ECLI:NL:RBHAA:2007:BC0799, Rechtbank Haarlem, 31-10-2007, 06/10342
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2007-10-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Eiser is inhoudingsplichtig ten aanzien van de buitenlandse voetballers die deelnemen aan het door hem in Nederland georganiseerde voetbaltoernooi.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/10342
    
    
    Uitspraakdatum: 31 oktober 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, gevestigd te Y, [land A], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 24 februari 2006 over het tijdvak 2005 een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd ten bedrage van € 180.000 en bij afzonderlijke beschikking een verzuimboete van € 4.537 op grond van art. 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).
    
    1.2. Bij brief van 6 april 2006 heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de verzuimboete.
    
    1.3. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 25 juli 2006 de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
    
    1.4. Eiser heeft daartegen op 1 september 2006 beroep bij de rechtbank ingesteld. Op 24 november 2006 zijn de gronden van het beroep ingediend.
    
    1.5. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.6. Eiser heeft nadere stukken ingediend, welke door de rechtbank in afschrift zijn verstrekt aan verweerder.
     
    
      1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2007 te Haarlem. 
      Namens eiser zijn verschenen A en de gemachtigden mr. B en C. Namens verweerder zijn verschenen mrs. D en E. 
    
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast. 
    
    2.1. Eiser is de organisator van onder meer het jaarlijks terugkerende voetbaltoernooi [naam toernooi]. Eiser is gevestigd te Y ([land A]).
    
    2.2. Eiser contracteert jaarlijks drie internationale voetbalclubs (hierna: de buitenlandse clubs) voor deelname aan het toernooi. Daarnaast heeft eiser een langlopend contract met de betaald voetbalorganisatie F (hierna: F), waarin onder meer is geregeld dat F als gastclub optreedt.
    
    2.3. De voetbalclubs ontvangen een vergoeding voor hun deelname aan het toernooi. Deze vergoeding bestaat uit een vast bedrag. De hoogte daarvan is afhankelijk van de afspraken tussen eiser en de afzonderlijke voetbalclubs. Voorts worden alle reis- en verblijfkosten van de voetballers en hun begeleiders door eiser betaald. 
    
    2.4. In 2005 heeft het [naam toernooi] in juli plaatsgevonden. Aan dat toernooi werd deelgenomen door de voetbalclubs F, G, H en I. 
    
    2.5. Verweerder heeft de drie laatstgenoemde buitenlandse clubs, respectievelijk gevestigd in het [land A], [land B] en [land C], aangemerkt als zijnde buitenlandse gezelschappen in de zin van artikel 5b, eerste lid van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB), de aan deze buitenlandse clubs door eiser betaalde vaste vergoedingen als gage op grond van artikel 35g Wet LB en eiser als inhoudingsplichtige op grond van artikel 8a, derde lid Wet LB. 
    
    2.6. Niet in geschil is dat alle in 2.4. genoemde voetbalclubs rechtspersoonlijkheid bezitten en dat de voetballers in dienstbetrekking zijn bij deze voetbalclubs. 
    
    2.7. Ondanks herhaalde verzoeken van verweerder heeft eiser geen inzage gegeven in de contracten met de buitenlandse clubs en in de betaalde vergoedingen. Door middel van een derdenonderzoek heeft verweerder vastgesteld dat de aan F betaalde vergoeding in 2002 $ 225.000 bedroeg en in 2003 en 2004 $ 250.000. Verweerder heeft de aan iedere buitenlandse voetbalclub betaalde vergoedingen in 2005 op basis hiervan geschat op € 300.000. De totale aan de buitenlandse clubs betaalde vergoeding in 2005 bedraagt derhalve € 900.000. De door verweerder in aanmerking genomen hoogte van de vergoedingen aan F is niet in geschil.
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
      - Zijn de buitenlandse clubs aan te merken als buitenlandse gezelschappen in de zin van artikel 5b, eerste lid, Wet LB?
      - Indien het antwoord op die vraag bevestigend luidt: zijn de door de buitenlandse clubs ontvangen vergoedingen aan te merken als gage in de zin van artikel 35g Wet LB?
      - Indien het antwoord op die vraag ook bevestigend luidt: is eiser aan te merken als inhoudingsplichtige in de zin van art. 8a Wet LB en had eiser derhalve LB/PVV moeten inhouden over deze gage?
      - Is terecht een verzuimboete opgelegd?
    
    
    Niet in geschil is dat Nederland, op grond van de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting die zij heeft gesloten met het [land A], [land B] en [land C], het heffingsrecht heeft over deze betalingen.
    
    3.2. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de verzuimboete. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. Eiser stelt zich allereerst op het standpunt dat de buitenlandse clubs niet zijn aan te merken als een buitenlands gezelschap in de zin van art. 5b, eerste lid, Wet LB. Zijn standpunt komt er op neer dat de wetgever niet heeft bedoeld rechtspersonen als de onderhavige onder het begrip buitenlands gezelschap te brengen. 
      De rechtbank overweegt dienaangaande het volgende. Onder het begrip buitenlands gezelschap valt zowel een groep hoofdzakelijk niet in Nederland wonende natuurlijke personen als een niet in Nederland gevestigde rechtspersoon. De wettekst is op dat punt duidelijk. Het zijn mede de grensoverschrijdende sportactiviteiten als de onderhavige geweest die de wetgever aanleiding hebben gegeven art 5b Wet LB in te voeren. De rechtbank leidt dit onder meer af uit de Memorie van Toelichting bij de totstandkoming van art. 5b Wet LB:
    
    
    
      “De algemene voorheffing van buitenlandse gezelschappen heeft een gemengd karakter: deze heffing ziet zowel op het gedeelte van de gage dat als loon wordt doorbetaald aan de leden van het gezelschap als op het deel dat aan het gezelschap zelf toekomt als winst. Deze algemene voorheffing geeft uitvoering aan artikel 17 van het OESO-modelverdrag.
      (…)
      Het OESO-modelcommentaar geeft voor de toepassing van artikel 17 onder meer een voorbeeld van het team, groep, gezelschap of orkest dat rechtspersoonlijkheid bezit en waarbij de artiesten/ sporters in dienstbetrekking zijn. In dat voorbeeld ontvangt het team, de groep, het gezelschap of orkest zelf de beloning voor de verrichte werkzaamheden door de leden. Zowel het gedeelte van de gage dat aan de individuele leden van het gezelschap toekomt, als het deel van de beloning dat niet wordt doorbetaald, doch tot de winst behoort van het gezelschap zelf, kan op grond van artikel 17 in de heffing worden betrokken in de staat waarin is opgetreden of de sportbeoefening heeft plaatsgevonden.
      (…)
      De algemene voorheffing van buitenlandse gezelschappen heeft het praktische voordeel dat de gage niet gesplitst hoeft te worden tussen een loon- en winstgedeelte. De inhoudingsplichtige zal veelal niet over informatie
      beschikken welke bedragen of percentages als loon aan de leden wordt doorbetaald. Uitgangspunt is het streven de heffing van loonbelasting van buitenlandse gezelschappen te vereenvoudigen en daarmee de administratieve lasten te beperken voor zowel de artiesten en beroepssporters, als ook voor de inhoudingsplichtige.”
      MvT, Kamerstukken II 2001/02, nr. 28 015, nr. 3, blz. 12
    
    
    De invoering van art. 5b Wet LB is gebaseerd op art. 17 van het OESO-Modelverdrag en het commentaar daarop. Nu in dat commentaar het voorbeeld is opgenomen van het team dat rechtspersoonlijkheid bezit waarbij de sporters in dienstbetrekking zijn, en de hier van toepassing zijnde bilaterale verdragen geen op dit terrein afwijkende bepalingen kennen en ook de wettekst duidelijk is, is de rechtbank van oordeel dat de buitenlandse clubs kwalificeren als buitenlandse gezelschappen. 
    
    
      4.2. Eiser stelt voorts dat een buitenlands gezelschap slechts als zodanig kan worden aangemerkt als de beloning voor de verrichte werkzaamheden rechtstreeks toekomt aan de individuele leden van dit buitenlandse gezelschap. In casu is daarvan geen sprake, aldus eiser.
      Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij niet weet of de buitenlandse clubs een deel van de vergoeding aan de voetballers hebben doorbetaald. 
      De rechtbank is van oordeel dat, onafhankelijk van het antwoord op de vraag of de vergoeding niet dan wel geheel of gedeeltelijk aan de individuele voetballers is doorbetaald, de buitenlandse clubs kwalificeren als buitenlands gezelschap. 
      De rechtbank vindt steun voor dit oordeel in het onder 4.1. genoemde commentaar op art. 17 van het OESO-Modelverdrag waarin wordt vermeld dat zowel het gedeelte van de gage dat aan de individuele leden van het gezelschap toekomt als het deel van de beloning dat niet wordt doorbetaald maar tot de winst van het buitenlandse gezelschap behoort in de heffing wordt betrokken.
      Voorts is in art. 35g, tweede lid, Wet LB bepaald dat tot de gage van het buitenlandse gezelschap behoort al hetgeen zij ontvangt ter zake van de sportbeoefening in Nederland. 
      Noch voor het begrip gage, noch voor het begrip buitenlands gezelschap is derhalve relevant of de aan de voetbalclubs betaalde gage (deels) direct of indirect aan de individuele voetballers wordt doorbetaald. 
      Het standpunt van eiser dienaangaande wordt verworpen.
    
    
    4.3. Eiser is op grond van art. 8a, eerste en derde lid Wet LB inhoudingsplichtige over de gage aangezien hij de deelname aan het [naam toernooi] is overeengekomen met de voetbalclubs en hij op grond van de tweede volzin van het derde lid van voormelde bepaling geacht wordt een vaste inrichting in Nederland te hebben. De andersluidende stelling van eiser faalt derhalve.
    
    
      4.4. Verweerder heeft zich, nu niet is voldaan aan de informatieverplichting, op het standpunt gesteld dat de bewijslast ter zake van de hoogte van de naheffingsaanslag moet worden omgekeerd en derhalve op eiser rust. 
      Vast staat dat verweerder aan eiser op grond van art. 47 AWR heeft verzocht inlichtingen te verstrekken ten behoeve van de belastingheffing te zijnen aanzien. Vast staat ook, hetgeen ter zitting door eiser nogmaals is bevestigd, dat eiser geweigerd heeft die inlichtingen, waaronder kopieën van contracten, te verstrekken. Aangezien de beantwoording van de door verweerder gestelde vragen en het verstrekken van de verlangde bescheiden van belang kunnen zijn voor de belastingheffing ten aanzien van eiser dient het beroep, voor zover het betreft de hoogte van de naheffingsaanslag, ongegrond te worden verklaard tenzij eiser heeft doen blijken dat de aanslag te hoog is vastgesteld. 
      Verweerder heeft, naar het oordeel van de rechtbank, een redelijke schatting gemaakt van de hoogte van de aan de buitenlandse clubs uitbetaalde vergoeding, nu zij daarvoor de vergoeding zoals die in het verleden en in het onderhavige jaar is betaald aan F als uitgangspunt heeft genomen en de rechtbank aannemelijk acht dat de vergoeding aan de internationaal zeer bekende buitenlandse clubs niet minder zal zijn geweest. Nu verweerder op grond van de artikelen 47 en volgende van de AWR het recht heeft deze informatie bij F op te vragen, wordt de stelling van eiser dat deze informatie onrechtmatig is verkregen verworpen.
      Met al hetgeen eiser daartoe in de stukken van het geding en ter zitting heeft aangevoerd is hij niet geslaagd in het op hem rustende bewijs dat de naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld.
    
    
    
      4.5. Eiser doet voorts een beroep op strijdigheid met het vrije verkeer van personen, diensten en kapitaal, verwijzend naar art. 39 van het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap (hierna: EG-verdrag). In het bijzonder stelt eiser zich op het standpunt dat er sprake is van een ongelijke behandeling tussen de buitenlandse voetballers en de Nederlandse voetballers. De rechtbank stelt allereerst vast dat [land C] geen deel uitmaakt van de EG, zodat de beoordeling of sprake is van een ongelijke behandeling op grond van art. 39 EG-verdrag ten aanzien van I onbesproken kan blijven. Ten aanzien van de andere twee buitenlandse clubs is een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling niet aan de orde nu de fiscale situatie van voetballers die tot een Nederlandse club in dienstbetrekking staan wezenlijk verschilt van de situatie van voetballers die tot een buitenlandse club in dienstbetrekking staan. De Nederlandse voetballers zijn aan te merken als werknemers in de zin van art. 2 Wet LB, omdat zij tot een Nederlandse inhoudingsplichtige in dienstbetrekking staan. De buitenlandse voetballers daarentegen zijn geen werknemers, maar beroepsporters op grond van de artiesten- en beroepssportersregeling van art. 5a e.v. Wet LB en ook uitsluitend als zodanig onder de heffing van loonbelasting te brengen.  
      Voorts leidt de aansluiting die de wetgever bij invoering van art. 5b Wet LB heeft gezocht bij het OESO-modelverdrag en de daarop gebaseerde bilaterale verdragen er in het algemeen toe dat dubbele heffing en daarmee ook belemmering voor het vrije verkeer van personen wordt voorkomen. De mogelijkheid bestaat dat er daarbij een verschil ontstaat ter zake van de heffing van loonbelasting tussen werknemers, individuele sporters en buitenlandse gezelschappen, maar dat betekent niet dat daarmee een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling van gelijke gevallen plaatsvindt. Ook indien dat verschil op een of andere wijze zou leiden tot (niet door verdragspartijen voorziene) dubbele heffing heeft dit nog niet tot gevolg dat daarmee art. 5b Wet LB buiten werking dient te worden gesteld. 
    
    
    
      4.6. Eiser is verder van mening dat verweerder de naheffingsaanslag heeft opgelegd in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur aangezien deze zijn standpunt pas in 2005 schriftelijk aan eiser heeft medegedeeld en ondanks herhaald verzoek dat standpunt onvoldoende heeft gemotiveerd. De rechtbank kan eiser daarin niet volgen. Reeds in 2002 heeft tussen eiser enerzijds en verweerder en een vertegenwoordiger van het Ministerie van Financiën anderzijds een gesprek plaatsgevonden waarin het standpunt van verweerder gemotiveerd is uiteengezet. Op latere momenten is dat standpunt bevestigd. Van strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur is daarom geen sprake. Ook overigens zijn geen feiten of omstandigheden gesteld of aannemelijk geworden die kunnen leiden tot het oordeel dat sprake is van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
      Nu eiser in de bezwaarfase door verweerder is gehoord en daarmee zijn standpunt heeft kunnen toelichten, worden de grieven van eiser ten aanzien van het horen verworpen.
    
    
    4.7. De stelling van eiser dat de naheffingsaanslag niet in stand kan blijven omdat de te dezen van toepassing zijnde wetsbepalingen na 2005 zijn gewijzigd, kan geen stand houden, nu aan deze gewijzigde wetsbepalingen geen terugwerkende kracht toekomt.  
    
    4.8. Nu de berekening van de aanslag verder niet in geschil is, leidt het bovenstaande ertoe dat het beroep voor zover het de naheffingsaanslag betreft ongegrond dient te worden verklaard. 
    
    
      4.9. De rechtbank constateert dat eiser in zijn bezwaarschrift van 6 april 2006 opkomt tegen de aanslag LB/PVV, alsmede de beschikking inzake de verzuimboete. In de bestreden uitspraak op bezwaar van 25 juli 2006 heeft verweerder verzuimd uitspraak op het bezwaar tegen de boete te doen. De rechtbank zal op grond van art. 8:1 AWB in samenhang met art. 6:2 AWB het verzuim van verweerder aanmerken als een fictieve weigering om uitspraak op bezwaar te doen voor zover het bezwaar zich richt tegen de verzuimboete. Het beroep is daarom gegrond. Op grond van art. 8.72, vierde lid Awb zal de uitspraak van de rechtbank in de plaats treden van het vernietigde besluit voor zover het de boete betreft.
      De verzuimboete van € 4.537 is opgelegd op grond van art. 67c AWR wegens het niet betalen van de verschuldigde LB/PVV. Deze verzuimboete heeft tot doel een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen. Voor het opleggen van deze verzuimboete is voldoende dat aan één of meer van deze verplichtingen niet is voldaan. Nu eiser de verschuldigde LB/PVV niet op aangifte heeft voldaan, is de verzuimboete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd.
    
    
    4.10. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten 
      
    
      Nu het beroep gegrond is, acht de rechtbank termen aanwezig voor een veroordeling van verweerder in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb. 
      De proceskosten van eiser worden op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op € 644; 2 punten (beroepschrift en het verschijnen ter zitting) met een wegingsfactor 1 maal € 322.  
    
    
    
    6.	Beslissing 
      
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	handhaaft de naheffingsaanslag en de daarbij opgelegde verzuimboete van  
         	   € 4.537.  
      -   	  veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakt proceskosten ten bedrage van € 644 
            	 en wijst de Staat (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te vergoeden;
      -	gelast dat de Staat (Ministerie van Financiën) aan eiser vergoedt het door deze ter
        	    zake van de behandeling van het beroep verschuldigd geworden griffierecht ten
         	   bedrage van  € 281.  
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 31 oktober 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. R.G. Kemmers, voorzitter, mr. A.M. van Amsterdam en mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, rechters, in tegenwoordigheid van drs. N. Hoens, griffier.
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.