ECLI:NL:RBBRE:2011:BQ9954, Rechtbank Breda, 27-05-2011, 06/1459
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2011-05-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting / aandelenfusie
      
      Naar het oordeel van de rechtbank maakt belanghebbende aannemelijk dat belastingfraude of –ontwijking niet een hoofddoel van de voorgenomen aandelenfusie is. De rechtbank overweegt dat uitstel van belastingheffing, gelet op de Fusierichtlijn, alleen dan aan de fusiefaciliteit in de weg staat als door zodanig uitstel wordt bewerkstelligd dat sprake is van belastingfraude of –ontwijking. Dat is in het onderhavige geval niet zo.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/1459
    
    
    Uitspraakdatum: 27 mei 2011
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [belanghebbende], wonende te [woonplaats], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor ‘s-Hertogenbosch, verweerder.
    
    Eiser wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur. 
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.Belanghebbende heeft, bij brief van 22 december 2004, verzocht om afgifte van een beschikking aandelenfusie als bedoeld in artikel 3.55, zevende lid van de Wet IB 2001. De inspecteur heeft het verzoek, bij beschikking van 21 maart 2005, afgewezen.
    
    1.2.De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2006 het bezwaar tegen de afwijzende beschikking ongegrond verklaard.
    
    1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 20 maart 2006, ontvangen bij de rechtbank op 22 maart 2006, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38.
    
    1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5.De inspecteur heeft een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
    
    1.6.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juli 2007 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord mr. drs. [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Katwijk-Cuijk namens belanghebbende en, namens de inspecteur, [gemachtigde]. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 4 november 2010 aan partijen is toegezonden.  
    
    1.7.Bij brieven van 27 juli 2007 heeft de rechtbank partijen meegedeeld dat de zaak wordt aangehouden in afwachting van het antwoord op door de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen te stellen prejudiciële vragen.
    
    1.8.Partijen hebben de rechtbank vervolgens meegedeeld dat de beantwoording van de in 1.7 bedoelde prejudiciële vragen (vergelijk: Hof van Justitie EG 20 mei 2010, nr. C-352/08, onder meer gepubliceerd in BNB 2010/257) geen aanleiding geeft tot een nadere reactie en dat zij, ondanks de vervanging van twee van de drie rechters die op 19 juli 2007 zitting hadden, geen behoefte hebben aan een nadere zitting.  
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    Aandelenverhoudingen tot 28 december 2004
    
    2.1.Belanghebbende houdt sinds eind 1996 alle aandelen in [onderneming A] B.V. (hierna: [onderneming A]). [onderneming A] hield op dat moment 50% van de aandelen in [onderneming B] B.V. (hierna: [onderneming B]). [onderneming B] hield op dat moment alle gewone aandelen in [onderneming C] B.V. (hierna [onderneming C]). 
    
    2.2.Voorts hield belanghebbende eind 1996 alle certificaten van aandelen B in [onderneming D] B.V. (hierna: [onderneming D]). De aandelen B vertegenwoordigden een belang van 21,6% in [onderneming D]. De houders van de certificaten aandelen A en C waren respectievelijk de oom van belanghebbende, [de oom] (hierna: de oom) en de vader (tot diens overlijden op [datum] 2003) respectievelijk moeder van belanghebbende (vanaf [datum] 2003), [de moeder] (hierna: de moeder). De aandelen A en C vertegenwoordigden een belang van in totaal 78,4% in [onderneming D]. De aandelen A, B en C werden gehouden door [de Stichting] (hierna: de Stichting).
    
    2.3.[onderneming D] hield eind 1996 alle 7% cumulatief preferente aandelen in [onderneming C]. [onderneming C] heeft in 1996 en 1997 dividend uitgekeerd op de cumulatief preferente aandelen. Gezien de behaalde verliezen in de jaren daarna, werd het dividend over 1998 tot en met 2003, in totaal € 319.234, in 2004 uitbetaald. [onderneming D] heeft in 2004 het van [onderneming C] ontvangen dividend als dividend op de aandelen A en C uitgekeerd. Belanghebbende heeft zijn aandeel in de dividenduitkering laten toevoegen aan het resultaat van de reserverekening aandelen B. 
    
    Aandelenverhoudingen na 28 december 2004
    
    2.4.[onderneming C] heeft, bij notariële akte van 28 december 2004, het bij [onderneming D] geplaatste cumulatief preferente aandelenkapitaal ingetrokken. [onderneming D] verkreeg hierbij een vordering in rekening-courant op [onderneming C].  
    
    2.5.Op 21 februari 2005 zijn de aandelen A, B en C in [onderneming D] gedecertificeerd en is de Stichting ontbonden. [onderneming A] heeft op diezelfde dag de aandelen A en C in [onderneming D], tegen de nominale waarde, gekocht van de oom en de moeder. Na deze transacties houdt belanghebbende 21,6% van de aandelen in [onderneming D] rechtstreeks en de overige 78,4% via [onderneming A].
    
    2.6.[onderneming A] heeft op 29 juli 2005 de resterende 50% van de aandelen in [onderneming B] verkregen. 
    
    Overige relevante feiten
    
    2.7.Op 22 december 2004 heeft belanghebbende een verzoek beschikking aandelenfusie, als bedoeld in artikel 3.55, zevende lid van de Wet IB 2001, ingediend. Hij verzocht om toepassing van de fusiefaciliteit bij de nieuw uit te geven aandelen [onderneming A] die worden volgestort met de door hem gehouden aandelen in [onderneming D]. Na de beoogde aandelenfusie heeft [onderneming A] alle aandelen in [onderneming D] rechtstreeks in bezit.
    
    2.8.De beoogde aandelenfusie had op 19 juli 2007 nog niet plaatsgevonden. 
    
    3.Geschil
    
    3.1.In geschil is het antwoord op de vraag of sprake is van een aandelenfusie in de zin van artikel 3.55, zevende lid van de Wet IB 2001. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de inspecteur ontkennend. 
    
    3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen ter zitting hieraan is toegevoegd verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting.
    
    3.3.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en afgifte van een positieve beschikking aandelenfusie. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    4.1.Artikel 3.55, vierde lid, aanhef en onderdeel b van de Wet IB 2001 luidt als volgt:
    
    
      “Een aandelenfusie wordt, in afwijking in zoverre van het tweede en het derde lid, niet aanwezig geacht indien:
      b. de fusie in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De fusie wordt, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt, geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de fusie niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de bij de fusie betrokken rechtspersonen.”	
    
    
    4.2.De bewijslast met betrekking tot het al dan niet aanwezig zijn van zakelijke overwegingen rust op de inspecteur. Indien hij aannemelijk maakt dat de aandelenfusie niet is ingegeven door zakelijke overwegingen, wordt volgens bovengenoemde wettelijke bepaling een aandelenfusie wel aanwezig geacht indien belanghebbende aannemelijk maakt dat de fusie niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.
    
    
      4.3.Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de inspecteur niet is geslaagd in zijn bewijslast dat de aandelenfusie niet op grond van zakelijke overwegingen plaatsvindt. Subsidiair is belanghebbende van mening dat van ontgaan van belastingheffing geen sprake is en dat, mocht er al sprake zijn van belastinguitstel, dit geen beletsel mag vormen voor het verlenen van de faciliteit.                                                                                                                          
      Om redenen van proceseconomie zal de rechtbank eerst het subsidiaire standpunt van belanghebbende behandelen.
    
    
    4.4.De rechtbank overweegt dat de fusiefaciliteit in artikel 3.55 van de Wet IB 2001 is opgenomen ter uitvoering van richtlijn 90/434/EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen van verschillende lidstaten (hierna: de Fusierichtlijn). De fusiefaciliteit dient ook in zuiver nationale situaties, waarin slechts Nederlandse vennootschappen bij de fusie zijn betrokken, volgens de Fusierichtlijn te worden uitgelegd (vergelijk: Hoge Raad 4 februari 1998, nr. 30 074, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN: AA2409). 
    
    4.5.Artikel 11 van de Fusierichtlijn luidt als volgt:
    
    
      “1. De lidstaten kunnen weigeren de bepalingen van de titels II, III, IV en IV ter geheel of gedeeltelijk toe te passen of het voordeel ervan geheel of gedeeltelijk teniet doen, indien blijkt dat de fusie, splitsing, gedeeltelijke splitsing, inbreng van activa, aandelenruil of verplaatsing van de statutaire zetel van een SE of een SCE 
      a. als hoofddoel of een der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft (…)”   
    
    
    Naar het oordeel van de rechtbank staat, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, uitstel van belastingheffing dan slechts aan toekenning van de faciliteit in de weg indien zodanig uitstel wordt bewerkstelligd dat sprake is van belastingfraude of -ontwijking.   
    
    4.6.Belanghebbende stelt dat de belastingclaim op de in [onderneming D] aanwezige (dividend)reserves behouden blijft. Bij verkoop van aandelen in [onderneming A] of bij een dividenduitkering door deze vennootschap zal immers belastingheffing plaatsvinden bij belanghebbende. Uitstel van belastingheffing zou niet meebrengen dat de aandelenfusie belast is. 
    
    4.7.De inspecteur stelt, onder verwijzing naar de onder 4.1 weergegeven wettekst, dat ter zake van een aandelenfusie eveneens belastingheffing plaatsvindt indien deze is gericht op het uitstellen van belastingheffing. De rechtbank deelt deze visie niet. 
    
    4.8.De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat belastingfraude of -ontwijking in de in 4.5 bedoelde zin niet een hoofddoel van de voorgenomen aandelenfusie is. De inkomstenbelastingclaim van de fiscus op de in [onderneming D] aanwezige (dividend)reserves blijft immers volledig in stand en wordt evenmin op een oneigenlijke wijze uitgesteld. Door het samenstel van handelingen realiseert belanghebbende op dit moment geen reserves. Hij krijgt immers niet de beschikking over de (dividend)reserves van [onderneming D], dus is heffing van inkomstenbelasting niet aan de orde. Pas op het latere tijdstip als hij wel de beschikking krijgt over de reserves, bij dividenduitkering of bij verkoop van de aandelen die belanghebbende zelf bezit, zal inkomstenbelasting verschuldigd zijn. Door de aandelenfusie is hierin geen verandering gekomen. Naar het oordeel van de rechtbank is van ongeoorloofd uitstel van inkomstenbelastingheffing dan ook geen sprake. Daaraan doet niet af dat de belastingclaim van de fiscus (deels) verschuift naar [onderneming A]. Dat de (dividend)reserves van [onderneming D] na de fusie (volledig) naar [onderneming A] kunnen worden uitgekeerd onder de werking van de deelnemingsvrijstelling is inherent aan het instituut van de deelnemingsvrijstelling, welke in het leven is geroepen om dergelijke uitkeringen te faciliteren.      
    
    4.9.Nu de beoogde aandelenfusie niet is ingegeven door belastingfraude of belastingontwijking, behoeft de vraag of de aandelenfusie is gebaseerd op zakelijke overwegingen geen beantwoording meer. De fusiefaciliteit is van toepassing. De rechtbank zal positief beslissen op belanghebbendes verzoek om een beschikking aandelenfusie als bedoeld in artikel 3.55, zevende lid van de Wet IB 2001 af te geven. 
    
    4.10.Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond worden verklaard.
    
    5.Proceskosten
    
    Nu het beroep gegrond wordt verklaard, vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). 
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar en de beschikking;
      - merkt het volstorten van de nieuw uit te geven aandelen [onderneming A] met aandelen in [onderneming D] aan als een aandelenfusie in de zin van artikel 3.55 van de Wet IB 2001;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 805;
      - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan hem vergoedt.
    
    
    Aldus gedaan door mr. D. Hund, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. drs. M.M. de Werd, rechters, en door de voorzitter en mr. I. van Wijk, griffier, ondertekend.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Uitgesproken in het openbaar op 27 mei 2011.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 1 juni 2011
    
    Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.