ECLI:NL:GHARN:2012:BW1065, Gerechtshof Arnhem, 27-03-2012, 11/00538
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2012-03-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting.
        Omkering en verzwaring bewijslast voor coffeeshop wegens ontbreken van kas- en voorraadadministratie. Schatting van inspecteur is niet redelijk. Samenloop met strafrechtelijke ontnemingsprocedure.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    nummer 11/00538
    
    uitspraakdatum:  27 maart 2012
    
    uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende) 
    
    tegen de uitspraak van rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 7 juni 2011, nummer AWB 09/42, in het geding tussen
    
    belanghebbende en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur).
    
    
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2003 aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen en premie ziekenfondswet zelfstandigen opgelegd, berekend naar onderscheidenlijk een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 193.563, een heffingsgrondslag van € 24.958 en een heffingsgrondslag van € 20.250. Daarbij is telkens heffingsrente berekend. 
      1.2.	De aanslagen en beschikkingen heffingsrente zijn, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar gehandhaafd. 
      1.3.	Het door belanghebbende tegen deze uitspraken op bezwaar ingestelde beroep is door de Rechtbank ongegrond verklaard.  
      1.4.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof te Arnhem (hierna: het Hof). De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      1.5.	Tot de stukken van het geding behoort, naast voormelde stukken, voorts het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
      1.6.	Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 8 maart 2012 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende en de Inspecteur. 
      1.7.	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
    
    
    
    
      2.	Feiten
      2.1.	Belanghebbende heeft in de periode van 1 januari 2003 tot en met 30 april 2004 in de vorm van een vennootschap onder firma een kado-shop (hierna: de shop) geëxploiteerd. De activiteiten van de shop bestonden in hoofdzaak uit de verkoop van softdrugs. De medefirmant was A. Beide firmanten waren voor 50% gerechtigd tot de winst. Belanghebbende heeft nimmer zelf softdrugs verkocht in de shop. Alle betalingen in de onderneming, zowel ter zake van de inkoop als ter zake van de verkoop, werden contant gedaan. In 2003 is door de firmanten met betrekking tot de softdrugs geen kasadministratie en geen voorraadadministratie bijgehouden. De medefirmant A heeft de shop voor eigen rekening en risico geëxploiteerd van 16 september 2002 tot en met 31 december 2002 en van 1 mei 2004 tot 19 januari 2005.
      2.2.	In 2004 is een strafrechtelijk onderzoek geëntameerd met betrekking tot de handel in softdrugs door belanghebbende en zijn medefirmant. In dat verband is voorts door de politie een zogenoemde voordeelsrapportage opgesteld ter berekening van het door belanghebbende en zijn medefirmant verkregen wederrechtelijke voordeel. In het op 1 september 2005 gedagtekende rapport zijn verschillende voordeelsberekeningen opgenomen. 
      2.3.	Naar aanleiding van het rapport van de politie heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld. Op grond van de bevindingen van dat onderzoek concludeerde de Inspecteur dat niet was voldaan aan de wettelijke administratieplicht en dat de administratie van de shop diende te worden verworpen. De door belanghebbende in 2003 behaalde winst is vervolgens door de Inspecteur op theoretische wijze berekend op een bedrag € 199.993. Daarbij is de Inspecteur onder meer ervan uitgegaan dat in de shop gemiddeld 2 kg softdrugs per week is verkocht voor € 3,50 per gram. De aan genoemd bedrag van € 199.993 ten grondslag liggende  – op basis van de ten overstaan van de politie door de medefirmant A afgelegde verklaringen gebaseerde – berekening luidt  als volgt.
      Periode 16 september 2002 – 19 januari 2005			121 weken
      			Af: vakantieweken			  12 weken
      								---------------
      								109 weken
    
    
    109 weken x 2 kilogram					218 kilogram
    
    
      Berekende omzet softdrugs 218 kilogram x € 3.500 =		€ 763.000
      				Af: kosten			€   36.094
      				Winst				€ 726.906
    
    
    
      Berekening verhouding winst tussen A en belanghebbende:
      121 weken + 68 weken (= periode VOF 1 jan. 2003 – 1 mei 2004) = 189 weken
      Winst A = 121/189 x € 726.906 = € 465.370
      Winst belanghebbende = 68/189 x € 726.906 = € 261.530
    
     
    
      Voor 2003:
      52 weken = 52/68 x € 261.530  = € 199.993
    
    
    
      Overzicht van de correctie 2003:
      Aangegeven winst uit onderneming			€     7.745
      Winstcorrectie (€ 199.993 - € 7.745)			€ 192.248
      Af: Zelfstandigenaftrek					€     6.430
      							------------- 
      Vastgesteld verzamelinkomen				€ 193.563						
      2.4.	Op grond van deze berekeningen zijn de onderhavige aanslagen met dagtekening 29 november 2006 aan belanghebbende opgelegd. Daarbij zijn geen fiscale boetes opgelegd.
      2.5.	Belanghebbende is in 2008 door de strafrechter veroordeeld wegens, kort gezegd, overtreding van de Opiumwet. Het Openbaar Ministerie heeft voorts een vordering ex artikel 36e van het Wetboek van Strafrecht ingesteld, strekkende tot ontneming van het door belanghebbende wederrechtelijk verkregen voordeel. Bij vonnis van 5 maart 2008 heeft de rechtbank te Zutphen die zogenoemde ontnemingsvordering toegewezen en het bedrag waarop het door belanghebbende wederrechtelijk verkregen voordeel wordt geschat vastgesteld op een bedrag van € 111.760 en aan belanghebbende de verplichting opgelegd dit bedrag aan de Staat der Nederlanden te betalen. In hoger beroep is dit bedrag door de strafkamer van het gerechtshof te Arnhem nader vastgesteld op € 97.290 (arrest van 20 april 2011, parketnummer 21-001126-08).
      2.6.	In de onderhavige belastingprocedure heeft de belastingkamer van de Rechtbank – onder toepassing van ‘omkering en verzwaring’ van de bewijslast – de winstcorrectie van de Inspecteur van € 192.248 gehandhaafd. 
    
    
    
      3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
      3.1.	Tussen partijen is in geschil of de onderhavige aanslagen en beschikkingen heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd.  Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
      3.2.	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
      3.3.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken van de Inspecteur, en kennelijk tot vermindering van de aanslagen en de beschikkingen heffingsrente.
      3.4.	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      4.	Beoordeling van het geschil
      4.1.	Bij de beoordeling van het onderhavige geschil dient te worden vooropgesteld dat aan belanghebbende geen fiscale boetes zijn opgelegd. Van een dubbele vervolging en bestraffing is, anders dan waarvan belanghebbende kennelijk uitgaat, derhalve geen sprake.
      4.2.	Met betrekking tot de stelling van belanghebbende, kort gezegd, dat rekening dient te worden gehouden met de uitkomst van de strafrechtelijke ontnemingsprocedure, heeft het volgende te gelden. De Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) noch enig andere wettelijke bepaling verzet zich ertegen dat een inspecteur een door een belastingplichtige wederrechtelijk verkregen voordeel in de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen betrekt, zolang het door de strafrechter (onherroepelijk) vastgestelde wederrechtelijke voordeel niet door de belastingplichtige is voldaan aan de Staat. De Wet – artikel 3.14, vierde lid, onderdeel a – voorziet erin dat het bedrag ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen ten laste van de winst kan worden gebracht op het tijdstip waarop dit bedrag aan de Staat wordt voldaan, dat wil zeggen op het tijdstip waarop het bedrag het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten (vgl. HR 23 september 2011, nr. 11/00473, LJN: BT2299, BNB 2011/288). De door belanghebbende genoemde beleidsregel – het Besluit van 31 oktober 2001, nr. DGB2001/602, gepubliceerd in VN 2001/60.1.2 – doorkruist deze wettelijke bevoegdheid van een inspecteur niet. De omstandigheid dat te dezen geen afstemming heeft plaatsgevonden tussen het Openbaar Ministerie en de Belastingdienst, doet hieraan niet af. Nu belanghebbende in 2003 geen bedrag ter zake van wederrechtelijk verkregen voordelen aan de Staat heeft voldaan, kan – gelet op het vorenoverwogene – voor 2003 geen bedrag ten laste van de winst van belanghebbende worden gebracht. 
      4.3.	In hoger beroep heeft belanghebbende het oordeel van de Rechtbank dat te dezen de administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is geschonden niet met grieven bestreden. In aanmerking genomen dat belanghebbende, naar hij ter zitting desgevraagd heeft erkend, in 2003 geen kas- en voorraadadministratie met betrekking tot de softdrugs heeft bijgehouden en alle betalingen in de onderneming contant werden gedaan, is het Hof met de Rechtbank van oordeel dat bedoelde administratieplicht is geschonden en dat - gelet op het wezenlijke belang van een kas- en voorraadadministratie voor een onderneming als de onderhavige - die schending dermate ernstig is dat de  bewijslast in de onderhavige procedure dient te worden omgekeerd en verzwaard (artikel 27 e van de AWR). Dit betekent dat belanghebbende overtuigend dient aan te tonen dat en in hoeverre de onderhavige aanslagen onjuist zijn. 
      4.4.	De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet ervan de aanslagen op basis van een redelijke schatting vast te stellen. Hij mag niet naar willekeur handelen. Daarbij dient te worden opgemerkt dat – naar de Rechtbank met juistheid heeft overwogen – de Inspecteur niet is gehouden de uitkomsten van de strafrechtelijke ontnemingsprocedure te volgen. In zoverre belanghebbende bepleit dat de winstcorrectie in ieder geval beperkt dient te blijven tot het door de strafkamer van het Hof vastgestelde bedrag van € 97.290, faalt zulks derhalve. 
      4.5.	 Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, berust de winstcorrectie van de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet op een redelijke schatting. De Inspecteur is immers ervan uitgegaan dat door de toetreding van belanghebbende tot de firma extra winst is behaald door de shop. De Inspecteur heeft dat in zijn theoretische winstberekening tot uitdrukking gebracht door voor de periode waarin belanghebbende firmant was in de vennootschap onder firma, uit te gaan van een wekelijkse omzet en winst van de shop, welke twee keer zo hoog is als in de weken dat de shop alleen door A werd gedreven. Daarbij heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof echter miskend dat belanghebbende zelf nimmer drugs heeft verkocht aan klanten in de shop en dat – naar tussen partijen niet in geschil is – het aantal klanten van de shop niet is toegenomen door de toetreding van belanghebbende tot de firma. In zoverre behoeft de schatting van de Inspecteur naar het oordeel van het Hof bijstelling. In dat verband moet echter ook worden meegewogen dat de Inspecteur – naar hij ter zitting heeft gesteld – ten onrechte is uitgegaan van 12 vakantieweken. Uit de ten overstaan van de politie afgelegde verklaringen van A en belanghebbende blijkt immers dat de shop gedurende 52 weken per jaar open was, zodat voor het in aanmerking nemen van vakantieweken geen grond bestaat. Een en ander leidt naar het oordeel van het Hof tot de volgende redelijke schatting van de winstcorrectie:
      Periode 16 september 2002 – 19 januari 2005			121 weken
    
    
    121 weken x 2 kilogram					242 kilogram
    
    
      Berekende omzet softdrugs 242 kilogram x € 3.500 =		€ 847.000
      				Af: kosten			€   36.094
      				Winst				€ 810.906
    
    
    
      Berekening winst belanghebbende
      68/121 x € 810.906 = € 455.715 : 2 = € 227.857
    
    
    
      Berekening 2003:
      52/68 x € 227.857 = € 174.243
      Aangegeven is € 7.745, zodat de winstcorrectie € 166.498 bedraagt.
    
     
    
      4.6.	Belanghebbende heeft niets aangevoerd op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat hij overtuigend heeft aangetoond dat deze winstcorrectie onjuist is. 
      4.7.	Op grond van het hiervóór overwogene moet worden geconcludeerd dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is voor zover het betrekking heeft op de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. Die aanslag dient te worden verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 167.813. De aanslagen premie  ziekenfondswet zelfstandigen en premie  arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen dienen in stand te worden gelaten, aangezien die aanslagen door de Inspecteur zijn berekend naar (lagere) heffingsgrondslagen van  € 20.250 respectievelijk € 24.958. 
      4.8.	 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikkingen heffingsrente. Tegen deze beschikkingen heeft belanghebbende geen afzonderlijke klachten aangevoerd. Nu de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wordt verminderd, moet de op die aanslag betrekking hebbende beschikking heffingsrente dienovereenkomstig worden verminderd. De andere beschikkingen heffingsrente blijven in stand. 
    
    
    Slotsom
    
    Het hoger beroep van belanghebbende is gedeeltelijk gegrond. 
    
    
      5.	Proceskosten
      Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 109,25 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand in hoger beroep (1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift, wegingsfactor 0,25) en  € 40 voor reis- en verblijfkosten voor de procedure in hoger beroep. Van kosten voor de procedure bij de Rechtbank die op de voet van genoemd besluit voor vergoeding in aanmerking komen, is het Hof niet gebleken. Met betrekking tot de kosten van de bezwaarprocedure is niet gebleken of belanghebbende kosten heeft gemaakt en, zo ja, of hij een verzoek tot vergoeding heeft gedaan, vóór dat de Inspecteur op het bezwaar heeft beslist.
    
    
    
      6.	Beslissing
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      -	verklaart het beroep van belanghebbende bij de Rechtbank gegrond, doch uitsluitend voorzover het betrekking heeft op de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij behorende beschikking heffingsrente;
      -	vernietigt de op de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij behorende beschikking heffingsrente betrekking hebbende uitspraken op bezwaar;
      -	vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2003 tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 167.813;
      -	vermindert de daarbij behorende beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
      -	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 149,25 en 
      -	gelast de Staat aan belanghebbende te vergoeden de door hem betaalde griffierechten, te weten € 41 voor het beroep bij de Rechtbank en € 112 voor het hoger beroep bij het Hof, derhalve in totaal € 153.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 maart 2012.
    
    
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    (A. Vellema)						(R. den Ouden)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      Postbus 20303, 
      2500 EH Den Haag
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.