ECLI:NL:RBARN:2011:BQ0476, Rechtbank Arnhem, 07-04-2011, AWB 10/931
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2011-04-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: VPB. Belastingplicht. Aftrek fictieve loonkosten van vrijwilligers. Vereniging die zich bezig houdt met de bevordering van de fokkerij van paarden en in dat kader aan haar leden allerlei diensten verricht, is geen besloten organisatie, maar drijft een onderneming als bedoeld in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting. De rechtbank wijst daarnaast het verzoek om aftrek van fictieve loonkosten op de voet van artikel 9, eerste lid, letter i, van die wet af, omdat de vereniging niet kan worden aangemerkt als een organisatie waar de behartiging van een sociaal belang op de voorgrond staat.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    registratienummer: AWB 10/931
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 7 april 2011
    
    
    inzake
    
    [X], gevestigd te [Z], eiseres,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Almere, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft met dagtekening 15 augustus 2009 aan eiseres voor het jaar 2007 een aanslag (aanslagnummer [000].V76) vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 119.255. Daarbij is tevens een verzuimboete van € 68 opgelegd.
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 januari 2010 de aanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    Eiseres heeft daartegen bij brief van 9 maart 2010, ontvangen door de rechtbank op 10 maart 2010, beroep ingesteld.
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 februari 2011 te Arnhem. Namens eiseres zijn daar verschenen gemachtigde [gemachtigde] AA, mr. [A] en [B]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde]. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. 
    
    
    2.	Feiten
    
    Eiseres is een in het jaar 1981 opgerichte vereniging met volledige rechtsbevoegdheid. Zij kent een ledenraad, een algemeen bestuur en meerdere afdelingen met een eigen bestuur en ledenvergadering. Volgens artikel 3, eerste lid van haar statuten stelt zij zich ten doel de bevordering van de fokkerij in Nederland van Nederlandse rijpaarden en rijpony's met Arabisch bloed en Anglo-Arabische volbloedpaarden die een bijdrage kunnen leveren aan de paardensport en in staat zijn sportprestaties te leveren. Volgens het tweede lid van dit artikel streeft zij geen winst na.
    
    
      In artikel 4 van de statuten is opgenomen dat eiseres haar doel tracht te bereiken door:
      a)	Het aanleggen en bijhouden van stamboeken van Nederlandse rijpaarden en rijpony's met Arabisch bloed 		en Anglo-Arabische volbloedpaarden.
      b)	Het houden van keuringen en shows.
      c)	Het geven van advies en voorlichting omtrent de fokkerij zoals bedoeld onder artikel 3, lid 1.
      d)	Het onderhouden van contact en het bevorderen van de samenwerking met nationale en internationale 		stamboeken met een gelijksoortig doel, alsmede met andere hippische organisaties.
      e)	Het bevorderen van de aankoop van fokmateriaal.
      f)	Het bevorderen van voorlichting en propaganda.
      g)	Het voldoen aan verplichtingen, voortvloeiende uit het lidmaatschap van nationale organisaties.
      h)	Het uitgeven of het doen uitgeven van een verenigingsorgaan.
      i)	Alle andere wettelijke middelen, die aan het doel bevorderlijk kunnen zijn.
    
    
    Volgens artikel 6 van de statuten kent eiseres leden en ereleden. Personen kunnen volgens deze bepaling slechts lid zijn als zij zich verplichten tot betaling van een jaarlijks door de ledenraad vast te stellen contributie en door het algemeen bestuur van eiseres worden toegelaten. In artikel 7 is opgenomen dat voor toelating als lid van de vereniging, schriftelijke aanmelding bij de secretaris vereist is. Het algemeen bestuur heeft het recht het lidmaatschap te weigeren als daarvoor zeer bijzondere redenen zijn.  
    
    Van de leden wordt een jaarlijkse contributie geheven en, bij aanvang van het lidmaatschap, een eenmalig entreegeld.
    
    Eiseres is gevestigd te [Z]. Aldaar heeft zij in het onderhavige jaar de beschikking gehad over gehuurde kantoorruimte en een eveneens gehuurde overdekte rijhal met tribune en bijbehorende buitenaccommodatie.
    
    Bij eiseres zijn een officemanager en drie medewerksters in dienst. De loonkosten (salarissen en sociale lasten) bedroegen in het jaar 2007 € 115.803. Daarnaast maakt eiseres gebruik van vrijwilligers. Deze zijn vooral actief in het bestuur en op dagen waarop evenementen worden georganiseerd, zoals bij paardenconcoursen en paardenkeuringen.
    
    
      Een deel van de activiteiten verricht eiseres slechts ten aanzien van houders van paarden die lid van haar zijn. Het betreft de volgende activiteiten:
      -	De registratie van paarden en pony’s die aan de voorwaarde van ten minste 12,5% Arabisch of 			Anglo-Arabisch bloed voldoen in het door eiseres bijgehouden stamboek.
      -	De organisatie van een jaarlijkse hengstenkeuring voor die categorie paarden en pony’s.
      -	Het onderzoeken of een eerder afgegeven goedkeuring als dekhengst, kan worden gecontinueerd 		(zesdaags verrichtingenonderzoek). 
      -	Het (verplicht) jaarlijks tonen van de bij het verrichtingenonderzoek goedgekeurde hengsten en 			nakomelingen aan de leden van de hengstenkeuringscommissie.
      -	De registratie van de nakomelingen (veulens) in het zogenaamde veulenboek of in register A. Het 		veulenboek is het hoofdboek voor de registratie van nakomelingen van eerder door eiseres goedgekeurde 		hengsten. In het register A worden veulens geregistreerd die wel voldoen aan de 12,5% bloedvoorwaarde, 		maar afkomstig zijn van niet bij eiseres geregistreerde hengsten. Ieder dier dat niet aan de vereiste 		bloedvoering voldoet kan op verzoek door eiseres in sportregister B worden opgenomen.
      -	Het jaarlijks op zes plaatsen in Nederland organiseren van keuringen van bij eiseres geregistreerde dieren 		(maanden juni en juli).
      -	Het twee maal per jaar organiseren van een dressuur- en springwedstrijd voor bij eiseres geregistreerde 		dieren.
    
    
    Eiseres verricht daarnaast activiteiten die ook voor niet-leden openstaan. Het gaat dan met name om de identificatie en registratie van alle paardachtigen, ook wel het chippen van paarden genoemd. Sinds het jaar 2004 bestaat de verplichting dat alle paardachtigen voorzien moeten zijn van een zogenaamde transponder (onderhuids aangebrachte chip) en een paspoort. In de inhaalslag die daarvoor moest worden gemaakt, heeft eiseres een aandeel gehad. Tevens staan de door eiseres georganiseerde evenementen open voor belangstellenden die geen lid zijn. Van hen wordt geen toegangsprijs voor die evenementen geheven.
    
    
      In haar jaarrekening over 2007 heeft eiseres in totaal € 585.387 aan opbrengsten verantwoord. Hiervan heeft € 455.619 betrekking op haar leden: € 257.143 contributies en entreegelden, € 36.652 veulenregistraties, € 42.570 dekgelden, 
      € 57.580 hengstenkeuringen, verrichtingen en nationale keuring, € 2.821 inschrijfgeld nationaal kampioenschap, € 28.870 stamboekopnamen, verstrekking duplicaatpapieren, overschrijvingen en predikaten en € 29.983 aan overige opbrengsten van aan leden verrichte diensten. Aan opbrengsten die betrekking hebben op diensten die ook voor niet-leden open staan heeft eiseres € 129.768 verantwoord: € 903 programmaboekjes nationaal kampioenschap, € 2.346 verkoop hengstenboeken, € 2.497 verstrekking paspoorten, € 23.451 sponsoringbijdragen, € 2.075 advertentie-opbrengsten, 
      € 98.496 chippen.
    
    
    
      Het eigen vermogen van eiseres is in de jaren 2004 tot en met 2007 gestegen van € 159.237 naar € 354.579. Voor de heffing van de vennootschapsbelasting werd over de jaren 2005 en 2006 aangifte gedaan van een winst van € 99.000 en 
      € 70.239. Voor het onderhavige jaar (2007) bedroeg de geprognotiseerde winst vóór belastingheffing volgens de jaarrekening van eiseres € 37.440 en bedraagt de feitelijk behaalde winst € 92.238. 
    
    
    Aan eiseres is over het onderhavige boekjaar een aangiftebiljet Vpb uitgereikt. Eiseres heeft het aangiftebiljet niet - ook niet na aanmaning door verweerder -  bij verweerder ingediend.  Op grond hiervan heeft verweerder ambtshalve een aanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 119.255. Daarbij is tevens een verzuimboete van € 68 opgelegd. Heffingsrente is niet in rekening gebracht omdat de aanslag is opgelegd overeenkomstig een eerder opgelegde voorlopige aanslag.
    
    Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag en de boetebeschikking gehandhaafd. In beroep heeft eiseres als gedingstuk een door haar vorige adviseur opgemaakt aangiftebiljet Vpb voor het jaar 2007 overgelegd. Volgens dit biljet bedraagt het belastbare bedrag over dit jaar € 95.261.
    
    
    3.	Geschil
    
    In de eerste plaats is tussen partijen in geschil of eiseres belastingplichtig is. Zij verschillen van mening over de vraag of en in hoeverre eiseres een onderneming drijft als bedoeld in artikel 2, eerste lid, aanhef en onder d, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de wet). Eiseres bepleit in dit verband primair dat zij in het geheel niet en subsidiair dat zij slechts gedeeltelijk belastingplichtig is.
    
    In de tweede plaats is in geschil of eiseres aanspraak kan maken op aftrek van fictieve loonkosten als bedoeld in artikel 9, eerste lid, letter i, van de wet. Eiseres bepleit voor dat geval een belastbaar bedrag van € 95.261 - € 17.623 (fictieve loonkosten) = € 77.638.
    
    Tussen partijen is niet in geschil dat de aanslag in ieder geval te hoog is, omdat het belastbare bedrag verlaagd moet worden van € 119.255 naar € 95.261. Namens eiseres is ter zitting aangegeven dat de opgelegde verzuimboete niet in geschil is.
    
    Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Belastingplicht
    
    4.1. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en letter d, van de wet (zoals de tekst luidde in 2007), is een vereniging belastingplichtig indien en voor zover een onderneming wordt gedreven. Van het drijven van een onderneming is sprake indien met behulp van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het oogmerk om daarmee winst te behalen. Tussen partijen is niet in geschil dat aan de eerste voorwaarde – de aanwezigheid van een organisatie van kapitaal en arbeid – wordt voldaan.
    
    4.2. Eiseres is van mening dat aan de tweede voorwaarde voor belastingplicht niet wordt voldaan. Volgens eiseres neemt zij met haar activiteiten niet deel aan het economische verkeer, omdat haar activiteiten plaatsvinden in een besloten kring. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Het lidmaatschap staat blijkens artikel 6 van de statuten voor iedereen open. Het bestuur kan slechts bij uitzondering het lidmaatschap van iemand weigeren. Er is geen sprake van een situatie waarin de leden telkens over de toetreding van een nieuw lid moeten beslissen. Anders dan eiseres heeft bepleit, vereisen de statuten niet dat een lid houder is van één of meer paarden of pony’s. Ook een belangstellende kan lid worden van de vereniging. De omstandigheid dat het ledenbestand feitelijk volledig uit houders van paarden zou bestaan, doet daar niet aan af. Zelfs als het houden van kwalificerende paarden als voorwaarde voor het lidmaatschap vereist zou zijn, dan kan nog niet gesproken worden van een besloten kring. Iedere houder van een paard kan dan immers lid worden. De kring van potentiële leden blijft onbegrensd. 
    
    4.3. Eiseres streeft de bevordering van de fokkerij van paarden in Nederland na. Zij verricht in dit kader algemene - tot alle leden en belangstellenden gerichte - activiteiten, zoals het geven van voorlichting, het uitgeven van een verenigingsorgaan en het onderhouden van contacten met andere stamboekorganisaties. Haar hoofdactiviteiten bestaan echter uit het ten behoeve van haar leden verrichten van individueel aanwijsbare prestaties, zoals de onder de feiten genoemde registraties in het stamboek, de keuringen met daarbij samenhangende activiteiten en het houden van wedstrijden. Daarnaast heeft zij ten behoeve van niet-leden een aanzienlijke hoeveelheid activiteiten verricht die met name bestaan uit het chippen van paarden en de verkoop van promotiemateriaal. Bij al deze activiteiten staat primair het individuele belang van de houder van het paard op de voorgrond. Naar het oordeel van de rechtbank zijn al deze activiteiten aan te merken als ondernemingsactiviteiten. Nu van een besloten kring geen sprake is, moet worden geconcludeerd dat eiseres deelneemt aan het economische verkeer.
    
    4.4. Met betrekking tot de belastingplicht bepleit eiseres subsidiair dat haar economische activiteiten zich beperken tot de verkoop van promotiemateriaal en het chippen van paarden. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen verwerpt de rechtbank dit standpunt, omdat ook de door eiseres ten behoeve van haar leden verrichte activiteiten aangemerkt moeten worden als prestaties in het economische verkeer. Alle activiteiten van eiseres en de door haar daarmee behaalde resultaten, moeten daarom gezamenlijk in aanmerking worden genomen.
    
    4.5. Eiseres heeft tevens aangevoerd dat ook aan de derde voorwaarde niet wordt voldaan, omdat zij niet naar winst streeft. Volgens vaste jurisprudentie wordt de aanwezigheid van een winststreven van een onderneming aanwezig geacht, indien feitelijk winst wordt behaald en niet aannemelijk is dat het behalen van winst in overwegende mate het gevolg is geweest van incidentele factoren. Uit HR 29 juni 1955, nr. 12 383, LJN: AY2534, volgt dat indien er blijkens de doelstelling geen winststreven is, maar toch doorlopend winst wordt behaald, er toch sprake is van een winststreven.
    
    4.6. Ook dit standpunt van eiseres wordt verworpen. Weliswaar is in haar statuten opgenomen dat zij niet naar winst streeft, maar zij heeft feitelijk aanzienlijke overschotten behaald. Volgens haar eigen berekeningen bedroegen de fiscale winsten in de jaren 2005, 2006 en 2007 respectievelijk € 99.000, € 70.239 en € 95.261. Uit haar jaarrekening over 2007 blijkt daarnaast dat zij rekening hield met een aanzienlijk overschot. De goede resultaten hebben haar kennelijk geen aanleiding gegeven de contributie of de vergoedingen voor individuele dienstverlening te verlagen. Haar vermogen is hierdoor in de jaren 2004 tot en met 2007 gestegen van € 159.237 naar € 354.579. Op grond hiervan acht de rechtbank aannemelijk dat feitelijk wel een winststreven aanwezig was.
    
    4.7. Ook de omstandigheid dat een groot deel van de winst (volgens eiseres € 59.460) is behaald met het chippen van paarden, doet hier niet aan af. Nog afgezien van de omstandigheid dat de winst op de overige activiteiten in het onderhavige jaar dan nog € 35.801 bedraagt, kan van de winst op het chippen van paarden niet worden gezegd dat deze incidenteel en niet voorzienbaar was. Deze activiteiten zijn immers – vanwege de inhaalslag van het identificeren en registreren van paarden – vanaf  2004 gedurende een aantal opeenvolgende jaren verricht. Het  argument van eiseres dat na de inhaalslag het chippen zal worden beperkt tot nieuwe veulens en geen winst meer zal opleveren, is onvoldoende om tot een ander oordeel te komen. Ten slotte merkt de rechtbank op dat de omstandigheid dat het opgebouwde vermogen ten doel heeft toekomstige investeringen te financieren of slechtere resultaten in de toekomst op te vangen, niet afdoet aan het winststreven in het onderhavige jaar.
    
    4.8. De conclusie luidt daarom dat eiseres belastingplichtig is voor de resultaten van al haar activiteiten.
    
    Aftrek fictieve loonkosten
    
    4.9. Subsidiair neem eiseres het standpunt in dat zij op grond van artikel 9, eerste lid, letter i, van de wet recht heeft op aftrek van een bedrag van € 17.623 wegens aan werkzaamheden van vrijwilligers fictief toe te rekenen loonkosten. Ingevolge dit artikel bestaat recht op aftrek van dergelijke kosten indien sprake is van een lichaam waarbij de behartiging van een sociaal belang op de voorgrond staat en de winst hoofdzakelijk wordt behaald met behulp van arbeid die wordt verricht door natuurlijke personen om niet of naar een loon dat in belangrijke mate lager is dan hetgeen in het economisch verkeer gebruikelijk is. 
    
    4.10. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet voldoet aan de voorwaarde dat de behartiging van een sociaal belang op de voorgrond staat. Bij een sociaal belang moet worden gedacht aan het gemeenschappelijk ondernemen van activiteiten zoals dat gebeurt bij een sport- of muziekvereniging of bij een buurthuis. De gemeenschapszin staat daarbij voorop. Bij eiseres is echter nagenoeg geheel sprake van het dienen van de individuele belangen van de houders van paarden. Door de registratie van paarden en veulens in het stamboek, door de keuringen en daarmee samenhangende activiteiten en door het organiseren van wedstrijden, stelt zij haar leden in staat de raszuiverheid van hun paarden te bevorderen, deze paarden aan derden te tonen en daarmee hun waarde te verhogen. Die houders van paarden, meestal fokkers, hebben daarom een persoonlijk – voornamelijk financieel – belang bij de activiteiten van eiseres. Van het behartigen van een sociaal belang is geen sprake. De vraag of eiseres haar winst hoofdzakelijk behaalt met behulp van arbeid die door natuurlijke personen om niet of naar een loon dat in belangrijke mate lager is dan hetgeen in het economisch verkeer gebruikelijk is, wordt verricht, behoeft daarom geen beantwoording meer.
    
    Heffingsrente
    
    4.11. Een beroepschrift wordt geacht zich ook tegen de heffingsrente te richten. Bij de aanslag is geen heffingsrente in rekening gebracht of vergoed omdat – door de verrekening van de voorlopige aanslag – de aanslag nihil bedraagt. Hiermee heeft verweerder impliciet een afwijzende beschikking tot vergoeding van heffingsrente afgegeven. Eiseres heeft wel recht op vergoeding van heffingsrente (artikel 30g van de Algemene wet inzake rijksbelastingen) omdat de aanslag op grond van deze uitspraak op een negatief bedrag moet worden gesteld.  Het beroep wordt geacht zich daarom ook te richten tegen het achterwege laten van een vergoeding van heffingsrente. De rechtbank zal verweerder daarom opdragen heffingsrente te vergoeden over het negatieve bedrag van de aanslag.
    
    Conclusie
    
    4.12. Nu tussen partijen niet in geschil is dat de aanslag in ieder geval te hoog is, omdat het belastbare bedrag verlaagd moet worden van € 119.255 naar € 95.261, is het beroep gegrond. 
    
    
    5.	Proceskosten
    
    
      De rechtbank vindt aanleiding verweerder, met inachtneming van artikel 8:75 van de Awb, te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op
      € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van 
      € 437 en een wegingsfactor 1). 
    
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep tegen de aanslag vennootschapsbelasting 2007 gegrond;
      -	verklaart het beroep tegen de beschikking heffingsrente gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
      -	vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 2007 tot een aanslag berekend naar een belastbaar 		bedrag van € 95.261;
      -	draagt verweerder op heffingsrente te vergoeden over het negatieve bedrag van de aanslag;
      -	bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
      -	gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 297 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. F.M. Smit, mr. M.J.A. Castelijn, rechters, in tegenwoordigheid van mr. G. Schokker griffier.
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 7 april 2011
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.