ECLI:NL:GHARL:2014:7455, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-09-2014, 13/00726
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2014-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is in geschil of de onderwerpelijke aanslag bouwleges dient te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 2008 verbindende kracht moet worden ontzegd. Voorts is in geschil of het toepasselijke legestarief in strijd met algemene rechtsbeginselen is vastgesteld.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      Nummer 13/00726
      uitspraakdatum: 30 september 2014
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] V.O.F. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) van 30 mei 2013, nummer AWB LEE 12/812, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Groningen
      
    
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      De heffingsambtenaar heeft bij nota van 27 augustus 2008, factuurnummer [0000000], aan belanghebbende ter zake van het in behandeling nemen van een aanvraag voor een reguliere bouwvergunning € 961.460,50 aan leges in rekening gebracht (hierna: de aanslag bouwleges). 
    
    
      1.2
      Belanghebbende heeft tegen de aanslag bouwleges bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 1 maart 2012 heeft de heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard.
    
    
      1.3
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 30 mei 2013, nummer AWB LEE 12/812, het beroep inzake de aanslag bouwleges ongegrond verklaard. 
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend, waarna belanghebbende met dagtekening 1 mei 2014 een nader stuk heeft ingediend. 
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 mei 2014 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende mr. [A] en mr. [B] en namens de heffingsambtenaar mr. [C], mr. [D], drs. [E] en [F].
    
    
      1.7
      Partijen hebben ieder een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Op 12 februari 2008 heeft belanghebbende een reguliere bouwvergunning aangevraagd. De aanvraag betreft het mogen oprichten van een woongebouw, plaatselijk bekend als de [a-straat] 6-10 te [Z] (geheten: [G]). De bouwkosten zijn daarbij begroot op € 33.600.000 exclusief omzetbelasting. Op 15 augustus 2008 is de bouwvergunning verleend.
    
    
      2.2.
      Voor het in behandeling nemen van voormelde bouwaanvraag heeft de heffingsambtenaar de aanslag bouwleges ter grootte van € 961.460,50 opgelegd. Hierbij is uitgegaan van een bouwsom van € 34.300.000. De aanslag bouwleges is gebaseerd op de Legesverordening 1995, laatstelijk gewijzigd bij raadsbesluit van 19 december 2007 (hierna: de Legesverordening 2008), van de gemeente Groningen en de Tarieventabel 2008 behorende bij de Legesverordening.
    
    
      2.3
      
        Artikel 1 van de Legesverordening 2008 luidt: 
        “Onder de naam leges worden rechten geheven terzake van het door of vanwege de gemeente verlenen van diensten, genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.”
        Paragraaf 5.2 van de bij de Legesverordening 2008 behorende Tarieventabel luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
        “(…)
      
      
        5.2.2.
        
          voor het verlenen van een reguliere bouwvergunning als bedoeld in artikel 44 van de Woningwet, een bedrag in verhouding tot de bouwkosten en wel indien de bouwkosten bedragen:
          5.2.2.1. 	€ 455.000,00 of minder voor elk geheel bedrag van € 1.000,00 van 
          de bouwkosten							€         34,05
          met een minimum van						€       100,90
          5.2.2.2	meer dan € 455.000,00					€  15.492,75
          vermeerderd met							€         27,95
          voor elk bedrag van € 1.000,00 van de bouwkosten boven de
           € 455.000,00 (…)”
        
        
      
    
    
      2.4
      
        
          [H] B.V. ([H]) heeft in opdracht van het college van Burgemeester en Wethouders van de gemeente Groningen een onderzoek verricht naar de kostendekkendheid van de legesverordeningen van de gemeente Groningen over de periode 2006 - 2009. De bevindingen zijn neergelegd in het rapport met de titel "Gemeente Groningen, Rapport van bevindingen inzake de kostendekkendheid van de legesverordening 2006 tot en met 2009" (hierna: [H]-rapport).
        Feitelijk is dit onderzoek uitgevoerd door [I]. 
      
    
    
      2.5
      
        
          [H] heeft in de begeleidende brief van 4 april 2011 bij haar rapport - voor zover hier van belang - het volgende vermeld: 
        "In het kader van de door u verstrekte opdracht is onderzoek verricht naar de kostendekkendheid van de legesverordening van de gemeente Groningen over de jaren 2006 tot en met 2009. Deze rapportage bevat de beschrijving van onze werkzaamheden en de feitelijke bevindingen die wij daarbij hebben opgedaan.". 
      
      
    
    
      2.6
      
        De samenvatting van het [H]-rapport luidt, voor zover hier van belang:
        "Samenvatting 
        In deze rapportage doen wij verslag van ons onderzoek naar de kostendekkendheid van de legesverordening van de gemeente Groningen over de jaren 2006 tot en met 2009. Daarbij is onderzocht op welke wijze de geraamde baten en lasten tot stand zijn gekomen, wat de kostendekkendheid op begrotingsbasis is, wat de kostendekkendheid op realisatiebasis is, wat mogelijke oorzaken voor verschillen zijn, wat de methode van kostentoedeling is en wat de onderbouwing bij de begrote bedragen is. 
      
      
      
        Daarbij is de legesverordening getoetst aan de handreiking kostentoerekening leges en tarieven van het ministerie van Buitenlandse Zaken [bedoeld is: Binnenlandse Zaken en Koninkrijksaangelegenheden, Hof] (2010, 2008 en 2007) en het handboek financieel beheer van de gemeente Groningen. 
      
      
      
        Wij hebben bij ons onderzoek geconstateerd dat de gevolgde methode van kostentoerekening van de gemeente Groningen in de periode 2006 tot en met 2009 conform de handreiking kostentoerekening en het handboek financieel beheer is geweest. Dit met uitzondering van enkele in dit rapport benoemde onderdelen, waarbij wij echter hebben geconstateerd dat ook na correctie de kostendekkendheid van de legesverordening op begrotingsbasis onder de 100% blijft. 
      
      
      
        Op basis van onze werkzaamheden blijkt (uit de opstelling van de begrote baten en lasten over de jaren 2006 tot en met 2009) dat de kostendekkendheid van de legesverordening over deze jaren onder de 100% blijft en daarmee niet meer dan maximaal kostendekkend is. 
      
      
      
        De legesopbrengsten die worden geheven op basis van de Legesverordening van de gemeente Groningen zijn in de afgelopen jaren begroot op circa € 9 miljoen tot ruim € 11,5 miljoen. 
        In onderstaand overzicht zijn de totale baten en lasten weergegeven en de kostendekkendheid van de gehele legesverordening op begrotingsbasis over de afgelopen vier jaren: 
      
      
        
          
            
          
        
        
          
            
          
        
      
      
      
        Wij hebben een drietal bevindingen bij de begrote baten en lasten en hebben daarbij tevens het effect van deze bevindingen op de kostendekkendheid van de legesverordening weergegeven. 
      
      
      
        Ten eerste blijkt uit paragraaf 5.6.4. van dit rapport dat bij de HVD [Hulpverleningsdienst, Hof] sprake is van kosten die worden toegerekend aan de leges die niet mogen worden toegerekend (kosten voor beleidsvoorbereiding). 
        Het effect van een correctie van deze kosten (circa € 11.000 per jaar) op de kostendekkendheid van de legesverordening als geheel is nihil, (…) 
      
      
      
        Daarnaast heeft de Milieudienst een inschatting van de kosten gemaakt, de kosten zijn niet rechtstreeks te herleiden uit de begroting of de administratie. 
      
      
      
        Tot slot kan bij de APV [Algemene Plaatselijke Verordening, Hof] verkeer (RO/EZ) niet met zekerheid worden gesteld dat de toegerekende kosten geen kosten bevatten die niet mogen worden toegerekend.
      
      
      
        Mogelijk totaal financieel effect 
        In het geval alle kosten van de MD [Milieudienst, Hof] (circa € 45.000 per jaar) en een deel van de kosten van de HVD (ad circa € 11.000 per jaar) en alle kosten betreffende de APV verkeer (RO/EZ) buiten beschouwing worden gelaten, heeft dat het volgende effect op de begrote kostendekkendheid:
      
      
      Begroot (na correctie HVD + MD + APV verkeer) 
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar 
              
              
                Baten 
                (in duizenden euro's) 
              
              
                Lasten 
                (in duizenden euro's) 
              
              
                Kostendekkendheid 
              
            
            
              
                2006 
              
              
                8.899 
              
              
                10.034 
              
              
                89% 
              
            
            
              
                2007 
              
              
                8.855 
              
              
                9.289 
              
              
                95% 
              
            
            
              
                2008 
              
              
                10.626 
              
              
                11.335 
              
              
                94% 
              
            
            
              
                2009 
              
              
                11.619 
              
              
                11.982 
              
              
                97% 
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.7
      Onderdeel 1.1.5 van het [H]-rapport luidt als volgt: 
      
      
        "Het onderzoeksdossier met daarin de verzamelde detailgegevens en bijbehorende analyses en argumentatie is afgestemd met de betreffende diensten en concernfinanciën.
      
      
      
        De bevindingen naar aanleiding van dit onderzoek zijn vastgelegd in deze rapportage. Deze rapportage is afgestemd en besproken met:- de coördinator en aanspreekpunt per dienst (in een gezamenlijke bijeenkomst);- de concerncontroller.".
      
      
    
    
      2.8
      
        [H] heeft verweerder op 4 april 2011 tevens een oplegnotitie toegezonden met de titel "Gemeente Groningen, Uitkomsten controle en overige informatie onderzoek kostendekkendheid legesverordening". De opdracht aan [H] is in de oplegnotitie als volgt - voor zover hier van belang - verwoord: 
      
      
        "1  Inleiding en opdracht 
        (…) Na het uitbrengen van het rapport van [H] d.d. 4 april 2011 heeft de gemeente een verschillenanalyse uitgevoerd op de informatie omtrent de begrote baten en lasten in het rapport van [H] en de cijfermatige informatie in de uitspraken op bezwaar. Daarbij is een aantal verschillen geconstateerd. Om discussie over verschillen in deze cijfers te voorkomen, heeft de gemeente ons gevraagd deze verschillen nader te analyseren. 
      
      
      
        Wij hebben een aantal specifieke werkzaamheden verricht inzake de geconstateerde verschillen tussen de baten en lasten in ons rapport d.d. 4 april 2011 en de eerder verstrekte informatie van de gemeente aan de wederpartijen in deze bezwaar- en beroepszaken. De verschillen zijn door ons onderzocht en wij geven in deze notitie een toelichting op de geconstateerde verschillen.".
      
      
    
    
      2.9
      In deze oplegnotitie gaat [H] in op verschillen tussen de informatie in haar rapport en de informatie zoals door verweerder in enkele aanhangige bezwaar- en beroepsprocedures is vermeld. In de oplegnotitie worden deze verschillen voor de jaren 2006 en 2007 nader toegelicht en verklaard. De samenvatting van de oplegnotitie luidt als volgt:
      
      
        "4 Samengevat 
        Op basis van onze werkzaamheden hebben wij vastgesteld dat de geconstateerde verschillen tussen cijfermatige informatie in de uitspraken op bezwaar van de gemeente en ons rapport te verklaren zijn. 
        In een aantal gevallen is de informatie in de uitspraken op bezwaar door de gemeente abusievelijk onjuist weergegeven. Op een aantal onderdelen is hierdoor de kostendekkendheid te laag weergegeven in de uitspraken op bezwaar. 
      
      
      
        Wij constateren dat de nadere analyse van de verschillen niet leidt tot een andere conclusie omtrent de kostendekkendheid van de legesverordening, zoals weergegeven in ons rapport d.d. 4 april 2011.". 
      
      
    
    
      2.10
      In de bezwaarfase is door de heffingsambtenaar een overzicht met een gespecificeerde kostentoerekening en opbrengstrekening inzake de bouwleges (2008) aan belanghebbende verstrekt. Dit overzicht vermeldt ten aanzien van het totaal aan lasten “bouwleges begroting dienst RO/EZ primitieve begroting” een bedrag van € 6.983.733. Het totaal aan opbrengsten bouwleges bedraagt hetzelfde bedrag.
      
    
    
      2.11
      
        In paragraaf 3.1.3 van de gemeentebegroting 2008 (bladzijde 155) is een overzicht van de geraamde inkomsten voor 2008 opgenomen. De geraamde opbrengsten van de bouwleges bedragen volgens dit overzicht € 6.984.000. In de tweede voetnoot onderaan de betreffende pagina staat het volgende vermeld:
        "Voor de bepaling van de bouwleges worden de incidentele kosten en opbrengsten (die voor grote bouwprojecten bouwsom > 8 miljoen euro) geëlimineerd. Deze wisselen sterk van jaar tot jaar en zouden leiden tot grote schommelingen in de tariefstelling.". 
      
      
      
        In de gemeentebegroting 2008 is op bladzijde 157 ten aanzien van de raming van de bouwleges het volgende vermeld:
        “Bouwleges
        De opbrengst aan bouwleges in de begroting 2008 is gebaseerd op de gemiddelde structurele opbrengst in de afgelopen drie jaren.”
      
      
    
    
      2.12
      
        Volgens onderdeel 5.2.4 van het [H]-rapport worden de baten als volgt geraamd:
        "In de periode 2006 tot en met 2009 zijn er twee verschillende methoden geweest om de opbrengsten van de bouwleges te begroten. De eerste methode heeft plaatsgevonden tot en met de begroting voor 2008 en de tweede methode vanaf de begroting voor 2009.
        De methode tot de begroting voor 2009 was als volgt: voor het ramen van de baten werd gekeken naar de realisatie van de afgelopen vijf jaren (voor het jaar 2008 was dat dus de realisatie van 2002 tot en met 2006). Daarin zitten alle legesbaten die in werkelijkheid gerealiseerd zijn van die jaren, dat is dus inclusief de leges van de grote projecten. Deze methode wordt het 'vijfjaarsgemiddelde' genoemd.".
      
      
    
    
      2.13
      Het in 2.12 bedoelde vijfjaarsgemiddelde van de gerealiseerde bouwleges bedroeg over de periode 2002 tot en met 2006 € 5.943.000. Voor de raming van de legesbaten 2008 heeft de heffingsambtenaar dit gemiddelde verhoogd met € 1.041.000 tot € 6.984.000. 
      
    
    
      2.14
      De heffingsambtenaar heeft de in 2.13 vermelde verhoging van de geraamde baten in zijn brieven van 13 september 2012, waarbij is gevoegd het overzicht “Input begroting 2008 bouwleges” en 19 november 2012, waarbij onder meer is gevoegd het stuk “Bouwleges 2008, begroting dienst RO/EZ” als volgt toegelicht. De heffingsambtenaar heeft eerst het vijfjaarsgemiddelde over 2002 tot en met 2006 van grote projecten, te weten projecten met een verwachte legesopbrengst van meer dan € 200.000, berekend. Dit vijfjaarsgemiddelde bedroeg € 1.880.800. Vervolgens heeft de heffingsambtenaar de totale legesopbrengsten berekend van grote projecten waarvan naar verwachting de vergunningen in 2008 zouden worden verleend. Deze verwachtte opbrengst van grote projecten in 2008 bedroeg € 2.922.000. Het in 2.13 vermelde vijfjaarsgemiddelde van € 5.943.000 is met het verschil tussen € 2.922.000 en € 1.880.800, te weten € 1.041.000 (afgerond), verhoogd tot € 6.984.000. 
      
    
    
      2.15
      In het overzicht “Input begroting 2008 bouwleges” is een tabel opgenomen. Hieruit blijkt onder andere dat voor het project “[J]” in 2008 is ingeschat dat de bouwvergunning in 2009 zou zijn verleend en dat de daarop betrekking hebbende bouwleges in 2008 zijn ontvangen. Met betrekking tot het project [b-straat] blijkt uit deze tabel dat ook hiervoor de inschatting is gemaakt dat de bouwvergunning in 2009 zou worden verleend; tevens is vermeld dat de daarop betrekking hebbende bouwleges in 2009 zijn ontvangen. 
      
    
    
      2.16
      Op bladzijde 224 van de gemeenterekening 2008 van de gemeente Groningen is voor zover van belang het volgende opgenomen:
      
      
        “Inkomsten
        Ieder jaar presenteren we een overzicht van de opbrengsten van de belangrijkste gemeentelijke belastingen, rechten en retributies. We vergelijken hierbij de gerealiseerde opbrengsten over 2008 met de primitief en actueel begrote opbrengsten.
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Bedragen x 1.000 euro
                Omschrijving
              
              
                Primitieve begroting 2008
              
              
                Actuele begroting 2008
              
              
                Rekening 2008
              
              
                Afwijking
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Bouwleges
              
              
                6.984
              
              
                8.074
              
              
                10.142
              
              
                2.068
              
            
          
        
      
      
        “
        De primitieve begroting 2008 is in augustus 2007 vastgesteld.
      
      
    
    
      2.17
      In het document ‘Bestemming resultaat bouwleges’ is een overzicht van de bestemming van het resultaat van de bouwleges opgenomen voor de jaren 1999 tot en met 2009 (hierna: het overzicht). In het overzicht zijn voor elk van deze jaren de begrote baten (bouwleges), de gerealiseerde baten (bouwleges), het saldo van begrote en gerealiseerde baten (‘meeropbrengst’), de begrote lasten (verband houdend met de bouwleges), de gerealiseerde lasten (verband houdend met de bouwleges), het saldo van begrote en gerealiseerde lasten, het saldo van de gerealiseerde baten en de gerealiseerde lasten en de bestemming van dit saldo, indien positief, dan wel de dekking van dit saldo, indien negatief, opgenomen. De begrote baten en lasten met betrekking tot het jaar 2008 wijken af van de primitieve ramingen omdat deze op een later moment zijn geactualiseerd. De gerealiseerde resultaten op de bouwleges bedroegen: 
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaren
              
              
                1999
              
              
                2000
              
              
                2001
              
              
                2002
              
              
                2003
              
              
                2004
              
              
                2005
              
              
                2006
              
              
                2007
              
              
                2008
              
              
                2009
              
            
            
              
                Resultaten
                (bedragen x € 1.000)
              
              
                1.369
              
              
                1.055
              
              
                2.448
              
              
                Neg.1.009
              
              
                134
              
              
                Neg. 108
              
              
                359
              
              
                3.848
              
              
                3.299
              
              
                2.789
              
              
                Neg. 1.999
              
            
          
        
      
      
      
        In het overzicht is met betrekking tot het jaar 2008, voor zover van belang, het volgende vermeld (bedragen x € 1.000):
        	2008	
        Begroting baten	8.074
        Realisatie baten	10.142
        Resultaat baten leges	2.068
      
      
      
        Begroting lasten	8.074
        Realisatie lasten	7.351
        Resultaat lasten	   723
      
      
      
        Bouwleges resultaat	2.791
        Resultaat overige opbrengsten bouwleges	-      2 
        Rente resultaat reserve bouwleges	       0
        Resultaat bouwleges voor resultaatsbestemming	2.789
      
      
      
        Resultaatsbestemming
        Algemene Egalisatiereserve Concern	1.957
        Kunst op Straat, voeding reserve	   102
        Herziening oude bestemmingsplannen	   160
        Groningen Archeologiefonds 2008, voeding reserve	     91
        Invoering omgevingsvergunning	   400
        Digitalisering bouwdossiers	     79
        Totaal	2.789
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In hoger beroep is in geschil of de onderwerpelijke aanslag bouwleges dient te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 2008 verbindende kracht moet worden ontzegd. Voorts is in geschil of het toepasselijke legestarief in strijd met algemene rechtsbeginselen is vastgesteld.
    
    
      3.2
      In hoger beroep trekt belanghebbende, zoals zij ter zitting bij het gerechtshof heeft verklaard, niet meer in twijfel dat de geraamde lasten zogenoemde “lasten ter zake“ betreffen. Zij stelt nog wel dat de baten structureel te laag zijn geraamd. 
    
    
      3.3
      Belanghebbende beantwoordt de in geschil zijnde vragen bevestigend, de heffingsambtenaar beantwoordt deze vragen ontkennend. 
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en die van de heffingsambtenaar, alsmede van de in geding zijnde aanslag bouwleges.
    
    
      3.6
      De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        (On)verbindendheid van de onderwerpelijke Legesverordening
      
    
    
      4.1
      De onderhavige aanslag bouwleges is in overeenstemming met de Legesverordening 2008 en de bijbehorende Tarieventabel opgelegd. Echter, belanghebbende stelt en de heffingsambtenaar betwist dat aan de Legesverordening 2008 en de Tarieventabel verbindende kracht moet worden ontzegd omdat daarin, in strijd met het bepaalde in artikel 229b van de Gemeentewet (hierna: de opbrengstlimiet), de tarieven zodanig zijn vastgesteld dat de geraamde baten van de leges uitgaan boven de geraamde ‘lasten ter zake’. In het bijzonder stelt belanghebbende dat de baten – ten onrechte -structureel te laag zijn geraamd.
    
    
      4.2
      In zijn arrest HR 24 april 2009, nr. 07/12961, (ECLI:NL:HR:2009:BI1968) gelezen in samenhang met HR 6 januari 2012, nr.10/03677 (ECLI:NL:HR:2012:BR0689) en nader gepreciseerd in zijn arrest van 4 april 2014, nr. 12/02475 (ECLI:NL:HR:2014:777) formuleert de Hoge Raad vuistregels voor de beoordeling van geschillen over de toepassing van de opbrengstlimiet. Deze vuistregels houden, met betrekking tot het onderhavige geval waarin de raming van de baten ter discussie wordt gesteld, het volgende in.
    
    
      4.3
      Een geschil over limietoverschrijding wordt procesrechtelijk hierdoor gekenmerkt dat niet de belanghebbende die het geschilpunt opwerpt, maar de heffingsambtenaar de partij is die beschikt over de gegevens die noodzakelijk zijn voor de beoordeling van dat geschilpunt. Die omstandigheid leidt tot de hierna onder 4.4 en 4.5 omschreven (verzwaarde) eisen aan de motivering die de heffingsambtenaar geeft voor zijn betwisting dat de opbrengstlimiet is overschreden. 
      
    
    
      4.4
      Indien een belanghebbende aan de orde stelt of de geraamde baten de geraamde 'lasten ter zake' hebben overschreden, dient de heffingsambtenaar inzicht te verschaffen in de desbetreffende ramingen. Dat inzicht kan verschaft worden op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder gegevens die (nog) niet bekend zijn ten tijde van de vaststelling van de verordening. Daarbij dient als uitgangspunt te worden genomen dat het wel moet gaan om gegevens die zijn terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. 
      
    
    
      4.5
      Indien de belanghebbende stelt dat een bate ten onrechte niet is geraamd, danwel ten aanzien van één of meer posten in de geraamde baten deze in twijfel trekt, in die zin dat deze  onredelijk laag zijn vastgesteld, dient de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over de niet geraamde baten en deze post(en) te verstrekken, teneinde - naar vermogen - deze twijfel weg te nemen. Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 4 april 2014, nr. 12/02475, ECLI:NL:HR:2014:777, heeft overwogen houdt dit niet in dat de heffingsambtenaar moet bewijzen dat die twijfel ongegrond is. 
      
    
    
      4.6
      Indien de belanghebbende niet stelt dat de in deze inlichtingen begrepen feitelijke gegevens onjuist zijn, heeft de rechter slechts de rechtsvraag te beantwoorden of, uitgaande van die feiten, de heffingsambtenaar het volgens de gemeentelijke begroting geraamde bedrag aan legesopbrengsten in redelijkheid op dat bedrag heeft kunnen ramen. (HR 4 april 2014, nr. 12/05118, ECLI:NL:HR:2014:780).  Bij ontkennende beantwoording van die vraag dient hij te beoordelen of daardoor de opbrengstlimiet is overschreden. 
      
    
    
      4.7
      Indien de belanghebbende wél stelt dat die feitelijke gegevens onjuist zijn, en de heffingsambtenaar deze stelling van de belanghebbende betwist, komt de bewijslevering aan de orde. In dat geval draagt de belanghebbende de bewijslast van zijn stelling dat de door de heffingsambtenaar verschafte feitelijke gegevens onjuist zijn, omdat die onjuistheid een voorwaarde is voor het intreden van het rechtsgevolg dat hij inroept (onverbindendheid van de verordening). Na bewijslevering dient de rechter, uitgaande van de feiten die hij bewezen acht, de rechtsvraag te beantwoorden of de desbetreffende post kan worden aangemerkt als een bate, en in het licht daarvan te beoordelen of de opbrengstlimiet is overschreden.
      
    
    
      4.8
      Belanghebbende heeft gesteld dat de geraamde baten van de op basis van de Legesverordening 2008 geheven leges de geraamde 'lasten ter zake' hebben overschreden. Derhalve dient de heffingsambtenaar inzicht te verschaffen in de desbetreffende ramingen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
      
    
    
      4.9
      Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar het vereiste inzicht in de ramingen (van de baten) heeft verschaft. In de uitspraak op bezwaar heeft de heffingsambtenaar namelijk het onder 2.10 vermelde overzicht overgelegd. Ook heeft hij het [H]-rapport (2.4 e.v.) en de oplegnotitie (2.8 e.v.) en het document ‘Bestemming resultaat bouwleges’ (2.17) verstrekt en heeft hij daarnaast de ramingen verklaard in zijn onder 2.14 opgenomen brieven en bijlagen. Voorts heeft de heffingsambtenaar deze stukken tijdens de zittingen bij de Rechtbank en het Hof toegelicht. 
      
      
        Dat de gegevens (nog) niet in de door de heffingsambtenaar in de procedure overgelegde vorm bestonden ten tijde van de vaststelling van de Legesverordening 2008, maakt niet, gelet op hetgeen de Hoge Raad dienaangaande overweegt in het onder 4.2 genoemde arrest HR 6 januari 2012, nr.10/03677, ECLI:NL:HR:2012:BR0689, dat de heffingsambtenaar het vereiste inzicht niet heeft verschaft. 
      
      
    
    
      4.10
      Belanghebbende bestrijdt ook in hoger beroep dat het [H]-rapport deugdelijk zou zijn, omdat geen accountantscontrole is toegepast en omdat geen beoordelingsopdracht is uitgevoerd. Voor zover belanghebbende hiermee stelt dat door het overleggen van het [H]-rapport onvoldoende inzicht in voormelde zin is verschaft, wordt deze grief verworpen. Zoals de Rechtbank terecht in onderdeel 3.4 van haar uitspraak heeft overwogen, bestaat er geen aanleiding om te veronderstellen dat het rapport geen onafhankelijk deskundigenrapport zou zijn. De bijzondere omstandigheid dat het feitelijk onderzoek dat ten grondslag heeft gelegen aan het [H]-rapport is uitgevoerd door [I] ([I]), de huisaccountant, van de gemeente Groningen, doet aan de onafhankelijkheid en deskundigheid  van de opstellers van het [H]-rapport niet af. De stelling dat het door [H] gebruikte cijfermateriaal niet op juistheid zou zijn gecontroleerd wordt eveneens verworpen. De onderzoekers van [I] en [H] hebben zich namelijk voor hun onderzoek gebaseerd op de financiële gegevens uit de jaarrekening van de gemeente die is goedgekeurd door [I]. Dat ten aanzien van het in het [H]-rapport opgenomen cijfermateriaal vervolgens niet ook een accountantcontrole is ingesteld danwel een beoordelingsopdracht is uitgevoerd maakt overigens niet dat daardoor het benodigde inzicht niet zou zijn verschaft.
      
    
    
      4.11
      Aan de stelling van belanghebbende dat de rapportages (van [H]) de nodige diepgang ontberen omdat slechts op hoofdlijnen een toetsing heeft plaatsgevonden wordt voorbij gegaan nu zij deze heeft toegespitst op de niet meer in geschil zijnde “lasten ter zake”.  
      
    
    
      4.12
      De heffingsambtenaar heeft gesteld dat de onder 4.9 vermelde gegevens zijn terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. Belanghebbende heeft echter gesteld dat het in 2.14 genoemde overzicht “Input begroting 2008” en het document “Bouwleges 2008, begroting dienst RO/EZ” niet ten grondslag hebben gelegen aan de gemeentelijke begroting. Het ligt dan op de weg van de heffingsambtenaar om zijn stelling aannemelijk te maken. Daarin is hij naar het oordeel van het Hof geslaagd. De heffingsambtenaar heeft namelijk geloofwaardig verklaard dat deze overzichten zijn gemaakt ten behoeve van de procedure bij de Rechtbank. De daarin opgenomen gegevens zijn afkomstig uit het zogenoemde BWT4all systeem waarin alle bouwaanvragen worden geregistreerd. Ook blijkt uit een afschrift van bladzijde 224 van de gemeenterekening 2008 dat het geraamde bedrag, zoals deze in het stuk “Bouwleges 2008, begroting dienst RO/EZ” onder “primitieve begroting” is opgenomen, daarmee overeenstemt. 
      
      
        Het Hof hecht voorts geloof aan de verklaring van de heffingsambtenaar dat de in 2.11 vermelde andersluidende ramingsmethodieken per abuis zijn opgenomen. 
      
      
      
        Verworpen wordt derhalve de stelling van belanghebbende dat het document “Bouwleges 2008, begroting dienst RO/EZ” achteraf is opgesteld met het vooropgestelde doel aansluiting te realiseren bij het begrote bedrag voor de opbrengsten van de bouwleges. De stelling van belanghebbende dat het onwaarschijnlijk is dat de gemeente met minieme afwijkingen de baten (met betrekking tot grote projecten) heeft kunnen ramen, doen aan dit oordeel niet af. Aannemelijk is namelijk, zoals door de heffingsambtenaar is gesteld, dat bij dergelijke grote projecten uitvoerig vooroverleg wordt gevoerd zodat in de meeste gevallen een goed zicht op de te verwachten bouwkosten kan ontstaan.
      
      
    
    
      4.13
      Belanghebbende trekt de ramingen van de opbrengsten van de bouwleges in twijfel en stelt dat uit het door de gemeente verschafte inzicht in de stukken zou blijken dat de baten (structureel) te laag zijn geraamd. Derhalve dient de heffingsambtenaar hierover nadere inlichtingen te verstrekken, teneinde - naar vermogen - deze twijfel weg te nemen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      4.14
      Met hetgeen de heffingsambtenaar heeft aangevoerd, in het bijzonder het [H]-rapport en de oplegnotitie, waarvan passages zijn opgenomen onder 2.6 tot en met 2.9, en de onder 2.14 vermelde brieven met bijlagen, en hetgeen hij daaraan in reactie op de door belanghebbende ingenomen standpunten in de van hem afkomstige gedingstukken en ter zitting van de Rechtbank en het Hof heeft toegevoegd, heeft de heffingsambtenaar naar het oordeel van het Hof gedaan wat in zijn vermogen lag om de twijfel over de door belanghebbende genoemde opbrengsten weg te nemen. Anders dan belanghebbende stelt, behoefde de heffingsambtenaar voor dit doel niet (tevens) andere of uitgebreidere gegevens te verstrekken dan hij heeft verstrekt. 
      
    
    
      4.15
      Nu belanghebbende heeft gesteld dat de legesopbrengsten ten onrechte te laag zijn geraamd dient het Hof de vraag te beantwoorden of de gemeente de legesopbrengsten in redelijkheid niet op dat bedrag (€ 6.984.000) heeft kunnen ramen. Zou de gemeente de baten van de bouwleges hebben geraamd met inachtneming van alle relevante informatie waarover zij ten tijde van de ramingen beschikte, dan zouden de geraamde bouwlegesopbrengsten de geraamde “lasten ter zake” in 2008 hebben overtroffen, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.16
      Bij de beantwoording van voormelde vraag dient vooropgesteld te worden dat de prognose van het aantal bouwaanvragen en de daarbij behorende bouwsommen naar haar aard met veel onzekerheid omgeven zijn. Bij die prognose mag geen zekerheid of een volledig inzicht worden verlangd ten aanzien van het te verwachten aantal aanvragen en de bijbehorende bouwsommen. Verder brengt dit mee dat een gemeente die voorzichtigheid betracht bij het ramen van legesopbrengsten te dier zake, niet kan worden tegengeworpen dat zij die opbrengsten te pessimistisch heeft geschat (HR 4 april 2014, nr. 12/05118, ECLI:NL:HR:2014:780).
      
    
    
      4.17
      Uit de in 2.12 tot en met 2.14 opgenomen gegevens, alsmede de verklaringen op de zittingen volgt dat de gemeente bij haar raming van de legesopbrengsten uitgaat van een vijfjaarsgemiddelde, waarbij de legesopbrengsten van bouwprojecten met een bouwsom van meer dan € 8.000.000 ook zijn meegenomen. Voor zover belanghebbende ook in hoger beroep nog stelt dat legesopbrengsten in verband met dergelijke bouwprojecten niet zijn geraamd, wordt dit, gelet op hetgeen in 4.12 is overwogen, verworpen.
      
    
    
      4.18
      Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de door de gemeente gekozen ramingsmethodiek (het zogenoemde “vijfjaarsgemiddelde”), een acceptabele wijze van ramen is. Met name acht het Hof van belang dat de gemeente, op het moment dat het haar duidelijk werd dat vanaf het jaar 2006 het gerealiseerde resultaat op de bouwleges fors positief was, bij het vaststellen van de primitieve begroting in augustus 2007 rekening heeft gehouden met een ophoging van het vijfjaarsgemiddelde met een bedrag van € 1.041.000 tot € 6.984.000.  Dit is gebeurd aan de hand van een inschatting van het bedrag waarmee in 2008 de inkomsten in de hoogste legescategorie het gemiddelde in die categorie te boven zou gaan. Dat desondanks de gerealiseerde bouwleges hoger waren doet aan de redelijkheid van die ramingsmethodiek niet af. Overigens acht het Hof het niet in strijd met de in 4.16 vermelde uitgangspunten dat door het hanteren van het vijfjaarsgemiddelde de stijging van tarieven en bouwkosten vertraagd worden geraamd. 
      
    
    
      4.19
      Belanghebbende heeft gesteld dat het (grote) project “[J]” ten onrechte – en bewust - niet in de raming van de bouwleges voor 2008 is meegenomen. Gesteld wordt dat de bouwvergunning op 1 september 2008 is afgegeven en dat dit bij het opstellen van de primitieve begroting 2008 was te voorzien. Belanghebbende wijst in dit verband naar een uitspraak van de heer [K] (projectleider van de gemeente Groningen) op een inspraakbijeenkomst waarbij hij heeft aangegeven dat zonder oponthoud een bouwvergunning zou kunnen worden afgegeven in de tweede helft van 2008. Ook verwijst hij naar een uitspraak van een raadslid die aangaf dat incidentele meevallers als “[J]” ruim van tevoren zijn te voorzien. 
      
    
    
      4.20
      De heffingsambtenaar heeft er naar het oordeel van het Hof terecht op gewezen dat het jaar van ontvangst van bouwleges een inschatting betreft en dat het, met het oog op verwacht verzet tegen de bouw van dit project volstrekt niet denkbeeldig was dat inspraakprocedures vertraging in het afgeven van de bouwvergunning zouden kunnen opleveren. De uitspraak van [K] is daarmee niet in strijd, nu deze een voorbehoud heeft gemaakt ten aanzien van mogelijke oponthoud. Gelet op deze omstandigheden is de (voorzichtige) raming van de bouwleges inzake het project “[J]” niet onredelijk. In het overzicht “Input begroting 2008 bouwleges” is vermeld dat de bouwleges in 2008 ten aanzien van dit project zijn ontvangen. Deze informatie is echter, zoals de heffingsambtenaar geloofwaardig heeft verklaard, opgenomen omdat het overzicht in 2012 is opgemaakt en daarbij gebruik is gemaakt van recente gegevens. Dat de bouwvergunning voor het project “[J]” in 2008 zou worden afgegeven, was derhalve niet bekend bij het opmaken van de primitieve begroting 2008.
      
    
    
      4.21
      Ook de stelling van belanghebbende dat de bouwleges inzake het project “[b-straat]” in 2008 ten onrechte niet in de raming van de bouwleges 2008 zijn meegenomen, wordt verworpen. De inschatting is gemaakt dat de bouwvergunning in 2009 zou worden verleend. Dit is blijkens het eerder vermelde overzicht ook juist gebleken. Volgens belanghebbende, zou uit het dossiernummer, dat lager is dan het dossiernummer van het ook in het overzicht opgenomen pand aan de [c-straat] 12, blijken dat in augustus 2007 had kunnen worden ingeschat dat de vergunning in 2008 zou worden afgegeven. Naar het oordeel van het Hof is het bewijs voor deze stelling onvoldoende zodat deze dan ook wordt verworpen. . 
      
    
    
      4.22
      Gelet op de in 4.7 vermelde bewijsregel dient belanghebbende het bewijs voor haar stellingen dat het in 4.20 bedoelde overzicht feitelijk en opzettelijk onjuist is weergegeven te leveren. Hierin is zij niet geslaagd.
      
    
    
      4.23
      Belanghebbende heeft gesteld dat bij de raming van de bouwleges uiteenlopende tarieven zouden zijn gehanteerd. De percentages, variërend van 2,79411765% tot 2,83783784%, heeft zij berekend door de geraamde opbrengst te delen door de geraamde bouwsom. Gelet op de verklaring van de heffingsambtenaar acht het Hof het aannemelijk dat de door belanghebbende berekende percentages zijn veroorzaakt door de staffeling van het tarief en de afrondingen van bouwsommen en legesinkomsten. Dat bij die raming reeds rekening is gehouden met het nog vast te stellen tarief voor 2008 is niet onredelijk. Belanghebbendes stelling wordt derhalve verworpen.
      
    
    
      4.24
      Hetzelfde oordeel raakt de stelling van belanghebbende dat de in het overzicht genoemde “[L]-project” en “[d-straat]” ten onrechte – te hoog - zijn geraamd in de bouwlegescategorie “groter dan € 200.000”. Ook hier heeft namelijk te gelden dat het een inschatting betreft die achteraf onjuist blijkt te zijn. Nog daargelaten dat hiermee is aangetoond dat de inschattingen ook hoger zijn geweest dan gerealiseerd, is kan niet worden geoordeeld dat ten aanzien van deze projecten de ramingen onredelijk zijn geweest.
      
    
    
      4.25
      Substantiële verschillen tussen de gerealiseerde opbrengsten van de bouwleges en de gerealiseerde ‘lasten ter zake’ worden geëgaliseerd. Dit geschiedt door de ‘meeropbrengsten’ van de jaren waarin de gerealiseerde opbrengsten van de bouwleges de gerealiseerde ‘lasten ter zake’ substantieel overschrijden toe te voegen aan de Algemene Egalisatiereserve Concern en/of de Egalisatiereserve bouwleges en in jaren waarin de opbrengsten van de bouwleges substantieel achterblijven bij de ‘lasten ter zake’, de “minderopbrengsten” uit (één van) de reserves te dekken. Ook wordt, indien een positief resultaat bouwleges wordt behaald, een deel van de meeropbrengst bouwleges besteed aan dekking van andere kosten dan die samenhangen met het verlenen van bouwvergunningen. 
      
    
    
      4.26
      Belanghebbende neemt het standpunt in dat geen sprake is van egalisatie omdat ondanks een hoge stand van de egalisatiereserves er toch in afgelopen jaren een tariefsverhoging heeft plaatsgevonden. Ook acht zij het onjuist dat de Algemene Egalisatiereserve Concern kan worden ingezet voor andere doeleinden dan het verlenen van bouwvergunningen.
      
    
    
      4.27
      Onjuist is het standpunt dat het bestaan van de egalisatiereserves invloed heeft gehad op de hoogte van de ramingen. De gekozen ramingsmethodiek, die als zodanig door het Hof als redelijk is aangemerkt, gaat namelijk uit van het gerealiseerde vijfjaarsgemiddelde. Daar komt bij dat de gemeente de raming van de baten in 2008 naar boven heeft bijgesteld toen in 2007 bleek dat in 2006 sprake was geweest van een groot overschot. Naar het oordeel van het Hof is met deze wijze van ramen en egaliseren van de jaarlijkse bouwlegesopbrengsten derhalve geen sprake van het structureel te laag ramen van de bouwlegesopbrengsten. De vraag of er toevoegingen zijn aan of onttrekkingen zijn uit het Algemene Egalisatiereserve Concern is in dit verband niet relevant. Evenmin is relevant waaraan eventuele onttrekkingen worden besteed. 
      
      
        
          Is het toepasselijke legestarief in strijd met algemene rechtsbeginselen vastgesteld?
        
      
    
    
      4.28
      Belanghebbende neemt het standpunt in dat het met betrekking tot het jaar 2008 vastgestelde legestarief in strijd is met algemene beginselen. Haar conclusie is dat er sprake is van een disproportioneel en derhalve onredelijk en willekeurig tarief zodat de Legesverordening 2008 jegens belanghebbende onverbindend is.
      
    
    
      4.29
      Onder verwijzing naar onderdeel 3.5.1 van het arrest van de Hoge Raad van 4 april 2014, 12/05118, (ECLI:NL:HR:2014:780) acht het Hof het in 2.3 vermelde toepasselijke tarief niet onredelijk of willekeurig. Dit oordeel wordt niet anders nu belanghebbende stelt dat de werkelijke kosten die met het verlenen van onderhavige bouwvergunning zijn gemaakt – door haar berekend op € 53.295 – niet in verhouding staan met de geheven aanslag bouwleges van € 961.460,50. Tussen de hoogte van de geheven leges enerzijds en de omvang van de ter zake van gemeentewege verstrekte diensten dan wel de door de gemeente gemaakte kosten anderzijds is namelijk geen rechtstreeks verband vereist (HR 24 december 1997, nr. 32 569, BNB 1998/70ECLI:NL:HR:1997:AA3345). Overigens acht het Hof de berekening van voornoemde werkelijke kosten onjuist nu deze onder meer is gebaseerd op feiten en omstandigheden die niet zien op het onderhavige jaar 2008.
      
    
    
      4.30
      Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende dat de gemeente Groningen de legesopbrengsten voor het jaar 2008 niet in redelijkheid heeft kunnen ramen.  
      
      
      
        
          Slotsom
          
          
        
      
    
    
      4.31
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten 
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 30 september 2014 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (H. de Jong)
            
            
              (A.J. Kromhout)
            
          
        
      
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 1 oktober 2014
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.