ECLI:NL:GHAMS:2004:AR8787, Gerechtshof Amsterdam, 20-12-2004, 02/07438
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2004-12-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Erflaters beschikten over omvangrijke "zwarte" tegoeden in België. Executeur-testamentair neemt deze tegoeden op en deze komen (al dan niet gedeeltelijk) via Luxemburg terecht op de Zwitserse bankrekening van een trust. Na enkele jaren ontvangen de erven in totaal een kleiner bedrag dan overeenkomt met de in België opgenomen tegoeden. Gelet op de betrokkenheid van de executeur-testamentair en het ontbreken van inzicht in het daadwerkelijke verloop van de geldstromen acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende gelden heeft onttrokken en deze gelden zijn aan te merken als inkomsten uit arbeid.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Vijfde Meervoudige Belastingkamer
    
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van X te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    zeven uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen Q, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    
      Mr. A en mr. B hebben op 23 december 2002 als gemachtigden van belanghebbende beroep ingesteld tegen een zevental uitspraken van de inspecteur met betrekking tot navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1992 tot en met 1998 en de daarbij voor de jaren 1993 tot en met 1998 opgelegde boetes. De belastingaanslagen zijn berekend naar de volgende belastbare inkomens:
      jaar	aangifte	 aanslag	navorderingsaanslag
      1992	f 73.904	f 70.512	f   73.904
      1993	- 54.660	- 51.317	- 684.667 (+ 100% verhoging)
      1994	-   8.446	-   1.794	-   39.946 (+ 100% verhoging)
      1995	-   3.392 neg	-   3.392 neg	- 667.898 (+ 100% verhoging)
      1996	-   3.343 neg	-   3.343 neg	-   31.386 (+ 100% verhoging)
      1997	-   6.652 neg	-   6.652 neg	-   29.813 (+ 100% verhoging)
      1998	-   5.126 neg	-   5.126 neg	-   33.162 (+ 121% boete)
      De belastbare inkomens als hiervoor in de kolom "aanslag" genoemd voor de jaren 1992 tot en met 1994, vormden de bedragen na verrekening van aangegeven verliezen van opvolgende jaren. 
    
    
    Belanghebbende heeft tegen alle navorderingsaanslagen bezwaar gemaakt zonder dat dit heeft geleid tot een vermindering van de navorderingsaanslagen of het bedrag van de boete.
    
    
      Belanghebbende heeft tegen de zeven uitspraken beroep ingesteld en daarin bepleit zij vernietiging, dan wel vermindering van de opgelegde navorderingsaanslagen; ook bepleit belanghebbende het laten vervallen van de opgelegde boetes, dan wel een vermindering daarvan. Voorts verzoekt zij een vergoeding voor de kosten van de bezwaarprocedure.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarin concludeert hij primair tot vermindering van de navorderingsaanslag over 1995 - indien het Hof van oordeel is dat het onttrekken van vermogen in de heffing van inkomstenbelasting over het jaar 1993 moet worden begrepen -, tot vermindering van de boete voor het jaar 1998 tot 100% en overigens tot ongegrond verklaring van de beroepen. Subsidiair concludeert hij tot enige vermindering van de navorderingsaanslagen 1993 tot en met 1998 en vermindering van de boetes.
    
    
    Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingediend.
    
    Ter zitting van 11 december 2003 zijn verschenen belanghebbende en de beide gemachtigden, alsmede C namens de inspecteur. D is als getuige gehoord. Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt, evenals van het horen van de getuige. De processen-verbaal heeft de griffier op 8 juli 2004 aan partijen verzonden.
    
    Partijen hebben na afloop van de zitting overeenstemming bereikt over de omvang van de kosten voor de bezwaarfase (€ 42.000) en de toerekening van dit bedrag aan de diverse jaren.
    
    Op 5 februari 2004 heeft het Hof partijen geïnformeerd over het voorlopige oordeel dat belanghebbende niet de vereiste aangiftes heeft gedaan. Het Hof heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld het vermoeden te weerleggen dat zij gelden had verduisterd.
    
    Op 15 april 2004 heeft belanghebbende inhoudelijk gereageerd op de brief van 5 februari 2004 en heeft zij stukken overgelegd. De inspecteur heeft zich op 13 mei 2004 uitgelaten over de reactie van belanghebbende.
    
    Partijen hebben op 19 respectievelijk 23 juli 2004 desgevraagd schriftelijk verklaard dat zij afzien van een tweede mondelinge behandeling.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Op 15 juli 1992 is XYZ Trust opgericht met E Trust Company Limited (E) (Guernsey) als trustee.
    
    
      2.2. Op 19 mei 1993 is AX overleden en op 19 september 1993 zijn echtgenote Y; de echtelieden waren in gemeenschap van goederen gehuwd en waren oom en tante van belanghebbende; het echtpaar had geen kinderen.
      De overledenen hebben in hun testament uit 1989 belanghebbende, na overleg met haar, tot executeur-testamentair benoemd. Belanghebbende was zelf geen erfgenaam.
      De overledenen beschikten onder meer over een drietal woningen, een vordering op een neef, sommen contant geld (f 66.000) in hun woning en twee bankrekeningen bij de Kredietbank in R (België) met omvangrijke tegoeden (effecten- en valutarekeningen). Deze laatste tegoeden hebben zij nimmer in hun aangifte vermogensbelasting verantwoord, evenmin als de opbrengsten van deze tegoeden in hun aangifte inkomstenbelasting.
    
    
    
      2.3. Op 15 oktober 1993 heeft belanghebbende de tegoeden opgenomen bij de Belgische bank en omgezet in toonderstukken met een totale waarde van f 4.095.046,80 en in contanten tot een bedrag van f 61.360. Voor dit laatste bedrag zijn vervolgens eveneens toonderstukken gekocht. In totaal beschikte belanghebbende op enig moment over 791 genummerde toonderstukken. Per 15 oktober 1993 heeft de Belgische bank de rekeningen op naam van de overledenen afgesloten.
      Belanghebbende heeft verklaard dat zij de opgenomen gelden aan haar vader, X sr, heeft gegeven en dat deze de hulp had ingeroepen van een goede vriend, de heer F.
    
    
    2.4. Op 21 oktober 1993 zijn 791 toonderstukken op een rekening bij de Kredietbank in Luxemburg geplaatst.
    
    2.5. In een brief van 8 november 1993 heeft E de erven op hun eigen adres geïnformeerd over het feit dat zij gerechtigd waren tot het trustvermogen en dat zij het volgende jaar gelden zouden kunnen ontvangen. De brief maakt melding van het feit dat E geïnstrueerd was geen verdere mondelinge of schriftelijke informatie te geven over de trustakte. Belanghebbende heeft in een brief van 19 december 1999 aan de inspecteur verklaard dat zij niet betrokken is geweest bij de oprichting van de trust, het doel daarvan niet kende en niet wist welke personen wel op de hoogte waren van de trustakte.
    
    2.6. Op 17 en 18 november 1993 zijn 791 toonderstukken opgenomen bij de Luxemburgse bank. Vervolgens zijn 791 genummerde toonderstukken, in twee tranches van 671 respectievelijk 120, gedeponeerd bij de Swiss Bank in Bern (Zwitserland) op een rekening van E. De gedeponeerde toonderstukken hadden niet dezelfde omschrijving en niet alle dezelfde nummers als de in België opgenomen stukken.
    
    2.7. De 28 erven van de overledenen waren ervan op de hoogte dat de erflaters tegoeden hadden in België. Zij hebben in 1994 aangifte gedaan voor het recht van successie zonder melding te maken van deze tegoeden. De inspecteur te QQ heeft op 2 september 1994 aanslagen in het recht van successie opgelegd naar belaste verkrijgingen van in totaal f 203.737 en f 484.159 uit de boedel van AX, respectievelijk Y.
    
    2.8. Op 18 oktober 1994 hebben de erven een akte van scheiding en deling opgemaakt en daarbij hebben zij belanghebbende kwijting verleend en decharge voor het gevoerde beheer.
    
    2.9. In de maanden februari/maart 1995 hebben de erven mr. G ingeschakeld voor de fiscale afhandeling van het buitenlandse vermogen. In de maanden maart tot en met juni 1995 heeft G namens de erven met de fiscus overleg gevoerd. Deze advocaat heeft de inspecteur gezegd dat de erven de keuze hadden tussen het in het buitenland laten staan van de tegoeden, dan wel de gelden naar Nederland halen en met de fiscus afrekenen. De Raad van discipline heeft deze advocaat een sanctie opgelegd voor zijn gedragingen in deze zogenaamde "erfkwestie".
    
    2.10. In maart 1995 is in opdracht van E aan de 28 erven in totaal f 3.770.358 (onder aftrek van f 70.124 aan kosten) uitgekeerd. Tot de stukken behoort een opgave op naam van XYZ waarin deze bedragen voorkomen met een saldo uitkomende op nihil, een opgave met de namen van de 28 erven en ieders gespecificeerde deel. Deze opgave is gesteld op papier van H Accountants. Belanghebbende heeft op 6 oktober 1995 verklaard dat zij E de gegevens heeft verstrekt om tot betaling aan de erven over te kunnen gaan. Op 12 mei 1995 is XYZ Trust afgewikkeld. De waarde van de toonderstukken was tussen 15 oktober 1993 en 15 maart 1995 gestegen met 6,5%, zijnde 4,6% op jaarbasis.
    
    2.11. Belanghebbende heeft voorts op enig moment een bedrag in contanten van f 100.000 in handen genomen om uit te keren aan een viertal weduwen, aanverwanten van de overledenen AX en Y. Deze uitkering was niet testamentair vastgelegd. Belanghebbende heeft het geld gedeponeerd in een kluis bij de Generale bank in Z.
    
    2.12. Op 30 maart 1995 is F overleden.
    
    2.13. Tussen de 20 erven AX en de 8 erven Y is op enig moment onenigheid ontstaan. Op enig moment hebben de erven Y aangifte van verduistering gedaan en hebben zij tegen belanghebbende en haar vader een civiele procedure gestart wegens het onttrekken van vermogensbestanddelen aan de nalatenschap. De officier van justitie heeft besloten geen vervolgonderzoek in te stellen. De rechtbank heeft de civielrechtelijke vordering afgewezen.
    
    2.14. Op 21 juli 1995 heeft belanghebbende een brief geschreven aan E met het verzoek informatie te geven over het verloop van de trust. Op 24 augustus en 8 september 1995 heeft belanghebbende een rappel verzonden met verwijzing naar druk van de belastingautoriteiten. Op 13 september 1995 antwoordde K, "director" van E, dat het verstrekken van informatie in strijd zou komen met de bepalingen van de trustakte.
    
    2.15. In oktober 1995 heeft belanghebbende een overzicht gemaakt, uitgaande van opnames in België tot een totaal bedrag van f 4.095.064,80. Daarvan was aan de erven f 3.770.358 uitgekeerd, zou f 13.494,70 zijn opgegaan aan bankkosten, f 100.000 zou zijn gereserveerd voor de vier weduwen en f 200.000 zou zijn besteed aan "derden bemiddeling"; het geheel kwam uit op een restantbedrag van f 11.212,10.
    
    2.16. Op 17 oktober 1995 heeft belanghebbende de inspecteur geschreven dat haar in een telefoongesprek begin februari 1995, via een contactpersoon met wie eenmalig contact had plaatsgevonden, duidelijk was geworden dat de erfenis aanzienlijk hoger uitviel dan in eerste instantie was aangenomen.
    
    2.17. Op 21 oktober 1996 schreef belanghebbende aan de erven Y dat zij met bescheiden en informatie had aangetoond dat de saldi der beleggingen hadden geleid tot de bedragen van de uitkeringen.
    
    2.18. X sr, de vader van belanghebbende, heeft op 22 oktober 1996 verklaard dat zijn dochter slechts handtekeningen had geplaatst zodat een derde-bemiddelaar de gelden veilig kon stellen voor onbevoegden. Verder heeft hij verklaard dat er sprake was van een onbekend bedrag aan rente en bankkosten. Substantiële kosten veroorzaakt door reis- en verblijfkosten en een vergoeding voor de derde-bemiddelaar zouden in mindering zijn gebracht op het totale tegoed.
    
    2.19. Op 14 februari 1997 heeft een kantoorgenoot van de gemachtigden een nadere opgave gedaan van de omvang van de nalatenschap op grond waarvan de inspecteur bevoegd voor het recht van successie, navorderingsaanslagen heeft opgelegd.
    
    2.20. Op 28 februari 1997 heeft belanghebbende geschreven dat het bedrag van f 100.000 (zie 2.11) was gereserveerd "door inhouding op de geldsom uit België welke is getransfereerd naar de Trust". 
    
    2.21. Op 7 maart 1997 is dit bedrag van f 100.000 in contanten gestort op de rekening derdengelden van L cs advocaten. Van deze storting is melding gemaakt op grond van de Wet melding ongebruikelijke transacties.
    
    2.22. Op 1 juni 1999 heeft belanghebbende gesproken met ambtenaren van de Belastingdienst. In de loop van dit gesprek hebben deze ambtenaren kenbaar gemaakt dat tegen belanghebbende een redelijk vermoeden bestond dat zij een strafbaar feit had begaan.
    
    2.23. Op 1 oktober 1999 heeft de vader van belanghebbende in een gesprek met ambtenaren van de Belastingdienst en in aanwezigheid van M verklaard dat het hele dorp wist dat de overledenen geld in België hadden en dat ook belanghebbende dit wist; dat hij belanghebbende een keer naar de Kredietbank in R heeft gebracht; dat hij de oprichting van de trust heeft geregeld en dat ook belanghebbende daarvan op de hoogte was; dat toonderstukken zijn opgehaald en naar Luxemburg gebracht; dat hij pas na de oprichting van de trust de toonderstukken samen met F naar een bank in Bern heeft gebracht; dat F voor de oprichting van de trust f 125.000 rekende.
    
    2.24. K heeft op 6 april 2000 verklaard dat XYZ Trust op 15 juli 1992 was gesticht, gestopt was op 12 mei 1995 en dat belanghebbende niet kon beschikken over de twee bankrekeningen op naam van de trust.
    
    
      2.25. Op 22 februari 2000 heeft de inspecteur belanghebbende geïnformeerd over de gronden om over te gaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen en boetes.
      De ontvanger heeft de opgelegde navorderingsaanslag over 1993 terstond en tot het volle bedrag invorderbaar verklaard en op de dagtekening executoriaal beslag gelegd op het woonhuis van belanghebbende.
    
    
    
    3. Het geschil
    
    
      In geschil is de vraag:
      - of belanghebbende in 1993 terzake van enige opname uit de boedel inkomsten heeft genoten dan wel
      - of zij in 1995 terzake inkomsten heeft genoten;
      - of er alsdan sprake is van het niet verstrekken van informatie;
      - of zij in de daaropvolgende jaren inkomsten heeft genoten uit toegeëigend vermogen;
      en subsidiair:
      - of de inspecteur binnen de wettelijke termijn de navorderingsaanslagen over 1992, 1993 en 1994 heeft opgelegd en
      - of er redenen zijn de opgelegde boetes te verminderen tot minder dan 100% van de nagevorderde belasting.
    
    
    
    4. Standpunten van partijen en verklaringen ter zitting
    
    Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Van de verklaringen ter zitting zijn nog de volgende punten te vermelden.
    
    Ter zitting hebben de gemachtigden nog verklaard dat het vermogen van de trust mogelijk door koersverlies achteruit is gegaan; dat F ook betalingen heeft gekregen en dat hij zijn stelling intrekt dat er sprake is van een schending van artikel 10:3, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).
    
    Belanghebbende heeft nog verklaard dat zij niet wist waarom het geld uit België niet gewoon is opgenomen maar in toonderstukken is omgezet; dat zij niet mee was gegaan naar Luxemburg om de stukken te deponeren maar terug is gegaan naar Nederland; dat zij N, die de trust had opgetuigd, niet kent; dat de gezondheid van F achteruit ging en dat zij moest zorgen dat het geld niet zou verdwijnen; dat haar vader geen geldbedrag uit de trust heeft gehaald; dat F er voor had gezorgd dat de brief van 8 november 1993 werd geschreven om de erven rustig te houden; dat zij het overzicht van oktober 1995 heeft opgesteld en dat de niet-genoemde cashopnamen deels aan de erven zijn uitgekeerd en deels aan kosten zijn opgegaan; dat haar vader inmiddels ook is overleden.
    
    Getuige D heeft nog verklaard dat de bespreking van 1 juni 1999 gericht was op het inwinnen van informatie en dat de cautie gegeven was nadat ter sprake kwam dat belanghebbende mogelijk in Zwitserland was geweest.
    
    De inspecteur heeft nog verklaard dat de boete over 1998 inderdaad te hoog is en dat belanghebbende in 1993 gelden heeft ontrokken.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1. Uit de feitenweergave leidt het Hof af dat belanghebbende in haar weergave van de feiten niet juist en volledig is geweest. Daarbij wijst het Hof op de volgende omstandigheden:
      - het overzicht van mei 1995 maakt melding van een opname bij de Belgische bank tot een bedrag van f 4.095.064,80; het bedrag van f 61.360 ontbreekt op dit overzicht;
      - op 17 oktober 1995 schrijft zij de inspecteur dat zij pas in februari 1995 op de hoogte was van de aanzienlijke omvang van de nalatenschappen van haar oom en tante; dit is in strijd met haar eerdere betrokkenheid bij de opname bij de Kredietbank in R en de verklaring van haar vader op 1 oktober 1999;
      - belanghebbende heeft geen nadere verantwoording gegeven voor het bedrag aan derde-bemiddeling ad f 200.000. 
    
    
    
      5.2. Voorts merkt het Hof op dat belanghebbende in haar verantwoording van mei 1995 van het in oktober 1993 in België opgenomen bedrag, uitgaat van het nominale bedrag van de opname zonder verder enige mutatie met betrekking tot koersverschillen dan wel enig rendement op de stukken.
      Daarnaast is opvallend dat personen werkzaam bij E, expliciet melding maken van een eerste datum waarop sprake is van betrokkenheid van E bij XYZ Trust op 15 juli 1992, terwijl de gelden van de Belgische rekening pas in november 1993 op een rekening van E zijn verantwoord.
    
    
    
      5.3. Belanghebbende was als executeur-testamentair verantwoordelijk voor de afwikkeling van de nalatenschap van haar oom en tante en zij heeft zich ook daadwerkelijk met deze afwikkeling bemoeid. Zij is ook persoonlijk betrokken geweest bij de opname van de gelden bij de Belgische bank en daartoe was zij ook als enige bevoegd.
      Van de in België opgenomen stukken zijn (in ieder geval) voor een deel stukken met andere nummers ondergebracht op de rekening van E. Voorts schrijft belanghebbende op 28 februari 1997 dat de reservering van de f 100.000 was ingehouden op de naar de trust getransfereerde geldsom, zulks terwijl het totaal aantallen toonderstukken gelijk is gebleven. Dit veronderstelt een verschil in waarde van hetgeen belanghebbende in België heeft opgenomen en hetgeen nadien in de trust is ondergebracht en waarvoor verantwoording is afgelegd in het stuk van oktober 1995.
    
    
    
      5.4. Tot op heden heeft belanghebbende geen volkomen opheldering gegeven met betrekking tot deze gang van zaken ook niet nadat het Hof het vermoeden heeft verwoord dat belanghebbende enig bedrag uit de boedel heeft verduisterd.
      De na de zitting toegezonden verklaringen, afkomstig van E, kunnen de conclusie dragen dat belanghebbende niets aan het vermogen van de trust heeft ontrokken maar zeggen niets over de periode tussen de opname van de tegoeden in België en het onderbrengen van toonderstukken op de rekening van E.
    
    
    5.5. Het Hof acht op grond van de geschetste omstandigheden aannemelijk dat belanghebbende in 1993 een aanzienlijk bedrag uit de boedel van haar oom en tante heeft onttrokken en een dergelijke onttrekking valt naar het oordeel van het Hof aan te merken als inkomsten uit arbeid als verwoord in artikel 22, eerste lid, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
    
    
      5.6. Belanghebbende heeft deze inkomsten niet verantwoord in haar aangifte en al evenmin, zoals blijkt uit de weergave hierboven, volledig antwoord gegeven op het verzoek van de inspecteur om informatie. Onder deze omstandigheden ligt het op de weg van belanghebbende aan te tonen dat de inspecteur een hoger bedrag aan inkomsten in aanmerking heeft genomen dan het bedrag dat hij daadwerkelijk in 1993 als voordeel heeft belast, zijnde f 630.007 (waarbij de inspecteur in het verweerschrift een nadere berekening heeft gemaakt uitkomende op een voordeel van f 654.616).
      De gemachtigde heeft, uitgaande van andere aannames het bedrag van het voordeel nader berekend op f 286.049,15, dan wel, uitgaande van de veronderstelling dat uit het berekende voordeel kosten zijn betaald, f 161.049,20. Nu voor deze aannames geen nadere onderbouwing is gegeven acht het Hof belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast.
    
    
    5.7. Het vermogen van de nalatenschap was ondergebracht in het buitenland en door gedragingen van belanghebbende in het buitenland, waaronder in ieder geval het opnemen van tegoeden bij de Belgische bank, in haar macht gekomen. Er is geen sprake van een situatie waarbij belanghebbende enig voordeel heeft ontvangen in haar relatie met een inwoner van Nederland, althans, dit is niet gesteld of gebleken. Onder deze omstandigheden is er naar het oordeel van het Hof sprake van een voordeel dat aan belanghebbende in het buitenland is opgekomen, zodat terzake de langere navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) van toepassing is.
    
    
      5.8. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende uit het vermogen dat zij uit de boedel heeft onttrokken in de daarop volgende jaren inkomsten heeft genoten. Belanghebbende heeft dat op zichzelf ook niet betwist. Deze inkomsten heeft belanghebbende niet opgenomen in haar aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de desbetreffende jaren. Het Hof acht aannemelijk dat het hier om een absoluut en relatief bezien aanzienlijk bedrag gaat. Dusdoende heeft belanghebbende niet de vereiste aangifte gedaan.
      Met betrekking tot het rendement op de vermogensbestanddelen die belanghebbende in 1993 heeft verkregen en waarvoor geen bedrag in de aangifte is verantwoord, is de inspecteur uitgegaan van 5% per jaar terwijl belanghebbende met verwijzing naar het rendement als behaald tussen oktober 1993 en maart 1995 uitkomt op 4,6% op jaarbasis. Bij gebreke aan nadere documentatie acht het Hof niet aannemelijk gemaakt dat het door de inspecteur berekende rendement te hoog is geweest.
    
    
    
      5.9. De inspecteur heeft belanghebbende vragen gesteld en op 1 juni 1999 opgeroepen met het oog op het verstrekken van informatie. De inspecteur heeft betwist dat er bij de aanvang van de bespreking al reden was voor een verhoor met het oog op een strafrechtelijke vervolging en ook de getuige D heeft verklaard dat er in eerste instantie sprake was van het verstrekken van informatie.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur dan ook niet gehandeld in strijd met enige wettelijke of verdragsrechtelijke bepaling door pas later tijdens de bespreking belanghebbende er op te wijzen dat haar verklaringen zouden kunnen leiden tot een vervolging.
    
    
    5.10. De inspecteur heeft gesteld dat het aan belanghebbendes opzet viel te wijten dat in eerste instantie te weinig belasting is geheven en daartoe heeft hij een aantal omstandigheden aangevoerd. In dergelijke gevallen geeft § 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 aan dat een boete opgelegd kan worden van 50% welke op grond van het bepaalde in § 43, derde lid, verhoogd kan worden bij een zekere ernst van de gedragingen. Naar het oordeel van het Hof is het handelen van belanghebbende verder gegaan dan enkel het opzettelijk bewerken dat te weinig belasting zou worden geheven. Belanghebbende heeft immers opzettelijk een aanzienlijk bedrag aan vermogensbestanddelen buiten het zicht van de fiscus gehouden en het zicht daarop nog bemoeilijkt door deze vermogensbestanddelen achtereenvolgens in België, Luxemburg en Zwitserland onder te brengen en ondergebracht te houden en door deze onder te brengen in een trust. Daarom heeft de inspecteur terecht een boete van 100% kunnen opleggen. Ook de bepalingen van het Voorschrift administratieve boeten 1993 zouden niet tot een lager bedrag aan boete (verhoging van de enkelvoudige belasting) hebben geleid. Het Hof acht deze boete passend en geboden.
    
    
      5.11. Belanghebbende is op 1 juni 1999 er op gewezen dat zij strafrechtelijk vervolgd zou kunnen worden. Nadien heeft de inspecteur navorderingsaanslagen met een boete opgelegd. De gemachtigden hebben in juli en augustus 2000 bezwaar gemaakt tegen de opgelegde belastingaanslagen en nadien hebben zij deze bezwaren gemotiveerd. Op 28 en 29 november 2002 heeft de inspecteur uitspraak op het bezwaar gedaan. Gelet op de complexiteit van de het geheel en het feit dat het belanghebbende moeite kostte de nodige informatie te verkrijgen en dit (uiteraard) in versterkte mate voor de inspecteur gold, is er naar het oordeel van het Hof geen sprake van een overschrijding van de redelijke termijn die zou moeten leiden tot het vervallen dan wel verminderen van de opgelegde boete.
      Daarbij merkt het Hof op dat de gemachtigden van belanghebbende op grond van artikel 6:12 van de Awb in beroep hadden kunnen komen tegen het uitblijven van een uitspraak op het bezwaar, een jaar nadat zij bezwaar hadden gemaakt. Anders dan de gemachtigden stellen, heeft de inspecteur door het niet-doen van uitspraak de toegang tot de rechter niet verhinderd.
      Niettemin heeft de inspecteur het bepaalde in artikel 25, eerste lid, van de Awr geschonden en om deze wettelijke bepaling niet tot een dode letter te maken en de inspecteur wel degelijk in verzuim is geweest, ziet het Hof reden de boetes te verminderen met 10%, en wel tot 90% van de nagevorderde belasting.
    
    
    
      5.12. Het voorgaande leidt tot de volgende uitwerking met betrekking tot de hoogte van de belastbare inkomens:
      - IB 1992: In verband met het nader vaststellen van het inkomen over 1995 op een positief bedrag heeft de inspecteur terecht de bij de verliesbeschikking over 1992 teruggegeven belasting nagevorderd.
      - IB 1993: De inspecteur heeft het belastbare inkomen over 1993 niet op een te hoog bedrag vastgesteld. De inspecteur heeft het belastbare inkomen bij de bestreden navorderingsaanslag dan ook terecht vastgesteld op f 684.667.
      - IB 1994: De inspecteur heeft de inkomsten uit het onttrokken vermogen ad f 630.007, terecht gesteld op 5% van dat vermogen. Dit resulteert in inkomsten tot een bedrag van f 31.500. Daarnaast heeft hij het inkomen over 1997 nader vastgesteld op een positief bedrag. De inspecteur heeft het belastbare inkomen bij de bestreden navorderingsaanslag dan ook terecht vastgesteld op f 39.946.
      - IB 1995: De inspecteur heeft het inkomen verhoogd met een bedrag wegens het onttrekken van vermogen uit de nalatenschap. Nu het Hof heeft geoordeeld dat dit voordeel daadwerkelijk genoten is in 1993, dient de aanslag dienovereenkomstig verminderd te worden. De inspecteur heeft de inkomsten uit het onttrokken vermogen ad f 630.007, terecht gesteld op 5% van dat gecumuleerde vermogen. Dit resulteert in inkomsten tot een bedrag van f 33.075. Het belastbare inkomen kan dan ook nader bepaald worden op f 29.683.
      - IB 1996: De inspecteur heeft de inkomsten uit het onttrokken vermogen ad f 630.007, terecht gesteld op 5% van dat gecumuleerde vermogen. Dit resulteert in inkomsten tot een bedrag van f 34.729. De inspecteur heeft het belastbare inkomen bij de bestreden navorderingsaanslag dan ook terecht vastgesteld op f 31.386.
      - IB 1997: De inspecteur heeft de inkomsten uit het onttrokken vermogen ad f 630.007, terecht gesteld op 5% van dat gecumuleerde vermogen. Dit resulteert in inkomsten tot een bedrag van f 36.465. De inspecteur heeft het belastbare inkomen bij de bestreden navorderingsaanslag dan ook terecht vastgesteld op f 29.813.
      - IB 1998: De inspecteur heeft de inkomsten uit het onttrokken vermogen ad f 630.007, terecht gesteld op 5% van dat gecumuleerde vermogen. Dit resulteert in inkomsten tot een bedrag van f 38.288. De inspecteur heeft het belastbare inkomen bij de bestreden navorderingsaanslag dan ook terecht vastgesteld op f 33.162.
    
    
    
    6. Kosten bezwaarfase en proceskosten
    
    
      6.1. De stelling van belanghebbende dat er geen sprake is geweest van enige onttrekking van vermogen uit de nalatenschap van haar oom en tante, heeft het Hof niet gehonoreerd. Deze stelling was wezenlijk in het geheel van de bezwaar- en beroepsprocedure en heeft, naar blijkt uit de stukken, de meeste aandacht van partijen gehad.
      De inspecteur heeft rond het moment van het opleggen van de belastingaanslagen verklaard dat hij de navorderingsaanslag over 1995 zou opleggen ter voorkoming van het risico dat op enig moment zou blijken dat er wel sprake was geweest van enige onttrekking, doch dat deze niet in het jaar 1993 doch in het jaar 1995, het jaar waarin gelden naar Nederland werden overgeboekt, zou hebben plaatsgevonden. De inspecteur heeft verklaard dat deze correctie over 1995 zou kunnen vervallen. Dit doet er niet aan af dat uiteindelijk sprake is geweest van onrechtmatigheid met betrekking tot het opleggen van deze navorderingsaanslag. 
      Belanghebbende heeft ook bezwaar gemaakt tegen de opgelegde boetes en deze heeft het Hof verminderd in verband met het tijdsverloop in de bezwaarfase en de door de inspecteur gemaakte fout voor het jaar 1998.
      Partijen hebben overeenstemming bereikt over de toerekening van de kosten in de bezwaarfase en wel voor € 20.000 aan 1993, € 20.000 aan 1995 en € 2.000 aan de andere jaren. Gelet hierop zal het Hof op grond van artikel 8:73 Awb de door de Staat te betalen schadevergoeding bepalen op € 21.000.
    
    
    6.2. Nu het beroep gegrond is zal het Hof de inspecteur veroordelen in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.932 (= 3 (voor proceshandelingen) x € 322 x 2 (gewicht van de zaak).
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof
      - verklaart het beroep gegrond met betrekking tot de uitspraak inzake de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1995 en vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 29.683;
      - verklaart het beroep ongegrond met betrekking tot de navorderingsaanslagen over de andere jaren;
      - verklaart het beroep gegrond met betrekking tot de samen met de navorderingsaanslagen over 1993 tot en met 1998 opgelegde boetes (verhogingen);
      - vermindert die boetes tot 90% van de enkelvoudige belasting;
      - veroordeelt de Staat tot vergoeding aan belanghebbende van schade tot een bedrag van € 21.000;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.932, te betalen door de Staat en
      - gelast de Staat het griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden. 
    
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 20 december 2004 door mrs. Boersma, Goes en Van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      a) Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      b) Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      c) Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.