ECLI:NL:GHSGR:2007:BB4858, Gerechtshof 's-Gravenhage, 25-09-2007, BK-07/00382 en BK-07/00383
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2007-09-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De Inspecteur is bevoegd een besluit te nemen namens de Staatssecretaris van Financien om bij belanghebbende een onderzoek in te stellen op grond van artikel 8, lid 1, van de Wet internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen.
        De brief van 8 augustus 2006 behelst een besluit in de zin van artikel 1:3 Awb en niet een feitelijke handelen. Er is geen sprake van een ingevolge de belastingwet genomen besluit als bedoeld in artikel 26 Awr. Kennisname van het buitenlands verzoek om inlichtingen en het afschrift daarvan aan de FIOD/ECD is niet nodig voor beoordeling van de vraag of belanghebbende terecht niet-ontvankelijk is verklaard.  Deze brieven behoren in zoverre niet tot de op de zaak betrekking hebbende stukken. Beroep op art. 8:29 is dan niet van belang. Art. 27 h, lid 5, van de Awr heeft opschortende werking. Verzoek voorlopige voorziening afgewezen. Zaak wordt ter verdere behandeling en beslissing terugverwezen naar de Inspecteur voor het doen van uitspraak met inachtneming van het in de Awb bepaalde omtrent de bezwaarfase.

GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
      Belastingkamer (voorzieningenrechter) 
      25 september 2007
      nummers BK-07/00382 en BK-07/00383
    
    
    
    
    UITSPRAAK
     
    
      ingevolge artikel 8:86 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) op het verzoek om een voorlopige voorziening van belanghebben-de, de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid 
      X BV, gevestigd te Z, betreffende het hierna te noemen besluit van 8 augustus 2006 van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst P, namens de Staatssecretaris van Financiën, alsmede op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 23 mei 2007, AWB 06/8849 betreffende het eerder vermelde besluit. 
    
    
    
    1.	Besluit, bezwaar en geding voor de rechtbank
    
    1.1. Bij brief van 8 augustus 2006 heeft de Inspecteur zijn besluit medegedeeld aan belanghebbende dat hij bij haar een onderzoek zal uitvoeren naar aanleiding van een uit het buiten-land afkomstig verzoek om inlichtingen. 
    
    1.2. De tegen de brief van 8 augustus 2006 gerichte bezwaren van belanghebbende zijn bij uitspraak op bezwaar van de Inspec-teur van 28 augustus 2006 niet-ontvankelijk verklaard.
    
    
      1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar op 
      9 oktober 2006 beroep bij de rechtbank ingesteld en een verzoek om een voorlopige voorziening gedaan. De rechtbank heeft met toepassing van artikel 8:86, eerste lid, van de Awb bij de bestreden uitspraak het beroep ongegrond verklaard en het ver-zoek om een voorlopige voorziening afgewezen.
    
    
    
    2.	Geding in hoger beroep en verzoek om voorlopige voorzie-ning
    
    
      2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof en heeft daarbij om een voorlopige voorziening verzocht. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van twee maal € 428. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en ten aanzien van het verzoek om voorlopige voorziening een inventarislijst toegezonden. De op deze lijst genoemde stukken vanaf nummer 
      3 tot en met 31 maken reeds deel uit van de stukken van het geding voor de rechtbank. Stuk nummer 32 heeft de Inspecteur overgelegd. De stukken genummerd 1 en 2 zijn door de Inspecteur aan het Hof toegezonden in een aparte gesloten enveloppe. Ten aanzien van de stukken 1 en 2 heeft de Inspecteur een beroep gedaan op artikel 8:29 van de Awb en daarop een toelichting verstrekt in de begeleidende brief van 3 augustus 2007. Evenvermelde enveloppe is in gesloten toestand door de griffie bij aangetekend verzonden brief van 27 september 2007 teruggezonden aan de gemachtigde van de Inspecteur. 
    
    
    2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 21 augustus 2007, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
    
    2.3. Ter zitting zijn tevens behandeld het verzoek om voorlopi-ge voorziening betreffende het besluit dat belanghebbende on-derkent in de brief van 14 november 2006 van de Inspecteur en het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 23 mei 2007, AWB 06/1336 betreffen-de het eerder vermelde besluit van 8 augustus 2006, met ken-merknummers van Hof BK-07/00383 en BK-07/00384. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in een van die zaken geldt tevens als aangevoerd en overgelegd in de andere zaken. Van het verhandel-de ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    3.	Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting ver-handelde staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvol-doende weersproken, in hoger beroep het volgende vast.
    
    3.1. Belanghebbende oefent de onderneming van trustkantoor uit en voert in dat verband de directie over een aantal besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid. Op grond van de Wet toezicht trustkantoren staat belanghebbende onder toezicht van De Nederlandsche Bank.
    
    3.2. Bij brief van 8 augustus 2006 heeft de Inspecteur aan belanghebbende aangekondigd dat hij bij haar, alsmede bij drie andere in die brief genoemde vennootschappen waarover zij als trustkantoor de directie voert, een onderzoek zal uitvoeren betreffende, voor zover van belang, de directe belastingen naar aanleiding van een uit het buitenland afkomstig verzoek om inlichtingen. In deze brief wordt medegedeeld dat het gewenst wordt geacht dat belanghebbende de volledige administratie over de jaren 2003 tot en met 2005 ter beschikking houdt voor inza-ge. Voorts wordt in deze brief een omschrijving gegeven van hetgeen de Inspecteur verstaat onder de volledige administra-tie.
    
    3.3. Belanghebbende heeft in zijn brief van 14 augustus 2006 bezwaar gemaakt tegen de omstandigheid dat zij, naast drie andere vennootschappen, als trustkantoor mede deel uitmaakt van het aangekondigde onderzoek en haar gehele administratie ter inzage beschikbaar moet houden.
    
    3.4. In zijn uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 op het in 3.3 genoemde bezwaarschrift heeft de Inspecteur belangheb-bende niet-ontvankelijk verklaard met als motivering dat een besluit van de Belastingdienst om informatie te vorderen niet een voor bezwaar vastbare beschikking is en dat daartegen geen bezwaar openstaat. Verder heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende ambtshalve inhoudelijk beoordeeld en het instel-len van een onderzoek gerechtvaardigd geacht. Bij de uitspraak is een bijlage gevoegd waarin is aangegeven dat tegen de uit-spraak in beroep kan worden gegaan bij de rechtbank, sector bestuursrecht, afdeling belastingrechtspraak. 
    
    
      3.5. Vervolgens heeft telefonisch contact en een briefwisseling tussen belanghebbende en de Belastingdienst plaatsgevonden. 
      Op 20 september 2006 is het onderzoek bij de drie andere in de brief van 8 augustus 2006 genoemde vennootschappen aangevangen.  
      3.6. Belanghebbende heeft op 9 oktober 2006 beroep ingesteld bij de rechtbank tegen de uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 en een verzoek om voorlopige voorziening gedaan dat zij geen medewerking hoeft te verlenen aan het onderzoek.
    
    
    3.7. In de loop van het onder 3.5 vermelde onderzoek heeft de Inspecteur in zijn brief van 14 november 2006 de gemachtigde van belanghebbende, A te Z, een aantal vragen betreffende (de administratie van) belanghebbende gesteld en inzage gevraagd in het cliëntacceptatiedossier van een bepaalde vennootschaps-structuur welk dossier bij belanghebbende in beheer is. Verder heeft de Inspecteur inzage gevraagd in documenten aangaande de identiteit van de uiteindelijke gerechtigde tot de drie ven-nootschappen die deel uitmaken van het onderzoek. 
    
    3.8. Belanghebbende heeft op 22 november 2006 de Inspecteur medegedeeld dat de in de brief van 14 november 2006 gevraagde informatie niet zal worden verstrekt en dat bezwaar wordt ge-maakt. Tevens is het verzoek gedaan te worden gehoord op be-zwaar. 
    
    3.9. Bij brief van 14 februari 2007 heeft belanghebbende bij de rechtbank R beroep ingesteld op grond van een fictieve weige-ring om te beslissen op het bezwaar van 22 november 2006 en een nieuw verzoek om voorlopige voorziening gedaan. Het beroep en het verzoek zijn doorgezonden aan de rechtbank ‘s-Gravenhage.
    
    3.10. Bij brieven van gelijke inhoud van 4 april 2007, respec-tievelijk 13 april 2007, hebben B respectievelijk C, functiona-rissen van de Belastingdienst FIOD/ECD, kantoor R, namens de staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende medegedeeld dat de brieven van 14 augustus 2006 en 22 november 2006 mede als bezwaarschrift worden aangemerkt tegen de beslissing die door de Belastingdienst/FIOD-ECD namens de minister van Finan-ciën is genomen om de Inspecteur van de Belastingdienst/P een onderzoek te laten instellen bij belanghebbende. Vervolgens worden de bezwaren van belanghebbende daartegen niet-ontvankelijk verklaard.
    
    3.11. Belanghebbende is (nog) niet gedagvaard in een civiel kort geding om medewerking aan het onderzoek te verlenen. 
    
    
    4.	Omschrijving geschil en standpunten van partijen
    
    
      4.1. In geschil is primair of de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de brief van 8 augustus 2006 terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard, welke vraag belanghebbende ont-kennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. Zo vorenge-noemde vraag ontkennend moet worden beantwoord is in geschil of het onderzoek zoals aangekondigd in de meervermelde brief van 
      8 augustus 2006 bij belanghebbende mag plaatsvinden, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. 
    
    
    4.2. Belanghebbende heeft – zakelijk weergegeven – ter onder-steuning van haar standpunt in hoger beroep het volgende aange-voerd.
    
    
      Het is de minister van Financiën en/of de staatssecretaris van Financiën die een besluit heeft genomen om op grond van artikel 
      8 van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (WIB) een onderzoek te laten instellen bij belanghebbende. Dat besluit is een besluit in de zin van de Awb. De Inspecteur had alle op de zaak betrekking hebbende stukken moeten overleggen. Het verzoek om inlichtingen uit het buitenland van 6 februari 2006 en de brief van de FIOD/ECD aan de Inspecteur van 22 februari 2006 zijn op de zaak betrekking hebbende stukken. De uitzondering van artikel 8:29 van de Awb wordt ten onrechte ingeroepen door de Inspecteur. Beperkte kennisneming is niet gerechtvaardigd. Toestemming op voorhand om op grond van artikel 8:29, lid 5, van de Awb met beperkte kennisneming te beslissen, wordt niet verleend. 
      De beslissing van de Minister is eerst bekendgemaakt aan be-langhebbende in de brief van 8 augustus 2006. Het bezwaar van belanghebbende van 14 augustus 2006 is tegen dat besluit ge-richt. De Inspecteur is niet bevoegd tot het nemen van dit besluit en tot het doen van een uitspraak op bezwaar tegen dat besluit. De bevoegdheden van de Minister en de inspecteur val-len niet samen. De rechtbank heeft er ten onrechte een ‘belas-tingprocedure’ van gemaakt en het besluit aan artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) getoetst. Belangheb-bende is ten onrechte niet ontvankelijk verklaard. Wanneer niet bij het juiste bestuursorgaan bezwaar is gemaakt, dient het bezwaar te worden doorgezonden. De brief van 14 november 2006 is niet aan te merken als een afzonderlijk besluit maar als een uitvoering van het besluit van de Minister. Hetzelfde geldt voor de brief van 8 augustus 2006. De besluiten van 8 augustus 2006 en 14 november 2006 zijn ten onrechte aangemerkt als een besluit ingevolge enige belastingwet. De brieven van 4 april en 13 april 2007 zijn beslissingen op bezwaar waartegen belangheb-bende bij brief van 11 april 2007 beroep heeft ingesteld. Door de rechtbank is deze brief ten onrechte niet als een beroep-schrift aangemerkt en niet als zodanig ingeschreven. Deze brie-ven hadden bij de beoordeling in beroep moeten worden betrok-ken. De voorzieningenrechter had ter zitting op het beroep op artikel 6:18 en 6:19 van de Awb een beslissing moeten geven.
      Belanghebbende is ten onrechte niet gehoord in bezwaar. Ook al heeft hij aangaande de brief van 8 augustus 2006 niet verzocht te worden gehoord, dan dient de Inspecteur toch uitvoering te geven aan het geldende beleid dienaangaande vervat in het Be-sluit van 15 februari 2007, nr. CPP 2006/2210M, Stcrt. 39. Belanghebbende is door de Inspecteur niet kennelijk niet-ontvankelijk verklaard. Aangezien het te dezen gaat om een besluit van de Minister is artikel 25, lid 4, van de Awr niet van toepassing. 
      Het voert te ver om de gehele administratie ter inzage te vra-gen. De cliëntenacceptatiedossiers behoren niet tot de admini-stratie en behoeven niet ter inzage te worden verstrekt. De Inspecteur handelt in strijd met alle algemene beginselen van behoorlijk bestuur om deze gegevens ter inzage te vragen. Be-langhebbende wil duidelijkheid over de vraag welke informatie de buitenlandse autoriteit precies wil hebben. Zij wenst con-crete vragen gesteld te zien. 
      Artikel 28 van het verdrag ter voorkoming van dubbele belasting met Spanje schept niet de verplichting de gehele administratie ter inzage te geven. Slechts gegevens die voorhanden zijn moe-ten worden uitgewisseld. Zolang belanghebbende niet is ontsla-gen van de verplichting tot het verstrekken van inzage loopt zij het risico dat zij met opzet het bepaalde in artikel 53 van de Awr overtreedt. De kans is groot dat de kennisgeving dat inlichtingen zullen worden verstrekt, eerst wordt toegezonden op het moment dat de inlichtingen reeds aan het buitenland zijn verstrekt. De voorfase van het onderzoek dient door de rechter op rechtmatigheid te kunnen worden getoetst. Er bestaat ten onrechte geen enkele rechtsbescherming ten tijde van het in-stellen van het onderzoek. 
    
    
    4.3. Voor een verdere uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    5.	Conclusies van partijen
    
    5.1.  Belanghebbende concludeert in hoger beroep tot vernieti-ging van de uitspraak van de rechtbank, tot ontvankelijk ver-klaring van het bezwaar en tot verwijzing van de zaak naar de minister van Financiën voor het doen van uitspraak op bezwaar.
    
    5.2. Belanghebbende verzoekt bij voorlopige voorziening te bepalen dat de verplichting om inzage te verlenen in de ge-vraagde administratie wordt opgeschort totdat op het hoger beroep is beslist. Subsidiair verzoekt belanghebbende een ver-klaring voor recht te verstrekken dat het cliëntenacceptatie-dossier niet ter inzage hoeft te worden gegeven.
    
    5.3. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en tot afwijzing van het verzoek om voor-lopige voorziening.
    
    
    6.	Overwegingen omtrent het hoger beroep en het verzoek
    
    6.1. Ingevolge artikel 8:81, eerste lid, van de Awb kan, indien tegen een uitspraak van de voorzieningenrechter van de recht-bank bij de belastingkamer van het Gerechtshof beroep is inge-steld op grond van artikel 27h van de Awr de voorzieningenrech-ter van het Gerechtshof die bevoegd is in de hoofdzaak, op verzoek een voorlopige voorziening treffen indien onverwijlde spoed, gelet op de betrokken belangen, dat vereist. 
    
    6.2. Ingevolge artikel 8:86 van de Awb kan de voorzieningen-rechter onmiddellijk uitspraak doen in de hoofdzaak indien het verzoek wordt gedaan indien beroep bij de rechtbank is inge-steld en de voorzieningenrechter van oordeel is dat na de zit-ting, bedoeld in artikel 8:83, lid 1, van de Awb, nader onder-zoek redelijkerwijs niet kan bijdragen aan de beoordeling van de zaak.
    
    6.3. In de brief van 8 augustus 2006 heeft de Inspecteur aan belanghebbende het besluit bekend gemaakt dat hij bij haar een onderzoek zal instellen voor wat betreft de directe belastingen naar aanleiding van een verzoek om inlichtingen uit het buiten-land. De wettelijke bevoegdheid tot het nemen van een dergelijk besluit is neergelegd in artikel 8 van de WIB. 
    
    
      6.4. De Minister van Financiën heeft bij Beschikking van 
      23 juli 2002, nr. WJB 2002-818MM, Stcrt. 150, de Staatssecreta-ris van Financiën belast met de fiscale aangelegenheden, zodat laatstgenoemde, mede gelet op het bepaalde in artikel 46 van de Grondwet en in de Wet van 25 januari 1951, Stb. 24, met betrek-king tot de in voormeld artikel 8 van de WIB aan de Minister van Financiën toegekende bevoegdheid in diens plaats als Minis-ter optreedt. Vervolgens is, gelet op de besluiten van de Staatssecretaris van Financiën van 28 februari 2006, nr. CPP 2005/3241M en nr. CPP 2005/3242M, Stcrt. 48, de Inspecteur als ambtenaar van de Belastingdienst, na daartoe te zijn aangewezen door de voorzitter van het managementteam van de Belasting-dienst Fiod/Ecd, bevoegd om namens de Staatssecretaris een besluit te nemen om bij belanghebbende een onderzoek in te stellen als bedoeld in artikel 8, lid 1, van de WIB. De Inspec-teur was eveneens bevoegd uitspraak op bezwaar te doen betref-fende de bezwaren tegen het besluit. 
    
    
    6.5. Het besluit van 8 augustus 2006 is gericht op (publiek-rechtelijk) rechtgevolg. Voor belanghebbende ontstaat een ver-plichting tot medewerking aan het aangekondigde onderzoek (ver-gelijk Hoge Raad 13 mei 2005, C04/014, LJN: AS3646, NJ 2005/423). Ingevolge lid 2, van artikel 8 van de WIB zijn de bepalingen ten aanzien van de verplichtingen ten dienste van de belastingheffing uit hoofdstuk VIII van de Awr (met uitzonde-ring van artikel 53, tweede en derde lid, van de Awr) van over-eenkomstige toepassing. Verder is in artikel 11 van de WIB ten aanzien van degene die niet voldoet aan de bedoelde verplich-tingen hoofdstuk IX van de Awr van overeenkomstige toepassing verklaard, hetgeen inhoudt dat het niet voldoen aan de ver-plichtingen als hiervoor genoemd aangemerkt als een strafbaar feit. Gelet op het ingrijpende karakter van het besluit en de daaraan verbonden rechtsgevolgen behelst de brief van 8 augus-tus 2006 naar het oordeel van het Hof een besluit in de zin van artikel 1:3 van de Awb en niet een feitelijk handelen zoals gesteld door de Inspecteur. De omstandigheid dat deze beslis-sing in de WIB niet als besluit is geduid, staat niet aan het rechtskarakter van besluit in de zin van genoemd artikel van de Awb in de weg.
    
    
      6.6. De Inspecteur ontleent zijn bevoegdheid tot het instellen van een onderzoek voor de verstrekking van gegevens en inlich-tingen aan het buitenland derhalve niet direct aan de bij of krachtens de artikelen 47, 48 tot en met 50 en 53, eerste lid, van de Awr gegeven bevoegdheden. Weliswaar is blijkens de ge-schiedenis van de totstandkoming van artikel 8 WIB beoogd ten aanzien van het uit te voeren onderzoek dezelfde regels als voor het Nederlandse heffingsbelang zouden gelden, van toepas-sing te verklaren doch dit brengt niet mee dat het besluit een ingevolge de Awr genomen besluit is. Het besluit wordt genomen op grond van een afzonderlijke wettelijke bevoegdheid (MvA en NvV, Kamerstukken II, 1984/85 18 852, nr. 6, blz. 7-8 en nr. 9, blz. 8). “De bevoegdheid neergelegd in de artikelen 47, 48 en 49 van de Awr mag slechts worden uitgeoefend met het oog op de heffing van de door die wet bestreken belastingen; dit zijn 
      Nederlandse belastingen.” De wetgever heeft er expliciet niet voor gekozen de bepalingen omtrent het verstrekken van inlich-tingen aan het buitenland in de Awr zelf neer te leggen. (MvT, ibidem, nr. 3, blz. 11).
    
    
    6.7. In hoofdstuk II waarvan artikel 8 WIB deel uitmaakt heeft de wetgever geen bepaling opgenomen die hoofdstuk V van de Awr van overeenkomstige toepassing verklaart. 
    
    6.8. Anders dan de rechtbank is de voorzieningenrechter van het Hof van oordeel dat bij het besluit genomen op grond van arti-kel 8 WIB geen sprake is van een ingevolge de belastingwet genomen besluit als bedoeld in artikel 26 van de Awr. Het gaat, gelet op het hierboven overwogene, immers niet om een besluit dat ingevolge de Awr genomen is en ook niet om een andere wet-telijke bepaling betreffende de heffing van belastingen als bedoeld in artikel 2, lid 1, onderdeel a, van de Awr. Een be-lastingaanslag is niet in het geding evenmin als een in een belastingwet als zodanig aangeduide voor bezwaar vatbare be-schikking. Een beroep op de belastingrechter bij de rechtbank staat dan niet open. 
    
    6.9. Bij de totstandkoming van de implementatie van de spaar-richtlijn in de WIB, de artikelen 4a tot en met 4n van de WIB, Stb. 2003, 531, is door de Staatssecretaris van Financiën – voor zover van belang - het volgende opgemerkt. 
    
    
      “De WIB is inderdaad geen belastingwet in de zin van arti-kel 2, lid 1, onderdeel a, van de Awr. De WIB is evenmin een wettelijk voorschrift inzake belastingen in de zin van artikel 8:4, onderdeel g, van de Awb. Dit betekent dat be-roep, en dus bezwaar, openstaat tegen beschikkingen geno-men op grond van de WIB (op grond van de artikel 8:1 en 7:1 Awb). Voor de vraag of beroep en bezwaar openstaat, dient dus de Algemene wet bestuursrecht te worden geraad-pleegd. Daarbij geldt het materiële beschikkingenbegrip in de zin van de Awb.” En “Zonder nadere voorziening zou dit ook betekenen dat de algemene bestuursrechter de bevoegde rechter is.” (NvV en NvW, Kamerstukken II, 2003/04, 
      29 206, nr. 7, blz. 16 en nr. 8, blz. 3).
    
    
    6.10. De wetgever heeft in hoofdstuk IA, afdeling 2 van de WIB, anders dan in hoofdstuk II waarvan artikel 8 WIB, deel uit-maakt, wel een bepaling opgenomen die hoofdstuk V van de Awr van overeenkomstige toepassing verklaart. Bij de implementatie van de eerder genoemde spaarrichtlijn (artikelen 4a tot en met 4n WIB uit deze afdeling) is door de Staatssecretaris opge-merkt: 
    
    “In de eerste fase, te weten de fase van aanlevering van gegevens door de uitbetalende instanties c.q. marktdeelne-mers aan de bevoegde functionaris in Nederland, met inbe-grip van de beschikking inzake de keuze om als instelling voor collectieve belegging te worden aangemerkt, bedoeld in artikel 4e van de WIB, en de beschikking inzake de woonplaatsverklaring, bedoeld in artikel 4l van de WIB, volgt ingevolge artikel 4n van de WIB na bezwaar beroep op de belastingrechter. Deze keuze is ingegeven door het feit dat de renseigneringsverplichting sterk samenhangt met rechtsoordelen van fiscale aard. De rest van de WIB heeft betrekking op de distributie van gegevens naar andere sta-ten. Hoewel het daarbij gaat om fiscale informatie, is in dat verband rechtsbescherming niet bedoeld om deze infor-matie op zijn fiscale merites te beoordelen. Bij de tot-standkoming van de WIB is er voor gekozen om de beslech-ting van dit soort geschillen niet neer te leggen bij de belastingrechter, maar bij de bestuursrechter.” (Nader rapport, nr. 5, blz. 2-3).
    
    6.11. Tot 1 januari 1994 was in artikel 5, lid 5, van de WIB bepaald dat tegen de kennisgeving van de Minister als bedoeld in het tweede lid, beroep openstond bij de Afdeling rechtspraak van de Raad van State en dat de Wet administratieve rechtspraak overheidsbeschikkingen (Wet Arob) van overeenkomstige toepas-sing was met uitzondering van het bepaalde in de artikelen 2 en 5, onderdeel m (later onderdeel o) van de Wet Arob. Bij de invoering van de Awb is het vijfde lid van artikel 5 geschrapt, maar de wetgever heeft daarmee geen wijziging willen brengen in de keuze voor rechtsbescherming van de belastingplichtige door de administratieve rechter. 
    
    6.12. Bij de wijziging van artikel 5, lid 3, van de WIB betref-fende de kring van belanghebbenden in het Belastingplan 2002 II - Economische infrastructuur, Stb. 2001, 641, heeft de Staats-secretaris in het Nader rapport bericht aan de Raad van State: 
    
    “De Raad geeft aan dat bij de invoering van de Algemene wet bestuursrecht (AWB) per 1 januari 1994 het vervallen van de beroepsbepaling van artikel 5, vijfde lid (oud), van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (WIB) als een misslag dient te worden aangemerkt. Ik deel deze mening niet. De achter-grond van het vervallen van genoemd vijfde lid was dat niet langer administratief beroep bij de Afdeling recht-spraak van de Raad van State was voorgeschreven, maar dat voortaan beroep bij de bestuursrechtkamer van de rechtbank en hoger beroep bij de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State kan worden ingesteld. Met de wijziging is destijds geenszins beoogd de rechtsbescherming van betrok-kenen in te perken. Met de inwerkingtreding van de Awb geldt dat het bestuurechtelijke rechtsbeschermingsysteem van die wet is komen te gelden voor een besluit als be-doeld in artikel 5, tweede lid, van de WIB. Artikel 8:4, onderdeel g, van de Awb mist in dit verband toepassing nu besluiten als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de WIB geen besluiten zijn in de zin van genoemd artikel 8:4. Nu bezwaar en beroep tegen besluiten als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de WIB kunnen geschieden volgens de be-palingen van de Awb vloeit uit dit systeem voort dat om-trent deze procedures in de WIB geen nadere bepalingen no-dig zijn.” (Kamerstukken II, 2001/02, 28 034, A, blz. 14-15).
    
    6.13. De voorzieningenrechter komt tot de slotsom dat nu het besluit is te kenschetsen als een besluit in de zin van artikel 1:3 Awb en steeds bij de wetgever de bedoeling heeft voorgeze-ten de bestuursrechter rechtsbescherming te laten bieden ten aanzien van de de belastingplichtige rakende in de WIB neerge-legde besluiten, terwijl slechts bij uitdrukkelijk in de WIB opgenomen uitzondering de beroepsgang bij de fiscale bestuus-rechter uit hoofdstuk V van de Awr van overeenkomstige toepas-sing is verklaard, de wetgever heeft beoogd de algemene be-stuursrechter als de bevoegde rechter aan te merken ten aanzien van de in de WIB opgenomen besluiten.
    
    6.14. In de brief van 14 november 2006 zijn door de Inspecteur in het kader van het onderzoek een aantal concrete vragen aan de gemachtigde van belanghebbende gesteld betreffende een be-paalde vennootschapsstructuur en zijn bepaalde bescheiden ter inzage verzocht. Deze brief behelst geen nader besluit, een wijziging of een intrekking van het besluit van 8 augustus 2006. Voor zover belanghebbende tegen de inhoud van eerstge-noemde brief bezwaar heeft gemaakt is dat bezwaar niet ontvan-kelijk. Toepassing van artikel 6:18 en 6:19 van de Awb is niet aan de orde. Evenmin is dat het geval ten aanzien van de brie-ven van 4 april 2007 en 13 april 2007. 
    
    6.15. De brieven van 4 april 2007 en 13 april 2007 betreffen slechts een herhaling van hetgeen eerder op bezwaar door de Inspecteur is beslist. Een tweede uitspraak op hetzelfde be-zwaar is evenwel niet mogelijk, ook al geschiedt dit door dege-ne die na mandatering en doormandatering zelf de bevoegdheid tot het doen van uitspraak op bezwaar heeft behouden. 
    
    6.16. De voorzieningenrechter zal de uitspraak van de Inspec-teur vernietigen en de zaak naar hem terugwijzen voor het op-nieuw beoordelen van de grieven van belanghebbende tegen het besluit en het doen van een uitspraak op bezwaar met inachtne-ming van de uitspraak van het Hof en het in de Awb omtrent de bezwaarfase bepaalde, waaronder de bepalingen omtrent het horen van belanghebbende. 
    
    6.17. De Inspecteur heeft twee stukken van de door hem ingezon-den inventarislijst aan het Hof toegezonden in een gesloten enveloppe. Naar hij heeft verklaard betreft het een afschrift van het buitenlandse verzoek om inlichtingen aan de bevoegde Nederlandse autoriteit en een afschrift van de FIOD-ECD aan de Belastingdienst P, welke brieven hebben geleid tot het verzoe-ken van inlichtingen aan belanghebbende. De voorzieningenrech-ter hecht geloof aan deze verklaring. De voorzieningenrechter heeft geen kennisgenomen van de inhoud van deze gesloten enveloppe. Voor het antwoord op de vraag of de Inspecteur de bezwa-ren van belanghebbende opgenomen in haar brief van 14 augustus 2006 terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard acht de voorzieningenrechter kennisname van deze twee stukken niet nodig. De meergenoemde brieven behoren in zoverre niet tot de op de zaak betrekking hebbende stukken. Een beroep op artikel 8:29 van de Awb ten aanzien van de inhoud van deze enveloppe is dan niet van belang. 
    
    6.18. De voorzieningenrechter ziet onvoldoende spoedeisendheid om een voorlopige voorziening te treffen. De voorzieningenrech-ter heeft hierbij mede gewogen dat ingevolge het bepaalde in artikel 27h, lid 5, van de Awr de werking van de uitspraak van de voorzieningenrechter van de rechtbank en mitsdien ook van de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur wordt opgeschort totdat onherroepelijk op het hoger beroep is beslist. Anders dan de Inspecteur is de voorzieningenrechter van oordeel dat deze bepaling niet alleen werkt in het voordeel van de Belasting-dienst. Zulks kan niet uit de tekst van de wettelijke bepaling worden afgeleid. 
    
    
      6.19. Gelet op het vorenoverwogene kan nader onderzoek redelij-kerwijs niet bijdragen aan de beoordeling van de zaak, zodat onmiddellijk uitspraak zal worden gedaan in het hoger beroep. 
      Het verzoek om een voorlopige voorziening wordt gezien het vorenstaande afgewezen. 
    
    
    
    7.	Proceskosten en griffierecht
    
    7.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op  € 1.932 wegens door A ten behoeve van belanghebbende als adviseur verleende beroepsmatige rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4 punten à € 322 maal factor 1,5 (gewicht van de zaak). Omtrent de kosten in de bezwaarfase zal door de Inspecteur alsnog worden beslist bij uitspraak op bezwaar. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
      
    7.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling van het beroep voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 281, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 428 te worden vergoed.
    
    
    8.	Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof: 
      - verklaart het hoger beroep gegrond,
      - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, 
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar, 
      - wijst de zaak ter verdere behandeling en beslissing terug naar de Inspecteur om uitspraak op bezwaar te doen met inachtneming van de uitspraak van het Hof,
      - wijst het verzoek om voorlopige voorziening af,
      - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.932, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden,
      - gelast die rechtspersoon het voor deze zaak gestorte griffierecht van € 709 aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mr. Savelbergh als voorzie-ningenrechter. De beslissing is op 25 september 2007 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
    
    
    
    
    
    (Postema)		(Savelbergh)
    
    De griffier is niet in staat deze uitspraak mee te onderteke-nen.
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:	
    
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instel-len bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
            gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.