ECLI:NL:RBHAA:2011:BR5107, Rechtbank Haarlem, 28-07-2011, 10/1136
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-07-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Tonnageregime. Stand-bywerkzaamheden. Met vervoer van personen wordt niet het vervoer van de bemanningsleden bedoeld. Uit de constructie en inrichting van het schip moet blijken dat deze bestemd is voor sleep- en hulpverleningswerkzaamheden. Het beroep op de meerderheidsregel slaagt.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummer: AWB 10/1136
    
    Uitspraakdatum: 28 juli 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V., statutair gevestigd te [Z], eiseres,
      gemachtigde: mr. [A] (werkzaam bij Deloitte Belastingadviseurs B.V. te Groningen)
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Eiseres heeft verweerder verzocht om vanaf het jaar 2008 de door haar behaalde winst uit zeescheepvaart te bepalen aan de hand van de tonnage van de schepen waarmee zij die winst behaald heeft (tonnageregime).
    
    1.2. Op 15 december 2008 heeft verweerder het verzoek van eiseres voor toepassing van het tonnageregime bij voor bezwaar vatbaar beschikking als bedoeld in artikel 3.22, tweede lid, Wet IB 2001 (de beschikking) afgewezen.
    
    1.3. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 januari 2010 de beschikking gehandhaafd. 
    
    1.4. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Eiseres heeft vóór de zitting een pleitnota ingediend. Deze pleitnota is in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 april 2011. Namens eiseres is verschenen, gemachtigde voornoemd, bijgestaan door [B] en mr. [C]. Namens verweerder is verschenen [D]. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift van het proces-verbaal is aan deze uitspraak gehecht.
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres is opgericht op 19 september 2008. Volgens het uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel is de bedrijfsomschrijving van eiseres het verrichten van bewakingswerkzaamheden ten behoeve van de offshore-industrie.
    
    2.2. Eiseres exploiteert het schip “[NAAM]” (hierna: het schip). Zij houdt het schip in rompbevrachting. Het schip is een voormalig betonningsvaartuig  en is omgebouwd voor werkzaamheden voor de offshore-industrie. Tot 2005 werd het schip tevens gebruikt voor vis- en vaarevenementen.
    
    2.3. De exploitatie van het schip vindt op zee plaats. Zij houdt zich bezig met zogeheten stand-bywerkzaamheden. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat deze werkzaamheden in de branche ook chase- en guardwerkzaamheden worden genoemd. De uitvoerder van de stand-bywerkzaamheden is aanwezig op het schip en is tevens de stuurman.
    
    2.4. De stand-bywerkzaamheden bestaan onder meer uit het bewaken van diverse objecten in zee, zoals onder meer windmolenparken, pijpleidingen en elektriciteitskabels. Het schip ligt in een dergelijk geval stand-by en komt in actie als een schip te dicht in de buurt van het te bewaken object komt. Ook ligt het schip stand-by wanneer een helikopter op een olieboorplatform wil landen. Wanneer zich dan een noodsituatie voordoet, komt het schip in actie.
    
    2.5. De stand-bywerkzaamheden van het schip bestaan voorts uit het begeleiden en ondersteunen van seismografische onderzoeksschepen. Het schip vaart achter de onderzoeksschepen en komt in actie wanneer een ander schip te dicht in de buurt komt, of wanneer zich een noodsituatie voordoet, zoals het overboord slaan van personen. Het schip kan ook gewonde personen vervoeren.
    
    2.6. Voorts bestaan de stand-bywerkzaamheden van het schip uit het op gang houden of wegslepen van seismografische onderzoeksschepen en het wegslepen van schepen bij drijvende pijpleidingen (sleepwerkzaamheden). Het schip is uitgerust met een sleepinrichting voor het verrichten van sleepwerkzaamheden in noodsituaties. Het achterschip heeft een zeereling en is niet verlaagd gebouwd. 
    
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. In geschil is of de winst behaald met de exploitatie van het schip mag worden bepaald aan de hand van de regels van het tonnageregime. Meer specifiek is in geschil is of, kort gezegd, de werkzaamheden die met het schip worden verricht, werkzaamheden zijn die kwalificeren voor toepassing van het tonnageregime. 
    
    
      3.2.1. Eiseres beantwoordt deze vragen bevestigend en heeft primair de stelling dat, gelet op de wetsgeschiedenis, stand-bywerkzaamheden onder het tonnageregime vallen. Daarbij is het niet van belang of stand-byschepen een vervoersfunctie hebben. Mocht de vervoersfunctie evenwel van belang zijn, dan stelt eiseres dat zij aan dit vereiste voldoet. Het schip begeleidt en ondersteunt onder andere seismografische onderzoeksschepen en bewaakt voor langere periodes pijpleidingen. Bij deze werkzaamheden blijft de uitvoerder aan boord van het schip. Tevens overnacht de uitvoerder aan boord van het schip. Voorts verleent het schip in voorkomend geval hulp bij een ongeval en vervoert het schip gewonde personen. Met deze werkzaamheden wordt voldaan aan het vereiste dat sprake moet zijn van vervoer, aldus eiseres.
      3.2.2. Subsidiair stelt eiseres dat de sleepwerkzaamheden van het schip kwalificeren voor toepassing van het tonnageregime. Het schip is naar haar stelling zodanig aangepast dat het door de aanpassing wel geschikt is voor het verrichten van sleep- en hulpverleningswerkzaamheden. 
    
    
    3.2.3. Meer subsidiair stelt eiseres dat door de afwijzing van het verzoek het zogeheten ‘level playing field’ beginsel is geschonden. Andere landen kennen namelijk een veel ruimere toepassing van het tonnageregime, aldus eiseres.
    
    3.2.4. De meest subsidiaire stelling van eiseres is een beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Zij stelt dat met betrekking tot de toepassing van het tonnageregime sprake is van landelijk beleid op basis waarvan aan eiseres een positieve beschikking afgegeven zou moeten worden. Mocht er geen sprake zijn van landelijk beleid, dan is eiseres van mening dat in een meerderheid van gevallen wel een beschikking voor toepassing van het tonnageregime is afgegeven.
    
    3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1.1. Eiseres stelt primair dat stand-byschepen kwalificeren voor het tonnageregime, ook wanneer deze schepen geen vervoersfunctie vervullen. Zij heeft ter onderbouwing van haar standpunt onder meer verwezen naar de wetsgeschiedenis. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt.
    
    Artikel 3.22, vierde lid Wet IB 2001 (tekst 2008) luidt als volgt.
    
    
      “	4. Voor de toepassing van dit artikel, artikel 3.23 en artikel 3.24 wordt onder de winst uit zeescheepvaart verstaan:
      a. de winst behaald met de exploitatie van een schip bestemd voor het vervoer van zaken of personen in het internationale verkeer over zee dan wel voor het vervoer van zaken of personen over zee ten behoeve van de exploratie of exploitatie van natuurlijke rijkdommen op zee;
      b. de winst behaald met de exploitatie van een schip bestemd voor baggerwerkzaamheden op zee waarvan de jaarlijkse bedrijfstijd grotendeels uit zeevervoer bestaat of voor het verrichten van sleep- en hulpverleningswerkzaamheden op zee aan schepen als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de Schepenwet, niet zijnde een schip waarvan het geheel van werkzaamheden en activiteiten grotendeels bestaat uit het meren, ontmeren en verhalen van zeeschepen die gebruik maken van eigen voortstuwing en die inkomen van of uitgaan naar zee en
      c. de winst behaald met de werkzaamheden die direct samenhangen met de in onderdeel a en b bedoelde exploitatie van een schip.”
    
    
    
    4.1.2. Het tonnageregime is voor het eerst opgenomen in de Wet op de inkomstenbelasting 1964. In de Memorie van Toelichting is in verband met de invoering van het tonnageregime het volgende, voor zover hier van belang, opgemerkt.
    
    
    “	Vervoer ten behoeve van de exploratie en exploitatie van natuurlijke rijkdommen
    
    
      De regeling zal onder meer van toepassing zijn op de exploitatie van verbindingsvaartuigen, stand-by schepen en supplyschepen die voor het vervoer van zaken of personen over zee ten behoeve van de offshore-industrie worden gebruikt.”
      (TK 1995-1996, 24 482, nr. 3, MvT, p. 5)
    
    
    4.1.3. De rechtbank leidt uit het bovenstaande citaat af dat voor het antwoord op de vraag of een schip kwalificeert voor toepassing van het tonnageregime het van belang is of het schip vervoersactiviteiten verricht. De stelling dat dit vervoersvereiste niet geldt voor stand-byschepen en dat dit is af te leiden uit de wetsgeschiedenis, wordt door de rechtbank verworpen. Uit de onder 4.1.2. aangehaalde wetsgeschiedenis, met name het daarbij geciteerde kopje, blijkt dat het vereiste van vervoer ook voor stand-byschepen geldt. De rechtbank is derhalve van oordeel dat bij de door eiseres verrichte stand-bywerkzaamheden sprake moet zijn van vervoer van zaken en/of personen om in aanmerking te kunnen komen voor het tonnageregime.
    
    4.2.1. Eiseres heeft voorts de stelling ingenomen dat zij wel degelijk een vervoersfunctie verricht. Zo vervoert het schip van eiseres de uitvoerder van de stand-bywerkzaamheden, alsmede eventuele gewonde personen. Op grond hiervan is aan de vervoersfunctie voldaan, aldus eiseres. Naar het oordeel van de rechtbank kan deze stelling  niet slagen. Nu degene die de werkzaamheden uitvoert, tevens de stuurman is (overweging 2.3 hiervoor), trekt de rechtbank daaruit de conclusie dat de uitvoerder deel uitmaakt van de bemanning van het schip. De enkele aanwezigheid van bemanningsleden op een schip kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden aangemerkt als vervoer van personen. Bij vervoer van personen moet sprake zijn van reizigers of passagiers die in het ene punt (een haven of offshore-installatie) aan boord te gaan, om naar hun bestemming te worden gebracht om aldaar van boord te gaan (vergelijk Hoge Raad 15 oktober 2010, nr. 09/00759, LJN: BL1976). Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat ook het uit het water halen en vervoeren van gewonde personen niet valt onder het begrip vervoer van personen, zoals gebruikt in het kader van het tonnageregime.
    
    4.3.1. Eiseres heeft subsidiair gesteld dat de werkzaamheden van het schip (tevens) kwalificeren als sleep- en hulpverleningswerkzaamheden, daar het schip hiervoor geschikt is. De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar stelling. Wil een schip bestemd zijn voor sleep- en hulpverleningswerkzaamheden, dan dient dat te blijken uit de constructie en inrichting van het schip (Kamerstukken II, 1995/1996, 24 482, nr. 3, MvT, blz. 5.). De rechtbank is van oordeel dat eiseres, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder, haar standpunt op dit punt onvoldoende heeft weten te onderbouwen. 
    
    4.3.2. Voor zover eiseres heeft willen stellen dat het schip bestemd is voor het verrichten van hulpverleningswerkzaamheden en dat deze hulpverleningswerkzaamheden zelfstandig kwalificeren voor het tonnageregime, faalt deze stelling. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt. Met ingang van 1 januari 2008 is de term ‘sleep- of hulpwerkzaamheden’, vervangen door de term ‘sleep- en hulpverleningswerkzaamheden’ (Artikel I, onderdeel A, eerste lid, Overige fiscale maatregelen 2008). Omtrent de reden voor deze aanpassing van de tekst van de wet is in de Memorie van Toelichting (Kamerstukken II, 2007/2008, 31 206, nr. 3, blz. 30) het volgende opgemerkt.
    
    
      “	Bij toepassing van de fiscale faciliteiten voor de zeevaart (de tonnageregeling en de afdrachtvermindering zeevaart) is beoogd dat zeeschepen die sleep- en hulpverleningswerkzaamheden verrichten – onder voorwaarden – ook gebruik kunnen maken van die faciliteiten. Het is echter niet voldoende wanneer alleen hulpverleningswerkzaamheden worden verricht. 
      (…)
      Echter, in het Belastingplan 2006 (Stb. 2005, 683) is in het kader van de implementatie van de richtsnoeren van de Europese Commissie abusievelijk op enkele plaatsen de term sleep- of hulpverleningswerkzaamheden opgenomen.
      (…)
      Bovendien is de wettekst niet meer consistent, omdat als gevolg van voornoemde wijziging afwisselend sprake is van «sleep- of hulpverleningswerkzaamheden » en «sleep- en hulpverleningswerkzaamheden».
      (…)
      In dit kader wordt ook in de tonnageregeling (artikel 3.22, vierde lid, onderdeel b, en artikel 3.23, eerste lid, Wet IB 2001) het woord «of» vervangen door «en».
      (…)”
    
    
    4.3.3. Gelet op het bovenstaande is de rechtbank van oordeel dat hulpverleningswerkzaamheden niet zelfstandig kwalificeren voor het tonnageregime. De vraag of het schip bestemd is voor hulpverleningswerkzaamheden behoeft derhalve geen bespreking.
    
    4.4. Eiseres heeft meer subsidiair de stelling ingenomen dat de wetgever het ‘level playing field’ beginsel heeft geschonden. Ter toelichting heeft eiseres gesteld dat andere landen, waaronder het Verenigd Koninkrijk, een ruimere toepassing aan het tonnageregime geven. Daar vallen de stand-bywerkzaamheden wel degelijk onder het tonnageregime. Ook dit tonnageregime is door de Europese Commissie goedgekeurd, aldus eiseres. De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar stelling. Zo er al verschillen tussen de diverse tonnageregimes binnen de Europese Unie zijn en zo deze al dienen te worden opgeheven, is het niet aan de rechter hiervoor een oplossing te bieden. Naar het oordeel van de rechtbank is het aan de wetgever om de verschillen in wet- en regelgeving tussen de verschillende landen te constateren en vervolgens zijn exclusieve bevoegdheid de wet op dat punt al dan niet aan te passen. 
    
    4.5. De rechtbank is van oordeel dat, op grond van bovengenoemde regelgeving terecht de beschikking voor toepassing van het tonnageregime is geweigerd. 
    
    4.6.1. Eiseres heeft zich tevens beroepen op schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Van schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur kan sprake zijn (1) indien sprake is van een begunstigend beleid, (2) een interpretatief beleid, (3) indien ten aanzien van (een) bepaalde belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk van begunstiging of (4) wanneer de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden. De rechtbank stelt voorop dat op eiseres de last rust ter onderbouwing hiervan feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting te bewijzen. 
    
    4.6.2. Eiseres heeft zich met betrekking tot het gelijkheidsbeginsel ten eerste op het standpunt gesteld dat met betrekking tot het toepassen van het tonnageregime sprake is van landelijk beleid. De rechtbank is van oordeel dat eiseres met deze enkele (blote) stelling onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van landelijk beleid. Voorts heeft, zo er al sprake zou zijn van landelijk beleid, eiseres niet, althans onvoldoende, weten te onderbouwen hoe dit landelijke beleid te gelden heeft voor het specifieke geval van stand-byschepen. Deze stelling van eiseres wordt derhalve verworpen.
    
    4.6.3. De strekking van de meerderheidsregel is dat een beroep op het gelijkheidsbeginsel onder omstandigheden ook moet slagen als de afwijkende behandeling van andere belastingplichtigen, waarop de belastingplichtige zich beroept, niet berust op een beleid of op een oogmerk tot begunstiging, maar voortvloeit uit door de inspecteur gemaakte fouten (vergelijk Hoge Raad 27 juli 1999, nr. 34 548, LJN: AA2837, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/403). Daarbij dient als gevolg van deze gemaakte fout in een meerderheid van de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (vergelijk Hoge Raad 16 december 1998, nr. 33 327, LJN: AA2576, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/165). Voorts is van belang dat in de vergelijking slechts kunnen worden betrokken de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen die aan het betrokken bestuursorgaan uit hoofde van zijn bevoegdheid bekend zijn. Dat wil voor de heffing van rijksbelastingen zeggen de gevallen ten aanzien waarvan het hoofd van de betrokken eenheid van de Belastingdienst bevoegd is (vergelijk Hoge Raad 15 oktober 2010, nr. 09/00907, LJN: BM8179, onder meer gepubliceerd in BNB 2011/19).
    
    4.6.4. Eiseres heeft in haar pleitnotitie zes belastingplichtigen genoemd, aan welke volgens haar door verweerder wel een (positieve) beschikking voor toepassing van het tonnageregime is afgegeven. Eiseres heeft ter zitting met betrekking tot één van die zes gevallen de beschikking getoond. Verweerder heeft met betrekking tot die zes gevallen ter zitting verklaard dat in twee van die zes gevallen een zelfde soort beschikking is afgegeven als die eiseres ter zitting heeft getoond. Voorts heeft verweerder verklaard dat in een ander geval kennelijk het tonnageregime wordt toegepast. De rechtbank acht gelet op de over en weer gegeven verklaringen aannemelijk dat in dat geval ook een positieve beschikking is afgegeven. Gelet hierop dient ervan uit te worden gegaan dat van de zes door eiseres aangedragen gevallen er in ieder geval vier een positieve beschikking hebben gekregen. Nu verweerder toegeeft dat in het verleden niet zo kritisch werd gekeken of schepen als de onderhavige wel kwalificeerden, acht de rechtbank de stelling van eiseres dat sprake is van vergelijkbare gevallen aannemelijk. De (blote) weerspreking van verweerder dat hiervan geen sprake is, is onvoldoende om tot een andere conclusie te komen. Verweerder heeft slechts één belastingplichtige genoemd waarbij voor twee schepen een beschikking voor toepassing van het tonnageregime is afgewezen. De rechtbank komt derhalve tot de conclusie dat in een meerderheid van met eiseres vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Het beroep op schending van de meerderheidsregel slaagt derhalve. Het tonnageregime is in het onderhavige geval van toepassing.
    
    4.7. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep gegrond. 
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift,  en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Overige kosten zijn gesteld noch gebleken.
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vernietigt de (afwijzende) beschikking op het verzoek van eiseres voor toepassing van het tonnageregime;
      -	draagt verweerder op de gevraagde beschikking af te geven met inachtneming van deze uitspraak;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
      -	gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 297 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is door mr. J.M. van Kempen, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. M. Mees, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier.  De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 juli 2011.
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.