ECLI:NL:RBHAA:2009:BH0364, Rechtbank Haarlem, 06-01-2009, 08/1326
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2009-01-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: ROW ex art. 3.94 Wet IB 2001. Voorziening voor sanering verplaatste verontreinigde grond niet toegestaan. Wel kan alsnog rekening worden gehouden met het bedrag dat een derde in rekening zou hebben gebracht voor het storten van de vervuilde grond terzake de te maken saneringskosten. De rechtbank stelt dit in goede justitie op 30% van de begrote saneringskosten.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/1326
    
    Uitspraakdatum: 6 januari 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      X, wonende te Z, eiser,
      Gemachtigde: A, werkzaam bij B belastingadviseurs
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst / P, verweerder.
    
    
    1.    Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.007.378 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.331. Daarbij is voorts een verzuimboete opgelegd.
     
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 december 2007 de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 29 januari 2008, ontvangen bij de rechtbank op 30 januari 2008, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. 
    
    1.5. Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 september 2008. 
    
    
      1.7. Eisers gemachtigde is daar verschenen, bijgestaan door C. Namens verweerder zijn verschenen D en E. 
      Verweerder heeft aldaar een pleitnota overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij en deze voorgedragen.
    
    
    
    2.    Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser is eigenaar van een perceel grond aan de a-laan te Q. Een gedeelte van dit perceel grond (circa 3.200 m2) wordt ter beschikking gesteld aan F B.V., van welke BV eiser enig aandeelhouder is. Het overige deel van dit perceel grond (circa 10.218 m2) (hierna: terrein H) is privé-vermogen van eiser.
    
    2.2. Eiser was voorts eigenaar van een perceel grond van circa 6.680 m2  (hierna: terrein G) gelegen naast terrein H. Eiser heeft terrein G op 20 oktober 1999 van de F BV gekocht voor een bedrag van € 62.202 (inclusief aankoopkosten) met het oog op ontwikkeling van bedrijfshallen op deze grond. Het project is in 2002 gerealiseerd en de bedrijfshallen van eiser zijn respectievelijk op 11 april, 17 april en 29 mei 2002 juridisch aan de kopers geleverd voor een bedrag van € 2.051.019 exclusief omzetbelasting. 
    
    2.3. Terrein G was onbebouwd en gelegen op een bedrijventerrein dat voorheen diende als vuilstortplaats. Terrein G was verontreinigd. Onder de bovenlaag van terrein G bevond zich een mix van diverse soorten afval.
    
    2.4. Op 3 september 1997 ontvangen de eigenaren van gronden op het bedrijventerrein, waaronder eiser, van de provincie Utrecht een beschikking waarbij de ernst en urgentie van de aanwezige verontreiniging wordt vastgesteld. Geconcludeerd wordt dat sprake is van ernstige verontreiniging als bedoeld in artikel 29, eerste lid onder a van de Wet Bodembescherming (Wbb), maar dat geen sprake is van urgentie om te saneren.
    
    2.5. Tijdens de bouw van de bedrijfshallen is 25.000 ton verontreinigde grond afgegraven van terrein G en vervolgens is de afgegraven grond verplaatst naar het naastgelegen terrein H. De verplaatste grondlaag is thans nog steeds aanwezig op terrein H en vormt daarop een berg van ongeveer drie tot vijf meter hoog. 
    
    2.6. Onder de gedingstukken bevinden zich verklaringen van I B.V. van 28 september 2007 en van J B.V. van 11 oktober 2007. In de verklaring van 11 oktober 2007 staat dat eiser in 2002 heeft gezegd dat hij voornemens was over te gaan tot sanering van (afgegraven) grond aan de a-laan te Q en dat eiser heeft aangegeven daar spoedig een aanvang mee te willen nemen. In de – door gemachtigde van eiser opgestelde en door I ondertekende - verklaring van 28 september 2007 staat dat eiser zich in het jaar 2002 tot I heeft gewend ter zake van de sanering van de afgegraven grond van het perceel aan de a-laan te Q alsmede dat eiser daarbij heeft aangegeven dat hij hetzij in 2002, hetzij in een later jaar wenste over te gaan tot sanering.
    
    
      2.7. Onder de gedingstukken bevinden zich voorts drie offertes van J B.V. van 11 september 2003, 2 maart 2005 en 3 oktober 2006, met een prijsopgaaf voor afvoer van de verontreinigde grond ten bedrage van respectievelijk € 1.000.000, € 1.070.000 en € 1.107.400. Alle bedragen zijn exclusief omzetbelasting. In een telefoonnotitie van 27 augustus 2004 staat dat J B.V. de kosten voor afvoer van de verontreinigde grond stelt op 
      € 1.045.000 en dat schriftelijke bevestiging nog volgt.
    
    
    2.8. Een taxatierapport van 8 juli 2004 – dat heeft gediend voor de aangifte IB/PVV 2002 en 2003 – stelt de onderhandse verkoopwaarde van terrein H vrij van huur en gebruik per 1 januari 2001 op € 185.000. De berg verplaatste grond is niet afzonderlijk in het taxatierapport genoemd.
    
    2.9. In de aangifte IB/PVV met betrekking tot het jaar 2002 is op de balans van het resultaat uit overige werkzaamheden een voorziening opgenomen van € 1.045.000 betreffende kosten afvoer verontreinigde grond. De fiscale winst- en verliesrekening projectontwikkeling 2002 vermeldt- voor zover hier van belang - het volgende (in euro’s):
    
    Omzet verkoop units						2.051.019
    
    
      Kostprijs grond					      62.202
      Bouwkosten					 1.354.133
      Doorberekend aan derden			 	   (329.493)
      Voorziening afvoer verontreinigde grond 	 		  1.045.000
      														 	(2.131.842)
      									     						      (80.823)
    
    
    
      Algemene kosten				     12.988
      									     						        12.988
    
    
    Bedrijfsresultaat						      (93.811)
    
    Saldo der financiële baten en lasten					           5.767
    
    Resultaat							      (88.044)
    
    
    2.10. In de aangifte IB/PVV 2003 is de voorziening ten bedrage van € 1.045.000 eveneens opgenomen. In de verlies- en winstrekening zijn diverse kosten en is een financiële bate opgevoerd. Op 8 december 2006 is de aanslag IB/PVV 2003 opgelegd waarbij de aangifte op genoemde punten is gevolgd.
    
    2.11. Op 15 september 2005 is naar aanleiding van de ingediende aangifte een voorlopige aanslag IB/PVV 2002 opgelegd. Daartegen is bezwaar gemaakt waarbij diverse correspondentie en een hoorgesprek hebben plaatsgevonden. Genoemde correspondentie, het hoorverslag, de reactie van eiser daarop en de uitspraak op bezwaar van 5 januari 2007, bevinden zich onder de gedingstukken.
    
    2.12. Vervolgens is op 21 februari 2007 de definitieve aanslag IB/PVV 2002 opgelegd, waarbij geen rekening is gehouden met genoemde voorziening.
    
    
    3.    Geschil
    
    3.1. In geschil is of en in hoeverre in het kader van de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening kan worden gehouden met saneringskosten ter zake van de verplaatste laag verontreinigde grond. Voorts is in geschil of en in hoeverre bij de bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen rekening kan worden gehouden met de verplaatste grond.
    
    
      3.2. Eiser stelt primair dat ter zake van de verplaatste grond per 31 december 2002 een voorziening op de werkzaamheidsbalans van eiser kan worden gevormd, namelijk voor kosten van toekomstige sanering van die grond. De boekwaarde van de verplaatste grond bedraagt op dat moment nihil. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat de verplaatste grond vanaf het moment van ontstaan en derhalve tevens op 31 december 2002, op de balans van de werkzaamheid kan worden gewaardeerd op € 1.045.000 negatief en dat de boekwaarde van terrein G vanaf het moment van verplaatsing van de grond € 1.107.202 bedraagt, namelijk € 1.045.000 vermeerderd met de kostprijs van de grond ad 
      € 62.202. Het meer subsidiair standpunt van eiser is gelijkluidend aan het subsidiaire standpunt met dien verstande dat de verplaatste grond per 31 december 2002 in box 3 voor € 1.045.000 als negatief vermogensbestanddeel wordt verantwoord en niet op de balans van de werkzaamheid. Meer meer subsidiair stelt eiser dat op 31 december 2002 een sfeerovergang plaatsvindt van de verplaatste grond van box 1 naar box 3 waarbij een negatief resultaat wordt behaald van € 1.045.000 en dat tevens de verplaatste grond in box 3 voor € 1.045.000 als een negatief vermogensbestanddeel dient te worden opgenomen. Bij dit laatste gaat eiser ervan uit dat op het moment van verplaatsing de grond op de balans van de werkzaamheid een boekwaarde had van nihil en de boekwaarde van terrein A niet hoger wordt dan eerder vermelde kostprijs.
    
    
    3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de verplaatste grond per 31 december 2002 in box 3 dient te worden verantwoord en dat hiermee geen rekening kan worden gehouden in het kader van de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden. De inspecteur is voorts van mening dat op basis van het taxatierapport ervan uit moet worden gegaan dat rekening is gehouden met de aanwezigheid van de verschoven grond, zodat geen aanleiding bestaat de geschatte saneringskosten van de verplaatste grond afzonderlijk in box 3 in aanmerking te nemen.
    
    
    4.     Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Voor zover verweerder betoogt dat kosten gemoeid met verplaatsing van de grond niet behoren tot het onderhavige resultaat uit overige werkzaamheden, verwerpt de rechtbank het betoog van verweerder. De verplaatsing van de vervuilde grond naar terrein H hangt rechtstreeks samen met de bouw van de bedrijfshallen. Immers, afgraving van terrein G was nodig om het project voldoende rendabel te doen zijn. Naar tussen partijen niet in geschil is zou zonder afgraving de inhoud en omvang van de te bouwen bedrijfshallen te beperkt zijn omdat wegens ligging naast een vliegveld een maximale bouwhoogte was toegestaan. Hoewel niet kan worden gezegd dat de verontreiniging van de afgegraven en verplaatste grond in het kader van de werkzaamheid is ontstaan, kan wel worden gezegd dat de verplaatste grond op terrein H in dat verband is opgekomen. Met eiser is de rechtbank van oordeel dat de vervuilde grond in het kader van de werkzaamheid is verplaatst naar terrein H en dat bij het bepalen van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening moet worden gehouden met kosten dienaangaande. 
    
    4.2. Als – zoals verweerder betoogt - ervan uit wordt gegaan dat de verplaatste grond civielrechtelijk door natrekking tot terrein H is gaan behoren, dan leidt dit niet tot een ander oordeel. Ingevolge art. 3.94 Wet IB 2001 is het resultaat uit een werkzaamheid het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Gelet op deze definitie dient de toerekening van kosten aan het resultaat uit overige werkzaamheden zelfstandig te worden beoordeeld. De enkele omstandigheid dat de verplaatste grond door natrekking is gaan behoren tot terrein H, staat naar het oordeel van de rechtbank niet eraan in de weg kosten van verplaatsing van de grond toe te rekenen aan het resultaat uit overige werkzaamheden. 
    
    4.3. Eiser stelt zich primair op het standpunt dat een voorziening ter zake van saneringskosten van de verplaatste grond kan worden gevormd. Er kan een voorziening op balansdatum worden gevormd voor toekomstige uitgaven indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen (HR 26 augustus 1998, nr. 33.417, BNB 1998/409).
    
    4.4. Thans is uitsluitend in geschil of ultimo 2002 een redelijke mate van zekerheid bestond dat genoemde saneringskosten zich zouden voordoen. Niet in geschil is dat aan overige eisen is voldaan. Met betrekking tot de vraag of voldaan is aan de eis dat een redelijke mate van zekerheid bestond, oordeelt de rechtbank als volgt. 
    
    4.5. Eiser is van mening dat op 31 december 2002 een redelijke mate van zekerheid bestond dat de uitgaven zich daadwerkelijk zouden voordoen. Eiser betoogt hiertoe dat reeds in 2002 contact is opgenomen met J B.V. en I B.V., hetgeen heeft geleid tot offertes. Gelet op de ingebrachte verklaringen van I B.V. en J B.V. acht de rechtbank aannemelijk dat eiser in 2002 de mogelijkheid tot sanering heeft overwogen. De rechtbank kan hieruit echter niet afleiden dat dit voornemen in 2002 ook zodanig is geweest dat een redelijke mate van zekerheid bestond dat zich dienaangaande saneringskosten zouden voordoen. Genoemde verklaringen bieden onvoldoende aanknopingspunten om hieruit een serieus voornemen tot sanering af te leiden. Hierbij neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat op dat moment geen verplichting of noodzaak bestond tot sanering, dat tot op heden geen sanering heeft plaatsgevonden en dat offertes dienaangaande eerst op 11 september 2003 en daarna pas weer op 2 maart 2005 en 3 oktober 2006 zijn uitgebracht. 
    
    4.6. Het door eiser ingebrachte rapport monsteranalyse d.d. 29 augustus 2003 met betrekking tot “K grond project Q” dat is gericht aan J, vormt geen reden om aan te nemen dat eiser reeds ultimo 2002 om een offerte heeft gevraagd of aanvragen heeft gedaan waaruit genoemde redelijke mate van zekerheid zou kunnen worden afgeleid. Daargelaten dat uit genoemd stuk niet kan worden afgeleid of dit rapport verband houdt met een aanvraag van eiser, blijkt uit het rapport dat de opdracht tot genoemde analyse op 28 augustus 2003 is gegeven en dat het rapport vervolgens op 29 augustus 2003 is uitgebracht. Hieruit kan niet een stellig voornemen in 2002 worden afgeleid. De stelling dat eiser sanering heeft uitgesteld vanwege de opgekomen discussie met de belastingdienst over de aftrekbaarheid van de saneringskosten brengt hierin geen verandering nu discussie met de belastingdienst over de aftrekbaarheid en vorming voorziening blijkens de gedingstukken pas in 2005 is ontstaan en niet aannemelijk is geworden dat eiser voordien tenuitvoerlegging van het voornemen tot sanering heeft laten afhangen van de fiscale gevolgen daarvan. 
    
    4.7. Gelet op voorgaande is de rechtbank van oordeel dat ultimo 2002 geen redelijke mate van zekerheid bestond dat genoemde saneringskosten zich zouden voordoen. Het primaire standpunt van eiser faalt. Voorzover eiser ((meer) meer) subsidiair betoogt dat anderszins rekening moet worden gehouden met het volledige bedrag van de geschatte saneringskosten van de verplaatste grond, kan de rechtbank het betoog van eiser evenmin volgen. Niet kan worden gezegd dat de verontreiniging in het kader van de werkzaamheid is ontstaan en er bestond in 2002 geen verplichting of noodzaak om over te gaan tot sanering van de verplaatste grond. Anders dan eiser is de rechtbank van oordeel dat niet het volledige bedrag aan begrote saneringskosten in aanmerking kan worden genomen. 
    
    4.8. Een en ander laat onverlet dat bij het bepalen van de in aanmerking te nemen kosten wordt uitgegaan van de kosten die een derde partij aan eiser in rekening zou hebben gebracht als tegenprestatie voor het overnemen van 25.000 ton vervuilde grond, ervan uitgaande dat een derde partij niet behoeft over te gaan tot sanering. Bij de bepaling van die kosten is – zo blijkt uit de gedingstukken – reeds rekening gehouden met kosten van uitvoering van de verplaatsing van de vervuilde grond. Daarnaast dient bij het bepalen van die kosten rekening te worden gehouden met de waardevermindering van de grond als gevolg van verplaatsing, de omstandigheid dat het vervuilde grond betreft, de beperking in gebruiksmogelijkheden van terrein H als gevolg van de verplaatsing en de mogelijkheid dat in de toekomst alsnog de noodzaak of verplichting tot sanering ontstaat van de vervuilde grond op terrein H. Bij dit laatste merkt de rechtbank op dat blijkens het voorgaande na 2002 het voornemen tot sanering verder is geconcretiseerd. Als voor het realiseren van een nieuw project op terrein H zal worden overgegaan tot sanering dan behoort een dergelijk uitgaaf hoofdzakelijk tot de kosten van een in het kader van een nieuw te starten project op terrein H en komt in zoverre niet in aanmerking voor aftrek in het kader van het onderhavige project. De rechtbank ziet in het voorgaande evenwel reden bij de bepaling van het bedrag dat een derde in rekening zou hebben gebracht voor het storten van de vervuilde grond, rekening te houden met een deel van de begrote saneringskosten en stelt dat deel in goede justitie op 30 percent. 
    
    
      4.9. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat 30% van de begrote saneringskosten in aanmerking kan worden genomen in het kader van de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden. Gelet op het een en ander komt in mindering op het resultaat uit overige werkzaamheden een bedrag van 0,3 maal € 1.045.000, te weten een bedrag van 
      € 313.500. Het beroep slaagt in zoverre.
    
    
    4.10. Met verweerder ziet de rechtbank in het taxatierapport d.d. 8 juli 2004 reden de verplaatste grond niet afzonderlijk in box 3 in aanmerking te nemen omdat blijkens dat rapport de taxateur ter plaatse is geweest. Derhalve dient ervan te worden uitgegaan dat bij de waardering van terrein H in genoemd taxatierapport al rekening is gehouden met de aanwezigheid van de verplaatste grond. Nu de verplaatste grond een berg van 3 tot 5 meter vormt op terrein H, dient het ervoor te worden gehouden dat de aanwezigheid van de verplaatste grond duidelijk zichtbaar was voor de taxateur. De rechtbank ziet geen aanleiding in box 3 nog eens afzonderlijk rekening te houden met de verplaatste grond. Dat de verplaatste grond niet als zodanig in het taxatierapport is genoemd brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. De vraag of de berg afgegraven grond civielrechtelijk door natrekking een afzonderlijk vermogensbestanddeel vormt behoeft geen bespreking.
    
    4.11. Het beroep wordt op basis van 26b, lid 2 juncto 24a lid 2 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen mede geacht te zijn gericht tegen de boete die op hetzelfde biljet stond vermeld. Er zijn geen afzonderlijke klachten tegen de boete aangevoerd. Nu onweersproken vaststaat dat eiser is aangemaand en gesteld noch gebleken is van afwezigheid van alle schuld, zal de boete worden gehandhaafd. 
    
    4.12. Gelet op het in 4.9. overwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.   Proceskosten
    
    
      De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van 
      €  322,- en een wegingsfactor 1). 
    
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een integrale kostenvergoeding. Bijzondere omstandigheden op grond waarvan op de voet van artikel 2 lid 3 van voormeld besluit van de forfaitaire bedragen van het besluit kan worden afgeweken, zijn niet aannemelijk geworden.
      Niet kan worden gezegd dat de onderhavige aanslag is gehandhaafd terwijl duidelijk was dat dit geen stand zou houden. Voor een vergoeding van de tijdens de bezwaarfase gemaakte proceskosten ziet de rechtbank geen aanleiding nu daarom in bezwaar niet is verzocht.
    
    
    
    6.   Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 693.878 en handhaaft het vastgestelde belastbaar inkomen uit sparen en beleggen;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 805, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 6 januari 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. J. Snitker en mr. J.M. van Kempen, rechters, in tegenwoordigheid van drs. A.M. Jones, griffier.
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.