ECLI:NL:RBLEE:2011:BU8086, Rechtbank Leeuwarden, 17-10-2011, AWB 08/2451, AWB 08/2452, AWB 08/2453, AWB 08/2454 en AWB 08/2455
Rechtbank Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2011-10-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB. Landbouwvrijstelling. Toepassing artikel 70 Wet IB 1964. Gevolgen herwaardering bij inbreng in maatschap. Vader exploiteert in 1986 een landbouwbedrijf. Voor gronden met een potentiële woningbouwbestemming wordt een beschikking artikel 70 wet IB 1964.

RECHTBANK LEEUWARDEN
      Sector bestuursrecht, belastingkamer
    
    
    
      procedurenummer: AWB 08/2451, AWB 08/2452, AWB 08/2453, AWB 08/2454 en 
      AWB 08/2455 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 17 oktober 2011 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
    
    in het geding tussen
    
    
      [eiser], wonende te [woonplaats], 
      eiser,
      gemachtigde [gemachtigde eiser]
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen
      verweerder,
      gemachtigde [gemachtigde verweerder].
    
    
    1. Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 161.183. Tevens is bij beschikking € 11.245 heffingsrente in rekening gebracht. Tevens zijn voor dit jaar  aanslagen premieheffing WAZ en premieheffing ZFW opgelegd en is ter zake daarvan heffingsrente in rekening gebracht. 
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 314.092. Tevens is bij beschikking € 18.101 heffingsrente in rekening gebracht. Tevens is voor dit jaar een aanslag premieheffing ZFW opgelegd en is ter zake daarvan heffingsrente in rekening gebracht. 
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 29 september 2008 de aanslagen gehandhaafd. Eiser heeft daartegen tijdig beroep ingesteld. 
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd. Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 maart 2011 te Leeuwarden. 
      Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder is [gemachtigde verweerder] verschenen. Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder. De rechtbank heeft het onderzoek geschorst om partijen in de gelegenheid te stellen nader overleg te voeren. Partijen hebben de rechtbank vervolgens bij brief van 19 september 2011 geïnformeerd. Partijen hebben de rechtbank toestemming gegeven zonder nadere mondelinge behandeling uitspraak te doen.
    
    
    
    2. Feiten
    
    
      Eiser en zijn vader oefenen met ingang van 1 mei 1995 in maatschapsverband een melkveebedrijf uit. Eiser zal hierna ook worden aangeduid als zoon. Vader heeft bij aanvang van de maatschap het door hem voordien uitgeoefende melkveebedrijf, waartoe gronden en melkquota behoorden, in de maatschap gebracht. Ten aanzien van (alleen) het overgedragen belang bij het melkquotum is op de voet van artikel 17 van de Wet IB 1964 (oud) een verzoek tot doorschuiving van de fiscale claim gedaan en gehonoreerd. Het boekjaar van de maatschap loopt van 1 mei tot en met 30 april. Beide maten hebben recht op 50% van de winst.
      Op een gedeelte van de in de maatschap gebrachte grond van ongeveer 1,1 hectare groot rustte een woningbouwbestemming. De rechtbank zal dit gedeelte hierna aanduiden als de bouwgrond en zo nodig onderscheiden in perceel A (groot 0,8340 hectare) en perceel B (groot 0,2754 hectare). 
      In februari en november 2003 hebben taxateurs namens verweerder en de maatschap overleg gevoerd over de vaststelling van een beschikking op grond van artikel 70 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ten aanzien van de bouwgrond. In een door beide taxateurs opgemaakt rapport van november 2003 is de waarde in het economische verkeer (hierna ook afgekort als wev) van de bouwgrond (volgens het rapport 1,0990 hectare groot) per 31 maart 1986 vastgesteld op € 300.000 en is de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (hierna ook afgekort als wevab) van die strook vastgesteld op € 15.882. Op grond hiervan heeft verweerder bij beschikking van 9 januari 2004 een latente bestemmingswijzigingswinst van € 284.118 vastgesteld. Tegen deze beschikking is geen bezwaarschrift ingediend. 
      Bij het aangaan van de maatschap op 1 mei 1995 hebben vader en zoon bewust onzakelijk gehandeld door bij de inbreng van grond door vader in de maatschap geen onderscheid te maken tussen grond waarop een bouwbestemming lag en cultuurgrond. Zij zijn voor alle grond uitgegaan van de waarde in verpachte staat van cultuurgrond en hebben ten aanzien van de bouwgrond ten onrechte geen rekening gehouden met de hogere waarde in het economische verkeer. Vader heeft hiermee zijn zoon bevoordeeld. Aan een perceel A is daarbij een inbrengwaarde (tevens boekwaarde) van € 5.676 toegekend.  Na overleg  in juni 2011 zijn partijen overeengekomen dat aan genoemde grond in verband met de toen bestaande bouwbestemming op 1 mei 1995 een waarde in het economische verkeer van € 352.875 moet worden toegekend en dat deze waarde tevens als boekwaarde van de grond heeft te gelden. Ten aanzien van perceel B zijn partijen overeengekomen van een inbreng- en boekwaarde van € 112.125 uit te gaan.
      Op [datum] mei 2002 (boekjaar 2002/2003) heeft de maatschap perceel A ten behoeve van woningbouw verkocht voor € 610.124. Daarnaast is van de koper een rentevergoeding van € 15.151 ontvangen. In de jaarrekening van de maatschap is de winst berekend op: Totale opbrengst € 625.374 – 5.676 (boekwaarde) = 619.598. Hiervan is een bedrag van € 508.984 aangemerkt als een vrijgestelde bate (landbouwvrijstelling) en is een bedrag van € 110.614 aan een herinvesteringsreserve toegevoegd.
      Op [datum] april 2004 (boekjaar 2003/2004) heeft de maatschap perceel B ten behoeve van woningbouw verkocht voor € 281.512. In de jaarrekening van de maatschap is terzake geen winst of verlies verantwoord.
      In de boekjaren 1999/2000 en 2000/2001 heeft de maatschap melkquotum verkocht en de daarbij behaalde winst in een vervangingsreserve (vanaf 1 januari 2001 herinvesteringsreserve) opgenomen.  De stand van de herinvesteringsreserve bedraagt bij aanvang van het boekjaar 2002/3003 € 426.850, bestaande uit € 301.031 uit 1999/2000 en € 125.819 uit 2000/2001. In het boekjaar 2002/2003 is € 110.614 toegevoegd wegens verkoop van perceel A. In het boekjaar 2003/2004 is € 426.849 onttrokken aan de reserve en afgeboekt op een onder de naam “aanbod aankoop bedrijf”  als materieel vast activum op de eindbalans van dat boekjaar geactiveerd bedrag. De boekwaarde van deze actiefpost bedraagt na afboeking € 2.000.000 - € 426.849 = € 1.573.151. Tevens is een bedrag van € 10.266 onttrokken aan de reserve en afgeboekt op de boekwaarde van enkele roerende bedrijfsmiddelen. De stand op 30 april 2004 bedraagt € 100.349.
      Naar aanleiding van een verzoek van eiser om verlenging van de herinvesteringstermijn van de in 1999/2000 en 2000/2001 verkochte melkquota schrijft verweerder op 8 mei 2006 aan gemachtigde:
      “Ik ga, voorzover nodig, akkoord met verlenging van het gebruik van de hir  tot uiterlijk 1 mei 2007 alleen voor het geval de hir wordt gebruikt voor een definitief bedoelde heropstart in Nederland. Dit is dus niet een ongeclausuleerde verlenging van de reserveringstermijn. Hierbij gelden de volgende voorwaarden:
      _ Er mag niet op de oude locatie op een kunstmatige tijdelijke manier geherinvesteerde en gemolken worden. De reden van herinvesteren mag dus niet zijn het verlopen van de hirtermijn maar moet zijn het bereiken van een definitieve heropstart met toekomstmogelijkheden;
      - Er mag geen BV constructie wordentoegepast met betrekking tot dehir ontstaan door boekwinst op het melkquotum en op de winst van de verkochte (woningbouw)grond.
      - Indien niet voor 1 mei 2007 geherinvesteerd is in vorenbedoelde zin dan zal de hir belast worden in het jaar waarin het wettelijk ook thuis hoort. Dit betekent dat de hir ontstaan door verkoop van het melkquotum ad € 426.850 per einde boekjaar 2003/2004 tot de winst moet worden gerekend.”
      In een faxbericht van 11 mei 2007 van de gemachtigde van eiser aan verweerder wordt geconstateerd dat het bereiken van en compromis niet tot de mogelijkheden behoort. Met betrekking tot de herinvesteringsreserves wordt opgemerkt:
      “Ik ga er mee akkoord dat afboeking op het bedrijf in Duitsland niet plaatsvindt. Ter voorkoming van extra administratieve lasten stel ik voor het bedrijfsrapport 2003/2004 niet te wijzigen, maar er van uit te gaan dat de in dat rapport “op Duitsland” afgeboekte HIR, niet in 2003/2004 is afgeboekt.”
      Verweerder heeft de winst van de maatschap bij het opleggen van de aanslagen als volgt gecorrigeerd. Hierbij is een groter deel van de winst op de verkoop van de kavels A en B niet onder de landbouwvrijstelling gerangschikt en is toevoeging van de resterende belaste winst aan een herinvesteringsreserve geweigerd.
    
    
    
      
        Tabel 1
        
          
        
      
    
     
    3. Geschil 
    
    
      Eiser is primair van mening dat alle winstcorrecties moeten komen te vervallen. Meer specifiek gaat het om de vragen:
      1. of een deel van de opbrengst van de percelen A en B als privé bate moet worden aangemerkt;
      2. of eiser – na inbreng en herwaardering van de grond bij het aangaan van de maatschap -  nog recht heeft op toepassing van de artikel 70 beschikking en zo ja, of het op grond van deze beschikking vrij te stellen bedrag moet worden gesteld op € 284.118 of € 375.000;
      3. of de in de boekjaren 1999/2000 en 2000/2001 gevormde herinvesteringsreserves tot de winst moeten worden gerekend;
      4. of de winst op perceel B terecht in de aanslag over het boekjaar 2003/2004 is begrepen;
      5. of eiser planschade heeft geleden.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. Privé grond
      Eiser is van mening dat van de door de maatschap in de boekjaren 2002/2003 (perceel A) en 2003/2004 (perceel B) verkochte grond een gedeelte (groot 3.070 m2) tot het verplichte privé vermogen van vader, en later van de maatschapsleden,  heeft behoord en dat de bij verkoop daarvan behaalde winst niet tot het inkomen behoort. Hij voert hiertoe aan dat vader deze grond in het jaar 1981 door middel van ruil met gesloten beurzen is verkregen van de gemeente. De gemeente had de door vader afgestane grond nodig om een berm naast de weg aan te kunnen leggen. De door vader verkregen grond lag buiten het erf van het bestaande agrarische bedrijf en werd door een sloot van die agrarische grond gescheiden. De verkregen  grond was volgens eiser niet agrarisch te gebruiken door het ontbreken van een afrastering met de weg en omdat feitelijk sprake was van een kerkenpad, vol stenen en puin. De verkregen grond is niet door vader of de maatschap in eigen gebruik geweest. De verkregen grond werd in bruikleen gegeven aan hobbyboeren voor het weiden van schapen. Verweerder bestrijdt dit standpunt.  Hij heeft er daarbij op gewezen dat zowel de afgestane als de verkregen grond in de jaarrekening van vader en de maatschap telkens tot het ondernemingsvermogen is gerekend. De bij verkoop behaalde winst is tot het resultaat van de maatschap gerekend. Partijen zijn ter zitting overeengekomen dat de verkoop van die 3.070 m2 grond naar evenredigheid van de verkopen van de totale bouwgronden over de boekjaren 2002/2003 en 2003/2004 kan worden verdeeld. Van die grond wordt derhalve 2.330 m2 (8340/10990 x 3070) geacht in het boekjaar 2002/2003 te zijn verkocht en 740 m2 (2754/10990 x 3070) in het boekjaar 2003/2004.
      De rechtbank is van oordeel dat onder de hiervoor geschetste omstandigheden de grond niet als verplicht privé vermogen, maar als keuzevermogen moet worden aangemerkt. De grond is verkregen door ruil tegen andere tot het ondernemingsvermogen behorende grond. Afgezien van de aanwezigheid van een sloot, sluit de grond aan bij de overige grond van de maatschap. De grond is door vader ingebracht in de maatschap. Verweerder wijst er terecht op dat het gebruik dat vader en later de maatschap van die grond hebben gemaakt berust op een door hen gemaakte keuze deze grond niet zelf te gebruiken, hoe beperkt dat gebruik ook zou mogen zijn, maar de grond aan derden in gebruik te geven voor het weiden van schapen. De omstandigheid dat de grond een zeer beperkte bruikbaarheid had voor de maatschap doet hier niet aan af. Iedere agrarische onderneming zal in het bezit zijn van enkele niet of zeer beperkt bruikbare stukken grond. Nu eiser en later de maatschap de betreffende grond tot het ondernemingsvermogen hebben gerekend, is het – behoudens bijzondere omstandigheden, waarvan niets is gesteld of gebleken - niet toegestaan die grond alsnog tot het privé vermogen te rekenen. Verweerder heeft daarom eisers aandeel in het bij verkoop behaalde resultaat terecht tot de winst uit onderneming gerekend.
      4.2. Toerekening en hoogte beschikking artikel 70
      Uit de in de brief van gemachtigde van 19 september 2011 vastgelegde punten van overeenstemming blijkt dat partijen overeenstemming hebben bereikt over de toerekening van de – eventueel - toe te passen beschikking aan beide maten van de maatschap (ieder voor 50%). De omstandigheid dat de beschikking betrekking heeft op een tijdstip waarop de zoon nog niet tot de maatschap was toegetreden en de beschikking dus slechts op naam van vader staat, staat hieraan kennelijk niet in de weg. De rechtbank zal partijen hierin volgen.
      Eiser stelt zich op het standpunt dat voor de hoogte van de vrijgestelde bestemmingswijzigingswinst niet moet worden uitgegaan van het door verweerder bij beschikking van 9 januari 2004 vastgestelde bedrag van € 284.118, maar van een bedrag van € 375.000. Dit standpunt is onjuist. In de eerste plaats omdat het vrijgestelde bedrag is vastgesteld in overleg tussen een taxateur van verweerder en een door eiser aangestelde taxateur. Dat eiser niet uitdrukkelijk met de door hen in onderling overleg vastgestelde waarde akkoord is gegaan, doet daar niet aan af. Verweerder mocht er vanuit gaan dat die taxateur bevoegd was eiser te vertegenwoordigen. In de tweede plaats is het standpunt onjuist omdat verweerder de vrij te stellen waarde bij beschikking heeft vastgesteld en eiser daartegen geen bezwaar heeft gemaakt. Die beschikking staat daarom onherroepelijk vast. Voor de beoordeling van het geschil moet er daarom van worden uitgegaan dat van de gerealiseerde bestemmingswijzigingswinst maximaal een bedrag van € 284.118 kan worden vrijgesteld.
      4.3. Beschikking artikel 70 in samenhang met herwaardering gronden in maatschap
      Vader was tot 1 mei 1995 enig eigenaar en economische gerechtigde tot de percelen A en B. Op die percelen rustte een (potentiële) bestemming voor woningbouw. In verband met de wijziging van de landbouwvrijstelling van artikel 8 van de Wet IB 1964 heeft vader tijdig een beschikking op grond van artikel 70 van die wet aangevraagd. Op grond hiervan heeft verweerder bij beschikking van 9 januari 2004 een latente bestemmingswijzigingswinst van € 284.118 vastgesteld. Tegen deze beschikking is geen bezwaarschrift ingediend. De beschikking staat onherroepelijk vast. 
      Op 1 mei 1995 zijn vader en zoon een maatschap aangegaan.  Zij zijn bij de waardering van de door vader ingebrachte gronden voor alle grond – dus ook voor de bouwpercelen A en B - uitgegaan van de waarde in verpachte staat van cultuurgrond en hebben ten aanzien van de bouwgrond ten onrechte geen rekening gehouden met de hogere waarde in het economische verkeer. De grond is bij inbreng gewaardeerd en in de boeken van de maatschap opgenomen voor 11.094 m2 x € 6,81 (fl 15) per m2 = € 75.550. Eiser heeft ingebracht dat die waarde te laag is geweest en dat sprake was van een bewuste bevoordeling van de zoon door de vader. Volgens eiser moet daarom de boekwaarde van die grond alsnog worden verhoogd tot de waarde in het economische verkeer per 1 mei 1995 en moet de in de jaren 2002/2003 en 2003/2004 behaalde winst dienovereenkomstig worden verlaagd. Verweerder kan zich - met inachtneming van de hierna beschreven gevolgen ten aanzien van de beschikking artikel 70 - hiermee verenigen. Na overleg  in juni en september 2011 zijn partijen overeengekomen dat aan perceel A in verband met de toen bestaande bouwbestemming op 1 mei 2005 een waarde in het economische verkeer van € 352.875 moet worden toegekend en dat deze waarde tevens als boekwaarde van de grond heeft te gelden.  Ten aanzien van perceel B zijn partijen overeengekomen van een inbreng- en boekwaarde van € 112.125 uit te gaan. In beide gevallen overtreft de wevab de opnieuw vastgestelde boekwaarden niet.  De bij verkoop behaalde  bestemmingswijzigingswinst moet dan volgens de gemeenschappelijke opvattingen van partijen in 2002/2003 worden verlaagd van € 585.524 naar € 257.249 en in 2003/2004 van € 275.452 naar € 169.387.
      In verband met die herwaardering van de boekwaarden van de percelen A en B heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat vader bij het aangaan van de maatschap de in de percelen begrepen meerwaarde heeft gerealiseerd, deels door overdracht tegen betaling (creditering in de boeken van de maatschap), deels door schenking aan de zoon, deels door herwaardering. Voor toepassing van de beschikking artikel 70 is dan volgens verweerder geen plaats meer. Eiser is van mening dat nog volledig aanspraak op toepassing van de beschikking bestaat omdat deze nog niet eerder is gebruikt.
      De rechtbank is van oordeel dat geen aanspraak meer bestaat op toepassing van de beschikking artikel 70. De op 1 april 1986 aanwezige bestemmingswijzigingswinst, waarvoor de beschikking is afgegeven, is namelijk bij het aangaan van de maatschap op 1 mei 1995 volledig gerealiseerd. Door inbreng van die gronden in de maatschap heeft vader overdrachtswinst gerealiseerd doordat hij de helft van het belang bij die gronden aan zijn zoon heeft overgedragen, deels tegen creditering van de waarde daarvan op zijn kapitaalrekening in de boeken van de maatschap en deels door schenking van de meerwaarde boven de inbrengwaarde. Tevens heeft vader herwaarderingswinst gerealiseerd doordat hij het door hem behouden (halve) belang bij de waarde van de gronden in de boeken van de maatschap heeft geherwaardeerd. Bij die winstrealisatie moet worden uitgegaan van de thans door partijen bij vaststellingsovereenkomst van 17 juni 2011 vastgestelde waarde (wev) van de percelen A en B op 1 mei 1995 van € 465.000. De wevab van die percelen op 1 mei 1995 bedroeg volgens die vaststellingsovereenkomst € 18.683. De op 1 mei 1995 gerealiseerde bestemmingswijzigingswinst  bedraagt dan € 465.000 (wev) - € 18.683 (wevab) = € 446.317. Deze winst is hoger dan het op grond van de beschikking artikel 70 vrij te stellen bedrag, zodat geen bedrag resteert voor toekomstige winstrealisaties als de onderhavige. De rechtbank oordeelt daarom dat eiser geen aanspraak kan maken op toepassing van artikel 70 Wet IB 1964.
      4.4. Hoogte bestemmingswijzigingswinst, toevoeging aan herinvesteringsreserve en kostenaftrek
      Op grond van het vorenstaande moet de te belasten bestemmingswijzigingswinst voor de maatschap voor het jaar 2002/2003 worden gesteld op € 257.249. Dit bedrag kan volgens partijen aan een herinvesteringsreserve worden toegevoegd. De door verweerder  aangebrachte kostencorrectie van € 3.116 komt dan te vervallen. 
      Voor het jaar 2003/2004 leidt het vorenstaandevolgens partijen tot een te belasten bestemmingswijzigingswinst van € 169.387. Ook dit bedrag kan aan een herinvesteringsreserve worden toegevoegd. 
      4.5. Tijdstip winstneming verkoop perceel B
      Eiser bepleit winstneming in het boekjaar 2004/2005 omdat hij de koopsom pas in dat jaar (op [datum] mei) heeft ontvangen. Dit standpunt wordt verworpen. Uit de gedingstukken blijkt dat de eigendomsoverdracht van perceel B op [datum] april 2004 heeft plaatsgevonden. Volgens vaste jurisprudentie is het uiterste tijdstip van winstneming het moment waarop de leveringshandeling is uitgevoerd en speelt het betalingstijdstip geen rol. In dit geval is de leveringshandeling voor het einde van het boekjaar 2003/2004 uitgevoerd, zodat verweerder de behaalde winst terecht in de winst van dit boekjaar (en dus in de aanslag over het kalenderjaar 2004) heeft betrokken. Van enige onzekerheid over de betaling van de verkoopprijs is niets gesteld of gebleken, zodat er ook geen aanleiding kan zijn voor mogelijke wanbetaling een passiefpost op te nemen. De winst is terecht aan dit boekjaar toegerekend.
      4.6. Herinvesteringsreserves vervreemde melkquota
      Verweerder heeft aangegeven dat hij zich alsnog kan verenigen met eisers opvatting dat de herinvesteringstermijn van de in het boekjaar 2000/2001 bij verkoop van melkquotum gevormde reserve eindigt in het boekjaar 2004/2005. De in het boekjaar 2003/2004 aangebrachte correctie van € 125.819 moet daarom vervallen. Verweerder handhaaft zijn standpunt dat de in het boekjaar 1999/2000 bij verkoop van melkquotum gevormde reserve in het boekjaar 2003/2004 moet vrijvallen wegens het verstrijken van de wettelijke termijn. Onder verwijzing naar de onder de feiten opgenomen brief van verweerder van 8 mei 2006 stelt eiser dat hij aan deze brief het vertrouwen kan ontlenen dat de herinvesteringstermijn voor de melkquota niet eerder dan op 30 april 2007 zou eindigen. De rechtbank overweegt als volgt. De wettelijke termijn voor aanwending van de gevormde reserve is aan het einde van het boekjaar 2003/2004 verstreken (artikel 3.54 Wet IB 2001 en artikel I, onderdeel J, Invoeringswet Wet IB 2001). De maatschap heeft op dat moment – afgezien van enkele roerende bedrijfsmiddelen tot een bedrag van € 10.266 - geen vervangende investering aangeschaft, zodat de reserve voor het meerdere in beginsel aan de winst dient te worden toegevoegd. Eiser beroept zich echter op door verweerder opgewekt vertrouwen. Vast staat dat eiser niet aan de in die brief door verweerder opgenomen voorwaarden heeft voldaan. Daarnaast heeft verweerder in die brief uitdrukkelijk aangegeven dat indien niet aan die voorwaarden zou worden voldaan, de reserves in het jaar 2003/2004 aan de winst moeten worden toegevoegd. Weliswaar kan in het faxbericht van eiser van 11 mei 2007 geen akkoordverklaring worden gelezen met de vrijval in het boekjaar 2003/2004, maar nu eiser niet aan de door verweerder gestelde voorwaarden wordt voldaan, kan eiser in redelijkheid aan deze brief niet het vertrouwen ontlenen dat verweerder de herinvesteringstermijn in ieder geval tot 1 mei 2007 zou verlengen. In dit verband voert eiser nog aan dat hij van mening is dat de door verweerder in mei 2006 gestelde voorwaarden – te weten het uitsluiten van een BV-structuur - niet rechtsgeldig zijn. De vraag of die voorwaarde rechtsgeldig is kan blijven rusten, nu eiser op geen enkele manier aannemelijk heeft gemaakt dat hij – afgezien van de juridische structuur – wel aan de gestelde voorwaarden heeft voldaan. Van investering in een melkquotum om daarmee over te kunnen gaan tot de door verweerder vereiste herstart van het bedrijf is niets gesteld of gebleken. Ook de omstandigheid dat eiser een voornemen tot herinvestering heeft behouden, doet hier niet aan af. Eisers beroep op opgewekt vertrouwen wordt daarom verworpen. De in het boekjaar 1999/2000 gereserveerde winst van € 310.031 moet daarom in beginsel tot de winst van het boekjaar 2003/2004 gerekend. Wel moet nog worden rekening gehouden met de omstandigheid dat blijkens de jaarrekening van de maatschap tot een bedrag van € 10.266 is geïnvesteerd in roerende bedrijfsmiddelen en dat de bestaande herinvesteringsreserve tot het zelfde bedrag op die aanschafkosten in mindering is gebracht.  Aan de winst over het boekjaar moet daarom het restant van € 290.765 worden toegevoegd.
      4.7. Planschade
      Eiser heeft nog aangevoerd dat hij door de wijzigingen van de bestemmingsplanvoorschriften schade heeft geleden. Die wijzigingen brengen volgens eiser met zich mee dat de bedrijfsvoering op de door hem behouden grond is bemoeilijkt en dat er daardoor geen melkveehouderij meer mogelijk was. Volgens eiser moet van de verkoopopbrengst van de door hem verkochte percelen A en B een gedeelte worden aangemerkt als een vergoeding voor de door hem geleden schade. Hij becijfert de door hem geleden schade op € 15.000 per hectare voor opsluiten van de grond en de noodzaak een nieuw bedrijfsgebouw op te richten, in totaal op € 500.000. Daarnaast is eiser van mening dat hij in privé ongeveer € 100.000 schade heeft geleden door vermindering van zijn woongenot. Hij is van mening dat deze bedragen in mindering moeten komen op de te belasten winst op de verkopen van percelen A en B. Verweerder bestrijdt dat van dergelijke schade sprake is. 
      De rechtbank is van oordeel dat eiser, op wie in deze de bewijslast rust, niet in geslaagd aannemelijk te maken dat hij de door hem bedoelde schade heeft geleden. De hoogte van de door hem veronderstelde schade heeft hij slechts geschat, zonder dat verder te onderbouwen. Taxatierapporten die onderbouwen dat zijn cultuurgrond een waardevermindering van € 15.000 heeft ondergaan ontbreken bijvoorbeeld. Daarnaast maakt hij op geen enkele wijze het verband tussen de bestemmingswijzigingen en de door hem veronderstelde schade aannemelijk. De rechtbank voegt hier ten slotte nog aan toe dat voor zover de door eiser veronderstelde schade zou bestaan uit het achterwege blijven van waardestijgingen op zijn cultuurgrond of op het verminderen van eerder genoten waardestijgingen, deze schade in ieder geval niet voor aftrek op de winst in aanmerking komt omdat die waardestijgingen niet eerder tot eisers inkomen zijn gerekend. De rechtbank verwerpt daarom eisers beroep in zoverre.
      4.8. Buitengewone uitgaven en zelfstandigenaftrek
      Eiser heeft in zijn aangifte voor het jaar 2004 een bedrag van € 1.136 vermeld met betrekking tot buitengewone uitgaven wegens ziekte (€ 1.898 voor aftrek in aanmerking komende uitgaven minus € 762 (minimumdrempel van artikel 6.24 van de Wet IB 2001) = € 1.136). Deze vermelding moet worden aangemerkt als een verzoek dit bedrag bij beschikking op de voet van artikel 6.2a Wet IB 2001 vast te stellen met het oog op aftrek daarvan in de toekomst. Met inachtneming van het hierna voor dit jaar door de rechtbank vastgestelde inkomen voor toepassing van de persoonsgebonden aftrek van € 104.932 bedraagt de drempel voor aftrek van de bedoelde buitengewone uitgaven € 5.396, zodat voor aftrek van die uitgaven geen plaats is. Het in de toekomst nog in aftrek te brengen bedrag (artikel 6.2a Wet IB 2001) bedraagt daarom nihil. De rechtbank merkt op dat de zelfstandigenaftrek over het jaar 2004 overeenkomstig het standpunt van verweerder op € 3.194 moet worden gesteld, zodat de correctie van € 3.391 terecht is aangebracht.
      4.9. Vaststelling inkomen IB/PVV
      Het beroep tegen de aanslagen IB/PVV moet gegrond worden verklaard. Met inachtneming van het vorenstaande stelt de rechtbank eisers inkomen uit werk en woning als volgt vast. 
    
    
    
      
        Tabel 2
        
          
        
      
    
    
    
      4.9. Heffingsrente bij aanslagen IB/PVV
      Nu verweerder op het bezwaar tegen de beschikking inzake heffingsrente niet afzonderlijk uitspraak heeft gedaan, gaat de rechtbank ervan uit dat in de onderhavige uitspraak op bezwaar ook de beslissing ligt besloten om de beschikking inzake heffingsrente te handhaven. De rechtbank ziet aanleiding om deze beslissing te vernietigen, aangezien de met de beschikking heffingsrente samenhangende aanslag zal worden verminderd. De rechtbank verstaat dat verweerder het bedrag van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen.
      4.10. Vaststelling verliezen IB/PVV
      Eiser heeft voor beide jaren aangifte gedaan van een negatief inkomen. De rechtbank gaat er vanuit dat het beroep tevens gericht is tegen de vaststelling van de verliezen op nihil. 
      4.11. ZFW en WAZ
      Het beroep tegen de aanslagen ZFW 2003 en WAZ 2003 en de bijbehorende beschikkingen heffingsrente is gegrond. De premiegrondslag moet op nihil worden gesteld. Het beroep tegen de aanslag ZFW 2004 en de bijbehorende beschikking heffingsrente is ongegrond omdat de premiegrondslag (maximum van € 20.800) niet wijzigt. 
    
    
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De zaken van eiser hangen met elkaar samen in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht en hangen samen met de gelijktijdig door de rechtbank behandelde zaken van [X] (AWB 08/2449 en 08/2550). Deze kosten zijn op de voet van dit besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.812 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor indiening van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322, een wegingsfactor van 1,5 en een factor voor vier of meer samenhangende zaken van 1,5). De rechtbank zal de helft van de totale vergoeding, ofwel € 906 aan eiser toewijzen.
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - - verklaart het beroep tegen de aanslag ZFW 2004 en de bijbehorende beschikking heffingsrente ongegrond;
      - verklaart het beroep tegen de beschikking persoonsgebonden aftrek voor het jaar 2004  ongegrond;
      - verklaart het beroep voor het overige gegrond;
      - vernietigt in zoverre de uitspraken op bezwaar;
      - vermindert de aanslag IB/PVV over het jaar 2003 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil;
      - stelt het verlies uit werk en woning over het jaar 2003 vast op € 41.057;
      - vermindert de aanslagen WAZ en ZFW over het jaar 2003 tot een berekend naar een premiegrondslag van nihil;
      - vermindert de aanslag IB/PVV over het jaar 2004 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.593;
      - bepaalt dat verweerder de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig vermindert;
      - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 906;
      - gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
    
     
    Aldus gegeven door mr. A.I. van Amsterdam, mr. J.W. Keuning en mr. J.F.H. van den Belt, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E. Boskma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 oktober 2011. 
    
    
      w.g. Mr. E. Boskma
      w.g. Mr. A.I. van Amsterdam
    
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.