ECLI:NL:GHLEE:2012:BW4716, Gerechtshof Leeuwarden, 26-04-2012, BK 11/00125 Vennootschapsbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2012-04-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de Inspecteur terecht de vorming van een herinvesteringsreserve heeft geweigerd vanwege het ontbreken van een voornemen tot herinvesteren ultimo 2006  en of de Inspecteur terecht een vergrijpboete heeft opgelegd.

GERECHTSHOF LEEUWARDEN
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummer 11/00125
      uitspraakdatum: 26 april 2012
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    
      op het hoger beroep van
      X bv te Z (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 3 maart 2011, nummer AWB 10/1815, 
      in het geding tussen belanghebbende en
      de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1	Aan belanghebbende is over het jaar 2006 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 507.300. Gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur bij beschikking een bedrag van € 24.271 aan verliezen verrekend met de belastbare winst van het onderhavige jaar (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking). Aan heffingsrente is een bedrag berekend van € 23.487. Bij beschikking is een boete opgelegd van € 37.307.
      1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag, de verliesverrekeningsbeschikking en de heffingsrentebeschikking gehandhaafd en de boete verminderd tot € 14.923.
      1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 3 maart 2011 ongegrond verklaard.
      1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      1.5	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
      1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 maart 2012 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord A namens belanghebbende en B, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede C namens de Inspecteur, bijgestaan door D en E.
      1.7	Namens belanghebbende is een pleitnota overgelegd.
      1.8	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    Het Hof ziet aanleiding de feiten, anders dan de Rechtbank, als volgt vast te stellen.
    
    
      2.1	De activiteiten van belanghebbende bestonden begin 2006 uit het houden van aandelen F bv, de verhuur van een bedrijfspand en het verzorgen van een pensioen- en stamrechtregeling ten behoeve van haar enige aandeelhouder, A, geboren 19 mei 1942 (hierna: A). A is tegelzetter en natuursteenbewerker. Deze werkzaamheden heeft hij eerst in belanghebbende uitgeoefend en later zijn deze werkzaamheden verricht in de aan belanghebbende gelieerde vennootschap G bv. A is in 2006 geremigreerd naar Italië. 
      2.2	A is tot 1 augustus 2006 de bestuurder geweest van belanghebbende. Met ingang van 1 augustus 2006 is H (hierna: H) benoemd als bestuurder van belanghebbende en is A als gevolmachtigde aangesteld.
      2.3	In 2006 is belanghebbende de enige aandeelhouder van F bv. De activiteiten van F bv zien onder andere op scheepsbetimmering. Het bestuur van F bv wordt gevormd door de broers van de echtgenote van A, I en J (hierna: de heren I). 
      2.4	Belanghebbende is tot 15 september 2006 eigenaar van een bedrijfscomplex bestaande uit loodsen, kantoor, loskade en open terrein, staande en gelegen aan de a-straat 11 (ook bekend als a-straat 14(a)) te Z (hierna: het pand). 
      2.5	Belanghebbende heeft het pand voor een deel aan F bv en voor het andere deel aan G bv verhuurd. Enig aandeelhouder van G bv is K, de zoon van A.
      2.6	L bv heeft interesse getoond in het bedrijfsperceel dat in eigendom is van zwagers van A, welk bedrijfsperceel grenst aan het pand van belanghebbende. Uiteindelijk heeft L bv zowel het pand van belanghebbende als het aangrenzende bedrijfsperceel van de zwagers gekocht. Op 15 september 2006 heeft belanghebbende het pand geleverd aan L bv voor € 1.200.000. De boekwaarde bedroeg op het moment van vervreemding € 692.700. Bij de aangifte Vpb voor het onderhavige jaar heeft belanghebbende tot het bedrag van de behaalde boekwinst van € 507.300 een herinvesteringsreserve gevormd.
      2.7	In artikel 12 van de huurovereenkomst tussen belanghebbende en F bv is bepaald dat F bv het recht van eerste koop had van het gehuurde. Op 13 september 2006 heeft F bv schriftelijk afstand gedaan van dit recht tot koop.
      2.8	In de huurovereenkomsten tussen belanghebbende en F bv en G bv is bepaald, dat de huur van het pand eindigt op 31 december 2007 respectievelijk 31 december 2008. Belanghebbende heeft bij de verkoop van het pand aan L bv bedongen, dat de huurders tot uiterlijk 1 juli 2009 kunnen blijven huren. Verdere voortzetting van de huurovereenkomsten was niet mogelijk.
      2.9	 Belanghebbende heeft een gedeelte van de geldmiddelen die zijn ontvangen uit de verkoop van het pand gebruikt om drie leningen te verstrekken aan A. Het betreft een lening van € 90.756, een lening van € 600.000 en een lening van € 90.000. De lening van € 90.756 houdt verband met de financiering van een woning met als zekerheidsstelling een zogenoemde positieve/negatieve hypotheekverklaring. Voor de andere twee leningen hebben partijen geen afspraken gemaakt over de aflossing daarvan en heeft A evenmin zekerheid verstrekt.
      2.10	A heeft zowel als privépersoon als door middel van M, een in Italië gevestigde rechtspersoon waarvan A enig aandeelhouder is, geïnvesteerd in woningbouwprojecten in Italië.
      2.11	Op 27 mei 2008 zijn de aandelen F bv verkocht aan de vennootschap Gebr. N bv, welke aandelen in eigendom waren van de heren I.
      2.12	F bv en G bv hebben in 2008 een vervangend bedrijfspand gevonden. 
      2.13	In 2008 heeft belanghebbende de gevormde herinvesteringsreserve aan haar winst toegevoegd. 
      2.14	In 2009 heeft een boekenonderzoek bij belanghebbende plaatsgevonden, waarbij de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb en omzetbelasting over de periode 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 is onderzocht. 
      2.15	Naar aanleiding van het boekenonderzoek is op 2 januari 2010 de onderhavige navorderingsaanslag met boete door de Inspecteur aan belanghebbende opgelegd, omdat de Inspecteur de door belanghebbende gevormde herinvesteringsreserve niet heeft geaccepteerd. 
      2.16	Op 28 augustus 2009 hebben belanghebbende, F bv, G bv en de toenmalige accountant van belanghebbende, O (hierna: O) van P, een verklaring ondertekend waarin onder andere het volgende is verklaard (waarbij belanghebbende als Partij I, F als Partij II, G bv als Partij III en de accountant als Partij IV zijn aangeduid):
      “In aanmerking nemende:
      •	Dat Partij I tot 15 september 2006 eigenaar/verhuurder was van het bedrijfspand aan de a-straat te Z;
      •	Dat Partij II en partij III (delen van) dit bedrijfspand huurden van Partij I ten behoeve van de uitoefening van hun onderneming;
      •	Dat het bedrijfspand op 15 september 2006 door Partij I is verkocht aan een derde;
      •	Dat bij verkoop van het bedrijfspand duidelijk was dat de lopende huurovereenkomsten te zijner tijd door koper niet zouden worden verlengd;
      •	Dat op dat moment de financiële status van Partij II en Partij III niet dusdanig was dat het stichten van een eigen vervangende bedrijfslocatie in de lijn der verwachting lag;
      •	Dat Partij I op dat moment de intentie heeft uitgesproken te willen herinvesteren in een vervangende bedrijfsruimte voor Partij II en Partij III, dan wel daarin bij te dragen;
    
     
    
      •	Dat door een positieve ontwikkeling in de bedrijfsvoering van Partij II en Partij III zelfstandige realisatie, althans onafhankelijk van Partij I, van vervangende bedrijfruimte mogelijk is gebleken;
      •	Dat Partij IV aanwezig is geweest bij deze besprekingen en het verklaarde onderschrijft;
      Verklaren hierbij dat Partijen eind 2006 overleg hebben gevoerd over de gevolgen van de verkoop van het bedrijfspand aan de a-straat te Z door Partij I aan een derde en dat hierbij door Partij I de toezegging is uitgesproken te zijner tijd zorg te dragen voor, dan wel mee te werken aan vervangende bedrijfsruimten.” 
      2.17	De bestuurder van belanghebbende, H, heeft de dagelijkse administratie verzorgd. Haar accountant, O, heeft de commerciële en fiscale jaarstukken alsmede de aangiften Vpb opgesteld.
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In geschil is of de Inspecteur terecht de vorming van een herinvesteringsreserve heeft geweigerd vanwege het ontbreken van een voornemen tot herinvesteren ultimo 2006  en of de Inspecteur terecht een vergrijpboete heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend.
      3.2	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      3.3	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de navorderingsaanslag, de heffingsrentebeschikking en de boetebeschikking.
      3.4	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1	Ingevolge artikel 3.54, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) kan, indien bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voorgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (herinvesteringsreserve). Ingevolge artikel 8, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 wordt de winst van een lichaam opgevat en bepaald met inachtneming van onder andere artikel 3.54 van de Wet IB 2001. 
      4.2	Voor de vorming van een herinvesteringsreserve in 2006 is beslissend of belanghebbende op 31 december 2006 een voornemen tot herinvestering had. Op belanghebbende rust de last aannemelijk te maken dat een herinvesteringsreserve gevormd kan worden. Belanghebbende stelt dat zij een voornemen tot herinvesteren had en draagt hiervoor aan dat zij diverse panden heeft bezocht. Voorts stelt belanghebbende dat zij vanwege het opzeggen van de huur, de familierelatie tussen de aandeelhouders van de verhuurder en de huurders, het prijsgeven van het recht tot eerste koop door F bv en de financiële situatie van haar huurders een dwingende morele verplichting had een vervangend bedrijfspand aan hen aan te bieden.
      4.3	De Inspecteur stelt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt op 31 december 2006 een herinvesteringsvoornemen te hebben gehad, nu zij de verkoopopbrengst van het pand grotendeels heeft uitgeleend aan A zonder dat daar een aflossingsverplichting tegenover stond. Uit andere feiten is volgens de Inspecteur evenmin van een dergelijk voornemen gebleken. 
      4.4	Het Hof overweegt het volgende. Het vervangingsvoornemen moet aanwezig zijn bij de vennootschap. De vennootschap wordt vertegenwoordigd door haar bestuur. De enige bestuurder van belanghebbende is H; A is een gevolmachtigde. Tussen partijen is niet in geschil dat A, hoewel vanaf 1 augustus 2006 geen statutair bestuurder meer, in 2006 in ieder geval samen met H de feitelijke leiding van belanghebbende heeft gevormd. Het Hof zal bij zijn oordeel of bij belanghebbende een herinvesteringsvoornemen aanwezig is tevens de handelingen en het voornemen van A betrekken. 
      4.5	Belanghebbende stelt dat zij, zowel voor als na de verkoop van het pand verschillende bedrijfspanden heeft bezocht die ter vervanging van het pand zouden kunnen dienen. Het zoeken naar een vervangend pand zou mede zijn ingegeven door de geplande herstructurering van het bedrijventerrein. Na de betwisting door de Inspecteur dat belanghebbende heeft gezocht naar vervangende bedrijfspanden, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof hiervoor een onvoldoende onderbouwing gegeven. Belanghebbende stelt voorts dat op haar de dwingende morele verplichting rustte een vervangend bedrijfspand aan F bv en G bv aan te bieden. Deze verplichting is niet schriftelijk vastgelegd en blijkt evenmin uit de feiten. Het Hof acht het bestaan van een dringende morele verplichting tot het aanbieden van een vervangend bedrijfspand dan ook niet aannemelijk gemaakt.  
      4.6	Voorts heeft belanghebbende aangevoerd dat uit de onder 2.16 genoemde verklaring volgt dat zij op enig moment na de verkoop van het pand zorg zal dragen voor, dan wel mee zal werken aan vervangende bedrijfsruimten. A heeft ter zitting van het Hof verklaard dat de hulp van belanghebbende zou bestaan uit het verstrekken van een financiering aan F bv en G bv ten behoeve van de aankoop dan wel bouw van een bedrijfspand, indien zij niet anderszins in hun financieringsbehoefte zouden kunnen voorzien. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende hiermee evenmin een herinvesteringsvoornemen aannemelijk gemaakt. Het verstrekken van een financiering vormt geen herinvestering in een bedrijfsmiddel, zodat het voornemen hiertoe niet tot de vorming van een herinvesteringsreserve kan leiden.
      4.7	Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangedragen, niet aannemelijk gemaakt dat zij op 31 december 2006 het voornemen tot herinvestering van de opbrengst had. Zij had daarom geen herinvesteringsreserve mogen vormen. 
      4.8	De Inspecteur heeft een vergrijpboete opgelegd. Hij is van mening dat belanghebbende als investeerder in onroerende zaken bekend moest zijn met de regeling van artikel 3.54 Wet IB 2001 en wist of had moeten weten dat een herinvesteringsvoornemen hiervoor vereist was. Het is dan aan grove schuld van belanghebbende te wijten, dat ondanks het ontbreken van een herinvesteringsvoornemen toch een herinvesteringsreserve is gevormd. Daarbij weegt de Inspecteur mee dat het om een aanzienlijk bedrag gaat en dat belanghebbende een aanzienlijk deel van de verkoopopbrengst heeft uitgeleend aan A.
      4.9	Belanghebbende brengt hier tegen in, dat zij geen tot zeer weinig kennis heeft van de herinvesteringsreserve en dat zij noch H noch de gevolmachtigde, A, beleggers zijn in vastgoed. Voor administratieve zaken vertrouwde zij op de door haar ingeschakelde adviseurs. De accountant van belanghebbende heeft de aangifte Vpb voor het jaar 2006 gedaan en belanghebbende stelt geen reden te hebben te twijfelen dat dit een juiste aangifte was. 
      4.10	Dat belanghebbende kennis bezat van de herinvesteringsreserve, heeft de Inspecteur, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, niet aannemelijk gemaakt. Het feit dat A contact heeft gehad met personen die werkzaam zijn in de vastgoedsector of daarmee verbonden zijn, maakt niet dat A kennis heeft van de voorwaarden van de herinvesteringsreserve. Ook het feit dat A in Italië heeft geïnvesteerd in woningbouwprojecten brengt niet met zich dat hij kennis heeft van de Nederlandse belastingwetgeving terzake van herinvesteringen. Belanghebbende stelt dat zij heeft vertrouwd op haar accountant. De Inspecteur heeft gesteld noch aannemelijk gemaakt met hetgeen hij heeft aangedragen, dat belanghebbende niet de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van haar kan worden gevergd bij de keuze van haar adviseur (HR 1 december 2006, nr. 40 369, LJN AU7741, BNB 2007/151). Nu de Inspecteur niet is geslaagd in het bewijs dat het (mede) aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat ten onrechte een herinvesteringsreserve is gevormd, slaagt het hoger beroep van belanghebbende tegen de opgelegde vergrijpboete.
      Slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep is gegrond. 
    
    
    
    5.	Proceskosten
    
    Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 436 (2 punten (bezwaarschrift en horen) ? wegingsfactor 1 ? € 218) voor de kosten in bezwaar, € 874 (2 punten (beroepschrift en zitting) ? wegingsfactor 1 ? € 437) voor de kosten in eerste aanleg en € 874 (2 punten (hogerberoepschrift en zitting) ? wegingsfactor 1 ? € 437) voor de kosten in hoger beroep, ofwel in totaal op € 2.184.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Hof
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze ziet op de boetebeschikking,
      –	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur op het bezwaar tegen de boetebeschikking,
      –	vernietigt de boetebeschikking,
      –	bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.184 en 
      –	gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 298 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 454 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
     
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    De beslissing is op 26 april 2012 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (H. de Jong)	(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 1 mei 2012
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.