ECLI:NL:RBBRE:2009:BK4158, Rechtbank Breda, 26-10-2009, 08/2921
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-10-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 30%-regeling. Specifieke deskundigheid. De rechtbank is van oordeel dat als peildatum voor de beoordeling van de specifieke deskundigheid aangesloten moet worden bij de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst (Hoge Raad van 28 april 2006, nr. 41 501, BNB 2006/264), ook al was de dienstbetrekking aangegaan onder de opschortende voorwaarde dat belanghebbende zijn opleiding in Duitsland zou afronden. Dat voorbehoud staat er niet aan in de weg dat de overeenkomst reeds tot stand is gekomen door ondertekening ervan. Nu eiser B op dat tijdstip zijn opleiding nog niet had afgerond, was zijn deskundigheid op de peildatum nog niet voldoende om te kwalificeren als een ‘specifieke deskundigheid’.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/2921
    
    Uitspraakdatum: 26 oktober 2009
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    [eiser B], wonende te [woonplaats], Duitsland en [eiser W] B.V., gevestigd te [plaats], eisers,
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Buitenland,
      verweerder.
    
    
    Eisers worden hierna - ondermeer -  belanghebbenden genoemd en verweerder inspecteur. 
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar 
      De uitspraak van de inspecteur van 23 mei 2008 op het bezwaar van belanghebbenden tegen de beschikking waarbij afwijzend is beslist op het verzoek van belanghebbenden om toepassing van de 30%-vergoedingsregeling, als bedoeld artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 juncto hoofdstuk 3 van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: de 30%-regeling).
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 oktober 2009 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigden van belanghebbenden mr. [gemachtigde] en mr. [gemachtigde], verbonden aan Loyens & Loeff NV te Oosterbeek, tot bijstand vergezeld van [naam] en [naam], alsmede namens de inspecteur, [gemachtigde].
    
     
    1.Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    2.Gronden
    
    2.1.De heer [eiser B] woont in Duitsland en heeft de Duitse nationaliteit. Hij heeft een jaar een opleiding Duitse- en Engelse letterkunde gevolgd aan de universiteit van Bochum en deze opleiding niet met een diploma afgerond. Vervolgens is [eiser B] in 2004 begonnen met de duale beroepsopleiding tot “Kaufmann für Speditions- und Logistikdienstleistungen”. In het kader van deze beroepsopleiding werkte [eiser B] vier dagen in de week bij [zustervennootschap eiser W], een zustervennootschap van [eiser W] B.V. (hierna te noemen [eiser W]). In de maanden oktober 2006 tot en met december 2006 heeft [eiser B] stage gelopen bij [eiser W]. Na afloop van genoemde stage - eind december 2006 - is [eiser B] met [eiser W] schriftelijk overeengekomen dat hij voor onbepaalde tijd in dienst treedt als ‘assistent disponent operationele afdeling’. In de arbeidsovereenkomst, ondertekend door partijen op 22 december 2006, staat vermeld dat belanghebbende in dienst treedt op 1 juli 2007 onder voorbehoud van het behalen van zijn diploma “Speditionskaufmann”. 
    
    2.2.[eiser B] heeft op 8 juni 2007 zijn opleiding tot “Kaufmann für Speditions- und Logistikdienstleistungen“ met een diploma afgerond en is per 1 juli 2007 in dienst getreden als assistent-disponent bij [eiser W].
    
    2.3.Een (assistent-) disponent neemt vervoersopdrachten aan, is verantwoordelijk voor de planning van de opdrachten en onderhoudt ondermeer contacten met klanten, het schip en de ontvanger. Als (assistent)-disponent bij [eiser W] dient men onder andere kennis te hebben van het soort schip, de te vervoeren lading, het vaartraject en zogenoemde ADNR-wetgeving in verband met het vervoer van gevaarlijke (chemische) goederen.
    
    2.4.In geschil tussen partijen is het antwoord op de vraag of [eiser B] met ingang van 1 juli 2007 recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Belanghebbenden beantwoorden deze vraag bevestigend. De inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    2.5.De voor het onderhavige geschil relevante wetgeving luidt, voor zover van belang, als volgt:
    
    
      Artikel 8 van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) 
      1. In dit hoofdstuk en de daarop berustende regelingen zijn de volgende definities van toepassing.
      2. Verstaan wordt onder:
      a. extraterritoriale werknemers: ingekomen werknemers en uitgezonden werknemers
      b. ingekomen werknemer: door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van de wet, met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is
      (…)
    
    
    
      Artikel 9a van het Uitvoeringsbesluit 
      1. Bij de beoordeling of een ingekomen werknemer specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, wordt in onderlinge samenhang rekening gehouden met de volgende factoren, voorzover relevant:
      a. het niveau van de door de werknemer gevolgde opleiding;
      b. de voor de functie relevante ervaring van de werknemer;
      c. het beloningsniveau van de onderhavige functie in Nederland in verhouding tot het beloningsniveau in het land van herkomst van de werknemer.
      2. Een werknemer van het middenkader of hoger kader van een internationaal concern met ten minste twee en een half jaar ervaring in dat concern die in het kader van roulatie wordt uitgezonden naar Nederland, wordt geacht specifieke deskundigheid te bezitten die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is.
      2.6.1.Primair stellen belanghebbenden zich op het standpunt dat aan de voorwaarden van artikel 9a, eerste lid, Uitvoeringsbesluit is voldaan en dat om deze reden de 30%-regeling moet worden toegekend. 
    
    
    2.6.2.Voor beantwoording van de vraag of [eiser B] beschikt over schaarse specifieke deskundigheid in de zin van artikel 9a Uitvoeringsbesluit is allereerst van belang vast te stellen naar welk tijdstip dit beoordeeld moet worden. Belanghebbenden hebben betoogd dat de in 2006 gesloten arbeidsovereenkomst is aan te merken als een overeenkomst onder opschortende voorwaarde van het behalen van het diploma “Speditionskaufmann”. Zij trekken daaruit de conclusie dat moet worden beoordeeld of [eiser B] over een specifieke deskundigheid beschikt na het behalen van zijn diploma in juni 2007. Anders dan belanghebbenden is de rechtbank evenwel van oordeel dat als peildatum voor de beoordeling van de specifieke deskundigheid aangesloten moet worden bij de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst. Het in de arbeidsovereenkomst opgenomen voorbehoud staat er, gelet op het bepaalde in art. 6:21 e.v. BW, niet aan in de weg dat de overeenkomst reeds tot stand is gekomen door ondertekening ervan. Steun voor het oordeel dat dient te worden aangesloten bij het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst ontleent de rechtbank aan het arrest van de Hoge Raad van 28 april 2006, nr. 41 501, BNB 2006/264. In dit arrest overwoog de Hoge Raad het volgende:
    
    
      “3.4.2. Ook in dit verband rijst de vraag of als peildatum de datum van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst moet worden gekozen, dan wel die van indiensttreding. Op grond van het hiervoor in 3.3.2 overwogene geldt ook hier dat het antwoord niet kan worden gevonden in (interpretatie van) de tekst van het Besluit, in het bijzonder niet in de slotalinea van paragraaf 1.3.1 ervan. Ook hier zal de Hoge Raad het antwoord zoeken in doel en strekking van de regeling.
      -3.4.3. Aan de 35%-regeling heeft mede de gedachte ten grondslag gelegen dat door vergroting van het netto besteedbare loon van de betrokken werknemers een faciliteit werd geboden die het bedrijfsleven beter in staat stelde schaarse specifieke deskundigheid aan te trekken. Hiermee strookt om (overeenkomstig het standpunt van de Staatssecretaris in de toelichting op middel 1) de peildatum voor de aanwezigheid van specifieke deskundigheid te stellen op de datum van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, aangezien op dat tijdstip de binnenlandse (aspirant-)werkgever in concurrentie staat tot buitenlandse (aspirant -)werkgevers. Op dat tijdstip, niet op de latere ingangsdatum van de dienstbetrekking heeft de (aspirant-)werkgever baat bij het bestaan van de faciliteit.”
    
    
    
    2.6.3.Gelet op hetgeen hiervoor is vermeld onder 2.1  is naar het oordeel van de rechtbank de arbeidsovereenkomst tot stand gekomen op 22 december 2006 en is dit derhalve het tijdstip waarop de deskundigheid van [eiser B] beoordeeld moet worden. Op dit tijdstip had [eiser B] zijn opleiding tot “Kaufmann für Speditions- und Logistikdienstleistungen” nog niet afgerond. Naar het oordeel van de rechtbank was de deskundigheid van belanghebbende op de peildatum - 22 december 2006 - nog niet voldoende om te kwalificeren als een ‘specifieke deskundigheid’. Dit wordt naar het oordeel van de rechtbank bevestigd door het feit dat ook de werkgever - [eiser W] - als eis stelde dat [eiser B] bij indiensttreding zijn opleiding afgerond zou hebben. Ook de werkgever achtte [eiser B] kennelijk zonder afronding van zijn opleiding nog niet voldoende deskundig voor het uitoefenen van de functie van assistent-disponent. 
    
    2.6.4Voorts is door één van de werknemers van [eiser W] ter zitting verklaard dat het beloningsniveau voor de functie van assistent-disponent in Nederland hetzelfde is als in Duitsland. Nu het beloningsniveau voor deze functie in Nederland niet hoger ligt dan in Duitsland vormt ook het salaris geen indicatie dat [eiser B] beschikte over een schaarse specifieke deskundigheid. 
    
    2.6.5.Gelet op het vorenoverwogene, oordeelt de rechtbank dat belanghebbenden niet aannemelijk hebben gemaakt dat de heer [eiser B] in voldoende mate voldoet aan de in artikel 9a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit omschreven factoren, zowel afzonderlijk als in onderlinge samenhang bezien, om te kunnen concluderen dat hij op de peildatum beschikte over een schaarse specifieke deskundigheid als bedoeld in artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit.
    
    2.7.Subsidiair stellen belanghebbenden dat de heer [eiser B] op grond van functieroulering als bedoeld in artikel 9a, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit in aanmerking komt voor de 30%-regeling. Ter zitting heeft de inspecteur erop gewezen, en dit wordt overigens door belanghebbende erkend, dat [eiser B] door [eiser W] is aangeworven omdat voor de functie van assistent-disponent geen geschikte kandidaat te vinden was in Nederland. De rechtbank leidt hieruit af dat achtergrond van de tewerkstelling in Nederland een andere is dan functieroulatie. Ook het feit dat sprake is van een arbeidsovereenkomst voor onbepaalde tijd wijst erop dat geen sprake is van functieroulatie. Voorts moet het in het kader van functieroulering gaan om een werknemer die behoort tot het middenkader of hoger kader van een internationaal concern. Anders dan belanghebbenden lijken te veronderstellen, is hiervoor naar het oordeel van de rechtbank niet genoeg dat een werknemer behoort tot het middenkader van een groepsvennootschap. Anders gezegd, deze toets dient aangelegd te worden op concernniveau en niet op vennootschapniveau. Bovendien kan met recht betwijfeld worden of [eiser B], die bij indiensttreding net zijn opleiding had afgerond en was aangenomen voor de functie van assistent-disponent, behoorde tot het middenkader van [eiser W], nu sprake is van een uitvoerende functie. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat [eiser B] niet specifiek deskundig is als bedoeld in artikel 9a, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit.
    
    2.8.1Meer subsidiair stellen belanghebbenden dat op grond van het gelijkheidsbeginsel de 30%-regeling moet worden toegekend. Daartoe verwijzen belanghebbenden naar een drietal andere werknemers die in het verleden bij [eiser W] in dienst zijn getreden. Aan deze drie werknemers is wel de 30%-regeling toegekend.
    
    2.8.2.Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien de inspecteur ten aanzien van anderen dan belanghebbende een begunstigend beleid heeft gevoerd (i), sprake was van een gunstigere behandeling van met belanghebbende gelijke gevallen vanuit een oogmerk tot begunstiging (ii) of indien door een foute wetstoepassing in een meerderheid van de aan belanghebbende gelijke gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (iii – ook wel de meerderheidsregel genoemd). Naar de rechtbank begrijpt doen belanghebbenden in dit geval een beroep op de meerderheidsregel. Van belang hierbij evenwel is dat sprake is van gelijke gevallen. De inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat hier geen sprake van is. Volgens de inspecteur betrof het bij twee van de drie werknemers de invulling van de functie van disponent en niet die van assistent-disponent. Verder betrof het werknemers met meer ervaring en was ook het salarispakket afwijkend aan dat van belanghebbende. Deze werknemers kwamen, aldus de inspecteur, wel in aanmerking voor de 30%-regeling. Ter zitting is gebleken dat het in geen van de drie gevallen een werknemer betrof die werd aangetrokken als assistent-disponent zonder dat hij de opleiding van “Kaufmann für Speditions- und Logistikdienstleistungen“ had afgerond. Gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur en hetgeen ter zitting is gebleken hebben belanghebbenden, op wie te dezen de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat het hier vergelijkbare gevallen betrof. Reeds om deze reden kan het beroep op de meerderheidsregel niet slagen.
    
    2.9.Gelet op hetgeen in 2.6.1. tot en met 2.8.2.  is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat [eiser B] geen recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Het beroep is derhalve ongegrond verklaard.
    
    2.10.De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    Aldus gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. drs. M.M. de Werd en mr. dr. M.J.G.A.M. Weerepas, rechters, en door de voorzitter en mr. M. Jansen, griffier, ondertekend.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Uitgesproken in het openbaar op 26 oktober 2009.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 6 november 2009
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.