ECLI:NL:GHSHE:2016:368, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-02-2016, 14/00492
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2016-02-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geen voorziening ten laste van de winst of op de tbs-balans.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 14/00492	
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 14 maart 2014, nummer AWB 13/3399, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende, 
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te noemen aanslag en beschikkingen.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 11 november 2011 voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 108.460 en daarbij is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente) tot een bedrag van € 7.363. Gelijktijdig met de aanslag is bij beschikking verlies verrekend (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking) tot een bedrag van € 41.911. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij, in één geschrift verenigde, uitspraken van 6 juni 2013 de aanslag, de beschikking heffingsrente en de verliesverrekeningsbeschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank, welk beroep de Rechtbank heeft geregistreerd met nummer 13/3399. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 44. 
        De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
      
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak, alsmede tegen de uitspraak van de Rechtbank in de zaak van belanghebbende betreffende het jaar 2008 aldaar geregistreerd met nummer 13/3400, heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Deze hoger beroepen zijn bij het Hof geregistreerd met kenmerk 14/00492 respectievelijk 14/00493. Ter zake van deze hoger beroepen heeft de griffier van belanghebbende, eenmaal in de zaak met kenmerk 14/00493, een griffierecht geheven van € 122. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.4.
      Het onderzoek ter zitting (alsmede dat in de zaak met kenmerk 14/00493) heeft plaatsgehad op 5 juni 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, de heer [A] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [B] , [C] en [D] .
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de vier bij de pleitnota van de Inspecteur behorende bijlagen, waaronder het vonnis van Rechtbank Oost-Brabant van 4 juni 2014, rolnummer C/01/198270 / HA ZA 09-1929. Belanghebbende heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van het tussenvonnis van Rechtbank ’s-Hertogenbosch van 21 maart 2012, rolnummer 198270 / HA ZA 09-1929. 
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Nu de uitspraak van de Rechtbank geen afzonderlijke vaststelling van de feiten bevat, stelt het Hof de feiten op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting in eerste en tweede aanleg als volgt vast:
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende houdt samen met zijn echtgenote alle certificaten van de Stichting [E] , die enig aandeelhouder is van [F] B.V. (hierna: de Holding). De Holding houdt, naast andere belangen, alle aandelen van [G] B.V. (hierna: [G] ) en van [H] B.V. (hierna: [H] B.V.). Belanghebbende is bestuurder van deze vennootschappen.
      
    
    
      2.2.
      
        Bij overeenkomst van 1 juni 2004 (hierna: de koopovereenkomst) heeft belanghebbende voor zichzelf of voor een nader te noemen meester, als koper, gekocht het vleesverwerkende bedrijf van [J] B.V. (hierna: het bedrijf [J] ). In de koopovereenkomst is bepaald dat onder de koop en verkoop zijn begrepen de volledige tot het bedrijf [J] behorende inventaris, waarvoor een koopprijs van € 385.000 is overeengekomen, alsmede de gehele aan [J] B.V. (hierna: [J] B.V.) toekomende goodwill met betrekking tot het bedrijf [J] , waarvan de koopprijs in de vorm van een winstrecht (hierna: het winstrecht) door de koper zal worden voldaan, alsmede de voorraden, die de koper tegen inkoopwaarde in contanten zal overnemen. Voorts is in de koopovereenkomst bepaald dat van de koopprijs van de inventaris een gedeelte ter grootte van € 185.000 door de koper in contanten wordt voldaan. Verder zal de koper het resterende gedeelte van de koopprijs, zijnde € 200.000, schuldig blijven en dat zal worden omgezet in een rentedragende geldlening, waarvoor partijen een separate overeenkomst (hierna: de overeenkomst van geldlening) afsluiten. Omtrent het winstrecht hebben partijen een afzonderlijke overeenkomst (hierna: de overeenkomst van winstrecht) afgesloten. 
        De Holding heeft in de hier genoemde overeenkomsten mede getekend voor de borgstelling.
      
      
    
    
      2.3.
      Tussen partijen is niet in geschil dat [G] de in de koopovereenkomst bedoelde meester is en dat de verkopende partij [J] B.V. hiervan niet op de hoogte is gebracht.
      
    
    
      2.4.
      Bij overeenkomst met onbekende dagtekening heeft [G] het bedrijf [J] verhuurd aan [H] B.V.. De ingangsdatum van de huurovereenkomst is 1 juni 2004 en de huur is bepaald op een bedrag van € 250.000 per jaar exclusief omzetbelasting. In de huurovereenkomst is, voor zover van belang, vastgelegd dat belanghebbende en de verhuurder zijn overeengekomen dat de rechten en plichten welke uit de koopovereenkomst voor de koper voortvloeien voor rekening en risico van de verhuurder, zijnde [G] , komen.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende en [H] B.V. exploiteren sinds 22 mei 2001, in de vorm van een maatschap, samen een slachterijonderneming (hierna: de maatschap). Uit de jaarcijfers over 2004 tot en met 2008 blijkt niet dat de exploitatie van het bedrijf [J] behoorde tot de onderneming van de maatschap. 
      
    
    
      2.6.
      In de overeenkomst van geldlening is de looptijd bepaald op veertig maanden en de verschuldigde rente op vier procent per jaar, alsmede dat belanghebbende ingaande 30 juni 2004 in gelijke maandelijkse termijnen ten bedrage van € 5.000 de lening aflost. 
      
    
    
      2.7.
      In de overeenkomst van winstrecht zijn de voorwaarden en bepalingen omtrent de goodwill vastgelegd, waaronder de bepaling van de grondslag van het winstrecht, en wel op 50% van bruto-omzet minus gestandaardiseerde inkopen minus gestandaardiseerde kosten. Daarbij is de waarde van de goodwill bepaald op een bedrag van € 1.200.000, alsmede dat het winstrecht een duur van vijf jaar heeft, ingaat op 1 juni 2004 en eindigt op 31 mei 2009. Voorts is vastgelegd dat belanghebbende ter zake van het winstrecht maandelijks een voorschot ter grootte van € 20.000 aan [J] B.V. betaalt.
      
    
    
      2.8.
      Op 2 juni 2004 heeft [G] van de overeengekomen koopprijs vermeld onder 2.2 een bedrag van € 185.000 aan [J] B.V. overgemaakt. Voorts is met ingang van 5 juli 2004 door [G] maandelijks een bedrag van € 25.000 aan [J] B.V. overgemaakt, welk bedrag bestaat uit aflossing lening van € 5.000 per maand en voorschot winstrecht van € 20.000 per maand.  
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft, zich op het standpunt stellende dat hij aanvankelijk te hoge voorschotten aan winstrecht heeft betaald, ‘eigenmachtig’ betaalde winstrechtvoorschotten verrekend met de vordering die [J] B.V. op hem had ter zake van het restant van de onder 2.2 vermeld koopprijs. 
      
    
    
      2.10.
      Bij brief van 23 februari 2009 heeft de advocaat van [J] B.V. vanwege het door belanghebbende niet nakomen van de overeenkomst van winstrecht en van de overeenkomst van geldlening een bedrag van in totaal € 427.099,21 van belanghebbende gevorderd. Dit bedrag valt uiteen in een bedrag van € 245.901,50 ter zake van het winstrecht en een bedrag van € 181.191,71 ter zake van de geldlening. Belanghebbende betwist deze vordering. In deze brief, waarin [J] B.V. is aangeduid als cliënte, is, onder andere, vermeld:
      
      
        “Hierbij zend ik u een berekening van de overeenkomstig de overeenkomst van winstrecht berekende winst.
      
      
      
        2004									€               81.968
        2005									€             270.371
        2006									€             419.464
        Totaal								€             771.803
      
      
      
        Volgens de overeenkomst komt hiervan 50% aan cliënte toe en dat is € 385.901,50. U heeft in 2004 een bedrag van € 140.000,00 voldaan als voorschot op het winstrecht, zodat terzake hiervan nog een bedrag van € 245.901,50 voor u te betalen resteert.
        (…)
        Daarnaast heeft cliënte nog terzake van de geldlening van u een bedrag te vorderen van € 172.489,55 te vermeerderen met de contractueel overeengekomen rente van 4% per jaar. Cliënte heeft daarom uit hoofde van de geldlening per 1 maart 2009 van u een bedrag te vorderen van € 181.197,71.”
      
      
    
    
      2.11.
      
        [J] B.V. is een civiele procedure gestart tegen belanghebbende (hierna: claim [J] B.V.). Rechtbank Oost-Brabant heeft op 4 juni 2014 de onder 1.5 vermelde uitspraak gedaan in het geschil tussen belanghebbende en [J] B.V., waarbij belanghebbende is veroordeeld tot betaling van een bedrag van € 159.924,15 vanwege de overeenkomst van geldlening.
      
    
    
      2.12.
      In het ten behoeve van belanghebbende met dagtekening 15 september 2008 opgemaakte Financieel verslag 2007 is vermeld aan buitengewone lasten en als voorziening het bedrag van € 427.099 als claim [J] B.V., welk bedrag belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen voor het jaar 2007 in aftrek heeft gebracht. 
      
    
    
      2.13.
      De Inspecteur heeft de aanslag in afwijking van de aangifte vastgesteld. Daarbij is eerdergenoemd bedrag van € 427.099 gecorrigeerd en zijn andere correcties verwerkt. De Inspecteur heeft het belastbare inkomen uit werk en woning (box 1) als volgt vastgesteld:
      
      
        Aangegeven inkomen box 1 					€ 234.018 -/-
        Bij: correctie voorziening claim [J] B.V.			€ 427.099
        Af: in aanmerking genomen (negatieve) MKB-vrijstelling	€   27.663
        Af: MKB-vrijstelling						€   15.047
        Gecorrigeerd inkomen box 1					€ 150.371.
      
      
      
        Voorts heeft de Inspecteur bepaald dat vanwege het hoger vastgestelde inkomen van box 1 het drempelbedrag voor de aftrek van de ziektekosten hoger wordt en dat daarmee geen aftrekbaar bedrag ter zake van de gemaakte ziektekosten in aanmerking wordt genomen. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende ter zake van de claim [J] B.V. in het onderhavige jaar een voorziening mag vormen.
      
      
        Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben partijen hun standpunten toegelicht.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, vermindering van de aanslag tot nihil, vermindering van de beschikking heffingsrente tot nihil en een bij beschikking vast te stellen verlies op een bedrag van (€ 427.099 minus € 234.018 is) € 193.081 en vergoeding van griffierecht en proceskosten. De Inspecteur concludeert, primair, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en, subsidiair, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, en, naar het Hof begrijpt vermindering van de aanslag tot nihil, alsmede vermindering van de beschikking heffingsrente tot nihil en de verliesverrekeningsbeschikking vast te stellen op een bedrag van € 38.811.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Met betrekking tot de in de koopovereenkomst opgenomen vermelding dat als koper dient te worden aangemerkt belanghebbende voor zichzelf of voor ‘een nader te noemen meester’ heeft de Rechtbank, voor zover hier van belang, overwogen: 
      
      
        “2.11. (…) In het onderhavige geval is belanghebbende ter zake van de koopovereenkomst met [J] B.V. opgetreden als gevolmachtigde van [G] B.V.  – ‘de nader te noemen meester’, zonder bekend te maken dat hij namens laatstgenoemde partij is opgetreden. Uit artikel 3:67 van het Burgerlijk Wetboek volgt dat de naam van de betreffende volmachtgever binnen een door de wet of overeenkomst, gebruik, en bij gebreke hiervan, een redelijke termijn moeten worden genoemd (hierna: ‘de termijn’). Wordt de naam van de betreffende ‘meester’ niet binnen de termijn genoemd, dan wordt de persoon die de overeenkomst sloot geacht de overeenkomst namens zichzelf te hebben gesloten. Kennelijk is dit laatste hier gebeurd, nu belanghebbende door [J] B.V. is aangesproken ter nakoming van de uit de koopovereenkomst voortvloeiende verbintenissen. (…)”
      
      
    
    
      4.2.
      Partijen strijden niet over dit door de Rechtbank gegeven oordeel. Niet in geschil is dat belanghebbende de naam van de meester niet heeft genoemd en dat belanghebbende hierdoor civielrechtelijk aansprakelijk is voor de nakoming van de uit de koopovereenkomst voortvloeiende verbintenissen. Het Hof volgt de Rechtbank in haar overweging en maakt deze tot de zijne, alsmede volgt partijen in hun standpunten en stelt vast dat belanghebbende voor [J] B.V. de contractspartij bij de koopovereenkomst, alsmede de daaruit voortvloeiende verbintenissen was.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende voert in hoger beroep een tweetal gronden aan. Primair stelt hij dat de rechten en plichten uit hoofde van de met [J] B.V. gesloten overeenkomsten zijn aan te merken als terbeschikkingstellingsvermogen en dat in het onderhavige jaar een voorziening op zijn terbeschikkingstellingsbalans in aanmerking kan worden genomen in verband met de redelijke kans dat hij in de toekomst uitgaven zal moeten doen ter zake van de claim [J] B.V. welke verband houden met de werkzaamheden in dit jaar. Subsidiair is belanghebbende van mening dat hij vanwege de claim [J] B.V. een voorziening kan vormen op zijn winstbalans ter zake van zijn in een maatschapsverband met [H] B.V. uitgeoefende maatschap.
      
    
    
      4.4.
      De Inspecteur betwist de vorming van een voorziening en wijst, onder meer, op het onzakelijk handelen van belanghebbende, waardoor een aftrek op zijn inkomen niet mogelijk is. Voorts betoogt de Inspecteur dat [G] in staat is een regresvordering te voldoen, zodat er geen reden is een voorziening te vormen. Verder bestrijdt de Inspecteur de vorming van een voorziening ter grootte van de claim [J] B.V.. 
      
    
    
      4.5.
      Ingevolge artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB) is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Mitsdien zal het Hof eerst beoordelen of, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist, het bedrijf [J] door [H] B.V. in de maatschap is ingebracht. 
      
    
    
      4.6.
      Het Hof is van oordeel, dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat het bedrijf [J] door [H] B.V. in de maatschap is ingebracht, althans dat het bedrijf [J] in het onderhavige jaar tot de maatschap behoorde, zodat een eventuele toekomstige betaling door belanghebbende aan [J] B.V. uit hoofde van de (verbintenissen uit) de koopovereenkomst geen enkele band heeft met belanghebbendes maatschapsaandeel. Voor het in mindering brengen van een voorziening op de winst uit onderneming is dan ook geen plaats.
      
    
    
      4.7.
      Vervolgens dient het Hof te beoordelen of een voorziening in aanmerking kan worden genomen ter zake van resultaat uit overige werkzaamheden. Op de voet van artikel 3.92, eerste lid, van de Wet IB, wordt onder werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 van deze wet mede verstaan, voor zover hier relevant, het rendabel maken van vermogensbestanddelen, daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen. Blijkens artikel 3.92, tweede lid, van de Wet IB wordt onder een dergelijke werkzaamheid mede verstaan het aangaan of het hebben van een schuldvordering op een vennootschap waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden. Gelet op de onder 2.1 vastgestelde feiten heeft belanghebbende een aanmerkelijk belang in de hier bedoelde zin. 
      
    
    
      4.8.
      Het Hof zal vooronderstellenderwijs met belanghebbende ervan uitgaan, dat er sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden.  
      
    
    
      4.9.
      Uitgaande van de onder 4.8 vermelde vooronderstelling dat sprake is van een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 van de Wet IB moet worden beoordeeld of een voorziening gevormd kan worden. Bij de bepaling van het resultaat uit de werkzaamheid in een jaar kan ter zake van toekomstige uitgaven een voorziening worden gevormd indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum van dat jaar hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen (zie HR 9 maart 2012, nr. 10/03641, ECLI:NL:HR:2012:BR6345, HR 26 augustus 1998, nr. 33417, ECLI:NL:HR:1998:AA2555). Tegenover de betwisting door de Inspecteur, heeft belanghebbende, mede gelet op de liquiditeits- en solvabiliteitspositie van [G] en de in de koopovereenkomst opgenomen borgstelling van de Holding, niet aannemelijk gemaakt dat hij in de toekomst, per saldo, een uitgave zal moeten doen. 
      
    
    
      4.10.
      Gelet op het vorenoverwogene wordt de in geschil zijnde vraag ontkennend beantwoord.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.11.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, daargelaten wat er zij van de door de Rechtbank gebezigde gronden, dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.12.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Aldus gedaan op: 5 februari 2016 door P. Fortuin, voorzitter, A.O. Lubbers en W.P.J. Schramade, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      Let op: de Hoge Raad beoordeelt alleen of rechtsregels goed zijn uitgelegd en toegepast en of procedurevoorschriften zijn nageleefd. De Hoge Raad gaat uit van de feiten zoals die door de eerdere rechter zijn vastgesteld; hij stelt deze dus niet opnieuw vast. Wanneer een zaak zich niet leent voor cassatie kan de Hoge Raad het beroep niet-ontvankelijk verklaren of verwerpen zonder die beslissing te motiveren. Nadere informatie over het beroep in cassatie vindt u op de website van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.