ECLI:NL:HR:2011:BP5536, Hoge Raad, 25-02-2011, 09/03966
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2011-02-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Heffingsrente. Zorgvuldigheidsbeginsel. Bij opleggen definitieve aanslag met correctie van de aangifte na afloop van de streeftermijn van één jaar mag heffingsrente in rekening worden gebracht.

nr. 09/03966
      25 februari 2011
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 8 oktober 2009, nr. 08/01305, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
    
    1. Het geding in feitelijke instanties
    
    
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is heffingsrente in rekening gebracht.
      De beschikking inzake heffingsrente is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur verminderd.
      De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 08/3270) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
    
    
    3. Beoordeling van het middel
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. Belanghebbendes aangifte inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2005 is op 14 maart 2006 bij de Belastingdienst binnengekomen. 
    
    3.1.2. Met dagtekening 18 mei 2006 heeft de Inspecteur een voorlopige aanslag IB/PVV 2005 (hierna: de VA) opgelegd. Door een misverstand is daarbij een te hoge teruggaaf verleend. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de VA. Daarop heeft de Inspecteur een nadere voorlopige aanslag (hierna: de NVA) opgelegd met dagtekening 18 juli 2006. Belanghebbende heeft tegen de daarbij in rekening gebrachte heffingsrente bezwaar gemaakt en, na uitspraak van de Inspecteur op dat bezwaar, beroep ingesteld bij de Rechtbank en vervolgens hoger beroep bij het Hof. Ook inzake de VA is beroep en hoger beroep aanhangig gemaakt.
    
    3.1.3. In januari 2008 heeft de Inspecteur de aanslagregeling IB/PVV 2005 van belanghebbende ter hand genomen. Daarbij bleek dat het eigenwoningforfait tot een te laag bedrag in de aangifte was vermeld. Met dagtekening 22 februari 2008 is de definitieve aanslag IB/PVV 2005 opgelegd met een te betalen bedrag van € 526 aan IB/PVV (hierna: de definitieve aanslag). Tevens is bij beschikking € 51 heffingsrente in rekening gebracht. Bij de uitspraak op bezwaar tegen deze aanslag en beschikking heffingsrente is die heffingsrente verminderd tot € 50. Dit is gebeurd in samenhang met de afwikkeling van belanghebbendes bezwaren tegen de bij de NVA in rekening gebrachte heffingsrente.
    
    3.2.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur de definitieve aanslag binnen één jaar na afloop van het belastingjaar 2005, dus uiterlijk op 31 december 2006, had moeten opleggen. In dat geval zou de heffingsrente ter zake van de correctie op de aangifte niet € 50, maar € 20 hebben bedragen. Derhalve dient de heffingsrente met € 30 te worden verminderd, aldus belanghebbende.
    
    3.2.2. Het Hof heeft belanghebbendes stelling verworpen. Daartegen richt zich het middel met het betoog dat algemeen geldende fundamentele rechtsbeginselen, waaronder met name het zorgvuldigheidsbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel, meebrengen dat de definitieve aanslag binnen een termijn van één jaar na afloop van het kalenderjaar moet worden vastgesteld en dat de heffingsrente dienovereenkomstig moet worden verminderd.
    
    3.3.1. De definitieve aanslag is ruimschoots binnen de wettelijke termijn van artikel 11, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) opgelegd. 
    
    3.3.2. De bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente is eveneens vastgesteld in overeenstemming met de toepasselijke wettelijke regeling.
    
    3.3.3. Vooropgesteld moet worden dat op grond van die wettelijke regeling bij belastingen die bij wege van aanslag worden geheven heffingsrente verschuldigd is over een tijdvak dat loopt tot en met de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. Deze regeling is getroffen in verband met de omstandigheid dat de belastingplichtige tussen het ontstaan van de materiële belastingschuld en het tijdstip van opleggen van de belastingaanslag deze schuld nog niet hoeft te voldoen. De heffingsrente vormt een - gefixeerde - compensatie van de renteschade die als gevolg daarvan door de fiscus wordt geleden (zie HR 2 september 2005, nr. C04/104, LJN AT2884, BNB 2006/77).
    
    3.3.4. De inspecteur is echter niet in alle gevallen bevoegd de heffingsrente die volgens de wet verschuldigd is, volledig in rekening te brengen. Het zorgvuldigheidsbeginsel kan hieraan onder omstandigheden in de weg staan (vgl. HR 28 maart 2001, nr. 35968, LJN AB0764, BNB 2001/297). 
    
    3.3.5. Het middel doet in dit verband met name een beroep op de parlementaire geschiedenis van de wijziging van artikel 30f van de AWR per 1 juli 1997 (hierna: de wetsgeschiedenis). Daaruit blijkt van een beleid van de Belastingdienst om binnen drie maanden na de indiening van een aangifte inkomstenbelasting in elk geval een voorlopige aanslag vast te stellen. Dit beleid strekt ertoe te voorkomen dat heffingsrente wordt berekend als gevolg van de enkele omstandigheid dat de inspecteur niet binnen een redelijke termijn na het indienen van de aangifte een belastingaanslag vaststelt. Een inspecteur dient als regel te handelen in overeenstemming met dat beleid, waartoe hij redelijkerwijs ook in staat zal zijn, nu voor het opleggen van een voorlopige aanslag in overeenstemming met de aangifte geen nader onderzoek hoeft plaats te vinden. Indien een inspecteur niet handelt in overeenstemming met deze gedragslijn, verzet het zorgvuldigheidsbeginsel zich ertegen dat die inspecteur meer heffingsrente in rekening brengt dan in een geval waarin hij die gedragslijn wel volgt (zie HR 25 september 2009, nr. 07/13362, LJN BJ8524, BNB 2009/295).
    
    3.3.6. Met betrekking tot de aan belanghebbende overeenkomstig zijn aangifte opgelegde voorlopige aanslagen is het hiervoor in 3.3.5 overwogene - uiteindelijk - in acht genomen.
    
    3.3.7. Voorts is in de wetsgeschiedenis het volgende opgemerkt: "De aangiften die niet binnen drie maanden zijn gevolgd door een definitieve aanslag, moeten volgens het beleid van de belastingdienst binnen een jaar na binnenkomst leiden tot een definitieve aanslag." (Kamerstukken II 1996/97, 25 051, nr. 5, blz. 6). Het middel is met name op deze uitlating gebaseerd. 
    
    3.3.8. Voor het opleggen van een definitieve aanslag geldt dat de inspecteur met zorgvuldigheid kennis moet nemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, een nader onderzoek moet instellen. Op dit punt heeft de inspecteur daarom een meer omvattende taak dan bij het opleggen van een voorlopige aanslag overeenkomstig de door de belastingplichtige zelf verstrekte gegevens, die zonder verder onderzoek in een voorlopige aanslag kunnen worden betrokken. De van een inspecteur te verlangen zorgvuldigheid wijkt aldus af van hetgeen van hem verlangd wordt bij het opleggen van een voorlopige aanslag. Die zorgvuldigheid brengt ook mee dat hem bij de uitvoering van die taak een zekere vrijheid toekomt bij de inrichting van zijn werkzaamheden. De hiervoor onder 3.3.7 genoemde termijn van één jaar kan dan ook naar zijn aard slechts gelden als een streeftermijn. 
    
    3.3.9. Een nader onderzoek van de aangifte als hiervoor bedoeld kan ertoe leiden dat aan het licht komt dat die aangifte een onjuistheid bevat, zoals in het onderhavige geval ook is gebeurd. De correctie daarvan bij de definitieve aanslag leidt dan ingevolge de wettelijke bepalingen tevens tot het belopen van heffingsrente over het bedrag van de correctie. Het belopen van die heffingsrente is aldus een gevolg van de omstandigheid dat de belastingplichtige een onjuiste aangifte heeft gedaan. 
    
    3.3.10. Gelet op hetgeen in 3.3.8 en 3.3.9 is overwogen kan niet worden gezegd dat de inspecteur onzorgvuldig handelt doordat hij overeenkomstig de wettelijke bepalingen heffingsrente in rekening brengt in geval van een correctie van een onjuistheid in de aangifte.
    
    3.3.11. Het door belanghebbende ingeroepen rechtszekerheidsbeginsel of enig ander fundamenteel rechtsbeginsel leidt in een geval als het onderhavige evenmin tot beperking van de heffingsrente.
    
    3.4. Het middel faalt derhalve.
    
    4. Proceskosten
    
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    5. Beslissing
    
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, J.W.M. Tijnagel, M.W.C. Feteris en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 25 februari 2011.