ECLI:NL:RBBRE:2012:BW3503, Rechtbank Breda, 06-03-2012, 10/3224
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2012-03-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of belanghebbende (een Duitse vennootschap) een fictief inhoudingsplichtige is in de zin van artikel 6, lid 3, aanhef en letter b van de wet LB. Naar het oordeel van de rechtbank is er sprake van uitzendwerkzaamheden. Het merendeel van de (uitsluitende Nederlandse) opdrachtgevers heeft verklaard dat ze personeel inleenden van belanghebbende. Deze verklaringen worden ondersteund door de site van belanghebbende zelf en het ontbreken van omschrijvingen van het werk, offertes, tekeningen, nacalculaties en opleveringen. De bewijslast wordt omgekeerd doordat belanghebbende niet voldaan heeft aan de verplichtingen van artikel 47 en 52 AWR. De schatting van de inspecteur is redelijk nu zij gebaseerd is op de uit de administratie van belanghebbende blijkende nettolonen.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummers: AWB 10/3224 t/m 10/3226
    
    Uitspraakdatum: 6 maart 2012
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende] mbH, gevestigd te [plaats] (Bondsrepubliek Duitsland),
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor buitenland, CIBA
      de inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende op 25 september 2009 de volgende naheffingsaanslagen opgelegd en, bij afzonderlijke beschikkingen, heffingsrente berekend en boete vastgesteld:
      - over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen van € 7.310 en € 950 heffingsrente.
      - over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen van € 20.285 en € 1.604 heffingsrente.
      - een boete over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 van € 3.655.
    
    
    1.2. De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 22 juni 2010 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikking over 2006 gehandhaafd. 
    
    1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 30 juli 2010, ontvangen bij de rechtbank op 2 augustus 2010, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep is van belanghebbende door de griffier in de zaak met procedurenummer 10/3226 een griffierecht geheven van € 298.
    
    1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Belanghebbendes gemachtigde heeft de rechtbank bij fax van 17 januari 2012 er van in kennis gesteld dat belanghebbende insolvent is en dat hij niet langer de opdracht heeft om belanghebbende bij te staan.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2012 te Breda. Tijdens deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken die bij de rechtbank zijn geregistreerd onder de procedurenummers 10/3224 tot en met 10/3226 ten name van belanghebbende, 10/3227 tot en met 10/3229 ten name van [Y mbH] (hierna [Y mbH]) en 10/3230 tot en met 10/3225 ten name van [Z mbH] (hierna [Z mbH]). Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens de inspecteur, [gemachtigden]. Namens belanghebbende is, met kennisgeving aan de rechtbank, niemand verschenen.
    
    1.7. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op dezelfde datum als deze uitspraak is verzonden.
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en de geloofwaardige verklaring van de inspecteur ter zitting, stelt de rechtbank als tussen partijen niet in geschil, de volgende feiten vast:
    
    2.1. Belanghebbende, [Y mbH] en [Z mbH] zijn naar Duits recht opgerichte rechtspersonen.
    
    2.2. De aandeelhouders van belanghebbende zijn [de heer K], [mevrouw R] en [de heer R], ieder voor 1/3. De aandeelhouders van [Z mbH] zijn[de heer K] (36%), [mevrouw B] (32%) en [de heer S] (32%), De aandeelhouders van [Y mbH] zijn[de heer K], [mevrouw B] en [de heer M] (ieder voor 1/3).
    
    2.3. Na een inlenersonderzoek bij [P BV] is belanghebbende door de inspecteur op 12 juli 2007 aangeschreven voor aanmelding als inhoudingsplichtige voor de loonheffing. Na een rappel heeft de inspecteur op 12 september 2007 een brief ontvangen waarin door belanghebbende om uitstel wordt gevraagd. Nadat niets meer van belanghebbende werd vernomen, is belanghebbende ambtshalve opgenomen als inhoudingsplichtige voor de loonbelasting en is aan haar op 15 oktober 2007 een loonbelastingnummer toegewezen.
    
    2.4. Na een gesprek op 20 november 2007 met de accountant van belanghebbende  is een boekenonderzoek bij belanghebbende, [Y mbH] en [Z mbH] ingesteld. Op 3 en 4 januari 2008 heeft belanghebbende de boekhouding van 2004 tot en met 2006 van de drie bedrijven (zo’n 80-100 ordners) voor twee dagen ter beschikking gesteld aan de controleurs. De boekhouding over 2007 was daar niet bij. 
    
    2.4.1. Naar aanleiding van het onderzoek heeft de inspecteur op 14 januari 2008 een vragenbrief gestuurd met een verzoek tot het aanleveren van de specifieke ontbrekende gegevens. Na een bespreking op 22 januari 2008 heeft de inspecteur ook op 24 januari 2008 een vragenbrief naar belanghebbende gestuurd. Na een bespreking op 29 april 2008 heeft de inspecteur op 7 mei 2008 nogmaals een brief gestuurd waarin verzocht wordt om de ontbrekende stukken ten behoeve van het onderzoek. Belanghebbende heeft bij brief van 16 mei 2008 aangegeven geen medewerking meer te verlenen aan het onderzoek. 
    
    2.4.2. Het rapport van het onderzoek draagt als datum 3 augustus 2009 en is aan belanghebbende, [Y mbH] en [Z mbH] gezonden. Naar aanleiding van dit onderzoek zijn met dagtekening 25 september, 16 en 20 oktober 2009 aan de drie bedrijven naheffingsaanslagen loonbelasting en boetes opgelegd.
    
    
      2.5. Bij het onderzoek is het volgende gebleken:
      - Werknemers van de drie Duitse bedrijven werkten uitsluitend in Nederland voor Nederlandse opdrachtgevers.
      - Bij de Duitse Krankenkasse zijn E101-verklaringen aangevraagd en gekregen op grond van het werken in verschillende landen.
      - De drie vennootschappen gebruikten nagenoeg hetzelfde logo en de administratie werd gezamenlijk gevoerd. 
      - Uit de administratie bleek niet dat een van de vennootschappen, naast personeel, ook materialen of hulpmiddelen leverde.
      - De werknemers die door belanghebbende in Nederland te werk werden gesteld, waren formeel in dienst van [Y mbH] en [Z mbH]. Veel van de bezochte opdrachtgevers waren hiervan niet op de hoogte.
      - De werknemers die in Nederland werkten, werden vervoerd met busjes die op de balans van belanghebbende stonden. De verzekeringskosten werden geboekt bij [Z mbH] en de brandstofkosten werden geboekt bij [Y mbH].
      - Bij belanghebbende en [Z mbH] waren onder meer in Nederland wonende Nederlanders in dienst.
      - Belanghebbende had een Nederlandstalige site op Internet met tot en met 2007 daarop, onder andere, de volgende tekst:
      “Wij detacheren mensen bij bedrijven die tijdelijk een personeelstekort hebben wegens pieken in hun werk. Wij nemen eventueel ook de werkzaamheden aan en garanderen u een hoog kwaliteitsniveau van onze werkzaamheden.” De tekst is na 2007 gewijzigd.
    
    
    2.6. Om inzicht te krijgen in de aard van de werkzaamheden van de drie vennootschappen, heeft de inspecteur een aantal derdenonderzoeken laten verrichten bij klanten van belanghebbende, [Y mbH] en [Z mbH]. 
    
    
      2.6.1. In het merendeel van de gevallen was de gang van zaken als volgt:
      - De contacten met belanghebbende liepen hoofdzakelijk via[de heer K].
      - Er werden vóór het inzetten van personeel van belanghebbende geen offertes gemaakt, geen aanneemsommen overeengekomen en geen bestektekeningen gemaakt. Evenmin werden er kwaliteitsnormen afgesproken. 
      - Belanghebbende hanteerde voor alle klanten een raamovereenkomst met een uurtarief. Soms werd het uurtarief schriftelijk of telefonische bevestigd. 
      - Verschillende klanten planden zelf de werknemers in. De werknemers werkten onder leiding en toezicht van een voorman van de opdrachtgever. 
      - Meestal werkten de werknemers samen met werknemers van de opdrachtgever, in enkele gevallen ook zelfstandig.
      - De facturen bevatten een verschuldigd bedrag met vaak de zinsnede “in mindering gebracht op aanneemsom”. De verschuldigde bedragen waren echter te herleiden tot gewerkte uren tegen een vast uurloon.
    
    
    2.6.2. Enkele klanten hebben verklaard dat sprake was van aanneming van werk door belanghebbende en dat de werknemers apart en met eigen toezicht werkten. Dat gold onder meer voor [klant], maar daar bleken de gefactureerde uren hoger te zijn dan de aanneemsommen. 
    
    2.6.3. Eén Nederlandse klant is een uitzendbureau [uitzendbureau]) dat eerst heeft verklaard dat zij de werknemers door-uitleende, en later dat sprake was van aanneming door [belanghebbende] met bemiddeling door [uitzendbureau] en dat [belanghebbende] haar daarvoor een provisie per uur betaalde. 
    
    2.7.  De Duitse Krankenkasse heeft naar aanleiding van de onderzoeken door de Duitse en de Nederlandse belastingdienst de E101-verklaringen van de werknemers ingetrokken.
    
    3. Geschil
    
    3.1. In geschil is of belanghebbende werkzaamheden heeft verricht in de zin van artikel 6, lid 3, aanhef en letter b, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB), zodat belanghebbende als inhoudingsplichtige moet worden beschouwd voor de loonbelasting. Indien het antwoord op de vraag bevestigend luidt, is nog in geschil of het anoniementarief terecht is toegepast en of de boete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen de inspecteur daaraan ter zitting heeft toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal.
    
    
      3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen en beschikkingen.
      De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Inhoudingsplicht
    
    4.1. Artikel 6, lid 2, aanhef en onderdeel a, van de Wet LB bepaalt, voor zover hier van belang, dat wie niet in Nederland woont of is gevestigd, slechts als inhoudingsplichtige wordt beschouwd voor zover hij in Nederland een vaste inrichting voor de uitoefening van zijn bedrijf of beroep heeft. In lid 3, aanhef en onderdeel b, van dat artikel wordt vervolgens bepaald dat voor de toepassing van lid 2, onderdeel a, als een vaste inrichting in ieder geval wordt aangemerkt het verrichten van werkzaamheden, die gericht zijn op het verlenen van tussenkomst ten behoeve van degenen die tegen beloning persoonlijke arbeid in Nederland verrichten en een derde, ten behoeve van wie die arbeid wordt verricht.
    
    4.2. Gelet op de wetsgeschiedenis ziet deze bepaling op ‘uitzendwerkzaamheden’. Met de bepaling is bedoeld om “in het buitenland gevestigde uitzendbureaus die geen «echte» vaste inrichting in Nederland hebben maar zich op de Nederlandse arbeidsmarkt bezighouden met het ter beschikking stellen van uitzendkrachten, inhoudingsplichtig te maken voor de loonheffing” (Kamerstukken II 1996/97, 25051, nr. 3, blz. 49). Van uitzendwerkzaamheden is sprake indien een werknemer, met instandhouding van de dienstbetrekking tot zijn inhoudingsplichtige, door deze ter beschikking is gesteld van een derde om onder diens toezicht of leiding werkzaam te zijn (HR 21 november 1997, nr. 16.486, BNB 1998/25). Van uitzendwerkzaamheden is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake bij een overeenkomst van opdracht of indien de werknemers op een andere manier onder leiding of toezicht van belanghebbende werken. Op de inspecteur rust de last te bewijzen dat sprake is van uitzendwerkzaamheden.
    
    4.3. Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur in dat bewijs geslaagd. Zij neemt hierbij de volgende feiten en omstandigheden in aanmerking. Niet in geschil is dat belanghebbende uitsluitend in Nederland heeft gewerkt. Het merendeel van de opdrachtgevers heeft verklaard dat ze personeel inleenden bij belanghebbende. Deze verklaringen worden onder andere ondersteund door de presentatie op de site van belanghebbende zelf en de afwezigheid van omschrijvingen van het werk, offertes, bestektekeningen, (na)calculaties en opleveringen bij de opdrachtgevers. Bij de overige opdrachtgevers waren deze stukken niet aanwezig of sloten ze niet aan bij de door belanghebbende opgemaakt facturen. De rechtbank leidt hieruit af dat er in nagenoeg alle gevallen en mogelijk in alle gevallen sprake is geweest van het uitlenen van personeel door belanghebbende in Nederland.
    
    4.4. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende op grond van artikel 6, lid 2, onderdeel a, in verbinding met lid 3, aanhef en onderdeel b, van de Wet LB inhoudingsplichtige is voor de loonheffing.
    
    Omkering van de bewijslast
    
    4.5. Hetgeen de rechtbank onder 4.3 en 4.4 heeft overwogen, leidt tot de conclusie dat belanghebbende als inhoudingsplichtige tevens administratieplichtig was in de zin van artikel 52 en 53 AWR. Belanghebbende was dan ook verplicht aan de inspecteur de door hem gevraagde informatie over de loonheffing te verstrekken (artikel 47 en 53 AWR). Belanghebbende heeft onder meer in de brief van 12 februari 2008 vermeld dat gewerkt werd op basis van aannemingsovereenkomsten en slechts incidenteel ook wel op regiebasis. Uit hetgeen de rechtbank onder 4.3 heeft overwogen volgt dat deze informatie onjuist was.
    
    4.6. Daarnaast heeft belanghebbende de verzoeken van de inspecteur om nadere informatie van respectievelijk 14 januari 2008, 24 januari 2008 en 7 mei 2008 niet beantwoord. Ook dat is in strijd met bovengenoemde bepalingen.
    
    4.7. Het onder 4.5 en 4.6 overwogene brengt de rechtbank tot de conclusie dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 47 en 52 AWR. Dat brengt mee dat de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is, zoals de inspecteur heeft gesteld. De rechtbank dient het beroep ongegrond te verklaren tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. 
    
    Aanneming van werk
    
    4.8. De inspecteur heeft zijn naheffingsaanslag gebaseerd op de nettolonen die zijn vermeld in de administratie van belanghebbende. Nu in nagenoeg alle gevallen en mogelijk in alle gevallen sprake is geweest van uitlening acht de rechtbank dat een redelijk uitgangspunt. Belanghebbende heeft niet doen blijken of en in welke gevallen sprake is geweest van aanneming van werk. 
    
    Anoniementarief
    
    4.9. Voor de inhouding van de loonbelasting dient de werknemer de benodigde gegevens aan de werkgever te verstrekken. In 2006 moest de werknemer hiervoor een loonbelastingverklaring invullen, zijn sofinummer overleggen en een kopie van het identiteitsbewijs inleveren. In 2007 is het vereiste van het invullen van een loonbelastingverklaring vervallen, maar diende de werknemer de persoonlijke gegevens ondertekend bij de werkgever in te leveren, naast zijn sofinummer en een kopie van het identiteitsbewijs. Dit moest gebeuren vóór de (eerste) inhouding van de loonbelasting, zodat de werkgever kon bepalen hoeveel er ingehouden moest worden.
    
    4.10. Niet in geschil is dat ten tijde van het uitbetalen van de beloningen geen loonbelastingverklaringen (tot 1 januari 2007), geen ondertekende verklaringen met persoonlijke gegevens, geen sofinummers en niet van iedereen kopieën van identiteitsbewijzen aanwezig waren in de loonadministratie. Op grond van artikel 26b Wet LB moet dan het anoniementarief worden toegepast. Ook in het geval waarin de inhoudingsplichtige van naam, adres en woonplaats van de werknemer op de hoogte is, dient dat tarief te worden toegepast. Het feit dat de belastingdienst beschikte over diverse identiteitsbewijzen doet hier niet aan af.
    
    Redelijkheid
    
    4.11. Het gegeven dat de zogenoemde omkering van de bewijslast van toepassing is, ontslaat de inspecteur niet van de verplichting de naheffingsaanslag naar redelijkheid vast te stellen. De inspecteur heeft het bedrag van de naheffingsaanslag gebaseerd op uit de administratie blijkende uitbetaalde nettolonen. Nu niet in geschil is dat de werknemers in Nederland hebben gewerkt, is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur een redelijke schatting heeft gemaakt.
    
    Boete
    
    4.12. Op grond van artikel 67f van de AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen indien het aan de opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De boete kan ten hoogste 100% van de in het tweede lid van artikel 67f van de AWR omschreven grondslag bedragen. De bewijslast hiervoor ligt op de inspecteur.
    
    4.13. Belanghebbende stelt dat de vergrijpboete ten onrechte is opgelegd omdat sprake is van een pleitbaar standpunt en derhalve van afwezigheid van alle schuld.
    
    4.14. Op basis van hetgeen hiervoor in 4.1 tot en met 4.9 is vermeld, acht de rechtbank bewezen dat belanghebbende door haar verschuldigde loonheffing niet heeft betaald. Tevens is aannemelijk dat belanghebbende heeft geprobeerd in de contracten met afnemers te versluieren dat sprake was van uitlening. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende op zeer grote schaal personeel heeft uitgeleend aan Nederlandse opdrachtgevers en dat belanghebbende wist dat zij loonheffing verschuldigd was over het loon aan de werknemers die voor haar werkten. Het is dan aan haar opzet te wijten dat de belasting niet tijdig is betaald. 
    
    4.15. De rechtbank acht een boete van € 3.655 passend en geboden. De omstandigheid dat de grondslag van de boete is bepaald met inachtneming van de toepassing van de sanctie van omkering van de bewijslast, noopt niet tot een (verdere) matiging van de boete. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de berekening waarop die grondslag berust reëel is. Slotsom is dat de boete terecht en tot een juist bedrag is opgelegd.
    
    Overig
    
    4.16. Belanghebbende stelt dat de rechtbank de naheffingsaanslagen moet vernietigen wegens een ontoereikende motivering. Voor zover daar al sprake zou zijn, brengt de loop van de procedure volgens vaste jurisprudentie in belastingzaken mee dat schending van het motiveringsbeginsel tot gevolg heeft dat de rechtbank verplicht is zelf de gronden in haar uitspraak op te nemen.
    
    4.17. Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
                    
     5. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    6. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    Deze uitspraak is gedaan op 6 maart 2012 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. W. Brouwer en mr. A.W. Schep, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.S.J. Pijnenburg-Braspenning, griffier.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 12 maart 2012
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.