ECLI:NL:RBSGR:2011:BR2352, Rechtbank 's-Gravenhage, 08-06-2011, AWB 10/999 LB/PVV
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-06-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag loonbelasting en vergrijpboete. Toepassing fooienregeling. Verweerder maakt aannemelijk dat het aan de werknemers uitbetaalde loon lager is dan het voor hen geldende wettelijke loon. Fooienregeling ten onrechte niet toegepast. Vergrijpboete kan niet in stand blijven. Verweerder maakt grove schuld niet aannemelijk.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
    
    Sector bestuursrecht
    
    Afdeling 4, meervoudige kamer
    
    Procedurenummer: AWB 10/999 LB/PVV
    
    Uitspraakdatum: 8 juni 2011
    
    Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
    
    in het geding tussen
    
    [X], gevestigd te [Z], eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
    
    
      I PROCESVERLOOP
      1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag loonbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 7.038 (aanslagnummer [nummer]), alsmede bij beschikking een boete van € 1.759.
    
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 30 januari 2010 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard en ambtshalve de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 435 en de boete verminderd tot € 108. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 4 februari 2010, ontvangen bij de rechtbank op 5 februari 2010, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiseres.
    
    
      1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 april 2011. 
      Namens eiseres zijn verschenen [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen [C] en [D]. Ter zitting is tevens behandeld het beroep van eiseres in de zaak met nummer AWB 10/1028 LB/PVV. 
    
    
    II OVERWEGINGEN
    	
    
      Feiten
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1. Eiseres exploiteert een Chinees-Kantonees-Indisch eethuis te Rotterdam. Het eethuis is dagelijks geopend van 16:00-06:00 uur. Het eethuis bestaat uit twee verdiepingen met in totaal 62 zitplaatsen. De bedieningswerkzaamheden bestaan onder meer uit het opnemen en uitserveren van de bestellingen, het geven van informatie aan de klanten en het afruimen van de tafels. In de keuken worden eenvoudige maaltijden bereid, maar ook meer bewerkelijke Chinese, Kantonese of Indische maaltijden. Het personeel werkt in ploegen. 
      Er is een ploeg van 16:00-23:00 uur en een ploeg van 23:00-06:00 uur.
    
    
    
      2.2. Op 30 september 2004, 11 mei 2005, 4 augustus 2005 en 13 oktober 2005 heeft de Belastingdienst waarnemingen ter plaatse verricht op het bedrijfsadres van eiseres. Van deze bezoeken zijn op respectievelijk 4 oktober 2004, 28 juni 2005, 11 augustus 2005 en 
      18 oktober 2005 rapporten opgemaakt. Afschriften van deze rapporten behoren tot de gedingstukken. 
    
    
    2.3. Naar aanleiding van de waarnemingen ter plaatse is op 26 oktober 2005 een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres. Onderzocht is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting over de jaren 2001 tot en met 2005. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een rapport, gedagtekend 19 februari 2007, waarvan een afschrift tot de gedingstukken behoort. 
    
    
      2.4. De naheffingsaanslag was aanvankelijk gebaseerd op de volgende correctieposten:
      - loon in natura in verband met aan het personeel verstrekte maaltijden
      - toepassing van de fooienregeling omdat er loon is uitbetaald beneden het CAO-loon. 
      Bij de bestreden uitspraak heeft verweerder ambtshalve de correctiepost loon in natura laten vervallen.
    
    
    
      Geschil
      2.5. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag en de vergrijpboete terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek is in geschil of eiseres ten aanzien van het bedienend personeel de fooienregeling van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 had moeten toepassen. 
    
    
    2.6. Eiseres stelt zich op het standpunt dat het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. Zij bestrijdt dat zij niet tijdig bezwaar zou hebben aangetekend. Voorts stelt eiseres zich op het standpunt dat zij de fooienregeling niet hoefde toe te passen aangezien de werknemers ten minste het voor hen rechtens geldende loon ontvangen. Met betrekking tot de boete stelt eiseres zich op het standpunt dat er geen sprake is van grove schuld. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. 
    
    2.7. Verweerder stelt in beroep dat het bezwaarschrift tijdig is ingediend. Met betrekking tot de naheffingsaanslag stelt verweerder zich op het standpunt dat de werknemers van eiseres niet ten minste het voor hen rechtens geldende loon ontvangen, zodat eiseres de fooienregeling van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 had moeten toepassen. Voorts is verweerder van mening dat de boete terecht is opgelegd. Het is volgens verweerder aan grove schuld van eiseres te wijten dat de verschuldigde loonbelasting gedeeltelijk niet is betaald. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep met instandhouding van de rechtsgevolgen van de uitspraak op bezwaar. 
    
    2.8. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    	
    
      De ontvankelijkheid van het bezwaar
      2.9. Bij de bestreden uitspraak op het bezwaar heeft verweerder het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn. Verweerder heeft vervolgens de naheffingsaanslag en de boetebeschikking ambtshalve beoordeeld. In beroep heeft verweerder erkend dat eiseres bij brief van 2 januari 2007, door verweerder ontvangen op 2 februari 2010, pro forma bezwaar heeft aangetekend tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. Een afschrift van deze brief behoort tot de gedingstukken. Het bezwaarschrift is dan ook tijdig ingediend. Verweerder heeft het bezwaar daarom ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard. Het beroep is reeds om die reden gegrond. 
    
    
    2.10. Indien verweerder de niet-ontvankelijkheid van een bezwaar heeft uitgesproken en de rechter die uitspraak vernietigt, dient de rechter in de regel met toepassing van artikel 8:72, vierde lid, Awb verweerder op te dragen opnieuw op het bezwaar te beslissen. Van die regel kan worden afgeweken indien daartoe goede grond bestaat, bijvoorbeeld indien partijen aandringen op een inhoudelijke beoordeling van het geschil door de rechter (vergelijk HR 9 juni 2006, nr. 41130, LJN: AX7330). Omdat beide partijen ter zitting de rechtbank hebben gevraagd de zaak niet terug te wijzen naar verweerder, doch zelf in de zaak te voorzien, zal de rechtbank het geschil inhoudelijk behandelen en daarin een beslissing nemen. 
    
    Beoordeling van het inhoudelijke geschil
    
    Bewijslastverdeling
    
    2.11. Verweerder neemt het standpunt in dat eiseres niet aan haar administratieplicht heeft voldaan en dat zij niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) concludeert verweerder daarom tot omkering van de bewijslast. 
    
    2.12. Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR is eiseres gehouden van haar vermogenstoestand en van alles betreffende haar bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde haar rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. 
    
    
      2.13. Verweerder heeft gesteld dat de administratie de volgende gebreken vertoont:
      - de door de werknemers werkelijk gewerkte uren zijn niet uit de administratie te herleiden;
      - in 2001 en 2002 is geconstateerd dat er personen in de onderneming van eiseres werkzaam zijn geweest die niet op de loonlijst stonden vermeld;
      - de functie-indeling is in de administratie niet juist vermeld.
    
    
    2.14. Aangaande de vraag of de administratie van eiseres zodanige gebreken vertoont, dat de bewijslast moet worden omgekeerd, overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft gesteld dat in 2001 en 2002 door de arbeidsinspectie respectievelijk de politie is geconstateerd dat twee personen in de onderneming van eiseres werkzaam zijn geweest die niet op de loonlijst stonden vermeld. Uit deze enkele stelling, die overigens door eiseres wordt betwist, volgt nog niet dat deze personen bij eiseres in loondienst waren en dus op de loonlijst vermeld hadden moeten worden. De overige door verweerder gestelde gebreken zijn naar het oordeel van de rechtbank niet dermate ernstig dat op grond daarvan kan worden geoordeeld dat eiseres niet aan haar administratieplicht heeft voldaan. De rechtbank neemt bij dit oordeel in aanmerking dat eiseres - naar tussen partijen niet in geschil is - aan haar werknemers een vast loon uitbetaalt waarbij geen rekening wordt gehouden met overwerk, toeslagen of vakantiegeld (toeslagen en vakantiegeld zijn in het loon begrepen). Het aantal werkelijk gewerkte uren is daarom niet van belang voor de vaststelling van het door de werknemers van de werkgever genoten loon. Ook de functie-indeling is daarvoor niet van belang. 
    
    2.15. Met betrekking tot verweerders stelling dat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan, heeft te gelden dat eerst kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Derhalve zal verweerder eerst aannemelijk dienen te maken dat eiseres ten onrechte de fooienregeling niet heeft toegepast en dat daardoor de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, alvorens kan worden geconcludeerd dat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan.   
    
    De fooienregeling
    
    2.16. Voor werknemers in de horeca geldt de zogenoemde fooienregeling. Ingevolge deze regeling wordt de werknemer die werkzaam is in de horeca en die van zijn werkgever niet ten minste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van dat minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Op grond van deze regeling is de werkgever in de horecabranche verplicht tot inhouding van loonheffing over fooien van het personeel, waarbij het bedrag aan fooien wordt gesteld op het minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Tot en met 2001 was deze regeling opgenomen in artikel 3 van het Fooienbesluit 1989. 
    
    2.17. Blijkens onder meer HR 14 september 2007, BNB 2007/314 en 315 moet voor het begrip 'rechtens geldende loon' aangesloten worden bij het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon.
    
    2.18. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat het door eiseres aan het personeel uitbetaalde loon lager is dan het voor hen ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon en daarmee dat eiseres de fooienregeling had moeten toepassen. 
    
    2.19.1. Verweerder heeft voor de bepaling van het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon aansluiting gezocht bij de functie-omschrijvingen volgens het Handboek Referentiefuncties voor de Bedrijfstak Horeca (hierna: het Handboek). Op grond van het Handboek heeft verweerder het personeel van eiseres ingedeeld in de volgende functiegroepen:
    
    
      [E]	groep 3
      [F]	groep 3  
      [G]	groep 2
    
    
    
      2.19.2. Bij de voormelde indeling is verweerder ervan uitgegaan dat [E], [F] en [G] werkzaam zijn in de bediening. Hij heeft dit gebaseerd op de loonstaten van deze werknemers. [E] is volgens de loonstaat bedieningsmedewerker. [F] en 
      [G] worden op de loonstaten vermeld als ober. Daar volgens de loonstaten alleen [E], [F] en [G] in de bediening werkzaam zijn, is verweerder ervan uit gegaan dat de rest van het personeel in de keuken werkzaam is. 
    
    
    2.19.3. De functiegroepindeling van [E] is niet in geschil. Voorts is het fiscale loon van [F] niet gecorrigeerd, zodat de op hem betrekking hebbende functiegroepindeling buiten beschouwing kan worden gelaten. 
    
    2.19.4. Met betrekking tot de functiegroepindeling van werknemer [G] heeft verweerder aangevoerd dat hij volgens de loonstaten werkzaam is in de bediening. Functies in de bediening zijn volgens het Handboek in te delen in de functiegroepen 2 tot en met 7. De bedieningswerkzaamheden in de onderneming van eiseres bestaan met name uit het opnemen van de bestellingen, het doorgeven van de bestellingen aan de keuken, het uitserveren van de bestellingen, het geven van informatie aan klanten en het afruimen van de tafels. Deze werkzaamheden sluiten aan bij de referentiefunctie "medewerker bediening". Daarvoor geldt in beginsel functiegroep 3. Nu [G] op het moment van de controle pas één jaar in dienst is, is het evenwel redelijk om hem in een lagere functiegroep in te delen, derhalve in functiegroep 2. 
    
    2.19.5. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met hetgeen hij heeft gesteld en gelet op de aard van de onderneming zoals hiervoor omschreven alsmede op de omschrijving van de referentiefuncties in het Handboek tegenover de betwisting door eiseres aannemelijk gemaakt dat hij het bedienend personeel niet te hoog heeft ingeschaald. 
    
    2.20.1. Verweerder is bij de bepaling van het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon voorts uitgegaan van de door eiseres met haar werknemers contractueel overeengekomen werkuren. Vervolgens heeft verweerder extra uren bijgeteld in verband met vakantiedagen van de werknemers. Verweerder heeft hiervoor het volgende aangevoerd. De werknemers hebben volgens de CAO recht op 24 vakantiedagen. De onderneming draait met een bezetting waarin alle verloonde werknemers voor hun volledige contractuele uren of meer staan ingeroosterd. Geen van de werknemers is aangenomen om afwezigheid van collega's op te vangen. Dit betekent dat als een werknemer met vakantie is, zijn werk moet worden overgenomen. Neemt de werknemer geen vakantie op dan werkt hij meer uren ten opzichte van zijn loon. In beide gevallen worden er "extra" uren gewerkt. Verweerder heeft met deze extra uren rekening gehouden door op de contractuele uren de factor 1,1 toe te passen. Een fulltime dienstverband telt 260/261 werkdagen. De factor is daarom als volgt berekend: 260/(260-24).    
    
    2.20.2. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met hetgeen hij heeft gesteld aannemelijk gemaakt dat de werknemers feitelijk meer uren hebben gewerkt dan contractueel overeengekomen. Voorts is de rechtbank van oordeel dat de bijtelling van extra uren berust op een redelijke schatting nu verweerder slechts is uitgegaan van de vakantiedagen waarop de werknemers contractueel recht hebben en geen rekening heeft gehouden met overige afwezigheid van de werknemers.   
    
    2.21. Gelet op vorenoverwogene volgt de rechtbank verweerder in zijn berekening van het voor de werknemers ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon. Blijkens de stukken van het geding is het door eiseres aan het personeel uitbetaalde loon lager dan het door verweerder berekende voor hen ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon. Hieruit volgt dat eiseres de fooienregeling van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 had moeten toepassen. De naheffingsaanslag is daarom terecht opgelegd.   
    
    De boete
    
    2.22. Aan eiseres is op de voet van artikel 67f AWR een vergrijpboete opgelegd van 25% van de nageheven belasting. Ingevolge genoemd artikel kan aan een belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan diens opzet of grove schuld is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De bewijslast voor de aanwezigheid van grove schuld rust op verweerder. Verweerder heeft dienaangaande gesteld: "Eiseres heeft haar werknemers niet het rechtens geldende loon betaald, hetgeen er op grond van de fooienregeling toe heeft geleid dat te weinig belasting is betaald. Hiermee heeft eiseres zodanig nalatig gehandeld dat zij redelijkerwijs had kunnen begrijpen dat dit gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou kunnen worden betaald. Dit temeer nu de fooienregeling in horecakringen algemeen bekend is." Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder hiermee niet aannemelijk gemaakt dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat de verschuldigde loonbelasting gedeeltelijk niet is betaald. Met name is niet duidelijk waarop verweerder precies doelt met zijn stelling dat eiseres "hiermee zodanig nalatig heeft gehandeld". Verweerder lijkt te impliceren dat eiseres nalatig heeft gehandeld door aan haar werknemers niet het voor hen rechtens geldende loon te betalen. Dat levert op zich evenwel geen beboetbaar feit op. De boete kan daarom niet in stand blijven.   
    
    Slotsom
    
    2.23. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard,  dient het bezwaar gegrond te worden verklaard voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking en dient het bezwaar voor het overige ongegrond te worden verklaard. 
    
    
      Proceskosten
      2.24. 1. Nu het beroep gegrond is, vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Hierbij merkt de rechtbank gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers de onderhavige zaak en de onder 1.6 vermelde zaak aan als samenhangende zaken in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb). 
    
    
    2.24.2. Eiseres verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten. In beginsel kan ingevolge het Bpb slechts een vergoeding worden toegekend, berekend met inachtneming van de in het Bpb aangegeven normering. Echter, in bijzondere omstandigheden kan ingevolge het bepaalde in artikel 2, derde lid, Bpb van deze normering worden afgeweken. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd, te weten dat verweerder heeft gehandeld in strijd met zijn onderzoeksplicht door niet onderkennen dat eiseres tijdig bezwaar heeft gemaakt, is naar het oordeel van de rechtbank geen bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, derde lid, Bpb. Derhalve wijst de rechtbank het verzoek van eiseres om de werkelijk gemaakte proceskosten te vergoeden af. 
    
    2.24.3. De rechtbank stelt de kosten van het beroep op de voet van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1), van welk bedrag € 437 wordt toegekend aan de onderhavige zaak. 
    
    2.24.4. In de onder 1.6 vermelde zaak heeft verweerder bij de bestreden uitspraak reeds een vergoeding voor de kosten van het bezwaar toegekend van € 322. Nu die zaak en de onderhavige zaak zijn aangemerkt als samenhangende zaken in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Bpb, wordt die vergoeding geacht mede te zijn toegekend voor de onderhavige zaak. Voor een vergoeding van de kosten van het bezwaar ziet de rechtbank daarom geen aanleiding.
    
    
      III BESLISSING
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - verklaart het bezwaar tegen de boetebeschikking gegrond en verklaart het bezwaar tegen de naheffingsaanslag ongegrond;
      - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;	
      - veroordeelt verweerder de proceskosten tot een bedrag van € 437 aan eiseres te voldoen; 
      - gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 298 aan haar vergoedt. 
    
    
    Aldus vastgesteld door mr. K.M. Braun, mr. T. van Rij en mr. J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. W.M.M.A. van der Vegt.
    
    Uitgesproken in het openbaar op 8 juni 2011.
    
    
      RECHTSMIDDEL
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1.  - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2.  - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.