ECLI:NL:RBARN:2011:BU5190, Rechtbank Arnhem, 22-11-2011, AWB 10/480
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2011-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: VPB. 2004. Herinvesteringsreserve (3.54 IB). Belangenwijziging bij ontvoeging dochter uit fiscale eenheid (15e/12a VPB). Dochter in fiscale eenheid heeft herinvesteringsreserve gevormd. In samenhang met beoogde koper van de aandelen wordt in een vervangend bedrijfsmiddel geherinvesteerd. Onmiddellijk daarna worden aandelen overgedragen. Inspecteur belast de reserve bij de moedermaatschappij van de fiscale eenheid. De rechtbank beslist dat voor de vraag of binnen de fiscale eenheid nog een herinvesteringsvoornemen bestaat in casu rekening mag worden gehouden met het (reële) voornemen van de koper van de aandelen. Vrijval reserve binnen fiscale eenheid is daarom niet aan de orde, ook niet op grond van artikel 15aj, 1e lid, Wet Vpb. De rechtbank beslist vervolgens dat als de reserve nog niet zou zijn aangewend, deze door de gelijktijdige ontvoeging en belangenwijziging moet vrijvallen bij de ontvoegde dochter. Inspecteur heeft daarom de reserve bij de verkeerde maatschappij (de moedermaatschappij) belast.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    registratienummer: AWB 10/480
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      22 november 2011
    
    
    inzake
    
    [X] BV, gevestigd te [Z], eiseres,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Arnhem, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 een aanslag vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.696.225 (aanslagnummer [000].V.46.0112). Tevens is bij beschikking € 50.763 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 30 december 2009 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    Eiseres heeft daartegen bij brief van 2 februari 2010, ontvangen door de rechtbank op 3 februari 2010, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend (brieven van 24 juni 2010 en 13 mei 2011). Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.  Verweerder heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 augustus 2011 te Arnhem. Eiseres is daar vertegenwoordigd door haar directeur [A] en haar gemachtigde mr. [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen mr. [gemachtigde]. 
    
    De rechtbank heeft na sluiting van het onderzoek ter zitting het onderzoek heropend en partijen een vraag voorgelegd over het toepasselijke fiscale-eenheidsregime. Met toestemming van partijen is een nadere zitting achterwege gebleven.
    
     
    2.	Feiten
    
    
      2.1. Eiseres heeft op 5 september 2001 alle aandelen in [B] BV (hierna: [B] BV) verkregen. Op 6 september 2001 heeft [B] BV door haar verhuurde onroerende zaken verkocht. De bij deze verkoop behaalde boekwinst van € 875.576 heeft zij in een herinvesteringsreserve als bedoeld in artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 opgenomen. Met ingang van 
      1 januari 2002 is [B] BV op de voet van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb) als dochtermaatschappij opgenomen in een fiscale eenheid met eiseres als moedermaatschappij. Eiseres en [B] BV maken deel uit van de te [Z] gevestigde [C]. De directie van eiseres en van [B] BV werd gevoerd door de heer [A].
    
    
    
      2.2. De gemachtigde van eiseres, [D] te [Z] (hierna: [D]), is in maart 2004 door [E] BV (hierna: [E]) benaderd met de vraag of in de adviespraktijk van de gemachtigde nog herinvesteringvennootschappen beschikbaar waren. In twee faxberichten van 18 en 24 maart 2004 wordt door [D] aan [E] gemeld dat [B] BV voor overdracht beschikbaar is. In een faxbericht van 26 maart 2004 van [D] aan [E] is opgenomen:
      	“Inzake de overdracht van de aandelen in bovengenoemde vennootschap (Rb: bedoeld wordt [B]) berichten 		wij u als volgt. De overdracht kan vooralsnog op 1 april a.s. plaatsvinden. Een overnamebalans is inmiddels 	in bewerking. Deze zullen wij u begin volgende week doen toekomen. Er zal een voorziening voor latente 		vennootschapsbelasting worden gevormd ter hoogte van 18% van € 874.576, zijnde € 157.424. De 		voorlopige koopsom kan worden gesteld op intrinsiek, rekening houdend met voornoemde voorziening voor 		latente vennootschapsbelasting. Verder verzoeken wij nogmaals, ons als extra zekerheid een afschrift van 		correspondentie van de Belastingdienst te verstrekken waaruit blijkt dat zij de door u gehanteerde werkwijze 		hanteren. Tevens verzoeken wij u de naam van de kopende vennootschap door te geven.”
    
    
    2.3. Volgens een notariële akte van 23 april 2004 heeft [B] BV om 10.53 uur de economische eigendom gekocht van het [F] in [Q], Zwitserland (hierna: het hotel). De juridische eigendom was en bleef in handen van de verkoper, de heer [G]. De koopprijs van € 885.000 is door [B] BV schuldig gebleven zonder zekerheden te verstrekken. Volgens deze akte heeft de koper het recht eigendomsoverdracht ten overstaan van een Zwitserse notaris te vorderen. Verkoper verplicht zich de op het verkochte rustende hypothecaire geldlening als eigen schuld te blijven voldoen en vrijwaart koper voor iedere aanspraak uit dien hoofde.
    
    
      2.4. Het hotel is ten tijde van de verkrijging verhuurd voor CHF 96.100 per jaar (ongeveer € 61.000). De overeenkomst met de huurder is op 15 maart 2004 gesloten en heeft een looptijd van 10 jaar. Tot de gedingstukken behoort een brief van 
      25 maart 2004 van een Zwitserse Treuhandgesellschaft aan [G], waarin een waardering van het hotel op basis van de fiscale praktijk in het Zwitserse kanton Schwyz wordt gegeven. De waarde van het hotel wordt door middel van huurwaardekapitalisatie berekend op 100/7,2 x 96.100 = CHF 1.334.000 (ongeveer € 846.000).
    
    
    2.5. Ter zitting heeft de directeur van eiseres verklaard dat hij niet betrokken is geweest bij de aankoop van het hotel. In eerste instantie wist hij niet dat het om een hotel ging. De koper wilde dat en heeft die aankoop bepaald. Gemachtigde heeft daaraan toegevoegd dat het hotel niet ter plaatse is bezocht en dat geen echte onderhandelingen hebben plaatsgevonden. Wel lag er een taxatie met een, gelet op de huuropbrengsten, zakelijke prijs. 
    
    2.6. Volgens een notariële akte van 23 april 2004 heeft om 11.00 uur de levering plaatsgevonden van alle aandelen in [B] BV door eiseres aan [H] BV voor een bedrag van € 58.950. De aandelen van deze laatste vennootschap zijn in het bezit van de vennootschap [I] BV. De eerdergenoemde [G] bezit 20% van de certificaten in [I] BV.
    
    
      2.7. In de premisse van voornoemde akte is opgenomen dat de vennootschap een herinvesteringsreserve ter grootte van 
      € 874.576 heeft gevormd, dat het eigen vermogen van de vennootschap volgens de aangehechte overdrachtsbalans 
      € 58.950 bedraagt en dat de vennootschap op haar balans een voorziening voor te betalen vennootschapsbelasting terzake van de herinvesteringsreserve heeft opgenomen van 18%, ofwel € 157.424. Tevens is vermeld dat de vennootschap sedert het opmaken van de overdrachtsbalans het hotel in Zwitserland in economische eigendom heeft verkregen. In artikel 2 is opgenomen dat eventuele wijzigingen in het zichtbaar eigen vermogen door zullen werken naar de koopprijs, echter met uitzondering van de waarde van de economische eigendom van het hotel (welke op € 885.000 gefixeerd zal blijven) en de hoogte van de voorziening voor latente belastingen (welke op € 157.424 gefixeerd zal blijven). In artikel 5 van de akte is opgenomen dat de verkoper garandeert dat de directie van de vennootschap tot aan de aankoop van de economische eigendom van het hotel een vervangingsvoornemen heeft gehad. Hier is aan toegevoegd dat geen garantie wordt gegeven voor het adequaat benutten van de herinvesteringsreserve. De koper zal zich onthouden van het verrichten van handelingen die de toepassing van artikel 40 Invorderingswet in werking doet treden. De koper en [B] BV staan er voor in dat dat zij zich met betrekking tot de (voormalige) herinvesteringsreserve zullen houden aan hetgeen daaromtrent in artikel 3.54 van de Wet IB 2001 of anderszins is bepaald. Koper vrijwaart verkoper voor toepassing van artikel 40 van de Invorderingswet. Tenslotte is in de akte opgenomen dat [G] en [I] BV zich jegens eiseres (als verkoper) tot een bedrag van € 157.424 borg stellen tot zekerheid voor de betaling van al hetgeen de verkoper van [B] BV te vorderen heeft of zal krijgen uit hoofde van de akte of uit hoofde van de artikelen 40 en 57 van de Invorderingswet.
    
    
    2.8. Volgens de akte staan [G] en [I] BV borg tot zekerheid voor de betaling van al hetgeen de verkoper van [B] BV en/of [H] BV te vorderen heeft of zal krijgen uit hoofde van de akte van levering van de aandelen tot een maximumbedrag van € 157.424, zijnde de belastinglatentie met betrekking tot de gevormde herinvesteringsreserve (18% van de boekwinst). 
    
     
    2.9. Ter zake van de overdracht van de aandelen [B] BV is een overdrachtsbalans opgemaakt. Uit deze balans per 23 april 2004 en de vergelijkende cijfers per 1 januari 2004 blijkt de volgende samenstelling van het vermogen.
    
    
      				31-12-2003	23-04-2004
      Gebouwen/terreinen			52.910	0
      Projecten in ontwikkeling			92.492	0
      Vordering groepsmaatschappijen		1.863.228	218.874
      Overige vorderingen			353	0
      Liquide middelen			3.511	0
      Totaal activa				2.012.494	218.874
    
    		
    
      Eigen vermogen			1.204.163	58.950
      Voorziening belastingen			587.648	157.424
      Schulden groepsmaatschappijen		220.664	0
      Overige schulden			19	2.500
      Totaal passiva				2.012.494	218.874
    
    
    
    
      2.10. De vorming van de herinvesteringsreserve in het jaar 2001 is tussen [B] BV en verweerder in geschil geweest. Bij uitspraak op bezwaar van 8 mei 2006 heeft verweerder vorming van deze reserve alsnog toegestaan. In zijn uitspraak heeft hij het volgende overwogen:
      	“Tijdens het boekenonderzoek bij o.a. [B] BV zijn vragen gesteld over het ontstaan van de 			herinvesteringsreserve in 2001 en het herinvesteringvoornemen ultimo van dat jaar. In eerste instantie leek 		er geen zelfstandig voornemen bij de vennootschap aanwezig en was er twijfel over de economische functie 	van de als vervangende investering aangedragen objecten. Dit laatste punt was na de uitspraak van de HR 		van 10 maart 2006 nr. 41.465 niet langer in geschil. Tijdens onze bespreking op 19 april 2006 heeft de heer 		[A] de situatie nader toegelicht en zijn er stukken aan mij overhandigd die aannemelijk maken dat er binnen 		[B] BV sprake was van een herinvesteringvoornemen.”
    
    
    2.11. Bij eiseres is in 2005 een boekenonderzoek ingesteld, waarvan met dagtekening 1 september 2005 een rapport is opgemaakt. Als uitvloeisel van dit onderzoek heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat de gevormde herinvesteringsreserve in 2003 of 2004 diende vrij te vallen. Na bezwaar is de – door middel van navordering aangebrachte - correctie over het jaar 2003 komen te vervallen. Tussen partijen is niet in geschil dat ultimo 2003 bij [B] BV een herinvesteringsvoornemen aanwezig was. De aanslag Vpb 2004 is met dagtekening 15 december 2007 opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 2.696.225. Verweerder heeft hierbij de herinvesteringsreserve tot de winst gerekend.
    
    2.12. In een brief van 19 september 2005 geeft de controller van de [C] (waartoe eiseres en [B] BV behoren) een overzicht van de projecten waarin [B] BV in het jaar 2004 heeft overwogen te investeren. Genoemd worden de bouw van een appartementencomplex op het voormalige bedrijfsterrein van [B], het project [J] te [Z] en het project [K] te [R]. Op de balans per 1 januari 2004 van [B] BV is een bedrag van € 92.492 geactiveerd onder de naam projecten in ontwikkeling.
    
    
     
    3.	Geschil
    
    In geschil is of de herinvesteringsreserve in het onderhavige jaar terecht aan de winst is toegevoegd. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag Vpb tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.820.649. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Bewijslast
    
    4.1. Verweerder heeft aangevoerd dat eiseres niet aan haar administratieverplichting en/of bewaarplicht ten aanzien van de verkoop van de aandelen [B] BV heeft voldaan. Volgens verweerder moet daarom wegens schending van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de bewijslast ten aanzien van de juistheid van de uitspraak op bezwaar worden verzwaard en volledig op eiseres worden gelegd. Verweerder voert hiertoe aan dat hij het – gelet op de overigens zeer correcte en gedetailleerde administratie van eiseres – niet aannemelijk acht dat eiseres niet over meer bescheiden ten aanzien van de verkoop van de aandelen [B] BV beschikt, dan thans in geding zijn gebracht. Hij veronderstelt dat er buiten de overgelegde bescheiden sprake moet zijn geweest van adviezen van de gemachtigde of andere schriftelijke correspondentie.
    
    4.2. De rechtbank acht de namens eiseres afgelegde verklaring dat er geen verdere schriftelijke documentatie aanwezig is geweest aannemelijk. Gelet op de korte termijn waarbinnen een beslissing over de verkoop moest worden genomen, is het aannemelijk dat het overleg tussen eiseres en haar gemachtigde voornamelijk mondeling heeft plaatsgevonden. Anders dan verweerder bepleit, dwingen de voorschriften van artikel 52 AWR ook niet om meer vast te leggen dan eiseres thans heeft gedaan. Het standpunt van verweerder dat artikel 52 AWR is geschonden, wordt daarom verworpen.
    
    Tussentijds verval herinvesteringsvoornemen?
    
    
      4.3. Verweerder heeft primair aangevoerd dat het herinvesteringsvoornemen is vervallen in de periode tussen 1 januari 2004 en het tijdstip van verbreking van de fiscale eenheid tussen eiseres en [B] BV (door partijen op 23 april 2004 gesteld). Daarom dwingt artikel 3.54 van de Wet IB 2001 er volgens hem toe dat de herinvesteringsreserve in die periode - derhalve voorafgaand aan een eventuele toepassing van artikel 15e van de Wet Vpb -  al aan de winst van eiseres moet worden toegevoegd. Verweerder wijst in dit verband op de volgende omstandigheden;
      	•	de belastingadviseur heeft eiseres in maart 2004 gewezen op de mogelijkheid  de 			aandelen in [B] BV te verkopen door tussenkomst van [E];
      	•	de onderhandelingen door die adviseur met [E];
      	•	eiseres heeft niet aannemelijk kunnen maken dat zij enige betrokkenheid heeft gehad bij de 		aankoop door [B] BV van het hotel;
      	•	de participatie die [B] BV in bezit had in een nog te ontwikkelen verhuurproject is door [B] BV 			voor de overdracht van haar aandelen aan een andere vennootschap binnen [C] verkocht;
      	•	[B] BV heeft haar eigen vermogen voorafgaand aan de overdracht van haar aandelen bij 			wijze van dividend aan eiseres uitgekeerd. 
      Volgens verweerder heeft eiseres de aandelen in [B] BV nog slechts beschikbaar gehouden als investeringsvehikel voor derden en had de directie van [B] BV, en daarmee tevens die van eiseres, vanaf maart 2004 geen eigen herinvesteringsvoornemen meer.
    
    
    4.4. Met betrekking tot het eigen herinvesteringsvoornemen van [B] BV is tussen partijen niet in geschil dat [B] BV op 1 januari 2004 een dergelijk voornemen had. De rechtbank acht aannemelijk dat de directie ook tot eind maart 2004 het voornemen heeft gehad zelf in herinvestering te voorzien. Aanwijzingen hiervoor zijn dat [B] BV op haar balans per 1 januari 2004 een participatie in een nog verder te ontwikkelen verhuurproject heeft geactiveerd en in haar brief van 19 september 2005 een drietal mogelijke investeringsprojecten heeft genoemd. Daarnaast heeft de directeur van eiseres ter zitting geloofwaardig verklaard dat hij op het moment dat de gemachtigde een kandidaat voor aankoop van de aandelen aandroeg, nog heeft gevraagd of het niet beter was de vennootschap zelf te behouden en daar zelf onroerende zaken in te brengen. Hetgeen verweerder hiertegen heeft ingebracht acht de rechtbank onvoldoende om tot een ander oordeel te komen.
     
    4.5. Met verweerder acht de rechtbank wel aannemelijk dat de directie van [B] BV uiterlijk op 26 maart 2004 haar voornemen om door middel van de hiervoor genoemde “eigen” projecten in herinvestering te voorzien, heeft verlaten. Uit het faxbericht van de belastingadviseur van eiseres aan [E] van 26 maart 2004 blijkt immers dat de  overdracht van de aandelen [B] BV is voorzien op 1 april 2004. Tevens heeft [B] BV met het oog op die overdracht daarna het in ontwikkeling zijnde verhuurproject overgedragen en heeft zij haar vermogen uitgekeerd aan haar aandeelhouder. Daarnaast staat vast dat de directie van eiseres en [B] BV geen noemenswaardige betrokkenheid heeft gehad bij de aanschaf van het hotel. 
    
    4.6. Met betrekking tot de periode hierna stelt de rechtbank voorop dat het voornemen tot herinvestering slechts moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van artikel 3.54 Wet IB 2001. De vraag wie middellijk of onmiddellijk aandeelhouder is of wordt van de vennootschap die een herinvesteringsreserve heeft gevormd is weliswaar van belang voor de toepassing van artikel 15e Wet Vpb, maar niet voor de toepassing van artikel 3.54 Wet IB 2001.
     
    4.7. Anders dan verweerder is de rechtbank daarom van oordeel dat wel rekening mag worden gehouden met de investeringsvoornemens van de toekomstige aandeelhouders en directie van [B] BV. De rechtbank acht voldoende aannemelijk gemaakt dat de directie van [B] BV vanaf  het tijdstip waarop partijen overeenstemming hadden over de verkoop van haar aandelen het voornemen door middel van “eigen” projecten in herinvestering te voorzien heeft laten varen. Gelijktijdig is daarbij overeengekomen dat aan het investeringsvoornemen uitvoering zou worden gegeven door middel van een door de toekomstige aandeelhouders en toekomstige directie van [B] BV aan te wijzen project. Dat voornemen van die toekomstige directie was geen vrijblijvend voornemen, maar een door eiseres als verkoper gestelde eis om de verkoop van de aandelen door te laten gaan. Voldoen aan deze eis, was immers een in de ogen van betrokkenen noodzakelijke voorwaarde om belastingheffing over de herinvesteringsreserve te voorkomen. Gelet hierop acht de rechtbank door eiseres aannemelijk gemaakt dat [B] BV tijdens het bestaan van de fiscale eenheid een herinvesteringsvoornemen heeft behouden en dat geen sprake is geweest van een periode waarin zij geen herinvesteringsvoornemen heeft gehad. Het standpunt van verweerder dat het herinvesteringsvoornemen tussentijds is vervallen en dat artikel 3.54 van de Wet IB 2001 dwingt tot winstneming, wordt daarom verworpen. Indien, overeenkomstig de hierna te behandelen subsidiaire en meer subsidiaire standpunten van verweerder, zou moeten worden uitgegaan van het nog bestaan van de herinvesteringsreserve bij het verbreken van de fiscale eenheid, dwingt ook artikel 15aj van de Wet Vpb niet tot vrijval van die reserve.
    
    Belangenwijziging
    
    4.8. Verweerder bepleit subsidiair dat de investering door [B] BV in het in Zwitserland gelegen hotel niet aangemerkt kan worden als een reële aanschaffing van een vervangend bedrijfsmiddel als bedoeld in artikel 3.54 Wet IB 2001. Hij wijst er in dit verband onder meer op dat de oude directie niet betrokken is geweest bij de aankoop, dat het hotel niet op de overdrachtsbalans is geactiveerd en dat de vennootschap door het uitkeren van haar vermogen aan haar aandeelhouder niet meer in staat zou zijn een reële investering te doen. Volgens verweerder moet er daarom vanuit worden gegaan dat de herinvesteringsreserve ten tijde van de belangenwijziging nog bestond en artikel 15e van de Wet Vpb dan met zich meebrengt dat die reserve moet vrijvallen. Meer subsidiair neemt verweerder het standpunt in dat doel en strekking van de artikelen 3.54 Wet IB 2001 en artikel 15e van de Wet Vpb, in onderlinge samenhang bezien met zich mee brengen dat de – volgens verweerder – direct met elkaar samenhangende aanschaf van het hotel en de overdracht van de aandelen in [B] BV er toe moeten leiden dat die aanschaf van het hotel en de afboeking van de herinvesteringsreserve op de aanschaffingskosten daarvan voor de toepassing van artikel 15e Wet Vpb moeten worden genegeerd.
    
    4.9. Indien het subsidiaire of meer subsidiaire standpunt van verweerder juist is, leidt dit ertoe dat de herinvesteringsreserve geacht wordt bij de belangenwijziging in [B] BV nog aanwezig te zijn om vervolgens op grond van artikel 15e Wet Vpb aan de winst te worden toegevoegd. Dit heeft het echter niet de door verweerder beoogde gevolgen. De rechtbank overweegt hierover als volgt. 
    
    4.10. Vast staat dat ten aanzien van de op 1 januari 2003 tussen eiseres en [B] BV bestaande fiscale eenheid geen verzoek is gedaan de tot 1 januari 2003 geldende regels toe te passen. Dat betekent dat de gevolgen van het verbreken van de fiscale eenheid door verkoop van de aandelen in [B] BV moeten worden beoordeeld aan de hand van de vanaf 1 januari 2003 geldende regels. De verbreking van de fiscale eenheid wordt veroorzaakt en valt in casu samen met de belangenwijziging door verkoop van de aandelen. In artikel 14 van het Besluit fiscale eenheid is opgenomen dat bij verbreking van de fiscale eenheid door vervreemding van de aandelen in de dochtermaatschappij, de vervreemding van die aandelen geacht wordt plaats te vinden na het verbreken van de fiscale eenheid. In het het vierde lid van artikel 15aj van de Wet Vpb is opgenomen dat een op het ontvoegingstijdstip bestaande herinvesteringsreserve wordt toegedeeld aan de maatschappij die het vermogensbestanddeel heeft vervreemd ter zake waarvan de reserve is gevormd. Deze artikelen in onderlinge samenhang bezien brengen met zich dat eerst de fiscale eenheid tussen eiseres en [B] BV wordt verbroken, waarbij aan [B] BV de gevormde herinvesteringsreserve wordt toegedeeld. Vervolgens worden de aandelen in [B] BV geacht te zijn vervreemd en treedt artikel 15e in werking. Dit artikel kan dan naar het oordeel van de rechtbank slechts worden toegepast op [B] BV als (enige) vennootschap die een herinvesteringsreserve heeft gevormd. Eiseres houdt na verbreking van de fiscale eenheid immers geen herinvesteringsreserve meer aan. Anders dan waar verweerder kennelijk vanuit gaat, werkt deze door 15e gedwongen vrijval van de herinvesteringsreserve niet terug naar de fiscale eenheid. Dat zou immers in strijd zijn met de door de wetgever voorgestane toedeling van de herinvesteringsreserve aan de maatschappij die deze heeft gevormd. Artikel 15e moet bij een samenval van belangenwijziging en ontvoeging uit een fiscale eenheid aldus worden gelezen dat de vrijval van de herinvesteringsreserve geacht wordt plaats te vinden voor of gelijktijdig met de aldaar bedoelde belangenwijziging , maar in ieder geval na verbreking van de fiscale eenheid. Dit betekent dat ook als de rechtbank verweerder zou volgen in zijn onder 4.8 opgenomen standpunten, verweerder de correctie bij [B] BV en niet bij eiseres in aanmerking had moeten nemen. 
    
    4.11. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). 
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.820.649;
      -	bepaalt dat verweerder de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig vermindert;
      -	bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
      -	gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 297 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. M.J.C. van Well, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.J.G. Tiemessen, griffier.
    
    
    De griffier,				De voorzitter,
    
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 22 november 2011
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
     
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.