ECLI:NL:RBSGR:2008:BD2536, Rechtbank 's-Gravenhage, 17-04-2008, AWB 06/6397 OB
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2008-04-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Hoogte vergoeding. Vreemde valuta. Eiseres verkocht muziek-cd's tegen inlevering van enveloppen die door de klanten konden worden gevuld met bepaalde buitenlandse valuta die op de buitenzijde van de enveloppe stonden voorgedrukt. De klanten moesten deze valuta omrekenen naar de waarde in guldens of euro's en het totaalbedrag vervolgens verminderen met 20 procent voor handlingskosten. De rechtbank oordeelt dat de gevulde enveloppen niet werden verstrekt bij de levering van goederen, maar alleen functioneerden als betaalmiddel bij de verkoop en daarom niet kunnen worden aangemerkt als zegels of waardebonnen in de zin van de artikelen 20 en 21 van het Uitvoeringsbesluit. Omdat een envelop met een ingevulde buitenzijde en gevuld met buitenlandse valuta ook niet door eiseres werd uitgegeven en evenmin tegen betaling verkrijgbaar was, is deze ook niet aan te merken als een cadeaubon. Op grond van artikel 8, zesde lid, van de Wet OB bij de bepaling van de vergoeding voor verkochte cd's dus worden uitgegaan van de officiële wisselkoersen, oftewel van het uin een enveloppe aanwezige nominale bedrag, vóór aftrek van de handlingskosten.

RECHTBANK ‘S-GRAVENHAGE
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/6397 OB
    
    
    Uitspraakdatum: 17 april 2008
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [X. 1] BV, [X. 2] BV, c.s., gevestigd te [Z.] eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P.], verweerder.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1 Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 30 september 2004 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd, alsmede bij beschikking een boete van € 3.875.
    
    1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 10 juni 2006 de naheffingsaanslag en de boete gehandhaafd. 
    
    1.3 Eiseres heeft daartegen bij brief van 19 juli 2006, ontvangen bij de rechtbank op 20 juli 2006, beroep ingesteld. 
    
    1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 januari 2008 te 's-Gravenhage. 
      Namens eiseres is [...] daar verschenen, bijgestaan door [...]. Namens verweerder is [...] verschenen, bijgestaan door [...]
    
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
      2.1 Eiseres houdt zich onder meer bezig met de verkoop van muziek-cd’s. Bij invoering van de euro heeft zij de inwisselactie “De Laatste Ronde” (hierna: de Eurowisselactie) gevoerd, die als volgt in zijn werk ging: 
      Een klant haalde bij eiseres een voorbedrukte enveloppe waarop hij enkele persoonlijke gegevens moest invullen. De enveloppe kon worden gevuld met bepaalde buitenlandse valuta die op de buitenzijde van de enveloppe stonden voorgedrukt. De klant moest deze valuta tegen de officiële wisselkoersen ten opzichte van de euro omrekenen naar de waarde in guldens of euro’s en het totaalbedrag vervolgens vermenigvuldigen met 0,8, oftewel te verminderen met 20 procent. Voor de aldus gevonden eindwaarde kon de klant, tegen inlevering van de gevulde en ingevulde enveloppe, een muziek-cd kopen. De aftrek van 20 procent werd door eiseres tegenover haar klanten gepresenteerd als vergoeding voor “handlingskosten”. De klant mocht de enveloppe niet dichtplakken, zodat de inhoud in de winkel kon worden gecontroleerd.
    
    
    2.2 Eiseres leverde de gevulde enveloppen in bij het bedrijf [Q.] waarmee ze een contract had gesloten. Voor een ingevulde enveloppe ontving eiseres van [Q.] de eindwaarde die op de enveloppe stond vermeld, dus na aftrek van de vergoeding voor handlingskosten.
    
    2.3 Voor de heffing van omzetbelasting heeft eiseres de vergoeding voor de handlings-kosten niet in aanmerking genomen als onderdeel van de vergoeding voor de cd’s die tegen inlevering van de enveloppen zijn verkocht (hierna: actieverkopen).
    
    2.4 Naar aanleiding van de bevindingen uit een boekenonderzoek heeft verweerder eiseres de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Daarbij heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat de vergoeding voor handlingskosten behoort tot de vergoeding voor de bij actieverkopen verkochte cd’s. Partijen zijn het eens dat over het tijdvak van de aanslag het totaal van de over de vergoeding niet voldane omzetbelasting op € 130.649 gesteld moet worden. De naheffingsaanslag bedraagt € 143.992, waarvan € 130.649 betrekking heeft op de Eurowisselactie. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag is tevens een vergrijpboete opgelegd van € 3.875.
    
    
    3. Geschil
    
    3.1 In geschil is de hoogte van de voor de omzetbelasting in aanmerking te nemen vergoeding voor de muziek-cd’s die bij actieverkopen zijn verkocht. Meer specifiek is in geschil of de handlingskosten behoren tot de vergoeding, hetgeen eiseres ontkent en verweerder stelt. Tevens is in geschil of de boete terecht is opgelegd.
    
    
      3.2 Eiseres voert aan dat de vergoeding gelijk is aan de gewone winkelwaarde van de verkochte cd, waarbij de door de klant ingeleverde buitenlandse valuta dus worden gewaardeerd op 80 procent van de officiële wisselkoers ten opzichte van de euro. 
      Eiseres stelt primair dat de enveloppen kunnen worden aangemerkt als cadeaubonnen in de zin van het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 30 december 1999 nr. VB99/2649 (hierna: de cadeaubonnenresolutie) of als waardebonnen in de zin van artikel 21 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit). Bij de berekening van een vergoeding wordt een cadeaubon in aanmerking genomen voor het nominale bedrag van de cadeaubon, in dit geval het bedrag dat eiseres ontving van [Q.], dus na aftrek van de vergoeding voor handlingskosten.
      Subsidiair stelt eiseres dat de door haar ontvangen tegenprestatie niet uit een geldsom bestaat, maar uit een waardebon. De waarde van de vergoeding in de zin van artikel 8, lid 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), voor zover die bestond uit gevulde enveloppen, is de daarvoor door [Q.] aan eiseres betaalde vergoeding, dus 80 procent van de inhoud aan buitenlandse valuta. 
      Meer subsidiair stelt eiseres dat een deel van de vergoeding is betaald door een derde, namelijk [Q.]. Als vergoeding geldt het bedrag dat uiteindelijk van die derde is ontvangen, dus 80 procent.
      Meer meer subsidiair stelt eiseres dat sprake is van twee prestaties, een dienst in de vorm van een geldwisseltransactie en een levering in de vorm van de verkoop van een cd, die niet in elkaar opgaan. De dienst is vrijgesteld op grond van artikel 11, lid, 1, onderdeel i, onder 1, van de Wet. De levering is belast en de vergoeding is gelijk aan de winkelwaarde.
      Aangaande de boete stelt eiseres dat die ten onrechte is opgelegd omdat zij een pleitbaar standpunt huldigt.
    
    
    
      3.3 Verweerder stelt dat de vergoeding het totale door eiseres van de klant ontvangen bedrag is, waarbij de waarde van de buitenlandse valuta wordt gesteld op 100 procent van de officiële koers. Verweerder betoogt dat sprake is van één onsplitsbare prestatie, namelijk de levering van een muziek-cd en dat, omdat de gegevens voor het bepalen van de vergoeding zijn uitgedrukt in buitenlandse valuta, de wisselkoers daarvan, ingevolge artikel 8, zesde lid, van de Wet, dient te worden vastgesteld overeenkomstig de laatst genoteerde verkoopprijs op het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt.
      Aangaande de boete stelt verweerder dat die terecht is opgelegd omdat de boete in verband staat met een andere correctie waartegen eiseres geen grieven heeft aangevoerd. 
    
    
    3.4Aangaande de boete heeft eiseres zich ter zitting aangesloten bij het standpunt van verweerder.
    
    3.5 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en, naar de rechtbank begrijpt, vermindering van de belastingaanslag tot  € 13.343 (€ 143.992 -/- 130.649).
    
    3.6 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    4.1 In artikel 8, eerste lid, van de Wet is bepaald dat de belasting wordt berekend over de vergoeding. Volgens het tweede lid van dit artikel is de vergoeding het totale bedrag of de totale waarde van de tegenprestatie, die ter zake van de levering of dienst in rekening wordt gebracht met dien verstande dat, indien meer wordt voldaan dan hetgeen in rekening is gebracht, hetgeen is voldaan als de vergoeding geldt.
    
    4.2 In artikel 8, zesde lid, van de Wet is bepaald dat, indien gegevens voor het bepalen van de vergoeding zijn uitgedrukt in een andere munteenheid dan de euro, de wisselkoers wordt vastgesteld overeenkomstig de laatst genoteerde verkoopkoers op het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt.
    
    4.3 In artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel i, onder 2º, van de Wet is bepaald dat handelingen, bemiddeling daaronder begrepen doch uitgezonderd bewaring en beheer, inzake effecten en andere waardepapieren met uitzondering van documenten die goederen vertegenwoordigen, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden van de belasting zijn vrijgesteld. 
    
     
    4.4 In de cadeaubonnenresolutie heeft de Staatssecretaris van Financiën zich op het standpunt gesteld dat cadeaubonnen – zijnde bonnen die de houder het recht geven deze tot de daarop vermelde nominale bedragen voor de aankoop van goederen en diensten in betaling te geven – het karakter hebben van waardepapieren in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel i, onder 2º, van de Wet en dat waar de in genoemde wetsbepaling vervatte vrijstelling ziet op de handelingen inzake waardepapieren, dit daarom in gelijke mate geldt voor de op cadeaubonnen betrekking hebbende handelingen. Bij de verkoop van cadeaubonnen is daarom geen omzetbelasting verschuldigd. Pas wanneer de cadeaubon wordt gebruikt ter betaling van aangekochte goederen of diensten is omzetbelasting verschuldigd. 
    
    4.5 In artikel 20 en 21 van het Uitvoeringsbesluit zijn regels gegeven voor de wijze waarop de belasting moet worden berekend in gevallen waarin bij levering van goederen of het verrichten van diensten gratis zegels, waardebonnen of andere voorwerpen die een soortgelijke functie vervullen worden verstrekt die kunnen worden ingewisseld tegen geld, geldswaardige papieren of goederen. 
    
    4.6 Uit de aanhef van zowel artikel 20, eerste lid, als artikel 21, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit, blijkt dat de in die artikelen vervatte regelingen zien op gevallen waarbij zegels, waardebonnen en soortgelijke voorwerpen worden verstrekt bij de levering van goederen of het verrichten van diensten. De gevulde enveloppen werden niet verstrekt bij de levering van goederen, maar functioneerden alleen als betaalmiddel bij de verkoop van muziek-cd’s. Reeds hierom kunnen de gevulde enveloppen niet worden aangemerkt als zegels of waardebonnen in de zin van de artikelen 20 en 21 van het Uitvoeringsbesluit. De verwijzing van eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 1992, nr. 27 937, BNB 1992/139, berust op een onjuiste lezing van dat arrest. Anders dan eiseres betoogt waren het in die zaak niet de wijd verspreide adresdragers die als met zegels te vergelijken voorwerpen werden aangemerkt, maar de door de klanten uitgeknipte streepjescodes van de aan hen geleverde artikelen. 
    
    4.7 Bij de cadeaubonnenresolutie zijn regels gegeven voor de heffing van omzetbelas-ting rondom de uitgifte en inwisseling van waardebonnen die het karakter hebben van waardepapieren in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel i, onder 2º, van de Wet. Waardepapieren in de zin van deze bepaling zijn verhandelbare documenten die, ter bevordering en vergemakkelijking van het geld- en goederenverkeer, worden uitgegeven en kunnen worden verkregen tegen betaling of schuldig erkenning van de waarde die zij vertegenwoordigen. De cadeaubonnenresolutie ziet dan ook op tegen betaling te verkrijgen bonnen, zoals boekenbonnen, cd-bonnen, theater- en bioscoopbonnen en VVV-geschenk-bonnen, die zijn bestemd om te worden gebruikt als betaling voor de aankoop van (bepaalde) goederen en diensten. De enveloppen tegen inlevering waarvan muziek-cd’s konden worden gekocht, dus met een ingevulde buitenzijde en gevuld met buitenlandse valuta, zijn niet door eiseres uitgegeven en waren evenmin tegen betaling verkrijgbaar. De rechtbank overweegt verder dat een cadeaubon op zichzelf geen geld is, maar het voor de cadeaubon betaalde geldbedrag vertegenwoordigt. De inhoud van de enveloppen bestond echter wel voor een deel uit geld, namelijk buitenlandse valuta die in de desbetreffende landen op dat moment wettig betaalmiddel waren. De rechtbank is daarom van oordeel dat de gevulde enveloppen niet kunnen worden aangemerkt als cadeaubonnen in de zin van de cadeaubonnenresolutie. 
    
    4.8 Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.6 en 4.7 faalt de primaire stelling van eiseres.
     
    4.9 Uit de tekst van het tweede lid van artikel 8, van de Wet blijkt dat de in dat artikellid vervatte regel, dat als vergoeding de waarde van de tegenprestatie moet worden aangehou-den, alleen geldt indien en voor zover de vergoeding niet uit een geldsom bestaat. Een bedrag in vreemde valuta kan naar het oordeel van de rechtbank in dit kader niet anders dan als een geldsom worden aangemerkt. Bestaat de vergoeding geheel of gedeeltelijk uit een bedrag in vreemde valuta, dan is dit artikellid in zoverre dus niet van toepassing en dient de waarde van de vergoeding te worden vastgesteld volgens het bepaalde in artikel 8, zesde lid, van de Wet. Vorenstaande heeft tot gevolg dat artikel 8, tweede lid, van de Wet niet van toepassing is op alle actieverkopen die plaatsvonden vóór de invoering van de euro, 1 januari 2002, en evenmin op actieverkopen die plaatsvonden na die datum, voor zover deze werden betaald met vreemde valuta die in de desbetreffende landen nog wettig betaalmiddel waren. De gegevens ter bepaling van dit deel van de vergoeding van deze actieverkopen stonden uit-drukkelijk, in andere munteenheden dan de euro, op de enveloppen gespecificeerd. Artikel 8, zesde lid, van de Wet schrijft dan dwingend voor dat ter bepaling van de hoogte van de vergoeding de officiële wisselkoersen ten tijde van het verschuldigd worden van de belasting moeten worden aangehouden, oftewel het nominale bedrag, vóór aftrek van de handlings-kosten, omgerekend naar de officiële wisselkoers ten opzichte van de euro. 
    
    4.10 Op actieverkopen die plaatsvonden na 1 januari 2002 en waarbij is betaald met geld dat in de desbetreffende landen geen wettig betaalmiddel meer was, is artikel 8, tweede lid, wel van toepassing. De rechtbank overweegt dat de eurowisselactie liep tot eind 2002, terwijl guldenmunten in elk geval ook tot eind 2002 bij De Nederlandsche Bank konden worden ingeleverd tegen de officiële wisselkoers ten opzichte van de euro. Voor zover bedoelde actieverkopen zijn betaald met guldens, is de rechtbank daarom van oordeel dat de waarde van de tegenprestatie is te stellen op de officiële wisselkoers, dus vóór aftrek van de hand-lingskosten en is een eventuele lagere verzamelwaarde of handelswaarde niet aan de orde. Dat eiseres de guldens tegen een lagere koers heeft verkocht aan [Q.] doet daar niet aan af. Aangaande de actieverkopen die plaatsvonden na 1 januari 2002 en die zijn betaald met geld uit andere landen dat in die landen geen wettig betaalmiddel meer was, overweegt de rechtbank dat het op de weg van eiseres ligt om te stellen en te motiveren om welk deel van de vergoeding het daarbij ging en om een eventueel lagere waarde dan de officiële wisselkoers ten opzichte van de euro aannemelijk te maken. Eiseres heeft dienaangaande niets aangevoerd.
    
    4.11 Gelet op hetgeen is overwogen in 4.9 en 4.10 is de rechtbank van oordeel dat de subsidiaire stelling van eiseres faalt. De meer subsidiaire en meer meer subsidiaire stelling van eiseres missen, naar het oordeel van de rechtbank, feitelijke grondslag. Hetgeen [Q.] heeft betaald aan eiseres is niet een deel van de vergoeding voor  verkochte muziek-cd’s, maar de vergoeding voor de door eiseres bij [Q.] ingeleverde enve-loppen. Verder hielden de actievoorwaarden onder meer in dat teruggave van geld en het ruilen van cd’s niet mogelijk was. De klant kon in het kader van de eurowisselactie dus geen euro’s in handen krijgen. Van een geldwisseltransactie tussen eiseres en de klant was dus geen sprake. 
    
    4.12 Aangaande de boete sluit de rechtbank zich aan bij de inmiddels gelijkluidende standpunten van partijen.
    
    4.13 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
     
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    6. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 17 april 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. T. van Rij, mr. K.M. Braun en mr. C.G.M. van Rijnberk, in tegenwoordigheid van H. van Lingen, griffier.
    
    
    
      Afschrift aangetekend
      verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.