ECLI:NL:RBBRE:2012:BW7881, Rechtbank Breda, 27-03-2012, 10/5437
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2012-03-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Nederlandse dividendbelasting: rechtsingang en strijdigheid met vrijheid van kapitaal verkeer. 
      
      Belanghebbende heeft tijdig bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Daarmee is de rechtsingang gegeven. De stelling van de inspecteur dat de enige rechtsingang voor belanghebbende bezwaar tegen de inhouding van dividendbelasting zou zijn, acht de rechtbank niet juist. 
      
      De rechtbank oordeelt dat in het geval van belanghebbende geen sprake van een belemmering van vrijheid van kapitaalverkeer is, omdat het in de gegeven situatie voor belanghebbende in 2007 niet minder aantrekkelijk was om in Nederlandse aandelen te beleggen dan voor een binnenlandse aandeelhouder.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 10/5437
    
    Uitspraakdatum: 27 maart 2012
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [plaats] (België),
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Zuidwest, kantoor Breda,
      de inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2007 een aanslag inkomstenbelasting opgelegd, berekend naar een verzamelinkomen van nihil. 
    
    1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 2 december 2010 de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 23 december 2010, ontvangen bij de rechtbank op 24 december 2010, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
    
    1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 februari 2012 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Arnhem, en, namens de inspecteur, [gemachtigden].
    
    1.6. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan belanghebbende. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1. Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en woonde in 2007 in België. 
    
    2.2. Belanghebbende hield in 2007 portfolioaandelen in drie in Nederland genoteerde beursfondsen, [aandeel 1], [aandeel 2] en [aandeel 3] (“de aandelen”). De gemiddelde waarde van deze aandelen per 1 januari en 31 december 2007 bedroeg € 169.146.
    
    
      2.3. In 2007 zijn aan belanghebbende op de aandelen dividenden (“de dividenden”) uitgekeerd tot een totaalbedrag van € 4.852, waarop € 729 aan dividendbelasting is ingehouden en afgedragen, onderverdeeld als volgt: 
      	Aandelen			Dividend		Dividendbelasting 
      	2033 aandelen [aandeel 1]		€ 1.179		€ 177
      	2134 aandelen [aandeel 2]		€ 2.225		€ 334
      	2000 aandelen [aandeel 3]		€ 1.448		€ 218
    
    
    2.4. Belanghebbende is voor de dividenden belastingplichtig in de zin van artikel 1, eerste lid, Wet dividendbelasting 1965. 
    
    2.5. Belanghebbende heeft het aan hem uitgereikte aangiftebiljet inkomstenbelasting 2007 op 4 maart 2009 ingediend. Daarin heeft hij aangifte gedaan naar een verzamelinkomen van nihil. In de aangifte is geen te verrekenen Nederlandse dividendbelasting opgenomen. Belanghebbende heeft niet geopteerd voor behandeling als binnenlands belastingplichtige in de zin van artikel 2.5. Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). 
    
    2.6. Met dagtekening 18 december 2009 heeft de inspecteur de aanslag inkomstenbelasting 2007, conform de ingediende aangifte, vastgesteld naar een verzamelinkomen van nihil.
    
    2.7. Op 22 januari 2010 heeft belanghebbende een bezwaarschrift tegen de aanslag ingediend. In het bezwaarschrift wordt verzocht om een teruggave van Nederlandse dividendbelasting tot een bedrag van € 438. Dit bedrag is het resultaat van een pro rata verdeling van de ‘fictieve box 3 belasting’ over het dividendrendement en de op de aandelen behaalde vermogenswinst. 
    
    3. Geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende de juiste rechtsingang heeft benut. Indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, is in geschil het antwoord op de vraag of de inhouding van dividendbelasting in het voorliggende geval in strijd is met het recht van de Europese Unie, meer in het bijzonder artikel 63 (vrijheid van kapitaalverkeer) van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU). Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend, de inspecteur ontkennend. 
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot teruggaaf van dividendbelasting van € 438. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Rechtsingang
    
    4.1. Vaststaat dat aan belanghebbende een aangiftebiljet is uitgereikt. Belanghebbende heeft in de aangifte niet om verrekening van ingehouden dividendbelasting verzocht. De aanslag is conform de aangifte opgelegd. Belanghebbende heeft tijdig bezwaar gemaakt tegen de aanslag. In bezwaar vraagt hij alsnog om verrekening van ingehouden dividendbelasting. Daarmee is de rechtsingang gegeven. Dat belanghebbende voor zijn inkomen niet aan de Nederlandse inkomstenbelasting is onderworpen en in zoverre met zijn bezwaar materieel iets beoogt dat ingevolge de nationale wetgeving niet voor realisatie vatbaar is, mag daarvoor naar het oordeel van de rechtbank geen verschil maken. De stelling van de inspecteur dat de enige rechtsingang voor belanghebbende bezwaar tegen de inhouding van dividendbelasting zou zijn (welk bezwaar wegens termijnoverschrijding niet ontvankelijk zou zijn), acht de rechtbank daarom niet juist. In zoverre dient de eerste vraag bevestigend te worden beantwoord. 
    
    Strijd met EU-recht
    
    4.2. De Wet op de dividendbelasting 1965 (tekst 2007) bepaalt dat dividendbelasting wordt geheven van degenen die gerechtigd zijn –voor zover hier van belang - tot de opbrengst van aandelen in in Nederland gevestigde kapitaalvennootschappen. Daarbij wordt geen onderscheid gemaakt tussen binnenlandse of buitenlandse aandeelhouders. Tenzij sprake is van een vrijstelling – wat zich in dit geval niet voordoet –zijn het tarief en de heffingsgrondslag voor binnenlandse en buitenlandse aandeelhouders gelijk. 
    
    4.3. De dividendbelasting wordt geheven naar een tarief van 15%. Dat is tevens het maximumtarief dat Nederland mag heffen op grond van het bepaalde in artikel 10 van het Verdrag tussen het Koninkrijk België en het Koninkrijk der Nederlanden tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (Trb. 2001,136) (het Verdrag met België). 
    
    4.4. Artikel 9.2, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001 bepaalt dat voor binnenlands belastingplichtigen de geheven dividendbelasting als voorheffing geldt die kan worden verrekend met de Nederlandse inkomstenbelasting. Ten aanzien van buitenlands belastingplichtigen bepaalt artikel 9.2, achtste lid, dat als voorheffing in aanmerking wordt genomen de geheven dividendbelasting die betrekking heeft op bestanddelen van het verzamelinkomen. 
    
    4.5. De aandelen behoren, gelet op artikel 7.7, tweede lid, van de Wet IB 2001, niet tot de rendementsgrondslag voor de bepaling van het voordeel uit sparen en beleggen. De dividenden behoren daardoor niet tot het Nederlandse inkomen en daarmee niet tot het verzamelinkomen als bedoeld in artikel 2.18 van de Wet IB 2001. Nu de van belanghebbende geheven dividendbelasting geen betrekking heeft op enig bestanddeel van het verzamelinkomen, is deze in Nederland niet verrekenbaar. Hierdoor is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een verschil in behandeling tussen belanghebbende, bij wie de dividendbelasting het effect heeft van een eindheffing, en een binnenlandse aandeelhouder, die de dividendbelasting als een voorheffing op de inkomstenbelasting mag verrekenen. Voor dit oordeel vindt de rechtbank steun in de overwegingen 49 tot en met 51 van het Hof van Justitie van de EG (HvJ) in het arrest Commissie tegen Duitsland (HvJ 20 oktober 2011, nr. C-284/09).  
    
    4.6. Belanghebbende heeft gesteld dat dit verschil in behandeling in strijd is met artikel 63 VwEU, omdat een met belanghebbende vergelijkbare inwoner van Nederland over het dividendrendement van de aandelen in 2007 minder inkomstenbelasting verschuldigd zou zijn geweest. De inspecteur heeft daartegenover gesteld dat van een belemmering als bedoeld in artikel 63 VwEU geen sprake is, omdat belanghebbende zich ter zake van de verrekening van dividendbelasting niet in een objectief vergelijkbare situatie bevindt als een binnenlands belastingplichtige aandeelhouder. Voor het geval dat wel sprake zou zijn van objectief vergelijkbare situaties, heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende feitelijk niet in een nadeliger positie verkeert dan een binnenlands belastingplichtige in overigens dezelfde omstandigheden.
     
    4.7. De eerste vraag die voorligt is dus of buitenlandse en binnenlandse aandeelhouders zich in een objectief vergelijkbare situatie bevinden. 
    
    4.8. Naar het oordeel van de rechtbank is de situatie van een binnenlandse aandeelhouder van een Nederlandse vennootschap objectief gezien in zoverre vergelijkbaar met die van een buitenlandse aandeelhouder in die Nederlandse vennootschap, dat een buitenlandse aandeelhouder in Nederland aan dezelfde bronbelasting onderhevig is over door hem ontvangen dividend als een binnenlandse aandeelhouder zou zijn. In zoverre is van een als strijdig met de vrijheid van kapitaalverkeer aan te merken belemmering geen sprake. Steun voor dat oordeel vindt de rechtbank in de overwegingen van het Hof van Justitie van de EG (HvJ) in de arresten Denkavit (HvJ 14 december 2006, nr. C-170/05, overwegingen 34 tot en met 36), Commissie tegen Italië (HvJ 19 november 2009, nr. C-540/07, overwegingen 50 tot en met 54) en Commissie tegen Duitsland (HvJ 20 oktober 2011, nr. C-284/09, overwegingen 56 tot en met 58).  
    
    4.9. Nu voor binnenlandse en buitenlandse (particuliere) aandeelhouders sprake is van objectief gezien gelijke situaties, ligt de vraag voor of belanghebbende door het verschil in behandeling nadeel ondervindt ten opzichte van een binnenlandse aandeelhouder. Voor de binnenlandse aandeelhouder is de dividendbelasting immers een verrekenbare voorheffing op de inkomstenbelasting, terwijl de dividendbelasting voor belanghebbende eindheffing is. 
    
    4.10. Naar het oordeel van de rechtbank moet bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een nadeel van een buitenlandse aandeelhouder ten opzichte van een binnenlandse aandeelhouder de uiteindelijke, effectieve belastingdruk op de dividenden als vergelijkingsmaatstaf dienen. Dit betekent dat niet enkel naar het tarief van de Nederlandse dividendbelasting moet worden gekeken, maar ook naar de Nederlandse inkomstenbelasting die de binnenlandse aandeelhouder over de dividenden verschuldigd is. Zoals hiervoor is overwogen, vormt de dividendbelasting voor een binnenlands belastingplichtige immers een voorheffing op de inkomstenbelasting, zodat de effectieve belastingdruk mede wordt bepaald door de mogelijkheid van verrekening in de inkomstenbelasting. Daarom kan niet worden volstaan met de vaststelling dat, voor wat betreft de heffing van dividendbelasting, van een onderscheid tussen inwoners en niet-inwoners geen sprake is. 
    
    4.11. Steun voor het oordeel dat het gecombineerde Nederlandse heffingstarief in de beschouwing moet worden betrokken, vindt de rechtbank in de overwegingen van het HvJ in het arrest Gerritse (HvJ EG 12 juni 2003, nr. C-234/01, overweging 55) en Dividend mededeling van de Commissie van de Europese Gemeenschappen (Brussel, 19.12.2003 COM (2003) 810 definitief, paragraaf 3.3.1). 
    
    4.12. Per saldo is belanghebbende in Nederland € 729 aan dividendbelasting verschuldigd. Daartegenover krijgt de binnenlands belastingplichtige weliswaar de geheven dividendbelasting terug maar is hij inkomstenbelasting verschuldigd over het (fictieve) inkomen uit sparen en beleggen uit de aandelen. Per saldo zou de binnenlands belastingplichtige dus verschuldigd zijn 1,2% x € 169.146 = € 2.029. Daarbij is de rechtbank van oordeel dat het past in het systeem van de Wet IB 2001 om voor het bepalen van het inkomen uit sparen en beleggen uitsluitend de waarde van de aandelen in aanmerking te nemen en niet, zoals de inspecteur betoogt, ook het uitgekeerde dividend tot de heffingsgrondslag te rekenen. Dit gebeurt in de binnenlandse situatie immers ook niet. Om die reden acht de rechtbank ook de door belanghebbende voorgestane pro rata toedeling van de ‘fictieve box 3 belasting’ naar de waardemutatie van de aandelen en het feitelijk dividendrendement niet juist. 
    
    4.13. Uit het voorgaande volgt dat de feitelijke belastingdruk op de dividenden in Nederland niet zwaarder is dan de belastingdruk waarmee een binnenlandse aandeelhouder, die overigens in een vergelijkbare situatie verkeert, zou worden geconfronteerd. Belanghebbende wordt in dit geval dus in Nederland niet ongunstiger behandeld dan binnenlands belastingplichtigen. Van een belemmering van het vrije verkeer van kapitaal is in zoverre geen sprake. 
    
    
      4.14. Voor zover bij het antwoord op de vraag of sprake is van een belemmering ook de Belgische belastingheffing in de beoordeling betrokken moet worden, geldt het navolgende.
      De Belgische nationale wetgeving staat slechts toe dat de Nederlandse dividendbelasting bij wege van kostenaftrek in aanmerking wordt genomen. Deze bepaling leidt er dus toe dat België per saldo slechts een beperkte aftrek ter voorkoming van de juridische dubbele belasting verleent. Uiteindelijk is belanghebbende dan op het dividend aan belasting verschuldigd: 25% Belgische personenbelasting over het netto dividend (€ 4.852 min € 729) is € 1.030, plus € 729 Nederlandse dividendbelasting, dus € 1.759. Daarmee staat vast  dat het, in de gegeven situatie voor belanghebbende in 2007 niet minder aantrekkelijk was om in Nederlandse aandelen te beleggen dan dat voor een binnenlandse aandeelhouder was. Daarom is in het geval van belanghebbende in 2007 geen sprake van een belemmering van de vrijheid van kapitaalverkeer. 
    
    
    4.15. Gelet op het vorenstaande is het beroep ongegrond verklaard.
    
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    6. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    Deze uitspraak is gedaan op 27 maart 2012 door mr. W. Brouwer, voorzitter, mr. D. Hund en mr.drs. M.M. de Werd, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 6 april 2012
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.