ECLI:NL:RBBRE:2009:BH6830, Rechtbank Breda, 27-01-2009, AWB 07/4225
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-01-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geen teruggaaf Nederlandse accijns voor naar Duitsland overgebrachte dieselolie
       
      Belanghebbende heeft in Nederland dieselolie getankt in losse tanks en deze naar Duitsland overgebracht. De Duitse Douane heft Duitse accijns na. De Nederlandse Douane weigert teruggaaf van Nederlandse accijns. De rechtbank acht de weigering terecht. De Wet op de Accijns (WA) vereist dat een verzoek om teruggaaf vóór de uitvoer wordt ingediend en bh heeft aan die eis niet voldaan. Ook als de accijnsrichtlijn (25 februari 1992, nr. 92/12/EEG) onjuist in de WA is geïmplementeerd, heeft bh geen recht op teruggaaf. Blijkens art. 22, lid 3 juncto art 7, lid 5 van de Richtlijn is voor teruggaaf vereist dat aangifte is gedaan in Duitsland en ook aan die eis is niet voldaan. Noch uit de toelichting noch uit de tekst van de Richtlijn blijkt dat het categorisch vermijden van dubbele heffing is beoogd.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 07/4225
    
    Uitspraakdatum: 27 januari 2009
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], gevestigd te [woonplaats], Duitsland,
      eiseres,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst,
      verweerder.
    
    
    Eiseres wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar 
      De uitspraak van de inspecteur van 23 augustus 2007 op het bezwaar van belanghebbende tegen de afwijzende beslissing van 27 september 2005 op het verzoek van belanghebbende om teruggave van Nederlandse accijns ten bedrage van € 25.514,03.
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2009 te Breda. Namens belanghebbende is verschenen, haar directeur, alsmede de inspecteur.
    
    
    1.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    2.	Gronden
    
    
      2.1.	Belanghebbende is opgericht naar Duits recht en is gevestigd te [woonplaats], Duitsland. Zij exploiteert een bedrijf dat is gespecialiseerd in het slopen van grote gebouwen en installaties. Voor de apparatuur waarmee de werkzaamheden van de onderneming worden verricht gebruikt belanghebbende onder meer dieselolie. Belanghebbende heeft in 2003 en 2004 dieselolie afgenomen bij een in Nederland gevestigd tankstation, [BV] te [woonplaats].
      2.2.	De afname van dieselolie gebeurde door het pompen van de dieselolie in zogeheten “Baustellentanks”. Deze tanks zijn op een aanhanger gemonteerd en werden na het vullen door belanghebbende vervoerd vanuit Nederland naar de betreffende bouwplaatsen in Duitsland, alwaar de dieselolie werd verbruikt. In de periode van februari 2003 tot en met oktober 2004 heeft belanghebbende in totaal 74.621,61 liter dieselolie in Nederland afgenomen. De met deze afname gemoeide Nederlandse accijns bedroeg € 25.514,03.
    
    
    2.3.	Ter zake van het overbrengen van de dieselolie naar Duitsland is belanghebbende in Duitsland accijns verschuldigd. Belanghebbende heeft geen aangifte van de verschuldigde accijns gedaan in Duitsland, noch aldaar uit zichzelf accijns voldaan. In juni 2005 heeft de Duitse Douane bij belanghebbende Duitse accijns nageheven ter zake van de uit Nederland afkomstige dieselolie. De nageheven accijns bedroeg € 35.102,01, vermeerderd met een boete van € 10.000.
    
    2.4.	Belanghebbende heeft naar aanleiding van de naheffing van accijns in Duitsland een verzoek tot teruggave van accijns bij de Nederlandse Douane ingediend ten bedrage van € 25.514,03. Belanghebbende heeft niet eerder een verzoek tot teruggave van accijns ingediend. Het verzoek is door de inspecteur afgewezen evenals het tegen deze beslissing gerichte bezwaar. Tegen de uitspraak op bezwaar is belanghebbende in beroep gekomen, waarbij zij zich onder meer beroept op de “Richtlijn betreffende de algemene regeling voor accijnsprodukten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop” van 25 februari 1992, nr. 92/12/EEG (PB EG, nr. L 76, 23 maart 1992), hierna te noemen de Richtlijn.
    
    
      2.5.	Tussen partijen is in geschil het antwoord op de navolgende vragen:
      1.	Heeft de Richtlijn directe werking en is de Richtlijn onjuist geïmplementeerd in de Wet op de accijns?
      2.	Heeft belanghebbende recht op teruggave van Nederlandse accijns nu sprake is van dubbele heffing in Nederland en Duitsland?
      3.	Heeft belanghebbende recht op teruggave van Nederlandse accijns op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheids- en evenredigheidsbeginsel?
    
    
    Wettelijk kader
    
    
      2.6.	Artikel 7 van de Richtlijn luidt, voor zover hier van belang:
      Art. 7. 1. Indien in een Lid-Staat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsprodukten in een andere Lid-Staat voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden, worden de accijnzen geheven in de Lid-Staat waar deze produkten voorhanden worden gehouden.
      (…)
      3. De accijns is, al naar gelang het geval, verschuldigd door de persoon die de levering verricht, die de voor levering bestemde produkten voorhanden heeft of door de persoon waar de produkten worden bestemd in een andere Lid-Staat dan die waar de produkten reeds in het verbruik zijn gebracht, of door het zelfstandige bedrijf of publiekrechtelijke lichaam.
      (...)
      5. De persoon, het bedrijf of het lichaam als bedoeld in lid 3, moet zich aan de onderstaande voorschriften houden:
      a. voorafgaand aan de verzending van de goederen aangiften doen bij de belastingautoriteiten van de Lid-Staat van bestemming en de betaling van de accijns waarborgen;
      b. de accijns van de Lid-Staat van bestemming voldoen op de door die Lid-Staat vastgestelde wijze;
      c. elke controle toelaten waardoor de overheidsdienst van de Lid-Staat van bestemming zich kan vergewissen van de daadwerkelijke ontvangst van de goederen en van de betaling van de accijns waartoe deze aanleiding geven.
      6. De accijns die in de eerste, in lid 1 bedoelde Lid-Staat is voldaan, wordt volgens artikel 22, lid 3, teruggegeven.
    
    
    
      2.7.	Artikel 22 van de Richtlijn luidt, voor zover hier van belang:
      Art. 22. (...)
      3. In de in artikel 7 bedoelde gevallen moet de Lid-Staat van vertrek de voldane accijns enkel teruggeven indien de accijns reeds in de Lid-Staat van bestemming is voldaan volgens de procedure van artikel 7, lid 5.
      Het staat de Lid-Staten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.
    
    
    
      2.8.	Artikel 71 van de Wet op de accijns luidt:
      Art. 71. 1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen wordt op verzoek teruggaaf van accijns verleend voor accijnsgoederen die:
      a. zijn verloren gegaan;
      b. zijn vernietigd onder ambtelijk toezicht;
      c .zijn gebracht naar een derde land of zijn geplaatst onder een communautaire douaneregeling met als bestemming een derde land;
      d. zijn gebracht binnen een accijnsgoederenplaats die voor dat soort accijnsgoed als zodanig is aangewezen;
      e. door een ondernemer zijn overgebracht naar een ondernemer dan wel een publiekrechtelijk lichaam, anders dan als ondernemer, in een andere lid-staat en waarvoor de in die lid-staat verschuldigde accijns is voldaan overeenkomstig de wettelijke bepalingen van die lid-staat;
      f. zijn geleverd aan natuurlijke personen of rechtspersonen in een andere lid-staat die niet de hoedanigheid hebben van vergunninghouder van een belastingentrepot, van een geregistreerd bedrijf of van een niet-geregistreerd bedrijf en direct of indirect voor rekening van een in Nederland gevestigde verkoper worden verzonden of vervoerd, en waarvoor de in de lid-staat van bestemming verschuldigde accijns is voldaan overeenkomstig de wettelijke bepalingen van die lid-staat.
      2. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ten behoeve van de uitvoering van dit artikel.
    
    
    
      2.9.	Aan het tweede lid van artikel 71 van de Wet op de accijns is uitvoering gegeven in artikel 31a van het Uitvoeringsbesluit accijns. Dit artikel luidt:
      Art. 31a. 1. Voor de toepassing van de teruggaaf van accijns voor accijnsgoederen die door een ondernemer zijn overgebracht naar een ondernemer dan wel naar een publiekrechtelijk lichaam, anders dan als ondernemer, in een andere lid-staat, dient belanghebbende:
      a. voorafgaand aan de verzending van de accijnsgoederen een verzoek om teruggaaf in te dienen;
      b. de accijnsgoederen te vervoeren onder dekking van een geleidedocument; en
      c. het van de geadresseerde terugontvangen derde exemplaar van het geleidedocument aan de inspecteur te overleggen, voorzien van de aantekening door de geadresseerde dat de goederen door hem zijn ontvangen.
      2. Het in het eerste lid, onderdeel c, bedoelde exemplaar dient vergezeld te gaan van een document waaruit blijkt dat de betaling van accijns in het land van bestemming heeft plaatsgevonden. Indien in het land van bestemming geen accijns verschuldigd is, dient vorengenoemd document de navolgende gegevens te vermelden:
      a. het adres van de ter zake bevoegde fiscale autoriteiten van de lid-staat van bestemming;
      b. de datum van aanvaarding van de aangifte door de ter zake bevoegde fiscale autoriteiten van de lid-staat van bestemming alsmede het registratienummer van de aangifte.
    
    
    Met betrekking tot de eerste vraag
    
    2.10.	De rechtbank is met partijen van oordeel dat de Wet op de accijns naar de letter niet voorziet in teruggaaf van accijns in een situatie als die van belanghebbende, waarin sprake is van afname van dieselolie in Nederland door een buitenlandse afnemer die zelf het transport daarvan naar het buitenland verricht. De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat desalniettemin, in gevallen waarin aan de wettelijke voorwaarden is voldaan (het indienen van een verzoek vooraf en het overleggen van bewijs van betaling van buitenlandse accijns), naar een praktische oplossing wordt gezocht.
    
    2.11.	Vaststaat dat belanghebbende niet aan de voorwaarden van artikel 31a van het Uitvoeringsbesluit accijns heeft voldaan. Voor dat geval doet belanghebbende een beroep op de rechtstreekse werking van de Richtlijn, wegens onjuiste implementatie ervan in de Wet op de accijns. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat belanghebbende zich kan beroepen op het bepaalde in de Richtlijn, heeft het volgende te gelden.
    
    2.12.	De Richtlijn schrijft in artikel 22, derde lid, de teruggaaf van accijns dwingend voor indien, naar blijkt uit de verwijzing naar de procedure van artikel 7, vijfde lid, voorafgaand aan de verzending van de goederen aangifte is gedaan bij de autoriteiten van de Lid-Staat van bestemming. Vaststaat dat belanghebbende geen aangifte heeft gedaan in Duitsland. Belanghebbende heeft derhalve niet voldaan aan de voorwaarden van de Richtlijn waaronder een lidstaat gehouden is een teruggave te verlenen. Wat er dan ook zij van mogelijke onjuiste implementatie in de Nederlandse Wet op de accijns:  een beroep op directe werking van de Richtlijn kan belanghebbende onder deze omstandigheden niet baten. Het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag is aan de zijde van de inspecteur.
    
    Met betrekking tot de tweede vraag
    
    
      2.13.	De bedoeling van de Richtlijn is vastgelegd in de Considerans bij de tekst van de Richtlijn. In overwegingen 4 en 5 van deze Considerans is opgenomen:
      Overwegende dat, om de totstandbrenging en de werking van de interne markt te waarborgen, de verschuldigdheid van de accijnzen in alle Lid-Staten gelijk moet worden geregeld;
      Overwegende dat elke levering, elk voorhanden hebben met het oog op de levering of elk gebruik voor een zelfstandig bedrijf dan wel voor een publiekrechtelijk orgaan, welke plaatsvindt in een andere Lid-Staat dan die van de uitslag tot verbruik, aanleiding geeft tot verschuldigdheid van de accijns in die andere Lid-Staat;
      In overweging 18 van de Considerans is verwoord:
      Overwegende dat de voldoening van de accijns in de Lid-Staat waar de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, aanleiding moet kunnen geven tot teruggaaf van accijns indien de goederen niet voor gebruik in die Lid-Staat bestemd zijn;
    
    
    
      2.14.	Uit de tekst van bovengenoemde overwegingen leidt de rechtbank af, dat de gemeenschapswetgever het voorkomen van dubbele heffing bij het invoeren van de Richtlijn niet als uitgangspunt heeft genomen, dit in tegenstelling tot het bepalen van de plaats van verschuldigdheid van accijns. De rechtbank leidt dit af uit de bewoordingen van overweging 5 (“... aanleiding geeft tot verschuldigdheid ...”) versus de bewoordingen van overweging 18 (“...aanleiding moet kunnen geven tot teruggaaf ...”). Ook de tekst van de richtlijn geeft geen aanleiding te veronderstellen dat het categorisch vermijden van dubbele heffing is beoogd. Het gelijk met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag is eveneens aan de zijde van de inspecteur.
      Met betrekking tot de derde vraag
    
    
    2.15.	Van schending van het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4, tweede lid, Awb is sprake indien één of meerdere voor belanghebbende nadelige gevolgen van een besluit onevenredig zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelen. Belanghebbende verwijst hiertoe naar het besluit van de staatssecretaris van 22 augustus 2003, nr. CPP 2003/1800M (per 21 maart 2008 ingetrokken en vervangen door besluit nr. CPP 2007/3285M, gepubliceerd in VN 2008/45.1, verder: het Besluit). In dit besluit staat de staatssecretaris toe dat een ondernemer die meermaal accijnsgoederen naar een andere lidstaat verzendt slechts eenmaal, maar wel voorafgaand aan het eerste transport, vooraf een verzoek om teruggaaf van accijns hoeft in te dienen.
    
    2.16.	De rechtbank acht de voorwaarde dat eenmaal voorafgaand aan het transport een verzoek om teruggaaf moet zijn gedaan, niet onevenredig nu het Besluit reeds een sterke versoepeling geeft ten opzichte van de algemene voorwaarden van de Wet op de accijns en de Richtlijn.  Het gegeven dat belanghebbende heeft nagelaten tijdig eenmalig een verzoek om teruggaaf te doen omdat zij met deze regeling niet bekend was, is een omstandigheid die redelijkerwijs voor haar rekening moet blijven nu het haar eigen keuze was de benodigde dieselolie in Nederland af te nemen in plaats van in Duitsland en het dan op haar weg had gelegen zich te informeren omtrent de heffing en teruggaaf van de accijns.
    
    2.17.	Belanghebbende beroept zich voorts op het gelijkheidsbeginsel, nu de Duitse wetgeving de mogelijkheid biedt om achteraf aan de voorwaarden van de Richtlijn te voldoen terwijl de Wet op de accijns deze mogelijkheid niet biedt. Belanghebbendes stelling dat een dergelijk verschil een schending van voornoemd beginsel inhoudt, baat haar niet, nu de wijze waarop Duitsland de Richtlijn heeft geïmplementeerd niet relevant is voor de toepassing van de Richtlijn en de implementatie daarvan in Nederland. Het gelijk met betrekking tot de derde in geschil zijnde vraag is derhalve ook aan de zijde van de inspecteur.
    
    Conclusie
    
    2.18.	Gelet op het bovenstaande is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur met het afwijzen van het verzoek van belanghebbende niet heeft gehandeld in strijd met de Richtlijn of de Wet op de accijns zodat het bezwaar terecht is afgewezen. Het beroep is derhalve ongegrond verklaard.
    
    2.19.	De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 27 januari 2009 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr A.A. den Hartog en mr. C.A.F.M. Stassen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.M. Dondorp-Loopstra, griffier.
    
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
       	d. de gronden van het hoger beroep.