ECLI:NL:GHARN:2007:BA7282, Gerechtshof Arnhem, 23-05-2007, 06-00185
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2007-05-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Grondwaterbelasting.
         Exploitant van forellenkwekerij is belastingplichtig.

Uitspraak
    
    
      GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belasting
      nummer 06/00185
      Eerste meervoudige belastingkamer
      op het hoger beroep van
      de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland/kantoor Arnhem, Landelijk Milieubelastingen-team (hierna: de Inspecteur)
      tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 21 maart 2006, nummer AWB 05/3018, in het geding tussen X te Z (hierna: belanghebbende)
      en
      de Inspecteur
      1.	Ontstaan en loop van het geding
      1.1.	Aan belanghebbende is over het tijdvak van 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag in de grondwaterbelasting opgelegd, genummerd 01 en berekend op € 32 066. Aan heffingsrente is € 3 049 berekend. Wegens niet-betaling op aangifte is een verzuimboete van € 3 206 opgelegd.
      1.2.	Bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur van 4 juli 2005 is het bezwaar van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag en de beschikkingen inzake de heffingsrente en de boete afgewezen.
      1.3.	Op het beroep tegen de uitspraken van de Inspecteur heeft de Rechtbank die uitspraken als-mede de naheffingsaanslag vernietigd.
      1.4.	De Inspecteur heeft op 1 mei 2006 hoger beroep ingesteld.
      1.5.	Tot de stukken van het geding behoort het verweerschrift in hoger beroep.
      1.6.	Bij het onderzoek ter zitting op 28 februari 2007 te Arnhem zijn gehoord belanghebbende alsmede de Inspecteur.
      1.7.	Van de zitting is het proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      1.8.	De notities van het pleidooi dat de Inspecteur ter zitting heeft gehouden worden als hier herhaald en ingelast beschouwd.
      2.	Vaststaande feiten
      2.1.	In 2004 is bij belanghebbende een onderzoek ingesteld naar zijn belastingplicht voor de grondwaterbelasting bedoeld in artikel 4 van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm). De bevindingen zijn neergelegd in het rapport van 29 oktober 2004 dat als bijlage 1 van het verweerschrift in eerste aanleg is overgelegd.
      2.2.	Belanghebbende drijft een eenmanszaak onder de naam A. De activiteiten bestaan uit het kweken van in het bijzonder regenboogforellen. Op het bedrijfsterrein bevinden zich drie visvij-vers, waarin op forel gevist kan worden.
      2.3.	Belanghebbende onttrekt grondwater om het water in de visvijvers op peil te houden, ten behoeve van de opslag van vis in bassins en ten behoeve van koeling van het water.
      2.4.	De onttrekking geschiedt door middel van één bron waarin twee pompen kunnen worden werken. De bron en de pompen vormen één inrichting tot het onttrekken van grondwater.
      2.5.	Op 7 januari 1994 hebben gedeputeerde staten van Q aan belanghebbende vergunning verleend voor het onttrekken en infiltreren van maximaal 110 000 m³ grondwater per jaar en van maximaal 11 000 m³ grondwater per maand op de locatie kadastraal bekend gemeente R, sectie B, nummers 0001 en 0002. De infiltratie dient plaats te vinden door middel van een bezinksloot die bovenstrooms van de pompput wordt aangelegd.
      2.6.	In 1994 is aan de provincie Q een pompcapaciteit van 16 m³/uur opgegeven.
      2.7.	In de aangiften voor de provinciale grondwaterheffing heeft belanghebbende geen infiltra-tieaftrek toegepast.
      2.8.	De twee pompen in de bron zijn van het merk Calpeda, type NM 25/160 BE, bouwjaar 1994 en kunnen tegelijkertijd grondwater onttrekken. Volgens het typeplaatje hebben beide pompen afzonderlijk een capaciteit van 10,8 m³/uur.
      2.9.	Voor de grondwaterheffing van de provincie Q heeft belanghebbende aangifte gedaan van de hoeveelheden onttrokken grondwater. Deze bedragen
      in 1999:	59 833 m³,
      in 2000:	57 647 m³,
      in 2001:	48 144 m³,
      in 2002:	43 363 m³ en
      in 2003:	30 518 m³.
      2.10.	Belanghebbende onttrekt grondwater uit het zogenoemde eerste watervoerende pakket, waarvan de diepte 2½ tot 22 meter beneden het maaiveld ligt.
      2.11.	Over het tijdvak van naheffing heeft belanghebbende geen grondwaterbelasting op aangifte voldaan.
      3.	Geschil, standpunten en conclusies van partijen
      3.1.	Partijen houdt verdeeld,
      3.1.1.	of de pompcapaciteit van de inrichting minder bedraagt dan 10 m³/uur,
      3.1.2.	zo neen, of het nihiltarief als bedoeld in artikel 9, onderdeel c, Wbm (tekst tot en met 2000) onderscheidenlijk in artikel 9, lid 2, Wbm (tekst vanaf 2001) van toepassing is,
      3.1.3.	zo neen, of belanghebbende recht heeft op een vermindering van de verschuldigde belas-ting op grond van artikel 6, lid 2, Wbm,
      3.1.4.	zo neen, of de vrijstelling voor onttrekkingen ten behoeve van koude  en warmteopslag als bedoeld in artikel 8, onderdeel g, Wbm toepasselijk is, en
      3.1.5.	zo neen, of de heffing van grondwaterbelasting in belanghebbendes geval strijdig is met enig algemeen rechtsbeginsel.
      3.2.	Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
      3.3.	Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
      3.4.	Daaraan is mondeling, behalve de inhoud van de voormelde pleitnotities, toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
      3.5.	In hoger beroep concludeert elk van partijen overeenkomstig haar conclusie in eerste aanleg.
      4.	Beoordeling van het geschil
      4.1.	Door de Rechtbank is als vaststaand aangenomen en in hoger beroep wordt door partijen niet betwist, dat het onttrekken van grondwater door belanghebbende geschiedt door middel van een bron op ongeveer 19 meter beneden het maaiveld waarbij twee identieke pompen ingezet worden, dat de maximale capaciteit van elk van de pompen 10,8 m³/uur bedraagt en dat in de maanden november tot en met februari één van de beide pompen wordt verwijderd en vervangen door een pomp met een maximale capaciteit van 6 m³ – naar het Hof verstaat: m³/uur. Daaruit volgt dat de pompcapaciteit steeds meer dan 10 m³/uur bedraagt.
      4.2.	Vraag ?3.1.1 wordt dus ontkennend beantwoord.
      4.3.	Voor zijn bevestigende antwoord op de vragen ?3.1.2 en ?3.1.3 voert belanghebbende het volgende aan. Het water in zijn kweekbakken wordt continu doorstroomd met grondwater en niet, zoals de Inspecteur stelt, na enige tijd ververst. Het water van de kweekbakken gaat eerst naar drie bezinkputten en vanaf de laatste bezinkput door een ondergronds leidingstelsel naar de vis¬vijvers, door belanghebbende ook ‘infiltratiebassins’ genoemd. Het water komt wel in contact met buitenlucht, maar dit doet, zo stelt hij, niets af aan de gesloten kringloop van het water, daar het systeem volledig beheersbaar is totdat het water wordt teruggevoerd in hetzelfde watervoe-rende pakket als waaraan het is onttrokken. Een open systeem heeft altijd verbinding met een waterafvoerend traject, bijvoorbeeld het riool of een waterafvoerende sloot. Dit is bij belangheb-bende niet het geval.
      4.4.	Anders dan belanghebbende kennelijk meent, is niet reeds van een gesloten systeem sprake zodra een waterafvoerend traject ontbreekt en dus geen sprake is van een ‘open systeem’ zoals hij dit omschrijft. Blijkens de toelichting op de nota van wijziging waarbij aan artikel 9 Wbm onder-deel c is toegevoegd (Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 23 935, nr. 9) is bij het definiëren van retourbemaling ‘uitgegaan van dezelfde voorwaarden als die welke worden gesteld voor de vrijstelling voor koude  en warmte-opslag. Daarbij is doorslaggevend dat hetzelfde water dat is onttrokken weer volledig wordt geïnfiltreerd in hetzelfde watervoerende pakket als waaraan het is onttrokken. Aan de voorwaarde van een gesloten systeem staat niet in de weg het afvangen van zand en het ontluchten.’ Voorts is bij gelegenheid van het Belastingplan 2000 in zowel artikel 8, onderdeel g, als artikel 9, onderdeel c, Wbm het begrip ‘infiltreren’ vervangen door ‘terugvoe-ren’. Volgens de memorie van toelichting (Tweede Kamer, vergaderjaar 1999-2000, 26 820, nr. 3, blz. 49-50), is het bij circuleren van water in een gesloten systeem ‘zorgvuldiger om de term terugvoeren te gebruiken. Dat betekent overigens niet dat wanneer in de vergunning die is ver-leend voor de koudeen [het Hof leest dit als: koude  en] warmte-opslag de term infiltreren is gebruikt, de vrijstelling vervalt: infiltreren is een bijzondere vorm van terugvoeren. (…) In artikel 9, onderdeel c, is met betrekking tot retourbemaling dezelfde wijziging aangebracht als in artikel 8, onderdeel g, met betrekking tot de koude  en warmte-opslag. Ook bij retourbemaling is het zorgvuldiger te spreken van terugvoeren.’
      4.5.	Gelet op deze strekking van de vrijstelling voor onttrekkingen ten behoeve van koude  en warmteopslag en van het in artikel 9 Wbm bedoelde nihiltarief heeft de wetgever met ‘gesloten systeem’ kennelijk voor ogen gestaan een stelsel van volledig afgeschermde watergeleiders zoals buizen, slangen, reservoirs en pompen met behulp waarvan retourbemaling plaatsvindt en waarin het water niet de kans krijgt van samenstelling of hoedanigheid te veranderen, anders dan door afvangen van zand en ontluchten. Tot een dergelijk gesloten stelsel kan niet een onoverdekte vijver of sloot behoren waarin het water de forellen en mogelijk andere levende organismen tot biotoop dient en is blootgesteld aan de buitenlucht, aan zich daarin bevindende mogelijke bron-nen van verontreiniging en aan verdamping. Dit wordt niet anders doordat, zoals belanghebbende nog aanvoert, zijn forellen minimale hoeveelheden onderhoudsvoer krijgen om in conditie te blijven en de vervuiling hiervan zo gering is dat de drie bezinkputten de vaste delen gemakkelijk afvangen. Hij miskent daarmee bovendien dat de samenstelling en de kwaliteit van water niet zozeer worden beïnvloed door daarin voorkomende afvangbare vaste bestanddelen als wel door daarin opgeloste stoffen als zouten, zuren, basen en anhydriden, die niet in die putten zijn af te vangen. Voorts kan van retourbemaling en daarmee van toepasselijkheid van het nihiltarief geen sprake zijn indien, zoals in belanghebbendes geval, grondwater wordt onttrokken en geïnfiltreerd voor andere doeleinden dan het op gang brengen, bevorderen of tegenwerken van grondwater-stromingen.
      4.6.	Voor de toepasselijkheid van het bedoelde nihiltarief is vereist dat met betrekking tot het te infiltreren water zelf een menselijke, kunstmatige activiteit plaatsvindt die het infiltreren moge-lijk maakt. Zoals is geoordeeld in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 38 305 (BNB 2005/201c*), valt daaronder niet het in de bodem zijgen van water, indien daartoe geen menselijke, kunstmatige activiteit heeft plaatsgevonden met betrekking tot dat water zelf. Al is dit proces door belanghebbende beoogd en is het veroorzaakt, althans bevorderd, door het onttrekken van grondwater (zogenoemde indirecte of geïnduceerde infiltratie), niettemin worden die activi-teiten van belanghebbende slechts met betrekking tot het te onttrekken water verricht en zijn zij derhalve te indirect om te kunnen oordelen dat belanghebbende het water ‘in de bodem brengt’.
      4.7.	Het vorenstaande brengt mee dat vraag ?3.1.2 ontkennend wordt beantwoord.
      4.8.	Blijkens het hiervoor overwogene voldoet belanghebbendes inrichting niet aan de voor-waarde van een gesloten systeem waarin onttrokken grondwater wordt teruggevoerd. Die voor-waarde geldt volgens artikel 8, onderdeel g, Wbm evenzeer voor de toepasselijkheid van de vrij¬stelling voor koude  en warmteopslag, zodat vraag ?3.1.4 eveneens ontkennend wordt beantwoord.
      4.9.	In de stellingname van belanghebbende ligt niet besloten dat van zijn bedrijfsproces het ‘infiltreren van water’ – in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel e, Wbm en artikel 1, lid 1, van de Grondwaterwet – deel uitmaakt. Overigens geldt hier onverkort hetgeen hiervoor onder ?4.6 over geschilpunt ?3.1.2 is overwogen. Daaruit volgt dat ook vraag ?3.1.3 ontkennend wordt beantwoord.
      4.10.	Het onder ?3.1.5 omschreven geschilpunt spitst zich, nu niet de Inspecteur schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur wordt verweten, toe op de vraag of de wetgever enig alge-meen rechtsbeginsel heeft geschonden door wel onttrekkingen ten behoeve van landijsbanen doch niet onttrekkingen ten behoeve van een forellenkwekerij als die van belanghebbende vrij te stellen. Hoewel aan belanghebbende kan worden toegegeven dat beide soorten onttrekkingen recreatieve doeleinden kunnen dienen, is dit gegeven onvoldoende om te oordelen dat de wetge-ver in dezen een keuze heeft gemaakt die niet de toets zou kunnen doorstaan aan algemene rechtsbeginselen die zijn neergelegd in enige eenieder verbindende bepaling van een volkenrech-telijk verdrag waarbij Nederland partij is. In het bijzonder het verbod op discriminatie zoals neergelegd in artikel 14 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (Trb. 1997, 150) en in artikel 26 van het Internationale Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (Trb. 1978, 177) kan niet geschonden worden geacht doordat in algemene zin onttrekkingen ten behoeve van landijsbanen wel doch die ten behoeve van forellenkwekerijen niet zijn vrijgesteld. Aan andere rechtsbeginselen kunnen bepalingen van een wet in formele zin niet door de rechter worden getoetst, zoals volgt uit de arresten van de Hoge Raad van 14 april 1989, nr. 13 822, NJ 469, en van 14 april 2000, nr. C99/227HR, NJ 713. Overigens geldt dat de wetgever bij de beantwoording van de vraag welke vrijstellingen moeten worden opgenomen behalve rechtmatigheidsaspecten ook doelmatigheidsaspecten zal kunnen laten meewegen en dat hem daarbij een ruime beoordelingsvrijheid toekomt (vergelijk het arrest van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens van 22 juni 1999, nr. 46757/99, BNB 2002/398*). Uit wat belanghebbende daarover aanvoert noch anderszins is gebleken dat de wetgever in dit geval de grenzen van die vrijheid zou hebben overschreden.
      4.11.	Vraag ?3.1.5 wordt eveneens ontkennend beantwoord.
      4.12.	Het hoger beroep heeft de strekking het verweer in eerste aanleg volledig te handhaven. Dit omvat mede het verweer tegen de opgelegde verzuimboete, die de Inspecteur heeft opgelegd omdat belanghebbende heeft verzuimd aangifte te doen en de verschuldigde belasting ‘af te dragen’ – het Hof verstaat dit als: te voldoen. Tegen de opgelegde verzuimboete heeft belangheb-bende noch in eerste aanleg noch in hoger beroep specifieke grieven aangevoerd. Deze boete ten belope van 10% van de nageheven belasting met een maximum van € 4 537 is op zichzelf in overeenstemming met § 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998). Het Hof acht deze boete gelet op de ernst van het begane verzuim passend en geboden. Bijzondere omstandigheden waardoor het opleggen van een boete onevenredig zou zijn in ver-houding tot het met het door § 24 voormeld te dienen doel (artikel 4:84 Awb en § 44 BBBB 1998) zijn gesteld noch gebleken.
      5.	Slotsom
      Het hoger beroep is gegrond. De Rechtbank heeft het beroep ten onrechte gegrond verklaard.
      6.	Kosten
      Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht vindt het Hof geen termen aanwezig.
      7.	Beslissing
      Het Gerechtshof, recht doende in hoger beroep:
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank en, opnieuw recht doende:
      –	verklaart het beroep tegen de uitspraken van de Inspecteur ongegrond.
    
    
    Aldus gedaan te Arnhem op 23 mei 2007 door mr. Monsma, voorzitter, mr. Ettema en mr. Haas. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. Snoijink als griffier.
    
    
    
    
    
    
    (W.J.N.M. Snoijink)	(J.A. Monsma)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      postbus 20303, 2500 EH  Den Haag
      (bezoekadres: Kazernestraat 52).
      Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1.	Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2.	het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a.	de naam en het adres van de indiener;
      	b.	de dagtekening;
      	c.	een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d.	de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassa-tie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.