ECLI:NL:RBLEE:2007:BA0726, Rechtbank Leeuwarden, 07-03-2007, AWB 06/769
Rechtbank Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2007-03-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Administratie kan niet dienen als deugdelijke basis voor de fiscale omzet- en winstberekening. Eiser voldoet niet aan de op hem rustende (verzwaarde) bewijslast. Ondeugdelijke administratie rechtvaardigt het niet ontzenuwde vermoeden dat eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de door hem behaalde omzet tot de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie tot een te laag bedrag is aangegeven. Vergrijpboetes terecht.

RECHTBANK LEEUWARDEN
      Sector bestuursrecht, belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/769
    
    
    Uitspraakdatum: 7 maart 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [eiser], wonende te [woonplaats], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden, verweerder.
    
    
    
      Procesverloop
      1.1 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H.97) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 96.367,-- (€ 43.729,--). Hierbij heeft verweerder bij beschikking een boete ten bedrage van ƒ 16.086,-- (€ 7.299,--) aan eiser opgelegd.
      1.2 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 1999 tevens een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].W.97) premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (WAZ) opgelegd naar een premie-inkomen van ƒ 84.000,-- (€ 38.118,--). Hierbij heeft verweerder bij beschikking een boete van ƒ 1.917,-- (€ 869,--) aan eiser opgelegd.
      1.3 Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 3 februari 2006 de hiervoor onder de punten 1.1 en 1.2 bedoelde navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen gehandhaafd. 
      1.4 Eiser heeft daartegen bij brief van 13 maart 2006, ontvangen bij de rechtbank op 14 maart 2006, beroep ingesteld. 
      1.5 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
      1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 december 2006 te Leeuwarden. Eiser is daar verschenen bij zijn gemachtigde D. van der Lei, vergezeld van eisers echtgenote en zoon. Namens verweerder is verschenen J.H.P. Alting Siberg, vergezeld van mr. C. Alma en M.H. Pals. 
      1.7 Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Zonder bezwaar aan de zijde van verweerder heeft eisers gemachtigde tevens een tot zijn pleitnota behorende bijlage overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
    
    
    
      Motivering
      Feiten
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
      2.1 Eiser exploiteert sinds 1 februari 1990 tezamen met zijn echtgenote mevrouw [echtgenote] in de vorm van een vennootschap onder firma aan de [adres] te [vestigingsplaats] een Chinees-Indisch restaurant onder de naam [naam] (de vennootschap). De omzet van de vennootschap bestaat voor ongeveer 1/3 deel uit maaltijden in het restaurant en voor ongeveer 2/3 deel uit afhaalmaaltijden. Het restaurant is iedere dag van 11.00 tot 22.00 ('s zomers tot 22.30 uur) geopend. Van de winst van de vennootschap wordt 60% toegedeeld aan eiser en 40% aan eisers echtgenote.
      2.2 Eisers echtgenote verzorgt de dagelijkse administratie van de vennootschap.
      2.3 Op 31 januari 1996 is een medewerker van verweerder bij de vennootschap op introductiebezoek geweest. Bij brief van 1 februari 1996 heeft de desbetreffende medewerker een weergave gegeven van de ter plaatse besproken onderwerpen. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:
      "De basisadministratie bestaat uit een drietal bonboeken in duplo;
      ? één bonboek voor afhaal
      ? twee bonboeken voor het restaurant
      - blauw	gekleurde bonnen voor diners
      - roze	gekleurde bonnen voor dranken.
      Hiernaast hanteert men nog ongenummerde afrekeningsbonnen (in enkelvoud) in het restaurant.
      (…)
      Ter plaatse kan geen kascontrole worden uitgevoerd, hetgeen niet in overeenstemming is met artikel 52 van de Algemene wet.
      Men dient derhalve op korte termijn maatregelen te nemen, ik denk bv. aan;
      - een vast bedrag aan wisselgeld te hanteren en
      - dagelijkse aantekening van (in dit geval) de afgeleide omzet.
      Naderhand kan met behulp van de bonboeken interne controle op de omzet worden uitgeoefend.".
      2.4 In het jaar 1997 heeft een controlemedewerker van verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij de vennootschap. Hierbij is onderzocht de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor het jaar 1995, omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1995 en loonbelasting over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1995. Tevens is in het onderzoek - kort gezegd - de opbrengstverantwoording inzake de speelautomaten betrokken. In het van dit boekenonderzoek op 16 juli 1997 opgemaakte rapport is in paragraaf 4.1.1 Kasverantwoording/geldbeweging het volgende vermeld:
      "De vennootschap maakt gebruik van bonboeken voor de bestellingen. Deze bonboeken zijn bewaard gebleven. De opbrengsten die op de doorslagen van deze boeken staan worden dagelijks geteld en in een kladkasboekje vermeld. Per maand worden de totalen van deze dagelijkse boekingen op een kasstaat vermeld en aangevuld met gedane uitgaven. Kruisposten en privé-opnamen worden genoteerd. Volgens firmant [mevrouw] wordt de kas wekelijks gecontroleerd. 
      *Negatieve kassen heb ik niet getraceerd.
      *Ik heb de bonboeken niet nageteld, deels uit practische overwegingen, deels uit het niet leesbaar zijn van deze boeken.
      Met betrekking tot de bewaarplicht van de bonboeken heb ik met de accountant de volgende afspraak gemaakt:
      - de bonboeken van het lopende en het vorige jaar zullen worden bewaard.".
      In paragraaf 4.1.2 Brutowinst van evenbedoeld rapport is het volgende weergegeven:
      "Uit de berekening voor de omzetbelasting blijkt, dat voor de omzet hoog een opslagpercentage wordt gehanteerd van 225. Voor de omzet laag resteert dan een percentage van 123. Ik heb dit besproken met firmant [mevrouw]. Zij verklaarde, dat er bij dit restaurant meer afhalers dan eters voorkomen, wat een drukkend effect op de winstmarge heeft door de lagere prijzen van de afhaalgerechten. Daarnaast is volgens haar sprake van een lagere prijskaart in vergelijking met andere gelijksoortige bedrijven. 
      *Ik heb geen aanwijzigen kunnen ontdekken, welke een verhoging van de omzet rechtvaardigen.
      *Men is bij een controle afhankelijk van gegevens van derden, die in dit geval ontbreken.
      *Ik stel voor de aangegeven omzet te volgen.".
      2.5 Op 2 en 7 oktober 2003 en op 21 en 23 november 2003 hebben controlemedewerkers van verweerder zogenoemde waarnemingen ter plaatse bij de vennootschap gehouden. De op 2 oktober 2003 gehouden waarneming was aangekondigd, terwijl de andere drie waarnemingen onaangekondigd hebben plaatsgevonden. In de van deze waarnemingen opgemaakte rapporten staat onder meer vermeld:
      "De kasontvangsten worden op de volgende wijze vastgelegd:
      De kas wordt dagelijks opgemaakt aan de hand van de tafelbonnen en de afhaalbonnen.
      De kasontvangsten worden genoteerd in een schrift gesplitst in afhaal/restaurant/drank.
      Per maand wordt het saldo doorgebeld aan de boekhouder en wordt het geld gestort bij de bank." (waarneming 2 oktober 2003).
      "In ons bijzijn werd gecontroleerd of het saldo kas ook inderdaad als zodanig aanwezig was. Er was geen verschil geconstateerd."(waarneming 7 oktober 2003).
      "Het papiergeld werd door mevrouw [mevrouw] in ons bijzijn geteld"(waarneming 23 november 2003).
      2.6 In maart 2004 heeft verweerder wederom een boekenonderzoek ingesteld bij de vennootschap. Hierbij is onderzocht de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 1999 tot en met 2002, premie WAZ voor de jaren 1999 tot en met 2002 en omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003, met dien verstande dat het onderzoek met betrekking tot de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2003 beperkt was. Tijdens het boekenonderzoek heeft de desbetreffende controlemedewerker de administratie van de vennootschap voor de jaren 2001 en 2002 gecontroleerd. Daarbij heeft hij het volgende geconstateerd:
      - Er zijn een drietal hotelbon-boeken tegelijk in gebruik: één voor het noteren van de bestelde maaltijden in het restaurant, één voor afhaalmaaltijden en één voor dranken. Aan het einde van de dag worden alle bonnen, waarop het bedrag staat vermeld dat de klant diende af te rekenen, getotaliseerd. De dagelijkse totaaltellingen worden, gesplitst in afhaal/restaurant/drank, vermeld in een schrift. 
      - Aan het eind van de maand wordt het maandtotaal van het schrift genoteerd in een kasboek (kaslijsten). Naast de omzet worden op deze kaslijsten ook de uitgaven, privé-opnamen en kruisposten genoteerd. De ontvangsten en uitgaven worden niet in chronologische volgorde op deze kaslijsten geboekt. De accountant boekt in het geautomatiseerde systeem alle mutaties op de laatste dag van de maand.
      De controlemedewerker kon in het bijgehouden schrift of op de kaslijsten niet terugvinden dat - naar eisers echtgenote voorafgaand aan het boekenonderzoek heeft verklaard - de kas dagelijks werd gecontroleerd en dat geconstateerde verschillen werden verrekend met de fooienpot. Er waren geen telbriefjes aanwezig.
      2.7 In mei 2001 is een pinapparaat aangeschaft. De volledige omzet - zowel de contante als de gepinde ontvangen bedragen - uit de bonboeken werd vanaf dat moment steeds - op dezelfde wijze als voorheen - op de kaslijsten geboekt. Deze geboekte omzet werd door de accountant overgenomen. Daarnaast boekte de accountant tevens de op de bankafschriften vermelde gepinde bedragen als omzet. Als gevolg hiervan werd een deel van de omzet dubbel verantwoord, hetgeen aan het einde van het jaar 2002 door de accountant werd geconstateerd. De accountant heeft in verband hiermee op 14 november 2003 bezwaar aangetekend tegen de aan eiser en zijn echtgenote opgelegde aanslagen IB/PVV voor het jaar 2001. Op 25 oktober 2004 heeft verweerder uitspraak gedaan op dit bezwaar. Hierbij heeft hij het bezwaar wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard, het bezwaar aangemerkt als een verzoek om ambtshalve herziening en dit verzoek vervolgens afgewezen.
      2.8 De controlemedewerker heeft geconstateerd dat vanuit de kas van de vennootschap in het jaar 2001 in totaal een bedrag van ƒ 369.656,-- (€ 167.743,--), waarvan na mei een bedrag van ƒ 298.262,-- (€ 135.345,--), op de bank is gestort. In het jaar 2002 is vanuit de kas in totaal een bedrag van € 122.065,-- op de bank gestort. Hieruit heeft de controlemedewerker de conclusie getrokken dat - ondanks dat de klanten gebruik maakten van het pinapparaat - er (grote) contante bedragen in de kas aanwezig waren geweest. Desgevraagd heeft de accountant aan hem hieromtrent verklaard dat in de jaren 2001 en 2002 sprake was van geleend geld. Ter grootte van de gepinde bedragen zouden leningen zijn aangegaan. Op 3 mei 2001 zou in contanten een lening van ƒ 60.000,-- (€ 27.227,--) aan de vennootschap zijn verstrekt, terwijl op 10 september 2001 en op 18 december 2001 in contanten leningen van respectievelijk ƒ 10.000,-- (€ 4.538,--) en ƒ 26.000,-- (€ 11.798,--) aan de vennootschap zouden zijn verstrekt. Deze verstrekte leningen van in totaal ƒ 96.000,-- (€ 43.563,--) waren niet in de kasadministratie verwerkt. Tijdens het opmaken van de jaarstukken voor het jaar 2001 was de accountant niet op de hoogte van deze geldleningen, zodat deze leningen evenmin in het jaarrapport voor het jaar 2001 waren vermeld. In het jaar 2002 zouden in de maanden januari tot en met mei en in november tot een bedrag van in totaal € 37.500,-- in contanten leningen aan de vennootschap zijn verstrekt. Er heeft geen verwerking van deze leningen in de kasadministratie plaatsgevonden. De accountant heeft bij het opmaken van de jaarstukken voor het jaar 2002 deze leningen wel op de balans vermeld.
      2.9 Indien geen rekening zou worden gehouden met de hiervoor bedoelde geldleningen en  - hetgeen eisers echtgenote heeft nagelaten - in de kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 de gepinde bedragen als kruisposten zouden worden tegen geboekt, zouden er negatieve kassen zijn ontstaan ter grootte van ongeveer de beweerdelijke geleende bedragen.
      2.10 Zowel in maart 2001 als in juli 2001 is eiser naar China geweest. Hoewel alle privé-uitgaven van eiser en zijn echtgenote via de administratie van de vennootschap lopen, is de controlemedewerker niet gebleken dat de privé-opnamen in genoemde maanden hoger waren dan in andere maanden.
      2.11 De boekhouding van de vennootschap werd voor de jaren 2000 en 2001 op dezelfde wijze gevoerd als voor de jaren 1999 en 2000. Ook voor het jaar 1995 werd de boekhouding op overeenkomstige wijze gevoerd.
      2.12 Blijkens de door de accountant opgemaakte jaarstukken van de vennootschap bedragen voor de jaren 1999 tot en met 2002 de brutowinstpercentages van de inkoopwaarde respectievelijk 144 procent, 168 procent, 134 procent en 147 procent. Hierbij is voor het jaar 2001 uitgegaan van de door de accountant ná de indiening van het bezwaarschrift berekende jaarcijfers. 
      2.13 Uit door verweerder overgelegde branchedocumentatie blijkt dat het brutowinstpercentage bij een Chinees-Indisch restaurant gemiddeld 200 procent bedraagt.
      2.14 De kennisgroep Horeca van de belastingdienst heeft aan de hand van in het gehele land uitgevoerde onderzoeken en waarnemingen bij Chinese restaurants vastgesteld dat één baal rijst dan wel één pak bami gemiddeld een omzet oplevert van € 840,-- (inclusief omzetbelasting, exclusief dranken). 
      2.15 De controlemedewerker heeft in het door hem op 28 juli 2004 opgemaakte rapport op basis van zijn bevindingen ter zake van de door hem gecontroleerde kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 onder meer geconcludeerd dat de kasadministratie van de vennootschap voor de jaren 1999 tot en met 2002 geen betrouwbare basis voor de winstberekening is. Hierbij heeft hij zijn bevindingen ter zake van de door hem gecontroleerde kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 geëxtrapoleerd naar de jaren 1999 en 2000. Verder heeft de controlemedewerker onder meer geconcludeerd dat de vastgestelde brutowinstpercentages voor de jaren 1999 tot en met 2002 onverklaarbaar laag zijn ten opzichte van het hiervoor onder punt 2.13 bedoelde landelijke gemiddelde. Naar aanleiding van deze conclusies heeft de controlemedewerker een theoretische omzet- en winstberekening gemaakt. Blijkens het controlerapport is hij daarbij als volgt te werk gegaan: "De landelijke norm van € 840 in combinatie met de inkopen rijst en bami zou een logisch uitgangspunt voor een omzetcorrectie zijn. Dit zou een correctie opleveren waarbij een brutowinstpercentage ontstaat van bijna 300%. Dit acht ik onaanvaardbaar hoog en daarom ga ik voor de berekening van de correctie uit van het gemiddelde brutowinstpercentage van 200%.". Verweerder heeft daarop voor het jaar 1999 een omzetcorrectie aangebracht van ƒ 114.204,-- (€ 51.823,--). 
      2.16 Bij de onderhavige op 5 november 2004 gedagtekende navorderingsaanslag IB/PVV heeft verweerder het bij de (primitieve) aanslag vastgestelde belastbare inkomen verhoogd met het - op grond van de tussen eiser en zijn echtgenote geldende winstverdeling - aan eiser toerekenbare deel van de omzetcorrectie ad 60 procent van ƒ 114.204,--, ofwel 
      ƒ 68.522,-- (€ 31.094,--), een correctie inzake het ten onrechte ten laste van het resultaat gebrachte privé-aandeel in de accountantskosten ad 60 procent van ƒ 440,--, ofwel ƒ 264,-- (€ 119,--) en een met deze correcties samenhangende correctie inzake de zelfstandigenaftrek ad ƒ 4.300,-- (€ 1.951,--).  Bij de onderhavige eveneens op 5 november 2004 gedagtekende navorderingsaanslag WAZ heeft verweerder het bij de (primitieve) aanslag vastgestelde premie-inkomen verhoogd met genoemde twee winstcorrecties tot het maximale premie-inkomen van ƒ 84.000,-- (€ 38.118,--). 
      2.17 Bij brief van 8 juni 2004 heeft verweerder eiser in kennis gesteld van zijn voornemen om aan hem bij het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen boetes op te leggen. Overeenkomstig dit voornemen heeft verweerder de hiervoor onder de punten 1.1 en 1.2 bedoelde boetes van 50% van de wegens de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie nagevorderde IB/PVV en premie WAZ aan eiser opgelegd.
      2.18 Bij brief van 1 december 2004, ingekomen bij verweerder op 3 december 2004, heeft eiser pro forma bezwaar gemaakt tegen onder meer de onderhavige navorderingsaanslagen. Bij brief van 18 januari 2005, ingekomen bij verweerder op 19 januari 2005, heeft hij dit bezwaar gemotiveerd.
      2.19 Verweerder heeft eisers bezwaren in deze zaak alsmede in de zaken van eiser en zijn echtgenote met de nummers 06/776, 06/775, 06/772, 06/770, 06/752, 06/749, 06/747, 06/746, 06/745 in overleg met eisers gemachtigde gelijktijdig behandeld en daarop gelijktijdig op 3 februari 2006 uitspraak gedaan. Hierbij heeft hij onder meer de onderhavige navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen gehandhaafd. Eiser heeft op 14 maart 2006 hiertegen pro forma beroep ingesteld. Bij brief van 19 april 2006, ingekomen bij de rechtbank op 21 april 2006, heeft hij dit beroep gemotiveerd.
    
    
    
      Geschil
      3.1 In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
      3.1.1 Heeft verweerder terecht de administratie van eisers vennootschap verworpen?
      3.1.2 Heeft verweerder de opgelegde navorderingsaanslagen gebaseerd op een redelijke schatting?
      3.1.3 Heeft verweerder terecht en tot de juiste bedragen aan eiser boetes opgelegd?
      3.2 Eiser is - kort gezegd - van mening dat zijn administratie voldoet aan de daaraan  te stellen eisen. Aan zijn administratie kleven volgens hem geen zodanige gebreken dat deze niet kan dienen als een betrouwbare grondslag voor de winstberekening. Van negatieve kassen was volgens eiser in de jaren 2001 en 2002 geen sprake, nu - naar ter zitting namens eiser is verklaard - aanvankelijk in privé gehouden door derden verstrekte - hiervoor onder punt 2.8 bedoelde - leningen, indien daartoe de behoefte bestond, successievelijk in de kas van de vennootschap werden gestort. Wegens een bij eisers echtgenote bestaand misverstand, zijn deze stortingen niet in de kasadministratie verwerkt. Eiser is verder van mening dat hij een aannemelijke verklaring heeft gegeven voor de gerealiseerde winstpercentages voor de jaren 1999 tot en met 2002 en dat aan de door verweerder berekende normomzetten geen waarde valt toe te kennen. Nu verweerder volgens eiser ten onrechte de hiervoor punt 2.15 bedoelde omzetcorrectie heeft aangebracht, dienen de aan hem opgelegde boetes volgens eiser te worden vernietigd. Eiser heeft geen afzonderlijke grieven tegen deze boetes ingebracht. Met de door verweerder bij de onderhavige navorderingsaanslagen toegepaste correctie inzake het ten onrechte ten laste van het resultaat gebrachte privé-aandeel in de accountantskosten ad € 119,-- kan eiser zich verenigen. De met de door verweerder aangebrachte winstcorrecties samenhangende correctie inzake de zelfstandigenaftrek ad 
      € 1.951,-- vindt op zichzelf eveneens eisers instemming.
      3.3 Verweerder volhardt in zijn standpunt dat de hiervoor weergegeven vragen bevestigend dienen te worden beantwoord.
      3.4 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    
    
      Beoordeling van het geschil
      4.1 Artikel 52, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) luidt: "Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.". Blijkens het zesde lid dient de administratie zodanig te zijn ingericht en te worden gevoerd en de gegevensdragers dienen zodanig te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. 
      4.2 Gelet op de door verweerder geconstateerde - door eiser niet bestreden - bevindingen ter zake van de door hem gecontroleerde kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 - zoals hiervoor onder punt 2.6 is weergegeven - is de rechtbank van oordeel dat deze kasadministratie op een dusdanige wijze werd gevoerd dat een adequate kascontrole niet kan zijn uitgevoerd. Immers, nu vaststaat dat de ontvangsten en uitgaven niet in chronologische volgorde op de kaslijsten werden geboekt en de accountant de mutaties op de laatste dag van de maand in het geautomatiseerde systeem boekte, was naar het oordeel van de rechtbank de door eiser beweerde dagelijkse dan wel regelmatige kascontrole niet mogelijk. Reeds om die reden voldoet de administratie voor de jaren 2001 en 2002 van de vennootschap, wier omzet nagenoeg uitsluitend wordt ontvangen door middel van contante betaling door klanten, dan wel - sinds mei 2001 - mede door middel van pinbetalingen, niet aan de daaraan te stellen eisen. Daar komt bij dat - naar volgt uit het hiervoor onder punt 2.7 vermelde - eisers echtgenote de door de klanten gepinde bedragen steeds in de kasadministratie heeft opgenomen zonder deze als kruisposten tegen te boeken, hetgeen eerst aan het einde van het jaar 2002 door de accountant werd geconstateerd, en zij daarnaast - naar eiser heeft gesteld (zie hiervoor onder punt 3.2) heeft nagelaten de door haar beweerde successievelijke stortingen van aanvankelijk in privé gehouden geldleningen in de kasadministratie te verwerken, terwijl - zie hiervoor onder punt 2.9 - indien de beweerdelijke stortingen buiten beschouwing zouden worden gelaten en de gepinde bedragen wel als kruisposten zouden worden tegen geboekt, er negatieve kassen zouden ontstaan ter grootte van ongeveer de beweerdelijke geleende bedragen. De rechtbank is dan ook - overeenkomstig hetgeen verweerder heeft geconcludeerd - van oordeel dat, gelet op hetgeen hiervoor onder punt 4.1 is overwogen, de administratie voor de jaren 2001 en 2002 van de vennootschap niet kan dienen als deugdelijke basis voor de fiscale omzet- en winstberekening. Aan dit oordeel doet niet af hetgeen daar namens eiser tegenin is gebracht. Eisers stelling dat de geconstateerde kasverschillen werden verrekend met de fooienpot acht de rechtbank niet aannemelijk, nu - naar eiser niet heeft bestreden - ter zake geen telbriefjes in de administratie aanwezig waren en - zoals hiervoor overwogen - de kasadministratie bovendien geen mogelijkheid bood voor een adequate kascontrole. De rechtbank passeert eisers stelling dat tijdens een door verweerder op 7 oktober 2003 uitgevoerde waarneming ter plaatse geen kasverschil is geconstateerd, nu verweerder gemotiveerd heeft uitgelegd dat deze constatering slechts betrekking had op de in de kassala aanwezige hoeveelheid geld. 
      4.3 Naar vaststaat (zie hiervoor onder punt 2.15) heeft verweerder zijn bevindingen inzake de door hem gecontroleerde kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 geëxtrapoleerd naar de jaren 1999 en 2000 en ten aanzien van de deugdelijkheid van de administratie voor laatstgenoemde twee jaren dezelfde conclusie ingenomen als voor die voor de jaren 2001 en 2002. Gezien de omstandigheid dat (zie hiervoor onder punt 2.11) de administratie van de vennootschap voor de jaren 2001 en 2002 op dezelfde wijze werd gevoerd als voor de jaren 1999 en 2000, alsmede gelet op de naar voren gekomen ernstige gebreken in de kasadministratie voor de jaren 2001 en 2002 inzake de verwerking van de gepinde bedragen en de beweerdelijke geldleningen, en verder gezien de omstandigheid dat (zie hiervoor onder de punten 2.12 en 2.13) de brutowinstpercentages van de inkoopwaarde zowel in de jaren 2001 en 2002 als in de jaren 1999 en 2000 beduidend lager waren dan het uit branchedocumentatie blijkende gemiddelde brutowinstpercentage van 200 procent, acht de rechtbank de door verweerder toegepaste methode onder deze omstandigheden niet ongeoorloofd. Aldus acht de rechtbank voor de jaren 1999 en 2000 de conclusie gerechtvaardigd dat de administratie voor deze jaren evenmin kan dienen als deugdelijke basis voor de fiscale omzet- en winstberekening.
      4.4 Voor zover eiser een beroep op het vertrouwensbeginsel heeft gedaan door te stellen dat verweerder bij een eerder gehouden boekenonderzoek betreffende het jaar 1995 geen opmerkingen heeft gemaakt ten aanzien van de systematiek van de gevoerde kasadministratie, terwijl deze systematiek niet afwijkt van die voor de jaren 1999 tot en met 2002, kan de rechtbank dit beroep niet volgen. Uit het van dit boekenonderzoek opgemaakte rapport van 16 juli 1997 volgt naar het oordeel van de rechtbank namelijk dat geen integrale toetsing van de kasadministratie heeft plaatsgevonden, gezien de in dit rapport gemaakte kanttekening inhoudende dat de bonboeken deels uit praktische overwegingen, deels wegens de onleesbaarheid van deze boeken, niet zijn nageteld, en daarnaast gelet op de met de accountant gemaakte afspraak om de bonboeken van het lopende en het vorige jaar te bewaren. Het moet er naar het oordeel van de rechtbank derhalve voor worden gehouden dat verweerder destijds geen opmerkingen heeft gemaakt ten aanzien van de systematiek van de gevoerde kasadministratie, omdat hij die kasadministratie niet (integraal) heeft getoetst. Voor zover eiser heeft gesteld dat uit de omstandigheid dat verweerder geen opmerkingen heeft gemaakt, kan worden afgeleid dat de kasadministratie destijds zijn goedkeuring kon wegdragen, verwerpt de rechtbank deze stelling dan ook. De rechtbank overweegt dat de door verweerder in zijn naar aanleiding van het op 31 januari 1996 bij de vennootschap gehouden introductiebezoek geschreven brief van 1 februari 1996 (zie hiervoor onder punt 2.3) evenmin de indruk heeft kunnen wekken dat de kasadministratie destijds verweerders goedkeuring droeg, nu verweerder in deze brief juist expliciet heeft aangegeven dat ter plaatse geen kascontrole kon worden uitgevoerd. 
      4.5 Blijkens het bepaalde in artikel 27e van de AWR verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is, indien niet of niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge onder meer artikel 52 van de AWR. Dit brengt mee dat de alsdan op eiser rustende bewijslast aanzienlijk wordt verzwaard: hij moet overtuigend aantonen dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar, waarbij de onderhavige voor het jaar 1999 opgelegde navorderingsaanslagen zijn gehandhaafd, onjuist zijn.
      4.6 Naar het oordeel van de rechtbank berusten de door verweerder voor het jaar 1999  op basis van een theoretische winstberekening vastgestelde navorderingsaanslagen op een redelijke schatting van de omzet c.q. winst voor het onderhavige jaar, nu verweerder hierbij van het uit branchedocumentatie blijkende gemiddelde brutowinstpercentage van 200 procent is uitgegaan, waarbij hij, gezien de omstandigheid dat - naar verweerder in zijn verweerschrift onvoldoende weersproken heeft aangegeven - restaurants die hun omzet voor 70% behalen uit afhaalmaaltijden, door het bedrijfschap Horeca en Catering als standaardrestaurants worden aangemerkt, voldoende rekening heeft gehouden met de aard van eisers bedrijf, waarvan de omzet voor 2/3 deel bestaat uit afhaalmaaltijden. De rechtbank wijst eiser er hierbij op dat zij de door verweerder gemaakte schatting slechts marginaal kan toetsen. Verder wijst de rechtbank eiser erop dat aan een schatting inherent is dat hierbij een redelijke marge in aanmerking mag worden genomen. Naar het oordeel van de rechtbank kan niet worden gezegd dat uit de in eisers pleitnota gemaakte vergelijking van het prijsniveau van de vennootschap met van die van collega-bedrijven volgt dat verweerder deze marge heeft overschreden, nu - naar uit eisers vergelijking volgt - de prijzen van eisers bedrijf enerzijds in 51% van de gevallen lager zijn, maar deze anderzijds in 34% van de gevallen hoger zijn dan die van collega-bedrijven. De rechtbank gaat voorbij aan eisers stelling dat verweerder voor het jaar 1995 een brutowinstpercentage van 128% heeft aanvaard, nu - zoals hiervoor onder punt 4.4 is overwogen - de kasadministratie bij het boekenonderzoek voor het jaar 1995 niet integraal is getoetst. Ook overigens heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank geen steekhoudende argumenten aangevoerd die de redelijkheid van de door verweerder gemaakte schatting zouden kunnen ontkrachten.
      4.7 Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser - met al hetgeen hij heeft aangedragen - niet voldaan aan de op hem rustende (verzwaarde) bewijslast als bedoeld onder hetgeen hiervoor onder punt 4.5 is overwogen. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank derhalve bij de bestreden uitspraken terecht de onderhavige navorderingsaanslagen gehandhaafd. 
      4.8 Indien met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit, ingevolge artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag van de navorderingsaanslag voorzover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
      4.9 Ingevolge paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 legt de inspecteur in geval van opzet een vergrijpboete op van 50 procent.
      4.10 Gelet op hetgeen hiervoor onder de punten 4.2 en 4.3 is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat de administratie van eisers vennootschap voor de jaren 1999 tot en met 2002 zodanig ondeugdelijk is ingericht dat, nu - naar ter zitting is komen vast te staan - dit niet aan eisers slordigheid is te wijten, dit het vermoeden rechtvaardigt dat eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de door hem behaalde omzet tot de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie tot een te laag bedrag is aangegeven. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser dit vermoeden met al hetgeen hij heeft aangedragen niet ontzenuwd. Aldus is de rechtbank van oordeel dat het aan eisers voorwaardelijke opzet is te wijten dat de aanslagen IB/PVV en premie WAZ tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank bij de onderhavige navorderingsaanslagen terecht aan eiser de onderhavige vergrijpboetes opgelegd. Gezien de ernst van het feit en de omstandigheden van het geval acht de rechtbank deze door verweerder opgelegde boetes van   
      50% van de wegens de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie nagevorderde IB/PVV en premie WAZ - onder voorbehoud van het navolgende - passend en geboden. 
      4.11 Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984, gepubliceerd in onder meer VN 2005/22.6, is de rechtbank gehouden ambtshalve te onderzoeken of inbreuk is gemaakt op de garantie van artikel 6, eerste lid, EVRM dat een beboete recht heeft op behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. Daarbij heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden.
      4.12 Partijen zijn eenparig van opvatting dat de termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM met de door verweerder aan eiser gezonden kennisgeving van zijn voornemen om aan hem de onderhavige boetes op te leggen, gedateerd 8 juni 2004, is aangevangen. De rechtbank heeft geen aanleiding partijen niet te volgen in hun standpunt. Derhalve heeft verweerder met evenbedoelde kennisgeving van 8 juni 2004 jegens eiser een handeling verricht waaraan hij in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. Verder moet voor het tijdsverloop worden gerekend vanaf dat moment tot aan de dag waarop deze beslissing van de rechtbank in het openbaar is uitgesproken. De totale termijn beloopt derhalve circa twee jaar en negen maanden. Van deze termijn komt, onder aftrek van de bezwaartermijn, de periode tussen de dagtekening van de boetebeschikkingen enerzijds en het moment van indiening van de gronden van bezwaar anderzijds, alsmede, onder aftrek van de beroepstermijn, de periode tussen de dagtekening van de bestreden uitspraken enerzijds en het moment van indiening van de gronden van beroep anderzijds, derhalve een periode van (afgerond) twee maanden, voor rekening van eiser wegens aan hem verleend uitstel. De rechtbank ziet geen aanleiding om de wegens de gelijktijdige behandeling met de hiervoor onder punt 2.19 bedoelde zaken opgetreden vertraging toe te rekenen aan eiser.
      4.13 De rechtbank komt tot de conclusie dat de redelijke termijn is overschreden met circa zeven maanden, zodat zij de bij de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV respectievelijk premie WAZ opgelegde boetes zal verminderen tot boetes van 45% van de wegens de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie nagevorderde IB/PVV en premie WAZ. Het beroep gericht tegen de opgelegde boetes is derhalve gegrond.
      4.14 Het voorgaande leidt tot de slotsom dat eisers beroep gericht tegen de onderhavige navorderingsaanslagen geen doel treft. Eisers beroep gericht tegen de bij deze navorderingsaanslagen opgelegde boetes zal de rechtbank wegens overschrijding van de redelijke termijn evenwel gegrond verklaren.
    
    
    
      Proceskosten
      In de omstandigheden van het geval vindt de rechtbank aanleiding op grond van artikel 8:75 van de Awb verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op  € 644,-- (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van  € 322,-- en een wegingsfactor 1). Vanwege de samenhang met de beroepszaken van eiser en zijn echtgenote met de hiervoor onder punt 2.19 opgesomde nummers alsmede de beroepszaak van de vennootschap met het nummer 05/783 zal de rechtbank het bedrag van de kosten in gelijke delen aan de zaken die gegrond zijn verklaard, toedelen. Derhalve zal de rechtbank, nu in totaal een negental zaken gegrond zijn verklaard, in de onderhavige zaak verweerder veroordelen tot betaling van 1/9 deel van voormelde kosten, ofwel € 71,56,--. De rechtbank wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden. 
       Beslissing
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gericht tegen de navorderingsaanslagen ongegrond;
      - verklaart het beroep gericht tegen de boetes gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op de bezwaren gericht tegen de boetes;
      - vermindert de bij de navorderingsaanslag IB/PVV bij beschikking opgelegde boete tot een boete van 45% van de wegens de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie nagevorderde IB/PVV;
      - vermindert de bij de navorderingsaanslag premie WAZ bij beschikking opgelegde boete tot een boete van 45% van de wegens de door verweerder aangebrachte omzetcorrectie nagevorderde premie WAZ;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 38,-- vergoedt.
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten ten bedrage van € 71,56, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) als de rechtspersoon die deze kosten aan eiser dient te vergoeden.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 7 maart 2007 door mr. J.W. Keuning, mr.dr. P. van der Wal en mr. N.P. Witteveen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. 
    
    
      Afschrift aangetekend
      verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.