ECLI:NL:RBBRE:2009:BK1246, Rechtbank Breda, 30-09-2009, 06/5844
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: “Belanghebbende is ogv het belastingverdrag met Belgie inwoner van Belgie; de heffing over de in 2001 gerealiseerde aanmerkelijk belang-winst is niet aan Nederland  toegewezen.
      
      Belanghebbende is in 1992 geemigreerd naar Belgie. Hij houdt zijn woning in Nederland aan en beschikt in Belgie over twee andere woningen, waarvan er een verhuurd is. In april 2000 verkrijgt belanghebbende de Belgische nationaliteit en verliest de Nederlandse. In 2001 verkoopt belanghebbende zijn 100% aandelenbelang in een in Nederland gevestigde BV en realiseert daarbij een aanmerkelijk belangwinst. Kort daarna schrijft belanghebbende zich weer in Nederland in. De rechtbank oordeelt dat ogv art 4 AWR belanghebbende inwoner van Nederland is. De stelling van de inspecteur dat het verdrag met Belgie toepassing mist omdat belanghebbende daar niet was onderworpen, wordt verworpen. Na toepassing van de tie-breakerbepalingen in het (oude) verdrag (art 4) is de slotconclusie dat belanghebbende wordt geacht inwoner te zijn van het land waarvan hij onderdaan was. Gelet op het feit dat belanghebbende louter de Belgische nationaliteit had is de heffing over de aanmerkelijk belangwinst ogv art 13 paragraaf 4 van het verdrag aan de woonstaat (Belgie) toegewezen. Beroep gegrond.”

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 06/5844
    
    Uitspraakdatum: 30 september 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [eiser],  wonende te [plaatsnaam], 
      eiser,
    
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor [plaats], verweerder.
    
    Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur. 
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1 De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 53.897, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.629.671 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.038. Tegen de aanslag is belanghebbende bij brief van 14 oktober 2005, door de inspecteur ontvangen op 17 oktober 2005, tijdig in bezwaar gekomen.
    
    1.2 De inspecteur heeft op 24 november 2006 uitspraak op bezwaar gedaan en de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3 Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 5 december 2006, bij de rechtbank ontvangen op 6 december 2006, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38.
    
    1.4 De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    1.5 Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en een pleitnota ingediend. Ook de inspecteur heeft de rechtbank vooraf een pleitnota toegestuurd. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
    
    1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 februari 2008 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, zijn gemachtigde, [naam gemachtigde], verbonden aan Loyens en Loeff N.V. te Eindhoven, tot bijstand vergezeld van [naam], alsmede, namens de inspecteur, [namen]. Ter zitting heeft de inspecteur, zonder bezwaar van de wederpartij, bijlagen overgelegd welke bij zijn pleitnota behoren. Van dit onderzoek is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.7 Na het onderzoek ter zitting hebben partijen nadere stukken ingediend. Deze zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    1.8 Een volgend onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 december 2008 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, dezelfde personen als genoemd onder 1.6 en namens de inspecteur, d[namen]. Als getuige is gehoord [getuige 1]. Van dit onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is verstrekt. De getuigenverklaring is in het proces-verbaal van de zitting opgenomen. 
    
    1.9 Na het volgend onderzoek ter zitting hebben partijen nadere stukken ingediend, welke stukken telkens in afschrift aan de wederpartij zijn verstrekt.
     
    1.10 Een laatste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 maart 2009 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, dezelfde personen als genoemd onder 1.6 en namens de inspecteur, [namen]. Als getuigen zijn gehoord [getuige 2], [getuige 1], [getuige 3], [getuige 4] en [getuige 5/zoon eiser]. Van dit onderzoek is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht. De getuigenverklaringen van [getuige 3], [getuige 4] en [getuige 5/zoon eiser] zijn in het proces-verbaal van de zitting opgenomen. Van de getuigenverklaringen van [getuige 2] en [getuige 1] zijn ter zitting getuigenverklaringen opgemaakt, welke door de getuigen zijn ondertekend. Afschriften van laatstgenoemde verklaringen zijn ter zitting aan partijen verstrekt.      
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1 Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1930 en is van beroep beeldend kunstenaar. Vanaf 1966 woonde hij in het pand aan de [adres 1] te [plaatsnaam] dat tot op de dag van de laatste zitting niet was verkocht. Het pand bestaat uit een woning, een museum/expositieruimte en atelier. Om en nabij 1990 heeft de zoon van belanghebbende, [getuige 5/zoon eiser], op het terrein van de [adres 2] een additionele woning gebouwd ([adres 3]). Van 9 oktober 1997 tot en met 14 mei 2007 heeft de heer [neef eiser], een neef van belanghebbende, zich in het bevolkingsregister op de [adres 2] laten inschrijven. Hij woonde in een voormalige paardenstal op het terrein aan de [adres 2].
    
    2.2 Na het overlijden van zijn toenmalige echtgenote heeft belanghebbende een relatie gekregen met mevrouw [partner van eiser] (hierna: partner). Haar beroep is kunstenares.
    
    2.3 Blijkens het bevolkingsregister is belanghebbende op 29 december 1992 verhuisd naar een huurwoning in de gemeente [plaatsnaam 2] in België. 
    
    2.4 Ten tijde van de verhuizing naar [plaatsnaam 2] kocht belanghebbende een pand in [plaatsnaam 3] (België). Dit betrof een complex dat oorspronkelijk heeft gediend als laad- en overslagplaats voor een steenbrekerij. Vrij snel na de aankoop is belanghebbende dit pand in eigen regie gaan verbouwen. Belanghebbende en zijn partner hebben in dit pand gewoond vanaf 19 april 1996 tot en met 16 september 1998.
    
    2.5 In 1998 kocht belanghebbende een kasteelboerderij in [plaatsnaam 4] (België) en een woonhuis in [plaatsnaam 5] (België). Belanghebbende en zijn partner zijn op 16 september 1998 vanuit [plaatsnaam 3] naar [plaatsnaam 5] verhuisd.
    
    2.6 Sinds 14 april 2000 heeft belanghebbende louter de Belgische nationaliteit.
    
    2.7 Op 24 juli 2001 stuurt [X] B.V. een faxbericht naar de belastingadviseur van belanghebbende met de mededeling dat hij een koper zal trachten te vinden voor de door belanghebbende gehouden aandelen in [Y] B.V. (hierna: de BV). De BV is feitelijk in Nederland gevestigd.
    
    2.8 Belanghebbende heeft het woonhuis in [plaatsnaam 5] later verhuurd aan mevrouw [A] en de heer [getuige 2]. De huurovereenkomst is opgemaakt in [plaatsnaam] op 30 juli 2001 en gesloten voor de duur van 3 jaar met aanvang op 1 september 2001.
    
    2.9 Op 30 juli 2001 wordt de dochter van belanghebbende, mevrouw [dochter eiser], gevolmachtigd om voor en namens belanghebbende mee te werken aan de akte van verkoop en levering en bij die akte namens belanghebbende te verkopen en te leveren aan de door de gevolmachtigde aan te wijzen koper(s): alle aandelen in de BV, zulks tegen een door de gevolmachtigde te bepalen koopprijs en onder door haar te stellen voorwaarden.
    
    2.10 Op 3 oktober 2001 is de verkoopovereenkomst getekend met betrekking tot de verkoop van de aandelen in de BV. Ook wordt op deze dag mevrouw [dochter eiser] weer gevolmachtigd om de aandelen in de BV, namens belanghebbende, te verkopen en te leveren aan de door haar aan te wijzen koper(s).
    
    2.11Op 10 oktober 2001 zijn deze aandelen geleverd aan [Z] B.V.
    
    2.12 Op 11 oktober 2001 heeft belanghebbende zich in België uit laten schrijven en op dezelfde dag in het bevolkingsregister laten inschrijven op het adres [adres 1] te [plaatsnaam]. Zijn partner heeft zich op 18 oktober 2001 bij de gemeente [plaatsnaam] gemeld met het verzoek ook haar met ingang van 11 oktober 2001 op hetzelfde adres te laten inschrijven.
    
    2.13 In verband met de ingediende aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001 met een aangegeven belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil, heeft er een uitgebreide correspondentie tussen de inspecteur en belanghebbendes gemachtigde plaatsgevonden. Ook heeft er op 10 augustus 2005 aan de [adres 2] een boekenonderzoek plaatsgevonden, resulterend in een concept-rapport van dat boekenonderzoek, gedateerd 13 september 2005.
    
    2.14 Naar aanleiding van het concept-rapport wordt aan belanghebbende de onderhavige aanslag met dagtekening 18 oktober 2005 opgelegd waarbij het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang wordt gecorrigeerd met € 1.571.815 en € 57.856 tot een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.629.671.
    
    2.15 De opsteller van het definitieve controlerapport, gedateerd 24 juli 2006, concludeert onder andere dat belanghebbende en zijn partner uiterlijk met ingang van 1 januari 2000 als binnenlands belastingplichtigen dienen te worden aangemerkt en dat de verkoop van de aandelen in de BV terecht heeft geleid tot het corrigeren van een aanmerkelijk-belangwinst ter grootte van € 1.571.815. Ook wordt geconstateerd dat de BV in 2001 ten onrechte geen rente heeft bedongen terzake van een aan belanghebbende verstrekte lening. De door de BV niet bedongen rente wordt aangemerkt als een uitdeling van winst aan belanghebbende en er wordt eveneens geconcludeerd dat € 57.856 terecht belast is geweest als inkomsten uit een aanmerkelijk belang.
    
    2.16 In de fase van de behandeling van het tegen onderhavige aanslag gerichte bezwaarschrift heeft de inspecteur op 17 februari 2006 onder andere verzocht de in 2.8 vermelde huurovereenkomst, alsmede belanghebbendes Belgische aangiften inkomstenbelasting met betrekking tot de jaren 2001 en 2002 te overleggen. In zijn brief van 19 mei 2006 antwoordt belanghebbendes gemachtigde niet meer over de huurovereenkomst te beschikken.
    
    2.17 In zijn brief van 21 maart 2007 schrijft de inspecteur aan de belastingadviseur de heer [naam belastingadviseur] van het kantoor RSM Wehrens, Mennen & de Vries, voorzover van belang, het volgende: “Naar aanleiding van het overeengekomene d.d. 16 maart 2007 inzake de familie [eiser], ontvangt u hierbij de concept-vaststellingsovereenkomst. Graag verneem ik van u binnen 14 dagen na dagtekening van deze brief of de schriftelijke vastlegging in overeenstemming is met hetgeen op 16 maart 2007 is afgesproken, zodat eventuele onvolkomenheden aangepast kunnen worden.”
    
    2.18 Met zijn brief van 10 april 2007 reageert de heer [naam belastingadviseur], voornoemd, op de eerste concept-vaststellingsovereenkomst. Voorzover van belang luidt deze reactie als volgt: “Graag zien wij een aangepaste versie tegemoet. Wij zullen, nadat de familie [eiser] zich akkoord heeft verklaard met de inhoud van de overeenkomst, zorgdragen voor de ondertekening door de familie [eiser] en de heer [B].”
    
    2.19 Na opmerkingen van de belastingadviseur wordt de conceptovereenkomst door de inspecteur aangepast, waarna op 24 april 2007 een tweede concept-vaststellingsovereenkomst aan de belastingadviseur wordt gestuurd. Grosso modo houdt deze concept-vaststellingsovereenkomst in dat een einde gemaakt wordt aan de discussie over de woonplaats van belanghebbende. Terzake van schenkingen door belanghebbende op 27 april 2000 gedaan aan zijn vijf kinderen alsmede ten aanzien van de boekwinst op de verkoop van de aandelen in de BV wordt afgesproken dat partijen akkoord gaan met een lagere aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001 ten name van belanghebbende en lagere aanslagen schenkingsrecht dan reeds opgelegd ten name van de kinderen.
    
    2.20 Bij brief van 26 juli 2007 verkrijgt de inspecteur op zijn verzoek de in 2.8 bedoelde huurovereenkomst van de Belgische belastingautoriteiten; een Belgische aangifte personenbelasting 2001 (aanslagjaar 2002) was niet voorhanden. Belanghebbende heeft met betrekking tot het jaar 2000 (aanslagjaar 2001) als inwoner aangifte in België gedaan. Het bericht van de Belgische belastingautoriteiten (Federale overheidsdienst Financiën; Administratie van de Ondernemings- en Inkomensfiscaliteit, Centrale diensten) luidt voorzover van belang als volgt:
    
    
      “Om te bepalen of een natuurlijk persoon kan worden aangemerkt als inwoner van België wordt door de plaatselijke belastingdienst geput uit de gegevensbank van het Rijksregister. Immers, een natuurlijk persoon die is ingeschreven in het Rijksregister van de natuurlijke personen wordt geacht zijn woonplaats in België te hebben gevestigd. [ ]. 
      Er kan niet meer worden nagegaan of hij zijn adreswijziging aan de belastingdiensten heeft doorgegeven. Dit is evenwel geen verplichting. Het enige wat een persoon die België definitief verlaat en bijgevolg niet meer als inwoner kan beschouwd worden, moet doen, is het indienen van een aangifte speciaal in de personenbelasting voor de periode van 1 januari van het kalenderjaar tot datum vertrek. 
      Van zulke aangifte werd geen spoor teruggevonden, ook niet in het archief. 
      Voor de latere aanslagjaren was [eiser] niet meer belastingplichtig in België en moest hij bijgevolg ook geen aangiften in de personenbelasting meer indienen.”	
    
    
    2.21 Op 15 juni 2007 heeft de heer [getuige 1], voornoemd, schriftelijk verklaard dat reeds op 30 juli 2001 overeenstemming was bereikt omtrent de verkoop van de aandelen in de BV.
    
    	
    3.	Geschil
    
    
      3.1 In geschil is:
      1.of belanghebbende met de inspecteur op 16 maart 2007 een vaststellingsovereenkomst heeft gesloten. Bij ontkennende beantwoording is vervolgens in geschil of belanghebbende op de voet van artikel 8:73 van de Awb jegens de inspecteur schadeplichtig is;
      2.of belanghebbende op de voet van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) (“omkering van de bewijslast”) moet doen blijken dat de aanslag te hoog is omdat de vereiste aangifte niet is gedaan en/of niet voldaan is aan het bepaalde in artikel 47 van de AWR;
      3.of belanghebbende niet heeft doen blijken danwel de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende (uiterlijk) ten tijde van de verkoop van de aandelen in de BV inwoner van Nederland was met als gevolg dat de gerealiseerde winst ad € 1.571.815 op die aandelen terecht tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang is gerekend.
    
     
    3.2 Belanghebbende is van mening dat er geen vaststellingsovereenkomst is gesloten en dat hij jegens de inspecteur niet schadeplichtig is. Voorts is hij van mening dat “omkering van de bewijslast” niet aan de orde is en dat de aandelen in de BV zijn vervreemd voordat hij naar Nederland was geremigreerd. Op grond van artikel 13, paragraaf 4 van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, gesloten te Brussel op 19 oktober 1970 (hierna: het verdrag) is Nederland, alhoewel haar nationale bepalingen dat wel toestaan, dan niet bevoegd de verkoopwinst op de aandelen in de BV als aanmerkelijk-belangwinst te belasten. Ook het bepaalde in artikel 13, paragraaf 5 van het verdrag geeft Nederland niet het recht te heffen omdat belanghebbende ten tijde van de vervreemding van de aandelen niet de Nederlandse nationaliteit had en bovendien langer dan vijf jaar voorafgaand aan de vervreemding geen inwoner van Nederland is geweest. Belanghebbende, zoals verklaard bij monde van haar gemachtigde ter zitting op 13 februari 2008, verzet zich niet meer tegen de gecorrigeerde uitdeling van winst ter grootte van € 57.856.
     
    3.3 De inspecteur is van mening dat hij op 16 maart 2007 ondermeer met belanghebbende een vaststellingsovereenkomst heeft gesloten op grond waarvan € 1.466.703 aanmerkelijk-belangwinst belast dient te worden. In voetnoot 34 op bladzijde 33 van zijn verweerschrift specificeert hij dit bedrag, echter de einduitkomst van 90% van € 1.571.815 = € 1.414.633, vermeerderd met de uitdeling van winst ter grootte van € 57.856, is € 1.472.489. Voor het geval er geen vaststellingsovereenkomst is gesloten stelt de inspecteur dat belanghebbende jegens de inspecteur schadeplichtig is omdat hij zich rauwelijks heeft teruggetrokken uit de alsdan zeer vergevorderde onderhandelingen. Hij stelt dat belanghebbende het positieve contractsbelang ter grootte van € 1.466.703 op de voet van artikel 8:73 van de Awb dient te vergoeden. De rechtbank gaat ervan uit dat de inspecteur heeft bedoeld dat de belastingheffing over dit bedrag door belanghebbende vergoed dient te worden. Voor het geval de rechtbank hem hierin niet volgt is hij van mening dat op belanghebbende de last rust te bewijzen (“omkering van de bewijslast”) dat de aanslag te hoog is. Hij baseert dit op de stelling dat door het niet aangeven van de (niet bedongen) rente de vereiste aangifte niet is gedaan en op de stelling dat belanghebbende, op grond van hetgeen is vermeld onder “(2) Ernstige gebreken t.a.v. inlichtingenverplichting” in de in zijn brief van 31 december 2008 gevoegde alsnog ingediende pleitnota van 24 november 2008,  niet heeft voldaan aan het bepaalde in artikel 47 van de AWR. Hij stelt voorts dat ook indien de bewijslast niet kan worden “omgekeerd”, hij aannemelijk heeft gemaakt dat de aandelen in de BV zijn verkocht nadat belanghebbende inwoner van Nederland is geworden. Toepassing van het verdrag stuit volgens de inspecteur af op de grond dat belanghebbende in België (feitelijk) niet onderworpen is geweest aan belastingheffing op grond van zijn woonplaats, verblijf, of een soortgelijke omstandigheid.
    
    3.4 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    3.5 Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en  vernietiging van de uitspraak op bezwaar alsmede vermindering van de onderwerpelijke aanslag.
    
    3.6 De inspecteur concludeert tot het als ingetrokken beschouwen van het beroep voor het geval er sprake is van een rechtsgeldige vaststellingsoverenkomst op grond waarvan het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (ambtshalve) verlaagd dient te worden naar € 1.466.703. Indien dit standpunt niet gehonoreerd wordt, concludeert hij tot ongegrondverklaring van het beroep danwel, naar de rechtbank begrijpt, tot gegrondheid van het beroep en vergoeding van de schade door belanghebbende.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    1. Vaststellingsovereenkomst
    
    4.1Met betrekking tot de stelling van de inspecteur dat er op 16 maart 2007 tussen belanghebbende (en vier van zijn kinderen) en de inspecteur een vaststellingsovereenkomst is gesloten met onder andere de in 2.19 vermelde inhoud, is de rechtbank van oordeel dat deze niet tot stand is gekomen. Weliswaar heeft de heer [naam belastingadviseur] met de inspecteur onderhandelingen gevoerd en heeft hij in zijn brief van 10 april 2007 verbetervoorstellen gedaan met betrekking tot de eerste concept-vaststellingsovereenkomst, maar dit neemt niet weg dat in die brief ook staat vermeld dat de familie [eiser] zich nog akkoord moest verklaren. In het licht van dit voorbehoud en de onvoldoende onweersproken stelling van belanghebbende dat de heer [naam belastingadviseur] nimmer de gemachtigde is geweest van belanghebbende is er geen, partijen bindende, vaststellingsovereenkomst tot stand gekomen waaraan belanghebbende gehouden dient te worden.
    
    1. Schadevergoeding
    
    4.2 De stelling van de inspecteur dat belanghebbende jegens de inspecteur schadeplichtig zou zijn omdat hij zich rauwelijks uit het onderhandelingsproces zou hebben teruggetrokken wordt door de rechtbank verworpen. Voorzover er sprake zou zijn van het zich rauwelijks uit de onderhandelingen terugtrekken kan desondanks belanghebbende in onderhavige procedure niet gehouden worden tot het vergoeden van enige schade. De rechtbank komt tot dit oordeel omdat het vermeende rauwelings terugtrekken weliswaar de heer [naam belastingadviseur] voor de voeten geworpen zou kunnen worden maar - gelet op hetgeen in 4.1 is overwogen - dat kan niet belanghebbende verweten worden nu niet is komen vast te staan dat de heer [naam belastingadviseur] rechtsgeldig namens belanghebbende is opgetreden. Overigens is de rechtbank van oordeel dat in het geval belanghebbende wel schadeplichtig zou zijn, artikel 8:73 van de Awb de belastingrechter slechts de ruimte biedt bij een gegrond beroep een aangewezen rechtspersoon te veroordelen tot vergoeding van schade die een belanghebbende lijdt als gevolg van een onrechtmatig besluit van een bestuursorgaan. De omgekeerde situatie, waarin verzocht wordt een belanghebbende tot het vergoeden van aan het bestuursorgaan toegebrachte schade te veroordelen, wordt niet door artikel 8:73 van de Awb bestreken.
    
    2. Omkering van de bewijslast
    
    4.3 Met betrekking tot de stelling van de inspecteur dat op de voet van artikel 27e, aanhef en onderdeel a van de AWR de bewijslast dient te worden omgekeerd omdat de vereiste aangifte niet is gedaan, overweegt de rechtbank als volgt. Inderdaad leidt de niet aangegeven (niet bedongen) rente zowel in absolute als relatieve zin tot de conclusie dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De rechtbank acht echter aannemelijk dat deze aanzienlijke fout in de aangifte niet opzettelijk is gemaakt. Vanwege deze omstandigheid, de pleitbaarheid van belanghebbendes standpunten en de fiscale gevolgen die in casu verbonden zijn aan omkering van de bewijslast, is de rechtbank van oordeel dat deze sanctie in de gegeven situatie disproportioneel uitwerkt, op grond waarvan het bepaalde in artikel 27e, aanhef en onderdeel a van de AWR hier toepassing moet missen.
    
    4.4 Met betrekking tot de stelling van de inspecteur dat op de voet van artikel 27e, aanhef en onderdeel b van de AWR de bewijslast dient te worden omgekeerd (en verzwaard) omdat niet voldaan is aan de informatieverplichtingen van artikel 47, lid 1, onderdelen a en b van de AWR is de rechtbank het volgende van oordeel. De in de pleitnota van de inspecteur van 24 november 2008 opgenomen, naar zijn mening tegenstrijdige, verklaringen met betrekking tot het feitelijk verblijf in België, de verhuizing van de inboedel, het motief van naturalisatie en (formele) remigratie, het karakter van de woning in [plaatsnaam 4], de inschrijving in de gemeente [plaatsnaam], de bankafschriften en het moment van vervreemding, alsmede het niet verstrekken van de huurovereenkomst van de woning in [plaatsnaam 5] zijn van onvoldoende gewicht voor de feitenvaststelling om ook hierom omkering van de bewijslast te kunnen rechtvaardigen. De rechtbank concludeert derhalve dat voor omkering van de bewijslast in casu geen ruimte is.
    
    3. Woonplaats
    
    4.5 Bij de beantwoording van de vraag of de door de inspecteur gecorrigeerde aanmerkelijk-belangwinst belast kan worden is een aantal factoren van belang: het moment waarop belanghebbende inwoner van Nederland is geworden, het tijdstip waarop de aandelen in de BV zijn vervreemd en de vraag of toepassing van het verdrag belastingheffing in Nederland niet belemmert. De rechtbank zal vanuit het oogpunt van proceseconomie eerst de vraag beantwoorden of belanghebbende ten tijde van de diverse door partijen gestelde tijdstippen van vervreemding van de aandelen in de BV als inwoner van Nederland aangemerkt moet worden.
    
    4.6 Naar nationaal recht bepaalt artikel 4 van de AWR dat waar iemand woont naar de omstandigheden wordt bepaald. In zijn verweerschrift heeft de inspecteur feiten en omstandigheden geschetst die naar zijn mening er voor pleiten dat belanghebbende vanaf 1 januari 2000 inwoner van Nederland is geweest. Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur er in geslaagd aannemelijk te maken dat belanghebbende in ieder geval in de in geschil zijnde periode in 2001 inwoner van Nederland is geweest. De rechtbank heeft daarbij in zijn oordeel een aantal aspecten betrokken, zoals het feit dat [adres 2] belanghebbende duurzaam ter beschikking stond, hetgeen getuige [getuige 5/zoon eiser] in zijn getuigenverklaring in wezen heeft bevestigd. Hij verklaarde namelijk dat het ouderlijk huis [adres 1] groot was en dat de heer [neef eiser] toen belanghebbende en zijn partner remigreerden in de verbouwde paardenstal ging wonen, maar dat hij ook in [adres 1] sliep terwijl belanghebbende er al met zijn partner woonde. Belanghebbende kon blijkbaar op elk door hem gewenst moment de woning aan de [adres] betrekken zodat deze hem naar het oordeel van de rechtbank permanent feitelijk vrijelijk ter beschikking heeft gestaan. Dat in deze woning hem tevens ruimten ter beschikking stonden die samenhingen met zijn beroepsuitoefening als kunstenaar, namelijk een atelier- en expositieruimte, en dat hij daar ook regelmatig verbleef, heeft ook aan voormeld oordeel bijgedragen. Evenals, dat kas- en bankopnamen werden gedaan bij het lokale ABN-kantoor in [plaatsnaam], dat levensmiddelen nagenoeg uitsluitend werden gekocht bij Albert Heijn in [plaatsnaam] alsook dat hoofdzakelijk getankt werd bij een benzinestation in [plaatsnaam], dat zijn zoon [getuige 5/zoon eiser] met zijn kinderen op het terrein van de [adres] woonde, dat de familie van belanghebbende en zijn partner in Nederland woonden en dat ook bankrekeningen en een effectenrekening in Nederland werden aangehouden. Bovenstaand oordeel dat belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel 4 van de AWR als inwoner van Nederland beschouwd dient te worden, heeft tot gevolg dat op grond van artikel 2.1 van de Wet IB 2001 belanghebbende onbeperkt belastingplichtige is geworden en dat de in geschil zijnde heffing over de aanmerkelijk-belangwinst op de voet van hoofdstuk 4 van voormelde wet belast is. Op grond van het bepaalde in artikel 4, paragraaf 1 van het verdrag is belanghebbende dan “inwoner van een van de Staten” en derhalve “onderworpen op grond van zijn woonplaats”.
    
    4.7 Aangezien belanghebbende in België tot 11 oktober 2001 in het Rijksregister voor natuurlijke personen is ingeschreven geweest, werd hij, blijkens het in 2.20 vermelde bericht van de Belgische belastingautoriteiten, op grond van de Belgische fiscale wetgeving tot die datum geacht inwoner van België te zijn geweest. Dit is overigens wel een weerlegbaar bewijsvermoeden. Aangezien in de laatste zin van dit bericht door de Belgische belastingautoriteiten wordt geschreven dat voor latere jaren belanghebbende niet meer belastingplichtig was, betekent dit dat hij dat voordien wel was. Dit stemt ook overeen met de door België gehanteerde woonplaatsfictie (inschrijving in het Rijksregister voor natuurlijke personen verondersteld inwonerschap, behoudens tegenbewijs). Dat over 2001 in België geen aangifte is gedaan (en geen aanslag is opgelegd) en belanghebbende derhalve feitelijk niet onderworpen is geweest, doet er niet aan af dat desondanks belanghebbende op grond van artikel 4, paragraaf 1 van het verdrag (tevens) als een inwoner van België aangemerkt dient te worden omdat hij aldaar (tot 11 oktober 2001) onbeperkt belastingplichtig – en derhalve onderworpen – is geweest (vergelijk Hoge Raad 16 januari 2009, nummer 43 128, onder meer gepubliceerd op rechtspraak.nl, LJN: AY9937). De stelling van de inspecteur dat uit de 12 mei arresten (waaronder Hoge Raad 12 mei 2006, nummer 40 450, onder meer gepubliceerd op rechtspraak.nl, LJN: AR5759) is af te leiden dat indien er geen sprake is van feitelijke heffing in de andere staat (en aangenomen moet worden dat “theoretische onderworpenheid” aldaar voldoende is) het aan de desbetreffende belastingplichtige is om aannemelijk te maken dat door de andere staat ten onrechte geen (binnenlandse) aanslag is opgelegd, wordt verworpen. Afgezien van de vraag of een dergelijke bewijsregel van toepassing zou zijn, staat vast dat, zoals hiervoor is overwogen, de Belgische autoriteiten blijkbaar vinden dat er in onderhavig jaar tot 11 oktober sprake is geweest van (onbeperkte) belastingplicht. Ook de veronderstelling van de inspecteur dat kennelijk de Belgische belastingautoriteiten gemeend hebben dat er geen sprake was van onbeperkte belastingplicht, zodat het bewijsvermoeden als weerlegd beschouwd moet worden, stuit af op voormeld oordeel dat de Belgische belastingautoriteiten er van uitgaan dat vóór zijn emigratie, belanghebbende (onbeperkt) belastingplichtig in België was. 
    
    4.8 Blijkens de rechtsoverwegingen 4.6 en 4.7 is de rechtbank van oordeel dat er sprake is van een zogenoemde dubbele woonplaats. Aangezien de belastingheffing over de aanmerkelijk-belangwinst op grond van artikel 13, paragraaf 4 van het verdrag slechts belastbaar is in de staat waarvan de vervreemder van de aandelen inwoner is, dient op grond van artikel 4, paragraaf 3 van het verdrag bepaald te worden van welke staat belanghebbende geacht wordt inwoner te zijn (geweest). Dit zijn de zogenoemde tie-breaker bepalingen. Vanwege de in 3.2 vermelde redenen heeft belanghebbende terecht gesteld dat het bepaalde in artikel 13, paragraaf 5 van het verdrag niet van toepassing is.
    
    4.9 In het geval van een dubbele woonplaats, zoals in casu, wordt op grond van het bepaalde in artikel 4, paragraaf 3, aanhef en ten eerste, eerste volzin van het verdrag belanghebbende “geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft”. Zoals in 4.6 is overwogen stond belanghebbende de woning aan de [adres 2] in ieder geval gedurende de in geschil zijnde periode van het jaar 2001 duurzaam tot zijn beschikking. Maar dit geldt naar het oordeel van de rechtbank ook voor zijn kasteelboerderij in [plaatsnaam 4]. Het huis in [plaatsnaam 5] was blijkens de huurovereenkomst vanaf 1 september 2001 verhuurd aan de heer [getuige 2] en mevrouw [A]. De inspecteur heeft aan dit laatste de conclusie verbonden dat dus vanaf 1 september 2001 belanghebbende geen inwoner van België meer is en dat als gevolg daarvan de aanmerkelijk-belangwinst in Nederland belast is. Het standpunt van de inspecteur houdt in dat belanghebbende op dat moment geen duurzaam tehuis in België ter beschikking stond. De rechtbank volgt de inspecteur hierin niet. Zoals de getuige [getuige 2] (schriftelijk) heeft verklaard werd de inboedel van belanghebbende in de derde week van oktober verhuisd naar de kasteelboerderij in [plaatsnaam 4] en had hij daar volgens de getuigen [getuige 3], [getuige 4] en [getuige 5/ zoon eiser] de beschikking over een torengebouw dat volgens de getuigen [getuige 5/ zoon eiser] en [getuige 4] ingericht was als woning. Ook hebben [getuige 3], [getuige 4] en [getuige 5/ zoon eiser] verklaard dat belanghebbende de kasteelboerderij zelfstandig heeft gerenoveerd. Zowel [getuige 5/ zoon eiser] als [getuige 4], welke laatste zich op grond van de agenda van zijn echtgenote kon herinneren belanghebbende op 21 september en 17 november 2001 in [plaatsnaam 4] te hebben bezocht, hebben naar het oordeel van de rechtbank geloofwaardig verklaard dat [plaatsnaam 4] als woning door belanghebbende is gebruikt, ook in het najaar van 2001. Gelet op deze getuigenverklaringen komt de rechtbank tot het oordeel dat ook de kasteelboerderij in [plaatsnaam 4] belanghebbende duurzaam ter beschikking stond.
    
    4.10 Aangezien naar het oordeel van de rechtbank belanghebbende in beide verdragsstaten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt belanghebbende op grond van artikel 4, paragraaf 3, aanhef en ten eerste, tweede volzin van het verdrag “geacht inwoner te zijn van de Staat waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen)”. Bij de beoordeling van de feiten en omstandigheden die bepalen waar het middelpunt van belanghebbendes levensbelangen ligt, neemt de rechtbank in ogenschouw dat belanghebbendes duurzame tehuizen gelegen zijn in de grensstreek op een afstand van ongeveer 30 kilometer rijden. Vanwege deze korte afstand in de grensstreek zijn er vriendschappelijke banden (de heer [getuige 4] in België en de heer [C] in Nederland) aan beider zijden van de grens, zijn er zowel in België als in Nederland bezittingen (de woning aan de [adres 2] en aandelen in de BV in Nederland en de panden in [plaatsnaam 5] en [plaatsnaam 4] in België), beschikt belanghebbende over een effectenrekening in Nederland maar heeft hij ook spaarrekeningen in België en Nederland en nemen naast zijn activiteiten aan de [adres 2], blijkens de geloofwaardige verklaring van zijn zoon, zijn renovatiewerkzaamheden in [plaatsnaam 4] een belangrijke plaats in in zijn leven. Hetgeen hiervoor in ogenschouw is genomen brengt de rechtbank tot het oordeel dat het middelpunt van belanghebbendes levensbelangen niet bepaald kan worden omdat de persoonlijke en economische betrekkingen niet het nauwst zijn met Nederland noch met België. Dat zijn partner met wie hij, volgens zijn gemachtigde, geen gangbare relatie onderhield veelal haar boodschappen in Nederland deed, ook in Nederland veelal geld opnam en daar de boodschappen deed, doet daar mede in verband met de geringe afstand tussen [plaatsnaam] en [plaatsnaam 4] niet aan af.
    
    4.11 Nu niet bepaald kan worden in welke staat belanghebbende het middelpunt van zijn levensbelangen heeft, wordt hij op grond van het bepaalde in artikel 4, paragraaf 3, aanhef en ten tweede van het verdrag “geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij gewoonlijk verblijft”. Met hetgeen de inspecteur aan feiten en omstandigheden heeft aangedragen is niet vast te stellen in welk land belanghebbende gewoonlijk (in de in geschil zijnde periode) verbleef. Ook datgene wat de diverse getuigen hebben verklaard kan die conclusie niet veranderen. De rechtbank komt dan ook tot het oordeel dat belanghebbend zowel in Nederland als België gewoonlijk verbleef.
    
    4.12 De consequentie van voormeld oordeel is dat op grond van het bepaalde in artikel 4, paragraaf 3, aanhef en ten derde van het verdrag belanghebbende in dat geval wordt “geacht inwoner te zijn van de Staat waarvan hij onderdaan is”. Aangezien belanghebbende in 2001 louter de Belgische nationaliteit had, wordt hij geacht van dat land inwoner te zijn geweest. De heffing over het voordeel uit vervreemding van de aandelen in de BV is derhalve, gelet op het bepaalde in artikel 13, paragraaf 4 van het verdrag aan België toegewezen.
    
    4.13 Vanwege het in 4.12 gegeven oordeel behoeft de vraag op welk moment de aandelen zijn vervreemd geen antwoord meer.
    
    4.14Zoals in 3.2 is overwogen, verzet belanghebbende zich niet tegen de vermomde uitdeling van winst van € 57.856. Op grond van het in 4.12 (tweede volzin) vermelde oordeel is derhalve door de inwoner van België dividend genoten en is artikel 10 van het verdrag van toepassing (vergelijk Hoge Raad 9 februari 2007, nr. 43 203, onder meer gepubliceerd op rechtspraak.nl, LJN: AZ8041), zodat op grond van artikel 10, paragraaf 2 aanhef en ten tweede van het verdrag maximaal 15% mag worden geheven. 
    
    	
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.173,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor het indienen van de conclusie van repliek, 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting, 0,5 punt voor het bijwonen van het getuigenverhoor, met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5).  
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -verklaart het beroep gegrond;
      -vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -vermindert de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 53.897, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 57.856 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.038;
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van   € 2.173,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      -gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan deze vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 30 september 2009 door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. J.J.J. Engel en mr. drs. M.G.J.M. van Kempen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 13 oktober 2009
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.