ECLI:NL:HR:2011:BP3068, Hoge Raad, 28-10-2011, 10/02166
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2011-10-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 13, 30j en 65 AWR. Art. 3:4 Awb. Opleggen van een nadere voorlopige aanslag tot een negatief bedrag is mogelijk. Keuze is aan inspecteur. Rentenadeel dat door deze keuze ontstaat moet worden vergoed op grond van het evenredigheidsbeginsel. Art. 6:2, letter b Awb. Bezwaar mogelijk wegens het niet tijdig bij beschikking vergoeden van heffingsrente. Art. 6:12, lid 1 Awb (tekst tot 1 oktober 2009). Een dergelijk bezwaar is onredelijk laat als het meer dan 6 weken na de definitieve aanslag.

Nr. 10/02166
      28 oktober 2011 
    
    
    Arrest 
    
    gewezen op het beroep in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 16 april 2010, nr. 08/00562, betreffende vergoeding van heffingsrente aan X B.V. te Z (hierna: belanghebbende).
    
    1. Het geding in feitelijke instanties
    
    
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Deze voorlopige aanslag is op 22 september 2007 ambtshalve verminderd, waarbij geen heffingsrente is vergoed. Het hiertegen gerichte bezwaar is bij uitspraak van de Inspecteur ongegrond verklaard.
      De Rechtbank te Breda (nr. AWB 07/5465) heeft het tegen deze uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en aan belanghebbende een bedrag van € 2719 aan te vergoeden heffingsrente toegekend. 
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond verklaard en aan belanghebbende een bedrag van € 2019,46 aan te vergoeden heffingsrente toegekend. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      De Minister heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 30 december 2010 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
      Zowel de Staatssecretaris van Financiën als belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1 Aan belanghebbende is met dagtekening 31 januari 2006 een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2006 opgelegd naar een te betalen bedrag van € 147.950 (hierna: de voorlopige aanslag). Daarbij is geen heffingsrente in rekening gebracht. De voorlopige aanslag is in het jaar 2006 in maandelijkse termijnen volledig betaald.
    
    3.1.2. Belanghebbende heeft op 6 juni 2007 aangifte gedaan voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 2006. Naar aanleiding daarvan heeft de Inspecteur met dagtekening 22 september 2007 de voorlopige aanslag ambtshalve in overeenstemming met de aangifte verminderd tot een te betalen bedrag van € 55.419. Bij die gelegenheid heeft de Inspecteur geen heffingsrente vergoed. Wel is in samenhang met de vermindering van de voorlopige aanslag aan belanghebbende invorderingsrente vergoed over de periode 1 januari 2007 tot en met 22 september 2007.
    
    3.1.3. Bij brief van 25 oktober 2007 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt bij de Inspecteur. De aanhef van dit bezwaarschrift luidt: "bezwaar tegen beschikking heffingsrente vermindering voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2006". In dit bezwaarschrift stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de Inspecteur een tweede voorlopige aanslag had moeten opleggen, zodat ook rente zou zijn vergoed over het tweede halfjaar van 2006.
    
    3.1.4. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat hij over dat tijdvak geen heffingsrente hoeft te vergoeden.
    
    3.2. Voor het Hof was in geschil of bezwaar openstaat tegen het achterwege blijven van de door belanghebbende gewenste rentevergoeding, en zo ja, of de Inspecteur deze vergoeding terecht achterwege heeft gelaten.
    
    3.3.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur de te hoge voorlopige aanslag ook had kunnen corrigeren door het vaststellen van een nadere voorlopige aanslag tot een negatief bedrag, en dat hij in dat geval bij voor bezwaar vatbare beschikking heffingsrente zou hebben moeten vergoeden over het negatieve bedrag van die aanslag, en wel mede over het tweede halfjaar van 2006. De keuze van de Inspecteur om de te hoge voorlopige aanslag te corrigeren door een vermindering van die aanslag, met als gevolg dat over het tweede halfjaar van 2006 geen rente wordt vergoed, is naar het oordeel van het Hof in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel. Daaraan heeft het Hof de gevolgtrekking verbonden dat de Inspecteur gehouden was heffingsrente te vergoeden over het tweede halfjaar van 2006.
    
    3.3.2. Het hiertegen gerichte tweede middel kan niet tot cassatie leiden op de gronden vermeld in onderdeel 4.1 van het arrest van de Hoge Raad van 30 september 2011, nr. 10/02171, LJN BP3080, V-N 2011/49.4 (hierna: het arrest van 30 september 2011). 
    
    3.4.1. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat het bezwaar van belanghebbende tegen het achterwege blijven van de door haar gewenste rentevergoeding ontvankelijk is. Het Hof heeft daartoe de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag geconverteerd in een - voor bezwaar vatbare - nadere voorlopige aanslag tot een negatief bedrag. 
    
    
      3.4.2. Hiertegen keert zich het eerste middel, met het betoog dat hier geen sprake is van een voor bezwaar vatbaar besluit 
      en dat de door het Hof toegepaste conversie niet kan worden aanvaard.
    
    
    
      3.4.3. Gelet op onderdeel 4.1.12 van het arrest van 30 september 2011 was de Inspecteur gehouden heffingsrente over het tweede halfjaar van 2006 aan belanghebbende te vergoeden, op dezelfde voet als wanneer hij een nadere voorlopige aanslag had opgelegd. De meest voor de hand liggende gelegenheid om die vergoeding te verlenen is de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag. De in onderdeel 4.3.2 van het arrest van 30 september 2011 genoemde verplichting van een inspecteur om bij eerstvolgende gelegenheid compensatie voor het renteverlies te bieden, is slechts bedoeld als herstelmogelijkheid voor het geval die inspecteur heeft verzuimd de compensatie reeds aanstonds toe te kennen ter gelegenheid van de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag. 
      De vergoeding van heffingsrente dient bij de laatstbedoelde gelegenheid te worden verleend bij een voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 30j, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, op dezelfde wijze als wanneer de inspecteur de te hoge voorlopige aanslag zou hebben gecorrigeerd door het opleggen van een nadere voorlopige aanslag. Dat tegen de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag zelf geen bezwaar en beroep openstaat, doet daar niet aan af.
    
    
    
      3.4.4. In dit geval heeft de Inspecteur verzuimd in overeenstemming met het hiervoor in 3.4.3 overwogene heffingsrente te vergoeden ter gelegenheid van de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag. Dientengevolge stond bezwaar open op grond van het bepaalde in artikel 6:2, aanhef en letter b, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb). De vraag of het leerstuk van conversie kan worden toegepast behoeft daarom geen beantwoording. 
      Opmerking verdient nog dat deze meer indirecte weg van bezwaar tegen het niet tijdig toekennen van een rentevergoeding ter gelegenheid van een - niet voor bezwaar vatbare - vermindering van een voorlopige aanslag, voor belanghebbenden niet goed kenbaar was. In verband daarmee heeft de Hoge Raad in het arrest van 30 september 2011 aanvaard dat een belanghebbende de rentevergoeding ook ter discussie kan stellen door middel van bezwaar en beroep tegen iedere beschikking inzake heffingsrente met betrekking tot de belastingschuld over het desbetreffende jaar.
    
    
    3.4.5. Een bezwaar als het onderhavige, dat is gericht tegen het niet tijdig nemen van een besluit, is ingevolge artikel 6:12, lid 1, van de Awb (tekst tot 1 oktober 2009) niet aan een vaste termijn gebonden, maar wordt ingevolge het toenmalige derde lid van dat artikel niet-ontvankelijk verklaard indien het bezwaarschrift onredelijk laat is ingediend. Een gelegenheid om de compensatie van heffingsrente ter discussie te stellen dient zich in het algemeen niet meer aan nadat de definitieve aanslag voor het desbetreffende jaar is vastgesteld, waarmee de belanghebbende zijn belastingafrekening voor dat jaar krijgt. Als bij gelegenheid van die definitieve aanslag het rentenadeel niet is gecompenseerd, moet het de belanghebbende in het algemeen duidelijk zijn dat de inspecteur definitief ervan heeft afgezien deze compensatie te verlenen. Derhalve dient een belanghebbende uiterlijk zes weken na het vaststellen van de definitieve aanslag op te komen tegen het achterwege blijven van een vergoeding van heffingsrente, tenzij hij in de gegeven omstandigheden bij het einde van die zes weken op grond van uitlatingen of andere handelingen van de inspecteur redelijkerwijs erop mocht vertrouwen dat deze alsnog een beschikking met betrekking tot de vergoeding van heffingsrente zou nemen. Indien een belanghebbende eerst na het verstrijken van die termijn opkomt tegen het niet tijdig nemen van een beschikking tot vergoeding van heffingsrente, is dat dan ook onredelijk laat, afgezien van de zojuist genoemde uitzonderingssituaties. Opmerking verdient dat onder de met ingang van 1 oktober 2009 geldende wetgeving - buiten de genoemde uitzonderingssituaties - sprake is van onredelijk laat opkomen indien de belanghebbende de inspecteur niet binnen de eerder genoemde termijn in gebreke heeft gesteld als bedoeld in artikel 6:12, lid 2, letter b, van de Awb dan wel, in de gevallen bedoeld in artikel 6:12, lid 3, van de Awb, indien de belanghebbende niet binnen die termijn beroep heeft ingesteld wegens het niet tijdig vergoeden van heffingsrente.
    
    3.4.6. De bewoordingen van het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift staan geen andere gevolgtrekking toe dan dat haar bezwaar zich richt tegen het achterwege blijven van een vergoeding van heffingsrente. Het bezwaarschrift is nog ruimschoots voor het opleggen van de definitieve aanslag ingediend. Gelet op het hiervoor in 3.4.4 en 3.4.5 overwogene heeft het Hof dan ook terecht geoordeeld dat dit bezwaar ontvankelijk is, wat er zij van de daarvoor gebezigde gronden. Ook het eerste middel faalt daarom.
    
    4. Proceskosten
    
    De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en 
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 218,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de raadsheer C. Schaap als voorzitter, en de raadsheren J.W.M. Tijnagel, A.H.T. Heisterkamp, M.W.C. Feteris en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 28 oktober 2011.
    
    Van de Staat wordt ter zake van het door de Minister van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 448.