ECLI:NL:GHARL:2013:6083, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 06-08-2013, 13/00207
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-08-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Periodieke lijfrente-uitkering. Box 1 of box 3?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      Nummer 13/00207
      uitspraakdatum: 6 augustus 2013 
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]te [Z](hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 27 december 2012, nummer AWB 12/2463, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/[P](hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.166 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 38.063. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 289.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 juli 2013 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende bijgestaan door [[...]], alsmede [[...]] namens de Inspecteur, bijgestaan door [[...]].
    
    
      1.7
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft op 1 mei 1993 bij AMEV als verzekeringnemer een levensverzekering afgesloten onder polisnummer [123456789](hierna: de polis). Belanghebbende is tevens de verzekerde. Op de polis is een koopsom gestort van ƒ 200.000. De koopsom is door belanghebbende nimmer ten laste van zijn belastbaar inkomen gebracht. 
      
    
    
      2.2
      Op grond van de polis worden aan belanghebbende ten titel van lijfrente jaarlijks periodieke uitkeringen gedaan zolang belanghebbende (de verzekerde) leeft, maar uiterlijk tot 1 mei 2012. De uitkering bedraagt € 8.884 (ƒ 19.579,80) per jaar welke bij nabetaling plaatsvindt. De eerste uitkering heeft plaatsgevonden op 1 mei 1994 en de laatste uitkering op 1 mei 2012.
      
    
    
      2.3
      In de voorwaarden van de polis is op Clausuleblad 011 onder 2 opgenomen:
      
      
        “Het recht op lijfrente kan niet worden afgekocht, vervreemd of dienen tot voorwerp van zekerheid. Er kan in het algemeen geen enkele handeling worden verricht die aan de verzekerde lijfrente geheel of gedeeltelijk het karakter van een lijfrente als bedoeld in bovengenoemde wettelijke bepalingen ontneemt.”
      
      
      
        Op Clausuleblad 900 behorende bij de polis is echter het volgende opgenomen:
      
      
      
        
          Bijzondere clausule
        
        In afwijking van het gestelde in clausuleblad 011 artikel 2 kan deze polis dienen tot voorwerp van zekerheid.
      
      
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft op 28 april 2010 zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2008 ingediend. Hij heeft daarbij een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 13.282. De jaarlijkse uitkering uit de polis is niet in de aangifte IB/PVV 2008 vermeld.
      
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft op 7 januari 2011 de definitieve aanslag IB/PVV 2008 opgelegd. Hierbij is door de Inspecteur op het aangegeven inkomen uit werk en woning een correctie aangebracht ter zake van de door belanghebbende ontvangen uitkering uit de polis voor een bedrag van € 8.884. Het belastbare inkomen uit werk en woning is bij deze aanslag vastgesteld op € 22.166. 
      
    
    
      2.6
      Bij uitspraak op bezwaar van 20 april 2012 heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende afgewezen. Het daartegen gerichte beroep van belanghebbende is door de Rechtbank bij uitspraak van 27 december 2012 ongegrond verklaard.
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning over 2008 terecht heeft gecorrigeerd met een bedrag van € 8.884. 
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend. Belanghebbende is van mening dat de polis tot de rendementsgrondslag van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (Box 3), dient te worden gerekend. Hij stelt daartoe dat de polis niet afkoopbaar was, de Inspecteur tijdens een boekencontrole in 1997 de waarde van de polis in de heffing van de vermogensbelasting heeft betrokken, hij geen beroep kon doen op de bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 getroffen overgangsregeling en dat hij destijds nog over voldoende fiscale ruimte voor aftrek van betaalde lijfrentepremies beschikte. Daarnaast doet belanghebbende een beroep op artikel 1 van het Eerste Protocol van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM), en op de hardheidsclausule als bedoeld in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
    
    
      3.3
      De Inspecteur beantwoordt die vraag bevestigend. Hij stelt dat de aan belanghebbende uit hoofde van de polis toekomende uitkeringen belast dienen te worden volgens de zogenoemde saldomethode, en dat de uitkeringen op die grond vanaf 2004 in de belastingheffing dienen te worden betrokken als inkomen uit werk en woning (Box 1).
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.  Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak van de Inspecteur, en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.282.
    
    
      3.6
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Artikel 45, lid 1, letter g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) bepaalt (tekst 1993):
      
      
        Persoonlijke verplichtingen zijn: 
        (….)
        	g. Premies voor:
        1̊̊, lijfrenten welker termijnen toekomen aan de belastingplichtige en uitsluitend eindigen bij zijn overlijden; (…)
      
      
      
      
        Artikel 45, lid 4, van de Wet IB 1964 bepaalt (tekst 1993):
      
      
      
        Onder een lijfrente wordt verstaan de aanspraak ingevolge een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van de Wet toezicht verzekeringsbedrijf op vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen die eindigen uiterlijk bij overlijden, welke aanspraak niet kan worden afgekocht, vervreemd of tot voorwerp van zekerheid kan dienen. Onder een lijfrente wordt mede verstaan de aanspraak op winstuitkeringen voor zover die uitkeringen verband houden met een lijfrente.
      
      
      
        Artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet IB 1964, luidt (tekst 2000):
      
      
      
        Tot de inkomsten uit vermogen behoren: 
        (…)
        periodieke uitkeringen en verstrekkingen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen voor zover zij, te zamen met de krachtens het desbetreffende recht van de verzekeraar reeds ontvangen uitkeringen en verstrekkingen, de waarde van de prestatie te boven gaan, met dien verstande dat die waarde wordt verminderd met het gezamenlijke bedrag van: 
        1°. hetgeen bij de bepaling van het belastbare inkomen in verband met de verkrijging van dat recht als premie in aanmerking kon worden genomen, (…)” 
      
      
      
        De voor het jaar 1993 van toepassing zijnde tekst van artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet IB 1964 was – voor zover hier van belang – nagenoeg gelijkluidend.
      
      
    
    
      4.2
      Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 luidt, voor zover van belang: 
      
      
        “O. Bestaande rechten en verplichtingen ter zake van periodieke uitkeringen en verstrekkingen
        1. Voor het bepalen van het inkomen uit een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die de tegenwaarde vormen voor een prestatie blijven de regels die daarvoor golden op 31 december 2000 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (...) van toepassing voorzover:
        a. (...)
        b. vóór 14 september 1999 premies zijn betaald die op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet als persoonlijke verplichtingen (...) in aanmerking konden worden genomen ter zake van een overeenkomst die tot stand is gekomen vóór 14 september 1999; (...)”
      
      
      
        Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel P, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 luidt, voor zover van belang: 
      
      
      
        “P. Afrekenoptie voor bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen
        1. Op bij de aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2001 gedaan verzoek van de verzekeringnemer (…) blijft toepassing van onderdeel O, eerste lid, met ingang van 1 januari 2001 achterwege op een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen waarvan de daarvoor betaalde premies op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet als persoonlijke verplichtingen in aanmerking konden worden genomen  (…).
        2. In het geval bedoeld in het eerste lid wordt op 1 januari 2001 een uitkering of verstrekking als bedoeld in artikel 3.100 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 in aanmerking genomen bij de in het eerste lid bedoelde persoon tot het bedrag van de waarde in het economische verkeer van het recht verminderd met het gezamenlijke bedrag van de ter zake van dat recht betaalde premies voorzover die niet reeds ter zake van een eerdere uitkering of verstrekking in aanmerking zijn genomen.
        3. Op verzoek van de in het eerste lid bedoelde persoon bedraagt de inkomstenbelasting op de uitkering 45%.
      
      
      
    
    
      4.3
      Blijkens de bijzondere clausule op clausuleblad 900, kan de polis tot voorwerp van zekerheid dienen. Anders dan belanghebbende stelt, heeft de Rechtbank niet geoordeeld dat de polis kon worden afgekocht. Echter, blijkens de tekst van artikel 45, lid 4, van de Wet IB 1964 (tekst 1993) kan het recht uit de polis, nu die polis immers – naar niet in geschil is – tot voorwerp van zekerheid kon dienen, reeds op die grond niet worden aangemerkt als het recht op een “lijfrente” als bedoeld in artikel 45 van de Wet IB 1964. Daarnaast geeft de polis recht op uitkeringen die niet uitsluitend eindigen bij het overlijden van belanghebbende (verzekerde), maar tevens uiterlijk op 1 mei 2012, zodat deze niet voldoet aan de voorwaarden als bedoeld in artikel 45, lid 1, letter g, van de Wet IB 1964. Gesteld noch gebleken is dat de polis voldoet aan een van de andere in artikel 45, lid 1, van de Wet IB 1964 toegestane lijfrentevormen. De door belanghebbende in 1993 betaalde koopsom van de polis kon daarom in dat jaar bij de bepaling van het belastbare inkomen niet als persoonlijke verplichting als bedoeld in artikel 45, lid 1, van de Wet IB 1964 in aanmerking worden genomen. Niet in geschil is dat de koopsom door belanghebbende ook feitelijk niet in aftrek is gebracht. 
      
    
    
      4.4
      Op grond van artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet IB 1964 worden de uitkeringen uit de polis daarom belast als inkomsten uit vermogen (periodieke uitkeringen) voor zover zij de waarde van de tegenprestatie te boven gaan. Anders dan door belanghebbende gesteld, valt niet in te zien waarom belanghebbende bij zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2001, niet een verzoek heeft kunnen doen als bedoeld in Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel P, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001. Tussen partijen is niet in geschil dat  belanghebbende een dergelijk verzoek niet heeft gedaan. Het totaalbedrag van de door belanghebbende uit de polis ontvangen uitkeringen komt vanaf 2004 boven de koopsom uit. Vanaf dat jaar zijn deze uitkeringen – voor 2004 gedeeltelijk, en vanaf 2005 geheel – op grond van artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet IB 1964 juncto Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, lid 1, letter b, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 belast als inkomen uit werk en woning.
      
    
    
      4.5
      Belanghebbende beroept zich er op dat de Inspecteur de waarde van de polis bij een boekenonderzoek in december 1997, voor de heffing van Vermogensbelasting 1997 van belanghebbende – en eveneens voor de jaren 1998 tot en met 2000, zo begrijpt het Hof belanghebbende – tot de (niet vrijgestelde) bezittingen heeft gerekend. Op die grond dient de waarde van de polis vanaf 1 januari 2001 tot de rendementsgrondslag van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te worden gerekend en is het niet mogelijk de uitkeringen (op een later moment) tot het inkomen uit werk en woning te rekenen, aldus belanghebbende. Voor zover belanghebbende hiermee een beroep wenst te doen op het vertrouwensbeginsel, overweegt het Hof als volgt. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende verklaard dat de Inspecteur geen toezegging heeft gedaan dat de inkomsten die belanghebbende uit de polis geniet of zal genieten, niet in de heffing van inkomstenbelasting zullen worden betrokken. Ook anderszins heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake zou zijn van een bij hem in rechte te honoreren vertrouwen dat de (waarde van de) polis met ingang van 1 januari 2001 tot de rendementsgrondslag zou worden gerekend. Voor zover belanghebbende met zijn stelling betoogt dat er door de heffing van zowel vermogensbelasting (tot en met 2000) als inkomstenbelasting (vanaf 2004) sprake is van een dubbele heffing volgt het Hof belanghebbende daarin niet. In de Wet inkomstenbelasting 2001 bestaat het belastingobject van het inkomen uit werk en woning uit de inkomsten die belanghebbende uit de polis verkrijgt, terwijl het belastingobject van de Wet op de vermogensbelasting 1964 de waarde van de polis (het vermogen) zelf is. Bovendien heeft belanghebbende – onder de werking van de Wet IB 1964 – geen inkomstenbelasting betaald in de periode dat hij vermogensbelasting moest betalen. 
      
    
    
      4.6
      Het Hof verstaat het beroep van belanghebbende op de rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens en het betoog dat de belastingheffing in verhouding moet staan tot de baten, aldus dat belanghebbende betoogt dat sprake is van een buitensporige fiscale last die strijdig is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Naar het oordeel van het Hof is er geen sprake van schending van voornoemd artikel. In deze verdragsbepaling ligt het recht op een ongestoord genot van eigendom verankerd. Deze bepaling tast uitdrukkelijk niet het recht van de verdragsluitende staten aan om belasting te heffen, mits daarbij de in het EVRM gegarandeerde rechten worden gerespecteerd. Dit betekent dat een eigendomsrecht kan worden ingeperkt door een wettelijke regeling, zoals bijvoorbeeld de belastingheffing over periodieke uitkeringen. Dat de wetgever ten aanzien van de heffing over periodieke uitkeringen onder de werking van de Wet IB 1964, bij de invoering van de nieuwe wetgeving daaromtrent per 1 januari 2001, en de daarbij in Hoofdstuk 2, artikel I, onderdelen O en P, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 getroffen overgangsregeling, de in het EVRM gegarandeerde rechten niet heeft gerespecteerd, is het Hof niet gebleken. 
      
    
    
      4.7
      Voor zover belanghebbende met zijn betoog voor het Hof een beroep doet op de toepassing van de zogenoemde hardheidsclausule, is zulks vergeefs. De bevoegdheid om voor bepaalde gevallen of groepen van gevallen tegemoet te komen aan onbillijkheden van overwegende aard die zich bij de toepassing van de belastingwet mochten voordoen, komt immers niet toe aan de bestuursrechter in belastingzaken, maar is voorbehouden aan de Minister van Financiën. Dit is slechts anders indien de Minister van Financiën aan de inspecteurs zou hebben opgedragen in het kader van de aanslagregeling hardheidsclausulebeleid uit te voeren (vgl. HR 7 maart 2003, nr. 37 198, LJN AF5363 (http://www.rechtspraak.nl/ljn.asp?ljn=af5363) , BNB 2003/207); daarvan is hier evenwel geen sprake. 
      
    
    
      4.8
      Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, leidt het Hof niet tot de conclusie dat de uitkering van € 8.884 niet tot het inkomen uit werk en woning van belanghebbende voor het jaar 2008 dient te worden gerekend.
      
    
    
      4.9
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het hoger beroep ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. M.C.M. de Kroon, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is op 6 augustus 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
          
            
              (J.H. Riethorst)
            
            
              (M.G.J.M. van Kempen)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 augustus 2013
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      
      
        het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.