ECLI:NL:RBBRE:2006:AY7624, Rechtbank Breda, 09-08-2006, AWB 05/3443
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2006-08-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 30%-bewijsregel; gelijkheidsbeginsel
        Belanghebbende, woonachtig in België, is op 1 april 2003 afgestudeerd als psychiater. Het voorafgaande jaar heeft zij in Nederland als arts-assistent een keuzejaar klinische psychotherapie doorlopen. Belanghebbende kan niet worden aangemerkt als “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven”. Het keuzejaar klinische psychotherapie wordt aangemerkt als het - anders dan in situaties als opleiding of stage - in Nederland werkzaam zijn, omdat belanghebbendes werkzaamheden als arts-assistent in haar keuzejaar naar hun aard en inhoud niet wezenlijk verschillen van haar werkzaamheden als psychiater en er tevens sprake was van een volwaardige arbeidsovereenkomst.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/3443
    
    
    Uitspraakdatum: 9 augustus 2006
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    [belanghebbende], wonende te [woonplaats], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst,  verweerder.
    
    Eiser en verweerder worden hierna ook aangeduid als respectievelijk belanghebbende en de inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar 
      De uitspraak van de inspecteur van 17 augustus 2005 op het bezwaar van belanghebbende betreffende het verzoek van belanghebbende om afgifte van een beschikking bewijsregel extraterritoriale kosten voor ingekomen werknemers (30%-regeling) (hierna: de 30%-bewijsregel).
    
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 april 2006 te Breda. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende haar gemachtigde, alsmede de inspecteur.
    
    
    
    1. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    2. Gronden
    
    2.1 De rechtbank heeft op 10 april 2006 de zaak geschorst om partijen in de gelegenheid te stellen schriftelijke inlichtingen te verschaffen aan de rechtbank. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
    
    2.2. Partijen hebben de rechtbank schriftelijk toestemming gegeven om de zaak zonder nadere mondelinge behandeling af te doen. Uit de uitspraak van de Hoge Raad van 16 maart 1986, nr. 23.134, gepubliceerd in BNB 1986/203 zou volgen dat dan uitsluitend schriftelijk uitspraak kan worden gedaan. De rechtbank vindt echter mede gelet op de betrekkelijke eenvoud van de zaak en de omstandigheid dat partijen daardoor niet in hun belang worden getroffen om redenen van proceseconomie aanleiding desalniettemin mondeling uitspraak te doen. 
    
    2.3 Belanghebbende bezit de Belgische nationaliteit. In juni 1996 heeft zij haar artsendiploma behaald aan de [universiteit] te België. Belanghebbende woonde tot 1 augustus 1996 in België. Vanaf 1 augustus 1996 tot en met 31 juli 1997 heeft belanghebbende in Nederland gewoond en in het kader van haar opleiding psychiatrie als AGIO gewerkt bij [werkgever] te [woonplaats]. Vervolgens is belanghebbende naar België teruggekeerd om aldaar haar opleiding te vervolgen. Na 2,5 jaar heeft zij de opleiding voortijdig beëindigd. 
    
    2.4 Op 1 februari 1999 is belanghebbende wederom naar Nederland verhuisd. Vanaf 1 februari 1999 tot en met 31 maart 1999 heeft zij als AGNIO in [werkgever],te [woonplaats] gewerkt. Aansluitend heeft zij in dit ziekenhuis de basisopleiding psychiatrie gevolgd tot en met 31 maart 2002. Op 31 juli 2001 is belanghebbende weer naar België verhuisd waar zij tot op heden nog steeds woont. 
    
    
      2.5 Vanaf 1 april 2002 tot en met 31 maart 2003 heeft belanghebbende als arts-assistent een keuzejaar klinische psychotherapie doorlopen bij [werkgever]. In belanghebbendes curriculum vitae (hierna: cv), hetwelk tot de stukken van het geding behoort, staat dat haar werkzaamheden bestonden uit:
      “- Psychodynamische groepspsychotherapieën van de Kliniek-patiënten (12 maanden opname);
       - Mede-hoofdbehandelaar van de Kliniek-patiënten;
       - Psychiatrische consulten;
       - Diagnostiek en indicatiestelling bij het Centraal Intake Team Volwassenen.” 
      Blijkens de arbeidsovereenkomst bedroeg haar aanvangssalaris € 3.212,19 bruto per maand op basis van een werkweek van 38 uur (vastgelegd in respectievelijk de artikelen 5 en 4 van de arbeidsovereenkomst). Verder zijn in deze overeenkomst onder meer het recht op vakantiedagen en de aanspraak op pensioen geregeld (in respectievelijk de artikelen 6 en 7 van de arbeidsovereenkomst). De arbeidsovereenkomst is aangegaan voor bepaalde tijd tot en met 31 maart 2003 op grond van opleiding (artikel 2 van de arbeidsovereenkomst). 
    
    
    2.6 Op 1 april 2003 is belanghebbende afgestudeerd als psychiater.
    
    
      2.7 Op 31 maart 2003 heeft belanghebbende een arbeidsovereenkomst ondertekend met [werkgever], waarin is vastgelegd dat zij met ingang van 15 april 2003 in dienst treedt in de functie van psychiater. Blijkens de arbeidsovereenkomst bedraagt haar aanvangssalaris € 5.932 bruto per maand op basis van een werkweek van 36 uur. Verder zijn daarin onder meer het recht op vakantiedagen en de aanspraak op pensioen geregeld. De arbeidsovereenkomst is aangegaan voor onbepaalde tijd. 
      Vanaf 15 april 2003 tot heden is belanghebbende werkzaam als psychiater polikliniek bij [werkgever]. Haar werkzaamheden bestaan volgens de in 2.5 genoemde cv uit:
      “- Diagnostiek en indicatiestelling;
       - Psychiatrische consulten;
       - Hoofdbehandelaar en eindverantwoordelijke psychotherapeutische deeltijdbehandeling.”
    
    
    2.8 Op 12 januari 2005 hebben belanghebbende en [werkgever] een verzoek gedaan om toepassing van de 30%-bewijsregel, als bedoeld in artikel 15a, lid 1, onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), met ingang van 1 januari 2005. Het verzoek is door de inspecteur op 14 maart 2005 afgewezen om reden dat belanghebbende bij het aangaan van de dienstbetrekking al in Nederland werkte zodat zij niet in het buitenland is aangeworven. 
    
    2.9 In geschil is of belanghebbende recht heeft op toepassing van de 30%-bewijsregel.
    
    2.10 Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat zij op 15 april 2003 is aan te merken als een ingekomen werknemer in de zin van de in artikel 8, lid 2, aanhef en letter b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) opgenomen nadere precisering van de in artikel 15a, lid 1, onderdeel j, Wet LB opgenomen term “door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking genomen”, en dientengevolge recht heeft op toepassing van de zogenoemde 30%-bewijsregel, onder toepassing van de kortingsregeling primair over de periode vanaf 15 april 2003 en subsidiair over alle perioden van eerdere tewerkstelling en verblijf in Nederland.
    
    2.11 De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat primair op 1 februari 1999 moet worden beoordeeld of belanghebbende een ingekomen werknemer is. Subsidiair legt hij het beoordelingsmoment op 15 april 2003. Voor beide gevallen concludeert hij dat belanghebbende niet als een ingekomen werknemer is aan te merken.
    
    2.12 Naar partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben verklaard, is tussen hen slechts in geschil of is voldaan aan de deelvoorwaarde van artikel 8, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit dat belanghebbende uit een ander land is aangeworven. Dat door belanghebbende wordt voldaan aan de overige voorwaarden die worden gesteld aan de toepassing van de 30%-bewijsregel, is tussen partijen niet in geschil. Ook is buiten geschil dat belanghebbende beschikt over een specifieke deskundigheid als bedoeld in artikel 8 voormeld.
    
    2.13 Degene die een arbeidsovereenkomst aangaat met een inhoudingsplichtige op een tijdstip waarop hij zijn woonplaats buiten Nederland heeft en niet - anders dan in situaties als opleiding of stage - in Nederland werkzaam is, kan worden aangemerkt als “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven”. Van “aanwerving” is eerst sprake op het tijdstip waarop een arbeidsovereenkomst tot stand komt. Een arbeidsovereenkomst komt tot stand door aanbod en aanvaarding, die in iedere vorm kunnen geschieden, en in gedragingen besloten kunnen liggen (artikel 3:37, lid 1, BW) (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 28 april 2006, onder andere gepubliceerd in VN 2006/25.19. Blijkens de vaststaande feiten is belanghebbende op 31 maart 2003 een arbeidsovereenkomst aangegaan met [werkgever], waarin is vastgelegd dat zij in dienst treedt in de functie van psychiater. Gelet op het voorgaande is op 31 maart 2003 de arbeidsovereenkomst tussen belanghebbende en [werkgever] tot stand gekomen en dient per die datum te worden beoordeeld of belanghebbende kan worden aangemerkt als een door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven werknemer, zoals hiervoor overwogen. Dat belanghebbende haar werkzaamheden op 15 april 2003 heeft aangevangen, doet aan het voorgaande niet af. 
    
    2.14 Op 31 maart 2003 was belanghebbende reeds in Nederland werkzaam als arts-assistent. Naar het oordeel van de rechtbank verschillen belanghebbendes werkzaamheden als arts-assistent in haar keuzejaar, gelet op de hiervoor onder 2.5 weergegeven aard en inhoud van deze werkzaamheden, niet wezenlijk van haar werkzaamheden als psychiater, zoals hiervoor onder 2.7 weergegeven. Tevens was blijkens de inhoud van belanghebbendes arbeidsovereenkomst sprake van een volwaardige arbeidsovereenkomst aangezien belanghebbende een met de werkzaamheden in overeenstemming zijnd salaris genoot, recht had op vakantiedagen en aan haar een pensioenaanspraak is toegekend (zie 2.5). Gelet op het voorgaande kan het keuzejaar klinische psychotherapie naar het oordeel van de rechtbank niet worden aangemerkt als een stage of opleiding in de hiervoor onder 2.13 bedoelde zin. Het gebruik van de terminologie “op grond van opleiding” in artikel 2 van de arbeidsovereenkomst, doet daaraan niet af. 
    
    2.15 Het vorenoverwogene leidt tot de slotsom dat belanghebbende op het tijdstip van aangaan van de arbeidsovereenkomst weliswaar in België woonachtig was, doch niet als "door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven" kan worden aangemerkt, nu zij reeds - anders dan in situaties als opleiding of stage - in Nederland werkzaam was. 
    
    2.16 Nu belanghebbendes beroep reeds hierom dient te worden verworpen, kan de stelling van de inspecteur, dat de beoordeling of belanghebbende een ingekomen werknemer was moet plaatsvinden op 1 februari 1999, reeds hierom onbesproken blijven. 
    
    2.17 Belanghebbende heeft zich voorts beroepen op schending van het gelijkheidsbeginsel. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien a. de inspecteur een begunstigend beleid voert, b. ten aanzien van een (groep) belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk tot begunstiging of c. de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden. Belanghebbende, op wie in dezen de bewijslast rust, heeft dienaangaande gesteld dat in het geval van een collega, de 30%-bewijsregel wel is toegekend en dat haar geval daarmee vergelijkbaar is. Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank, gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van begunstigend beleid of een oogmerk tot begunstiging, en evenmin is gesteld of gebleken dat sprake is van het achterwege blijven van een juiste wetstoepassing in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen (meerderheidsregel). Het aanvoeren van een enkel geval, wat er verder zij van de vergelijkbaarheid van het aangehaalde geval met de casus van belanghebbende, is daartoe onvoldoende. Gelet hierop faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel.
    
    2.18 Al het vorenoverwogene leidt er toe dat het beroep ongegrond is. 
    
    2.19 De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 9 augustus 2006 door mr. D.V.E.M. van der Wiel-Rammeloo, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
     Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ‘s-Hertogenbosch; dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 
      2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een schriftelijke verklaring van de wederpartij gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank;
      2 - tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal de rechtbank deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt de indiener de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.