ECLI:NL:RBHAA:2007:BA6439, Rechtbank Haarlem, 04-05-2007, 05-6432
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2007-05-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De uit borgstelling of hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende onvoorwaardelijke regresvordering valt, naar de bedoeling van de wetgever, onder het tbs-regime. Hierdoor is het mogelijk dat een verlies ter zake in mindering komt op het inkomen uit werk en woning. Bij de bepaling van de omvang van het voordeel (nadeel) moet aansluiting worden gezocht bij de regels voor de winstbepaling. Het moment van betaling beschouwt de rechtbank als moment van aanvang van de tbs-regeling.

RECHTBANK HAARLEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/6432
    
    
    Uitspraakdatum: 4 mei 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    X, wonende te Z, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P, verweerder.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft eiser met dagtekening 18 februari 2005 voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.426 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.217.
    
    1.2. Eiser heeft tegen deze aanslag een bezwaarschrift ingediend, dat op 8 maart 2005 door verweerder is ontvangen. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 10 oktober 2005 de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 16 november 2005, ontvangen bij de rechtbank op 21 november 2005, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 juni 2006, waar eiser in persoon is verschenen. Namens verweerder is verschenen C. Na de zitting is het vooronderzoek heropend en zijn door eiser en verweerder diverse stukken gewisseld. De enkelvoudige belastingkamer heeft vervolgens de zaak verwezen naar de meervoudige belastingkamer. De meervoudige belastingkamer heeft het beroep behandeld op 12 december 2006, waar eiser in persoon is verschenen. Namens verweerder zijn C en D verschenen.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser, gehuwd met Y, was van 1969 tot en met 21 januari 1997 werkzaam bij E B.V. (E), vanaf 1978 als directeur. De aandelen werden gehouden door eiser en veertien familieleden, ieder voor één vijftiende deel. 
    
    2.2. Eiser is met voormelde familieleden, ieder voor één vijftiende deel, aandeelhouder van F Holding B.V. (F). Eiser en zijn zuster, G, zijn vanaf 1984/1985 directeur van F geweest. F heeft diverse dochtermaatschappijen in het buitenland, waaronder I-GmbH i.g. 
    
    2.3. Bij akte van 21 oktober 1993, verleden ten overstaan van notaris O te Zwitserland, (de akte) kocht F de meerderheid van de aandelen in het kapitaal van de volgende voormalige Oost-Duitse vennootschappen, J GmbH, K GmbH, L GmbH en M GmbH tegen een symbolisch bedrag van DM 8 van N. De akte was mede ondertekend door eiser en G, en vermeldt ter zake:
    
    
      “a) beide handelnd sowohl in eigenem Namen als auch
      b) gemeinsam für die F mit Sitz in NL-1234 AA Holland, a-straat (nachfolgend “F” genannt).”
    
    
    In §14, derde lid, van de akte is het volgende opgenomen:
    
    “F erklärt, dass sie die Gesellschaften mindestens bis zum 31.12.1999 finanziell so ausstattet, dass eine ordnungsgemässe Fortführung des Geschaftsbetriebs möglich ist.”
    
    In § 17, tweede lid, van de akte is het volgende opgenomen:
    
    
      “1. F haftet gesamtschuldnerisch für die Enthaltung der Pflichten der Käufer aus diesem Vertrag. Die Verkäuferin nimmt den Haftungsbeitritt an.
      2. X und G verbürgen sich hiermit persönlich selbstschulderisch und unbegrenzt für die Erfüllung der Verpflichtungen der Käufer und F aus diesem Vertrag, jedoch zeitlich befristet bis zum 30.09.1997. Die Verkäufering nimmt diese Bürgschaftserklärungen an.”
    
    
    2.4. In augustus 1996 is J GmbH in staat van faillissement verklaard. De curator in het faillissement van J GmbH, P, heeft F, G en eiser onder meer bij deurwaardersexploot van 29 september 1997 (hoofdelijk) aansprakelijk gesteld voor de schade die is ontstaan ten gevolge van hun handelen, casu quo toerekenbaar tekortkomen in de nakoming van hun verplichtingen uit de koopovereenkomst en hen gesommeerd een bedrag van in totaal DM 10.000.000 (vermeerderd met rente en kosten) te betalen. 
    
    2.5. Tot de gedingstukken behoort ook een brief met bijlage van F van 26 maart 1998 aan eiser, waarin onder meer is opgenomen:
    
    “Geachte  X,
    
    
      In het kader van de hierboven bedoelde procedure, welke wordt gevoerd in Berlijn en waarbij ook u en  G aangesproken worden, heeft advocaat R, die partijen vertegenwoordigt in deze procedure, gedateerd 08.01.1998 een voorschotnota verzonden, abusievelijk aan E. Mogelijk ten overvloede doen wij u een kopie toekomen.
      Gegeven het feit dat de procedure naast F ook u en mevrouw G treft en F, zoals u bekend, niet over liquiditeiten beschikt, verzoeken wij u een bedrag groot DM 40.255,07, zijnde de helft van de voorschotnota over te maken naar R.
      Te uwer informatie kunnen wij u mededelen de heer R dienovereenkomstig te hebben geïnformeerd. G heeft inmiddels eenzelfde bedrag voldaan. (..)
      i/o S” 
    
    
    2.6. Tot de gedingstukken behoort een vertaling van een vonnis van 5 november 1999 van het Landgericht Berlijn in de zaak tussen P als curator in de faillissementsprocedure over het vermogen van J als eiser en gedaagde in reconventie enerzijds en F, vertegenwoordigd door haar directeuren X en G, X en G, als gedaagden en eisers in reconventie anderzijds. In het vonnis is onder meer vermeld:
    
    
      “1. De gedaagden worden als hoofdelijk aansprakelijke schuldenaars veroordeeld om aan eiser 7.900.000,-- DM vermeerderd met 5% rente over 5.000.000,-- DM vanaf  24 december 1997 en over nog eens 2.900.000,-- DM vanaf  06 november 1999 te betalen.
      2. De eis in reconventie wordt afgewezen.
      3. De gedaagden moeten de kosten van het proces dragen.
      4. Het vonnis is tegen zekerheidsstelling ten bedrage van het telkens in te vorderen bedrag uitvoerbaar bij voorraad.”
    
    
    Eiser heeft tegen het vonnis hoger beroep ingesteld bij het Hof te Berlijn.
    
    2.7. Bij beschikking van 20 juli 2000 van de fungerend president van de rechtbank Haarlem werd verlof verleend tot tenuitvoerlegging in Nederland van het onder 2.6. vermelde vonnis. Eiser kwam in verzet tegen deze beschikking, dat bij vonnis van 30 oktober 2001 van de rechtbank Haarlem nr. 63513/HA ZA 00-307 ongegrond is verklaard.
    
    2.8. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een door P ingebrachte conclusie van 9 mei 2001 in de procedure voor het Hof te Berlijn, waarin onder meer is vermeld:
    
    
      “1. Rechtsnatur der Patronatserklärung
      (...)
      Das Landgericht hat § 14 Ziff. 3 KV zutreffend als “harte” Patronatserklärung qualifiziert.(...)
      Sie trifft auch nicht auf die hier streitgegenständliche Vereinbarung in § Ziff. 3 KV zu.
      Nach dessen Wortlaut übernahm die Beklagte zu 1) (F) als Patronin diese Verpflichtung nicht etwa nur gegenüber der kaufgegenständlichen Gesellschaft, ihrer zukänftigen Tochtergesellschaft in Firma “J GmbH”. (...)
      Daher war es für die Verkäuferin (N) eine wirtschaftliche “Condicio sine qua non”, dass die Beklagte zu 1) als Käuferin die notwendige finanzielle Ausstattung für das Sanierungsvorhaben bereitstellte. Das war – unstreitig – Teil des Kaufkonzeptes.
      Mithin hat sich die Beklagte zu 1) sowohl gegenüber der Gesellschaft selbst als auch gegenüber der N rechtlich bindend verpflichtet.”
    
    
    2.9. Tot de gedingstukken behoort een brief van T van V van 28 november 2002 aan eiser, waarin onder meer is opgenomen:
    
    
      “Das Gericht hat auf mein Bitten hin den Termin nunmehr auf
      Freitag, den 20. Dezember 2002,
      verschoben.
      Dies versetzt Sie in die Situation, dass Sie bezüglich der internen Kostenübernahme nunmehr in den Niederlanden eine endgültige Regelung herbeiführen können. Ich weise jedoch nachdrücklich darauf hin, dass eine erneute Terminverschiebung nicht mehr möglich sein wird.
    
    
    
      Im übrigen macht die Gegenseite den Abschluss eines Vergleichs davon abhängig, dass die Kosten gezahlt werden, auch die Kosten des Vergleichs. Insoweit verweise ich auf das Schreiben der Rechtsanwälte W aus QQ vom 23. Oktober 2002, sowie die beigefügte Kostennote vom 21. Oktober 2002, gerichtet an Rechtsanwalt R in QR.
      (...)
      Rechtsanwalt Dr. A vom AA aus QQ hat sich auf mein Bitten und auf meine Intervention bereit erklärt, zu akzeptieren, wenn dieser Betrag auf meinem Anderkonto für ihn zur Verfügung steht. Gleichzeitig muss ich dem Kollegen Dr. A die Zusicherung geven, dass für den Fall des Abschlusses dieser weitere Vergleichsbetrag, wie nachstehend berechnet, an ihn ausgezahlt wird.
      Die Kosten setzen sich wie folgt zusammen:
      (...)
      Dies bedeutet, dass ein Vergleichsabschluss nur dan noch möglich ist, wenn Ihrerseits der Betrag von
      21.000,00 EUR
      bis spätestens zum
      15. Dezember 2002
      auf meinem Konto für Rechtsanwalt Dr. A in QQ zur Verfügung steht.
      Ich rate Ihnen dringend an, dass wir in vorgenannter Wiese verfahren.
      (…)
      Im Ergebnis werden sämtliche Kosten, auch die vorgenannten Kosten, im Rahmen der Übernahme der Kosten durch die Stiftung wieder erstattet.”
    
    
    2.10. Blijkens een tot de gedingstukken behorend bankafschrift van B is op 16 december 2002 € 21.000 aan T betaald.
    
    2.11. Tot de gedingstukken behoort een brief van T van 22 december 2002 aan R waarin onder meer is opgenomen:
    
    “mir liegt das Schreiben des Kollegen Dr. A vom 20. Dezember 2002 vor. (...)
    
    Zunächst einmal is est sicherlich erfreulich, dass das Kammergericht den Termin auf den 07. Februar 2003 verschoben hat. Ich gehe jedoch davon aus, dass, wenn nicht rechtzeitig dem Gericht bis spätestens zum 20. Januar 2003 verbindlich erklärt wird, dass ein Vergleich abgeschlossen wird, der Senat eine Entscheidung fällt.
    
    Der Kollege Dr. A hat sich nunmehr klar und eindeutig positioniert. Er erwartet, dass die offenstehenden Honorare bis spätestens zum 17. Januar 2003 gezahlt sind.
    
    Hierzu kann ich von hieraus feststellen, dass die zusätzlich zu übernehemende Vergleichsgebühr in Höhe von 21.000,00 EUR von X gezahlt wird. Ich kann unmittelbar gegenüber dem Kollegen Dr. A erklären, dass er diesen Betrag erhält bzw. Ich kann ihn auch rechtzeitig nach dort zahlen. Diese Betrag befindet sich bereits auf meinem Anderkonto.”
    
    2.12. Blijkens een tot de gedingstukken behorend proces-verbaal van 7 februari 2003, is tussen P, vertegenwoordigd door zijn advocaat Dr. A, en F, eiser (Beklagte zu 2.) en G tijdens de zitting van het Hof Berlijn de volgende schikking bereikt:
    
    
      “1. Der Beklagte zu 2. tritt in den zwischen dem Kläger und den Beklagte zu 1. und 3. vor dem Kammergericht Berlin am 14.06.2002 geschlossenen Vergleich - 14 U 1252/00 – ein. Klägerseitig wird bestätigt, dass die 
      Beklagte zu 3. den Vergleichsbetrag von 1.000.000,00 EUR sowie weitere 100.000,00 EUR auf die Kosten des Klägers an den Kläger bereits gezahlt hat.
      2. Der Beklagte zu 2. zahlt an den Kläger zur Abgeltung von offenen Anwalts-, Gerichts- und Vollstreckungskosten einen Pauschalbetrag von 58.000,00 EUR (netto).
    
    
    
      3. Auf diesen vorstehend zu Ziffer 2. genannten Betrag zahlt der Beklagte zu 2. bis zum Februar 2003 auf das Konto der Rechtsanwälte CC in QQ, bei der Nord/LB Mitteldeutsche Landesbank (...) einen Teilbetrag von 17.900,00 EUR.
      (...)
      7. Nach Erfüllung der vorstehenden Zahlungsverpflichtung des Beklagten zu 2. an den Kläger in Höhe von 58.000,00 EUR sind sämtliche Ansprüche des Klägers gegenüber den Beklagten einschliesslich entstehender Kosten und Gebühren der Bevollmächtigten des Klägers betreffend diesen Rechtsstreit ausgeglichen und erledigt. (...)”
    
    
    2.13. In zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 heeft eiser € 27.494 als resultaat uit overige werkzaamheden in aftrek gebracht. Van dit bedrag heeft € 6.494 betrekking op een in 2004 betaald bedrag aan advocaatkosten en € 21.000 op de onder 2.10 genoemde overboeking naar T op 16 december 2002. Door verweerder is de aftrek van € 27.494 niet geaccepteerd.
    
    
    3. Geschil
    
    
      In geschil is of:
      (i) in 2002 een regresvordering van eiser op F is ontstaan, en 
      (ii) eiser in 2002 een bedrag van € 21.000 negatief in mindering kan brengen als resultaat uit overige werkzaamheden op zijn inkomen uit werk en woning.
      De correctie van € 6.494 is niet in geschil.
    
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en de processen verbaal van de zittingen.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. In het hiernavolgende zal de rechtbank eerst ingaan op het karakter van de aansprakelijkheid van eiser en de in 2002 verrichte betaling. Daarna komt aan de orde of sprake is van terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) en een afwaarderingsverlies.
    
    
      Hoofdelijke aansprakelijkheid van eiser
      5.2.1. Ingevolge artikel 6:6, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek (BW) zijn schuldenaren hoofdelijk verbonden indien uit rechtshandeling voortvloeit dat de schuldenaren ten aanzien van eenzelfde schuld ieder voor het geheel aansprakelijk zijn. Het voorgaande leidt er toe dat in ieder geval op het moment dat een hoofdelijk schuldenaar wordt aangesproken tot betaling, tussen hem en de crediteur een schuldverhouding bestaat uit hoofde waarvan op hem de verplichting rust om de crediteur de schuld waarvoor hij aansprakelijk is te voldoen tot een bedrag waartoe hij zich mede heeft verbonden. Betaling door een hoofdelijk schuldenaar aan de crediteur leidt er toe dat de schuld voor dat bedrag tenietgaat (artikel 6:7 van het BW). Tegenover deze schuld van de hoofdelijk schuldenaar staat, indien en voor zover hem de schuld niet aangaat, een voorwaardelijke regresvordering op de draagplichtige hoofdschuldenaar (artikel 6:10 van het BW). Deze regresvordering is voorwaardelijk omdat het ontstaan ervan afhankelijk is van daadwerkelijk betaling van de schuld door de aangesproken hoofdelijke schuldenaar. Op het moment van betaling wordt de regresvordering van de hoofdelijk schuldenaar op de draagplichtige schuldenaar onvoorwaardelijk. Voor zover de draagplichtige schuldenaar in de onderlinge verhouding geen verhaal biedt, zijn de overige schuldenaren tegenover de betalende schuldenaar verplicht ieder voor gelijke delen bij te dragen.
    
    
    5.2.2. De hoofdelijke aansprakelijkheid omvat ook de door de crediteur gemaakte kosten (zie artikel 6:10 van het BW). Ingevolge het derde lid van voornoemd artikel moet iedere schuldenaar, naar evenredigheid van het gedeelte van de schuld dat hem aangaat, ook bijdragen in door een hoofdelijke schuldenaar in redelijkheid gemaakte kosten, tenzij de kosten slechts de schuldenaar persoonlijk betreffen.
    
    5.3.1. F heeft zich tegenover N, de verkoper, in haar hoedanigheid van 100% aandeelhoudster van de koper van de diverse vennootschappen verplicht om de te kopen vennootschappen, waaronder kennelijk J, financieel zodanig uit te rusten dat deze in staat zouden zijn de nodige saneringen door te voeren. Door mede ondertekening van de akte heeft eiser naast F, waarin hij met zijn familieleden een aanmerkelijk belang had en waarvan hij met G directeur was, hoofdelijke aansprakelijkheid aanvaard voor de nakoming van deze verplichting door F. De akte bevat, afgezien van de hoofdelijkheidsverklaring, geen zelfstandige verplichtingen voor eiser en G. Uit deze omstandigheden leidt de rechtbank af dat eventuele schulden die ontstonden uit de verplichtingen die F op zich had genomen, in de eerste plaats F aangingen, in de zin van artikel 6:10 van het BW. Hier vloeit uit voort dat eiser wel hoofdelijk aansprakelijk was, maar dat de schuld hem, in de verhouding met F, niet aanging.
    
    5.3.2. In 1997 is F vervolgens door de curator van J, zo kan worden afgeleid uit de onder 2.3. vermelde akte en het onder 2.8. genoemde processtuk, tezamen met eiser en G, aangesproken tot betaling vanwege het niet nakomen van haar verplichtingen uit hoofde van de akte. J had kennelijk naar Duits recht naast N een zelfstandig vorderingsrecht op F, en derhalve ook op eiser en G. Door een Duitse rechtbank zijn F, eiser en G bij vonnis veroordeeld tot betaling, welk vonnis door de rechtbank Haarlem voor tenuitvoerlegging in Nederland vatbaar is verklaard. Op aan eiser toebehorende vermogensbestanddelen in Nederland is door de curator van J beslag gelegd. F, zo is op te maken uit de stukken, bood geen verhaal voor de schulden tot betaling waarvan zij was aangesproken. Terwijl het hoger beroep tegen het Duitse vonnis liep, probeerden partijen in 2002 met betrekking tot de vaststelling van de hoofdsom een schikking met betrekking tot de door F verschuldigde hoofdsom te bereiken. Voorwaarde voor verdere onderhandelingen over de schikking was dat eiser de kosten van de advocaat van de curator van J zou voldoen.
    
    
      5.3.3. Omdat de schuld uitsluitend F aangaat, moeten de kosten van A, die in het kader van het tijdens de hoger beroepsprocedure bereikte Vergleich dienden te worden betaald, worden gerekend tot de aan de schuldeiser met betrekking tot voldoening van schuld te betalen kosten dan wel de in redelijkheid gemaakte kosten in de zin van artikel 6:10, derde 
      lid, van het BW. Gezien de door A in het geding gebrachte processtukken, genoemd onder 2.8., betrof het geschil immers de aansprakelijkheid van F.
    
    
    5.3.4. Uit het onder 2.10. genoemde bankafschrift en uit de onder 2.11. opgenomen brief, kan worden afgeleid dat op 16 december 2002 in het kader van de schikkingsonderhandelingen € 21.000 aan T is overgemaakt en dat T dit bedrag in 2002 heeft ontvangen. Nu eiser onweersproken heeft gesteld dat hij dit bedrag aan T heeft betaald, acht de rechtbank dit, ondanks de tenaamstelling van de rekening, aannemelijk. Uit de onder 2.9. opgenomen brief leidt de rechtbank verder af dat T zich tegenover A had verbonden het bedrag na ontvangst voor hem ter beschikking te houden. Uit de onder 2.11. opgenomen brief en de niet weersproken stelling dat A het bedrag in januari 2003 daadwerkelijk heeft ontvangen, nog vóórdat een schikking was bereikt, maakt de rechtbank op dat T het bedrag na ontvangst in december 2002, ongeacht of vóór 7 februari 2003 een schikking zou worden bereikt, ook daadwerkelijk voor A ter beschikking heeft gehouden. Onder deze omstandigheden is aannemelijk geworden dat op het moment van ontvangst van de betaling door T in december 2002, de schuld van F aan de curator voor € 21.000 teniet is gegaan, waardoor tegelijkertijd een onvoorwaardelijke regresvordering van eiser op F is ontstaan. 
    
    
      Ter beschikking stelling
      5.4.1. Vast staat dat eiser in 2002 een aanmerkelijk belang had in F. Op grond van artikel 3:92, eerste lid aanhef en onder a, van de Wet IB 2001, wordt onder werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 Wet IB 2001 mede verstaan, het rendabel maken van vermogensbestanddelen – daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen – voor zover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop rustende bepalingen wordt ingevolge het tweede lid, aanhef en onder a 6, met het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een in het eerste lid bedoelde vennootschap gelijkgesteld het verkrijgen of het hebben van een recht of een verplichting een vermogensbestanddeel te vervreemden aan een in dat lid bedoelde vennootschap.
    
    
    5.4.2. Met de invoering van de bovengenoemde regeling, kortweg wel aangeduid als de tbs-regeling, heeft de wetgever onder meer willen bewerkstelligen dat de groep ondernemers die hun onderneming voor eigen rekening drijven en de groep ondernemers die hun onderneming in de bv-vorm drijven meer gelijk worden behandeld. In het kader van het aantrekken van een financiering of, zoals in dit geval, verkoop of koop van aandelen, is het niet ongebruikelijk om financiering te verlenen of een overeenkomst te sluiten onder de voorwaarde dat de directeur-grootaandeelhouder zich persoonlijk garant stelt of zekerheid vestigt voor nakoming van de verplichtingen van de vennootschap. De wettekst laat op zichzelf ruimte voor de interpretatie dat de handeling van garantstelling, die immers een beslag legt op het vermogen en de solvabiliteit van de garantsteller, al leidt tot een ter beschikking stellen van vermogen. Tijdens de parlementaire behandeling heeft de staatssecretaris overwogen dat de vermogensbestanddelen waarop de zekerheid is gevestigd ten behoeve van de vennootschap niet te beschouwen zijn als ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. Dit standpunt is later herhaald in het besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M. In het kader van de parlementaire behandeling van de tbs-regeling en borgstelling, een bijzondere vorm van hoofdelijke aansprakelijkheid, is voorts overwogen dat, indien de regresvordering niet voor verwezenlijking vatbaar blijkt, vervolgens een negatief voordeel ontstaat dat in mindering kan komen op het inkomen uit werk en woning (MvA, Kamerstukken I 1999/2000, 26 727 en 26 728, nr. 202a, blz. 112-113).
    
    5.4.3. Uit het vooroverwogene leidt de rechtbank af dat het de bedoeling van de wetgever is geweest de uit borgstelling of hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende onvoorwaardelijke regresvordering onder het tbs-regime te brengen en het mogelijk te maken dat een verlies in mindering komt op het inkomen uit werk en woning.
    
    5.5.1. Bij de bepaling van de omvang van een voordeel (of nadeel) in het kader van de tbs-regeling moet aansluiting worden gezocht bij de regels voor de winstbepaling. Op de openingsbalans dienen activa en passiva in de regel te worden opgenomen tegen de waarde in het economisch verkeer. De openingsbalans dient te worden vastgesteld op het moment van de aanvang van de ter beschikkingsstelling. Nu pas op het moment van ontvangst van de betaling door T, die het bedrag wordt geacht te hebben ontvangen voor A, een vermogensverschuiving optrad, beschouwt de rechtbank dit moment als de aanvang van de ter beschikkingsstelling. 
    
    5.5.2.1. Ten aanzien van de waardering van de vordering op de openingsbalans van eiser en ultimo 2002 is het volgende van belang. Vast staat dat F in 2002 geen verhaal bood. Eiser verkeerde op het moment van betaling, naar later bleek ten onrechte, in de veronderstelling dat de regresvordering op F op enigerlei wijze, uit een familiefonds, aan hem zou worden voldaan. Eiser stelt ook eerder kosten te hebben gemaakt, maar nimmer een vergoeding uit voornoemd fonds te hebben ontvangen, dit in tegenstelling tot G, die grote bedragen aan P had betaald. Verweerder betwist dat de regresvordering in december 2002 nog enige waarde had. Onder de gegeven omstandigheden en mede gelet op de betalingen van G, die uitgingen boven de bedragen die eiser had betaald, en de kennelijke noodzaak van de executiemaatregelen tegenover eiser, is niet aannemelijk dat de regresvordering van eiser op F op het moment van de ontvangst van de betaling door T in december 2002 dan wel ultimo 2002 daadwerkelijk enige waarde in het economisch verkeer had. Dientengevolge dient de waarde in het economisch verkeer van deze vordering in december 2002 naar objectieve maatstaven te worden vastgesteld op nihil. 
    
    5.5.2.2. Activering van de regresvordering op de openingsbalans tegen de waarde in het economisch verkeer van nihil, zou er in dit geval toe leiden dat bij eiser geen verlies onder de tbs-regeling kan opkomen. Dientengevolge zou voor eiser geen mogelijkheid bestaan om het bedrag waarvoor hij is uitgewonnen voor de schuld van F ten laste van zijn inkomen uit werk en woning te brengen. Deze consequentie sluit niet aan bij de bedoeling van de wetgever zoals deze blijkt uit de hiervoor onder 5.4.2. genoemde Memorie van Antwoord. 
    
    5.5.2.3. Hoewel eiser zich daar niet op heeft beroepen, overweegt de rechtbank ten overvloede dat waardering van de regresvordering van eiser op de openingsbalans op nihil evenmin strookt met het beleid van de staatsecretaris, zoals verwoord in een brief, opgenomen in Vakstudie Nieuws 2003/10.11 en het besluit van 29 april 2004 CPP 2003/2360 (VN 2004/23.6). 
    
    5.5.2.4. Gelet op de bedoeling van de wetgever, dient de regresvordering op de openingsbalans dan ook niet voor de waarde in het economisch verkeer te worden opgenomen, maar voor de nominale waarde ofwel het door eiser betaalde bedrag. Nu de regresvordering ultimo 2002 geen waarde vertegenwoordigde, kan eiser de vordering in 2002 afwaarderen tot nihil.
    
    5.6. Gelet op het voorgaande dient het beroep van eiser gegrond te worden verklaard. Eiser kan de aan A betaalde kosten van € 21.000  in 2002 als (negatief) resultaat uit overige werkzaamheden ten laste brengen van zijn inkomen uit werk en woning in 2002.
    
    
    
    
    
    
    6. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat niet is gesteld dat eiser kosten heeft gemaakt die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen.
    
    
    7. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.426 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.217 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 37 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 4 mei 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. Roelvink - Verhoeff, voorzitter, mrs. E. Jochem en M.J. Leijdekker, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M Anderluh - Vanherck, griffier.
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.