ECLI:NL:RBHAA:2008:BG5857, Rechtbank Haarlem, 18-11-2008, 08/715
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2008-11-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. VAR-loon of VAR-dga. De bedoeling van partijen is dat eiser de werkzaamheden persoonlijk verricht. Voorts is er sprake van een verplichting tot het betalen van een beloning en is er een gezagsverhouding. Verweerder heeft terecht een VAR-loon afgegeven.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 08/715
    
    
    Uitspraakdatum: 18 november 2008
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak in het geding tussen:
    
    X, wonende te Velsen-Zuid, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst / P, verweerder.
    
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar
      De uitspraak van verweerder op het bezwaar van eiser tegen de door verweerder afgegeven verklaring arbeidsrelatie.
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 november 2008. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door A, gemachtigde. Namens verweerder is verschenen mr. B. 
    
    
    Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Gronden
    
    
      1. Eiser is directeur en enig-aandeelhouder van C Beheer BV en ontvangt voor zijn werkzaamheden als directeur een salaris waarop loonbelasting wordt ingehouden. 
      Vanaf 1997 is C Beheer BV directeur van D BV, een 100% deelneming van C Beheer BV.  
      Op 5 maart 2007 heeft C Beheer BV haar deelneming in D BV verkocht aan E BV.
    
    
    2. Eveneens op 5 maart 2007 sluiten E BV en C Beheer BV een managementovereenkomst waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen:
    
    
      “Artikel 1	Opdracht
      1. C Beheer B.V. is met ingang van 1 januari 2007 aangenomen als senior belastingadviseur van E B.V. (…).
      2. C Beheer B.V. is verplicht alles te doen en na te laten wat een senior belastingadviseur behoort te doen en na te laten en zal zich naar beste vermogen inzetten om de belangen van de vennootschap en de daaraan verbonden onderneming(en) zoveel mogelijk te bevorderen.
      3. Voor de feitelijke uitvoering van voormelde opdracht wordt door C Beheer B.V. ingezet X; 
      C Beheer B.V. is bevoegd doch niet verplicht naast of in plaats van X ook andere personen in te zetten voor de feitelijke uitvoering van de hiervoor vermelde opdracht, een en ander echter eerst na voorafgaande schriftelijke toestemming door E B.V., aan welke toestemming door E B.V. voorwaarde kunnen worden verbonden. De vennootschap kan deze schriftelijke toestemming geven indien een meerderheid van de stemmen in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders (…) hiermee heeft ingestemd.
      4. C Beheer B.V. staat er voor in dat de feitelijke belastingadviseur en de andere door C Beheer B.V. ingezette personen voor de uitvoering van de opdracht voldoende arbeid, vlijt en kennis ten dienste van E B.V. zullen stellen en dat de statuten, besluiten en richtlijnen van de bevoegde organen van de E B.V. zullen worden nageleefd. 
    
    
    
      Artikel 2	Beheersvergoeding
      1. Als beheersvergoeding ontvangt C Beheer B.V. vanaf 1 januari 2007 maandelijks een bedrag van € 8.333,33, exclusief omzetbelasting. Hier is een arbeidsinzet van minimaal 32 uur per week voor vereist en minimaal 1.280 declarabele uren per jaar, waarvan 90% ofwel 1.150 uren per jaar op basis van het voor X geldende verkoopuurtarief aan cliënten in rekening kan worden gebracht. (…).
      (…).
      4. C Beheer B.V. zal ervoor zorg dragen dat alle wettelijke regelingen zullen worden nagekomen met betrekking tot haar loonadministratie en zorg (laten) dragen voor betalingen voor haar medewerkers, onder inhouding van loonheffing en (verschuldigde) sociale premies en afdracht aan de autoriteiten. (…).
    
    
    (…).
    
    
      Artikel 4	looptijd en beëindiging
      1. De overeenkomst is aangegaan voor de duur van 3 jaar en kan door C Beheer B.V. te allen tijden worden beëindigd door opzegging aan de wederpartij met inachtneming van een opzegtermijn van zes maanden. (…).
      2. Indien een der partijen een of meer van haar uit deze overeenkomst voortvloeiende verplichtingen niet, niet tijdig of niet behoorlijk nakomt, en niet binnen dertig dagen nadat de andere partij haar schriftelijk in gebreke heeft gesteld, alsnog voor een juiste nakoming van deze overeenkomst zorgdraagt, zal de andere partij deze overeenkomst met onmiddelijke ingang kunnen beëindigen.
      (…).
    
    
    
      Artikel 5	Arbeidsongeschiktheid
      1. Bij arbeidsongeschiktheid zal aan de senior belastingadviseur diens beheersvergoeding maximaal drie maanden worden doorbetaald. Bij herstel zal de vergoeding naar rato van arbeidsgeschiktheid worden vastgesteld. Het doorbetalingspercentage conform het arbeidsreglement bedraagt thans 100% gedurende de eerste 5 dagen, vervolgens 85%.
      (…).
    
     
    
      3. Eiser heeft verzocht om een verklaring arbeidsrelatie waarbij de door E BV betaalde bedragen worden aangemerkt als resultaat voor rekening en risico van C Beheer BV (hierna aangeduid als VAR-dga).
      In reactie op dit verzoek heeft verweerder de betaalde bedragen aangemerkt als loon uit dienstbestrekking van eiser en een overeenkomstige verklaring afgegeven (hierna aangeduid als VAR-loon).
      In geschil is of verweerder terecht een VAR-loon heeft afgegeven in plaats van een VAR- dga, zoals eiser wenst.
    
    
    
      4. Ingevolge artikel 10 van de Wet op de loonbelasting is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten. Van een dienstbetrekking is - onder andere - sprake indien aan de navolgende criteria is voldaan:
      a. de opdrachtnemer is verplicht gedurende zekere tijd de arbeid persoonlijk te verrichten; 
      b. de opdrachtgever is verplicht tot het betalen van een beloning;
      c. de opdrachtnemer staat in een gezagsverhouding tot de opdrachtgever. 
    
    
    
      5. De rechtbank zal als eerste beoordelen of sprake is van het door eiser persoonlijk verrichten van de werkzaamheden.
      Uit de managementovereenkomst tussen E BV en C Beheer BV blijkt dat eiser de werkzaamheden persoonlijk zal verrichten, maar dat ook andere personen naast of in de plaats van eiser werkzaamheden kunnen verrichten. 
      De rechtbank leest hierin, anders dan eiser, niet dat eiser de werkzaamheden niet persoonlijk hoeft te verrichten. Veeleer is het uitgangspunt dat eiser de werkzaamheden persoonlijk verricht en slechts bij uitzondering derden (naast of in de plaats van eiser) worden ingeschakeld, hetgeen blijkt uit de (vergaande) voorwaarden die zijn verbonden aan het inzetten van derden. Zo is voor dit inzetten de schriftelijke, voorafgaande toestemming van 
      E BV nodig die aan de toestemming voorwaarden kan verbinden. Voor deze toestemming is bovendien de instemming nodig van de meerderheid van de stemmen in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders. De overige bepalingen van de overeenkomst zien alleen op eiser en niet op derden.
      Nu voorts gesteld noch gebleken is dat eiser zich op enig moment daadwerkelijk heeft laten vervangen, gaat de rechtbank er van uit dat het de bedoeling van partijen is dat eiser (in beginsel, onvoorziene omstandigheden en uitzonderingen daargelaten) de werkzaamheden persoonlijk zal verrichten.
    
    
    6. Dit oordeel vindt bevestiging in de hetgeen gemachtigde in zijn pleitnota onder punt 7 over de persoon van eiser heeft opgemerkt. Niet valt in te zien dat, waar eiser moet worden aangemerkt als het ‘gezicht’ en het ‘boegbeeld’ van het belastingadvieskantoor en gedurende twintig jaar een vertrouwenspositie heeft opgebouwd bij de cliënten en voor de relatief lange periode van drie jaar aan het kantoor verbonden moet blijven om een succesvolle overdracht mede mogelijk te maken, het bedoeling van partijen zou zijn geweest dat eiser de werkzaamheden niet persoonlijk zou verrichten.
    
    
      7. Het oordeel van de rechtbank vindt voorts bevestiging in de vaststelling van de hoogte van de beheersvergoeding, dat gebaseerd is (zo blijkt uit artikel 2 van de overeenkomst) op het verkoopuurtarief dat door eiser aan cliënten in rekening kan worden gebracht.  
      De overeenkomst is daarmee dermate toegesneden op de persoon van eiser dat als uitgangspunt heeft te gelden dat werkzaamheden door eiser persoonlijk moeten worden verricht en niet door derden (die het door eiser, als ‘gezicht’ en ‘boegbeeld’ van het advieskantoor, te realiseren uurtarief niet zouden kunnen genereren).
    
    
    
      8. Het oordeel van de rechtbank vindt tenslotte bevestiging in hetgeen bepaald is over een eventuele arbeidsongeschiktheid van de senior belastingadviseur, in artikel 5 van de managementovereenkomst.
      In artikel 1 van de overeenkomst wordt C Beheer BV aangesteld als de senior belastingadviseur. Waar - uit de aard der zaak - bij een vennootschap geen sprake kan zijn van arbeidsongeschiktheid kan het bepaalde in artikel 5 alleen betrekking hebben op een natuurlijk persoon en daarmee alleen op eiser. 
      Immers, indien (zoals eiser stelt) uitgegaan moet worden van de reguliere mogelijkheid van vervanging door C Beheer BV van eiser door derden, mist het gestelde in artikel 5 betekenis omdat bij een eventuele arbeidsongeschiktheid van eiser hij eenvoudigweg vervangen kan worden door derden.
      Alsdan zou artikel 5 overbodig zijn en zonder deugdelijke reden opgenomen in de managementovereenkomst tussen C Beheer BV en E BV, en zou hooguit betekenis hebben (gehad) in een de overeenkomst tussen C Beheer BV en eiser, haar directeur. 
      Er van uitgaande dat partijen bewust hebben gekozen voor het opnemen van artikel 5 in de onderhavige overeenkomst, is het bepaalde in dit artikel een nadere onderbouwing van het oordeel dat het de bedoeling van partijen is dat de werkzaamheden door eiser persoonlijk worden verricht.
    
    
    9. Gelet op het gestelde in artikel 2, eerste en vierde lid, van de managementovereenkomst over de toe te kennen vergoeding, is voorts sprake van een verplichting tot het betalen van een beloning.
    
    
      10. Ten slotte zal de rechtbank nagaan of er sprake is van een voor de dienstbetrekking vereiste gezagsverhouding.
      Bij de invulling van de werkzaamheden is eiser (formeel C Beheer BV, maar het is eiser, zoals hiervoor overwogen, die de werkzaamheden daadwerkelijk uitvoert) gehouden, zo blijkt uit artikel 1 van de managementovereenkomst, om alles te doen en na te laten wat  hij behoort te doen en na te laten, zich naar beste vermogen in te zetten, voldoende arbeid, vlijt en kennis ten dienste van E BV te zullen stellen, en de statuten, besluiten en richtlijnen van de bevoegde organen van de E BV na te leven.
      Alsdan is er naar het oordeel van de rechtbank sprake van een gezagsverhouding. Aan eiser kan worden toegegeven dat hij een zekere vrijheid heeft ten aanzien van de daadwerkelijke invulling van zijn werkzaamheden als senior belastingadviseur, zoals ook te doen gebruikelijk bij werkzaamheden op het terrein en op het niveau van eiser. Deze vrijheid zal mede zijn ingegeven door, zoals eiser stelt, zijn jarenlange ervaring en hiermee deskundigheid als belastingadviseur en zelfstandig ondernemer. Dit neemt naar het oordeel van de rechtbank echter niet weg dat eiser gehouden is zich aan de richtlijnen van E BV te confirmeren. 
      Het enkele feit dat eisers naam afzonderlijk op de gevel van het kantoor van E BV staat vermeld maakt dit oordeel niet anders.  
    
    
    
      11. Eiser heeft voorts nog gewezen op de Verklaring Uniforce Registratie (hierna:VUR). 
      Nu de VUR niet in de belastingwetgeving is geregeld en evenmin tussen partijen is overeengekomen, mist deze verwijzing betekenis.
    
    
    12. Het hiervóór overwogene leidt tot het oordeel dat verweerder terecht de door E BV betaalde bedragen heeft aangemerkt als loon uit dienstbestrekking van eiser en terecht een VAR-loon heeft afgegeven.
    
    13. Hetgeen overigens nog door eiser of zijn gemachtigde naar voren is gebracht, leidt niet tot een ander oordeel. Het beroep is ongegrond.
    
    
    proceskosten
    
    De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 18 november 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door dr. mr. A.M. van Amsterdam, rechter, in tegenwoordigheid van drs. A.M. Jones, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.