ECLI:NL:HR:2016:2900, Hoge Raad, 23-12-2016, 15/01293
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2016-12-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Art. 7 Wet OB 1968. Ondernemerschap van directeur-grootaandeelhouder bij terbeschikkingstelling van werkruimte in eigen woning aan zijn BV?

23 december 2016
    nr. 15/01293
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van Fiscale eenheid [X1] en [X2] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 6 februari 2015, nr. BK‑14/00647, op het hoger beroep van belanghebbende alsmede het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR 14/1040) betreffende de aan belanghebbende over het tijdvak 1 oktober 2007 tot en met 31 december 2007 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        
          [X1] (hierna: [X1] ) bezit sedert 31 januari 2007 50,25 percent van de aandelen in [X2] B.V. (hierna: de BV). Hij is voorts directeur van de BV en ontvangt voor zijn werkzaamheden krachtens een met de BV gesloten arbeidsovereenkomst (hierna: de arbeidsovereenkomst) een beloning. 
      
      
        2.1.2.
        
          [X1] heeft een pand (hierna: het pand) laten bouwen dat in februari 2007 aan hem is opgeleverd. Ter zake daarvan is hem in totaal een bedrag van € 72.098 aan omzetbelasting in rekening gebracht.
      
      
        2.1.3.
        
          [X1] is het pand gaan gebruiken als woning. In het pand bevindt zich een werkruimte die [X1] is gaan gebruiken voor zijn werkzaamheden als directeur van de BV. 
      
      
        2.1.4.
        
          Met dagtekening 1 februari 2007 hebben [X1] en de BV de Inspecteur verzocht tezamen te worden aangemerkt als fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). In het verzoek is onder meer het volgende vermeld:
          “ [X1] is als directeur werkzaam voor [X2] B.V. Op 31 januari 2007 heeft [X1] 50,25% van de aandelen in [X2] B.V. [X1] laat op dit moment een woon/bedrijfspand vervaardigen. Het zakelijke gedeelte van het pand zal vanaf ingebruikname tegen vergoeding ter beschikking gesteld worden aan [X2] B.V. De terbeschikkingstelling van het zakelijke deel van het pand aan de vennootschap is in beginsel een prestatie die door [X1] aan de vennootschap wordt verricht.”
        
        
      
      
        2.1.5.
        Bij beschikking van 21 september 2007 heeft de Inspecteur [X1] samen met de BV met ingang van 31 januari 2007 als fiscale eenheid (dat is belanghebbende) aangemerkt.
      
      
        2.1.6.
        Belanghebbende heeft tegen het door haar over het vierde kwartaal 2007 op aangifte voldane bedrag aan omzetbelasting bezwaar gemaakt en daarbij verzocht om teruggaaf van het hiervoor in 2.1.2 vermelde bedrag als in aftrek te brengen omzetbelasting. Bij beschikking van 11 april 2008 is de gevraagde teruggaaf verleend. 
      
      
        2.1.7.
        
          Op 24 april 2008 is aan belanghebbende de onderwerpelijke naheffingsaanslag over het vierde kwartaal 2007 opgelegd voor een bedrag van € 70.014 (hierna: de naheffingsaanslag). Dit bedrag betreft de omzetbelasting over:
          - de vergoeding voor het als dienst in de zin van artikel 4, lid 1, letter a, van de Wet in aanmerking te nemen privégebruik (gebruik als woning) van het pand, en
          - de vergoeding voor de levering van het pand wegens beëindiging van de uitoefening van het bedrijf in de zin van artikel 3, lid 3, letter c, van de Wet.
        
      
      
        2.1.8.
        Belanghebbende heeft tijdig tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. Vanaf maart 2013 hebben belanghebbende en de Inspecteur over de afwikkeling van het bezwaarschrift (hierna: het bezwaarschrift) gecorrespondeerd. In dat kader heeft belanghebbende verschillende malen naar aanleiding van verzoeken van de Inspecteur om inlichtingen verklaard dat tussen [X1] en de BV geen overeenkomst is gesloten met betrekking tot het ter beschikking stellen van de werkruimte in het pand en dat [X1] ter zake hiervan ook geen vergoedingen van de BV heeft bedongen. De Inspecteur heeft vervolgens bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
      
      
        2.1.9.
        De Rechtbank heeft geoordeeld dat [X1] met betrekking tot de terbeschikkingstelling van werkruimte in het pand tot ten minste eind 2007 moet worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet, dat de Inspecteur daarom terecht ervan is uitgegaan dat [X1] met de BV een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet vormt en dat in de naheffingsaanslag terecht een bedrag voor privégebruik van het pand is opgenomen, maar ten onrechte een bedrag wegens beëindiging van het bedrijf. 
      
      
        2.2.1.
        Voor het Hof heeft belanghebbende aangevoerd dat een directeur-grootaandeelhouder als [X1] voor het door de BV doen gebruiken van werkruimte ingevolge het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 18 oktober 2007, Van der Steen, C-355/06, ECLI:EU:C:2007:615, BNB 2008/52 (hierna: het arrest Van der Steen), nimmer ondernemer is geweest, aangezien [X1] de werkruimte gebruikt bij zijn werkzaamheden voor de BV in het kader van de arbeidsovereenkomst, en [X1] met de BV geen overeenkomst tot terbeschikkingstelling van werkruimte is aangegaan of een vergoeding daarvoor heeft bedongen. 
      
      
        2.2.2.
        Evenals de Rechtbank heeft het Hof geoordeeld dat [X1] (werkruimte in) het pand in het onderwerpelijke tijdvak (het vierde kwartaal van 2007) daadwerkelijk als ondernemer exploiteerde, aangezien belanghebbende in het bezwaarschrift heeft verklaard dat [X1] met betrekking tot de terbeschikkingstelling van werkruimte nog steeds belastingplichtig was voor de omzetbelasting (zie onderdeel 3.4 van de uitspraak van het Hof). Dat er volgens het (hoger) beroepschrift geen vergoeding aan de BV in rekening is gebracht, maakt, aldus het Hof, niet dat nooit sprake is geweest van ondernemerschap. Daarbij heeft het Hof overwogen dat belanghebbende haar stelling dat de gepresenteerde feiten en omstandigheden niet (volledig) in overeenstemming zijn met de werkelijkheid, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt.
      
      
        2.3.1.
        De middelen betogen in de eerste plaats dat het Hof met zijn oordeel dat [X1] als ondernemer (in de zin van artikel 7, lid 2, letter b, van de Wet) moet worden aangemerkt, heeft miskend dat ondernemerschap dient te blijken en ondersteund dient te worden met objectieve gegevens, welke gegevens - aldus de middelen - ontbreken. De middelen herhalen verder eerdere, zowel nader in de bezwaarfase jegens de Inspecteur als voor de Rechtbank en het Hof afgelegde verklaringen dat voor de terbeschikkingstelling van werkruimte in het pand nimmer een overeenkomst is opgesteld en van kracht is geweest, en dat voor het gebruik van werkruimte geen vergoeding is berekend. [X1] is daarom, aldus de middelen, nimmer ondernemer geweest, zodat aan heffing ter zake van privégebruik niet wordt toegekomen.
      
      
        2.3.2.
        
          Vooropgesteld wordt dat uit het arrest Van der Steen voortvloeit dat een persoon die een arbeidsovereenkomst is aangegaan met de besloten vennootschap waarvan hij meer dan de helft van de aandelen bezit, geen ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet voor de werkzaamheden die hij ter uitvoering van deze arbeidsovereenkomst in naam en voor rekening van die vennootschap verricht omdat hij in zoverre zelfstandigheid ontbeert. 
          Voorts heeft de Hoge Raad in een met het onderhavige geval vergelijkbare situatie beslist dat het gebruik door een dergelijke (meerderheids)aandeelhouder van gedeelten van een hem toebehorende woning en de daarbij behorende grond ten behoeve van de vervulling van de dienstbetrekking, voor de toepassing van de Wet geen zelfstandige betekenis heeft, zodat de belanghebbende voor die prestatie geen ondernemer is in de zin van de Wet (zie HR 23 december 1998, nr. 33766, ECLI:NL:HR:1998:AA2267, BNB 1999/76). 
        
      
      
        2.3.3.
        
          Het Hof heeft in navolging van de Rechtbank terecht tot uitgangspunt genomen dat op de Inspecteur de last rust te bewijzen dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Dit betekent dat de Inspecteur voor het Hof aannemelijk had moeten maken zijn stelling dat [X1] zodanige prestaties jegens de BV verrichtte dan wel het door objectieve gegevens ondersteunde voornemen daartoe had dat hij – in weerwil van hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen – ondernemer was voor het aan de BV ter beschikking stellen van werkruimte in het pand, de eigen woning van [X1] . De Inspecteur had derhalve aannemelijk moeten maken dat [X1] , alle omstandigheden in aanmerking nemende, buiten de vervulling van zijn dienstbetrekking – en dus zelfstandig - tegen vergoeding werkruimte in het pand ter beschikking stelde dan wel het door objectieve gegevens ondersteunde voornemen daartoe had.
           Voor het Hof heeft de Inspecteur in dit verband niets anders naar voren gebracht dan dat [X1] en de BV bij het verzoek om een fiscale eenheid uitgingen van ondernemerschap van [X1] en dat belanghebbende dit in het bezwaarschrift heeft herhaald. De Inspecteur heeft geen feiten of omstandigheden vermeld – ook niet nadat belanghebbende voorafgaand aan de uitspraak op bezwaar (zie hiervoor 2.1.8) en voor het Hof (zie hiervoor 2.2.1) had gesteld dat van een overeenkomst met de BV noch van een bedongen vergoeding sprake was - waaruit zou kunnen worden afgeleid dat [X1] daadwerkelijk buiten de arbeidsverhouding om werkruimte in het pand ter beschikking van de BV heeft gesteld of dat een voornemen daartoe bestond dat werd ondersteund door objectieve gegevens, zoals in het bijzonder een overeenkomst met de BV met daarin opgenomen wat de vergoeding zou zijn voor het gebruik van werkruimte.
          Op grond hiervan kon het Hof niet komen tot het oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat [X1] als ondernemer werkruimte in het pand aan de BV ter beschikking heeft gesteld dan wel een door objectieve gegevens ondersteund voornemen had dit te doen. Daarom slagen de middelen in zoverre. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De middelen behoeven voor het overige geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
        
      
    
    
      2.4.
      Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.2 is vooropgesteld had de Inspecteur moeten bewijzen dat belanghebbende buiten de arbeidsovereenkomst om werkruimte in het pand aan de BV ter beschikking heeft gesteld dan wel het door objectieve gegevens ondersteunde voornemen had om dit te doen. ’s Hofs uitspraak en de stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur dit niet heeft gedaan, maar heeft ermee volstaan te verwijzen naar de verklaringen van [X1] en de BV bij het verzoek om als  fiscale eenheid te worden aangemerkt en de verklaringen van belanghebbende in het bezwaarschrift. Zonder nadere objectieve gegevens – die de Inspecteur voor het Hof niet heeft gesteld – betekent dit dat niet is komen vast te staan dat [X1] ondernemer was in de zin van de Wet, zodat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd.
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
  
  
    
      4Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      	verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      	vernietigt de uitspraak van het Hof, 
      vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, 
      vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      	vernietigt de naheffingsaanslag, 
      	gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 497, en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van € 493, 
      	veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 992 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
      	veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1488 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 december 2016.