ECLI:NL:RBNNE:2015:1476, Rechtbank Noord-Nederland, 24-02-2015, AWB - 13 _ 3642
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2015-02-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De rechtbank oordeelt dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De enkele verwijzing naar de theoretische omzetberekening is daartoe onvoldoende. De omstandigheid dat de administratie, volgens verweerder, dient te worden verworpen, kan er niet toe leiden dat de op die administratie gebaseerde aangiften niet zijn aan te merken als de vereiste aangiften. Zonder omkering en verzwaring van de bewijslat maakt verweerder de correcties niet aannemelijk.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 13/3642 tot en met 13/3645 
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 24 februari 2015 in de zaak tussen
      
    
    
    
      [eiser], te [woonplaats], eiser
    (gemachtigde: [gemachtigde eiser]),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Emmen verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde verweerder]).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        Navorderingsaanslag IB/PVV 2007 (13/3642)
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2007 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.677 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 30.624.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 1.396 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      
        Navorderingsaanslag IB/PVV 2008 (13/3643)
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2008 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.753 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 44.707.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 695 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      
        Navorderingsaanslag IB/PVV 2009 (13/3644)
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.047 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 39.138.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 423 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      
        Navorderingsaanslag IB/PVV 2010 (13/3645)
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.398 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 60.248.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 421 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      Bij uitspraken op bezwaar van 31 oktober 2013 heeft verweerder de bezwaarschriften van eiser ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 september 2014. Met instemming van partijen zijn de onderhavige zaken ter zitting gelijktijdig behandeld met de beroepen van [X] B.V., bij de rechtbank bekend onder de zaaknummers LEE 13/3639 tot en met 13/3641 en 13/3646 tot en met 13/3649. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand]. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1.	De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      Eiser houdt alle aandelen in [X] B.V. Deze vennootschap is op [datum] 2000 opgericht en vormt met haar dochtervennootschap [A] B.V. een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. [A] B.V. houdt zich bezig met de exploitatie van een cafetaria in [P]. 
      
    
    
      1.2.
      Op 11 september 2012 is bij [A] B.V. een boekenonderzoek gestart naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting 2007 tot en met 2010. Naar aanleiding van het controlerapport van 20 juni 2013 dienaangaande zijn aan eiser de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd.  
      
    
    
      1.3.
      In het rapport is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
      
    
  
  
    “3.2 Administratieve gebreken [A]
    
      
        Bij een bestelling wordt deze aangeslagen op de kassa. Er gaat een bon naar de keuken en de klant krijgt een doorlopend genummerde bon. Deze bonnen worden niet bewaard. Of de aanslagen op de kassa juist en volledig zijn kan dus niet worden gecontroleerd. Aan het eind van de dag wordt een Z afslag groepomzet geprint. Voor het printen worden er nog retourboekingen gedaan. Van deze retourboekingen vindt er geen vastlegging plaats. De retour geboekte bestellingen kunnen dus niet worden gecontroleerd. Voor de jaren 2007 tot en met 2009 zijn er geen Z afslagen aangetroffen bij de administratie.
      
      
        Na het printen van de Z afslag wordt gecontroleerd of het saldo van de Z afslag overeenkomt met het aanwezige kasgeld. Volgens [eiser] komen er nagenoeg geen kasverschillen voor. Er worden door de adviseur ook geen kasverschillen geboekt. Het geld gaat daarna in de kluis van [eiser] en wordt eens per week afgestort naar de bank. De afstortbewijzen zijn aanwezig. 
      
      
        Door [eiser] wordt een kasboek bijgehouden. In het kasboek wordt per week aangegeven wat de gecomprimeerde dagelijkse omzetten zijn geweest aan fries, snacks e.d. Er wordt alleen een totaalbedrag vermeld met als omschrijving “de dag van de week b.v maandag”, de totaal op die dag verkochte rookwaren worden afzonderlijk vermeld. controle van de verkochte aantallen frites e.d. is dus niet mogelijk. Aan het eind van de week wordt de afstorting naar de bank in het kasboek genoteerd zodat er wekelijks een saldo ontstaat. Door het ontbreken van de Z afslagen over de jaren 2007 tot en met 2009 is controle op de verantwoorde omzet in het kasboek over deze jaren niet mogelijk. Door de adviseur worden hierna kasstaten opgemaakt. De kasstaten vermelden de contante omzetten en contante uitgaven (met name de bankafstortingen). De contante omzetten in de  kasstaten worden weergegeven op weekniveau, dus alleen de weekontvangsten zijn geboekt. De contante omzetten worden gesplitst in omzet hoog, omzet laag en omzet nul procent. De verwerking van het “oud frituurvet” ontbreekt in de administratie. Er worden geen prijslijsten bewaard. Daarnaast is gebleken dat er op papier geen inkomen hebben plaatsgevonden in de jaren 2009 en 2010 van sommige essentiële goederen zoals uien, sla, tomaat, komkommer, pita broodjes, ham, paneermeel, vuilniszakken etc. 
      
      
        Verder zijn er ook geen aankopen gedaan van schoonmaakartikelen en staat er geen schoonmaakster op de loonlijst. Voor het personeel heeft ook geen verloning plaatsgevonden van zogenaamde schoonmaakuren. 
      
    
    
    
      
        Door het niet bewaren van de prijslijsten, kassarollen, bestelbonnen, retourboekingen en Z afslagen (voor de jaren 2007 tot en met 2009) en door het boeken van gecomprimeerde dagomzetten en weekomzetten is controle van de kasadministratie niet mogelijk. Belastingplichtige heeft niet voldaan aan zijn bewaarplicht en administratieplicht ingevolge artikel 52 AWR.
      
    
    
    
      5.2
      
        Theoretische omzetberekening
      
      
      
        
          Doordat de administratie niet controleerbaar was (zie de punten 3.1, 3.2 en 3.3) hebben wij op basis van de bij ons bekende en opgevraagde inkopen een theoretische omzetberekening gemaakt. Als uitgangspunt voor de gehanteerde verkoopprijzen over de jaren 2007-2010, zijn de verkoopprijzen 2012 die ten tijde van het onderzoek bekend waren genomen. 
        
        
          (…)
        
        
          Bij het terugrekenen van de verkoopprijzen over 2007-2009 zijn wij uitgegaan van een gemiddelde prijsstijging van 4% per jaar. 
        
        
          Van de verkochte snacks, frites en frisdrank is een theoretische omzetberekening gemaakt (inclusief ijs en tabakswaren). 
        
        
          (…)
        
        
          Toelichting theoretische omzetberekening:
        
        
          Met betrekking tot de inkopen zijn wij uitgegaan van de opgevraagde inkopen van [K] en de in de administratie aanwezige inkopen (…).  Doordat de contante inkopen van [L] en de [M] over de jaren 2009 en 2010 niet meer werden vastgelegd zijn wij uitgegaan van een stelpost over 2009 en 2010 gebaseerd op de contante inkopen 2007 en 2008. 
        
      
      
      
        
          Voor wat betreft de verhouding verkochte gezinszakken frites en bakjes frites zijn wij uitgegaan van de ingekochte aantallen bakjes friet. Per bakje friet zijn wij uitgegaan van 200 gram. 
        
        
          Uit proefinkopen is vastgesteld dat een gemiddelde gezinszak frites voor 3 personen ongeveer 500 gram bedraagt. Bij de theoretische omzetberekening zijn wij uitgegaan van een gezinszak frites voor 3 personen met bijbehorende verkoopprijs. Belastingplichtige verkoopt 3 soorten gezinszakken frites, namelijk voor 2 personen, 3 personen en 4 personen. 
        
        
          Er is met een inbakverlies van 30% rekening gehouden. Volgens informatie van de internetsite MissetHoreca.nl bedraagt het gemiddeld inbakverlies van diepvriesfrites 28% van het gewicht. Het inbakverlies wordt met name bepaald door de baktijd (15 seconden verschil kan leiden tot 4 procent gewichtsverlies). 
        
        
          Voor eigen gebruik en bederf is rekening gehouden met 2% voor zowel eigen gebruik alsmede 2% voor bederf.“
        
      
      
    
    
      1.4.
      De in het procesverloop vermelde navorderingsaanslagen zijn als volgt tot stand gekomen:
      
      
        
          2007
        
      
      
        1.4.1.
        Eiser heeft aangifte IB/PVV 2007 gedaan naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.677. De aanslag IB/PVV is overeenkomstig de aangifte opgelegd. Naar aanleiding van het boekenonderzoek bij [A] B.V. heeft verweerder de winst van [X] B.V. gecorrigeerd met € 29.391. De gecorrigeerde winst met daarbij de daarover verschuldigde omzetbelasting van € 1.233 heeft verweerder aangemerkt als een winstuitdeling aan eiser van € 30.624. Naar aanleiding van deze winstuitdeling van € 30.624 heeft verweerder door middel van het opleggen van een navorderingsaanslag het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box II) gecorrigeerd met € 30.624 en het verzamelinkomen aldus nader vastgesteld op € 77.301.
        
        
          
            2008
          
        
      
      
        1.4.2.
        Eiser heeft aangifte IB/PVV 2008 gedaan naar uitsluitend een inkomen uit werk en woning van € 54.753. De aanslag IB/PVV  is overeenkomstig de aangifte opgelegd. Naar aanleiding van het boekenonderzoek bij [A] B.V. heeft verweerder de winst van [X] B.V. gecorrigeerd met € 36.043. De gecorrigeerde winst met daarbij de daarover verschuldigde omzetbelasting van € 1.958 heeft verweerder aangemerkt als een winstuitdeling aan eiser van € 38.001. Naar aanleiding van deze winstuitdeling van € 38.001 heeft verweerder het bruto dividend vastgesteld op € 44.707. Door middel van het opleggen van een navorderingsaanslag heeft verweerder het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box II) gecorrigeerd met € 44.707 en het verzamelinkomen aldus nader vastgesteld op € 99.460. 
        
        
          
            2009
          
        
      
      
        1.4.3.
        Eiser heeft aangifte IB/PVV 2009 gedaan naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.047. De aanslag IB/PVV is overeenkomstig de aangifte opgelegd. Naar aanleiding van het boekenonderzoek bij [A] B.V. heeft verweerder de winst van [X] B.V. gecorrigeerd met € 31.442. De gecorrigeerde winst met daarbij de daarover verschuldigde omzetbelasting van € 1.826 heeft verweerder aangemerkt als een winstuitdeling aan eiser van € 33.268. Naar aanleiding van deze winstuitdeling van € 33.268 heeft verweerder het bruto dividend vastgesteld op € 39.138. Door middel van het opleggen van een navorderingsaanslag heeft verweerder het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box II) gecorrigeerd met € 39.138 en het verzamelinkomen aldus nader vastgesteld op € 100.185.
        
        
          
            2010
          
        
      
      
        1.4.4.
        Eiser heeft aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.398.  De aanslag IB/PVV is overeenkomstig de aangifte opgelegd. Naar aanleiding van het boekenonderzoek bij [A] B.V. heeft verweerder de winst van [X] B.V. gecorrigeerd met € 48.540. De gecorrigeerde winst met daarbij de daarover verschuldigde omzetbelasting van € 2.671 heeft verweerder aangemerkt als een winstuitdeling aan eiser van € 51.211. Naar aanleiding van deze winstuitdeling van € 51.211 heeft verweerder het bruto dividend vastgesteld op € 60.248. Door middel van het opleggen van een navorderingsaanslag heeft verweerder het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang  gecorrigeerd met € 60.248 en het verzamelinkomen aldus nader vastgesteld op € 100.646.
        
      
    
    
      1.5.
      Verweerder heeft geen informatiebeschikking zoals bedoeld in artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) genomen. 
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder de onderhavige navorderingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen heeft opgelegd. 
      
      3. De eerste vraag die de rechtbank daartoe dient te beantwoorden is of verweerder de onderhavige belastingaanslagen terecht heeft vastgesteld met toepassing van de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast.  
      
      4. Verweerder stelt dat de in de administratie van [A] B.V. geconstateerde gebreken, met name het ontbreken van primaire vastleggingen van de verkopen, het verdichten van de omzetgegevens en het niet boeken van inkopen tot geen andere conclusie kan leiden dan dat de administratie van [X] B.V. dient te worden verworpen. Naar aanleiding van de hiervoor genoemde geconstateerde gebreken in de administratie heeft verweerder een theoretische omzetberekening gemaakt op grond waarvan de onderhavige winstcorrecties bij [X] B.V. zijn vastgesteld. Volgens verweerder blijkt uit die theoretische omzetberekening, die als uitkomst de minimale omzet en winst van [X] B.V. geeft, dat absoluut en relatief gezien door [X] B.V. een aanzienlijk te lage omzet is aangegeven. Volgens verweerder is eiser hierdoor bevoordeeld en zowel [X] B.V. als eiser moeten zich van deze bevoordeling bewust zijn geweest. Volgens verweerder is er dan ook sprake van een winstuitdeling aan eiser. Als gevolg van deze door eiser niet aangegeven winstuitdeling is, volgens verweerder, aangifte gedaan naar een aanzienlijk te laag verzamelinkomen. Verweerder stelt dat eiser als gevolg daarvan de vereiste aangiften niet heeft gedaan. 
      
      5. De rechtbank overweegt dat uit vaste jurisprudentie kan worden afgeleid dat de vereiste aangifte niet is gedaan indien een aanzienlijk te lage aangifte is gedaan, zowel in absolute als in relatieve omvang. Aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast moet worden beoordeeld of sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (vgl. HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ELCI:NL:HR:2009:BH1083). 
      
      6. De rechtbank stelt voorop dat eerst nadat is komen vast te staan dat de vereiste aangifte niet is gedaan, er ruimte is voor een theoretische omzetberekening als hulpmiddel voor de inspecteur om tot een juiste winstbepaling te komen. Echter, in het onderhavige geval dient verweerder eerst aannemelijk te maken dát de vereiste aangifte niet is gedaan. De enkele verwijzing van verweerder naar de theoretische omzetberekening is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende bewijs voor de stelling van verweerder dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. 
      
      7. De rechtbank overweegt voorts dat de door verweerder opgestelde theoretische omzetberekening onder meer is gebaseerd op verkoopcijfers die van de in 2012 gehanteerde verkoopcijfers zijn afgeleid, ter zake waarvan eiser gemotiveerd heeft gesteld dat de werkelijke prijzen in de onderhavige jaren lager waren, en op de – door eiser gemotiveerd betwiste – aanname dat er een inbakverlies is van 30% (zie 1.3). Deze theoretische omzetberekening is naar het oordeel van de rechtbank niet gestaafd door feiten die tot bewijs kunnen dienen, zodat deze berekening niet kan leiden tot de conclusie dat de vereiste aangifte niet is gedaan. Dergelijke tot bewijs dienende feiten heeft verweerder niet bijgebracht. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dan ook zelfs niet het begin van bewijs geleverd van de door hem voor de onderhavige jaren vastgestelde omzet en de daaruit berekende winst (zie 1.4.). De conclusie die verweerder aan zijn berekening verbindt dat door het niet aangeven van de – uit de door hem berekende ‘verzwegen’ winst van [X] B.V. afgeleide – winstuitdeling, eiser daarom niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat daarom de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard, wordt door de rechtbank dan ook niet gevolgd.
      
      8. Gelet op het hiervoor overwogene is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast.
      
      9. Het voorgaande laat onverlet dat een correctie op het verzamelinkomen, bestaande uit het in aanmerking nemen van de winstuitdeling die voortvloeit uit de correctie op de belastbare winst van [X] B.V., mogelijk is indien volgens de gewone regels van bewijslast(verdeling) aannemelijk is dat de door [X] B.V. aangegeven winst te laag is en bovendien aannemelijk is dat [X] B.V. hiermee een (verkapte) winstuitdeling aan eiser heeft gedaan. Verweerders constateringen dat de ontvangsten voor de vergoeding voor afgewerkt frituurvet niet worden vastgelegd en dat de verkopen van ijs niet direct op de kassa worden aangeslagen, maar in een aparte geldla worden bewaard, zijn naar het oordeel van de rechtbank op zichzelf zonder meer onvoldoende om verweerders conclusie te kunnen dragen. 
      
      10. De conclusie is dan ook dat verweerder de door hem voor de onderhavige jaren vastgestelde winstcorrectie en de daarop gebaseerde winstuitdelingen die hebben geleid tot de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV niet aannemelijk heeft gemaakt. Dit betekent dat de onder het procesverloop vermelde navorderingsaanslagen IB/PVV dienen te worden vernietigd. 
      
      
        
          Heffingsrente 
        
      
      11. De beroepen wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de met de beschikkingen heffingsrente samenhangende navorderingsaanslagen zullen worden vernietigd, dienen de beschikkingen heffingsrente eveneens te worden vernietigd.
      
      
        
          Griffierecht 
        
      
      12. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt. In de zaken met nummers 13/3642 tot en met 13/3645 is door eiser in iedere zaak € 44 aan griffierecht betaald. 
      
      
        
          Proceskosten 
        
      
      13. De rechtbank merkt alle elf gelijktijdig op de zitting behandelde zaken voor zowel de bezwaarfase als de beroepsfase aan als samenhangend in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. De rechtbank ziet geen aanleiding ziet voor een vergoeding van de kosten in de bezwaarfase, nu eiser in de bezwaarfase niet heeft verzocht om een vergoeding van kosten. 
      
        Voor de beroepsfase stelt de rechtbank de kosten op de voet van dit Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op  € 1.461 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1,5 wegens samenhang). Aangezien de rechtbank uitgaat van elf samenhangende zaken, zal eenelfde van het voormelde bedrag ter zake van elk van de onderhavige zaken moeten worden vergoed. 
        Op grond van het voorgaande bedraagt de vergoeding voor de onderhavige zaken van eiser (zaken met procedurenummers 13/3642 tot en met 13/3645) bedraagt de vergoeding in totaal (afgerond) € 532 (vierelfde van € 1.461 voor de beroepsfase). 
      
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    
      
        verklaart de beroepen gegrond; 
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2007 tot en met 2010; 
      
      
        vernietigt de beschikkingen heffingsrente;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van in totaal € 176 aan eiser te vergoeden;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 532. 
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, en mr. A.L. Goederee en mr. J.W. Keuning, leden, in aanwezigheid van mr. W. Kuik, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 februari 2015.
    
    
    
    
    
    
    
    
      w.g. griffier	
      w.g.										voorzitter
    
    
    
    
      
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.