ECLI:NL:GHAMS:2009:BK5207, Gerechtshof Amsterdam, 26-11-2009, 04/03350 t/m 03367 en 04/03369 t/m 03371
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2009-11-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende bekent over een rekening bij de KB-Luxbank te hebben beschikt, maar weigert vervolgens elke medewerking. Art. 27e AWR is van toepassing omdat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichting de door de inspecteur gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. Het Hof acht de schatting van de verzwegen inkomsten op basis van gegevens van meewerkers redelijk, behalve voor zover daarbij de vermenigvuldigingsfactor 1,5 is toegepast. Belanghebbende heeft niet overtuigend aangetoond dat de correcties - na eliminering van de factor 1,5 - te hoog zijn. Een boete van 100% is in beginsel passend en geboden. Het Hof verlaagt echter de boete met 20% omdat de schatting van de verzwegen inkomsten is geschied op basis van gegevens van derden en daarbij een hoge onzekerheidsmarge is aangehouden. Vervolgens wordt de boete nogmaals met 20% verminderd omdat het Hof de redelijke termijn heeft overschreden. De inspecteur was niet verplicht meer stukken over te leggen dan hij gedaan heeft; hetzij omdat de door belanghebbende gevraagde gegevens niet van belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming in zijn zaak, hetzij omdat sprake was van gewichtige redenen in de zin van art. 8:29, lid 1, Awb, hetzij omdat overlegging vrijwel onuitvoerbaar en geen enkel redelijk belang diende.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Eerste Meervoudige Belastingkamer
    
    
    UITSPRAAK
    
    op de beroepen van [X] te [Z], belanghebbende,
    
    tegen
    
    uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Zaandam, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende zijn op 24 augustus 2004 ter griffie 21 beroepschriften ontvangen, ingediend door mr. M.A. Slagter te Badhoevedorp als gemachtigde van belanghebbende, de gemachtigde. De beroepschriften zijn bij schrijven van 6 mei 2005 door de gemachtigde nader gemotiveerd. 
    
    1.2. De ingediende beroepen zijn ingeschreven onder de kenmerknummers 04/03350 tot en met 04/03367 en 04/03369 t/m 04/03371 en zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor de jaren 1990 tot en met 2000 en in de vermogensbelasting (hierna: VB) voor de jaren 1991 tot en met 2000 (hierna gezamenlijk: de navorderingsaanslagen), alsmede tegen de uitspraken betreffende de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen respectievelijk de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen jegens belanghebbende genomen boetebeschikkingen (hierna gezamenlijk: de boetebeschikkingen). De beroepen zijn eveneens gericht tegen de uitspraken betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente.
    
    
      1.3. De litigieuze navorderingsaanslagen zijn onder 2.3.10 en 2.3.13 nader gespecificeerd.
      Na bezwaar zijn de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente bij de bestreden uitspraken, alle gedagtekend 15 juli 2004, gehandhaafd.
    
    
    1.4. Het beroep strekt primair tot vernietiging van de uitspraken, de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente, subsidiair tot vernietiging van de uitspraken en vermindering van de navorderingsaanslagen (en de daarop gebaseerde boetes en heffingsrente) en meer subsidiair tot vernietiging van de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente, alsmede tot (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhogingen dan wel vermindering van de opgelegde boetes. 
    
    1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    1.6. Bij schrijven van 29 november 2005 heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend.
    
    1.7. De inspecteur heeft op 25 januari 2006 een conclusie van dupliek (met bijlagen) ingediend. De griffier heeft deze conclusie aan de gemachtigde gezonden.
    
    1.8. Belanghebbende heeft bij schrijven van 11 februari 2006 een nader stuk ingediend. 
    
    1.9. De behandeling van de beroepen heeft plaatsgevonden ter zitting van de Eerste Meervoudige Belastingkamer van 24 februari 2006. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift bij brief van 2 april 2007 aan partijen is gezonden. Het Hof rekent de ter zitting overgelegde stukken tot de gedingstukken.
    
    1.10. De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting gesloten en medegedeeld dat belanghebbende binnen een week duidelijkheid dient te verschaffen omtrent zijn beroep op de artikelen 8:29 en 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) en zijn aanbod nader bewijs te leveren. Bij schrijven van 1 maart 2006 heeft de gemachtigde hierop gereageerd. 
    
    1.11. Bij brief van 4 april 2006 heeft de griffier partijen meegedeeld dat de Eerste Meervoudige Belastingkamer het beroep voor wat betreft de "8:29/8:42-procedure" heeft verwezen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer. Hiertoe zijn door de Eerste Meervoudige Belastingkamer de volledige procesdossiers van de beroepen aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gesteld.
    
    
      1.12. Voor het verloop van de onder 1.11 genoemde procedure verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 21 maart 2007. In de genoemde tussenuitspraak is ten aanzien van het Draaiboek en 10 Nieuwsbrieven die betrekking hebben op het hierna nader te omschrijven Rekeningenproject, geoordeeld dat een beperking van de kennisname van deze stukken tot de in die tussenuitspraak aangegeven gedeelten (hierna: de Amsterdamse versie) gerechtvaardigd moet worden geacht.
      Uit onderdeel 1.10 van de tussenuitspraak volgt dat de inspecteur (de gemachtigde van) belanghebbende de Amsterdamse versie heeft doen toekomen. 
      Na verzending van de tussenuitspraak zijn de procesdossiers weer ter beschikking gesteld aan de Eerste Meervoudige Belastingkamer. Die kamer heeft geen kennis genomen van de aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gestelde integrale versies van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, welke versies in verzegelde enveloppen op het gerechtshof worden bewaard. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft de behandeling van de beroepen weer overgenomen. 
    
    
    1.13. De griffier heeft bij brief van 1 maart 2007 partijen in de gelegenheid gesteld opgaaf te doen van eventueel door hen te leveren getuigenbewijs. De inspecteur heeft telefonisch laten weten van deze gelegenheid geen gebruik te maken. De gemachtigde heeft bij brief van 21 maart 2007 bericht van deze gelegenheid geen gebruik te maken.
    
    1.14. In verband met de inmiddels gewijzigde samenstelling van de kamer, waarvan partijen bij brief van 29 maart 2007 op de hoogte zijn gebracht, is de behandeling van de beroepen voortgezet ter zitting van 18 juni 2007. Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 9 november 2007 aan partijen is gezonden. Het Hof rekent de ter zitting overgelegde stukken tot de gedingstukken.
    
    
      1.15. Bij brief van 19 november 2007 heeft het Hof de gemachtigde meegedeeld dat het vooronderzoek wordt heropend en dat hij in de gelegenheid wordt gesteld te reageren op het in die brief weergegeven voorlopige oordeel van het Hof.
      De gemachtigde heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 13 december 2007. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 16 januari 2008. Een afschrift van deze brief is op 18 januari 2008 aan de gemachtigde gezonden. Partijen hebben beiden schriftelijk toestemming verleend een nadere zitting achterwege te laten.
    
    
    1.16. Op 2 juli 2009 heeft het Hof uitspraak gedaan in de gelijktijdig met de onderhavige beroepen door de gemachtigde ingediende beroepen met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Waar dit opportuun is zal het Hof verwijzen naar deze uitspraak, gepubliceerd onder LJN BJ1298 op www.rechtspraak.nl. 
    
    1.17. In verband met de wederom gewijzigde samenstelling van de kamer is de behandeling van de beroepen voortgezet ter zitting van 30 oktober 2009. Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      2.1. In een bijlage ('Nota') bij een brief van 27 oktober 2000 hebben de Belgische (belasting)autoriteiten onder meer het volgende aan de Nederlandse (belasting)autoriteiten geschreven:
      "Hierbij worden u fotokopieën van microfiches overgemaakt die afkomstig zijn uit het gerechtelijk dossier lastens KREDIETBANK NV en die in origineel in beslag werden genomen door de gerechtelijke politie van Brussel. Deze microfiches bevatten gegevens in verband met de financiële rekening(en) bij de KREDIETBANK LUXEMBOURG (KB-Lux) op naam van inwoners van uw land.
      [...]"
    
    
    Voor een uitgebreide weergave van deze overdracht van fotokopieën en de inhoud van die fotokopieën verwijst het Hof naar de gang van zaken zoals die beschreven is in onderdeel 2.1 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Het Hof zal de overgedragen fotokopieën verder aanduiden als: de fotokopieën. In het verweerschrift in de beroepen van belanghebbende heeft de inspecteur deze gang van zaken eveneens verwoord.
    
    
      2.2. Op de fotokopieën komen onder meer de volgende regels voor: 
      "JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994 
      [...]
      53-[123456]-34-0000 00 0040 TER LDO	 JOHANNES [X-Y]	93.600,02
      [...]
      52-[123456]-07- 0000 00 0040 VUE 	JOHANNES [X-Y]	118,32
    
    
    Belanghebbende is gehuwd met [Y].
    
    
      2.3. Na het onderzoek zoals beschreven in de onderdelen 2.2.1 tot en met 2.2.4 van 's Hofs uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 en in het verweerschrift in de zaken van belanghebbende, heeft de inspecteur belanghebbende gevraagd naar in het buitenland aangehouden bankrekeningen. 
      In dit kader heeft de inspecteur belanghebbende op 8 januari 2002 het volgende geschreven:
      "Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat u houder bent (geweest) van in het buitenland aangehouden bankrekeningen. De gegevens van deze bankrekeningen(en) kunnen van belang zijn voor uw belastingheffing. Daarom verzoeken wij u ons de gegevens en inlichtingen te verstrekken, die in de bijlage bij deze brief worden gevraagd. Wij wijzen u erop dat u op grond van artikel 47, lid 1, letter a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur te stellen termijn. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid, 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende (navorderings)aanslag onjuist is." 
    
    
    
      De bijlage bevat een formulier ‘Verklaring buitenlandse bankrekeningen’ waarin belanghebbende gevraagd wordt om - onder vermelding van onder andere rekeningnummers, namen van buitenlandse banken en jaren van opening van de rekeningen - aan te geven van welke in het buitenland aangehouden bankrekeningen hij rekeninghouder is geweest. Tevens bevat het formulier de verklaring:
      "Ik heb na 1 januari 1990 geen andere bankrekeningen in het buitenland aangehouden dan de bankrekeningen die ik hierboven heb vermeld."
    
    
    
      Dit formulier is namens belanghebbende ingevuld en aan de inspecteur geretourneerd. Op het formulier is met de hand het volgende geschreven.
      In de kolom
      Rekeningnummer:	"[123456]"
      Naam bank:	"KBL"
      Land van vestiging:	"Luxemburg"
      Jaar opening bankrekening:	[niets]
    
    
    
      In de brief van 15 januari 2002, waarbij het formulier is teruggezonden, is nog vermeld:
      "Voordat wij ingaan op uw vragen, verzoeken wij u ons te informeren over welk onderzoek u doet en hoe u aan deze gegevens gekomen bent."
    
    
    
      2.4. Naar aanleiding van het retour ontvangen formulier heeft de inspecteur belanghebbende met dagtekening 21 januari 2002 een brief geschreven met de volgende inhoud:
      Naar aanleiding van uw verklaring verzoeken wij u, afzonderlijk voor iedere bankrekening, de volgende vragen te beantwoorden:
    
    
    
      Algemeen
      Wat voor soort rekening(en) betrof het en in welke valuta?
      Op welke datum (dag-maand-jaar) is (zijn) deze rekening(en) geopend?
      Door wie is (zijn) deze rekening(en) geopend?
    
    
    
      Crediteringen
      Op welke wijze hebben u en/of uw partner bedragen gestort of laten storten, dan wel overgemaakt op laten overmaken op deze bankrekening(en) (in de ruimste zin van het woord)?
      Op welke data (dag-maand-jaar) hebben stortingen en/of overmakingen plaatsgevonden?
      Wat is de hoogte van de afzonderlijke stortingen en/of overmakingen?
      Wat is de herkomst van de gestorte en/of overgemaakte bedragen?
    
    
    
      Debiteringen
      Op welke wijze hebben u en/of uw partner bedragen opgenomen of laten opnemen, dan wel overgeboekt op laten overboeken van deze bankrekening(en) (in de ruimste zin van het woord)?
      Op welke data (dag-maand-jaar) hebben opnamen en/of overboekingen plaatsgevonden?
      Wat is de hoogte van de afzonderlijke opnamen en/of overboekingen?
      Wat is het bestedingsdoel van deze opnamen of overboekingen?
    
    
    
      Opbrengsten
      Heeft u het saldo en/of de opbrengsten van deze banktegoeden vermeld op uw aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting?
      Tevens verzoeken wij u ons de volgende bescheiden te verstrekken:
      Het (de) afschrift(en) van het openingsformulier van de bankrekening(en)
      De afschriften van de banktegoeden per 31 december van ieder jaar;
      Een specificatie van de ontvangen rente per jaar (vermeld hierbij ook de soort rente, bijvoorbeeld spaarrekeningen, obligaties, etc.);
      Een specificatie van de opbrengst van de effecten per jaar. Vermeld hierin ook de te verrekenen dividendbelasting en buitenlandse bronbelasting;)
      Een specificatie van de beleggingsfondsen per 31 december van ieder jaar. Vermeld hierin ook de namen van de fondsen.
    
    
    
      Wij wijzen u er nogmaals op dat u op grond van artikel 47, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken, alsmede bescheiden en andere gegevensdragers beschikbaar te stellen, die voor uw belastingheffing van belang kunnen zijn. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende (navorderings)aanslag onjuist is.
      [...]
      Naar aanleiding van uw vragen delen wij u mede dat het onderzoek zich richt op Nederlandse ingezetenen die in het buitenland één of meerdere bankrekening(en) aanhouden dan wel aan hebben gehouden. De herkomst van deze gegevens zijn verstrekt door buitenlandse autoriteiten."
    
    
    
      2.5. Als antwoord schreef belanghebbende de inspecteur op 10 februari 2002: 
      "Wij putten deze informatie uit onze herinnering. Omdat wij bijna geen oudedagsvoorziening hadden kunnen treffen hebben wij een spaarrekg. geopend in Ned. guldens. Moet zijn geweest in de herfst van 1992 of 1993. Van onze spaarrekg. alhier en wat wij opzij gelegd hadden in 2 à 3 keer in totaal ± ƒ 60.000,- gestort. Hierbij is een bedrag van ± ƒ 11.000,- rente ontvangen. 
      Het bestedingsdoel was 't huishouden. Wij hebben hierover nooit iets gemeld. Bescheiden hebben wij niet."
    
    
    
      2.6. De inspecteur reageerde hierop bij brief van 13 februari 2002, waarin hij schreef: 
      "[...] Wanneer u niet meer de beschikking heeft over de bescheiden inzake de buitenlandse bankrekening(en) dient u deze bescheiden bij de desbetreffende bank(en) op te vragen. De bankinstelling zal u de gevraagde bescheiden verstrekken. 
      Aan de hand van de bankbescheiden verzoeken wij u de vragen als gesteld in de brief van 21 januari j.l te beantwoorden.
      De afschriften van de Nederlandse bankinstellingen waar de gelden op zijn gestort zien wij als gemeld in de brief van 21 januari eveneens graag ter inzage. [...]".
    
    
    
      2.7. Als antwoord schreef belanghebbende bij brief van 15 maart 2002:
      "Gegevens die wij ons nog herinnerden hebben wij u gemeld. Meer hebben wij niet."
    
    
    
      2.8. De inspecteur zond belanghebbende bij brief van 18 maart 2002 het volgende verzoek om informatie:
      "In onze brief van 21 januari 2002 hebben wij om gedetailleerde informatie verzocht met betrekking uw buitenlandse banktegoeden. De door u verstrekte informatie was niet voldoende. Reden waarom wij u in onze brief van 13 februari 2002 wederom om de desbetreffende informatie hebben verzocht en u hebben verwezen naar de desbetreffende bankinstelling.
      Thans heeft u nog immer niet voldaan aan de verstrekking van de gevraagde informatie.
      Wij wijzen u er nogmaals op dat u op grond van artikel 47, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken, alsmede bescheiden en andere gegevensdragers beschikbaar te stellen, die voor uw belastingheffing van belang kunnen zijn. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur te stellen termijn. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende (navorderings)aanslag onjuist is. 
      [...]
      Bijgaand verstrekken wij u een voorbeeldbrief waarmee u de gevraagde gegevens bij de bankinstelling kunt opvragen
      [...]".
    
    
    
      2.9. De gemachtigde antwoordde bij brief van 2 april 2002:
      "[Belanghebbende en zijn echtgenote] hebben mij uw brief van 18 maart 2002 j.l. toegezonden met het verzoek daarop te reageren.
      Vooropgesteld zij, dat cliënten vanzelfsprekend aan hun wettelijke verplichtingen willen voldoen als dergelijke verplichtingen bestaan. In verband daarmee vraag ik U namens cliënten voordat zij ingaan op Uw verzoek om informatie over eventuele bankrekeningen in het buitenland, mij over het volgende te informeren:
      1. op basis van welke gegevens meent de Belastingdienst dat cliënten een bankrekening in het buitenland zouden hebben (gehad)? Graag ontvang ik een kopie van die gegevens.
      2. in de pers zijn berichten verschenen dat het zou gaan om gegevens over bankrekeningen bij Kredietbank Luxembourg die gestolen zijn. Ik verneem graag van U waarom de Belastingdienst blijkbaar denkt dat gestolen gegevens die vallen onder het bankgeheim van een buitenlandse bank, gebruikt mogen worden tegen rekeninghouders bij die bank.
      3. op grond waarvan zouden cliënten gegevens bij een bankinstelling moeten opvragen? "
    
    
    
      2.10. De inspecteur reageerde als volgt bij brief van 4 april 2002: 
      "[...] De Belastingdienst heeft de beschikking gekregen over gegevens van bankinstanties uit een aantal landen. De precieze omvang en inhoud van de beschikbare gegevens met betrekking tot uw cliënt zal in dit stadium van het onderzoek niet aan u dan wel uw cliënt bekend worden gemaakt. 
      U zult begrijpen dat de informatie waarover ik beschik met betrekking tot de buitenlandse bankrekening(en) gebruikt wordt in het kader van inspecteur, controle en toezicht door de Belastingdienst. 
      [...]
      Uw cliënt diende zijn volledige vermogen en rente op te geven aan de Belastingdienst. Dit is waarschijnlijk niet gebeurd. In eerdere correspondentie is uw cliënt gewezen op de verplichting uit artikel 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen.
      Indien uw cliënt niet of niet volledig aan deze verlichting voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e AWR omkering van de bewijslast van toepassing. Ik zal dan op basis van mij ter beschikking staande gegevens belastingaanslagen in redelijkheid moeten schatten. In dat geval dient uw cliënt in een later stadium, tijdens de bezwaar- of de beroepsprocedure, overtuigend aan te tonen dat, en in hoeverre een hierop betrekking hebbende(navorderings-) aanslag onjuist is."
    
    
    2.11. De gemachtigde en de inspecteur zonden elkaar vervolgens nog de volgende brieven:
    
    
      * de gemachtigde met dagtekening 16 april 2002:
      "[...] Als U van mening bent dat [belanghebbende] waarschijnlijk niet zijn volledige vermogen en rente aan de Belastingdienst heeft opgegeven, is het aan de Belastingdienst om dit aan te tonen, bij gebreke waarvan het gelijk aan de zijde van [belanghebbende] is. Mede in dat verband komt het vreemd voor dat U weigert om [...] informatie en (copie)documenten te verschaffen waaruit zou kunnen blijken dat U gelijk heeft. Afgezien daarvan heeft iedere belastingplichtige het recht om het dossier dat de Belastingdienst over hem/haar bijhoudt, in te zien.
      [...]
      Cliënten herhalen hun verzoek om inzage in en kopie van de documenten en gegevens die U blijkbaar zou hebben van een buitenlandse bankrekening van hen. [...].". 
    
    
    
      * de inspecteur met dagtekening 17 april 2002: 
      "[...] In tegenstelling tot wat u schrijft heb ik niet geweigerd informatie en (copie)documenten te verschaffen. Ik heb slechts met reden aangegeven dat in dit stadium van het onderzoek de precieze omvang en inhoud van de beschikbare gegevens niet aan u dan wel uw cliënt bekend gemaakt worden. 
      [...]
      Als uw cliënt de gegevens van de KBL bank niet heeft bewaard is dat geen probleem. Zoals ik u reeds heb geschreven kan de bank de gevraagde stukken binnen ongeveer een week opnieuw verstrekken. 
      Er is dus geen sprake van een onmogelijkheid om aan mijn verzoek te voldoen. 
      [...]".
      * de gemachtigde met dagtekening 6 mei 2002:
      "[...] Zoals ik al eerder heb medegedeeld beschikken cliënten niet over de door U gevraagde informatie. Op grond van artikel 47 AWR zijn zij weliswaar verplicht informatie te verstrekken die voor de belastingheffing van belang kan zijn, maar die bepaling ziet op gegevens waarover de belastingplichtige beschikt. Er bestaat geen verplichting om gegevens bij derden op te vragen. Of dit wel of niet mogelijk is, is daarbij niet van belang [...]."
    
    
    
      * de inspecteur met dagtekening 30 mei 2002:
      "Ik stel vast dat de gevraagde informatie [...] niet is verstrekt en derhalve niet is voldaan aan de verplichting uit artikel 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). E.e.a. kan leiden tot omkering van de bewijslast opgrond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27 letter b AWR.
      De komende tijd zal ik mij bezig houden met personen die reeds de gevraagde gegevens hebben aangeleverd. 
      M.b.t. uw cliënt zal op een later tijdstip beslist worden hoe verder zal worden gehandeld.". 
    
    
    
      * de gemachtigde met dagtekening 31 mei 2002:
      "[...] Het zij nog eens herhaald dat [belanghebbende] niet over de door U gevraagde informatie beschikt. Uw conclusie dat niet voldaan zou zijn aan de verplichting uit artikel 47 AWR kan ik dan ook niet delen.
      De Belastingdienst heeft [belanghebbende] en vele anderen onder grote psychische druk en tijddruk geplaatst, waarbij de Belastingdienst telkens zeer korte termijnen heeft gesteld om te reageren. Het komt mij daarom merkwaardig voor dat de Belastingdienst nu opeens blijkbaar geen prioriteit meer geeft aan mensen als [belanghebbende] en anderen die in dezelfde situatie verkeren. Een belastingplichtige heeft recht op een behoorlijke behandeling door de Belastingdienst. Ik verneem daarom Uw beslissing graag binnen een redelijke termijn."
    
    
    
      * de inspecteur met dagtekening 1 juli 2002:
      "Onder verwijzing naar de verplichting uit artikel 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen (A.W.R.) en artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27 letter b A.W.R. is op de volgende data aan U en/of uw cliënt [...] verzocht om informatie: 
      [...]
      U en/of uw cliënt heeft aan deze verzoeken geen gevolg gegeven.
      Onze bewijspositie is hierdoor in de bezwaar- en beroepsfase verzekerd.
      [...] 
      Nu niet is voldaan aan de informatieverplichting zal dit tot gevolg hebben dat navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd.
      [Belanghebbende] zal tijdig in kennis worden gesteld omtrent het voornemen navorderingsaanslagen op te leggen.
      Voor dat tijdstip kunt u nog bij ons terecht om de zaak op reguliere wijze af te wikkelen.".
    
    
    
      * de inspecteur met dagtekening 20 september 2002:
      "[...] Indien uw cliënt niet over buitenlandse tegoeden de beschikking heeft gehad is het volgende mogelijk. Wij stellen in overleg met uw cliënt een brief op, gericht aan de buitenlandse bank waar uw cliënt naar mijn mening de beschikking heeft (gehad) over een tegoed. In die door uw cliënt te ondertekenen brief verzoekt uw cliënt om informatie over dat tegoed. Deze handeling levert een reactie op van de betreffende buitenlandse financiële instelling welke de zaken helder maakt en waarmee we de afwikkeling van ons geschil verder vorm kunnen geven.
      [...]
      Wij bieden u nog tot 10 oktober 2002 de tijd hierover met ons contact op te nemen. Zonder bericht van uw kant zullen wij na die datum overgaan tot het opleggen van [...] navorderingsaanslagen en zullen wij ons in de bezwaar- en beroepsfase op de omkering van de bewijslast beroepen.
    
    
    
      * de gemachtigde met dagtekening 1 oktober 2002:
      [...] Naar mijn mening dient de Belastingdienst aannemelijk te maken dat [...] bedragen niet in de aangiftes inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting over de jaren vanaf 1990 zijn betrokken. [...] 
    
    
    
      2.12. Bij brief van 13 november 2002 heeft de inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
      "Betreft: 
      Kennisgeving navordering/aanslag en boete wegens buitenlandse tegoeden
      [...]
      In deze brief stellen wij u in kennis van ons voornemen u een navorderingsaanslag op te leggen voor de inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991 met een bestuurlijke boete.
      [...]
      Om u inzicht te geven in de omvang van alle aanslagen die wij u zullen opleggen hebben wij als bijlage meegestuurd een voorlopig overzicht van de op te leggen aanslagen met de daarbij te betalen bedragen aan belasting, heffingsrente en boete. 
      [...] 
      In de berekende correcties is al rekening gehouden met vrijstellingen en heffingsvrije bedragen. 
      […]
      Motivering boete
      Hierbij willen wij u op de hoogte brengen van ons voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). […] De boeten [Hof: betreffende de IB 1990/VB 1991] zijn gebaseerd op artikel 18, eerste lid AWR. Op grond van artikel 18, tweede lid AWR, juncto paragraaf 31 VAB 1993 en paragraaf 15 van de Leidraad administratieve boeten 1984 zal geen kwijtschelding verleend worden.[...]
      Wij willen hierbij nog opmerken dat in de situatie waarin u alsnog volledige medewerking wilt verlenen en bereid bent ons volledige openheid van zaken te geven voordat de aanslagen worden opgelegd, de boeten zullen worden vastgesteld op 50%. Deze boeten zijn ook toegepast bij andere belanghebbenden die, voorafgaand aan het opleggen van belastingaanslagen, volledig hebben meegewerkt.".
    
    
    Als bijlagen bij deze brief zijn overzichten gevoegd, waarin onder meer de volgende gegevens zijn opgenomen (en waarin met ‘correcties’ bedoeld zijn de bedragen - in guldens - die de grondslag voor de navorderingsaanslagen vormden): 
    
    
      Inkomstenbelasting 
      jaar	1990	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
      belastbare inkomens
      primitieve aanslag 	  88.000	  98.285	107.710	  65.812	52.514	42.444	133.954	165.048	149.202	  92.161	  265.027
      correcties
      	  44.132	  41.052	  40.832	  40.480	29.348	30.976	  35.948	  38.500	  36.212	  53.284	    49.236
      belastbare inkomens 
      navorderings-aanslag 	132.132	139.337	148.542	106.292	81.862	73.420	169.902	203.548	185.414	145.445	  314.263
      belastingbedragen
      navorderings-aanslag	  26.398	  24.631 	  24.499	  21.062	14.364	10.822	  21.568	  23.100	  21.727	  28.821	    29.541
    
    
    
      Vermogensbelasting 
      jaar	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
      correcties	624.000	639.600	640.380	694.980	687.960	715.260	808.080	966.420	1.073.280	  950.040
      af correcties IB 	  26.398	  51.029	  75.528	  96.590	110.954	  10.822	  32.390	  55.490	     77.127	  106.038
      af correcties heffingsrente 			    2.485	    5.856	  10.017	           0	           0	       671	       2.855	      5.710
      af correcties VB		    4.776	    9.440	  13.856	  18.485	           0	    5.632	  11.792	     18.078	    24.903
      gecorrigeerd vermogen	597.000	583.000	552.000	578.670	548.500	704.000	770.000	898.000	   975.000	  813.264
      belastingbedrag navorderingsaanslag	    4.776	    4.664	    4.416	    4.629	    4.388	    5.632	    6.160	    6.286	       6.825	      5.692
    
    
    Bij brief van 18 december 2002 heeft de inspecteur belanghebbende bericht op welke gronden de boeteoplegging berust. 
    
    2.13. De navorderingsaanslagen IB 1990 en VB 1991 zijn overeenkomstig voormeld overzicht vastgesteld op 31 december 2002. Bij brieven van 31 januari 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de (besluiten geen kwijtschelding te verlenen van de) in die aanslagen begrepen verhogingen en tegen de beschikkingen heffingsrente.
    
    
      2.14. Bij brief van 23 april 2003 heeft de inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen navorderingsaanslagen op te leggen over de jaren 1991 tot en met 2000 voor de IB/PV en over de jaren 1992 tot en met 2000 voor de VB, alle met een bestuurlijke boete. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
      "[...]
      Motivering boete
      Hierbij willen wij u op de hoogte brengen van ons voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). [...].
      Wij merken het feit dat u gebruik heeft gemaakt van een buitenlandse bankrekening(en) teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen aan als een strafverzwarende omstandigheid als bedoeld in paragraaf 42 juncto 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: het Boete besluit). 
      [...]
      Ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PH tot en met 1997 en VB tot en met 1998:
      De boeten in die jaren zijn gebaseerd op artikel 18, eerste lid AWR. Op grond van artikel 18, tweede lid AWR, juncto paragraaf [...] 15 van de Leidraad administratieve boeten 1984 en hoofdstuk IV van het Voorschrift administratieve boeten 1993 zal geen kwijtschelding verleend worden. 
      Ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PH vanaf 1998 en VB vanaf 1999:
    
    
    Naast de gevolgen voor de belastingheffing zijn wij voornemens om gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslagen boeten op te leggen. Het betreft vergrijpboeten ingevolge artikel 67e AWR juncto hoofdstuk IV en VI van het Boete besluit. De hierboven genoemde strafverzwarende omstandigheid heeft tot gevolg dat de boeten 100% van de verschuldigde (enkelvoudige) belasting bedragen.
    
    Voor zover in het kader van dit onderzoek naar buitenlandse tegoeden eerder aanslagen met een boete van 100% zijn opgelegd en tijdig bezwaar is gemaakt zullen die boeten in beginsel worden gematigd naar 75% indien u, voordat uitspraak op bezwaar wordt gedaan, volledige medewerking verleend en volledige openheid van zaken geeft voor het betreffende belastingjaar. Dat kan slechts anders zijn in geval van bijzondere individuele omstandigheden".
    
    2.15. De navorderingsaanslagen zijn vastgesteld op 31 mei 2003 overeenkomstig het in 2.12 vermelde overzicht, met uitzondering van die betreffende de IB 2000. De navorderingsaanslag IB 2000 is vastgesteld op – de tegenwaarde in euro’s van – ƒ 24.618. Bij brieven van 27 en 30 juni 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de boetebeschikkingen en tegen de beschikkingen heffingsrente.
    
    2.16. Voor een beschrijving van de door de inspecteur gehanteerde werkwijze met betrekking tot de berekening van de correcties verwijst het Hof naar onderdeel 2.4 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. In het verweerschrift in de zaken van belanghebbende heeft de inspecteur deze werkwijze eveneens verwoord.
    
    
    3. Geschil
    
    Tussen partijen is in geschil of de inspecteur de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen heeft vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
    
    
    
      Met betrekking tot de (enkelvoudige) belasting
      1.    Mag de inspecteur voor de onderbouwing van de navorderingsaanslagen gebruik maken van de fotokopieën? 
      2.    Heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende de persoon is die is vermeld op de onder 2.2.5.1 bedoelde fotokopie en zo ja, moet dan worden aangenomen dat belanghebbende rekeninghouder was bij de KB-Luxbank?
      3.   Dient artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) toepassing te vinden op grond van schending van artikel 47, eerste lid, AWR en/of het niet doen van de vereiste aangifte? Zo ja:
      4.   Berusten de door de inspecteur vastgestelde tegoeden en inkomsten, welke aan de navorderingsaanslagen ten grondslag liggen, op een redelijke schatting? Zo ja:
      5.   Heeft belanghebbende doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar van de inspecteur onjuist zijn?
    
    
    
      Met betrekking tot de verhoging/boete
      6.   Zo er aanvankelijk te weinig belasting is geheven, is dit dan aan opzet van belanghebbende te wijten?
      7.   Mag de inspecteur de microfiches voor de bewijsvoering met betrekking tot de boeteoplegging gebruiken?
      8.   Heeft de inspecteur verzuimd om belanghebbende te wijzen op zijn zwijgrecht als bedoeld in artikel 67j AWR?
      9.   Heeft de inspecteur het verbod op gedwongen zelfincriminatie geschonden?
      10.  Is de opgelegde boete passend en geboden? 
      11.  Is de boete opgelegd in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur? 
      12. Is sprake van overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en zo ja wat zijn daarvan de gevolgen voor de (hoogte van de) opgelegde boete?
    
    
    
    4. Standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen
    
    Voor de standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.0. De op de zaak betrekking hebbende stukken 
    
    
      5.0.1. In zijn pleitnota van 18 juni 2007 heeft de gemachtigde het volgende geschreven:
      “De Inspecteur heeft […] een groot aantal van de feitelijke gegevens waarop hij zijn schatting voor de enkelvoudige belasting kennelijk heeft gebaseerd, niet in dit geding overgelegd, ondanks diverse eerdere verzoeken daartoe. Ik noem bij wijze van voorbeeld: de gegevens van de database en andere gegevens waarop de Inspecteur zich heeft gebaseerd bij het opleggen van de onderhavige aanslagen, de gerenseigneerde saldi van de weigeraars en de ontkenners, saldi van bankrekeningen bij andere banken dan KBL, die meewerkers hebben onthuld, enz. Ik verzoek Uw Hof om de Inspecteur te vragen om al die gegevens alsnog in deze procedures te overleggen.”
      Soortgelijke verzoeken heeft de gemachtigde in eerder gedaan in zijn pleitnota’s van 24 februari 2006 en 24 mei 2006. 
    
    
    5.0.2. Op het verzoek van belanghebbende om overlegging van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven heeft de Derde Meervoudige Kamer beslist bij de onder 1.12 vermelde tussenuitspraak van 21 maart 2007. Hetgeen is vastgesteld, overwogen en beslist in die tussenuitspraak maakt integraal onderdeel uit van de onderhavige uitspraak. Nu die tussenuitspraak op 21 maart 2007 aan partijen is verzonden, zal het Hof deze niet aan de onderhavige uitspraak hechten.
    
    5.0.3. Ter zitting van 30 oktober 2009 hebben partijen verklaard dat zij in de onderhavige beroepen met betrekking tot het door de inspecteur overleggen van alle op de zaak betrekking hebbende stukken dezelfde standpunten innemen als door hen verwoord in de - tot de gedingstukken van de procedures met kenmerk 04/03329 t/m 04/03349 behorende - brief van de inspecteur van 2 februari 2009 en de schriftelijke reactie daarop van de gemachtigde van 5 maart 2009 en dat zij ermee akkoord gaan dat die brieven, alsmede de eveneens tot die gedingstukken behorende brief van het Hof van 25 november 2008, in geanonimiseerde vorm tot de gedingstukken in de onderhavige beroepen behoren.
    
    5.0.4. Voor de beoordeling van het verzoek van belanghebbende tot overlegging van alle op zaak betrekking hebbende stukken verwijst het Hof naar rechtsoverweging 5.0 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. De slotsom luidt dat de inspecteur op basis van artikel 8:42 Awb niet gehouden is meer stukken in het geding te brengen dan die welke hij reeds heeft ingebracht. Nu in de onderhavige procedure dezelfde stukken zijn ingebracht is er geen reden voor een ander oordeel. Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende om overlegging van stukken af, behoudens voor zover het betreft de Amsterdamse versie van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, aan welk verzoek de inspecteur, naar niet in geschil is, adequaat gevolg heeft gegeven.
    
    5.1. Het gebruik van de fotokopieën als bewijsmiddel
    
    Voor de beoordeling van het onder 3.1 omschreven geschilpunt verwijst het Hof naar rechtsoverweging 5.1 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Dit leidt tot de slotsom dat de inspecteur de fotokopieën als bewijsmiddel mag gebruiken en dat belanghebbendes standpunten dienaangaande moeten worden verworpen.
    
    5.2. De identificatie van de op de fotokopie vermelde rekeninghouder 
    
    
      5.2.1. De inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 8 januari 2002 gevraagd naar in het buitenland aangehouden bankrekeningen. Belanghebbende heeft daarop verklaard houder te zijn (geweest) van geen andere rekening dan een KB-Luxrekening met nummer [123456] Naar aanleiding van een verzoek van de inspecteur van 21 januari 2002 om nadere informatie heeft belanghebbende bij brief van 10 februari 2002 voorts verklaard dat het een rekening in Nederlandse guldens betrof die ergens in de herfst van 1992 of 1993 is geopend en gevoed is met bedragen afkomstig van een Nederlandse spaarrekening en overigens gespaarde gelden. 
      Het door belanghebbende genoemde nummer komt op het (onder 2.2 vermelde) microfiche op een bepaalde plek tussen twee gedachtestrepen voor. Dezelfde regel op het microfiche vermeldt daarna het getal 040, een voor- en achternaam die overeenkomen met de voor- en achternaam van belanghebbende en een achternaam die overeenkomt met de achternaam van zijn echtgenote. 
      Volgens het Draaiboek is een aldus op een microfiche weergegeven nummer een KB-Lux bankrekeningnummer, staat daarna op dezelfde regel de valutacode (040 bij een Nederlandse guldenrekening) en vervolgens de voor- en achternaam van de eerste rekeninghouder en eventueel de achternaam van de tweede rekeninghouder, meestal de echtgenote van de eerste rekeninghouder. 
    
    
    5.2.2. Uit het voorgaande en met name uit belanghebbendes verklaring dat hij rekeninghouder is (geweest) van de in 1992 of 1993 geopende KB-Luxbankrekening met nummer [123456], welk rekeningnummer belanghebbende uit zichzelf noemde en welke verklaring hij overigens nooit ingetrokken heeft, trekt het Hof de conclusie dat er geen twijfel over kan bestaan dat belanghebbende en zijn echtgenote op 31 januari 1994 houders van die bankrekening waren. Aan hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd tegen de door de inspecteur gehanteerde methode van identificatie die ertoe heeft geleid dat de inspecteur zich in zijn brief van 8 januari 2002 tot belanghebbende heeft gericht, kan mitsdien worden voorbijgegaan.
    
    5.3. Artikel 27e AWR 
    
    
      5.3.1. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende gedurende de gehele periode vanaf 1990 tot en met 2000 heeft beschikt over ten minste de op de fotokopie vermelde rekeningen, door hem aangeduid als een zicht- en een tegenrekening. De inspecteur heeft ter onderbouwing van deze stelling verwezen naar het in zijn verweerschrift weergegeven bij de KB-Luxbank in de genoemde periode in gebruik zijnde systeem van zicht- en tegenrekeningen en het percentage meewerkers dat gedurende alle zojuist genoemde jaren over deze rekeningen beschikte. Het Hof heeft geen reden aan de juistheid van de door de inspecteur gestelde percentages te twijfelen en acht derhalve aannemelijk dat in de periode 1990 - 1993 ten minste 39% (1990) tot 95% (1993) van de meewerkers over een KB-Luxrekening beschikte en dat het percentage in de periode 1995 - 2000 geleidelijk terugliep van 97 (1995) tot 71 (2000). Er is geen reden ervan uit te gaan dat dit percentage voor degenen die niet hebben meegewerkt wezenlijk lager heeft gelegen. Op grond hiervan is het Hof tot het vermoeden gekomen dat:
      -	belanghebbende over meer rekeningen beschikte dan de op de afdruk van het microfiche vermelde rekening,
      -	belanghebbende gedurende de gehele door de inspecteur in aanmerking genomen periode houder was van voormelde bankrekeningen en gerechtigd was tot de daarop staande tegoeden, en
      -	belanghebbende uit de tegoeden op die rekeningen gedurende die gehele periode belastbare inkomsten heeft genoten en dat die tegoeden gedurende deze gehele periode tot zijn vermogen behoorden.
    
    
    5.3.2. De griffier heeft belanghebbende bij brief van 19 november 2007 van dit vermoeden op de hoogte gebracht en hem in de gelegenheid gesteld om het vermoeden te weerleggen, dan wel om het Hof alsnog informatie te verschaffen omtrent de inkomsten uit voormelde bankrekeningen en de omvang van de tegoeden in elk van de tot die periode behorende jaren en de saldi van die rekeningen op 1 januari van elk van die jaren.
    
    5.3.3. In zijn reactie hierop heeft belanghebbende niets nieuws ingebracht. Belanghebbende heeft het in de brief van 19 november 2007 weergegeven vermoeden dan ook niet weerlegd. Derhalve is het Hof van oordeel dat belanghebbende gedurende de gehele door de inspecteur gestelde periode over KB-Luxbankrekeningen met het nummer [123456] heeft beschikt. Voor zover belanghebbende stelt dat hij het vermoeden niet kan weerleggen omdat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, verwerpt het Hof - onder verwijzing naar het onder 5.0 overwogene - deze stelling.
    
    5.3.4. De inspecteur heeft belanghebbende onder andere op 8 januari 2002, 21 januari 2002 en 13 februari 2002 gevraagd gegevens en inlichtingen te verschaffen over door hem in het buitenland aangehouden bankrekeningen (zie 2.3). De inspecteur heeft belanghebbende er daarbij op gewezen dat hij ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR verplicht is de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken, alsmede dat het niet voldoen aan deze verplichtingen leidt tot omkering van de bewijslast. De inspecteur heeft zich op omkering en verzwaring van de bewijslast beroepen. 
    
    5.3.5. Belanghebbende heeft in dit verband aangevoerd dat er voor hem geen verplichting is gegevens te bewaren over een langere periode dan 5 jaar. Om die reden zo stelt belanghebbende geldt de in artikel 47, eerste lid, AWR opgenomen verplichting niet voor oudere jaren. Het Hof verwerpt deze stelling. De verplichtingen opgenomen in artikel 47, eerste lid, AWR zijn niet gebonden aan een termijn. Dit in tegenstelling tot de kennelijk door belanghebbende bedoelde en uitsluitend voor administratieplichtigen geldende bewaartermijn opgenomen in artikel 52, vierde lid, AWR. Het voldoen aan de in artikel 47, eerste lid, AWR opgenomen verplichtingen houdt in dat de belastingplichtige inlichtingen en de hem ter beschikking staande gegevens desgevraagd aan de inspecteur verstrekt. Dit kan anders zijn indien gemotiveerd wordt gesteld dat en waarom bepaalde gegevens niet (meer) voorhanden zijn en het Hof zulks, mede in aanmerking genomen het verweer van de inspecteur, aannemelijk acht. Belanghebbendes stelling 'Bescheiden hebben wij niet' (zie zijn brief van 10 februari 2002) is daartoe onvoldoende. Uit de door belanghebbende ingevulde 'Verklaring Buitenlandse Bankrekeningen' volgt immers dat hij in 2002 wel bekend was met het zes-cijferige nummer van zijn bij de KB-Luxbank aangehouden rekeningen. Het Hof acht het volstrekt ongeloofwaardig dat belanghebbende zich zonder bescheiden exact het juiste bankrekeningnummer kan herinneren, te meer daar toch verondersteld mag worden dat belanghebbende minder vaak bedragen op deze rekening stortte of daarvan opnam dan hij deed op of van de bankrekeningen waarmee hij zijn reguliere betalingen deed. Aannemelijk is derhalve dat belanghebbende ten tijde van het beantwoorden van de vragenbrief van de inspecteur van 8 januari 2002 met betrekking tot deze bankrekening nog steeds over een van de KB-Luxbank afkomstig document beschikte. Daar komt bij dat de inspecteur op 13 februari 2002 ook om afschriften heeft gevraagd van de Nederlandse bank waarnaar de tegoeden van de KB-Luxbankrekening zijn overgemaakt. Belanghebbende heeft deze afschriften niet verstrekt zonder dat gesteld of aannemelijk is dat hij niet (meer) over deze afschriften beschikte.
    
    
      5.3.6. Uit de gedingstukken en dan met name uit de brief van de inspecteur, genoemd onder 2.4, volgt dat de inspecteur belanghebbende - op basis van artikel 47 AWR - om gegevens en inlichtingen betreffende KB-Luxbankrekeningen (waaronder ‘afschriften van de banktegoeden’) heeft gevraagd. Het Hof begrijpt dat de inspecteur met zijn verzoek om 'afschriften van de banktegoeden per 31 december van ieder jaar' bedoeld heeft de afschriften van de KB-Luxbank waaruit opgemaakt kan worden welk saldo belanghebbende per 31 december van ieder jaar bij die bank aanhield. 
      Vaststaat dat belanghebbende voor alle jaren waarover de onderhavige navorderingsaanslagen zijn opgelegd, geen andere gegevens en inlichtingen over zijn KB-Luxbankrekeningen heeft verstrekt dan hetgeen hij vermeld heeft op het formulier 'Verklaring buitenlandse bankrekeningen' en hetgeen in zijn brief van 10 februari 2002 staat vermeld. Daarmee heeft hij niet (volledig) voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR. Hieruit vloeit voort dat het Hof het beroep met betrekking tot de nagevorderde belasting op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder b, AWR ongegrond dient te verklaren, tenzij zou blijken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het voorgaande betekent dat het Hof in het midden kan laten of het op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder a, AWR (het niet doen van de vereiste aangifte) tot een zelfde conclusie zou zijn gekomen. 
    
    
    5.3.7. Belanghebbende heeft het Hof voor dat geval verzocht voormeld artikel buiten toepassing te laten door hem in de gelegenheid te stellen alsnog het van hem verlangde bewijs te leveren. Het Hof wijst dit verzoek af, reeds omdat artikel 27e AWR de rechter niet toestaat om de toepassing ervan achterwege te laten indien een belastingplichtige na schending van artikel 47, eerste lid, AWR alsnog bereid is aan zijn verplichtingen te voldoen. 
    
    5.4. Redelijke schatting
    
    5.4.1. Ook indien sprake is van toepassing van artikel 27e AWR mag een aanslag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet hij berusten op een redelijke schatting. Voor het oordeel over de vraag of de navorderingsaanslagen daarop berusten verwijst het Hof naar de rechtsoverwegingen 5.4.1 tot en met 5.4.16 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Die rechtsoverwegingen leiden tot het oordeel dat de inspecteur de inkomens- en vermogenscorrecties – na eliminatie van de ‘aanpassing’ (zie rechtsoverweging 5.4.6.3 van de zojuist genoemde uitspraak) – niet willekeurig heeft geschat en ook niet willekeurig aan de diverse jaren heeft toegerekend. Het Hof voegt daaraan toe dat het de stelling van de inspecteur "dat aangenomen mag worden dat weigeraars meer te verliezen hebben van meewerkers" – welke stelling de inspecteur gebruikt als een van de argumenten ter staving van de factor 1,5 (de 'aanpassing') – niet, althans onvoldoende, onderbouwd acht.
    
    5.4.2. In zijn pleitnotities voor de zitting van 30 oktober 2009 heeft de gemachtigde - voor het eerst - gesteld dat de schatting van de inspecteur niet redelijk is omdat de inspecteur anders dan bij andere belastingplichtigen bij belanghebbende bekend was met "alle rekeningen […] zowel de "zichtrekening” (saldo fl 118,32) als de depositorekening met saldo fl 93.600,02". Zijns inziens hadden de tegoeden op deze rekeningen de basis voor de schatting moeten zijn. De gemachtigde concludeert dat de inspecteur belanghebbende aldus ten onrechte gelijk behandeld heeft met mensen waarvan alleen een zichtrekening bekend was.
    
    5.4.3. De inspecteur heeft deze stelling gemotiveerd weersproken. Zijns inziens is niet zeker dat de gegevens waarover hij ten aanzien van belanghebbende beschikt volledig zijn. Er kunnen immers meer zichtrekeningen zijn, of meer aan een dergelijke rekening gekoppelde rekeningen. Volgens de inspecteur zijn de beschikbare gegevens dan ook onvoldoende om er de schatting op te baseren.
    
    
      5.4.4. Hetgeen belanghebbende aanvoert zoals onder 5.4.2 weergegeven doet aan ’s Hofs oordeel dat de inspecteur de correcties – na eliminatie van de ‘aanpassing’ – niet willekeurig heeft geschat, niet af. Zeker nu belanghebbende geen enkel document betreffende de KB-Luxbankrekeningen heeft overgelegd, kon de inspecteur zich met betrekking tot belanghebbende in redelijkheid op het standpunt stellen dat hij over onvoldoende gegevens beschikte om de schatting van de correcties te baseren op de onder 2.2 vermelde bedragen. Dat de inspecteur belanghebbendes in zijn brieven van 15 januari 2002 en 10 februari 2002 gedane verklaringen van onvoldoende gewicht achtte om daarop zijn schatting te baseren, acht het Hof reeds gerechtvaardigd doordat die verklaringen vaag en – voor wat betreft de daarin genoemde bedragen – niet in overeenstemming met de microfiches zijn. Daar komt bij dat belanghebbende op geen enkele wijze heeft aangegeven hoe de inspecteur op basis van de tegoeden op de KB-Luxbankrekeningen de correcties had moeten schatten, alsmede dat belanghebbende nog geen begin van een alternatieve berekening heeft ingebracht.
      Tot slot is het Hof van oordeel dat belanghebbende geenszins aannemelijk heeft gemaakt dat zijn situatie ongelijk is aan die van belastingplichtigen waarvan alleen een zichtrekening bekend is.
    
    
    5.4.5. De inspecteur heeft gesteld en het Hof acht op basis van de gedingstukken aannemelijk dat de inkomsten uit de door belanghebbende aangehouden KB-Luxrekeningen en de tegoeden op die rekeningen niet eerder in de heffing zijn betrokken. In dit verband neemt het Hof mede in aanmerking dat belanghebbende in zijn brief van 10  februari 2002 heeft erkend hierover nooit iets te hebben gemeld, waarmee hij – naar het Hof begrijpt – heeft bedoeld dat de tegoeden en de inkomsten daaruit nimmer zijn aangegeven voor de VB en de IB/PV. 
    
    5.4.6. Het Hof concludeert dat de inspecteur bij afweging van de in aanmerking komende belangen uitsluitend met betrekking tot de ‘aanpassing’ niet in redelijkheid tot de onderhavige schatting van de correcties heeft kunnen komen. 
    
    5.5. Overtuigend aantonen
    
    
      Indien een belanghebbende niet volledig heeft voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR, verklaart de rechter - zoals overwogen onder 5.3.6 - het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. 
      Belanghebbende heeft geen expliciet verweer gevoerd voor het geval het Hof tot het oordeel zou komen dat de inspecteur de aanslag terecht met toepassing van 27e AWR en op basis van een redelijke schatting heeft vastgesteld. Belanghebbende stelt dat hij geen gegevens heeft over zijn rekeningen bij de KB-Luxbank en als gevolg daarvan het van hem gevraagde bewijs niet kan leveren. Reeds omdat het Hof die stelling ongeloofwaardig heeft geacht en belanghebbende overigens geen dan wel onvoldoende bewijs heeft bijgebracht, kan niet geoordeeld worden dat hij overtuigend heeft aangetoond dat de inspecteur de inkomsten uit of de tegoeden bij de KB-Luxbank, na eliminatie van 'de aanpassing', voor een te hoog bedrag in aanmerking genomen heeft.
    
    
    5.6. Slotsom wat betreft de enkelvoudige belasting
    
    5.6.1. De slotsom is dat voor wat betreft de enkelvoudige belasting de beroepen van belanghebbende gegrond zijn. Het Hof zal de ‘aanpassingen’ uit de belastbare inkomens en vermogens elimineren door de door de inspecteur berekende correcties voor de IB/PV (zie de eerste tabel onder 2.12, tweede rij onder de kop) en de VB (zie de tweede tabel onder 2.12, eerste rij onder de kop) met twee/derde te vermenigvuldigen.
    
    5.6.2. Dit betekent dat het Hof de navorderingsaanslagen IB/PV zal vaststellen berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens):
    
    
    
    
    
    
      jaar
      	1990	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
      belastbare inkomens
      primitieve aanslag 	88.000	98.285	107.710	65.812	52.514	42.444	133.954	165.048	149.202	92.161	265.027
      correcties volgens 
      uitspraak Hof 	29.421	27.368	27.221	26.986	19.565	20.650	23.965	25.666	24.141	35.522	32.824
      belastbare inkomens 
      volgens uitspraak Hof 	119.411
      125.653	134.931	92.798	72.079	63.094	157.919	190.714	173.343	127.683	297.851
    
    
    
      5.6.3. Voor wat betreft de vaststelling van de vermogens voor de navorderingsaanslagen VB oordeelt het Hof als volgt. De vermogens van belanghebbende over de jaren 1991 tot en met 2000 bestaan uit de niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank en de als gevolg van deze uitspraak gewijzigde inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden over voorafgaande jaren. 
      Uit de onder 2.12 opgenomen tabel voor de vermogensbelasting leidt het Hof af dat de inspecteur op die wijze de heffingsgrondslag voor de navorderingsaanslagen vermogensbelasting heeft vastgesteld, zij het uiteraard met in achtneming van andere bedragen aan inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden dan waartoe de onderhavige hofuitspraak leidt. Nu, uitgaande van de evenbedoelde schulden zoals die uit deze uitspraak voor belanghebbende voortvloeien, de vaststelling van de vermogens voor de verschuldigde vermogensbelasting niet afhankelijk is van enig subjectief oordeel van de inspecteur (zij vloeien immers rechtstreeks uit de wet voort), belanghebbende geen grieven heeft aangevoerd tegen de berekeningswijze van de inspecteur en het Hof ook niet anderszins gebleken is dat de inspecteur bij die berekening fouten heeft gemaakt, zal het Hof de inspecteur bij wijze van tussenuitspraak opdragen om met inachtneming van deze uitspraak op exact dezelfde wijze wederom de vermogens voor de vermogensbelasting vast te stellen, daarbij uitgaande van niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank tot de bedragen vermeld in de onderstaande tabel (in guldens):
    
    
    jaar	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
    
    
      KB-Luxbank tegoeden
      in guldens	416.000	426.400	426.920	463.320	458.640	476.840	538.720	644.280	715.520	633.360
    
    
    
    5.7. Boetes
    
    5.7.1. Algemene aspecten 
    
    5.7.1.1. Tegelijk met het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en later en VB voor de jaren 1999 en later heeft de inspecteur aan belanghebbende boeten opgelegd en bij het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV en VB voor de daaraan voorafgaande jaren geen kwijtschelding verleend van de in die navorderingaanslagen begrepen verhogingen. Het te dezen bestaande onderscheid in de wettelijke regelingen heeft voor de beslissing van het Hof geen betekenis, hetgeen voor het Hof reden is hierna uitsluitend te verwijzen naar de wettelijke regelingen zoals deze luiden vanaf 1998 en de daarbij behorende terminologie. De op artikel 67e, eerste lid, AWR gebaseerde boeten zijn opgelegd omdat belanghebbende opzettelijk zou hebben nagelaten het tegoed op zijn KB-Luxrekeningen, alsmede de inkomsten daaruit, voor de vermogensbelasting respectievelijk de inkomstenbelasting op te geven met het oogmerk belasting te ontduiken. Voor alle jaren bedragen de boeten 100% van de nagevorderde belasting. 
    
    
      5.7.1.2. Artikel 67e, eerste lid, AWR luidt voor zover thans van belang:
      "Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem […] een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete."
    
    
    
      Voor het opleggen van boeten als de onderhavige is derhalve vereist dat - de inspecteur bewijst dat - het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat er over het tegoed op de KB-Luxrekeningen en de inkomsten daaruit geen of te weinig vermogens- respectievelijk inkomstenbelasting is geheven.
      Niet in geschil is dat een tegoed op een KB-Luxrekening een bezitting voor de Wet VB vormt en dat de inkomsten daaruit inkomsten uit vermogen vormen voor de Wet IB. 
    
    
    5.7.1.3. Uit rechtsoverweging 5.4 volgt dat de navorderingsaanslagen betrekking hebben op het verzwegen tegoed bij de KB-Luxbank (VB) respectievelijk op de daaruit genoten inkomsten (IB/PV) en dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de vermogens- en inkomstenbestanddelen waarover is nagevorderd niet eerder in de heffing zijn betrokken. Belanghebbende heeft verklaard dat hierover nimmer iets is vermeld, waarmee naar het Hof begrijpt, belanghebbende heeft bedoeld dat de tegoeden en de inkomsten daaruit nimmer zijn aangegeven voor de VB en de IB/PV. Daaraan doet niet af dat de hoogte van de nagevorderde belasting met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast is vastgesteld. Anders dan belanghebbende - mogelijk - meent is het niet vereist dat de inspecteur aangiften en (primitieve) aanslagen overlegt. Voldoende is dat de inspecteur aannemelijk maakt dat te weinig belasting is geheven. 
    
    5.7.1.4. Omdat aannemelijk is dat belanghebbende over een KB-Luxrekening beschikte en wist dat een vordering uit hoofde van een KB-Luxrekening een bezitting voor de Wet VB vormt en dat de inkomsten daaruit inkomsten uit vermogen vormen voor de Wet IB - belanghebbende betwist die wetenschap ook niet - is het naar het oordeel van het Hof aan belanghebbendes opzet te wijten dat aanvankelijk over het tegoed en de inkomsten daaruit geen belasting is geheven. In dit verband acht het Hof mede van belang dat aannemelijk is dat belanghebbende er bewust voor gekozen heeft om een banktegoed aan te houden in een land waar een bankgeheim bestaat.
    
    
      5.7.1.5. Uit de gedingstukken en dan met name uit de brieven van de inspecteur van 21 januari 2002 en 13 februari 2002 volgt dat de inspecteur belanghebbende - op basis van artikel 47 AWR - om de KB-Luxbankafschriften en een kopie van het openingsformulier, alsmede om afschriften van zijn Nederlandse bankrekening, heeft gevraagd en vaststaat dat belanghebbende die niet verstrekt heeft. 
      De door de inspecteur gevraagde KB-Luxbankafschriften en het desbetreffende openingsformulier betreffen een rekening waarvan belanghebbende reeds buiten zijn eigen toedoen als rekeninghouder was geïdentificeerd en zijn derhalve stukken waarvan de inspecteur het bestaan mocht aannemen. Voor wat betreft de bankafschriften van de Nederlandse bank heeft te gelden dat belanghebbende de inspecteur zelf, zij het indirect, op het bestaan van deze spaarrekening heeft gewezen. Voorts is van belang dat de stukken niet rechtstreeks van belang zijn voor de vraag óf belanghebbende het beboetbare vergrijp heeft begaan. 
      Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2008, BNB 2008/159 acht het Hof mede van belang dat de enkele verwijzing door de inspecteur naar mogelijk op te leggen wettelijke sancties niet neerkomt op een 'coercion or oppression in defiance of the will of the accused' in de zin van de rechtspraak van het EHRM.
    
    
    
      5.7.1.6. In aanmerking genomen dat aannemelijk is dat de KB-Luxbank belanghebbende over de onderhavige periode ten minste één bankafschrift en/of het openingsformulier ter beschikking heeft gesteld waaruit het aanhouden van een KB-Luxbankrekening blijkt, alsmede dat aannemelijk is dat de bank waar belanghebbende de spaarrekening aanhield hem ten minste één bankafschrift ter beschikking heeft gesteld, betekent dit dat belanghebbende geweigerd heeft om door de inspecteur opgevraagd materiaal dat zijn bestaan niet dankt aan belanghebbendes wil, te verstrekken. 
      Het Hof verwerpt derhalve belanghebbendes grief dat in het kader van de vaststelling en toetsing van de boete geen voor hem nadelige gevolgen mochten worden verbonden aan het niet-voldoen door belanghebbende aan zijn verplichtingen ex artikel 47 AWR. Hieraan doet niet af dat de vaststelling van de (enkelvoudige) belasting mede berust op het niet juist beantwoorden van door de inspecteur gestelde vragen.
    
    
    5.7.1.7. Nu de grieven van belanghebbende tegen het opleggen van de boete ook overigens identiek zijn aan die in de beroepen waarin het Hof op 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 uitspraak heeft gedaan, verwijst het Hof voor de beoordeling en de verwerping daarvan naar de rechtsoverwegingen 5.7.1.5 t/m 5.7.1.8 en 5.7.1.12 van die uitspraak. 
    
    5.7.2. De hoogte van de boetes
     
    5.7.2.1. Ingeval van ‘opzet’ bedraagt de boete 50%, tenzij sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in § 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (in de tot 1 januari 2009 geldende tekst) in welk geval de boete tot 100% kan worden verhoogd. Evenvermelde paragraaf noemt als strafverzwarende omstandigheden listigheid, valsheid en samenspanning, alsmede het feit dat het ten onrechte niet geheven bedrag (verhoudingsgewijs) omvangrijk is geweest. De nadien geldende regelgeving leidt niet tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat.
    
    5.7.2.2. De inspecteur stelt in het verweerschrift dat “het niet willen meewerken en het feit dat gebruik is gemaakt van een buitenlandse bankrekening in een land met een bankgeheim teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen dient als een strafverzwarende omstandigheid […] Bovendien is de verzwegen belasting omvangrijk […].” De inspecteur concludeert uiteindelijk “dat de belanghebbende zijn inkomen blijvend niet volledig wil aangeven en alles in het werk stelt om een juiste belastingheffing blijvend te voorkomen.”
    
    
      5.7.2.3. Naar het oordeel van het Hof is aannemelijk dat belanghebbende er bewust voor gekozen heeft een bankrekening te openen in een land met een bankgeheim teneinde aldus het tegoed en de inkomsten daaruit op een listige wijze voor de inspecteur verborgen te houden. Daar komt bij dat gelet op de hoogte van de correcties, ook na eliminatie van de 'aanpassing', sprake is van omvangrijke bedragen aan aanvankelijk te weinig geheven belasting.
      Reeds op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat er sprake is van strafverzwarende omstandigheden en dat een boete van - in beginsel - 100% passend en geboden is, los van de wijze waarop de inspecteur het bedrag van de nagevorderde belasting heeft bepaald.
    
    
    5.7.2.4. Met betrekking tot de vraag of een boete passend en geboden is dient de rechter onder andere in aanmerking te nemen de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast (HR 18 januari 2008, nr. 41 832, BNB 2008/165).
    
    5.7.2.5. In het onderhavige geval is de hoogte van de verschuldigde belasting komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast. Daarbij heeft de inspecteur de tegoeden van belanghebbende bij de KB-Luxbank en de daaruit genoten inkomsten geschat. Het Hof heeft geoordeeld dat deze schatting, behoudens de daarin begrepen ‘aanpassing’, redelijk is. Het schatten van de tegoeden en inkomsten brengt naar zijn aard de mogelijkheid mee dat de in werkelijkheid aanwezige tegoeden en daaruit genoten inkomsten lager zijn. Nu naar de bedoeling van de wetgever bij de beoordeling van een vergrijpboete ervan wordt uitgegaan dat de feitelijk geheven belasting de verschuldigde belasting is, óók als de hoogte daarvan is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast, heeft de zojuist genoemde mogelijkheid geen betekenis voor de grondslag van de boete. Dat de hoogte van de verschuldigde belasting door schatting is komen vast te staan, is echter wel een omstandigheid waarmee het Hof rekening dient te houden bij de beoordeling of de opgelegde boete een passende en ook geboden sanctie is voor het begane vergrijp. In dit verband acht het Hof van belang dat de schatting tot stand is gekomen aan de hand van gegevens die betrekking hebben op derden en niet op belanghebbende zelf en dat bij de schatting van de hoogte van de correcties een grote onzekerheidsmarge is aangehouden. Om die redenen acht het Hof in het onderhavige geval een matiging van de boete tot 80% gerechtvaardigd.
    
    5.7.2.6. Nu de grieven van belanghebbende tegen de hoogte van de boete overigens identiek zijn aan die in de beroepen waarin het Hof met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 op 2 juli 2009 uitspraak heeft gedaan, verwijst het Hof voor de beoordeling en de verwerping daarvan naar de rechtsoverwegingen 5.7.2.7 t/m 5.7.2.15 van die uitspraak. 
    
    5.7.3. Overschrijding redelijke termijn
    
    5.7.3.1. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn, zodat de verhogingen of de boetes dienen te vervallen dan wel dienen te worden verminderd. 
    
    
      5.7.3.2. Voor de aanvang van de termijn dient beoordeeld te worden aan welke handeling van de inspecteur belanghebbende in redelijkheid de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Op bladzijde 49 van het verweerschrift is opgenomen:
       "Belanghebbende is op 20 september 2002 in kennis gesteld van het voornemen van de inspecteur om hem een boete op te leggen." 
      Nu in de tot de stukken behorende brief van 20 september 2002 geen kennisgeving als hier bedoeld is te lezen en deze wel is te lezen in de brief van 13 november 2002 houdt het Hof het ervoor dat eerstgenoemde datum moet worden gelezen als 13 november 2002. 
    
    
    5.7.3.3. Voor de stelling van belanghebbende dat hij reeds aan eerdere handelingen van de inspecteur redelijkerwijs de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd, ziet het Hof geen steun, noch in de correspondentie noch anderszins. Weliswaar was het de inspecteur na ontvangst van de brief van 10 februari 2002 duidelijk dat met betrekking tot de rekening van belanghebbende bij de KB-Luxbank nimmer enig bedrag was aangegeven en dat het om een aanmerkelijk bedrag ging, maar dit heeft bij de inspecteur niet geleid tot enige handeling waaruit belanghebbende in redelijkheid de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Evenmin heeft belanghebbende uit het bekend worden bij de inspecteur van de inhoud van de brief van 10 februari 2002 kunnen opmaken dat de inspecteur het voornemen had hem een boete op te leggen. Eerst na ontvangst van de brief van de inspecteur van 13 november 2002 kon belanghebbende redelijkerwijs verwachten dat de inspecteur een boete zou opleggen betreffende de in die brief aangekondigde navorderingsaanslagen en dat dit niet anders zou zijn bij over latere jaren op te leggen navorderingsaanslagen, in het bijzonder gelet op de bij deze brief gevoegde bijlage met een specificatie van alle navorderingsaanslagen en boeten.
    
    5.7.3.4. Uitgaande van de in rechtsoverweging 5.7.3.3 genoemde aanvangsdatum van de termijn (13 november 2002), moet worden vastgesteld dat sinds die datum tot heden circa 7 jaren zijn verstreken. Voor de vraag of en zo ja in hoeverre sprake is van overschrijding van de redelijke termijn dient gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984 BNB 2005/337, te worden beoordeeld in hoeverre bijzondere omstandigheden, zoals bedoeld in 4.5 van dit arrest, een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen.
    
    
      5.7.3.5. Ten aanzien van de vraag of zich in de beroepsfase bijzondere omstandigheden als voormeld hebben voorgedaan heeft het volgende te gelden. 
      Naar 's Hofs oordeel maakt de problematiek van het Rekeningenproject naar aard en omvang (de behandeling van) de zaak ingewikkeld. Voorts neemt het Hof in aanmerking dat het vooronderzoek na de ontvangst van het verweerschrift is verlengd met 3 maanden voor het nemen van een conclusie van repliek en met 2 maanden voor het nemen van een conclusie van dupliek, dat er een afzonderlijke procedure is gevoerd omtrent de in artikel 8:29 Awb opgenomen mogelijkheid bepaalde (onderdelen van) gedingstukken niet over te leggen en dat na sluiting van het onderzoek het vooronderzoek eenmaal is heropend. Bovendien is de duur van de berechting beïnvloed door de aan de gemachtigde toe te rekenen periode tussen het indienen van beroep in augustus 2004 en het inzenden van de motivering daarvan in mei 2005. Voor zover belanghebbende stelt dat de inspecteur in de beroepsfase niet voortvarend heeft gehandeld ziet het Hof in de door de inspecteur in acht genomen reactietermijnen geen onderbouwing daarvan, zodat die stelling wordt verworpen.
    
    
    
      5.7.3.6. In voornoemde omstandigheden kan evenwel geen rechtvaardiging worden gevonden voor na te noemen perioden van in totaal 32 maanden. 
      a. Het Hof heeft ruim 7 maanden na sluiting van het onderzoek op 10 augustus 2006 tussenuitspraak gedaan. Na het in aanmerking nemen van de maximale wettelijke termijn van 12 weken voor het doen van uitspraak na de sluiting van het onderzoek, resteert een termijn van ruim 4 maanden;
      b. Na de tussenuitspraak van 21 maart 2007 is het onderzoek ter zitting door het Hof voortgezet op 18 juni 2007, met inachtneming van de wettelijke termijn voor het verzenden van uitnodigingen ter zitting van drie weken, resteert een termijn van ruim 2 maanden;
      c. Na de sluiting van het onderzoek ter zitting op 18 juni 2007 is het onderzoek heropend bij brief van 19 november 2007, dus na ruim 5 maanden;
      d. Het onder c bedoelde onderzoek is gesloten op 25 januari 2008 en heropend op 30 oktober 2009, een periode van ruim 21 maanden. 
    
    
    
      5.7.3.7. Voor het bieden van compensatie voor de uit de overschrijding voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM hanteert het Hof de uitgangspunten als verwoord in de uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/3349, nu gesteld noch gebleken is van omstandigheden die een afwijking op deze uitgangspunten rechtvaardigen. Als zodanige omstandigheden zijn naar 's Hofs oordeel niet aan te merken de door de inspecteur in het onderhavige geval in aanmerking genomen termijnen waarbinnen hij de navorderingsaanslagen heeft vastgesteld en de uitspraken op bezwaar heeft gedaan, evenmin als de wijze waarop hij in de daarop betrekking hebbende fases heeft gehandeld.
      De uitgangspunten brengen mee dat een overschrijding van de redelijke termijn met meer dan twee jaar niet tot een verdere matiging van de boete dan tot 80% leidt. 
    
    
    5.7.4. Slotsom wat betreft de boetes
    
    De slotsom met betrekking tot de boetes luidt dat de per navorderingsaanslag opgelegde boete in elk geval dient te worden verminderd tot 80% in verband met het overwogene onder 5.7.2.5 en vervolgens met 20% in verband met het overwogene onder 5.7.3.7, uitkomend op 64% van de na te vorderen belasting. 
    
    5.8. Heffingsrente
    
    De door belanghebbende aangevoerde grieven tegen de heffingsrente in de onderhavige beroepen en in de beroepen waarin het Hof met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 op 2 juli 2009 uitspraak heeft gedaan, zijn identiek. Voor de beoordeling van die grieven en de verwerping daarvan verwijst het Hof naar de rechtsoverweging 5.8 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. 
    
    
    6. Proceskosten en kosten bezwaarfase
    
    6.1. Nu de door belanghebbende ingestelde beroepen gegrond zijn, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van art. 8:75 Awb. Voor de hoogte van de te vergoeden kosten verwijst het Hof naar de rechtsoverwegingen 6.1 tot en met 6.3 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Uit hetgeen het Hof daarin heeft beslist vloeit tevens voort dat de helft van de op € 4.830 berekende kosten, dat is dus € 2.415, dient te worden toegerekend aan de door belanghebbende ingestelde beroepen. Nu in de onderhavige beroepen een extra nader onderzoek ter zitting heef plaatsgevonden op 30 oktober 2009 ziet het Hof reden deze proceskosten te verhogen met 0,5 x 322 x 2 x 1,5 = € 483 tot € 2.898.
    
    6.2. Voor de beoordeling en verwerping van hetgeen de gemachtigde in dit verband voorts heeft aangevoerd verwijst het Hof naar de rechtsoverwegingen 6.4 tot en met 6.6 van zijn uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. 
    
    
    
    
    7. Beslissing
    
    
      7.1. Het Hof: 
      - 	verklaart de beroepen gegrond voor zover het betreft de navorderingsaanslagen IB/PV en de daarop betrekkinghebbende boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente;
      - 	vernietigt de bestreden uitspraken die betrekking hebben op deze aanslagen en beschikkingen;
      - 	vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV tot aanslagen berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens): 
    
    
    
      jaar
      	1990	1991	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
      belastbare inkomens 
      volgens uitspraak Hof	117.421	125.653	134.931	92.798	72.079	63.094	157.919	190.714	173.343	127.683	297.851
    
    
    
      - 	vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV betrekkinghebbende beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de bovenstaande vermindering van die aanslagen;
      - 	vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV betrekkinghebbende boetes tot 64% van de belasting- en premiebedragen zoals die overeenkomstig de bovenstaande verminderingen komen te luiden;
      - 	veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.898, en 
      - 	gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad (11 x € 37=) € 407 te vergoeden.
    
    
    7.2. Het Hof draagt in de vorm van een tussenuitspraak voorts de inspecteur op de vermogens voor de vermogensbelasting te berekenen met inachtneming van rechtsoverweging 5.6.3 en het Hof die berekening binnen 8 weken na deze uitspraak te doen toekomen. Het Hof houdt iedere verdere beslissing inzake de beroepen betreffende de navorderingsaanslagen VB en de daarop betrekking hebbende boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente aan.
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, J.P.A. Boersma en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 26 november 2009 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak, voor zover deze niet het karakter heeft van een tussenuitspraak, kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.