ECLI:NL:GHAMS:2006:AZ2703, Gerechtshof Amsterdam, 08-11-2006, 04/02950
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2006-11-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bezwaar tegen afdracht loonbelasting ontvankelijk ook als het betrekking heeft op een bewust niet-afgedragen bedrag.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Derde Meervoudige Belastingkamer
    
    
    UITSPRAAK
    
    
    op het beroep van Stichting X te Z, belanghebbende,
    
    tegen
    
    een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur. 
    
    
    1. Loop van het geding
    
    
      1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 23 juli 2004, ingediend door mr.  (hierna gemachtigde) te  en aangevuld bij brief van gemachtigde van 22 september 2004.
      Het beroep is, naar het Hof verstaat, gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 9 juli 2004 betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen voor het tijdvak oktober 2002 en tevens tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 28 juni 2004 betreffende het bedrag dat op 28 november 2002 als belasting door belanghebbende is afgedragen.
    
    
    1.2. De naheffingsaanslag beloopt € x aan enkelvoudige belasting. Bij de uitspraak op bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze vernietigd.
    
    1.3. Het bedrag van de op aangifte over het tijdvak oktober 2002 door belanghebbende afgedragen belasting bedraagt € xx. Bij de uitspraak op bezwaar tegen deze afdracht is het afgedragen bedrag met € y verminderd tot € yy.
    
    
      1.4. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak, alsmede primair tot een herziening van de (motivering van) de uitspraak en subsidiair tot een vermindering van het bedrag van de op aangifte over het tijdvak oktober 2002 door belanghebbende afgedragen belasting met 
      € w tot € ww.
    
    
    1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring van het beroep en subsidiair tot ongegrondverklaring ervan.
    
    1.6. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. Van de inspecteur is een conclusie van dupliek ontvangen.
    
    1.7. Bij brief van  3 februari 2006 heeft de gemachtigde een nader stuk als bedoeld in artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht ingediend. De inspecteur heeft hiervan een afschrift ontvangen.
    
    1.8. Het beroep is behandeld ter zitting van 15 februari 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, welk proces-verbaal aan deze uitspraak is gehecht. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld het beroep van belanghebbende betreffende de naheffings-aanslag loonheffing over het tijdvak 1998 (kenmerk 04/02949) en dat betreffende de over het tijdvak oktober 2002 afgedragen loonheffing (kenmerk 04/02950).   
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Op 31 december 1998 is A bij belanghebbende als profvoetballer in dienst getreden. In dat verband hebben belanghebbende, vertegenwoordigd door voorzitter V, en A op 24 december 1998 de volgende overeenkomsten gesloten:
    
    
      - een (standaard KNVB-) contract voor meerderjarige beroepsspelers;
      - een spelerscontract
      - een eerste aanhangsel behorende bij het spelers-/arbeidscontract
    
    
    
      2.2. Het spelerscontract heeft een looptijd van vijfeneenhalf jaar,  van 31 december 1998 tot 1 juli 2004. Het bruto basissalaris van A is vastgesteld op f a per jaar. Daarnaast heeft A recht op extra premies, die voornamelijk afhankelijk zijn van de door het voetbalteam van de club B behaalde resultaten. Belanghebbende heeft de premies gegarandeerd tot een bedrag van f b per seizoen. Voorts heeft A recht op een eenmalige bonus van f c netto en een (uitgestelde) vergoeding van 
      f d netto. In het spelerscontract is omtrent deze vergoedingen het volgende bepaald:
    
    
    
      “Artikel 5. Overige vergoedingen
      5.1 Bij ingang van deze overeenkomst zal B aan de speler éénmalig een bonus toekennen van Hfl. c netto. De bonus wordt uitbetaald één maand na ondertekening van het contract.
      5.2 Aan het einde van het contract, te weten op 1 juli 2004, ontvangt de speler een vergoeding van Hfl. d netto, deze vergoeding zal ook worden uitbetaald indien de speler tussentijds mocht vertrekken. Bij tussentijds vertrek zal de vergoeding ook op 1 juli 2004 worden uitbetaald.”
    
    
    2.3. Op 5 januari 2000 zijn belanghebbende en A (hierna ook: de speler) het volgende overeengekomen:
    
    
      “TWEEDE AANHANGSEL BEHORENDE BIJ SPELERS-/ARBEIDSCONTRACT Aanhangsel behorende bij het spelerscontract d.d. 24 december 1998 (…)
      overwegende
      (…)
      b) Dat de speler een kredietbehoefte heeft;
      c) Dat de speler geïnteresseerd is in aandelenbeleggingen;
      (…)
      f) Dat (…) de koersstijging van W, een beleningsproduct van Bank B.V. en Stichting Trust over [eerdergenoemde] periode 29% per jaar bedroeg;
      g) Dat [belanghebbende] zich maximaal ten opzichte van haar hoofdsponsor wil inzetten om voor de voetballer een passende oplossing te vinden;
      komen het volgende overeen
      1. Bank B.V. verstrekt aan de speler een beleningskrediet van 
      fl. d (gesplitst in 8 contracten à 1/8 d) (…) op de voorwaarden W tegen een tarief van 4%;
      2. C Voorschotbank B.V. verstrekt aan de speler een 2e krediet met een max[i]mum van fl. d uit te betalen in 5 jaarlijkse termijnen van fl. 1/5 d, ingaande 5 januari 2000 (en vervolgens op 31 december van ieder jaar), mits de speler alsdan steeds nog onder contract van B staat, dit ter dekking van de kredietbehoefte van de speler;
      (…)
      5. Artikel 5.2 zoals opgenomen in het spelerscontract van 24 december 1998 komt hiermee te vervallen;
      6. Dat de koerswinsten op W in 2e verpanding tot zekerheid van het 2e krediet zullen worden meeverbonden;”
    
    
    2.4. Op 5 januari 2000 heeft A acht overeenkomsten gesloten tot aankoop van een effectenportefeuille ‘W’ ter waarde van elk f 1/8 d het betreft beleggingen in vier Nederlandse beursgenoteerde ondernemingen ().
    
    2.5. Op 16 september 2002 zijn belanghebbende en A overeengekomen om de arbeidsovereenkomst per 1 oktober 2002 te beëindigen. In dat verband heeft A een afkoopsom van € h (f ) bruto ontvangen. Daarnaast heeft belanghebbende de door A afgesloten leningen inclusief de opgebouwde rente, alsmede de effectenportefeuille van A overgenomen.
    
    
      2.6. Belanghebbende heeft wegens de overname van de leningen en effectenportefeuille  
      € i tot het netto loon van A over oktober 2002 gerekend en hierover 
      € j aan loonbelasting/premie volksverzekeringen op aangifte verantwoord. In totaal heeft belanghebbende over het tijdvak oktober 2002 ten aanzien van A aangifte gedaan van € k aan loonbelasting. 
    
    
    2.7. Van de over het tijdvak oktober 2002 verschuldigde loonbelasting heeft belanghebbende op 28 november 2002 € l afgedragen. 
    
    2.8. Bij brief, gedagtekend 27 november 2002 en ingekomen bij de Belastingdienst op 29 november 2002, is belanghebbende in bezwaar gegaan tegen de aangifte loonbelasting over het tijdvak oktober 2002. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “Betreft: aangifte loonbelasting oktober 2002;
      (…)
      Gaarne maken wij hierbij bezwaar tegen de in hoofde vermelde aangifte (…)
      Loonbelasting
      In het kader van de ontbinding van de arbeidsovereenkomst is [belanghebbende] met de heer A een eenmalige afkoopsom overeengekomen van € h (…). Deze afkoopsom vormt een voordeel uit dienstbetrekking en is derhalve belast met loonbelasting. 
      In het kader van de ontbinding (…) is (…) bovendien (…) overeengekomen dat [belanghebbende] de leningen (…) van de heer A aan Bank B.V. en de daarbij behorende aandelenportefeuille zal overnemen. Deze overname van leningen en de aandelenportefeuille vormt eveneens een voordeel uit dienstbetrekking aangezien de waarde van de leningen hoger is dan de waarde van de aandelenportefeuille. De netto waarde van het verschil tussen de leningen en de waarde van de aandelenportefeuille bedroeg medio september 2002 € i. Dit voordeel is eveneens belast met loonbelasting.
      Door uw dienst werd op 24 maart 1999 een beschikking afgegeven voor toepassing van de 30%-regeling (toen nog de 35%-regeling) ten name van de heer A. Naar onze mening dienen bovenvermelde voordelen eveneens met toepassing van de 30%-regeling verloond te worden.
      (…)
      Zonder toepassing van de 30%-regeling bedraagt de af te dragen loonbelasting over de maand september 2002 € ... Met toepassing van de 30%-regeling bedraagt de af te dragen loonbelasting over de maand september 2002 € ....
      Zonder toepassing van de 30%-regeling bedraagt de af te dragen loonbelasting over de maand oktober 2002 € .... Met toepassing van de 30% regeling bedraagt de af te dragen loonbelasting over de maand oktober 2002 € ....”  
    
    
    2.9. Vanwege het niet tijdig betalen van de op de aangifte over het tijdvak oktober 2002 verschuldigde loonbelasting heeft de inspecteur met dagtekening 27 december 2002 een naheffingsaanslag opgelegd naar een bedrag van € .Tegen deze naheffingsaanslag is belanghebbende op 9 januari 2003 in bewaar gegaan.  
    
    2.10. Bij brief van 28 juni 2004 heeft de inspecteur de uitspraak op het bezwaar tegen de naheffingsaanslag loonheffing over het tijdvak oktober 2002 als volgt toegelicht:
    
    
      “De onderhavige naheffingsaanslag is aan [belanghebbende] opgelegd, omdat zij het op de aangifte over het tijdvak 2002 aangegeven bedrag aan loonbelasting/premie volksverzekeringen niet volledig heeft betaald. 
      [Belanghebbende] had op aangifte aangegeven een af te dragen bedrag van 
      € k. [Belanghebbende] heeft een bedrag van € l afgedragen. 
      Het verschil ad €  laat zich als volgt verklaren:
      Minder loonheffing wegens toepassing 30%-regeling
      over schadeloosstelling                                                    €    
      Minder loonheffing wegens toepassing 30%-regeling
      over overname aandelenportefeuille                                 €  
      Totaal                                                                                €  
      (…)
      [Belanghebbende] heeft de loonheffing die verschuldigd is over de aandelenovername aangegeven in de aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen over het aangiftetijdvak oktober 2002. De aandelenovername heeft echter in september 2002 plaatsgevonden en had derhalve in de aangifte loonheffing over dat tijdvak betrokken moeten worden. 
      (…)
      Over het tijdvak oktober 2002 had derhalve op aangifte moeten worden afgedragen: 
      Aangifte Oktober 2002
      Aangegeven                                      k
      Overname Aandelenportefeuille       j
      Resteert                                              
      Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat (…) de naheffingsaanslag (…) zal (…) worden vernietigd.”
    
    
    2.11. Bij brief van 28 juni 2004 heeft de inspecteur het bezwaar tegen de aangifte loonheffing over het tijdvak oktober 2002 niet-ontvankelijk verklaard.
    
    2.12. De op aangifte afgedragen belasting is bij beschikking van 29 juni 2004 met €  verminderd tot € . 
    
    2.13. De naheffingsaanslag betreffende het tijdvak oktober 2002 is bij de uitspraak van 9 juli 2004 vernietigd.
    
    
    3. Geschil
    
    In geschil is de vraag of de op aangifte over het tijdvak oktober 2002 afgedragen loonheffing tot het juiste bedrag is verminderd.  
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Voorzover het beroep betrekking heeft op de naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen voor het tijdvak oktober 2002 heeft de inspecteur gesteld dat het beroep niet-ontvankelijk is dan wel ongegrond is, omdat deze naheffingsaanslag is vernietigd. Het Hof volgt de inspecteur in dit standpunt en zal het beroep voorzover het evenvermelde naheffingsaanslag betreft niet-ontvankelijk verklaren. 
    
    5.2.1. Voorzover het beroep betrekking heeft op het bedrag dat door belanghebbende als belasting is afgedragen heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende niet tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de op aangifte over het tijdvak oktober 2002 afgedragen loonheffing in beroep is gegaan (conclusie van dupliek, pag. 1). 
    
    5.2.2. In het pro forma beroepschrift is onder meer het volgende vermeld:
    
    “Door een vergissing van de zijde van de Belastingdienst is de in de aanslag vermelde teruggaaf te laag vastgesteld.”
    
    Bij dit beroepschrift is een brief van belanghebbende van 13 juli 2004 aan de inspecteur gevoegd die onder meer als volgt luidt:
    
    
      “Onzes inziens dient de aangifte loonbelasting / premie volksverzekeringen en het bedrag aan afgedragen loonheffing over oktober 2002 als volgt te worden gecorrigeerd.
                                                                           EUR                  EUR
      Aangegeven volgens aangifte                                               k
      Overname aandelenportefeuille              j
      Verschil wel/niet toepassen 30%
      regeling op ontslagvergoeding                     
    
                                                                                                  
    Aangifte na correctie                                                            ”
    
     5.2.3. Gelet op de tekst van het (pro forma) beroep en de daarbij gevoegde brief van 13 juli 2004 dient het beroep mede te worden opgevat als een beroep betreffende de over het tijdvak oktober 2002 afgedragen loonheffing. Het Hof verwerpt het andersluidende standpunt van de inspecteur.
    
    5.3.1. De inspecteur heeft voorts gesteld dat belanghebbende weliswaar tegen de door haar als inhoudingsplichtige over de maand oktober 2002 afgedragen belasting in bezwaar is gegaan (conclusie van dupliek pag. 1), maar dat dit bezwaar, als vermeld onder 2.8, niet-ontvankelijk is. In deze zin is ook beslist in de uitspraak op dat bezwaar, welke onder meer als volgt is gemotiveerd:
    
    
      “Ontvankelijkheid
      De Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kent een gesloten stelsel van besluiten waartegen bezwaar kan worden gemaakt. Deze mogelijkheden zijn limitatief opgesomd in deze wet.
      Artikel 24 AWR biedt de inhoudingsplichtige slechts de mogelijkheid bezwaar te maken tegen “het bedrag dat als belasting (…) door hem op aangifte is (…) afgedragen”.
      De AWR biedt de inhoudingsplichtige niet de mogelijkheid bezwaar te maken tegen een aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen; noch op grond van artikel 23, noch op grond van artikel 24 AWR bestaat een dergelijke mogelijkheid. 
      Mij is gebleken dat het betwiste bedrag (€ ) door uw cliënt niet aan de ontvanger is betaald. Er kan in dat verband derhalve niet gesproken worden over ‘op aangifte afgedragen belasting’, als bedoeld in artikel 24 AWR.”
    
    
    5.3.2. Beoordeeld naar de maatstaven van artikel 6:5 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: AWB) is het onder 2.8 vermelde bezwaar als een ontvankelijk bezwaarschrift aan te merken. 
    
    5.3.3. De motivering van het op 29 november 2002 ingediende bezwaar (als vermeld onder 2.8) heeft betrekking op de toepassing van de zogenoemde 30%-regeling ten aanzien van A. De inspecteur verbindt aan deze motivering als conclusie dat belanghebbende niet in bezwaar is gegaan tegen de door haar afgedragen belasting. Immers, zo redeneert de inspecteur, belanghebbende heeft uitsluitend het bedrag afgedragen dat tussen haar en de fiscus niet in geschil was, te weten de belasting over oktober 2002 bij toepassing van de 30%-regeling. Op grond van deze uitleg van de motivering van het onderhavige bezwaar, herkwalificeert de inspecteur dit – beoordeeld naar de maatstaven van artikel 6:5 AWB ontvankelijke – bezwaar tot een bezwaar dat niet-ontvankelijk is. Zoals de inspecteur het bezwaar leest, heeft het geen betrekking op de afgedragen belasting, maar op de niet-afgedragen belasting. Tegen belasting die is aangegeven maar niet is afgedragen kan geen bezwaar worden ingediend, aldus de inspecteur. 
    
    5.3.4. De vraag of belanghebbende over rechtsmiddelen beschikt tegen de door haar op 28 november 2002 over de maand oktober 2002 afgedragen loonheffing dient te worden beoordeeld op de voet van artikel 24 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Deze bepaling luidt in de voor het onderhavige jaar geldende tekst voluit als volgt:
    
    “Hij die bezwaar heeft tegen het bedrag dat als belasting, hetzij door hem op aangifte is voldaan of afgedragen, hetzij door een inhoudingsplichtige van hem is ingehouden, kan een bezwaarschrift indienen bij de inspecteur.”
    
    5.3.5. In het onderhavige geval is sprake van een bedrag dat als belasting door belangheb-bende op aangifte is afgedragen. Van dit bedrag, te weten € l, is komen vast te staan dat het te hoog was, omdat – naar belanghebbende, niet weersproken door de inspecteur, heeft gesteld  –  over de maand oktober 2002 €  had behoren te worden afgedragen.
    
    5.3.6. Naar het oordeel van het Hof dient de vraag of – gegeven het gesloten stelsel van bezwaar en beroep inzake fiscale beschikkingen – tegen een fiscale beschikking in bezwaar kan worden gegaan te worden beoordeeld op basis van het besluit waartegen het is gericht; in dit geval: de – voor de toepassing van artikel 24 AWR (tekst 2002) als ‘besluit’ te beschouwen – afdracht van loonheffing door belanghebbende. Dit ‘besluit’ is gelet op de tekst van artikel 24 AWR (tekst 2002) zonder meer als een voor bezwaar vatbaar ‘besluit’ aan te merken. Daarmee staat de ontvankelijkheid van het daartegen gerichte bezwaar van belanghebbende naar het oordeel van het Hof vast. 
    
    5.3.7. Voorzover de inspecteur met de bestreden uitspraak niettemin zou hebben bedoeld dat het bezwaar, gedagtekend 27 november 2002, niet-ontvankelijk is, omdat het, gelet op de bewoordingen in het kopje en de aanhef van dat bezwaar, uitsluitend zou zijn gericht tegen de door belanghebbende over de maand oktober 2002 gedane aangifte loonheffing, verwerpt het Hof deze zienswijze. In een situatie waarin een afdracht van belasting op aangifte heeft plaatsgevonden, dient een bezwaar dat tegen die aangifte is gericht – tegen welke aangifte op zichzelf geen rechtsmiddel openstaat – (mede) te worden begrepen als te zijn gericht tegen het bedrag dat als belasting op aangifte is afgedragen. Dit bedrag moet overigens geacht worden betrekking te hebben op de volledige aangifte, ook al heeft belanghebbende de afdracht beperkt tot het bedrag dat door hem niet is betwist; zulks te meer nu belanghebbende zich klaarblijkelijk in de over de maand oktober 2002 verschuldigde loonheffing (in zijn nadeel) heeft vergist. Een en ander nog daargelaten dat de inspecteur het onderhavige bezwaar in zijn conclusie van dupliek heeft omschreven als een ‘bezwaar tegen de op aangifte (…) afgedragen loonheffing’.
    
    5.4. Nu het bezwaar ontvankelijk is en de inspecteur ten onrechte de niet-ontvankelijkheid daarvan heeft uitgesproken, zou in beginsel een vernietiging van de bestreden uitspraak en terugwijzing van het bezwaar voor het doen van een nadere uitspraak in de rede liggen. Aangezien echter – in overeenstemming met hetgeen belanghebbende daaromtrent heeft aangevoerd – aannemelijk is te achten dat de door belanghebbende op aangifte afgedragen belasting voor een gedeelte groot  €  betrekking heeft op het tijdvak september 2002, is het naar het oordeel van het Hof voldoende duidelijk dat belanghebbende niet wordt benadeeld als het Hof in deze zin zelf in de zaak voorziet.
    
    5.5. Het vorenstaande brengt het Hof tot de conclusie dat de belasting die belanghebbende op aangifte over het tijdvak oktober 2002 heeft afgedragen, had behoren te worden verminderd tot €  en dat verdere teruggaaf van een bedrag van €  dient te worden verleend.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Nu het beroep gegrond is zal het Hof de inspecteur veroordelen in de proceskosten van belanghebbende en wel tot een bedrag van (2,5 ter zake van proceshandelingen x 1,5 ter zake van het gewicht van de zaak x € 322 = € 805.
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof
      - verklaart het beroep niet-ontvankelijk, voorzover het de naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen voor het tijdvak oktober 2002 betreft;
      - verklaart het beroep gegrond, voorzover het de afdracht van loonbelasting/premie 
         volksverzekeringen voor het tijdvak oktober 2002 betreft;
      -  vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - verklaart het bezwaar dat is gericht tegen de afdracht van loonbelasting/premie volks-
          verzekeringen voor het tijdvak oktober 2002 ontvankelijk; 
      - verleent ter zake van de op aangifte over het tijdvak oktober 2002 afgedragen loonbelasting/premie volksverzekeringen verdere teruggaaf van een bedrag van € ; 
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 805, 
         te betalen door de Staat en
      - gelast de Staat het griffierecht ad.  € 273 aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 8 november 2006 door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en E. van Waaijen, in tegenwoordigheid van mr. B.A.E.G. Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.