ECLI:NL:GHSHE:2008:BH4375, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 12-12-2008, 05/00166
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2008-12-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is samen met zijn echtgenote firmant in een vof die een Chinees-Indisch restaurant exploiteert. Naar aanleiding van een huiszoeking en diverse boekenonderzoeken heeft de inspecteur onder meer grote winstcorrecties toegepast en forse boeten opgelegd. Volgens het hof heeft de inspecteur terecht omkering van de bewijslast toegepast, onder meer gelet op de inhoud van het bij de huiszoeking aangetroffen kasboek. Nu het verschil tussen het kasboek en de verantwoorde cijfers zowel relatief als absoluut zeer groot is, heeft de inspecteur belanghebbendes administratie terecht verworpen en is de bewijslast terecht omgekeerd. De door de inspecteur berekende correctie is volgens het hof nog eerder te laag dan te hoog. Ook de andere door de inspecteur aangebrachte correcties (geen aftrek rente lening, niet aangegeven rente Luxemburgse bankrekening, meer stakingswinst, minder aftrek kosten onroerende zaken) blijven grotendeels in stand. Met betrekking tot de boeten heeft de inspecteur voor alle onderhavige jaren gesteld dat sprake is van ernstige en verhoudingsgewijs omvangrijke fraude. Het hof volgt hem daarin, behalve voor zover het de correctie ten aanzien van de onroerende zaken betreft. In de omstandigheid dat de verschuldigde belasting met toepassing van de omkering van de bewijslast is komen vast te staan ziet het hof in het onderhavige geval geen reden om de boeten te matigen. Wel wordt een vermindering van 25% toegepast wegens undue delay.

BELASTINGKAMER
      Nr. 05/00166
    
    
    
    HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
    
    
    U I T S P R A A K
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op de bezwaarschriften betreffende na te melden aanslagen en navorderingsaanslagen en de daarbij opgelegde verhogingen en gegeven boetebeschikkingen.
     
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding
      1.1. Aan belanghebbende is:
      voor het jaar 1990 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.07 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 33.788, alsmede een boete/verhoging (hierna ook: boete) van 100% ad fl. 8.652; 
      voor het jaar 1991 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.17 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 71.144, alsmede een boete van 100% ad 13.676; 
      voor het jaar 1992 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.27 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 69.128, alsmede een boete van 100% ad fl. 11.607; 
      voor het jaar 1993 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.37 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 41.586, alsmede een boete van 100% ad fl. 8.922;
      voor het jaar 1994 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.47 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 30.886, alsmede een boete van 100% ad fl. 7.257;
      voor het jaar 1997 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.77 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 204.152, alsmede een boete van 100% ad fl. 98.780;
      voor het jaar 1998 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.87 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 327.589, alsmede een boete van fl. 158.558;
      voor het jaar 1999 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.97 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 253.937, alsmede een boete van fl. 129.049;
      voor het jaar 2000 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.06 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 158.735, alsmede een boete van fl. 43.242.
    
    
    
      Tevens is aan belanghebbende:
      voor het jaar 1998 onder aanslagnummer 0000.00.000.W.87 een navorderingsaanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekeringen zelfstandigen (hierna: WAZ) opgelegd naar een maximum premie-inkomen van fl. 84.000, alsmede bij beschikking een boete van fl. 2.365;
      voor het jaar 1999 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.W97 een navorderingsaanslag premie WAZ opgelegd naar een maximum premie-inkomen van fl. 84.000, alsmede bij beschikking een boete van fl. 4.507; 
      voor het jaar 2000 onder aanslagnummer 0000.00.000.H.W06 een aanslag premie WAZ opgelegd naar een maximum premie-inkomen van fl. 84.000, zonder boete.
      Tenslotte is aan belanghebbende voor het jaar 2000 onder aanslagnummer 0000.00.000.S.06 een aanslag premie ziekenfondswet (hierna: Zfw) opgelegd naar een maximum premie-inkomen van fl. 41.200, zonder boete.
    
    
    
      De bovengenoemde aanslagen en navorderingsaanslagen nummers 0000.00.000.H.07 (inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1990; hierna: IB/PH 1990); 
      0000.00.000.H.17 (IB/PH 1991);
      0000.00.000.H.27 (IB/PH 1992);
      0000.00.000.H.37 (IB/PH 1993);
      0000.00.000.H.47 (IB/PH 1994);
      0000.00.000.H.77 (IB/PH 1997);
      0000.00.000.W.87 (WAZ 1998);
      0000.00.000.W.97 (WAZ 1999);
      0000.00.000.W.06 (WAZ 2000); en
      0000.00.000.S.06 (Zfw 2000)
    
    
    en de daarbij opgelegde verhogingen en/of bijbehorende boetebeschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
    
    
      De navorderingsaanslagen IB/PH 1998 en 1999 en de aanslag IB/PH 2000 zijn, na daartegen gemaakt bezwaar bij in hetzelfde geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur verminderd tot respectievelijk:
      een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 316.541 (aanslagnummer 0000.00.000.H.87; IB/PH 1998); en 
      een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 253.884 (aanslagnummer 0000.00.000.H.97; IB/PH 1999); en
      een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 134.628 (aanslagnummer 0000.00.000.H.06; IB/PH 2000).
    
    
    Tevens zijn de bijbehorende boetebeschikkingen over deze jaren verminderd tot respectievelijk fl. 151.930 (IB/PH 1998), fl. 129.017 (IB/PH 1999) en fl. 37.583 (IB/PH 2000). 
    
    
      1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.
      Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37.
    
    
    1.3. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
    
    
      1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 oktober 2008 te 's-Hertogenbosch. 
      Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
    
    
    1.6. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
    
    1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is verzonden. Aan dit proces-verbaal van de zitting wordt gehecht het proces-verbaal van de verklaring van de door belanghebbende opgeroepen en door het Hof onder belofte gehoorde getuige de heer A.
    
    
      1.8. Het Hof heeft op grond van artikel 8:14 van de Awb de behandeling van het beroep tegen de navorderingsaanslagen nummers 0000.00.000.H.07 (IB/PH 1990); 
      0000.00.000.H.17 (IB/PH 1991);
      0000.00.000.H.27 (IB/PH 1992);
      0000.00.000.H.37 (IB/PH 1993); en
      0000.00.000.H.47 (IB/PH 1994)
      gesplitst en bepaald, dat de behandeling van het beroep tegen die navorderingsaanslagen wordt aangehouden in afwachting van de uitspraak van het Hof van Justitie EG naar aanleiding van de verzoeken van de Hoge Raad van 21 maart 2008 in de zaken 43 050 en 
      43 670, BNB 2008/159 en 160.
    
    
    1.9. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting betreffende de overige aanslagen en navorderingsaanslagen alsmede bijbehorende boetebeschikkingen gesloten. 
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
    
    2.1. Belanghebbende, geboren 13 mei 1953, was samen met zijn echtgenote, mevrouw B, geboren 6 februari 1959, ieder voor 50%, firmant in de vennootschap onder firma V.O.F. C (hierna: de V.O.F. of C). De V.O.F. is opgericht op 1 februari 1995 en gestaakt per 1 augustus 2000. De ondernemingsactiviteiten bestonden uit de exploitatie van een Chinees-Indisch restaurant, genaamd C en gevestigd te Y aan het D-straat 88. 
    
    
      2.2. Door de politie is in oktober 2000 een huiszoeking verricht bij belanghebbende, waarbij diverse bescheiden in beslag genomen zijn. Tijdens de huiszoeking zijn in de privé kluis in het woonhuis van belanghebbende, in het woonhuis zelf en op het bedrijfsadres onder meer aangetroffen en in beslag genomen:
      - een kasboek over het jaar 1999 (hierna ook: het kasboek);
      - een "withdrawal confirmation" van een Luxemburgse privé-bankrekening bij de Bank, rekeningnummer 0000-00-000-000000 (hierna ook: de Luxemburgse bankrekening);
      - een ontvangstbewijs van fl. 500.000 gedagtekend 30-6-00 en ondertekend door E;
      - bonnetjes van het restaurant C met daarop namen en adressen;
      - Nederlandse en Chinese aan- en verkoopcontracten van transacties, waarbij de aan- en verkoopbedragen opgenomen in de Nederlandse contracten afwijken van de bedragen opgenomen in de Chinese contracten.
      Bij de fouillering van belanghebbende tijdens de huiszoeking zijn vier telstroken en een totaaltelstrook met bedragen gevonden en in beslag genomen. 
    
    
    2.3. Naar aanleiding van de onder 2.2 beschreven inbeslagname zijn door de Inspecteur op 15 juli 2001 aan belanghebbende boekenonderzoeken aangekondigd bij hemzelf, zijn echtgenote en de V.O.F.. De resultaten van de boekenonderzoeken zijn neergelegd in twee controlerapporten, waarvan afschriften tot de gedingstukken behoren. Naar aanleiding van deze boekenonderzoeken zijn aan belanghebbende de onderhavige aanslagen en navorderingsaanslagen (al dan niet met boete/verhoging) opgelegd.
    
    
      2.4. De Inspecteur heeft over de jaren 1990 tot en met 1994 nagevorderd (met boete) onder toepassing van de omkering van de bewijslast over een geschat bedrag aan niet aangegeven rente van de Luxemburgse bankrekening. 
      Over de jaren 1997 tot en met 2000 heeft de Inspecteur naast de correctie van de rente van de Luxemburgse bankrekening onder toepassing van de omkering van de bewijslast onder meer een winstcorrectie toegepast gebaseerd op een - aan de hand van het gevonden kasboek over 1999 - geschat bedrag aan meer omzet en heeft hij de stakingswinst in 2000 behaald bij de verkoop van de C verhoogd op basis van het in beslag genomen Chinese verkoopcontract. Tevens heeft hij de rente op een in de boeken verantwoorde lening o/g van belanghebbendes familie in China (hierna: de lening) niet geaccepteerd en de aftrekbare kosten op een aan belanghebbende in eigendom behorend pand te F verminderd met de van de gemeente F ontvangen subsidie.
    
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Het geschil betreft, na de splitsing vermeld onder 1.8, met betrekking tot de jaren 1997 en volgende, het antwoord op de volgende vragen:
    
    1. Is de bewijslast terecht omgekeerd bij de berekening van de winst en is de correctie terecht en tot het juiste bedrag aangebracht?
    
    2. Is de stakingswinst die in 2000 is behaald bij de verkoop van de C terecht verhoogd naar aanleiding van het aangetroffen Chinese verkoopcontract en heeft de Inspecteur terecht de vorming van een vervangingsreserve ter zake geweigerd? 
    
    3. Zijn de rentebaten van de Luxemburgse bankrekening terecht bij belanghebbende gecorrigeerd? Dit geschilpunt spitst zich toe op de vraag of belanghebbende zijn informatieplicht als bedoeld in artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft geschonden en of deze rentebaten terecht en tot het juiste bedrag bij belanghebbende in aanmerking zijn genomen.
    
    4. Is de correctie overige onroerende zaken en verhuur eigen woning terecht?
    
    5. Is de boete terecht?
    
    
      Belanghebbende is van oordeel, dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. 
      De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan, met uitzondering van de correctie over het jaar 2000 van kosten onroerende zaken voor een bedrag van fl. 38.546 ter zake van door belanghebbende bij het beroepschrift gevoegde betalingsbewijzen betreffende dat jaar, alsmede met uitzondering van de boete. 
      De Inspecteur concludeert in beroep tot verlaging van de boete telkens met 10% voor de jaren 1997 tot en met 2000 voor wat betreft de (navorderings)aanslagen IB/PH. De boetebeschikkingen behorende bij de (navorderings)aanslagen WAZ 1998 en 1999 dienen te worden vernietigd, aldus de Inspecteur. 
    
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Van hetgeen zij hieraan ter zitting nog hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
    
    
      3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken betreffende de jaren 1997 tot en met 2000, vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PH 1997 tot en met 1999 en WAZ 1998 en 1999 en verlaging van de aanslagen IB/PH 2000, WAZ 2000 en Zfw 2000 overeenkomstig de ingediende aangifte.
      De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken en vermindering van de navorderingsaanslag IB/PH 1997 voor wat betreft de boete met 10% en tot vermindering van de boetebeschikkingen IB/PH 1998 en 1999 met 10%. Tevens concludeert de Inspecteur tot vermindering van de aanslag IB/PH 2000 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 96.082, tot vermindering van de boetebeschikking IB/PH 2000 met 10% en tot vernietiging van de boetebeschikkingen behorende bij de (navorderings)aanslagen WAZ 1998 en 1999.
    
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. De eerste in geschil zijnde vraag betreft de omkering van de bewijslast. Belanghebbende stelt, dat bij de berekening van de winstcorrectie zoals door de Inspecteur gespecificeerd in bijlage 4 van de uitspraak op bezwaar, ten onrechte de zogenaamde omkering van de bewijslast is toegepast door de Inspecteur, omdat geen sprake is van een negatieve kas of een laag bedrag aan "privé-cijfer" noch van een laag brutowinstpercentage. Ook de toepassing van de chikwadraattoets is niet aan de orde geweest, aldus belanghebbende.
    
    
      4.2. De Inspecteur stelt zich op het standpunt, dat hij de omzet terecht heeft gecorrigeerd onder toepassing van de zogenaamde omkering van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), omdat de verantwoorde kasadministratie geen betrouwbare basis kan vormen voor de winstberekening. Er is, aldus de Inspecteur, niet voldaan aan het bepaalde in artikel 52 van de AWR, zodat - aldus verstaat het Hof de Inspecteur - artikel 27e, letter b, van de AWR toegepast dient te worden.
      De Inspecteur baseert deze omkering van de bewijslast op de navolgende feiten en omstandigheden.
      Tijdens de huiszoeking door de politie zijn bij belanghebbende de onder 2.2 genoemde stukken gevonden, waaronder het kasboek over het jaar 1999 en telstroken. De totaaltelstrook, die bij fouillering van belanghebbende is aangetroffen, stemt overeen met de maandelijkse totaaltelling van de bedragen uit de eerste kolom van het gevonden kasboek 1999 en geeft bijna twee keer zoveel omzet weer als door belanghebbende verantwoord. Het kasboek, dat in de privé-kluis van belanghebbende is aangetroffen en dat in kopie tot de stukken van het geding behoort, vertoont significante overeenkomsten met de door belanghebbende in zijn bedrijfsadministratie verantwoorde omzet over het jaar 1999, doch geeft een - aanzienlijk - hogere omzet weer. De dagelijks door belanghebbende in zijn administratie verantwoorde kasomzet 1999 sluit zeer regelmatig exact aan bij het verschil tussen de bedragen uit beide kolommen van het in beslag genomen kasboek. Zowel de wel verantwoorde kasadministratie 1999 als het in beslag genomen kasboek geven bedragen op centen nauwkeurig weer. In de gevallen, waarin er geen exacte aansluiting bestaat tussen beide kasomzetten, zijn de verschillen regelmatig op ronde bedragen te herleiden. De verantwoorde kasomzet inclusief de omzetbelasting vormt ongeveer 40% van de omzet zoals genoteerd in het kasboek. Het kasboek geeft een kasomzet aan van fl. 1.422.464, terwijl de V.O.F. een kasomzet verantwoord heeft van fl. 557.275 (inclusief de omzetbelasting).
    
    
    4.3. Tegenover de onder 4.2 gememoreerde constateringen van de Inspecteur heeft belanghebbende slechts ongemotiveerd gesteld, dat het door de politie aangetroffen en door de Inspecteur als "zwart" of "schaduw" kasboek betiteld stuk geen kasboek is en dat de daarin opgenomen aantekeningen geen betrekking hebben op de omzetten van de V.O.F. Deze blote ontkenning is naar het oordeel van het Hof, gelet op de significante overeenkomsten van het kasboek met de wel door belanghebbende verantwoorde cijfers, onvoldoende. Gelet op de onder 4.2 geconstateerde feiten is het Hof met de Inspecteur van oordeel, dat het gevonden kasboek 1999 de werkelijke kasadministratie van de V.O.F. weergeeft. Nu het verschil tussen het kasboek en de verantwoorde cijfers zowel relatief (de omzet in het kasboek is meer dan het dubbele van de verantwoorde kasomzet) als absoluut (ruim fl. 865.000) zeer groot is, heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof belanghebbendes administratie terecht verworpen. 
    
    4.4. Als ondersteunende feiten voor de verwerping van de boekhouding heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof terecht genoemd de bij de huiszoeking gevonden Nederlandse en Chinese aan- en verkoopcontracten van dezelfde transacties, waarbij de aan- en verkoopbedragen afwijkingen vertonen. Tot de stukken van het geding behoort een in de Chinese taal opgestelde aan- en verkoopovereenkomst, gedagtekend 8 juni 2000, en ondertekend door belanghebbende en de heer G, waarin belanghebbende de C verkoopt voor een bedrag van fl. 880.000 (bijlage 4A bij het verweerschrift van de Inspecteur), terwijl in de in het Nederlands opgestelde "Koopovereenkomst Restaurantbedrijf" gedagtekend 28 juli 2000 (hierna: de overeenkomst van 28 juli 2000) en getekend door belanghebbende en de drie kinderen van de heer G voornoemd, de C verkocht wordt voor fl. 110.000. Indien de in het Chinees opgestelde hierboven vermelde koopovereenkomst de juiste verkoopprijs (fl. 880.000) vermeldt - en het Hof gaat daarvan uit gelet op de brief van mr. H van 23 november 2000, bijlage 7C van het verweerschrift - dan staat de door de Inspecteur aan de hand van het kasboek gecorrigeerde omzet beter in verhouding tot die verkoopprijs, dan de door belanghebbende verantwoorde omzet in 1999. 
    
    
      4.5. Voorts ziet het Hof een nadere ondersteuning voor terechte verwerping door de Inspecteur van belanghebbendes boekhouding in het feit, dat tijdens de huiszoeking een in het Chinees opgesteld contract is aangetroffen, waarin staat vermeld, dat belanghebbende en zijn echtgenote op 15 juni 2000 het restaurant J kopen voor het bedrag van fl. 1.500.000. De authenticiteit van dit contract wordt bevestigd door de reeds onder 4.4 aangehaalde brief van mr. H en door het onder 2.5 vermelde bij de huiszoeking bij belanghebbende aangetroffen ontvangstbewijs van fl. 500.000 gedagtekend 30-6-00 en ondertekend door de heer E, de zoon van de heer A. Het Hof is met de Inspecteur van oordeel, dat gelet op deze hoge aankoopsom de door belanghebbende verantwoorde winsten in de jaren 1997-2000 niet juist kunnen zijn. De met het contract van 15 juni 2000 en het ontvangstbewijs van fl. 500.000 tegenstrijdige verklaring van heer A, afgelegd tijdens de zitting van het Hof, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. 
      Ook belanghebbendes stelling dat de Belastingdienst bij de verkoper aanvankelijk het bedrag van fl. 1.500.000 heeft aangehouden als de ontvangen verkoopsom, doch dat die aanslag is teruggedraaid kan hem niet baten. Het is immers mogelijk dat een gedeelte van de aankoopsom van fl. 1.500.000 in aanmerking is genomen bij de meergenoemde heer E, volgens de brief van mr. H de wijnleverancier.
    
    
    4.6. Nu de Inspecteur de boekhouding heeft verworpen op basis van een direct bewijs, dat de kasomzet tot een te laag bedrag is aangegeven, is nadere toetsing aan de door belanghebbende genoemde en in de jurisprudentie ontwikkelde elementen - een negatieve kas, een te laag bedrag dat beschikbaar is voor privé uitgaven, een laag brutowinstpercentage of de uitkomsten van een chikwadraattoets - niet vereist. De slotsom is dat de Inspecteur naar het oordeel van het Hof terecht de boekhouding heeft verworpen. 
    
    
      4.7. Het vorenstaande heeft tot gevolg dat op belanghebbende de bewijslast rust aan te tonen dat en hoeverre de omzetcorrecties onjuist zijn. Wel is het vaste jurisprudentie dat de onder toepassing van de omkering van de bewijslast berekende correctie gebaseerd moet zijn op een redelijke schatting. 
      De Inspecteur heeft de omzet van het jaar 1999 berekend aan de hand van het bij de huiszoeking aangetroffen kasboek. Uit dat kasboek bleek dat over 1999 slechts ongeveer 45% van de gerealiseerde omzet is verantwoord. De Inspecteur heeft de door de V.O.F. aangegeven omzet 1999 van fl. 568.713 (exclusief de omzetbelasting) onder toepassing van een breuk 100/45 verhoogd tot fl. 1.263.807 en hierop nog enige correcties toegepast uitgaande van de veronderstelling, dat de extra omzet met extra personeel, extra verpakkingsmateriaal en extra bak- en braadmiddelen is behaald. Tevens heeft de Inspecteur de inkoopwaarde naar rato verhoogd, uitgaande van het door belanghebbende in het onderhavige jaar behaalde brutowinstpercentage. Aldus berekende de Inspecteur de winstcorrectie op fl. 426.671 voor de V.O.F. of te wel op 
      fl. 213.336 voor belanghebbende (50%).
    
    
    4.8. De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof bij de berekening van de omzetcorrectie 1999 ten onrechte niet de kasomzet aangehouden, zoals aangetroffen in het kasboek (fl. 1.422.464), vermeerderd met de per bank ontvangen omzet (fl. 48.678), dat is fl. 1.471.142 (inclusief de omzetbelasting), doch heeft de aangegeven omzet berekend onder toepassing van een breuk 100/45 op een bedrag van fl. 1.263.807 (exclusief de omzetbelasting). De Inspecteur heeft derhalve de omzet te laag berekend. De Inspecteur heeft weliswaar ter zitting verklaard, dat het verschil de omzetbelasting betreft, doch gelet op het gemiddelde omzetbelastingtarief van ca. 6,5% kan het verschil tussen de hierboven vermelde omzetbedragen niet de omzetbelasting betreffen. Het verschil is ook exact te herleiden zoals hierboven aangegeven tot de breuk 100/45.
    
    
      4.9. Indien het Hof de omzet aanhoudt, zoals in het aangetroffen kasboek is verantwoord (na correctie telfouten aangegeven in bijlage 6 E van het verweerschrift) en deze vermeerdert met de omzet ontvangen per bank, dan is de gecorrigeerde omzet 1999 als volgt te berekenen:
      Kasboek							fl. 1.422.464
      Bij: Bank							fl.    48.678
      Totaal							fl. 1.471.142
      Af: BTW stel 106,5/6,5				fl.    89.800
      Netto omzet						fl. 1.381.354
      Aangegeven omzet						fl.   568.713
      Omzetcorrectie wordt					fl.   812.641
      Inkoopwaarde conform de aangifte	 ca 300%	fl.   203.160
      Brutowinst							fl.   609.500
      Door de Inspecteur gecorrigeerd			fl.   521.600
      Correctie ten minste te laag			fl.    90.000.
    
    
    Uit het vorenoverwogene volgt, dat de Inspecteur naar het oordeel van het Hof de correctie eerder te laag dan te hoog heeft berekend.
     
    
      4.10. Belanghebbende stelt, dat de Inspecteur ten onrechte de uitkomsten van de winstcorrectie voor het jaar 1999, gebaseerd op het aangetroffen kasboek, heeft geëxtrapoleerd naar de jaren 1997, 1998 en 2000. Het Hof kan belanghebbende in die stelling niet volgen. De Hoge Raad heeft in de arresten van 14 maart 2008, 
      nr. 39 866, BNB 2008/157 en nr. 40 474, BNB 2008/196, overwogen, dat een extrapolatie naar andere tijdvakken in beginsel verantwoord is, als er voldoende grond is om aan te nemen, dat de tijdvakken een constant beeld vertonen, wat betreft de feitelijke situatie, en de resultaten van de extrapolatie tot een deugdelijke berekening leiden. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde stelling van de Inspecteur, dat de jaren 1997 tot en met 2000 een constant beeld gaven wat betreft de feitelijke bedrijfsvoering, slechts gesteld, dat de situatie in het jaar 1999 niet overeen hoeft te stemmen met de situatie in 1997, 1998 en 2000. Als enige bijzondere omstandigheid noemt belanghebbende het feit, dat de onderneming in 2000 is verkocht. Met die omstandigheid heeft de Inspecteur bij zijn berekening echter reeds rekening gehouden. Belanghebbendes grief faalt in zoverre.
    
    
    4.11. Belanghebbende stelt, naar het Hof verstaat, dat de Inspecteur ten onrechte er van uit gaat, dat er in de V.O.F. in de jaren 1997 tot en met 2000 meer personeel heeft gewerkt, dan is verantwoord. Volgens belanghebbende is al het personeel in de boeken van de V.O.F. verantwoord en is er derhalve geen plaats voor een correctie ter zake van meer personeelskosten, zo verstaat het Hof belanghebbende. Nu de Inspecteur bij de berekening van de winstcorrectie telkens rekening heeft gehouden met een aftrekpost ter zake van extra personeelskosten, kan die grief belanghebbende echter niet baten, omdat de aanslagen in dat geval eerder te laag dan te hoog zijn vastgesteld. 
    
    
      4.12. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld, dat hij het beroep van de Inspecteur op de interne compensatie met betrekking tot de correctie personeelskosten niet begrijpt. Indien er wel meer personeel is geweest, is er bij de berekening van de gecorrigeerde winst ten onrechte geen rekening gehouden met de nog na te heffen loonheffing, zo begrijpt het Hof belanghebbendes stelling.
      Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. De bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen loonheffing zijn op verzoek van belanghebbende aangehouden. De Inspecteur heeft in het verweerschrift toegezegd, dat hij, indien de naheffingsaanslagen onherroepelijk komen vast te staan, de winstcorrecties dienovereenkomstig zal verlagen. Nu belanghebbende primair stelt, dat er geen sprake was van meer personeel, is er in de onderhavige procedure ter zake geen plaats voor verlaging van de aanslagen, nog afgezien van het feit, dat de niet in aftrek gebrachte nog eventueel na te heffen loonheffing gecompenseerd wordt met de te lage winstcorrectie als bedoeld onder 4.9.
    
    
    4.13. Belanghebbendes grief inhoudende dat de huidige vennoten van de C bij lange na niet de door de Inspecteur berekende omzet bereiken, kan hem naar 's Hofs oordeel niet baten, nu de winstcorrectie gebaseerd is op het kasboek aangetroffen bij belanghebbende zelf. Irrelevant is, welke omzet de nieuwe eigenaren thans behalen.
    
    4.14. Belanghebbende stelt dat de berekening van de winstcorrectie door de Inspecteur willekeurig is omdat de Inspecteur geen onderzoek heeft gedaan naar de inkopen. Nu de Inspecteur overeenkomstig de wel in de administratie aangetroffen cijfers naar rato van de hogere omzet ook de inkoopwaarde naar rato heeft verhoogd, is het aan belanghebbende om te bewijzen, dat de inkoopwaarde op een - nog - hoger bedrag gesteld zou moeten worden. Belanghebbendes grief faalt in zoverre.
    
    4.15. De Inspecteur heeft de winsten in de onderhavige jaren gecorrigeerd met bedragen, welke in de administratie van de C verantwoord waren als rente lening o/g van de familie in China. Belanghebbende heeft een bankafschrift ingebracht, waarop een storting van een bedrag van fl. 199.583 op de bankrekening van het Chinees Indisch Restaurant K te L in september 2004 te zien is, met daarbij een verklaring van belanghebbendes broer:
    
    "In order to help his younger brother, Mr M to open a new restaurant, Mr N, the president of P lent him two hunderd thausand guldens (FLD 200,000) in Sept. 1994.
    
    
      			P
      			Sept. 15th, 1994, stempel",
    
    
    
      Daarmee heeft belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust nu het een aftrekpost betreft, naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt, dat die storting betrekking heeft op de door hem opgevoerde lening o/g van de C. Belanghebbende heeft geen leningovereenkomst overgelegd waaruit de crediteur, de debiteur, de hoofdsom en de rentevoet zouden kunnen blijken. Dat van een lening sprake was, dat op die lening rente verschuldigd was, dat deze in de onderhavige jaren is voldaan en hoeveel rente is voldaan heeft belanghebbende ook niet anderszins aannemelijk gemaakt.
      Ook de door belanghebbende ingebrachte verklaring van zijn broer uit 2005 brengt het Hof niet tot een ander oordeel, nu de verklaring met een vertraging van ruim twee jaren na de vermeende terugbetaling is opgesteld en niet ondersteund wordt door enig nader bewijs hoe belanghebbende het daarin vermelde bedrag van € 137.135 daadwerkelijk - cash of per bank - heeft betaald.
      Belanghebbende heeft hetgeen hij stelt reeds niet aannemelijk gemaakt. Het antwoord op de vraag of de bewijslast niet alleen ten aanzien van de winstcorrectie maar ook ten aanzien van de aftrekpost moet worden verzwaard kan daarom in het midden blijven.
    
    
    4.16. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur.
    
    
      4.17. Belanghebbende maakt voorts bezwaar tegen de berekening van de stakingswinst in het jaar 2000. Belanghebbende komt op tegen het feit dat de Inspecteur bij de berekening van de stakingswinst uitgaat van een oorspronkelijke aankoopprijs van de onderneming C in 1995, die fl. 500.000 hoger is, dan hetgeen belanghebbende in 1995 volgens het bankafschrift, bijgevoegd als bijlage V van de nadere motivering van het beroepschrift, voor die onderneming heeft betaald.
      Deze grief kan belanghebbende niet baten, omdat indien het juist zou zijn, de stakingswinst met fl. 500.000 (fl. 250.000 per vennoot) verhoogd zou moeten worden, hetgeen in de beroepsfase niet mogelijk is.
    
    
    
      4.18. Voorts stelt belanghebbende dat de Inspecteur ten onrechte de verkoopprijs van de C heeft gesteld op fl. 880.000 in plaats van de door belanghebbende verantwoorde verkoopprijs van 
      fl. 110.000. Belanghebbende stelt, dat de in de Chinese taal opgestelde overeenkomst, vermeld onder 4.4 (hierna: de Chinese overeenkomst), niet van hem is en dat er een discrepantie is tussen de Chinese overeenkomst en de in het Nederlands opgestelde overeenkomst van 28 juli 2000 (eveneens aangehaald onder 4.4). Deze discrepanties zitten volgens belanghebbende in de namen van de kopende partij - de heer G in plaats van zijn kinderen - en in de handtekeningen onder beide overeenkomsten. Ten slotte zit er een discrepantie in de data van beide overeenkomsten. Belanghebbende wijst voorts op het feit, dat twee van de kopers van de onderneming C, mevrouw Q en de heer R - de kinderen van meergenoemde heer G - in de politieverhoren hebben verklaard, dat zij de onderneming C voor fl. 110.000 hebben gekocht. 
    
    
    
      4.19. De Inspecteur heeft gewezen op de tijdens de huiszoeking in de kluis van belanghebbende aangetroffen Chinese overeenkomst met de heer G. 
      Met de Inspecteur hecht het Hof meer waarde aan de Chinese overeenkomst, onder meer omdat deze opgesteld is in belanghebbendes moedertaal, de inhoud bevestigd wordt door de meergenoemde brief van de advocaat mr. H en de verkoopprijs van fl. 880.000 meer in overeenstemming is met de aangetroffen schaduwadministratie (zie 4.1 tot en met 4.6). 
      In de brief van mr. H wordt als volgt geschetst, hoe de verkoopsom ad fl. 880.000 door belanghebbende is ontvangen:
    
    
    
      "(...) welk bedrag giraal is voldaan door bijschrijving van ƒ 110.000,-, 
      ƒ 200.000,- contant en overigens is betaald door de koper via een Luxemburgse bankrekening aangaande de restant koopsom van ƒ 570.000. Dit geld is in Duitsland door cliënt (Hof: belanghebbende) van de bank gehaald. (...)". 
    
    
    Daarnaast bevestigen de aangetroffen Luxemburgse bankrekening, de tegenstrijdige in het Chinees en het Nederlands opgestelde contracten ter zake van de aankoop van het J, het ontvangstbewijs ad fl. 500.000 ondertekend door de heer E (zie 4.5), alsmede de inhoud van diverse telefoontaps, waarvan de transcripties tot de stukken van het geding behoren (zie onder meer bijlage 7A bij het verweerschrift), het beeld, dat belanghebbende grote bedragen buiten zijn boekhouding hield. Op basis van al deze feiten acht het Hof aannemelijk, dat het Chinese contract de reële verkoopprijs weergeeft. Daaraan doet niet af het feit, dat de Chinese overeenkomst ondertekend is door de vader van de kopers, de heer G en niet door de - uiteindelijke - kopers zelf. Gelet op de eerdere datum van de Chinese overeenkomst (8 juni 2000) acht het Hof aannemelijk dat de vader van de kopers met belanghebbende de koopovereenkomst sloot en dat de kinderen later in de plaats van hun vader zijn getreden. 
    
    4.20. Ten slotte stelt belanghebbende met betrekking tot de stakingswinst behaald met de verkoop van de C, dat de Inspecteur ten onrechte de vervangingsreserve niet heeft geaccepteerd. Het Hof kan belanghebbendes stelling niet volgen, nu belanghebbende de vervangingsreserve wil aanwenden voor de aankoop van aandelen in de besloten vennootschap J B.V., een dochtervennootschap van S Beheer B.V. Voor dat geval is de vorming van een vervangingsreserve op grond van het bepaalde in artikel 14 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet mogelijk. Er is immers geen sprake van een vervanging van een bedrijfsmiddel, doch van staking van de onderneming van de V.O.F.
    
    4.21.Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag eveneens aan de zijde van de Inspecteur.
     
    
      4.22. Bij de huiszoeking is bij belanghebbende een afschrift van een opname ten laste van een bankrekening bij Bank nummer -------- (de Luxemburgse bankrekening) gevonden van 17 maart 2000, gericht aan belanghebbende en zijn echtgenote onder vermelding van het adres van de V.O.F. (D-straat 88 te Y). Volgens dit afschrift heeft belanghebbende en/of zijn echtgenote op 17 maart 2000 ten laste van de Luxemburgse bankrekening een bedrag van fl. 174.375,14 opgenomen. De Inspecteur heeft herhaaldelijk verzocht (kopieën van) de afschriften van deze bankrekening over de jaren 1990 tot en met 2000 over te leggen. Aan deze verzoeken is niet voldaan. De rente en saldi van de Luxemburgse bankrekening zijn door belanghebbende in zijn aangiften IB/PH van de onderhavige jaren niet verantwoord.
      De Inspecteur heeft voor de jaren 1997 tot en met 2000 de niet aangegeven rente aan de hand van geschatte rentepercentages variërend tussen 2,8 en 3,8 gecorrigeerd. Bij de berekening is hij uitgegaan van geschatte saldi variërend van fl. 48.843 per 1 januari 1997 tot fl. 938.692 per 1 januari 2000. 
    
    
    4.23. Belanghebbende ontkent blijkens punt 31 van de motivering van zijn beroepschrift op zich het bestaan van de Luxemburgse bankrekening niet. Hij stelt dat de Luxemburgse bankrekening in 2000 is opgeheven en 
    
    "aangezien de bank geen verklaring wenst af te geven is het voor belanghebbende moeilijker de gevraagde gegevens te verkrijgen."
    
    
      Belanghebbende heeft tot en met de zitting van het Hof de gevraagde afschriften niet geproduceerd.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt, zo verstaat het Hof, dat de Inspecteur de gecorrigeerde rente en saldi willekeurig heeft geschat.
      Voorts stelt belanghebbende dat de bankrekening gebruikt werd om gelden van derden aldaar onder te brengen. De Inspecteur beroept zich op schending van de informatieplicht als bedoeld in artikel 47 van de AWR.
    
    
    4.24. Het Hof overweegt ter zake als volgt. Belanghebbende ontkent op zich het bestaan van de Luxemburgse bankrekening niet. De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof reeds hierom voldoende aannemelijk gemaakt dat belanghebbende niet heeft voldaan aan zijn informatieplicht. Met betrekking tot de vraag of sprake is van een redelijke schatting overweegt het Hof als volgt. De door de Inspecteur gebruikte rentepercentages van 2,8 tot 3,8 zijn redelijk te noemen en overigens door belanghebbende onvoldoende weersproken. Gelet op de grote bedragen aan niet verantwoorde omzet en betalingen van eveneens grote bedragen door belanghebbende voor de overname van J, welke gelden volgens de telefoontaps (bijlage 7A verweerschrift) en volgens de meergenoemde brief van de advocaat mr. H uit Luxemburg afkomstig waren, heeft de Inspecteur de saldi naar het oordeel van het Hof eveneens redelijk geschat. Belanghebbende had als de meest gerede partij de schattingen kunnen weerleggen met behulp van bankafschriften, doch heeft dit niet gedaan. Dat belanghebbende, naar hij zegt, van de Bank of China op zijn verzoeken om informatie geen reactie krijgt, kan hem niet baten, nu hij zichzelf in die situatie heeft gebracht door het niet bewaren van de bankafschriften.
    
    4.25. Belanghebbende heeft zijn stelling, dat hij de Luxemburgse bankrekening gebruikt heeft om daarop gelden van derden te bewaren, naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt op de gronden vermeld in het verweerschrift van de Inspecteur onder punt 7. Beschouwing Ad 3. De slotsom is dat niet gebleken is, dat de aanslagen en de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Met betrekking tot de derde in geschil zijnde vraag is het gelijk eveneens aan de zijde van de Inspecteur.
    
    
      4.26. De vierde in geschil zijnde vraag betreft de correctie ter zake van de inkomsten uit overige onroerende zaken. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur ten onrechte de aftrekbare kosten van het pand aan het T-straat 56/56a te F in het jaar 2000 heeft gecorrigeerd met een bedrag van fl. 18.398 betrekking hebbende op de nog te ontvangen subsidie van de Gemeente F, nu die subsidie pas in het jaar 2001 is toegekend. De subsidie was in het jaar 2000 niet vorderbaar en inbaar, aldus belanghebbende.
      Het Hof verwerpt die stelling. De Inspecteur heeft, door belanghebbende onvoldoende weersproken, gesteld dat de Gemeente F reeds in 2000 de subsidie heeft toegezegd. In zoverre drukten de aftrekbare kosten derhalve niet op belanghebbende.
    
    
    
      4.27. De Inspecteur heeft diverse aftrekbare kosten betreffende het pand T-straat 56/56a te F gecorrigeerd, omdat onderliggende betalingsbewijzen ontbraken. Belanghebbende heeft in de beroepsfase diverse afschriften van kosten overgelegd tot een bedrag van fl. 38.546. In zoverre is de Inspecteur in zijn verweerschrift alsnog akkoord gegaan met de aftrek en is het beroep van belanghebbende derhalve gegrond. Het belastbare inkomen 2000 dient met het bedrag van fl. 38.546 te worden verlaagd. 
      Met betrekking tot de overige door belanghebbende in zijn aangifte IB/PH opgevoerde en door de Inspecteur gecorrigeerde aftrekbare kosten ter zake van inkomsten uit overige onroerende zaken heeft belanghebbende gesteld, dat hij de betalingsbewijzen niet kan produceren, omdat de Inspecteur niet alle in beslag genomen administratie terug heeft gegeven. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof zijn stelling tegenover de gemotiveerde weerspreking daarvan door de Inspecteur echter niet aannemelijk gemaakt. De enkele verklaring van zijn accountant, dat  
    
    
    " (...) Uit controle van, de hier aanwezige stukken, blijkt dat niet alle stukken meer in ons bezit zijn"
    
    
      kan niet worden afgeleid, dat de stukken door de Inspecteur incompleet zijn geretourneerd. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, omdat het om aftrekbare kosten gaat, heeft derhalve aan zijn bewijslast slechts ten dele voldaan en wel tot het bedrag van fl. 38.546; het resterende bedrag heeft hij niet aannemelijk gemaakt. 
      Het gelijk is met betrekking tot de vierde in geschil zijnde vraag gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende.
      Het antwoord op de vraag of de bewijslast kan worden verzwaard kan in het midden blijven.
    
    
    
      4.28. Tot slot komt belanghebbende in beroep tegen de opgelegde boeten. Hij stelt in zijn beroepschrift dat geen sprake is van opzet, noch van ernstige en verhoudingsgewijs omvangrijke fraude. Voorts doet hij beroep op undue delay. 
      Tijdens de zitting van het Hof heeft hij hieraan nog het volgende toegevoegd. De Inspecteur heeft het bepaalde in artikel 67k van de AWR geschonden en belanghebbende alvorens de vergrijpboete op te leggen de gronden, waarop zijn voornemen tot het opleggen van de boete berust, niet medegedeeld. Belanghebbende stelt primair dat de boeten daarom dienen te vervallen.
      Subsidiair stelt belanghebbende, zo begrijpt het Hof, dat de Inspecteur aan hem niet heeft medegedeeld, welke strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in § 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: het BBBB) de verhoging van de boete tot 100% hebben gerechtvaardigd. 
      Ten slotte wijst belanghebbende erop dat de aanslagen met omkering van de bewijslast zijn opgelegd. 
    
    
    
      4.29. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift het standpunt ingenomen, dat de boetebeschikkingen betreffende de aanslagen WAZ 1998 tot en met 2000 en de aanslag Zfw 2000 dienen te vervallen. Nu de aanslagen WAZ 2000 en Zfw 2000 zonder boeten zijn opgelegd, gaat het Hof er van uit, dat de Inspecteur slechts de navorderingsaanslagen WAZ 1998 en 1999 bedoelt. 
      Met betrekking tot undue delay heeft de Inspecteur overeenkomstig de jurisprudentie van de Hoge Raad gesteld, dat de boeten met 10% dienen te worden verlaagd.
      In zoverre is het beroep derhalve gegrond. 
    
    
    4.30. Voor wat betreft de stelling van belanghebbende dat artikel 67k van de AWR is geschonden, overweegt het Hof, dat in het rapport opgemaakt de dato 10 oktober 2002 naar aanleiding van het boekenonderzoek onder hoofdstuk 3 de gronden, waarop het voornemen tot het opleggen van de boeten berust, zijn vermeld. Belanghebbendes grief faalt. Op dezelfde gronden faalt ook belanghebbendes subsidiaire grief dat de Inspecteur niet zou hebben medegedeeld, waarom voldaan is aan de eisen van § 43 van het BBBB. 
    
    4.31. De Inspecteur heeft de boeten betreffende de navorderingsaanslagen IB/PH 1998 en 1999 - voor wat betreft de navorderingsaanslag IB/PH 1997 de verhoging - opgelegd, omdat het aan opzet subsidiair grove schuld van belanghebbende is te wijten, dat de aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Betreffende de aanslag IB/PH 2000 heeft de Inspecteur gesteld, dat de aangifte opzettelijk onjuist of onvolledig is gedaan. Voor alle onderhavige jaren heeft de Inspecteur gesteld, dat sprake is van ernstige en verhoudingsgewijs omvangrijke fraude.
    
    4.32. Gelet op de feiten en omstandigheden, zoals deze voor het Hof zijn komen vast te staan, heeft de Inspecteur, op wie te dezen de bewijslast rust, naar het oordeel van het Hof voor wat betreft de winstcorrecties, de stakingswinst 2000 en de rentebaten van de Luxemburgse bankrekening aan zijn bewijslast, dat sprake is van opzet, voldaan. Belanghebbende heeft gelet op het gevonden kasboek, de tegenstrijdige Chinese en Nederlandse contracten, het ontvangstbewijs ter zake van de betaling van fl. 500.000 van de heer E, de telefoontaps en het afschrift van de Luxemburgse bankrekening, niet voldaan aan de administratieve verplichtingen respectievelijk aan de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR, en in de jaren 1997 tot en met 2000 zijn inkomen willens en wetens niet volledig aangegeven. Het is aan opzet van belanghebbende te wijten dat te weinig belasting is betaald. Er is tevens sprake van een zowel verhoudingsgewijs omvangrijk als absoluut omvangrijk bedrag aan belasting dat als het gevolg van belanghebbendes gedrag te weinig is betaald. 
    
    4.33. Betreffende de correctie van de aftrekbare kosten van het pand te F heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof aan zijn bewijslast, dat sprake is van opzet, niet voldaan. Niet gebleken is dat belanghebbende de door hem met bescheiden niet te staven kosten willens en wetens ten onrechte heeft opgevoerd. Nu voor de toepassing van artikel 67d AWR opzet is vereist, dient de boete voor zover betrekking hebbende op dat deel van de aftrekbare kosten te vervallen. Van de totale correctie van de aftrekbare kosten overige onroerende zaken van (na bezwaar) fl. 165.630 blijft na beroep een bedrag van fl. 127.084 over, dat is afgerond 30%, zodat de boete voor 30% dient te vervallen.
    
    4.34.1. Voor zover belanghebbende met zijn stelling, dat de (navorderings)aanslagen zijn opgelegd met omkering van de bewijslast, bedoelt te stellen, dat bij de vaststelling van de boete/verhoging daarmee rekening dient te worden gehouden, geldt het volgende.
    
    4.34.2. Het Hof wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, nr. 43 178, gepubliceerd in VN 2008/27.4. Daarin overweegt de Hoge Raad:
    
    
      "(...)
      3.5.1. Middel V klaagt onder meer erover dat het Hof het bedrag van de nageheven belasting tot grondslag heeft genomen voor de boete, hoewel het dat bedrag heeft bepaald met behulp van omkering en verzwaring van de bewijslast. Volgens het middel is dit onverenigbaar met het arrest van de Hoge Raad van 27 juni 2001, nr. 35889, BNB 2002/27, omdat het Hof de bewijslast heeft omgekeerd en verzwaard op de grond dat belanghebbende heeft geweigerd een door de Inspecteur verlangde verklaring af te leggen.
      3.5.2. Inderdaad is dit laatste de grond waarop het Hof de bewijslast heeft omgekeerd en verzwaard (...) en de omkering en verzwaring van de bewijslast uitsluitend gebaseerd op de weigering van belanghebbende de in die brief verzochte inlichtingen te verstrekken.
      3.5.3. Bij deze feitelijke grondslag slaagt de klacht dat het Hof heeft miskend dat, zoals is geoordeeld in het aangehaalde arrest, in het kader van de vaststelling en toetsing van een boete geen nadelig gevolg mag worden verbonden aan de weigering door de belanghebbende om een van hem gevorderde verklaring af te leggen, hoezeer ook hij krachtens artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen tot het afleggen van zodanige verklaring kon worden verplicht.
      (...)".
    
    
    De Inspecteur heeft de omkering van de bewijslast voor wat betreft de omzetcorrectie gebaseerd op het feit, dat niet voldaan is aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR, zodat het aangehaalde arrest in zoverre in casu niet geldt.
    
    4.34.3. Voor wat betreft de correctie rentekosten lening familie China en aftrekbare kosten van inkomsten uit overige onroerende zaken is geen sprake van omkering of verzwaring van de bewijslast, omdat de bewijslast reeds bij belanghebbende lag.
    
    4.34.4. Betreffende de correctie rente Luxemburgse bankrekening heeft de omkering van de bewijslast wel toepassing gevonden omdat geen gevolg is gegeven aan het verzoek van de Inspecteur ex artikel 47 AWR. De grief kan belanghebbende evenwel niet baten gelet op het arrest van de Hoge Raad 27 juni 2001, nr. 35 889, BNB 2002/27, waarin de Hoge Raad overwoog:
    
    
      "(...)
      -3.5. Het hiervóór in 3.4 overwogene kan evenwel niet tot cassatie leiden. Gelet op het arrest Saunders, waarin door het EHRM onderscheid wordt gemaakt tussen (bewijs)materiaal dat wel en dat niet zijn bestaan dankt aan de wil van de beschuldigde, zou artikel 6, lid 1, EVRM niet eraan in de weg hebben gestaan dat ook in het kader van de beoordeling van de boete-oplegging rekening was gehouden met de door de Inspecteur ten behoeve van de vaststelling van de belastingschuld opgevraagde bescheiden, indien deze door belanghebbende zouden zijn verstrekt. Derhalve bestaat er geen reden aan de weigering van belanghebbende om die bescheiden - uit 's Hofs uitspraak en de stukken van het geding blijkt niet dat belanghebbende het bestaan daarvan heeft ontkend - te verstrekken voor de boete-oplegging het gevolg te ontzeggen dat artikel 29, lid 1, AWR aan het niet naleven van de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR verbindt."
    
    
    Belanghebbende ontkent op zich het bestaan van de Luxemburgse bankrekening niet. Hij heeft alleen de gevraagde afschriften niet verstrekt. Overeenkomstig het aangehaalde arrest BNB 2002/27 is het Hof van oordeel, dat er voor de boeteoplegging geen reden aanwezig is aan het niet verstrekken van de bankafschriften het gevolg te ontzeggen dat artikel 27e AWR daaraan verbindt. Zoals overwogen in 4.24 is de correctie van de Inspecteur gebaseerd op een redelijke schatting, zodat voor een matiging van de boete geen plaats is.
    
    4.35. Het Hof wijst met betrekking tot belanghebbendes onder 4.34.1 aangehaalde stelling ten slotte op het arrest van de Hoge Raad van 24 oktober 2008, nr. 07.12139, LJ nr. BG1239:
    
    
      "(...) 
      3.3. (...) De omstandigheid dat naar de bedoeling van de wetgever bij de beoordeling van een vergrijpboete ervan wordt uitgegaan dat de feitelijk geheven belasting de verschuldigde belasting is, óók als de hoogte daarvan is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast, ontslaat de rechter niet van zijn verplichting om te beoordelen of een opgelegde vergrijpboete gelet op de omstandigheden van het geval een passende en ook geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan. Tot de hierbij in aanmerking te nemen omstandigheden behoort de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat die hoogte voor het betwiste gedeelte is bepaald met behulp van een theoretische winstberekening (vgl. HR 18 januari 2008, nr. 41832, BNB 2008/165). (...)"
    
    
    
      4.36. Het Hof dient met de omstandigheid, dat de boete/verhoging in casu gebaseerd is op de verschuldigde belasting, waarvan de hoogte gedeeltelijk met toepassing van de omkering van de bewijslast is komen vast te staan, rekening te houden bij zijn beoordeling of de opgelegde boete/verhoging een passende en ook geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan. 
      Het Hof stelt bij de uitvoering van die opdracht voorop dat de omzetcorrectie over het jaar 1999 naar het oordeel van het Hof gelet op het kasboek ook zonder omkering van de bewijslast voldoende aannemelijk is gemaakt door de Inspecteur. Voor de drie andere jaren is geen kasboek of vergelijkbaar ondersteunend bewijs beschikbaar. De Inspecteur is voor die jaren aangewezen op extrapolatie. Maar daarvoor geldt dat de extrapolatie naar de jaren 1997, 1998 en 2000 voldoet aan de eisen die de Hoge Raad daaraan stelt en dat blijkens de overwegingen 4.8 tot en met 4.11 naar het oordeel van het Hof niet alleen de aanslag over het jaar 1999 maar ook de aanslagen over de overige jaren, welke door extrapolatie vanuit het jaar 1999 tot stand zijn gekomen, eerder te laag dan te hoog zijn vastgesteld. 
      Daardoor kan weliswaar niet worden ontkend dat voor die overige jaren omkering getalsmatig grote gevolgen heeft gehad, maar dat wast niet weg dat de aanslagen naar het oordeel van het Hof eerder te laag dan te hoog zijn. Ook voor de overige correcties geldt, dat deze op een redelijke schatting van de Inspecteur gebaseerd zijn. De conclusie van het Hof is, gelet op al het vorenoverwogene, dat het Hof geen aanleiding ziet de boete in dit verband te matigen.
    
    
    Een andere zodanige omstandigheid is die van undue delay. 
    
    
      4.37. De Inspecteur heeft in het verweerschrift en tijdens de zitting reeds onderschreven belanghebbendes stelling dat de redelijke termijn in casu overschreden is. Ook in de beroepsfase is de redelijke termijn verder overschreden. Ook hiermee dient het Hof ingevolge de vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (zie arrest 18 januari 2008, nr. 41 832, BNB 2008/165) rekening te houden bij de beoordeling of de opgelegde vergrijpboete in zijn geheel passend en geboden is. Het Hof stelt die vermindering vast op 25%.
      Het Hof let daarbij op de lange duur van de onzekerheid, op de lange termijn waarover heffingsrente wordt geheven, op het feit dat belanghebbende een particulier is en op het feit dat belanghebbende ernstig in zijn vermogen is getroffen.
    
    
    
      4.38. Gelet op al het vorenoverwogene is het Hof van oordeel, rekening houdend met de gememoreerde omkering van de bewijslast en undue delay, dat de boeten/verhoging betreffende de navorderingaanslagen 1997, 1998 en 1999 dienen te worden gematigd tot 75%.
      De boete betreffende de aanslag IB/PH 2000 dient voor wat betreft de aftrekbare kosten pand F (voor 30%) te vervallen en voor het overige te worden verminderd tot 75%. De totale boete 2000 wordt derhalve verminderd tot 52,5%. 
    
    
    4.39. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende. De (navorderings)aanslagen en de daarbij behorende boeten/verhoging dienen te worden verminderd zoals hierna bepaald.
    
    
    5. Griffierecht
    
    Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed.
    
    
    6. Proceskosten
    
    
      Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het gaat hier om twee samenhangende zaken met kenmerk 05/00216 en 05/00166. Het Hof zal de proceskostenvergoeding vaststellen voor deze twee zaken gezamenlijk.
      Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 966.
      Voor de onderhavige zaak bedraagt de proceskostenvergoeding 1/2 x € 966 = € 483.
    
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de bestreden uitspraken met uitzondering van de aanslagen WAZ 2000 en Zfw 2000;
      - vermindert de aanslag IB/PH 2000 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 96.082 (€ 43.600);
      - vermindert de in de aanslag IB/PH 1997 begrepen verhoging tot een bedrag van fl. 74.085 (€ 33.618);
      - vermindert de boete IB/PH 1998 tot een bedrag van fl. 113.947 (€ 51.707); 
      - vermindert de boete IB/PH 1999 tot een bedrag van fl. 96.762 (€ 93.908); 
      - vermindert de boete IB/PH 2000 tot op 52,5%; 
      - vernietigt de boetebeschikkingen WAZ 1998 en 1999;
      - gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 37,
      - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 483, en 
      - wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
    
    
    
    
    Aldus gedaan op 12 december 2008 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en M.C.G.J. van Well, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
         a. de naam en het adres van de indiener;
         b. een dagtekening;
         c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
            cassatie is gericht;
         d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
      Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    
    In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.