ECLI:NL:RBLEE:2006:AY5557, Rechtbank Leeuwarden, 01-08-2006, 05/2062
Rechtbank Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2006-08-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Tabaksaccijns. Vernietiging tabaksproducten zonder voorafgaande melding leidt niet zonder meer tot verschuldigdheid. Voor vermissen wordt de accijns verschuldigd op het tijdstip van de constatering. De accijns moet berekend worden over het totaal van de op een gegeven tijdstip uitgeslagen accijnsgoederen.

RECHTBANK LEEUWARDEN
      Sector bestuursrecht, belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/2062
    
    
    Uitspraakdatum: 1 augustus 2006
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [bedrijf A] B.V., gevestigd te [plaatsnaam B], eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Douane Noord/kantoor Groningen, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 24 september 2000 tot en met 30 september 2003 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) opgelegd tot een bedrag van € 314.294, bestaande uit € 234.761 aan accijns van tabak en € 79.533 aan omzetbelasting, alsmede bij beschikking een boete van € 77.129. Tevens is een bedrag van € 36.888 aan heffingsrente aan eiseres in rekening gebracht.
    
    1.2	Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 8 november 2005 de in de naheffingsaanslag begrepen accijns van tabak gehandhaafd, de omzetbelasting laten vervallen en de boete verminderd tot op 10 procent, zijnde een bedrag van € 23.476. De in rekening gebrachte heffingsrente is verminderd tot op € 27.533.
    
    1.3	Eiseres heeft daartegen bij brief van 21 november 2005, ontvangen bij de rechtbank op 22 november 2005, beroep ingesteld. 
    
    1.4	Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 juli 2006 te Leeuwarden. 
      Eiseres is daar verschenen bij [naam], werkzaam bij eiseres als factory controller, bijgestaan door haar gemachtigden drs. J.G. Olijve en mr. B.J.A. Kalshoven. Namens verweerder is verschenen mr. M.A.A. van Stokkum. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
    
    
     
    2.	Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
      2.1	De bedrijfsactiviteiten van eiseres bestaan uit de in- en verkoop van ruwe tabak en het produceren van rooktabak. Verder verhandelt eiseres sigaretten en pijptabak. Eiseres zet haar producten af in meer dan 70 landen.
    
    
    
      2.2	Gedateerd 26 mei 2005 heeft verweerder een controlerapport uitgebracht van een bij eiseres ingesteld onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangiften en de naleving van de voorschriften in de onderstaande periode ten aanzien van de volgende aan eiseres verleende vergunningen:
      - accijnsgoederenplaats voor de periode 24 september 2000 tot en met september 2003;
      - inrichting voor verbruiksbelastinggoederen voor de periode 24 september 2000 tot en met september 2003;
      - douane-entrepot type E voor de periode 24 september 2000 tot en met september 2003; en
      - actieve veredeling voor de periode 1 april 2002 tot en met september 2003.
      De administratieve organisatie van eiseres is door verweerder bij de gelegenheid van de verlening van voormelde vergunning in orde bevonden.
    
    
    2.3	In 2001 is bij eiseres voor laboratoriumtesten gebruik gemaakt van 25 kilogram rooktabak. Een deel hiervan is tijdens het laboratoriumonderzoek verloren gegaan, het restant is vernietigd. Eiseres heeft voorafgaand aan de vernietiging geen melding aan verweerder gedaan. Verweerder heeft hiervoor een bedrag van € 795 aan accijns nageheven.
    
    2.4	Eiseres heeft verzuimd naar aanleiding van de tariefswijzigingen per 1 juni 2002 en 1 maart 2003 accijns bij te betalen. Vanwege het geringe belang heeft verweerder de correctie voor de tariefswijziging per 1 juni 2002 achterwege gelaten. Voor de tariefswijziging per 1 maart 2003 heeft hij een bedrag van € 3.057 aan accijns nageheven.
    
    2.5	Bij eiseres zijn in het naheffingstijdvak voorraadverschillen vastgesteld van 6.376 kg rooktabak en 374.400 sticks sigaretten. Verweerder heeft hiervoor een bedrag van € 229.670 aan accijns nageheven. Tevens heeft verweerder ter zake van deze correctie een vergrijpboete van 25 procent opgelegd met als motivering dat sprake is van gelijksoortige voorraadverschillen als bij een vorige controle die toen (eveneens) tot naheffing hebben geleid. Verweerder stelt op grond daarvan dat eiseres wist, dan wel behoorde te weten, dat de met deze verschillen gemoeide accijnzen dienden te worden voldaan op aangifte. Bij de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de boete wegens wanverhouding verminderd tot 10 procent van het totaal aan nageheven accijns.
    
    2.6	In 2001 zijn op de marketingafdeling van eiseres 405 pakjes van 20 sigaretten voor onderzoek gebruikt. Volgens eiseres' administratie zijn deze sigaretten vervolgens vernietigd. Eiseres heeft voorafgaand aan de vernietiging geen melding aan verweerder gedaan. Verweerder heeft hiervoor een bedrag van € 674 aan accijns nageheven.
    
    2.7	Bij transport van de vestiging te [plaatsnaam B] naar die in [plaatsnaam C] is in 2002 en 2003 in totaal 18 kilogram rooktabak vermist. Verweerder heeft hiervoor een bedrag van € 565 aan accijns nageheven.
    
    2.8	Wanneer de berekening van de voor shag, sigaretten en pijptabak verschuldigde accijns per kleinhandelsverpakking dient plaats te vinden, zoals eiseres stelt, heeft zij in het tijdvak van naheffing een bedrag van € 710.432,79 teveel aan accijns betaald.
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1	Tussen partijen zijn in geschil de antwoorden op de volgende vragen:
      - Leidt het achterwege blijven van een melding aan verweerder van een voorgenomen vernietiging reeds op deze grond tot de verschuldigdheid van accijns?
      - Is vermis als bedoeld in artikel 88 van de Wet op de accijns (hierna: WA) een (afzonderlijk) belastbaar feit en zo ja, ontbreekt de wettelijke grondslag voor het tijdstip waarop accijns ter zake van vermis verschuldigd wordt?
      - Moet de verschuldigde accijns per uitgeslagen kleinhandelsverpakking worden berekend?
      - Is de (verminderde) boete terecht opgelegd?
      Eiseres beantwoordt de eerste, het eerste deel van de tweede en de vierde vraag ontkennend, terwijl zij het tweede deel van de tweede en de derde vraag bevestigend beantwoordt. Verweerder beantwoordt de vragen in tegenovergestelde zin.
    
    
    3.2	Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en primair tot vermindering van de belastingaanslag op nihil, subsidiair tot vermindering van de belastingaanslag tot op € 3.057 en meer subsidiair tot vermindering van de belastingaanslag tot op € 4.526 . Tevens concludeert eiseres tot vernietiging van de opgelegde boete.
    
    3.3	Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    3.4	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      	Vooreerst en vooraf
      4.1	Met de eerst ter zitting naar voren gebrachte stelling dat eiseres' administratie onvoldoende bewijs bevat van de vernietiging van de tabaksproducten als vermeld onder 2.3 en 2.6, tracht verweerder de omvang van het geschil uit te breiden, terwijl voor de behandeling van deze stelling onderzoek naar feiten en omstandigheden nodig is. Omdat deze stelling redelijkerwijs eerder naar voren gebracht had kunnen worden, wordt eiseres zodanig in haar procespositie en -belang geschaad, dat deze stelling daarom als tardief buiten beschouwing moet worden gelaten.
    
    
    
      	Vernietiging van tabaksproducten
      4.2	Naar het oordeel van de rechtbank is in de artikelen 88 WA en 57 van de Uitvoeringsregeling accijns (hierna: URA), gelezen in hun onderling verband en samenhang, niet bepaald, dat een vernietiging van in een accijnsgoederenplaats (hierna: agp) voorhanden zijnde accijnsgoederen reeds als uitslag wordt aangemerkt wanneer de in het vierde lid van het evengenoemde artikel 57 voorgeschreven mededeling aan de inspecteur achterwege blijft. Uit de ontstaansgeschiedenis van dit wetsartikel blijkt immers dat het de bedoeling van de wetgever is geweest dat elk reëel verlies, mits aangetoond, buiten de heffing blijft (MvA, blz. 43 en 44, 21 368, nr. 7.). Uit dit wettelijk kader volgt derhalve dat een niet gemelde vernietiging wordt aangemerkt als uitslag, tenzij dit verlies door de vergunninghouder van de agp kan worden aangetoond. Nu voor dit geding vaststaat dat de onder 2.3 en 2.6 vermelde tabaksproducten zijn vernietigd, is geen sprake van uitslag, zodat hiervoor ten onrechte accijns is nageheven.
    
    
    
      	Vermis van tabaksproducten
      4.3	Voorzover thans van belang wordt krachtens artikel 1, tweede lid, WA de accijns verschuldigd ter zake van de uitslag. Krachtens artikel 88 WA worden accijnsgoederen die worden vermist eveneens aangemerkt als te zijn uitgeslagen. Uit de parlementaire geschiedenis op artikel 88 WA blijkt dat het de uitdrukkelijke bedoeling van de wetgever is geweest vermissen te belasten met accijns (MvT, blz. 69, 21 368, nr. 3. MvA, blz. 43 en 44, 21 368, nr. 7. NEV, blz. 15, 21 368, nr. 11.). Naar het oordeel van de rechtbank wordt in artikel 88 de in artikel 2, eerste lid, WA gedefinieerde uitslag derhalve uitgebreid, gelijk het geval is in de artikelen 2a en volgende WA. Dat in laatstbedoelde bepalingen steeds wordt gesproken over "als uitslag wordt mede aangemerkt", terwijl in artikel 88 WA wordt gesproken over "worden eveneens aangemerkt als te zijn uitslagen" is naar het oordeel van de rechtbank een niet relevant onderscheid in formulering.
    
    
    4.4	Krachtens artikel 52 WA wordt de accijns verschuldigd op het tijdstip van de uitslag. Uit de onder 4.3 besproken expliciete bedoeling van de wetgever vermis gelijk te stellen met uitslag en te belasten met accijns, volgt naar het oordeel van de rechtbank dat geen nadere wettelijke grondslag is vereist voor het tijdstip van verschuldigdheid dan het laatstgenoemde artikel. Een redelijke wetsuitleg brengt met zich mee als tijdstip van vermis aan te merken het moment waarop het vermis wordt geconstateerd, zodat de accijns op dat tijdstip wordt verschuldigd. Derhalve heeft verweerder terecht geconcludeerd tot verschuldigdheid van accijns voor de onder 2.5 en 2.7 vermelde vermissen. Als vergunninghouder van de agp is eiseres deze accijns verschuldigd krachtens artikel 51, eerste lid, WA.
    
    
      	Vaststelling verschuldigde accijns
      4.5	Krachtens artikel 35 WA zijn de accijnstarieven voor sigaretten en voor rooktabak opgebouwd uit een specifiek deel en een ad valorem deel. Het specifieke deel voor sigaretten is vastgesteld per 1.000 stuks en het specifieke deel voor rooktabak is vastgesteld per kilogram, terwijl voorts de minimaal verschuldigde accijns per 1.000 stuks sigaretten respectievelijk per kilogram rooktabak afzonderlijk is vastgesteld. Uit deze tariefstructuur volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de verschuldigde accijns niet per kleinhandelsverpakking wordt berekend zoals bepleit door eiseres, maar over het totaal van de accijnsgoederen die op een gegeven tijdstip buiten de plaats die voor dat soort accijnsgoed als agp is aangewezen, worden gebracht. Gesteld noch gebleken is dat eiseres in dat geval gedurende het naheffingstijdvak teveel accijns op aangifte heeft voldaan, zodat de belastingaanslag op die grond niet voor vermindering in aanmerking komt. Dat krachtens artikel 38 WA juncto artikel 16 URA voor de vaststelling van de uitgeslagen hoeveelheid sigaretten respectievelijk het uitgeslagen gewicht rooktabak verpakt in kleinhandelsverpakking de op die verpakking vermelde hoeveelheid dan wel gewicht in aanmerking wordt genomen, leidt niet tot een ander oordeel, aangezien deze bepaling slechts strekt tot vereenvoudiging van de vaststelling van het volume of de massa van de op een gegeven tijdstip in totaal uitgeslagen accijnsgoederen voor de berekening van het specifieke deel van de accijns.
       	Boete
      4.6	Verweerder heeft voor de onder 2.5 vermelde correctie van geconstateerde vermissen een vergrijpboete opgelegd. Verweerder heeft eiseres bij de vorige controle eveneens gewezen op vermissen. Hoewel eiseres naar aanleiding van die controle maatregelen heeft getroffen om voorraadverschillen te voorkomen, is verweerder bij de onderhavige controle opnieuw op vermissen gestuit. Eiseres had kunnen en behoren te weten dat zij deze vermissen in haar periodieke aangifte diende te verantwoorden, hetgeen zij evenwel heeft nagelaten. Aldus heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank ernstig nalatig gehandeld, zodat het aan haar grove schuld is te wijten dat te weinig accijns is voldaan. De rechtbank vermag hierin geen pleitbaar standpunt te zien. De onder 4.5 besproken stelling leidt niet tot een ander oordeel, aangezien niet aannemelijk is geworden dat die visie redengevend is geweest voor het achterwege laten van voldoening van accijns voor de thans behandelde correcties. Een boete van 10 procent acht de rechtbank passend en geboden, waarbij de rechtbank erop wijst dat verweerder bij zijn uitspraak op bezwaar de boete heeft berekend over een ruimere grondslag, namelijk het totaal van de nageheven accijns, dan bij de primaire boetebeschikking. Derhalve dient de boete verminderd te worden tot 10 procent van de onder 2.5 vermelde accijnscorrectie. 
      De stelling van eiseres dat verweerder voor hetzelfde feit tweemaal een boete heeft opgelegd mist feitelijke grondslag, aangezien verweerder in het controletijdvak is gestuit op nog niet eerder geconstateerde vermissen.
    
    
    4.7	Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal, na vernietiging van de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslag accijns en de boetebeschikking verminderen.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op  € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van  €  322,- en een wegingsfactor 1).
    
     6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vermindert de belastingaanslag tot een bedrag van € 233.292 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - vermindert de boete tot een bedrag van € 22.967 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 276 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 1 augustus 2006 door mr. J.W. Keuning, voorzitter, en mr. H.H.A. Fransen en mr. J.B.H. Röben, rechters, en op dezelfde dag door voornoemde voorzitter in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier. 
    
    
    
      Afschrift aangetekend
      verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden; dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.