ECLI:NL:RBBRE:2011:BT1922, Rechtbank Breda, 22-08-2011, 10/2677
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2011-08-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Betreft zaken met nummers 10/2677, 10/2678, 10/2679 en 10/2680
       
      
        Navordering inkomstenbelasting.
        Aan belanghebbende zijn in april 2010 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting opgelegd met toepassing van de 12-jaarstermijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR. De FIOD-ECD beschikte in 2006 over de nodige gegevens en heeft eind 2006 een proces-verbaal daarvan opgesteld. De inspecteur neemt aanvang 2010 voor het eerst kennis van dit proces-verbaal. Het verzuim van de FIOD-ECD het proces-verbaal direct naar de inspecteur te sturen is een verzuim van de belastingautoriteiten. Het tijdsverloop van meer dan drie jaar was daarom langer dan noodzakelijk voor het opleggen van de navorderingsaanslagen en deze worden door de rechtbank vernietigd.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 10/2677, 10/2678, 10/2679 en 10/2680
    
    Uitspraakdatum: 22 augustus 2011
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Venlo,
      inspecteur.
    
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2001 tot en met 2004 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd en bij gelijktijdige beschikkingen heffingsrente berekend zoals ondervermeld:
    
    
      jaar	dagtekening	aanslagnummer	belastbaar inkomen	heffingsrente
      2001	29-4-2010	[nummer].H17	€ 161.676 	€ 21.377 
      2002	16-4-2010	[nummer].H27	€ 95.836 	€ 12.172 
      2003	16-4-2010	[nummer].H37	€ 67.916 	€ 6.396 
      2004	14-4-2010	[nummer].H47	€ 29.534 	€ 633 
    
    
    1.2.De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 15 juni 2010 de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 25 juni 2010, ontvangen bij de rechtbank op 28 juni 2010, beroep ingesteld. De griffier heeft van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
    
    1.4.De inspecteur heeft voor alle jaren verweerschriften ingediend.
    
    
      1.5.Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken (brief van belanghebbende van 
      29 april 2010; brief van de inspecteur van 12 mei 2011) ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    
      1.6.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 mei 2011 te Breda. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, alsmede namens de inspecteur, [gemachtigden]. De zaken met procedurenummer 10/5071, 10/2677, 10.2678, 10/2679 en 10/2680 zijn gelijktijdig behandeld.
    
    
    1.7.Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen. Een afschrift daarvan is aan deze uitspraak gehecht.
    
    1.8.Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan ook een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.9.De rechtbank heeft het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd.
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.Belanghebbende heeft met drie andere personen (hierna: de anderen) vanaf 2000 tot en met 2004 leiding gegeven aan [vennootschap A] GmbH en [vennootschap B] GmbH.
    
    2.2.Onder andere de FIOD-ECD te Arnhem heeft met betrekking tot deze Duitse vennootschappen strafrechtelijke onderzoeken ingesteld bij belanghebbende en de anderen in verband met vermeende koppelbaaspraktijken.
    
    2.3.Belanghebbende valt onder de competentie van de inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Venlo. De anderen vallen onder de competentie van de inspecteur van de Belastingdienst Rivierenland/kantoor Nijmegen. 
    
    2.4.Lopende het onderzoek heeft de inspecteur te Venlo in juli 2006 op verzoek van de FIOD-ECD een zogenoemde nadeelberekening gemaakt. Op 21 december 2006 heeft de FIOD-ECD een proces-verbaal opgemaakt (hierna: het p-v), waarin de door de inspecteur opgestelde nadeelberekening is opgenomen.
    
    2.5.De inspecteur van de Belastingdienst Rivierenland/kantoor Nijmegen heeft in 2006 aan de anderen navorderingsaanslagen opgelegd naar aanleiding van het onderzoek van de FIOD-ECD.
    
    2.6.De inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Venlo heeft eerst op 21 januari 2010 het p-v ontvangen. Met dagtekening 25 maart 2010 heeft de inspecteur belanghebbende medegedeeld dat navorderingsaanslagen over de jaren 2000 tot en met 2004 zouden worden opgelegd.
    
    3.Geschil
    
    3.1.In geschil is het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslagen tijdig en terecht zijn opgelegd en of deze juist zijn vastgesteld.
    
    
      3.2.Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
      3.3.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen daar ter zitting aan is toegevoegd.
    
    
    3.4.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen
    
    3.5.De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    4.1.Op grond van artikel 16, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag  door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan (hierna: de vijfjaarstermijn). Op grond van artikel 16, vierde lid, van de AWR vervalt, indien te weinig inkomensbelasting is geheven over een bestanddeel dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag ter zake door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan (hierna: de twaalfjaarstermijn). 
    
    4.2.Niet in geschil is dat de onderhavige navorderingsaanslagen zijn opgelegd op een moment waarop de vijfjaarstermijn verstreken was. De navorderingsaanslagen zijn opgelegd ter zake van de inkomsten die belanghebbende heeft genoten uit koppelbaaspraktijken in Duitsland, derhalve van inkomsten die in het buitenland zijn opgekomen. In beginsel is dus de twaalfjaarstermijn van toepassing. Nu de inkomsten echter zijn opgekomen in een andere lidstaat van de Europese Unie (EU) dient beoordeeld te worden of toepassing van de twaalfjaarstermijn in dit geval in overeenstemming is met EU-recht.
    
    4.3.Het Hof van Justitie van de EU (hierna: HvJ) heeft bij arrest van 11 juni 2009, C-155/08 en C157/08, BNB 2009/222, naar aanleiding van prejudiciële vragen van de Hoge Raad ter zake van de twaalfjaarstermijn het volgende voor recht verklaard:
    
    
      “1) De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer voor de belastingautoriteiten van een lidstaat spaartegoeden en inkomsten uit deze tegoeden zijn verzwegen en deze autoriteiten geen aanwijzingen over het bestaan ervan hebben op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen, deze lidstaat een langere navorderingstermijn toepast wanneer deze tegoeden in een andere lidstaat zijn aangehouden dan wanneer zij in eerstgenoemde lidstaat zijn aangehouden. De omstandigheid dat deze andere lidstaat het bankgeheim kent, is in dit opzicht van geen belang.
      2) De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer een lidstaat voor in een andere lidstaat aangehouden tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan voor in eerstgenoemde lidstaat aangehouden tegoeden en deze buitenlandse tegoeden alsmede de inkomsten daaruit zijn verzwegen voor de belastingautoriteiten van eerstgenoemde lidstaat die niet over aanwijzingen beschikten op basis waarvan zij een onderzoek hadden kunnen instellen, de geldboete ter zake van verzwijging van deze buitenlandse tegoeden en inkomsten wordt berekend naar evenredigheid van het bedrag van de navorderingsaanslag en over deze langere periode.”
    
    
    4.4.De Hoge Raad heeft, naar aanleiding van voornoemd arrest van het HvJ, in zijn arrest van 26 februari 2010, nr. 43 670 bis, LJN BJ9120, BNB 2010/200 (hierna: het arrest van 26 februari 2010), onder meer het volgende overwogen:
    
    
      “2.1.1. Uit de verklaring voor recht moet worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
      -2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
      (…)
      -2.1.4. Het in punt 47 van het arrest van het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de [AWR] om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken.”
    
    
    4.5.De rechtbank is van oordeel dat deze regels niet alleen gelden voor spaartegoeden die in het buitenland worden aangehouden maar ook voor andere in het buitenland opgekomen inkomsten. Zij vindt hiervoor steun in het arrest van de Hoge Raad van 7 mei 2010, nr. 41.550 bis, LJN BM3301, BNB 2010/205.
    
    4.6.Belanghebbende heeft met verwijzing naar het in 4.4 genoemde arrest het standpunt ingenomen dat de inspecteur niet kan navorderen. Belanghebbende heeft in dat kader de stelling betrokken dat de inspecteur “op geen enkele manier voortvarend aan de slag is geweest.” Daarbij heeft belanghebbende gewezen op de omstandigheid dat medio 2006 reeds een nadeelberekening door de inspecteur was opgesteld en tevens op de omstandigheid dat  enerzijds het p-v op 21 december 2006 is opgemaakt en de anderen in 2006 de navorderingsaanslagen opgelegd kregen en dat anderzijds bij hem de navorderingsaanslagen eerst in 2010 zijn opgelegd.
    
    4.7.De inspecteur heeft daartegenover gesteld dat hij voldoende voortvarend heeft gehandeld omdat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd ongeveer drie maanden nadat hij het p-v had ontvangen. Dat de FIOD-ECD kennelijk heeft verzuimd het p-v direct naar hem op te sturen kan hem niet aangerekend worden omdat de FIOD-ECD weliswaar onderdeel uitmaakt van de Belastingdienst maar niet namens de inspecteur handelt, zo stelt hij. De inspecteur stelt verder dat het verzoek van de FIOD-ECD in 2006 om een nadeelberekening te maken nog geen reden vormde om direct na te vorderen omdat  toen allerminst vaststond of het onderzoek wel tot navordering zou leiden.
    
    
      4.8.1.De rechtbank is van oordeel dat het gelijk aan belanghebbende is. Zij overweegt daartoe als volgt.
      4.8.2.In aanmerking genomen dat het p-v op 21 december 2006 is opgemaakt en dat aan de anderen de navorderingsaanslagen reeds in 2006 zijn opgelegd, staat vast dat de Belastingdienst – in elk geval het onderdeel FIOD-ECD – reeds in 2006 beschikte over alle gegevens om de onderhavige navorderingsaanslagen op te leggen. De inspecteur heeft dat ook niet betwist. De inspecteur heeft voor het tijdsverloop tussen (eind) 2006 en april 2010 (in welke maand de navorderingsaanslagen zijn vastgesteld) geen andere verklaring gegeven dan die onder 4.7 vermeld. Gelet op het voorgaande is er geen andere conclusie mogelijk dat het voornoemde tijdsverloop van ruim drie jaar niet gebruikt is voor het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting in elk van de jaren of voor het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslagen. Indien voornoemd tijdsverloop (mede) in aanmerking moet worden genomen voor de toepassing van de rechtsregel die is neergelegd in rechtsoverweging 2.1.4 van het arrest van 26 februari 2010 (hierna: de noodzakelijkerwijs-regel), is de conclusie derhalve dat het evenredigheidsbeginsel zich verzet tegen het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen.
    
    
    4.8.3.De rechtbank is van oordeel dat voor de vaststelling op welk moment de aanwijzingen zijn opgekomen (welk moment het aanvangsmoment markeert van het tijdsverloop ter zake waarvan de noodzakelijkerwijs-regel wordt toegepast) niet alleen de positie van de inspecteur in aanmerking dient te worden genomen maar ook naar die van FIOD-ECD, bij wie reeds voor 21 december 2006 aanwijzingen waren opgekomen over het bestaan van buitenlandse inkomsten bij belanghebbende. Het HvJ spreekt immers in zowel zijn verklaring voor recht als in zijn overwegingen over “de belastingautoriteiten”. In zijn overwegingen gebruikt het HvJ weliswaar ook ‘fiscus’, maar in aanmerking genomen dat de Engelse tekst alleen ‘tax authorities’ gebruikt en de Franse tekst zowel ‘fisc’ als ‘autorités fiscales’ gebruikt, is niet aannemelijk dat er in dezen een betekenisverschil bestaat tussen de begrippen fiscus en belastingautoriteiten. Het ligt in de rede dat tot belastingautoriteiten ook de FIOD-ECD wordt gerekend. Naar nationaal recht is de FIOD-ECD immers een onderdeel van de Belastingdienst (artikel 3 van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 (hierna: URB 2003)). Opmerking verdient tot slot dat de Hoge Raad in onderdeel 2.1.1 van zijn arrest van 26 februari 2010 het nog ruimere begrip ‘lidstaat’ gebruikt. Het voorgaande brengt mee dat het kennelijke nalaten van de FIOD-ECD om het p-v door te sturen in die zin voor rekening van de inspecteur komt dat hij de onderhavige navorderingsaanslagen niet mocht opleggen. Deze uitkomst ligt voorts in de rede omdat de rechtvaardiging die het Hof van Justitie aanwezig heeft geacht voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, van de AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, gelegen is in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude, en die rechtvaardiging er niet is voor het onderhavige tijdsverloop tussen (eind) 2006 en april 2010.
    
    
      4.8.4.Ook indien de FIOD-ECD niet kan worden gerekend tot de belastingautoriteiten als bedoeld in het arrest van het HvJ, is de rechtbank van oordeel dat het betoog van de inspecteur niet opgaat, zulks gelet op het volgende. Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur in 2006 een nadeelberekening heeft gemaakt op verzoek van de FIOD-ECD. De inspecteur heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat hij ervan uitgaat dat dit verzoek destijds is toegelicht zodat de inspecteur wist dat het om buitenlandse inkomsten ging. Dit betekent dat ook bij de inspecteur reeds in 2006 aanwijzingen waren opgekomen over het bestaan van de onderhavige buitenlandse inkomsten bij belanghebbende. Dat vervolgens kennelijk door een fout aan de zijde van de FIOD-ECD het p-v pas na drie jaar ter kennis is gekomen van de inspecteur, doet er niet aan af dat het tijdsverloop tussen (eind) 2006 en april 2010 een schending betekent van de noodzakelijkerwijs-regel.
      4.9.Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.Proceskosten
    
    De rechtbank ziet aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende heeft gemaakt voor het bijwonen van de zitting. Deze kosten zijn op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht € 93 aan reiskosten en verletkosten. De reiskosten bedragen € 33 (op basis openbaar vervoer tweede klasse), de verletkosten bedragen € 60 (vier uren a € 15). 
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -verklaart de beroepen gegrond;
      -vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      -vernietigt de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente;
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 93;
      -gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 aan deze vergoedt.
    
    
    Aldus gedaan door mr.drs. M.M. de Werd, voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, en mr. M.R.T. Pauwels, rechters, en door de voorzitter en mr. M.J.M. Mies, griffier, ondertekend.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Uitgesproken in het openbaar op 22 augustus 2011.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 24 augustus 2011.
    
    Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.