ECLI:NL:GHSHE:2014:4003, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 03-10-2014, 12-00736
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2014-10-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Pand aangekocht met het oogmerk om het na renovatie en het realiseren van huurovereenkomsten met voordeel te verkopen bevindt zich in de sfeer van ROW en dient tegen kostprijs te worden geactiveerd op de ter zake van die werkzaamheid op te stellen beginbalans. Met de verkoop van het pand voordat de renovatie en verhuur zijn verricht, wordt die werkzaamheid beëindigd en is het voordeel behaald bij de verkoop belast.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 12/00736
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende], wonende te [woonplaats],
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (thans Rechtbank Zeeland-West-Brabant), (hierna: de Rechtbank) van 12 oktober 2012, nummer AWB 11/3112, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende 
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg,
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te noemen aanslag en beschikking.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 13 augustus 2010 voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 219.495 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.800 en is hem ter zake van deze aanslag (hierna: de aanslag) bij beschikking een bedrag van € 4.987 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur - naar het Hof begrijpt - bij in één geschrift vervatte uitspraken van 29 april 2011 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 115. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 april 2014 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde de heer [A], verbonden aan [B] te [plaats 1], alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C], [D] en [E].
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
      
    
    
      1.6.
      Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Nu de uitspraak van de Rechtbank geen afzonderlijke vaststelling van de feiten bevat, stelt het Hof de feiten op grond van de gedingstukken en het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting in eerste en tweede aanleg als volgt vast:
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is middellijk enig aandeelhouder en bestuurder van [bedrijf 1] B.V.. 
      
    
    
      2.2.
      In januari 2007 heeft [F] te [plaats 1], de grootste bedrijfsmakelaar in de regio (hierna: [F]), aan belanghebbende het pand aan de [a-straat] 2 te [plaats 1] (hierna: het pand) te koop aangeboden. De benedenverdieping van dit pand, dat reeds ongeveer zes jaar leeg en te koop stond, bestaat uit bedrijfsruimte, terwijl de bovenverdiepingen van dit pand in maart 2005 juridisch zijn gesplitst in twintig appartementen, welke al enige tijd onbewoond zijn. Het pand, dat een grote opknapbeurt behoefde, was eigendom van [bedrijf 2] B.V., een onderdeel van [F].
      
    
    
      2.3.
      In februari 2007 heeft belanghebbende met betrekking tot het pand contact opgenomen met een kennis, de heer [G], enig directeur en aandeelhouder van [G] B.V..
      
    
    
      2.4.
      In het voorjaar van 2007 is contact tot stand gekomen tussen belanghebbende en de heer [G] enerzijds en de bij een aannemingsbedrijf werkzame heren [H] en [K], aan welke laatste [F] het pand eveneens te koop had aangeboden, anderzijds.
      
    
    
      2.5.
      In juli 2007 hebben belanghebbende en de heren [G], [H] en [K] een berekening gemaakt van de met aankoop, renovatie en vervolgens verkoop van de onder 2.2 vermelde twintig appartementen (hierna: de appartementen), te verwachten winst. Uitgaande van een aankoopprijs van € 1.700.000, renovatiekosten van in totaal € 830.000 en een opbrengst bij verkoop van in totaal € 2.808.000, eindigt deze berekening met de conclusie  dat de winstpotentie circa € 278.000 bedraagt.
      
    
    
      2.6.
      Bij brief van 11 oktober 2007 hebben de heren [K] en [H] [F] aangeboden het pand te kopen voor een prijs van € 1.750.000 k.k., notarieel transport uiterlijk 31 december 2008 of zoveel eerder als koper wenst en betaling van 5% rente over de koopsom vanaf 1 april 2008 tot datum transport. In deze brief is voorts vermeld dat de heren [K] en [H] eerder hebben « aangegeven om in samenspraak te komen tot een overeenkomst met uitgestelde betaling ter voorkoming van dubbele overdrachtsbelasting ».
      
    
    
      2.7.
      In de loop van oktober 2007 zijn belanghebbende en de heren [G], [K] en [H] in contact gekomen met de heren [L] en [M], ex-werknemers van makelaardij [N] te [plaats 2]. Afgesproken wordt om voor gezamenlijke rekening en risico het pand te kopen, dat ieder - al dan niet via een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid - voor een zesde deel zal participeren en dat [G] B.V. als penvoerder en vertegenwoordiger van de groep zal optreden. 
      
    
    
      2.8.
      
        Naar de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting in afwijking van de van hem afkomstige stukken uitdrukkelijk heeft erkend, is op 30 oktober 2007 door of namens de onder 2.7 vermelde groep (hierna: de groep) mondeling een overeenkomst tot koop van het pand gesloten voor een prijs van € 1.750.000 k.k..
        In de van deze overeenkomst met dagtekening 4/8 januari 2008 opgemaakte schriftelijke vastlegging is onder meer bepaald dat de akte van levering zal worden gepasseerd op uiterlijk 31 december 2008 of zoveel eerder als koper dit wenst en dat koper ingaande 2 januari 2008 tot aan de datum van notarieel transport over de koopsom een rente is verschuldigd van 5% per jaar. Voorts is in artikel 5.4 van deze vastlegging bepaald dat indien extra brandwerende maatregelen moeten worden getroffen, de koper tot 1 april 2008 het recht heeft de koopovereenkomst te ontbinden, zonder deswege gehouden te zijn tot vergoeding van schade, hoe ook genaamd.
      
      
    
    
      2.9.
      Op 23 november 2007 is in opdracht van de groep ten behoeve van de verhuur van de appartementen een brochure tot stand gekomen waarin een beeld wordt geschetst van die appartementen na renovatie. De heer [L] kon met de bochure de markt opgaan om naar geïnteresseerde huurders te zoeken. 
      
    
    
      2.10.
      Begin december 2007 is de groep in contact gekomen met de heer [O] die een onderneming exploiteert welke woonruimte verhuurt aan zogeheten long stayers. De heer [O] bleek geïnteresseerd te zijn in het pand en heeft in verband daarmede de waarde daarvan laten taxeren. In het van deze taxatie de dato 18 december 2007 uitgebrachte rapport wordt de onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik in de huidige staat van het pand gesteld op € 2.300.000. 
      
    
    
      2.11.
      Op 21 december 2007 hebben de groep en de heer [O] een overeenkomst gesloten waarbij, voor zover te dezen van belang, (a) de heer [O] zich verplicht uiterlijk op 19 januari 2008 mede te delen of hij al dan niet geïnteresseerd is in de aankoop van het pand en (b) het de heer [O] wordt verboden zonder uitdrukkelijke toestemming van de groep de juridische eigenaar van het pand ([bedrijf 2] B.V.) te benaderen of te doen benaderen. Voorts is in deze overeenkomst bepaald dat indien tussen de groep en de heer [O] een koopovereenkomst tot stand komt, als uiterste datum van levering en betaling zal gelden 30 november 2008.
      
    
    
      2.12.
      In de in januari 2008 opgemaakte schriftelijke vastlegging van de onder 2.7 bedoelde afspraken, welke vastlegging in kopie tot de stukken van het geding behoort, is in de considerans onder meer vermeld:
      
      
        « - dat partijen het gekochte (Hof: het pand) voor gezamenlijke rekening willen verkopen, na het voor gezamenlijke rekening te hebben gerenoveerd en vervolgens verhuurd, tenzij partijen voordien, of tijdens de renovatie, het gekochte voor een hen conveniërende prijs kunnen verkopen; 
      
      - dat (…);
      - dat bovendien een gegadigde zich gemeld heeft die het gekochte voor een partijen conveniërende prijs wil verwerven; ».
      
    
    
      2.13.
      Op 18 januari 2008 is tussen de groep en de heer [O] een overeenkomst tot koop en verkoop van het pand gesloten voor een prijs van € 2.650.000 k.k.. Bij de schriftelijke vastlegging van deze overeenkomst de dato 14 april 2008 is deze koopprijs, gelet op het alsnog voor rekening van koper komen van brandpreventiemaatregelen en kosten van (herstel van) lekkages en opgetreden waterschade, verminderd tot € 2.600.000 k.k..
      
    
    
      2.14.
      Bij notariële akten van 5 mei 2008 heeft eerst de levering van het pand door [bedrijf 2] B.V. aan [G] B.V. plaatsgevonden en vervolgens de levering van deze zaak door [G] B.V. aan de heer [O]. 
      
    
    
      2.15.
      In zijn, in kopie tot de stukken behorende, brief van 14 april 2008 aan de notaris die de onder 2.14 vermelde akten heeft verleden, schrijft de heer [L] dat hij op 5 december 2007 een gesprek had met de heer [O] om van deze een advies te krijgen over de verhuurmogelijkheden van het pand. In deze zelfde brief schrijft de heer [L]:
      
      
        « dat onze opzet was om het geheel te renoveren, vervolgens te verhuren en aansluitend, in verhuurde staat, tegen 22 keer de jaarhuur te verkopen. Een eerdere transactie was enkel bespreekbaar indien dit tot eenzelfde economisch resultaat zou leiden, m.a.w. tegen de aldus berekende koopsom minus de geprognosticeerde renovatiekosten. ».
      
      
    
    
      2.16.
      
        De groep heeft met betrekking tot het pand slechts voor een betrekkelijk gering bedrag kosten van bouwkundige aard gemaakt. Deze kosten bestaan met name uit een bedrag van 
        € 23.791 aan schilderswerkzaamheden (waaronder € 345 voor het herstel van een dakgoot), een bedrag van in totaal € 8.258 aan (dak)inspecties (waaronder € 120,90 voor vochtmeting en € 60,45 voor het kappen van stucwerk), een bedrag van € 2.500 wegens opruimwerk en bewakingsdiensten en een bedrag van € 1.136,13 ter zake van het ontwerpen en vervaardigen van de onder 2.9 bedoelde brochure. De groep heeft geen begin gemaakt met het daadwerkelijk renoveren van de appartementen.
      
      
    
    
      2.17.
      Het door ieder lid van de groep met de koop en verkoop van het pand behaalde netto-voordeel bedraagt € 126.021. Behalve belanghebbende hebben alle leden van de groep dit voordeel genoten via een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. Belanghebbende heeft ter zake van evenbedoelde koop en verkoop, alsmede ter zake van de onder 2.16 vermelde kosten, niets in zijn aangiften voor de jaren 2007 en 2008 (het onderhavige jaar) begrepen. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat evengenoemd voordeel voor belanghebbende is aan te merken als een belastbaar resultaat uit een overige werkzaamheid en heeft in verband daarmede het door belanghebbende voor het onderhavige jaar aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning ad € 93.474 met € 126.021 verhoogd tot € 219.495.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur bij het vaststellen van belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2008 terecht het onder 2.17 bedoelde voordeel van € 126.021 als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden heeft aangemerkt.
        Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens het onderzoek ter zitting hebben partijen, belanghebbende aan de hand van zijn onder 1.5 vermelde pleitnota, hun standpunten toegelicht. De Inspecteur heeft aan zijn in de eerste volzin van 2.8 vermelde erkenning nog toegevoegd dat de aldaar bedoelde overeenkomst, gelet op de ruime formulering van de in artikel 5.4 van de schriftelijke vastlegging daarvan van 4/8 januari 2008 voorkomende ontbindende voorwaarde, tot 1 april 2008 in wezen niet meer dan een optie tot koop inhield.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 93.474 en handhaving van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 6.800, tot een dienovereenkomstige vermindering van de bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente en tot vergoeding van griffierecht en proceskosten. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Gelet op het onder 2.12 als eerste weergegeven onderdeel van de considerans bij de schriftelijke vastlegging van de door de leden van de groep gemaakte afspraken en de onder 2.15 weergegeven passage uit de brief van de heer [L] aan de notaris van 14 april 2008, is het Hof van oordeel dat de groep, waaronder belanghebbende, ten tijde van de aankoop van het pand op 30 oktober 2007 het oogmerk had het pand te renoveren, vervolgens te verhuren en daarna zo spoedig mogelijk met winst te verkopen, zij het dat een eerdere verkoop niet was uitgesloten, mits dat tot een ongeveer gelijk resultaat zou leiden. 
      
    
    
      4.2.
      Het kopen, renoveren, verhuren en vervolgens zo spoedig mogelijk verkopen van een onroerende zaak is in de regel een activiteit welke normaal, actief vermogensbeheer als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 te buiten gaat en welke derhalve in beginsel een werkzaamheid vormt als bedoeld in artikel 3.90 van die wet. Van een uitzondering op deze regel is in casu niet gebleken.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft nog gesteld dat hij aanvankelijk andere bedoelingen met het pand had, te weten langdurige verhuur en eventueel gedeeltelijke zelfbewoning, doch te dezen is uitsluitend beslissend het oogmerk van belanghebbende ten tijde van de aankoop van het pand op 30 oktober 2007 en niet is aannemelijk geworden dat dit oogmerk afweek van het oogmerk van de overige leden van de groep. Bovendien had belanghebbende in de groep slechts een relatief gering minderheidsaandeel (een zesde deel) zodat hij zich diende neer te leggen bij de bedoelingen van de andere leden (de meerderheid) van de groep.
      
    
    
      4.4.
      Gelet op de omstandigheid dat het renoveren en vervolgens verhuren van een leegstaand pand - naar ook belanghebbende op pagina 4, tweede alinea, eerste volzin, van zijn pleitnota heeft erkend - in het algemeen een winstgevende activiteit vormt, alsmede gelet op de onder 2.5 vermelde berekening van de in het pand schuilende winstpotentie - aan de betrouwbaarheid van welke berekening het Hof, mede gelet op de kwalificaties van de opstellers daarvan, geen reden heeft te twijfelen -, is het Hof van oordeel dat de groep, waaronder belanghebbende, ten tijde van de aankoop van het pand op 30 oktober 2007 ook redelijkerwijs mocht verwachten met haar voorgenomen werkzaamheden winst te behalen.
      
    
    
      4.5.
      Gelet op hetgeen onder 4.1 tot en met 4.4 is overwogen, ging voor belanghebbende ten tijde van de aankoop van het pand op 30 oktober 2007 zijn aandeel in het pand tot het vermogen van een werkzaamheid behoren en diende belanghebbende derhalve, gelet op het bepaalde in de artikelen 3.95, eerste lid, jo. 3.25 van de Wet inkomstenbelasting 2001, dat aandeel op die datum tegen kostprijs te activeren op de ter zake van die werkzaamheid op te stellen beginbalans.
      
    
    
      4.6.
      Toen op 18 januari 2008 bleek dat de vorenbedoelde, waardescheppende werkzaamheden - het renoveren en vervolgens verhuren van het pand - ten gevolge van de verkoop van het pand aan de heer [O] niet zouden worden verricht, werd op dat moment - nu niet aannemelijk is geworden dat de groep ten opzichte van [F] en/of ten opzichte van de heer [O] over een kennisvoorsprong of een daarmede vergelijkbare andere bijzondere vorm van kennis beschikte - niet langer voldaan aan de voorwaarden voor het bestaan van een werkzaamheid (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 16 maart 2012, nr. 11/01089, ECLI:NL:HR:2012:BU4808) en diende belanghebbende op de per dat moment ter zake van de onder 4.5 bedoelde werkzaamheid op te maken eindbalans zijn aandeel in het pand op te nemen tegen de waarde in het economische verkeer, te weten de met de heer [O] overeengekomen verkoopprijs.
      
    
    
      4.7.
      De omstandigheid dat de voorgenomen waardescheppende werkzaamheden uiteindelijk niet zijn verricht en ook niet meer zullen worden verricht, geeft geen grond voor het oordeel dat belanghebbendes aandeel in het pand nooit het voorwerp van een werkzaamheid is geweest of dat dit aandeel op de onder 4.6 bedoelde eindbalans tegen boekwaarde kan worden opgenomen.
      
    
    
      4.8.
      Gelet op al het vorenstaande heeft de Inspecteur terecht het onder 2.17 vermelde netto-voordeel ad € 126.021 als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden tot belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning gerekend.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Aldus gedaan op 3 oktober 2014 door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, P. Fortuin en J.A. Meijer, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.