ECLI:NL:RBHAA:2006:AX7112, Rechtbank Haarlem, 22-05-2006, 05/1452
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2006-05-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Het communautaire begrip geldboete verschilt van het nationaalrechtelijke begrip geldboete als bedoeld in artikel 3.14, lid 1, sub c, Wet IB 2001. Gelet op de ratio van dit artikel mag bij het bepalen van de winst rekening worden gehouden met het gedeelte van de geldboete van de Europese Commissie dat een voordeelontnemend karakter heeft.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/1452
    
    
    Uitspraakdatum: 22 mei 2006
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Met dagtekening 13 maart 2004 is aan eiseres een aanslag vennootschapsbelasting 2002 opgelegd (de aanslag), berekend naar een belastbaar bedrag van € 8.992.424.
    
    Bij schrijven van 8 april 2004 heeft eiseres bezwaar tegen de aanslag gemaakt. Verweerder heeft de aanslag bij uitspraak op bezwaar van 11 maart 2005 gehandhaafd. 
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij brief van 19 april 2005, ingediend door A (B Belastingadviseurs te Q), beroep bij de rechtbank ingesteld. 
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 november 2005 te Haarlem. Eiseres is daar vertegenwoordigd door haar gemachtigden C en D. Namens verweerder is verschenen E. 
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1. Eiseres drijft een handelsonderneming in (...). Zij maakt deel uit van het zogenoemde F-concern. Tot dit concern behoort onder meer de in Duitsland gevestigde ‘G KG’ (G KG), thans genaamd (...).
    
    2.2. Bij beschikking van (...) 2002 heeft de Commissie van de Europese Gemeenschappen (de Commissie) op de voet van artikel 81 van het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap (EG) juncto artikel 15, lid 2, Verordening nr. 17 (Pb. 204/1962; verder: Vo. 17) aan G KG een geldboete opgelegd (de beschikking). Een in de Duitse taal gesteld afschrift van deze beschikking behoort tot de gedingstukken. Op de website van de Commissie staat een niet-officiële versie van de beschikking in de Nederlandse taal, waaraan de rechtbank de hieronder geciteerde passages heeft ontleend:
    
    
      “1. DEEL I - DE FEITEN
      (...)
      (1) Deze beschikking is gericht tot de volgende ondernemingen wegens het maken van een inbreuk op artikel 81 van het Verdrag:
      (...)
      –	G KG (hierna: G KG)
      	(...)
    
    
    
      (2) (...) F [voetnoot: Met “F” worden alle ondernemingen van de F-groep bedoeld (...)], (...) [heeft], in strijd met artikel 81, lid 1, van het EG Verdrag, een complexe en voortgezette overeenkomst gesloten en daaraan ononderbroken deelgenomen, hetgeen tot uiting kwam in de volgende gedragingen, die kenmerkend zijn voor overeenkomsten of onderling afgestemde feitelijke gedragingen:
      – de vertegenwoordigers van (...) en F hebben elkaar in 1992 in Londen ontmoet en daarbij uitdrukking gegeven aan hun gemeenschappelijke wens tot stabilisatie van de markten op het grondgebied van (...) Nederland, België en Luxemburg (hierna: de Beneluxmarkt);
      – de vertegenwoordigers van (...) en F hebben vanaf 1992 gegevensuitwisselingssystemen ingevoerd over de verkoopvolumes op de (...) Benelux-markt voor [het x-product] (...).
    
    
    
      (3) De betrokken ondernemingen hebben gedurende de volgende periodes aan de inbreuk deelgenomen:
      (...)
      – F: tenminste van 31 maart 1992 tot 25 november 1998
      (...)
    
    
    
      1.3.2. De markt van [het x-product]
      1.3.2.1. Het aanbod
      (21) In 1998 vertegenwoordigden de markten voor [het x-product] in de Europese Economische Ruimte (EER) een waarde van ongeveer 1500 miljoen ecu, bij een productie van ongeveer 870 miljoen m². Binnen de EER werd ongeveer 80% van de totale verkopen gerealiseerd op de Duitse, de Franse, de Britse en de Benelux-markt waarop deze procedure betrekking heeft. In totaal vertegenwoordigden deze markten in 1997 en 1998 een waarde van ongeveer 1210 miljoen ecu, bij een volume van respectievelijk ongeveer 692 miljoen m² (1997) en ongeveer 710 miljoen m² (1998).
      (...)
    
    
    
      2. DEEL II - JURIDISCHE BEOORDELING
      (...)
      2.6. Aansprakelijkheid voor de inbreuk
      2.6.1. Algemene overwegingen
      (492) Het voorwerp van de mededingingsregels van het EG-Verdrag is de “onderneming”, een begrip dat niet noodzakelijkerwijs identiek is aan dat van rechtspersoon in het vennootschapsrecht en het belastingrecht. De term “onderneming” wordt niet in het EG-Verdrag gedefinieerd maar is uitgebreid besproken in de rechtspraak (...). Hij kan betrekking hebben op iedere entiteit die een commerciële activiteit uitoefent. In het geval van een grote multinationale onderneming kunnen er complicaties ontstaan door de vele dochterondernemingen, het complexe netwerk van aandeelhouders en de structuur van het kapitaal, alsmede de onderverdeling om organisatorische redenen van de activiteiten van de groep in afzonderlijke operationele of functionele divisies of in geografische zones die niet noodzakelijkerwijs met de structuur van de onderneming overeenstemmen. Naargelang de omstandigheden kan het wenselijk zijn voor de toepassing van artikel 81 van het EG-Verdrag het hele concern, afzonderlijke divisies of dochterondernemingen als de relevante adressaten te beschouwen.
      (...)
      2.6.3. G KG
      (495) Het staat vast dat F actief aan alle in deze beschikking beschreven mededingingbeperkende gedragingen heeft deelgenomen (...).
      (496) De beschikking is gericht tot G KG, gelet op de bijzondere structuur van het concern F. Het is de Commissie namelijk niet mogelijk een natuurlijke persoon aan te wijzen die aan het hoofd staat van de groep van vennootschappen waaruit de onderneming bestaat. Er is derhalve geen rechtspersoon aan wie, als de persoon die verantwoordelijk is voor de coördinatie van het optreden van de groep, de inbreuken welke zijn gepleegd door de verschillende vennootschappen waaruit zij bestaat, hadden kunnen worden toegeschreven.
      (497) G KG (...) is de meest representatieve vennootschap van deze onderneming. Ten aanzien van met name GA KG - die als functie heeft de overige ondernemingen van het F-concern te beheren - moet worden opgemerkt dat zij zowel wat haar bedrijfsruimte als wat haar personeel betreft althans ten dele van G KG afhankelijk is.
      (498) Daarom is de Commissie van mening dat, om te voorkomen dat zuiver formele kwesties de vaststelling van het gedrag van F op de markt voor [x-producten] met het oog op de toepassing van de mededingingsregels in de weg staan, G KG voor alle gedragingen van F verantwoordelijk moet worden gesteld. (...)
      (499) De Commissie is van oordeel (...) dat met het oog op het eventueel opleggen van een boete (...) de omzet die voor deze beschikking als uitgangspunt moet worden genomen die van de “onderneming” in de zin van artikel 81, lid 1, van het EG-Verdrag is, in dit geval derhalve de [mondiale] omzet die is gemaakt door alle ondernemingen van het concern F (...).
      (500) Het feit dat het product waarop de overeenkomst betrekking heeft, slechts een van de producten is die door het concern worden vervaardigd, is niet doorslaggevend, te meer niet daar de [x-producten] tot de voornaamste producten van F behoren. 
      (...)
    
    
    
      3. SANCTIES
      (...)
      3.2. Artikel 15, lid 2, van verordening nr. 17
      3.2.1. Algemene overwegingen
      (516) Krachtens artikel 15, lid 2, van Verordening nr. 17 kan de Commissie bij beschikking aan ondernemingen geldboeten opleggen van tenminste duizend en ten hoogste één miljoen euro, of tot een bedrag van ten hoogste tien procent van de omzet van elk der betrokken ondernemingen in het voorgaande boekjaar, wanneer zij opzettelijk of uit onachtzaamheid inbreuk maken op artikel 81, lid 1, van het Verdrag.
      (517) Het kartel vormt een opzettelijke inbreuk (...) op artikel 81, lid 1, van het Verdrag: hoewel zij zich volkomen bewust waren van het beperkende en onrechtmatige karakter van hun optreden, zijn de voornaamste producenten tot overeenstemming gekomen over de invoering van een geheim en geïnstitutionaliseerd stelsel om de mededinging te beperken in een belangrijke industriesector (...).
      (518) Bij de vaststelling van het bedrag van de geldboete moet de Commissie rekening houden met alle ter zake doende omstandigheden, met name de zwaarte en de duur van de inbreuk, twee criteria die uitdrukkelijk worden genoemd in artikel 15, lid 2, van Verordening nr. 17.
      (519) De rol die vervuld is door elk van de ondernemingen die aan de inbreuk hebben deelgenomen, zal per geval worden beoordeeld. De Commissie zal bij de vaststelling van het bedrag van de geldboete in het bijzonder rekening houden met eventuele verzwarende of verzachtende omstandigheden en zij zal in voorkomend geval haar clementieregeling toepassen.
    
    
    
      3.2.2. Bedrag van de geldboeten
      (520) Het bedrag van de geldboeten wordt bepaald door de berekening van een basisbedrag dat wordt verhoogd in geval van eventuele verzwarende omstandigheden, of verlaagd bij eventuele verzachtende omstandigheden.
    
    
    
      3.2.2.1. Het basisbedrag
      (521) Het basisbedrag hangt af van de zwaarte en de duur van de inbreuk.
    
    
    
      Zwaarte van de inbreuk 
      (522) Bij de beoordeling van de zwaarte van de inbreuk houdt de Commissie rekening met de aard ervan, de concrete gevolgen ervan op de markt, voor zover dit meetbaar is, en de omvang van de relevante geografische markt. Zij houdt tevens rekening met het vermogen van de pleger van de inbreuk om aanzienlijke schade toe te brengen aan andere ondernemers en met name aan de consument, alsmede met de noodzaak ervoor te zorgen dat het bedrag van de geldboete voldoende hoog is om hiervan een afschrikkende werking te doen uitgaan.
      (...)
    
    
    
      Aard van de inbreuk
      (528) Uit de in deel I beschreven feiten blijkt dat de betrokken inbreuk de vorm had van een complexe en voortgezette overeenkomst gericht op beperking van de mededinging, die wordt gevormd door verscheidene uitingen waardoor de concurrenten trachtten een einde te maken aan de prijzenoorlog en de markt te stabiliseren (...). Een dergelijke overeenkomst behoort wegens zijn aard tot de categorie van de ernstigste schendingen van artikel 81, lid 1, van het EG-Verdrag.
      (529) De belangrijkste ondernemingen in de EER hebben deelgenomen aan de kartelregelingen, die waren uitgedacht en werden geleid en aangemoedigd door de hoogste echelons van elke deelnemende onderneming. Vanwege de aard ervan leidt de uitvoering van dit soort kartels automatisch tot een ernstige verstoring van de mededinging, die uitsluitend ten goede komt aan de deelnemende producenten en ernstige schade berokkent aan de afnemers en dientengevolge aan de eindverbruiker.
      (530) De Commissie is derhalve van mening dat de onderhavige inbreuk door haar aard een zeer ernstige inbreuk is op artikel 81, lid 1, van het Verdrag.
    
    
    
      Daadwerkelijke gevolgen van de inbreuk
      (...)
      (534) In feite is de Commissie van mening dat de inbreuk, die gepleegd is door ondernemingen die in de onderzochte periode het aanbod aan [x-producten] volledig of bijna volledig voor hun rekening namen op de vier markten waarop het kartel betrekking had, daadwerkelijke gevolgen had op deze markten (...). Daarnaast vloeit deze weerslag ook voort uit het feit dat (...) de prijzen daadwerkelijk de neiging vertoonden opnieuw te stijgen of althans zich te stabiliseren (...); dat de marktaandelen gedurende de periode betrekkelijk stabiel zijn gebleven (...), althans stabieler dan in de voorgaande periode van 1988 tot 1992 die door de partijen als “prijzenoorlog” is aangemerkt en dat deze stabiliteit op beslissende wijze voortvloeit uit het nastreven van dit doel door de partijen (...).
      (535) Hetzelfde geldt voor het streven naar stabilisatie van de voornaamste Europese markten dat vanaf 1992 tot uiting kwam. (...) Het eigenlijke doel van de heimelijke afspraken in kwestie was het gedrag te wijzigen van de ondernemingen die op de markt actief waren door een vernietigend geachte concurrentie te vermijden en te trachten een verhoging van de prijzen van [x-producten] te bewerkstelligen, die alleen dan mogelijk was indien iedere onderneming zich tot zijn marktaandeel beperkte. (...)
      (538) Tenslotte acht de Commissie het niet denkbaar, gelet met name op de risico's die de deelnemers liepen en waarmee zij goed bekend waren (...) dat de partijen herhaaldelijk waren overeengekomen contact op te nemen, vergaderingen te beleggen, informatie uit te wisselen op een voldoende geheime manier om gesprekken van en/of naar privéwoningen gedurende een zo lange periode te rechtvaardigen, indien zij van mening waren geweest dat het kartel geen weerslag, of slechts een beperkte weerslag, op de betrokken markten voor [x-producten] (...) had. 
    
    
    
      Omvang van de relevante geografische markt
      (539) Het kartel had betrekking op de vier voornaamste markten in de Gemeenschap, te weten Duitsland, het Verenigd Koninkrijk, Frankrijk en de Benelux.
      (542) De Commissie is van oordeel dat Duitsland, het Verenigd Koninkrijk, Frankrijk en de Benelux die de vier belangrijkste markten voor [x-producten] in de Gemeenschap zijn, een belangrijk deel van de communautaire markt uitmaken, zowel in geografisch opzicht als met betrekking tot de waarde (ongeveer 80% van de totale waarde van deze markt).
    
    
    
      Conclusie van de Commissie ten aanzien van de zwaarte van de gehele inbreuk
      (543) Gezien de aard van de onderzochte gedragingen, de daadwerkelijke gevolgen voor de [x-product]markt en het feit dat deze betrekking hadden op de vier voornaamste markten in de Gemeenschap (...) is de Commissie van mening dat de betrokken ondernemingen een zeer ernstige inbreuk op artikel 81, lid 1, van het Verdrag hebben gepleegd.
      (544) In de categorie der zeer zware inbreuken maakt het scala aan geldboeten het mogelijk om de ondernemingen een gedifferentieerde behandeling te geven waarbij rekening wordt gehouden met hun daadwerkelijke economische vermogen de mededinging aanzienlijke schade toe te brengen en om de boete op een zodanig niveau vast te stellen dat daarvan een voldoende afschrikwekkende werking uitgaat.
    
    
    
      Indeling van de deelnemers aan het kartel
      (545) In deze zaak, waarbij verschillende ondernemingen betrokken zijn, moet bij de vaststelling van het basisbedrag van de geldboeten rekening worden gehouden met het specifieke gewicht van elke onderneming en derhalve met het werkelijke effect van haar onrechtmatige gedrag op de mededinging. Met het oog hierop kunnen de betrokken ondernemingen in beginsel in categorieën worden onderverdeeld naargelang van hun relatieve belang op de betrokken markt, waar noodzakelijk aangepast om rekening te houden met andere factoren en in het bijzonder met de noodzaak een afschrikkende werking te verzekeren.
      (546) De Commissie acht het in dit geval dienstig om het marktaandeel in verhouding tot de omzet die behaald is met de verkoop van het product op de vier voornaamste markten in de Gemeenschap, te weten, Duitsland, het Verenigd Koninkrijk, Frankrijk en de Benelux, als uitgangspunt te nemen voor een vergelijking van het relatieve belang van de ondernemingen op de betrokken markt en de effecten van dit kartel. Deze methode ontleent haar geldigheid aan het feit dat het een kartel betreft dat zich op deze vier markten uitstrekt. De vergelijking geschiedt aan de hand van het gemiddelde van de omzet die behaald is met de verkoop van het product op deze vier markten in 1997, het laatste volledige jaar van de inbreuk. De Commissie houdt tevens rekening met de belangrijke waarde van de betrokken markt (...).
      (...)
      (549) Op basis van het voorgaande stelt de Commissie de bedragen van de geldboeten, afhankelijk van de zwaarte van de inbreuk, als volgt vast:
      (...)
      – G KG: (...) miljoen EUR
      (...)
    
    
    
      Duur van de inbreuk
      (554) De Commissie heeft aangetoond dat F (...) artikel 81, lid 1, van het Verdrag [heeft] geschonden vanaf uiterlijk 31 maart 1992 tot 25 november 1998. (...)
      (557) De Commissie komt tot de slotsom dat de inbreuk van lange duur is geweest (meer dan vijf jaar) in het geval van F (...), en zij verhoogt daarom met 65 % het basisbedrag van de geldboete die aan (...) G KG wordt opgelegd (...).
    
    
    
      Conclusie ten aanzien van het basisbedrag
      (558) Bijgevolg stelt de Commissie de volgende basisbedragen van de geldboete vast:
      (...)
      –	G KG: (...) miljoen EUR
      (...)
    
    
    HEEFT DE VOLGENDE BESCHIKKING GEGEVEN
    
    
      Artikel 1
      (...) de groep F (...) [heeft] inbreuk gemaakt op artikel 81, lid 1, van het Verdrag door deel te nemen aan een samenstel van overeenkomsten en onderling afgestemde feitelijke gedragingen in de [x-product]sector.
      De inbreuk strekte zich uit over de volgende periode: (...)
      b) F: van uiterlijk 31 maart 1992 tot 25 november 1998
      (...)
    
    
    
      Artikel 2
      De in artikel 1 genoemde ondernemingen maken een einde aan de in het genoemde artikel bedoelde inbreuk, indien zij dat niet reeds hebben gedaan. Zij onthouden zich bij hun activiteiten in de [x-product]sector van iedere overeenkomst en iedere onderling afgestemde feitelijke gedraging die eenzelfde of vergelijkbaar doel of effect zouden kunnen hebben als de inbreuk.
    
    
    
      Artikel 3
      Voor de in artikel 1 bedoelde inbreuk worden aan de volgende ondernemingen de volgende geldboeten opgelegd: (...)
      b) G KG: (...) miljoen EUR
      (...)
    
    
    
      Artikel 4
      Deze beschikking is gericht tot: (...)
      G KG
      (...)”
    
    
    2.3. Tegen voormelde beschikking stond beroep open bij het Gerecht van eerste aanleg, maar van die mogelijkheid is geen gebruik gemaakt. 
    
    2.4. G KG heeft een deel van de geldboete, groot € (...), doorbelast aan de betrokken concernonderdelen naar rato van de in de jaren 1992-1998 gerealiseerde omzetten. De door eiseres in die periode gerealiseerde omzet, uitgedrukt in m² [x-product], is door G KG gesteld op circa 4,79% van de door alle betrokken concernonderdelen gezamenlijk gerealiseerde omzet. Eiseres is met dagtekening 31 december 2002 door G KG belast voor € 2.500.000.
    
    2.5. Eiseres heeft aangifte vennootschapsbelasting 2002 gedaan naar een belastbaar bedrag van € 6.492.424. In dit resultaat was de evenbedoelde doorbelasting van € 2.500.000 begrepen. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder de doorbelasting niet in aftrek toegelaten. De aanslag is opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 8.992.424.
    
    
    3.	Geschil
    
    In geschil is het antwoord op de vraag of bij het bepalen van de winst van eiseres rekening mag worden gehouden met het doorbelaste deel van de uit de beschikking voortvloeiende vermogenssanctie. 
    
    Eiseres beantwoordt de vraag in geding bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot één berekend naar een belastbaar bedrag van € 6.492.424. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    
    4.	Standpunten van partijen
    
    
      4.1. Eiseres stelt zich op het volgende - zakelijk weergegeven - standpunt.
      Aan de door de Commissie gewraakte afspraken hebben zakelijke, economische motieven ten grondslag gelegen. Ter zake van de doorbelasting is ‘at arms length’ gehandeld. Verweerder heeft de binnen het F-concern gehanteerde verrekenprijzen nooit eerder ter discussie gesteld. Er is sprake van een zakelijke doorbelasting en ingeval verweerder de betaling van € 2.500.000 beschouwt als een uitdeling van winst, wordt zulks bestreden en rust de last om die stelling aannemelijk te maken op hem.
      Omdat een boete een strikt persoonlijke sanctie is en aan de persoon van eiseres geen boete is opgelegd, mist het aftrekverbod van artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) toepassing. Bovendien kan de uit de beschikking voortvloeiende vermogenssanctie naar zijn aard niet op een lijn worden gesteld met datgene wat naar nationaal recht als boete wordt beschouwd. G KG heeft het bedrag van de vermogenssanctie gesplitst in een leedtoevoegend gedeelte van € (...) en een voordeelontnemend gedeelte van € (...). Voor een onderbouwing van deze splitsing zij verwezen naar een op 6 februari 2003 uitgebrachte advies van J, waarvan een afschrift tot de gedingstukken behoort. G KG heeft het leedtoevoegend gedeelte voor eigen rekening genomen en alleen het voordeelontnemende deel doorbelast. Het deel van de sanctie dat ten laste van eiseres is gebracht behoort in aftrek te worden toegelaten nu dat deel van de sanctie strekt tot ontneming van voordelen die in het verleden zijn gerekend tot de grondslag van de van eiseres geheven vennootschapsbelasting.
      Ten slotte acht eiseres de door verweerder aangebrachte correctie in strijd met het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijke wetgeving en in strijd met de vrijheden van vestiging en kapitaalverkeer.
    
    
    
      4.2. Verweerder stelt dat de gewraakte gedraging is verricht door bestuurders van G KG en acht het niet aannemelijk dat deze in dit verband hebben gehandeld als bestuurders van eiseres. Sancties als de onderhavige behoren te worden gedragen door diegene die verwijtbaar heeft gehandeld en om deze reden kan de gedeeltelijke doorbelasting niet als last van eiseres worden aanvaard. Voorts betwist verweerder dat eiseres economisch voordeel heeft gehad bij het gewraakte gedrag. Dat de sanctie voor een deel betrekking heeft op afzet van [x-producten] in Nederland levert volgens verweerder niet het vermoeden op dat de doorbelasting een zakelijk karakter draagt. Daartoe is de functie die eiseres binnen het F-concern vervult, zij fungeert als verkoopkantoor, te beperkt. Eiseres handelde onzakelijk en diende belangen van haar aandeelhouders door haar bereidheid een deel van de sanctie te dragen. 
      Bovendien verhindert artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001 juncto artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 dat een deel van de uit de beschikking voortvloeiende sanctie bij het bepalen van de winst in aftrek wordt gebracht. Verweerder meent dat van de aan G KG opgelegde boete niet een voordeelontnemend gedeelte kan worden afgesplitst.
    
    
    
    5.	Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Uitgangspunt bij het antwoord op de vraag of als kosten van de onderneming opgevoerde posten als zodanig kunnen worden aanvaard, is of de desbetreffende uitgaven op zakelijke gronden zijn gedaan, dat wil zeggen met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Als leidraad hierbij geldt dat de wijze waarop een onderneming wordt gedreven in beginsel wordt bepaald door de ondernemer. Het staat aan de ondernemer ter beoordeling of bepaalde uitgaven voor de onderneming nut hebben en dat deze niet bedoeld zijn om in andere dan zakelijke behoeften te voorzien.
    
    5.2. Bij de kwalificatie van de litigieuze uitgave kent de rechtbank betekenis toe aan de volgende feiten en omstandigheden. De uitgave vormt de doorbelasting van een gedeelte van de door de Commissie opgelegde geldboete wegens deelname aan kartelafspraken door het F-concern. Deze kartelafspraken strekten onder meer tot het geheel of gedeeltelijk uitschakelen van concurrentie op de markt voor [het x-product] in de Benelux. De Commissie oordeelde in overweging 529 en 534 van haar beschikking dat de onderhavige kartelovereenkomst heeft geleid tot een ernstige verstoring van de mededinging die uitsluitend ten goede is gekomen aan de deelnemende producenten. Deze overeenkomst vormt een inbreuk op artikel 81 EG en is uit dien hoofde verboden. Het bedrag van de bij de beschikking opgelegde geldboete is mede gebaseerd op omzet die door eiseres is gerealiseerd. Voorts bepaalt de beschikking dat het F-concern de inbreuk op artikel 81 EG dient te beëindigen. De beschikking is weliswaar niet aan eiseres in persoon opgelegd, maar de Commissie heeft beoogd met haar geldboete alle tot het F-concern behorende ondernemingen verantwoordelijk te houden voor de verboden gedragingen. 
    
    5.3. De rechtbank leidt uit de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden het volgende af. Eiseres heeft, als onderdeel van het F-concern, deelgenomen aan een op last van de Commissie beëindigde overeenkomst die was gericht op uitschakeling van mededinging op haar thuismarkt. Deelname aan deze overeenkomst heeft eiseres daadwerkelijk economisch voordeel gebracht. Immers, de overeenkomst strekte tot beëindiging van een prijzenoorlog en uit de vaststelling dat de prijzen daadwerkelijk de neiging vertoonden opnieuw te stijgen, althans zich te stabiliseren, en dat de marktaandelen gedurende de periode 1992-1998 betrekkelijk stabiel zijn gebleven leidt de rechtbank af dat de deelnemers aan de overeenkomst in deze opzet zijn geslaagd. De ingevolge de overeenkomst uitgevoerde handelingen zijn door de Commissie bestraft met een geldboete die om praktische redenen is opgelegd aan één onderdeel van het F-concern maar mede betrekking heeft op verboden gedragingen die eiseres heeft begaan in de jaren 1992-1998. G KG heeft het bedrag van de geldboete in 2002 deels doorbelast aan eiseres en aldus heeft deelname aan de overeenkomst voor eiseres kosten opgeroepen. Naar het oordeel van de rechtbank is de litigieuze uitgave opgekomen in de bedrijfsvoering van eiseres en de rechtbank acht aannemelijk dat aan deze uitgave geen andere dan zakelijke motieven ten grondslag hebben gelegen. Dat eiseres een beperkte rol vervult binnen het F-concern, te weten die van verkoopkantoor, doet aan voormeld oordeel niet af. De slotsom is dat de litigieuze uitgave behoort tot de kosten van de onderneming. 
    
    5.4. Ingevolge artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001 wordt bij het bepalen van de winst onder meer geen rekening gehouden met kosten en lasten die verband houden met geldboeten opgelegd door een Nederlandse strafrechter, met boeten opgelegd ingevolge de Algemene Wet inzake rijksbelastingen (AWR) en met geldboeten opgelegd door een instelling van de Europese Unie. Deze bepaling dient de effectiviteit van straffen, die zou worden geschaad door fiscale aftrekbaarheid van geldboeten. Het onderscheid dat in dit verband wordt gemaakt tussen enerzijds geldboeten en anderzijds maatregelen weerspiegelt deze opvatting. Onder geldboete wordt verstaan de als zodanig opgelegde straf. Onder boete opgelegd ingevolge de AWR wordt - mede gelet op de vanaf 1 januari 2004 geldende tekst van artikel 3.14, lid 3, AWR, met welke tekst naar het oordeel van de rechtbank geen inhoudelijke wijziging van de aftrekuitsluiting is beoogd - verstaan een door de inspecteur bij beschikking opgelegde verplichting tot betaling van een geldsom, die is gericht op bestraffing van degene die een gedraging in strijd met enig wettelijk voorschrift pleegt. Geldboeten zijn gericht op leedtoevoeging en worden door de aftrekuitsluiting getroffen. Maatregelen daarentegen zijn niet op leedtoevoeging gericht en vallen om die reden buiten het bereik van de aftrekuitsluiting. Maatregelen geven onder meer inhoud aan de zienswijze dat misdaad niet behoort te lonen. De rechtbank wijst op artikel 36e van het Wetboek van Strafrecht, op de voet waarvan een wederrechtelijk verkregen voordeel van een veroordeelde kan worden afgenomen. Deze maatregel beoogt de veroordeelde terug te brengen in de situatie waarin hij verkeerde voor het delict door het ter zake behaalde voordeel te ontnemen. Uit de parlementaire geschiedenis van genoemde bepaling van de Wet IB 2001 volgt dat de ontnemingmaatregel buiten het bereik van de aftrekuitsluiting is gehouden omdat het te ontnemen voordeel eerder in de belastingheffing betrokken is geweest (TK, 1988-1989, 20867, nr. 6, blz. 7). 
    
    5.5. Ook geldboeten opgelegd door een instelling van de Europese Unie vallen onder de aftrekuitsluiting. Dit naar aanleiding van een amendement op wetsvoorstel 20867, waaraan dezelfde argumenten ten grondslag zijn gelegd als die zijn aangevoerd voor het niet-aftrekbaar maken van geldboeten opgelegd door een Nederlandse strafrechter (TK, 1989-1990, 20867, nr. 15). De Commissie heeft aan G KG een geldboete opgelegd. Het in de aanhef van artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001 bedoelde verband met de boete dient naar het oordeel van de rechtbank ruim te worden uitgelegd opdat het bereik van de aftrekuitsluiting zich uitstrekt tot een ieder op wie de boete drukt. De enkele omstandigheid dat de geldboete niet aan eiseres in persoon is opgelegd staat mitsdien naar het oordeel van de rechtbank niet in de weg aan de werking van artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001. 
    
    5.6. Voor zover de klacht betoogt dat de door de Commissie opgelegde boete voor toepassing van artikel 3.14, Wet IB 2001 niet op één lijn kan worden gesteld met de in artikel 15, Vo. 17 bedoelde geldboeten, en dat slechts het leedtoevoegende gedeelte van de door de Commissie opgelegde boete onder evenbedoelde aftrekbeperking valt, overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 85 EG en de op dit artikel gebaseerde Vo. 17 bieden de mogelijkheid om in geval van opzettelijke inbreuken op artikel 81 EG een geldboete op te leggen. Ingevolge artikel 15, tweede lid, Vo. 17 houdt de Commissie bij vaststellen van het bedrag van deze boete rekening met de zwaarte en duur van de inbreuk en is het bedrag van de boete gemaximeerd op 10% van de omzet van de betrokken ondernemingen in het voorafgaande boekjaar. Voor deze boeten geldt derhalve geen absoluut maximum. Anders dan het nationale recht kent het gemeenschapsrecht niet het onderscheid tussen boeten en maatregelen.  Naar luid van artikel 15, vierde lid, Vo. 17 heeft de litigieuze sanctie geen strafrechtelijk karakter. Het bedrag van de geldboete is vastgesteld overeenkomstig de zogeheten ‘Richtsnoeren voor de berekening van geldboeten’ (Mededeling van de Commissie, Pb 1998 C 9/3). Volgens deze Richtsnoeren moet het bedrag van de geldboete op een zodanig niveau worden gesteld dat daarvan een voldoende afschrikwekkende werking uitgaat. De rechtbank verstaat deze richtsnoerbepaling aldus dat de boete ten minste gelijk dient te zijn aan het bedrag van de voordelen die zijn behaald met opzettelijke inbreuken op artikel 81 EG.
    
    5.7.  Naar het oordeel van de rechtbank verschilt het communautaire begrip ‘geldboete’ van het nationaalrechtelijke begrip ‘geldboete’ doordat de aan G KG opgelegde boete, anders dan de naar nationaal recht opgelegde geldboeten, zowel bestraffende als voordeelontnemende elementen bevat. Onder de bestraffende elementen schaart de rechtbank de benaming van de sanctie als ‘geldboete’, het middel van de vermogenssanctie, en het vereiste dat uitsluitend met opzet begane inbreuken worden beboet. Daarentegen duiden de afwezigheid van een absoluut boeteplafond, de ontkenning van het strafrechtelijk karakter in artikel 15, vierde lid, Vo. 17, de richtsnoerbepaling dat de werking afschrikwekkend moet zijn, en het feit dat het bedrag van de boete mede gebaseerd is op behaalde omzet van eiseres, op het voordeelontnemend karakter van de sanctie. 
    
    5.8. Gelet op de hiervoor weergegeven ratio van artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001 acht de rechtbank het niet aanvaardbaar dat de aan G KG opgelegde geldboete, voor zover ten laste van eiseres gebracht en voordeelontnemend van karakter, niet in aftrek op de winst wordt toegelaten. Hierbij dient zich evenwel het probleem aan dat de tekst van de beschikking van de Commissie en de daaraan ten grondslag liggende bepalingen van gemeenschapsrecht geen duidelijke grondslag bieden om het bedrag van de geldboete te splitsen. De geldboete kan in het onderhavige geval derhalve niet anders dan schattenderwijs worden gesplitst in een leedtoevoegend en een voordeelontnemend gedeelte. 
    
    5.9. Eiseres stelt dat bij de splitsing van de geldboete in een gedeelte met een bestraffend karakter en een gedeelte met een voordeelontnemend karakter moet worden aangesloten bij het door haar overgelegde advies van J, welk advies door G KG ten grondslag is gelegd aan de splitsing en aan de litigieuze doorbelasting. Verweerder heeft deze stelling van eiseres betwist en daartoe aangevoerd dat de gehele aan G KG opgelegde geldboete op leedtoevoeging is gericht en dat voormeld advies derhalve een onjuiste analyse bevat. De rechtbank is evenwel van oordeel, gelet op hetgeen hiervoor onder 5.7. en 5.8. is overwogen en gegeven de uitgebreide analyse in het advies van J van de totstandkoming en samenstelling van de boete, zoals dat blijkt uit de beschikking, dat verweerder de gemotiveerde stelling van eiseres onvoldoende heeft weersproken. Dat betekent dat het beroep gegrond dient te worden verklaard en dat de overige klachten van eiseres geen behandeling meer behoeven.
    
    
    6.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan-lei-ding verweerder te veroordelen in de kos-ten die eiseres in verband met de behande-ling van het beroep redelij-kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.610 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 2). 
    
    
    7.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 6.492.424 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.610 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 276 vergoedt.
    
    
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 22 mei 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J. Snitker, voorzitter, mr. L.F. Roseval en mr. J.H. Hoekstra, leden, in tegenwoordigheid van mr. O. Nijhuis, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend
      verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.