ECLI:NL:RBHAA:2011:BP6389, Rechtbank Haarlem, 10-01-2011, 09/1484
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-01-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Herinvesteringsreserve. Vertraging herinvestering. Omdat op de balansdatum geen concrete afspraken zijn gemaakt, kan niet worden gezegd dat sprake is van een begin van uitvoering.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummer: AWB 09/1484
    
    Uitspraakdatum: 10 januari 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
      gemachtigde: A (B te Z)
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2005 een aanslag (aanslagnummer 0000.00.000.V.56.0112) vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbare winst van € 440.434. Daarbij is het verlies - impliciet - vastgesteld op nihil. Eiseres is bij separate beschikking tevens heffingsrente ter hoogte van € 16.576 in rekening gebracht.
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 februari 2009 de aanslag, de verliesbeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 september 2010. Namens eiseres is gemachtigde verschenen, vergezeld van C en D. Namens verweerder is verschenen E, vergezeld van F. 
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiseres is moedermaatschappij van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting waarvan onder andere deel uitmaakt G B.V. (hierna: G BV).
    
    2.2. G BV heeft in 2000 het recht van exploitatie van café "H" verkocht. Ter zake van de met deze verkoop behaalde boekwinst van € 453.780 is in 2000 een vervangingsreserve, zoals bedoeld in artikel 8 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 in samenhang met artikel 14 Wet op de inkomstenbelasting 1964, gevormd. Per 1 januari 2001 is de vervangingsreserve overgegaan in een herinvesteringsreserve in de zin van artikel 3.54 Wet IB 2001 (heirna: de herinvesteringsreserve). 
    
    2.3. In 2001 heeft eiseres onderhandelingen gevoerd over de koop van de aandelen in J B.V. en K B.V. Partijen hebben geen overeenstemming bereikt over de koopprijs. Eveneens in 2001 heeft eiseres advies ingewonnen bij L over de aankoop van een horecaonderneming op Q. 
    
    2.4. Eiseres heeft in 2002 M B.V. (hierna: M BV) opgericht. M BV heeft in september 2002 de rechten van exploitatie van de discotheekformule "N" in huurkoop verworven. Eind 2002 was de solvabiliteitspositie van M BV onvoldoende om aan haar lopende verplichtingen te voldoen. Eiseres heeft zich tegenover een aantal schuldeisers van M BV garant gesteld voor de schulden. Op 8 november 2005 is het faillissement van M BV uitgesproken. 
    
    2.5. G BV is in de jaren 2005 en 2006 in onderhandeling geweest met R B.V. over de overname van de exploitatie van Café-restaurant S te Z. 
    
    
      2.6. Bij brief van 12 augustus 2005 heeft verweerder naar aanleiding van de aangifte vennootschapsbelasting 2002 van eiseres onder andere het volgende gevraagd:
      	2. Wat is er in 2004 gebeurt met de herinvesteringsreserve van € 453.780? Vooruitlopend hierop als deze is 		vrijgevallen in de winst, kunt u dan aantonen aan de hand van bescheiden dat er een 			vervangingsvoornemen bestond op 31 december 2002.
    
    
    
      2.7. Op 25 augustus 2005 heeft O, als toenmalig gemachtigde van eiseres, telefonisch contact gehad met verweerder en hiervan de volgende aantekening gemaakt:
      	2.HIR € 453.780,-	verkoop expl.		: ja invest. J BV
           	soepel!!		Café-rest		acquisitie M BV.
    
    
    
      2.8. Op 10 november 2005 heeft verweerder bij brief eiseres meegedeeld dat de brief van 12 augustus 2005 onbeantwoord was gebleven en heeft hij verzocht alsnog te reageren. Op 15 november 2005 heeft O informatie verstrekt en in dezelfde brief heeft hij het volgende verzoek gedaan:
      	5. Verzoek uitstel vrijval vervangingsreserve (thans HIR)
      	Zoals reeds telefonisch kenbaar gemaakt verzoeken wij u uitstel te verlenen voor de vrijval van de 		vervangingsreserve per 31 december 2004. De reden van dit verzoek is gelegen in het feit dat de directie van 	de vennootschap tot op de dag van vandaag het voornemen heeft een café-restaurant te kopen of op te 		starten. Indien het faillissement door gebrek aan baten wordt opgeheven kan door de directie invulling 		gegeven worden aan de wens de exploitatie van een café-restaurant op te starten. Gelet op het geleden 		verlies en de bijzondere omstandigheid van dit geval verzoeken wij u uitstel te verlenen voor de vrijval van de 		voorziening tot een nader, in onderling overleg vast te stellen, datum. Wij vragen u indien u geen gehoor kan 		geven aan dit verzoek gehoord te worden. 
    
    
    2.9. Bij brief van 11 juni 2007 heeft verweerder naar aanleiding van de aangifte vennootschapsbelasting 2005 gerefereerd aan de wettelijke regeling van artikel 3.54, vijfde lid Wet IB 2001 en om informatie verzocht welke de termijnverlenging zou kunnen rechtvaardigen. Namens eiseres heeft O bij brief van 5 juli 2007 onder andere het volgende gesteld: 
    
    
      	Herinvesteringsreserve
      	Tot op dit moment heeft de directie van de vennootschap het voornemen tot herinvestering van het 		vervreemde bedrijfsmiddel over te gaan.
    
    
    
      	Verzoek uitstel vervangingsreserve (thans HIR)
      	In onze brief van 15 november 2005 (…) is door ons verzocht om uitstel van de vrijval van de 			vervangingsreserve. Uw ambtgenoot heeft aan dit verzoek gehoor gegeven. Op dit moment is het 		faillissement nog niet opgeheven. Naar verwachting wordt in deze maand een uitspraak verwacht. Wij 		hopen u daarover op korte termijn nader te kunnen informeren. 
    
    
    
      2.10. Verweerder heeft daarop bij brief van 15 januari 2008 als volgt gereageerd: 
      	Mijn collega is voor de aangifte 2002 aan uw verzoek tegemoet gekomen. Op 26 november 2007 heb ik 		telefonisch contact met u gehad. Daaruit kwam naar voren dat de bijzondere omstandigheid gelegen was in 	het feit dat geen cashflow aanwezig was. Dit is geen bijzondere omstandigheid zoals bedoeld in artikel 3.54 	Wet op de inkomstenbelasting.
    
    
    2.11. Eiseres heeft aangifte gedaan naar een belastbare winst van -/- € 13.346. Verweerder heeft de belastbare winst gecorrigeerd met een bedrag van € 453.780 (correctie herinvesteringsreserve), zodat resulteerde een belastbare winst van € 440.434. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 februari 2009 de belastbare winst, tevens belastbaar bedrag, gehandhaafd.
    
    
    3.	Geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de herinvesteringsreserve in 2005 moet vrijvallen en aan de winst moet worden toegevoegd. 
    
    3.2. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend. Zij stelt dat de aanschaf van een nieuw bedrijfsmiddel door bijzondere omstandigheden is vertraagd. Subsidiair beroept zij zich er op dat door verweerder bij haar het vertrouwen is gewekt dat uitstel van de vrijval van de herinvesteringsreserve zou worden verleend. Zij concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van -/- € 13.346 en tot vaststelling van het verlies op het bedrag van € 13.346. 
    
    3.3. Verweerder beantwoordt de vraag bevestigend. Hij bestrijdt de stelling dat er omstandigheden zijn die verlenging van de termijn rechtvaardigen en is van oordeel dat er geen rechtens relevant vertrouwen kan zijn gewekt bij eiseres. Hij concludeert dat het beroep ongegrond is. 
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. De vervangingsreserve ad € 453.780 is door eiseres gevormd in het jaar 2000. Met ingang van 1 januari 2001 is de vervangingsreserve overgegaan in een herinvesteringsreserve, waarop artikel 3.54 Wet IB 2001 van toepassing is. Lid 5 van dat artikel luidt als volgt: 
      	Een herinvesteringsreserve wordt uiterlijk in het derde jaar na het jaar waarin de reserve is ontstaan, in de 		winst opgenomen, behalve voorzover:
      	a. in verband met de aard van de aan te schaffen of voort te brengen bedrijfsmiddelen een langer tijdvak is 		vereist of
      	b. de aanschaffing of voortbrenging, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere 		omstandigheden is vertraagd.
      Op grond van overgangsrecht is voor eiseres de in dit lid genoemde termijn verlengd zodat voor eiseres geldt dat uiterlijk in het vierde jaar de reserve in de winst moet worden opgenomen. Voor het overige gelden de bepalingen van artikel 3.54 Wet IB 2001 onverkort.
    
    
    4.2. Eiseres beroept zich op de in artikel 3.54, vijfde lid, sub b, Wet IB 2001 genoemde uitzondering. Op eiseres rust hiervan de bewijslast. Zij heeft daartoe gewezen op de onderhandelingen welke in 2001 hebben plaatsgehad en de onderhandelingen met R BV in 2005 en 2006. Doordat M BV niet goed draaide en uiteindelijk failliet is gegaan, zijn de financiële omstandigheden bij eiseres verslechterd. Zij bleef het voornemen tot vervanging houden, maar beschikte niet meer over de financiële middelen om daadwerkelijk tot vervanging over te gaan. De onderhandelingen met R BV liepen op niets uit vanwege de financiële situatie die door het faillissement van M BV was ontstaan, aldus eiseres. Onder verwijzing naar de uitspraak van het Hof Den Haag van 18 december 1989, nr. 1276/89, LJN AW6924, gepubliceerd in V-N 1990/1471 stelt zij dat haar financiële omstandigheden een bijzondere omstandigheid vormen als bedoeld in artikel 3.54, vijfde lid, sub b, Wet IB 2001.
    
    4.3. De rechtbank stelt voorop dat artikel 3.54, vijfde lid, sub b, Wet IB 2001 als voorwaarde voor de verlenging van de termijn stelt dat aan het voornemen tot vervanging van het bedrijfsmiddel een begin van uitvoering is gegeven. Indien in dat geval een vertraging optreedt door een bijzondere omstandigheid kan die vertraging de belastingplichtige niet worden tegengeworpen. Ultimo 2005 was eiseres in onderhandeling over overname van café-restaurant S. Het enkel voeren van onderhandelingen kan niet worden gekwalificeerd als een begin van uitvoering, ook al gaan die onderhandelingen gepaard met uitwisseling van bedrijfsinformatie. Van een begin van uitvoering kan pas worden gesproken als er concrete afspraken zijn gemaakt. Dat is bij eiseres niet het geval, te meer niet daar zij stelt dat de financiële omstandigheden daadwerkelijke vervanging niet toelieten. De gebeurtenissen in 2001 doen voor de beoordeling van deze vraag niet ter zake. Nu geen begin van uitvoering is gegeven aan het vervangingsvoornemen gaat het beroep van eiseres op artikel 3.54, vijfde lid, sub Wet IB 2001 niet op. De door eiseres aangehaalde uitspraak van Hof Den Haag (4.2) baat eiseres niet omdat in die uitspraak juist vaststond dat sprake was van een begin van uitvoering, waarop het Hof vervolgens oordeelde dat het tijdelijk niet rond krijgen van financiering een bijzondere omstandigheid was. De vraag of de financiële omstandigheden van eiseres als bijzondere omstandigheid in de zin van dit artikel kunnen worden gekenmerkt, behoeft gelet op het voorgaande geen beantwoording. 
    
    4.4. Subsidiair heeft eiseres zich beroepen op bij haar door verweerder opgewekt vertrouwen. Eiseres heeft gewezen op de brief van verweerder van 12 augustus 2005, het daarop gevolgde telefoongesprek met O, de brieven welke zijn gevolgd op 10 november 2005 en 15 november 2005 en de brieven van 11 juni 2007, 5 juli 2007 en 15 januari 2008. Voorts heeft zij gesteld dat de aanslagen over 2002, 2003 en 2004 conform de aangifte zijn vastgesteld, terwijl die over 2002 en 2003 niet automatisch zijn vastgesteld. In het licht van het verzoek van eiseres in haar brief van 15 november 2005 om verlenging van de termijn voor vrijval van de "vervangingsreserve", stelt eiseres dat bij haar de gerechtvaardigde indruk is gewekt dat de door verweerder gevolgde gedragslijn volgt op een bewuste standpuntbepaling. 
    
    4.5. Het door eiseres gestelde vertrouwen kan in rechte worden gehonoreerd indien er sprake is van feiten en omstandigheden welke bij eiseres de indruk hebben kunnen wekken dat een door verweerder gedurende een aantal jaren gevolgde bestendige gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. 
    
    
      4.6. De rechtbank oordeelt hierover als volgt. Van een expliciete toezegging is niet gebleken. Voorts dient te worden opgemerkt dat de vraag of een van de uitzonderingen van artikel 3.54, vijfde lid zich voordoet bij eiseres voor het eerst speelt in het belastingjaar 2004. Bij de vraag of verweerder een bestendige gedragslijn heeft gevolgd, dient derhalve de aanslagregeling over de jaren 2002 en 2003 buiten beschouwing te blijven. 
      Het verzoek van eiseres in haar brief van 15 november 2005 is gedaan in de antwoordbrief op vragen over de aangifte 2002 en daarmee was het verzoek verpakt in gegevens van een ander belastingjaar dan het onderhavige. In ogenschouw dient voorts te worden genomen dat de vraag of de termijn van artikel 3.54, vijfde lid kan worden verlengd, ieder jaar opnieuw dient te worden beoordeeld naar de in dat jaar geldende feiten en omstandigheden. Dit geldt dan voor het eerst, zoals reeds aangegeven, voor het jaar 2004. Nu verweerder voor dat jaar de aanslag heeft vastgesteld zonder expliciet te reageren op het verzoek van eiseres en zonder expliciet een standpunt in te nemen over de vrijval van de herinvesteringsreserve, kan in het licht van wat de rechtbank hier heeft overwogen, niet gesproken worden van feiten en omstandigheden welke bij eiseres een in rechte te honoreren vertrouwen kunnen hebben opgewekt dat er bij verweerder sprake was van een bewuste standpuntbepaling inzake verlenging van de termijn omtrent het belastingjaar 2005. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. 
    
    
    4.7. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiseres niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de belastingaanslag geen doel treffen, zal ook de beschikking heffingsrente in stand worden gelaten.
    
    4.8. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mr. M. Koole, voorzitter, en mr. A.A. Fase en mr. J.M. van Kempen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 januari 2011.
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.