond van dit rapport de onderhavige naheffingsaanslag aan eiser opgelegd.
     
    2.3.2. Verweerder heeft uit een verklaring die door een glazenwasser is afgelegd in een in het jaar 2000 verricht strafrechtelijk onderzoek genaamd 'Glasbak' met betrekking tot de jaren 1998 en 1999 afgeleid dat één glazenwasser in het jaar 2000 een omzet (inclusief omzetbelasting) van ongeveer € 45.000 kon maken. Hierbij is uitgegaan van 40 werkbare weken per jaar, een werkweek van 5 werkdagen en 50 woningen per dag voor een bedrag van  € 4,53 (NLG 10) per woning. Het bedrag van € 45.000 heeft verweerder voor de jaren 2001 tot en met 2005 voor inflatie gecorrigeerd. Verweerder is in zijn berekeningen voorts ervan uitgegaan dat het netto jaarloon van een glazenwasser in de  jaren 2001 tot en met 2005  € 14.000 bedroeg. Dit nettoloon in gebaseerd op de volgende aannames: een dagloon van circa € 70, 40 werkbare weken per jaar en 5 werkdagen per week. Op grond hiervan heeft verweerder de nageheven loonbelasting/premie volksverzekeringen berekend.
     
    2.3.3. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de door hem voor ieder jaar vastgestelde omzetcorrectie van € 44.116 in verband met meer eigen zeemwerk, teruggenomen en de naheffingsaanslag dienovereenkomstig verminderd. 
    
    2.3.4. In zijn verweerschrift heeft verweerder een nieuwe berekening gemaakt en geconcludeerd tot een verdere vermindering van de naheffingsaanslag. Hierbij heeft hij de reeds door eiser betaalde netto lonen als volgt aangepast:  
     
    
      
        Tabel 1
        
          
        
      
    
     
    Geschil
    
    2.4. In geschil is:
    
    
      a) of er sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast;
      b) of de naheffingsaanslag, met inachtneming van de vermindering onder 2.3.4, terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd;
      c)  of de beschikking heffingsrente terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld.
      Tussen partijen zijn de onder 2.3.4 vermelde bedragen aan ‘reeds betaald netto loon’ niet in geschil. Evenmin zijn de door eiser aangegeven en onder 2.3.4 vermelde omzetten in geschil.
    
    
    2.5. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente. 
      
    2.6. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de naheffingsaanslag tot € 252.166 (zie onder 2.3.4) en overeenkomstige vermindering van het bedrag aan in rekening gebrachte heffingsrente. 
    
    2.7. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken. 
    
    
      Beoordeling van het geschil
      Omkering bewijslast?
    
    
    
      2.8. Artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) luidt:
      “Indien:
      a. de vereiste aangifte niet is gedaan; of
      b. niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 41, tweede lid, 47, 47a, 49, 52, alsmede aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 52a en 53, eerste, tweede en derde lid, voorzover het verplichtingen van administratieplichtigen betreft ten behoeve van de heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen;
      c. (…)
      verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.”
    
    
    Artikel 52 van de AWR luidt:
    
    
      “1. Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
      2. Administratieplichtigen zijn:
      a. lichamen;
      b. natuurlijke personen die een bedrijf of zelfstandig een beroep uitoefenen, alsmede natuurlijke personen die belastbare winst uit onderneming als bedoeld in artikel 3.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 genieten;
      c. natuurlijke personen die inhoudingsplichtige zijn;
      d. natuurlijke personen die een werkzaamheid als bedoeld in de artikelen 3.90, 3.91 of 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 verrichten.3. Tot de administratie behoort hetgeen ingevolge andere belastingwetten wordt bijgehouden, aangetekend of opgemaakt.
      4. Voorzover bij of krachtens de belastingwet niet anders is bepaald, zijn administratieplichtigen verplicht de in de voorgaande leden bedoelde gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren.
      5. (…)
      6. De administratie dient zodanig te zijn ingericht en te worden gevoerd en de gegevensdragers dienen zodanig te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie.”
    
    
    2.9. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat eiser met betrekking tot de loonadministratie niet heeft voldaan aan de verplichtingen als bedoeld in artikel 52, eerste lid, van de AWR. De rechtbank neemt hierbij het volgende in aanmerking. Met hetgeen hij heeft aangevoerd, heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat eiser over substantiële loonbetalingen geen loonheffing heeft afgedragen. In het bijzonder dragen aan het bewijs hiervan bij de onder 2.2.3 en 2.2.4 vermelde verklaringen en de wanverhouding tussen de door eiser aangegeven en onder 2.3.4 vermelde omzetten en de door eiser aangegeven loonkosten. Hieruit leidt de rechtbank af dat eiser in de onderhavige jaren naast [F] ander personeel in dienst had, dat hij meer loon heeft uitbetaald dan hetgeen hij in zijn aangiften loonbelasting heeft aangegeven en dat hij dat loon niet heeft geadministreerd. Voorts heeft eiser, naar blijkt uit zijn verklaring over het niet bewaren van waskaarten, niet voldaan aan de bewaarplicht als bedoeld in artikel 52, vierde lid, van de AWR. De verklaring van de dochter van eiser dat eiser vóór het jaar 2006 wel zelf ramen heeft gewassen doet daar niet aan af. Ook indien wordt aangenomen dat eiser zelf ramen heeft gewassen kunnen daarmee niet de door eiser aangegeven en onder 2.3.4 vermelde omzetten worden verklaard. De enkele stelling van eiser dat zijn echtgenote in de onderhavige jaren ramen heeft gewassen kan zonder onderbouwing, welke ontbreekt,  evenmin tot een ander oordeel over de omkering van de bewijslast leiden.
    
    2.10. Het onder 2.9 gegeven oordeel heeft tot gevolg dat de rechtbank het beroep ongegrond zal verklaren tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Deze zogeheten omkering en verzwaring van de bewijslast is, omdat eiser substantiële loonbetalingen niet in de loonadministratie heeft verwerkt, naar het oordeel van de rechtbank niet onevenredig in verhouding tot de ernst van de gebreken in de nakoming door eiser van zijn administratie- en bewaarverplichting. 
      
    2.11. Met hetgeen eiser heeft aangevoerd, heeft hij niet aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken, dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. Eisers stellingen dat de theoretische omzetberekening van verweerder onjuistheden bevat en dat de processen-verbaal die in het strafrechtelijke onderzoek zijn opgemaakt (de gemachtigde van) eiser in de belastingprocedure niet ter beschikking staan, schieten zonder nadere feitelijke onderbouwing, welke ontbreekt, als weerlegging van de uitspraak op bezwaar tekort.  
    
    
      2.12. Eisers betwisting van het standpunt van verweerder dat eiser meer loon heeft uitbetaald dan hetgeen hij heeft aangegeven, berust met name op eisers stelling dat hij en zijn echtgenote in de onderhavige jaren naast het personeel waarvoor eiser loonbelasting heeft afgedragen zelf ook ramen hebben gewassen. Voorts deugt de onder 2.3.4 opgenomen berekening volgens eiser niet. Eiser heeft ter onderbouwing van deze stellingen aangevoerd dat hij zelf minimaal 46 weken per jaar gewerkt kan hebben,dat bij de berekening van de omzet gemiddeld € 13 opbrengst per woning in aanmerking dient te worden genomen (gelet op een door eiser overgelegde uitdraai van tarieven van glazenwassers in het jaar 2010)en dat de door één glazenwasser te wassen omzet per jaar € 149.500 bedraagt Indien vervolgens dit bedrag als eigen omzet van eiser wordt afgetrokken van de aangegeven omzet dan resteert - als voorbeeld – voor het jaar 2003 een bedrag van € 11.863, hetgeen correspondeert met 0,42 personeelslid, hetgeen theoretisch gezien voldoende is om de resterende omzet te kunnen verklaren. Gelet op deze berekening stelt eiser dat hij samen met één parttime medewerker de gehele aangegeven omzet kan hebben gerealiseerd. 
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser zijn hiervoor genoemde stellingen niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond. Eiser heeft de onderbouwing van zijn stelling dat de gehele aangegeven omzet door hem en één parttime personeelslid is gerealiseerd, niet met bewijs onderbouwd. 
    
    
    2.13.De omkering en verzwaring van de bewijslast gaat niet zó ver dat verweerder de uitspraak op bezwaar en de achterliggende naheffingsaanslag geheel naar eigen goeddunken zou mogen vaststellen. Zij dienen te berusten op een redelijke schatting van – in dit geval – de bedragen waarover verweerder loonheffing heeft nagheven (vergelijk Hoge Raad 4 februari 2005, nr. 39.005, BNB 2005/154 en Hoge Raad 28 maart 2003, nr. 38.039, LJN: AF6486, BNB 2003/203), Derhalve zal de rechtbank de redelijkheid van de schatting van verweerder, zoals vermeld onder 2.3.4, beoordelen. 
    
    Redelijke schatting
    
    De opbrengst per woning
    
    
      2.14. Uit afgeluisterde telefoongesprekken van eiser met twee cliënten op 
      8 februari 2006 en 21 februari 2006 valt af te leiden dat per woning in het jaar 2005 € 5,50 dan wel € 6,00 in rekening werd gebracht en dat deze prijzen met ingang van het jaar 2006 met € 0,50 zijn verhoogd. Gelet hierop acht de rechtbank het redelijk voor de jaren 2001 tot en met 2005 van een bedrag per woning van € 5,75 uit te gaan.
      Het door verweerder aan  het 'Glasbakonderzoek' ontleende bedrag van € 4,53 per woning acht de rechtbank niet goed bruikbaar, ten eerste omdat het onderzoek betrekking had op de jaren 1998 en 1999 en voorts omdat niet vast staat dat het in het ‘Glasbakonderzoek’ ging om objecten die vergelijkbaar zijn met de  woningen waarvan eisers bedrijf de ramen wast.
    
    
    Het aantal weken waarin ramen worden gewassen
    
    2.15. Verweerder heeft voor de onderbouwing van het aantal weken van 40 enkel verwezen naar het Glasbakonderzoek. De rechtbank heeft in de overgelegde stukken van dat onderzoek die onderbouwing niet aangetroffen. Evenmin heeft verweerder onderbouwd waarom dit aantal in het bedrijf van eiser van toepassing zou zijn. De rechtbank acht een aantal van 46 weken, zoals eiser voorstaat, een beter uitgangspunt voor een redelijke schatting van de door eiser uitbetaalde lonen
    
    2.16. Gelet op hetgeen hiervoor onder 2.14 en 2.15 is overwogen, acht de rechtbank een schatting van de omzet die één glazenwasser jaarlijks kan realiseren van € 66.125 (50 woningen per dag x € 5,75 per woning  x 5 werkdagen x 46 werkweken) redelijk. 
    
    Het loon.
    
    2.17. Verweerder is uitgegaan van een loon per glazenwasser van € 14.000 per jaar. Hierbij heeft hij in aanmerking genomen een ‘daggeld’ (netto loon per dag) van rond de € 70, 40 werkbare weken en 5 werkdagen per week. Verweerder heeft ter zitting verklaard dat uit het onderzoek ‘Glasbak’ is gebleken dat het daggeld van een glazenwasser meer dan € 70 (NLG 155) bedroeg. Verweerder heeft het stuk waarin dit bedrag is genoemd, niet overgelegd. Gelet op de onder 2.2.4 vermelde verklaring van [F] acht de rechtbank een daggeld van € 70 te hoog. Het in aanmerking nemen van een daggeld van € 52,50 in de jaren 2001 tot en met 2005 past beter in een redelijke schatting van het in die jaren uitbetaalde loon. Het aldus geschatte in aanmerking te nemen netto jaarloon van een glazenwasser bedraagt dan  € 12.075 (5 x € 52,50 x 46 weken).
    
    2.18. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient de naheffingsaanslag loonbelasting als volgt te worden vastgesteld, waarbij de rechtbank in navolging van hetgeen verweerder heeft gesteld de door eiser aangegeven omzet als uitgangspunt neemt voor de berekening van de te weinig geheven loonbelasting:
    
    
      
        Tabel 2
        
          
        
      
    
    
    2.19. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen zal de rechtbank het beroep gegrond verklaren.
    
    Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde verleende beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.196 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1 en 1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161 en een wegingsfactor 1). 
    
    IV BESLISSING
    
    De rechtbank:
    
    
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de naheffingsaanslag tot € 147.094;
      - gelast verweerder de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig te wijzigen;
      - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - veroordeelt verweerder de proceskosten tot een bedrag van € 1.196 aan eiser te voldoen; 
      - gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 aan hem vergoedt.
    
    
    
      Aldus vastgesteld door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, mr. G.J. van Leijenhorst en 
      mr. J.M. van Kempen, leden, in aanwezigheid van de griffier mr. S.R.M. Dekker. Deze beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 november 2011.
    
    
    
      RECHTSMIDDEL
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1.  - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.