ECLI:NL:RBARN:2009:BM1630, Rechtbank Arnhem, 27-10-2009, AWB 08/5783
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-10-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geen sprake van overeenkomst van opdracht maar van uitzendovereenkomst. Eiser heeft derhalve geen recht op VAR-winst uit onderneming.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    registratienummer: AWB 08/5783
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 27 oktober 2009
    
    
    inzake
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Winterswijk, verweerder.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2008 met dagtekening 26 februari 2008 een verklaring arbeidsrelatie (VAR) winst uit onderneming afgegeven.
    
    Op 15 juli 2008 heeft verweerder de op 26 februari 2008 afgegeven VAR winst uit onderneming herzien en een VAR resultaat uit overige werkzaamheden afgegeven. 
    
    Bij brief van 18 augustus 2008, ontvangen door verweerder op dezelfde datum, heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de herziene beschikking VAR.
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 oktober 2008 de beschikking VAR gehandhaafd. 
    
    Eiser heeft daartegen bij niet gedagtekende brief, ontvangen door de rechtbank op 9 december 2008, beroep ingesteld. 
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juli 2009 te Arnhem. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door [gemachtigde] en [A], verbonden aan [B]. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [C], vergezeld door [D] en [E]. 
    
    2.	Feiten
    
    Eiser verricht sinds oktober 2007 werkzaamheden op het gebied van automatisering onder de naam [F] gedurende veertig uur per week voor [G] BV (hierna: [G] BV). [G] BV zette eiser in bij haar cliënt [H] Ltd, die eiser op haar beurt uitleende aan [I] te [Q] (hierna: [I]). Eiser was daar werkzaam als technisch projectleider. In die hoedanigheid gaf eiser leiding aan de implementatie van een applicatie.
    
    In een raamovereenkomst gesloten op 30 oktober 2007 tussen eiser (Opdrachtnemer) en [G] BV (Opdrachtgever) en door partijen aangeduid als een overeenkomst tot opdracht, is, onder meer, het volgende bepaald:
    
    
      “Overwegende dat:
      -	Opdrachtgever zijn werkzaamheden uitvoert als intermediair;
      -	Opdrachtgever als intermediair werkzaamheden verricht en diensten verleent, waarbij Opdrachtgever zich 		ten doel heeft gesteld om voor zijn cliënt(en) en inlenende partijen op het gebied van onder andere 		inlenersaansprakelijkheid, arbeidsrechtelijke aansprakelijkheid en aansprakelijkheden op het gebied van 		het sociale zekerheidsrecht, alles in de ruimste zin des woords, preventieve maatregelen te treffen, 		strekkende tot bescherming van zijn cliënt(en) en inlenende partijen op die gebieden;
      -	Opdrachtgever Medewerkers van derden wil inzetten ten behoeve van het uitvoeren van werkzaamheden 		voor zijn Cliënt;
      -	Opdrachtnemer bereid is Medewerkers, met kennis en ervaring op de door Opdrachtgever gewenste 		gebieden, tijdelijk ten behoeve van Opdrachtgever in te zetten;
      -	Opdrachtnemer en Opdrachtgever uitdrukkelijk niet de bedoeling hebben om te dier zake met elkaar een 		arbeidsovereenkomst aan te gaan;
      -	De cliënt van Opdrachtgever is voor deze overeenkomst [H] Ltd.
      -	De inlenende partij is voor deze overeenkomst [I] te [Q];
      (…)
      -	Indien de Opdrachtnemer een zelfstandige zonder personeel is dient de Opdrachtnemer voor de aanvang 		van de werkzaamheden in het bezit te zijn van een VAR-WUO.
      -	Indien de Opdrachtnemer een zelfstandige zonder personeel is dan is de Medewerker van de 			Opdrachtnemer de Opdrachtnemer. Het is uitdrukkelijk niet de bedoeling van partijen door middel van het 		sluiten van deze Raamovereenkomst en/of Deelovereenkomst(en) een arbeidsovereenkomst te sluiten. 		Opdrachtnemer zal zijn werkzaamheden buiten dienstbetrekking verrichten. In dit verband realiseert 		Opdrachtnemer zich dat de bepalingen van het arbeidsrecht geen toepassing zullen vinden.
      -	De Opdrachtnemer voor meerdere, meer dan twee, (behoeft niet gelijktijdig) opdrachtgevers werkt.
    
    
    (…)
    
    
      Artikel 2. Onderwerp van de Raamovereenkomst
      (…)
      2.2. (…) Opdrachtnemer is niet bevoegd, zonder schriftelijke toestemming van Opdrachtgever,de door zijn Medewerker te verrichten werkzaamheden in zijn geheel of voor een gedeelte te laten uitvoeren door een derde, evenmin om gebruik te maken van ingeleende arbeidskrachten. (…)
      Artikel 3. Duur en beëindiging van de Raamovereenkomst en de Deelovereenkomst
      3.1 Deze Raamovereenkomst is ingegaan op de datum van ondertekening van deze Raamovereenkomst door Opdrachtgever en Opdrachtnemer en wordt aangegaan voor maximaal 36 maanden.
      3.2 Elk der partijen kan deze Raamovereenkomst op elk gewenst moment schriftelijk opzeggen met inachtneming van een opzegtermijn van één maand. (…)
      3.3. (…) Voorts kan een Deelovereenkomst met onmiddellijke ingang worden beëindigd zonder dat Opdrachtgever tot enige schadevergoeding gehouden is indien:
      d. Opdrachtnemer toerekenbaar tekort komt in de nakoming van zijn verplichtingen uit hoofde van de Deelovereenkomst, waarvan in elk geval sprake is indien:
      - de Medewerker zich bij herhaling niet houdt aan de instructies die hem in het kader van zijn taak door de Cliënt van Opdrachtgever gedurende de overeengekomen werkuren zijn verstrekt;
      - de Medewerker zijn werk niet conform de redelijke verwachtingen van de Cliënt van Opdrachtgever uitvoert of heeft uitgevoerd, waarvan in ieder geval sprake is indien het door de Medewerker opgeleverde resultaat van de werkzaamheden niet voldoet aan de algemeen geldende professionele maatstaven geldend binnen de branche of het resultaat van de werkzaamheden niet voldoet aan de met de Cliënt van Opdrachtgever overeengekomen en aan Opdrachtnemer kenbaar gemaakte professionele eisen;
      (…)
    
    
    
      Artikel 5. Tarieven, overige kosten en overwerk
      (…)
      5.1 Het tarief, bedoeld in de deelovereenkomst, is inclusief alle door Opdrachtnemer of de Medewerker te maken of te verrekenen kosten, doch exclusief BTW. Het tarief kan gedurende de looptijd niet worden aangepast, tenzij de Cliënt van opdrachtgever het tarief aanpast.
      (…) 
      5.4 Overwerk mag alleen in opdracht van Cliënt van Opdrachtgever of inlenende partij uitgevoerd worden. De overwerkregeling kan per Cliënt van Opdrachtgever verschillen.
      5.5 de kosten voor scholing, in welke vorm dan ook, zijn voor rekening van Opdrachtnemer, tenzij in de Deelovereenkomst anders is overeengekomen.
      5.6 Alleen feitelijk gewerkte uren kunnen worden gedeclareerd.
    
    
    
      Artikel 6. Urenverantwoording, facturering en betaling
      6.1 Opdrachtnemer draagt er zorg voor, dat de Medewerker maandelijks een door de Cliënt van Opdrachtgever c.q. door Opdrachtgever zelf voor akkoord getekend urenverantwoordingsformulier volgens bijlage IV aan Opdrachtgever inzendt. Dit formulier dient uiterlijk de vijfde werkdag van de maand volgend op de maand, waarop de urenverantwoording betrekking heeft, in het bezit te zijn van Opdrachtgever.
      6.2 Facturering door Opdrachtnemer geschiedt na afloop van iedere maand aan de hand van het in lid 1 bedoelde urenverantwoordingsformulier, onder verwijzing naar de van toepassing zijnde door Partijen ondertekende Deelovereenkomst.
      (...)
      6.3 Betaling door Opdrachtgever geschiedt binnen 5 dagen  na betaling door Cliënt en na ontvangst  van de factuur, zulks onverminderd het recht van Opdrachtgever de betaling op te schorten conform de toepasselijke wettelijke regeling.
      (…) 
    
    
    
      Artikel 8. Werklocatie, werktijden, huisregels
      8.1 De locatie, waar de Medewerker(s) van Opdrachtnemer de werkzaamheden dient/dienen te verrichten, wordt bepaald door cliënt van Opdrachtgever of inlenende partij.
      8.2 De Medewerker(s) zal/zullen zich houden aan de werktijden, zoals die bij de Cliënt van Opdrachtgever/ inlenende partij gebruikelijk zijn. Tenzij in de Deelovereenkomsten anders is vermeld, bedraagt de normale werktijd 40 uur per week. Reistijd voor woon-/werkverkeer valt buiten de werktijd.
      8.3 De Medewerker(s) zal/zullen werken overeenkomstig bij de Cliënt van Opdrachtgever/inlenende partij geldende richtlijnen en de bij de werkplek van toepassing zijnde huisregels. 
      8.4 Opdrachtnemer conformeert zich aan de bij de Cliënt van Opdrachtgever / inlenende partij gebruikelijke methodieken en technieken en zal zich op de daarop te plegen ontwikkelingen aanpassen.
      8.5 Opdrachtnemer en Opdrachtgever gaan er vanuit dat de inhoud van de opdracht zo duidelijk is omschreven dat de Opdrachtnemer precies weet wat hij moet doen en dat het hem – althans tot op grote hoogte – vrij staat de opdracht zo uit te voeren als hij goed dunkt. De aanwijzingsbevoegdheid van de cliënt van Opdrachtgever / inlenende partij is beperkt tot nadere feitelijke invulling van hetgeen is overeengekomen.
    
    
    
      Artikel 9. Beschikbaarheid en vervanging
      9.1 Elke Medewerker van Opdrachtnemer dient voor afwezigheid, anders dan door ziekte of een andere dringende reden voor verhindering, voorafgaande toestemming aan Opdrachtgever en de Cliënt van Opdrachtgever/ inlenende partij te vragen. In geval van verhindering, ook in geval van ziekte van een Medewerker, zal Opdrachtnemer Opdrachtgever terstond inlichten en in overleg met Opdrachtgever bepalen op welke wijze tijdverlies bij het uitvoeren van de Deelovereenkomst kan worden voorkomen.
      Bij verhindering van de Medewerker, waarvan aangenomen kan worden, dat deze verhindering langdurig (meer dan 10 werkdagen) zal zijn en in geval van ziekte en/of andere dringende omstandigheden, kan de Medewerker door Opdrachtnemer worden vervangen. Hetzelfde geldt indien de arbeidsovereenkomst tussen Medewerker en Opdrachtnemer wordt beëindigd. Vervanging van de Medewerker geschiedt slechts na voorafgaande goedkeuring van Opdrachtgever. De vervanger dient aan dezelfde kwalificaties en het functieprofiel te voldoen als de oorspronkelijke Medewerker van Opdrachtnemer. Bij het overleg tussen Opdrachtgever en Opdrachtnemer zal ook worden bepaald wanneer de vervanger zijn werkzaamheden zal beginnen. Een (extra) inwerkperiode komt voor rekening van Opdrachtnemer en zal niet aan Opdrachtgever worden doorberekend.
      (…)
      9.4 De Medewerker zal werken binnen een team van de Cliënt van Opdrachtgever/ inlenende partij. Indien gedurende de eerste 15 (vijftien) werkdagen na aanvang van de werkzaamheden blijkt dat de betrokken Medewerker niet naar tevredenheid c.q. niet conform de redelijke verwachting van de Cliënt van Opdrachtgever/inlenende partij functioneert (…) of het resultaat van de werkzaamheden niet voldoet aan de met de Cliënt van Opdrachtgever/ inlenende partij overeengekomen en aan Opdrachtnemer kenbaar gemaakte professionele eisen, is Opdrachtnemer verplicht op verzoek van Opdrachtgever zo spoedig mogelijk voor vervanging zorg te dragen.
      (…)
    
    
    
      Artikel 10. Werkomstandigheden / verklaring van goed gedrag
      10.1 De Medewerker zal de door de Cliënt van Opdrachtgever/inlenende partij gegeven aanwijzingen voor het verrichten van werkzaamheden dienen op te volgen, alsmede de bij de Cliënt van Opdrachtgever geldende voorschriften in verband met de veiligheid in acht dienen te nemen.
      (…)
    
    
    
      Artikel 13 Verzuim, aansprakelijkheid en verzekering
      13.1 Opdrachtnemer heeft zich adequaat verzekerd en zal zich gedurende de duur van de Raamovereenkomst als zodanig verzekerd houden voor zijn aansprakelijkheidsrisico voor beroeps- en bedrijfsaansprakelijkheid, overeenkomstig de in de ICT-branche geldende gebruiken (…). 
      13.2 Opdrachtnemer is aansprakelijk voor alle schade die aan Opdrachtgever en/of Cliënt van Opdrachtgever/inlenende partij door Opdrachtnemer en/of door de Medewerker(s) wordt toegebracht bij de uitvoering van de werkzaamheden op basis van de Raamovereenkomst of de Deelovereenkomst. 
      13.3 Opdrachtnemer vrijwaart Opdrachtgever voor alle aanspraken van derden, voortvloeiend uit schade die door Opdrachtnemer is veroorzaakt bij de werkzaamheden ten behoeve van Opdrachtgever en/of ten behoeve van Cliënt van Opdrachtgever /inlenende partij
    
    
    (…)
    
    
      Artikel 15. Non –concurrentiebeding
      15.1 Gedurende de looptijd van de Deelovereenkomst alsmede gedurende een periode van 6 (zes) maanden daarna, zal Opdrachtnemer geen overeenkomsten, hoe dan ook genaamd, sluiten met, dan wel op enigerlei andere wijze werkzaamheden verrichten of doen verrichten voor de Cliënt van Opdrachtgever /inlenende partij
      15.2 in geval van overtreding van het in dit artikel bepaalde, verbeurt Opdrachtnemer ten behoeve van Opdrachtgever een direct zonder enige ingebrekestelling of rechterlijke tussenkomst opeisbare boete van EUR 10.000,- (…) per overtreding en EUR 1000,- (…) voor iedere dag dat Opdrachtnemer in overtreding is.
      (…)”.
    
    
    Tot de stukken behoren drie deelovereenkomsten opgemaakt ter uitvoering van de hiervoor geciteerde raamovereenkomst tussen [G] BV als opdrachtgever en eiser als opdrachtnemer. Daarin is bepaald dat eiser in de periode oktober 2007 tot april 2008 gedurende 40 uur per week als projectleider/implementatieondesteuner zal werken voor [I], cliënt van opdrachtgever, á € 48,-- per uur excl. omzetbelasting. 
    
    In een raamovereenkomst van 16 maart 2007 gesloten tussen [H] Ltd. (Opdrachtnemer) en [I] (Opdrachtgever) is onder meer het volgende bepaald:
    
    
      “(…)
      artikel 1 Voorwerp van de raamovereenkomst
      1.1a	       Onderwerp
      Met onderhavige overeenkomst (...) leggen Opdrachtgever en Opdrachtnemer de condities vast die onderdeel zijn van de overeenkomsten (...) tussen Opdrachtgever en Opdrachtnemer strekkende tot het verlenen van diensten aan [I] door Opdrachtnemer op het terrein van de geautomatiseerde informatievoorziening (...).
      (...)
    
    
    
      Artikel 3 Deskundigen
      3.1. Kwaliteit van de dienstverlening
      Opdrachtnemer garandeert dat alle door hem ingeschakelde deskundigen beschikken over een zodanig niveau van opleiding, ervaring, kennis en deskundigheid die voor een kwalitatief verantwoorde dienstverlening in het kader van (de uitvoering van) de Deelovereenkomst noodzakelijk is.
    
    
    
      3.2. Derden
      Opdrachtnemer zal voor de uitvoering van de Deelovereenkomsten zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van Opdrachtgever geen derden inschakelen. (…)
    
    
    
      3.3. Aard werkzaamheden
      De werkzaamheden van de door Opdrachtnemer ter beschikking gestelde deskundigen zullen uitsluiten betrekking hebben op de in de Deelovereenkomst aangeduide werkzaamheden en/of projecten van Opdrachtgever en zij zullen plaatsvinden onder de volledige en uitsluitende verantwoordelijkheid van Opdrachtgever voor wat betreft het beleid, het beheer en de voortgang inzake de betreffende werkzaamheden en/of projecten. (…)
    
    
    
      3.4. Werktijden 
      De deskundigen zullen hun werkzaamheden zoveel mogelijk op werkdagen en tijdens werktijden van Opdrachtgever verrichten en in overeenstemming met de binnen de desbetreffende organisatorische eenheid van Opdrachtgever geldende werktijdregeling. (…) 
    
    
    
      3.6. Huisregels, Richtlijnen en standaards
      De deskundigen houden zich aan de huisregels, en de eventuele wijzigingen hierop, van Opdrachtgever. (…)
    
    
    
      3.7. Werkstaten 
      Maandelijks zullen de deskundigen de werkstaten van Opdrachtnemer invullen, waarop de door deze deskundigen voor Opdrachtgever gewerkte uren worden genoteerd. De werkstaten dienen door de deskundigen vóór de vijfde werkdag van de nieuwe maand bij de in de Deelovereenkomst vermelde representant van Opdrachtgever ter goedkeuring te worden ingediend. (…)
    
    
    
      3.8. Verlofregeling
      Verlofdagen van de deskundigen zullen in goed overleg tussen Opdrachtgever en Opdrachtnemer worden vastgesteld, waarbij rekening zal worden gehouden met de voortgang van de werkzaamheden. (…)
    
    
    
      Artikel 4 Faciliteiten
      4.1. Locatie
      De deskundigen zullen hun werkzaamheden voor Opdrachtgever op de in de Deelovereenkomst overeengekomen standplaats uitvoeren. (…) Opdrachtgever zal kosteloos voor adequate en veilige werkruimte zorgdragen. Opdrachtgever draagt zorg voor een correcte naleving van de bepalingen van de Arbeidsomstandighedenwet. 
    
    
    
      4.2. Hulpmiddelen
      Opdrachtgever zal op haar kosten voor alle voor de uitvoering van de werkzaamheden benodigde hulpmiddelen (…) zorgdragen, tenzij in de Deelovereenkomst anders overeengekomen wordt. (…)”
    
    
    [G] BV is met ingang van 22 februari 2007 doorlopend verzekerd voor bedrijfs- en beroepsaansprakelijkheid bij [J] B.V. Bij factuur van 18 februari 2008 heeft [G] BV aan eiser als premie voor beroeps- en bedrijfsaansprakelijkheidsverzekering voor de periode 8 oktober 2007 tot en met 31 december 2008 € 368,33 in rekening gebracht.
    
    
      Eiser heeft op 27 januari 2008 bij verweerder een aanvraag voor een VAR winst uit onderneming voor het jaar 2008 ingediend voor zijn werkzaamheden als projectleider/implementatie-ondersteuner. In het aanvraagformulier heeft eiser onder meer verklaard:
      -	over die werkzaamheden:
      -	dat eiser verwacht 700 uur of meer per jaar aan de VAR-werkzaamheden te besteden voor drie tot zeven 		opdrachtgevers;
      -	dat hij in voorgaande jaren minder dan drie opdrachtgevers had voor de VAR-werkzaamheden;
      -	dat de VAR-werkzaamheden niet zonder toestemming van de opdrachtgever door iemand anders kunnen 		worden uitgevoerd;
      -	dat het risico voor eiser is indien een opdrachtgever niet tevreden is over het resultaat van het werk;
      -	dat eiser niet verwacht de VAR-werkzaamheden meestal te verrichten voor opdrachtgevers waar dezelfde 		werkzaamheden ook in loondienst worden verricht;
      -	dat de VAR-werkzaamheden voor 50% of meer via een detacheringsbureau, uitzendbureau of 			bemiddelingsbureau worden verricht.
      - 	over de inkomsten uit die werkzaamheden:
      -	dat de geschatte jaarinkomsten voor de werkzaamheden meer dan 
      	€ 25.000 bedragen;
      -	dat door de opdrachtgever(s) geen loonheffing wordt ingehouden;
      -	dat hij bij ziekte of vakantie door de opdrachtgever(s) niet wordt doorbetaald;
      -	dat eiser niet verplicht is aanwijzingen van zijn opdrachtgever(s) op te volgen bij de uitvoering van de 		VAR-werkzaamheden; 
      -	dat eiser niet verwacht dat de inkomsten niet voor meer dan 70% worden behaald bij één opdrachtgever.
      - 	over zijn werkwijze:
      -	dat eiser facturen verstuurt voor de VAR-werkzaamheden;
      -	dat eiser reclame maakt voor die werkzaamheden;
      -	dat eiser is ingeschreven bij de Kamer van Koophandel; 
      -	dat hij geen personeel in dienst heeft;
      -	dat hij geen BTW-nummer heeft; 
      -	dat hij jaarlijks meer dan € 2.500 investeert;
      -	dat hij verwacht de werkzaamheden niet meestal op de locatie van de opdrachtgever te verrichten; en 
      -	dat hij een boekhouding bijhoudt of deze laat bijhouden. 
    
    
    Verweerder heeft de beschikking op 26 februari 2008 afgegeven.
    
    Op 10 juni 2008 is bij eiser namens verweerder een bedrijfsbezoek ingesteld. Van het bedrijfsbezoek is op dezelfde datum een rapport opgemaakt. 
    
    Daarin is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “ 2 	Reikwijdte van het onderzoek
      Het bezoek werd gebracht in verband met de start van de activiteiten per 8 oktober 2007.
      (...)
      3	Beperkingen bedrijfsbezoek
      Het bezoek heeft zich beperkt tot de volgende elementen:
      (...)
      - het beoordelen van het ondernemerschap voor de inkomstenbelasting en de omzetbelasting.
      (...)
      4	Algemeen
      (...)
      4.1 	Rechtsvorm
      De bedrijfsactiviteiten worden uitgevoerd in de vorm van een eenmanszaak. (...) Het bedrijf betreft een geheel nieuwe onderneming. (...) De belastingplichtige heeft nog niet eerder een (andere) onderneming gehad. De eenmanszaak is ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (...).
      (...)
      4.2	Bedrijfsactiviteiten
      De bedrijfsactiviteiten bestaan uit:
      - het ontwikkelen, configureren en onderhouden van ICT-systemen.
      Naast de genoemde activiteiten wordt er niet in loondienst gewerkt.
      Aan de klanten zal vermoedelijk 40 uur per week worden besteed. Aan de administratieve taken zal vermoedelijk 1 uur per week worden besteed.
      (...)
      D.m.v. de website in aanbouw en advertenties worden de activiteiten aan toekomstige klanten bekend gemaakt.
      De opdrachtgevers zijn voornamelijk andere ondernemers.
      Op het moment van het bedrijfsbezoek wordt er voor 1 opdrachtgever werk verricht:
      - [G] B.V. (...)
      Het contract met [G] loopt op 31 juli 2008 af.
      (...)
      In de overeenkomsten met de opdrachtgever is geen bepaling opgenomen waaruit blijkt dat alle werkzaamheden persoonlijk moeten worden uitgevoerd.
      (...)
      5	Bedrijfsplan
      (...)
      5.1	Investeringen
      Bij de start van de onderneming zijn goederen ingebracht vanuit privé. Het betreft de volgende goederen:
      - 2 laptops.
      (...)
      De heer [X] heeft het voornemen om 2 servers met randapparatuur aan te schaffen voor een bedrag van € 3.000,-.
      5.2	Omzet
      Op het moment van het bedrijfsbezoek heeft de belastingplichtige van de jaarrekening 2007 de volgende schatting gemaakt van de omzet in 2008.
      5.3	Brutowinst	2008
      De te verwachten omzet bedraagt 			€ 80.000
      De inkoopwaarde van deze omzet bedraagt			€
      De te verwachten brutowinst bedraagt 			€ 80.000
      5.4	Kosten 2008
      De volgende kosten zijn te verwachten:
      Alg. kst; telefoon, advies, literatuur, etc.			€    5.000
      Autokosten					€    3.000
      Administratiekosten				€    2.000
      Totaal					€  10.000
      5.5	Nettowinst	2008
      De te verwachten nettowinst bedraagt 			€  70.000
      (...)
      6	Ondernemerschap
      6.1	Ondernemerschap voor de inkomstenbelasting
      Er is op dit moment geen sprake van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting voor belastingplichtige, omdat er geen sprake is van een zelfstandig uitgeoefend bedrijf.
      Dit blijkt onder meer uit:
      - dezelfde werkzaamheden worden ook verricht door personen, die in loondienst zijn bij de inlener;
      - u bent verplicht de aanwijzingen van de opdrachtgever uit te voeren;
      - u werkt hoofdzakelijk voor een opdrachtgever.
      (...)
      6.3 Inhoud VAR 2007/2008
      (...)
      Uit het bovenstaande is gebleken dat de op aanvraag gegeven antwoorden niet overeenstemmen met de werkelijk situatie:
      - het aantal opdrachtgevers is 1;
      - er is toestemming nodig van de opdrachtgever om deze werkzaamheden door een ander te laten uitvoeren;
      - de werkzaamheden worden ook in loondienst bij de opdrachtgever verricht;
      - u werkt via een detacheringsbureau;
      - u bent verplicht om de aanwijzingen van uw opdrachtgever uit te voeren;
      - u heeft geen personeel in dienst;
      Wanneer u de vragen op de juiste wijze beantwoordt, zou op grond van deze gegevens 2007 een VAR_RUOW afgegeven zijn.
      (...)
      11	Afspraken
      (...)
      11.4	VAR_2008
      (...)
      Bij de beoordeling van de arbeidsrelatie is gebleken dat de werkzaamheden kunnen worden aangemerkt als:
      - Resultaat uit overige werkzaamheden;
      De VAR 2008 zal worden herzien.”.
    
    
    Op basis van de bevindingen bij het bedrijfsbezoek heeft verweerder op 15 juli 2008 de VAR winst uit onderneming herzien en voor het jaar 2008 een VAR resultaat uit overige werkzaamheden afgegeven. 
    
    Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. 
    
    Bij de uitspraak op bezwaar is de herziene VAR-beschikking gehandhaafd.
    
    
      Eiser heeft een brief overgelegd afkomstig van eiser en gericht aan [K] van 10 november 2008 met een door geadresseerde ondertekende offerte voor de levering van een Power Systems PC voor € 450,- exclusief omzetbelasting. Daarbij is tevens bepaald dat voor de ondersteuning een bedrag van € 25,- per uur (voor de eerste 12 uren) of 
      € 50 per uur (voor overige uren) in rekening wordt gebracht.
    
    
    Via www.freelance.nl ontvangt eiser e-mail notificaties voor projecten die mogelijk voor eiser interessant zijn.
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    In geschil is of eiser voor 2008 aanspraak kan maken op een VAR-winst uit onderneming. 
    
    Eiser heeft primair aangevoerd dat door verweerder bij de voor [G] BV competente eenheid een verzoek is gedaan om een onderzoek te starten naar de bij [G] BV aanwezige arbeidsrelaties en dat het daarom in strijd was met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur om lopende dat onderzoek de VAR winst uit onderneming in te trekken en te herzien in een VAR resultaat uit overige werkzaamheden.
    
    
      Subsidiair heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat sprake is van winst uit onderneming onder meer omdat:
      -	er geen verplichting is om persoonlijk arbeid te verrichten;
      -	er geen verplichting is om loon te betalen;
      -	er geen gezagsverhouding met de opdrachtgever(s) bestaat;
      -	er wordt gepresteerd als een zelfstandig bedrijf;
      -	er sprake is van een debiteurenrisico;
      -	de onderneming is geregistreerd bij de Kamer van Koophandel;
      -	er sprake is van ondernemersrisico;
      -	eiser aansprakelijk is voor alle schulden van de onderneming;
      -	er reclame wordt gemaakt en er een website is ontworpen;
      -	er investeringen worden gedaan door de onderneming;
      -	een accountantskantoor de financiële administratie verzorgt;
      -	er een beroepsaansprakelijkheidsverzekering is afgesloten; en
      -	er geen verplichting is tot betaling van loon tijdens verlof en ziekte.
    
    
    Volgens eiser is er in het onderhavige jaar weliswaar sprake geweest van één opdrachtgever, maar kwam dat mede doordat hij pas was gestart. Eiser stelt dat hij heeft geprobeerd meer opdrachten te verwerven en heeft daarvoor verwezen naar de attenderingen van www.freelance.nl. Eiser wijst erop dat hij sinds 10 november 2008 één nieuwe opdracht heeft verworven, bestaande uit het bouwen van een power pc voor een nieuwe relatie. Eiser stelt voorts dat hij zijn werkzaamheden zelfstandig, naar eigen inzicht en voor eigen verantwoordelijkheid verricht, dat hijzelf aansprakelijk is en dat hij zich, zonder goedkeuring van de opdrachtgever, mag laten vervangen als die vervanger over dezelfde kwalificaties beschikt. Volgens eiser bepaalt hijzelf en niet de inlener of hij verlof kan opnemen. Ten slotte heeft eiser gesteld dat het onwaarschijnlijk is dat de inlener aanwijzingen geeft met betrekking tot zijn werkzaamheden, omdat de inlener daarvoor de deskundigheid mist. 
    
    Verweerder heeft met betrekking tot eisers primaire standpunt aangevoerd dat de VAR winst uit onderneming is herzien voordat de belastingdienst te Rijswijk is verzocht om bij [G] BV een onderzoek in te stellen. 
    
    
      Verweerder is voorts van mening dat geen sprake is van winst uit onderneming en voert daartoe aan dat:
      -	er onvoldoende sprake is van een onafhankelijke positie ten opzichte van de (uiteindelijke) opdrachtgever. 
      -	de activiteiten niet (volledig) onder eigen verantwoordelijkheid worden verricht;
      -	de verantwoordelijkheid voor ontevreden klanten bij de opdrachtgever ligt;
      -	de materialen waarmee wordt gewerkt door de opdrachtgever persoonlijk worden verstrekt en eigen 		investeringen daardoor niet meer noodzakelijk of van slechts zeer geringe omvang zijn;
      -	eiser geen debiteurenrisico loopt, omdat de vergoeding wordt uitbetaald als de urenoverzichten correct zijn 	ingevuld;
      -	eiser slechts één opdrachtgever heeft;
      -	eiser verplicht is om de arbeid persoonlijk te verrichten; en
      -	eiser gelet op de stringente voorwaarden in de overeenkomst met [G] BV voor onder meer verzuim, niet 		vrij is om zijn eigen werktijden te bepalen. 
    
    
    
      In aanvulling hierop is namens partijen ter zitting het volgende aangevoerd:
      Door eiser:
      -	Door de intrekking van de VAR winst uit onderneming heb ik mijn opdracht van [G] BV verloren;
      -     	De overeenkomst tussen eiser en [G] BV is een overeenkomst van opdracht in de zin van artikel 7:402 		BW;
      -	Voor 2009 is een VAR-loon afgegeven;
      -	[H] is een detacheringsbureau;
      -	[G] BV is inderdaad een volledig verlengstuk van [H];
      -	Ik verrichtte bij [I] behalve mijn werk als projectleider ook beheerswerkzaamheden;
      -	De door mij gewerkte uren zijn altijd uitbetaald;
      -	Ik werk nu via een ander detacheringsbureau bij [I]. Dat detacheringsbureau heet [L];
      -	Er zijn in totaal vijf ondertekende deelovereenkomsten met [G] BV betreffende mijn werkzaamheden bij 		[I]. Alle overeenkomsten zijn door beide partijen ondertekend;
      -	De werkzaamheden voor [I] via [G] BV eindigden in 2009;
      -	In 2008 heb ik twee kleine online-diensten verleend. Ik heb daarmee € 1.500 omzet behaald;
      -	Ik heb niet bedoeld een bewijsaanbod te doen;
      -	De website van www.freelance.nl fungeert als een soort prikbord. Op die website worden opdrachten 		geplaatst. Daar kun je op reageren.
    
    
    
      Namens verweerder:
      -	[G] BV is een soort uitzendbureau;
      -	Mij is geen contract bekend van [G] BV en [H];
      -	[G] BV heeft niet een zuiver administratieve functie;
      -	[G] BV is een volledig verlengstuk van [H];
      -	De meeste mensen die voor [H] werkzaam zijn, zijn als werknemer gedetacheerd;
      -	Eiser krijgt niet doorbetaald bij ziekte maar op grond van het contract met [G] BV kan hij de uren inhalen; 		hij krijgt dan alsnog betaald;
      -	Een vervanger moet uit de pool van [H] komen;
      -	Dat eiser de werkzaamheden persoonlijk moet verrichten, leid ik af uit artikel 2.2 en artikel 9 van de 		raamovereenkomst;
      -	Het onderzoek dat is ingesteld door de belastingdienst te Rijswijk loopt nog;
      -	Ik zeg toe dat wanneer uit het onderzoek bij [G] BV door de belastingdienst te Rijswijk blijkt dat er wat 		eiser betreft sprake is van winst uit onderneming, de VAR voor 2008 ambtshalve door mij zal worden 		aangepast;
      -	Aanvankelijk zag het onderzoek door de belastingdienst te Rijswijk alleen op de relatie tussen [G] BV en 		eiser, maar inmiddels is dat uitgebreid.
    
     
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      Winst uit onderneming?
      Artikel 3.156, eerste lid, van de Wet IB 2001 bepaalt, voor zover hier van belang, dat de belastingplichtige die zekerheid wenst omtrent de vraag of de voordelen die hij in een kalenderjaar geniet of zal gaan genieten uit een arbeidsrelatie waarin sprake is van hetzelfde soort van werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht, worden aangemerkt als winst uit onderneming, als loon uit dienstbetrekking of als resultaat uit overige werkzaamheden, een verzoek kan indienen bij de inspecteur, die daarop bij voor bezwaar vatbare beschikking beslist. Ingevolge het derde lid kan de beschikking worden herzien. Deze herziening vindt plaats bij voor bezwaar vatbare beschikking. De beschikking geldt op grond van het vierde lid voor een termijn van ten hoogste één kalenderjaar. 
    
    
    Ingevolge artikel 3.8 van de Wet IB 2001 is winst uit onderneming het bedrag van de gezamenlijke voordelen, die onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming. Ingevolge artikel 3.5 van de Wet IB 2001 moet onder onderneming mede worden verstaan het zelfstandig uitgeoefend beroep. Daarvan is sprake als eiser de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt. 
    
    Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, tegenover de weerspreking door verweerder, onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van winst uit onderneming. De rechtbank neemt daarbij de volgende omstandigheden, tezamen en in onderling verband beschouwd, in aanmerking. 
    
    Eiser werkte in 2008 gedurende 40 uur per week als projectleider in opdracht van [G] BV bij [I]. Hij kreeg daarvoor een vaste uurvergoeding. Uit artikel 8.2 van de raamovereenkomst van 30 oktober 2007, gesloten tussen eiser en [G] BV, blijkt dat eiser zich daarbij moest houden aan de werktijden van de cliënt van [G] BV, in casu [I]. Uit artikel 8.3 en artikel 10 van die overeenkomst blijkt dat eiser zich daarbij ook moest houden aan de richtlijnen en aanwijzingen van de cliënt van opdrachtgever. Ook volgt daaruit dat eiser de werkzaamheden persoonlijk moest verrichten. Daaraan doet niet af dat in artikel 9.1 van genoemde overeenkomst is bepaald dat eiser zich kan laten vervangen, nu dat alleen onder strikte voorwaarden, waaronder de voorwaarde dat voorafgaande goedkeuring van [G] BV was vereist, mogelijk was. Uit het voorgaande volgt dat eiser de werkzaamheden niet zelfstandig verrichtte. Voorts is van belang dat eiser geen noemenswaardige investeringen heeft gedaan. Ook anderszins is niet aannemelijk geworden dat eiser ondernemersrisico liep. De stelling van verweerder dat eiser alle gedeclareerde uren kreeg uitbetaald, is door eiser niet weersproken. De rechtbank gaat daarom uit van de juistheid daarvan. Feitelijk liep eiser dus geen debiteurenrisico voor zijn werkzaamheden voor [G] BV. Uit het voorgaande volgt dat de opbrengsten van de werkzaamheden die eiser voor [G] BV verrichtte, voor hem geen winst uit onderneming vormden.
    
    Dat eiser de werkzaamheden gedurende een vooraf vastgesteld aantal uren op vaste werktijden moest verrichten, zich aan de richtlijnen en aanwijzingen van de cliënt van [G] BV moest houden en zich alleen onder strikte voorwaarden kon laten vervangen, brengt mee dat sprake was van een gezagsverhouding tussen eiser en [G] BV. Dat in de praktijk mogelijk in verband met het specialistische karakter van de werkzaamheden met betrekking tot de inhoud van de werkzaamheden geen of weinig aanwijzingen werden gegeven, doet daaraan niet af. Voldoende voor het bestaan van een gezagsrelatie is dat de bevoegdheid tot het geven van aanwijzingen bestond. Gelet op het voorgaande, is de overeenkomst tussen [G] BV en eiser, anders dan eiser bepleit, in feite niet een overeenkomst van opdracht, maar een uitzendovereenkomst in de zin van artikel 7:690 BW. De opbrengsten daarvan vormen, gelet op het bepaalde in artikel 3.81 van de Wet IB 2001 juncto artikel 4, aanhef en onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1965, in verbinding met artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, loon uit dienstbetrekking.
    
    Uit het voorgaande volgt dat eiser op grond van zijn werkzaamheden voor [G] BV geen aanspraak kan maken op een VAR winst uit onderneming.
    
    Dat eiser incidenteel ook voor anderen werkzaamheden verrichtte, maakt dat niet anders. Mede gelet op het incidentele karakter daarvan en de geringe opbrengsten daaruit, kan niet worden gezegd dat de opbrengsten daarvan voortvloeiden uit een onderneming.
    
    
      Strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur?
      Tot slot merkt de rechtbank op dat de bevindingen bij het bedrijfsbezoek voldoende grond boden voor de herziening van de VAR. Verweerder hoefde daarvoor niet de uitkomsten van het onderzoek af te wachten dat, kennelijk als uitvloeisel van het bedrijfsbezoek dat verweerder bij eiser heeft ingesteld, op verzoek van verweerder door de voor [G] bevoegde inspecteur is ingesteld. Verweerder heeft aldus niet gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.
    
    
    
      Conclusie
      Nu de in geschil zijnde vraag ontkennend moet worden beantwoord en de rechtbank, gelet op het bepaalde in artikel 8:69 van de Awb, de VAR resultaat uit overige werkzaamheden niet in het nadeel van eiser kan wijzigen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E.C.G. Okhuizen, rechter, in tegenwoordigheid van 
      mr. P.J.G. Tiemessen, griffier.
    
    
    
    De griffier,						De rechter,
    
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 27 oktober 2009
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.