ECLI:NL:HR:2010:BK3786, Hoge Raad, 10-09-2010, 08/03624
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2010-09-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Artikel 11, lid 1, letter o, 1°, Wet OB; artikel 13, A, lid 1, letter i, Zesde Richtlijn. Onderwijsvrijstelling; ter beschikking stellen docent door school aan het CITO voor het ontwikkelen van eindexamenopgaven.

Nr. 08/03624
      10 september 2010
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van Stichting X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 15 juli 2008, nr. 05/00410, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
    
    1. Het geding in feitelijke instanties
    
    
      Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2002 opgelegd. De naheffingsaanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank te Arnhem.
      De Rechtbank (nr. AWB 05/499 OB) heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslag verminderd.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslag verder verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 5 november 2009 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie en het door de Hoge Raad zelf afdoen van de zaak.
    
    
    3. Beoordeling van het middel
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. Belanghebbende is een instelling voor voortgezet onderwijs. In de periode 1998 tot en met 2002 heeft een aantal bij belanghebbende in dienst zijnde docenten werkzaamheden verricht voor het Centraal Instituut voor Toetsontwikkeling (sinds 1 januari 1999: Stichting Cito Instituut voor Toetsontwikkeling; hierna: het CITO). De door de docenten verrichte werkzaamheden hielden in het maken van vragen en opgaven voor het centraal schriftelijk eindexamen. Belanghebbende sloot daartoe met het CITO een overeenkomst en ontving in dat kader een als 'financiële compensatie' aangeduid bedrag.
     
    3.1.2. Het salaris van de betrokken docenten werd door belanghebbende op de gebruikelijke wijze aan die docenten (geheel) uitbetaald. Belanghebbende verleende haar docenten met het oog op het verrichten van de hiervoor in 3.1.1. omschreven werkzaamheden een (beperkt) aantal uren per week buitengewoon verlof. 
    
    3.1.3. Naar aanleiding van een boekenonderzoek bij belanghebbende heeft de Inspecteur ter zake van de door het CITO aan belanghebbende verrichte betalingen omzetbelasting nageheven. 
    
    3.2. Het Hof heeft, er van uitgaande dat belanghebbende tegen vergoeding diensten heeft verricht jegens het CITO, geoordeeld dat die door belanghebbende verrichte diensten niet kunnen worden aangemerkt als een nauw met onderwijs samenhangende activiteit bedoeld in artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn, zodat die diensten niet zijn vrijgesteld van btw. Redengevend voor dat oordeel heeft het Hof geacht dat, gelet op onder meer de punten 37, 39 en 40 van het arrest van het Hof van Justitie van 14 juni 2007, C-434/05, Stichting Regionaal Opleidingen Centrum Noord-Kennemerland/West-Friesland (Horizon College), BNB 2008/100, de aan het CITO verrichte diensten slechts als nauw samenhangend met onderwijs kunnen worden aangemerkt, indien ook het CITO zelf een onderwijsinstelling is als bedoeld in voornoemde bepaling. Naar het oordeel van het Hof kan het CITO niet als een zodanige instelling worden aangemerkt. Tegen deze oordelen richt zich het tweede onderdeel van het middel.
    
    3.3. Artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn voorziet in een vrijstelling van btw ter zake van het verlenen van onderwijs alsmede ter zake van diensten en goederenleveringen die nauw samenhangen met het verlenen van onderwijs. Daarbij is vereist dat degene die deze diensten of goederenleveringen verricht een publiekrechtelijk lichaam is dat tot het verlenen van onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing is ingesteld, dan wel een andere organisatie is die door de betrokken lidstaat als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt erkend. Voor de toepassing van de hiervoor vermelde richtlijnbepaling is niet vereist dat ook de afnemer van een dergelijke prestatie een dergelijk lichaam of dergelijke organisatie is. Deze opvatting is evenmin af te leiden uit het hiervoor vermelde arrest Horizon College van het Hof van Justitie. Ook uit andere bepalingen in de Zesde richtlijn voor de toepassing van de vrijstelling is geen steun te vinden voor de opvatting dat voor het in aanmerking komen voor de vrijstelling altijd is vereist dat ook de afnemer een zodanig lichaam of organisatie is. Het tweede onderdeel van het middel slaagt derhalve. 
    
    
      3.4 Gelet op het hiervoor in 3.3 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. 
      De door het Hof vastgestelde feiten en de stukken van het geding laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat binnen het Nederlands onderwijsstelsel de kennis en ervaring die de docenten van de onderwijsinstellingen in de dagelijkse praktijk opdoen bij het geven van onderwijs van groot belang worden geacht bij het ontwikkelen en opstellen van de landelijke eindexamens ter afsluiting van (en daarom ook deel uitmakend van) het voortgezet onderwijs. Het door onderwijsinstellingen voor dat doel ter beschikking stellen van in dienst zijnde docenten waarborgt de kwaliteit van de eindexamens en optimaliseert de wijze waarop de examens tot stand komen. Aangezien eindexamens een niet weg te denken onderdeel vormen van voortgezet onderwijs, moeten dergelijke onderwijsondersteunende diensten als de onderhavige worden aangemerkt als nauw met onderwijs samenhangende diensten in de zin van artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn.
    
    
    4. Proceskosten
    
    De Minister van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof, doch alleen voor zover de naheffingsaanslag is vastgesteld op een bedrag van € 11.200,
      vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 3451,
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 433, en
      veroordeelt de Minister van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1932 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 10 september 2010.