ECLI:NL:GHARL:2016:5007, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-06-2016, 15/01445 en 15/01446
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-06-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Zelfstandigen- en startersaftrek. Belastingadviseur met dienstbetrekking. Tellen uren voor beroepsopleiding mee?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummers 15/01445 en 15/01446
      uitspraakdatum: 21 juni 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde enkelvoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 6 oktober 2015, nummers AWB 14/9073 en 14/9075, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Amersfoort (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.713 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 242. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 38.
    
    
      1.2
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de Zorgverzekeringswet opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 4.807. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 2.
    
    
      1.3
      Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.
    
    
      1.4
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 6 oktober 2015 ongegrond verklaard.
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.6
      Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
    
    
      1.7
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 juni 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende alsmede [A] , namens de Inspecteur, bijgestaan door [B] .
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende is in 2012 tot 15 februari 2012 vijf dagen en daarna vier dagen per week in dienstbetrekking werkzaam als belastingconsulent in de aangiftepraktijk bij [C] . In dat jaar heeft hij € 36.208 aan loon ontvangen.
    
    
      2.2
      Daarnaast drijft belanghebbende sinds april 2009 een onderneming. De werkzaamheden van deze onderneming bestaan uit fiscale en administratieve dienstverlening. De netto omzet van de onderneming in 2012 bedroeg € 10.531.
    
    
      2.3
      Belanghebbende is na afronding van zijn opleiding Register belastingconsulent in april 2009 begonnen met de opleiding Register belastingadviseur. Een vorige werkgever van belanghebbende heeft hem opgedragen deze opleiding te gaan volgen. Deze opleiding heeft hij in 2014 beëindigd zonder diploma.
    
    
      2.4
      
        Op de website van RB Opleidingen staat over de opleiding Register belastingconsulent vermeld:
        “Met een diploma van de opleiding Register Belastingconsulent op zak kunt u zowel ondernemers als particulieren fiscaal adviseren en verzorgt u de aangiften. Met name in het midden en kleinbedrijf (mkb) is hier grote behoefte aan. (…) Hij verwacht dat de belastingadviseur de fiscale positie bewaakt en daarbij zowel oog heeft voor de actualiteit als voor de fiscale toekomst om zo het beste resultaat te bereiken.
        (…)
        Studieduur 	1,5 jaarNiveau	hbo(…)
        Examenonderdelen	8(…)
        Zelfstudie	6 tot 8 uur per week”
      
      
    
    
      2.5
      
        Op de website van RB Opleidingen staat over de opleiding Register belastingadviseur vermeld:
        “U heeft een behoorlijke fiscale basis, maar u wilt de volgende stap maken om uw fiscale kennis te verdiepen. In uw adviezen maakt u niet alleen de juiste keuzes voor uw klant maar begeleidt u de klant ook bij de uitwerking ervan.
        Tijdens de opleiding Register Belastingadviseur krijgt u hiervoor de handvatten aangereikt. De fiscale wetgeving wordt uitvoerig behandeld en u leert ook wat de invloed is van een arrest of een wetswijziging op de praktijk. Daarnaast stelt de opleiding u in staat om een mening te vormen over actuele fiscale onderwerpen. (…)
        Na afronding bent u in staat zelfstandig over complexe fiscale vraagstukken te adviseren en de aangeleverde gegevens in ingewikkelde belastingaangiftes te verwerken. Daarnaast kunt u als spin in het web schakelen tussen de diverse partners in het werkveld: de klant, de Belastingdienst en gespecialiseerde collega’s.
        (…)
        Studieduur 	2,5 jaarNiveau	hbo(…)
        Examenonderdelen	13 (inclusief Beroepschrift, scriptie en mondeling examen)(…)
        Zelfstudie	6 tot 8 uur per week”
      
      
    
    
      2.6
      In 2012 heeft belanghebbende naast zijn opleiding tot Register belastingadviseur tevens de opleiding Moderne bedrijfsadministratie gevolgd. Deze opleiding heeft zeven maanden geduurd.
    
    
      2.7
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2012 verzocht om toekenning van de zelfstandigen- en startersaftrek. Bij het vaststellen van de aanslag en bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur dit geweigerd.
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur terecht de zelfstandigen- en startersaftrek heeft geweigerd. Meer in het bijzonder is in geschil of de Inspecteur terecht de uren die belanghebbende heeft besteed aan de opleidingen niet heeft meegeteld voor het urencriterium (artikel 3.6, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, hierna: de Wet). Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend.
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur en vermindering van de aanslagen tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.437 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 242 alsmede een bijdrage-inkomen van nihil.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Niet in geschil is dat belanghebbende als ondernemer winst geniet uit een onderneming. Evenmin is in geschil dat de opleidingskosten ten laste van de winst uit onderneming mogen worden gebracht. 
    
    
      4.2
      Voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek geldt dat de ondernemer dient te voldoen aan het zogenoemde urencriterium (artikel 3.76, eerste lid, onderscheidenlijk artikel 3.6, eerste lid, van de Wet). Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, van de Wet wordt onder het urencriterium verstaan – voor zover hier van belang – het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor de onderneming waaruit de ondernemer winst geniet.
    
    
      4.3
      Belanghebbende stelt dat de uren die hij aan de opleidingen Register belastingadviseur en Moderne bedrijfsadministratie heeft besteed als werkzaamheden voor de onderneming moeten worden aangemerkt. Ter onderbouwing van zijn standpunt dat wordt voldaan aan het urencriterium, heeft belanghebbende een urenspecificatie over het jaar 2012 overgelegd. In dit overzicht staat vermeld dat belanghebbende gedurende het jaar 2012 in totaal 1370 uren aan zijn onderneming heeft besteed, waarvan 801 uren aan de opleidingen Register belastingadviseur en Moderne bedrijfsadministratie tezamen. Belanghebbende schat het aantal uren dat hij aan de opleiding Moderne bedrijfsadministratie heeft besteed op 250 uren.
    
    
      4.4
      De Inspecteur is van mening dat de opleidingen strekken tot een duurzame verbetering van de persoonlijke uitrusting van belanghebbende, zodat deze uren niet mee mogen tellen voor het urencriterium. De opleiding Register belastingadviseur was niet nodig om de onderneming te kunnen blijven uitoefenen. Dit volgt volgens de Inspecteur al uit het feit dat de onderneming nog steeds bestaat, terwijl belanghebbende de opleiding niet heeft afgerond.
    
    
      4.5
      Als tijd die in beslag wordt genomen door het drijven van een onderneming geldt alle tijd die wordt besteed aan werkzaamheden die worden verricht met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Tot zodanige werkzaamheden behoort het door een ondernemer volgen van cursussen of opleidingen die zijn gericht op het verkrijgen of op peil houden van de vakbekwaamheid die nodig is om de onderneming te kunnen blijven uitoefenen (HR 14 maart 2003, nr. 37.975, ECLI:NL:HR:2003:AF5827).
    
    
      4.6
      Belanghebbende is in 2009 met zijn onderneming gestart, waarbij hij als Register belastingconsulent de administraties van zijn cliënten en de daaruit voortvloeiende belastingaangiften kon verzorgen. Het initiatief voor het volgen van de opleiding Register belastingadviseur lag niet bij belanghebbende als ondernemer, maar bij zijn vorige werkgever. Uit de beschrijving van de opleidingen volgt, dat belanghebbende na het volgen van de opleiding Register belastingadviseur hoger gekwalificeerde diensten aan kan bieden. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij zijn onderneming niet kan blijven uitoefenen, indien hij die hoger gekwalificeerde diensten niet kan aanbieden. Dat de opleiding tot Register belastingadviseur niet nodig was om de onderneming te kunnen blijven uitoefenen wordt bevestigd door de huidige situatie; de onderneming van belanghebbende bestaat nog steeds en groeit zelfs, ofschoon belanghebbende de opleiding tot Register belastingadviseur niet heeft afgerond.
    
    
      4.7
      Belanghebbende heeft voorts gewezen op de eisen die het Register Belastingadviseurs stelt met betrekking tot het onderhouden van kennis en vaardigheden (permanente educatie). Hieraan kan worden voldaan door het volgen van activiteiten waarvoor zogenoemde PE-punten worden toegekend of door het volgen van een vervolgopleiding. Hij heeft gekozen voor het volgen van de opleiding tot Register belastingadviseur, zodat - zo begrijpt het Hof belanghebbende - alle studie-uren voor de opleiding tot Register belastingadviseur zijn gemaakt in het kader van permanente educatie. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stelling. Permanente educatie is gericht op het verkrijgen of op peil houden van de vakbekwaamheid die nodig is om de onderneming te kunnen blijven uitoefenen. Nu de opleiding tot Register belastingadviseur niet nodig was om de onderneming te kunnen blijven uitoefenen, kan deze opleiding niet als een vervanging van permanente educatie worden aangemerkt. Gesteld noch gebleken is, dat het volgen van een vervolgopleiding door het Register Belastingadviseurs verplicht was gesteld.
    
    
      4.8
      De door belanghebbende in zijn urenspecificatie voor de opleiding Register belastingadviseur geregistreerde 551 studie-uren (= 801 uren – 250 uren (geschat)) tellen derhalve niet mee voor de beoordeling of aan het urencriterium is voldaan. Reeds omdat deze uren niet meetellen voor het urencriterium, voldoet belanghebbende niet aan dit criterium en komt hij niet in aanmerking voor de zelfstandigen- en startersaftrek.
    
    
      4.9
      
        Ten overvloede overweegt het Hof het volgende. De Inspecteur betwist de juistheid van het door belanghebbende overgelegde urenoverzicht, omdat dit onvoldoende controleerbaar is en het aantal studie-uren zeer hoog is. Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven, dat hij het urenoverzicht deels achteraf heeft opgesteld en niet altijd nauwkeurig heeft bijgehouden. In het overzicht ontbreekt 29 februari 2012. Belanghebbende heeft geen agenda’s of andere stukken overgelegd ten bewijze van de in het overzicht vermelde uren. Op het merendeel van de dagen wordt volgens het overzicht vier uur of meer gewerkt in de onderneming. Belanghebbende heeft ter zitting toegelicht dat hij op werkdagen om 18:00 uur thuis kwam en vervolgens van 19:00 tot 23:00 uur in zijn onderneming heeft gewerkt. Naast de dienstbetrekking heeft belanghebbende de opleidingen gevolgd en mantelzorg verstrekt. Onduidelijk is gebleven wanneer belanghebbende voor het verlenen van deze zorg tijd had. Belanghebbende heeft in de urenstaat niet gespecificeerd aan welke opleiding hij tijd besteed heeft. Volgens het Register Belastingadviseurs vergt de opleiding 6 tot 8 uur zelfstudie per week bij een opleidingsduur van 2,5 jaar. Belanghebbende heeft voor deze opleiding gemiddeld 10 uur per week aan zelfstudie in het urenoverzicht verwerkt, terwijl hij in 2012 in zijn vierde studiejaar was. Naar het oordeel van het Hof behoeft het urenoverzicht nadere onderbouwing gelet op de vele vragen die het oproept. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met de overlegging van het urenoverzicht niet aannemelijk heeft gemaakt, dat hij 801 uren aan de opleidingen heeft besteed. Belanghebbende voldoet ook hierom niet aan het urencriterium en komt niet in aanmerking voor de zelfstandigen- en startersaftrek.
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, raadsheer, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is op 21 juni 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	Het lid van de enkelvoudige
      	belastingkamer,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (E.D. Postema)
            
            
              (R.F.C. Spek)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.