ECLI:NL:GHDHA:2017:1565, Gerechtshof Den Haag, 19-04-2017, BK-16/00361
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2017-04-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Partijen hebben desgevraagd verklaard dat tussen hen enkel in geschil is of de Inspecteur terecht het door belanghebbende genoten inkomen uit de werkzaamheden die zij verricht voor haar moeder en welke werkzaamheden worden betaald uit het persoonsgebonden budget van haar moeder aangemerkt heeft als loon uit dienstbetrekking en of de daarmee samenhangende in de aangifte opgevoerde kosten terecht niet in aftrek zijn toegelaten.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-16/00361
  
  
    Uitspraak van 19 april 2017
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Den Haag, de Inspecteur,
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 7 juli 2016 , nummer SGR 15/9430, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag en beschikking.
    
    
    
  
  
    Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 30 april 2015 voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.342. Tevens is bij gelijktijdig gegeven beschikking € 74 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op het bezwaar tegen de onder 1.1 vermelde aanslag heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake is een griffierecht van € 45 geheven.
      
    
    
      1.4.
      De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake is een griffierecht van € 124 geheven. 
      
    
    
      2.2.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      2.3.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 maart 2017. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
      
    
  
  
    Feiten 
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat in hoger beroep het volgende vast:
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende geniet, als verzorgende van haar moeder, inkomsten uit hoofde van werkzaamheden ter zake van het Persoons Gebonden Budget (PGB) dat aan [Y] (de budgethouder) is toegekend. Bij aanvang van de werkzaamheden in 2008 heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de zogenoemde “opting in”-regeling en ervoor gekozen de arbeidsverhouding aan te laten merken als een fictieve dienstbetrekking. Een zogenoemde verklaring opting-in van 17 oktober 2008 behoort tot de gedingstukken, waarin de budgethouder en belanghebbende (als vertegenwoordiger van de budgethouder én als de zorgverlener) het Servicecentrum PGB machtigt om loonheffing en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet in te houden en af te dragen. 
      
    
    
      3.2.
      In de aanhef van deze verklaring staat het volgende vermeld: “Voor afdragen inhoudingen. Met dit formulier machtigt uw zorgverlener het Servicecentrum PGB voor opting-in. Zorgverleners die op maximaal 3 dagen per week werken, moeten jaarlijks zelf aangifte doen voor de inkomstenbelasting. Maar opting-in is een alternatief. Dan worden de loonheffing en de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw telkens ingehouden op het salaris. Ze hoeven niet achteraf ineens te worden betaald. De zorgverlener hoeft geen salarisadministratie te voeren en kan gebruik maken van belastingfaciliteiten zoals spaarloon en onbelaste vergoeding van kinderopvang.” Aan het slot van de opting-in verklaring staat: Als u vragen heeft, kunt u bellen met het Servicentrum PGB: 030-264 82 00, Email: pgb@svb.nl, Internet: www.svb.nl/pgb”.
      
    
    
      3.3.
      In verband daarmee is aan de Inspecteur een opgave loonheffing verstrekt waarbij de budgethouder als werkgever van belanghebbende is aangemerkt. Voor het jaar 2013 heeft de werkgever van belanghebbende een loonopgave verstrekt waaruit blijkt dat belanghebbende in dat jaar een loon van € 1.680 heeft genoten.
      
    
    
      3.4.
      Op 15 maart 2014 is namens belanghebbende voor het jaar 2013 aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.022. Belanghebbende heeft als bruto resultaat uit overige werkzaamheden een bedrag van € 1.680 aangegeven. Op dit bedrag heeft belanghebbende een bedrag van € 2.479 als kosten bij resultaat uit overige werkzaamheden in aftrek gebracht. Belanghebbende heeft per saldo een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 799 aangegeven. Voorts heeft belanghebbende een bedrag van € 2.841 aan uitgaven wegens specifieke zorgkosten in aftrek gebracht.
      
    
    
      3.5.
      Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur het bruto resultaat uit overige werkzaamheden van € 1.680 als loon uit dienstbetrekking aangemerkt en de kosten van belanghebbende voor het resultaat uit overige werkzaamheden niet in aftrek toegelaten. Voorts heeft de Inspecteur de uitgaven wegens specifieke zorgkosten niet in aftrek toegestaan. 
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    4. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
    “Beoordeling van het geschil
    
    5. Artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet) luidt als volgt:
    “In deze wet en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder loon: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting, met dien verstande dat, voorzover nodig in afwijking van die bepalingen, fooien en dergelijke prestaties van derden in aanmerking worden genomen voor het werkelijk genoten bedrag.”
    
    6. Artikel 4 van de Wet op de loonbelasting 1964 (de Wet LB) luidt, voor zover van belang, als volgt:
    “Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kunnen regelen worden gesteld, ingevolge welke eveneens als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van:(…)f. degene die uit een arbeidsverhouding die niet op grond van een andere bepaling als dienstbetrekking wordt beschouwd een beloning geniet, mits diegene vooraf aan de inspecteur meldt, door middel van een gezamenlijke verklaring van hemzelf en de beoogde inhoudingsplichtige, dat zijn arbeidsverhouding als dienstbetrekking moet worden beschouwd.”
    
    7. Niet in geschil is dat [belanghebbende] met betrekking tot de inkomsten uit het PGB heeft gekozen voor de in artikel 4, onderdeel f, van de Wet LB opgenomen mogelijkheid om de arbeidsverhouding te laten aanmerken als een dienstbetrekking (de zogenoemde “opting in”-regeling). Dit brengt met zich mee dat de inkomsten uit deze arbeidsverhouding als loon uit dienstbetrekking moeten worden beschouwd. Nu de Wet niet voorziet in de mogelijkheid op loon kosten in aftrek te brengen, heeft [de Inspecteur] de door [belanghebbende] opgevoerde kosten terecht niet in aftrek toegelaten.
    
    8. De stelling van [belanghebbende] dat de uitspraak op bezwaar niet voldoende is gemotiveerd, kan niet slagen. Naar het oordeel van de rechtbank is de uitspraak op bezwaar, bezien in samenhang met hetgeen [de Inspecteur] in zijn brief van 19 oktober 2015 reeds aan [belanghebbende] heeft medegedeeld, voldoende gemotiveerd. 
    
    9. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    Proceskosten
    
    10. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. 
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.”
    
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      5.1.
      Partijen hebben desgevraagd verklaard dat tussen hen enkel in geschil is of de Inspecteur terecht het door belanghebbende genoten inkomen uit de werkzaamheden die zij verricht voor haar moeder en welke werkzaamheden worden betaald uit het persoonsgebonden budget van haar moeder aangemerkt heeft als loon uit dienstbetrekking en of de daarmee samenhangende in de aangifte opgevoerde kosten terecht niet in aftrek zijn toegelaten. 
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      5.3.
      Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      6.1.
      Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar alsmede tot vernietiging van de aanslag IB/PVV 2013 en de gelijktijdig daarmee gegeven beschikking belastingrente.
      
    
    
      6.2.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      7.1.
      Uit hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd leidt het Hof af dat tussen hen niet in geschil is dat de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en haar moeder niet is aan te merken als een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:600 van het Burgerlijk Wetboek. Het Hof sluit zich aan bij dit gemeenschappelijke, naar zijn oordeel juiste, standpunt van partijen. Belanghebbende staat derhalve niet in een privaatrechtelijke dienstbetrekking als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) tot haar moeder. 
      
    
    
      7.2.
      Ingevolge artikel 4, aanhef en onderdeel f, van de Wet LB in verbinding met artikel 2g, eerste lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, wordt bij wege van fictie als dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding die niet reeds anderszins als dienstbetrekking wordt beschouwd, mits degene die de arbeid verricht, door middel van een gezamenlijke verklaring van hemzelf en de beoogde inhoudingsplichtige voor de eerste beoogde inhouding van loonbelasting aan de inspecteur meldt dat zijn arbeidsverhouding als dienstbetrekking moet worden beschouwd. Naar het oordeel van het Hof is de op 17 oktober 2008 door belanghebbende en haar moeder ingevulde en ondertekende “Verklaring opting-in” (hierna: Voi) een gezamenlijke verklaring als bedoeld in de zo-even genoemde wetsbepaling. Een Voi blijft van kracht totdat zij wordt opgezegd. Dat de Voi is opgezegd, is echter gesteld noch gebleken. Mitsdien gold de Voi (ook) voor het jaar 2013.
      
    
    
      7.3.
      Belanghebbende heeft gesteld dat het ‘Servicecentrum PGB’, dat in de Voi gemachtigd wordt om de loonheffing en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringwet direct af te dragen, belanghebbende en haar moeder niet, althans volstrekt onvoldoende, heeft geïnformeerd over de consequenties van de Voi. Indien belanghebbende beoogt te betogen dat aan de Voi om die reden dient te worden voorbijgegaan, volgt het Hof belanghebbende daarin niet. Bij dit oordeel neemt het Hof in aanmerking dat het door het Servicecentrum PGB aan belanghebbende en haar moeder verstrekte Voi-formulier een beknopte maar duidelijke toelichting op de Voi bevat.
      
    
    
      7.4.
      Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en haar moeder als een dienstbetrekking dient te worden beschouwd. Dit brengt mee dat al hetgeen belanghebbende uit de arbeidsverhouding tussen haar en haar moeder geniet, loon is. In artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) is bepaald dat in de Wet IB onder ‘loon’ wordt verstaan loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Mitsdien dient, anders dan belanghebbende heeft betoogd, hetgeen belanghebbende uit de arbeidsverhouding tussen haar en haar moeder geniet, ook voor de toepassing van de Wet IB als loon te worden aangemerkt en kunnen de kosten die belanghebbende stelt in dat verband te hebben gemaakt daarop niet in mindering worden gebracht.
      
    
    
      7.5.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat het vertrouwensbeginsel de Inspecteur verplicht de met de PGB-inkomsten verband houdende kosten ten bedrag van € 2.479 in mindering te brengen op belanghebbendes inkomen uit werk en woning. Daartoe heeft hij stukken betreffende de aanslagregeling voor het jaar 2012 overgelegd, waaruit naar zijn opvatting blijkt dat de Inspecteur voor het jaar 2012 de in verband met de PGB-inkomsten gemaakte kosten in aftrek op het inkomen uit werk en woning heeft toegelaten. 
      
    
    
      7.6.
      Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur gedurende een of meer jaren bij het regelen van de aanslag de aangifte op een bepaald punt heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur voor een of meer jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Omstandigheden als vorenbedoeld kunnen onder meer zijn gelegen in de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belastingplichtige de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld, in de vaststelling van de aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie, dan wel in overeenstemming met eerder verstrekte, voor de toen op te leggen aanslag van belang zijnde inlichtingen, of in de tegemoetkoming aan een bezwaar betreffende dezelfde zich onveranderd voordoende aangelegenheid (vgl. HR 13 december 1989 nr. 25077, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179).
      
    
    
      7.7.
      Het betoog van belanghebbende dat zij met betrekking tot de afwikkeling van het bezwaar betreffende het jaar 2012, in verband met de aftrek van gemaakte kosten voor de PGB-inkomsten, vertrouwen heeft mogen ontlenen aan uitlatingen en/of standpuntbepalingen van de Inspecteur, volgt het Hof niet. Uit de overgelegde stukken blijkt niet van een bewuste standpuntbepaling inhoudende dat de in verband met de PGB-inkomsten gemaakte kosten in aftrek op de inkomsten uit werk en woning kunnen worden gebracht. Belanghebbende heeft geen omstandigheden gesteld noch is gebleken dat bij de belanghebbende de indruk kan zijn gewekt door de Inspecteur dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de Inspecteur bij de aanslagregeling over het jaar 2012. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
      
      
        7.	Het vorenoverwogene leidt het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. Beslist dient te worden als volgt.
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      8.	Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Tevens ziet het Hof geen aanleiding de Inspecteur te gelasten de griffierechten te vergoeden.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. J.J.J. Engel en mr. P.G.H. Albert, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J.W.P. van Oosten. De beslissing is op 19 april 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is ondertekend door mr. J.J.J. Engel omdat de voorzitter daartoe verhinderd was.
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -     - de naam en het adres van de indiener;
    -     - de dagtekening;
    -     - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -     - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.