ECLI:NL:GHSGR:2010:BM9743, Gerechtshof 's-Gravenhage, 20-04-2010, BK-09/00420 en BK-09/00446
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2010-04-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. In geschil is (a) of belanghebbende een vordering op de dga heeft en te dier zake terecht een bedrag aan rente tot de winst van belanghebbende is gerekend, of (b) de tussen partijen gemaakte afspraak over de in aanmerking te nemen kosten ter zake van het gebruik van een werkruimte in de eigen woning van de dga mede de kosten van het gebruik van energie, water en afvoer water en vuil omvat, of (c) sprake is van behoorlijk bestuur en of (d) uitspraak is gedaan op het bezwaar tegen de beschikking heffingsrente.

GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummers BK-09/00420 en BK-09/00446
    
    
    
    
      Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 20 april 2010
      op het hoger beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [belanghebbende] B.V., gevestigd te [Z], alsmede het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/ Haaglanden, tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 27 mei 2009, nr. AWB 08/257 VPB betreffende na te noemen aanslag en beschikking.
    
    
    
    Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 met dagtekening 19 mei 2007 een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: de voorlopige aanslag) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 59.211 en daarbij bij beschikking € 2.729 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 met dagtekening 21 mei 2007 een definitieve aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: de definitieve aanslag) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 147.368 en daarbij bij beschikking € 1.741 aan heffingsrente (hierna: de beschikking heffingsrente) in rekening gebracht.
    
    1.2.	De Inspecteur heeft na tegen de definitieve aanslag gemaakt bezwaar bij uitspraak op bezwaar van 4 oktober 2007 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 85.565.
    
    1.3.	Belanghebbende heeft daartegen bij de rechtbank beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep met betrekking tot de voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2003 en de beschikking heffingsrente ten bedrage van € 2.729 niet-ontvankelijk verklaard, zich onbevoegd verklaard met betrekking tot de beschikking heffingsrente ten bedrage van € 1.741 en bepaald dat de Inspecteur de door belanghebbende ingediende conclusie van repliek als bezwaar tegen genoemde beschikking aanmerkt en als zodanig in behandeling neemt, de definitieve aanslag vennootschapsbelasting 2003 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 77.644 en gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1.	Belanghebbende en de Inspecteur zijn van de uitspraken van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447. Belanghebbende en de Inspecteur hebben een verweerschrift ingediend.
    
    2.2.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 9 maart 2010, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
    
    3.1.	Belanghebbende hield zich in het onderhavige jaar bezig met het beleggen van gelden in effecten. Alle aandelen in belanghebbende waren gedurende het onderhavige jaar in het bezit van [A] die tevens enig bestuurder is van de vennootschap (hierna: de dga). In de woning van de dga bevond zich een ruimte die hij ten behoeve van zijn werkzaamheden voor belanghebbende in het onderhavige jaar als werkruimte heeft gebruikt.
    
    3.2.	Belanghebbende heeft in het verleden onroerend goed met winst verkocht. De hiermee gerealiseerde verkoopopbrengst heeft belanghebbende bij brief van 7 januari 1994 aan de dga ter beschikking gesteld.
    
    3.3.	Belanghebbende heeft voor het jaar 2003 aangifte gedaan van een belastbaar bedrag van € 59.212. Daarbij is een bedrag van € 1.344,68 als kosten in verband met energie- en nutsvoorzieningen met betrekking tot de door de dga ten behoeve van haar verrichte werkzaamheden in aanmerking genomen. Voorts heeft zij een bedrag van € 3.399 als kosten in aanmerking genomen in verband met de aan haar ter beschikking gestelde werkruimte en de in die werkruimte aanwezige inventaris.
    
    3.4.	Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur een bedrag van € 2.243,68 voor huisvestingskosten (kosten in verband met energie- en nutsvoorzieningen en de kosten in verband met de aan belanghebbende ter beschikking gestelde werkruimte en de in die werkruimte aanwezige inventaris) in aanmerking genomen.
    
    
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    4.1.	In geschil is (a) of belanghebbende een vordering op de dga heeft en te dier zake terecht een bedrag aan rente tot de winst van belanghebbende is gerekend, of (b) de tussen partijen gemaakte afspraak over de in aanmerking te nemen kosten ter zake van het gebruik van een werkruimte in de eigen woning van de dga mede de kosten van het gebruik van energie, water en afvoer water en vuil omvat, of (c) sprake is van behoorlijk bestuur en of (d) uitspraak is gedaan op het bezwaar tegen de beschikking heffingsrente. Belanghebbende beantwoordt de vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
    
    4.2.	Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 14.607 en tot vergoeding van de proceskosten.
    
    5.2.	De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
    
    
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      Vordering op aandeelhouder
      6.1.	De Inspecteur stelt dat belanghebbende in het onderhavige jaar een vordering op de dga had welke, als gevolg van de door het jaar plaatsgevonden hebbende opnamen en stortingen, per 1 januari € 646.507,07 en per 31 december € 671.940,85 bedroeg. Voorts stelt hij dat belanghebbende hierover een zakelijke rente van vier percent had moeten berekenen, welke rente door de Inspecteur is berekend op een bedrag van - afgerond - € 25.840. Belanghebbende betwist het bestaan van de door de Inspecteur gestelde vordering in rekening-courant op de dga en de deswege in aanmerking genomen rente.
    
    
    
      6.2.	In zijn na beroep in cassatie bevestigde uitspraak van 31 januari 2007, nummer 
      BK-06/00096, heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende per ultimo 2000 en per ultimo 2001 een vordering in rekening-courant had op de dga van respectievelijk € 2.239.611 en € 1.400.683. Deze vordering in rekening-courant is ook door belanghebbende voor juist geaccordeerd door ondertekening van een "gecorrigeerde balans [belanghebbende] B.V. per 31 december 2000" waaruit van een vordering van belanghebbende op de dga blijkt van ƒ 4.935.453,72 (= € 2.239.611,25) en waarvan een afschrift tot de gedingstukken behoort. Het standpunt van belanghebbende dat geen sprake is (geweest) van een rekening-courantvordering van belanghebbende op haar dga faalt reeds hierom. Ten aanzien van het verloop van de hoogte van de rekening-courantvordering in de periode tussen ultimo 2001 en ultimo 2003 heeft de Inspecteur berekeningen ingebracht. Deze berekeningen resulteren in een rekening-courantvordering van belanghebbende op de dga van € 646.507,07 per 1 januari 2003 en € 671.940,85 per 31 december 2003.
    
    
    6.3.	Hiertegenover heeft belanghebbende gesteld dat de in 2002 aan de bankrekening van belanghebbende bij de Rabobank onttrokken gelden zijn geplaatst op een rekening bij VEB Bottom-Line (hierna: de VEB-rekening). Laatstgenoemde rekening heeft als tenaamstelling: [A] inzake [...], hetgeen een afkorting is van de naam van belanghebbende. Belanghebbende stelt dat de op de VEB-rekening geplaatste gelden en de daarmee aangekochte effecten door de dga werden gehouden voor belanghebbende. Belanghebbende verwijst daartoe naar de op 21 december 2001 tussen belanghebbende en haar dga gesloten vaststellingsovereenkomst waaruit blijkt van een beheer van gelden en effecten door de dga ten behoeve van belanghebbende. Daartegenover heeft de Inspecteur, niet dan wel onvoldoende door belanghebbende bestreden, gemotiveerd gesteld dat de in 2003 op de VEB-rekening behaalde rente- en koersresultaten niet aan belanghebbende ten goede zijn gekomen maar geheel ten goede zijn gekomen aan de dga in privé. Aldus moet het voor het onderhavige jaar ervoor worden gehouden dat de door de dga aan de Rabobankrekening van belanghebbende onttrokken gelden in privé werden gehouden zodat de onder 6.2 vermelde saldi van de rekening-courant juist zijn. Het gelijk is in dezen aan de zijde van de Inspecteur.
    
    6.4.	Ten aanzien van de in aanmerking te nemen rentevergoeding over de rekening-courantvordering heeft de rechtbank het volgende overwogen, waarbij voor "eiseres" gelezen dient te worden: belanghebbende, en voor "verweerder"gelezen dient te worden: de Inspecteur.
    
    "Nu op grond van het voorgaande moet worden aangenomen dat eiseres een vordering uit rekening courant heeft op haar aandeelhouder, had eiseres terzake van die vordering zoals verweerder ook heeft gesteld, een zakelijke rentevergoeding in aanmerking moeten nemen op grond van het zogenoemde at arm's length beginsel. Op grond van dit beginsel dienen gelieerde partijen, zoals eiseres en haar aandeelhouder, bij onderlinge transacties, voorwaarden in acht te nemen die zouden gelden tussen onafhankelijke niet-gelieerde partijen. Dit houdt tevens in dat mede tot de winst behoren alle voordelen die eiseres zich op grond van de relatie met haar aandeelhouder heeft laten ontgaan. Voor de berekening van die rentevergoeding acht de rechtbank het door verweerder in aanmerking genomen percentage van 4 redelijk, mede gezien het feit dat de aandeelhouder de verplichting om de geldsom slechts voor korte tijd onder zich te houden, kennelijk niet is nagekomen."
    
    De rechtbank heeft aldus op goede gronden een juiste beslissing genomen ten aanzien van het tot het resultaat van belanghebbende rekenen van een rentevergoeding, en van de hoogte daarvan. In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan anders moet worden geoordeeld. Het gelijk is te dezen aan de zijde van de Inspecteur.
    
    
      Kosten werkruimte
      6.5.	Ten aanzien van het geschil over de in aanmerking te nemen kosten van de door de dga aan belanghebbende ter beschikking gestelde werkruimte heeft de rechtbank als volgt overwogen, waarbij voor "eiseres" moet worden gelezen: belanghebbende, en voor "verweerder" moet worden gelezen: de Inspecteur:
    
    
    "4.5. Eiseres heeft verwezen naar de in 2.3 vermelde brief en gesteld dat met verweerder is afgesproken dat zij jaarlijks een bedrag van € 2.178 (ƒ 4.800) ten laste van haar winst kan brengen ter zake van huisvestingskosten. Ter zitting is eiseres ermee akkoord gegaan dat de huisvestingskosten worden beperkt tot dit bedrag, hoewel de vergoeding voor energie- en nutsvoorzieningen naar zij stelt, daar dan niet onder valt.
    
    4.6. Naar het oordeel van de rechtbank zijn onder 'huisvestingskosten' ook begrepen kosten voor energie- en nutsvoorzieningen te meer nu uit de brief waarnaar eiseres verwijst, niet valt op te maken dat naast de huisvestingskosten apart met kosten voor energie- en nutsvoorzieningen moet worden gerekend. Aangezien verweerder een bedrag van € 2.243,68 voor huisvestingskosten in aftrek heeft toegelaten, dit bedrag hoger is dan het in 4.5 vermelde bedrag, en door eiseres niet aannemelijk is gemaakt dat het bedrag aan huisvestingskosten inclusief kosten voor energie, op een hoger bedrag dient te worden gesteld, heeft verweerder terecht niet een hoger bedrag aan huisvestingskosten in aanmerking genomen."
    
    In hoger beroep herhaalt belanghebbende haar standpunt en de daaraan ten grondslag liggende feiten en omstandigheden. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank ten aanzien van de in aanmerking te nemen kosten van de werkruimte op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hoger beroep van belanghebbende is dus in zoverre ongegrond.
    
    
      Behoorlijk bestuur
      6.6.	Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de Inspecteur geen dan wel onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan kan worden geoordeeld dat ten opzichte van belanghebbende is gehandeld in strijd met enig in het algemeen rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur.
    
    
    
      Beschikking heffingsrente
      6.7.	Gelet op het feit dat in de "uitspraak op bezwaarschrift" van 30 november 2007 tevens een nieuw bedrag aan heffingsrente is vermeld moet worden geoordeeld dat de rechtbank ten onrechte heeft overwogen dat zij onbevoegd is het bezwaarschrift in behandeling te nemen. Dat in de brief van 4 oktober 2007, houdende de "motivering van uitspraak op het bezwaarschrift" niet over heffingsrente wordt gesproken, doet aan dat oordeel niet af. Het Hof zal doen wat de rechtbank heeft nagelaten en de klacht van belanghebbende behandelen.
    
    
    6.8.	Belanghebbende voert aan dat de heffingsrente, als gevolg van de lange periode die de Inspecteur heeft genomen om een aanslag vast te stellen, tot een te hoog bedrag is vastgesteld en stelt zich - naar het Hof begrijpt - op het standpunt dat de Inspecteur binnen drie maanden na ontvangst van de aangifte een voorlopige aanslag had dienen op te leggen. De Inspecteur stelt daartegenover dat de lange periode tussen de indiening van de aangifte en het vaststellen van de aanslagen te wijten is aan de wijze waarop belanghebbende gevolg heeft gegeven aan de op haar rustende informatieverplichtingen. 
    
    6.9.	De Inspecteur dient bij belastingen die bij wege van aanslag worden geheven op grond van het beleid van de Belastingdienst in beginsel binnen een termijn van drie maanden na het indienen van de aangifte een (voorlopige) aanslag vast te stellen. Het zorgvuldigheidsbeginsel verzet zich in geval van overschrijding van deze termijn als regel ertegen dat de Inspecteur meer heffingsrente in rekening brengt dan belanghebbende verschuldigd zou zijn als bij het einde van deze termijn een voorlopige aanslag in overeenstemming met de aangifte zou zijn opgelegd. Dit is slechts anders indien en voor zover de overschrijding van de termijn van drie maanden niet aan de Inspecteur is te wijten. Een redelijke bewijslastverdeling brengt met zich mee dat de Inspecteur feiten en omstandigheden stelt en ingeval van betwisting door belanghebbende aannemelijk maakt die tot de conclusie leiden dat de overschrijding van de termijn van drie maanden niet aan de Inspecteur te wijten is.
    
    6.10.	De aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2003 is op 29 juli 2004 ingediend met een aangegeven belastbaar bedrag van € 59.212. Na verrekening van de door belanghebbende aangegeven voorheffing in de dividendbelasting ter zake van ontvangen dividenden resteerde op basis van de aangifte geen te betalen vennootschapsbelasting. Om deze reden heeft de Inspecteur afgezien van het opleggen van een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting binnen drie maanden na ontvangst van de aangifte.
    
    6.11.	Bij beschikking van 19 mei 2007 is aan belanghebbende een bedrag van € 2.729 aan heffingsrente in rekening gebracht. Bij beschikking van 21 mei 2007 is aan belanghebbende een bedrag van € 1.741 aan heffingsrente in rekening gebracht. Bij de "uitspraak op bezwaar" van 30 november 2007 is een bedrag van € 1.549 aan heffingsrente terugontvangen en is het te betalen bedrag van de definitieve aanslag, inclusief het daarbij geheven bedrag aan heffingsrente ad € 1.741, aan belanghebbende teruggegeven. Derhalve is aan belanghebbende per saldo een bedrag van € 1.180 (€ 2.729 minus € 1.549) aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      6.12.	 De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat de overschrijding van de onder 6.9 bedoelde termijn van drie maanden niet aan hem te wijten is. De Inspecteur heeft daartoe, niet dan wel onvoldoende weersproken door belanghebbende, aangevoerd dat tussen het moment van de indiening van de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2003 op 
      29 juli 2004 en het opleggen van de voorlopige aanslag op 19 en van de definitieve aanslag op 21 mei 2007 herhaalde malen aan belanghebbende is verzocht om specificaties en overzichten van de verschillende effectenportefeuilles en van de transacties tussen de op naam van belanghebbende staande rekening bij de Rabobank en de VEB-rekening. Uiteindelijk heeft de Inspecteur de definitieve aanslag ter behoud van rechten op 21 mei 2007 moeten vaststellen wegens het - mede gelet op het verleende uitstel voor het indienen van de aangifte - aanstaande verstrijken van de driejaarstermijn als bedoeld in artikel 11 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
    
    
    6.13.	Het vorenstaande voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.
    
    
    Proceskosten en griffierecht
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Het Hof acht evenmin termen aanwezig voor een vergoeding door de Staat van het door belanghebbende betaalde griffierecht om reden dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en vernietiging van de uitspraak van de rechtbank belanghebbende niet in een betere positie brengt.
    
    
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
      - vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      - bevestigt de uitspraak op bezwaar.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, P.J.J. Vonk en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 20 april 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.