ECLI:NL:RBBRE:2009:BJ3145, Rechtbank Breda, 20-07-2009, 06/6119
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2009-07-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is horecaondernemer (eenmanszaak). In geschil zijn de uitkomsten van een boekenonderzoek, dat tot de onderhavige navorderingsaanslag met boete heeft geleid. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende te kwader trouw is geweest, zodat navordering gerechtvaardigd is. Ook heeft de inspecteur terecht de bewijslast verlegd en verzwaard. Belanghebbende heeft niet doen blijken dat en in hoeverre het gecorrigeerde inkomen te hoog is vastgesteld. Het vastgestelde inkomen is naar het oordeel van de rechtbank echter onredelijk hoog, zodat verlaging van het inkomen moet volgen. Ten aanzien van de boete is sprake van voorwaardelijke opzet. De boete wordt gematigd vanwege de vaststelling van het inkomen met verlegging en verzwaring van de bewijslast en verder gematigd wegens undue delay.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 06/6119
    
    Uitspraakdatum: 20 juli 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [eiser], wonende te [adres],
      eiser,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor [adres],
      verweerder.
    
    
    Eiser wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur. 
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, aanslagnummer [aanslagnummer]H.07 (hierna: de navorderingsaanslag), naar een belastbaar inkomen van ƒ 70.053, alsmede bij beschikking een boete vastgesteld van ƒ 11.711 ( hierna: de boetebeschikking).
    
    1.2.De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 8 november 2006 de navorderingsaanslag verlaagd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 49.920 en de boete verminderd tot ƒ 7.464.
    	
    1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 11 december 2006, door de rechtbank ontvangen op 18 december 2006, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38. Belanghebbende heeft tevens beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar tegen de navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2001, de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2002 en tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting over de tijdvakken van 1 september 2000 tot en met 31 december 2000 en van 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002, alsmede tegen alle gelijktijdig vastgestelde boetebeschikkingen (respectievelijke procedurenummers 06/5429, 06/5694, 06/5696 en 06/5695). 
    
    1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.
    
    1.5.Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota met bijlagen ingediend, welke stukken in afschrift aan de inspecteur zijn verstrekt.
    
    1.6.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 juni 2008 te Breda. Daar zijn gelijktijdig de in 1.3 genoemde procedures behandeld. Ter zitting zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [kantoor] te [adres], bijgestaan door [namen], alsmede namens de inspecteur, [gemachtigden]. Ter zitting heeft de inspecteur een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.7.Na beide partijen te hebben gehoord heeft de rechtbank het onderzoek geschorst in afwachting van nader overleg tussen belanghebbende en de inspecteur. Blijkens een schrijven van de inspecteur van 10 september 2008 zijn partijen niet tot elkaar gekomen. De inspecteur heeft de rechtbank daarop verzocht over te gaan tot het doen van uitspraak. De rechtbank heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld om op dit schrijven te reageren. Van deze gelegenheid heeft hij geen gebruik gemaakt.
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.Belanghebbende is sinds 1994 ondernemer en als zodanig werkzaam in de horeca. Hij was firmant in VOF [café Z] in [adres]. Per 30 augustus 2000 is belanghebbende uit de VOF getreden. Per 1 september 2000 heeft hij het bestaande [café X] in [adres] overgenomen, waarvan de exploitatie sinds de overname geheel voor rekening en risico van belanghebbende geschiedt (eenmanszaak).
    
    2.2.[café Z] is gevestigd in een huurpand, bestaande uit een cafégedeelte (begane grond) en een bovenwoning. In de onderhavige jaren woonde belanghebbende met zijn partner in de bovenwoning. De samenwoning heeft geduurd tot juni 2005, waarna belanghebbende de woning alleen is blijven bewonen. Het cafégedeelte heeft een totale oppervlakte van 29m².
    
    2.3.Ter zake van de uittreding uit VOF [café Z] heeft belanghebbende een bedrag van ƒ 50.000 (€ 22.689) ontvangen. Voor de overname van [café X] heeft belanghebbende een bedrag van ƒ 180.000 (€ 81.680) betaald. Van de uittreding noch van de aankoop is een overeenkomst beschikbaar.
    
    2.4.In de onderhavige jaren liet belanghebbende zijn administratie en aangiften verzorgen door [naam administratiekantoor] in [adres] (hierna: [naam administratiekantoor]). In de aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar is de uittreding uit VOF [café Z] niet in de aangifte vermeld en evenmin zijn jaarstukken bijgevoegd.
    
    2.5. Belanghebbende hield zelf een kasboek bij. Daarin boekte hij per dag de omzet en de kasuitgaven. De omzet werd bepaald op het in kas aanwezige papiergeld van die dag. Het muntgeld bleef in de kas en werd niet geteld. 
    
    2.6.De primitieve aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar is vastgesteld op 13 maart 2002. Het belastbare inkomen is, conform de ingediende aangifte, vastgesteld op nihil.
    
    
      2.7.Op 7 november 2002 heeft de inspecteur een zogeheten bedrijfsbezoek afgelegd bij belanghebbende. Blijkens de tekst van het ter zake opgemaakte rapport was het doel van het bezoek: 
      “(...) het verstrekken van inlichtingen over fiscale regelgeving en het wijzen op de administratieve verplichtingen overeenkomstig de eisen van het bedrijf.”. 
      In het rapport is een voorbehoud opgenomen inhoudende dat “(...) aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende de aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte.”.
      De inspecteur heeft blijkens het rapport belanghebbende gewezen op en met hem afspraken gemaakt ten aanzien van de administratieve verplichtingen van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en de Wet identificatieplicht. Voorts zijn afspraken gemaakt omtrent het bijhouden van privégebruik en het splitsen van de ontvangsten naar het hoge en het lage tarief van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).
    
    
    2.8.Op 8 mei 2003 heeft de inspecteur belanghebbende nogmaals bezocht om de naleving van de op 7 november 2002 gemaakte afspraken te controleren. Blijkens de tekst van het rapport werden de gemaakte afspraken nageleefd en zijn voor het overige geen bijzonderheden naar voren gekomen.
    
    2.9.Medio 2004 zijn de werkzaamheden van [naam administratiekantoor] overgenomen door [naam tweede administratiekantoor] in [adres] (hierna: [naam tweede administratiekantoor]). Laatstgenoemde adviseur heeft de administratie van belanghebbende over de onderhavige jaren opnieuw verwerkt en (nieuwe) jaarstukken opgesteld. 
    
    
      2.10.Met datum 15 april 2005 is door de inspecteur een controlerapport uitgebracht naar aanleiding van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek over de jaren 2000, 2001 en 2002. Op basis van de bevindingen tijdens het boekenonderzoek is de boekhouding van belanghebbende over de jaren 2000 tot en met 2002 verworpen. Het rapport merkt ter zake het volgende op: 
      "8. Verwerping van de boekhouding
      Gelet op de bevindingen bij het onderzoek zoals:
    
    
    
      •Onverklaarbaar lage brutowinstpercentages in alle onderzochte jaren
      •Onaanvaardbaar privé in alle onderzochte jaren
      •De uitkomsten van de chi-kwadraad-toets
      •De onverklaarde verschillen tussen omzetten volgende de aangiften omzetbelasting over het jaar 2002 en de omzetten volgens de concept-jaarrekening over dat jaar
      •De onverklaarde verschillen tussen omzetten volgens de theoretische omzetberekening over het jaar 2002 en de omzetten volgens de concept-jaarrekening over dat jaar
    
    
    concludeer ik dat de boekhouding over de onderzochte periode niet kan dienen als betrouwbare basis voor de winst-berekening.
    
    9. Omkering van de bewijslast
    
    Er is niet voldaan aan de verplichtingen zoals beschreven in hoofdstuk 2 van dit rapport.
    
    Gelet op hetgeen terzake is opgenomen onder punt 2.5 van dit rapport en gelet op de aard en de omvang van de correcties zijn voor de onderzochte jaren de vereiste aangiften inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen, zoals bedoeld in artikel 7 en 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet gedaan.
    
    Tevens kan zoals in hoofdstuk 8 van dit rapport beschreven de boekhouding niet dienen als betrouwbare basis voor de winstberekening.
    
    Dit alles betekent dat gelet op het bepaalde in artikel 25 lid 6 en artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de bewijslast bij bezwaar, respectievelijk beroep wordt omgekeerd.
    
    10. Overzicht correcties
    
    
      10.1 Inkomstenbelasting
      	  	2000	 2001	2002
    
    
    
      Aangegeven/Vastgesteld inkomen 1) € nihil	€ (6.084)	€ nihil
      Winstaandeel V.O.F. [café Z] € 9.367
      Uitkoopsom		€ 22.689
      Desinvesteringsbijtelling	€ 745
      Stakingsvrijstelling	€ (9.076)
      Concept winstberekening [café Z]	€ 2.008	€ 18.486	€ 18.521
      Correctie afschrijvingskosten	€ 5.445	€ 16.336	€ 16.336
      Correctie brutowinstpercentage	€ 6.560	€ 12.345	€ 22.690
      Correctie zelfstandigenaftrek	€ (5.949)	€ 2.255	€ (3.162)
    
    	  		  		  	
    Gecorrigeerd stipinkomen 1)	€ 31.789	€ 43.338	€ 54.385
    
    1)Het vastgesteld belastbaar inkomen vermeld op het aanslagbiljet kan afwijken van de bedragen genoemd achter gecorrigeerd stipinkomen door wijzigingen in de oudedagsreserve en/of door verrekening van verliezen.
    
    Voor het jaar 2000 wordt het saldo van de stakingswinst belast naar het tarief van artikel 57 lid 2 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
    
    
      De berekening van de heffingsrente is gebaseerd op bovenstaande uitsplitsing.
      (...)
      10.3 Omzetbelasting
      	  	2000	   2001	 2002
    
    
    
      Becijferde suppletie	€ 990	€ (3.391)	€ 3.217
      Correctie aangifte 1e kwartaal				€ 1.329
      Correctie brutowinst percentage	€ 1.148	€ 2.345	€ 4.581
    
    	  		  		  	
    Totaal		€ 2.138	€ (1.046)	€ 9.127
    
    De berekening van de heffingsrente is gebaseerd op de bovenstaande uitsplitsing.”
    
    2.11.In het controlerapport zijn tevens de opgelegde boeten aangekondigd. Daarover is in het rapport met betrekking tot de inkomstenbelasting opgemerkt, (pagina 18 van het rapport): “Er is sprake van (voorwaardelijke) opzet.
    
    
      Op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt voor de jaren 2000 en 2001 een boete opgelegd.
      Gelet op paragraag 25 lid 3 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 bedraagt die boete 50%.
      De boete wordt begrepen in de op te leggen navorderingsaanslagen.
    
    
    
      Op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt voor het jaar 2002 een boete opgelegd.
      Gelet op paragraag 25 lid 3 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 bedraagt die boete 50%.
      Gelet op paragraaf 26 lid 1 en lid 2 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 wordt de op te leggen boete berekend over de omzetcorrectie ad € 22.690.
    
    
    
      Naast de vergrijpboete zoals in de vorige alinea beschreven, wordt voor het jaar 2002 tevens een verzuimboete opgelegd op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. In punt 1.3 van dit rapport heb ik reeds vermeld dat voor de aangifte inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen 2002 gedagtekend 22 november 2004 een aanmaning is verzonden, waarin is opgenomen dat de aangifte vóór 13 december 2004 moet zijn ingediend. Hieraan is niet voldaan. Ook voor het jaar 2001 is voor de aangifte inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen een aanmaning verzonden waarin is opgenomen dat die aangifte vóór 30 mei 2003 moest zijn ingediend. De aangifte is op 12 juni 2003 ingediend. Derhalve niet tijdig.
      Voor het jaar 2002 is sprake van een tweede verzuim als bedoeld in paragraaf 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998.”.
    
    
    
      Met betrekking tot de omzetbelasting is opgemerkt (pagina 19 van het rapport):
      “Er is sprake van (voorwaardelijke opzet).
    
    	
    Op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt een boete opgelegd. Gelet op paragraag 25 lid 3 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 bedraagt die boete 50%.”.
    
    
      Met betrekking tot de bekendmaking van de boeten is opgemerkt (pagina 19 van het rapport):
      “Gedagtekend 25 maart 2005 is een concept-rapport aan [eiser] gezonden.
      Daarbij is [eiser] in kennis gesteld van het feit dat vergrijpboeten zullen worden opgelegd, alsmede de gronden waarop die vergrijpboeten berusten.”.
    
    
    2.12.Met dagtekening 11 mei 2005 zijn de op één biljet vermelde navorderingsaanslag en boetebeschikking vastgesteld.
    
    2.13.De navorderingsaanslag is bij de thans bestreden uitspraak op bezwaar verminderd met € 9.136 omdat de inspecteur in bezwaar een groter deel van de aankoopsom van € 81.680 (omgerekend ƒ 180.000) heeft geaccepteerd als vergoeding voor inventaris, zodat de correctie van de toegepaste afschrijving naar beneden is bijgesteld (met € 1.513) en alsnog investeringsaftrek (ten bedrage van € 7.623) is toegekend. Over het bedrag van de correctie afschrijvingskosten, € 3.932 bedraagt het belastingbedrag € 1.492. Het boetebedrag met betrekking tot deze post bedraagt € 746 (ƒ 1.644).
    
    
    3.Geschil
    
    
      3.1.Blijkens de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting is tussen partijen in geschil het antwoord op de navolgende vragen:
      1.Is sprake van een (of meerdere) nieuw feit(en), dan wel van kader trouw, zodat navordering is gerechtvaardigd?
      2.Moet de bewijslast met betrekking tot de hoogte van de navorderingsaanslag worden verlegd en verzwaard?
      3.Heeft de inspecteur terecht het brutowinstpercentage gecorrigeerd en daarmee de totale omzet terecht en tot het juiste bedrag verhoogd?
      4.Heeft de inspecteur terecht de afschrijving betreffende de koopsom van het [café X] gecorrigeerd?
      5.Heeft de inspecteur terecht de vorming van een vervangingsreserve ter zake van de ontvangen uitkoopsom van VOF [café Z] geweigerd?
      6.Is de boete terecht en tot het juiste bedrag vastgesteld?
      Belanghebbende beantwoordt bovengenoemde vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
    
    
    3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daar ter zitting aan hebben toegevoegd wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
      3.3.Belanghebbende concludeert primair tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, van de navorderingsaanslag en van de boetebeschikking. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 19.843.
      De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking en vermindering van de boetebeschikking tot een bedrag van € 2.641 (of ƒ 5.820) en voor het overige tot ongegrondverklaring.
    
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    Met betrekking tot de eerste vraag
    
    4.1.Artikel 16, lid 1, eerste volzin, van de AWR behelst de hoofdregel dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. De tweede volzin van dit artikellid bevat een uitzondering op die hoofdregel: een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
    
    4.2.Naar het oordeel van de rechtbank is niet aannemelijk geworden dat de inspecteur kennis had van de uittreding uit VOF [café Z], noch van de wijze waarop de koopsom voor [café X] door belanghebbende is toegerekend aan de verschillende bedrijfsmiddelen. De inspecteur beschikt derhalve ten aanzien van voornoemde omstandigheden over de vereiste nieuwe feiten. De inspecteur was echter wel bekend met het feit dat belanghebbende ondernemer was. Gelet op die omstandigheid had het feit dat belanghebbende bij zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar geen jaarstukken had bijgevoegd, voor de inspecteur aanleiding moeten zijn om een nader onderzoek in te stellen. Uit een dergelijk onderzoek hadden de betreffende omstandigheden kunnen blijken, zodat de rechtbank van oordeel is dat de nieuwe feiten de inspecteur redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Navordering is onder die omstandigheden slechts toegestaan, indien belanghebbende ter zake van die feiten te kwader trouw was.
    
    
      4.3.Met betrekking tot de vraag of belanghebbende te kwader trouw is geweest, overweegt het de rechtbank het volgende. Navordering is mogelijk ter zake van een feit ten aanzien waarvan belanghebbende te kwader trouw is, dit wil zeggen dat belanghebbende ten aanzien van dat feit opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt (vergelijk Hoge Raad van 11 juni 1997, nr. 32299, BNB 1997/384). In het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2000, nr. 35263, BNB 2000/299, is verduidelijkt dat het hier gehanteerde begrip 'opzet', 'voorwaardelijk opzet' insluit. De Hoge Raad overwoog in dat arrest: "Indien belanghebbende door de Inspecteur de juiste inlichtingen te onthouden zich willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans dat zijn aandeel in de firmawinst tot een te laag bedrag in de primitieve aanslag zou worden begrepen, moet worden geoordeeld dat hij te kwader trouw was in de zin van voormeld artikellid".
      Met het niet (laten) bijvoegen van jaarstukken bij de aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar heeft belanghebbende de aanmerkelijke kans aanvaard dat het belastbaar inkomen tot een te laag bedrag zou worden vastgesteld, mede gelet op de bijzondere omstandigheden omtrent de uittreding uit het ene en aankoop van een ander horecabedrijf. Voor zover belanghebbende dienaangaande zijn vorige gemachtigde hiertoe verantwoordelijk houdt, merkt de rechtbank op dat het op de weg van belanghebbende ligt om controle uit te oefenen op de werkwijze van zijn gemachtigde. Die controle omvat ten minste de navraag of aan de aangifteplicht is voldaan door het inzenden van de aangifte en de jaarstukken. Belanghebbende heeft dit niet gedaan. Dat hij dit heeft nagelaten, wordt hem aangerekend.
    
    
    4.4.In het arrest van 4 oktober 2002, nr. 37 089, BNB 2003/83 oordeelde de Hoge Raad dat de opzet van de belastingplichtige niet wordt weggenomen doordat hij kon aannemen dat de inspecteur langs een andere weg de juiste informatie zou verkrijgen. Belanghebbendes betoog dat de inspecteur op de hoogte kon zijn van de uittreding uit VOF [café Z] uit hoofde van de aangiften van de medefirmanten baat hem derhalve niet.
    
    4.5.Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat navordering gerechtvaardigd is. Met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag is het gelijk aan de zijde van de inspecteur.
    
    Met betrekking tot de tweede vraag 
    
    4.6.Ingeval niet de vereiste aangifte is gedaan en/of niet voldaan is aan de administratieplicht ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (artikel 27e van de AWR).
    
    4.7.Belanghebbende heeft in zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar een belastbaar inkomen aangegeven van nihil. De aanslag is overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld. In beroep stelt belanghebbende dat het belastbaar inkomen moet worden vastgesteld op € 19.843. De rechtbank is van oordeel dat daarmee vast staat dat niet de vereiste aangifte is gedaan. De rechtbank is voorts van oordeel dat deze omissie zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijk is en van voldoende gewicht om daaraan het gevolg van de verlegging en verzwaring van de bewijslast te verbinden. Het gelijk met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag is derhalve aan de zijde van de inspecteur.
    
    Met betrekking tot de derde vraag
    
    4.8.Gelet op het in 4.7 geoordeelde rust op belanghebbende de last te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar, ofwel de navorderingsaanslag na bezwaar, tot een onjuist bedrag is vastgesteld. Bij toepassing van de verlegging en verzwaring van de bewijslast rust op de inspecteur echter nog steeds de last te bewijzen dat de aanslag is gebaseerd op een redelijke schatting.
    
    4.9.In beroep zijn enkel nog de correctie van de omzet, de correctie van de afschrijving en het niet toepassen van de vervangingsreserve in geschil. Enkel de correctie van de omzet betreft een geschilpunt waarbij de verschuiving en verzwaring van de bewijslast een rol speelt nu dit geschil tevens een geschil omtrent de feiten inhoudt. 
    
    4.10.De inspecteur heeft de correctie met betrekking tot het brutowinstpercentage gebaseerd op een omzet berekend naar een brutowinstpercentage van 310% van de inkopen. De inspecteur heeft dit percentage gebaseerd op de uitkomst van een theoretische omzetberekening over het jaar 2002, waarbij hij de uit de administratie over 2002 blijkende inkoopwaarde, de verkoopprijzen en het theoretische verbruik als uitgangspunten heeft genomen. Het uit die inkoop gehaalde aantal consumpties dat bij die berekening in aanmerking is genomen heeft de inspecteur aan de hand van eigen ervaring vastgesteld. Het brutowinstpercentage dat uit de door [naam tweede administratiekantoor] opgemaakte (nieuwe) jaarstukken blijkt, bedraagt 227%.
    
    4.11.De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, met hetgeen hij in beroep aanvoert, niet heeft doen blijken dat de navorderingsaanslag te hoog is. Belanghebbendes stelling dat het brutowinstpercentage te hoog is door de aanname van de inspecteur omtrent het aantal consumpties dat uit de inkoop kan worden gerealiseerd is daartoe onvoldoende. Met betrekking tot belanghebbendes beroep op de eigen jaarstukken die door [naam tweede administratiekantoor] zijn opgesteld zijn daartoe evenmin voldoende. Deze jaarstukken zijn gebaseerd op belanghebbendes kasboekgegevens en de rechtbank acht die gegevens niet voldoende betrouwbaar om hier als volledig bewijs in aanmerking te nemen. Immers een kasboek dat op de in 2.5 weergegeven wijze wordt bijgehouden is naar het oordeel van de rechtbank veel te foutgevoelig en oncontroleerbaar.
    
    4.12.Rest de beoordeling of de inspecteur geslaagd is in het bewijs van de redelijkheid van zijn schatting. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, onvoldoende aannemelijk gemaakt dat met het hanteren van een brutowinstpercentage van 310% hij de betreffende correctie naar redelijkheid heeft vastgesteld. De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking. Tussen partijen is niet in geschil dat het brutowinstpercentage dat door de inspecteur bij de navorderingsaanslag in aanmerking is genomen substantieel aan de hoge kant is. Uit publiek toegankelijke branchegegevens blijkt dat in 2002 alsmede het onderhavige jaar, voor de drankensector (waar cafébedrijven als dat van belanghebbende onder vallen) een gemiddeld brutowinstpercentage van ongeveer 229% is gerealiseerd. Gezien de omstandigheden dat belanghebbende enkel omzet behaalde met drankverkoop en belanghebbende zelf de bar bediende, is de rechtbank van oordeel dat een laatstgenoemd gemiddeld brutowinstpercentage in het onderhavige geval te laag is. Nu het aantal consumpties dat uit de inkoop realiseerbaar is door de inspecteur niet is gestaafd met bewijs en belanghebbende dit aantal betwist houdt de rechtbank daar verder geen rekening mee.
    
    4.13.De rechtbank is van oordeel dat in het onderhavige geval rekening houdend met de genoemde feiten en omstandigheden, mede in onderlinge samenhang beschouwd, de inspecteur de redelijkheid van de brutowinstcorrectie slechts voor de helft aannemelijk heeft gemaakt. Het gelijk met betrekking tot de derde in geschil zijnde vraag is derhalve aan de zijde van belanghebbende. De "correctie brutowinstpercentage" dient tot de helft te worden beperkt.
    
    Met betrekking tot de vierde vraag
    
    4.14.De navorderingsaanslag is bij de thans bestreden uitspraak op bezwaar verminderd met € 9.136 omdat de inspecteur in bezwaar een groter deel van de aankoopsom van € 81.680 (omgerekend ƒ 180.000) heeft geaccepteerd als vergoeding voor inventaris, zodat de correctie van de toegepaste afschrijving naar beneden is bijgesteld (met € 1.513) en alsnog investeringsaftrek (ten bedrage van € 7.623) is toegekend (zie ook overweging 2.12). De bewijslast van de in aanmerking te nemen afschrijvingen rust op belanghebbende.
    
    4.15.Belanghebbende, heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat een hoger bedrag aan afschrijving in aanmerking moet worden genomen dan de inspecteur uiteindelijk bij de uitspraak op bezwaar heeft gedaan. De rechtbank acht daarbij het volgende van belang. Van de uittreding uit de VOF [café Z] en de daarop volgende aankoop van het [café X] zijn geen schriftelijke vastleggingen beschikbaar. Hoe partijen bij het tot stand komen van met name de aankoop de waardes van de goodwill en de inventaris hebben bepaald ontbreekt. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur in redelijkheid tot de onderscheidenlijke waarden, voor de goodwill ƒ 100.000 en voor de inventaris ƒ 80.000, is gekomen. Ten aanzien van de door de inspecteur in aanmerking genomen restwaarde van de goodwill is de rechtbank met de inspecteur van oordeel dat in het onderhavige geval de goodwill in overwegende mate ziet op de locatie en niet op de overwinstcapaciteit. Het gelijk met betrekking tot de vierde in geschil zijnde vraag is daarom aan de zijde van de inspecteur.
    
    Met betrekking tot de vijfde vraag
    
    4.16.Vorming van een vervangingsreserve ter zake van de vervreemding van (alle bedrijfsmiddelen van) een onderneming is slechts dan mogelijk indien geen sprake is van staking van die onderneming. Op belanghebbende, die een beroep doet tot toepassing van voornoemde faciliteit, rust derhalve de last aannemelijk te maken dat sprake is van voortzetting van de onderneming. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende hierin niet geslaagd. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden aangedragen die voortzetting aannemelijk maken. In de stukken van het geding en bij het verhandelde ter zitting is niets naar voren gebracht dat hierop wijst. Daar komt bij dat de nieuwe onderneming in andere regio is gevestigd dan de voorgaande (VOF [café Z] ligt in de wijk [wijk] te [adres], terwijl [café X] in [wijk] van [adres] is gelegen), een andere bedrijfsnaam draagt en naar de rechtbank aannemelijk acht, een geheel andere clientèle heeft. Onder deze omstandigheden kan toepassing van de vervangingsreserve derhalve niet aan de orde komen en is het gelijk met betrekking tot de vijfde in geschil zijnde vraag aan de zijde van de inspecteur.
    
    Met betrekking tot de zesde vraag 
    
    4.17. In artikel 67e van de AWR is neergelegd dat, indien het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, de inspecteur een vergrijpboete op kan leggen. De inspecteur heeft op grond van artikel 67e van de AWR, juncto paragrafen 25 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 een vergrijpboete opgelegd van 50%. De inspecteur verwijt belanghebbende (voorwaardelijke) opzet. De bewijslast ten aanzien van de aanwezigheid van (voorwaardelijke) opzet berust bij de inspecteur. 
    
    4.18.In de van hem afkomstige stukken onderbouwt de inspecteur de aan de vergrijpboete ten grondslag liggende opzet aan de zijde van belanghebbende uiteindelijk als volgt: "Ten eerste dat belanghebbende bewust een onjuiste aangifte IB/PVV 2000 heeft gedaan, wetende dat zijn winst over dat jaar (uit twee ondernemingen) niet nihil was. Terzake van de jaarwinst VPF [café Z] ad € 9.367 en de stakingswinst van dat café ad € 14.358 is daarom terecht een vergrijpboete van 50% berekend. Dat zelfde geldt voor de winst volgens de jaarrekening van [café X], maar dat is (met inbegrip van de zelfstandigenaftrek) negatief, zodat daarover geen boete berekend kan worden. Het tweede aspect betreft de onjuiste aangifte als gevolg van de omzetverzwijging. Dat is een feit dat belanghebbende bewust heeft gedaan, zodat hierover terecht een vergrijpboete van 50% wordt geheven.” De inspecteur concludeert uiteindelijk tot verlaging van de vergrijpboete over het onderhavige jaar met € 745 tot een bedrag van € 2.641 aangezien over belasting betreffende de correctie afschrijvingen geen boete moet worden opgelegd.
    
    4.19.Belanghebbende heeft gesteld (zakelijk weergegeven) dat de geconstateerde gedragingen moeten worden toegerekend aan diens voormalig gemachtigde, [naam administratiekantoor]. Voorts heeft belanghebbende gesteld dat bij de door de inspecteur in 2002 en 2003 afgelegde bezoeken geen onregelmatigheden zijn geconstateerd.
    
    4.20.Het door de inspecteur te leveren bewijs van opzet moet betrekking hebben op de belastingplichtige zelf, niet op diens gemachtigde (vergelijk Hoge Raad, 1 december 2006, nr. 40 369, onder meer gepubliceerd in BNB 2007/151). 
    
    4.21.De rechtbank acht aannemelijk dat de boekhouder bij het verzorgen van de administratie, het doen van aangiften omzetbelasting en het opmaken van jaarstukken nalatig is geweest. Nu geen feiten of omstandigheden aannemelijk zijn geworden dat een dergelijke werkwijze voor belanghebbende voorzienbaar was, is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende bij de keuze voor en de samenwerking met deze boekhouder de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kon worden gevergd. Van toerekening van opzet van de boekhouder aan belanghebbende kan dan ook geen sprake zijn. Alsdan komt de vraag aan de orde of belanghebbende zelf verwijtbaar heeft gehandeld.
    
    4.22.Ter zake van de vraag of belanghebbende zelf verwijtbaar heeft gehandeld, overweegt de rechtbank het volgende. Belanghebbende is reeds vanaf 1994 ondernemer en moet derhalve bekend worden veronderstelt met de verplichtingen die dit ondernemerschap met zich meebrengt. Eén van deze verplichtingen is het tijdig doen van een juiste en volledige aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen. Bij een dergelijke aangifte dienen ten minste kopieën van de jaarstukken te zijn gevoegd. Gelet op diens ervaring als horecaondernemer moet belanghebbende redelijkerwijs hebben geweten dat met het indienen van een aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen zonder daarbij de opgemaakte jaarstukken te voegen niet de vereiste aangifte is gedaan. De nalatigheid van [naam administratiekantoor] doet hier niet aan af.. De rechtbank acht derhalve bewezen dat belanghebbende willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat een onjuiste aangifte werd ingediend en dusdoende te weinig belasting werd geheven.
    
    4.23.Voor zover belanghebbende bedoeld heeft te stellen dat de eerdere controles door de inspecteur bij hem een in rechte te honoreren vertrouwen hebben gewekt dat hij juist heeft gehandeld en aan al zijn verplichtingen voldeed, faalt dit betoog. De bevindingen van de beide onderzoeken, noch de uitlatingen van de inspecteur, noch de vastlegging in de betreffende rapporten blijkt van een dergelijke mededeling. Bovendien ontheffen dergelijke mededelingen belanghebbende niet van de plicht om tijdig de juiste aangifte in te dienen. 
    
    4.24.Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat het ten minste aan voorwaardelijke opzet van belanghebbende te wijten is dat te weinig belasting is betaald. Een boete van 50% van de nagevorderde belasting acht de rechtbank in beginsel passend en geboden. De in beroep nagevorderde belasting bedraagt ƒ 12.187. Niet is in geschil dat over het belastingbedrag dat de correctie afschrijvingen betreft geen boete wordt opgelegd. De boete van 50% bedraagt dan ƒ 4.449 (ƒ 6.093 minus ƒ 1.644) ofwel € 2.019. Aangezien in het onderhavige geval de correctie van omzet, winst en inkomen is vastgesteld met verlegging en verzwaring van de bewijslast en dit, mede gezien het toedoen van de vorige boekhouder, niet uitsluit dat omzet, winst en inkomen op een te hoog bedrag zijn vastgesteld, ziet de rechtbank aanleiding om te boete te matigen tot een bedrag van € 1.010.
    
    4.25.Tussen de aankondiging van de boete bij aanbieding van het rapport van het boekenonderzoek van 15 april 2005 en de uitspraak van de rechtbank op het beroep betreffende die boete zijn vier jaren verstreken. De rechtbank is van oordeel dat daarmee de redelijke termijn is overschreden (undue delay), hetgeen aanleiding geeft tot verdere matiging van de boete. De rechtbank acht derhalve een boete van € 909 in het onderhavige geval passend en geboden. Het gelijk met betrekking tot de zesde in geschil zijnde vraag is aan de zijde van belanghebbende.
    
    Conclusie
    
    4.26.Gelet op al het bovenstaande is enkel met betrekking tot de derde en de zesde in geschil zijnde vraag het gelijk aan zijde van belanghebbende. Het belastbaar inkomen dient dan met de helft van € 6.560, zijnde € 3.280 ofwel ƒ 7.228 te worden verminderd tot ƒ 42.692. De boete moet worden verminderd tot een bedrag van € 909. Het beroep moet derhalve gegrond worden verklaard.
    
    
    5.Proceskosten
    
    5.1.De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322, een wegingsfactor 1 en maal 1,5 wegens het aantal (5) samenhangende zaken). Hiervan wordt een vijfde deel, ofwel € 194, toegekend in de onderhavige zaak.
    
    5.2. Voor een vergoeding van de kosten van bezwaar is geen plaats nu niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende hier voorafgaand aan de uitspraken op bezwaar om heeft verzocht.
    
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -verklaart het beroep gegrond;
      -vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      -vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 42.692;
      -vermindert de boete tot een bedrag van € 909;
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 194 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      -gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan deze vergoedt.
    
    
    Aldus gedaan door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr. M.L. Weerkamp en mr.drs. G.H.C. Blommers, rechters, en door de voorzitter en griffier, mr. M.M. Dondorp-Loopstra, ondertekend.
    
    Uitgesproken in het openbaar op 20 juli 2009
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 3 augustus 2009
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.