ECLI:NL:RBHAA:2011:BQ4429, Rechtbank Haarlem, 14-04-2011, AWB 10/2850
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-04-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Artikel 16 uitvoeringsbesluit omzetbelasting. Beroep op vertrouwensbeginsel faalt.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummer: AWB 10/2850
    
    Uitspraakdatum: 14 april 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
      gemachtigden: [A1] en [A2]
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) omzetbelasting opgelegd van € 97.858, alsmede bij beschikking een boete van € 23.742. Bij aparte beschikking is € 10.949 heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 6 mei 2010 de naheffingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Een afschrift van deze stukken is verstrekt aan verweerder.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 april 2011. Namens eiseres zijn verschenen haar gemachtigden voornoemd. Namens verweerder zijn verschenen [B] en [C].
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres is een dochteronderneming van [D] B.V. [D] B.V. is tevens houdstermaatschappij van acht andere dochterondernemingen genaamd [E] B.V., [F] B.V., [G] B.V., [H] B.V., [I] B.V., [J]r B.V., [K] B.V. en [L] B.V. De dochterondernemingen van [D] B.V. exploiteren ieder een tuincentrum.
    
    2.2. Eiseres is opgericht op 9 oktober 2002 en in april 2003 is zij daadwerkelijk gestart met de exploitatie van het tuincentrum.
    
    2.3. Eiseres voert een assortiment bestaande uit goederen die onder het algemene omzetbelastingtarief vallen en goederen die onder het verlaagde omzetbelastingtarief vallen.
    
    2.4. Op 8 maart 2006 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd. De reikwijdte van het onderzoek was de omzetbelasting over de jaren 2003 tot en met 2005, waarbij de aandacht gericht was op de tarifering. In het met dagtekening 25 september 2007 hieromtrent uitgebrachte rapport is, voor zover van belang, het volgende vermeld: 
    
    “[X] maakt sinds de start in 2003 gebruik van elektronische kasregisters. In 2005 is overgestapt op computerkassa’s. Zowel de kasregisters als de computerkassa’s zijn gekoppeld aan de computer op het hoofdkantoor. De gegevens uit de kasregisters worden ‘s-nachts via (automatische) datatransmissie opgehaald. De kassa’s worden vervolgens vanuit het hoofdkantoor ‘genuld’ en staan dan weer klaar voor de eerste klant.
    
    3.2 	Administratie
    
    
      De voor dit onderzoek relevante administratie bestaat ondermeer uit:
      • dagelijks Z-verslag per kasregister;
      • dagelijks cumulatief Z-verslag van de gezamenlijke kasregisters;
      • dagelijkse kasafsluitingsstaat per kassa;
      • dagelijks kasoverzicht van de gebruikte kassa’s;
      • lijsten ‘Kas journaalpost’ per week;
      • Uitdraaien ‘Omzet gesorteerd op artikelgroep’.
    
    
    (…)
    
    4	Bevindingen
    
    4.1 	Beoordeling wijze van vaststelling verschuldigde omzetbelasting
    
    
      Zoals reeds vermeld bij het onderdeel ‘Ondernemer en onderneming’, wordt in tuincentrum [N] gebruik gemaakt van elektronische kasregisters danwel computerkassa’s.
      Ondanks de aanwezigheid van deze apparatuur wordt de verschuldigde omzetbelasting berekend met behulp van methodeberekening II zoals bedoeld in artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, danwel door middel van een mengpercentage gebaseerd op de uitkomsten van een dergelijke in (een) voorgaand(e) ja(a)r(en) uitgevoerde berekening. Het onderzoek heeft zich met name gericht op de rechtmatigheid van toepassing van de methodeberekening of een afgeleide daarvan.
    
    
    (…)
    
    Het tuincentrum beschikt gedurende de controleperiode over kasregisters danwel computerkassa’s die het mogelijk maken de verkopen te scheiden in artikelgroepen. Uit de administratie blijkt dat van deze mogelijkheid ook gebruik is gemaakt. De ‘voeding’ van het kassageheugen met artikelgegevens en dergelijke vindt plaats door middel van datacommunicatie centraal vanuit het hoofdkantoor. In veel gevallen wordt daarbij door leveranciers bijgeleverde software ingelezen en waar nodig aangevuld/aangepast.
    
    Uit de Z-verslagen van de kassa’s komen voor wat betreft de belastbare verkopen (ondermeer) de volgende artikelgroepen naar voren:
    
    
      8001 Omzet Dier Food 		8008 Omzet Gereedschappen
      8002 Omzet Dier Food Hoog 		8009 Omzet Hout
      8003 Omzet Dier Non Food		8012 Omzet Meststoffen/Bestrijding
      8004 Omzet Levende Have 		8014 Omzet Vijver
      8005 Omzet Kamerplanten		8018 Omzet Kerst
      8006 Omzet Potterie 			8020 Omzet Decoratie
      8007 Omzet Tuinplanten
    
    
    Aan de hand van deze indeling is op eenvoudige wijze een splitsing in algemeen en laag tarief aan te brengen. Overigens, ook het kassasysteem zelf is kennelijk in staat tot het rechtstreeks weergeven van de verschuldigde omzetbelasting: uit in de administratie aangetroffen retourbonnen komt de omzetbelasting gespecificeerd -gesplitst in algemeen en laag tarief- naar voren.
    
    (…)
    
    7 	Boete
    
    (…)
    
    
      Vooralsnog willen wij aannemen, dat de omzetbelasting niet opzettelijk tot een te laag bedrag is vastgesteld en afgedragen. Van belastingplichtige en adviseur mag echter wel worden verwacht dat zij zich overtuigen van de fiscale aanvaardbaarheid van ingediende aangiften. Dit is kennelijk niet of althans in onvoldoende mate gebeurd. Daarom is er sprake van grove schuld. 
      In verband met het vorenstaande zullen wij de aanslag verhogen met een boete.
      De boete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. De boete bedraagt 25% van de verschuldigde belasting.
    
    
    
      Voor wat betreft de suppletie 2005 geldt het volgende.
      Het onderzoek is op 8 maart 2006 schriftelijk aangekondigd, de suppletieaangifte 2005 is met dagtekening 3 augustus 2006 verzonden. Gelet op het vorenstaande is er geen sprake van een vrijwillige verbetering als bedoeld in paragraaf 28, lid 3 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1968. 
    
    
    Uit de ‘reguliere’ aangiften over het jaar 2005 blijkt een bedrag aan voorbelasting van € 107.979. De suppletie maakt melding van voorbelasting tot een bedrag van € 79.255. In eerste instantie is dus € 28.724 te veel aan voorbelasting geclaimd. De voorbelasting kan op eenvoudige wijze aan de hand van ontvangen facturen worden bepaald. Voor wat betreft de aanzienlijk te hoge claim kan daarom worden gesteld dat er sprake is van (voorwaardelijke) opzet. 
    
    
      In verband met het vorenstaande zullen wij het uit de suppletie 2005 voortvloeiende deel van de aanslag verhogen met een vergrijpboete. 
      De boete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. De boete bedraagt 50% van de verschuldigde belasting. 
      Aangezien door belastingplichtige/adviseur zelf het initiatief is genomen om melding te maken van het teveel terugontvangen bedrag, matigen wij de boete op grond van paragraaf 44 van eerdergenoemd Besluit tot 25%.
    
    
    Voor wat betreft de correctie voorbelasting (bonus) zien wij af van het opleggen van een vergrijpboete. Wel wordt op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een verzuimboete belopen. De boete bedraagt 10% van de terzake verschuldigde belasting.”
    
    2.5. Tot de stukken van het geding behoort een[O] van de eenheid Belastingdienst[Q] van 24 september 2009. In deze brief is - voor zover van belang - vermeld:
    
    “Op 22 september ontving ik uw brief waarin u een weergave geeft van de gevoerde bespreking op 18 september 2009 inzake het boekenonderzoek over de jaren 2001 tot en met 2005 bij de diverse Tuincentra [R].
    
    Naar mijn mening behoeft uw weergave van het besprokene enige nuancering. Eerst na bestudering van de aangeleverde cijfers zal ik beslissen of de nu gehanteerde methodiek ook voor het verleden toegepast kan worden. Ik heb de cijferopstellingen inmiddels van de heer [S] ontvangen.”
    
    Een van de gemachtigden van eiseres heeft naar aanleiding van een telefoongesprek met [O] op 28 september 2009 met pen het volgende, voor zover van belang, op de brief geschreven:
    
    
      “werkt zsm af &lt; eind OCT 09
      nuance alleen betreft juiste uitvoering methode”
    
    
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht aan eiseres is opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of eiseres voor het vaststellen van de verschuldigde omzetbelasting de forfaitaire berekeningsmethode ex artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbesluit OB) mag toepassen. Voorts is in geschil of de boetes terecht zijn opgelegd. 
    
    
      3.2. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat gelet op de bijzondere omstandigheden in de opstartfase van het bedrijf toepassing van de forfaitaire berekeningsmethode is toegestaan. Door het niveau van de bedrijfsadministratie en het ontbreken van een betrouwbaar scansysteem kon de verschuldigde omzetbelasting niet rechtstreeks worden berekend uit de ontvangsten op basis van een splitsing hoog/laag tarief zoals vastgelegd in het kasregister. In dit kader stelt eiseres dat het kasregister niet bruikbaar was.
      Subsidiair stelt eiseres zich op het standpunt dat de handelwijze van de Belastingdienst in strijd is met de wettelijke bepalingen en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en dan met name het vertrouwensbeginsel. Eiseres stelt zich in dit kader op het standpunt dat op 18 september 2009 overeenstemming werd bereikt met [O] over de ingediende aangiften en suppleties. Partijen hebben tijdens dit gesprek afgesproken dat de forfaitaire berekeningsmethode mocht worden toegepast.
      Ten aanzien van de vergrijpboetes stelt eiseres zich op het standpunt dat geen sprake is van grove schuld of (voorwaardelijk) opzet. Eiseres heeft juist getracht samen met haar automatiseringsdeskundigen tot een oplossing te komen. Eiseres heeft vrijwillig en in overeenstemming met de vaste routine de suppletieaangifte ingediend.
      Ten aanzien van de verzuimboete stelt eiseres zich op het standpunt dat de reden van de te veel geclaimde voorbelasting is gelegen in de handmatige (dubbel) tellingen van de inkoopfacturen door de grote druk op de boekhouding. Eiseres heeft echter zelf vrijwillig een suppletie ingediend. De verzuimboete is derhalve ten onrechte opgelegd.
      Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en boetebeschikkingen.
    
    
    
      3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres op basis van de kasregistratie de omzet moet splitsen in algemeen tarief en laag tarief. Eiseres mag niet de forfaitaire berekeningsmethode toepassen. Verweerder voert aan dat eiseres deze methode niet heeft toegepast; eiseres heeft de verschuldigde omzetbelasting aangegeven op basis van een soort mengpercentage. Overigens voldoet eiseres niet aan de voorwaarden die in de artikelen 16 en 19 van het Uitvoeringsbesluit OB worden gesteld. Eiseres beschikt over een kasregistratie en computerkassa’s die het mogelijk maken de verkopen te scheiden in artikelgroepen.
      De bewijslast dat leveringen zijn belast met het verlaagde tarief rust op eiseres. Eiseres heeft de vereiste aangifte niet gedaan, omdat de verschuldigde omzetbelasting en de voorbelasting bestaan uit fingeerde, althans onjuiste, bedragen die elke berekeningsgrondslag missen. Tevens is niet voldaan aan artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Verweerder stelt zich op het standpunt dat de bewijslast moet worden omgekeerd.
      De vergrijpboete voor de uitsplitsing van de omzetbelasting is terecht opgelegd, omdat het laakbaar slordig c.q. ernstig nalatig is om op een niet toegestane wijze de omzet te splitsen. Van eiseres en haar belastingadviseur mag worden verwacht dat zij zich overtuigen van de fiscale aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften. Dit is niet dan wel in onvoldoende mate gebeurd; er is sprake van grove schuld.
      De vergrijpboete voor de suppletie 2005 is terecht opgelegd. Er is geen sprake van een vrijwillige verbetering. Het onderzoek is op 8 maart 2006 aangekondigd en de suppletieaangifte is op 3 augustus 2006 gedaan. Er is in de reguliere aangiften bijna 25% te veel aan voorbelasting geclaimd. De grote druk op de boekhouding kan verschillen verklaren, maar geen verschil van deze omvang. Er is rekening gehouden met strafverminderende omstandigheden.
      Ten aanzien van de verzuimboete voor de omzetbonus 2004 stelt verweerder zich op het standpunt dat over de inkoopkorting omzetbelasting is verschuldigd. Dit had onderkend moeten worden.
      Voor vermindering van de boetes wegens overschrijding van de redelijke termijn ziet verweerder geen aanleiding. Voor het tijdsverlies is eiseres voor een groot deel zelf verantwoordelijk.
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Ontvankelijkheid beroep
    
    4.1.1. De ontvankelijkheid van het beroep is van openbare orde en dient derhalve door de rechtbank ambtshalve te worden getoetst. De rechtbank stelt vast dat tegen de uitspraak op bezwaar beroep is ingediend voordat het bestreden besluit is genomen. Ingevolge artikel 6:10, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) blijft niet-ontvankelijkverklaring van een prematuur ingediend beroepschrift achterwege indien het besluit waartegen dit was gericht reeds tot stand was gekomen of nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was. 
    
    4.1.2. Bij brief van 6 mei 2010 heeft verweerder de motivering van de uitspraak op bezwaar aan eiseres gezonden. In deze brief is onder betreft vermeld “Uitspraak op bezwaar omzetbelasting [R]”. Onder deze omstandigheden mocht eiseres redelijkerwijs menen dat het bestreden besluit reeds tot stand was gekomen. De rechtbank acht eiseres dan ook ontvankelijk in haar beroep. 
    
    Berekening verschuldigde omzetbelasting
    
    
      4.2. Op grond van artikel 26 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) kunnen bij ministeriële regeling regels worden gesteld volgens welke daarbij aangewezen ondernemers die niet aan ondernemers plegen te leveren of diensten plegen te bewijzen, de belasting ter zake van leveringen en diensten worden verschuldigd op het tijdstip waarop de vergoeding wordt voldaan. 
      In artikel 26, eerste lid, onder a, ten eerste van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 is bepaald dat onder andere winkeliers voor toepassing van het kasstelsel zijn aangewezen. 
      In artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit OB is een regeling getroffen op grond waarvan ondernemers die het kasstelsel toepassen, indien en voorzover zij niet op grond van hun bedrijfsadministratie kunnen vaststellen welk gedeelte van de ontvangsten betrekking heeft op leveringen van goederen onder het algemene tarief en welk gedeelte op leveringen van goederen onder het verlaagde tarief, deze splitsing onder bepaalde voorwaarden op forfaitaire wijze kunnen verrichten. 
    
    
    
      4.3. Artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit OB mag slechts worden toegepast met ingang van het boekjaar, volgende op dat waarin de ondernemer van zijn voornemen daartoe schriftelijk mededeling aan de inspecteur heeft gedaan (artikel 19 van het Uitvoeringsbesluit OB). Eiseres voert aan dat de berekeningsmethode in het verleden is gemeld bij de Belastingdienst en zij verwijst naar een overleg dat op 30 januari 2006 heeft plaatsgevonden tussen [T] van de Belastingdienst en [U] van eiseres over de aangifte omzetbelasting december 2005. 
      Verweerder heeft dit standpunt van eiseres gemotiveerd weersproken en ter zitting een faxbericht overgelegd van eiseres aan mevrouw [T] van 30 januari 2006. Mevrouw [T] is administratief medewerkster en heeft op verzoek van eiseres uitsluitend een correctie op de aangifte omzetbelasting van eiseres van december 2005 uitgevoerd met betrekking tot privégebruik auto. Mevrouw [T] zou nooit zelfstandig een uitspraak doen over de toepassing van de forfaitaire methode. Bij de Belastingdienst is geen mededeling van eiseres over de toepassing van de forfaitaire methode bekend.
    
    
    
      4.4. De rechtbank is van oordeel dat eiseres, op wie in dezen de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde weerspreking door verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij een mededeling heeft gedaan als bedoeld in artikel 19 van het Uitvoeringsbesluit OB. Eiseres heeft geen enkel stuk overgelegd waaruit het doen van een dergelijke mededeling blijkt en evenmin op andere wijze aannemelijk gemaakt dat een dergelijke mededeling toch bij de Belastingdienst bekend zou zijn. De stelling dat de mededeling in 1998 voor een zustermaatschappij zou zijn gedaan, kan eiseres evenmin baten. De rechtbank stelt voorop dat eiseres niet heeft aangetoond dat destijds een dergelijke mededeling is gedaan. Zelfs indien een dergelijke mededeling wel is gedaan, geldt dat eiseres pas in 2003 is begonnen met de exploitatie van het tuincentrum en dat zij met de desbetreffende zustermaatschappij geen fiscale eenheid vormt zoals bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB. Voorts leidt de rechtbank uit de gedingstukken af dat de [R]-groep in 2002 op een andere methode is overgestapt, zodat de melding van 1998 – zo deze al gedaan zou zijn – haar gelding op dat moment heeft verloren. Het vorenstaande leidt ertoe dat eiseres voor de splitsing van de omzetbelastingtarieven geen gebruik mocht maken van (een van) de forfaitaire methoden van artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit OB. Verweerder heeft de door eiseres over de omzet verschuldigde omzetbelasting derhalve in beginsel terecht vastgesteld op basis van de kasregisters.
      4.5. Eiseres heeft gesteld dat ondanks de aanwezigheid van de kasregisters voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting op die basis alleen geen verantwoorde splitsing tussen hoog en laag tarief in de ontvangsten kon worden gemaakt omdat:
      -	de uit de kassaoutput naar voren komende uitsplitsing in artikelgroepen geen juist beeld geeft van de realiteit;
      -	de problemen met de geheugencapaciteit van de registers hebben geleid tot problemen bij het scannen;
      -	een groot deel van de ontvangsten handmatig is aangeslagen. In dat geval wordt veelal geen artikelgroep vermeld;
      -	het verkeerd intoetsen van bijvoorbeeld de URC-codes doorgaans leidt tot het niet kunnen scannen van het product;
      -	de prijs in het kassasysteem niet overeenkomt met de prijs op het artikel;
      -	er problemen waren met de datacommunicatie tussen hoofdkantoor en tuincentrum.
      Het door eiseres over de omzet berekende bedrag aan omzetbelasting sluit beter aan bij de realiteit dan het bedrag dat uit de kasregisters blijkt en dient toch te worden gevolgd, aldus eiseres. 
      Verweerder heeft dit standpunt van eiseres bestreden. De door eiseres overgelegde berekeningen zijn telkens verschillend, zijn niet gebaseerd op een van de in artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit OB beschreven methoden en zijn niet controleerbaar. Bovendien sluiten de mengpercentages niet aan bij de branchegegevens.
    
    
    4.6. Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wet OB bedraagt de belasting 19 percent. Ingevolge het tweede lid, onder a, van dit artikel bedraagt in afwijking van het eerste lid de belasting 6 percent voor leveringen en diensten, genoemd in de bij deze wet behorende tabel I. De rechtbank is van oordeel dat op eiseres, die in afwijking van het algemene tarief het verlaagde tarief wil toepassen, de last rust te bewijzen dat de door haar gemaakte berekeningen juist zijn. De rechtbank acht eiseres niet in het leveren van dit bewijs geslaagd. Zoals verweerder heeft aangevoerd, heeft eiseres telkens andere berekeningen en percentages gepresenteerd, terwijl de cruciale gegevens voor het hanteren van de forfaitaire methode – te weten de winkelwaarde van de goederen, zijnde volgens methode II de winkelwaarde van de goederen die onder het algemene tarief vallen – ontbreken. De berekeningen van eiseres zijn gebaseerd op de brutowinstpercentages die eiseres wilde behalen op de goederen die aan het verlaagde tarief zijn onderworpen, welke percentages – zoals de gemachtigden ter zitting hebben verklaard – als gevolg van voortschrijdend inzicht in de loop der tijd zijn aangepast. De rechtbank is er niet van overtuigd dat de door eiseres gemaakte berekeningen een juister beeld geven van de door eiseres over haar omzet verschuldigde omzetbelasting dan de berekening op basis van de door haar gebruikte kasregisters.
    
    Vertrouwensbeginsel
    
    
      4.7. Eiseres heeft zich op het vertrouwensbeginsel beroepen. In september 2009 zou een afspraak zijn gemaakt met [O] over de toepassing van de forfaitaire methode tijdens het onderhavige tijdvak, welke afspraak een van de gemachtigden in zijn brief van 18 september 2009 heeft bevestigd. Hoewel [O] in haar brief van 24 september 2009 heeft aangegeven dat de weergave in de brief van de gemachtigde enige nuancering behoeft, heeft zij telefonisch aangegeven dat deze nuancering alleen de uitvoering van de forfaitaire methode betreft, en niet de toepassing daarvan. Eiseres verzoekt de rechtbank daarom verweerder aan de gemaakte afspraak te houden. 
      Verweerder heeft dit standpunt gemotiveerd weersproken. [O] heeft de toezegging mondeling ontkend en aangegeven dat zij na bestudering van de door eiseres aan te leveren cijfers een besluit zou nemen over de toepassing van de forfaitaire methode. In dit verband heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiseres nog steeds geen aanvaardbare berekeningen heeft aangeleverd, ook niet voor latere jaren. Van toepassing van de forfaitaire methode kan geen sprake zijn.
    
    
    4.8. De rechtbank is van oordeel dat eiseres, op wie in dezen de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat zij op basis van een met [O] gemaakte afspraak toch de forfaitaire methode mocht toepassen. Zo tijdens de bespreking al bij eiseres de indruk zou zijn gewekt dat de forfaitaire methode mocht worden toegepast tijdens het onderhavige tijdvak, is deze indruk tijdig weggenomen door de brief van [O] van 24 september 2009. De door een van de gemachtigden aangebrachte aantekening op deze brief is een eenzijdige notitie naar aanleiding van een telefoongesprek met [O]. Deze aantekening is dermate vaag en voor verschillende uitleg vatbaar, dat de rechtbank deze – mede gelet op de gemotiveerde betwisting door verweerder – van onvoldoende gewicht acht om het standpunt van eiseres te honoreren.
    
    4.9. De gemachtigden van eiseres hebben ter zitting een getuigenaanbod gedaan. Zij wensen in de gelegenheid te worden gesteld om [O] tijdens een nadere zitting te horen over de strekking van de gemaakte afspraak. De rechtbank passeert dit getuigenaanbod, omdat zij de brief van [O] en de via de vertegenwoordigers van verweerder ter zitting namens [O] gedane uitlatingen voldoende duidelijk acht. De rechtbank ziet niet in wat het horen van [O] ter zitting hieraan kan toevoegen. Bovendien kan eiseres, zelfs indien [O] wel zou verklaren dat is overeengekomen dat eiseres de forfaitaire methode mocht toepassen, hieraan niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de verschuldigde omzetbelasting voor de onderhavige jaren volgens haar berekeningen wordt vastgesteld. Verweerder heeft immers verklaard dat hij ook de door eiseres in latere jaren gevolgde methode niet goedkeurt. Uit het door eiseres aangehaalde voorstel kan worden afgeleid dat bij gebrek aan overeenstemming over de in latere jaren gevolgde methode voor de onderhavige periode evenmin een forfaitaire berekening kan worden toegepast.
    
    Vergrijpboetes
    
    4.10. Verweerder heeft op grond van artikel 67f van de AWR een (eerste) vergrijpboete opgelegd voor de correctie wegens de uitsplitsing van de omzetbelasting. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er sprake is van grove schuld, welk standpunt eiseres bestrijdt. Voorts heeft verweerder een (tweede) vergrijpboete opgelegd op grond van artikel 67f van de AWR over de suppletie voor het jaar 2005. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er sprake is van (voorwaardelijk) opzet nu de voorbelasting op eenvoudige wijze aan de hand van de ontvangen facturen kan worden bepaald en dat het verschil van € 28.724 dat te veel aan voorbelasting is geclaimd, niet zomaar ontstaat. Omdat de gemachtigde de suppletie zelf heeft ingediend, is de boete gematigd. Eiseres stelt zich op het standpunt dat er sprake is van een vrijwillige verbetering. Zij dient ieder jaar rond dezelfde tijd een vrijwillige verbetering in zodra de jaarstukken klaar zijn.
    
    4.11. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% van de grondslag, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen, niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet voorziene termijn is betaald. Ingevolge het tweede lid van dat artikel wordt de grondslag gevormd door het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald, voor zover dat bedrag als gevolg van opzet of grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald. 
    
    4.12. De rechtbank is van oordeel dat verweerder, op wie in dezen de bewijslast rust, erin is geslaagd te bewijzen dat ten aanzien van de correctie wegens de uitsplitsing van de omzet sprake is van grove schuld. Eiseres heeft, ondanks dat uit haar eigen kasregisters hogere bedragen aan verschuldigde omzet bleken, lagere bedragen aangegeven op basis van een methode die niet is toegestaan op grond van artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit OB. Bij de toepassing van deze methode is zij niet uitgegaan van de winkelwaarde van de goederen, maar heeft zij – zo leidt de rechtbank uit de gedingstukken af – bewust toegerekend naar een lager resultaat omdat zij de bedragen die uit de kasregisters bleken, te hoog vond. Deze handelwijze is dermate laakbaar slordig c.q. nalatig dat kan worden gesproken van grove schuld. De rechtbank acht de opgelegde boete van 25% gelet op de ernst van het vergrijp in beginsel passend en geboden.
    
    4.13. De belasting waarop het vergrijp betrekking heeft, vormt de grondslag voor de boete. Nu het bedrag aan verschuldigde belasting is gebaseerd op de kasregisters van eiseres, ziet de rechtbank geen aanleiding voor een vermindering van de vergrijpboete omdat onzekerheid zou bestaan over de grondslag voor de berekening van de boete (vgl. Hoge Raad, 18 januari 2008, 41832, BNB 2008/165).
    
    4.14. De rechtbank is van oordeel dat verweerder, op wie in dezen de bewijslast rust, erin is geslaagd te bewijzen dat ten aanzien van de suppletie sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Voor het aannemen van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vgl Hoge Raad 29 februari 2008, nr. 43.274, LJN: BC5346, BNB 2008/156). Eiseres heeft in haar reguliere aangiften dusdanig hoge bedragen aan voorbelasting opgenomen dat niet uitsluitend sprake kan zijn geweest van slordigheid, zoals dubbeltellingen van inkoopfacturen. Eiseres moet zich, gelet op de verhouding tussen de voorbelasting volgens de inkoopfacturen en die volgens de aangiften, ervan bewust zijn geweest dat de bedragen aan voorbelasting schattingen waren en zelfs veel te hoge schattingen. Dat eiseres na de aanvang van het boekenonderzoek een vrijwillige verbetering heeft ingediend, doet aan het voorgaande niet af. Zodra de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur bekend is of zal worden met het feit dat niet of gedeeltelijk niet is betaald, kan geen sprake meer zijn van een vrijwillige verbetering. Dit betekent dat eiseres na de aankondiging van het boekenonderzoek geen vrijwillige verbetering meer kon doen. Dat eiseres ieder jaar een suppletie indient, maakt het voorgaande niet anders. Ten tijde van het doen van de aangiften heeft eiseres door haar handelwijze bewust het risico genomen dat zij te veel voorbelasting zou aftrekken en als gevolg hiervan te weinig belasting op aangifte zou voldoen. De rechtbank acht de opgelegde boete van 25% in beginsel passend en geboden.
    
    4.15. Het bedrag van de correctie staat niet ter discussie, zodat de rechtbank hier evenmin aanleiding ziet de vergrijpboete te verminderen.
    
    
    
    Verzuimboete
    
    4.16. Ten aanzien van de verzuimboete overweegt de rechtbank als volgt. In artikel 67c, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat, indien de belastingplichtige de belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, dit een verzuim vormt ter zake waarvan de inspecteur hem een boete van ten hoogste € 4.537 kan opleggen. Verweerder heeft met toepassing van voormeld artikel 67c en paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 een verzuimboete opgelegd van tien procent van de verschuldigde belasting met een maximum van € 4.537. 
      
    4.17. De verzuimboete heeft tot doel een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen. Voor het opleggen van een dergelijke boete is niet vereist dat er sprake is van opzet of grove schuld. Alleen bij afwezigheid van alle schuld (avas) dient oplegging van een boete achterwege te blijven. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval geen sprake van avas, nu eiseres met haar aangiften afgeweken is van de in haar eigen kasregisters genoemde bedragen.
    
    Redelijke termijn
    
    4.18. De rechtbank dient echter nog wel te onderzoeken of er sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. Daarbij neemt de rechtbank het arrest van de Hoge Raad van 19 december 2008 (nr. 42763, LJN: BD0191) als leidraad. De strafvervolging ter zake van de boetes is aangevangen op 25 september 2007. Tussen dit tijdstip en het tijdstip waarop de rechtbank uitspraak doet is een periode van 3 jaar en 7 maanden. Voor de vraag of en zo ja in hoeverre sprake is van overschrijding van de redelijke termijn dient gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984 BNB 2005/337, te worden beoordeeld in hoeverre bijzondere omstandigheden, zoals bedoeld in 4.5 van dit arrest, een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen.
    
    4.19. Verweerder stelt dat de zaak erg ingewikkeld is en dat eiseres voor een belangrijk deel verantwoordelijk is voor de lange behandeling van het bezwaarschrift door ziekte van de [V], het geven van gelegenheid om berekeningen te maken, overleggen om eiseres ter wille te zijn en vertraging bij de beantwoording van vragen. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de meeste vertraging niet door haar handelen is veroorzaakt. Ook aan de zijde van verweerder was sprake van ziekte en traag handelen.
    
    4.20. De rechtbank is van oordeel dat in ieder geval de vertraging tussen november 2009 – toen eiseres verweerder verzocht het doen van uitspraak op bezwaar op te schorten – en mei 2010 – het doen van uitspraak op bezwaar – aan eiseres dient te worden toegerekend. Rekening houdend met alle overige omstandigheden, komt de rechtbank tot de conclusie dat de redelijke termijn met hooguit één jaar is overschreden. De rechtbank zal de boetes met 10% verminderen.
    
    4.21. Uit hetgeen onder 4.20 is overwogen, volgt dat het beroep gegrond dient te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1).
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetes;
      -	vermindert de boetes met 10% tot € 21.367 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
      -	gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 298 vergoedt.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. A.J. Roke en mr. A.E. Keulemans, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S. Plesman-Jalink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 april 2011.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.