ECLI:NL:RBHAA:2009:BI8951, Rechtbank Haarlem, 12-05-2009, 08/5969
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2009-05-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Doordat de bedrijfsruimte beide huurders volledig ter beschikking staat moeten beide huurders gezamenlijk, en dus niet ieder apart, als huurder van het gehele, onverdeelde bedrijfsgebouw worden aangemerkt. Nu beide huurders tezamen niet voldoen aan de 90%-eis, de ene huurder (vrijwel) uitsluitend van omzetbelasting vrijgestelde prestaties verricht, is de verhuur aan de andere huurder, die vrijwel uitsluitend met omzetbelasting belaste prestaties verricht, niet uitgezonderd van de vrijstelling voor verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, ten vijfde, Wet op de omzetbelasting 1968.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/5969
    
    Uitspraakdatum: 12 mei 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, gevestigd te Z, eiseres,
     
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Y, verweerder.
    
    
    Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft met dagtekening 25 januari 2007 aan de fiscale eenheid A, waar eiseres deel van uitmaakt, over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 416.219. Bij beschikking met dezelfde dagtekening is de heffingsrente vastgesteld op een bedrag van € 17.486.
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 23 mei 2008 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 132.899. Voorts is de heffingsrente  verminderd tot een bedrag van € 5.583. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 30 juni 2008, ontvangen bij de rechtbank op 1 juli 2008, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 april 2009. Eiseres is vertegenwoordigd door haar gemachtigde [naam]. Namens verweerder is verschenen [naam]. De gemachtigde van eiseres heeft een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder. 
    
    Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres verhuurt met ingang van 1 juli 2005 het complex gelegen aan het [adres], bekend als de [naam gebouw], aan twee huurders, te weten B en C. B en C vormen tezamen de publieke omroep van de stad en provincie [naam]. Van [jaartal] tot [jaartal] waren zij tezamen gevestigd in de [naam gebouw] in de binnenstad van [naam]. Per 1 juli 2005 zijn B en C verhuisd naar de [naam gebouw]. 
    
    2.2. [naam gebouw] is in de periode 2001 – 2005 gebouwd. Voordien was op die locatie de [naam gebouw] gevestigd, een voormalige [naam bedrijfsgebouw]. Eiseres heeft het complex op 10 maart 2004 gekocht van de gemeente [naam] voor een bedrag van € [bedrag]. Voorafgaande aan de verhuur aan B is het complex ingrijpend verbouwd teneinde geschikt te worden voor mediadoeleinden. Tussen partijen is niet in geschil dat door de verbouwing een nieuwe onroerende zaak is vervaardigd als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna:Wet OB), noch dat laatstbedoelde levering heeft plaatsgevonden bij de eerste ingebruikname van de Mediacentrale door B op 1 juli 2005. Tussen partijen is evenmin in geschil dat B en C afzonderlijk ondernemer zijn in de zin van de Wet OB.
    
    2.3. Tot de gedingstukken behoort een door D, de rechtsvoorganger van eiseres, op 19 december 2003 met B gesloten huurovereenkomst. Daarin is onder 1.1 opgenomen: 
    
    “Verhuurder verhuurt aan huurder en huurder huurt van verhuurder de bedrijfsruimte, hierna ‘het gehuurde’ genoemd, gelegen aan het [adres], ter grootte van circa 1.409 m2 v.v.o., (…). Welke bedrijfsruimte nader is aangegeven op de als bijlage bij deze overeenkomst gevoegde en daarvan deeluitmakende door partijen geparafeerde tekening en een door partijen geparafeerd proces-verbaal van oplevering, waarin wordt aangegeven welke installaties en andere voorzieningen wel, en welke installaties en andere voorzieningen niet, tot het gehuurde behoren en waarin tevens een beschrijving van de staat van het gehuurde wordt gegeven, eventueel aangevuld met door partijen geparafeerde foto’s”. 
    
    De bijlage als genoemd onder 1.1 van de huurovereenkomst, maakt geen deel uit van de gedingstukken. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat deze bijlage naar haar weten niet is opgemaakt. De overeengekomen huurprijs bedraagt € 58.999,52 per jaar. In de huurovereenkomst is overeengekomen dat over de huurprijs geen omzetbelasting in rekening wordt gebracht. Ter compensatie van het als gevolg daarvan voor eiseres ontstane BTW-nadeel, zijn eiseres en B in artikel 4.2 van de huurovereenkomst overeengekomen dat B een bedrag ter compensatie van het nadeel verschuldigd zal zijn. 
    
    2.4. Tot de gedingstukken behoort de door D eveneens op 19 december 2003 met C gesloten huurovereenkomst. Daarin is onder 1.1 opgenomen: 
    
    “Verhuurder verhuurt aan huurder en huurder huurt van verhuurder de bedrijfsruimte, hierna ‘het gehuurde’ genoemd, gelegen aan het [adres], ter grootte van circa 2.325 m2 v.v.o., (…). Welke bedrijfsruimte nader is aangegeven op de als bijlage bij deze overeenkomst gevoegde en daarvan deeluitmakende door partijen geparafeerde tekening en een door partijen geparafeerd proces-verbaal van oplevering, waarin wordt aangegeven welke installaties en andere voorzieningen wel, en welke installaties en andere voorzieningen niet, tot het gehuurde behoren en waarin tevens een beschrijving van de staat van het gehuurde wordt gegeven, eventueel aangevuld met door partijen geparafeerde foto’s”. 
    
    De bijlage als genoemd onder 1.1 van de huurovereenkomst, maakt geen deel uit van de gedingstukken. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat ook deze bijlage naar haar weten niet is opgemaakt. De overeengekomen huurprijs bedraagt € 97.339,54 per jaar. Over de huurprijs wordt omzetbelasting in rekening wordt gebracht. In 4.3 van de huurovereenkomst is opgenomen: 
    
    “Indien partijen een met omzetbelasting belaste verhuur zijn overeengekomen maken huurder en verhuurder gebruik van de mogelijkheid om op grond van Mededeling 45, besluit van 24 maart 1999, nr. VB 99/571, af te zien van het indienen van een gezamenlijk optieverzoek voor een met omzetbelasting belaste verhuur. Huurder verklaart door ondertekening van de huurovereenkomst mede ten behoeve van de rechtsopvolger(s) van verhuurder, dat hij het gehuurde blijvend gebruikt of blijvend laat gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van omzetbelasting op de voet van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 bestaat”. 
    
    2.5. Gemachtigde van eiseres heeft de bij de huurovereenkomsten betrokken partijen bij brief van 9 december 2004 een addendum doen toekomen, met het verzoek dit te ondertekenen en te voegen bij de huurovereenkomsten. Het addendum is door partijen ondertekend op 5 juni 2008. De tekst van het addendum luidt, voor zover hier van belang, als volgt: 
    
    “ADDENDUM
    
    
      op de huurovereenkomsten tussen 
      1	D (verhuurder) en C (huurder) 
      en 
      2	D (verhuurder) en B (huurder) 
    
    
    Ondergetekenden
    
    
      1	D, (…) hierna te noemen: verhuurder
      2	C (…)
      3	B (…)
      Ondergetekenden 2 en 3 hierna gezamenlijk te noemen: huurders
    
    
    In aanmerking nemende dat
    
    
      •	Ondergetekenden op 19 december 2003 twee afzonderlijke schriftelijke huurovereenkomsten (hierna: de huurovereenkomsten) hebben afgesloten op basis waarvan aan verhuurder aan huurders verhuurt een bedrijfsruimte gelegen aan het [adres] met ingang van 1 juli 2005;
      •	Dat de huurovereenkomsten onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden en derhalve in hun onderlinge samenhang moeten worden beschouwd;
      •	Dat ondergetekenden hierbij de afspraken wensen vast te leggen die zij in het kader van de huur en verhuur hebben gemaakt; 
    
    
    Zijn overeengekomen als volgt
    
    Verhuurder verhuurt aan de huurders gezamenlijk met ingang van 1 juli 2005 de bedrijfsruimte gelegen aan het [adres]. De bedrijfsruimte staat aan beide huurders volledig ter beschikking. Op basis van de huurovereenkomsten zijn de huurders ieder afzonderlijk een huurprijs verschuldigd. De verhouding tussen deze huurprijzen is overeenkomstig het bij de aanvang van de huur geschatte gebruik van het gebouw door beide huurders. Deze verhouding zal tussentijds slechts worden aangepast als de feitelijke gebruiksverhouding van het gebouw door de huurders meer dan 20% afwijkt van de geschatte gebruiksverhouding.  (…)”
    
    2.6. In de [naam gebouw] bevinden zich diverse ruimten. Tussen partijen is niet in geschil dat een deel van deze ruimten uitsluitend door C, een deel uitsluitend door B en een deel door C en B gezamenlijk wordt gebruikt. De exclusief door B gebruikte ruimten zijn de radiostudio’s, de radio-regieruimte, de radiospreekcellen en de DJ-studio. De exclusief door C gebruikte ruimten zijn de decorberging, de tv-regieruimte, de kleedruimte, de schminkruimte, de tv-spreekcellen en de tv-montageruimten. De gezamenlijk gebruikte ruimten zijn de ict-ruimte, de car-ruimte, de bandenopslagruimte, de redactieruimten, de rookruimte, de pantry, het mediacafé, de kopieerruimten, de administratieve ruimten, de technische ruimten, de opslagruimten, de entree, de toiletten, de gangen en de kantine. 
    
    2.7. Verweerder heeft bij eiseres een deelonderzoek omzetbelasting ingesteld. De conclusie naar aanleiding daarvan heeft hij in zijn brief van 11 januari 2007 aan eiseres doen toekomen. In deze brief is de naheffingsaanslag aangekondigd. Daaraan is de volgende berekening ten grondslag gelegd: 
    
    
      Voortbrengingskosten 			€ 11.609.733
      Correctie waarde getaxeerde grond		€   1.050.000
      6% overdrachtsbelasting over getaxeerde grond		€        63.000
      Totale voortbrengingskosten na correctie		€ 12.722.733
    
    
    
      3.534 m² / 12.004 m² x € 12.722.733 = 		€      711.663
      Reeds aangegeven op aangiften OB (september 2005): 	
      Verschuldigde omzetbelasting	€ 2.198.249
      Voorbelasting 		€ 1.902.805
    
    
    
      Reeds afgedragen op aangifte OB (…)		€      295.444
      Nog af te dragen omzetbelasting		€      416.219
    
    
    2.8. Op 21 januari 2008 is eiseres door verweerder gehoord. In het daarvan op 15 februari 2008 opgemaakte verslag is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen. 
    
    “Het had zuiverder geweest als er drie huurovereenkomsten waren gesloten. In dat geval zou slechts het gedeelte dat exclusief door C gebruikt wordt, belast kunnen worden met omzetbelasting. Het gezamenlijk gehuurde gedeelte zou dan niet gebruikt worden voor doeleinden waarvoor meer dan 90 % recht op aftrek van voorbelasting zou bestaat. Tijdens het hoorgesprek hebben wij het voorstel gedaan om de naheffingsaanslag te baseren op deze zich feitelijk voordoende situatie. De aftrek van voorbelasting van de integratieheffing zal dan gebaseerd worden op belast gebruik van het exclusief door C gebruikte gedeelte. Verder zal het totaal aantal vierkante meters verhoogd worden met 860 omdat het belast gehuurde C-gedeelte hoger is dan het gedeelte van B en het gezamenlijke gebruikte gedeelte. Hierdoor wordt het aftrekpercentage hoger.
    
    De naheffingsaanslag zal dan als volgt worden verminderd:
    
    
      Totaal aantal vierkante meters 12.004 + 860	 = 12.864.
      Vrijgesteld: B en gezamenlijk		 =   2.498.
    
    
    
      Voortbrengingskosten: € 11.609.733 x 19 % x 2.498/12.864 =   	€ 428.343
      Voldaan op aangifte 			€  295.444
      Te weinig voldaan op aangifte 			€  132.899
      Naheffingsaanslag			€  416.219
      Vermindering 				€  283.320”
    
    
    2.9. Bij de uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag dienovereenkomstig verminderd tot een bedrag van € 132.899. 
    
    
    Geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of en in hoeverre de op grond van de onder 2.2 bedoelde interne levering (ex artikel 3, eerste lid, onderdeel h, Wet OB) verschuldigde omzetbelasting, voor aftrek in aanmerking komt en meer in het bijzonder of eiseres terecht de verhuurdienst aan C als een belaste prestatie heeft aangemerkt, hetgeen eiseres stelt en verweerder ontkent. 
    
    3.2. Eiseres stelt dat ter zake van de verhuur aan C kan worden afgezien van de vrijstelling van omzetbelasting zodat de voorbelasting die kan worden toegerekend aan die verhuur voor aftrek in aanmerking komt. Naar de mening van eiseres leidt het feit dat bepaalde ruimten door C en B gezamenlijk worden gebruikt, er niet toe dat er voor de gezamenlijke ruimte geen recht op aftrek van voorbelasting geldt. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag.
    
    3.3. Verweerder meent dat de aftrek van voorbelasting slechts is toegestaan voor het gedeelte van de [naam gebouw] dat gebruikt wordt voor doeleinden waarvan de voorbelasting geheel of nagenoeg geheel in aftrek kan worden gebracht, en dat dit enkel het gedeelte betreft dat exclusief door C wordt gebruikt alsmede het gedeelte bestemd voor de exploitatie van de kantine. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. In artikel 11, eerste lid, van de Wet OB (tekst 2005) is bepaald dat onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van de belasting zijn vrijgesteld:
      “(…) b. de verhuur (de verpachting daaronder begrepen) van onroerende zaken, met uitzondering van:
      1°. (…);
      2°. (…);
      3°. (…);
      4°. (…);
      5°. de verhuur van onroerende zaken, andere dan gebouwen en gedeelten daarvan welke als woning worden gebruikt, aan personen die de onroerende zaak gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van de belasting op de voet van artikel 15 bestaat mits de verhuurder en de huurder gezamenlijk een verzoek daartoe aan de inspecteur hebben gedaan en overigens voldoen aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden; onder verhuur van onroerende zaken wordt mede verstaan iedere andere vorm waarin onroerende zaken voor gebruik, anders dan als levering, ter beschikking worden gesteld; (…).”
    
    
    
      4.2. In artikel 6a, vijfde lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (tekst 2005) is bepaald: 
      “Voor elk boekjaar geldt dat aan de in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, onder 5°, van de wet bedoelde voorwaarde dat de huurder de onroerende zaak gebruikt voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van belasting op de voet van artikel 15 van de wet bestaat, is voldaan, wanneer de onroerende zaak over het desbetreffende boekjaar voor de hiervoor vermelde doeleinden is gebruikt. De voorwaarde wordt voor de eerste keer beoordeeld over het boekjaar waarin de huurder de onroerende zaak, met toepassing van het keuzerecht voor belasting, is gaan huren”.
    
    
    4.3. Voor het antwoord op de vraag of eiseres met betrekking tot de verhuur aan C al dan niet terecht heeft geopteerd voor belaste verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, ten vijfde, van de Wet OB, moet worden vastgesteld of C alleen danwel tezamen met B desbetreffende ruimten van eiseres heeft gehuurd. De onder 2.3 en 2.4 genoemde huurovereenkomsten geven in beginsel aanleiding te veronderstellen dat C en B ieder afzonderlijke huurovereenkomsten zijn aangegaan met eiseres. Eiseres heeft ter zitting echter onweersproken verklaard dat de onder 2.3 en 2.4 bedoelde huurovereenkomsten geen goed beeld geven van de werkelijke overeenkomsten tussen eiseres en B en C. In werkelijkheid, zo heeft zij verklaard, is van meet af aan gehandeld in overeenstemming met het gestelde in het onder 2.6 bedoelde addendum. De rechtbank ziet geen reden om te twijfelen aan de juistheid van deze verklaring en zal de onder 2.3 en 2.4 bedoelde huurovereenkomsten interpreteren in het licht van deze verklaring en het addendum. De rechtbank vindt hiervoor steun in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 18 november 2004, nr. C-284/03 (Temco Europe SA), waarin in r.o. 22 is overwogen dat rekening moet worden gehouden met de werkelijke contractuele verhoudingen. De rechtbank zal er dan ook vanuit gaan dat hetgeen in het addendum is vastgelegd de schriftelijke weerslag vormt van hetgeen partijen reeds vanaf de eerste ingebruikname van de [naam gebouw] (op 1 juli 2005) zijn overeengekomen. 
    
    4.4. In het addendum verklaren partijen overeengekomen te zijn dat eiseres aan de huurders gezamenlijk met ingang van 1 juli 2005 de bedrijfsruimte aan het [adres] huurt en dat de bedrijfsruimte aan beide huurders volledig ter beschikking staat. Dit betekent dat B en C  gezamenlijk, en dus niet ieder apart, als huurder van de gehele, onverdeelde mediacentrale moeten worden aangemerkt. Dat D en B onderling een verdeling hebben gemaakt, mede met het oog op de volgens eiseres gewenste financiële scheiding tussen hen beiden, doet aan die conclusie niet af. 
    
    4.5. De stelling van eiseres dat ook indien het addendum als uitgangspunt wordt genomen voor de vaststelling van de tussen partijen tot stand gekomen overeenkomst(en), C heeft voldaan aan de eis zoals gesteld in artikel 6a, vijfde lid van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de 90%-eis), nu C (vrijwel) uitsluitend met omzetbelasting belaste prestaties verricht, geeft blijk van een onjuiste rechtsopvatting. De huurder als bedoeld in die bepaling is in het onderhavige geval immers niet - zoals hiervoor onder 4.4 geoordeeld - C, maar C en B gezamenlijk. Nu tussen partijen niet in geschil is dat B en C tezamen niet voldoen aan de 90%-eis, B verricht immers (vrijwel) uitsluitend van omzetbelasting vrijgestelde prestaties, is de verhuur aan C ten onrechte uitgezonderd van de vrijstelling voor verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, ten vijfde, Wet OB. Als gevolg daarvan heeft eiseres ten onrechte een deel van de omzetbelasting ter zake van de door haar op 1 juli 2005 verrichte levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet OB, in aftrek gebracht. De naheffingsaanslag, die strekt ter correctie daarvan, is dan ook terecht opgelegd. 
    
    Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    Proceskosten
    
    Nu het beroep ongegrond is, vindt de rechtbank geen aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de proceskos¬ten.
    
    Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    Deze uitspraak is gedaan op 12 mei 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. C.J. Hummel, voorzitter, mr. A.J. Roke en mr. E. Polak, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier.
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.