ECLI:NL:RBHAA:2011:BV0001, Rechtbank Haarlem, 05-10-2011, 10/4353, 10/4826
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-10-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Vrijstelling artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet OB.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummers: AWB 10/4353 en 10/4826
    
    Uitspraakdatum: 5 oktober 2011
    
    Uitspraak in de gedingen tussen
    
    
      [X1] BV, [X2] NV, c.s. met betrekking tot het onderdeel [X3] BV,gevestigd te [Z],
      gemachtigde: G. Kleinhesselink,
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    1.	Ontstaan en loop van de gedingen
    
    
      1.1.1. Eiseres heeft in het derde kwartaal 2009 omzetbelasting in rekening gebracht aan het Uitvoeringsinstituut Werknemers Verzekeringen (UWV) tot een bedrag van 
      € 26.729. Deze belasting is door haar op aangifte voldaan (AWB 10/4353). 
    
    
    1.1.2. Eiseres heeft in het tijdvak december 2009 omzetbelasting in rekening gebracht aan het UWV tot een bedrag van € 15.857. Deze belasting is door haar op aangifte voldaan (AWB 10/4826). 
    
    1.2. Eiseres heeft tegen de voldoening van de onder 1.1.1 en 1.1.2 genoemde bedragen aan omzetbelasting bezwaar gemaakt.
    
    1.3. Verweerder heeft bij uitspraken van 12 juli 2010 respectievelijk 31 juli 2010 de bezwaren afgewezen. 
    
    1.4. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    1.5. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend. 
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft voor beide zaken plaatsgevonden op 16 september 2011. Eiseres is daar vertegenwoordigd door haar gemachtigde en [A] en [B], beiden werkzaam bij eiseres. Namens verweerder zijn verschenen mr. T.W. Amsing, tot bijstand vergezeld van R.N. Pisa. De gemachtigde van eiseres heeft voorafgaand aan de zitting de rechtbank en verweerder een pleitnota doen toekomen.
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres, een fiscale eenheid in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), is een landelijke, gecertificeerde Arbodienst met locaties door heel Nederland. 
    
    2.2. [X3] BV, een vennootschap die met ingang van 5 mei 2009 deel uitmaakt van eiseres, heeft voor de onderhavige tijdvakken - na een daartoe gevoerde Europese aanbestedingsprocedure - een overeenkomst gesloten met het UWV. 
    
    2.3. Het UWV, dat op 1 januari 2009 met het Centrum voor werk en inkomen (CWI) is gefuseerd, is een Nederlandse overheidsinstelling die onder meer verantwoordelijk is voor het uitvoeren van de Wet sociale werkvoorziening (WSW). Op grond van de WSW kunnen mensen die door een lichamelijke of psychische beperking een arbeidshandicap hebben, toch (blijven) deelnemen aan het arbeidsproces. Die deelname is mogelijk doordat het UWV voor hen actief op zoek gaat naar passend/aangepast werk.
    
    
      2.4. Om daarvoor in aanmerking te komen dient een betrokkene bij het UWV een zogenoemde indicatie aan te vragen. Om voor een indicatie in aanmerking dient de aanvrager:
      • jonger te zijn dan 65 jaar;
      • beperkt te zijn als gevolg van een lichamelijke, psychische of verstandelijke beperking;
      • in staat te zijn tot werken in een (aangepaste) werkomgeving;
      • gemotiveerd te zijn om (regelmatig) te werken.
    
    
    2.5. Het besluit van het UWV om al dan niet een indicatie te verstrekken is een voor bezwaar en beroep vatbare beslissing. 
    
    
      2.6. Personen met een WSW-indicatie kunnen zowel in een sociale werkvoorziening tewerkgesteld worden als bij een reguliere werkgever. Na het afgeven van een indicatie is de aanvrager verplicht een aangeboden werkplek te accepteren. Bij weigering kan de WSW-indicatie worden ingetrokken en verliest de aanvrager het persoonsgebonden budget ( PGB) dat hem/haar is toegekend. Het PGB bestaat uit een: 
      •	subsidie voor de werkgever; en/of
      •	vergoeding voor het begeleidingsorganisatie/re-integratiebureau; en/of
      •	vergoeding voor aanpassingen op het werk.
    
    
    2.7. Om te beoordelen of een aanvrager voor een indicatie in aanmerking komt maakt het UWV gebruik van de diensten van [X3] BV, die daartoe de beschikking heeft over bij haar in loondienst zijnde artsen. 
    
    2.8. Tot de stukken van het geding behoort een ‘Raamovereenkomst Wet sociale werkvoorziening indicatie arbeidsmedisch- en psychologisch advies’. Daarin is, voor zover hier van belang, vermeld: 
    
    “De ondergetekenden,
    
    De Centrale organisatie werk en inkomen, gevestigd te Amsterdam, (…) 
    
    en
    
    
      Naam opdrachtnemer, (…)
      hierna te noemen opdrachtnemer,
    
    
    Overwegende dat:
    
    
      • 	CWI met ingang van 1 januari 2005 mede als taak heeft het verzorgen van de indicatiestelling in het kader van de WSW;
      • 	CWI in het kader van deze taak medische-, psychotechnische- en arbeidsdeskundige expertise nodig heeft;
      • 	CWI deze medische deskundigheid wil inkopen en hiervoor op [datum] 2008 een Europese aanbesteding heeft uitgeschreven;
      • 	naar aanleiding van de aankondiging van deze aanbesteding op de aanbestedingskalender zijn er [aantal] offertes zijn ontvangen;
      • 	Opdrachtnemer op basis van het Aanbestedingsdocument, inclusief Programma van Eisen en de offerteaanvraag, die als bijlage 1 deel uitmaken van deze Overeenkomst een offerte heeft uitgebracht, onder meer bevattende prijzen en tarieven voor het ter beschikking stellen van medische deskundigheid;
      • 	Opdrachtnemer zich uitgebreid heeft geïnformeerd over de WSW en Organisatie en de werkwijze van CWI;
      • 	de offerte van Opdrachtnemer als de economisch voordeligste aanbieding werd beoordeeld;
      • 	partijen de daaruit voortvloeiende rechtsverhouding schriftelijk wensen vast te leggen in een overeenkomst.
    
    
    Verklaren het hierna volgende te zijn overeengekomen:
    
    
      (…) 
      Artikel 1 Begripsomschrijvingen
    
    
    
    (…)
    
    3.	Opdracht: een door CWI op basis en onder de voorwaarden van deze overeenkomst verstrekte opdracht tot het ter beschikking stellen van artsen, psychologen en arbeidsdeskundigen om te adviseren in het kader van de (her)indicatie WSW of te participeren aan een multidisciplinair overleg
    
    (…)
    
    Artikel 2 Onderwerp van de overeenkomst
    
    
      1. 	CWI geeft hierbij opdracht aan Opdrachtnemer, welke opdracht Opdrachtnemer hierbij aanvaardt, om in het kader van de Indicatiestelling WSW de volgende diensten te leveren:
      a. 	het, op basis van een specifieke vraagstelling van CWI, uitvoeren van dossieronderzoek van de door CWI aangeleverde dossierstukken
      b. 	het, op basis van een specifieke vraagstelling van CWI, verrichten van nader enkelvoudig (monodisciplinair) onderzoek van de Klant door een arts, psycholoog of arbeidsdeskundige. Het betreft hier een van de volgende onderzoeken:
      • 	afnemen anamnese en/of uitvoeren van lichamelijk onderzoek en eventueel vaststellen psychische beperkingen door een arts
      • 	onderzoek door een psycholoog naar verstandelijke beperkingen
      • 	onderzoek door psycholoog naar psychische beperkingen
      • 	een gecombineerd onderzoek naar psychische en verstandelijke beperkingen
      • 	een arbeidsdeskundig onderzoek
      c. 	het beschikbaar stellen van een arts en/of psycholoog en/of arbeidsdeskundige ten behoeve van een door CWI geïnitieerd multidisciplinair overleg.
    
    
    Artikel 4  Uitvoeren van onderzoeken, bijdragen aan multidisciplinair overleg
    
    
      (…)
      2. 	Bij het uitvoeren van de Opdracht zal Opdrachtnemer zich houden aan en beperken tot de vraagstelling van CWI.
      (…)”
    
    
    2.9. De werkzaamheden die eiseres voor het UWV verricht staan onder toezicht van de inspectie werk en inkomen, onderdeel van het ministerie van SZW (IWI).
    
    2.10. [X3] BV brengt aan het UWV verslag uit van het door haar artsen verrichte onderzoek. Op grond daarvan neemt het UWV een indicatiebesluit. 
    
    2.11. Ter zake van de dienstverlening door de artsen van [X3] BV aan het UWV is gefactureerd met (19%) omzetbelasting. 
    
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. In geschil is of de diensten die [X3] BV aan het UWV heeft verricht, kunnen delen in de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB. 
    
    
      3.2. Eiseres meent primair dat haar handelingen moeten worden aangemerkt als (para)- medische handelingen die worden verricht met het oog op de bescherming van de gezondheid van de aanvrager van het indicatiebesluit. De onderzoekshandelingen van eiseres moeten voorkomen dat de betrokkene werkzaamheden gaat verrichten die (verdere) schade toebrengen aan zijn/haar gezondheid. De handelingen van eiseres kunnen, gelet op het doel daarvan, delen in de vrijstelling genoemd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB. Er is dan ook abusievelijk met vermelding van omzetbelasting gefactureerd. Nu de afnemer, het UWV, als overheidorgaan/niet-ondernemer geen recht op aftrek geniet en de prijzen zijn overeengekomen “inclusief btw”, heeft de Staat geen belastingverlies geleden noch is sprake van ongerechtvaardigde verrijking van eiseres. Onder die omstandigheden is de belasting niet verschuldigd op grond van artikel 37 Wet OB (tekst 2009).  
      Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en teruggave van de onder 1.1.1 en 1.1.2 genoemde bedragen. 
    
    
    
      3.3. Verweerder stelt dat het doel van de onderhavige handelingen niet is gelegen in gezondheidskundige preventie maar in het door UWV gevraagde advies over de psychische en/of lichamelijke belastbaarheid van een aanvrager in het kader van zijn wettelijke plicht om tot een indicatiestelling te komen. De keuring is primair gericht op het ondersteunen van het door het UWV te nemen indicatiebesluit. De handelingen kunnen daarom niet delen in de medische vrijstelling. Subsidiair stelt verweerder dat de gefactureerde omzetbelasting verschuldigd is op grond van artikel 37 Wet OB. 
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
      4.	Beoordeling van het geschil
    
    
    Het gemeenschapsrecht
    
    
      4.1. Artikel 132, eerste lid, sub b en c, BTW-richtlijn luidt:
      De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
      (...)
      b) de ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden welke vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard;
      c) medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.
      (…)
    
    
    De Wet op de omzetbelasting 1968
    
    4.2. Artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB luidt: 
    
    
      1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld: 
      (…)
      g. 
      1°. de volgende leveringen en diensten:
      a. gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die een op dit beroep gerichte opleiding hebben voltooid waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg of gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep waarvoor regels, met inbegrip van kwaliteitseisen betreffende opleiding en beroepsuitoefening, zijn vastgesteld door de minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport en welk beroep is vermeld in een door deze minister bij te houden register, voor zover de gezondheidskundige verzorging tot het gebied van deskundigheid van dit beroep behoort en onderdeel vormt van de bedoelde opleiding;
    
    
    4.3. De rechtbank stelt voorop dat het op de weg van eiseres ligt om aannemelijk te maken dat haar diensten zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB. 
    
    4.4. Uit jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie volgt dat niet alle diensten zijn vrijgesteld die in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen worden verricht, maar uitsluitend die diensten die kunnen worden aangemerkt als de gezondheidskundige verzorging van de mens. Deze beperking is met ingang van 1 januari 2008 ook opgenomen in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB. Onder ‘gezondheidskundige verzorging van de mens’ moet in dit kader worden verstaan de bescherming, met inbegrip van instandhouding of herstel, van de gezondheid van de onderzochte persoon. Van ‘gezondheidskundige verzorging van de mens’ in vorenbedoelde zin is sprake als het voornaamste doel van de medische dienstverlening daarin is gelegen. 
    
    4.5. Als het doel van de medische dienst voornamelijk is gelegen in het verstrekken van een advies waarom is gevraagd voor het nemen van een beslissing met rechtsgevolgen, dan is de dienst niet gericht op de ‘gezondheidskundige verzorging van de mens’ en valt deze niet onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB (vgl. het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 20 november 2003, C-212/01, Margarethe Unterpertinger, V-N 2003/61.19). 
    
    4.6. In het arrest van 20 november 2003, C-307/01, Peter d’Ambrumenil, V-N 2003/61.19, heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie overwogen: 
    
    64. Wanneer het gaat om geschiktheidsverklaringen waarvan de overlegging door een derde wordt geëist als voorwaarde voordat de betrokkene een bepaald beroep kan gaan uitoefenen of bepaalde activiteiten die een goede lichamelijke conditie vereisen kan gaan verrichten, is het voornaamste doel van de door de arts verrichte dienst, die derde een voor diens besluitvorming noodzakelijk gegeven te verschaffen. Deze medische diensten hebben niet als voornaamste doel de gezondheid te beschermen van de personen die bepaalde activiteiten willen verrichten, en kunnen dus niet ingevolge artikel 13, A, lid 1, sub c, van de Zesde richtlijn worden vrijgesteld.
    
    65. Wanneer de opstelling van een verklaring omtrent de fysieke geschiktheid echter dient om ten opzichte van derden te verklaren dat iemands gezondheidstoestand noopt tot beperking van bepaalde activiteiten, of eist dat deze onder bijzondere voorwaarden worden verricht, kan worden aangenomen dat het voornaamste doel van deze dienst de bescherming van de gezondheid van de betrokkene is. De vrijstelling van artikel 13, A, lid 1, sub c, van de Zesde richtlijn kan dus op een dergelijke dienst van toepassing zijn.
    
    4.7. De rechtbank ziet zich, op grond van de geciteerde rechtsoverwegingen, voor de vraag geplaatst of de diensten van eiseres dienen te worden gerangschikt onder de diensten bedoeld in r.o. 64 dan wel onder die bedoeld in r.o. 65. Zoals hiervoor overwogen is voor het antwoord op die vraag van belang waarin het voornaamste doel van de onderhavige medische dienstverlening is gelegen. 
    
    4.8. De rechtbank is van oordeel dat het voornaamste doel van de door eiseres opgestelde rapporten en verklaringen is gelegen in het verschaffen van gegevens die haar opdrachtgever, het UWV, nodig heeft om tot de toekenning van een indicatie, een besluit met rechtsgevolgen (zie 2.5), te komen. Dit volgt ook uit de opdracht van het UWV aan eiseres die door partijen is beschreven als de terbeschikkingstelling van artsen om te adviseren in het kader van de (her)indicatie WSW (vgl. artikel 3 van de onder 2.8 aangehaalde raamovereenkomst). Gelet op het doel dienen de onderhavige diensten te worden aangemerkt als (belaste) diensten zoals bedoeld in r.o. 64 voornoemd. 
    
    4.9. Weliswaar kan het onderzoek van eiseres indirect bijdragen tot de bescherming van de gezondheid van de betrokkene, namelijk doordat eiseres voorkomt dat de betrokkene als gevolg van een te hoge of verkeerde werkbelasting gezondheidsschade oploopt, zij een nieuw probleem ontdekt of zij een eerdere diagnose bijstelt, maar dat neemt niet weg dat het voornaamste doel van het rapport is om het UWV behulpzaam te zijn bij het voldoen aan zijn wettelijke plicht om tot een indicatiestelling te komen. Voor dit oordeel vindt de rechtbank steun in het feit dat verweerder ter zitting onweersproken heeft aangevoerd dat de bijstelling van een diagnose of de ontdekking van een nieuwe aandoening geen aanleiding vormt voor een gezondheidskundige behandeling van de onderzochte, althans niet door eiseres. Daar komt bij dat verweerder onweersproken heeft aangevoerd dat niet alle gezondheidskundige aandoeningen leiden tot een arbeidsbeperking en dat eiseres, in het kader van haar opdracht, zich bij haar onderzoek beperkt tot die aandoeningen die arbeidsbeperkend zijn. Deze beperking van het onderzoek biedt eveneens steun aan het oordeel dat bij de dienstverlening van eiseres de ‘gezondheidskundige behandeling van de mens’ niet voorop staat. Dat de handelingen van eiseres niet tot gevolg mogen hebben dat de gezondheid van de onderzochte wordt geschaad, doet niet af aan voormeld oordeel. Indien dit de juiste maatstaf zou zijn, zouden alle diensten van artsen zijn vrijgesteld, hetgeen niet zo is.
    
    4.10. Al het voorgaande leidt tot de conclusie dat de in geding zijnde diensten van eiseres niet zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet OB. Gesteld noch gebleken is dat de diensten van eiseres onder enige andere vrijstelling of het verlaagde tarief kunnen worden gerangschikt. De diensten van eiseres zijn onderworpen aan het algemene tarief. Bij die uitkomst komt de rechtbank niet toe aan de behandeling van de subsidiaire stelling van verweerder. 
    
    4.11. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet bij deze uitkomst geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. C.J. Hummel, voorzitter, mr. A. van Dongen en mr. A.E. Keulemans, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S. Plesman-Jalink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 oktober 2011.
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.