ECLI:NL:GHARN:2010:BM6776, Gerechtshof Arnhem, 18-05-2010, 09/00045 en 09/00046
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2010-05-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Heffingsrente.
         Heffingsrentebeschikkingen zijn niet in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel opgelegd.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    nummers 09/00045 en 09/00046
    
    uitspraakdatum: 18 mei 2010
    
    Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P(hierna: de Inspecteur)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 17 december 2008, nummers AWB 08/2002 en 08/2003, in het geding tussen de Inspecteur
    
    en
    
    X te Z (hierna: belanghebbende).
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.	Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Tevens is bij beschikking de verschuldigde heffingsrente vastgesteld op een bedrag van € 1.036 (hierna: de heffingsrentebeschikking 2006). 
      1.2.	Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een voorlopige aanslag in de IB/PVV opgelegd. Tevens is bij beschikking de verschuldigde heffingsrente vastgesteld op een bedrag van € 55 (hierna: de heffingsrentebeschikking 2007). 
      1.3.	Op de bezwaren tegen de heffingsrentebeschikkingen 2006 en 2007 heeft de Inspecteur bij zijn uitspraken op bezwaar de beschikkingen gehandhaafd. 
      1.4.	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij haar uitspraak van 17 december 2008 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, het bij de heffingsrentebeschikking 2006 vastgestelde bedrag aan heffingsrente verminderd tot een bedrag aan heffingsrente van € 391 en de heffingsrentebeschikking 2007 vernietigd.
      1.5.	Tegen de uitspraak van de Rechtbank is de Inspecteur in hoger beroep gekomen. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      1.6.	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
      1.7.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 februari 2010 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn echtgenote, alsmede A namens de Inspecteur.
      1.8.	Partijen hebben bij het onderzoek ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof. Deze pleitnota’s en de bij de pleitnota van de Inspecteur gevoegde bijlagen worden, zonder bezwaar van de wederpartij, door het Hof tot de stukken van het geding gerekend.
      1.9.	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    
      2.1.	Belanghebbende is geboren op 11 augustus 1940. Belanghebbende heeft een onderneming in de vorm van een eenmanszaak gedreven, genaamd B. Deze onderneming heeft hij inmiddels gestaakt. Tot het ondernemingsvermogen van B heeft een personenauto behoord die belanghebbende ook voor privégebruik ter beschikking heeft gestaan. Naast de winst uit onderneming heeft hij inkomsten uit dienstbetrekking ontvangen van C in de vorm van een wachtgelduitkering en van X Beheer bv in de vorm van een beheersvergoeding. Deze beheersvergoeding heeft belanghebbende in 2004 voor het laatst genoten.
      2.2.	In 2003 heeft belanghebbende een verzoek gedaan voor het opleggen van een voorlopige teruggaaf IB/PVV voor 2004. In het verzoek zijn onder andere de volgende inkomsten vermeld: winst uit onderneming van nihil, loon uit tegenwoordige arbeid van € 84.900 en een bedrag ter zake van het voordeel van een door de werkgever ter beschikking gestelde personenauto van € 20.200. Op grond van dit verzoek heeft de Inspecteur een voorlopige teruggaaf vastgesteld.
      2.3.	Per 1 januari 2004 is de automatische voorlopige teruggaaf ingevoerd, hetgeen heeft geleid tot aanpassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), artikel 13 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en artikel 24 van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 (hierna: de Uitvoeringsregeling). Voor het verkrijgen van een voorlopige teruggaaf IB/PVV in de zin van artikel 13, lid 2, van de AWR (hierna: de automatische voorlopige teruggaaf) is vanaf 1 januari 2004 niet langer jaarlijks een verzoek noodzakelijk. De Belastingdienst heeft daarop zijn werkwijze gewijzigd. Aan belastingplichtigen die een voorlopige teruggaaf voor het jaar 2004 hebben ontvangen, is een brief gezonden waarin de gewijzigde werkwijze van de Belastingdienst is uiteengezet. Ook aan belanghebbende is bekendgemaakt, dat de voorlopige teruggaven in de volgende jaren automatisch worden vastgesteld. Bij de automatische voorlopige teruggaven heeft de Inspecteur een brief gevoegd waarin hij belanghebbende heeft verzocht de teruggaven op juistheid te beoordelen.
      2.4.	Voor het jaar 2005 heeft de Inspecteur een automatische voorlopige teruggaaf vastgesteld. Deze automatische voorlopige teruggaaf heeft belanghebbende geaccepteerd.
      2.5.	Per 1 januari 2006 is artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) ingevoerd op grond waarvan de werkgever over het voordeel van een, ook voor privédoeleinden aan de werknemer ter beschikking gestelde, auto loonheffing moet inhouden. 
      2.6.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 16 januari 2006 voor het jaar 2006 een automatische voorlopige teruggaaf van € 12.276 opgelegd. Bij de vaststelling van de automatische voorlopige teruggaaf is uitgegaan van een totaal aan inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking van € 105.136 en een inhouding van loonheffing van € 38.458. Deze voorlopige teruggaaf is in 12 termijnen in het jaar 2006 aan belanghebbende uitbetaald. Op het aanslagbiljet staat het volgende vermeld:
      "U bent 65 jaar geworden in 2005
      U bent 65 jaar geworden in 2005. Daarom is het inkomen waarop deze teruggaaf gebaseerd is, waarschijnlijk niet juist. Vraag een wijziging van uw voorlopige teruggaaf aan zodra u een inschatting kunt maken van uw inkomen in 2006.
    
    
    
      (…)
      Raadpleeg de wijzigingswijzer bij de controle van uw voorlopige teruggaaf. U vindt de wijzigingswijzer:
      - bij dit biljet, of
      - op internet:www.belastingdienst.nl, of
      - bij de BelastingTelefoon (…)"
    
    
    
      2.7.	Belanghebbende heeft de automatische voorlopige teruggaaf over het jaar 2006, waaruit een verhoudingsgewijs veel hogere teruggaaf voortvloeide dan in de jaren daarvoor, geaccepteerd zonder om een wijziging daarvan te verzoeken. Het jaar 2006 was het eerste jaar gedurende welke belanghebbende het gehele jaar een pensioenuitkering genoot.
      2.8.	Naar aanleiding van de door belanghebbende ingediende aangifte IB/PVV over het jaar 2006, die op 11 juli 2007 door de Inspecteur is ontvangen, heeft de Inspecteur een tweede voorlopige aanslag met dagtekening 31 augustus 2007 opgelegd. De na aftrek van ingehouden loonheffing en dividendbelasting over het inkomen verschuldigde IB/PVV is daarbij vastgesteld op € 6.997. Verhoogd met de voorlopige teruggave bedraagt het door belanghebbende te betalen bedrag aan IB/PVV € 19.273. Bij beschikking met dezelfde dagtekening heeft de Inspecteur € 1.036 heffingsrente in rekening gebracht.
      2.9.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 2 januari 2007 een automatische voorlopige teruggaaf van € 12.241 opgelegd. Van deze voorlopige teruggaaf zijn in de maanden januari tot en met augustus 2007 acht termijnen uitbetaald.
      2.10.	Belanghebbende heeft de automatische voorlopige teruggaaf over het jaar 2007 geaccepteerd zonder om een wijziging daarvan te verzoeken. Na de indiening van de aangifte IB/PVV 2006 heeft belanghebbende verzocht om aanpassing van de automatische voorlopige teruggaaf 2007.
      2.11.	Met dagtekening 15 september 2007 heeft de Inspecteur een tweede voorlopige aanslag over het jaar 2007 opgelegd. De eerder verleende automatische voorlopige teruggaaf over dit jaar wordt daarbij verminderd met € 5.098 tot € 7.143. Bij beschikking met dezelfde dagtekening heeft de Inspecteur € 55 heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.	In geschil is of de heffingsrentebeschikkingen 2006 en 2007 in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel zijn opgelegd. De Inspecteur beantwoordt deze vragen ontkennend en belanghebbende beantwoordt deze bevestigend.
      3.2.	Beide partijen hebben voor hun standpunt verder aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      3.3.	Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      3.4.	De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.	Ingeval de grootte van de belastingschuld eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, kan de inspecteur op grond van artikel 13 van de AWR volgens bij ministeriële regeling te stellen regels aan de belastingplichtige een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag, met toepassing van de in artikel 15 van de AWR voorgeschreven verrekening van de voorlopige aanslagen en de in de belastingwet aangewezen voorheffingen, vermoedelijk zal worden vastgesteld. Een voorlopige aanslag tot een negatief bedrag die voor of in de loop van het tijdvak wordt vastgesteld, wordt aangeduid als voorlopige teruggaaf. 
      4.2.	De inspecteur legt een voorlopige aanslag op, indien het bedrag waarop de aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld, na verrekening van voorheffingen en reeds opgelegde voorlopige aanslagen, zulks naar zijn mening rechtvaardigt. Indien een voorlopige aanslag inkomstenbelasting is of zal worden vastgesteld en een relevante wijziging optreedt in de omstandigheden die van belang zijn voor de opgelegde of op te leggen voorlopige aanslag, doet de belastingplichtige daarvan op grond van artikel 24 Uitvoeringsregeling zo spoedig mogelijk op de door de inspecteur aangewezen wijze mededeling aan de inspecteur. Deze mededeling wordt geacht een verzoek om herziening als bedoeld in artikel 9.5, eerste lid, van de Wet IB 2001 te zijn.
      4.3.	Op grond van artikel 30f van de AWR wordt heffingsrente berekend bij het vaststellen van een voorlopige aanslag IB/PVV. De heffingsrente wordt voor de jaren 2006 en 2007 enkelvoudig berekend over een tijdvak dat aanvangt op de dag na het midden van het tijdvak waarover belasting wordt geheven en eindigt op de dag van dagtekening van het aanslagbiljet. Ingevolge artikel 30h van de AWR wordt heffingrente in rekening gebracht over het positieve bedrag van een aanslag. De berekening van de heffingsrente is niet in geschil.
      4.4.	De berekening van heffingsrente heeft ten doel financieringsvoor- of nadelen weg te nemen. De omstandigheid bijvoorbeeld dat een aanslag lang op zich laat wachten, heeft in het algemeen niet tot gevolg dat de inspecteur de heffingsrente moet matigen (HR 22 maart 2000, nr. 35.155, LJN AA5225, BNB 2000/175). Wel heeft de Hoge Raad aangegeven dat schending van het zorgvuldigheidsbeginsel of een van de andere algemene beginselen van behoorlijk bestuur, er toe kan leiden dat berekening van heffingsrente beperkt moet worden of achterwege moet blijven (zie bijvoorbeeld HR 28 maart 2001, nr. 35.968, LJN AB0764, BNB 2001/297).
      4.5.	Belanghebbende is van mening dat de Inspecteur met het vaststellen van de heffingsrentebeschikkingen het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden. Naar zijn mening is het aan onzorgvuldigheid van de Inspecteur te wijten dat de automatische voorlopige teruggaven 2006 en 2007 zijn verleend en dient op grond daarvan het in rekening brengen van heffingsrente achterwege te blijven. Hij heeft hiertoe aangevoerd dat de Inspecteur op eigen initiatief de voorlopige teruggaven heeft verleend en daarbij een door de Inspecteur onverklaard hoog bedrag aan loonheffing heeft vastgesteld.
      4.6.	De Inspecteur brengt hiertegen in, dat belanghebbende de automatische voorlopige teruggaven tot en met 2007 ongewijzigd heeft laten doorlopen. Pas in 2007 heeft belanghebbende een wijzigingsverzoek voor de automatische voorlopige teruggaaf ingediend, waarna de teruggaven zijn stopgezet. 
      4.7.	Het Hof overweegt als volgt. De heffingsrentebeschikkingen zijn opgelegd bij de tweede voorlopige aanslag over 2006 en 2007. Deze tweede voorlopige aanslagen hebben gediend ter correctie van de te hoge teruggaven die zijn voortgevloeid uit de automatische voorlopige teruggaven 2006 en 2007. Beoordeeld moet worden of de Inspecteur bij het opleggen van de automatische voorlopige teruggaven 2006 en 2007 het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden. 
      4.8.	Nadat belanghebbende een verzoek om voorlopige teruggaaf voor 2004 heeft ingediend is hem de wijziging van de werkwijze van de Belastingdienst aangekondigd. Vervolgens is hem voor het jaar 2005 een automatische voorlopige teruggaaf opgelegd, die belanghebbende heeft geaccepteerd. In dat jaar is belanghebbende 65 jaar geworden en is hij pensioenuitkeringen gaan ontvangen. Het loon uit X Beheer bv was al in 2004 gestopt. Anders dan waarvan belanghebbende is uitgegaan, heeft hij het voordeel van het privégebruik van de auto in zijn verzoek om teruggaaf over 2004 niet - zoals moest - als winst uit onderneming aangegeven, maar als inkomsten uit dienstbetrekking. In 2006 is de Inspecteur bij het vaststellen van de automatische voorlopige teruggaaf, zo volgt uit het loon dat is vermeld op het aanslagbiljetten van de automatische voorlopige teruggaven 2006 en 2007, uitgegaan van de in het verzoek om voorlopige teruggaaf over het jaar 2004 vermelde gegevens. Het daarin opgegeven loon uit dienstbetrekking heeft hij verhoogd met het voordeel van de door de werkgever terbeschikkinggestelde personenauto, ervan uitgaande dat over het privégebruik van de auto op grond van artikel 13bis van de Wet LB 1964, loonheffing zou worden ingehouden. De Inspecteur had met betrekking tot belastingjaren vóór 2006 geen reden te twijfelen aan de juistheid van de vermelding van het privégebruik van de auto als inkomsten uit dienstbetrekking, aangezien het verschil tussen enerzijds loon uit tegenwoordige dienstbetrekking en anderzijds winst uit onderneming – gelegen in de respectievelijke aan- en afwezigheid van ingehouden loonheffing – zich eerst manifesteerde bij de aangifte IB/PVV voor het jaar 2006. Het is juist deze aangifte geweest die de aanleiding vormde een tweede voorlopige aanslag op te leggen, omdat daaruit volgde, dat geen sprake was van loon uit dienstbetrekking – zoals belanghebbende in zijn verzoek om voorlopige teruggaaf over 2004 ten onrechte had vermeld – maar van winst uit onderneming
      4.9.	De Inspecteur heeft op het aanslagbiljet van de automatische voorlopige teruggaaf over 2006 uitdrukkelijk opgemerkt, dat deze voorlopige teruggaaf door het bereiken van de 65-jarige leeftijd waarschijnlijk onjuist is. Belanghebbende heeft daarop volstaan met de constatering dat zijn totale inkomen geen wijziging ondergaat. Ook de verhoudingsgewijs hogere teruggaven die uit de automatische voorlopige teruggaven 2006 en 2007 voortvloeiden, hebben belanghebbende geen aanleiding gegeven een wijzigingsverzoek in te dienen. 
      4.10.	Gegeven de keuze van de wetgever om een automatische voorlopige teruggaaf in te voeren, waarbij de verantwoordelijkheid voor de juistheid van de aldus opgelegde voorlopige teruggaaf op grond van artikel 24 van de Uitvoeringsregeling mede op de belastingplichtige is komen te rusten, heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof met vorengenoemde handelwijze voldoende zorgvuldig gehandeld bij het opleggen van de automatische voorlopige teruggaven over 2006 en 2007. Dat de Inspecteur de inhouding van loonheffing op een onjuiste wijze heeft vastgesteld, zoals belanghebbende stelt, is het Hof niet gebleken.
      4.11.	Het oordeel van het Hof dat de Inspecteur voldoende zorgvuldig heeft gehandeld, wordt ondersteund door de beoordeling van een klacht door de Nationale Ombudsman van 26 maart 2008, nr. 2008/035, NTFR 2008/682. 
      4.12.	De te hoge teruggaven die uit de automatische voorlopige teruggaven over 2006 en 2007 zijn voortgevloeid, heeft de Inspecteur teruggenomen door het opleggen van de tweede voorlopige aanslagen. Deze voorlopige aanslagen heeft hij opgelegd binnen drie maanden na het indienen van de aangifte IB/PVV 2006 en het wijzigingsverzoek van de voorlopige teruggaaf 2007. De bij die voorlopige aanslagen genomen heffingsrentebeschikkingen heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel vastgesteld.
      slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond.
    
    
    5.	Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Hof:
      - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      - verklaart de beroepen tegen de uitspraken van de Inspecteur ongegrond.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. S.C.W. Douma, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Luggenhorst als griffier.
    
    De beslissing is op 18 mei 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (J.H. Luggenhorst)		(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.