ECLI:NL:RBZWB:2016:811, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 28-01-2016, AWB - 14 _ 7658
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2016-01-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Moment en omvang resultaat einde terbeschikkingstelling, foutenleer, redelijke tegemoetkoming.
      
      Gedeeltelijk einde terbeschikkingstelling vanwege aanpassing huwelijkse voorwaarden in 2008, daarmee behaalde boekwinst op grond van foutenleer terecht belast in 2009. 
                     
      
        Vanwege faillissement vennootschap in 2008 is terbeschikkingstelling aan die vennootschap in dat jaar feitelijk beëindigd. De rechtbank acht echter aannemelijk dat de onroerende zaak na de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling is aangehouden met het oog op verkoop, zodat met de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling in 2008 de toepassing van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 niet is beëindigd. 
        Het resultaat in verband met de beëindiging van de terbeschikkingstelling is terecht in 2009 verantwoord nu levering van de verkochte onroerende zaak in dat jaar heeft plaatsgevonden. 
      
      
      
        De rechtbank is van oordeel dat de fiscale boekwaarde per 1 januari 2009 te hoog is, omdat de ter beschikking gestelde onroerende zaak per 1 januari 2001 voor een te hoge waarde op de resultaatsbalans is geactiveerd. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een fout die op grond van de foutenleer moet worden hersteld. 
        De rechtbank stelt het resultaat bij het einde van de terbeschikkingstelling in goede justitie vast nu geen van de partijen de door hen gestelde fiscale boekwaarde op de slotbalans en de waarde in het economische verkeer per einde terbeschikkingstelling aannemelijk heeft gemaakt. Daarbij heeft de rechtbank rekening gehouden met hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen over de redelijke tegemoetkoming (arrest van 23 december 2011, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2011:BR6326).

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 14/7658
      uitspraak van 28 januari 2016
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft aangifte voor het jaar 2009 gedaan naar een verlies uit werk en woning van € 14.811 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.916.
      
    
    
      1.2.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2009 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd met dagtekening 25 september 2013, waarbij het belastbare inkomen uit werk en woning is vastgesteld op 
        € 140.169 en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen op € 7.936 (hierna: de aanslag). In hetzelfde geschrift is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 7.242.
      
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 december 2014 het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 127.126 en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen gehandhaafd op € 7.936. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 22 december 2014, ontvangen bij de rechtbank op 23 december 2014, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45.
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 september 2015 te Breda. 
        Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, tot bijstand vergezeld van, 
        
          [A] (accountant) alsmede de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Breda. Namens de inspecteur zijn verschenen en gehoord, 
        
          [verweerder]. De rechtbank heeft een schriftelijke uitspraak aangekondigd. 
      
      
    
    
      1.7.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift met deze uitspraak is verzonden.
      
    
    
      1.8.
      Bij brieven van 3 november 2015 en 3 december 2015 heeft de rechtbank partijen bericht dat de termijn waarbinnen schriftelijk uitspraak wordt gedaan, is verlengd met zes weken. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende was sinds [datum] 1993 eigenaar van een woonboerderij met bedrijfsruimte gelegen aan de [adres] te [woonplaats] (hierna: de onroerende zaak).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is directeur groot aandeelhouder van [B BV] (hierna: de holding). [C BV] was een dochtervennootschap van de holding. Belanghebbende verhuurde sinds 1 juli 2000 de bedrijfsruimte van de onroerende zaak (hierna: de bedrijfsruimte) aan [C BV]. Vanaf 1 januari 2001 was ter zake van de verhuur van de bedrijfsruimte het regime van het resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van Afdeling 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) van toepassing ingevolge het bepaalde in artikel 3.92, eerste lid, aanhef en letter a, van de Wet IB 2001. 
      
      
        2.2.1.
        
          Bij de aangifte ib/pvv voor het jaar 2001 is de ter beschikking gestelde bedrijfsruimte op de openingsbalans van het resultaat uit overige werkzaamheden per 
          1 januari 2001 opgenomen voor een bedrag van € 447.000. Niet duidelijk is op welke wijze deze waarde destijds is bepaald. Er is wel een waardeverklaring van [makelaarskantoor] ten aanzien van de bedrijfsruimte welke in opdracht van belanghebbende is opgesteld. Volgens deze waardeverklaring van 25 maart 2004 bedraagt de waarde € 447.000. Daarnaast is er een taxatierapport van [makelaarskantoor] waarbij de marktwaarde op waardepeildatum 25 maart 2004 is gesteld op € 450.000. 
        
        
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende was met [D] gehuwd onder huwelijkse voorwaarden, welke per [datum] 1991 waren opgemaakt. Bij notariële akte van [datum] 2008 zijn de huwelijkse voorwaarden aangepast en is ten aanzien van de eerder genoemde onroerende zaak een beperkte gemeenschap van goederen ingesteld. Belanghebbendes onverdeelde aandeel in die gemeenschap bedroeg 70%, dat van [D] 30%. In de aangifte ib/pvv voor het jaar 2008 is geen gevolg gegeven aan deze aanpassing van de huwelijkse voorwaarden en is de ter beschikking gestelde bedrijfsruimte in zijn geheel op de balans van belanghebbende blijven staan. 
      
    
    
      2.4.
      
        Op [datum] 2008 hebben belanghebbende en [D] een echtscheidingsconvenant getekend. Volgens dit convenant leven belanghebbende en 
        
          [D] sinds april 2007 duurzaam gescheiden.
      
      
    
    
      2.5.
      Op [datum] 2008 is [C BV] failliet verklaard en is aan de feitelijke terbeschikkingstelling van de bedrijfsruimte aan de BV een einde gekomen. Het faillissement is afgewikkeld op 20 april 2011.
      
    
    
      2.6.
      
        Bij overeenkomst van [datum] 2008 is de onroerende zaak voor 
        € 1.130.000 verkocht aan [E BV]. Voorafgaand aan de levering is de onroerende zaak op verzoek van de koper in twee appartementsrechten gesplitst. Daarbij is door de koper, met akkoordbevinding van belanghebbende, aan het appartementsrecht betreffende de bedrijfsruimte een koopsom toebedeeld van € 305.000 en aan het andere appartementsrecht (hierna: het privégedeelte) van € 825.000. Bij akten van [datum] 2009 zijn de twee appartementsrechten door belanghebbende aan de koper geleverd voor de genoemde prijzen.
      
      
    
    
      2.7.
      
        Belanghebbende heeft in de aangifte ib/pvv voor het jaar 2009 een negatief resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven van € 49.985. Bij de berekening van dit resultaat is rekening gehouden met de aan de bedrijfsruimte toegedeelde koopsom van € 305.000. Het in de aangifte aangegeven resultaat is als volgt opgebouwd:  
        Verkoopsom 					€ 305.000 
        Af: Fiscale boekwaarde slotbalans		€ 358.957 
        Boekverlies						€   53.957 
        Af: Kosten						€     3.536
        Resultaat einde terbeschikkingstelling 			€   57.493 (negatief)
        Bij: Rente rekening-courant holding			€     7.508 
        Totaal resultaat uit overige werkzaamheden 		€   49.985  (negatief) 
      
      
      
        Het aangegeven verlies uit werk en woning bedroeg € 14.811.
      
      
    
    
      2.8.
      De inspecteur heeft een taxatierapport overgelegd van 16 april 2013 waarin de bedrijfsruimte door [taxateur H] (taxateur) op basis van de huurwaardekapitalisatie/BAR-methode is getaxeerd. In dit taxatierapport is de waarde in het economische verkeer in verhuurde staat op peildatum 1 januari 2001 geschat op € 348.000. De waarde in het economische verkeer in vrij opleverbare staat op peildatum 31 maart 2009 is geschat op € 367.000. 
      
    
    
      2.9.
      
        Bij het vaststellen van de aanslag is het resultaat uit overige werkzaamheden op basis van de in het taxatierapport vastgestelde waarde van de bedrijfsruimte, als volgt bepaald: 
        	Getaxeerde waarde per 31 maart 2009			€ 367.000 
        	Getaxeerde waarde per 1 januari 2001	€ 348.000
        	Af: Afschrijving gehele tbs-periode 	€   88.043
        	Af: Herrekende fiscale boekwaarde slotbalans 		€ 259.957
        	Boekwinst						€ 107.043 
        	Af: Kosten						€     3.536
        	Bij: Rente rekening-courant holding			€     7.508 
        	Totaal resultaat uit overige werkzaamheden 			€ 111.015	
      
      
      
        Het belastbare inkomen uit werk en woning is op deze wijze verhoogd met een correctie in het resultaat uit overige werkzaamheden van € 161.000 (van een verlies van € 49.985 naar een positief resultaat van € 111.015). Het aldus becijferde belastbare inkomen uit werk en woning is verlaagd met de aangegeven persoonsgebonden aftrek van € 6.020, zodat het belastbare inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 140.169. Als gevolg van de volledige verrekening van de persoonsgebonden aftrek met het belastbare inkomen uit werk en woning is het aangegeven belastbare inkomen uit sparen en beleggen verhoogd met 
        € 6.020 tot € 7.936.
      
      
    
    
      2.10.
      
        In de uitspraak op bezwaar is de totale overeengekomen koopsom van € 1.130.000 voor 40% toegerekend aan de bedrijfsruimte. Het resultaat uit overige werkzaamheden is daarbij verminderd tot € 97.972 en is als volgt bepaald: 
        	Verkoopsom bedrijfsgedeelte 40% van € 1.130.000 =	 € 452.000
        	Af: Fiscale boekwaarde slotbalans 		         	 € 358.000
        	Boekwinst					 €   94.000
        	Af: Kosten					 €     3.536
        	Bij: Rente rekening-courant holding		 €     7.508 
        	Totaal resultaat uit overige werkzaamheden 	               €    97.972
      
      
      
        Het belastbare inkomen uit werk en woning is dienovereenkomstig verminderd tot 
        € 127.126. 
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
      3.1.
      In geschil is de omvang van het resultaat uit overige werkzaamheden. Meer specifiek is het antwoord op de volgende vragen in geschil:
      
      1. Heeft belanghebbende zijn werkzaamheid ter zake van de terbeschikkingstelling van de bedrijfsruimte reeds in april 2008 voor 30% gestaakt in verband met de aanpassing van zijn huwelijkse voorwaarden? 
      2. Bij bevestigende beantwoording van vraag 1 is in geschil of de eventuele boekwinst met toepassing van de foutenleer is belast in 2009.
      3. Had belanghebbende het resultaat ter zake van de beëindiging van de toepassing van artikel 3.92 Wet IB 2001 al moeten verantwoorden op het moment van de feitelijke beëindiging van de terbeschikkingstelling aan [C BV]
       op [datum] 2008 en zo ja, is het resultaat met toepassing van de foutenleer belastbaar in 2009? 
      4. Indien en voor zover het resultaat ter zake van de staking van de werkzaamheid belastbaar is in 2009 is tevens de hoogte van het resultaat in geschil, meer specifiek:
      
        	4a. 	Dient de fiscale boekwaarde per 1 januari 2009 met toepassing van de foutenleer te worden herzien? 
        	4b.	Voor welke waarde verlaat de bedrijfsruimte de slotbalans van de werkzaamheid?
      
      
      
        Belanghebbende beantwoordt de eerste en derde vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. De inspecteur beantwoordt de eerste en derde vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. 
      
      
      
        Voor zover het resultaat ter zake van de staking van de werkzaamheid belastbaar is in 2009  bepleit belanghebbende om voor de berekening van de omvang van het resultaat uit overige werkzaamheden uit te gaan van de hiervoor in 2.7 genoemde cijfers, uitkomend op een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 49.985.
        De inspecteur stelt dat had moeten worden uitgegaan van de cijfers die hiervoor zijn genoemd in 2.9, zodat de aanslag in zijn visie niet op een te hoog bedrag is vastgesteld.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
      
    
    
      3.3.
      
        Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een verlies uit werk en woning van € 14.811 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.916.
        De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Ten aanzien van het 30%-eigendomsaandeel van [D] in de onroerende zaak		
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende en [D] waren gehuwd onder huwelijkse voorwaarden. Bij notariële akte van [datum] 2008 is ten aanzien van de onroerende zaak een beperkte gemeenschap van goederen ingesteld. Daardoor is [D] per die datum voor 30% mede-eigenaar geworden van de onroerende zaak en belanghebbende voor 70% mede-eigenaar gebleven. Fiscaal gevolg daarvan is dat per [datum] 2008 30% van de bedrijfsruimte aan het werkzaamheidsvermogen van belanghebbende is onttrokken, of anders gezegd belanghebbende zijn werkzaamheid bestaande uit het ter beschikking stellen van de bedrijfsruimte per die datum voor 30% heeft gestaakt. Dit betekent dat belanghebbende op dat moment had moeten afrekenen over 30% van het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de bedrijfsruimte op [datum] 2008 en de fiscale boekwaarde. 
      
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat er in 2008 niet is afgerekend over het genoemde verschil en dat de bedrijfsruimte in zijn geheel op de balans van belanghebbende is blijven staan. Eveneens staat vast dat navordering over 2008 niet meer mogelijk is. De rechtbank is van oordeel dat daarmee sprake is van een fout die op grond van de foutenleer kan worden hersteld in 2009, nu de fout niet kan worden hersteld in het jaar waarin de fout is gemaakt en het jaar 2009 het oudste nog openstaande jaar is (vgl. Hoge Raad, 29 juni 1988, nr. 24 899, BNB 1989/1, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:1988:ZC3858). 
      
    
    
      4.3.
      Gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor heeft overwogen, is het gerealiseerde resultaat op het 30% eigendomsaandeel dat is overgegaan naar [D] terecht in 2009 belast. De eerste geschilvraag en de hiermee verband houdende tweede geschilvraag moeten derhalve bevestigend worden beantwoord.
      
      
        
          Ten aanzien van de beëindiging van de toepassing van artikel 3.92 Wet IB 2001
        
      
      
    
    
      4.4.
      
        Vaststaat dat met het faillissement van [C BV] op [datum] 2008 aan de feitelijke terbeschikkingstelling van de bedrijfsruimte aan de BV een einde is gekomen. Belanghebbende en [D] hebben de onroerende zaak op [datum] 2008 verkocht. De levering heeft plaatsgevonden bij notariële akten van 
        
          [datum] 2009. Belanghebbende heeft het resultaat ter zake van de beëindiging van de terbeschikkingstelling in de aangifte over 2009 in aanmerking genomen maar stelt in beroep dat de terbeschikkingstelling reeds in 2008 is beëindigd, het resultaat in 2008 belast had moeten worden en niet meer kan worden belast in 2009. 
      
      
    
    
      4.5.
      
        Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 13 april 2012 (gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2012:BP6667) betekent de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling nog niet dat het ter beschikking gestelde vermogen vanaf dat moment niet langer behoort tot het werkzaamheidsvermogen in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB 2001. De Hoge Raad heeft in dat verband overwogen:
        
          “(…) 3.3.4. Vervreemding direct na de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling is veelal niet mogelijk. Tijdens de periode tussen de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling en de vervreemding van het desbetreffende vermogensbestanddeel - indien dat vermogensbestanddeel wordt aangehouden met het doel het op een daartoe geschikt moment te vervreemden - ligt het bezit daarvan echter zozeer in het verlengde van de feitelijke terbeschikkingstelling dat het in de rede ligt ook gedurende deze periode het desbetreffende vermogensbestanddeel aan te merken als werkzaamheidsvermogen. (…)”.
        
      
      
      
        De onroerende zaak is binnen vier maanden na beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling verkocht en vervolgens in 2009 geleverd. Gelet daarop en op het feit dat belanghebbende zelf het resultaat ter zake van de beëindiging van de terbeschikkingstelling in 2009 heeft aangegeven, acht de rechtbank aannemelijk dat de onroerende zaak na de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling is aangehouden met het oog op verkoop, zodat met de beëindiging van de feitelijke terbeschikkingstelling in 2008 de toepassing van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 niet is beëindigd. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld om zijn tegengestelde stelling aannemelijk te maken. 
      
      
      
        De Hoge Raad heeft vervolgens overwogen:
        
          “(…) 3.3.5. Het in 3.3.2, 3.3.3 en 3.3.4 overwogene tegen elkaar afwegend komt de Hoge Raad tot het oordeel dat het Hof terecht aan zijn beslissing ten grondslag heeft gelegd de opvatting dat een vermogensbestanddeel dat na beëindiging van een feitelijke terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92, lid 1, aanhef en letter a, Wet IB 2001, wordt aangehouden in afwachting van een geschikte gelegenheid tot vervreemding tot het moment van de verkoop en levering tot het werkzaamheidsvermogen blijft behoren. (…)”.
        
      
      
      
        Uit de voormelde rechtsoverweging volgt dat een vermogensbestandsdeel tot het werkzaamheidsvermogen in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 blijft behoren tot het moment waarop verkoop én levering van dat vermogen heeft plaatsgevonden. Voor het onderhavige geval betekent dit dat belanghebbendes eigendomsaandeel van 70% in de bedrijfsruimte op [datum] 2009, zijnde de datum van de levering, het werkzaamheidsvermogen verlaat, zodat op dat moment moet worden afgerekend over de stille reserve daarin.  
      
      
    
    
      4.6.
      Gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor heeft overwogen, is het gerealiseerde resultaat op het 70% eigendomsaandeel van belanghebbende in de bedrijfsruimte terecht in 2009 belast. De derde geschilvraag moet derhalve ontkennend worden beantwoord. 
      
    
    
      4.7.
      Nu het boekresultaat op de volledige bedrijfsruimte naar het oordeel van de rechtbank terecht in 2009 is belast (zie 4.3 en 4.6), is de hoogte van het in aanmerking te nemen resultaat in geschil.
      
      
      
        
          Dient de fiscale boekwaarde per 1 januari 2009 op grond van de foutenleer te worden herzien? 
        
      
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende is in de aangifte ib/pvv voor het jaar 2001 uitgegaan van een fiscale boekwaarde per 1 januari 2001 op de openingsbalans van zijn werkzaamheidsvermogen van € 447.000. Op basis daarvan en op basis van de niet in geschil zijnde afschrijvingen die hebben plaatsgevonden over de volledige periode bepleit belanghebbende dat de boekwaarde per [datum] 2009 € 358.957 bedraagt. De inspecteur stelt dat het ter beschikking gestelde vermogen voor een te hoog bedrag op de openingsbalans is geactiveerd en de waarde op de openingsbalans € 348.000 had moeten zijn. Met toepassing van de foutenleer gaat hij vervolgens uit van een fiscale boekwaarde in 2009 van € 259.957. 
      
    
    
      4.9.
      Voor zover belanghebbende zich op het standpunt stelt dat hij aan de acceptatie van de aangiftes over het jaar 2001 en de daarop volgende jaren het in rechte te beschermen vertrouwen heeft mogen ontlenen dat de inspecteur akkoord is gegaan met de waarde op de openingsbalans van € 447.000, overweegt de rechtbank als volgt. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel moet er sprake zijn van feiten of omstandigheden die bij de belanghebbende in redelijkheid de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur een bewust standpunt heeft ingenomen. Het enkele feit dat de inspecteur de door belanghebbende gehanteerde waarde in de voorgaande jaren heeft gevolgd, is daarvoor onvoldoende. Deze waarde is immers niet uitdrukkelijk besproken en ook overigens zijn geen feiten en of omstandigheden aannemelijk geworden op grond waarvan belanghebbende in redelijkheid mocht menen dat de inspecteur op dit punt bewust een standpunt had ingenomen. Naar het oordeel van de rechtbank is er dan ook geen sprake van een in rechte te honoreren vertrouwen. 
      
    
    
      4.10.
      
        Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een waarderingsfout die hersteld kan worden op grond van de foutenleer moet worden beoordeeld of sprake is van een “bepaaldelijke fout”. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 22 oktober 1952, nr. 11 064, gepubliceerd in B. 9293, aangegeven wanneer daarvan sprake is: 
        
          “(…) dat van dit beginsel, dat een belasting van de gehele in den loop der jaren met een bedrijf behaalde winst beoogt te verzekeren, afwijking nochtans kan zijn geboden, indien in enig boekjaar blijkt, dat bij de vaststelling van het eindvermogen voor het vorige boekjaar bepaaldelijk een fout is gemaakt, dat wil zeggen dat in enig opzicht dat vermogen niet aan de hand van de ten tijde van de vaststelling daarvan den belastingplichtige ten dienste staande gegevens naar de voorschriften van de wet en overeenkomstig goed koopmansgebruik is vastgesteld;(…)”.
        
      
      
    
    
      4.11.
      Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een waarderingsfout die op grond van de foutenleer kan worden hersteld. De rechtbank overweegt daartoe als volgt. 
      
      
        4.11.1.
        Vermogen dat reeds voor 1 januari 2001 ter beschikking werd gesteld en ingevolge artikel 3.92 van de Wet IB 2001 vanaf die datum in het resultaat uit overige werkzaamheid wordt betrokken, moet ingevolge artikel AJ, lid 1, van de Invoeringswet IB 2001 naar de waarde in het economische verkeer worden opgenomen op de openingsbalans. Indien een pand wordt verhuurd moet de waarde in het economische verkeer worden bepaald met inachtneming van het huurcontract (vgl. Hoge Raad 18 november 2011, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2011:BT1525).
        
      
      
        4.11.2.
        Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat aan de activering van de bedrijfsruimte voor € 447.000 op de openingsbalans destijds een onderbouwing of taxatie ten grondslag heeft gelegen. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van die waardering een waardebepaling en een taxatierapport/verslag overgelegd van ‘[makelaarskantoor]’. Daarmee is echter niet aannemelijk gemaakt dat de geactiveerde waarde overeenkomt met de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001 met inachtneming van het huurcontract. Allereerst zijn de waardebepaling en het taxatierapport/verslag naar het oordeel van de rechtbank geruime tijd ná aanvang van de terbeschikkingstelling opgemaakt, namelijk niet eerder dan in maart 2004. Voorts heeft het taxatierapport/verslag betrekking op waardepeildatum 25 maart 2004 en is het object daarin in onverhuurde staat getaxeerd terwijl van belang is de waarde van het object in verhuurde staat. Ten slotte staat in de waardebepaling geen waardepeildatum vermeld. Gelet op het voorgaande kan aan de door belanghebbende overgelegde stukken geen bewijskracht worden toegekend voor de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001. In het door de inspecteur ingebrachte taxatierapport van 16 april 2013 is de waarde van de bedrijfsruimte in verhuurde staat per peildatum 1 januari 2001 geschat op € 348.000. Gelet op hetgeen is overwogen met betrekking tot de door belanghebbende ingebrachte stukken en gelet op het taxatierapport dat de inspecteur heeft overlegd, acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende destijds de bedrijfsruimte voor een te hoog bedrag heeft geactiveerd op zijn openingsbalans. Daardoor is ook de fiscale boekwaarde per 1 januari 2009 te hoog. Er is sprake van fout die op grond van de foutenleer moet worden hersteld. 
        
      
    
    
      4.12.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, moet vraag 4a bevestigend worden beantwoord. 
      
    
    
      4.13.
      Het voorgaande betekent dat de boekwaarde moet worden herzien op de openingsbalans van het oudste nog openstaande jaar (2009), hetgeen doorwerkt naar de fiscale boekwaarde op de slotbalans van het resultaat uit overige werkzaamheden. De fiscale boekwaarde op de slotbalans dient aldus te worden bepaald op de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001 minus de afschrijvingen over de tussenliggende periode. Hoewel het taxatierapport van de inspecteur betrekking heeft op de juiste waardepeildatum en is gebaseerd op de waarde in verhuurde staat, is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur met dat rapport niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001 € 348.000 bedraagt en de boekwaarde per einde van de terbeschikkingstelling moet worden herzien tot € 259.957. Bij dat oordeel heeft de rechtbank in overweging genomen dat de daarin gehanteerde uitgangspunten op geen enkele wijze zijn onderbouwd. 
      
    
    
      4.14.
      Uit hetgeen hiervoor is overwogen, volgt dat geen van de partijen de door hen bepleite waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001 en daarmee de boekwaarde per einde van de terbeschikkingstelling aannemelijk heeft gemaakt. De rechtbank verwijst voor de gevolgen daarvan naar onderdeel 4.17. 
      
      
        
          Voor welke waarde verlaat de bedrijfsruimte de slotbalans van de werkzaamheid? 
        
      
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende stelt dat de bedrijfsruimte de slotbalans van de werkzaamheid verlaat voor het bedrag dat overeenkomstig de akte van levering bij de verkoop is toegerekend aan de bedrijfsruimte, zijnde € 305.000. Volgens de inspecteur dient te worden uitgegaan van de waarde in het economische verkeer ten tijde van de levering van de bedrijfsruimte op [datum] 2009, welke in het door hem overgelegde taxatierapport wordt gesteld op € 367.000. 
    
    
      4.16.
      De rechtbank stelt voorop dat het 30% eigendomsaandeel van [D] in de bedrijfsruimte per [datum] 2008 is onttrokken aan het werkzaamheidsvermogen van belanghebbende voor de waarde in het economische verkeer naar dat moment, waarmee geen rekening is gehouden in de aangifte van 2008. Voor het 70% eigendomsaandeel van belanghebbende moet worden uitgegaan van de overeengekomen koopsom van € 1.130.000 voor zover die op zakelijke grondslag aan de bedrijfsruimte dient te worden toegerekend. De rechtbank is van oordeel dat geen van de partijen voldoende met de hiervoor genoemde uitgangspunten rekening heeft gehouden. Ten aanzien van het taxatierapport dat de inspecteur heeft overlegd, merkt de rechtbank op dat in dit rapport geen rekening is gehouden met de overeengekomen koopsom. De taxateur heeft de waarde in het economische verkeer van de bedrijfsruimte volledig zelfstandig bepaald en wel naar een peildatum die overeenkomt met het moment van levering van de onroerende zaak. De taxateur heeft niet onderzocht of de eerder overeengekomen koopsom van de volledige onroerende zaak, waarvan de zakelijkheid niet in geschil is, op zakelijke gronden is verdeeld over de bedrijfsruimte en het privégedeelte. Wat betreft het standpunt van belanghebbende merkt de rechtbank op dat het enkele feit dat de koper van de onroerende zaak een bedrag van € 305.000 van de totale koopsom heeft toegerekend aan de bedrijfsruimte nog niet de conclusie rechtvaardigt dat die toerekening op zakelijke gronden is gebaseerd. 
      
    
    
      4.17.
      
        Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, heeft geen van de partijen het door hen gestelde resultaat vanwege het einde van de terbeschikkingstelling aannemelijk gemaakt. Zowel de daartoe door hen gestelde fiscale boekwaarde op de slotbalans als de waarde waarvoor de bedrijfsruimte de werkzaamheidsbalans verlaat acht de rechtbank niet aannemelijk. De rechtbank stelt het resultaat bij het einde van de terbeschikkingstelling – alle feiten en omstandigheden in aanmerking genomen, na aftrek van kosten en in aanmerking nemende hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen over de redelijke tegemoetkoming (arrest van 23 december 2011, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2011:BR6326,  met verwijzing naar HR 18 maart 1998, nr. 32536, LJN ZC6979, onder andere gepubliceerd in BNB 1998/229) – dan ook in goede justitie vast op € 60.000. Dit betekent dat de aanslag moet worden verminderd tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 96.662, als volgt te specificeren:
        	Loon							   € 40.276
        	Af: negatief saldo inkomsten uit eigen woning	€   5.102
        	Resultaat einde terbeschikkingstelling 	€ 60.000
        	Bij: rente rekening courant [B BV]	€   7.508 
        	Bij: Resultaat uit overige werkzaamheden 	€ 67.508 
        	Af: persoonsgebonden aftrek	€   6.020
        	Belastbaar inkomen uit werk en woning 			   € 96.662
      
      
    
    
      4.18.
      Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Nu het beroep gegrond is, vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 992 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). De rechtbank ziet geen aanleiding voor vergoeding van de kosten van de bezwaarfase, aangezien hierom niet is verzocht vóór het doen van de uitspraken op bezwaar (artikel 7:15, lid 3, van de Awb).
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 96.662 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 7.936;
      
      
        vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
      
    
    - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van 
    € 992;
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 aan deze vergoedt.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 28 januari 2016 door mr.dr. M.L.M. van Kempen, voorzitter, mr. W.A.P. van Roij en mr.drs. M.H. van Schaik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.C.W. Hermus, griffier. 
      Wegens verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door 
      mr. W.A.P. van Roij, rechter.
    
    
    
      De griffier,	De rechter,
    
    
    
    
      mr. M.C.W. Hermus				mr. W.A.P. van Roij 
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.