ECLI:NL:GHLEE:2011:BU2068, Gerechtshof Leeuwarden, 25-10-2011, BK 10/00176 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2011-10-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht de aftrek van de premie als negatief loon dan wel als persoonlijke verplichting/uitgaven voor inkomensvoorzieningen op het belastbare inkomen (uit werk en woning) heeft geweigerd.

GERECHTSHOF LEEUWARDEN
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummer 10/00176 tot en met 10/00180
      uitspraakdatum: 25 oktober 2011
    
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 21 juni 2010, nummers AWB 08/1357 tot en met 08/1359, 08/1361 en 09/2509 in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 5.148 (€ 2.336). Aan heffingsrente is bij beschikking een bedrag vastgesteld van ƒ 238 (€ 108). 
    
    1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    1.3	Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 6.591 (€ 2.990). 
    
    1.4	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
    
    1.5	Aan belanghebbende is voor het jaar 1999 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 8.678 (€ 3.937) en tariefgroep 1. 
    
    1.6	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een aanslag naar een naar een belastbaar inkomen van ƒ 8.678 (€ 3.937) en tariefgroep 2. Aan heffingsrente is een bedrag vastgesteld van ƒ 989 (€ 448) negatief.
    
    1.7	Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 7.934 (€ 3.600). Aan heffingsrente is bij beschikking een bedrag vastgesteld van ƒ 254 (€ 115). 
    
    1.8	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    1.9	Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.209. Aan heffingsrente is bij beschikking een bedrag vastgesteld van € 136. 
    
    1.10	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    1.11	Belanghebbende is tegen deze uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen in de uitspraak van 21 juni 2010 ongegrond verklaard. 
    
    
      1.12	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
    1.13	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken en alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaak betrekking hebben alsmede de stukken die J. Sierts in de zaken met de nummers 10/00167 tot en met 10/00175 en 11/00116 tot en met 11/00121 heeft overgelegd.
    
    1.14	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord de echtgenoot en gemachtigde van belanghebbende, A, alsmede namens de Inspecteur B.
    
    1.15	Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. 
    
    1.16	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	De vaststaande feiten 
    
    
      2.1	Belanghebbende is geboren op 28 augustus 1946 en is getrouwd met A, geboren op 9 september 1944 (hierna: A). 
      2.2	Belanghebbende is in de onderhavige jaren in dienstbetrekking van C B.V. (hierna: C bv). A is vanaf 1 april 1990 als directeur in dienstbetrekking van C bv en bezit middellijk de economische eigendom van de aandelen in C bv. De juridische eigendom van de aandelen in C bv is in handen van D Inc., een vennootschap opgericht naar het recht van de staat Delaware in de Verenigde Staten van Amerika (hierna: de Inc.). A is economisch eigenaar van de aandelen van de Inc.
      2.3	Belanghebbende heeft als bijlage bij haar hoger beroepschrift een handgeschreven stuk overgelegd met het opschrift “pensioenbrief” (hierna: de pensioenbrief). In dit stuk, gedateerd april 1990, doet C bv een pensioentoezegging aan A.
      2.4	Belanghebbende heeft een stuk overgelegd van C bv aan haar werknemers, zijnde belanghebbende en A (hierna: de aanvullende pensioenovereenkomst):
      “(…)
      Z	29 december 1997
      Onderwerp
      Aanvullende pensioenovereenkomst met bovengenoemde werknemers deel uitmakende van de arbeidsovereenkomst met deze B.V.
      Voor u is met de B.V. een aanvullende ouderdagsvoorziening afgesloten (pensioen) onder de volgende voorwaarden:
      1	Deze overeenkomst geldt voor u als aanvulling of volledige ouderdagsvoorziening.
      2	Deze overeenkomst mag niet afgekocht of vervreemd worden of tot verkoop van zekerheid dienen
      3	Deze overeenkomst eindigt bij het overlijden van de werknemers.
      4	Deze overeenkomst gaat in bij de leeftijd van 65 jaar van de man.
      5	Deze verplichting zal f 450,-- per kwartaal (achteraf) zijn.
      6	De premie wordt in rekening-koerant verwerkt (2x f 5.758,--)
      7	De B.V. draagt ook 2 x f 5.758,- bij.
      Aldus overeengekomen op 29 december 1997
      C B.V.:		A:	X
      (handtekening)	(handtekening)	(handtekening)”
    
    
    
      2.5	Voor de jaren 1998 tot en met 2000 heeft belanghebbende gelijkluidende aanvullende pensioenovereenkomsten overgelegd. Deze zijn gedateerd 24 december 1998 (1998), 17 december 1999 (1999) en 17 december 2000 (2000). De daaruit voortvloeiende verplichtingen bedragen ƒ 400 (1998), ƒ 350 (1999) en ƒ 330 (2000) per kwartaal (achteraf) en de premies bedragen ƒ 5.950 (1998), ƒ 6.075 (1999) en ƒ 6.178 (2000) per werknemer.
      2.6	Voor het jaar 2006 heeft belanghebbende een aanvullende pensioenovereenkomst met de volgende inhoud overgelegd:
      “(…)
      Z	27 december 2006
      Onderwerp
      Aanvullende pensioenovereenkomst met bovengenoemde werknemers deel uitmakende van de arbeidsovereenkomst met deze B.V.
      Voor u is met de B.V. een aanvullende oudedagsvoorziening afgesloten (pensioen) onder de volgende voorwaarden:
      1	Deze overeenkomst geldt voor u als aanvulling of volledige oudedagsvoorziening.
      2	Deze overeenkomst mag niet afgekocht of vervreemd worden of tot verkoop van zekerheid dienen.
      3	Deze overeenkomst eindigt bij overlijden van de werknemers.
      4	Deze overeenkomst gaat in bij de leeftijd van 65 jaar van de vrouw en 65 jaar van de man.
      5	Deze verplichting zal € 50,-- per kwartaal (achteraf zijn).
      6	De premie wordt in rekening-koerant verwerkt (2 x € 2.900,-)
      7	Deze B.V. draagt ook 2 x € 2900,-- bij.
      Aldus overeengekomen op  december 
      C B.V.:		A:	X
      (handtekening)	(handtekening)	(handtekening)”
    
    
    
      2.7	De onder 6 van de aanvullende pensioenovereenkomst bedoelde premie (hierna: de premie) is in de onderhavige jaren in de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en C bv verrekend.
      2.8	Belanghebbende en A hebben in ieder geval in 1995 een aanvullende pensioenovereenkomst met C bv gesloten, die soortgelijk is aan die vermeld onder 2.4 hiervoor.
      2.9	De Inspecteur heeft in het verleden diverse boekenonderzoeken ingesteld bij C bv, de Inc. en de eenmanszaak van A. Belanghebbende verwijst in haar stukken naar het boekenonderzoek waarin als laatste jaar het jaar 1989 is betrokken en de controle waarin de jaren 1990 tot en met 1995 zijn betrokken.
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1	In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht de aftrek van de premie als negatief loon dan wel als persoonlijke verplichting/uitgaven voor inkomensvoorzieningen op het belastbare inkomen (uit werk en woning) heeft geweigerd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
    
    3.2	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    3.3	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, vermindering van de belastbare inkomens (uit werk en woning) met de premie tot nihil (1997), ƒ 641 (1998), ƒ 2.603 (1999), ƒ 1.756 (2000) en € 7.209 (2006) en vaststelling van het verlies voor het jaar 1997 op ƒ 610.
    
    3.4	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1	Tussen partijen is in geschil of aftrek mogelijk is van het met C bv in rekening-courant verrekende bedrag uit hoofde van de aanvullende pensioenovereenkomst (hierna: de premie). Belanghebbende is van mening dat de premie als negatief loon dan wel als lijfrentepremie (voor de jaren 1997, 1998, 1999 en 2000) c.q. uitgave voor inkomensvoorziening (voor het jaar 2006) in aanmerking moet worden genomen. Zij draagt hiervoor aan de bij haar hogerberoepschrift overgelegde, aan A gerichte pensioenbrief van april 1990 en de al eerder overgelegde aan haar gerichte aanvullende pensioenbrieven. De Inspecteur bestrijdt de aftrek als negatief loon (betaalde pensioenpremie) met de stelling dat voor de aanspraken die belanghebbende heeft verkregen uit hoofde van de aanvullende pensioenovereenkomst geen enkele relatie is gelegd met de diensttijd en de beloning van belanghebbende. Voorts is de premie volgens de Inspecteur niet aftrekbaar als persoonlijke verplichting (voor de jaren 1997, 1998, 1999 en 2000) dan wel als uitgave voor inkomensvoorziening (voor het jaar 2006), omdat de overeenkomst niet met een direct verzekeringsbedrijf als bedoeld in de Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993 is afgesloten.
    
    4.2	De pensioenbrief van april 1990 die belanghebbende bij haar hogerberoepschrift heeft overgelegd, is enkel gericht aan A. In deze pensioenbrief heeft C bv geen aanspraken op een ouderdomspensioen aan belanghebbende verleend. Nu door belanghebbende geen andere te haren name gestelde stukken zijn overgelegd waaruit wel van een aan belanghebbende toegekend ouderdomspensioen blijkt dan de hiervoor bedoelde aanvullende pensioenovereenkomsten, zal het Hof voor wat betreft het antwoord op de vraag of sprake is van negatief loon, moeten volstaan met de beoordeling van deze aanvullende pensioenovereenkomsten. 
    
    4.3	Zoals hiervoor is vastgesteld, heeft belanghebbende voor de jaren 1997 tot en met 2000 aanvullende pensioenovereenkomsten met C bv gesloten, die soortgelijk zijn aan die welke voor het jaar 1995 door belanghebbende en A met C bv is gesloten. Ook de door belanghebbende met C bv voor het jaar 2006 gesloten aanvullende pensioenovereenkomst wijkt daarvan op relevante punten niet af. Het Hof heeft in zijn uitspraak van 3 maart 2006, kenmerk 815/04, LJN AV3965, betreffende de aanslag IB/PVV voor het jaar 1995 ten name van A beslist, dat de aanvullende pensioenovereenkomst geen pensioenregeling bevat als bedoeld in artikel 11, lid 3, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1995), onder meer omdat daarin geen enkele relatie is gelegd met de diensttijd en de beloning van A. Nu aldus ook ten aanzien van belanghebbende bij de toekenning van de aanspraken uit hoofde van de aanvullende pensioenovereenkomst geen enkele relatie is gelegd met haar diensttijd en arbeidsbeloning, is ook ten aanzien van belanghebbende geen sprake van een bijdrage ingevolge een pensioenregeling en voldoet de premie reeds hierom niet aan de in de wet ten aanzien van de aftrek daarvan gestelde eisen. 
    
    4.4	Dat de aanvullende pensioenovereenkomst een aanvulling zou zijn op het in de pensioenbrief toegekende weduwenpensioen, zoals belanghebbende ter zitting van het Hof heeft gesteld, maakt dit niet anders. Mede gelet op de eerste, derde en vierde voorwaarde van de aanvullende pensioenovereenkomst, oordeelt het Hof dat de desbetreffende aanvulling van het pensioen niet ziet op een weduwenpensioen, maar op een oudedagspensioen ten behoeve van belanghebbende. Hierbij dient een verband gelegd te kunnen worden met de diensttijd en de arbeidsbeloning van belanghebbende. Dit verband wordt in de aanvullende pensioenovereenkomst niet gelegd.
    
    4.5	Belanghebbende heeft, voor zover de premie niet als negatief loon geaccepteerd zou worden, gesteld dat de premie een lijfrentepremie is die voor haar een persoonlijke verplichting respectievelijk een uitgave voor inkomensvoorzieningen vormt. Naar het oordeel van het Hof is de aanvullende pensioenbrief niet als een lijfrenteovereenkomst aan te merken. Dit volgt reeds uit het feit dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt, dat de verzekeraar, C bv, bevoegd is het directe verzekeringsbedrijf als bedoeld in de Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993 uit te oefenen. Daartoe zou C bv als bedrijf overeenkomsten van levensverzekering voor eigen rekening af moeten sluiten met inbegrip van het afwikkelen van de in dat bedrijf gesloten overeenkomsten van levensverzekering. C bv is niet als een dusdanig verzekeringsbedrijf aan te merken, nu zij enkel met belanghebbende en A levensverzekeringsovereenkomsten heeft afgesloten. Evenmin is vast komen te staan, dat C bv een lichaam is dat ingevolge artikel 5, onderdeel b, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is vrijgesteld van die belasting.
    
    4.6	Voor zover belanghebbende zich beroept op schending van het vertrouwensbeginsel, omdat de Inspecteur bij de aanslagregeling dan wel de boekenonderzoeken het vertrouwen heeft gewekt dat C bv wel een verzekeraar is in de zin van artikel 45 van de Wet IB 1964 en artikel 3.126 van de Wet IB 2001, merkt het Hof het volgende op. Tegenover de betwisting daarvan door de Inspecteur, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt, dat de Inspecteur bij de aanslagregeling dan wel de boekenonderzoeken voor de beoordeling van de door C bv afgesloten levensverzekeringen een toets heeft moeten aanleggen als bedoeld in artikel 45, lid 7, onderdeel a, onder 1o, en onderdeel b, van de Wet IB 1964 dan wel artikel 3.126, lid 1, onderdeel a, onder 1o, en onderdeel b van de Wet IB 2001. In het licht van het vorenoverwogene, kan niet gesteld worden, dat de Inspecteur het vertrouwen heeft gewekt, dat de toepassing van voornoemde artikelen niet aan aftrek van de premie als persoonlijke verplichting in de weg staat. Voor zover belanghebbende heeft willen stellen dat de Inspecteur anderszins vertrouwen bij haar heeft gewekt, heeft belanghebbende dit beroep onvoldoende gespecificeerd en onvoldoende met stukken onderbouwd. Voor zover belanghebbende bedoeld heeft zich te beroepen op de schending van enig ander rechtsbeginsel, heeft belanghebbende daartoe evenmin voldoende feiten en omstandigheden aangedragen. Het Hof is daarom van oordeel, dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de Inspecteur met de bestreden correctie enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden.
    
    
      Slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
    
    
    5.	Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    De beslissing is op 25 oktober 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (H. de Jong)	(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 oktober 2011
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.