ECLI:NL:RBBRE:2009:BK0264, Rechtbank Breda, 30-09-2009, 08/3782
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil of belanghebbende gebruik mag maken van het besluit van de staatssecretaris van 9 maart 2001 RTB 2001/947 (hierna: het besluit) waarin de staatssecretaris heeft goedgekeurd dat bij de openingsbalans per 1 januari 2001 van de tbs-balans een ter beschikking gestelde onroerende zaak gewaardeerd mag worden op de WOZ-waarde per waardepeildatum 1 januari 1999 vermeerderd met 20%. De inspecteur stelt dat het besluit niet van toepassing is, nu de WOZ-waarde volgens hem niet overeenkomt met de waarde in het economisch verkeer doordat er bij de waardering door de gemeente is uitgegaan van een verkeerde objectafbakening en bij de waardering geen rekening is gehouden met het voorbehoud van de stille reserves. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende geen gebruik mag maken van het goedkeuringsbeleid zoals vermeld in het besluit. De rechtbank acht de stelling van de inspecteur dat er sprake is van een onjuiste objectafbakening niet juist, nu de WOZ-beschikking met waardepeildatum 1 januari 1999 is afgegeven ter zake van de gehele onroerende zaak en belanghebbende derhalve ervan uit mocht gaan dat deze waarde juist was. Voorts deelt de rechtbank niet de mening van de inspecteur dat een voorbehoud met betrekking tot de stille reserves gelijk te stellen is met een vestiging van een beperkt zakelijk recht zoals vermeld in het tweede lid, onderdeel a van het besluit, zodat er in het onderhavige geval wel sprake is van het volle en onbezwaarde eigendom. Daarnaast heeft het voorbehoud met betrekking tot de stille reserves van de onroerende zaak ook geen waardedrukkend effect van de onroerende zaak op zich tot gevolg, zoals vermeld in onderdeel b van het besluit, nu het voorbehoud met betrekking tot de stille reserves slechts tot gevolg heeft dat belanghebbende bij de verkoop van de onroerende zaak gerechtigd is tot een lager aandeel in de boekwinst en komt deze gerechtigheid tot een lager aandeel in de boekwinst voorts niet tot uitdrukking in de verkoopprijs van de onroerende zaak aan een derde. Voor een derde koper zal hiervan immers geen waardedrukkende invloed uitgaan, zoals wel het geval is bij de aanwezigheid van zakelijke rechten of verplichtingen die een zakelijke werking hebben, zoals de in het besluit genoemde verplichting voor een eigenaar van een onroerende zaak om aan de huurder bij het einde van de huurperiode (een deel van) de waarde van diens huurderinvesteringen te vergoeden. Ook valt niet in te zien hoe de het voorbehoud stille reserves tot uitdrukking zou hebben kunnen komen in de WOZ-waarde. Een (latente) betalingsverplichting ten aanzien van voorbehouden stille reserves dient naar het oordeel van de rechtbank, gepassiveerd te worden op de tbs-balans van belanghebbende.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/3782
    
    Uitspraakdatum: 30 september 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [eiser], wonende te [plaatsnaam],
      eiser,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor ‘s-Hertogenbosch,
      verweerder.
    
    
    Eiser wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur. 
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 91.571 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.349, aanslagnummer [nummer]H.36 (hierna: de aanslag). De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 juli 2008 de aanslag gehandhaafd. 
    
    Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 14 augustus 2008, ontvangen bij de rechtbank op 15 augustus 2008, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 juni 2009 te Breda. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [namen] verbonden aan BDO CampsObers te ‘s-Hertogenbosch, alsmede namens de inspecteur, [naam].
    
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.Belanghebbende is enig aandeelhouder van [X] B.V., welke op haar beurt alle aandelen houdt in [Y] B.V., een vennootschap die een apotheek exploiteerde aan de [adres] te [plaatsnaam], kadastraal bekend Gemeente [plaatsnaam], [kadasternummer], groot een are tachtig centiare.
    
    2.2.Op 16 april 2003 zijn de aandelen van [Y] B.V. juridisch overgedragen aan [Z] B.V., welke vennootschap de exploitatie van de apotheek met ingang van 1 januari 2003 heeft overgenomen.
    
    2.3.Belanghebbende en [X] B.V. namen vanaf 29 september 1999 deel in een maatschap. Belanghebbende had recht op 90% in het kapitaal en de overwinsten van de maatschap en [X] B.V. had een aandeel van 10%. 
    
    2.4.De maatschap verhuurde vanaf 1 oktober 1999 de onroerende zaak aan de [adres] (hierna: de onroerende zaak) aan [Y] B.V. De huurprijs bedroeg € 24.504 (f. 54.000) per jaar excl. btw. Per 1 april 2003 werd het huurcontract herzien in verband de overdracht van de aandelen in [Y] B.V. en bedroeg de huurprijs € 45.000 per jaar excl. btw.
    
    
      2.5.De onroerende zaak was tot 29 september 1999 in eigendom van [X] B.V. en is per 29 september 1999 onder voorbehoud van stille reserves ingebracht in de maatschap. De stille reserves bedroegen tot 29 september 1999 € 104.461, zijnde het verschil tussen de boekwaarde per 1 oktober 1999 ad € 140.580 en de getaxeerde waarde per juni 1999 ad 
      € 245.041. De WOZ-waarde van de onroerende zaak bedroeg in 2001 op waardepeildatum 1 januari 1999 € 585.830 (f. 1.291.000). Belanghebbende is op basis van de maatschapsakte voor 90% gerechtigd in de onverdeelde eigendom van de onroerende zaak en [X] B.V. is voor 10% gerechtigd.
    
    
    2.6.De onroerende zaak behoorde vanaf 1 januari 2001 tot het ter beschikking gestelde vermogen (hierna: tbs-regeling) van belanghebbende in box 1. Op de openingsbalans heeft belanghebbende per 1 januari 2001 voor de toepassing van de terbeschikkingsregeling zijn deel van de onroerende zaak gewaardeerd op € 632.207. In verband met de verkoop van de aandelen in [Y] B.V. is de tbs-regeling met ingang van 1 januari 2003 beëindigd. De onroerende zaak is per 1 januari 2003 minnelijk getaxeerd op € 275.000.   
    
    
      2.7.Ter zake van de beëindiging van tbs-regeling heeft belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2003 (hierna: de aangifte) een verlies uit terbeschikkingstelling (negatief resultaat uit overige werkzaamheid) van € 359.419 aangegeven, resulterend in een belastbaar inkomen uit werk en woning van € - 306.636. Het negatieve resultaat uit overige werkzaamheid is als volgt berekend:
      WOZ-waarde per 1 januari 1999 *120%*90%	€ 	632.696
      Af: Afschrijvingen 2001 en 2002	€	25.288
      Boekwaarde per 1 januari 2003	€ 	606.919
      Af: WEV per 1/1/03 € 275.000 *90%	€ 	247.500	
      Tbs-verlies	€	359.419	
    
    
    2.8.Bij de vaststelling van de aanslag is de inspecteur afgeweken van de aangifte en heeft hij met betrekking tot het resultaat uit overige werkzaamheid een correctie in aanmerking genomen van € 398.207. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 91.571.
     
    
    3.Geschil
    
    3.1.In geschil is voor welk bedrag het resultaat uit overige werkzaamheid in aanmerking dient te worden genomen ter zake van de beëindiging van de tbs-regeling in 2003. Meer in bijzonder is in geschil voor welke waarde de onroerende zaak per 1 januari 2001 op de beginbalans voor de toepassing van de tbs-regeling dient te worden gewaardeerd. Voort is in geschil het antwoord op de vraag of bij deze waardering rekening gehouden mocht worden met het goedkeuringsbesluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 maart 2001 RTB 2001/947 (hierna: besluit). Belanghebbende beantwoordt de laatste vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend. 
    
    3.2Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe ter zitting en door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    Belanghebbende
    
    3.3.Belanghebbende stelt dat hij terecht een beroep kan doen op het voornoemde besluit van de staatssecretaris, en dat de inspecteur, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat een van de uitzonderingen zoals vermeld in het besluit van toepassing zijn. Daarnaast is belanghebbende van mening dat het voorbehoud van de stille reserves met betrekking tot de onroerende zaak geen waardedrukkend effect heeft, aangezien het er slechts toe leidt dat bij verkoop van de onroerende zaak een groter deel van de winst toekomt aan [X] B.V. Het voorbehoud van de stille reserves kan beschouwd worden als een vorm van financiering.
    
    3.4.Belanghebbende beroept zich subsidiair op het vertrouwensbeginsel, nu de inspecteur de in de aangiften 2001 en 2002 vermelde openingsbalanswaarde en afschrijvingen niet ter discussie heeft gesteld en door het opleggen van de aanslagen conform de ingediende aangiften bij belanghebbende het vertrouwen heeft opgewekt dat de aangiften juist waren. 
    
    3.5. Nu het besluit volgens belanghebbende van toepassing is, mocht belanghebbende de waarde van de onroerende zaak per 1 januari 2001 vaststellen op de WOZ-waarde met waardepeildatum 1 januari 1999 vermeerderd met 20% en bedraagt de beginwaarde van onroerende zaak op tbs-balans per 1 januari 2001 derhalve € 632.696.
    
    3.6.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van het verlies uit werk en woning op € 306.636.
    
    Inspecteur
    
    3.7.De inspecteur betwist dat het besluit van toepassing is, omdat de vastgestelde WOZ-waarde met waardepeildatum 1 januari 1999 niet juist is en derhalve niet de waarde in het economisch verkeer vertegenwoordigt. Volgens de inspecteur is bij de waardering door de gemeente geen rekening gehouden met de bovenverdieping en bedraagt de oppervlakte van de begane grond 180 m2 in plaats van 210 m2, waardoor de afbakening van het WOZ-object niet overeenkomt met het vermogensbestanddeel dat op de beginbalans gewaardeerd moet worden.
     
    
    3.8.De inspecteur stelt subsidiair dat belanghebbende niet het volle en onbezwaarde eigendom heeft, nu de stille reserves met betrekking tot de onroerende zaak zijn voorbehouden door [X] B.V. Gelet hierop is volgens de inspecteur de WOZ-waarde niet van toepassing is omdat deze waarde ingevolge het besluit niet overeenkomt met de waarde in het economische verkeer. De inspecteur betwist de stelling van belanghebbende dat het voorbehoud een vorm van financiering is, nu [X] B.V. geen vordering heeft op belanghebbende ter hoogte van het voorbehoud van de stille reserves.
    
    
      3.9.Tot slot stelt de inspecteur dat belanghebbende zich niet redelijk en billijk opstelt 
      door zich op het besluit te beroepen dat het hem een onrechtvaardig voordeel geeft.
    
    
    3.10.De inspecteur betwist dat belanghebbende een geslaagd beroep kan doen op het vertrouwensbeginsel, nu de waarde van de onroerende zaak per 1 januari 2001 op de openingsbalans niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde is geweest en derhalve geen sprake is geweest van een bewuste standpuntbepaling door de inspecteur. 	
    
    3.11.De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.Het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 9 maart 2001 RTB 2001/947, luidt als volgt: 
      “ Ik keur voorzover nodig goed, dat voor het vaststellen van de waarde in het economisch verkeer op de openingsbalans per 1 januari 2001, van onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld door belastingplichtigen, voor wie de voordelen uit deze ter beschikkingstelling, door invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001, gaan behoren tot het resultaat uit overige werkzaamheden, wordt uitgegaan van de op de voet van hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarde met waardepeildatum 1 januari 1999 (hierna: de WOZ-waarde), verhoogd met 20%. 
      Hierbij merk ik het volgende op:
      1. De goedkeuring geldt uitsluitend voor de waardering van onroerende zaken op de openingsbalans per 1 januari 2001.
      2. De toezegging geldt uitsluitend voor gevallen waarin de afbakening van het WOZ-object overeenkomt met het vermogensbestanddeel dat op de beginbalans gewaardeerd moet worden. In gevallen waarin de WOZ-waarde niet met waarde in het economisch verkeer overeen kan komen zal de waarde in het economisch verkeer ander bepaald moeten worden. Voorbeelden hiervan zijn in elk geval de volgende situaties:
      a. Wanneer de onroerende zaak is bezwaard met een recht van erfpacht en andere gevallen waarin, door de vestiging van een beperkt zakelijk recht, geen sprake is van volle en onbezwaarde eigendom.
      b. Situaties waarin een bijzondere omstandigheid de waarde in het economisch verkeer drukt. Zo zal, wanneer de huurder investeringen heeft gepleegd en deze investeringen tot uitdrukking komen in de WOZ-waarde, rekening gehouden moeten worden met het waardedrukkende effect van de verplichting voor de eigenaar om deze kosten te vergoeden.
      c. (…)”
    
    
     
    
      4.2.1.De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende geen gebruik mag maken van het goedkeuringsbeleid zoals vermeld in het besluit. De rechtbank acht de stelling van de inspecteur dat er sprake is van een onjuiste objectafbakening niet juist, nu de WOZ-beschikking met waardepeildatum 1 januari 1999 is afgegeven ter zake van de gehele onroerende zaak en belanghebbende derhalve ervan uit mocht gaan dat deze waarde juist was. Voorts deelt de rechtbank niet de mening van de inspecteur dat een voorbehoud met betrekking tot de stille reserves gelijk te stellen is met een vestiging van een beperkt zakelijk recht zoals vermeld in het tweede lid, onderdeel a van het besluit, zodat er in het onderhavige geval wel sprake is van het volle en onbezwaarde eigendom. 
      4.2.2.Naar het oordeel van de rechtbank heeft het voorbehoud met betrekking tot de stille reserves van de onroerende zaak ook geen waardedrukkend effect van de onroerende zaak op zich tot gevolg, zoals vermeld in onderdeel b van het besluit, nu het voorbehoud met betrekking tot de stille reserves slechts tot gevolg heeft dat belanghebbende bij de verkoop van de onroerende zaak gerechtigd is tot een lager aandeel in de boekwinst en komt deze gerechtigheid tot een lager aandeel in de boekwinst voorts niet tot uitdrukking in de verkoopprijs van de onroerende zaak aan een derde. Voor een derde koper zal hiervan immers geen waardedrukkende invloed uitgaan, zoals wel het geval is bij de aanwezigheid van zakelijke rechten of verplichtingen die een zakelijke werking hebben, zoals de in het besluit genoemde verplichting voor een eigenaar van een onroerende zaak om aan de huurder (een deel van) de waarde van diens huurdersinvesteringen te vergoeden. Ook valt niet in te zien hoe de het voorbehoud stille reserves tot uitdrukking zou hebben kunnen komen in de WOZ-waarde. Een (latente) betalingsverplichting ten aanzien van voorbehouden stille reserves dient naar het oordeel van de rechtbank, gepassiveerd te worden op de tbs-balans van belanghebbende.
      4.2.3.De stelling van de inspecteur, dat belanghebbende zich niet redelijk en billijk opstelt door zich op het besluit te beroepen en dat het hem een onrechtvaardig voordeel geeft, wat daar ook verder van zij, leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Daarbij wijst de rechtbank de inspecteur er op dat, ondanks de sterk afwijkende waardering van de onroerende zaak door belanghebbende op de tbs-openingsbalans per 1 januari 2001, en de eveneens sterk afwijkende WOZ-waarde van de onroerende zaak op 1 januari 1999, alsmede de 2.4 overeengekomen jaarhuur per 1 april 2003, de waarde van de onroerende zaak per 1 januari 2003 nochtans minnelijk werd gewaardeerd op € 275.000. Nu niet anders is gesteld of gebleken, gaat de rechtbank er van uit dat genoemde gegevens de inspecteur bekend waren of hadden kunnen zijn, ten tijde van de overeengekomen waardering van de onroerende zaak per 1 januari 2003.
    
    
    4.3.Nu de rechtbank van oordeel is dat het voornoemde besluit van toepassing is, is het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en dient het verlies uit werk en woning te worden vastgesteld op € 306.636.
    
    5.Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). 
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -verklaart het beroep gegrond;
      -vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil;
      -stelt het verlies uit werk en woning vast op een bedrag van € 306.636;
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van 
      € 805, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      -gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 39 aan deze vergoedt.
    
    
    Aldus gedaan door mr.drs. M.G.J.M. van Kempen, rechter, en door deze en mr. M.H. van Heel, griffier, ondertekend.
    
    De griffier,	De rechter,
    
    Uitgesproken in het openbaar op 30 september 2009.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 8/10/2009
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.