ECLI:NL:GHARL:2017:4088, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 16-05-2017, 16/00605
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-05-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Zelfstandigen- en startersaftrek. Productie van films en documentaires. Urencriterium. Bewijs? Partnerbeloning.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      Nummer 16/00605
      uitspraakdatum: 16 mei 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Enschede (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 26 april 2016, nummer AWB 15/4927, in het geding tussen 
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) 
    
    
    
      en de Inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.651. Bij beschikking is € 115 belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.752 en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.477 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 988 en de Inspecteur gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 te vergoeden.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 maart 2017. Beide partijen hebben een pleitnota ingebracht. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende genoot in de jaren 2011 en 2012 een bijstandsuitkering van de gemeente Doesburg. Met toestemming van deze gemeente verricht belanghebbende sinds 2011 onder de naam “ [A] ” werkzaamheden voor  de productie van (promotie)films en documentaires. Daarnaast reviseert hij gebruikte computers met het doel deze te verkopen.
      
    
    
      2.2.
      In het jaar 2012 heeft belanghebbende een belang gekregen in de te Polen gevestigde vennootschap [B] (hierna: [B] ). Belanghebbende heeft in het jaar 2012 ook voor deze vennootschap werkzaamheden verricht.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2012 aangifte in de IB/PVV gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 4.312. Na ontvangst van een vragenbrief van de Inspecteur, waarin onder andere gevraagd wordt naar een urenspecificatie, heeft belanghebbende een herziene aangifte ingediend, waarin een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.451 is vermeld. In deze aangifte is een verlies uit onderneming vermeld van € 6.000. Dit verlies bestaat uit een omzet van nihil, kosten uitbesteed werk € 650, verkoopkosten € 1.870, rentekosten € 35, kosten [B] € 1.045 en arbeidsbeloning partner € 2.400. Daarnaast wordt onder andere aanspraak gemaakt op zelfstandigenaftrek, startersaftrek en MKB-winstvrijstelling. 
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.651. Hij is daarbij onder meer uitgegaan van een winst uit onderneming van € 9.000. De zelfstandigenaftrek en startersaftrek zijn niet verleend. Wel is de MKB-winstvrijstelling toegepast.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag. In bezwaar heeft belanghebbende een specificatie overgelegd van de door hem per week gewerkte uren in het jaar 2012 (hierna: de weekstaat). Per week is hierin het totaal aantal uren vastgelegd, met een korte beschrijving van de werkzaamheden. Volgens de weekstaat zijn in 2012 in totaal 3.051 uren aan de onderneming besteed.
      
    
    
      2.6.
      
        Op 6 februari 2015 is belanghebbende door de Inspecteur gehoord. Belanghebbende heeft tijdens het horen zijn agenda 2012 aan de Inspecteur ter inzage gegeven. In het van het horen opgemaakte verslag is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
        “Na een kort overleg zijn wij tot een compromis gekomen. Het compromis hield in dat wij een bron van inkomen gingen erkennen omdat het een en ander bij de aanslagregeling niet goed was gegaan bij de beoordeling van de jaren 2011 en 2012. Maar dan zouden wij de agenda 2011 ook controleren, omdat voor het jaar 2011 de zelfstandigenaftrek en de statersaftrek is geclaimd. Naar onze mening kon de heer [X] niet voldoen aan de 1.225 uren norm tussen 19 augustus 2011 en 31 december 2011. Daarnaast zou nog wel de rest van de aangifte 2012 beoordeeld worden. Dit zal gebeuren middels een begeleidende brief.
        Bij nader inzien zie ik af van de herbeoordeling van de aangifte 2011 met betrekking tot de zelfstandigenaftrek en de startersaftrek. Hierdoor is de agenda 2011 niet meer van belang.”
      
      
    
    
      2.7.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 18.752. Hierbij is de aangeven winst uit onderneming van negatief € 6.000 gecorrigeerd met € 221 (energiekosten werkruimte), € 270 (kosten telefoon/internet), € 1.045 (kosten [B] ) en € 2.400 (arbeidsbeloning partner) tot negatief € 2.064. Verhoogd met de MKB-winstvrijstelling resteert een belastbare winst van negatief € 1.817. De zelfstandigenaftrek en startersaftrek zijn niet verleend. Daarnaast is rekening gehouden met een genoten bijstandsuitkering van € 20.569. Een door belanghebbende geclaimde persoonsgebonden aftrekpost van € 700 voor betalingen aan een ex-partner in Polen van belanghebbende, heeft de Inspecteur niet toegestaan. 
      
    
    
      2.8.
       In beroep heeft belanghebbende een specificatie overgelegd van de door hem per dag gewerkte uren in het jaar 2012 (hierna: de dagstaat). Per dag is hierin het totaal aantal uren vastgelegd, met een korte beschrijving van de werkzaamheden. Volgens de dagstaat zijn in 2012 in totaal 3.031 uren aan de onderneming besteed.
      
    
    
      2.9.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur terecht de hiervoor in overweging 2.7. genoemde kosten niet in aftrek heeft toegelaten. Ook heeft de Rechtbank geoordeeld dat de betaling van € 700 aan de ex-partner terecht niet in aftrek is toegelaten. Wel heeft belanghebbende naar het oordeel van de Rechtbank aannemelijk gemaakt dat hij ten minste 1.225 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor zijn onderneming en dat belanghebbende daarom in aanmerking komt voor de zelfstandigen- en startersaftrek. De Rechtbank heeft het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op: winst volgens aangifte (negatief € 6.000) + kosten energie werkruimte (€ 221) + kosten telefoon/internet (€ 270) + kosten [B] (€ 1.045) + arbeidsvergoeding partner (€ 2.400) = winst (negatief 2.064) – zelfstandigenaftrek (€ 7.280) – startersaftrek (€ 2.123) + MKB-winstvrijstelling (€ 1.375) = belastbare winst (negatief € 10.092) + bijstandsuitkering (€ 20.569) = € 10.477. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is de vraag of belanghebbende recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek en de startersaftrek. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat als het hoger beroep van de Inspecteur slaagt en hij derhalve geen aanspraak kan maken op de genoemde aftrekken, hij bij wijze van verweer alsnog aanspraak maakt op aftrek van de arbeidsbeloning voor zijn partner van € 2.400.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Zelfstandigenaftrek
      
    
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 3.76 van de Wet IB 2001 dient een ondernemer die aanspraak maakt op toepassing van de zelfstandigenaftrek en de startersaftrek te voldoen aan het urencriterium. Ingevolge artikel 3.6 van die wet wordt, voor zover van belang, onder het urencriterium verstaan het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen.
      
    
    
      4.2.
      De bewijslast dat aan het urencriterium wordt voldaan rust op belanghebbende. Hij heeft hiertoe aangevoerd dat zijn werkzaamheden voornamelijk bestaan uit het vervaardigen van (promotie)films en documentaires waarvoor veel onderzoek moet worden gedaan, veelvuldig overleg moet worden gevoerd en vele uren filmopnamen en montage- en andere werkzaamheden moeten worden verricht. Deze films en documentaires worden niet op bestelling vervaardigd, maar voor eigen rekening geproduceerd. Na voltooiing van de film of documentaire worden daarvoor belangstellende uitzendgemachtigden gezocht. De productie van een documentaire neemt volgens belanghebbende veel tijd in beslag. De doorlooptijd van de documentaires verricht in het kader van het project “ [C] ” bijvoorbeeld bedroeg tussen de 4 en 7 jaren. Belanghebbende  stelt vele werkzaamheden te hebben verricht, zoals opgenomen in  de door hem vervaardigde dag- en weekstaten.
      
    
    
      4.3.
      Volgens de Inspecteur heeft de Rechtbank ten onrechte beslist dat belanghebbende aan het urencriterium heeft voldaan. Hij voert hiertoe aan dat aan de dag- en weekstaten onvoldoende bewijskracht kan worden toegekend omdat deze niet gedurende het jaar zelf zijn vervaardigd maar pas geruime tijd daarna, te weten de weekstaat ten tijde van het indienen van het bezwaarschrift in oktober 2014 en de dagstaat ten tijde van het indienen van het beroepschrift in augustus 2015. De  dag- en weekstaten sluiten, aldus de Inspecteur, evenmin aan bij de door belanghebbende ter inzage verstrekte agenda. Hierbij merkt de Inspecteur op dat deze agenda deels onleesbaar is en tevens privé-afspraken bevat. Daarnaast heeft de Inspecteur erop gewezen dat een analyse en vergelijking van de dagstaat en de weekstaat verschillende aanwijzingen oplevert dat deze staten niet met de werkelijkheid overeenstemmen. Zo heeft hij erop gewezen dat:
      - de omschrijving van de werkzaamheden op de staten vaak verschilt;
      - het aantal uren volgens de weekstaat in veel gevallen niet overeenkomt met het aantal uren volgens de dagstaat;
      - alle werkzaamheden op hele uren zijn afgerond en geen enkele keer 1 uur wordt geboekt;
      - in 37 percent van de gevallen 4 uren worden geboekt;
      - ten minste 581 uren niet aan de onderneming van belanghebbende, maar aan de [B] zijn toe te rekenen;
      - aan veel gestelde filmprojecten wordt gewerkt, maar geen enkele opbrengst is gegenereerd;
      - hetzelfde geldt voor de gestelde reparatiewerkzaamheden van 103 uren en voor gestelde trainingswerkzaamheden, waarvan wel een directe opbrengst zou mogen worden verwacht;
      - voor de boekhouding een totaal van 278 uren  verantwoord, hetgeen voor de geringe omvang van de administratie onwaarschijnlijk hoog is;
      - 227 uren aan planning worden besteed, maar dat deze werkzaamheden onevenredig over het jaar zijn verdeeld;
      - het onwaarschijnlijk is dat belanghebbende op 8 nationale zon- en feestdagen in totaal 71 uren heeft gewerkt, waaronder het geven van training op eerste kerstdag;
      - belanghebbende 63 uren aan inkopen heeft geboekt, terwijl volgens de administratie slechts van één inkooptransactie sprake is;
      - de werkzaamheden geboekt op naam van de Nederlandse vereniging van journalisten niet als ondernemingsactiviteiten kunnen worden aangemerkt;
      - de in 2012 als overleg met de heer [D] van [E] TV geboekte uren niet juist kunnen zijn omdat tijdens een bij [D] ingesteld derdenonderzoek is gebleken dat al in november 2011 een einde aan deze samenwerking was gekomen en volgens [D] in het jaar 2012 geen besprekingen hebben plaatsgevonden.
      
    
    
      4.4.
      Het Hof overweegt dat vast staat dat belanghebbende de dag- en weekstaten, waarin ruim 3000 uren zijn verantwoord, geruime tijd na afloop van het jaar 2012 aan de hand van zijn agenda en zijn herinneringen heeft opgemaakt. Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd zijn agenda aan het Hof en de Inspecteur getoond. Hierin zijn, zoals het Hof heeft waargenomen, weliswaar diverse aantekeningen van activiteiten opgenomen, maar deze zijn naar het oordeel van het Hof onvoldoende gedetailleerd om aan te kunnen sluiten bij de naderhand opgemaakte dag- en weekstaten. Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting erkend dat hij het tijdsbeslag van zijn werkzaamheden zoals vastgelegd in de staten ruim heeft geschat en daarbij veelal voor een activiteit een tijdsbeslag van 4 uren heeft aangehouden omdat het gebruikelijk is dat bij het factureren van werkzaamheden dagdelen van 4 uren worden gebruikt. Ook heeft belanghebbende niet betwist dat in de urenstaten ten minste 581 uren zijn opgenomen die betrekking hebben op werkzaamheden ten behoeve van de Poolse vennootschap waarvan belanghebbende aandeelhouder is. Daarnaast heeft belanghebbende geen verklaring gegeven voor de door de Inspecteur geconstateerde verschillen tussen week- en dagstaten (zie hiervoor onder 4.3). Op grond hiervan is het Hof van oordeel dat, nog afgezien van hetgeen de Inspecteur hierover overigens heeft aangevoerd, aan de week- en dagstaten onvoldoende bewijskracht kan worden toegekend. Belanghebbende maakt met deze week- en dagstaten en met hetgeen hij overigens heeft aangevoerd, tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, niet aannemelijk dat aan het urencriterium is voldaan. 
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft zich er nog op beroepen dat aan de omstandigheid dat de Inspecteur voor het jaar 2011 de zelfstandigen- en startersaftrek heeft geaccepteerd, het vertrouwen kan worden ontleend dat die aftrekposten ook voor het onderhavige jaar zouden worden toegestaan. Hij wijst er daarbij op dat in 2011 slechts voor een gedeelte van het jaar sprake was van ondernemerschap en dat, als hij in dat jaar geacht werd aan het urencriterium te voldoen, dat zeker voor het (volledige) jaar 2012 het geval zou moeten zijn.
      
    
    
      4.6.
      Uit het onder de feiten opgenomen hoorverslag blijkt dat belanghebbende en de Inspecteur naar aanleiding van het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 bij wijze van compromis hebben afgesproken het ondernemerschap voor de jaren 2011 en 2012 te accepteren. Hierbij heeft de Inspecteur zich het recht voorbehouden te toetsen of aan het urencriterium werd voldaan, niet alleen voor het jaar 2012, maar ook voor het jaar 2011. Aan de omstandigheid dat de Inspecteur van dat onderzoek over het jaar 2011 alsnog heeft afgezien, mogelijk op grond van de afwezigheid van een nieuw feit zoals de Inspecteur ter zitting heeft aangevoerd, kon belanghebbende niet het vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur ook voor het jaar 2012 met het verlenen van de aftrekposten akkoord zou gaan. Met het oog op de controle van het urencriterium had de Inspecteur immers juist belanghebbendes agenda voor het jaar 2012 ter inzage gekregen
      
    
    
      4.7.
      Evenmin maakt belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur aannemelijk dat de Inspecteur hem tijdens een telefoongesprek op 15 juli 2016, derhalve nadat de Inspecteur hoger beroep had ingesteld, heeft medegedeeld dat hij de urenverantwoording van belanghebbende wel degelijk gelooft. Ter zitting heeft de Inspecteur verklaard dat hij in dit telefoongesprek heeft gezegd dat hij best gelooft dat belanghebbende erg druk is, maar dat hij daarbij niet is ingegaan op de urenverantwoording. Gelet op de omstandigheid dat de Inspecteur kort daarvoor in hoger beroep de juistheid van belanghebbendes urenregistratie had bestreden, kan een dergelijke opmerking bij belanghebbende in redelijkheid niet het vertrouwen hebben opgewekt dat de Inspecteur alsnog tot de conclusie was gekomen dat wel aan het urencriterium werd voldaan.
      
    
    
      4.8.
      Gelet op het vorenstaande heeft belanghebbende geen recht op toepassing van de zelfstandigenaftrek en de startersaftrek.
      
      
        
          Arbeidsvergoeding partner
        
      
      
    
    
      4.9.
      Uit het vorenstaande vloeit voort dat alsnog een oordeel moet worden gegeven over de door belanghebbende in eerste aanleg aangevoerde grief met betrekking tot de aan mevrouw [F] betaalde arbeidsbeloning van € 2.400. Het Hof overweegt in dit verband dat tussen partijen niet in geschil is dat mevrouw [F] sinds het jaar 2007 is aan te merken als de fiscale partner van belanghebbende als bedoeld in artikel 5a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en artikel 1.2 van de Wet IB 2001. De Rechtbank heeft terecht beslist dat op grond van artikel 3.16, lid 4, van de Wet IB 2001 deze beloning dan niet op de winst in mindering kan worden gebracht, omdat deze beloning lager is dan het in die wettelijke bepaling genoemde minimumbedrag van € 5.000. Dat de partner deze beloning in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 heeft opgenomen, doet hier niet aan af.
      
      
        
          Slotsom aanslag IB/PVV
        
      
      
    
    
      4.10.
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur inzake de aanslag IB/PVV 2012 gegrond. De aanslag moet overeenkomstig de uitspraak op bezwaar worden gesteld op een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.752. Het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar moet alsnog ongegrond worden verklaard.
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Partijen hebben hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep van de Inspecteur is ook in zoverre gegrond.
      
      
        
          Schadevergoeding
        
      
      
    
    
      4.12.
      In hoger beroep heeft belanghebbende verzocht de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een schadevergoeding van € 1.100 wegens schending van het auteursrecht in de hoger-beroepsfase. Belanghebbende heeft geen principaal of incidenteel hoger beroep ingesteld, maar in hoger beroep slechts verweer gevoerd. Op dit verzoek is nog artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht van toepassing. Op grond van dit artikel kan de rechter in hoger beroep slechts een schadevergoeding toekennen indien de belanghebbende zelf hoger beroep heeft ingesteld en dit beroep door de rechter gegrond wordt verklaard. Nu belanghebbende geen hoger beroep heeft ingesteld maar slechts verweer heeft gevoerd tegen het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep, moet het verzoek om schadevergoeding niet-ontvankelijk worden verklaard. Dit betekent dat het Hof dit verzoek niet inhoudelijk kan behandelen en dat belanghebbende zich voor een beoordeling van een vordering tot schadevergoeding tot de burgerlijke rechter dient te wenden.
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het beroep ongegrond,
      – verklaart het verzoek om schadevergoeding niet-ontvankelijk.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. N. Djebali, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 16 mei 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
      (J.L.M. Egberts)	(A.I. van Amsterdam)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op : 19 mei 2017
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.