ECLI:NL:RBHAA:2008:BD9602, Rechtbank Haarlem, 07-08-2008, 08/913
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2008-08-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bij  samenloop tussen de algemene compensatieregeling en de doorschuifregeling van artikel 11, eerste lid, van het Besluit  voorkoming van dubbele belasting 2001 heeft de algemene compensatieregeling voorrang. Het recht op compensatie dient in afwijking van de hoofdregel van het Besluit niet te worden berekend per mogendheid maar vanuit de totale belastingpositie van de belastingplichtige.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 08/913
    
    Uitspraakdatum: 7 augustus 2008
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, wonende te Z, eiser,
     
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/te P, verweerder.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 19 oktober 2006 voor het jaar 2003 een aanslag (aanslagnummer [aanslagnr] inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.812.
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 december 2007 de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 11 januari 2008, ontvangen bij de rechtbank op 14 januari 2008, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Verweerder heeft de aanslag bij beschikking van 9 april 2008 ambtshalve verminderd.
    
    1.6. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
      1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 juli 2008. Eiser is daar, met kennisgeving aan de rechtbank, niet verschenen. Namens verweerder is verschenen 
      A. Verweerder heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd aan de rechtbank.
    
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser woont in Nederland en heeft van 1 januari 2003 tot en met 21 juni 2003 werkzaamheden verricht voor B B.V. te Q (hierna: B). Eiser was in deze periode werkzaam aan boord van een schip dat in de wateren van Kazachstan voer onder Kazachstaanse vlag. Van 22 juni tot en met 28 juli 2003 heeft eiser verlof gehad. Eiser heeft in 2003 van B € 37.841 aan loon ontvangen en op dit loon is € 6.349 loonheffing ingehouden.
    
    2.2. Op 29 juli 2003 is eiser in dienst getreden bij C gevestigd te Antwerpen, België. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser in België een bedrag van € 2.697 aan belasting is verschuldigd over het van C ontvangen loon.
    
    2.3. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2003 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.210. Verweerder heeft wegens een correctie van het Belgische loon met € 1.602 bij de definitieve aanslag het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 46.612. Verweerder heeft de gevraagde vrijstelling premie volksverzekeringen geweigerd voor de periode waarin eiser werkzaam was in Kazachstan. In de uitspraak op bezwaar wordt de aanslag gehandhaafd.
    
    2.4. Verweerder heeft bij beschikking van 9 april 2008 de aanslag IB/PVV ambtshalve verminderd en aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend voor de inkomsten uit België en het bedrag aan premie volksverzekeringen met € 50 verminderd tot € 5.242.
    
    2.5. Bij beschikking van 31 maart 2008 heeft verweerder het bedrag op grond van de doorschuifregeling van artikel 11 van het Besluit voorkoming van dubbele belasting 2001 (het Besluit) vastgesteld op € 12.035.
    
    
    3.  Geschil
    
    3.1. Na de beschikking van 9 april 2008 is nog in geschil het antwoord op de volgende vragen:
    
    
      a. Was eiser in de periode waarin hij werkzaam was in Kazachstan verzekerd voor de volksverzekeringen in Nederland en daarvoor premie verschuldigd;
      b. Is het resultaat van de algemene compensatieregeling van artikel 27 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen 2001 (het Verdrag) op de juiste wijze berekend;
      c.Heeft eiser recht op toepassing van de doorschuifregeling van artikel 11 van het Besluit.
    
    
    Tussen partijen is niet langer in geschil dat, in het geval het antwoord op de eerste vraag bevestigend luidt, het bedrag aan premie volksverzekeringen dat eiser verschuldigd is € 5.242 bedraagt.
    
    3.2. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van aanslag IB/PVV 2003 met het bedrag van de premie volksverzekeringen voor de periode waarin hij in Kazachstan werkte. Voorts concludeert eiser dat de beschikking met betrekking tot de doorschuifregeling van artikel 11 van het Besluit dient te worden vastgesteld op € 4.268 en dat de beschikking met betrekking tot de algemene compensatieregeling van artikel 27 van het Verdrag dient te worden vastgesteld op € 1.200.
    
    3.3. Verweerder heeft zich in het verweerschrift nader op het standpunt gesteld dat hij concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot € 3.836, waarvan € 2.117 ziet op het belastbaar inkomen uit werk en woning. Voorts concludeert verweerder dat eiser recht heeft op toepassing van de algemene compensatieregeling van het Verdrag, maar dat het resultaat dient te worden vastgesteld op nihil. Tot slot concludeert verweerder dat eiser geen recht heeft op toepassing van de doorschuifregeling van artikel 11 van het Besluit. In een nader stuk heeft verweerder ten aanzien van de doorschuifregeling geconcludeerd dat primair deze grond niet aan de orde kan komen omdat eiser bezwaar had moeten aantekenen tegen de beschikking van 31 maart 2008 en subsidiair dat eiser geen recht heeft op toepassing van de doorschuifregeling.
    
    3.4. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding en hetgeen zij ter zitting daaraan hebben toegevoegd.
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Verschuldigdheid premie volksverzekeringen 
    
    4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser - nu hij zijn woonplaats in Nederland heeft - in beginsel verzekerd is voor de volksverzekeringen. Eiser is evenwel van mening dat hij onder de beperking van de kring van verzekerden valt als bedoeld in artikel 12, eerste lid, van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 (het BUB). Artikel 12, eerste lid, van het BUB luidt als volgt:
    
    “Niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen is de persoon die in Nederland woont en die gedurende een aaneengesloten periode van ten minste drie maanden uitsluitend buiten Nederland arbeid verricht, tenzij die arbeid uitsluitend wordt verricht uit hoofde van een dienstbetrekking met een in Nederland wonende of gevestigde werkgever.” 
    
    4.2. De rechtbank stelt voorop dat op eiser de bewijslast rust dat hij voldoet aan de voorwaarden in artikel 12, eerste lid, van het BUB. Daartoe wijst eiser op een aantal bepalingen uit contracten die hij met zijn Nederlandse en met zijn Kazachstaanse werkgever zou hebben gesloten. Eiser stelt op grond daarvan dat hij niet uitsluitend een dienstbetrekking had met een in Nederland gevestigde werkgever, maar tevens met een in Kazachstan gevestigde werkgever. Deze contracten heeft eiser niet overgelegd. Dit heeft tot gevolg dat de rechtbank zich geen oordeel kan vormen over de juistheid van hetgeen door eiser is gesteld en door verweerder gemotiveerd is weersproken. Nu eiser zowel in bezwaar als in beroep zijn stelling niet nader heeft onderbouwd, acht de rechtbank eiser niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat hij gedurende een aaneengesloten periode van drie maanden uitsluitend buiten Nederland arbeid heeft verricht en dat die arbeid niet uitsluitend is verricht uit hoofde van een dienstbetrekking met de in Nederland gevestigde werkgever (B). Het beroep op de Kazachstaanse Labour Law 1999 kan eiser niet baten, omdat uit deze wet niet kan worden afgeleid dat eiser de arbeid daadwerkelijk (mede) heeft verricht uit hoofde van een dienstbetrekking met een in Kazachstan gevestigde werkgever. Dat op grond van die wet een verplichting zou bestaan voor buitenlandse werknemers om bij een in Kazachstan gevestigde werkgever in dienst te treden teneinde een tewerkstellingsvergunning te verkrijgen, doet aan het voorgaande niet af omdat het aangaan van een dienstbetrekking met een in Kazachstan gevestigde werkgever om zuiver formele redenen geen afbreuk doet aan het materieel verrichten van arbeid voor de in Nederland gevestigde werkgever. 
    
    
      4.3. Uit 4.2. volgt dat verweerder eiser terecht heeft aangemerkt als verzekerde voor de volksverzekeringen voor de periode waarin eiser in Kazachstan werkzaam was voor Wagenborg. Bij beschikking van 9 april 2008 heeft verweerder, in overeenstemming met de berekening van eiser, het bedrag van de verschuldigde premie met € 50 verminderd tot 
      € 5.242. De hoogte van dit bedrag is derhalve niet langer in geschil.
    
    
    Algemene compensatie
    
    4.4. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser recht heeft op toepassing van de algemene compensatieregeling van artikel 27 van het Verdrag. Uitsluitend het resultaat is in geschil. Artikel 27, eerste lid, van het Verdrag bepaalt dat Nederland een vermindering van belasting zal verlenen aan natuurlijke personen die inwoner zijn van Nederland en uit België beloningen verkrijgen die ingevolge de bepalingen van artikel 15, 16, 17 en 18, paragraaf 6, van het Verdrag ter heffing aan België zijn toegewezen, voor zover de som van de verschuldigde Nederlandse en Belgische belasting en de verschuldigde premie als bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen dan wel daarmee vergelijkbare bijdragen en premies ingevolge de Belgische sociale zekerheid meer bedraagt dan het bedrag dat aan Nederlandse belasting en premie als bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou zijn geheven indien zij die beloningen uit Nederland zouden hebben verkregen en Nederland daarover belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou hebben geheven. Het doel van de compensatieregeling is de gelijke behandeling van twee in Nederland wonende werknemers, waarvan de ene persoon in België werkt en de andere persoon in Nederland, maar welke personen zich voorts in gelijke omstandigheden bevinden. In de situatie van eiser betekent dit een gelijke behandeling van twee werknemers waarvan de ene persoon een deel van het jaar in Kazachstan en de rest van het jaar in België heeft gewerkt - zoals eiser - en de andere persoon een deel van het jaar in Kazachstan en de rest van het jaar in Nederland heeft gewerkt.
    
    4.5. Verweerder heeft het resultaat van de algemene compensatieregeling als volgt berekend:
    
    Fictieve situatie
    
    
      Verschuldigde inkomstenbelasting		8.747
      Verschuldigde premie volksverzekeringen		9.001
      Totaal IB/PVV		17.748
      Aftrek elders belast (inkomen Kazachstan)	7.071
      Heffingskorting	3.125	10.196
      Verschuldigde belasting en premie		7.552
    
    
    Werkelijke situatie
    
    
      Verschuldigde IB/PVV	3.836
      Belasting box 3	1.719
      Verschuldigde IB/PVV in box 1		2.117
      Belgische belasting en opcentiemen		2.697
      Verschuldigde IB/PVV en Belgische belasting		4.814
    
    
    Resultaat algemene compensatie		nihil		
    
    4.6. De rechtbank is, gelet op de tekst van artikel 27 van het Verdrag, artikel 11, vierde lid, van het Besluit en de nota van toelichting op de wijziging van het Besluit bij Besluit van 10 april 2003, van oordeel dat verweerder het resultaat van de algemene compensatieregeling op de juiste wijze heeft berekend. Verweerder heeft de werkzaamheden in Kazachstan op juiste wijze hierin betrokken door in de fictieve situatie aftrek te verlenen wegens elders belast inkomen, daarmee de fictieve situatie creërend van een werknemer die een deel van het jaar in Kazachstan heeft gewerkt en een deel van het jaar in Nederland. De  berekening van eiser, die het bedrag aan belasting in de fictieve situatie per mogendheid heeft berekend, is in strijd met artikel 11, vierde lid, van het Besluit en de nota van toelichting op laatstgenoemde bepaling, waaruit volgt dat bij  samenloop tussen de algemene compensatieregeling en de doorschuifregeling van artikel 11, eerste lid, van het Besluit de algemene compensatieregeling voorrang heeft, zodat het recht op compensatie dient te worden berekend op de wijze die verweerder heeft gehanteerd, namelijk - in afwijking van de hoofdregel van het Besluit - niet per mogendheid maar vanuit de totale belastingpositie van de betrokken belastingplichtige. Verweerder heeft het resultaat terecht op nihil gesteld nu het totale bedrag aan belasting in de werkelijke situatie lager is dan het totale bedrag aan belasting in de fictieve situatie.
    
    Doorschuifregeling
    
    4.7. Eiser stelt dat hij voor het inkomen uit Kazachstan recht heeft op toepassing van de doorschuifregeling van artikel 11, eerste lid, van het Besluit. Verweerder heeft gesteld dat de doorschuifregeling in het onderhavige geding niet aan de orde kan komen, omdat eiser - conform de bij de beschikking van 31 maart 2008 opgenomen rechtsmiddelverwijzing - bezwaar had moeten instellen tegen die beschikking, die is genomen op grond van artikel 26, eerste lid, van het Besluit. De rechtbank volgt verweerder in deze stelling, hetgeen betekent dat zij de gronden die eiser heeft aangevoerd ten aanzien van de doorschuifregeling niet zal beoordelen. In voorgaand oordeel ligt besloten dat het bezwaarschrift niet kan worden aangemerkt als gericht tegen het niet tijdig nemen van een besluit als bedoeld in artikel 6:2, onder b, van de Awb, zodat de doorschuifregeling evenmin op deze grond aan de orde kan komen.
    
    Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 322 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde van € 322 en een wegingsfactor 1).
    
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - bepaalt dat de belastingaanslag dient te worden vastgesteld zoals verminderd bij de beschikking van 9 april 2008 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 322, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
      -gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 7  augustus 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis en mr. A.E. Keulemans, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier.
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.