ECLI:NL:GHSGR:2011:BU7478, Gerechtshof 's-Gravenhage, 19-10-2011, BK-11/00166
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-10-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Belanghebbende was werkzaam als grensarbeider in België. De Inspecteur heeft op onjuiste wijze uitvoering gegeven aan de bijzondere compensatieregeling van artikel 27, lid 2, van het Verdrag met België.

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummer BK-11/00166
    
    
    
    Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer d.d. 19 oktober 2011
    
    in het geding tussen:
     
    
      [X] te [Z], hierna: belanghebbende,
      en
      de directeur van de Belastingdienst Zuidwest, hierna: de Inspecteur,
    
     
    op het hoger beroep van de Inspecteur, tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 7 februari 2011, nummer AWB 10/1587, betreffende de hierna vermelde aanslag.
     
    
    Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.767,
      met verrekening van € 3.741 aan voorheffingen.
    
    
    1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar gedeeltelijk toegewezen en heeft hij de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.547 met verrekening van € 5.092 aan voorheffingen.
    
    1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.547 met verrekening van € 9.254 aan loonheffing en met handhaving van de overige elementen, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende van € 874 en vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 gelast.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 
      24 augustus 2011, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    
    Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de door de rechtbank onder 2.1 tot en met 2.8 van haar uitspraak vermelde feiten.
    
    “2.1.	Belanghebbende, woonachtig in [Z], was op 31 december 2002 werkzaam als grensarbeider in België. Belanghebbende werkte vanaf die tijd als schipper bij [A] BVBA (hierna: [A]) op de [schip]. 
    
    2.2.	Overeenkomstig de Belgische wetgeving worden met zeevissers slechts contracten afgesloten voor een bepaalde tijd, namelijk steeds voor de duur van een visreis. 
    
    
      2.3.	Belanghebbende heeft in 2005 contracten bij de volgende opdrachtgevers gehad: 
      Naam werkgever  		Van  	Tot en met 
      [A] BVBA (B)  			01-01-2005  	16-01-2005 
      [B] BVBA (B)			17-01-2005 	01-04-2005 
      [C] (B)  			11-04-2005  	25-04-2005 
      [A] BVBA (B)  			09-05-2005  	29-09-2005 
      [Uitzendbureau D] (NL)  		01-11-2005 	31-12-2005 
      Verder heeft belanghebbende in 2005 nog verschillende werkloosheid-, ziekte- en vakantieuitkeringen uit België genoten. 
    
    
    Ter zitting is komen vast te staan dat belanghebbende tot en met 16 januari 2005 wel een contract bij [A] had, maar dat hij door de slechte weersomstandigheden geen visreis gemaakt heeft en in plaats daarvan een uitkering heeft gekregen. Vervolgens werd er door [A] geen nieuw contract met belanghebbende aangegaan wegens eerder onvoldoende functioneren van belanghebbende. 
    
    2.4.	De [schip] is eind 2005 door [A] verhuurd aan een andere reder. De aandelen van [A] zijn in verband met de overdracht van de [schip] eind 2006 verkocht aan BVBA [E]. 
    
    2.5.	Belanghebbende heeft in Nederland voor 2005 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.741. In de aangifte heeft belanghebbende verzocht om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het Belgisch loon tot een inkomen van € 26.874. Het Nederlands loon bedraagt € 4.659. Ook heeft belanghebbende verzocht om toepassing van de algemene en de bijzondere compensatieregeling voor Nederlandse grensarbeiders, die is geregeld in artikel 27 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, van 5 juni 2001, Trb. 2001,136 (hierna: het Verdrag). 
    
    2.6.	De Belgische belastingdienst heeft belanghebbende op 2 april 2007 een aanslag opgelegd. Belanghebbende is een bedrag van in totaal € 8.202 aan Belgische belasting verschuldigd (inclusief € 537 opcentiemen). 
    
    2.7.	In de aanslagregeling heeft de inspecteur, na het niet beantwoorden van vragen omtrent het Belgische loon, het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende gecorrigeerd tot een bedrag van € 23.767. Hij heeft vrijstelling van dubbele belasting verleend voor het Belgische loon tot een bedrag van € 29.900 en vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen tot en met 30 september 2005. De verschuldigde belasting en premie volksverzekeringen is berekend op nihil. De aan belanghebbende toekomende algemene compensatieregeling heeft de inspecteur berekend op € 2.576. Dit bedrag is, als betrof het een voorheffing, met de aanslag verrekend. De inspecteur is niet tegemoet gekomen aan het verzoek om de bijzondere compensatieregeling. 
    
    2.8.	Naar aanleiding van het bezwaar van belanghebbende is de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.547. De inspecteur heeft vrijstelling van dubbele belasting verleend voor het Belgische loon tot een bedrag van € 26.680. De verschuldigde belasting en premie volksverzekeringen bedraagt nihil. De inspecteur is niet tegemoet gekomen aan het verzoek om de bijzondere compensatieregeling toe te passen. De algemene compensatieregeling is bepaald op € 3.927. Samen met de ingehouden loonbelasting is dit bedrag als voorheffing (totaal € 5.092) verrekend.” 
    
    
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    4.1. 	Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur op juiste wijze uitvoering heeft gegeven aan de bijzondere compensatieregeling, zoals de Inspecteur stelt en belanghebbende betwist.
    
    4.2.	Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep.
    
    5.2. 	Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Oordeel van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:
    
    “2.10.		De bijzondere compensatieregeling is een overgangsregeling. Artikel 27, paragraaf 2 van het Verdrag bepaalt dat Nederland de netto-inkomensachteruitgang van grensarbeiders, ontstaan door de gewijzigde verdragsbepalingen, zal compenseren tot het moment waarop die netto inkomensachteruitgang nihil bedraagt of tot het moment waarop zij niet langer zodanige beloningen uit diezelfde dienstbetrekking verkrijgen. Op grond van artikel 1a van de Goedkeuringswet van het Verdrag is de regeling ook van toepassing op (onder andere) in Nederland woonachtige zeelieden. 
    
    2.11.		Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende vanaf 2002 tot en met 17 januari 2005 bij voortduring verschillende contracten had met [A] en dat de inspecteur aan belanghebbende in 2003 en 2004 de bijzondere compensatie heeft toegekend. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende vanaf 17 januari 2005 geen beloning meer genoot uit dezelfde dienstbetrekking die hij op 31 december 2002 had. Belanghebbende heeft dan geen recht meer op de bijzondere compensatieregeling, tenzij hij aannemelijk kan maken dat hij valt onder één van de situaties uit het Besluit (Hof: van de staatssecretaris van Financiën van 1 juli 2009, nr. CCP2009/1120M). 
    
    
      2.12.		In het Besluit keurt de staatssecretaris goed dat de bijzondere compensatieregeling onder andere kan worden voortgezet in de volgende situatie: 
      “.. ii) ingeval de grensarbeider binnen een termijn van ten hoogste zes maanden in de Belgische grensstreek aansluitend een nieuwe dienstbetrekking aanvaardt na onvrijwillig en volledig ontslag; ..”
    
    
    2.13.		De inspecteur stelt dat in het geval van belanghebbende geen sprake is van “ontslag” omdat belanghebbende – van rechtswege – steeds tijdelijke contracten had voor de duur van een visreis en de dienstbetrekkingen dus niet zijn geëindigd door ontslag maar door het aflopen van het tijdelijk contract. 
    
    2.14.		Vaststaat dat de Belgische wetgeving inderdaad voorziet in steeds kortlopende dienstbetrekkingen voor de duur van de visreizen zodat er steeds na afloop van een visreis een einde komt aan de dienstbetrekking. De praktijk is echter blijkbaar dat de rederij blijft samenwerken met dezelfde werknemer gedurende langere tijd, en dus voor meerdere achtereenvolgende visreizen. In elk geval is dat bij belanghebbende zo gegaan: hij heeft immers vanaf 2002 tot 2005 voor [A] gewerkt. 
    
    2.15.		Bij een puur tekstuele uitleg van artikel 27, paragraaf 2, van het Verdrag zou belanghebbende al in 2003, na het einde van de eerste visreis voor [A] na 31 december 2002, zijn recht op toepassing van de bijzondere compensatieregeling hebben verloren omdat het einde van de visreis immers ook het einde van de dienstbetrekking impliceerde zodat daarna geen inkomen meer werd genoten uit “dezelfde” dienstbetrekking. De inspecteur heeft echter de opeenvolgende dienstbetrekkingen van belanghebbende bij [A] feitelijk aangemerkt als één doorlopende dienstbetrekking en de bijzondere compensatieregeling in voorgaande jaren wel verleend. De rechtbank acht dat juist gezien de onder 2.14 geschetste praktijk. Door die interpretatie wordt recht gedaan aan de intentie van de bijzondere compensatieregeling van het Verdrag. Belanghebbende bleef immers qua dienstbetrekking(en) feitelijk steeds in dezelfde situatie verkeren. 
    
    2.16.		Niet in geschil is dat het de intentie van belanghebbende was om te blijven werken bij [A] en dat het initiatief voor het beëindigen van de werkzaamheden lag bij [A]. De rechtbank begrijpt uit de stukken en hetgeen partijen hebben gesteld ter zitting, dat niet in geschil is dat hetzelfde geldt voor alle contracten met de rederijen in België. Nu de inspecteur, zoals de rechtbank onder 2.15 heeft overwogen, de achtereenvolgende dienstbetrekkingen bij elke rederij terecht heeft aangemerkt als één (doorlopende) dienstbetrekking in de zin van artikel 27, paragraaf 2, van het Verdrag, moet het moment waarop de rederij de samenwerking definitief beëindigt naar het oordeel van de rechtbank worden aangemerkt als een “volledig en onvrijwillig ontslag” als bedoeld in het Besluit. Een dergelijke uitleg doet recht aan de intentie van de regeling, namelijk dat grensarbeiders die op initiatief van hun werkgever hun dienstbetrekking verliezen, toch recht houden op de bijzondere compensatie indien zij als grensarbeider werkzaam blijven. 
    
    2.17.		Nu niet in geschil is dat belanghebbende binnen de termijn van zes maanden een nieuwe dienstbetrekking in de Belgische grensstreek heeft aanvaard, heeft belanghebbende ook na 16 januari 2005 recht op toepassing van de bijzondere compensatieregeling. Belanghebbende heeft niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij binnen zes maanden na het beëindigen van zijn dienstbetrekking bij [A] op 29 september 2005 een nieuwe dienstbetrekking in de Belgische grensstreek heeft aanvaard. Derhalve eindigt op dat moment ook zijn recht op toepassing van de bijzondere compensatieregeling. 
    
    2.18.		 Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende recht heeft op toepassing van de bijzondere compensatieregeling tot een bedrag van € 4.162. Nu de compensatie volgens het Verdrag wordt aangemerkt als ingehouden loonbelasting en belanghebbende recht heeft op de algemene compensatieregeling van € 3.927 en overigens op het inkomen van belanghebbende nog € 1.165 aan loonbelasting is ingehouden, zal de rechtbank bepalen dat € 9.254 aan loonbelasting moet worden verrekend. “
    
    
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    7.1. 	Het Hof is van oordeel dat de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof maakt dit oordeel dan ook tot de zijne. Ter aanvulling merkt het Hof nog het volgende op.
    
    
      7.2. 	In de door belanghebbende in zijn verweerschrift in hoger beroep genoemde brochure van de Belastingdienst met de titel “Wonen in Nederland, werken in België 2003” is met betrekking tot de bijzondere compensatieregeling onder meer het volgende vermeld:
      “4 Hoe lang heb ik recht op de bijzondere compensatie?
      De bijzondere compensatie vervalt in de volgende situaties:
      – Uit de berekening van de bijzondere compensatie volgt geen teruggaaf meer. In een later jaar heeft u dan ook geen recht meer op de bijzondere compensatie, ook niet als u in een later jaar op grond van de
      berekening weer wel recht op de bijzondere compensatie zou hebben.
      – U verandert van werkgever. Als de bijzondere compensatie vervalt omdat u bij een andere werkgever in dienst bent getreden, dan kunt u in de toekomst niet meer in aanmerking komen voor de bijzondere compensatie. Dit geldt ook als u na enige tijd weer in dienst treedt bij uw vorige werkgever.
      5 Betekent iedere verandering van werkgever dat mijn recht op de bijzondere compensatie vervalt?
      Niet iedere verandering van werkgever leidt ertoe dat uw recht op de bijzondere compensatie vervalt. Uw recht op de bijzondere compensatie vervalt niet in de volgende situaties:
      – Er is sprake van een bedrijfsovername of fusie.
      – U wordt onvrijwillig ontslagen en aanvaardt binnen zes maanden in de Belgische grensstreek een nieuwe dienstbetrekking. (cursivering Hof)
      – U hervat uw dienstbetrekking in België na een detachering van maximaal twaalf maanden naar een ander land.”
    
    
    Uit deze passage leidt het Hof af dat het beleid dat is verwoord in het door de rechtbank onder 2.11 bedoelde besluit van de staatssecretaris van Financiën van 1 juli 2009 (hierna: het Besluit) reeds werd gevolgd in het jaar 2003 en de overige tussenliggende jaren.
    
    7.3.	Belanghebbende heeft zowel in beroep als in hoger beroep onweersproken gesteld dat de Belastingdienst de aanspraak op de bijzondere compensatieregeling eveneens niet ontzegt aan werknemers van uitzendbureaus die door hetzelfde uitzendbureau achtereenvolgens bij verschillende opdrachtgevers te werk worden gesteld. Dit niettegenstaande dat daarbij de dienstbetrekking formeel gesproken telkenmale bij wisseling van opdrachtgever wordt beëindigd en opnieuw wordt aangegaan. De gedragslijn die de Inspecteur heeft gevolgd ten aanzien van belanghebbende gedurende de jaren 2003 en 2004 ligt in het verlengde van voormeld beleid. Naar het oordeel van het Hof gebiedt een redelijke uitleg van het Besluit, bezien in het licht van de door de Inspecteur gevolgde gelijke behandeling van werknemers in dienstbetrekking en werknemers met een duurzame arbeidsrelatie met één en dezelfde opdrachtgever, om een kennelijk onvrijwillige en volledige verbreking van de duurzame arbeidsrelatie op initiatief van de opdrachtgever gelijk te stellen met “onvrijwillig en volledig ontslag” als bedoeld in het Besluit. Het standpunt van de Inspecteur dat de dienstbetrekking in het geval van belanghebbende steeds eindigt aan het einde van een visreis en dat mitsdien geen sprake kan zijn van “onvrijwillig en volledig ontslag” is strikt genomen juist, maar verdraagt zich naar het oordeel van het Hof niet met de door hem beleidsmatig gevolgde gelijke behandeling. 
    
    7.4. 	Gelet op het vorenoverwogene moet worden beslist als hierna is vermeld.
    
    
    Proceskosten en griffierecht
    
    8.1.	Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 874 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2 punten à € 437 x 1 (gewicht van de zaak)).
    
    8.2.	Nu de uitspraak van de rechtbank in stand blijft, wordt van de Inspecteur een griffierecht geheven van € 454.
    
    
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
      - bevestigt de uitspraak van de rechtbank,
      - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 874, 
      - gelast dat van de Staat een griffierecht wordt geheven van € 454.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, B. van Walderveen en H. Pijl, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 19 oktober 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    Wegens verhindering van de griffier is de uitspraak alleen door de voorzitter getekend.
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.