ECLI:NL:GHAMS:2011:BP5115, Gerechtshof Amsterdam, 17-02-2011, 09/00471
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2011-02-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is terecht als bestuurder aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven omzetbelastingschulden van de BV. Voor de heffingsrente is Belanghebbende niet aansprakelijk. De ontvanger heeft niet aannemelijk gemaakt dat het belopen van de heffingsrente aan het onbehoorlijk bestuur van belanghebbende is te wijten.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk: P09/00471
      17 februari 2011
    
    
    uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      [X], te [Z], belanghebbende,
      gemachtigde [A]
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 08/4133 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    
      de ontvanger van de Belastingdienst/Holland-Midden, kantoor Hoofddorp,
      de ontvanger.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    
      De ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 7 februari 2008 als bestuurder aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2001 tot en met 30 september 2002 van [Y] B.V. (hierna: [Y]) tot een bedrag van in totaal € 589.840, alsmede voor de heffingsrente tot een bedrag van € 110.927, verschuldigde kosten van € 13 en de invorderingsrente die wordt belopen in het geval dat belanghebbende het desbetreffende bedrag niet tijdig betaalt. 
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de ontvanger bij uitspraak, gedagtekend 24 april 2008 de aansprakelijkstelling gehandhaafd.
      Bij uitspraak van 12 juni 2009 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aansprakelijkstelling verminderd tot een bedrag van € 261.763 (€ 227.821 aan belasting en € 33.942 aan heffingsrente).
      Het door belanghebbende tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 juli 2009. De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 oktober 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1. tot en met 2.9. van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld, waarvan ook het Hof uit zal gaan nu daartegen door partijen geen bezwaren zijn ingebracht:
    
     “2.1. [Belanghebbende] was van 13 september 2001 tot 23 oktober 2002 bestuurder en enig aandeelhouder van [Hof: [Y] B.V., hierna] [Y]. [Y] is op 13 september 2001 opgericht. [Y] hield zich bezig met de handel in mobiele telefoons en was gevestigd in [C]. [Y] is op 30 april 2005 ontbonden.
    
    2.2. Op 11 oktober 2007 heeft [de ontvanger] de rechtbank Amsterdam verzocht de vereffening van [Y] te heropenen en een vereffenaar te benoemen. Bij beschikking van 13 december 2007 heeft die rechtbank het verzoek van [de ontvanger] toegewezen en een vereffenaar benoemd.
    
    
      2.3. [De ontvanger] heeft de vereffenaar van [Y] bij brief van 20 december 2007 een duplicaat gezonden van de door de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Midden, kantoor Hoofddorp (hierna: de inspecteur) met dagtekening 15 december 2006 vastgestelde naheffingsaanslag omzetbelasting ten laste van [Y] ten bedrage van € 589.840, nummer 8097.11.072.F01.2506. Tevens heeft de inspecteur bij aparte beschikking op hetzelfde biljet 
      € 110.927 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    2.4. De onder 2.3. vermelde naheffingsaanslag is vastgesteld naar aanleiding van een door de inspecteur op 5 september 2002 bij [Y] aangekondigd boekenonderzoek naar de intracommunautaire leveringen door [Y] aan een in Luxemburg gevestigde rechtspersoon, [Q] SA (hierna: [Q]). In het rapport, gedagtekend 14 november 2006, is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
    
    “Administratie
    
    De administratie wordt op het bedrijfsadres bijgehouden door de heren [X] en [B]. De heer [B] maakt de facturen op en de heer [X] verwerkt één en ander in de administratie. (…)
    
    Van de administratie werd niet alles bewaard. Bescheiden die gevraagd zijn zoals agenda’s, aantekeningen, verificaties van BTW-identificatienummers van afnemers, CMR’s, verklaringen omtrent afhaaltransacties e.d. zijn niet aangetroffen.
    
    (…)
    
    Omzetbelasting
    
    Algemeen
    
    
      De aangifte omzetbelasting werd gedaan door de adviseur de heer [D]. De heer [X] levert de benodigde administratie aan.
      Met betrekking tot de ICL-listing levert ook de heer [X] de benodigde gegevens aan en dient de adviseur deze in bij de eenheid ICT Deventer.
      Verificatie van de BTW identificatie nummers van de afnemers zou zijn gebeurd volgens de heer [X]. Echter de bevestigingen van deze verzoeken zijn niet aanwezig.
    
    
    
      Intracommunautaire leveringen aan [Q] SA
      (…)
      Destijds is gebleken dat de goederen in Nederland zijn afgehaald en contant zijn afgerekend. Zoals onder het kopje afspraken uit het rapport van 8 oktober 2002 is aangegeven zijn door ons inlichtingen ingewonnen in Luxemburg.
    
    
    
      Uit deze inlichtingen is gebleken dat het bedrijf [Q] SA nimmer deze intracommunautaire leveringen van [Y] BV aan [Q] als verwerving heeft aangegeven. Er is nimmer aan de administratieve en fiscale verplichtingen voldaan. De Luxemburgse autoriteiten hebben bij onderzoek niemand op het bedrijfsadres dan wel een contactpersoon aangetroffen.
      Omdat gebleken is uit het verzoek om inlichtingen aan de Luxemburgse belastingdienst dat:
      -	het Luxemburgse bedrijf [Q] SA géén verwerving heeft aangegeven;
      -	niet heeft voldaan aan administratieve en fiscale verplichtingen;
      -	uit de administratie van [Y] BV niet aangetoond kan worden dat er zorgvuldig is gehandeld op grond van onderstaande:
      Er is niet geverifieerd,
      Er zijn géén vervoersbescheiden,
      Er sprake is van afhaaltransacties;
      Contante betalingen,
      ben ik van mening dat er geen sprake is van intracommunautaire leveringen waar het 0% tarief op van toepassing is. Het 0% tarief moet men immers kunnen aantonen uit boeken en bescheiden.
    
    
    Aangegeven als intracommunautaire leveringen aan [Q] SA in de periode mei 2001 tot en met 31 december 2002 zijn:
    
    
      3e kwartaal 2001	€	387.543
      1e kwartaal 2002	€	1.879.845
      2e kwartaal 2002	€	995.739
      3e kwartaal 2002	€	431.136
      Totaal	€	3.694.263	x 19/119 = € 589.840”
    
    
    2.5. Bij brief van 23 oktober 2002 heeft de inspecteur [Y] een waarschuwing administratieve verplichtingen gezonden, waarin is vermeld dat [Y] niet heeft voldaan aan de verplichting om de bescheiden van intracommunautaire transacties te bewaren.
    
    2.6. [De ontvanger] heeft [belanghebbende] bij de thans bestreden beschikking van 7 februari 2008 aansprakelijk gesteld voor de onder 2.3. vermelde naheffingsaanslag en de heffingsrente en voor aanmaningskosten ten bedrage van € 13.
    
    2.7. In de brief van 16 maart 2009 heeft [de ontvanger] aangegeven dat de controlerend ambtenaren bij de toerekening van de omzetbedragen aan de kwartalen een fout hebben gemaakt. De juiste verdeling, die wordt ondersteund door overzichten uit het VAT Information Exchange System, is:
    
    
      Derde kwartaal 2001	€	387.543
      Vierde kwartaal 2001	€	1.879.845
      Eerste kwartaal 2002	€	995.739
      Tweede kwartaal 2002	€	431.136
    
    
    2.8. Tot de gedingstukken behoort een kopie van een brief van 6 februari 2009 van [E], de vereffenaar van [Y], aan [de ontvanger]. Deze brief luidt, voor zover van belang, als volgt:
    
    “De vereffening is zoals u weet heropend teneinde de Belastingdienst in de gelegenheid te stellen de reeds met dagtekening 15 december 2006 ten name van de ontbonden vennootschap vastgestelde naheffingsaanslag omzetbelasting over 2001 en 2002 uit te reiken. In dat kader heeft u mij bij brief van 20 december 2007 een duplicaat naheffingsaanslag omzetbelasting over 2001 en 2002 gestuurd. Een afschrift van uw brief voeg ik hierbij.
    
    Aangezien ik in verband met de feestdagen een paar dagen vrij ben geweest weet ik niet meer de precieze datum waarop ik uw brief heb ontvangen, maar er is voor mij geen aanleiding om te denken dat dit niet kort na 20 december 2007 is geweest.”
    
    2.9. Tot de gedingstukken behoort een kopie van een brief van 25 september 2002 van [Q] aan de Belastingdienst te Amstelveen waarin, voor zover van belang, het volgende is opgenomen:
    
    
      “Op verzoek van onze leverancier [Y] te [C], berichten wij u, dat wij in 2001 en in de eerste maanden van 2002 de door ons bestelde goederen (i. c. mobiles [f] [g] [h], etc.) hebben aangekocht bij [Y] te [C]. De door ons gegenereerde hoge omloopsnelheid, bereiken wij door aktief onze leveranciers te benaderen, te onderhandelen en financieel-technisch de meest optimale handelswijze toe te passen.
      Indien gewenst verstrekken wij u nadere informatie.””
    
    
    2.2. Ter zitting in hoger beroep heeft de ontvanger een brief overgelegd van 11 april 2007 van de inspecteur aan belanghebbende waarbij als bijlage een brief van dezelfde datum van de inspecteur aan de toenmalige accountant van belanghebbende, Amstel Accountants, is gevoegd. Deze laatstgenoemde brief vermeldt onder meer het volgende:
    
    “Met uw brief van 18 januari 2007 heeft u aangegeven dat [[Y]] géén cliënte meer is van uw kantoor. 
    
    U heeft echter nog wel pro-forma bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting met aanslagnummer 8097.11.072.F.01.2506. Tevens heeft u na het indienen van het pro-forma bezwaarschrift van 23 november 2006 met de eerder genoemde brief van 18 januari 2007 een aanvulling gegeven op het pro-forma bezwaarschrift onder verwijzing naar een brief van [belanghebbende].
    
    Gemotiveerd is het bezwaar niet. Omdat het bezwaar niet gemotiveerd is en omdat u niet langer de belangen behartigt van [[Y]] wil ik u verzoeken om het pro-forma bezwaarschrift schriftelijk in te trekken. (…)”
    
    
    
      2.3. Tot de stukken behoren drie versies (bijlagen 2 en 16 bij het verweerschrift in eerste aanleg en als onderdeel van bijlage 5 daarbij) van de naheffingsaanslag met aanslagnummer 8097.11.072.F.01.2506 ten name van [Y]. De versies dragen alle het opschrift “duplicaat”, hebben een verschillende lay out, vermelden twee verschillende adressen en vermelden de datum 15 januari 2006 dan wel 15 december 2006.
      In zijn verweerschrift in eerste aanleg heeft de ontvanger voor het in omloop zijn van de verschillende versies de volgende verklaring gegeven:
    
    
    “Bij de brief van 8 oktober 2007 heeft gemachtigde een kopie van de opgelegde naheffings-aanslag ontvangen. De adressering van deze aanslag stond op [a-straat] [C]. Als dagtekening had de naheffingsaanslag 15 januari 2006 met als uiterste betaal-datum 29 december 2006. Op 18 oktober 2007 ontving gemachtigde wederom een kopie van de naheffingsaanslag. Hier stond als adres vermeld [b-straat], België. De dagtekening van deze aanslag was 15 december 2006 met als uiterste betaaldatum 29 december 2006. Voor wat betreft de kopie naheffingsaanslag van 8 oktober en die van 15 december kan ik het volgende berichten. Kopieën van naheffingsaanslagen worden handmatig door een mede-werker van de administratie opgemaakt. De datum 15 januari 2006, met als betaaldatum 29 december 2006 is een kennelijke tikfout (…). Naheffingsaanslagen hebben een betaaltermijn van 14 dagen. Daarom is op het biljet, welke aan gemachtigde is toegezonden, deze foutieve datum 15 januari 2006 gecorrigeerd naar de juiste datum, namelijk 15 december 2006. 
    
    Voor wat betreft de adressering van de naheffingsaanslag: op het originele naheffingsaanslag-biljet is de adressering afwijkend van de adressering die op de verstrekte kopie naheffings-aanslag staat vermeld. Reden hiervoor is dat de medewerker het laatst bekende adres uit de administratie (Beheer van Relaties) gebruikt. Daarom is de kopie van de naheffingsaanslag naar het adres te [C] gezonden.
    
    Op 18 oktober 2007 is aan gemachtigde opnieuw een duplicaat ter hand gesteld waarin deze verschrijvingen zijn hersteld.”
    
    2.4. Tot de stukken behoort een rapport van een boekenonderzoek gedagtekend 8 oktober 2002. Het betreft, evenals in onderdeel 2.4. van de uitspraak van de rechtbank, het boeken-onderzoek dat op 5 september 2002 is aangekondigd en op 10 september 2002 is aangevan-gen. In dit rapport is het onder meer het volgende vermeld:
    
    “Administratie
    
    De administratie wordt op het bedrijfsadres bijgehouden door de heren [X] en [B]. De heer [B] maakt de facturen op en de heer [X] verwerkt één en ander in de administratie. (…)
    
    Van de administratie werd niet alles bewaard. Bescheiden die gevraagd zijn zoals agenda’s, aantekeningen, verificaties van BTW-identificatienummers van afnemers, CMR’s, verklaringen omtrent afhaaltransacties e.d. zijn niet aangetroffen.
    
    (…)
    
    
      Omzetbelasting
      (…)
      3.2. Intracommunautaire transacties
    
    
    Omdat belastingplichtige alleen maar Intracommunautaire transacties in zijn bedrijfsvoering heeft is daarover een brochure van uitgereikt. Verder is door ons ingegaan op de vereisten die aan intracommunautaire transacties ten grondslag liggen.
    
    
      Om het 0%-tarief bij Intracommunautaire leveringen aan te tonen, dient belastingplichtige zich ervan te gewissen dat de goederen daadwerkelijk Nederland verlaten en op de plaats van bestemming aankomen. Zoals in ons gesprek is aangegeven hangt de bewijslast van het 0%-tarief af van een aantal factoren. Een aantal van deze factoren zijn:
      -	verificatie van het VAT (BTW)-nummer;
      -	vervoersdocumenten, CMR’s dienen na getekend voor ontvangst van de goederen door u retour worden ontvangen;
      -	facturen;
      -	bestelformulieren;
      -	notities;
      -	contractpersoon dient gemachtigd te zijn om handelingen voor de afnemer te verrichten;
      -	betalingsbewijzen.
      (…)
      De door belastingplichtige verrichtte intracommunautaire leveringen voldoen over het algemeen niet aan de genoemde vereisten.
      Na onze uitleg dient dan ook van [het Hof leest: vanaf] de datum van het onderzoek rekening te worden gehouden met bovenstaande. Voor intracommunautaire leveringen uit het verleden blijven echter onverminderd de wettelijke vereisten van toepassing. 
    
    
    (…)
    
    3.6. Verkopen aan Luxemburg
    
    Uit de administratie van belastingplichtige valt op dat alle transacties met de grootste klant [Q] SA (…) per kas worden betaald. Verder zijn dit volgens belastingplichtige afhaaltransacties. Hiervan zijn geen bescheiden aanwezig. Zoals in punt 3.2 vermeld is kan belastingplichtige hier het 0%-tarief niet aantonen. Om de juistheid van de Intracommunautaire leveringen te controleren, zullen we de Luxemburgse belastingdienst verzoeken of de transacties juist en volledig in de administratie van de afnemer zijn opgenomen.”
    
    2.5. Tot de stukken behoren brieven van de ontvanger van 10 en 11 februari 2009 en van 19 maart 2009 gericht aan de rechtbank, waarbij als bijlagen onder meer (kopieën van) de volgende stukken zijn gevoegd: 
    
    
      (i) 	twee verzoeken (op grond van de desbetreffende EG-richtlijnen) om informatie betreffende [Q] SA (hierna: [Q]) van de FIOD van 1 februari 2002 en 15 juli 2002, gericht aan de Luxemburgse belastingdienst;
      (ii) 	de antwoorden op die verzoeken, in de vorm van twee faxberichten van de “Direction de l’Enregistrement et des Domaines” te Luxemburg, gedateerd 1 februari 2002 en 16 juli 2002, alsmede de vertalingen daarvan. Bovenaan de eerste bladzijden van de Franstalige versies van deze “verklaringen vanuit Luxemburg” is als faxregel vermeld: 
      “01/02 ’02 VEN 16:02 FAX 352 454298” en “16/07 ’02 MAR. 09:17 FAX 352 454298”.
      De verklaringen houden in dat [Q] geen “overzicht over het 3e kwartaal van boekjaar 2001” heeft ingediend, dat er verder voor deze periode geen enkele intra-communautaire aankoop in het “systeem voor de uitwisseling van BTW-informatie (VIES)” staat, dat de vennootschap sinds haar oprichting geen enkel overzicht aan “onze dienst” heeft overgelegd en geen aangifte BTW heeft gedaan en dat opdracht is gegeven tot controle van het BTW-dossier. Bij de laatste verklaring is een computerprint van de intracommunautaire verwervingen door [Q] gevoegd, waarbij achter het BTW-nummer van [Y] onder meer voor het eerste kwartaal van 2002 een verwerving ad € 995.739 is vermeld;
      (iii)	een (ongedateerd) bericht van de FIOD-ECD/team Internationaal, Centraal Punt BTW-fraude waarbij (naar het Hof begrijpt) de bovenstaande inlichtingen aan de Belastingdienst te Amstelveen zijn doorgegeven; 
      (iv)	een brief van de “Administration de l’Enregistrement et des Domaines, Service Anti-Fraude, te Luxemburg, van 6 augustus 2004, inhoudende dat [Q] met ingang van 31 oktober 2002 “ambtshalve is doorgehaald” en dat de vennootschap sinds haar oprichting niet aan haar fiscale verplichtingen heeft voldaan “(geen aangiftes BTW, geen overzichten aan onze dienst overgelegd)”.
    
    
    
    3. Beslissing van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft de aansprakelijkstelling verminderd tot een ter grootte van € 261.763 (€ 227.821 belasting en € 33.942 heffingsrente) en heeft daartoe in rechtsoverwegingen 4.1.2. en 4.2.4  het volgende overwogen:
    
    “4.1.2. In het kader van de onder 4.1.1 bedoelde beoordeling heeft [belanghebbende] gesteld dat de naheffingsaanslag te laat is opgelegd en de bevoegdheid tot naheffing derhalve is vervallen, omdat deze op grond van artikel 8 van de Iw eerst na heropening van de vereffening aan [Y] bekend kon worden gemaakt. Nu deze vereffening bij beschikking van 13 december 2007 is heropend, kan de naheffingsaanslag niet anders dan na ommekomst van een termijn van vijf jaren na het ontstaan van de belastingschuld zijn opgelegd. De rechtbank volgt [belanghebbende] voor het deel van de naheffingsaanslag dat betrekking heeft op het jaar 2001, maar niet voor het deel dat betrekking heeft op het jaar 2002. De naheffingsaanslag is gelet op de dagtekening van de aanbiedingsbrief meer dan 10 dagen voor 31 december 2007 verzonden. Mede gelet op de onder 2.9 [het Hof leest: 2.8] geciteerde brief heeft de rechtbank geen aanleiding eraan te twijfelen dat de naheffingsaanslag vóór 31 december 2007 op de juiste wijze aan [Y] is bekend gemaakt. De aansprakelijkstelling dient om deze reden, in overeenstemming met een nader door [de ontvanger] ingenomen standpunt, met € 362.019 te worden verminderd.”
    
    “4.2.4. Wat de heffingsrente betreft heeft [de ontvanger] aangegeven dat deze tot een te hoog bedrag is berekend en dat het juiste bedrag € 33.942 is. De rechtbank volgt [de ontvanger] hierin en zal het bedrag van de in de aansprakelijkstelling begrepen heffingsrente overeenkomstig verminderen.”
    
    
    4. Geschil in hoger beroep
    
    
      In hoger beroep is in geschil:
      - of de naheffingsaanslag tijdig, althans binnen een termijn van vijf jaren na het ontstaan van de belastingschuld is opgelegd en, zo ja,
      - of belanghebbende terecht en, zo ja, tot het juiste bedrag als bestuurder aansprakelijk is gesteld.
    
     
    
    Het geschil beperkt zich tot een bedrag van € 227.821 aan belasting en € 33.942 aan heffingsrente. Dit betreft de aan TPS opgelegde naheffingsaanslag voor zover deze ziet op (de eerste helft van) het jaar 2002.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    Ten aanzien van de tijdigheid van het opleggen van de naheffingsaanslag
    
    5.1. Ten aanzien van de tijdigheid van het opleggen van de naheffingsaanslag voor zover deze betrekking heeft op 2002, heeft de rechtbank aannemelijk geacht dat de naheffings-aanslag vóór 31 december 2007 op de juiste wijze aan [Y] is bekend gemaakt, zie onderdeel 3 hiervoor.
    
    5.2. Belanghebbende stelt in hoger beroep, kort samengevat, dat het tijdstip van verzending van de naheffingsaanslag niet kan worden vastgesteld omdat er diverse versies van die aanslag in omloop zijn en dat uit de brief van de vereffenaar niet blijkt dat hij de aanslag vóór 31 december 2007 heeft ontvangen. Ter zitting in hoger beroep heeft de gemachtigde zijn stelling nader gepreciseerd in die zin dat hij betwist dat de aanslag in 2007 is vastgesteld. 
    
    5.3. Op grond van artikel 20, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) vervalt de bevoegdheid tot naheffing door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan. Tussen partijen is niet in geschil dat dit in het onderhavige geval inhoudt dat de naheffingsaanslag moet zijn opgelegd voor 31 december 2007. 
    
    5.4. Inzake de bekendmaking van een belastingaanslag aan een rechtspersoon die reeds is ontbonden, heeft de Hoge Raad in het arrest van 18 december 2009 (BNB 2010/72) het volgende overwogen: 
    
    
      “3.3. (…) Artikel 2, lid 1, aanhef en letter k, van de [Invorderingswet 1990] definieert de belastingschuldige als degene te wiens naam de belastingaanslag, waaronder blijkens letter m van die bepaling tevens de naheffingsaanslag moet worden verstaan, is gesteld. Uit deze bepaling volgt dat iemand niet als belastingschuldige in gebreke kan zijn in de zin van de [Invorderingswet 1990] voordat de belastingschuld is geformaliseerd in de vorm van een aanslag.
      -3.4.1. Het Hof heeft met juistheid overwogen dat een belastingschuldige eerst nadat hij in de gelegenheid is geweest om van de aanslag kennis te nemen in gebreke kan zijn met de betaling van de desbetreffende belastingschuld. Deze regel heeft, toegepast als voorwaarde voor het aansprakelijk kunnen stellen van derden, echter geen goede zin in een geval als het onderhavige, waarin een belastingaanslag binnen de daartoe in de AWR gestelde termijn is vastgesteld ten name van een rechtspersoon wier faillissement wegens gebrek aan baten is opgeheven, waarna deze rechtspersoon overeenkomstig artikel 2:19, leden 1 en 4, BW is ontbonden en is opgehouden te bestaan, en nadien niet blijkt van het bestaan van een aan de ontbonden rechtspersoon toekomende bate welke aanleiding zou zijn de vereffening te (her)openen als bedoeld in artikel 2:23c, lid 1, BW met als gevolg dat de rechtspersoon in zoverre zou herleven.
      In de hiervoor geschetste omstandigheden staat vast dat de rechtspersoon ten name van wie de aanslag is vastgesteld, de aanslag niet zal betwisten en evenmin zal betalen. De gewezen bestuurder die op de voet van artikel 36 van de Wet aansprakelijk wordt gesteld voor de desbetreffende belastingschuld en het bedrag van de aansprakelijkstelling in bezwaar en beroep kan betwisten, kan de ontvanger onder deze omstandigheden niet tegenwerpen dat de (door de inspecteur vastgestelde) aanslag niet overeenkomstig artikel 8, lid 1, van de [Invorderingswet 1990] bekend is gemaakt aan degene die de belastingschuld heeft belopen. Het in gevallen als het onderhavige vasthouden aan die formele eis dient niet een door de Wet gewaarborgd belang van de aansprakelijk gestelde en zou afbreuk doen aan het doel van de wettelijke regeling inzake de bestuurdersaansprakelijkheid.”
    
    
    
      5.5. De aldus door de Hoge Raad geformuleerde rechtsregel houdt in, kort gezegd en voor zover hier van belang, dat het voor de aansprakelijkstelling van een gewezen bestuurder van een in faillissement getreden en vervolgens ontbonden BV voldoende is om hem met de tijdig vastgestelde naheffingsaanslag ten name van deze niet meer bestaande BV bekend te maken. 
      Het Hof acht aannemelijk dat in casu de naheffingsaanslag is vastgesteld vóór 31 december 2007. Het Hof baseert zijn oordeel op de tot de stukken behorende kopieën van de naheffingsaanslag en de verschillende aanbiedingsbrieven daarvan die allemaal ruim voor 31 december 2007 zijn gedagtekend, de brief van de ontvanger van 20 december 2007 aan de vereffenaar waarbij een duplicaat van de naheffingsaanslag is aangeboden en de brief van de vereffenaar inzake de ontvangst daarvan, alles in onderlinge samenhang bezien. 
      Bovendien kan er naar ’s Hofs oordeel op grond van de vastgestelde feiten geen twijfel over bestaan dat (het bestaan van) de naheffingsaanslag aan belanghebbende bekend is gemaakt. gemaakt. Aan de vereisten die uit de rechtsregel van het arrest HR, BNB 2010/72 voortvloeien, is derhalve voldaan. Ten overvloede merkt het Hof hierbij nog op dat niet alleen de vaststelling van de naheffingsaanslag, maar ook de bekendmaking daarvan aan belanghebbende, vóór 31 december 2007 heeft plaatsgevonden. 
      Gemachtigde heeft in eerste aanleg nog betoogd dat de duplicaten mogelijk niet in overeenstemming met de waarheid zijn opgemaakt en dat om deze reden zoveel gebreken aan de naheffingsaanslag kleven dat reeds daarom de aansprakelijkstelling moet worden vernietigd. Voor zover dit betoog in hoger beroep al wordt gehandhaafd, gaat het Hof eraan voorbij, omdat het geen reden heeft om te twijfelen aan de juistheid van de verklaring die de inspecteur heeft gegeven voor de gang van zaken rond de (toezending van de) duplicaat-aanslagen. 
    
    
    Ten aanzien van de hoogte van de naheffingsaanslag.
    
    5.6. De ontvanger heeft in de procedure voor de rechtbank de in 2.5 bedoelde stukken over-gelegd, welke mede aan de naheffingsaanslag ten grondslag liggen. Het Hof acht gelet op die stukken, in combinatie met de door de Belastingdienst overgelegde prints uit het “systeem intracommunautaire transacties” aannemelijk dat [Y] mobiele telefoons aan, althans ten name van [Q], heeft geleverd voor een bedrag van € 995.739 in het eerste kwartaal van 2002 en in het tweede kwartaal voor een bedrag van € 431.136; belanghebbende heeft die leveringen en (de berekening van) het terzake in de heffing betrokken bedrag ad € 227.821 als zodanig ook niet betwist. 
    
    5.7. Ten aanzien van de hoogte van de naheffingsaanslag overigens heeft de rechtbank het volgende overwogen. 
    
    “4.1.3. [Belanghebbende] heeft voorts gesteld dat de naheffingsaanslag ten onrechte of tot een onjuist bedrag is opgelegd, omdat [Y] het nultarief mocht toepassen op de leveringen van mobiele telefoons aan [Q]. De bewijslast dat het nultarief terecht is toegepast, rust op de belastingplichtige. In het kader van onderhavige procedure ligt de bewijslast op [belanghebbende]. [Y] mocht het nultarief slechts toepassen indien zij kon aantonen dat zij de goederen heeft geleverd aan een in een andere lidstaat voor de btw geïdentificeerde afnemer en dat deze goederen zijn afgeleverd in een andere lidstaat. [Belanghebbende] heeft dat niet aangetoond, zodat de naheffingsaanslag in zoverre terecht is opgelegd. De onder 2.10 [het Hof leest: 2.9] bedoelde brief kan [belanghebbende] niet baten, omdat uit deze brief niet kan worden afgeleid dat [Q] de bij [Y] bestelde goederen, waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, naar Luxemburg heeft laten vervoeren of verzenden.
    
    
      5.8. Het Hof sluit zich aan bij deze beslissing van de rechtbank. 
      Belanghebbende heeft in hoger beroep tegen de overweging van de rechtbank (samengevat) aangevoerd dat [Y] destijds terecht het nultarief heeft toegepast en dat hij - doordat de inspecteur zolang heeft getalmd met het opleggen van de naheffingsaanslag en de aansprakelijkstelling - in zijn bewijspositie is geschaad. Daarom dient in dit geval de bewijs-last op de ontvanger te rusten, aldus belanghebbende. Het Hof volgt belanghebbende niet in deze stelling. Zoals de rechtbank met juistheid heeft overwogen rust de bewijslast dat het nultarief terecht is toegepast op de belastingplichtige. Dit betekent dat in het onderhavige geval van aanvang af de bewijslast ter zake van dat tarief op [Y] heeft gelegen. Reeds tijdens het boekenonderzoek in 2002 is geconstateerd dat [Y] (en belanghebbende als haar bestuurder) voor de in geding zijnde periode niet kon(den) bewijzen dat [Y] voldeed aan de voorwaarden voor de toepassing van het nultarief. Van een aan de Belastingdienst toe te rekenen aantasting van de bewijspositie van belanghebbende is niets gebleken. Het Hof deelt dan ook het oordeel van de rechtbank dat de bewijslast ter zake van de toepassing van het nultarief (ook) in de onderhavige aansprakelijkheidsprocedure bij belanghebbende ligt. In het moment van het opleggen van de naheffingsaanslag, noch het moment van de aansprakelijkstelling kan het Hof aanleiding vinden om tot een andere verdeling van de bewijslast te komen. 
    
    
    5.9. Belanghebbende heeft ter zake van de toepasselijkheid van het nultarief gedurende de onderhavige periode met betrekking tot de leveringen aan [Q] geen enkel bewijs overgelegd, hoewel hij daartoe in de bezwaar- en in de beroepsfase ampel gelegenheid heeft gehad. Daaruit volgt dat hij niet heeft voldaan aan zijn hiervoor bedoelde bewijslast. Ook overigens zijn geen feiten en omstandigheden gebleken waaruit volgt dat de naheffingsaanslag ten onrechte of tot een te hoog bedrag is opgelegd. 
    
    Ten aanzien van de aansprakelijkstelling.
    
    5.10. Ten aanzien van belanghebbendes aansprakelijkheid voor (het nog in geschil zijnde gedeelte van) de naheffingsaanslag heeft de rechtbank het volgende overwogen. 
    
    4.2.1. In artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 is bepaald dat in geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, voor zover die omstandig-heid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, de mededeling van betalings-onmacht kan worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag. [Belanghebbende] heeft gesteld dat geen sprake is van opzet of grove schuld van [Y], de [ontvanger] heeft de tegenovergestelde stelling betrokken. Gelet op de bevindingen in het controlerapport is het opleggen van de naheffingsaanslag te wijten aan opzet of grove schuld van [Y]. Het nultarief mag alleen worden toegepast op een intracommunautaire levering indien de leverancier over bewijs van vervoer naar een andere lidstaat beschikt en dat het toepassen van het nultarief op een afhaaltransactie zonder speciale voorzorgsmaatregelen een reëel risico schept dat geen omzetbelasting wordt berekend over een binnenlandse levering. [Y] moet redelijkerwijs van deze eisen op de hoogte zijn geweest, nu zij zich in het intra-communautair handelsverkeer heeft begeven. [Y] heeft van de door haar verrichte afhaal-transacties geen enkel van belang zijnd vervoersbescheid bewaard en zij had kunnen of moeten begrijpen dat haar handelwijze tot gevolg kon hebben dat zij te weinig omzetbelas-ting zou voldoen. Dat betekent dat [Y] zijn verplichting tot melding van betalingsonmacht niet is nagekomen en dat wordt vermoed dat de niet betaling van de belastingschuld aan de bestuurder is te wijten.
    
    4.2.2. Artikel 36, zesde lid, van de Iw bepaalt dat de tweede volzin van het vierde lid, waarin is bepaald dat tot de weerlegging van het vermoeden dat de niet-betaling aan de bestuurder is te wijten uitsluitend wordt toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat het lichaam niet aan zijn meldingsverplichting heeft voldaan, niet van toepassing is op de gewezen bestuurder. Tussen partijen is niet in geschil dat [belangheb-bende] een gewezen bestuurder is en dat hij tot het weerleggen van het wettelijke vermoeden moet worden toegelaten. Niet alleen was [belanghebbende] de enige bestuurder van [Y] in de periode waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, maar [belanghebbende] heeft ook een belangrijke rol gespeeld bij de vervulling van de administratieve verplichtingen van [Y]. Onder [belanghebbendes] verantwoordelijkheid en leiding heeft [Y] het nultarief toegepast op leveringen aan [Q], evenwel zonder dat [Y] beschikte over enig bewijs dat de goederen daadwerkelijk naar Luxemburg werden vervoerd. Het lag dus in [belanghebbendes] macht om de handelwijze van [Y] op dit punt te veranderen en ervoor te zorgen dat [Y] voldeed aan haar verplichtingen ingevolge de Wet op de omzetbelasting 1968. Indien [Y] op dat moment niet over de benodigde middelen beschikte om de verschuldigde omzetbelasting te voldoen, had [belanghebbende] dit als bestuurder aan [de ontvanger] moeten melden.”
    
    
      5.11. Belanghebbende heeft in hoger beroep tegen het oordeel van de rechtbank, dat het opleggen van de naheffingsaanslag aan opzet of grove schuld van [Y] is te wijten, aangevoerd dat hij de bevindingen in het controlerapport heeft bestreden en dat die bevindingen niet door de ontvanger zijn onderbouwd. Voorts ontbeert volgens belanghebbende “de vaststelling van de rechtbank, dat belastingschuldige [[Y]] van de door haar verrichte afhaaltransacties geen enkel van belang zijnd vervoersbescheid heeft bewaard en zij had kunnen of moeten begrijpen dat haar handelwijze tot gevolg kon hebben dat zij te weinig omzetbelasting zou voldoen, elke feitelijke grondslag”.
      Dit verweer kan belanghebbende niet baten nu, gelet op hetgeen onder 5.8. en 5.9. is overwogen, de bewijslast ter zake van de toepasselijkheid van het nultarief op [Y] rustte en zij desondanks geen enkel concreet bewijs(stuk) had bewaard en overgelegd waaruit bleek dat zij het nultarief heeft mogen toepassen. Nu het Hof met de rechtbank van oordeel is dat [Y], waar zij zich in het intracommunautaire handelsverkeer heeft begeven, redelijkerwijs van de vereisten voor toepassing van het nultarief op de hoogte moet zijn geweest, moet het aan haar grove schuld worden geweten dat zij zonder aan die vereisten te voldoen het nultarief heeft toegepast en daarom te weinig omzetbelasting heeft betaald. 
    
    
    
      5.12. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat hem geen onbehoorlijk bestuur ten aanzien van de aangiften omzetbelasting van [Y] valt te verwijten omdat de aangiften zijn gedaan door de adviseur van [Y]. 
      De omstandigheid dat de aangiften door een adviseur zijn ingediend disculpeert belang-hebbende - als enig bestuurder van [Y] - echter niet omdat [Y] onder belanghebbendes verantwoordelijkheid en leiding niet heeft voldaan aan de specifieke vereisten voor het toepassen van het nultarief en voorts omdat de adviseur de aangiften heeft ingediend op basis van de gegevens die belanghebbende zelf daartoe heeft aangeleverd. In dit verband overweegt het Hof dat belanghebbende als bestuurder verantwoordelijk was voor (de juistheid van) de administratie van [Y] en voor het in dat kader in acht nemen van de voor toepassing van het nultarief voor de BTW-heffing stringente vereisten.
    
    
    
      5.13. Ten slotte heeft belanghebbende aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft overwogen dat belanghebbende als bestuurder van [Y] had moeten melden dat [Y] niet over de benodigde middelen beschikte, omdat de rechtbank niet heeft kunnen vaststellen dat [Y] ultimo 2002 niet in staat zou zijn geweest om de onderhavige naheffingsaanslag te betalen. 
      Ook dit verweer treft geen doel. Nu het immers aan opzet of grove schuld van [Y] is te wijten dat de verschuldigde belasting (conform de naheffingsaanslag) meer beloopt dan die welke (kennelijk: overeenkomstig de aangifte) is voldaan,  kan [Y] niet op de voet van artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 melding doen van eventuele betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag. Het recht daartoe heeft zij, naar de rechtbank terecht in 4.2.2, laatste volzin, heeft overwogen, in de eerdere (afdracht)fase door haar verwijtbare handelwijze ‘verspeeld’. Voorzover belanghebbendes verweer op dit punt anders luidt, gaat hij uit van een onjuiste opvatting over het bepaalde in voormeld artikel 7. Voorzover belanghebbende betoogt dat [Y] in de afdrachtfase niet in betalingsmoeilijk-heden verkeerde, is zijn verweer niet ter zake doende nu vaststaat dat in die fase door [Y] verwijtbaar te weinig omzetbelasting is (aangegeven en) betaald. Daarmee is bij [Y] klaarblijkelijk sprake geweest van de – volgens het arrest van de Hoge Raad van 4 februari 2011, nr. 10/01660 met ‘betalingsonmacht’ op één lijn te stellen – situatie dat - in de bewoordingen van dat arrest - ‘het lichaam, niettegenstaande dat het over voldoende liquide middelen beschikt (…) in verband met zijn overige financiële verplichtingen feitelijk die liquide middelen niet aanwendt voor de voldoening van zijn belastingschulden’. De overweging van de rechtbank sub 4.2.1. dat belanghebbende namens [Y] zijn verplichting tot melding van betalingsonmacht niet is nagekomen, valt in het licht van het voorgaande weliswaar niet goed te begrijpen,  doch zulks laat onverlet dat, nu in de naheffingsfase niet rechtsgeldig gemeld kon worden, de rechtbank terecht heeft overwogen dat wordt vermoed dat de niet betaling van de naheffingsaanslag aan belanghebbende als bestuurder is te wijten. 
    
    
    5.14. Belanghebbende heeft het hiervoor bedoelde vermoeden ook naar het oordeel van het Hof niet ontzenuwd. Het Hof sluit zich op dit punt overigens aan bij overwegingen 4.2.1. en 4.2.2. van de rechtbank en maakt deze tot de zijne. Hetgeen in hoger beroep voorts nog is aangevoerd tegen de aansprakelijkstelling heeft geen nieuw of ander licht daarop geworpen. 
    
    Conclusie ter zake van de aansprakelijkheid voor de omzetbelasting
    
    5.15. Het Hof is op grond van al hetgeen hiervoor is overwogen met de rechtbank van oordeel dat de ontvanger belanghebbende terecht aansprakelijk heeft gesteld voor de door [Y] niet betaalde omzetbelasting tot een bedrag van € 227.821.
    
    Ten aanzien van de heffingsrente
    
    5.16. Ten aanzien van de heffingsrente heeft belanghebbende gesteld dat hij daarvoor ten onrechte aansprakelijk is gesteld omdat de Belastingdienst reeds in 2002 de mogelijkheid had de in het geding zijnde naheffingsaanslag op te leggen. 
    
    
      5.17. Het Hof constateert op grond van het onder 2.4. vermelde rapport met dagtekening 8 oktober 2002 dat de inspecteur toen reeds over de gegevens beschikte op grond waarvan de onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd. Immers, in dat rapport is reeds melding gemaakt van de omstandigheid dat belanghebbende niet aan de vereisten voldeed voor toepassing van het nultarief. Gelet op de onder 2.5. vermelde verklaringen uit Luxemburg, de dagtekeningen daarvan en de daarop vermeld staande data waarop deze zijn gefaxt naar de FIOD, moet worden aangenomen dat de Belastingdienst ook over die informatie reeds in juli 2002 beschikte. 
      Over de omstandigheid dat de naheffingsaanslag is gedagtekend op 15 december 2006 terwijl de inspecteur reeds in 2002 over de daarvoor benodigde gegevens beschikte heeft de ontvanger ter zitting desgevraagd verklaard dat er “indertijd niet voor (is) gekozen om meteen een aanslag en een boete op te leggen” maar dat “de zaak is aangehouden en bij de FIOD aangemeld” en dat “de FIOD (…) er jaren mee bezig (is) geweest en (…) uiteindelijk niets met de zaak (heeft) gedaan”. Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de ontvanger tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het belopen van de heffingsrente aan het onbehoorlijk bestuur van belanghebbende is te wijten. Het Hof acht veeleer aannemelijk dat alle voor het opleggen van de naheffingsaanslag benodigde gegevens de inspecteur reeds bekend waren bij het uitbrengen van het controle-rapport op 8 oktober 2002. Dat de zaak daarna geruime tijd bij de FIOD heeft ‘stil gelegen’ doet hieraan niet af en kan belanghebbende niet worden aangerekend. Het Hof concludeert dat belanghebbende niet aansprakelijk kan worden gehouden voor de betaling van de heffingsrente ad € 33.942.
    
    
    Slotsom
    
    De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is voor wat betreft de aansprakelijkstelling voor de heffingsrente. Het Hof zal de uitspraak van de rechtbank voor zoveel nodig vernietigen, de uitspraak op bezwaar vernietigen en de aansprakelijkstelling verminderen tot € 227.821.
    
    
    6. Kosten
    
    Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de ontvanger in de kosten van het hoger beroep. Het Hof stelt die kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb vast op € 966 ( (= 2 proceshandelingen x 1,5 zwaarte van de zaak x € 322 waarde per punt). 
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank behoudens voor wat betreft de kostenveroordeling en de beslissing omtrent het griffierecht;
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de aansprakelijkstelling tot een bedrag van € 227.821;
      -	veroordeelt de ontvanger in de kosten van het hoger beroep van   belanghebbende tot een bedrag van € 966;
      -	gelast de ontvanger aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 110 te vergoeden.
    
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.F. Faase en H. van der Kolk, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers, als griffier. De beslissing is op 17 februari 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.