ECLI:NL:GHLEE:2008:BC9514, Gerechtshof Leeuwarden, 09-04-2008, BK 135/06 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2008-04-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 1. Heeft belanghebbende met zijn distributie-activiteiten winst uit onderneming genoten? Zo ja: heeft hij recht op toepassing van de zelfstandigenaftrek?
        2. Heeft belanghebbende op basis van het vertrouwensbeginsel recht op toepassing van een forfaitaire kostenaftrek van 12%?
        3. Heeft belanghebbende recht op een aftrek wegens betaalde rente op een schuld die is aangegaan ter bekostiging van uitgaven ter zake van een studie (verder de studieschuld)?

BELASTINGKAMER	GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN	UITSPRAAK
      Kenmerk: BK 06/00135				9 april 2008
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het hoger beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 06/391 van de rechtbank Leeuwarden van 12 september 2006, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de inspecteur).
    
    1. Ontstaan en loop van het geding.
    
    1.1.	De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 4 augustus 2005 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2003 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.188 en een belastbare inkomen uit sparen en beleggen van € 377.
    
    1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 17 januari 2006, de aanslag gehandhaafd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 12 september 2006, verzonden op 13 september 2006, heeft de rechtbank Leeuwarden (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.3. Tegen deze uitspraak heeft de gemachtigde van belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 20 oktober 2006, bij het Hof ingekomen op 20 oktober 2006, aangevuld bij brief van 20 november 2006.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    1.4. Op 10 december 2007 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 december 2007. 
    
    
    2. Overwegingen
    
    2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar de uitspraak van de rechtbank.
    
    
      2.2. Voor de rechtbank was in geschil:
      1.	Heeft belanghebbende met zijn distributie-activiteiten winst uit onderneming genoten? Zo ja: heeft hij recht op toepassing van de zelfstandigenaftrek?
      2.	Heeft belanghebbende op basis van het vertrouwensbeginsel recht op toepassing van een forfaitaire kostenaftrek van 12%?
      3.	Heeft belanghebbende recht op een aftrek wegens betaalde rente op een schuld die is aangegaan ter bekostiging van uitgaven ter zake van een studie (verder de studieschuld)?
    
    
    
      2.3. De rechtbank heeft – samengevat weergegeven – als volgt geoordeeld:
      1.	Belanghebbende genoot in 2003 geen winst uit onderneming, omdat hij voor derden niet kenbaar zelfstandig optreedt, hij geen eigen klantenkring opbouwt en geen debiteuren- en voorraadrisico loopt. Reeds om die reden komt hij niet voor de zelfstandigenaftrek in aanmerking. 
      2.	Belanghebbende doet ten onrechte een beroep op het vertrouwensbeginsel. Allereerst omdat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat er sprake is geweest van beleid van de belastingdienst, inhoudende dat de 12%-regeling ook na invoering van de Wet IB 2001 in bepaalde (met belanghebbende vergelijkbare gevallen) wordt toegepast. Voorts omdat de inspecteur weliswaar over 2001 belanghebbendes aangifte – waarin toepassing van een kostenaftrek van 12% werd geclaimd – heeft gevolgd, maar de inspecteur dit heeft gedaan onder de nadrukkelijke mededeling dat zulks gelet op het belang van € 92 uit pragmatische overwegingen geschiedde. 
      3.	Belanghebbende heeft geen recht op een aftrek van rente op zijn studieschuld. Voor zover sprake is van een lening die op 31 december 2000 bestond, staat artikel I onderdeel ASb van de Invoeringswet Wet IB 2001 aan een dergelijke aftrek in de weg en voor zover de studieschuld na 31 december 2001 ontstaan is, staat de Wet IB 2001 aftrek van die rente niet toe. 
    
    
    2.4. In hoger beroep is nog in geschil of belanghebbende in 2003 winst uit onderneming genoot, of hij recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek en of hij ter zake van de 12%-kostenaftrek terecht een beroep op het vertrouwensbeginsel doet.
    
    
      2.5. Belanghebbende voert in hoger beroep de volgende grieven tegen het oordeel van de rechtbank aan. 
      De opsomming van werkzaamheden onder 3.2 van de uitspraak van de rechtbank duidt erop dat hij ondernemer is. Ook de volgende feiten en omstandigheden leiden tot die conclusie. Hij brengt omzetbelasting in rekening, is als ondernemer bij de belastingdienst bekend en is volgens normen in het maatschappelijke verkeer ondernemer. Bovendien loopt hij ondernemersrisico en staat hij bij de Kamer van Koophandel ingeschreven. Tevens heeft hij investeringen verricht, heeft hij meerdere opdrachtgevers en staat hij vermeld in een ‘bedrijvenkatern’. 
      Belanghebbende stelt wekelijks ten minste 25,5 uren te besteden aan zijn distributiewerkzaamheden (zijnde 1.326 uren op jaarbasis). Daarbij is nog geen rekening gehouden met het nabezorgen van kranten, het opstellen van facturen en het bijhouden van de boekhouding. Hij blijft derhalve ook in hoger beroep bij zijn standpunt dat hij aan het urencriterium voldoet.
      De grief tegen het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende geen recht op toepassing van een kostenaftrek van 12%, onderbouwt de gemachtigde door erop te wijzen dat hij die aftrek in de praktijk steeds hanteert en dat de belastingdienst dat veelal accepteert. 
    
    
    
      2.6. De inspecteur heeft in hoger beroep het volgende aangevoerd. Belanghebbende geniet geen winst uit onderneming. Immers de werkzaamheden zijn gering in omvang, volgens het spraakgebruik is geen sprake van een onderneming, belanghebbende loopt geen debiteurenrisico en investeert te weinig. 
      Belanghebbende voldoet niet aan het urencriterium. Immers hij besteedt niet meer dan 700 uren aan zijn werkzaamheden ten behoeve van A en B. Aan het bezorgen van kranten en dergelijke in L besteedt belanghebbende hooguit 40 uren. 
      Met betrekking tot het beroep op het vertrouwensbeginsel bestrijdt de inspecteur dat er sprake is geweest van beleid, dan wel van een bewuste standpuntbepaling. Bovendien heeft belanghebbende de kosten niet aannemelijk gemaakt. 
    
    
    2.7. Ingevolge artikel 3.76, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt. Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, van de Wet wordt onder urencriterium verstaan: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet.
    
    2.8. Het Hof stelt voorop dat het op de weg van belanghebbende ligt aannemelijk te maken dat hij in 2003 aan het urencriterium heeft voldaan. Belanghebbende heeft daartoe in hoger beroep onder andere het volgende urenoverzicht overgelegd:
    
    
      “6 morgens in de week van 5.00 tot 7.00 =
      (geen vakanties of vrije dagen !!)	12 uur per week
      L  van 14.00 tot 21.00 op maandag =	7
                   van 14.00 tot 19.30 op donderdag =	5 ½
                   fietsen op beide dagen h en w 1uur x 2 =	2  
      	13½ uur per week
      	25½ x 52 = 1.326 uur”
    
    
    
      Het Hof begrijpt dat belanghebbende in bovenstaande opstelling een rekenfout heeft gemaakt en dat diens standpunt inhoudt dat de werkzaamheden in L wekelijks 14½ uur hebben gekost, en dat hij op jaarbasis aan zijn distributiewerkzaamheden in totaal 26½ x 52 = 1.378 uren heeft besteed. 
      De gemachtigde van belanghebbende heeft voorts gesteld dat in dit overzicht nog geen rekening is gehouden met:
      -	het nabezorgen; 
      -	de werkzaamheden genoemd onder punt 3.2 van de uitspraak van de rechtbank; en 
      -	‘de werkzaamheden aan zijn eigen onderneming’, zoals het opstellen van facturen en verzorgen van de boekhouding..
    
    
    
      2.9.1. Belanghebbende maakt in bovenstaand overzicht een onderscheid tussen de werkzaamheden als depothouder voor A en B (wekelijks 6 ochtenden van 2 uren) en de werkzaamheden te L. 
      2.9.2. Wat de werkzaamheden te L betreft, gaat het Hof er op grond van de ter zitting getoonde contracten en de daarop ter zitting gegeven toelichting van uit dat een deel daarvan eerst omstreeks september 2003 is aangevangen. Een urenoverzicht dat – uitsluitend – op 2003 betrekking heeft, heeft belanghebbende niet overgelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij het door hem gestelde aantal uren van 14½  x 52 aan zijn werkzaamheden te L (inclusief heen- en terugreis per fiets) heeft besteed. Zulks is te minder aannemelijk nu die werkzaamheden in 2003, gelet op hetgeen in de aangifte is vermeld, kennelijk niet meer dan (€ 174 + € 683 + €  242 =) € 1.099 hebben opgeleverd.
      2.9.3. Met betrekking tot de werkzaamheden voor A en B heeft de inspecteur gemotiveerd bestreden dat daar in totaal (derhalve inclusief de indirecte werkzaamheden als bedoeld aan het slot van 2.8) meer dan 2 uren per dag (derhalve 12 uren per week gedurende 50 uren per jaar) aan besteed worden. 
      Het Hof volgt de inspecteur in deze, nu belanghebbende in het geheel geen gespecificeerde, cijfermatige onderbouwing heeft gegeven van de uren die hij besteed zou hebben aan andere werkzaamheden voor A en B dan die welke in het urenoverzicht voorkomen.
      2.9.4. Het Hof acht bovendien niet (zonder meer) geloofwaardig dat belanghebbende in 2003 meer dan 50 weken van het jaar heeft gewerkt. 
      2.9.5. Het voorgaande betekent dat belanghebbende naar het oordeel van het Hof met zijn achteraf opgestelde, tamelijk globale urenoverzicht en met de toelichting daarop in de gedingstukken, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in 2003 meer dan 1.225 uren aan zijn onderneming heeft besteed. 
      Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank dan ook terecht geoordeeld dat belanghebbende geen recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek. 
    
    
    2.10. Met betrekking tot de door belanghebbende verdedigde kostenaftrek van 12% sluit het Hof zich aan bij de overwegingen en het oordeel van de rechtbank (zie de uitspraak van de rechtbank onder 4.5 en 4.6). Daaraan doet niet af dat de rechtbank in rechtsoverweging 4.5 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat er soortgelijke gevallen bestaan waarin de inspecteur de 12%-regeling wel heeft toegepast, terwijl de inspecteur in hoger beroep gesteld heeft dat ‘wellicht in een incidenteel geval’ deze regeling na 1 januari 2001 toegepast is. Immers het in een incidenteel geval toepassen van een (forfaitaire) kostenaftrek van 12% is onvoldoende om beleid aanwezig te achten. Dat sprake zou zijn van een meer dan incidentele toepassing heeft belanghebbende ook in hoger beroep niet aannemelijk gemaakt.
     
    2.11. Nu geen grond is voor een forfaitaire kostenaftrek, en belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur ook niet aannemelijk heeft gemaakt dat er overigens kosten zijn gemaakt die op de door de inspecteur in aanmerking genomen opbrengsten in mindering kunnen worden gebracht, concludeert het Hof dat de kwalificatie van die opbrengsten (winst, dan wel resultaat, dan wel loon) er verder niet toe doet. Het Hof kan derhalve in het midden laten of belanghebbende in het onderhavige jaar winst uit onderneming heeft genoten.
    
    2.12. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd met verbetering en aanvulling van gronden, als hiervoor aangegeven. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    
    
      3. Beslissing
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter, en E.A.G. van der Ouderaa en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 12 april 2008 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      Afschrift aangetekend aan partijen
      verzonden op 16 april 2008
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.