ECLI:NL:HR:2014:1622, Hoge Raad, 11-07-2014, 13/00372
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2014-07-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 3.22 en 3.23 Wet IB 2001 (tekst 2001). Geen verplichte herwaarderingswinst bij inbreng in transparante personenvennootschap. Omgaan ten opzichte van arrest HR BNB 1960/34. Afrekening bij aanvang tonnageregime. Winstopslag op doorberekende kosten en boekwinst bij inbreng in CV normaal belast.

11 juli 2014
    nr. 13/00372
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] Beheer B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 11 december 2012, nr. 11/00064, betreffende een aanslag in de vennootschapsbelasting.
    
    
  
  
    
      1Het geding in feitelijke instanties
    
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
      De Rechtbank te Leeuwarden (nr. AWB 06/2761) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      2Geding in cassatie
    
      	Belanghebbende heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      	De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 22 november 2013 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het cassatieberoep.
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        3.1.1.
        Belanghebbende heeft in november 2000 als opdrachtgever een contract voor de bouw van een zeeschip (hierna: het schip) gesloten.
      
      
        3.1.2.
        In 2001 heeft belanghebbende met anderen een commanditaire vennootschap opgericht, genaamd CV [A] (hierna: de CV). De CV heeft de exploitatie van zeeschepen ten doel. Belanghebbende is tot de CV toegetreden als beherend vennoot. Haar deelname in het kapitaal beloopt 23,66 percent. Zij is voor eveneens 23,66 percent gerechtigd in het resultaat van de CV.
      
      
        3.1.3.
        De commanditaire vennoten van de CV zijn particulieren en drie besloten vennootschappen.
      
      
        3.1.4.
        Voor de werkzaamheden die belanghebbende in 2000 heeft verricht voor de CV – onder meer bestaande uit het werven van deelnemers voor het bijeenbrengen van kapitaal – heeft zij kosten gemaakt ten bedrage van ƒ 118.265 (€ 53.829).
      
      
        3.1.5.
        Het schip is in maart 2001 door de bouwer aan belanghebbende opgeleverd. Belanghebbende heeft vervolgens de economische eigendom van het schip in de CV ingebracht voor een hogere prijs dan de kostprijs. Zij heeft daarbij een bate behaald ten bedrage van ƒ 780.000 (€ 353.948).
      
      
        3.1.6.
        Belanghebbende heeft in 2001 ter zake van de oprichting van de CV, het plaatsen van de commanditaire participaties en de eerste uitrusting van het schip kosten gemaakt ten bedrage van € 173.274. Dit bedrag is door belanghebbende met een winstopslag van € 53.616 doorberekend aan de CV. De CV heeft het doorberekende bedrag – in totaal € 226.890 (€ 173.274 + € 53.616) – ten laste van haar resultaat over 2001 gebracht.
      
      
        3.1.7.
        Op een daartoe door belanghebbende gedaan verzoek heeft de Inspecteur op de voet van artikel 3.22 van de Wet IB 2001 (tekst 2001, hierna: de Wet) bij beschikking van 5 juli 2001 beslist dat de door belanghebbende behaalde winst uit zeescheepvaart met ingang van 1 maart 2001 wordt bepaald aan de hand van de tonnage van de schepen waarmee die winst wordt behaald (het zogenoemde tonnageregime).
      
      
        3.1.8.
        Bij het vaststellen van de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2000 heeft de Inspecteur in afwijking van de door belanghebbende ingediende aangifte de hiervoor in 3.1.4 bedoelde kosten ten bedrage van € 53.829 aangemerkt als kosten die onder de werking van het tonnageregime vallen.
      
    
    
      3.2.
      Voor het Hof was in geschil of belanghebbende ter zake van de hiervoor in 3.1.5 en 3.1.6 vermelde handelingen in 2001 overdrachtswinst en herwaarderings-winst heeft behaald ten bedrage van € 353.948 en € 53.616, en of op deze baten het tonnageregime behoort te worden toegepast.
      
        3.2.1.
        Het Hof heeft in de eerste plaats het standpunt van belanghebbende dat de onderwerpelijke baten op grond van wetstoepassing onder de reikwijdte van het tonnageregime vallen, verworpen. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 15 juni 2012, nr. 11/03597, ECLI:NL:HR:2012:BV8203, BNB 2012/225, heeft het Hof hiertoe geoordeeld dat de winstopslag op de aan de CV doorberekende kosten niet kan worden aangemerkt als een resultaat behaald met de ‘exploitatie van een schip’ dan wel als een resultaat dat daarmee ‘direct samenhangt’ als bedoeld in artikel 3.22, lid 4, aanhef en letters a en b, van de Wet. Volgens het Hof geldt dit evenzeer voor de winst behaald met de overdracht aan de CV van de economische eigendom van het schip.
      
      
        3.2.2.
        Voorts heeft het Hof zich verenigd met het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende, kort gezegd, overdrachtswinst en herwaarderingswinst heeft behaald.
      
      
        3.3.1.
        Middel I en middel II voeren rechts- en motiveringsklachten aan tegen de hiervoor in 3.2.1 vermelde oordelen van het Hof. Deze klachten falen. Het Hof heeft zonder schending van het recht kunnen oordelen dat de winstopslag op de doorberekende kosten noch de winst behaald bij de overdracht van de economische eigendom van het schip kan worden aangemerkt als een resultaat behaald met de exploitatie van een schip of als resultaat dat direct samenhangt met de exploitatie van een schip, een en ander in de zin van artikel 3.22, lid 4, aanhef en letters a en b, van de Wet. ’s Hofs oordelen zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
      
      
        3.3.2.
        
          Middel II bestrijdt voorts het oordeel van het Hof dat belanghebbende bij de overdracht van het schip aan de CV overdrachtswinst en herwaarderingswinst heeft behaald. Het middel wordt terecht voorgesteld voor zover het betoogt dat in een geval als het onderhavige, waarin een activum voor een hogere waarde dan de fiscale boekwaarde wordt ingebracht in een transparante personenvennootschap en de inbrengende ondernemer een belang bij het activum behoudt, goed koopmansgebruik niet ertoe dwingt om (ook) in de mate waarin de inbrenger gerechtigd blijft tot de waarde van het activum boven de boekwaarde bij inbreng, deze meerwaarde in het jaar van inbreng als winst in aanmerking te nemen. De omstandigheid dat het desbetreffende activum op de balans van de personenvennootschap zal verschijnen voor de waarde waarvan bij de inbreng is uitgegaan, vormt anders dan de Hoge Raad oordeelde in zijn arrest van 16 december 1959, nr. 14092, ECLI:NL:HR:1959:AY1731, BNB 1960/34, niet langer aanleiding om anders te oordelen. Die omstandigheid neemt immers niet weg dat de inbrenger met betrekking tot het door hem behouden belang bij het activum, voor dat gedeelte geen meerwaarde heeft gerealiseerd. De Hoge Raad komt in zoverre daarom terug van zijn arrest.
          Gelet op het hierna volgende kan het middel echter niet tot cassatie leiden. Ingevolge artikel 3.23, lid 2, aanhef en letter b, van de Wet wordt bij inwilliging van het verzoek tot toepassing van het tonnageregime mede gerekend tot de winst van het jaar waarin het verzoek wordt gedaan, het positieve verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de zaken die door de onderneming worden gebruikt voor het behalen van winst uit zeescheepvaart en de waarde waarvoor deze zaken te boek zijn gesteld. Op grond van dit voorschrift dient belanghebbende het verschil tussen de met de CV overeengekomen overdrachtsprijs voor de economische eigendom van het schip en de aanschaffingskosten ervan tot de winst over 2001 te rekenen, voor zover dit verschil niet reeds ter gelegenheid van de inbreng in de CV in aanmerking is genomen. De uitspraak van het Hof of de stukken van het geding bevatten geen aanwijzing dat op het moment waarop het tonnageregime van toepassing werd, de waarde in het economische verkeer van het schip lager was dan de overeengekomen overdrachtsprijs. Dit een en ander brengt mee dat het Hof terecht, wat er zij van de daartoe gebezigde gronden, heeft geoordeeld dat de hiervoor bedoelde meerwaarde moet worden gerekend tot de winst van belanghebbende over het jaar 2001.
        
      
      
        3.3.3.
        Middel III kan niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
      
    
  
  
    
      4Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      5Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, E.N. Punt, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 juli 2014.