ECLI:NL:RBHAA:2009:BH0107, Rechtbank Haarlem, 14-01-2009, AWB 07/773
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2009-01-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Zorgcentrum kan niet aangemerkt worden als eigenbouwer in de zin van artikel 24b, derde lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting. Verweerder heeft de naheffingsaanslag omzetbelasting terecht aan de aannemingsmaatschappij (eiseres) opgelegd. Eiseres had echter een pleitbaar standpunt. Geen sprake van grove schuld. De boete kan niet in stand blijven.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 07/773
    
    Uitspraakdatum: 14 januari 2009 
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    Fiscale eenheid X N.V. C.S. (X B.V.), gevestigd te Q, eiseres,
     
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/ kantoor Utrecht Gerbrandystraat, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 met dagtekening 24 juni 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 86.236, alsmede bij beschikking van dezelfde datum de heffingsrente vastgesteld op een bedrag van € 14.049. Tevens is aan eiseres op dezelfde datum een boete van € 21.559 opgelegd. 
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 8 december 2006 de naheffingsaanslag, de heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 16 januari 2007, ontvangen bij de rechtbank op 17 januari 2007, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 december 2008 te Haarlem.
    
    
      1.6. Namens eiseres is daar verschenen haar gemachtigde A. Namens verweerder is verschenen B. Partijen hebben ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. 
      Het proces-verbaal van de zitting is aan deze uitspraak gehecht.
    
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres is een fiscale eenheid in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en bestaat uit een groot aantal vennootschappen waarvan X Holding NV de topvennootschap is. Uit het handelsregister blijkt dat zij zelfstandig bestuurder is van de vennootschap X Groep NV, die op haar beurt zelfstandig bestuurder is van de vennootschap X [plaatsnaam] BV, die op haar beurt zelfstandig bestuurder is van de vennootschap X BV. De vennootschappen behorend tot de fiscale eenheid exploiteren een bouwbedrijf en zijn een grote speler op de markt. Tussen partijen is niet in geschil dat de fiscale eenheid ondernemer is in de zin van de Wet OB.  
    
    2.2. De Stichting Y te Z (hierna: Y) houdt zich bezig met psychogeriatrische zorg en verzorging van psychiatrisch hulpbehoevende ouderen in verzorgingstehuizen en verpleeghuizen. Zij biedt geïndiceerde, voor het merendeel oudere mensen zorg, begeleiding en ondersteuning op het gebied van verzorging, verpleging, welzijn en huisvesting. Y ontwikkelt en onderhoudt een organisatie die gericht is op genoemde taken, en beheert intra- en extramurale voorzieningen voor verpleging, verzorging en begeleiding, alsmede voor aan de doelgroep aangepaste huisvesting. 
    
    2.3. In 1999 en 2000 heeft X B.V., in opdracht van Y, een zorgcentrum, te weten een psychiatrische woonvoorziening met de naam “[naam]” te Z (hierna: het zorgcentrum), gebouwd. Tot de stukken van het geding behoort een brief van 1 februari 1999, waarin Y aan eiseres de opdracht bevestigt. Eiseres heeft deze opdracht aanvaard door ondertekening van genoemde brief op 17 februari 1999. In deze brief is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen: 
    
    “Hierbij dragen wij (voor Psychiatrische woonvoorziening [naam]), (…) aan u op de nieuwbouw van de psychiatrische woonvoorziening te Z. Dit project loopt parallel aan de u separaat door stichting C te Z opgedragen bouw van 28 woningen op het terrein aan het [naam terrein] te Z conform de aanbesteding d.d. 1 juli 1998.
    
    
      Op dit werk is van toepassing: 
      - Bouwkundige deelbestekken, projectnummer 9638 en 9638A1 d.d. 12 mei 1998 (…)
    
    
     (…)
     
    
      De psychiatrische woonvoorziening zal aan u worden opgedragen op basis van de hiervoor van toepassing verklaarde bescheiden en onderstaande voorwaarden:
      Hoofdaannemingsovereenkomst f 3.375.200, exclusief 17,5% BTW (zegge DRIE MILJOEN DRIEHONDERDVIJFENZEVENTIGDUIZEND TWEEHONDERD GULDEN);
      Het bedrag van de terzake verschuldigde BTW bedraagt: f 590.660 (zegge VIJFHONDERDNEGENTIGDUIZEND ZEHONDERDZESTIG GULDEN).
    
    
    Deze bedragen zijn inclusief de afkoop voor loon- en materiaalrisico.
    
    De bouw (daadwerkelijke start heien) dient u uiterlijk op 29 maart 1999 aan te vangen. 
    
    
      Gedurende de bouw kan op basis van een nog te overleggen betalingsschema in 30 termijnen van
       f 109.100 (in totaal f 3.273.000 exclusief BTW) en afhankelijk van de voortgang van het werk gedurende de uitvoeringsperiode van 190 werkbare werkdagen worden gedeclareerd. Een bedrag van
       f 102.200 = 3% van de aanneemsom, is gereserveerd voor de onderhoudstermijn.
    
    
    Op deze opdracht zijn, voorzover hiervoor of erna niet anders is vermeld, van toepassing de desbetreffende voorwaarden opgenomen in het hiervoor vermelde bestek c.a., dat geacht wordt een onlosmakelijk deel uit te maken van deze opdracht, aldus de rechtsverhouding tussen partijen bepalend. 
    
    De directievoering op het werk is opgedragen aan [naam] Architecten B.V. te R. De opzichter van de stichting C te Z zal in het proces mede optreden namens de Stichting Y.
    
    
      Alle correspondentie betreffende het werk kunt u richten aan: 
      [naam] Architecten bv (…)“
    
    
    2.4. Tot de stukken van het geding behoort het bestek van het project. In artikel 00.02.40 onder 01 van het bestek, opgesteld door [naam] Architecten B.V., is - voor zover hier van belang- het volgende vermeld: 
    
    
      “VERLEGGINGSREGELILNG OMZETBEL./KETENAANSPRAKELIJKHEID
      01 VERLEGGINGSREGELING OMZETBELASTING
      De aannemer moet op zijn declaratie vermelden dat de omzetbelasting wordt verlegd, tenzij de belastingdienst die ter zake bevoegd is, schriftelijk heeft medegedeeld dat ten aanzien van het werk de verleggingsregeling omzetbelasting niet van toepassing is (…).”
    
    
    2.5 Eiseres heeft in verband met de bouw van het zorgcentrum 30 bouwtermijnen aan Y in rekening gebracht. Op de ter zake uitgereikte facturen heeft zij geen omzetbelasting berekend. Op de desbetreffende facturen is telkens vermeld “B.T.W. verlegd”. Y heeft de facturen deels (20%) betaald via de zogeheten G-rekening van eiseres.
    
    2.6. Tijdens een door de Belastingdienst [plaatsnaam] in 2004 bij Y ingesteld onderzoek voor de loonheffing heeft genoemd kantoor zich op het standpunt gesteld dat eiseres ten aanzien van de onder 2.5. bedoelde facturen ten onrechte de verleggingsregeling zoals bedoeld in artikel 24b, derde lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting (hierna: het Uitvoeringsbesluit) heeft toegepast.
    
    2.7. De Belastingdienst [plaatsnaam] heeft haar bevindingen in de vorm van een renseignement aan verweerder doen toekomen. Naar aanleiding van dit renseignement is de in geding zijnde naheffingsaanslag is opgelegd. Er is over het jaar 1999 geen boete opgelegd.
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of eiseres ten aanzien van de bouw van het zorgcentrum terecht de verleggingsregeling heeft toegepast en in het bijzonder of Y kan worden aangemerkt als een eigenbouwer in de zin artikel 24b, derde lid, van het Uitvoeringsbesluit hetgeen eiseres stelt en verweerder ontkent. Daarbij beroept eiseres zich op het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 1 juli 1996, nr. VB 96/1017.
      Bij ontkennende beantwoording van deze vraag is in geschil of de naheffingsaanslag niet aan een ander, te weten Y, had moeten worden opgelegd gezien het gestelde in artikel 20, tweede lid, laatste volzin van de Algemene inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), hetgeen eiseres stelt en verweerder ontkent. Tevens is de boete in geschil. 
    
    
    3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag en de boete tot nihil.
    
    3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1. In artikel 12, vierde lid, van de Wet OB is bepaald dat in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen de belasting wordt geheven van degene aan wie de levering of de dienst wordt verricht. Deze regeling zal hierna worden aangeduid als de verleggingsregeling. In artikel 24b, vijfde lid, van het Uitvoeringsbesluit is bepaald dat de verleggingsregeling onder meer van toepassing is in het geval waarin een onderaannemer een door een aannemer aangenomen werk (deels) uitvoert. Volgens artikel 24b, eerste lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit moet onder een aannemer worden verstaan degene die zich jegens een opdrachtgever verbindt om een werk van stoffelijke aard uit te voeren dat betrekking heeft op onroerende zaken of (bepaalde) schepen. Ingevolge artikel 24b, derde lid, van het Uitvoeringsbesluit dient degene die zonder daartoe van een opdrachtgever een opdracht te hebben gekregen, buiten dienstbetrekking en in de normale uitoefening van zijn bedrijf een in het eerste lid, onderdeel b van het Uitvoeringsbesluit bedoeld werk uitvoert, met een aannemer gelijk te worden gesteld. Deze figuur wordt hierna aangeduid als de eigenbouwer. Als de verleggingsregeling van toepassing is, dient op de factuur te worden vermeld “omzetbelasting verlegd". 
    
    
      4.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de afnemer van het zorgcentrum, Y, kan worden aangemerkt als een eigenbouwer en dat zij derhalve terecht op de onder 2.5. bedoelde facturen ‘BTW verlegd’ heeft vermeld. 
      Tussen partijen is niet in geschil dat het zorgcentrum kwalificeert als een onroerend en stoffelijk werk als bedoeld in artikel 24b, eerste lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit. Partijen zijn verdeeld over het antwoord op de vraag bij wie de algehele leiding bij het tot stand brengen van het zorgcentrum heeft berust alsmede over het antwoord op de vraag of de bouw van het zorgcentrum kan worden gerekend tot de normale bedrijfsuitoefening van Y.
    
    
    4.3. Op grond van de vaste jurisprudentie kan Y alleen als eigenbouwer worden aangemerkt indien de algehele leiding bij het tot stand brengen van het zorgcentrum bij haar heeft berust (HR 15 oktober 1986, nr. 23.830, BNB 1987/43). Eiseres meent dat aan deze voorwaarde is voldaan. Zij heeft daartoe gesteld dat er structureel twee bouwkundigen/vertegenwoordigers van Y (nadrukkelijk) aanwezig waren tijdens de bouwvergaderingen. Anders dan eiseres meent, is op grond van deze omstandigheid niet zonder meer aannemelijk dat de algehele leiding van de bouw van het zorgcentrum bij Y heeft berust. Het bijwonen van de bouwvergaderingen kan ook zijn ingegeven door de wens van Y in haar hoedanigheid van opdrachtgeefster en kan ook van andere aard zijn geweest, zoals bijvoorbeeld het toezicht houden op het verloop van de bouw. Gelet op de onder 2.3. genoemde brief van 1 februari 1999, waarbij de bouw van het zorgcentrum door Y aan eiseres is opgedragen, acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres door de aanvaarding van deze opdracht, ook de leiding over de bouw heeft aanvaard c.q. gekregen met uitzondering van de directievoering die door Y expliciet is opgedragen aan [naam] architecten. De aanwezigheid van twee vertegenwoordigers van Y tijdens de bouwvergaderingen doet daaraan niet af, nu daaruit niet kan worden afgeleid dat deze personen de algehele leiding - waaronder begrepen de dagelijkse leiding op de bouwplaats - over de bouw hadden. Nu overigens geen omstandigheden zijn gesteld noch gebleken op grond waarvan aannemelijk kan worden geacht dat Y de algehele leiding van de bouw van het zorgcentrum had , kan zij niet als eigenbouwer worden aangemerkt. Eiseres heeft de verleggingsregeling dan ook ten onrechte toegepast. In zoverre is het gelijk aan verweerder.
    
    4.4. Eiseres doet tevens een beroep op het vertrouwensbeginsel dat zij grondt op het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 1 juli 1996, nr. VB 96/1017 waarin onder § 4 is opgenomen: 
    
    “Ik acht het overigens niet uitgesloten dat de bij de onderaanneming en bij het uitlenen van personeel betrokken ondernemers zich in geval van twijfel met betrekking tot het al of niet van toepassing zijn van de verleggingsregeling op het standpunt zullen stellen dat die regeling van toepassing is, zulks met name ter voorkoming van risico ten aanzien van de aftrekbaarheid van de gefactureerde omzetbelasting. Indien naar het oordeel van de ter zake bevoegde inspecteur in een dergelijk geval de verleggingsregeling niet van toepassing is, kan niettemin in de door betrokkenen gevolgde handelwijze worden berust, indien zij dienaangaande te goeder trouw hebben gehandeld en zij inderdaad gerede twijfel mochten koesteren met betrekking tot de toepassing van de verleggingsregeling in het desbetreffende geval.”
    
    Eiseres meent op grond van dit citaat dat zij erop mag vertrouwen dat verweerder in gevallen van twijfel, zoals naar zij stelt het onderhavige geval, in de toepassing van de verleggingsregeling berust. Het beroep faalt nu het werk dat eiseres heeft aangenomen niet kan worden aangemerkt als onderaanneming van een werk noch als het uitlenen van personeel, zijnde de situaties waarop het besluit betrekking heeft. Nu het besluit niet van toepassing kan worden geacht op de situatie van eiseres, kan het niet het bij haar gestelde vertrouwen hebben gewekt. 
    
    4.5. Partijen verschillen voorts van mening over het antwoord op de vraag of de bouw van het zorgcentrum kan worden gerekend tot de normale uitoefening van het bedrijf van Y. Gelet op het oordeel onder 4.3, behoeft deze grief geen behandeling meer. 
    
    4.6. Eiseres stelt zich op het standpunt dat, gelet op het bepaalde in artikel 20, tweede lid, laatste volzin AWR, de naheffingsaanslag aan Y opgelegd had moeten worden. Deze grief slaagt evenmin. Op grond van genoemde bepaling dient, in gevallen waarin ten gevolge van het niet naleven van bepalingen van de belastingwet door een ander dan de belastingplichtige te weinig belasting is geheven, de naheffingsaanslag aan die ander te worden opgelegd. Niet aannemelijk is geworden dat Y enige wettelijke bepaling niet heeft nageleefd. Het aanvaarden van de door eiseres uitgereikte facturen kan niet als zodanig worden aangemerkt. 
    
    
      4.7. Verweerder heeft op grond van artikel 67f, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) juncto paragraaf 25, tweede lid en paragraaf 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 een boete opgelegd van 25% van de nageheven belasting omdat sprake zou zijn van grove schuld van eiseres. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake is van een pleitbaar standpunt.
      De rechtbank stelt voorop dat de vraag of een standpunt pleitbaar is, dient te worden beantwoord aan de hand van objectieve criteria. Naar het oordeel van de rechtbank was, anders dan de rechtbank hiervoor onder 4.2. tot en met 4.6. heeft geoordeeld, in redelijkheid verdedigbaar het standpunt van eiseres dat Y dient te worden beschouwd als eigenbouwer. Y is immers een omvangrijke zorginstelling die intramurale zorg verleent aan hulpbehoevende ouderen. Eiseres heeft onweersproken gesteld dat Y in dat kader meer dan eenmalig bouwwerkzaamheden heeft laten uitvoeren, dat zij ook vóór het onderhavige tijdvak meermalen heeft ingetekend op bouwprojecten van Y en dat zij op grond daarvan meende en ook mocht menen dat de onderhavige activiteit geen incidentele maar gebruikelijke bedrijfsactiviteit van Y betrof. Tevens is door eiseres gesteld dat Y tijdens de bouw een aanzienlijke en deskundige inbreng had die de voor haar gebruikelijke inbreng van opdrachtgevers, ver te boven ging. In het licht hiervan en gelet op het feit dat in het bestek is vermeld dat eiseres de verleggingsregeling diende toe te passen - op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat het initiatief voor de onjuiste gedraging bij Y heeft gelegen - alsook de omstandigheid dat het begrip eigenbouwer geen helder omlijnd begrip is, is de rechtbank van oordeel dat het standpunt van eiseres naar objectieve criteria pleitbaar was en dat niet kan worden gezegd dat het aan eiseres’ grove schuld te wijten is dat te weinig belasting is geheven. De boete kan daarom niet in stand blijven. In zoverre is het gelijk aan eiseres. 
    
    
    Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    Nu het beroep, voor zover het betreft de boete, gegrond is, vindt de rechtbank aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. De kosten worden op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1). 
    
    
    6.  Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vernietigt de opgelegde boete en laat de naheffingsaanslag voor wat betreft de omzetbelasting en de heffingsrente in stand;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
      -	gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 vergoedt.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 14 januari 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. C.J. Hummel, voorzitter, mr. A.J. Roke en mr. E. Polak, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J.P. Wismeijer, griffier.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.