ECLI:NL:GHLEE:2012:BV1298, Gerechtshof Leeuwarden, 17-01-2012, BK 10/00332 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2012-01-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende over de jaren 2006 en 2007 recht heeft op de zelfstandigenaftrek en meer in het bijzonder of hij voldoet aan het urencriterium. Daarnaast is in geschil of de Inspecteur bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat belanghebbende recht heeft op de zelfstandigenaftrek.

GERECHTSHOF LEEUWARDEN
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummers 10/00332 en 10/00333
      uitspraakdatum: 17 januari 2012
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 29 oktober 2010, nummer AWB 10/552, in het geding tussen belanghebbende en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.570. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 715.
      1.2	Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.871. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 438.
      1.3	Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslagen en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.
      1.4	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 29 oktober 2010, verzonden op 8 november 2010, ongegrond verklaard.
      1.5	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      1.6	Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
      1.7	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 november 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde A, en mr.dr. B namens de Inspecteur.
      1.8	Belanghebbende heeft een pleitnota en twee stukken overgelegd.
      1.9	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      1.10	Op 1 december 2011 heeft Hof van de Inspecteur het bezwaarschrift voor het jaar 2007 ontvangen. 
    
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    
      2.1	Belanghebbende is in de jaren 2006 en 2007 fulltime in dienstbetrekking werkzaam als vestigingsleider van C te Z. 
      2.2	Belanghebbende heeft een opgaaf gemaakt van de uren die hij aanwezig is geweest bij C. Zijn gewerkte uren bij C bedroegen:
      Maandag	11 uur
      Dinsdag	8 uur
      Woensdag	7 uur
      Donderdag	vrij
      Vrijdag	7 uur
      Zaterdag	  7 uur
      Totaal	40 uur
    
    
    
      2.3	Daarnaast werkte belanghebbende per jaar ongeveer zes zon- of feestdagen voor C. Tegenover de controlemedewerker van de Belastingdienst, D, heeft belanghebbende verklaard 2080 uren per jaar aan zijn dienstbetrekking bij C te besteden.
      2.4	Naast zijn dienstbetrekking heeft belanghebbende in de onderhavige jaren in de vorm van een eenmanszaak een petit restaurant gedreven onder de naam “E” te Z. Belanghebbende is de onderneming in augustus 2002 gestart, waarna het restaurant in september 2002 is geopend. De onderneming is per 31 december 2007 gestaakt.
      2.5	Op 7 november 2002 heeft een controlemedewerker van de Belastingdienst, F (hierna: F), een bedrijfsbezoek bij belanghebbende afgelegd. Tijdens dit gesprek is de zelfstandigenaftrek besproken. Naar aanleiding van het bedrijfsbezoek heeft F op 20 november 2002 een rapport opgesteld waarin onder meer het volgende is vermeld:
      “(…) Met nadruk wordt erop gewezen dat aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende de aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte. (…) 
      1.7. Ondernemersfaciliteiten De ondernemer heeft vanaf 2003 recht op zelfstandigenaftrek. De ondernemer heeft vanaf 2003 recht op startersaftrek. (…)”
    
    
    2.6	Het petit restaurant was tot en met 2004 zes dagen per week open van 10.00 uur tot circa 22.00 uur (totaal 72 uren open per week). In 2005 was het restaurant zes dagen per week vanaf 16.00 uur open en in 2006 en 2007 vijf dagen per week vanaf 17.00 uur. De keuken sloot in de jaren 2006 en 2007 op drie dagen per week om circa 21.00 uur en twee dagen per week om circa 22.30 uur (totaal ongeveer 23 uren open per week).
    
    
      2.7	Belanghebbende is volgens de onder 2.2 genoemde opgaaf omstreeks 24 uur in de onderneming werkzaam geweest. Hij heeft gewerkt tijdens openingstijden en bij besloten feesten en partijen die in het restaurant gehouden werden. In de opgaaf heeft belanghebbende een opsomming gegeven van de door hem voor de onderneming verrichte werkzaamheden en de tijd die hij daaraan per week heeft besteed:
      Schoonmaak	± 3 uur
      Wassen en strijken	± 1,5 uur
      Boekhouding	± 3 uur
      Inkoop	± 5 uur
      Diversen (menu enz.)	± 2 uur
      Onderhoud	      ± 2 uur
      Totaal	± 16,5 uur
    
    
    
      2.8	In het jaar 2006 waren in totaal vijf personeelsleden in dienst; in het jaar 2007 zes personeelsleden. G (hierna: G), zwager van belanghebbende, was 32 uren per week als kok werkzaam in het restaurant. G heeft beide jaren boven het restaurant gewoond.
      2.9	Op 25 mei 2007 heeft de controlerende ambtenaar van de Belastingdienst, H, een bedrijfsbezoek aan het restaurant gebracht. Hij is daarbij te woord gestaan door G die zich aan de controlerend ambtenaar kenbaar heeft gemaakt als kok en bedrijfsleider. H heeft geconstateerd dat G bij het bedrijfsbezoek het beheer van de kassa voerde.
      2.10	In het hieronder opgenomen overzicht volgt het aantal uren dat personeel is ingezet en de bruto omzet in de jaren 2003 tot en met 2007:
      Jaar	Uren	Omzet
      2003	3265	€ 65.592
      2004	3026	€ 53.092
      2005	2882	€ 64.046
      2006	3316	€ 61.546
      2007	3123	€ 45.713
    
    
    
      2.11	Met ingang van februari 2007 heeft belanghebbende een nieuwe onderneming (eenmanszaak) I gestart. Het resultaat van deze onderneming is in het resultaat van het restaurant voor 2007 meegenomen. In de onder 2.7 vermelde uren zijn niet de gewerkte uren voor I verwerkt. Belanghebbende heeft door huisverkoop en het bezoeken van beurzen getracht het product te verkopen.
      2.12	In de aangiften IB/PVV 2003, 2004 en 2005 heeft belanghebbende geen zelfstandigen- en/of startersaftrek verzocht. Ter zitting van de Rechtbank heeft belanghebbende daarover gesteld dat de zelfstandigenaftrek ten onrechte niet is opgenomen. De belastingadviseur J stelde de aangiften IB/PVV op en ging ervan uit dat niet was voldaan aan het urencriterium aangezien belanghebbendes looninkomsten hoger waren dan de winst uit onderneming. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende gesteld dat sprake was van een miscommunicatie tussen zijn boekhouder, K, en zijn belastingadviseur, J. In de aangiften IB/PVV 2006 en 2007 heeft belanghebbende wel zelfstandigenaftrek verzocht.
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende over de jaren 2006 en 2007 recht heeft op de zelfstandigenaftrek en meer in het bijzonder of hij voldoet aan het urencriterium. Daarnaast is in geschil of de Inspecteur bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat belanghebbende recht heeft op de zelfstandigenaftrek. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur beantwoordt deze ontkennend.
      3.2	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      3.3	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur en tot vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning met de zelfstandigenaftrek tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.685 voor het jaar 2006 en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.843 voor het jaar 2007.
      3.4	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
     
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1	Op grond van artikel 3.76 van de inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet. Uit het bepaalde in artikel 3.6 van de Wet volgt dat onder urencriterium wordt verstaan: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet, indien:
      a. 	de tijd die in totaal wordt besteed aan die ondernemingen en het verrichten van werkzaamheden in de zin van de afdelingen 3.3 en 3.4 van de Wet, grotendeels wordt besteed aan die ondernemingen of
      b. 	de ondernemer in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was.
      Zelfstandigenaftrek voor het jaar 2006
      4.2	Belanghebbende stelt dat hij heeft voldaan aan het urencriterium onder verwijzing naar de door hem gestelde werkzaamheden die hij verricht heeft voor zijn onderneming en de tijd die hij daaraan besteed heeft. 
      4.3	De Inspecteur bestrijdt dat belanghebbende ten minste 1225 uren aan zijn onderneming heeft besteed. Hij draagt daarvoor aan dat belanghebbende enkel een achteraf opgesteld, globaal urenoverzicht heeft overgelegd dat is gebaseerd op schattingen en veronderstellingen. Dit overzicht is niet controleerbaar, omdat belanghebbende de aanwezigheidsroosters bij C heeft weggegooid en geen agenda’s (meer) heeft. Daarnaast verwijst de Inspecteur naar de werkzaamheden die G en het overige personeel binnen de onderneming verricht hebben. 
      4.4	Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur rust op belanghebbende de bewijslast aannemelijk te maken dat hij heeft voldaan aan het urencriterium. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende met al hetgeen hij heeft aangedragen niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij aan het urencriterium heeft voldaan. Het daartoe aangedragen urenoverzicht is te globaal van opzet om daaraan bewijskracht toe te kennen en ontbeert een onderbouwing met stukken. 
      Zelfstandigenaftrek voor het jaar 2007
      4.5	 Belanghebbende is in de vijf aan het jaar 2007 voorafgaande kalenderjaren als ondernemer aangemerkt. Dan volgt uit artikel 3.6, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet, dat de tijd die in totaal wordt besteed aan de ondernemingen en het verrichten van werkzaamheden in de zin van de afdelingen 3.3 en 3.4 van de Wet grotendeels moet worden besteed aan die ondernemingen (hierna: het grotendeelsvereiste). Aan het grotendeelsvereiste is voldaan indien belanghebbende van de tijd die hij in totaal heeft besteed aan het drijven van zijn ondernemingen en zijn dienstbetrekking bij C meer dan de helft aan zijn ondernemingen heeft besteed.
      4.6	Belanghebbende heeft 2080 uren bij C gewerkt. Met al hetgeen belanghebbende heeft aangedragen, heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat hij in 2007 meer dan 2080 uren heeft besteed aan het restaurant en aan I. Belanghebbende voldoet voor het jaar 2007 ook niet aan het urencriterium, zodat hij geen aanspraak kan maken op de zelfstandigenaftrek.
      Vertrouwensbeginsel
    
    
    
      4.7	Belanghebbende beroept zich voorts op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat hij op aanraden van K vanaf de aanvang van zijn onderneming een urenstaat heeft bijgehouden. Deze urenstaat heeft hij, naar hij stelt, tijdens het startersonderzoek aan F verstrekt. F heeft daarop aangegeven dat belanghebbende, als hij op gelijke voet zijn werkzaamheden voort zou zetten, gelet op het aantal op de urenstaat vermelde uren recht zou hebben op de zelfstandigenaftrek. De opmerking dat belanghebbende vanaf 2003 recht had op de zelfstandigenaftrek is vervolgens, nog steeds volgens belanghebbende, in het rapport van het bedrijfsbezoek opgenomen. Belanghebbende heeft na het startersonderzoek geen urenstaat meer bijgehouden. De Inspecteur bestrijdt het beroep op opgewekt vertrouwen, omdat naar zijn mening belanghebbende geen urenstaat aan F heeft overgelegd en de opmerking in het rapport slechts een algemene strekking heeft. 
      4.8	Zelfs als belanghebbende aan de handelwijze van F en de opmerking in het rapport het in rechte te honoreren vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat hij voldoet aan het urencriterium, dan nog zal een beroep op het vertrouwensbeginsel voor het jaar 2006 naar het oordeel van het Hof niet slagen. De omstandigheden in 2006 zijn in belangrijke mate gewijzigd ten opzichte van het jaar 2002. Vanaf het jaar 2002 zijn de openingsuren van het restaurant aanzienlijk teruggelopen, terwijl de personele ondersteuning min of meer ongewijzigd is gebleven. Onder deze gewijzigde omstandigheden kan belanghebbende, mede gelet op de opmerking van F dat belanghebbende zijn werkzaamheden op gelijke voet zou moeten voortzetten, voor het jaar 2006 niet langer het vertrouwen ontlenen aan de uitlatingen van F dat hij voldoet aan het urencriterium.
      4.9	Voor het jaar 2007 kan het beroep op het vertrouwensbeginsel al niet slagen, omdat  een meeromvattende toets voor het urencriterium wordt aangelegd. In 2007 wordt immers niet alleen gekeken of belanghebbende meer dan 1225 heeft gewerkt, maar wordt ook getoetst aan het grotendeelscriterium.
      4.10	Het beroep op het vertrouwensbeginsel wijst het Hof daarom af.
    
    
    
      Slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
    5.	Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    6.	Beslissing 
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    De beslissing is op 17 januari 2012 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (H. de Jong)	(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 18 januari 2012 
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.