ECLI:NL:RBBRE:2008:BD0821, Rechtbank Breda, 01-04-2008, AWB 06/5379
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2008-04-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende, inwoner van Duitsland, heeft een zogenoemde "restbegunstiging" ontvangen als erfgenaam uit de (Nederlandse) pensioenregeling van zijn overleden vader. Daarop is loonheffing ingehouden. In geschil is onder welke bepaling van het Verdrag tussen Nederland en Duitsland de restbegunstiging moet worden gerangschikt. Volgens belanghebbende is dat artikel 12 - het pensioenartikel - en is de heffing aan Duitsland toegewezen. Volgens de inspecteur is dat artikel 10 - niet-zelfstandige arbeid - en is de heffing aan Nederland toegewezen. 
        De rechtbank oordeelt dat de restbegunstiging naar Nederlands fiscaal recht "inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van een ander" is, gelet op BNB 2003/91. Vervolgens is de rechtbank van oordeel dat artikel 10 alleen van toepassing is op inkomsten die worden verkregen uit tegenwoordige dienstbetrekking, ofwel op inkomsten die een direct verband hebben met actueel verrichte arbeid. 
        Volgens het commentaar bij het OESO Modelverdrag is het pensioenartikel bedoeld om inkomsten die voortkomen uit vroegere dienstbetrekking daaronder te rangschikken. Het maakt daarbij geen verschil of de inkomsten periodiek worden genoten of dat een bedrag ineens wordt verkregen. Nu de restbegunstiging inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van een ander is, moet het onder artikel 12 van het Verdrag worden gerangschikt en is de heffing aan Duitsland toegewezen.

Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    Procedurenummer: AWB 06/5379
    
    Uitspraakdatum: 1 april 2008
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [woonplaats] , Duitsland,
      eiser,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst,
      verweerder.
    
    
    Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar 
      De uitspraak van de inspecteur van 25 september 2006 op het bezwaar van belanghebbende tegen de over de maand mei 2006 van hem ingehouden loonbelasting.
    
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 maart 2008 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigden van belanghebbende, alsmede de inspecteur.
    
     
    
    1.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	verleent teruggaaf van € 86.969 loonbelasting;
      -	veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 805 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      -	gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan deze vergoedt.
    
    
    
    2.	Gronden
    
    2.1. 	Belanghebbende, inwoner van Duitsland, heeft in mei 2006 een bedrag van € 167.247,74 ontvangen van [maatschappij]. Dit bedrag is een zogenoemde “restbegunstiging” aan belanghebbende als erfgenaam, uit de pensioenregeling van zijn in 2005 overleden vader (hierna: de restbegunstiging). [maatschappij] heeft op de restbegunstiging € 86.968,82 loonheffing ingehouden en heeft dat bedrag afgedragen. Belanghebbende heeft tegen de inhouding bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard.
    
    2.2. 	Partijen hebben ter zitting desgevraagd verklaard dat enkel in geschil is onder welke bepaling van de “Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied” (hierna: het Verdrag) de restbegunstiging kan worden gerangschikt. Belanghebbende is van mening dat de restbegunstiging onder artikel 12 van het Verdrag valt – pensioenen en sociale zekerheidsuitkeringen – als gevolg waarvan de heffing over de restbegunstiging aan Duitsland is toegewezen en de inhouding van loonheffing dus ten onrechte heeft plaatsgevonden. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de restbegunstiging gerangschikt moet worden onder artikel 10 van het Verdrag – niet-zelfstandige arbeid – en de heffingsbevoegdheid daardoor aan Nederland toekomt.
     
    
      2.3. 	De Hoge Raad heeft in 3.3 van zijn arrest van 20 december 2002, nummer 37 540, onder andere gepubliceerd in BNB 2003/91, overwogen:
      “ Het Hof heeft geoordeeld dat de slotuitkering waartoe belanghebbende op grond van de pensioenregeling jegens de erfgenaam verplicht was, als inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van een ander in de zin van artikel 10 samen met artikel 2, lid 1, van de Wet [Wet op de loonbelasting 1964] moet worden aangemerkt. Dit oordeel is juist. De slotuitkering berustte immers op een pensioenregeling als bedoeld in artikel 11 van de Wet. De omstandigheid dat de verkrijging van een aanspraak op een dergelijke slotuitkering, die niet strekt ter verzorging van degenen voor wie de pensioenregeling is getroffen, niet kan worden aangemerkt als een verkrijging op grond van een pensioenregeling in de zin van artikel 32, lid 1, onder 5°, van de Successiewet 1956 (HR 4 maart 1992, 27 981, BNB 1992/167), noopt niet tot een ander oordeel. Het eerste middel faalt derhalve.”
    
    
    2.4. 	Naar Nederlands fiscaal recht moet de aan belanghebbende gedane uitkering derhalve worden aangemerkt als “inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van een ander”. 
    
    2.5. 	De inspecteur baseert zijn standpunt op het bepaalde in artikel 10 van het Verdrag. Artikel 10, eerste lid, van het Verdrag bepaalt dat inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid zijn belast in de Staat waarin de arbeid wordt uitgeoefend. Blijkens het slotprotocol bij artikel 10 van het Verdrag worden als inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid beschouwd: salarissen, bezoldigingen, lonen, tantièmes, gratificaties of andere uitkeringen, op geld waardeerbare voordelen en schadeloosstellingen van natuurlijke personen, die in een dienstbetrekking werkzaam zijn. Gelet op de tekst van het artikel en het slotprotocol, is artikel 10 van het Verdrag van toepassing op inkomsten die worden verkregen uit een tegenwoordige dienstbetrekking, ofwel op inkomsten die een direct verband hebben met actueel verrichte arbeid. De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat het commentaar bij artikel 15 van het OESO-Modelverdrag 1992-2005, welk artikel in hoofdlijnen overeenstemt met artikel 10 van het Verdrag, geen enkele aanwijzing bevat dat bedoeld is ook inkomsten uit vroegere dienstbetrekking onder artikel 10 te rangschikken.  
    
    2.6.	De inspecteur heeft nog gewezen op het arrest van de Hoge Raad van 3 mei 2000, nummer 34 361, onder andere gepubliceerd in BNB 2000/296. Volgens de inspecteur vloeit uit rechtsoverweging 3.3, laatste volzin, voort dat de enkele omstandigheid dat een bepaling in de onvoltooid tegenwoordige tijd is gesteld, niet eraan in de weg staat dat ook inkomsten die in algemene zin verband houden met vroeger verrichte diensten onder artikel 10 van het Verdrag kunnen vallen. Naar het oordeel van de rechtbank mist dit arrest in het onderhavige geval betekenis. Het arrest is in de eerste plaats gewezen voor toepassing van het Verdrag tussen Nederland en Zwitserland. Daarnaast heeft het arrest betrekking op de rangschikking van ontslaguitkeringen. Deze uitkeringen hebben een ander karakter dan de uitkering uit een restbegunstiging die uit een pensioen voortvloeit. Het verband tussen de verrichte arbeid en de ontslaguitkering is immers een nauwer verband dan het verband tussen een pensioen en de daaraan vooraf gaande verrichte arbeid. Daarom kan niet worden gezegd dat voornoemd arrest een algemene regel bevat die kan worden toegepast op het onderhavige geval. 
    
    2.7. 	Artikel 12, eerste lid, van het Verdrag bepaalt dat indien een natuurlijk persoon met woonplaats in een van de Staten wachtgelden, pensioenen, weduwe- of wezenpensioenen, andere uitkeringen of op geld waardeerbare voordelen ter zake van vroegere diensten verkrijgt, de woonstaat het recht tot belastingheffing voor deze inkomsten heeft. Uit het commentaar bij artikel 18 van het OESO-Modelverdrag 1992-2005 (welk artikel in hoofdlijnen overeenstemt met artikel 12 van het Verdrag) volgt naar het oordeel van de rechtbank dat bedoelt is de inkomsten die voortkomen uit vroegere dienstbetrekking (“past employment”) onder artikel 12 te rangschikken. Niet van belang is of de inkomsten periodiek worden genoten of dat een bedrag ineens wordt verkregen (vergelijk paragraaf 5 van voornoemd commentaar). 
    
    2.8.	Nu, zoals in 2.4 is overwogen, de restbegunstiging wordt aangemerkt als inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van een ander, is de rechtbank van oordeel dat de uitkering onder artikel 12 van het Verdrag moet worden gerangschikt. In het midden kan dan blijven of de restbegunstiging moet worden aangemerkt als “pensioen” of als “andere uitkering” in de zin van dat artikel. 
    
    2.9. 	Op grond van artikel 12, eerste lid, van het Verdrag  is de belastingheffing over de restbegunstiging aan Duitsland toegewezen. De inhouding van loonbelasting heeft ten onrechte plaatsgevonden. Het beroep is gegrond.
    
    2.10. 	De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). 
    
    Deze uitspraak is gedaan op 1 april 2008 door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr A.A. den Hartog en mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. E. Woltman, griffier.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
       	d. de gronden van het hoger beroep.