ECLI:NL:RBHAA:2011:BR5517, Rechtbank Haarlem, 14-06-2011, 10/538, 10/539, 10/540, 10/541
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-06-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB. De waarde van een winkelgedeelte van een pand op de openingsbalans en de slotbalans van de terbeschikkingstelling.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummers: AWB 10/538, 10/539, 10/540 en 10/541
    
    Uitspraakdatum: 14 juni 2011
    
    Uitspraak in de gedingen tussen
    
    
      [X] (hierna: eiser) en [X] (hierna: eiseres), wonende te [Z], hierna gezamenlijk aangeduid als eisers,
      gemachtigde: mr. M.F.M. Cliteur FB 
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 een aanslag (aanslagnummer [NUMMER A]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.730. Bij beschikking is heffingsrente in rekening gebracht. Verweerder heeft tegelijkertijd (impliciet) bij beschikking het verlies vastgesteld op nihil. 
     
    1.1.2. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2005 een aanslag (aanslagnummer [NUMMER B]) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.800 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 9.103. Bij beschikking is heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [NUMMER C]) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.247. Bij beschikking is heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2.2. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2005 een aanslag (aanslagnummer [NUMMER D]) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.431. Bij beschikking is heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.3. Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 18 december 2009 de aanslagen en de beschikkingen heffingsrente genoemd onder 1.1.1 tot en met 1.2.2 en (impliciet) de verliesvaststellingsbeschikking van nihil gehandhaafd. 
    
    1.4. Eisers hebben daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend. De rechtbank heeft de beroepszaken betreffende de onder 1.1.1 tot en met 1.2.2 genoemde aanslagen geregistreerd onder respectievelijk AWB 10/538, 10/539, 10/540 en 10/541.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 maart 2011. Eiser is daar in persoon verschenen vergezeld door zijn gemachtigde die mede namens eiseres is verschenen. Namens verweerder is verschenen K.T. Kruijdenhof tot bijstand vergezeld van A.R. Stolker. 
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser is in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met eiseres. Eiser is aandeelhouder in [BEDRIJF A] Holding B.V. (hierna: de holding) met een belang van 98%. Eiseres heeft 2% van de aandelen in de holding. De holding heeft een 100%-belang in [BEDRIJF B] B.V. 
    
    2.2. Eisers hadden vanaf 1979 tot en met 22 december 2004 de onroe[ADRES]aan de [ADRES] (hierna ook: het pand) in eigendom. Het pand bestaat uit een winkel en een bovenwoning. Eisers verhuurden het winkelgedeelte van het pand aan de holding. De holding verhuurde deze winkel aan de vennootschap onder firma [BEDRIJF C]. De vof gebruikt het pand tezamen met[NUMMER]ADRES] en staat met nummer [NUMMER] ook in open verbinding. Het kantoor, de gang, het toilet en de werkkast van [ADRES] zijn gebouwd op het perceel van [ADRES].
    
    2.3. De heffingsambtenaar van de gemeente heeft de waarde van het pand op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de WOZ-waarde) voor het tijdvak 2001 tot en met 2004 en met waardepeildatum 1 januari 1999 vastgesteld op € 489.175. 
    
    2.4. Met ingang van 1 januari 2001 valt de verhuur van het winkelgedeelte van het pand onder de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 van de Wet IB 2001. Het pand is geactiveerd op de openingsbalans per 1 januari 2001 voor een zogenaamde opstapwaarde. Eisers hebben de opstapwaarde per 1 januari 2001 gesteld op € 348.049. Verweerder heeft zich bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2004 van eiser aangesloten bij deze opstapwaarde.
    
    2.5. Eisers hebben thans de waarde bij beëindiging van de terbeschikkingstelling (hierna: de uitstapwaarde) op 22 december 2004 gesteld op € 113.070. Verweerder heeft de uitstapwaarde in de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de aanslagen IB/PVV 2004 gesteld op € 325.000.
    
    
      2.6. Op 13 maart 2000 heeft [BEDRIJF D] B.V. (beëdigd taxateurs r.g/o.g) op verzoek van eiser een taxatierapport uitgebracht betreffende de waarde van het pand per 13 maart 2000. Daarbij hebben [A] en [B] van [BEDRIJF D] B.V. de onderhandse verkoopwaarde van het pand gesteld op f 950.000 (€ 431.090) en de vervangingswaarde op 
      f 1.050.000 (€ 476.469). In een brief van 9 juli 2004 aan verweerder stel[C] van Accountanskantoor [C] dat die waarde van € 476.469 voor € 128.420 aan de woning en voor € 348.049 aan de winkel dient te worden toegerekend. 
    
    
    2.7. [D] (van [D] makelaars) heeft op 30 januari 2003 (rechtbank: bedoeld zal zijn 30 januari 2004) verklaard op 21 en 25 januari 2004 diverse objecten, waaronder [ADRES], te hebben gewaardeerd. De onderhandse verkoopwaarde van het pand heeft [D] daarin – kennelijk per ultimo januari 2004 - gesteld op € 425.000. Als uitgangspunt bij de taxatie heeft [D] de waarde van de winkel in verhuurde staat in aanmerking genomen en de bovenwoning vrij van huur en gebruik. [ADRES] heeft [D] gewaardeerd op € 250.000.
    
    2.8. Op 15 juli 2004 hebben A.R. Stolker (als waardedeskundige verbonden aan de Belastingdienst) namens de Belastingdienst en [D] namens eiser gezamenlijk een taxatierapport uitgebracht. Daarin is de gezamenlijke onderhandse verkoopwaarde van het pand en [ADRES] per 1 juni 2004 bepaald op € 685.000.
    
    2.9. Op 2 september 2005 heeft Stolker voornoemd, een afzonderlijk taxatierapport opgesteld waarin hij de waarde van het winkelgedeelte op 1 januari 2001 bepaalt op € 300.000 en per 24 december 2004 op € 325.000.
    
    
      2.10. Stolker heeft in een e-mail van 5 september 2006 aan P.J. Keyser, medewerker bij de Belastingdienst, uiteengezet hoe de eerder door hem vastgestelde waardes tot stand zijn gekomen. Blijkens de e-mail heeft hij de op- en uitstapwaarde berekend aan de hand van de volgende uitgangspunten. 
      Opstapwaarde:
      De huurwaarde van de winkel- en magazijnruimte bedraagt € 27.500. De kapitalisatiefactor bedraagt 10,8. De waarde in verhuurde staat van de winkel- en de magazijnruimte bedraagt 
      € 300.000. 
      Uitstapwaarde:
      De huurwaarde van de winkel- en magazijnruimte bedraagt € 30.000. De kapitalisatiefactor bedraagt 10,8. De waarde in verhuurde staat van de winkel- en de magazijnruimte bedraagt 
      € 325.000. De waarde van de bovenwoning heeft hij gesteld op € 90.000. De waarde van het pand bedraagt volgens hem daarom € 415.000.
    
    
    2.11. De WOZ-waarde voor 2005, met waardepeildatum 1 januari 2003, heeft de heffingsambtenaar van de gemeente voor de winkel vastgesteld op € 446.000, voor de woning op € 205.000, voor [ADRES] op € 107.000 en voor [ADRES] op € 232.000.
    
    2.12. Zowel de holding als de vennootschap onder firma [BEDRIJF C] hebben in de winkel in het pand geïnvesteerd. De som van de boekwaardes van die huurdersinvesteringen op 1 januari 2001 bedraagt € 206.452 en op 22 december 2004 € 104.510.
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of eisers een groter verlies in aanmerking mogen nemen bij de beëindiging van de terbeschikkingstelling van de winkel aan de holding in 2004, dan het verlies dat verweerder bij de aanslag van eiser voor 2004 heeft vastgesteld. In dat verband houdt partijen verdeeld de waarde van de winkel op de openingsbalans van de terbeschikkingstelling (opstapwaarde) en de waarde op de slotbalans van de terbeschikkingstelling (uitstapwaarde).
      Hoewel verweerder uitsluitend bij eiser een resterend verlies van € 549 in aanmerking heeft genomen en het resultaat uit de terbeschikkingstelling ook uitsluitend bij eiser is gecorrigeerd, is niet in geschil dat ook eiseres een belang heeft bij de beroepen aangezien partners op grond van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 de mogelijkheid hebben de toerekening van de in geschil zijnde inkomensbestanddelen te wijzigen tot het moment dat de aanslagen IB/PVV waarin die keus tot uitdrukking komt, onherroepelijk vaststaan. 
      Daarmee is eveneens het belang van eisers bij de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar IB/PVV 2005 gegeven, aangezien een restant persoonsgebonden aftrek over 2004, als het standpunt van eisers wordt gevolgd, moet worden doorgeschoven naar 2005.
    
    
    3.2. Eisers concluderen tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen IB/PVV 2004 en 2005.
    
    3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Eisers bepleiten thans een opstapwaarde van € 432.906. Als meest verstrekkend verweer heeft verweerder aangevoerd dat partijen de waarde van de winkel op de openingsbalans van de terbeschikkingstelling bij wijze van compromis hebben vastgesteld op € 348.049. Verweerder voert daartoe aan dat eisers die waarde aan deze aangiften en aangiften over eerdere jaren ten grondslag hebben gelegd en dat hij zich bij die waarde bij wijze van compromis heeft aangesloten. Dat partijen ter zake van de opstapwaarde bij wijze van compromis overeenstemming hadden bereikt heeft verweerder weliswaar gesteld, maar niet aannemelijk gemaakt. Alsdan moet er van worden uitgegaan dat partijen de discussie over de opstapwaarde hebben doorgeschoven naar het moment waarop de terbeschikkingstelling is beëindigd. Dat aanslagen over eerdere jaren op de lagere opstapwaarde zijn gebaseerd, maakt dit oordeel niet anders, omdat tussen partijen niet in geschil is dat een wijziging van de opstapwaarde op grond van de foutenleer ook in 2004 gevolgen kan hebben voor de vaststelling van de aanslagen IB/PVV 2004 (en 2005) van eisers.
    
    4.2. Omdat eisers over 2004 een verlies in aanmerking wensen te nemen, rust, anders dan zij hebben aangevoerd, op hen de bewijslast om de op- en uitstapwaardes van de winkel op de balans op 1 januari 2001 en 23 december 2004 aannemelijk te maken. De rechtbank zal eerst onderzoeken of hetgeen eisers in dit verband hebben ingebracht doeltreffend is.
    
    
      4.3. Bij besluit van 9 maart 2001, nr. RTB2001/947 heeft de staatssecretaris van Financiën goedgekeurd dat voor het vaststellen van de waarde in het economische verkeer op de openingsbalans van een voordien aangevangen terbeschikkingstelling per 1 januari 2001 mag worden uitgegaan van de op de voet van hoofdstuk IV van de Wet WOZ vastgestelde waarde met waardepeildatum 1 januari 1999, verhoogd met 20%. Eisers hebben een beroep gedaan op de toepassing van dit besluit. Eisers hebben zich – ter zitting - op het nadere standpunt gesteld dat de opstapwaarde van de winkel op de openingsbalans van 1 januari 2001 aldus gesteld moet worden op € 432.906. Daarbij hebben eisers om tot de in het besluit bedoelde waarde te komen als uitgangspunt genomen de voor het gehele pand vastgestelde WOZ-waarde voor het tijdvak vanaf 2001 ad € 489.175, verminderd met de waarde van de woning die zij hebben gesteld op € 128.420, en vermeerderd met 20%.
      De goedkeuring in het besluit geldt volgens het besluit voor gevallen waarin de afbakening van het WOZ-object overeenkomt met het vermogensbestanddeel dat op de beginbalans gewaardeerd moet worden. In gevallen waarin de WOZ-waarde niet met de waarde in het economische verkeer overeen kan komen, zal de waarde in het economische verkeer, aldus de staatssecretaris in het besluit, anders bepaald moeten worden. Dat doet zich voor bij gemengd gebruik indien het gedeelte van het object dat onder de terbeschikkingstellingsregeling valt niet afzonderlijk in de WOZ-waardebeschikking is gewaardeerd. Dat doet zich volgens de staatssecretaris ook voor in situaties waarin een bijzondere omstandigheid de waarde drukt, bijvoorbeeld als de huurder investeringen heeft gepleegd die tot uitdrukking komen in de WOZ-waarde, terwijl de eigenaar verplicht is de kosten te vergoeden. In het onderhavige geval is niet aan de voorwaarden voor toepassing van het besluit voldaan. Immers, voor het gehele pand is één WOZ-waarde van € 489.175 vastgesteld, waarbij het winkelgedeelte niet afzonderlijk is gewaardeerd, terwijl niet het gehele pand ter beschikking staat aan de holding. Voorts heeft de (onder)huurder van de winkel aanzienlijke verbouwingen gepleegd, van welke investeringen niet duidelijk is of die al dan niet in de WOZ-waarde zijn meegenomen en/of eisers verplicht zijn die kosten te vergoeden. Onder deze omstandigheden is de goedkeuring uit voornoemd besluit niet van toepassing en kan de waarde op de openingsbalans niet worden vastgesteld aan de hand van de WOZ-waarde vermeerderd met 20%.
    
    
    4.4. Eisers hebben ter onderbouwing van hun stelling over de opstapwaarde voorts een taxatierapport ingebracht van [A] van [BEDRIJF D] B.V. van 13 maart 2000 (hiervoor onder 2.6) waarin de waarde van het pand (going concern) per 13 maart 2000 wordt getaxeerd op € 476.469, maar een uitsplitsing van de waarde tussen de bovenwoning en het winkelgedeelte is daarin niet gemaakt. Die uitsplitsing wordt pas aangebracht in de brief gedagtekend 9 juli 2004 van [C] van Accountantskantoor [C]. Dat de deskundige [A] deze uitsplitsing heeft gemaakt, hebben eisers niet aannemelijk gemaakt nog daargelaten dat die uitsplitsing overigens niet is onderbouwd. Nu de waarde van de woning niet is onderbouwd heeft dat ook te gelden voor de daaruit afgeleide waarde van de winkel. Het rapport ziet bovendien niet op de voor onderhavige zaak relevante peildatum 1 januari 2001. Met het rapport van [A] hebben eisers het van hen te verlangen bewijs over de opstapwaarde daarom ook niet geleverd.
    
    
      4.5. Eisers hebben de uitstapwaarde ter zitting gesteld op € 113.070. Daarbij hebben eisers de gezamenlijke taxatie van 15 juli 2004 (hiervoor onder 2.8) van € 685.000 tot uitgangspunt genomen. De WOZ-waardes van [ADRES] van in totaal 
      € 339.000 hebben eisers daarop in mindering gebracht evenals de boekwaarde van de huurdersinvesteringen van € 104.510. Door de aldus door hen afgeleide waarde van het pand van € 241.490 te verminderen met een waarde van de woning van € 128.420 leidt hen dat tot een waarde van de winkel van € 113.070.
    
    
    
      4.6. Eisers hebben hiermee de uitstapwaarde evenmin aannemelijk gemaakt. Bij de minnelijke taxatie van 15 juli 2004 is de waarde voor het pand en [ADRES] gezamenlijk vastgesteld op € 685.000. In de brief van 30 januari 2004 (hiervoor onder 2.7) is [D] er bij de waardebepaling nog van uitgegaan dat circa € 250.000 dient te worden toegerekend aan [ADRES] en circa € 425.000 aan het pand. 
      Aangezien de waarde van € 685.000 in het gezamenlijke taxatierapport van 15 juli 2004 niet is uitgesplitst naar de verschillende objecten wensen eisers thans ter bepaling van de uitstapwaarde de WOZ-waardes voor 2005 van [ADRES] van € 339.000 gezamenlijk in aanmerking te nemen in plaats van € 250.000. De WOZ-waardes van [ADRES] kunnen echter in het onderhavige geval niet dienen ter onderbouwing van de uitstapwaarde. Een dergelijke aanpassing van de minnelijke taxatie waarbij slechts één variabele in de berekening wordt gewijzigd, terwijl de overige uitgangspunten van de waardebepaling in stand blijven, maakt de berekening van de uitstapwaarde niet overtuigend. Niet valt bijvoorbeeld in te zien waarom ter bepaling van de uitstapwaarde dan niet eveneens zou kunnen worden uitgegaan van de WOZ-waarde van de winkel ad € 446.000.
    
    
    4.7. Voorts constateert de rechtbank in de onderbouwing van eisers een discrepantie tussen de berekening van de opstapwaarde en de uitstapwaarde. Eisers hebben namelijk bij de bepaling van de door hen voorgestane opstapwaarde van € 432.906 geen rekening gehouden met de boekwaarde van de huurdersinvesteringen, terwijl zij daarmee wel rekening hebben gehouden bij de uitstapwaarde van € 113.070. Eisers willen bij de bepaling van de opstapwaarde derhalve andere variabelen tot uitgangspunt nemen, dan bij de bepaling van de uitstapwaarde. Ook om die reden kunnen de door hen aangedragen bewijsmiddelen niet het van hen verlangde bewijs leveren.
    
    4.8. Gezien het vorenoverwogene hebben eisers zowel de opstapwaarde als ook de uitstapwaarde niet aannemelijk gemaakt. Dat betekent dat zij ook niet aannemelijk hebben gemaakt dat het door hen bepleite verlies in aanmerking moet worden genomen.
    
    4.9. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat er geen aanleiding is, behoudens tot het door hem geaccepteerde bedrag van € 549, enig verlies in aanmerking te nemen. Verweerder heeft zowel schriftelijk als mondeling ter zitting de door hem vastgestelde opstapwaarde van de winkel op 1 januari 2001 van € 300.000 en de uitstapwaarde op 22 december 2004 van € 325.000 toegelicht. Verweerder heeft bij de vaststelling van de op- en uitstapwaarde de huur die eisers op beide data zelf in rekening brachten als uitgangspunt genomen. In hetgeen wederzijds is aangevoerd ziet de rechtbank geen aanleiding te veronderstellen dat die huurprijzen niet op zakelijke gronden tot stand zijn gekomen. Uit die gegevens volgt reeds dat het niet aannemelijk is dat voor het pand een waardedaling, zoals eisers in feite bepleiten, heeft plaatsgevonden. Voorts wordt de waarde die verweerder heeft toegekend aan het (gehele) pand op 22 december 2004 van € 415.000 ondersteund door de waarde van € 425.000 die [D] aan het pand heeft toegekend op 30 januari 2004. De rechtbank acht daarom de onderbouwde berekening van het waardeverloop van de winkel van verweerder voldoende aannemelijk. Aangezien op het pand in de jaren 2001 tot en met 2004 in totaal € 22.500 is afgeschreven is er in 2004 vanwege waardeverandering van de terbeschikkinggestelde winkel in het geheel geen verlies in aanmerking te nemen. Nu geen groter verlies in aanmerking kan worden genomen dan € 549 is er geen grond voor het oordeel dat de aanslagen IB/PVV 2004 en de aanslagen IB/PVV 2005, alsmede de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen, tot te hoge bedragen zijn vastgesteld.
    
    4.10. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en 
      mr. H.A.M. Röell-Mulder, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S.A. Carter, griffier.  
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 juni 2011.
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.