ECLI:NL:RBHAA:2011:BQ4425, Rechtbank Haarlem, 15-04-2011, AWB 09/6092
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-04-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Niet in geschil is dat de in geding zijnde kosten mede betrekking hebben op omzet behaald met handel in softdrugs. Geen integraal recht op aftrek voorbelasting. Aftrekrecht moet op grond van de pro-rata methode worden vastgesteld.

RECHTBANK HAARLEM 
    
    Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    Zaaknummer: AWB 09/6092
    
    Uitspraakdatum: 15 april 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      [X], gevestigd te [Z], eiseres,
      gemachtigde: [A] 
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft met dagtekening 25 februari 2009 aan eiseres over het tijdvak                     1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 74.366, alsmede bij beschikking heffingsrente berekend ten bedrage van € 4.395.
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 november 2009 de naheffingsaanslag verminderd tot € 74.134 en de beschikking heffingsrente verminderd tot € 4.382. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 april 2011. Namens eiseres is verschenen gemachtigde voornoemd. Namens verweerder zijn verschenen [B] en [C]. 
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres is exploitant van een coffeeshop. 
    
    2.2. Eiseres heeft voor het eerste, tweede, derde en vierde kwartaal van 2007 aangifte voor de omzetbelasting gedaan. Op 3 juni 2008 heeft eiseres een suppletieaangifte omzetbelasting over 2007 ingediend. Met dagtekening 26 juli 2008 heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan waarbij de teruggaaf overeenkomstig de ingediende suppletieaangifte is verleend.
    
    2.3. Op 6 november 2008 heeft een deelonderzoek plaatsgevonden op het kantoor van de gemachtigde van eiseres. Dit onderzoek is uitsluitend gericht op de in 2007 in aftrek gebrachte omzetbelasting. Met dagtekening 27 januari 2009 heeft de Belastingdienst het rapport naar aanleiding van het deelonderzoek aan de gemachtigde van eiseres verzonden. Dit rapport vermeldt, voor zover hier van belang, het volgende:
    
    “Reikwijdte van het onderzoek
    
    
      Ten behoeve van de belastingheffing heb ik een deelonderzoek uitgevoerd naar specifiek de aanvaardbaarheid van de volgende elementen van de aangiften omzetbelasting 2007:
      - de juistheid van het toegepaste omzetbelasting tarief;
      - de juistheid van de in aftrek gebrachte voorbelasting ter zake van geleverde goederen en verleende diensten;
      De juistheid en de volledigheid van de afgedragen omzetbelasting is derhalve niet beoordeeld.
    
    
    (…)
    
    2.1 Voorbelasting
    
    
      Per 1 januari 2007 is artikel 15, lid 1 van de Wet op de Omzetbelasting gewijzigd.
      Deze wijzigingen hebben gevolgen voor de aftrek van voorbelasting bij [X].
    
    
    
      Sinds 1 januari 2007 is de voorbelasting op goederen en diensten die alleen voor belaste handelingen gebruikt worden, in zijn geheel aftrekbaar. De voorbelasting op goederen en diensten die alleen voor niet belaste handelingen gebruikt worden, is in zijn geheel niet meer aftrekbaar. De verkoop van (soft)drugs valt onder die niet belaste handelingen.
      Voorbelasting op goederen en diensten die voor zowel belaste als voor onbelaste handelingen worden gebruikt (gemengde kosten) dient te worden gesplitst in een aftrekbaar deel en een niet-aftrekbaar deel. Er dient te worden gesplitst op basis van de omzetverhouding belaste en onbelaste handelingen.
    
    
    Aan de hand van de splitsing, zoals genoemd in artikel 15 lid 1 van de Wet op de Omzetbelasting, heb ik de volgende berekening gemaakt:
    
    
      						Omzet		kostprijs		btw kostprijs
      Cannabis (onbelaste handeling)	1.952.534	1.077.348,62	
      Drank (belaste handeling)	     12.873	       9.224,35	        624,78
      Rookwaren (belaste handeling)	     16.676	     12.526,49	     2.380,07
      	-------------	----------------	----------------
      Totaal	1.982.083	1.099.099,46	     3.004,85
      					% v/d omzet
      Omzet cannabis	1.952.534
      Omzet drank	     12.873	0,65%
      Omzet rookwaren	      16.676	0,84%
      	-------------	----------
      Totaal	1.982.083	1,49%
    
    
    
      Totale voorbelasting	78.496,76
      BTW kostprijs	  3.004,85
      	------------
      BTW gemengde kosten			75.491,91 x 1,49% = 	1.125,44
    
    
    
    
      Omzetbelasting kostprijs belaste handelingen		3.004,85
      Aftrekbaar deel voorbelasting gemengde kosten		1.125,44
      		-----------
      Totaal		4.130,29
    
    
    
      In aftrek gebrachte voorbelasting		78.496,76
      Aftrekbare deel voorbelasting	  	4.130,29
      		------------
      Na te heffen omzetbelasting		74.366,47
      (…)”
    
    
    2.4. Naar aanleiding van dit rapport heeft verweerder de naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 74.366, evenals bij beschikking heffingsrente van € 4.395. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd tot € 74.134 en de beschikking heffingsrente verminderd tot € 4.382. 
    
    
    3.	Geschil
    
    3.1. In geschil is de aftrekbaarheid van de voorbelasting over 2007 voor een bedrag van € 74.134.
    
    
      3.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat ondernemers die zowel belaste als niet belaste prestaties (levering van verdovende middelen) verrichten, alle voorbelasting in aftrek kunnen brengen. Voorts beroept eiseres zich op het vertrouwensbeginsel.
      Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente.
    
    
    
      3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres alleen recht op aftrek van voorbelasting heeft voor zover goederen en diensten direct of indirect (gemengd gebruik, dus pro rata) worden gebruikt voor belaste handelingen. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat er geen sprake is van in rechte te honoreren vertrouwen welk kan leiden tot vernietiging van de naheffingsaanslag.
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat op basis van het richtlijnsysteem integraal aftrek van voorbelasting mogelijk is en verzoekt om die reden de naheffingsaanslag omzetbelasting 2007, evenals het bedrag van de heffingsrente te verminderen tot nihil.
    
    4.2. Ingevolge artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), zoals dit luidt met ingang van 1 januari 2007 is de in artikel 2 bedoelde belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur, een en ander voorzover de goederen en de diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen.
    
    Deze bepaling is gebaseerd op artikel 168 van de Btw-richtlijn waarin, voor zover hier relevant, is bepaald dat voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor de belaste handelingen van een belastingplichtige, deze gerechtigd is in de lidstaat waar hij deze handelingen verricht, van het door hem verschuldigde belastingbedrag de volgende bedragen af te trekken: (…). 
      
    4.3. Uit de tekst van zowel de Wet OB als de Btw-richtlijn volgt dat recht op aftrek van voorbelasting alleen mogelijk is indien en voor zover de goederen en diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen. Dit houdt in dat voor vrijgestelde alsmede onbelastbare handelingen geen recht op vooraftrek bestaat. Onbelastbare handelingen zijn handelingen die geheel buiten de bepalingen van de Btw-richtlijn vallen. Daaronder moet worden begrepen de handel in (soft)drugs, ongeacht een eventueel daarvoor geldend gedoogbeleid (vgl. HvJ EU, 5 juli 1988, 269/86, “Happy Family”). Dit houdt in dat omzetbelasting die verband houdt met kosten, waaronder begrepen algemene kosten, die (mede) zijn gemaakt in verband met de handel in softdrugs, in zoverre niet voor aftrek in aanmerking komt. 
      
    4.4. Nu tussen partijen niet in geschil is dat de in geding zijnde kosten mede betrekking hebben op de omzet behaald met de handel in softdrugs, komt eiseres ter zake geen integraal recht op vooraftrek toe. 
    
    4.5. Voorts is in geschil op welke wijze de omvang van het recht op vooraftrek moet worden vastgesteld. Eiseres stelt zich in dezen op het standpunt dat op grond van rechtspraak van het Hof van justitie geconcludeerd kan worden dat kosten die geen deel uitmaken van een belaste handeling, te weten verkoop van softdrugs, deel uitmaken van de algemene kosten van belanghebbende. Als gevolg hiervan houden de kosten verband met de gehele economische activiteit van eiseres. Voor de bepaling van de aftrek van voorbelasting is in dat geval niet de pro rata regeling van toepassing - dit is immers het geval als er sprake is van een handeling die wel/niet recht geven op aftrek - echter van een handeling die niet recht geeft op aftrek is geen sprake. De verkoop van softdrugs valt immers buiten de btw. Eiseres is daarom van mening dat volledig recht bestaat op aftrek van voorbelasting.
    
    4.6. De Nederlandse wetgever heeft de criteria voor de verdeelsleutel vastgesteld in de artikelen 11 tot en met 14 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1964. Deze regeling houdt in dat de aftrekbare voorbelasting voor goederen en diensten die door een als zodanig handelende ondernemer zowel voor handelingen worden gebruikt waarvoor recht op aftrek van voorbelasting bestaat als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat, wordt bepaald aan de hand van een bepaalde berekeningssleutel (hierna: de pro rata-methode). De pro rata is afhankelijk van de verhouding tussen het totaal van de vergoedingen voor belaste leveringen en diensten en het totaal van de vergoedingen voor alle leveringen en diensten.   
        
    4.7. In artikel 11, tweede lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1964 is bepaald dat van de pro-rata op grond van de omzetverhouding alleen kan worden afgeweken indien aannemelijk is dat het werkelijke gebruik van de goederen en diensten, als geheel genomen, niet overeenkomt met de verhouding bedoeld bij de evenredige aftrekregeling. Uit de zinsnede “als geheel genomen” volgt dat ten aanzien van ‘gemengd’ gebruikte goederen en diensten, niet zijnde investeringsgoederen, één (algemene) pro-rata moet worden gehanteerd. 
      
    4.8. Nu eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat het werkelijke gebruik van de goederen en diensten, als geheel genomen, niet overeenkomt met de verhouding bedoeld bij de evenredige aftrekregeling, volgt uit het vorenstaande dat eiseres ten aanzien van gemengd gebezigde leveringen en diensten, nu deze, nu niets anders blijkt uit de gedingstukken, mede worden gebezigd voor de handel in softdrugs, aftrekrecht toekomt op grond van de pro-rata methode. Het gelijk is derhalve aan verweerder.
    
    
      4.9. Eiseres doet voorts een beroep op het vertrouwensbeginsel. Eiseres heeft over 2007 vier kwartaalaangiften omzetbelasting ingediend. Deze zijn alle vier door de Belastingdienst akkoord bevonden door het vaststellen van een beschikking teruggaaf omzetbelasting. Op 3 juni 2008 heeft eiseres een suppletieaangifte omzetbelasting 2007 ingediend bij de Belastingdienst. In de bijlage bij deze suppletieaangifte is een totaaloptelling van de omzetbelasting 2007 weergegeven. Vervolgens is de Belastingdienst met dagtekening 26 juli 2008 door het vaststellen van een uitspraak op het bezwaarschrift akkoord gegaan met de suppletieaangifte omzetbelasting 2007 met een in aftrek gebracht bedrag aan voorbelasting van € 78.497. Gelet op het vorenstaande stelt eiseres zich op het standpunt dat zij er op mocht vertrouwen dat de door haar in aftrek gebrachte voorbelasting akkoord was. 
      Bovendien wordt eiseres door haar activiteiten veelvuldig gecontroleerd, bijvoorbeeld door reguliere invallen door het HIT-team (waaronder de Belastingdienst), de jaarlijkse controle omzetbelasting door de Belastingdienst en door ingestelde boekenonderzoeken door de Belastingdienst.
    
    
    
      4.10. Het antwoord op de vraag of vertrouwen is opgewekt dat in rechte bescherming verdient, hangt in een situatie waarin verweerder eerdere aangiften heeft gevolgd, af van de waardering van de omstandigheden. Slechts indien die omstandigheden bij eiseres de indruk hebben kunnen wekken dat een door verweerder gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling, moet die vraag bevestigend worden beantwoord (vgl. Hoge Raad 13 december 1989, nr. 25 077, BNB 1990/119). De feiten en omstandigheden in deze zaak wettigen echter niet de conclusie dat verweerder bij de ingediende kwartaalaangiften bewust een standpunt heeft ingenomen ten aanzien van het recht op aftrek van voorbelasting, noch dat bij eiseres in redelijkheid de indruk heeft kunnen ontstaan dat de door verweerder gevolgde gedragslijn berustte op een bewuste standpuntbepaling. 
      De wetgeving is per 1 januari 2007 gewijzigd zodat aan het volgen van aangiften van eerdere jaren of gedane controles in eerdere jaren reeds daarom niet het vertrouwen kan worden ontleend dat verweerder na de wetswijziging in 2007 zijn werkwijze zou handhaven.
      Ook het volgen van de vier kwartaalaangiften van 2007 leidt niet tot een andere conclusie. De aangiften worden door eiseres zelf gedaan en daarmee stelt eiseres zelf de omvang van de belastingplicht vast. Van tussenkomst door de Belastingdienst is niet gebleken zodat niet gezegd kan worden dat eiseres door het volgen van de aangifte de indruk kan hebben gekregen dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de zijde van de Belastingdienst. 
      Ook het volgen van de suppletieaangifte doet aan het vorenstaande niet af. Uit de suppletieaangifte is niet ondubbelzinnig af te leiden dat de aftrek van voorbelasting ziet op de verkoop van cannabis. De aftrek kan ook zien op investeringen ten aanzien van belaste activiteiten. Het onverkort volgen van de suppletieaangifte kan daarom bij eiseres niet gerechtvaardigd de indruk hebben gewekt dat de Belastingdienst een bewust standpunt heeft ingenomen.
      Tenslotte leiden ook de periodieke brieven met vragen van de belastingdienst aan eiseres met als doel het verzamelen van branchegegevens niet tot een andere conclusie. Niet is gebleken wanneer en welke gegevens eiseres op dit punt aan verweerder heeft vertrekt. Reeds hierom strand het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel op grond van deze brieven. Bovendien is ook niet gebleken dat verweerder de aangeleverde informatie heeft onderzocht en op enigerlei wijze aan eiseres kenbaar heeft gemaakt dat verweerder met deze gegevens akkoord was.
    
    
    4.11. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiseres niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de naheffingsaanslag geen doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
    
    4.12. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. A.J. Roke en mr. A. van Dongen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S. Plesman-Jalink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 april 2011.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.