ECLI:NL:RBHAA:2007:BA3639, Rechtbank Haarlem, 16-02-2007, 05/6797
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2007-02-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De door eiseres verrichte dienst is een makelaarsdienst. Deze dienst valt niet onder de uitzondering van artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d van de Wet op de omzetbelasting 1968.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/6797
    
    
    Uitspraakdatum: 16 februari 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X V.O.F., gevestigd te Z, eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag omzetbelasting met dagtekening 27 november 2002 van € 164.402 opgelegd.
    
    1.2. Na bezwaar heeft verweerder bij uitspraak op bezwaar van 25 november 2005 de naheffingsaanslag verminderd tot € 157.235. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 30 november 2005, ontvangen bij de rechtbank op 1 december 2005, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 januari 2007 te Haarlem, waar namens eiseres is verschenen A, bijgestaan door B. Namens verweerder is verschenen C.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. Sinds 1983 legt eiseres zich onder meer toe op het voor gezamenlijke rekening uitoefenen van advies en de makelaardij in onroerende zaken, administreren van andere vennootschappen of ondernemingen, taxeren van onroerende zaken, adviseren en bemiddelen bij het stichten van onroerende zaken en verrichten van consultancywerkzaamheden.
    
    2.2. Tot de gedingstukken behoort een brief van eiseres van 5 juli 1999 aan D c/o E AB, waarin onder meer is vermeld:
    
    “ We propose to set our fee for our services regarding this sale, including all external costs including the production of promotional material, etc, at 0.75% (excluding BTW – Dutch VAT) of the proposed realised porperty value of the properties.”
    
    Tot de gedingstukken behoort een brief van eiseres van 13 juli 1999 aan D c/o E AB, waarin onder meer is vermeld:
    
    
      “1. To what extent will additionale costs be incorporated in the X-fee
      Additional costs for technical research of the builing, or building aspects, will be incorporated in the X-fee as follows:
      a. costs for soil research: to a maximum of Dfl. 15.000 excl. VAT.
      b. costs for (additional): to a maximum of Dfl. 15.000 excl. VAT.
      c. costs for measurements reports according to NEN 2580: these reports will be made by X itself. Any external costs will be covered by us.”
    
    
    Tot de gedingstukken behoort een brief van eiseres van 5 oktober 1999 aan F c/o E AB, waarin onder meer is vermeld:
    
    
      “Property
      Known as the D and described in the booklet that has been handed over to you recently. You fully intend to sell the shares in one of the G companies.
      (...)
      Conditions
      The General Conditions of the Dutch Association of Real Estate Brokers (NVM) 1994 will apply to the selling assignment and the Rates of X V.o.f. are agreed in our correspondence of 5 and 13 july 1999 and have a bases of 0,75 of the proposed realised property value. The NVM-conditions are contained in a booklet, of which a copy is enclosed for you information.
      In addition of the sales commission, we made arrangements about expenses and termination of the assignment in our letter of 13 july 1999 (with remarks and undersigned by you), in as far as they have been incurred in consultation with you. Our liability is limited tot the amount that is paid out in the case concerned under our professional liability insurance.” 
    
    
    2.3. Tot de gedingstukken behoort een brief van eiseres van 5 oktober 1999 aan H Vastgoed B.V., waarin onder meer is vermeld:
    
    “Zoals u mondeling reeds is medegedeeld en u terug kunt vinden in onze introductie heeft onze opdrachtgever de voorkeur om een aantal relaties specifiek te benaderen. Wij stellen dan ook naast uw organisatie een beperkt aantal andere partijen in de gelegenheid een bieding uit te brengen.
    
    Onze opdrachtgever heeft het vaste voornemen slechts de aandelen van een vennootschap te verkopen nadat, in eerste instantie, overeenstemming is bereikt over de waarde van het vastgoed in de vennootschap. Over de fiscale implicaties van de verkoop van de vennootschap zal in tweede instantie nader overleg worden gepleegd. In deze fase wordt er daarom nadrukkelijk van afgezien nadere informatie omtrent de vennootschap te verstrekken. Koper dient er echter bij zijn overwegingen van uit te gaan dat de boekwaarde van het object onder de huidige marktwaarde ligt.”
    
    2.4. Tot de gedingstukken behoort een brief van I Holding B.V. van 3 februari 2000 aan eiseres, waarin onder meer is vermeld:
    
    
      “Naar aanleiding van het onderhoud met de heren J en de informatie welke wij van u mochten ontvangen, bevestigen wij onze interesse voor overname van bovengenoemd object middels bijgaande bieding.
      Indien het object wordt overgenomen met de huidige contracten is I Holding of nader te noemen meester bereid tot overname voor een prijs van (...)”
    
    
    2.5. Tot de gedingstukken behoort een brief van K N.V. van 1 mei 2000 aan L Exploitatiemij. B.V., waarin onder meer is vermeld:
    
    
      “Naar aanleiding van uw schrijven dd. 07 april jl. en de daarop volgende contacten, bevestigen wij definitief accoord te gaan met de aankoop van de twee kantoorgebouwen aan de A-straat 0 te Q, onder de volgende condities: (...)
      - gezien het feit dat M nog geen definitieve goedkeuring heeft gegevens aan de verstrekte balans, vragen wij tijd tot 15 mei a.s. om te besluiten of we de vennootschap overnemen dan wel het gebouw zelf.
    
    
    2.6. Het indirecte belang dat de Zweedse vennootschap G AB in het D had is afgestoten door de vervreemding van alle aandelen in het kapitaal van de vennootschap G Enterprises B.V. Het indirecte belang van J Bedrijfshuisvesting B.V. in de A-straat is afgestoten door verkoop van de aandelen in B.V. Beleggingsmaatschappij N.
    
    
      2.7. Tot de gedingstukken behoren de volgende facturen van eiseres:
      - van 16 februari 2000, gericht aan O AB c/o E AB met betrekking tot het D in Y, betreffende “courtage, as confirmed in the letter of 5 July 1999 for the sale of the shares of the D”, tot een bedrag van NLG 1.620.000 (inbegrepen “settlement for costs for soil research” en “costs for asbestos research”);
      - van 24 juli 2000, gericht aan S Holding B.V. c.s. met betrekking tot N, betreffende “courtage i.v.m. advisering m.b.t. de aandelen N conform de tarieven van X V.o.f., zijnde” NLG 290.000; de factuur is opgesteld ter vervanging van een eerdere factuur van 19 juni 2000 waarbij was gefactureerd betreffende “courtage conform de tarieven van X V.o.f. betreffende aankoop van onroerende goed, zijnde” NLG 290.000 en 17,5 % BTW van NLG 50.750;
      - van 29 augustus 2000, gericht aan J B.V. Bedrijfshuisvesting/N met betrekking tot BV Beleggingsmaatschappij N, betreffende “honorarium i.v.m. advisering m.b.t. de overdracht aandelen van BV Beleggingsmaatschappij N conform afspraak NLG 100.000. 
    
    
    2.8. Op 7 november 2001 heeft verweerder bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld, naar aanleiding waarvan op 25 oktober 2002 een rapport is opgesteld. In dit rapport is onder meer vermeld:
    
    
      4.3.2. D
      Uit de documenten die betrekking hebben op de werkzaamheden van X V.o.f. met betrekking tot het D te Y, blijkt dat X V.o.f. de opdracht heeft gekregen om een geschikte koper te zoeken voor de onroerende zaak en om het verkoopproces te begeleiden. Tot die werkzaamheden kunnen onder andere worden gerekend:
      - het analyseren van de onroerende zaak en de markt;
      - het onderzoeken van de optimale wijze waarop de verkoop van de onroerende zaak plaats zou kunnen vinden (moet het met het management verkocht worden of niet, enz.);
      - het bepalen van de marktwaarde van de onroerende zaak;
      - het coördineren van de met de verkoop samenhangende diensten (diensten van belastingadviseurs, enz.).
    
    
    
      (...) Deze diensten van X V.o.f. kwalificeren niet als een specifieke dienst, maar als een dienst zoals bedoeld in artikel 6, lid 1 van de Wet O.B. (...)
      Correctie 2000						€ 126.264  (of   f 278.250)
    
    
    
      4.3.3. A-straat o te Q
      Aan de hand van de bevindingen tijdens het onderzoek en uit de documenten die gevoegd zijn bij de brief van 19 september 2002 aan mevrouw R, begrijp ik dat de werkzaamheden van X V.o.f. in het onderhavige geval zich hebben beperkt tot het zoeken van een geschikte koper voor de onroerende zaak. Deze dienst kwalificeert als een dienst met betrekking tot onroerende zaken (artikel 6, lid 2, sub a van de Wet O.B.) (...)
      Het feit dat de onroerende zaak ondergebracht is in een vennootschap en dat de aandelen van de vennootschap worden verkocht, is niet relevant. Het kenmerkende element van de diensten van X V.o.f. in het onderhavige geval, namelijk een geschikte koper vinden voor de onroerende zaak door gebruik te maken van haar deskundigheid op het gebied van onroerende zaken, staat vast, ongeacht de manier waarop de eigendom van het pand juridisch is geregeld.
    
    
    Correctie 2000						€ 30.970  (of   f 68.250)”
    
    
    3. Geschil
    
    
      Tussen partijen is in geschil:
      (i) of de door eiseres geleverde diensten in verband met de verkoop van de aandelen in de vennootschappen die (indirect) eigenaar waren van het D en de twee kantoorgebouwen aan de A-straat o te Q (A-straat) zijn te beschouwen als bemiddeling inzake effecten in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel i, onder 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet);
      en, voor zover de door eiseres geleverde diensten aan O c/o E AB niet onder voornoemde vrijstelling vallen:
      (ii)	of deze dienst in Nederland belastbaar is. 
    
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    4.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de door haar geleverde diensten zijn aan te merken als bemiddeling bij verkoop van aandelen, welke handelingen zijn vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting. Voor zover de door eiseres geleverde diensten aan O c/o E AB niet onder voornoemde vrijstelling zouden vallen, is de dienst op grond van het het bepaalde in artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet in Zweden belast en komt verweerder niet aan heffing in Nederland toe, aldus eiseres.
    
    4.2. Verweerder voert aan dat het hier advisering en bemiddeling bij de verkoop van onroerende zaken betreft, die op normale wijze belast zijn. Verweerder stelt dat wat betreft de plaatsbepaling van de door eiseres geleverde diensten aan O c/o E AB artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d. van de Wet toepassing mist. De dienst is volgens verweerder, gelet op het bepaalde in artikel 6, eerste lid, en artikel 32 van de Wet in Nederland belast.
    
    4.3. Voor een meer uitgebreide weergave van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken en het aan de uitspraak gehechte proces-verbaal.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel i, onder 2, van de Wet zijn de handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, inzake effecten van de belasting vrijgesteld. In de uitspraak van 5 juni 1997, C-2/95 (SDC) oordeelde het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ) dat “13B, sub d 3 van de Zesde richtlijn (...) aldus (moet) worden uitgelegd, dat de handelingen betreffende overmakingen en betalingen en de handelingen inzake aandelen, deelnemingen in vennootschappen of verenigingen, obligaties en andere waardepapieren mede door een computercentrum verrichte handelingen omvatten, indien deze handelingen een afzonderlijk geheel vormen en kenmerkend en essentieel zijn voor de vrijgestelde handelingen.” Hieruit leidt de rechtbank af dat het bij de beoordeling van de beperkt uit te leggen vrijstelling gaat om de essentie van de handelingen, dat wil in dit geval zeggen de handelingen inzake aandelen. In de uitspraak van 13 december 2001, nr. C-235/00 (CSC), in welke zaak het de handel in participaties van een beleggingsfonds betrof, oordeelde het HvJ “dat de bewoordingen “bemiddeling daaronder inbegrepen” niet ertoe strekken het belangrijkste element van de in deze bepaling neergelegde vrijstelling te omschrijven, maar tot doel hebben de werkingssfeer ervan te verruimen tot bemiddelingsactiviteiten”.
    
    5.2. Vast staat dat bij beide transacties het indirecte belang in de onroerende zaken is afgestoten door vervreemding van de aandelen van de vennootschappen die - al dan niet indirect - eigenaar waren van het D en de A-straat. Bij de beoordeling van de vraag of hier sprake is van vrijgestelde dan wel belaste handelingen, zal de rechtbank beide transacties, in navolging van partijen, afzonderlijk behandelen. 
    
    Transactie met betrekking tot de vervreemding van het indirecte belang in het D
    
    5.3. De werkzaamheden waarvoor eiseres de vergoeding in rekening bracht, bestonden uit advies omtrent de staat (bodem- en asbestonderzoek) en de waarde van de onroerende zaak, het zoeken naar een geschikte koper en de begeleiding van de verkoop. Uit de onder 2.2. opgenomen correspondentie is op te maken dat de aandacht bij de transactie in de eerste plaats was gericht op het bereiken van overeenstemming over de waarde van het D. Er werd zelfs nadrukkelijk geen informatie over de vennootschap gegeven, afgezien van de opmerking dat rekening moest worden gehouden met een stille reserve. Blijkens de onder 2.2. opgenomen opdrachtbevestigingen en met name de voorwaarde dat de courtage zou bestaan in 0,75 % “of the proposed realised property value”, dat wil zeggen de gerealiseerde waarde van het onroerend goed, hadden de werkzaamheden van eiseres betrekking op het D zelf en was de aan eiseres te betalen vergoeding afgestemd op de waarde van het D. Uit het voorgaande leidt de rechtbank af dat het voor eiseres van ondergeschikt belang was dat en of het een aandelentransactie betrof en dat de uiteindelijke vorm van de transactie geen althans weinig invloed had op de omvang en aard van de door eiseres te verrichten werkzaamheden. 
    
    5.4. Naar het oordeel van de rechtbank waren de door eiseres verrichte diensten naar hun aard niet gericht op bemiddeling bij de kenmerkende handelingen waarop de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel i, onder 2, van de Wet, betrekking heeft, te weten de handelingen betreffende effecten. De rechtbank beschouwt de door eiseres geleverde diensten als bemiddeling bij en voorbereiding van de verkoop van een onroerende zaak, in dit geval het D. 
    
    5.5. Aan het bovenstaande doet niet af dat de verkoper van het indirecte belang in het D van meet af aan uitsluitend een aandelentransactie nastreefde en dat uiteindelijk de levering in die vorm heeft plaatsgevonden. Deze omstandigheden waren immers niet van invloed op de aard van de door eiseres te verrichten diensten. Deze betroffen een transactie, die blijkens de onder 2.2. opgenomen opdrachtbevestigingen aan E AB en de onder 2.3. opgenomen uitnodiging aan H Vastgoed desondanks werd ingericht en afgestemd alsof het de verkoop van het D zelf betrof. Dientengevolge hebben de intentie van verkoper en de uiteindelijke vormgeving er dan ook niet toe geleid dat het karakter van de prestaties van eiseres veranderde in die zin dat de bemiddeling van eiseres daardoor te duiden zou zijn als bemiddeling bij handelingen inzake effecten in plaats van bemiddeling bij de verkoop van onroerende zaken.
    
    5.6. Uit de verklaring van eiseres ter zitting leidt de rechtbank af dat de diensten niet moeten worden geacht te zijn doorgefactureerd door O c/o E AB. Tegen deze achtergrond is niet aannemelijk dat eiseres de onder 5.3. genoemde diensten heeft verricht aan G AB, de eigenaar van de aandelen in het kapitaal van G Enterprises B.V. Bij gebreke van enig verband tussen de diensten van eiseres en de handelingen ter zake van verkoop door G AB, kunnen deze diensten bezwaarlijk als bemiddeling ter zake van die aandelentransactie worden aangemerkt. Er is in dit geval dan ook om die reden geen grond voor uitbreiding van de vrijstelling betreffende handelingen in effecten tot de werkzaamheden van eiseres.
    
    5.7. Ingevolge artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet, worden, in afwijking  van het eerste lid, de hierna genoemde diensten welke worden verleend aan ondernemers, verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verleend, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht: diensten verricht door raadgevende personen, (...), adviesbureau’s (...) en soortgelijke diensten.
    
    5.8. De door eiseres verrichte dienst is een makelaarsdienst, die naar het oordeel van de rechtbank niet onder de uitzondering van het hiervoor onder 5.7. vermelde artikel valt. Voormeld artikel ziet op beroepen waarbij de kern van de prestaties bestaat uit het geven van advies, terwijl het onderscheidende element in de prestatie van eiseres die in deze zaak centraal staat, mede gelet op de stellingen van eiseres, de activiteit bemiddeling is. Of op de dienst nu artikel 6, eerste lid, dan wel artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet van toepassing is, kan in het midden blijven, nu beide artikelen leiden tot een in Nederland te situeren plaats van de dienst.
    
    Transactie met betrekking tot de vervreemding van het indirecte belang in de A-straat
    
    5.9. Ten aanzien van de verkoop van het indirecte belang in de A-straat was niet van meet af aan duidelijk of de A-straat dan wel de aandelen in het kapitaal van de vennootschap die daarvan eigenaar was zouden worden overgedragen. Uit de brief opgenomen onder 2.4. leidt de rechtbank af dat in dit geval al overeenstemming over de verkoop was bereikt voordat bekend was op welke wijze de uiteindelijke overdracht zou worden vormgegeven. Onder deze omstandigheden neemt de rechtbank aan dat de vorm waarin de transactie zou plaatsvinden niet van invloed is geweest op het karakter van de werkzaamheden van eiseres, zodat deze, gelijk overwogen onder 5.4. en 5.5., met de keuze voor een aandelentransactie niet het karakter kregen van bemiddeling bij handelingen inzake effecten. Hoewel de transactie de vorm heeft gekregen van een aandelentransactie, is de rechtbank dan ook van oordeel dat de door eiseres geleverde diensten naar hun aard niet waren gericht op de handelingen waarop de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel i, onder 2. van de Wet in essentie ziet, te weten de handelingen betreffende effecten, maar op bemiddeling bij en voorbereiding van de verkoop van de A-straat.
    
    5.10. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    6. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    7. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 16 februari 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. Roelvink - Verhoeff, mr. A.J. Roke en mr. E. Polak in tegenwoordigheid van mr. J.P. Wismeijer, griffier.
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.