ECLI:NL:GHLEE:2007:BA1090, Gerechtshof Leeuwarden, 14-03-2007, BK 1040/04 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2007-03-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 1. Heeft de inspecteur tegenover belanghebbende uitlatingen gedaan waaraan deze het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat de door hem via de Vof verrichte activiteiten, alsmede de verhuur door hem van activa aan die Vof, als het drijven van een onderneming als bedoeld in artikel 6 van de Wet is aan te merken en dat belanghebbende recht heeft op de daaraan verbonden ondernemingsfaciliteiten?  
        2.a. Indien het antwoord op geschilpunt 1. ontkennend luidt is in geschil of de voordelen die belanghebbende uit hoofde van zijn deelname aan de Vof, alsmede de verhuur van activa aan die Vof, geniet, zijn aan te merken als winst uit onderneming dan wel als inkomsten uit arbeid en of – indien sprake is van winst uit onderneming – belanghebbende recht heeft op de daaraan verbonden ondernemingsfaciliteiten.
        2.b. Indien het antwoord op geschilpunt 1. bevestigend luidt is in geschil of de aandelen in H BV per 1 januari 2000 tot het vermogen van de door belanghebbende gedreven onderneming dienen te worden gerekend.
        3. Voorts is in geschil of, indien belanghebbende uit hoofde van zijn deelname aan de Vof winst uit onderneming geniet, dit resultaat met toepassing van het leerstuk fraus legis rechtstreeks aan O L BV kan worden toegerekend.

BELASTINGKAMER	GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN	UITSPRAAK
      Kenmerk: BK 04/01040             				14 maart 2007                    
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende)  tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen (hierna: de inspecteur) gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000.
    
    
      1. Ontstaan en loop van het geding.
      1.1	De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 25 maart 2003 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksver-zekeringen voor het jaar 2000 opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 251.933, welk inkomen geheel op de voet van de tarieftabel is belast.
      1.2 Namens belanghebbende is op 6 mei 2003 een bezwaarschrift ingediend. Bij de uitspraak waarvan beroep, gedagtekend 17 september 2004, is de aanslag verminderd tot een berekend naar – eveneens – een belastbaar inkomen van ƒ 251.933 en waarbij  een bedrag groot ƒ 284.625 op de voet van het bijzondere tarief van 25% als bedoeld in artikel 57a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) is belast. 
      1.3 Op 24 september 2004 is betreffende voornoemde aanslag een geschrift bij de inspecteur ingekomen dat de inspecteur als een beroepschrift heeft aangemerkt en bij brief van 15 november 2004 heeft doorgezonden naar het Hof waar het op 17 november 2004 ter griffie is ingekomen. Het Hof merkt dit geschrift aan als een tijdig ingediend beroepschrift, welk bij brief van 26 januari 2005 (met bijlagen) door de gemachtigde is aangevuld. De inspecteur heeft op 29 april 2005 een verweerschrift (met bijlagen) ingediend.
      1.4 	Namens belanghebbende is een conclusie van repliek ingediend. Door de inspecteur is een conclusie van dupliek ingediend. Van de zijde van de inspecteur is op 12 januari 2007 een aanvulling op het verweerschrift en de conclusie van dupliek ontvangen. Van belanghebbende is op 15 januari 2007 een pleitnota en op 22 januari 2007 een aanvulling daarop ontvangen.
      1.5	Bij de mondelinge behandeling van 24 januari 2007 waren aanwezig belanghebbende en zijn gemachtigden de heren A en B, alsmede namens de inspecteur de heer C. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
      2. De feiten.
      Op grond van de gedingstukken en het ter zitting verhandelde staat tussen de partijen als niet, dan wel onvoldoende weersproken het volgende vast.
      2.1 Belanghebbende, geboren op 1 februari 1963 en gehuwd, is directeur en houder van alle aandelen in de besloten vennootschap H B.V. (hierna: H BV). H BV is houder van 50% van de aandelen in de besloten vennootschap O B.V. (hierna O BV). De overige aandelen in O BV worden gehouden door F B.V., waarvan G (hierna: G) directeur en enig aandeelhouder is.
      2.2 O BV is enig aandeelhouder van de besloten vennootschappen B B.V. (hierna B BV), I B.V. (vanaf de oprichting op 28 december 2001), J B.V. (vanaf de oprichting op 22 februari 2000) en K B.V. (vanaf de oprichting op 22 februari 2000). B BV is enig aandeelhouder van L B.V. (hierna: O L BV). O L BV drijft een aannemings-, expeditie en sloopbedrijf. 
      2.3 Op 12 mei 2000 hebben belanghebbende, G en O L BV een firma-overeenkomst ondertekend; hierin hebben zij verklaard met ingang van 1 april 2000 een vennootschap onder firma (hierna: de Vof) te zijn aangegaan. 
      2.4 O L BV heeft haar ondernemingsactiviteiten aan de Vof overgedragen. Het personeel is in dienst van de besloten vennootschap gebleven. O L BV heeft haar vaste activa niet aan de Vof overgedragen, maar aan haar verhuurd. 
      2.5 Op verzoek van belanghebbende is de inspecteur ermee akkoord gegaan dat de firma  is aangegaan op 1 januari 2000 en dat de overdracht van de ondernemingsactiviteiten van O A&T BV met ingang van die datum moet worden geacht te zijn geschied.
      2.6  De omzet van O L BV bestaat vanaf 1 januari 2000 uit een vergoeding voor personeelskosten en uit een opbrengst van verhuur van vaste activa; beide vergoedingen zijn afkomstig van de Vof. 
      2.7  Blijkens artikel 2 van haar statuten heeft H BV ten doel het beheren van vermogen en het beleggen daarvan in roerende en onroerende zaken en het deelnemen in-, de directie voeren over- en het zich -al dan niet financieel- interesseren bij andere ondernemingen een en ander in de meest ruime zin van het woord. 
      2.8  Bij beschikkingen van de Minister van Justitie van 4 januari 2000 respectievelijk 6 januari 2000 zijn verklaringen van geen bezwaar afgegeven inzake de oprichting door O BV van de besloten vennootschappen K B.V. en J B.V.
      2.9 Belanghebbende is voor de helft eigenaar van een pand gelegen aan de a-straat .. te Y. Tot 1 januari 2000 verhuurde hij dit aan O L BV. Per die datum is de huurovereenkomst beëindigd en stelt belanghebbende (zijn deel van) het pand aan de Vof ter beschikking. 
      Vanaf 1 januari 2000 heeft belanghebbende (tezamen met G) diverse bedrijfsmiddelen aangeschaft. Deze bedrijfsmiddelen en voornoemd pand heeft hij tot zijn buitenvennoot-schappelijk ondernemingsvermogen gerekend.
      2.10 Per 1 juli 2001 is de Vof ontbonden en komen de tot dat tijdstip door de Vof verrichte activiteiten weer volledig voor rekening en risico van O L BV.
      2.11 Belanghebbende heeft aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van negatief ƒ 84.982. Dit inkomen bestond onder meer uit winst uit onderneming ten bedrage van -/- ƒ 95.550 (inclusief een investeringsaftrek van ƒ 32.355 en een willekeurige afschrijving van ƒ 100.000 op de onder 2.9 vermelde onroerende zaak). Belanghebbende claimde in zijn aangifte voorts 
      ƒ 16.950 aan zelfstandigenaftrek . 
      2.12  In een brief inzake belanghebbende van de inspecteur aan gemachtigde van 10 januari 2003 is onder meer het volgende vermeld:
      "Prive gebruik auto 
      Uit de door u verstrekte gegevens blijkt dat (...) rekening is gehouden met een privé gebruik auto van ƒ 25.485. (...) Uit (...) blijkt echter dat dit ƒ 30.318 zou moeten zijn (...) Ik stel voor om, uit praktisch oogpunt, het verschil (ƒ 4.833) als privé-voordeel van de door de werkgever ter beschikking gestelde auto aan te merken. (...)
      Inkomsten die onder de loonbelasting vallen
      (…) Aangezien [belanghebbende] directeur (...) van de BV's is, lijkt het me redelijk om hem ten minste het loon van de meest verdienende werknemer toe te kennen. (...) Ik stel het loon van [belanghebbende] voor het jaar 2000 dan ook vast op ƒ 77.920 (...).
      Zelfstandigenaftrek
      (…) Gezien (...) ben ik van mening dat u niet aannemelijk heeft gemaakt dat er tenminste 1225 uren in de onderneming is gewerkt.
      Om de standpunten niet te laten verharden en om tot een oplossing te komen, ben ik bereid om onder voorwaarde de zelfstandigenaftrek te accepteren (en daarbij behorende WASO). Echter alleen indien er geen verdere discussie is over de vorige 2 punten.
      Aanmerkelijk belang
      Tijdens ons gesprek heb ik al aangegeven dat ik van mening ben dat er sprake is van een fictieve vervreemding van de aanmerkelijk belang aandelen in [OH BV] (...). Ik ben (...) van mening dat de activiteiten van de BV's dusdanig met de activiteiten van de Vof zijn verweven, dat de aandelen verplicht ondernemersvermogen zijn. 
      Op grond van artikel 20a, lid 6, sub g Wet op de inkomstenbelasting 1964 zal dan over het verschil tussen ƒ 324.625 (uit uw aangifte inkomstenbelasting 2000) en de verkrijgingsprijs ad ƒ 40.000 afgerekend dienen te worden.
      Om enigszins voortgang te houden in de behandeling van deze aangifte, verzoek ik u om vóór 31 januari 2003 te kennen te geven of u akkoord kunt gaan met bovenstaande punten".
    
    
    
      2.13 Gemachtigde heeft hierop bij brief van 22 januari 2003 onder meer als volgt gereageerd:
      "Privé gebruik auto
      Wij betwisten uw punt aangaande de bijtelling privé gebruik auto. Uit de jaarrekening 2000 van [de Vof] (...) blijkt dat rekening is gehouden met een privé-gebruik auto van ƒ 25.482. (...). De winstcorrectie privé-gebruik auto blijkens de jaarrekening 2000 omvat het bedrag van de bijtelling ad ƒ 30.318 minus omzetbelasting (...) minus btw-privé-gebruik auto van de werknemer T. 
      Volgens bovenstaande toelichting is derhalve al rekening gehouden met een bijtelling privé-gebruik auto voor [belanghebbende] ƒ 16.860.
      Inkomsten die onder de loonbelasting vallen / Zelfstandigenaftrek
      De stelling dat [belanghebbende] werkzaamheden verricht middels zijn persoonlijke holding delen wij. Echter achten wij de activiteiten (...) van dermate ondergeschikt belang, dat [belanghebbende] hiervoor zeker geen gebruikelijk loon (...) dient te krijgen. Tevens zijn wij nog steeds van mening dat [belanghebbende] voldoet aan het urencriterium, de voorwaarde voor toepassing van de zelfstandigenaftrek.
      Teneinde uit de impasse te geraken is na ampele overweging [belanghebbende] bereid op uw voorstel in te gaan. Het loon van [belanghebbende] zal voor het jaar 2000 worden vastgesteld op ƒ 77.920 (dit betekend een verhoging van (...) 
      ƒ 52.290). Daartegenover staat de toepassing van de zelfstandigenaftrek (en daarbij behorende WASO).
      Aanmerkelijk belang
      Uw mening dat sprake is van een fictieve vervreemding van de aanmerkelijk belang-aandelen [H BV] op grond van artikel 20a, lid6, sub g Wet op de inkomstenbelasting 1964 delen wij niet.
      In afwachting van uw reactie verblijven wij."
      2.14. Op 6 maart 2003 heeft de inspecteur gemachtigde - voor zover hier van belang - vervolgens geschreven:
      "Ik heb schriftelijk contact met u gehad over de aangifte (...). 
      1. Afwijking(en) per onderdeel van de aangifte
      Inkomsten die onder de loonbelasting vallen
      Conform onze afspraak verhoog ik het loon van [belanghebbende] met ƒ 52.290 (...). Voor een nadere onderbouwing verwijs ik u naar mijn brief van 10 januari 2003 (...) en uw brief van 22 januari 2003 (...).
    
    
    
      Winst uit aanmerkelijk belang
      Vast staat dat [O A&T BV] (…) haar onderneming ter beschikking heeft gesteld aan de Vof. Daarmee zijn de activiteiten van [O A&T BV] zodanig verweven met de activiteiten van de Vof, dat zij in feite dienstbaar zijn aan die van de onderneming van [belanghebbende]. 
      De voordelen die [belanghebbende] geniet uit het aandelenbezit zijn daarmee afhankelijk geworden van de bedrijfsuitoefening van zijn onderneming.
      (...)
      Ik ben (...) van mening dat de activiteiten van de BV's dusdanig met de activiteiten van de Vof zijn verweven, dat de aandelen verplicht ondernemersvermogen zijn.
      Op grond van artikel 20a, lid 6, sub g Wet op de inkomstenbelasting 1964 is het verschil tussen ƒ 324.625 (...) en (...) ƒ 40.000 = ƒ 284.625 (...) belast.
      2. Belastbaar inkomen
      (...)
      Winst uit onderneming  		- 95.550
      Inkomsten uit arbeid		  77.920
      (...)
      Winst uit aanmerkelijk belang 	  284.625 
      (...)
      Zelfstandigenaftrek			 - 16.950
      (...)
      Belastbaar inkomen			 251.933".
      2.15  Met dagtekening 25 maart 2003 heeft de inspecteur aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 251.933, welk geheel volgens het tabeltarief is belast.
      2.16  In een door de gemachtigde van belanghebbende opgesteld verslag van een bespreking op 26 september 2003 bij de Belastingdienst - waarbij namens de Belastingdienst aanwezig waren de inspecteur en M,  alsmede namens belanghebbende N en B -, dat ter zitting door de inspecteur in kopie is overgelegd, is onder meer het volgende vermeld:
      "De heer M gaf aan dat hij van mening is dat het bedrag van de willekeurige afschrijving verwoord in de stukken over het jaar 2001 te hoog is opgevoerd daar hij van mening is dat de restwaarde moet zijn de waarde per 1 juli 2001. 
      Daarnaast heeft de heer M verder nog aangegeven dat hij betwijfeld of een lijfrente bedongen mag worden ten laste van de stakingswinst aangezien hij meent dat de gehele opzet bestreden zou kunnen worden middels de zogenaamde "Fraus Legis" wetgeving. (…) 
      Teneinde in de toekomst dit soort problemen omtrent vennootschappen onder firma te voorkomen is door de heer B geopperd of het wellicht voor alle partijen praktischer is om in de toekomst de V.o.f. opzet wat aan te passen. Hetgeen er dan op neer komt dat er een vennootschap onder firma zou komen van natuurlijke personen die dan zelf investeringen doen waarop willekeurig mag worden afgeschreven in voorkomende gevallen terwijl de besloten vennootschap haar activa tegen een vergoeding ter beschikking stelt aan de vennootschap onder firma. Dit zal er dan toe lijden dat bij de besloten vennootschap sprake zal zijn van een desinvesteringsbijtelling. De heren C en M zullen dit intern nader bespreken en ons melden of zij zich met deze opzet al dan niet kunnen verenigen."
    
    
    
    
      3. Het geschil en de standpunten van partijen.
      In geschil zijn de volgende vragen:
      1. Heeft de inspecteur tegenover belanghebbende uitlatingen gedaan waaraan deze het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat de door hem via de Vof verrichte activiteiten, alsmede de verhuur door hem van activa aan die Vof, als het drijven van een onderneming als bedoeld in artikel 6 van de Wet is aan te merken en dat belanghebbende recht heeft op de daaraan verbonden ondernemingsfaciliteiten?  
      2.a. Indien het antwoord op geschilpunt 1. ontkennend luidt is in geschil of de voordelen die belanghebbende uit hoofde van zijn deelname aan de Vof, alsmede de verhuur van activa aan die Vof, geniet, zijn aan te merken als winst uit onderneming dan wel als inkomsten uit arbeid en of – indien sprake is van winst uit onderneming – belanghebbende recht heeft op de daaraan verbonden ondernemingsfaciliteiten.
      2.b. Indien het antwoord op geschilpunt 1. bevestigend luidt is in geschil of de aandelen in H BV per 1 januari 2000 tot het vermogen van de door belanghebbende gedreven onderneming dienen te worden gerekend.
      3. Voorts is in geschil of, indien belanghebbende uit hoofde van zijn deelname aan de Vof winst uit onderneming geniet, dit resultaat met toepassing van het leerstuk fraus legis rechtstreeks aan O L BV kan worden toegerekend.     
    
    
    
      4. De overwegingen omtrent het geschil:
      4.1  Vaststaat dat bij het opleggen van de aanslag ƒ 100.000 aan willekeurige afschrijving, ƒ 32.355 aan investeringsaftrek en 
      ƒ 16.950 aan zelfstandigenaftrek is verleend en dat deze faciliteiten bij de bestreden uitspraak zijn gehandhaafd.
      4.2  In een geschrift, ingekomen 12 januari 2007, heeft de inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet als ondernemer kan worden aangemerkt en dat hij mitsdien geen recht heeft op (onder meer) willekeurige afschrijving en investeringsaftrek. Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat jegens hem de toezegging is gedaan dat de bij het opleggen van de aanslag verleende zelfstandigenaftrek en willekeurige afschrijving zouden worden gehandhaafd. De inspecteur betwist op zijn beurt dat sprake is van gewekt vertrouwen.
    
    
    
    
      4.3.1 Uit de brief van de inspecteur van 10 januari 2003, als vermeld onder 2.12, leidt het Hof af dat de inspecteur zich op het standpunt heeft gesteld dat belanghebbende ondernemer is en recht heeft op de ondernemingsfaciliteiten, onder de voorwaarde dat er over het privé gebruik auto en de inkomsten die (mede) onder de loonbelasting vallen ‘geen verdere discussie’ zou zijn. Uit de stukken blijkt dat laatstvermelde twee kwesties niet in geschil zijn.
      4.3.2 In de conclusie van dupliek is onder meer het volgende vermeld:
      “Ondernemerschap, zelfstandigenaftrek en willekeurige afschrijving niet in geschil
      Het primaire standpunt luidt dat er sprake is van winst uit aanmerkelijk belang. Door het aangaan van [de Vof] moeten de aandelen in [H BV] aangemerkt worden als verplicht bedrijfsvermogen. Hierbij wordt de [Vof], het ondernemerschap en de berekening van de belastbare winst en de fiscale faciliteiten zoals deze door belanghebbende zijn aangegeven geaccepteerd. Dit is conform de correspondentie en afspraken tussen belanghebbende en mijn collega de heer M.
      Mijn subsidiaire standpunt is Fraus legis waarbij de gehele winst toegerekend wordt aan O L BV. (…) De door de heer M gedane toezegging geldt alleen in die situatie waarbij de winst wordt toegerekend aan belanghebbende. Deze toezegging kan uiteraard niet gelden als de winst volledig aan O L BV wordt toegerekend. Indien de gehele winst wordt toegerekend aan deze B.V. geniet belanghebbende geen winst uit onderneming en heeft hij derhalve geen recht op de ondernemersfaciliteiten.”
      4.3.3  Gelet op het vorenstaande heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof aan het overleg met de inspecteur in de bezwaarfase in redelijkheid de indruk mogen ontlenen dat deze zich weloverwogen op het standpunt heeft gesteld dat belanghebbende als ondernemer is aan te merken en dat hij recht heeft op de ondernemingsfaciliteiten als vermeld onder 4.1. 
    
    
    
    
    
      Voorzover dit standpunt afhankelijk is gesteld van de voorwaarde dat er geen verdere discussie zou zijn over de aan de loonbelasting onderworpen inkomsten en het privé gebruik auto, is tussen partijen niet in geschil dat aan deze voorwaarde is voldaan. Voorzover de standpuntbepaling afhankelijk zou zijn gesteld van een – overigens door de inspecteur betwiste – toerekening van (een deel) van de Vof-winst aan belanghebbende, acht het Hof het niet aannemelijk dat deze voorwaarde op een zodanige wijze aan de aanvaarding van het ondernemerschap casu quo de ondernemingsfaciliteiten is verbonden, dat belanghebbende redelijkerwijs zou hebben moeten begrijpen dat de aanvaarding van de ondernemingsfaciliteiten ook van een al dan niet toerekenen van het ondernemingsresultaat aan belanghebbende afhankelijk was. Daarbij acht het Hof het van belang dat het toerekeningsargument in de brief van de inspecteur van 10 januari 2003 niet is vermeld en voorts dat op grond van het verslag van de bespreking van 26 september 2003 niet aannemelijk is te achten dat de inspecteur in een eerder stadium van de bezwaarfase de aanvaarding van het ondernemerschap en de ondernemingsfaciliteiten (mede) van het toerekenen van het ondernemingsresultaat aan belanghebbende afhankelijk heeft gesteld.          
      4.3.4  Op grond van het vorenstaande concludeert het Hof dat belanghebbende zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat jegens hem tenminste de indruk is gewekt dat de inspecteur zich op het standpunt heeft gesteld dat hij als ondernemer is aan te merken en recht heeft op ondernemingsfaciliteiten, en dat, voorzover al dit standpunt – toen bij belanghebbende de hiervoor bedoelde indruk werd gewekt – van nadere voorwaarden afhankelijk is gesteld, deze voorwaarden  zijn vervuld. Anders dan de inspecteur meent, doet hieraan de inhoud van het verslag van een bespreking van de inspecteur met belanghebbende, als vermeld onder 2.16, niet af.
      4.3.5  Aan deze indruk heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof het in rechte te beschermen vertrouwen mogen ontlenen dat de inspecteur zich ook na de bezwaarfase in overeenstemming met de bij belanghebbende gewekte indruk zou blijven gedragen en niet in de beroepsfase alsnog het ondernemerschap en het recht op ondernemingsfaciliteiten zou gaan betwisten. Door dit toch te doen handelt de inspecteur in strijd met het vertrouwensbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Dit lijdt weliswaar uitzondering indien belanghebbende aan de inspecteur in het kader van diens standpuntbepaling gegevens heeft verstrekt die onjuist blijken te zijn dan wel indien de (indruk van een) standpunt-bepaling zodanig in strijd moet worden geacht met een juiste toepassing van de wet dat belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming daarvan mag rekenen, maar nu niet aannemelijk is geworden dat deze uitzonderingen zich in het onderhavige geval voordoen, gaat het Hof daaraan voorbij en zal het beslissen dat belanghebbende als ondernemer dient te worden aangemerkt en recht heeft op de ondernemingsfaciliteiten. 
      Het in onderdeel 3 onder 2.a. vermelde geschilpunt behoeft mitsdien geen behandeling.
      4.4.1  De inspecteur heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat de aandelen in H BV met ingang van 1 januari 2000 als verplicht (buitenvennootschappelijk) vermogen van de door belanghebbende gedreven onderneming zijn gaan behoren. In samenhang hiermee stelt de inspecteur dat zich alsdan in het onderhavige jaar een vervreemding van de aandelen in H BV heeft voorgedaan als bedoeld in artikel 20a, zesde lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet, ter zake waarvan door belanghebbende aanmerkelijkbelangwinst is genoten. Belanghebbende stelt dat er voor een aanmerken van de aandelen in H BV als verplicht ondernemingsvermogen geen grond is.
      4.4.2  De inspecteur baseert zijn stelling onder meer op de (sub)stelling dat de middellijk – via O BV, waarvan H BV 50 percent van de aandelen bezit – door belanghebbende gehouden aandelen in O L BV volledig dienstbaar zijn aan de door hem gedreven onderneming. Veronderstellenderwijs zal het Hof van deze (sub)stelling uitgaan en beoordelen of dat ook (mede) inhoudt dat de aandelen in H BV tot het verplichte ondernemingsvermogen van belanghebbende behoren te worden gerekend.
      4.4.3  Naar het oordeel van het Hof dient ter beantwoording van de vraag of de aandelen in H BV verplicht tot belanghebbendes ondernemingsvermogen behoren, te worden onderzocht of en in hoeverre deze aandelen dienstbaar zijn aan de onderneming van belanghebbende. Daarbij geldt dat een belastingplichtige in beginsel er vrij in is een vermogensbestanddeel al naar gelang zijn keuze hetzij tot zijn privé-vermogen, hetzij tot het vermogen van zijn onderneming te rekenen, vermits daarbij de grenzen der redelijkheid niet worden overschreden. Zo kan een belang in aandelen zodanig dienstbaar zijn aan de activiteiten van de onderneming van de belastingplichtige, dat op die grond de desbetreffende aandelen verplicht tot het vermogen van die onderneming moeten worden gerekend. In wezen is dat ook hetgeen de inspecteur in de onderhavige zaak met betrekking tot de aandelen in H BV heeft gesteld.     
      4.4.4  De Vof (en daarmee ook belanghebbendes onderneming) heeft blijkens het firmacontract ten doel de uitoefening van een grondverzetbedrijf in de ruimste zin.  De door haar gedreven onderneming houdt zich bezig met aannemings-, expeditie- en sloopwerkzaamheden. 
    
    
    
    
      4.4.5  H. BV heeft ten doel het beheren van vermogen en het beleggen daarvan in roerende en onroerende zaken en het deelnemen in, de directie voeren over en het zich – al dan niet financieel – interesseren bij andere ondernemingen, een en ander in de meest ruime zin van het woord. 
      4.4.6  De activa van H BV bestonden in 2000 uit een deelneming in O BV, vorderingen op handelsdebiteuren, alsmede rekening-courantvorderingen op O BV en haar directeur. Haar belangrijkste verplichting bestond uit een pensioentoezegging aan haar directeur.
      4.4.7  In 2000 bestonden de belangrijkste baten en lasten van H BV uit een management fee, dividend van de deelneming, ontvangen rente op vorderingen en salariskosten.
      4.4.8  Uit beschikkingen van de Minister van Justitie, als vermeld onder 2.8, leidt het hof af dat H BV als bestuurder van O BV reeds vóór 1 januari 2000 (de eerste) handelingen had verricht in het kader van de oprichting van twee nieuwe vennootschappen, te weten K B.V. en J B.V. Vaststaat dat deze vennootschappen in 2000 zijn opgericht. 
      Voorts is tussen partijen niet in geschil dat deze vennootschappen in 2000 geen omzet hebben behaald, maar dat daarin uiteindelijk wel nieuwe activiteiten, de in- en verkoop van uit Bosnië afkomstig hout, zijn ontwikkeld. Het Hof acht het aannemelijk dat deze vennootschappen zijn opgericht met de intentie om daarin nieuwe activiteiten te ontwikkelen.
      4.4.9  Uit het vorenstaande volgt naar het oordeel van het Hof dat de activiteiten van H BV naar hun aard in niet geringe mate afwijken van de activiteiten die door belanghebbendes onderne-ming worden verricht. H BV is een persoonlijke houdsterven-nootschap die belanghebbende onder meer ten behoeve van het beheer van diens oudedagsvoorziening gebruikt, alsmede voor het met een derde (middellijk) deelnemen in andere vennootschappen, door welke vennootschappen – deels – weer andere werkzaamheden worden verricht dan door de Vof. Er is geen grond om te concluderen dat de door belanghebbende gehouden aandelen in H BV zodanig dienstbaar zijn aan de (rechtstreeks) door belanghebbende gedreven onderneming dat deze aandelen tot het vermogen van die onderneming zouden moeten worden gerekend. De enkele omstandigheid dat de (middellijk door belanghebbende gehouden) aandelen in O L BV als uitsluitend dienstbaar aan de onderneming van belanghebbende kunnen worden aangemerkt (en daar ook van uitgaande), maakt op zichzelf niet dat dit ook voor H BV geldt. Naar het oordeel van het Hof kan onder deze omstandigheden niet worden gezegd dat de aandelen in H BV verplicht als bestanddeel van het (buitenvennootschappelijk) vermogen van de door belanghebbende gedreven onderneming dienen te worden aangemerkt. Voorzover al niet de aandelen in H BV verplicht als privé-vermogen zouden zijn aan te merken, kan in ieder geval niet worden geoordeeld dat belanghebbende de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door die aandelen tot diens privé-vermogen te rekenen. 
    
    
    
      4.5.1  Meer subsidiair heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de oprichting van de Vof en de (tijdelijke) overdracht aan die Vof van de door O L BV gedreven onderneming   uitsluitend gericht is geweest op het ontgaan dan wel ontwijken van belasting. Met het ontgaan dan wel ontwijken van belasting-heffing doelt de inspecteur, naar het Hof uit diens verweerschrift begrijpt, in het bijzonder op het door belanghebbende aanspraak maken op de ondernemingsfaciliteiten.
      4.5.2 Met betrekking tot het in aanmerking komen voor de ondernemingsfaciliteiten geldt evenwel, gelet op hetgeen is overwogen onder 4.3.3, dat het Hof aannemelijk acht dat tegenover belanghebbende de indruk is gewekt dat de inspecteur zich in de bezwaarfase op het standpunt heeft gesteld dat belanghebbende ondernemer is en recht heeft op die ondernemingsfaciliteiten. Dit standpunt impliceert een toerekening van het in geschil zijnde ondernemingsresultaat aan belangheb-bende. Nu de stelling van de inspecteur – dat belanghebbende in fraudem legis heeft gehandeld door een situatie tot stand te brengen die (onder meer) inhoudt dat het in geschil zijnde ondernemingsresultaat (rechtstreeks) door belanghebbende wordt genoten –, onverenigbaar is met het oordeel onder 4.3.3 en het Hof ook overigens geen gronden ziet om de winst van de door belanghebbende gedreven onderneming aan O L BV toe te rekenen, verwerpt het Hof ook de meer subsidiaire stelling van de inspecteur.
    
       
    
      4.6.1  Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat het gelijk aan belanghebbende is. Naar het Hof verstaat is tussen partijen verder niet in geschil dat dit ertoe heeft te leiden dat het inkomen alsdan -/- ƒ 32.692 (= ƒ 251.933 -/- ƒ 284.625) bedraagt en dat het beroep voor zover dat betrekking heeft op de aanslag gegrond is.
      4.6.2  Aangezien belanghebbende aangifte heeft gedaan van een negatief inkomen, terwijl de aanslag naar een positief inkomen is vastgesteld, dient het beroep geacht te worden tevens te zijn gericht tegen een (aanwezig te achten) uitspraak op een (aanwezig te achten) bezwaar tegen een (aanwezig te achten) beschikking inhoudende de vaststelling van het verlies van het onderhavige jaar als bedoeld in artikel 51a van de Wet (verg. HR 16 december 2005, nr. 41.587, BNB 2006/73). Nu namens belanghebbende tot de vaststelling van het inkomen op -/- ƒ 32.692 is geconcludeerd, terwijl de hoogte van dit inkomen – met inachtneming van al het vooroverwogene – verder niet in geschil is en het beroep geacht moet worden mede betrekking te hebben op de vaststelling van het verlies van het jaar 2000, acht het Hof dat beroep ook in zoverre gegrond.
    
            
    
      5. De conclusie
      Het beroep is gegrond.
    
    
    
      6. De proceskosten
      Het gerechtshof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht, in die zin dat artikel 1, letter a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (verder: het Besluit) zal worden toegepast. Aldus bepaalt het gerechtshof op grond van het Besluit het bedrag van de proceskosten ter zake van door een derde beroepsmatig verleende bijstand op € 1.207,50 (2,5 punt ter zake van het indienen van het beroepschrift, het schrijven van een conclusie van repliek en het verschijnen ter zitting x € 322,-- x wegingsfactor 1,5). 
    
    
    
      7. De beslissing
      Het gerechtshof
      verklaart het beroep gegrond;
      vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
      vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van nihil;
      stelt het verlies van 2000 vast op -/- ƒ 32.692; 
      verstaat dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht ad € 37,--  aan hem vergoedt:
      veroordeelt de inspecteur tot betaling aan belanghebbende van een tegemoetkoming in de proceskosten ten bedrage van €  1.207,50  en
      wijst daarbij de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten dient te dragen. 
    
    
    
    Gedaan op 14 maart 2007 door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, E.F. Faase en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, en op die dag in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers als griffier en ondertekend door de voorzitter en de griffier.
    
    
    
    
    
      Op      21 maart 2007               afschrift
      aangetekend verzonden aan beide partijen. 
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    
    Cassatie
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.