ECLI:NL:GHARL:2016:527, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-01-2016, 15/00185 en 15/00186
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-01-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonheffing. Afdrachtvermindering onderwijs. Startkwalificatie. Praktijkopleiding voor schilders. Verklaring werkloze. Vertrouwensbeginsel.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
      Afdeling belastingrecht
      Locatie Arnhem
      nummers 15/00185 en 15/00186
      uitspraakdatum:  19 januari 2016
      nummer / 
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
        Stichting [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 29 januari 2015, nummers AWB 14/4372 en 14/4373, in het geding tussen belanghebbende en
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Almelo (hierna: de Inspecteur)
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd van € 88.385, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 4.400. Tevens is bij beschikking € 4.308 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd van € 48.397, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 2.400. Tevens is bij beschikking € 1.209 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente. Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren afgewezen.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen tegen de  naheffingsaanslagen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente ongegrond verklaard, de beroepen tegen de boetebeschikkingen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen vernietigd en de boetebeschikkingen vernietigd.
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.6.
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting van het hoger beroep heeft plaatsgevonden op 26 november 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A] als de directeur van belanghebbende, ter bijstand vergezeld van mr. [B] , alsmede namens de Inspecteur drs. [C] en mr. [D] .
    
    
      1.8.
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
      2.1.
      De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestaan uit het opleiden van schilders. De schilders in opleiding zijn bij belanghebbende in loondienst.
    
    
      2.2.
      Belanghebbende claimt over de jaren 2011 en 2012 de afdrachtvermindering onderwijs voor werknemers die scholing volgen om op startkwalificatieniveau te komen (hierna: de afdrachtvermindering onderwijs).
    
    
      2.3.
      
        De Inspecteur heeft op 4 november 2011 een boekenonderzoek aangekondigd met betrekking tot de afdrachtvermindering onderwijs. Het rapport van dit boekenonderzoek is gedagtekend 17 december 2012 en op bladzijde 8 van dit rapport wordt vermeld:
        
          ‘Op 27 juni 2012 heeft dhr. [E] op het adres van de inhoudingsplichtige een gesprek gehad met dhr. [A] met betrekking tot de startkwalificatie onderwijs. Dhr. [E] heeft bij wijze van uitzondering aangeboden dat wanneer het UWV-WERKbedrijf alsnog achteraf een individuele toetsing gaat doen voor alle betreffende personen en hiervoor een “verklaring werkloze” gaat afgeven dat dan alsnog de geclaimde startkwalificatie gehonoreerd kan worden’.
        
      
    
    
      2.4.
      
        
          [F] van het UWV (hierna: [F] ) heeft per e-mail van 13 september 2012 aan [A] (hierna: [A] ), directeur van belanghebbende, geschreven:
        
          ‘Ik heb met de manager gesproken over de aanvragen WVA die met terugwerkende kracht beoordeeld moeten worden. Op zich staan wij hier niet afwijzend tegenover maar de manager wil graag een schriftelijke bevestiging van de belastingadviseur [Hof: bedoeld zal zijn de Inspecteur] dat hij akkoord gaat dat de WVA beschikking alsnog aangevraagd kan worden zodat jullie het financiële voordeel alsnog kunnen genereren.’ 
        
        
          [A] heeft deze e-mail per e-mail van 14 september 2012 doorgestuurd aan de Inspecteur en daarbij de navolgende opmerking geplaatst:
        
          ‘Onderstaande mail kreeg ik gister van mijn contactpersoon bij het UWV. Zij staan er op zich niet afwijzend tegenover maar de manager wil graag een schriftelijke bevestiging van de belastingadviseur dat hij akkoord gaat dat de WVA beschikking alsnog aangevraagd kan worden zodat jullie het financiële voordeel alsnog kunnen genereren. Zou u zo vriendelijk willen zijn de met ons gemaakte afspraak per mail of brief aan mij te willen sturen zodat ik deze kan doorsturen naar het UWV.’
        
        De Inspecteur heeft per e-mail van eveneens 14 september 2012 het volgende aan [F] geschreven:
        
          ‘naar aanleiding van ons telefoongesprek hierbij mijn gegevens. Ik heb u geinformeerd over het feit dat de Belastingdienst achteraf alsnog een aangeleverde “Verklaring werkloze” accepteert. Wij gaan hierbij vanuit dat het UWV individueel heeft getoetst en per persoon een “verklaring werkloze” afgeeft. Ik heb u ook gezegd dat het UWV zich moet realiseren dat de afgifte met terugwerkende kracht een precedentwerking kan hebben. Het zal snel rond gaan in het land en het UWV gaat zich mogelijk zeer veel werk op de hals halen als achteraf verzoeken (buiten de door het UWV gehanteerde 4 maandperiode) worden behandeld en gehonoreerd. Vele werkgevers kunnen hier dan alsnog mee komen over de afgelopen jaren.’
        
        In de e-mail van 27 september 2012 van [F] aan de Inspecteur is vermeld: 
        
          ‘Wij hebben besloten na landelijk overleg om het verzoek van [Hof: belanghebbende] af te wijzen. Ondanks dat wij het vervelend vinden dat zij dan een behoorlijk bedrag mislopen kunnen wij het niet “verkopen” om hiervoor wel toestemming te geven terwijl andere bedrijven een afwijzing krijgen bij het te laat aanvragen hiervan. [Hof: belanghebbende] krijgt nog een afwijzing van de aanvragen.’
        
      
    
    
      2.5.
      
        De Inspecteur heeft bij een volgend boekenonderzoek, waarvan het rapport is gedagtekend 25 september 2013, beoordeeld of en in hoeverre belanghebbende de afdrachtvermindering onderwijs terecht heeft toegepast. De Inspecteur heeft geconstateerd dat in de administratie van belanghebbende voor geen enkele werknemer een zogenoemde ‘Verklaring werkloze’ aanwezig was. In de administratie van belanghebbende waren voor de werknemers wel bewijzen van inschrijving bij het CWI dan wel het UWV WERKbedrijf aanwezig. Op bladzijde 7 van genoemd rapport wordt vermeld:
        
          ‘Naar aanleiding van dit onderzoek zijn in de loop van 2012 wel de juiste verklaringen bij het UWV-WERKbedrijf opgevraagd. Deze verklaringen zijn nu vanaf medio 2012 bij de administratie aanwezig.’
        
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft geconcludeerd dat niet aan de voorwaarden voor de  afdrachtvermindering onderwijs is voldaan. De teveel ontvangen afdrachtvermindering onderwijs bedraagt over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 € 88.385 en over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 € 48.397, voor welke bedragen naheffingsaanslagen zijn opgelegd. De Inspecteur heeft daarbij vergrijpboetes opgelegd van 25% en het totaal van de boetebeschikkingen gematigd tot € 6.800, te weten € 4.400 voor 2011 en € 2.400 voor 2012.
    
    
      2.7.
      De naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente zijn door belanghebbende in bezwaar vergeefs bestreden.
    
    
      2.8.
      De Rechtbank heeft de beroepen tegen de boetebeschikkingen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen vernietigd en de boetebeschikkingen vernietigd. De andere beroepen zijn door de Rechtbank ongegrond verklaard.
    
    
      2.9.
      
        Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof vier verklaringen van werknemers van 23 dan wel 24 november 2015 overgelegd. Deze verklaringen luiden als volgt:
        
          ‘Hierbij verklaar ik dat ik voorafgaand van het starten van de opleiding tot … geen arbeidsverhouding heb gehad met een andere werkgever. Ik heb mij na mijn opleiding bij VMBO laten inschrijven bij UWV/CWI als werkloze en werkzoekende.’
        
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of belanghebbende over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2012 recht heeft op de geclaimde afdrachtvermindering onderwijs. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend. 
    
    
      3.2.
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en gegrondverklaring van de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente. 
    
    
      3.4.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      Artikel 14, lid 1, aanhef en letter e, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (tekst voor de jaren 2011 en 2012; hierna: de Wet), bepaalt dat de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing is met betrekking tot de werknemer die een bij ministeriële regeling vast te stellen vorm van scholing volgt die gericht is op het op een startkwalificatieniveau brengen van personen die dat niveau missen.
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 14, lid 5, letter b, van de Wet, is de in 4.1 vermelde bepaling niet van toepassing indien de werkgever niet over een verklaring beschikt waarin het UWV WERKbedrijf verklaart dat de werknemer vóór aanvang van de scholing, bedoeld in het eerste lid, letter e, een werkloze is, of een voormalig werkloze is en uitsluitend als gevolg van deelname aan een re-integratietraject van een gemeente in het kader van de Wet werk en bijstand of van het Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen in het kader van de Werkloosheidswet, niet langer een werkloze is (hierna: de Verklaring werkloze).
    
    
      4.3.
      
        Artikel 12aa, lid 3, van de Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering, luidt voor de in geschil zijnde jaren als volgt: 
        
          ‘De in artikel 14, vijfde lid, onderdeel b, van de wet bedoelde verklaring van het UWV is een schriftelijk stuk en bevat ten minste: 
        
      
      
        a. gegevens waaruit blijkt dat de werknemer een werkloze was op het tijdstip voorafgaand aan de aanvang van de dienstbetrekking;
      
      
        b. het burgerservicenummer of, bij het ontbreken daarvan het sociaal-fiscaalnummer van de werknemer.’
      
    
    
      4.4.
      Artikel 14, lid 8, van de Wet, bepaalt dat de inhoudingsplichtige een afschrift van de Verklaring werkloze bewaart bij de loonadministratie.
    
    
      4.5.
      Naar het oordeel van het Hof is het beschikken voor de werknemer over de Verklaring werkloze een constitutief vereiste om in aanmerking te komen voor de afdrachtvermindering onderwijs. Verder is, gelet op artikel 14, lid 5, letter b, van de Wet, in samenhang gelezen met lid 8 van dit artikel, het Hof van oordeel dat er sprake dient te zijn van een schriftelijke Verklaring werkloze. Vast staat dat belanghebbende niet over een dergelijke Verklaring werkloze beschikt. De onder 2.9 opgenomen verklaringen kwalificeren niet als zodanig. Deze zijn immers niet  afgegeven door of namens het UWV.
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof er op gewezen dat [F] in de e-mail van 13 september 2012 aan [A] meedeelt niet afwijzend te staan tegenover het met terugwerkende kracht beoordelen van aanvragen WVA (zie 2.4) en dat de Inspecteur in een e-mail aan [F] van 14 september 2012 erop wijst dat het UWV zich moet realiseren dat de afgifte met terugwerkende kracht precedentwerking kan hebben (zie 2.4). Het Hof leest in dit betoog dat belanghebbende zich beroept op de schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur door de Inspecteur, meer in het bijzonder het beginsel van fair play. 
    
    
      4.7.
      Uit de e-mail van 13 september 2012 van [F] aan [A] blijkt dat het UWV bereid is aanvragen WVA van belanghebbende met terugwerkende kracht te beoordelen, mits – zo begrijpt het Hof – de Inspecteur schriftelijk tegenover het UWV verklaart daaraan dan ook de door belanghebbende beoogde gevolgen te zullen verbinden (zie 2.4). Die toezegging had de Inspecteur reeds in eerder stadium aan belanghebbende gedaan (2.3). Belanghebbende heeft naar aanleiding van het verzoek van het UWV de Inspecteur vervolgens verzocht de gemaakte afspraak per e-mail of brief aan haar te doen toekomen, zodat zij deze kon doorsturen naar het UWV. 
    
    
      4.8.
      In de – kennelijk buiten medeweten van belanghebbende om – door de Inspecteur verzonden e-mail van 14 september 2012 aan [F] van het UWV, heeft de Inspecteur [F] er, naar het oordeel van het Hof op indringende wijze, op gewezen dat een beoordeling met terugwerkende kracht precedentwerking kan hebben en voor het UWV zeer veel werk kan meebrengen (zie 2.4). Dat de Inspecteur, ondanks dat hij bij wijze van uitzondering heeft aangeboden rekening te willen houden met een toetsing achteraf door het UWV (zie 2.3), hiermee de beslissing van het UWV om uiteindelijk toch niet over te gaan tot het met terugwerkende kracht beoordelen van aanvragen WVA in voor belanghebbende negatieve zin heeft beïnvloed, acht het Hof – gelet op de inhoud en bewoordingen van de e-mails van de Inspecteur aan [F] van 14 september 2012 en van [F] aan de Inspecteur van 27 september 2012 (zie 2.4) – zeker niet denkbeeldig. Daarmee bood de Inspecteur belanghebbende door zijn toezegging enerzijds een mogelijkheid om tot een oplossing te komen van de problematiek waarvoor belanghebbende zich gesteld zag, doch anderzijds heeft de Inspecteur – op voor belanghebbende niet kenbare wijze – het effectief gebruik maken van die mogelijkheid door belanghebbende mogelijk in negatieve zin beïnvloed. De Inspecteur heeft in dit opzicht naar het oordeel van het Hof tegenover de belanghebbende geen open kaart gespeeld. Onder deze omstandigheden verzet het beginsel van fair play zich ertegen dat de Inspecteur desondanks is overgegaan tot het opleggen van de naheffingsaanslagen. Overigens merkt het Hof nog op dat in het onderhavige geval niet vast staat of het UWV na beoordeling van de aanvragen ook daadwerkelijk zou zijn overgegaan tot het voor iedere werknemer afgeven van de Verklaring werkloze, doch nu het UWV onder de geschetste omstandigheden aan een dergelijke beoordeling geen medewerking meer wenste te verlenen, dient dit voor rekening van de Inspecteur te blijven. 
    
    
      4.9.
      
        Op grond van het vorenstaande, dus wegens schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, heeft belanghebbende recht op de afdrachtvermindering onderwijs en zijn de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente ten onrechte aan haar opgelegd en dienen derhalve te worden vernietigd. 
        
          Slotsom
        
        Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond.
      
    
  
  
    
      5Kosten
    Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken vast op € 980 (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen op de zitting à € 490 per punt met wegingsfactor 1). Opmerking verdient dat de Rechtbank belanghebbende reeds een vergoeding van proceskosten heeft toegekend voor de fase van beroep, welke beslissing in hoger beroep in stand wordt gelaten.
  
  
    
      6Beslissing 
    Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht;
      – verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar ingestelde beroep gegrond;
      – vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      – vernietigt de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen, de beschikking heffingsrente en de beschikking belastingrente; 
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 980 en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten      € 497 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is op 19 januari 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (A. Vellema)
            
            
              (B.F.A. van Huijgevoort)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 19 januari 2016
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EHDen Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.