ECLI:NL:GHSHE:2007:BC0316, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 03-10-2007, 06/00414
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2007-10-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Het Hof is van oordeel, dat de belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, zoals bedoeld onder 4.23 onder a en onder b, geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie kunnen rechtvaardigen dat de gronden in R van dezelfde aard zijn als het project respectievelijk dat de gronden in R dezelfde economische plaats innemen als het project. Het project is een uitwerking van het op 23 september 1994 onherroepelijk geworden bestemmingsplan A, de grondprijs van de gronden van het project zijn - naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld - aanzienlijk hoger dan de gronden in R, met betrekking tot het project gelden (kwalitatieve) verplichtingen die niet gelden ten aanzien van de gronden in R, het project omvat zakelijke rechten welke rechten geen deel uitmaken van de gronden in R en voor het project gelden specifieke bestemmingen welke niet gelden voor de gronden in R, een en ander zoals weergegeven door de Inspecteur op pagina 9 van het verweerschrift, één na laatste alinea. Bovendien geldt dat voor de gronden in R, in ieder geval tot op het moment van indienen van de conclusie van dupliek op 7 april 2003, nog geen bestemmingsplan was vastgesteld, dat eenzelfde aanwending van de gronden in R mogelijk zou maken als (de gronden van) het project.

BELASTINGKAMER
      Nr. 06/00414
    
    
    
    HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
    
    
    U I T S P R A A K
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden met verhoging opgelegde aanslag. 
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan de belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van fl. 615.245,= met een verhoging van fl. 1.000,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
    
    1.2. De belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Arnhem. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van dat hof van de belanghebbende een griffierecht geheven van € 218,=. De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden. De belanghebbende heeft gerepliceerd en de Inspecteur heeft daarop gedupliceerd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 5 augustus 2005 onder kenmerk 02/00154 heeft het Gerechtshof te Arnhem de bestreden uitspraak en de aanslag vernietigd, een verlies over 1997 vastgesteld van fl. 49.159,=, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en de Staat gelast het griffierecht aan de belanghebbende te vergoeden.
    
    1.4. De staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem beroep in cassatie ingesteld.
    
    1.5. Bij arrest van 13 oktober 2006 met nummer 42 602, onder meer gepubliceerd in BNB 2007/10 (hierna: het arrest), heeft de Hoge Raad der Nederlanden het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem vernietigd, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en het geding verwezen naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
    
    1.6. Het Hof heeft de belanghebbende bij brief van 30 oktober 2006 in de gelegenheid gesteld op het arrest te reageren. De belanghebbende heeft van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt. Het Hof heeft vervolgens bij brief van 7 december 2006 de Inspecteur in de gelegenheid gesteld op het arrest te reageren. Deze heeft bij conclusie van 26 januari 2007, bij het Hof binnengekomen op 29 januari 2007, op het arrest gereageerd. 
    
    1.7. Het onderzoek ter zitting heeft - met gesloten deuren voor zover het de aanslag betreft en in het openbaar voor zover het de verhoging betreft - plaatsgehad op 24 mei 2007 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de Inspecteur.
    
    
      De belanghebbende noch haar gemachtigde is verschenen. 
      De griffier heeft verklaard dat hij de belanghebbende bij op 27 maart 2007, met nummer 3S RRRK0000000, aangetekend naar het door de belanghebbende zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van het op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende gedeelte van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie.
    
    
    1.8. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
    
    
    2. Feiten
    
    Het Hof neemt over de onder 2.1 tot en met 2.12 door het Gerechtshof te Arnhem vastgestelde feiten.
    
    Op grond van de stukken van het geding en de geloofwaardige verklaringen van de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting staat voorts het volgende vast (waarbij het Hof de nummering van het Gerechtshof te Arnhem zal vervolgen):
    
    2.13. De onder 2.8 bedoelde exploitatieovereenkomst luidt, voor zover te dezen relevant, als volgt:
    
    
      'Artikel 4. Bouw- en woonrijp maken
      4.1     Exploitant zal voor eigen rekening en risico het exploitatiegebied bouw- en woonrijp maken, zulks overeenkomstig de door de Gemeente vast te stellen bestekken en binnen de uiterste termijnen, zoals opgenomen in de in artikel 2 genoemde bindende voortgangsplanning. De in de vorige volzin genoemde bestekken (inclusief beplantingsplan) zijn opgenomen in bijlage 4 van deze overeenkomst. Onder bouw- en woonrijp maken worden uitdrukkelijk mede verstaan de in de vast te stellen bestekken op te nemen onderhoudsverplichtingen.
      4.2     Onder het bouw- en woonrijp maken van het exploitatiegebied wordt verstaan: de ten behoeve van het bestemmingsplan A aan te leggen wegen, de fietsbrug, fiets- en voetpaden met bermen met een openbare bestemming, de te realiseren brug over de waterloop naar de B-gracht, alsmede de reconstructie van de C-weg, de aanleg van watergangen met inbegrip van oeververdedigingswerken, de aanleg van duikers, de benodigde rioleringswerken met bijbehorende werken, openbare verlichting en brandkranen met bijbehorende geleidingen en alle overige werken en werkzaamheden, zoals aangegeven in de bij deze overeenkomst behorende aanduiding van voorzieningen en werkzaamheden en kostenbegroting (zie bijlage 5) en de in bijlage 4 opgenomen bestekken. (...)
      4.3     Onder het bouw- en woonrijp maken van het exploitatiegebied wordt tevens verstaan het aanbrengen van alle voorzieningen ten behoeve van het verkeer, alsmede het leveren en aanleggen van groenstroken zoals opgenomen in de onder 4.2 genoemde bestekken, 
      (...)
      4.4		(...) Partijen gaan er bij het sluiten van deze overeenkomst vanuit, dat door de nutsbedrijven geen kosten, verband houdende met voornoemde aanleg en installatie aan een of beide partijen, in rekening zullen worden gebracht. Indien desondanks door de nutsbedrijven in dit kader kosten in rekening worden gebracht bij een of beide partijen, zijn deze kosten voor rekening van Exploitant. (...)
      4.6     Daar de Gemeente op grond van de Exploitatieverordening als opdrachtgever pleegt op te treden ten aanzien van de uitvoering van de onder 4.1 tot en met 4.3 genoemde voorzieningen, wordt ten aanzien van deze voorzieningen tussen partijen een aannemingsovereenkomst aangegaan, zulks ter uitvoering van de onderliggende exploitatie-overeenkomst. (...)
      e.   Beëindiging van de exploitatie-overeenkomst brengt in gelijke mate beëindiging van de aannemingsovereenkomst teweeg.
      (...)
    
    
    
      Artikel 5 Financiële bepalingen
      5.1     De kosten verbonden aan de uitvoering van de in artikel 4.1 tot en met 4.3 bedoelde voorzieningen en werkzaamheden, alsmede de eventueel door de nutsbedrijven in rekening te brengen kosten in verband met de uitvoering van de in artikel 4.4 bedoelde voorzieningen omzetbelasting, overdrachtsbelasting en notariële akten komen direct voor rekening van Exploitant.
      (...)
      5.12   Tot zekerheid van de nakoming door Exploitant van de in artikel 4 vermelde verplichtingen en de betaling van de in artikel 5 genoemde kosten en bijdragen en van de in artikel 10.3 bepaalde boeten zal Exploitant bij de ondertekening van deze overeenkomst een onvoorwaardelijke bankgarantie, volgens het als bijlage 6 aan deze overeenkomst gehechte model overleggen ter grootte van 110% van de op basis van de door de gemeente goedgekeurde bestekken door Exploitant aanbestede werken en werkzaamheden ter grootte van ƒ 7.160.450,- (...)
    
    
    
      Artikel 9. Vervreemding en bezwaring.
      9.1.    Vervreemding van de voor de bouw van vrije sectorwoningen aangewezen kavels, anders dan voorzien in artikel 8, is slechts mogelijk na goedkeuring van de gemeente Q. De Gemeente geeft een schriftelijke reactie binnen 4 weken na de dag, waarop het schriftelijk te formuleren verzoek door de Gemeente ontvangen is.
      9.2.    De Gemeente zal haar goedkeuring tot vervreemding slechts verlenen, indien de rechtverkrijgende van de Exploitant zich uitdrukkelijk jegens de Gemeente verbindt tot al hetgeen waartoe ook de Exploitant terzake jegens de Gemeente gehouden is, zulks alsdan onder gelijktijdige zekerheidsstelling, onverminderd het recht van de Gemeente om aan haar goedkeuring nog andere voorwaarden te verbinden.
      (...)
      9.6.    Het zal de Gemeente vrijstaan om haar goedkeuring aan de vervreemding en/of bezwaring te onthouden, indien deze de Gemeente op enigerlei wijze in een mindere positie brengt, dan waarin zij zonder vervreemding en/of bezwaring zou verkeren.
      (...)
    
    
    
      Artikel 10. Toerekenbare tekortkoming.
      10.1    Indien Exploitant, na een schriftelijke en aangetekende aanmaning om binnen een termijn van 15 dagen voor de nakoming van een of meer van zijn in de overeenkomst en in de aanmaning omschreven verplichtingen zorg te dragen, zijn verplichtingen binnen die termijn niet nakomt, is de Gemeente bevoegd om naast een vordering tot schadevergoeding en/of betaling van boetes, deze overeenkomst middels een schriftelijke en aangetekende verklaring geheel of gedeeltelijk te ontbinden, onverminderd het recht op nakoming voor het niet-ontbonden deel van deze overeenkomst.
      10.2   Behoudens in de gevallen in de artikelen 6.2, 10.1, 11 en 13.3 zal geen der partijen deze overeenkomst kunnen ontbinden.
      (...)
    
    
    
      Artikel 13. Overdracht contractpositie
      13.1   Gehele dan wel gedeeltelijke overdracht van de contractpositie is niet mogelijk, behoudens in
      uitzonderlijk geval en met een voorafgaande goedkeuring door de Gemeente, zoals omschreven in artikel 9.1.
      13.2   De Gemeente zal haar goedkeuring slechts verlenen op de voet van de artikelen 9.2. en verder, welke artikelen analoog van toepassing zullen zijn.
      (...)'.'
    
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
    
    
      I. Is op het bedrag ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project de deelnemingsvrijstelling (artikel 13 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: VpB 1969) van toepassing?
      II. Dient de winst ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project buiten de winst van het onderhavige jaar te blijven, omdat dit bedrag ingevolge goed koopmansgebruik (artikel 9 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) juncto artikel 8 van de Wet VpB 1969)(nog) niet is gerealiseerd?
      III. Kan ten laste van de winst een passiefpost (voorziening) worden gevormd ter grootte van de winst ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project?
      IV. Dient de winst ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project op grond van de zogenoemde ruilarresten in het onderhavige jaar onbelast te blijven?
    
    
    De belanghebbende beantwoordt deze vragen alle bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting heeft de Inspecteur, kort weergegeven, hieraan nog toegevoegd:
    
    
      De Inspecteur
      - (Desgevraagd:) De proceskosten dienen, indien dit aan de orde zou komen, in afwijking van mijn conclusie van 26 januari 2007, te worden bepaald overeenkomstig artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
      - Het beroep op omkering en verzwaring van de bewijslast, zoals gedaan in de conclusie van dupliek, laat ik varen.
      - Met betrekking tot de al dan niet toepassing van de deelnemingsvrijstelling merk ik op, dat het Gerechtshof te Arnhem dat punt van geschil heeft ingebracht. Ik ben nu van mening, dat het Gerechtshof te Arnhem buiten de rechtsstrijd is getreden. Ik heb daar toentertijd geen beroep op gedaan, maar ik stel nu uitdrukkelijk dat dit geschilpunt buiten de rechtsstrijd valt.
      - Met betrekking tot de redelijke mate van zekerheid merk ik op, dat deze er niet is. De terugverkoop is zeker geen automatisme; eerst dient vooroverleg plaats te vinden, voorts is toestemming van de gemeente noodzakelijk.
    
    
    3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar bedrag van nihil en vaststelling van een verlies over 1997 van - naar het Hof verstaat - fl. 49.159,=. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Vooraf
    
    Blijkens de onder 1.7 vermelde stukken is de aldaar genoemde uitnodiging op 28 maart 2007 uitgereikt. Op grond hiervan is het Hof van oordeel dat de uitnodiging om op de zitting te verschijnen op de juiste wijze heeft plaatsgevonden.
    
    Vraag I
    
    4.1. De Inspecteur heeft tijdens het onderzoek ter zitting alsnog gesteld, dat het geschil inzake de toepassing van de deelnemingsvrijstelling buiten de rechtsstrijd tussen partijen valt en dat het Gerechtshof te Arnhem door dit geschilpunt in geding te brengen buiten de rechtsstrijd is getreden.
    
    4.2. Naar het oordeel van het Hof laten de gedingstukken en het proces-verbaal van het onderzoek ter zitting bij het Gerechtshof te Arnhem geen andere gevolgtrekking toe dan dat het geschil tussen partijen, zoals dit aan het Gerechtshof te Arnhem werd voorgelegd, niet mede omvatte de vraag of op het bedrag ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project de deelnemingsvrijstelling (artikel 13 van de VpB 1969) van toepassing is.
    
    4.3. De Inspecteur heeft echter tijdens het onderzoek ter zitting bij het Gerechtshof te Arnhem noch in zijn, na deze zitting ingezonden, nadere akte van 25 november 2003 noch in zijn conclusie van 26 januari 2007 de stelling ingenomen dat het Gerechtshof te Arnhem buiten de rechtsstrijd trad. Het Hof is van oordeel, dat in de behandeling van de onderhavige zaak na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden geen plaats meer is voor de door de Inspecteur eerst tijdens het onderzoek ter zitting ingenomen stelling dat het Gerechtshof te Arnhem buiten de rechtsstrijd is getreden.
    
    4.4. Naar het oordeel van het Hof volgt uit de onder 2.4 vermelde overeenkomst van 11 april 1997 en de onder 2.5 vermelde nadere overeenkomst van dezelfde datum dat de resultaten van het project de belanghebbende voor haar aandeel daarin rechtstreeks toekomen en niet aan belanghebbendes dochter AA B.V.. Hieruit volgt, dat op het bedrag ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project de deelnemingsvrijstelling (artikel 13 van de VpB 1969) niet van toepassing is.
    
    4.5. Vraag I moet ontkennend worden beantwoord.
    
    Vraag II
    
    4.6. In het arrest heeft de Hoge Raad der Nederlanden, voor zover te dezen relevant, het volgende overwogen:
    
    
      '-3.3. (...)Van een onder opschortende voorwaarden gesloten overeenkomst is in het onderhavige geval evenwel geen sprake. De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat het project op 13 februari 1997 onvoorwaardelijk aan de koper is geleverd en dat de koper als gevolg daarvan onvoorwaardelijk eigenaar van het project is geworden. (...)
      -3.4. In het algemeen moet worden aangenomen dat de opbrengst van een in het kader van een onderneming verrichte levering of een dienst naar goed koopmansgebruik tot uitdrukking dient te worden gebracht uiterlijk op het moment waarop de levering of de dienst ten uitvoer is gebracht (HR 18 december 1991, nr. 26 674, BNB 1992/181). Van deze regel kan echter worden afgeweken indien aan de ontvangen tegenprestatie onzekerheden zijn verbonden van zodanige aard, dat uitstel van winstneming in overeenstemming is met de voorzichtigheid die aan de winstbepaling volgens goed koopmansgebruik inherent is (vgl. HR 17 januari 1990, nr. 24 948, BNB 1990/75). In een geval als het onderhavige is daarvan sprake indien er per ultimo van het (boek)jaar een redelijke kans is dat de koper zich met succes zal gaan beroepen op zijn recht het project terug over te dragen.'.
    
    
    4.7. Het Hof stelt voorop, dat op de belanghebbende de last rust te bewijzen dat er ultimo 1997 een redelijke kans was dat de koper zich met succes zou gaan beroepen op zijn recht het project terug over te dragen. Naar vaste jurisprudentie zijn hierbij de feiten en de omstandigheden ultimo 1997 bepalend, eventueel met inachtneming van informatie na 1997 die omtrent die feiten en omstandigheden ultimo 1997 bekend is geworden.
    
    4.8. De belanghebbende stelt dat ultimo 1997 er een redelijke kans was dat de koper zich met succes zou gaan beroepen op zijn recht het project terug over te dragen. Zij beroept zich daarbij op artikel 4 van de onder 2.7 vermelde bijzondere bepalingen en bedingen bij de onder 2.4 vermelde overeenkomst. De omstandigheden op grond waarvan E het project zou kunnen terugverkopen zijn volgens dit artikel:
    
    
      'a. de afwijking van de uiteindelijke totale kosten van de hiervoor als sub 2, 3, 4 en 6 op voormelde begroting aangeduide posten bedraagt meer dan een procent (1%) van de totale op voorschreven begroting vermelde exploitatiekosten oftewel een bedrag van EENHONDERD ZES EN TACHTIGDUIZEND EN EENHONDERD GULDEN (ƒ 186.100,00); dan wel 
      b. op basis van de uiteindelijk door de Gemeente Q onherroepelijk vastgestelde exploitatieovereenkomst mag niet uitsluitend en alleen woningbouw voor de vrije sector worden gerealiseerd, zodat de koper mede verplicht is om sociale woningbouw te realiseren, (...)'.'
    
    
    De gevolgen van deze omstandigheden zijn in vorenbedoeld artikel verwoord als volgt:
    
    'dan zullen de verkoper en de koper nader met elkaar in overleg treden over de alsdan ontstane situatie en de mogelijkheid voor de koper om de realisering van voorschreven project zowel op basis van de onderhavige koopovereenkomst als op basis van voorschreven aan de onderhavige akte van levering gehechte begroting voort te zetten. Voor het geval partijen in vorenbedoeld overleg uiterlijk binnen een periode van een maand, nadat een of beide van de hiervoor sub a en b genoemde gevallen zich mocht/mochten hebben voorgedaan, met elkaar geen overeenstemming hebben bereikt, dan heeft de koper vervolgens gedurende een periode van veertien dagen, zulks te rekenen vanaf het verstrijken van voormelde periode van een maand, het recht om door middel van een aangetekend schrijven het totale PROJECT A met de daarbij behorende en als zodanig hiervoor omschreven en geleverde REGISTERGOEDEREN aan de verkoper te koop aan te bieden tegen de in het kader van de onderhavige koopovereenkomst vastgestelde kostprijs, inclusief de verschuldigde omzetbelasting. Indien en zodra de koper aan de verkoper kenbaar heeft gemaakt, dat hij van zijn recht tot tekoopaanbieding als hiervoor omschreven gebruik wenst te maken, dan is de verkoper onverwijld verplicht en verbindt hij zich bij deze jegens de koper om voorschreven project met de daarbij behorende registergoederen tegen gelijktijdige betaling van vorenbedoelde koopprijs bij de daartoe strekkende notariele akte van levering van de koper terug te kopen en de daaruit voortvloeiende levering te aanvaarden. Voormelde akte van levering dient uiterlijk binnen een periode van twee maanden, nadat een of beide van de hiervoor sub a en b gevallen zich mocht/mochten hebben voorgedaan, te worden gepasseerd" (...)'.'
    
    4.9. De Inspecteur heeft in het verweerschrift, de conclusie van dupliek en zijn conclusie van 26 januari 2007 gemotiveerd betwist dat er ultimo 1997 een redelijke kans is dat de koper van het project, E, zich met succes zal gaan beroepen op zijn recht het project terug over te dragen. De Inspecteur heeft - samengevat - aangevoerd, dat enerzijds ultimo 1997 er geen redelijke kans is dat de omstandigheden, op grond waarvan E het project zou kunnen terugverkopen, zich zullen voordoen en anderzijds dat zelfs indien er wel een redelijke kans zou zijn dat de omstandigheden, op grond waarvan E het project zou kunnen terugverkopen, zich zullen voordoen er ultimo 1997 geen redelijke kans bestaat dat die omstandigheden zouden leiden tot een terugverkoop.
    
    4.10. Gelet op de onder 2.8 vermelde exploitatieovereenkomst van 30 september 1997 stond reeds op die datum vast, dat uitsluitend  woningbouw voor de vrije sector kon worden gerealiseerd. De onder 4.9 onder b vermelde grond voor terugverkoop door E aan de belanghebbende kon zich derhalve ultimo 1997 niet (meer) voordoen.
    
    4.11. De belanghebbende heeft met betrekking tot de onder 4.8 onder a vermelde grond voor terugverkoop door E aan de belanghebbende betoogd dat deze grond in de overeenkomsten is opgenomen juist omdat er een redelijke kans bestond dat de bedoelde kostenoverschrijding en terugverkoop zich zouden voordoen (conclusie van repliek, pagina 2, laatste alinea).
    
    4.12. De Inspecteur heeft in zijn conclusie van dupliek in § 2.1.1.1 en § 2.1.1.3 en in zijn conclusie van 26 januari 2007 in § 4.3.2 en § 4.3.2.4 gemotiveerd weersproken dat ultimo 1997 er een redelijke kans was dat de onder 4.8 bedoelde kostenoverschrijding zich zou voordoen. Voorts heeft de Inspecteur gemotiveerd weersproken, dat er ultimo 1997 een redelijke kans bestond dat de terugverkoop zich zou voordoen, zelfs indien vorenbedoelde kostenoverschrijding zou plaatsvinden (verweerschrift § 6.1.1.1 en § 6.1.1.2, conclusie van dupliek pagina 7, eerste alinea en in zijn conclusie van 26 januari 2007 in § 4.3.4 en in § 4.3.5).
    
    4.13. Naar het oordeel van het Hof heeft de belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot de conclusie leiden dat er ultimo 1997 een redelijke kans was dat de koper zich met succes zou gaan beroepen op zijn recht het project terug over te dragen. 
    
    4.14. De belanghebbende heeft in de conclusie van repliek in § 2.1, laatste alinea aangeboden getuigen door het Hof te doen horen, als het Hof dat wenst. Het Hof is van oordeel, dat dit getuigenaanbod niet anders kan worden aangemerkt dan als een bewijsaanbod onder de voorwaarde dat het Hof een voorlopig oordeel geeft omtrent de waardering van het door partijen bijgebrachte bewijs. Gelet op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 17 december 2004, nr 38 831, onder meer gepubliceerd in BNB 2005/152, strookt het niet met het stelsel van de Awb een tussenbeslissing omtrent de bewijslastverdeling of de waardering van het tot dan toe bijgebrachte bewijs te geven en is het Hof, nu het proces geen voor belanghebbende onverwachte wending heeft gehad, hiertoe niet gehouden. Het Hof acht overigens geen termen aanwezig een dergelijke tussenbeslissing te nemen. Omdat het bewijsaanbod alleen voorwaardelijk is gedaan gaat het Hof reeds hierom aan het getuigenaanbod voorbij.
    
    4.15. Bovendien overweegt het Hof met betrekking tot het in de conclusie van repliek in § 2.1, laatste alinea vermelde getuigenaanbod als volgt. Het Hof is van oordeel dat het dit getuigenaanbod ook kan passeren op de grond dat de belanghebbende de mogelijkheid om op de voet van artikel 8:60, vierde lid van de Awb, die getuigen mee te brengen naar of op te roepen voor het onderzoek ter zitting, mits daarvan uiterlijk een week vóór de zitting aan het Hof en de Inspecteur mededeling is gedaan, ongebruikt heeft gelaten. Overeenkomstig het bepaalde in artikel 8:60, vierde lid, slotzin van de Awb is de belanghebbende op vorenbedoelde mogelijkheid gewezen in zowel de uitnodiging voor het onderzoek ter zitting bij het Gerechtshof te Arnhem als in de uitnodiging voor het onderzoek ter zitting bij het Hof. Nu de belanghebbende de mogelijkheden om de getuigen te doen horen bij zowel het onderzoek ter zitting bij het Gerechtshof te Arnhem als het onderzoek ter zitting bij het Hof onbenut heeft gelaten gaat het Hof ervan uit dat zij ervan heeft afgezien een getuige op te roepen en dat zij haar aanbod tot het leveren van getuigenbewijs heeft ingetrokken (arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 9 mei 2003, nr 38 222, onder meer gepubliceerd in BNB 2003/257 en voorts van 17 december 2004, nr 38 831, BNB 2005/152). Voorts geldt dat het Hof het belang dat de belanghebbende heeft bij het doen horen van getuigen en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan en het algemeen belang van een doelmatige procesgang dient af te wegen. Nu de belanghebbende zonder enige redengeving de vorenbedoelde op de voet van artikel 8:60, vierde lid van de Awb geboden kansen om de getuigen te doen horen voorbij heeft laten gaan is het Hof van oordeel dat de doelmatige procesgang zwaarder weegt dan het belang dat de belanghebbende heeft bij alsnog horen van de getuigen en kan het Hof voorbij gaan aan het getuigenaanbod (arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 16 maart 2007, nr 42 905, onder meer gepubliceerd in V-N 2007/15.6). 
    
    4.16. Vraag II dient ontkennend te worden beantwoord.
    
    Vraag III
    
    4.17. Bij de bepaling van de winst voor een zeker jaar is het toegestaan dat ter zake van toekomstige uitgaven een passiefpost wordt gevormd, indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen (arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 26 augustus 1998, nr. 33 417, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/409 (Baksteenarrest)).
    
    4.18. Het Hof stelt voorop, dat op de belanghebbende de last rust te bewijzen dat er ultimo 1997 een redelijke mate van zekerheid bestond dat de onder 4.17 bedoelde toekomstige uitgaven zich zouden voordoen. Naar vaste jurisprudentie zijn de feiten en de omstandigheden ultimo 1997 bepalend, eventueel met inachtneming van informatie na 1997 die omtrent die feiten en omstandigheden ultimo 1997 bekend is geworden.
    
    4.19. De belanghebbende heeft voor de vorming van de voorziening in het beroepschrift en de conclusie van repliek dezelfde argumenten aangevoerd als bedoeld onder 4.8.
    
    4.20. Gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur van de stellingen van de belanghebbende en gelet op het overwogene hieromtrent door het Hof onder 4.10 tot en met 4.16 verwerpt het Hof belanghebbendes stelling dat een voorziening - voor een hoger bedrag dan de Inspecteur reeds heeft toegestaan - kan worden gevormd.
    
    4.21. Vraag III dient ontkennend te worden beantwoord.
    
    Vraag IV
    
    4.22. De belanghebbende stelt, dat de winst ad fl. 815.676,= ter zake van de verkoop van het project op grond van de zogenoemde ruilarresten in het onderhavige jaar onbelast dient te blijven en dat deze winst (in 1998) kan worden afgeboekt op de onder 2.10 bedoelde gronden in R (hierna: de gronden in R).
    
    
      4.23. De Inspecteur heeft de onder 4.22 bedoelde stelling van de belanghebbende gemotiveerd weersproken. De Inspecteur heeft, onder meer en samengevat, gemotiveerd gesteld, dat 
      a) de gronden in R niet van dezelfde aard zijn als het project (verweerschrift § 6.2.2 en conclusie van dupliek § 3.2),
      b) dat de gronden in R niet dezelfde economische plaats innemen als het project (verweerschrift § 6.2.3 en conclusie van dupliek § 3.3) en
      c) dat de belanghebbende ultimo 1997 geen voornemen had tot een vervangende investering over te gaan (verweerschrift § 6.2.4 en  conclusie van dupliek § 3.4).
    
    
    4.24. Het Hof is van oordeel, dat de belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, zoals bedoeld onder 4.23 onder a en onder b, geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie kunnen rechtvaardigen dat de gronden in R van dezelfde aard zijn als het project respectievelijk dat de gronden in R dezelfde economische plaats innemen als het project. Het project is een uitwerking van het op 23 september 1994 onherroepelijk geworden bestemmingsplan A, de grondprijs van de gronden van het project zijn - naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld - aanzienlijk hoger dan de gronden in R, met betrekking tot het project gelden (kwalitatieve) verplichtingen die niet gelden ten aanzien van de gronden in R, het project omvat zakelijke rechten welke rechten geen deel uitmaken van de gronden in R en voor het project gelden specifieke bestemmingen welke niet gelden voor de gronden in R, een en ander zoals weergegeven door de Inspecteur op pagina 9 van het verweerschrift, één na laatste alinea. Bovendien geldt dat voor de gronden in R, in ieder geval tot op het moment van indienen van de conclusie van dupliek op 7 april 2003, nog geen bestemmingsplan was vastgesteld, dat eenzelfde aanwending van de gronden in R mogelijk zou maken als (de gronden van) het project.
    
    4.25. Met betrekking tot de onder 4.23 onder c bedoelde stelling van de Inspecteur, dat de belanghebbende ultimo 1997 geen voornemen had tot een vervangende investering over te gaan, overweegt het Hof als volgt.
    
    4.26. De belanghebbende heeft in de conclusie van repliek in § 3.4, één na laatste alinea het aanbod gedaan een getuige te doen horen. Het Hof gaat aan dit aanbod voorbij op dezelfde gronden als onder 4.15 vermeld.
    
    4.27. Het Hof is van oordeel, dat de belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie kunnen rechtvaardigen dat zij ultimo 1997 een voornemen zou hebben gehad tot vervanging van het project over te gaan. De belanghebbende heeft slechts gesteld, dat vervanging 'vanzelfsprekend' zou zijn omdat het de aard van de onderneming is bouwprojecten te kopen, doch zij heeft geen enkel feit of omstandigheid gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, waaruit zou kunnen worden opgemaakt dat zij ultimo 1997 daadwerkelijk een concreet voornemen had tot vervanging van het project over te gaan.
    
    4.28. Uit het vorenoverwogene volgt, dat vraag IV ontkennend moet worden beantwoord.
    
    Slot
    
    4.29. Alle overige stellingen van de Inspecteur behoeven geen behandeling meer.
    
    Slotsom
    
    4.30. Op grond van al het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil, dat het beroep ongegrond is.
    
    
    5. Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
    
    
    6. Beslissing
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
    
    
    Aldus gedaan op: 3 oktober 2007 door P. Fortuin, voorzitter, A.J. van Soest en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    Tegen deze uitspraak kan door beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
         a. de naam en het adres van de indiener;
         b. een dagtekening;
         c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
            cassatie is gericht;
         d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
      Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    
    In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.