ECLI:NL:RBBRE:2009:BK6121, Rechtbank Breda, 23-11-2009, 08/3726
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-11-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende, X BV,  houdt zich bezig met de verkoop van gebruiksrechten op vakantiewoningen (time shares) in Italië. De rechtbank acht aannemelijk gemaakt dat van de daarmee gegenereerde opbrengst minstens één en wellicht twee appartementen dan wel vakantiewoningen zijn aangekocht in Italië met het oogmerk die te gaan verhuren. Dit leidt tot het oordeel dat belanghebbende heeft geïnvesteerd met het oog op het in de toekomst verrichten van belaste economische activiteiten en ondernemer is in de zin van artikel 7 Wet OB. 
      
      Gelijktijdig met de sluiting van de time share overeenkomst stelden alle kopers hun verworven gebruiksrecht tegen een vaste jaarlijkse vergoeding  ter beschikking aan belanghebbende die zich verplichtte het vervolgens te gaan verhuren. Dit rendement is enige malen aan de kopers uitgekeerd. De kopers verplichtten zich om zelf geen gebruik te (gaan) maken van hun gebruiksrecht. 
      
      Belanghebbende heeft in de in geding zijnde periode geen omzet aangegeven, echter wel voorbelasting in aftrek gebracht. 
      
      De rechtbank is van oordeel dat het geheel aan activiteiten van belanghebbende kan worden gekarakteriseerd als (1) de uitgifte van waardepapieren voor het verwerven van vermogen (door het verkopen van gebruiksrechten) teneinde (2) onroerend goed te kunnen kopen voor verhuur om (3) uit de verhuuropbrengsten de over het vermogen (de gebruiksrechten) gegarandeerde vergoedingen te kunnen voldoen. Naar het oordeel van de rechtbank moet in dit geval de uitgifte van de gebruiksrechten gelijkgesteld worden met uitgifte van aandelen. Dat is geen economische activiteit (EG HvJ, 26 mei 2005, nr. C-465/03, Kretztechnik, gepubliceerd in BNB 2005/313).
      
      Volgens het EG HvJ (arrest Kretztechnik) bestaat een recht op aftrek van alle BTW-voorbelasting die drukt op de door een belastingplichtige gemaakte kosten voor de verschillende diensten die hij in het kader van een aandelenuitgifte heeft laten verrichten, voor zover alle handelingen van die belastingplichtige in het kader van zijn bedrijfsactiviteit, belaste handelingen zijn.  De rechtbank ziet geen reden van dit uitgangspunt af te wijken. Nu belanghebbendes bedrijfsactiviteit bestaat uit met omzetbelasting belaste verhuur in het kader van het vakantiebestedingsbedrijf, is derhalve alle voorbelasting aftrekbaar.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige 
      belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/3726
    
    Uitspraakdatum: 23 november 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [eiseres] BV, gevestigd te [vestigingsplaats],
      eiseres,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Gorinchem,
      verweerder.
    
    
    Eiseres wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur. 
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2006 met als dagtekening 26 februari 2008 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [aanslagnummer]) omzetbelasting opgelegd.
    
    1.2.De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 18 juli 2008 de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
    
    1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 11 augustus 2008, ontvangen bij de rechtbank op 12 augustus 2008, beroep ingesteld. 
    
    1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5.Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    1.6.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 juni 2009 voor de enkelvoudige kamer te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, haar gemachtigde mr. [gemachtigde], verbonden aan Lenos c.s. VAT & Customs Lawyers te Zierikzee, alsmede namens de inspecteur, mr. [gemachtigde].
    
    1.7.Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
    
    1.8.De rechtbank heeft met partijen vastgesteld dat een nadere mondelinge behandeling niet noodzakelijk is en vervolgens het onderzoek geschorst en verwezen naar de meervoudige kamer. De rechtbank heeft het onderzoek vervolgens gesloten.
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.Belanghebbende is opgericht op 3 juli 2003 en is gevestigd in Nederland. De aandelen in belanghebbende zijn in handen van [onderneming P] B.V. en [onderneming A] B.V., ieder voor 50%. De directeuren/groot-aandeelhouders van beide houdstervennootschappen zijn respectievelijk [naam directeur onderneming P] en [directeur onderneming A] (hierna gezamenlijk te noemen: de directeuren).
    
    2.2Belanghebbende houdt zich bezig met activiteiten gericht op de exploitatie van vakantiewoningen in het buitenland. In het onderhavige tijdvak, hebben haar activiteiten bestaan uit de verkoop van gebruiksrechten op vakantiewoningen (time shares) in Italië en reserveringen van aan- en verkopen van onroerende zaken in Italië. 
    
    2.3.Voor de verkoop van de time shares zocht belanghebbende kopers die voor een bedrag van € 3.750 of € 5.000 een gebruiksrecht met een looptijd van 10 jaar konden verwerven, in een niet nader aangeduide vakantiewoning in het buitenland, met name Italië. Gelijktijdig met de sluiting van de time share overeenkomst stelde de koper dat gebruiksrecht ter beschikking aan belanghebbende die zich verplichtte het vervolgens te gaan verhuren. Koper verplichtte zich tevens om zelf geen gebruik te (gaan) maken van zijn gebruiksrecht.
    
    2.4.Een voorbeeld van een verkoopovereenkomst van een gebruiksrecht bevindt zich bij de stukken. Daarin staat onder meer het volgende:
    
    
      “overwegende dat
      - [belanghebbende] vakantiewoningen voornamelijk in projektvorm aankoopt en/of laat bouwen in Italië
      - [Belanghebbende] verkrijger gelegenheid biedt een gebruiksrecht van die vakantiewoningen te kopen, hierna te noemen “gebruiksrechten”
      (…)
      Deelname overeenkomst
      1.Verkrijger koopt van [belanghebbende] zoals [belanghebbende] aan verkrijger verkoopt … gebruiksrechten ten bedrage van € …  per gebruiksrecht in een vakantiewoning van [belanghebbende] in Italië. (…)
      2.Een gebruiksrecht van € … geeft gedurende 10 jaar recht op bewoning van een woning gedurende één week per kalenderjaar. De specificatie van de week is opgenomen in Bijlage A.5.1. (…)”
      Het gebruiksrecht is niet overdraagbaar aan derden, met uitzondering van belanghebbende voor de overeengekomen verhuur.
    
    
    2.5.In de bij de verkoopovereenkomst behorende bijlage werden gespecificeerd: de naam van de houder van het gebruiksrecht, het contractnummer, het adres van de vakantiewoning, de weken waarvoor het gebruiksrecht gold, de ingangsdatum en de duur van de overeenkomst. 
    
    2.6.In de tegelijk met de verkoopovereenkomst getekende huurovereenkomst garandeerde belanghebbende aan de koper van de gebruiksrechten voor de ter beschikkingstelling van het gebruiksrecht een opbrengst van eerst 10% en later 8% van de koopsom per jaar. Deze huuropbrengst stond los van een daadwerkelijke verhuur van de betreffende vakantiewoning.
    
    2.7.Namens de inspecteur is ingaande 14 juni 2007 een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld hetgeen heeft geresulteerd in een controlerapport van 2 januari 2008. Tijdens het boekenonderzoek is geconstateerd dat er tot en met 2005 voor een totaal bedrag van € 1.370.000 aan gebruiksrechten werd verkocht. Van dit bedrag werd € 397.565 geïnvesteerd in de volgende onroerende zaken:
    
    
      [onroerende zaak A]	€	192.683
      [onroerende zaak B]	€	111.382
      [onroerende zaak C]	€	93.500
      		€	397.565
    
    
    In de gecontroleerde jaren is door belanghebbende in Nederland geen met omzetbelasting belaste, dan wel daarvan vrijgestelde, omzet aangegeven. 
    
    2.8.De controlerende ambtenaar heeft geconcludeerd dat belanghebbende zich uitsluitend bezig hield met voor de heffing van omzetbelasting vrijgestelde prestaties en de door belanghebbende gedurende het onderhavige tijdvak afgetrokken voorbelasting gecorrigeerd. De naar aanleiding hiervan door de inspecteur opgelegde naheffingsaanslag is als volgt samengesteld:
    
    
      2004		€	4.793
      2005		€	1.689
      2006		€	5.687
      totaal belasting		€	12.169
      heffingsrente		€	1.209
      totaal naheffingsaanslag	€	13.378
    
    
    2.9.Belanghebbende is bij vonnis van 23 juni 2009 van de strafkamer van de rechtbank ’s-Hertogenbosch veroordeeld tot een geldboete van € 40.000 wegens overtreding van een voorschrift, opgenomen in artikel 3, eerste lid (oud), van de Wet toezicht effectenverkeer 1995 en voor overtreding van een voorschrift, opgenomen in artikel 28, derde lid van die wet. De directeuren zijn bij vonnissen van 23 juni 2009 van de strafkamer van de rechtbank ’s-Hertogenbosch veroordeeld tot geldboetes van respectievelijk € 10.000, subsidiair 85 dagen hechtenis, voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren, voor het feitelijk leidinggeven aan die verboden gedragingen. Kort gezegd gaat het hier om het zonder de daarvoor vereiste toestemming aanbieden van effecten.
    
    3.Geschil
    
    3.1.In geschil is het antwoord op de vraag of de inspecteur terecht de door belanghebbende afgetrokken voorbelasting heeft nageheven. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend. 
    
    3.2.De rechtbank begrijpt het beroepschrift van belanghebbende aldus dat zij stelt zich als, voor de omzetbelasting, belastingplichtige ondernemer bezig te houden met de exploitatie van vakantiewoningen, projectontwikkeling op dat gebied en makelaardij. En dat zij daarom op de voet van artikel 2, juncto artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), recht heeft op teruggaaf van de aan haar binnen het kader van de onderneming in rekening gebrachte omzetbelasting.
    
    
      3.3.Hiertegen heeft de inspecteur ingebracht de stellingen dat:
      -belanghebbende geen ondernemer is als bedoeld in artikel 7 Wet OB;
      -belanghebbende geen tot aftrek van voorbelasting leidende prestaties verricht.
    
    
    3.4.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij daar ter zitting aan hebben toegevoegd. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    3.5.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag. 
    
    3.6.De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    Het ondernemerschap
    
    4.1. Ingevolge artikel 7 van de Wet OB  is ondernemer  ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Onder bedrijf wordt mede verstaan het zelfstandig uitgeoefende beroep en de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Uit de jurisprudentie van ondermeer het HvJ EG blijkt dat de belastingplicht een aanvang neemt bij - kortgezegd- de eerste investeringshandeling, en vervolgens doorloopt tot de laatste betaling die samenhangt met de commerciële activiteit (vergelijk ondermeer: HvJ EG 14 februari 1985, zaak 268/83 Rompelman gepubliceerd in BNB 1985/315).
    
    4.2. Vaststaat dat belanghebbende gedurende de tijd van haar bestaan een bedrag van € 1.370.000 heeft gegenereerd met de verkoop van gebruiksrechten en daarvan € 397.565 heeft geïnvesteerd in verschillende projecten in, voornamelijk, Italië. Tussen partijen is daarnaast  niet in geschil dat belanghebbende het overeengekomen rendement van 8% respectievelijk 10% als genoemd in 2.4 enige malen heeft uitgekeerd aan de kopers van de gebruiksrechten. Belanghebbende heeft in het derde kwartaal 2007 een omzet verantwoord van € 1.873. Overigens is geen omzet aangegeven. De inspecteur heeft belanghebbende gevraagd om gegevens over de in Italië aangegeven omzet; belanghebbende heeft geen Italiaanse aangiften omzetbelasting overgelegd. 
    
    4.3.Belanghebbende heeft met hetgeen zij daartoe heeft aangevoerd naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat zij minstens één en wellicht twee appartementen dan wel vakantiewoningen heeft aangekocht in Italië met het oogmerk die te gaan verhuren. De rechtbank leidt dit af uit een tweetal door belanghebbende overgelegde schriftelijke koopovereenkomsten. Dit leidt tot het oordeel dat belanghebbende heeft geïnvesteerd met het oog op het in de toekomst verrichten van economische activiteiten en ondernemer is in de zin van artikel 7 Wet OB. Tussen partijen is niet in geschil dat de verhuur van vakantiewoningen een economische, niet van omzetbelasting vrijgestelde activiteit is. 
    
    4.4.Uit de stukken blijkt dat de gebruiksrechten weliswaar volgens de tekst daarvan recht gaven op het gebruik van een bepaalde vakantiewoning gedurende bepaalde weken, maar feitelijk niet. Door de aan het gebruiksrecht gekoppelde verhuurovereenkomst kon het gebruik immers niet worden geëffectueerd. De houder van het gebruiksrecht kreeg vervolgens wel een gegarandeerde (huur)opbrengst, maar die was niet afhankelijk van het al dan niet verhuren van de in het gebruiksrecht genoemde vakantiewoning gedurende de daarin genoemde weken. 
    
    4.5.Het onder 4.4. overwogene brengt de rechtbank tot het oordeel dat het geheel aan activiteiten van belanghebbende kan worden gekarakteriseerd als (1) de uitgifte van waardepapieren voor het verwerven van vermogen (door het verkopen van gebruiksrechten) teneinde (2) onroerend goed te kunnen kopen voor verhuur om (3) uit de verhuuropbrengsten de over het vermogen (de gebruiksrechten) gegarandeerde vergoedingen te kunnen voldoen. Naar het oordeel van de rechtbank moet in dit geval de uitgifte van de gebruiksrechten gelijkgesteld worden met uitgifte van aandelen. Dat is geen economische activiteit (EG HvJ, 26 mei 2005, nr. C-465/03, Kretztechnik, gepubliceerd in BNB 2005/313). 
    
    4.6.Volgens het EG HvJ (arrest Kretztechnik) bestaat een recht op aftrek van alle BTW-voorbelasting die drukt op de door een belastingplichtige gemaakte kosten voor de verschillende diensten die hij in het kader van een aandelenuitgifte heeft laten verrichten, voor zover alle handelingen van die belastingplichtige in het kader van zijn bedrijfsactiviteit, belaste handelingen zijn.  De rechtbank ziet geen reden van dit uitgangspunt af te wijken. Nu belanghebbendes bedrijfsactiviteit bestaat uit met omzetbelasting belaste verhuur in het kader van het vakantiebestedingsbedrijf, is derhalve alle voorbelasting aftrekbaar.
    
    4.7.Tussen partijen is, naar de rechtbank verstaat, niet in geschil dat de onderhavige belasting door andere ondernemers ter zake van door hen aan belanghebbende verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur. Eveneens is niet in geschil dat belanghebbende deze belasting in aftrek heeft gebracht in het juiste tijdvak van aangifte.
    
    4.8.Al het vorenoverwogene brengt met zich dat de aan belanghebbende in rekening gebrachte voorbelasting voor aftrek in aanmerking komt. 
    
    4.9.Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    5.Proceskosten
    
    5.1.De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op  € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van  € 322 en een wegingsfactor 1). 
    
    5.2.Voor de vergoeding van de kosten van de bezwaarfase bestaat geen ruimte nu daarom niet in de bezwaarfase is gevraagd.
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de aanslag tot nihil;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 644 , en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      - gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 288 aan deze vergoedt.
    
    
    Aldus gedaan door mr. drs. M.M. de Werd, voorzitter, en mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. W. Brouwer, rechters, en door de voorzitter en M.H.A. de Graaf,  griffier, ondertekend.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Uitgesproken in het openbaar op 23 november 2009.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 2 december 2009
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.