ECLI:NL:HR:2006:AT8954, Hoge Raad, 01-12-2006, 40716
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2006-12-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 2, leden 3 en 5, van de Wet op de accijns, artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit accijns en artikel 15 van de Horizontale Richtlijn; te gebruiken bewijsmiddelen bij het aantonen van overbrenging accijnsgoederen naar een belastingentrepot, naar een in een andere lidstaat gevestigd geregistreerd bedrijf of naar een in een andere lidstaat gevestigd niet-geregistreerd bedrijf.

Nr. 40.716
      1 december 2006
      EC
    
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 13 november 2003, nr. 97/20869, betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en in de accijns. 
    
    1. Naheffingsaanslagen, bezwaar en geding voor het Hof 
    
    
      Aan belanghebbende zijn op 20 februari 1997 bij één aanslagbiljet een naheffingsaanslag in de omzetbelasting ten bedrage van ƒ 24.498,80 en een naheffingsaanslag in de accijns ten bedrage van ƒ 8224,50 opgelegd. Het tegen die aanslagen door belanghebbende gemaakte bezwaar is bij uitspraak van de Inspecteur afgewezen. 
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
      Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard en de uitspraak van de Inspecteur alsmede de naheffingsaanslag in de omzetbelasting vernietigd. De naheffingsaanslag in de accijns is door het Hof gehandhaafd tot een bedrag van ƒ 5663,70, zijnde het bedrag aan accijns tot waarop de Inspecteur na een ten tijde van het beroep ambtshalve gegeven beschikking, de aanslag inmiddels had verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 
    
    
    2. Geding in cassatie 
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      De Advocaat-Generaal W. de Wit heeft op 20 mei 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep.
    
    
    3. Uitgangspunten in cassatie
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestaan uit de fabricage en verkoop van sigaren, alsmede de handel in aanverwante producten zoals pijptabak, aanstekers en lucifers. Sinds 15 december 1992 beschikt belanghebbende, toen nog genaamd M B.V., over een vergunning voor een accijnsgoederenplaats voor tabaksproducten als bedoeld in artikel 39 van de Wet op de accijns (hierna: Wet accijns).
    
    
      3.1.2. Bij een vanwege de Inspecteur in juni 1996 ingesteld onderzoek zijn van een aantal door belanghebbende in de periode 1993 tot en met 1995 verrichte afleveringen vanuit haar accijnsgoederenplaats de daarbij gebezigde geleidedocumenten gecontroleerd. Daarbij werd met betrekking tot twee zendingen geconstateerd dat van de gebezigde geleidedocumenten niet het derde blad (het zogenoemde terugzendingsexemplaar) in de administratie van belanghebbende aanwezig was. 
      De twee zendingen betreffen:
      1. Een zending van twaalf kartons sigaren (in totaal 23.200 stuks), door belanghebbende eind 1992 verkocht aan C, gevestigd te R in Frankrijk. 
      2. Een zending van honderd en twintig kartons sigaren (in totaal 126.150 stuks), door belanghebbende in 1993 verkocht aan H Ltd. te G in het Verenigd Koninkrijk.
    
    
    3.1.3. Belanghebbende is door de Inspecteur in de gelegenheid gesteld aan te tonen dat de goederen op regelmatige wijze hun bestemming hebben bereikt. Ten bewijze daarvan heeft belanghebbende voor beide zendingen diverse handels- en administratieve bescheiden overgelegd. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende met de overgelegde bescheiden niet heeft aangetoond dat het belastbare feit uitslag zich niet heeft voorgedaan en heeft de onderwerpelijke naheffingsaanslag in de accijns opgelegd.
    
    3.2.1. Het Hof heeft vastgesteld dat van de hiervóór vermelde zendingen de terugzendingsexemplaren van de bijbehorende geleidedocumenten niet door belanghebbende zijn terugontvangen en voorts dat belanghebbende niet binnen drie maanden na verzending van de goederen de Inspecteur van het niet-terugontvangen van de betreffende terugzendingsexemplaren in kennis heeft gesteld, zodat gelet op artikel 2a, leden 3 en 5, van het Uitvoeringsbesluit accijns (hierna: het Besluit; tekst 1993) niet is voldaan aan de voorwaarden van artikel 2, lid 3, van de Wet accijns om het brengen van accijnsgoederen vanuit de accijnsgoederenplaats niet als uitslag aan te merken. Het Hof heeft vervolgens overwogen dat blijkens paragraaf 16.4 van de Leidraad accijns 1997 in plaats van een door de ontvanger van de goederen afgetekend terugzendingsexemplaar als alternatief bewijs voor de regelmatige zuivering van het accijnsgeleide-document een door de douane in de lidstaat van bestemming gewaarmerkt afschrift van het tweede exemplaar van het geleidedocument kan dienen en dat ingeval van ontbreken van een derde casu quo tweede exemplaar van het accijnsgeleidedocument, in navolging van artikel 380 van de Toepassingsverordening Communautair Douanewetboek, met een handels- of administratief bescheid kan worden volstaan, waaruit blijkt dat de goederen de bestemming hebben bereikt op voorwaarde dat dit bescheid door de douaneautoriteiten van de lidstaat van bestemming is gewaarmerkt en dat het de identificatie van de goederen bevat. Het Hof heeft onder verwijzing naar deze in paragraaf 16.4 van de Leidraad accijns 1997 geboden mogelijkheid tot bewijsvoering geoordeeld dat belanghebbende met de door haar overgelegde bescheiden niet aannemelijk heeft gemaakt dat de goederen de op het geleidedocument vermelde bestemming hebben bereikt, zodat het belastbare feit uitslag zich heeft voorgedaan. 
    
    3.2.2. Het middel strekt ten betoge - onder meer met een verwijzing naar artikel 15, lid 4, van de Richtlijn 91/12/EEG betreffende de algemene regeling voor accijnsprodukten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (hierna: de Horizontale richtlijn) - dat het Hof niet uitsluitend van belang had mogen achten door de douane gewaarmerkt bewijsmateriaal.
    
    3.2.3. Artikel 2, lid 3, aanhef en letters b, c en d, van de Wet accijns bepaalt dat niet als uitslag wordt aangemerkt het brengen van een accijnsgoed vanuit een accijnsgoederenplaats naar een belastingentrepot, een in een andere lidstaat gevestigd geregistreerd bedrijf of een in een andere lidstaat gevestigd niet-geregistreerd bedrijf. Ingevolge vermeld artikel 2, leden 3 en 5, van de Wet accijns moeten dan bij algemene maatregel van bestuur gestelde voorwaarden in acht worden genomen, die betrekking hebben op formaliteiten waaraan bij de overbrenging van de goederen dient te worden voldaan. De leden 1 en 2 van artikel 2a van het Besluit houden in dat het brengen van een accijnsgoed naar de hiervoor genoemde bestemmingen dient te kunnen worden aangetoond met een geleidedocument, dat wordt opgemaakt door de vergunninghouder van de accijnsgoederenplaats van waaruit de goederen worden overgebracht. Ingevolge artikel 2a, lid 3, van het Besluit moet het geleidedocument door de geadresseerde na ontvangst van de goederen worden teruggezonden, voorzien van de in artikel 2a, lid 4, genoemde vermeldingen. 
    
    
      3.2.4. Met betrekking tot de aard van het te leveren bewijs van het bereiken van de bestemming van accijnsgoederen in het intracommunautaire verkeer tussen belastingentrepots is bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet accijns van regeringswege onder andere het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 1991/1992, 22 697, nr. 5, blz. 9 en 10):
      "Deze leden vragen voorts of het wetsvoorstel voorziet in een als voldoende ervaren regeling indien zou blijken dat het geleidedocument dat de accijnsgoederen dient te vergezellen, in het ongerede raakt.
      Uitgangspunt in het wetsvoorstel is dat het verkeer van accijnsgoederen tussen belasting-entrepots of van accijnsgoederen die zich onder een communautaire douaneregeling bevinden dient te geschieden met inachtneming van bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden. Die voorwaarden hebben betrekking op de formaliteiten waaraan bij de overbrenging van accijnsgoederen moet worden voldaan. Als de voorwaarden niet vervuld zijn zal dit ertoe leiden dat de accijnsgoederen zullen worden geacht te zijn uitgeslagen of ingevoerd. Indien het geleidedocument zoek raakt, niet wordt terugontvangen of wordt terugontvangen zonder de benodigde aftekening, is niet aan de voorwaarden voldaan met als gevolg dat de accijns verschuldigd is. In dit verband wil ik wijzen op de tekst van artikel 15, vierde lid, van de horizontale richtlijn. Daar wordt bepaald dat, onverminderd artikel 20, de verantwoordelijkheid van de verzender van de accijnsgoederen pas kan vervallen door middel van het bewijs dat de geadresseerde de produkten overneemt, met name op basis van het in artikel 18 genoemde geleidedocument onder de voorwaarden van artikel 19. De woorden 'met name' in artikel 15, vierde lid, bieden ruimte voor het leveren van bewijs door de verzender met behulp van andere middelen dan het afgetekende geleidedocument. Indien de verzender kan aantonen dat de accijnsgoederen daadwerkelijk door de geadresseerde zijn overgenomen, zal niet tot invordering van de accijns worden overgegaan." 
    
    
    De uitlegging van het bepaalde in artikel 15, lid 4, van de Horizontale richtlijn zoals neergelegd in de hiervoor geciteerde passage is juist. Niet voor redelijke twijfel vatbaar is dat laatstgenoemd artikellid ruimte wil bieden aan de erkend entrepothouder van verzending om met het oog op het doen vervallen van zijn verantwoordelijkheid voor de accijnsgoederen met behulp van andere middelen dan een door de geadresseerde afgetekend geleidedocument te bewijzen dat de geadresseerde de accijnsgoederen heeft overgenomen. De aldus geboden ruimte is niet afhankelijk gesteld van de omstandigheid dat de erkend entrepothouder de in artikel 19, lid 5, van de Horizontale richtlijn of artikel 2a, lid 5, van het Besluit voorziene kennisgeving tijdig heeft gedaan.
    
    3.2.5. In 's Hofs oordeel ligt kennelijk de opvatting besloten dat voor het aantonen van het feit dat de accijnsgoederen in ontvangst zijn genomen door de geadresseerde, alleen die bewijsmiddelen in aanmerking kunnen worden genomen die voldoen aan het gestelde in paragraaf 16.4 van de Leidraad accijns 1997. Deze opvatting verdraagt zich, gelet op het hiervoor in 3.2.4 overwogene, niet met het bepaalde in de Horizontale richtlijn en kan daarom niet worden gevolgd.
    
    
      3.3. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2.5 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor 
      een nader onderzoek naar het antwoord op de vraag of belanghebbende met de door haar overgelegde bescheiden heeft aangetoond dat de onderhavige accijnsgoederen zijn overgebracht naar een belastingentrepot, een in een andere lidstaat gevestigd geregistreerd bedrijf of een in een andere lidstaat gevestigd niet-geregistreerd bedrijf. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling.
    
    
    4. Proceskosten
    
    De Minister van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof,
      verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 348, en
      veroordeelt de Minister van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren A.E.M. van der Putt-Lauwers, P. Lourens, C.B. Bavinck en E.N. Punt in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 1 december 2006.