ECLI:NL:GHARN:2009:BI6230, Gerechtshof Arnhem, 26-05-2009, 08-00359
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2009-05-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Boete. 
        Stilzitten na te hoge teruggaaf omzetbelasting vormt geen beboetbare gedraging.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belasting
    
    
    nummer: 08/00359
    
    uitspraakdatum: 26 mei 2009
    
    uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 3 juli 2008, nummer AWB 07/2028, in het geding tussen de Inspecteur
    
    en
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 35.367. Bij beschikking is daarbij aan belanghebbende een vergrijpboete van € 6.946 opgelegd. 
    
    1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in een geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 3 juli 2008 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag gehandhaafd, de boetebeschikking verminderd tot een bedrag van € 946 en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.
    
    1.4	De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    1.5	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 28 januari 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende A, bijgestaan door belanghebbendes gemachtigde, alsmede de Inspecteur.
    
    1.6	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opmaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
    
     
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    2.1	A is enig aandeelhouder van B bv, welke vennootschap alle aandelen in C bv houdt. De vennootschappen vormen tezamen een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. 
    
    2.2	Namens belanghebbende zorgt A voor de invulling, ondertekening en indiening van de aangiften omzetbelasting. 
    
    2.3	Op het aangiftebiljet omzetbelasting wordt belastingplichtigen onder meer gevraagd alle bedragen af te ronden op hele euro’s. In afwijking hiervan heeft belanghebbende op de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken april 2003 en mei 2003 om teruggaaf verzocht van respectievelijk € 213,28 en € 211,67. In beide gevallen heeft belanghebbende de juiste bedragen op haar bankrekening ontvangen.
    
    2.4	Over het tijdvak september 2003 bestaat – aldus belanghebbende – recht op een teruggaaf van omzetbelasting van € 315,28. Uit de tot de gedingstukken behorende aangifte over het desbetreffende tijdvak blijkt dat belanghebbende door de wijze van invullen een bedrag heeft teruggevraagd van € 31.528. Belanghebbende heeft dit bedrag op haar bankrekening ontvangen. 
    
    2.5	Bij het opstellen van de jaarstukken over het jaar 2003 is gebleken dat per saldo te weinig omzetbelasting was aangegeven en betaald. Op de balans voor het jaar 2003 is een passiefpost ter zake van nog te betalen omzetbelasting opgenomen ten bedrage van € 35.584. Dit bedrag kan als volgt worden gespecificeerd:
    
    
      	2000	2001	2002	2003	totaal
      correctie privé-gebruik auto	€ 935	 € 836	€ 2.159	€ 369	€ 4.299
      te hoge teruggaaf 				€ 31.285	€ 31.285
      totaal					€ 35.584
    
    
    2.6	Tot de gedingstukken behoort een op 13 juni 2005 gedagtekende niet ondertekende brief van de gemachtigde van belanghebbende inhoudende een suppletieaangifte omzetbelasting 2003. Hierin is onder meer vermeld dat over september 2003 door de Belastingdienst een veel groter bedrag aan omzetbelasting is teruggegeven dan waarom was gevraagd. Deze suppletieaangifte is in de systemen van de Belastingdienst niet als ontvangen geregistreerd. De Inspecteur heeft deze brief niet aangetroffen in het belastingdossier van belanghebbende en de Inspecteur heeft de brief ook tijdens een nader onderzoek niet gevonden. 
    
    2.7	Bij de regeling van de aangiften vennootschapsbelasting 2003 van de in 2.1 vermelde vennootschappen heeft de Inspecteur geconstateerd dat in de jaarstukken melding werd gemaakt van nog te betalen omzetbelasting.
    
     
    2.8	Met dagtekening 23 november 2005 schrijft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer het volgende:
    
    “Op de balans van uw onderneming staat per 31 december 2003 een nog te betalen schuld aan omzetbelasting van € 35.584. Op basis van de mij ter beschikking staande gegevens stel ik vast dat dit bedrag nog niet is aangegeven. 
    
    (…)
    
    Het bedrag van de balansschuld omzetbelasting, waarin begrepen zal zijn de te veel ontvangen omzetbelasting, bedraagt meer dan 50% van de over 2003 voldane omzetbelasting. Vandaar dat er vermoedens zijn dat sprake is van opzet.
    
    Gezien het vorenstaande ligt het in de rede om te onderzoeken of er in het geval van uw onderneming aanleiding is om een vergrijpboete wegens opzet op te leggen.”
    
    2.9	In mei 2006 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden waarin de aanvaardbaarheid van de aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004 is onderzocht. 
    
    2.10	Naar aanleiding van dit boekenonderzoek is een naheffingsaanslag opgelegd ten bedrage van € 35.367, alsmede bij beschikking een boete van € 6.946. Het bedrag van de naheffingsaanslag kan als volgt worden gespecificeerd:
    
    
      	2001	2002	2003	2004	totaal
      balansschuld			€ 31.582		€ 31.582
      aansluitingsverschil	-/- € 991	€ 1.080	€ 1.033	€ 912	€ 2.034
      correctie privé-gebruik auto	€ 419	-/- € 904	€ 886	€ 552	€ 953
      voorbelasting				€ 798	€ 798
      totaal	-/-€ 572	€ 176	€ 33.501	€ 2.262	€ 35.367
    
    
    2.11	In het rapport boekenonderzoek met dagtekening 3 oktober 2006 wordt met betrekking tot de boete onder meer het volgende opgemerkt:
    
    
      “5.1.1. Beslissing
      De door belanghebbende aangevoerde argumenten met betrekking tot het niet aangeven van de balansschuld per 31-12-2003 geven mij geen redenen om aan dit vergrijp een andere kwalificatie dan opzet toe te kennen.
      De ondernemer heeft onderkend dat hij teveel omzetbelasting heeft ontvangen. Dit blijkt uit de balanspost van 31 december 2003 waarop het te betalen bedragen als schuld wordt aangegeven. Ondanks de beweringen is er geen actie ondernomen om de schuld vrijwillig te suppleren. Ook na de indiening van de jaarrekening is er geen navraag meer gedaan naar de teveel ontvangen omzetbelasting, dit nalaten is te kwalificeren als opzettelijk handelen. Tevens zijn er geen handelingen op eigen initiatief verricht om te zorgen voor een juiste afhandeling van de onderhavige aangifte. Dit is eveneens als voorwaardelijke opzet te kwalificeren. 
      In verband met het vorenstaande handhaaf ik de boete op 50%. Deze boete is gebaseerd op art.67f AWR alsmede paragraaf 25 lid 3 en 28 lid 1 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.
      Echter omdat er sprake is van een wanverhouding tussen de aard van het vergrijp en de hoogte van de boete matig ik de boete met betrekking tot dit vergrijp tot een bedrag van € 6.000. 
      Op de gronden zoals omschreven in de kennisgeving van 7 juni 2006 leg ik over de overige correcties ad € 3.785 een boete op van 25% is € 946. Deze boete is gebaseerd op art.67f AWR en paragraaf 25 lid 2 en 28 lid 1 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.”
    
    
    2.12	Belanghebbende is tegen de naheffingsaanslag en tegen de boetebeschikking in bezwaar gekomen.
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1	In hoger beroep beperkt het geschil zich tot de vraag of aan belanghebbende terecht een vergrijpboete is opgelegd van € 6.000 in verband met haar handelwijze met betrekking tot de in de jaarstukken opgenomen omzetbelastingschuld. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend, belanghebbende ontkennend. 
    
    3.2	De Inspecteur stelt naar het Hof begrijpt zich primair op het standpunt dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet omdat belanghebbende geen actie heeft ondernomen op het moment dat bleek dat er nog een omzetbelastingschuld resteerde. Subsidiair stelt hij dat sprake is van grove schuld. De verwijtbaarheid dient – aldus de Inspecteur – te worden beoordeeld aan de hand van de aangifte, de beschikking, de uitbetaling en het daaropvolgende (niet)-handelen.
    
    3.3	Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat van opzet dan wel grove schuld geen sprake is omdat zij na het opstellen van de jaarrekening een suppletieaangifte heeft ingediend en derhalve sprake is van vrijwillige verbetering. Subsidiair stelt belanghebbende dat geen sprake is van een beboetbare gedraging.
    
    3.4	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    3.5	De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
    
    3.6	Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1	Artikel 67f, eerste lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt dat indien het aan opzet of grove schuld van een belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de Inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent. Op grond van artikel 67n AWR en paragraaf 28, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 wordt van het opleggen van een vergrijpboete afgezien indien sprake is van vrijwillige verbetering. 
    
    4.2	Het Hof vindt geen aanleiding om het ervoor te houden dat een suppletieaangifte is ingediend. Belanghebbende heeft daartoe – anders dan zijn enkele stelling en een niet-ondertekende brief – onvoldoende bewijs geleverd. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende ondanks de uitdrukkelijke vraag van het Hof geen kopie van de uitgegane en ondertekende brief kon overleggen, het brievenboek over 2005 niet meer aanwezig is en belanghebbende ook niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij voor deze cliënt jaarlijks suppletieaangiften indient. Van de door belanghebbende gestelde vrijwillige verbetering is naar het oordeel van het Hof dan ook geen sprake.
    
    4.3	Alvorens de vraag kan worden beantwoord of sprake is van opzet dan wel grove schuld, moet eerst worden bezien of zich een beboetbaar feit heeft voorgedaan. De Inspecteur heeft een boete opgelegd onder verwijzing naar artikel 67f, AWR. In een geval als het onderhavige is met name het zesde lid van dit artikel van belang, welke bepaling artikel 20, eerste lid, tweede volzin, AWR van overeenkomstige toepassing verklaart.
    
    4.4	In artikel 67f, eerste en zesde lid, van de AWR juncto artikel 20, eerste lid, tweede volzin, AWR is bepaald dat een vergrijpboete van ten hoogste 100 percent kan worden opgelegd indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat naar aanleiding van een ingevolge de belastingwet gedaan verzoek – in casu de aangifte – ten onrechte of tot een te hoog bedrag teruggaaf van belasting is verleend. 
    
    4.5	Partijen verschillen niet van mening over het feit dat belanghebbende het oogmerk heeft gehad een bedrag van € 315,28 op aangifte terug te vragen, maar abusievelijk geen komma heeft geplaatst. De Inspecteur heeft ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat hij belanghebbende niet verwijt opzettelijk € 31.528 te hebben teruggevraagd. 
    
    4.6	Uiteindelijk wordt belanghebbende verweten – aldus de Inspecteur – dat zij na ontdekking van de in haar ogen te hoge teruggaaf of uiterlijk na het opstellen van de jaarstukken waarin een passiefpost ter zake van de nog te betalen omzetbelasting is opgenomen, heeft stilgezeten en geen suppletieaangifte heeft ingediend of anderszins actie heeft ondernomen om de materieel verschuldigde omzetbelasting te voldoen.
    
    4.7	Naar het oordeel van het Hof is voor een beboetbare gedraging, zoals die door de Inspecteur wordt voorgestaan, geen steun te vinden in de wet. Het Hof overweegt daartoe als volgt. 
    
    4.8	Hoewel het wettelijk systeem van heffing door middel van voldoening op aangifte een betaling bovenop een reeds op een aangifte betaald bedrag niet uitsluit (HR 22 februari 1984, nr. 21 979, BNB 1984/233 en HR 22 februari 1984, nr. 22 238, BNB 1984/234), volgt uit het wettelijke systeem niet dat een belastingplichtige tot een dergelijke – niet in de aangifte aangegeven – betaling verplicht is. Evenmin dwingt het wettelijke systeem belanghebbende om aan het einde van het jaar een suppletieaangifte in te dienen. Zulks geldt zowel voor het geval dat op een gedane aangifte een te laag bedrag aan belasting is betaald, als voor het geval dat in verband met een gedane aangifte een te hoog bedrag aan belasting is teruggegeven. Nu tot het doen van een nadere betaling of het indienen van een suppletieaangifte geen wettelijke plicht bestaat, kan het nalaten van deze handelingen geen beboetbare gedraging opleveren.
    
     
    4.9	In dat verband wijst het Hof ook op het antwoord van de staatssecretaris van Financiën van 25 augustus 2008, nr. DGB 2008-03325 op vragen van de Tweede Kamerleden Remkes en Weekers over – onder meer – het standpunt van de staatssecretaris naar aanleiding van de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 21 november 2007, nr. 06/00325, V-N 2008/41.13. De vragen en het antwoord luidde als volgt:
    
    “Onderschrijft u het standpunt van de inspecteur in die procedure dat de belastingplichtige een opzettelijk vergrijp heeft begaan doordat hij niet spontaan de onjuistheid van de reguliere aangiften en betalingen heeft gemeld en niet spontaan alsnog een aanvullende betaling heeft gedaan? Of deelt u de opvatting van het gerechtshof dat een belanghebbende aan wie de inspecteur geen inlichtingen heeft gevraagd, niet het verwijt van opzet kan worden gemaakt vanwege het enkele feit dat hij na ontdekking van een te lage betaling op aangifte niet spontaan is overgegaan tot het doen van een suppletieaangifte en het verrichten van een aanvullende betaling?
    
    
      Antwoord van de staatssecretaris
      De uitspraak van het gerechtshof betreft in casu een feitelijke aangelegenheid. Ik heb geen aanleiding om te veronderstellen dat gezien het verloop van de procedure het gerechtshof niet tot de onderhavige vaststelling van feiten heeft kunnen komen, ook is de uitspraak niet onbegrijpelijk en kan deze derhalve in cassatie niet succesvol worden bestreden. Het niet betalen van de verschuldigde belasting kan een verzuim of een vergrijp inhouden. Het niet indienen van een suppletieformulier of niet doen van een nadere betaling is op zichzelf geen overtreding. Wel is het zo dat de hoogte van de op te leggen boete kan worden beïnvloed door het gedrag van belanghebbende na het verzuim of vergrijp.”
    
    
    Het Hof constateert dat ook de Staatssecretaris van Financiën van mening is dat het enkel niet doen van een aanvullende of suppletieaangifte, niet kan worden aangemerkt als een overtreding van een bepaling van de belastingwet.
    
    4.10	Het vorenstaande brengt mee dat het Hof de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden, zal bevestigen. Het hoger beroep van de Inspecteur is ongegrond. 
    
    
    
      5.	Kosten
      Belanghebbendes kosten voor de behandeling van het hoger beroep bij dit Hof zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 proceshandelingen * € 322 * 1 ofwel € 644 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en € 30 aan reiskosten.
    
    
    
    
      6.	Beslissing 
      Het Gerechtshof: 
      ?	bevestigt de uitspraak van de Rechtbank; 
      ?	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 674 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden;
      ?	verstaat dat van de Staat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht wordt geheven van € 433.
    
    
     
    Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. J.B.H. Röben, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. W.A.P. Nieuwenhuizen in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. 
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 mei 2009.
    
    
    De griffier,			De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)
      	(J.B.H. Röben)
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 mei 2009.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.