ECLI:NL:RBSGR:2009:BK6859, Rechtbank 's-Gravenhage, 08-12-2009, AWB 07/8343
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2009-12-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Werknemer BV heeft feitelijk vrijwel de volledige zeggenschap in de vereniging die alle aandelen houdt van de BV. Werknemer wordt daarom geacht een aanmerkelijk belang te hebben in de BV. Gebruikelijkloonregeling van toepassing. Lager gebruikelijk loon niet aannemelijk geworden. Beroep gegrond.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
    
    Sector bestuursrecht, Afdeling 4, meervoudige kamer
    
    Procedurenummer: AWB 07/8343 LB/PVV
    
    Uitspraakdatum: 8 december 2009
    
    Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
    
    in het geding tussen
    
    [X] Advies B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
    
    IPROCESVERLOOP
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag loonbelasting (aanslagnummer [nummer]) opgelegd van € 33.730. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft verweerder bij beschikking een vergrijpboete van € 16.865 opgelegd en eveneens bij beschikking € 2.171 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 augustus 2007 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 2.235, de heffingsrente verminderd tot een bedrag van € 143 en de boetebeschikking vernietigd. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 1 oktober 2007, ontvangen bij de rechtbank op 2 oktober 2007, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd.
    
    
      1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 oktober 2009 te 's-Gravenhage. 
      Namens eiseres zijn verschenen [A] en [B], en de gemachtigde van eiseres mr. [C]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [D] en mr. [E]. 
    
    
    1.7. Deze zaak is gelijktijdig behandeld met het beroep van eiseres inzake de beschikking van verweerder van 20 april 2006 inzake het niet toepassen van het eindheffingsregime (procedurenummer AWB 07/7016 LB/PVV).
    
    Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast. 
    
    1.8. Eiseres is opgericht op 8 november 2000. De ondernemingsactiviteiten van eiseres bestaan blijkens de akte van oprichting onder meer uit de uitoefening van een dienstverlenend bedrijf met name gericht op advisering, psychologische testen, studiebegeleiding en bedrijfsconsultancy, zulks ten behoeve van onder andere individuele klanten, scholen voor basis- en middelbaar onderwijs, onderzoeks- en opleidingsinstituten en de overheid. 
    
    1.9. Eiseres is opgericht door vereniging [F] (hierna: de Vereniging). De Vereniging bezit alle aandelen in eiseres. Blijkens artikel 2 van de Statuten heeft de Vereniging ten doel: "het bevorderen van de onderlinge band tussen de leden van de vereniging mede gericht op een verhoging van de kennis van de leden met betrekking tot de effectiviteit en efficiency van menselijke processen in een generieke omgeving en voorts het verhogen van het persoonlijk en maatschappelijk welzijn van de leden, en al hetgeen daarmede rechtstreeks of zijdelings verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn, alles in de ruimste zin des woords." 
    
    1.10. Binnen de Vereniging zijn er zogenoemde A-leden en B-leden. A-leden kunnen tijdens de algemene ledenvergadering 50 stemmen uitbrengen, B-leden kunnen 1 stem uitbrengen. Uit het register van ultimo 2004 blijkt dat de Vereniging op dat moment de volgende leden kent: 
    
    
      A-leden: 
      - [A] 
      - [G] (de echtgenote van de heer [A])
    
    
    
      B-leden :
      - [H]
      - [B]
      - [I]
    
    
    De A-leden van de Vereniging hebben - via de Vereniging - ieder 25% en de B-leden elk circa 13% van het startkapitaal van eiseres ter beschikking gesteld.
    
    1.11. De leden worden benoemd door het bestuur van de Vereniging. Dit bestuur bestaat uit de volgende personen:
    
    
      - Voorzitter: de heer [J]
      - Penningmeester: de heer [K]
      - Secretaris: de heer [L]
    
    
    
      1.12. In artikel 3 van de Statuten is, voor zover van belang, bepaald:
      "4. Het bestuur beslist omtrent de al dan niet toelating tot het lidmaatschap uiterlijk drie maanden nadat het verzoek hem heeft bereikt.
       5. Indien het lidmaatschap wordt geweigerd moet het desbetreffende besluit ten spoedigste met opgave van redenen schriftelijk aan de verzoeker worden medegedeeld.
      Tegen een dergelijk besluit staat binnen één maand na ontvangst van de mededeling beroep open op de eerstvolgende algemene ledenvergadering, die in hoogste ressort over de toelating beslist."
    
    
    
      1.13. Artikel 4, vijfde lid, van de Statuten luidt:
      "Ontzetting kan te allen tijde met onmiddellijke ingang plaatsvinden op grond van het feit dat het betrokken lid in strijd met de statuten, reglementen, of besluiten van de vereniging handelt of de vereniging op onredelijke wijze benadeelt op een besluit van het bestuur tot ontzetting is het bepaalde in artikel 3 lid 5 tweede zinsnede van overeenkomstige toepassing.
      Gedurende de beroepstermijn en hangende het beroep is het lid van rechtswege geschorst.
      Wordt de ontzetting door de algemene ledenvergadering vernietigd, dan vervalt de schorsing van rechtswege en vindt voor zover mogelijk herstel in de vorige toestand plaats."
    
    
    
      1.14. Artikel 8 van de Statuten luidt, voor zover van belang, als volgt: 
      "3. De bestuursleden worden benoemd door de algemene ledenvergadering."
       (...)
       5. Aan elke voordracht kan het bindend karakter worden ontnomen door een besluit van de algemene ledenvergadering, genomen met een meerderheid van tenminste twee/derde gedeelte van de uitgebrachte stemmen.
       6. Indien geen voordracht is opgemaakt of indien aan alle voordrachten het bindend karakter is ontnomen, is de algemene ledenvergadering vrij in haar keuze.
       (...) 
       8. De bestuursleden kunnen te allen tijde door de algemene ledenvergadering worden geschorst en ontslagen, mits met een meerderheid van tenminste twee/derde gedeelte van de uitgebrachte stemmen."
    
    
    
      1.15. In artikel 16 van de Statuten is bepaald:
      "1. Een meerderheid van tenminste twee/derde gedeelte van de stemmen, uitgebracht in een vergadering waarin een zodanig aantal leden van de vereniging aanwezig of vertegenwoordigd is, als bevoegd is tot het uitbrengen van tenminste de helft van het totaal aantal stemmen, is vereist voor besluiten strekkende tot wijziging van de statuten van de vereniging of tot ontbinding van de vereniging. 
      (...)
      5. Ieder lid ontvangt uit het liquidatiesaldo van de vereniging zo mogelijk het door hem gestorte en nog niet terugontvangen entreegeld.
      Mocht het liquidatiesaldo daartoe niet toereikend zijn, dan vindt een zodanige verdeling plaats, dat ieder lid een zelfde percentage van bedoeld entreegeld ontvangt. Indien na uitkering van de entreegelden nog een saldo resteert zal dit ponds-ponds gewijze tussen de leden worden verdeeld."
    
    
    1.16. Eiseres heeft in 2002, 2003 en 2004 dividend uitgekeerd aan de Vereniging. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat er in totaal € 7.500 à € 8.000 dividend is uitgekeerd en dat dit geld nagenoeg geheel is besteed aan studie- en cultuurreizen van de leden naar onder meer Duitsland om aldaar het Duitse schoolsysteem te bestuderen. Thans staat er nog ongeveer € 1.500 op de bankrekening van de Vereniging.  
    
    
      1.17. Een groot deel van de inkomsten van eiseres wordt gegenereerd uit overeenkomsten die zijn gesloten met [M] waarbij de heer [A] aan [M] beschikbaar wordt gesteld. 
      Voor het jaar 2004 heeft eiseres ter zake een bedrag van € 51.835 inclusief BTW van [M] ontvangen. Per 1 juli 2004 is de heer [A] bij [M] in dienst getreden. 
    
    
    1.18. Op 18 juni 2005 is een boekenonderzoek bij eiseres ingesteld waarbij de aanvaardbaarheid is onderzocht van de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2000 tot en met 2004, de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004 en de aangiften loonbelasting over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004. 
    
    1.19. Op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de heer [A] en zijn echtgenote via hun stemrecht in de Vereniging de volledige controle in de algemene ledenvergadering hebben en dat daarmee ook het volledige economische belang en de zeggenschap in eiseres aan hen toekomt. Hij heeft hieruit geconcludeerd dat de heer [A] en zijn echtgenote een onmiddellijk aanmerkelijk belang hebben in eiseres. Aangezien de heer [A] tevens arbeid verricht ten behoeve van eiseres is verweerder van mening dat het bepaalde in artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 (de gebruikelijkloonregeling) op hem van toepassing is. 
    
    
      1.20. Het door de heer [A] in zijn aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2001 tot en met 2004 aangegeven van eiseres afkomstig loon bedraagt achtereenvolgens:
      - 2001: € 14.400
      - 2002: € 14.404
      - 2003: € 14.372
      - 2004: € 9.927
    
    
    1.21. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat het door de heer [A] aangegeven loon op de voet van de gebruikelijkloonregeling dient te worden gecorrigeerd. Voor de jaren 2001 tot en met 2003 is het gebruikelijk loon van de heer [A] vastgesteld op een jaarlijks bedrag van € 38.118. Omdat de heer [A] vanaf 1 juli 2004 op de loonlijst van [M] staat, is voor 2004 zijn gebruikelijk loon vastgesteld op € 19.059. 
    
    1.22 Verweerder heeft de daaruit voortvloeiende correcties als volgt berekend:
    
    
      
        tabel 1
        
          
        
      
    
    
    1.23. Ter zake van voormelde correcties is met dagtekening 24 mei 2006 aan eiseres een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004. Tegelijk met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan eiseres een vergrijpboete opgelegd. In deze naheffingsaanslag zijn ook de correcties over de jaren 2001, 2002 en 2003 opgenomen. Bij uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag verminderd met de correcties over 2001, 2002 en 2003 terwijl de correctie voor 2004 op € 2.235 is gesteld. De vergrijpboete is bij uitspraak op bezwaar komen te vervallen. Over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2003 is vervolgens een nieuwe naheffingsaanslag opgelegd. Partijen zijn overeengekomen dat deze naheffingsaanslag ambtshalve zal worden herzien indien het beroep in de onderhavige zaak gegrond wordt verklaard. Over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 is geen nieuwe naheffingsaanslag opgelegd omdat de termijn voor het opleggen van een naheffingsaanslag was verstreken.  
    
    Geschil
    
    1.24. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. In het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vraag of de heer [A] een aanmerkelijk belang heeft in eiseres. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, is tussen partijen voorts in geschil of de naheffingsaanslag niet tot een te hoog bedrag is vastgesteld. 
     
    1.25. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag, dan wel subsidiair vermindering van de naheffingsaanslag.
    
    1.26. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    1.27. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken. 
    
    IIOVERWEGINGEN	
    
    
      2.1. Ingevolge het bepaalde in artikel 4.6 Wet op de inkomstenbelasting 2001 heeft de belastingplichtige een aanmerkelijk belang indien hij, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect:
      a.  voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld; 
      b.  rechten heeft om direct of indirect aandelen te verwerven tot ten minste 5% van het geplaatste kapitaal; 
      c.  winstbewijzen heeft die betrekking hebben op ten minste 5% van de jaarwinst van een vennootschap dan wel op ten minste 5% van wat bij liquidatie wordt uitgekeerd; 
      d.  gerechtigd is tot ten minste 5% van de stemmen uit te brengen in de algemene vergadering van een in artikel 4.5a bedoelde rechtspersoon.
    
     
    2.2. Vaststaat dat de Vereniging alle aandelen in eiseres houdt. Voorts staat vast dat, gelet op het aantal stemrechten dat zij in de algemene ledenvergadering kunnen uitoefenen, de heer [A] en zijn echtgenote nagenoeg de volledige zeggenschap hebben in de algemene ledenvergadering. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt voorts uit de Statuten van de Vereniging, in het bijzonder de hiervoor onder 1.12 tot en met 1.15 vermelde artikelen, dat de zeggenschap in de Vereniging feitelijk berust bij de algemene ledenvergadering en niet bij het bestuur. Deze omstandigheden in onderling verband beschouwd, leiden de rechtbank tot het oordeel dat niet de Vereniging als zodanig maar de heer [A] en zijn echtgenote, al dan niet tezamen, feitelijk het volledige juridische en economische belang in eiseres hebben. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dan ook terecht geconcludeerd dat de heer [A] en zijn echtgenote een aanmerkelijk belang hebben in eiseres. 
    
    2.3. Dat, zoals eiseres heeft gesteld, de Vereniging geen winst mag uitkeren aan haar leden doet aan voormeld oordeel niet af. Dit neemt immers niet weg dat de dividenden die eiseres uitkeert aan de Vereniging ten goede kunnen komen aan de leden, hetgeen in onderhavig geval ook is gebeurd. De dividenden zijn immers besteed aan studie- en cultuurreizen ten behoeve van de leden van de Vereniging. Voorts zijn de leden, gelet op het bepaalde in artikel 16, vijfde lid, van de Statuten, gerechtigd tot een eventueel batig liquidatiesaldo.
    
    2.4. In artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 is bepaald dat ten aanzien van een werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001, het in het kalenderjaar genoten loon wordt gesteld op ten minste het maximum premie-inkomen voor de wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ). Voor het onderhavige jaar bedraagt het maximum premie-inkomen € 38.118. Op deze regel bestaat, voor zover hier van belang, de volgende uitzondering. Indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is, wordt het in een jaar genoten loon gesteld op dat lagere loon.  
    
    2.5. Zoals de rechtbank hiervoor onder 2.2 heeft overwogen, heeft verweerder terecht geconcludeerd dat de heer [A] in 2004 een aanmerkelijk belang had in eiseres. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat de heer [A] in dat jaar werkzaamheden heeft verricht voor eiseres. Hieruit volgt dat ten aanzien van de heer [A] de gebruikelijkloonregeling zoals opgenomen in artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 van toepassing is. 
    
    2.6. Verweerder heeft het gebruikelijke loon niet hoger gesteld dan het maximum premie-inkomen voor de WAZ. Derhalve rust op eiseres de last om aannemelijk te maken dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres hierin niet geslaagd. In dat verband acht de rechtbank van belang dat [M] voor de werkzaamheden die de heer [A] van januari tot en met juni 2004 voor [M] heeft verricht een bedrag van € 43.559 (€ 51.835 inclusief BTW) aan eiseres heeft betaald. Dit bedrag ligt aanzienlijk hoger dan het bedrag van € 38.118 op jaarbasis waarvan verweerder bij de vaststelling van het gebruikelijk loon is uitgegaan. Eiseres heeft in dit verband voorts nog gesteld dat een gedeelte van het van [M] ontvangen bedrag door zijn dochters is gegenereerd. Eiseres heeft haar stelling op dit punt echter op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt. Temeer niet nu uit de contracten met [M] blijkt dat uitsluitend de heer [A] aan [M] ter beschikking is gesteld. Eiseres heeft ten slotte betoogd dat, gelet op het geringe aantal uren arbeid dat de heer [A] voor haar heeft verricht, in het onderhavige geval het gebruikelijk loon lager moet worden gesteld. Gelet op dit oordeel is overigens niet relevant dat de heer [A], naar eiseres ten slotte heeft betoogd, een relatief gering aantal uren arbeid voor haar heeft verricht. 
    
    2.7. Dat, zoals eiseres heeft gesteld, geen sprake is van misbruik doet niet ter zake. Het bepaalde in artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 is immers niet beperkt tot situaties waarin misbruik aan de orde is. 
    
    2.8. Eiseres heeft in haar bezwaarschrift uitdrukkelijk verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten die zij in verband met het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken. Verweerder heeft in zijn uitspraak op bezwaar hieromtrent niets beslist. Het beroep is derhalve in zoverre gegrond.   
    
    Proceskosten
    
    2.9. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.127 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen op de hoorzitting, bij een waarde per punt van € 161, en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, bij een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Voor een hogere vergoeding acht de rechtbank geen termen aanwezig. Weliswaar heeft de gemachtigde van eiseres verzocht om vergoeding van de werkelijke proceskosten, doch van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit, die afwijking van de forfaitaire regeling van beroepsmatig verleende rechtsbijstand rechtvaardigen, is naar het oordeel van de rechtbank niet gebleken. 
    
    IIIBESLISSING
    
    
      De rechtbank:
      * verklaart het beroep gegrond;
      * vernietigt de uitspraak op bezwaar, doch laat de rechtsgevolgen hiervan in stand;
      * veroordeelt verweerder de kosten van het bezwaar en beroep ten bedrage van € 1.127 aan eiseres te voldoen;
      * gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 285 aan haar vergoedt. 
    
    
    Aldus vastgesteld door mr. S.K.A. Efstratiades, mr. G.J. Ebbeling en mr. E.E. Schotte, in tegenwoordigheid van de griffier mr. W.M.M.A. van der Vegt.
    
    Uitgesproken in het openbaar op 8 december 2009.
    
    
      RECHTSMIDDEL
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.