ECLI:NL:GHAMS:2008:BD1746, Gerechtshof Amsterdam, 29-04-2008, 07/00292
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2008-04-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verdeling bewijslast/ omzetcorrectie. Uitgangspunt voor de bepaling van de gerealiseerde omzet is het geautomatiseerde kassasysteem. De door belanghebbende aangegeven omzet wijkt af van de omzet die door middel het geautomatiseerde kassasysteem is vastgelegd. Belanghebbende is niet geslaagd in de op hem drukkende bewijslast de onjuistheden en de omvang hiervan in de door het kassasysteem geregistreerde omzet aannemelijk te maken.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk P07/00292 
    
    
    uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Zaandam, 
      de inspecteur.
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 05/4055 van de rechtbank Haarlem van 18 april 2007 in het geding tussen 
    
    
      [X],
      wonende te [Z],
      belanghebbende,
      gemachtigde [A] te [Q],
    
    
    en 
    
    de inspecteur
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 19 november 1999 voor het jaar 1998 een (primitieve) aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, conform de gedane aangifte berekend naar een belastbaar inkomen van f. 440.241. Met dagtekening 18 november 2003 heeft de inspecteur een navorderingsaanslag opgelegd, en berekend naar een belastbaar inkomen van f. 556.438. 
     
    1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 1 juli 2005, de navorderingsaanslag verminderd en deze berekend naar een belastbaar inkomen van f. 485.952.
    
    
      1.3. Bij uitspraak van 18 april 2007, verzonden op 23 april 2007, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard en de uitspraak op het bezwaar alsmede de navorderingsaanslag vernietigd.
      Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 1 juni 2007, bij het Hof ook op deze dag ingekomen. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
    
    	
    2.	Overwegingen
    
    2.1. Voor de feiten verwijst het Hof in de eerste plaats naar de feiten zoals deze zijn vermeld in onderdeel 2.1. tot en met 2.4. van de uitspraak van de rechtbank. Het Hof vindt aanleiding die feiten als volgt samen te vatten en aan te vullen.
    
    2.2. Belanghebbende exploiteerde in het jaar 1998 een slagerij in de vorm van een eenmanszaak. Hij gebruikte een geautomatiseerd kassasysteem op basis van het softwareprogramma ‘Analyse’. Het kassasysteem, dat geïntegreerd is met een weegschaal, produceert een kassa-aanslag die wordt geprint op een bon voor de cliënt en die in het systeem als omzet wordt vastgelegd. In dit programma was een module opgenomen die het mogelijk maakt de op basis van kassa-aanslagen geregistreerde omzet te verminderen met een door de gebruiker te bepalen percentage.
    
    2.3. Bij belanghebbende is een boekenonderzoek ingesteld; nadat was gebleken dat belanghebbende gebruik maakte van het softwareprogramma ‘Analyse’ is op verzoek van de Belastingdienst een nader onderzoek ingesteld door de FIOD-ECD. In dat kader is  administratie van belanghebbende in beslag genomen. Aan belanghebbende is een “lijst in beslag genomen voorwerpen” uitgereikt waarop, voor zover hier van belang, het volgende is vermeld:
    
    
      “datum 4-11-2003
      Dossiernummer 27742
      Objectnummer K
      (…)
      Volgnummer		Gedetailleerde omschrijving				Vindplaats
      K01			Dagomzetstaten 1998
      K02			Adm. 1998 N-Z
      K03			Adm. 1998 A-M
      K04			Adm. 01-01 t/m 28-01-1999
      K05			Adm.01-01 t/m 29-06-1999
      K06			Adm. 29-06 t/m 16-11-1999
      K07			Adm. 16-11 t/m 31-12-1999”
    
    
    2.4. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur een bedrag van f. 78.419 (inclusief omzetbelasting) gecorrigeerd op de aangegeven omzet. Bij het doen van uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de omzetcorrectie (inclusief omzetbelasting) verminderd tot f. 50.474. Rekening houdende met een bedrag van f. 2.856 aan omzetbelasting heeft hij de correctie van de winst bepaald op f. 47.618.
    
    2.5 In hoger beroep is, evenals voor de rechtbank, de juistheid van de winstcorrectie, alsmede de daarbij te hanteren bewijslastverdeling, in geschil. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de op hem rustende administratie- en bewaarplicht hetgeen door belanghebbende wordt betwist. 
    
    2.6. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende de in 2.2. vermelde module hanteerde om de door het systeem geregistreerde omzet met een dusdanig percentage te verminderen dat deze uitkwam op het bedrag van de omzet zoals belanghebbende dat op basis van een kasgeldtelling bepaalde; dit laatste bedrag noteerde hij als omzet in zijn kasboek dat als uitgangspunt diende voor de winstberekening. Tussen partijen staat voorts vast dat  het bedrag van f. 78.419 – door de inspecteur als ‘afroomcorrectie’ aangeduid – het verschil vormt tussen de op basis van de kassa-aanslagen vastgelegde omzet en de in het kasboek genoteerde omzet.
    
    2.7. Uit het ontvangstbewijs dat door de FIOD-ECD aan belanghebbende is uitgereikt (zie 2.3.) leidt het Hof af dat belanghebbende heeft voldaan aan de eis tot het verstrekken van inzage in zijn administratieve gegevens en dat tot die gegevens in ieder geval de aanvankelijk vastgelegde omzet heeft behoord, aangezien de inspecteur anders niet het bedrag van de ‘afroomcorrectie’ heeft kunnen vaststellen. In zoverre kan niet worden gezegd dat belanghebbende niet heeft voldaan aan zijn administratie- en bewaarplicht. Het Hof laat in het midden of dit overigens het geval is, nu naar zijn oordeel reeds een normale verdeling van de bewijslast meebrengt dat het aan belanghebbende is om aannemelijk te maken dat en tot welk bedrag de aanvankelijk PM vastgelegde omzet zou moeten worden verminderd voor doeleinden van de fiscale winstbepaling van belanghebbende. Het Hof verwerpt daarmee de stelling van belanghebbende dat het aan de inspecteur zou zijn om aannemelijk te maken dat en tot welk bedrag de door belanghebbende op basis van het getelde kasgeld bepaalde en aldus in zijn boekhouding verwerkte omzet zou moeten worden gecorrigeerd.
    
    2.8. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door hem toegepaste verminderingen van de door het geautomatiseerde kassasysteem geregistreerde omzet ertoe hebben gestrekt om te komen tot een juiste omzetbepaling waarbij rekening wordt gehouden met de in zijn bedrijf optredende omstandigheden. Als zodanig heeft belanghebbende het volgende aangevoerd:
    
    2.8.1. Fout- of retourbonnen. Hieronder wordt verstaan een bon waarop een foutief bedrag of een onjuiste specificatie is vermeld. Ter correctie wordt een nieuwe bon vervaardigd, die in het administratieve systeem opnieuw als omzet wordt geregistreerd. Op deze wijze ontstaat een dubbele omzetverantwoording, waarvoor een correctie dient te worden toegepast.
    
    2.8.2. Dubbele bestelbonnen. Hiermee wordt gedoeld op het geval dat een cliënt die een bestelling komt afhalen, nog extra producten koopt. In dat geval wordt in plaats van de eerder op basis van de bestelling vervaardigde bon een nieuwe bon aan de cliënt uitgereikt waarop niet alleen de bestelde producten maar ook de extra producten worden vermeld. Op deze wijze worden de bestelde producten dubbel als omzet geregistreerd. In het systeem kan deze tweede boeking worden vastgelegd door middel van een specifieke code, aangeduid als PLU-99 maar dat gebeurde in het onderhavige jaar nog niet consequent.
    
    2.8.3. Foute etiketten. Hiermee wordt de situatie bedoeld waarbij producten zijn voorverpakt en worden aangeboden tegen een lagere actieprijs terwijl het administratieve systeem bij de verkoop hierbij abusievelijk nog uitgaat van de oorspronkelijke, hogere prijs. Aldus wordt een hogere omzet vastgelegd dan er feitelijk is behaald.
    
    2.8.4. Kasverschillen. Het betreft verschillen als gevolg van foutieve aanslagen (een gedeelte van de aanslagen verloopt nog handmatig). Daarnaast kan het gaan om kleine zakelijke uitgaven uit de kas, waarvan geen boekingsstukken aanwezig zijn.
    
    2.9. De inspecteur heeft ter zake van dubbele bestelbonnen een omzetvermindering met f. 11.417 geaccepteerd. Deze correctie is terug te voeren op registraties door belanghebbende onder de code PLU-99 (als vermeld in onderdeel IV-3-2 van het in onderdeel 2.4 van de uitspraak van de rechtbank aangehaalde proces-verbaal). Ter zake van de overige door belanghebbende aangevoerde omstandigheden – in het bijzonder die betreffende de foutbonnen – heeft de inspecteur, bij gebrek aan concrete gegevens,  een schattenderwijs en daarbij rekening houdend met de overige hem ter beschikking staande gegevens, bepaald bedrag van f. 16.528 als omzetvermindering geaccepteerd. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat voor het overige geen omzetverminderingen worden geaccepteerd, nu ter zake daarvan iedere vastlegging in de vorm van kwitanties of primaire aantekeningen ontbreekt en ook geen verdere specificaties zijn verstrekt.
    
    2.10.1. Naar het oordeel van het Hof ligt het in de rede om voor de bepaling van de door belanghebbende gerealiseerde omzet in beginsel uit te gaan van de gegevens die door middel van het onder 2.2 vermelde geautomatiseerd kassasysteem zijn vastgelegd, omdat het recht-streeks op basis van de aanslagen van de kassa registreert welke omzet op basis van die aanslagen wordt behaald. Hiervan uitgaande ligt het naar het oordeel van het Hof op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat de aldus geregistreerde omzet onjuisthe-den bevat en om daarvan ook de omvang aannemelijk te maken. 
    
    2.10.2. Belanghebbende heeft zich van de hiervoor vermelde bewijslast gekweten door te wijzen op de hiervoor onder 2.8.1 – 2.8.4 vermelde omstandigheden. Voor zover het betreft de correctie van dubbele bestellingen heeft de inspecteur daarmee naar het oordeel van het Hof in voldoende mate rekening gehouden, door daarbij uit te gaan van de boekingen onder de code PLU-99 die in de administratie van belanghebbende zijn verwerkt en het desbe-treffende bedrag op de omzet in mindering te brengen. 
    
    2.10.3. Nu de inspecteur de overigens door belanghebbende voorgestane correcties op de in het geautomatiseerde systeem geboekte omzet voor een bedrag groot f. 16.528 in aanmerking heeft genomen en het meerdere gemotiveerd heeft betwist, heeft het op de weg van belanghebbende gelegen daarvan in concrete zin bewijs te leveren. Hierin acht het Hof belanghebbende niet geslaagd. 
    
    2.10.4. In dit verband zij nog opgemerkt dat de omstandigheid dat belanghebbende voor de jaren 2004 en 2005 de correctieboekingen wel heeft bijgehouden en uit deze gegevens blijkt dat met name de boekingen op code PLU-99 tot een veel hoger bedrag in aanmerking zijn genomen hem niet kan baten aangezien dit een vastlegging over andere jaren betreft en de juistheid van het gebruik van de code PLU-99 in die jaren niet is komen vast te staan, terwijl er geen, althans onvoldoende (concrete) aanwijzingen zijn dat het gebruik van de code PLU-99 in het jaar 1998 niet juist heeft plaatsgevonden. 
          
    2.11. Op grond van het hiervoor overwogene komt het Hof tot de slotsom dat het beroep van de inspecteur gegrond is en dat het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond dient te worden verklaard.
    
    
    3. Proceskosten
    
    Hoewel belanghebbende uiteindelijk in het ongelijk is gesteld en als gevolg daarvan geen aanspraak heeft op vergoeding van de proceskosten is het Hof van oordeel dat, gelet op het feit dat de inspecteur bij pleitnotitie, pas in hoger beroep met een behoorlijke motivering van de uitspraak op het bezwaarschrift is gekomen, sprake is van een bijzondere omstandigheid die de instandhouding van de veroordeling van de inspecteur in de proceskosten voor de rechtbank rechtvaardigt.
    
    
    4. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor zover zij de veroordeling in de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht betreft,
      - verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
    
    
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. E.A.G van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel als griffier. De beslissing is op 29 april 2008 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.