ECLI:NL:RBHAA:2007:BB9994, Rechtbank Haarlem, 05-11-2007, AWB 05/4405, 05/4406, 05/4407 en 05/4409
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2007-11-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiser maakt niet aannemelijk dat het gebruikelijk loon op een lager bedrag moet worden vastgesteld. Verweerder heeft voorts aannemelijk gemaakt dat eiser een winstuitdeling heeft genoten ter zake van woongenot van een pand.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/4405, 05/4406, 05/4407 en 05/4409
    
    
    Uitspraakdatum: 5 november 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, wonende te Z, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      Aan eiser zijn voor de jaren 1998, 1999 en 2000 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van respectievelijk f 118.619 (€ 53.826), f 213.896 (€ 97.061) en f 220.632 (€ 100.118). Aan eiser is voorts voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.512 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 42.150.
      Bij voornoemde navorderingsaanslagen 1999, 2000 en 2001 zijn bij afzonderlijke beschikkingen boetes opgelegd van 25%.
    
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 juli 2005 de navorderingsaanslag 1998 gehandhaafd. Verweerder heeft voorts bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 7 juli 2005 de navorderingsaanslagen 2000 en 2001 gehandhaafd, de boetebeschikkingen behorende bij de navorderingsaanslagen 2000 en 2001 gehandhaafd, het belastbaar inkomen 1999 verminderd met een bedrag van f 30.963 en over de uitdeling ten bedrage van f 61.925 het tarief verlaagd van 45% naar 25%. De boete over 1999 is dienovereenkomstig verminderd.
    
    Eiser heeft daartegen bij brief van 17 augustus 2005, ontvangen bij de rechtbank op 18 augustus 2005, beroep ingesteld. 
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    Eiser heeft voorafgaande aan de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 april 2007 te Haarlem. Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder zijn verschenen A en B, bijgestaan door C.
    
    Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Verweerder heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlagen.
    
    
    2	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
      2.1. Eiser heeft twee kinderen. De moeder van eiser woont in een benedenhuis in de
      a-straat 1 te Q. Op dat adres is eiser in de jaren 1998-2005 ingeschreven.
    
    
    2.2. Eiser is sinds 1991 door een burn-out voor 80% arbeidsongeschikt verklaard. In 1996 is zijn arbeidsongeschiktheid bijgesteld tot 65%.
    
    2.3. Eiser bezit 60% van de aandelen in D BV (hierna: de BV) en zijn kinderen bezitten ieder 20% van de aandelen in de BV. Eiser is voorts directeur van de BV en alleen/zelfstandig bevoegd. De BV is 100% aandeelhouder van E (hierna ook: de gevoegde dochtervennootschap) en vormt met laatstgenoemde vennootschap een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Blijkens een uittreksel van de Kamer van Koophandel van 11-05-1999 is eiser ook van deze gevoegde dochtervennootschap directeur en alleen/zelfstandig bevoegd. Volgens de uittreksels van de Kamer van Koophandel  van 11 en 12 mei 1999 telt de BV één werkzaam persoon en de gevoegde dochtervennootschap geen. 
    
    2.4. Eiser houdt zich in de onderhavige periode bezig met activiteiten op het gebied van bedrijfsadvisering middels voornoemde vennootschappen. De BV heeft als bedrijfsomschrijving: “De internationale handel, met name goederen die in warenhuizen worden verkocht, het doen van investeringen en beleggingen, het terzake daarvan beheren van vermogens, het besturen van en deelnemen in vennootschappen en ondernemingen”. De gevoegde dochtervennootschap heeft als bedrijfsomschrijving: “Het beheren van vermogens, het besturen van en deelnemen in vennootschappen en ondernemingen, het voeren van administraties, het verkrijgen, vervreemden of bezwaren van onroerende zaken, effecten en/of andere zaken, welke dienen tot belegging van gelden, alles in de ruimste zin.”
    
    
      2.5. Op 1 september 1998 is door de BV de helft van een dubbel woonhuis aan de 
      b-straat 2-3 te R (hierna: het pand) aangekocht. Bij aankoop betrof het pand een woonhuis met kantoorfunctie. Na aankoop heeft in opdracht van de BV een verbouwing van het pand plaatsgevonden. De kantoorruimte is daarbij uitgebreid. Oplevering heeft plaatsgevonden op 10 april 1999. Het adres van de BV is met ingang van 11 mei 1999 gewijzigd in voornoemd adres te R. De bedoeling was het woongedeelte als gastenverblijf voor de te (buiten Europa) gevestigde opdrachtgever van de BV te gebruiken. Dat is evenwel niet gebeurd vanwege beëindiging van het contract met die opdrachtgever. Volgens tekening bestond het pand na verbouwing uit een vergaderkamer (“woonkamer” is doorgehaald), een ruimte met eetkamer, keuken en bijkamer en een kantoorgedeelte met drie kantoorruimten met aparte entree en toilet (in de tekening is bij één van de kantoorruimten “studeer/tuinkamer “ doorgehaald). In het daarbij behorende bestek (werkomschrijving) d.d. 23 juli 1998 (gewijzigd 1 augustus 1998) en in het door eiser ondertekende bouwbestek d.d. 17 november 1998 is ook “woonkamer” doorgehaald en met de hand “vergaderkamer” opgeschreven. Genoemd bestek en de door eiser ondertekende “verslagen bouwvergadering” d.d. 14 en 17 november 1998 spreken ook meerdere malen van een “woonkamer”. De bovenverdiep S, een beveiligingsbedrijf, wordt het pand als te beveiligen object beschreven als woonhuis/kantoor. 
    
    
    2.6. Op 13 juni 2003 is het pand verkocht met een winst van f 200.000. 
    
    2.7. Gedurende enkele maanden in 1998-2001 reist eiser aaneengesloten per trein heen en weer tussen station T en een werkplek bij een klant te Q. In de jaren 1998 tot en met 2001 is eiser in verband met vliegreizen per taxi heen en weer gereisd tussen R en U. In de onderhavige jaren vinden geldopnamen door eiser nagenoeg uitsluitend plaats in V. Eiser maakte in de onderhavige jaren gebruik van een apotheek, een tandarts, een dierenarts, een psycholoog en een tennisclub, alle in V.
    
    
      2.8. In 1996 is door de behandelend ambtenaar gebeld met de moeder van eiser. Hij schrijft in zijn memo dienaangaande:
      “Telefonisch contact gehad met de moeder van X. Volgens haar heeft hij geen onderneming meer. Heeft zelden contact met haar zoon. Maar haar adres is wel postadres. Heeft verder geen vaste woon of verblijfplaats.”
    
    
    
      2.9. Eiser antwoordt op 19 mei 1999 op door de behandelend ambtenaar te Q gestelde nadere vragen onder meer als volgt:
       “(...) 1. De functie van het pand was ook in het verleden kantoor en woonhuis.
      2. Er is voor het woongedeelte geen sprake van verhuur. Het pand wordt geheel verhuurd aan (de BV), (...).Het pand dient naast kantoor als verblijf voor buitenlandse gasten en als pied-à-terre voor de directie. Permanente bewoning is door de financier expliciet uitgesloten. (...).”
    
    
    
      2.10. De behandelend ambtenaar van het vooroverlegverzoek schrijft op 25 mei 1999 onder meer:
      “(...) Voor wat betreft de privé-besparing van de directeur kan ik u mededelen dat hiervan geen sprake is. Op basis van uw informatie gaat het om incidenteel gebruik van het gastenverblijf door uw directeur. Mocht na een door ons ingestelde controle blijken dat er geen sprake is van incidenteel gebruik, dan houden wij ons het recht voor om hierop terug te komen. (...).”
    
    
    2.11. Op 10 november 2000 stelt mevrouw F van (toen nog) Belastingdienst Particulieren/- Ondernemingen P een boekenonderzoek in bij de BV. In haar aankondigingsbrief schrijft zij dat het onderzoek is beperkt tot de ‘kosten (van de) vaste activa in 1998’. Het onderzoek vond plaats bij de toenmalig adviseur van eiser en bovengenoemd vennootschappen.
    
    2.12. Dit onderzoek resulteert in een rapport met datum 11 december 2000 en een correctie op de aangifte vennootschapsbelasting 1998 van f 143.782, bestaande uit correctie afschrijving grond f 4.000 en correctie aanschafkosten onroerende zaken f 139.782. De correctie aanschafkosten betreft overdrachtsbelasting, notariskosten, makelaar en architect die ten onrechte direct ten laste van het resultaat waren gebracht en dienden te worden geactiveerd als aanschaffingskosten. 
    
    2.13. Op 7 oktober 2003 is door verweerder een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangifte vennootschapsbelasting 2001 van de BV. Het rapport dienaangaande is van 4 februari 2004. Het rapport bevat de gevolgen van de uitkomsten van het onderzoek voor de heffing van inkomstenbelasting van eiser. De onderhavige navorderingsaanslagen en de boetes worden daarin aangekondigd. Eiser heeft op 22 maart en 13 april 2004 gereageerd op het rapport.
    
    
      2.14. Door de BV zijn in de onderhavige jaren aan eiser de volgende salarissen uitbetaald:
      1998 	f 7.017
      1999 	f 14.103
      2000 	f 13.638
      2001 	f 17.281
    
    
    2.15. De gevoegde dochtervennootschap heeft in 1999 een management fee betaald aan de BV van f 120.000.
    
    2.16. De omzetbedragen, winstreserves en resultaten van de BV en de gevoegde dochtervennootschap tezamen bedroegen blijkens de geconsolideerde jaarstukken van de fiscale eenheid in de onderhavige jaren:
    
    
      	Omzet			Winstreserve		Resultaten
      1998 	f 488.913			f 570.773		
      1999	f 301.205			f 472.269		-/-98.505
      2000	f 293.906			f 310.225		-/-162.044
      2001	f 579.639			f 430.698		120.473
    
    
    2.17. Op 18 april 2005 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Eiser heeft op 30 april 2005 op het vragenformulier met betrekking tot het hoorverslag vermeld: “Onzin. Klopt niets van. Alles is verkeerd weergegeven.”
    
    
    3.	Geschil
    
    In geschil is of terecht en tot het juiste bedrag gebruikelijk loon als bedoeld in artikel 12a van de Wet loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) in aanmerking is genomen en of sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.  Voor wat betreft de navorderingsaanslagen 1999, 2000 en 2001 is tevens in geschil of sprake is van een uitdeling van winst in verband met privé-gebruik van het pand te R. Daarnaast is in geschil of de boetes terecht zijn opgelegd.
    
    Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend. Verweerder heeft hierbij aangegeven dat het bedrag dat als uitdeling van winst in aanmerking moet worden genomen voor de jaren 1999, 2000 en 2001 verminderd dient te worden met respectievelijk f 46.444, f 23.222 en f 23.222.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Gebruikelijk loon en nieuw feit
    
    4.1. Het betoog van eiser dat verweerder niet beschikt over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), verwerpt de rechtbank. Verweerder mocht afgaan op de juistheid van de hoogte van het in de aangifte opgegeven salaris en was op dat moment niet gehouden nader onderzoek te doen naar de vraag of dit het gebruikelijk loon is als bedoeld in artikel 12a Wet LB 1964. Eerst tijdens het boekenonderzoek bij de BV en tijdens het horen nadien blijkt dat eiser niet heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat het gebruikelijk loon lager is dan de in artikel 12a genoemde normbedrag van f 84.000. Dit gegeven vormt naar het oordeel van de rechtbank een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 AWR.
    
    4.2. Het beroep betreffende de navorderingsaanslag 1998 is in zoverre ongegrond.
    
    
      4.3. Artikel 12a van de Wet LB 1964 bepaalt, voor zover hier van belang, dat ten aanzien van een werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, het in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld wordt op het bedrag aan premie-inkomen dat ten hoogste in aanmerking wordt genomen in artikel 72, tweede lid, van de WAZ (in de onderhavige jaren is dat ƒ 84.000). 
      Indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon gebruikelijk is, wordt het loon gesteld op dat lagere loon.
    
    
    4.4. Niet is in geschil dat eiser in de onderhavige jaren werknemer is van de BV, dat eiser in die hoedanigheid arbeid heeft verricht ten behoeve van de BV en dat eiser in de BV een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet inkomstenbelasting 2001. Gesteld noch gebleken is dat artikel 12a Wet LB 1964 zou moeten worden toegepast op dienstbetrekkingen van eiser met een van de andere door hem beheerste vennootschappen. Gesteld noch gebleken is voorts dat eiser andere betalingen heeft ontvangen voor zijn werkzaamheden dan de in 2.14 genoemde salarisbedragen. De rechtbank stelt voorop dat op eiser de last rust aannemelijk te maken dat in zijn geval het gebruikelijke loon lager is dan ƒ 84.000. Dit is niet anders indien de dienstbetrekking – zoals eiser betoogt - niet op voltijdsbasis wordt uitgeoefend (vgl. Hoge Raad 10 juni 2005, 40.890, BNB 2005/269).
    
    4.5. Voor zover eiser betoogt dat een salarisverhoging voor hem in de onderhavige jaren, enkel en alleen om te voldoen aan de bepalingen van artikel 12a van de Wet LB 1964, onzakelijk zou zijn geweest en dat de feitelijk toegekende salarissen als zakelijk waren aan te merken, merkt de rechtbank het volgende op. Zoals hiervoor onder 4.3 is vermeld, is voor de beantwoording van de vraag of het loon voor de loonbelastingheffing van een werknemer beneden de WAZ-norm kan worden vastgesteld, slechts maatgevend of aannemelijk is dat voor soortgelijke dienstbetrekkingen - waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt - in het economische verkeer dat lagere loon gebruikelijk is. De stelling van eiser dat hij door gezondheidsproblemen en zijn arbeidsongeschiktheid slechts in staat is om parttime te werken en dat in de onderhavige jaren slechts gedurende 3 à 4 maanden arbeid ten behoeve van de vennootschap is verricht, brengt de rechtbank niet tot het oordeel dat in de onderhavige jaren sprake moet zijn van een lager gebruikelijk loon in voornoemde zin. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiser directeur en enig werknemer is van een concern dat zich bezighoudt met bedrijfadvisering en bedrijfsmanagement en in de onderhavige jaren gerealiseerde omzetten van de BV en de gevoegde dochtermaatschappij liggen tussen de f 293.906 en f 579.639. Onder deze omstandigheden is niet aannemelijk dat een lager loon pleegt te worden betaald dan het gebruikelijke loon van f 84.000. In dit verband neemt de rechtbank ook in aanmerking dat de gevoegde dochtervennootschap in 1999 een managementfee betaalde van f 120.000 aan de BV. Onbestreden is dat deze onderlinge vergoeding zag op door de eiser verrichte werkzaamheden. Hoewel deze interne verrekening niet in het resultaat tot uitdrukking komt, biedt genoemd bedrag naar het oordeel van de rechtbank wel inzicht in de beloning voor de door eiser verrichte werkzaamheden waarvan in het voorliggende geval zou moeten worden uitgegaan. 
    
    4.6. Dat een deel van de omzet is gegenereerd door derden en dat het zogenoemde detacheringsomzet betreft, brengt de rechtbank niet tot het oordeel dat het gebruikelijk loon op een lager bedrag zou moeten worden vastgesteld. De derdenwerkzaamheden genereerden blijkens de jaarstukken inzake de vennootschapsbelasting bedragen van f 5.368 en f 50.187 in repectievelijk 1999 en 2000. Deze bedragen zijn in relatie tot de in die jaren gerealiseerde omzet, van gering belang, ook indien ervan uit wordt gegaan dat – zoals eiser stelt - deze bedragen kosten van de omzet betreffen en niet de omzet zelf. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat rekening houdende met een opslag op genoemde bedragen de gefactureerde detacheringsomzet van meer dan relatief gering belang zou zijn in vergelijking met de door de BV gegenereerde omzet. Dat een groot deel van de in de onderhavige jaren gefactureerde omzet (in latere jaren) als oninbaar is afgeboekt – eiser spreekt in dit verband van een netto omzet van f 374.175 in 1998, f 21.601 in 1999, f 25.345 in 2000 en f 240.355 in 2001 – en de omstandigheid dat het resultaat in de onderhavige jaren (met uitzondering van 2001), maar ook in 2002 en 2003, negatief was, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat ondanks het risico van zulke afboekingen, blijkens de bestaande en opgebouwde winstreserves aanzienlijke winsten zijn gemaakt. Zoals eiser heeft uiteengezet betreffen de werkzaamheden zogenoemde “start-ups”en “venture capital”-projecten waarbij het te doen gebruikelijk is dat honoraria, management fees en andere vergoedingen grotendeels pas betaald worden op basis van een succes. Dat in de onderhavige periode het hiermee gemoeide risico zich in negatieve zin heeft gemanifesteerd door genoemde afboekingen en dat daardoor negatieve resultaten zijn geboekt, doet geen afbreuk aan het winst- en omzetgenererende vermogen van de door eiser verrichte werkzaamheden. De rechtbank acht niet aannemelijk dat in zakelijke verhoudingen – waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt - iemand met het talent van eiser genoegen zou nemen met minder dan met het gebruikelijke loon waarvan verweerder is uitgegaan bij de onderhavige correcties.
    
    4.7. Eiser betoogt voorts dat in de onderhavige jaren – met uitzondering van 2001 – stelselmatig is ingeteerd op het eigen vermogen van de BV, dat structureel verliezen zijn geleden en dat het om die reden niet verantwoord was eiser meer salaris te betalen dan feitelijk is gebeurd. Bij de beoordeling van dit betoog stelt de rechtbank voorop dat uit de wetsgeschiedenis van het eerdergenoemde artikel 12a onder meer volgt dat in bepaalde situaties het loon terecht onder de WAZ-norm kan liggen, bijvoorbeeld ingeval van een slechte financiële positie van de vennootschap. Alsdan kan naar het oordeel van de rechtbank van een (tijdelijke) loonsverlaging tot beneden de WAZ-norm op zakelijke gronden sprake zijn, bijvoorbeeld, indien de verlaging van het loon voortvloeit uit het waarborgen van de continuïteit van het bedrijf.
    
    4.8. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat de financiële situatie van de BV in de onderhavige jaren (1998 tot en met 2001) een aanpassing rechtvaardigt van het gebruikelijk loon. In de onderhavige jaren is weliswaar – met uitzondering van 2001 - sprake van een negatief resultaat, maar, gelet op de gegenereerde omzet en de opgebouwde winstreserves, kan niet worden gezegd dat in de onderhavige omstandigheden sprake is van een situatie dat verlaging van het loon wordt ingegeven door waarborging van de bedrijfscontinuïteit. Van een structurele verliessituatie is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. Het betoog van eiser wordt voorts niet ondersteund door verklaringen van een bank of de accountant van de vennootschap. Dat ook de resultaten van latere jaren (2002 en 2003) negatief zijn en dat de activiteiten van de BV in 2003 gestaakt, acht de rechtbank in dit verband van onvoldoende gewicht om aan te nemen dat de continuïteit van de onderneming in de onderhavige jaren in gevaar zou worden gebracht indien de BV een gebruikelijk loon tot de genoemde normbedragen zou hebben uitgekeerd.
    
    4.9. Op grond van het vorenoverwogene komt de rechtbank tot de conclusie dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gebruikelijke loon op een lager bedrag dan f 84.000 gesteld dient te worden. 
    
    Winstuitdeling pand (navorderingsaanslagen 1999,2000 en 2001)
    
    4.10. Een winstuitdeling is een bevoordeling van de aandeelhouder als zodanig die geput kan worden uit gewone jaarwinsten en/of uit winstreserves en/of uit anticiperen op nog te behalen winst en/of uit stille reserves in het pand (put-criterium), van welke bevoordeling de BV en de aandeelhouder zich bewust zijn (dubbele bewustheid).
    
    
      4.11. Verweerder op wie te dezen de bewijslast rust, heeft naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat eiser het pand in de onderhavige periode meer dan incidenteel en ook voor privé-doeleinden heeft bewoond en dat dienaangaande voor de inkomstenbelasting een bevoordeling in aanmerking dient te worden genomen. In dit verband neemt de rechtbank in aanmerking de verklaring van eiser dat hij het pand zelf incidenteel als pied-à-terre  heeft gebruikt, de in onderdeel 2.8 weergegeven verklaring van zijn moeder, de inrichting en besteming van het pand en het levenspatroon van eiser in de onderhavige periode. Wat betreft de inrichting van het pand merkt de rechtbank op dat het pand is aangekocht als een woonhuis met kantoorfunctie en dat verbouwingen hebben plaatsgevonden waarbij – met name blijkens de bouwtekeningen, het bestek en bouwvergaderingen – tevens sprake is van woongedeelten. Voorts neemt de rechtbank in aanmerking dat de bovenverdieping vier slaapkamers en twee badkamers telt en dat het pand – nadat het contract met een opdrachtgever werd beëindigd - nimmer is gebruikt als gastenverblijf. Dat het pand tevens geschikt is voor zakelijk gebruik en dat dit, zo heeft eiser met behulp van verklaringen onderbouwd, ook in feite is gebeurd, brengt niet mee dat geen sprake kan zijn van bewoning en gebruik voor privé-doeleinden in voormelde zin. In correspondentie met een beveiligingsbedrijf is het pand voorts beschreven als woonhuis/kantoor. De stelling dat het niet de bedoeling was dat het pand permanent bewoond zou worden door hem en dat permanente bewoning expliciet is uitgesloten in de financieringsovereenkomst met de bank ten behoeve van het pand, brengt hierin geen verandering nu het gaat om het feitelijk gebruik van het pand. Dat verweerder het pand niet heeft bezocht om tot de vaststelling te komen dat eiser het pand bewoonde, brengt de rechtbank niet ertoe anders te oordelen dan hierboven vermeld. De rechtbank verwerpt het betoog van eiser dat zo nu en dan gebruik werd gemaakt van het gastenverblijf als pied-à-terre en dan alleen voor zakelijke doeleinden en dat hij in feite bij zijn moeder in Q woonde. Hierbij neemt de rechtbank niet alleen de in 2.8 weergegeven verklaring van de moeder van eiser in aanmerking waaruit kan worden opgemaakt dat eiser niet op het adres van zijn moeder woonde. In dit verband baseert de rechtbank zich ook op de overige omstandigheden van het geval, zoals beschikbare reispatronen van eiser en gegevens omtrent zijn sociale leven. Gedurende enkele maanden in 1998-2001 reist eiser aaneengesloten per trein heen en weer tussen station T en een werkplek bij een klant te Q. Dat is niet logisch als eiser stelt op het adres van zijn moeder te Q te hebben gewoond. In de jaren 1998 tot en met 2001 is eiser in verband met vliegreizen per taxi gereisd tussen R en U. In de onderhavige jaren vinden geldopnamen door eiser nagenoeg uitsluitend plaats in het V. Eiser maakte in de onderhavige jaren gebruik van een apotheek, een tandarts, een dierenarts, een psycholoog en een tennisclub, alle in het V. Eiser erkent ook dat zijn sociale leven zich nog steeds in het U afspeelt en dat zijn kinderen en zijn vriendin daar wonen. Gesteld noch gebleken is dat eiser in de onderhavige jaren op het adres van genoemde vriendin of elders in het V heeft gewoond.
      De door eiser overgelegde verklaring van buren van de moeder van eiser d.d. 23 april 2004 en de nadere verklaring van eisers moeder van diezelfde datum, maken vorenstaande niet anders. Genoemde verklaringen strekken ertoe dat eiser regelmatig aanwezig was op het adres van zijn moeder. Zulks sluit niet uit dat eiser het pand te R meer dan incidenteel voor privédoeleinden en voor bewoning heeft gebruikt. De omstandigheid dat eiser de huur voor zijn moeder heft betaald, brengt in voormelde oordelen evenmin verandering.
    
    
    4.12. Eiser betoogt voorts dat sprake is van een dubbele correctie ter zake van eenzelfde voordeel doordat enerzijds een gebruikelijk loon in aanmerking is genomen en anderzijds een winstuitdeling ter zake van woongenot van het pand. Gelet op het voorgaande staat vast dat eiser ter zake van bewoning van het pand te R is bevoordeeld. De rechtbank acht in de hiervoor besproken omstandigheden niet aannemelijk dat eiser deze bevoordeling in zijn hoedanigheid van aandeelhouder heeft genoten en is van oordeel dat eiser dit voordeel in zijn hoedanigheid van werknemer van de BV heeft genoten ter compensatie voor de door hem voor de BV verrichte werkzaamheden. Zoals eiser stelt en wordt ondersteund door de aangifte Vpb en de jaarstukken van de BV en de gevoegde dochtermaatschappij, waren er voor de toekenning van een hoger salaris onvoldoende geldmiddelen beschikbaar en stuitte de toekenning van een hoger salaris af op liquiditeitsproblemen bij de BV en de gevoegde dochtermaatschappij. Dat eiser een lening had kunnen sluiten met in het pand aanwezige stille reserves als onderpand, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. In dit verband neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat ingeval van samenloop van kwalificaties in die zin dat voor zover voordelen kunnen worden aangemerkt als winst/inkomen uit aanmerkelijk belang en als inkomsten uit arbeid/loon, met betrekking tot die voordelen de regeling ter zake van inkomsten uit arbeid/loon voorrang heeft (art. 2.14, lid 1 Wet IB 2001 en art. 22, lid 5 Wet IB 1964). Het betoog van verweerder dat het ongebruikelijk is dat een relatief groot deel van de arbeidsbeloning op deze wijze, namelijk in de vorm van gratis woongenot, wordt genoten, kan aan het voorgaande geen afbreuk doen. Het gaat erom dat het door eiser in feite genoten loon hoger is dan waarvan bij toepassing van de correctie ex 12a Wet LB 1964 is uitgegaan. De omvang van het gebruikelijk loon staat gelet op voormelde oordelen vast. Niet van belang is derhalve of voornoemde wijze van belonen gebruikelijk is als bedoeld in artikel 12a Wet LB 1964. Voor zover verweerder zich in dit verband op het standpunt stelt dat het in aanmerking te nemen gebruikelijk loon op een te laag bedrag is vastgesteld, kan dit hem niet baten nu hij zich op dit punt niet op interne compensatie heeft beroepen voor het geval de rechtbank de onderhavige correctie als loon in aanmerking zou nemen.
    
    
      4.13. De als winstuitdeling aangemerkte bedragen zullen gelet op het voorgaande alsnog als loon in aanmerking moeten worden genomen en in zoverre inbegrepen moeten worden geacht in het in aanmerking genomen fictief loon. Het in aanmerking genomen fictief loon bedraagt:
      1999	f 69.897
      2000	f 70.362
      2001	f 66.719
      In beroep stelt verweerder bij de berekening van de in aanmerking te nemen voordeel de bruteringsberekening achterwege te laten en uit te gaan van het netto-voordeel, dwz f 69.666 (2000 en 2001) en f 46.444( 1999; 69.666 * 8/12). Verweerder is hierbij uitgegaan van een woongdeelte van 50%, een huur voor dat gedeelte van f 58.666 per jaar en vaste lasten dienaangaande van f 11.000 per jaar. De rechtbank is van oordeel dat gelet op hetgeen verweerder heeft gesteld en partijen dienaangaande over en weer naar voren hebben gebracht slechts kan worden vastgesteld dat sprake is geweest van meer dan incidenteel gebruik van de woning. Niet is komen vast te staan dat sprake is van permanente bewoning. Een en ander brengt de rechtbank tot het oordeel dat het in aanmerking te nemen voordeel per jaar in ieder geval niet meer dan f 66.719 kan hebben bedragen. Voor zover verweerder zich voor wat betreft (de hoogte van) de bevoordeling wegens woongenot van het pand heeft beroepen op omkering van de bewijslast, wat er verder zij van deze stelling, is de rechtbank van oordeel dat gelet op hetgeen eiser dienaangaande naar voren heeft gebracht, hij heeft doen blijken dat het pand niet permanent door hem is bewoond en in privé gebruikt en dat het in aanmerking te nemen voordeel in elk geval op niet meer dan een bedrag van f 66.719 per jaar kan worden begroot. Gelet op het een en ander is de als loon in aanmerking te nemen bevoordeling in verband met woongenot reeds volledig als zodanig in aanmerking genomen door toepassing van het bepaalde in artikel 12a Wet LB 1964, zodat de als winstuitdeling bestempelde correctie geheel vervalt. Het belastbaar inkomen (1999 en 2000) en het inkomen uit aanmerkelijk belang (2001) zullen in zoverre worden verminderd. Hetgeen eiser voor het overige tegen de winstuitdeling naar voren heeft gebracht (beroep op het vertrouwensbeginsel) behoeft derhalve geen bespreking meer.
    
    
    4.14. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen betreffende de navorderingsaanslagen en/of boetes over de jaren 1999, 2000 en 2001 gegrond te worden verklaard. 
    
    Boete
    
    4.15. De opgelegde boetes (1999, 2000 en 2001) zien alleen op het als winstuitdeling bestempelde voordeel wegens gratis woongenot ter zake van het pand. Nu de winstuitdeling vervalt, ontvalt daarmee de grondslag van de boetes, zodat deze dienen te worden vernietigd.
    
    Slotsom
    
    4.16. Gelet op het vorenoverwogene dienen drie van de beroepen (1999, 200 en 2001) gegrond te worden verklaard. Het beroep tegen de navorderingsaanslag ib/pvv 1998 is ongegrond en deze navorderingsaanslag blijft in stand. De rechtbank ziet aanleiding voor een proceskostenveroordeling als hieronder vermeld. Voorts zal vergoeding van het griffierecht worden gelast. Van voor schadevergoeding in aanmerking komende kosten is gesteld noch gebleken.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. 
    
    Eiser stelt verletkosten van vier uur naar een uurtarief van € 400 per uur. De rechtbank stelt het tarief op de voet van artuikel 2, lid 1 aanhef en onderdeel d, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb), op het maximumbedrag van € 53,09 per uur. De verletkosten bedragen derhalve € 212,36. Voor deze verletkosten wordt verweerder, met toepassing van genoemd besluit, veroordeeld deze te vergoeden.
    
    Eiser heeft voorts vergoeding gevraagd van kosten van beroepsmatig aan hem verleende rechtsbijstand. Eiser heeft een nota overgelegd, gedateerd 23 april 2007, van G ten bedrage van € 17.850 (incl. BTW), waarop is vermeld "Assistentie bij bezwaar en beroeps procedures 1998/1999/2000/2001". Nu eiser op de website van G als mede-oprichter van deze onderneming staat vermeld, gaat de rechtbank ervan uit dat de gestelde bijstand niet is verleend door een derde als bedoeld in artikel 1, eerste lid en onder a, Bpb. Reeds daarom komen de kosten van deze (rechts)bijstand niet voor vergoeding in aanmerking.
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep betreffende de navorderingsaanslag 1998 ongegrond;
      -	verklaart de overige beroepen gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken op bezwaar die zien op de navorderingsaanslagen ib/pvv betreffende 1999, 2000 en 		2001;
      -	vermindert de navorderingsaanslag ib/pvv 1999 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 		121.008 (€ 54.911) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	vermindert de navorderingsaanslag ib/pvv 2000 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 		126.344 (€ 57.332) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	vermindert de navorderingsaanslag ib/pvv 2001 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en 		woning van f 131.964 (€ 59.882) en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil, en bepaalt dat 	deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	vernietigt de opgelegde boetes; 
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 212,36, en wijst de Staat der 		Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
      -	gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 37 		vergoedt.
    
    
    
    
    
    
    
     
    Deze uitspraak is gedaan op 5 november 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.A. Fase , voorzitter, mr. E. Jochem en mr. A.E. Keulemans, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh - Vanherck, griffier.
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.