ECLI:NL:GHARN:2009:BI1451, Gerechtshof Arnhem, 07-04-2009, 08-00074
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-04-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting.
        Dispuut over toepassing van de desinvesteringsbijtelling betreft een rechtsvraag, zodat geen grond bestaat voor omkering en verzwaring van de bewijslast.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belasting
    
    
    nummers 08/00074 
    
    uitspraakdatum: 7 april 2009
    
    uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende), 
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 5 februari 2008, nummer AWB 06/4628, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur).
    
    
    
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	Aan belanghebbende zijn over de jaren 1999 en 2000 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van respectievelijk € 17.397 en € 13.161. Voor het jaar 2001 is een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 35.783. Tegelijkertijd met het opleggen van de aanslagen zijn vergrijpboetes opgelegd van respectievelijk € 211, € 517 en € 5.341. Voor het jaar 2001 is tevens een verzuimboete opgelegd van € 113 vanwege het niet tijdig doen van de aangifte.
      1.2.	De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de (navorderings)aanslagen en boetes gehandhaafd. 
      1.3.	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 5 februari 2008 gegrond verklaard en de (navorderings)aanslagen verminderd tot aanslagen naar een belastbaar inkomen van respectievelijk € 14.914, € 12.683 en € 28.793. De boetes zijn verminderd overeenkomstig het overwogene in onderdeel 4.8 van de uitspraak van de rechtbank.  
      1.4.	Belanghebbende heeft bij brief van 19 februari 2008, ingekomen bij het Hof op 21 februari 2008, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Tegelijkertijd heeft de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld. Bij brief van 4 maart 2009 heeft de Inspecteur het incidentele hoger beroep met betrekking tot de boetes ingetrokken. Op 6 maart 2009 is van de gemachtigde een nader stuk ontvangen, dat op dezelfde dag in afschrift is doorgezonden aan de wederpartij. 
      1.5.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 maart 2009 te Arnhem. Belanghebbende is vertegenwoordigd door T.J. Mulders FB, belastingadviseur te Ulft. Namens de Inspecteur is verschenen mw. mr. N.A. Nijhoff.
      1.6.	De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een nader stuk met berekeningen van brutowinstpercentages overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Dit stuk wordt door het Hof tot de stukken van het geding gerekend. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.    Feiten
    
    2.1. Belanghebbende heeft op 19 december 1996 een woon-winkelpand aan de a-straat 1 te Z gekocht, alsmede de daarin aanwezige inventaris. Reeds vóór kerst 2006 is belanghebbende in dat pand aangevangen met een detailhandel. Op 16 december 2001 heeft belanghebbende zijn ondernemingsactiviteiten beëindigd.
    
    2.2. Op 13 augustus 2003 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Ter zake van dit boekenonderzoek is een rapport, met dagtekening 31 augustus 2004, opgesteld. 
    
    2.3. De resultaten van dat onderzoek hebben de Inspecteur aanleiding gegeven aan belanghebbende over de jaren 1999 tot en met 2000 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen op te leggen. De aanslag voor het jaar 2001 betreft onder meer een zogenoemde desinvesteringsbijtelling ter zake van de investeringen in het woon-winkelpand en de inventaris, en een boekwinst op de inventaris.
    
    2.4. In voornoemd rapport is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “4.1.1. Brutowinst 
      Uit de jaarstukken blijken de onderstaande brutowinstpercentages:
      						1999		2000		2001
      Omzet				f         77.545	f        106.034	f        118.170
      Inkoopwaarde			f         45.447	f          57.310	f          73.706
      Brutowinst			f         32.098	f          48.724	f          44.464
    
    
    Percentage van de Inkoopwaarde	           70,6%	       	 85%	   	 60%
    
    
      Het brutowinstpercentage van het jaar 2001 is nadelig beïnvloed doordat ten tijde van staking de producten tegen veel lagere prijzen werden aangeboden.
      De brutowinstpercentages geven geen aanleiding tot het maken van opmerkingen.”
    
    
    
    3.   Geschil
    
    In hoger beroep houdt partijen nog verdeeld (i) de toepassing van de desinvesteringsbijtelling, (ii) de omvang van de boekwinst op de inventaris, (iii) de omvang van de meewerkaftrek, en (iv) de in aanmerking te nemen brutowinstpercentages. 
    
    4.    Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Indien, zoals te dezen vaststaat, sprake is van een administratie die geen betrouwbare grondslag voor de winstberekening vormt, wordt op grond van artikel 27e Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) het beroep ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Deze rechtsregel die ook door de Rechtbank is toegepast en veelal wordt aangeduid als “omkering en verzwaring van de bewijslast” is geschreven voor de situatie dat een geschil bestaat omtrent de feiten en omstandigheden die in een concreet geval tot belastingheffing of belastingaftrek leiden,  maar niet voor de situatie dat verschil van inzicht bestaat over (de toepassing van) het recht. Nu voor de beoordeling van belanghebbendes grief ten aanzien van de toepassing van de desinvesteringsbijtelling geen geschil bestaat omtrent de feiten, maar over de uitleg van een wettelijke bepaling, komt aan een omkering van de bewijslast in zoverre geen betekenis toe.
    
    
      Desinvesteringsbijtelling in het jaar 2001
      4.2. Ingevolge artikel 3.51 Wet inkomstenbelasting 2001 vindt de desinvesteringsbijtelling plaats volgens de regels voor het tijdvak waarin de investering heeft plaatsgevonden. De onderhavige investeringen in het woon-winkelpand en de inventaris zijn verricht in december 1996, zodat de wettelijke regeling zoals die op dat moment luidde, van toepassing is. 
    
    
    4.3. Blijkens artikel 11a, lid 1, tweede volzin, Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1996; hierna: Wet IB 1964) heeft een desinvesteringsbijtelling slechts plaats voor zover een vervreemding van een bedrijfsmiddel plaatsvindt binnen vijf jaren na aanvang van het kalenderjaar waarin de investering heeft plaatsgevonden. Ingevolge artikel 11a, lid 2, wordt met vervreemding gelijkgesteld de onttrekking van een goed aan de onderneming. Een onttrekking doet zich onder meer voor bij de liquidatie van een onderneming. Alle vermogensbestanddelen, waaronder in het onderhavige geval het woon-winkelpand en de inventaris, gaan dan door onttrekking tot het privé-vermogen behoren.
    
    4.4. Vaststaat dat belanghebbende de aankoop van het pand op 19 december 1996 heeft verricht ter uitvoering van zijn voornemen om voor eigen rekening een detailhandel te beginnen. Gelet daarop heeft naar het oordeel van het Hof belanghebbendes onderneming een aanvang genomen uiterlijk met de aankoop van het pand op 19 december 1996 (vgl. HR 14 juni 1972, BNB 1972/173 en HR 25 oktober 2000, BNB 2001/9).
     
    4.5. Het boekjaar van belanghebbende is gelijk aan het kalenderjaar. De investeringen in het woon-winkelpand en de inventaris zijn verricht in december 1996, ofwel in het (korte) boekjaar 1996. Ingevolge het bepaalde in artikel 11a Wet IB 1964 eindigt de desinvesteringstermijn voor deze investeringen op 31 december 2000. Dat belanghebbende op praktische gronden ervoor heeft gekozen het resultaat van zijn onderneming in december 1996 te voegen bij het resultaat over het boekjaar 1997, maakt dit oordeel niet anders. Nu vaststaat dat belanghebbende zijn onderneming op 16 december 2001 heeft gestaakt en er derhalve sprake is van een (fictieve) vervreemding van de bedrijfsmiddelen op die datum, vindt hiervoor in het jaar 2001 geen desinvesteringsbijtelling plaats. Het feit dat belanghebbende de investeringsaftrek niet in 1996, maar eerst in 1997 heeft toegepast, doet aan dit oordeel niet af. Voor de aanvang van de desinvesteringstermijn is immers niet het jaar waarin de investeringsaftrek is toegepast van belang, maar het jaar waarin de investering in het bedrijfsmiddel heeft plaatsgevonden. Het vorenstaande brengt mee dat de Inspecteur ten onrechte de desinvesteringsbijtellingen voor het woon-winkelpand van € 8.531 (ƒ 18.799) en de inventaris van € 381 (f 840) tot de winst over het jaar 2001 heeft gerekend. 
    
    
      Boekwinst op inventaris
      4.6. Belanghebbende heeft betoogd dat de waarde in het economische verkeer van de inventaris ten tijde van de beëindiging van de onderneming (16 december 2001) nihil heeft bedragen. Daarbij heeft belanghebbende erop gewezen dat hij bij de verkoop van het woon-winkelpand met inventaris in 2008 aan de gemeente, zelfs na onderhandeling geen vergoeding heeft weten te bedingen voor de inventaris. De Inspecteur heeft dit niet weersproken, zodat het Hof dit als vaststaand aanneemt. In het licht hiervan acht het Hof, hoewel geruime tijd is verstreken tussen de beëindiging van de onderneming en de verkoop van de inventaris, aannemelijk dat de waarde in het economische verkeer op 16 december 2001 nihil heeft bedragen. Daarbij laat het Hof meewegen dat de Inspecteur op generlei wijze de door hem bepleite waarde van € 1.815 heeft onderbouwd. De tot de stakingswinst in 2001 behorende boekwinst moet derhalve € 1.815 lager worden vastgesteld.  
    
    
    
      Meewerkaftrek
      4.7. De Inspecteur heeft betoogd dat de Rechtbank bij de vermindering van de meewerkaftrek ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de aangebrachte correcties op de afschrijving en de stakingswinst. Dit betoog faalt in zoverre het betrekking heeft op de stakingswinst. Voor de toepassing van de meewerkaftrek wordt de stakingswinst immers buiten beschouwing gelaten. Een vermindering van de stakingswinst heeft derhalve geen invloed op de omvang van de meewerkaftrek. Het betoog slaagt voorzover het betrekking heeft op een correctie van de in 2001 genoten jaarwinst. Nu de Rechtbank – in hoger beroep niet bestreden - de jaarwinst heeft verminderd met een bedrag van € 2.462 vanwege een hogere afschrijving, en een bedrag van € 1.350 vanwege autokosten, dient de meewerkaftrek te worden verminderd met een bedrag van 4% van € 3.812, ofwel € 152.
    
    
    
      Brutowinstpercentage
      4.8. De voor de onderhavige jaren gehanteerde brutowinstpercentages zijn, blijkens het rapport van 31 augustus 2004, afgeleid uit de jaarstukken van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof handelt de Inspecteur redelijk door zich te baseren op deze jaarstukken. Belanghebbende acht de gehanteerde brutowinstpercentages te hoog. Bovendien zijn volgens belanghebbende de in de jaarstukken vermelde inkopen gefingeerd en te hoog gewaardeerd. 
    
    
    4.9. Tussen partijen is niet in geschil dat vanwege een ondeugdelijke administratie het bepaalde in artikel 27e AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast) van toepassing is. Dit betekent dat het aan belanghebbende is om overtuigend de onjuistheid van de gehanteerde brutowinstpercentages aan te tonen. Belanghebbende heeft de percentages betwist door te stellen dat volgens de branchecijfers een percentage van 40% moet worden gehanteerd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met de verwijzing naar deze algemene branchecijfers niet overtuigend de onjuistheid van de gehanteerde brutowinstpercentages aangetoond.
    
    4.10. Verder heeft belanghebbende betoogd dat voor het jaar 2001 het bedrag van de inkopen ƒ 20.000 lager moet worden gesteld. Dit bedrag is volgens belanghebbende gelijk aan het geconstateerde kastekort van f 20.000. Dit bedrag zou een privé-opname zijn geweest die ten onrechte als inkoop zou zijn geboekt. Met deze blote stelling heeft belanghebbende niet overtuigend de onjuistheid van de aanslag aangetoond. Te meer niet nu deze stelling is gebaseerd op boekingen in belanghebbendes (kas)administratie, ter zake waarvan belanghebbende zelf heeft aangegeven dat deze onbetrouwbaar is.
    
    
      Boete
      4.11. In artikel 27h, lid 4, AWR en artikel 26b, lid 2, AWR is onder verwijzing naar artikel 24a, lid 2, AWR, bepaald dat indien, zoals in het onderhavige geval, het bezwaar tegen de belastingaanslag en tegen de boetebeschikking in één uitspraak is behandeld, een (hoger)beroepschrift gericht tegen de aanslag geacht wordt mede te zijn gericht tegen de boete. Dit geldt alleen niet indien in het beroepschrift uitdrukkelijk is vermeld dat het beroep niet is gericht tegen de boete. 
    
    
    4.12. Nu in het hogerberoepschrift van belanghebbende niet uitdrukkelijk is vermeld dat het hoger beroep niet is gericht tegen de vergrijpboetes en verzuimboete, moet het Hof ervan uitgaan dat het hoger beroep ook is gericht tegen de boetes. De gronden die zijn gericht tegen de belastingaanslagen, worden geacht mede te zijn gericht tegen de boetebeschikkingen. Nu de navorderingsaanslag over het jaar 2001 moet worden verminderd, dient ook de vergrijpboete navenant te worden verminderd. Voor het overige heeft belanghebbende niets gesteld omtrent de opgelegde boetes. Het Hof gaat daarom ervan uit dat de Inspecteur terecht de boetes heeft opgelegd. Het Hof acht in dezen de boetes passend en geboden. 
    
    4.13. De Rechtbank heeft aanleiding gezien de boete met 40% te verminderen vanwege een overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 EVRM. Met deze vermindering is naar het oordeel van het Hof voldoende rekening gehouden met de overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
      Resumé
      4.14. Gelet op het vorenstaande moet het hoger beroep met betrekking tot de aanslag en de vergrijpboete voor het jaar 2001 gegrond worden verklaard. Het belastbaar inkomen voor 2001 moet met de volgende bedragen worden verminderd:
      -	desinvesteringsbijtelling pand	€ 8.531
      -	desinvesteringsbijtelling inventaris	381
      -	boekwinst inventaris	1.815
      -	meewerkaftrek	-/-    152
      	10.575
    
    
    4.15. De aanslag voor het jaar 2001 moet derhalve worden verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.218 (€ 28.793 -/- € 10.575). De verschuldigde belasting daarover bedraagt € 6.069 [32,35% van € 14.870 plus 37,6% van (18.218 -/- 14.870)]. Volgens de aangifte zou een bedrag van € 2.169 [32,35% van € 6.705] aan belasting verschuldigd zijn geweest. De vergrijpboete moet derhalve worden berekend op 50% van € 3.900, ofwel een bedrag van € 1.950. Na een vermindering van 40% vanwege de overschrijding van de redelijke termijn bedraagt de boete € 1.170.
    
    
    
      5.      Proceskosten
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor (incidenteel) verweerschrift, 1 punt voor zitting, waarde per punt € 322).
    
    
    6.     Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2001 en de over dat jaar opgelegde vergrijpboete;
      –	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur ter zake van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de vergrijpboete over het jaar 2001;
      –	vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2001 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.218;
      –	vermindert de vergrijpboete over het jaar 2001 tot € 1.170;
      –	bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige;
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 966 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen, en
      –	gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in verband met het hoger beroep bij het Gerechtshof betaalde griffierecht van € 107 vergoedt. 
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. J.A. Monsma en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. W.J.N.M. Snoijink als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 april 2009
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    (W.J.N.M. Snoijink)						(A.J.H. van Suilen)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.