ECLI:NL:GHAMS:2011:BP2603, Gerechtshof Amsterdam, 06-01-2011, 05/00727
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2011-01-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Hof acht aannemelijk dat aandeelhouder X besliste of een handelstransactie via BV in Nederland of AG in Zwitserland zou lopen. Het Hof acht het aannemelijk dat X zijn werkzaamheden in dienstbetrekking voor de Nederlandse BV heeft verricht. De winst die is gerealiseerd met de door X verrichtte handel moet als voordeel van de Nederlandse BV worden aangemerkt. De winst van de BV moet verhoogd met een gedeelte van het in Zwitserland behaalde resultaat. Het Hof bepaalt het aan de Zwitserse AG toekomende resultaat in goede justitie op 15% van haar kosten (‘cost-plus-15’).

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Derde meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van 
    
    [X] B.V. te [Z], belanghebbende,
    
    tegen
    
    uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort, de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 9 februari 2005, ingediend door [A] en aangevuld bij brief van 31 mei 2005. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 30 december 2004, betreffende de volgende aan belanghebbende opgelegde (navorderings)aanslagen:
    
    
      (Navorderings)aanslag	Datum	Belastbaar bedrag volgens aanslag	Belastbaar bedrag volgens uitspraak
      Nav. Vpb 1996 (V67)
      Nav. Vpb 1996 (V68)
      Nav. Vpb 1997 (V77)
      Nav. Vpb 1998 (V87)
      Aanslag Vpb 1999 (V96)	3 augustus 2002
      24 augustus 2002
      14 oktober 2002
      14 oktober 2002
      14 oktober 2002	ƒ 1.282.795
      ƒ 1.482.795
      ƒ 1.578.219
      ƒ 2.958.488
      ƒ 2.037.541	ƒ 1.282.795
      ƒ 1.433.353
      ƒ 1.498.890
      ƒ 2.936.042
      ƒ 1.972.037
    
    
    1.2. Op 17 oktober 2008 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. 
    
    1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 oktober 2008. De zaken zijn gelijktijdig behandeld met de zaken met de kenmerknummers 03/03940-3941, 03/03943, 05/00726, 07/00353-356 en 07/00401-402. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 26 maart 2009 aan partijen is toegezonden.
    
    1.4. Met dagtekening 5 november 2008 is van de inspecteur een nader stuk ontvangen dat door het Hof bij fax van 14 oktober 2009 in afschrift is verstrekt aan de wederpartij. 
    
    
    
    
    
    
    1.5. Bij brief van 19 maart 2009 heeft het Hof een voorlopig oordeel aan partijen gestuurd inzake de door belanghebbende bij het Hof ingestelde hogere beroepen met de kenmerknummers 07/00353-354. Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij brieven van 8 april 2009 en 28 april 2009 en de inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 14 april 2009. 
    
    1.6. Op 16 september 2009 is een nadere zitting gehouden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 6 januari 2010 aan partijen is toegezonden.
    
    1.7. Bij brief van 3 november 2009 heeft belanghebbende gereageerd op de brief van de inspecteur van 5 november 2008. De inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 18 december 2009.
    
    1.8. Bij brief van 1 december 2009 heeft het Hof een voorlopig oordeel aan partijen gestuurd. Partijen hebben ieder daarop gereageerd bij brief van 19 februari 2010.
    
    1.9. Met dagtekening 12 maart 2010 is van belanghebbende een nader stuk ontvan-gen. 
    
    1.10. Op 19 mei 2010 is een nadere zitting gehouden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    1.11. Na de zitting is de inspecteur in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op in de pleitnota van belanghebbende van 19 mei 2010 vermelde feiten. Met dagtekening 8 juni 2010 en 15 juni 2010 zijn brieven van de inspecteur ontvangen en met dagtekening 28 juni 2010 zijn drie brieven van belanghebbende ontvangen. Voorts is op 8 juli 2010 nog een brief van belanghebbende ontvangen. 
    
    1.12. Partijen hebben afgezien van een nadere zitting.
    
    1.13. Partijen hebben over en weer afschriften van elkaars schrifturen ontvangen
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende, opgericht op 20 maart 1989 en gevestigd te [Z], vormt als moedervennootschap een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) met [X] Pensioen B.V., [G BV] B.V. en [H] B.V. De aandelen in belanghebbende zijn voor 90% in bezit van [Y] en voor 10% van zijn echtgenote [D]. 
    
    2.2. [G BV] B.V. drijft een onderneming die papier inkoopt en weer verkoopt. Zij betrekt grote partijen papier van leveranciers uit (voornamelijk) [L-land], zoals [K] en [O], naar het Hof begrijpt: voorheen genaamd [N], en verkoopt deze aan afnemers/drukkerijen in Nederland, België, Frankrijk en Duitsland. Hierna is met de onderneming van belanghebbende ook de onderneming van (de met haar gevoegde vennootschap) [G BV] BV bedoeld. 
    
    2.3. [Y] is de enig directeur van belanghebbende. In de onderhavige jaren verricht hij alle in- en verkoopactiviteiten van belanghebbende. De voorraadadministratie en de aflevering van het papier is uitbesteed aan derden. De echtgenote van [Y] verricht enige administratieve werkzaamheden. Het kantoor van belanghebbende is sedert 1996 gevestigd in de woning van [Y], dan wel in een daarbij behorende kantoorruimte [B], aan de [a]laan te [Z]. 
    
    2.4.1. In 1990 heeft [H] B.V. (hierna: [H] BV) een Zwitserse dochtermaat-schappij opgericht, genaamd [M AG]. Ook deze vennootschap hield zich bezig met de in- en verkoop van papier. De directie van [M AG] werd gevoerd door [E] te [J] (Zwitserland). Over het bestaan en de functie van [M AG] is de Belastingdienst in 1990 namens belanghebbende geïnformeerd. 
    
    2.4.2. In 1994 is het besluit genomen [M AG] te liquideren. De hierop gevolgde vereffening is in 1995 voltooid.
    
    2.5. Op 28 juli 1994 is te [I] (Zwitserland) [C AG] opgericht. [C AG] is (statutair) gevestigd te [J] (Zwitserland), ten kantore van [E] als haar enig bestuurder. [E] is als gediplomeerd belastingadviseur, accountant en ‘Treuhänderin’, zelfstandig ondernemer onder de naam ‘[E] Wirtschaftsberatung’. Zij behartigt de belangen van diverse vennootschappen/ondernemingen die eveneens op het (verzamel)adres van de door haar gedreven onderneming zijn gevestigd. 
    
    2.6. In de uitspraak van de rechtbank Haarlem van 25 mei 2007, AWB 05/2562 en 05/2563, is over het belang van [Y] in [C AG] het volgende vermeld:
    
    “2.4.8. [Y] heeft zijn belang in [C AG] niet verantwoord in de door hem ingediende belastingaangiften.
    
    2.5.1. Op 12 en 15 oktober 2001 is bij [G BV] B.V. op de voet van artikel 53 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen onderzoek gedaan naar in 1999 betaalde commissie- en provisiebetalingen. Tijdens dit onderzoek rees bij de controlerend ambtenaar het vermoeden dat [G BV] B.V. en [C AG] gelieerde vennootschappen waren.
    
    2.5.2. Op 22 oktober 2001 heeft gemachtigde [A] namens [Y] aan de controlerend ambtenaar verklaard dat [Y] vanaf de oprichting alle aandelen houdt in [C AG]. 
    
    2.5.3. Er is een strafrechtelijk onderzoek ingesteld tegen [belanghebbende] en tegen [Y]. Op 5 maart 2002 vond in dat verband bij [Y] een huiszoeking plaats en is [Y] aangehouden en meegenomen voor verhoor, waarna hij op 6 april 2002 [naar het Hof begrijpt: 6 maart 2002; zie verweerschrift in hoger beroep, p. 12] weer in vrijheid is gesteld.
    
    2.5.4. [Belanghebbende] is op 20 juni 2006 gedagvaard om te verschijnen voor de meervoudige strafkamer in het arrondissement Utrecht. De tenlastelegging hield onder meer in het opzettelijk doen van te lage aangiften vennootschapsbelasting door geen melding te maken van de door [G BV] B.V. onder de naam [C AG] behaalde omzet. De rechtbank Utrecht sprak [belanghebbende] op 20 juli 2006 vrij van het ten laste gelegde en het openbaar ministerie heeft hierin berust. De strafzaak tegen [Y] is geseponeerd.”
    
    Het Hof gaat ook van de hiervoor aangehaalde feiten uit. Dat geldt eveneens voor de hierna onder 2.11 en 2.12  vermelde (aan de rechtbankuitspraak ontleende) feiten.  
    
    2.7. In het verslag van het gesprek van de inspecteur met gemachtigde, als bedoeld in onderdeel 2.5.2 van de uitspraak van de rechtbank, is onder meer vermeld:
    
    “Toegegeven werd dat de heer [Y] aandeelhouder is van [C AG]. Geen directeur. (…) [C AG] zou een echt bedrijf zijn. Het zou destijds (…) opgericht zijn op advies van Price Waterhouse & Coopers. De kredietverzekeringsmij. – in casu [Q] Nederland – zou per debiteur een kredietlimiet hanteren. Voor een aantal debiteuren van [G BV] was deze limiet te laag. Derhalve is in Zwitserland een AG opgericht om ook aldaar te kunnen profiteren van de diensten van een kredietverzekeringsmij. Men had op deze manier twee limieten.”  
    
    2.8. In de uitspraak van de rechtbank is over de activiteiten van [Y] en [E] het volgende vermeld:
    
    “2.4.3. De verdeling van taken en functies binnen [C AG] bestaat hierin, dat [E] verantwoordelijk is voor het bijhouden van de administratie, het verzorgen van correspondentie, het factureren, het indienen van fiscale aangiften, het onderhouden van contacten met verzekeraars en de lokale accountant, het debiteurenbeheer. Zij draagt de titel  ‘directeur’. [Y] houdt zich (…) bezig met in- en verkoop en met relatiebeheer. Hij is daarnaast belast met het bestuur over [belanghebbende] en beslist van geval tot geval of een concrete transactie door [C AG] wordt verricht of door [G BV] BV.”
    
    2.9.1. Tot de stukken van het geding in eerste aanleg in de zaken betreffende de vennootschapsbelasting voor de jaren 2000 en 2001 behoort een proces-verbaal van de FIOD/ECD, gedateerd 3 maart 2003. Dit proces-verbaal bevat een eindverslag  van de bevindingen in strafrechtelijke onderzoeken naar belanghebbende, [G BV] BV en [Y]; onder meer het volgende is vermeld:
    
    
      “6.1.6 Resumé
      (…)
      Betrokkenheid [Y] bij [C AG]
      In zijn tweede verklaring geeft de verdachte [Y] toe dat [C AG] zijn eigendom zou zijn. (…)
    
    
    
      Ons inziens heeft [E] in [J], Zwitserland een trustkantoor zijnde een kantoor dat tegen zeker loon trusteewerkzaamheden op zich neemt. De naam [Y] komt m.b.t. de aandelen, bestuurders etc bij [C AG] niet voor in de bescheiden welke in het bezit zijn van de FIOD-ECD.
      Vermoed wordt dat [Y] [C AG] heeft opgericht c.q. heeft laten oprichten om de omzet die onder de naam [C AG] is behaald, uit het zicht van de Nederlandse Belastingdienst te houden. Hiervoor heeft hij [E] als trustee ingeschakeld. Uit het strafrechtelijk onderzoek is komen vast te staan dat de verdachte [Y] [C AG] leidt als ware het [G BV] B.V. Uitgangspunt hierbij is dat [C AG] en [G BV] B.V. dezelfde leveranciers van papier hebben, dezelfde papierproducten, dezelfde logistieke bedrijven inschakelen en dezelfde afnemers van papier hebben. Het enige verschil is de wijze van facturering en betaling. Tevens wordt verwezen naar de getuigenverklaringen die de verdachte [Y] zien als de persoon waar men zaken mee deed aangaande [C AG] en [G BV] B.V.”
    
    
    2.9.2. Op 5 maart 2002 heeft [Y], als verdachte gehoord, tegenover ambtenaren van de FIOD onder meer het volgende verklaard (V3/2):
    
    “In de loop van 1995 zijn we met [C AG] gestart. De omzetten weet ik niet precies. Voor mij is [G BV] het belangrijkst. (…) Ik doe alle in- en verkoopwerkzaamheden voor [C AG]. [E] verzorgt de papierwinkel in Zwitserland en behandelt zo nu en dan ook wel eens een telefoontje, als ik niet te bereiken ben. De vier Finnen bemoeien zich nooit met [C AG]. Zij komen op gezette tijden de winst opstrijken die bij [E] ligt. Zoals gezegd doet zij de hele papierwinkel. Dat wil zeggen zij verzorgt de facturering en ook komen bij haar de inkoop- en kostenfacturen binnen en regelt zij de betalingen en de overige bankzaken. Zij is daartoe volledig bevoegd.”
    
    2.9.3. Op 6 maart 2002 heeft [Y], als verdachte gehoord, tegenover ambtenaren van de FIOD onder meer het volgende verklaard (V3/4):  
    
    
      “Ik heb u gisteren verteld dat ik een ondergeschikt belang heb in [C AG]. Ik vertelde dat dit bijna in handen was van vier Finnen en dat ik er slechts een belang van 5% in had. Dat klopt niet, ik heb het verhaal van de vier Finnen gewoon verzonnen. De waarheid is dat ik alleen volledig eigenaar ben van [C AG]. (…) Ik vertelde u gisteren dat de aanleiding om naast [G BV] nog een ander bedrijf te hebben, te maken had met de limiet. Ik bedoel daarmee zowel de limiet die de leverancier van het papier hanteert voor het op rekening beleveren van mij, als de limiet waaraan ik mij naar mijn afnemers toe dien te houden. Dit laatste omdat de [Q] Bank, aan wie [G BV] en [C AG] de vorderingen op de debiteuren heeft overgedragen, dit zo heeft bepaald. (…) 
      Daarnaast is er, voor wat betreft [C AG], nog een commercieel 
      belang om een bedrijf in het buitenland te hebben. (…) Met commercieel belang bedoel ik dat ik twee klanten alleen maar kon beleveren, als ik bereid was om hen belangrijke bedragen toe te spelen. (…) Voor [C AG] houdt [E] de administratie bij en er worden gewoon jaarrekeningen opgesteld door een Zwitserse accountant en ingediend bij de Zwitserse autoriteiten.”
    
    
    2.9.4. Met betrekking tot de inkopen bij [K] heeft [T] op 11 september 2002 het volgende verklaard (G1/1): 
    
    
      “[K] koopt in op eigen naam (…). [K] heeft één magazijn en dat is in [L-land] (…). Voor zover ik me herinner heb ik met [Y] te maken gehad sinds 1993-1994 (…). Gedurende een bepaalde tijd was er een Fin, (…) [V], bij [G BV] in dienst (…). Als we het hebben over [C AG], dan is [Y] de enige die mij de naam [C AG] genoemd heeft. (…) 
      Vraag: Op welke manier bestelde [Y] papier voor [C AG]? 
      Antwoord: De bestelling vond plaats op dezelfde manier als voor [G BV] BV], maar [Y] deelde mee dat hij een klant had in Zwitserland en dat hij wilde dat het papier op naam van [C AG] geleverd werd. (…). 
      Vraag: Stuurde [K] een orderbevestiging aan [G BV] en aan [C AG] en op welke manier?
      Antwoord: We stuurden een orderbevestiging per fax. De fax werd altijd naar Nederland gestuurd. (…) 
      Vraag: Waar stuurde u uw facturen voor [C AG] naar toe?
      Antwoord: De facturen voor [C AG] werden per fax naar dezelfde plaats gestuurd als de facturen voor [G BV], oftewel het kantoor (…) in Nederland. Ik merk hierbij op, dat evenals uit de afgegeven documenten blijkt, de factuur soms ook naar [AH] in België gestuurd werd, dit uitsluitend op verzoek van [Y] of wanneer er op een andere manier via hem mededeling kwam dat de partij papier, of een gedeelte daarvan, in België bleef. Dit houdt verband met de berekening van de btw. (…)
      Vraag: Waarom stuurde u de facturen voor [C AG] naar [G BV]?
      Antwoord: (…) Ik denk dat we geen apart faxnummer hadden voor [C AG]. (…)
      Vraag: Was de reden dat [K] zowel aan [G BV] als aan [C AG] verkocht, dat de gegunde kredietlimiet voor [G BV] bij [K] overschreden was en [Y] zodoende behoefte had om via een andere firma te kopen, zodat hij meer op krediet kon kopen?
      Antwoord: Nee, dat is niet zo. Ik kan me niet herinneren dat ik ooit met [Y] hierover gesproken heb. Gedurende de periode dat wij zaken met hem deden, zijn we niet zo nauwkeurig geweest bij kleine limietoverschrijdingen als we tegenwoordig zijn. (…)
      Vraag: De naam [C AG] komt voor de eerste keer in 1996 voor in de boekhouding van [K]. Heeft u toen een bankgarantie of een betaling vooraf gevraagd voor de betreffende levering?
      Antwoord: Nee, dat hebben we niet gedaan. Zoals ik al zei, toen waren we nog niet zo precies als tegenwoordig. [Y] heeft zijn betalingen betreffende [G BV] goed verzorgd, en dit feit kan er ook toe bijgedragen hebben dat we bijvoorbeeld geen bankgarantie gevraagd hebben.”
    
    
    2.9.5. Met betrekking tot de inkopen bij [O] heeft [U], verkoopchef van [O], op 13 september 2002 het volgende verklaard (G2/1):
    
    
      “(…) als [Y] belt en het papier bestelt, meldt hij telefonisch of het papier op naam van [G BV] wordt besteld of op naam van [C AG]. Voorwaarde is natuurlijk wel dat de kredietlimiet niet wordt overschreden. Dat gebeurt echter in principe niet, want [Y] regelt zijn betalingen zeer goed. (…) Als ik de heer [Y] bel om papier aan te bieden, bel ik naar het nummer van zijn kantoor in Nederland (…). Ik bel nooit met het kantoor van [C AG] in Zwitserland. (…) als ik [Y] probeerde te bellen op [een Zwitsers mobiel telefoonnummer] (…) kreeg ik geen gehoor.
      (…) [de [O] facturen voor [C AG] worden naar [C AG] Zwitserland gestuurd.
      (…) Als wij de productietijd en gewenste levertijd van de order hebben verwerkt, regelt [AI] het verschepen naar de gewenste haven. (…) [Y] regelt het transport voor [G BV] en [C AG] vanuit de haven.”
    
    
    2.9.6. Met betrekking tot de inkopen bij [O] heeft [AC], verkoopassistent van [O], op 25 september 2002 het volgende verklaard (G3/1):
    
    “[AC] wordt gevraagd te vertellen hoe [Y] papier bestelt op naam van [G BV] BV. (…) Als overeenstemming is bereikt over een bestelling, stuurt [Y] een order per fax naar [O]. Deze order komt volgens [AC] van [Y] persoonlijk. Voor [C AG] geldt van de kant van [Y] eenzelfde procedure als voor [G BV] BV.”
    
    2.9.7. Met betrekking tot de inkopen bij [O] heeft [AJ], kredietbewaker van [O], op 25 september 2002 het volgende verklaard (G4/1):
    
    
      “[AJ] wordt gevraagd of het wel eens is voorgekomen dat [O] niet kon leveren aan [Y], omdat er geen kredietlimiet was. Zij antwoordt nee op deze vraag.
      [AJ] wordt ook gevraagd wat het uitstaande krediet is dat [O] acccepteert van [G BV] BV en [C AG]. Zij meldt dat de kredietlimiet 1.360.000,- Zweedse kronen is voor beide bedrijven en dat de verantwoordelijkheid hiervoor in Amsterdam ligt.” 
    
    
    2.9.8. Met betrekking tot de inkopen bij [O] heeft [AK], krediet manager [O] Alliance Ltd, op 31 oktober 2002 het volgende verklaard (G5/1):
    
    
      “(Wij tonen U een “Credit limit application approval” (…) Wat kunt U ons hierover meedelen?) (…)
      “(…) Op dit formulier wordt door [belanghebbende] een garantie genoemd. Deze garanties werden in de safe van [O] bewaard. (…) Er zijn drie fabrieken, [W], [AA] en [AB]. Alle drie de fabrieken hebben hun eigen kredietlimiet. Dus in het geval van [Y] zijn er zes kredietlimieten. Drie voor [G BV] en drie voor [C AG]. Op het kantoor in Amsterdam hebben wij ook één kredietlimiet. Dat is het totaal van de zes limieten. Wij bekijken elke limiet afzonderlijk, maar natuurlijk ook het totale limiet. 
      (…)
      Ik was nog niet bij de firma toen [C AG] haar eerste kredietlimiet kreeg. (…) 
      Ik denk dat [C AG] in de jaren 1994 tot 1996 van [AL] kocht, vanaf 1996 was de naam [N] Sales en daarna [AY] en vervolgens [O] Alliance en snel daarna [O] International. In principe is het dezelfde onderneming. (…) 
      Het kredietlimiet houdt verband met de hoogte van de omzet. (…)”
      (Vraag van de opsporingsambtenaren:
      Heeft [Y] uitgelegd waarom hij deze (…) [C AG] oprichtte?
      Was er vanuit uw oogpunt bekeken, (…) een zakelijke reden om [C AG] te introduceren?)
      “Antwoord getuige: Ik heb geen idee. Ik heb hem slechts één keer telefonisch gesproken. Ik weet niets van zakelijke redenen. Dat moet u [U] in [L-land] vragen. Hij onderhoudt alle contacten met [Y].
      (…) 
      De omvang van het kredietlimiet staat niet in verhouding tot de financiële omvang van de ondernemingen. Er bestaat het risico dat een deel van onze facturen niet zal worden betaald. (…) Dus vragen we om wederzijdse/gekruiste garanties omdat de beide ondernemingen [G BV] en [C AG] niet solide genoeg zijn. Wij vroegen [C AG] b.v. niet om een bankgarantie vanwege de relatie met [Y], die voor zover wij weten, achter [C AG] en [G BV] zit.”
      Vraag opsporingsambtenaren: Laten we eens aannemen dat [C AG] een afzonderlijke firma is, zonder [Y] als bekend aandeelhouder en zonder de eerdergenoemde wederzijdse/gekruiste garanties. Zou [O] dan anders hebben gehandeld inzake de goedkeuring van de kredietlimieten en de hoogte ervan?
      “Natuurlijk. De garanties maken een groot verschil.”
    
    
    2.9.9. Tegenover (onder meer) ambtenaren van de FIOD heeft [AD], een logistiek medewerker van [O] in België, op 16 mei 2002 verklaard (G7/1):
    
    
      “Vraag: Wie kent u bij [C AG]?
      Antwoord: Ik ken alleen [Y]. (…) Wat betreft (…) [C AG] (…) geldt als leveringsadres (…) [J] te ZWITSERLAND. De contactpersoon (…) heet [E]. Zij houdt zich bezig met de facturatie. Ik bevestig dat alle vrachten én leveringen dewelke wij voor [Y] hebben uitgevoerd enkel werden geleverd in FRANKRIJK, DUITSLAND én NEDERLAND. Op geen enkel moment werden goederen door ons vervoerd naar ZWITSERLAND (…). 
      Recent werd de procedure met betrekking tot het verzenden van de stockeringslistings aan [Y] gewijzigd. Heden worden ze per fax verstuurd naar [Y] (…) voor wat betreft [G BV] en wat betreft [C AG] worden ze verstuurd aan [E]. Voordien werden de stockeringslistings van [G BV] en [C AG] verstuurd naar [Y] in Nederland. Ik kan U zelfs het tijdstip geven waarop wij opdracht hebben gekregen om de werkwijze te wijzigen. Dit gebeurde op 26/10/2001.”
    
    
    2.9.10. Over het vervoer van papier heeft [AE], planner bij [AF BV], op 11 juni 2002 tegenover ambtenaren van de FIOD het volgende verklaard (G8/1):
    
    
      “(Wie is de opdrachtgever voor het vervoer van [C AG]?)
      “Dat is (…) uitsluitend [Y]. Ik heb ook wel eens contact gehad met [E], dat was administratief. Zij geeft geen opdrachten voor transporten. (…)”
      (Wat zijn de verschillen tussen [G BV] BV en [C AG]?
    
    
    
      “Het zijn voor mij twee verschillende factuurbetalers. Als [Y] belt dan geeft hij duidelijk aan voor welk van de twee genoemde bedrijven hij opdracht geeft. Hij geeft ook aan waar de factuur naar toe moet (…).
      Ik heb [E] wel eens aan de lijn gehad. Het aantal keren is echter op 1 hand te tellen. (…) De reden waarom ik haar belde weet ik niet meer (…). Het was iets administratiefs. [Y] is ons aanspreekpunt voor [C AG].”
      (Wij tonen u exemplaar 2 van vrachtbrief (…) en exemplaar (…). Uit deze twee vrachtbrieven lijkt het dat 19 rollen papier (…) vervoer[d] zijn (…) naar [J] (Zwitserland). (…)
      “Deze vrachtbrieven zijn opgemaakt door een chauffeur van ons. De opdrachtgever is [C AG] (in de persoon van [Y]) om bij [AX] pap papier te laden. [C AG] wil echter niet aan [AX] laten weten waar het papier naar toe gaat. We maken dan een vrachtbrief op van [AX] naar [C AG] in Zwitserland, terwijl de goederen daadwerkelijk naar [AU] gaan. Daarnaast maken we een tweede vrachtbrief op, waarbij het papier gaat van [C AG] in Zwitserland naar [AT] in [AU]. Dat heet in vaktermen neutraal behandelen. (…)””
    
    
    2.9.11. Tegenover ambtenaren van de FIOD heeft [AG], drukwerkadviseur, op 2 mei 2002 het volgende verklaard (G9/1):
    
    “U vraagt mij naar [C AG]. Ik bestelde papier bij [Y] te [Z]. [Y] zorgde voor de levering van papier. De ene keer werd papier geleverd via [G BV] en de andere keer via [C AG]. [Y] bepaalde wie het papier leverde. Ik bestelde mijn papier telefonisch bij [Y] te [Z].”
    
    2.9.12. Tegenover ambtenaren van de FIOD heeft [AS], hoofd inkoop Drukkerij [AT] te [AU], op 27 mei 2002 het volgende verklaard (G/10/1):
     
    ““Ik heb er nooit [onderscheid] in gemaakt. Ik kocht papier bij [Y]. Gel[ei]delijk kreeg Drukkerij [AT]facturen van [C AG]. Ik ken [Y] in eerste aanleg onder de naam [G BV] B.V. uit [Z]. [Y] heeft wel aangegeven dat hij met facturen ging werken van [C AG]. (…) Ik maak geen onderscheid tussen papier bestellen bij [C AG] of [G BV] B.V. Vroeger deed ik dit telefonisch nu gaat dit via de fax. In beide gevallen neem ik contact op met een telefoon- c.q. faxnummer in [Z]. In het automatische systeem van faxen zit alleen [G BV] B.V. en geen [C AG]. [C AG] is bij ons wel opgenomen als leverancier van papier. Maar nogmaals alles loopt via [Y]. Ik weet op het moment van bestelling van een partij papier nog niet waar het papier vandaan komt. Ik weet dit pas als ik de uiteindelijke factuur van [C AG] of [G BV] B.V. zie. In het magazijn weten ze dit uiteraard eerder. Aan de vervoersbescheiden kunnen zij zien wie geleverd heeft. (…) Nee, er zijn geen prijs- en kwaliteitsverschillen tussen de twee bedrijven. (…) In het verleden heb ik wel eens contact gehad met [J] in Zwitserland. Dit kwam voor als ik [Y] niet kon bereiken en ik problemen had met het geleverde papier of het nog te leveren papier. Dus als ik dringende vragen had en hem niet kon bereiken. Ik kreeg een dame aan de telefoon als ik belde met Zwitserland. Ik kan mij herinneren dat deze dame [E] heet. In die gevallen dat ik belde kon zij niet onmiddellijk antwoord geven op de vraag die ik stelde. Zij belde wel terug als ze een oplossing had gevonden (…).””
    
    
    2.9.13. Tegenover ambtenaren van de FIOD heeft [AV], inkoper bij [AW] B.V., op 30 mei 2002 het volgende verklaard (G/11/1):  
    
    
      “(Uit het strafrechtelijk onderzoek blijkt dat [AW] B.V. inkoopt bij zowel [G BV] B.V. te [Z] als bij [C AG] uit Zwitserland. Sinds wanneer koopt [AW] B.V. papier bij [G BV] BV en sinds wanneer bij [C AG]?)
      “Het was mij niet duidelijk (…). Ik merkte pas dat er een andere naam op de factuur stond toen de administratie mij hierop attent maakte. Eerst kwamen er facturen waarop [G BV] stond en vanaf juli 1999 kreeg ik facturen met [C AG] erop. Ik heb [Y] gebeld met de vraag waarom [C AG] op de factuur stond waarop hij antwoordde dat hij dan iets kon vereffenen in Zwitserland en dat het hem zo beter uitkwam. (…) Ik heb nooit besteld op [C AG], ik bestelde op [G BV] en wat er later op de factuur stond was voor mij niet interessant en vond ik puur een administratieve handeling. Ik bestelde altijd telefonisch bij [Y] zelf (…). Ik heb nooit contact met iemand in Zwitserland.””
    
    
    2.9.14. Tegenover ambtenaren van de FIOD heeft [V], voormalig – naar het Hof begrijpt, tot omstreeks de brand op de bedrijfslocatie in [P] in 1996 – werknemer van [G BV], op 5 maart 2002 het volgende verklaard (G12/1):
    
    
      “Toen ik in 1992 kwam had hij een bedrijf (…) in Zwitserland. (…) Eind 1994, begin 1995 is het bedrijf gestopt. [Y] heeft (…) een nieuwe AG opgericht. Dat is [C AG]. (…) De contacten met Zwitserland liepen via [Y]. Hij onderhield de contacten niet via het kantoor van [G BV]. Ik denk dat hij dat vanuit zijn huis deed. Ik heb wel eens met hem er over gesproken. Vandaar dat ik het voorgaande weet. Ik weet dat een deel van de verkoop van het papier liep via de Zwitserse bedrijven. Dat was om fiscale redenen. Het papier ging daadwerkelijk niet via Zwitserland. Het papier kwam rechtstreeks vanuit [L-land] naar Nederland en vandaar naar de klanten. Zakelijk hadden de Zwitserse bedrijven en [G BV] geen relatie met elkaar. Ik weet zeker dat de Zwitserse bedrijven ook papier inkochten in 
      [L-land]. Dat bepaalde [Y]. Hij gaf aan of het via de Zwitserse bedrijven liep of dat het via [G BV] liep. (…) Dezelfde mevrouw die de administratie deed voor [M AG] deed dit ook voor [C AG]. (…) Het papier dat via de Zwitserse bedrijven liep kwam nooit in de loods van [G BV]. Dat ging rechtstreeks van [L-land] via [BA] naar de klant. Het papier van de Zwitserse bedrijven werd nooit omgerold. (…) In de periode dat ik er werkte waren er meerdere leveranciers bij [G BV]. (…) De grootste (…) was [W]. De heer [U], hij werkt er nog steeds, was bij [W] verantwoordelijk voor de productie en de verkoop.”
    
    
    2.9.15. Tegenover ambtenaren van de FIOD heeft [AR], senior accountmanager bij [Q] te [AQ], op 17 juli 2002 het volgende verklaard (G16/1):
    
    
      “(Als er door [Q] navraag wordt gedaan bij de afnemers van [G BV] BV naar de liquiditeit of kredietwaardigheid van de afnemers van [G BV] BV, heeft het dan zin voor de eigenaar van [G BV] BV om naast [G BV] BV een tweede onderneming te starten om op deze wijze meer krediet te verkrijgen, zodat er toch meer papier geleverd kan worden aan een betreffende afnemer?)
      “Nee, dat heeft geen zin. Wij kijken naar het totale obligo wat op een debiteur staat.””
    
    
    
    2.9.16. In een brief van 6 februari 2003 aan gemachtigde heeft [R], algemeen directeur van [Q] Holding, desgevraagd onder meer het volgende verklaard (bijlage 19 bij CvR in eerste aanleg,):
    
    “[Q] Bank AG (Deutschland) i[s] een zelfstandig opererende organisatie met eigen verantwoordelijkheden (…). Daarbij speelt een belangrijke rol dat factoring in Duitsland in de wet is vastgelegd en wordt gekwalificeerd als een koop- en verkoop van een vordering op de debiteur. (…) [Q] N.V. (Nederland) en [Q] Bank AG (Deutschland) zijn zustermaatschappijen maar werken geheel zelfstandig. (…) Indien [C AG] klant zou zijn geweest van [Q] N.V. (Nederland) (…), dan zou dat overigens niet leiden tot een hogere kredietlimiet op de betreffende afnemer, omdat de kredietwaardigheid van een afnemer niet wijzigt doordat er twee leveranciers zijn.”
    
    Voorts heeft [R] in het kader van de strafzaak tegen belanghebbende het volgende verklaard (bijlage 20 bij CvR in eerste aanleg,):
    
    
      “Het zou kunnen dat als [C AG] en [G BV] BV] zelfstandig een kredietlimiet op één afnemer krijgen, dat die twee limieten bij elkaar per saldo hoger zijn dan de individuele limiet die [G BV] BV] zou kunnen krijgen. Ik weet alleen niet of dat in dit geval ook zo geweest is. De limieten worden in Nederland en Duitsland afzonderlijk vastgesteld. Als men in beide landen klant is en dezelfde debiteur heeft, worden de limieten afzonderlijk per klant vastgesteld. [C AG] en [G BV] kunnen dus elk een limiet hebben op dezelfde afnemer. (…) Het zou kunnen dat [C AG] en [G BV] samen door deze constructie per saldo meer papier aan een afnemer konden verkopen, zonder een debiteurrisico te lopen. Maar ik weet niet of dat ook het geval is geweest.
      (…)
      [Y] meldde bij mij dat hij ook factoring wilde ten behoeve van [C AG]. Ik heb hem doorgestuurd naar [Q] Bank AG. Het zou best kunnen dat ik een toelichting heb verstrekt aan [Q] Bank AG in verband met de aanvraag van [C AG]. Ik acht het waarschijnlijker dat door [Q] Bank AG geïnformeerd is bij een accountmanager in Nederland naar de betrouwbaarheid van [Y]s bedrijf [G BV].”
    
         
    2.9.17. Tegenover de rechter-commissaris belast met de behandeling van strafzaken in de rechtbank Utrecht, heeft [S], verkoper van [O] (destijds: [N], op 3 mei 2004 het volgende verklaard (bijlage 6 bij CvR in eerste aanleg):
    
    “Mijn werkgever heette in het verleden [N]. In 1988 heeft [N] een bedrijf in [AP], [AO], gekocht. Ik ben daar in januari 1989 begonnen te werken als directeur. Ik heb daar 4 jaar gewerkt. (…) Een van de redenen om een bedrijf in Nederland te kopen voor [N] was het omzeilen van [AL]. [AL] was destijds, tot 1996, een coöperatie en beheerste de verkoop van al het papier in [L-land]. (…) [G BV] werd te groot. Mijn hoofdkwartier in [L-land] gaf aan dat ik andere afnemers ook buiten de € moest vinden. Ik heb tegen [Y] verteld dat ik ook andere kanalen nodig had om de producten af te zetten. Ik heb [Y] niet letterlijk gezegd dat hij een ander bedrijf moest beginnen. Ik heb het hem wel voorgesteld. Het opzetten door [Y] van een ander bedrijf dan [G BV] was zowel gunstig voor [AO] als voor [Y] zelf. (…) Het hoofdkwartier (…) vertelde mij dat de kredietlimiet van [G BV] was bereikt. (…) [G BV] was te groot als afnemer in 1 land. Het was voor [AO] en [N] belangrijk dat de risico’s werden gespreid en ook andere markten werden aangeboord. (…) De tweede afnemer van [AO] is [M AG] (…) geworden. (…) Toen ik terugkeerde naar [L-land] heb ik de handel in tweede keuspapier mee teruggenomen naar [L-land]. De regels van [AL] waren namelijk veranderd, waardoor [N] ook vanuit [L-land] rechtstreeks met afnemers kon handelen.”.
    
    2.9.18. Tegenover de rechter-commissaris belast met de behandeling van strafzaken in de rechtbank Utrecht, heeft [AN], (voorheen) gedelegeerd bestuurder van een in België gevestigd grafisch bedrijf [AM], op 25 januari 2005,het volgende verklaard (bijlage 22 bij CvR in eerste aanleg):
    
    
      “Wij kochten aanvankelijk alleen bij [G BV]. [Y] heeft mij op een gegeven moment gezegd dat wij ook bij [C AG] konden kopen, waardoor onze kredietlimieten werden verdubbeld. Wij waren namelijk een jong bedrijf en groeiden te snel, waardoor wij te lage kredietlimieten hadden. Wij hadden 25.000 ton papier per jaar nodig. Van onze totale papierbehoefte kochten wij 6% bij [C AG] en [G BV]. (…)
      Wij bestelden niet bij [C AG], wij bestelden bij [Y]. Wij vroegen aan hem wat hij kon leveren. Na een paar dagen kwam er van hem een prijsopgave en een mededeling wat er beschikbaar was. Wij wisten niet van welk bedrijf of vanuit welke haven het geleverd werd. Ik kreeg de facturen van de geleverde partijen, hetzij met de opdruk [C AG], hetzij met de opdruk [G BV]. (…)
      Ik ken [E] niet persoonlijk. Ik heb haar uitsluitend aan de telefoon gehad. Zij deed de administratie van [C AG] in Zwitserland. Onze boekhouder had contact met haar over het betalen van facturen. Bij problemen in facturen van [C AG] werd dit gemeld aan [E]. (…) Bijna alle leveranciers geven bonussen. (…) Deze manier van zaken doen komt overal voor, niet alleen in België. (…) Aan wie de bonus werd uitbetaald weet ik niet, maar die werd betaald op een privé-nummerrekening in Zwitserland van (…) een van de aandeelhouders (…). U (…) vraagt mij (…) waarom ik 11 cent per kilo meer heb betaald aan [C AG], dan aan [G BV]. (…) Het prijsverschil wordt gladgestreken via de bonussen.”
    
    
    2.9.19. Tegenover de rechter-commissaris belast met de behandeling van strafzaken in de rechtbank Utrecht, heeft [E] op 9 maart 2005 het volgende verklaard (bijlage 7 bij CvR in eerste aanleg):
    
    “Als het heel erg druk was, was ik twee of drie dagen per week voor [C AG] bezig. (…) Mijn salaris bedroeg tussen 40.000,00 en 100.000,00 Zwitserse Franken per jaar. Dat was afhankelijk van het aantal gewerkte uren. (…) Ik had eigenlijk vrij weinig kontakt met de leveranciers, en de namen weet ik eigenlijk niet meer. De enige naam die ik mij kan herinneren is [O]. (…) Het klopt dat [Y] in Nederland het bedrijf [G BV] bezat en in Zwitserland het bedrijf [C AG]. Ik wist niet wat voor zaken [G BV] in Nederland deed. Ik hoorde van [Y] dat er een partij papier in [L-land] was en dat ik dat voor [C AG] moest inkopen.”
      
    2.10.1. Tot de stukken behoort een garantieverklaring van 24 april 1995 van [Y] ten behoeve van [Q] Bank AG te Mainz ter zake van de verplichtingen uit hoofde van een factoringsovereenkomst tussen [C AG] en [Q] Bank AG (bijlage 16 bij het FIOD-pv). Hierin verklaart [Y] onder meer:
    
    
    “Ich übernehme hierdurch die Garantie dafür, dass die Firma [C AG] (…) gegenüber der [Q] Bank AG (…) die Verpflichtungen aus dem Factoring-Vertrag ondnungsgemäss und pünktlich erfüllt. Ich stehe insbesondere dafür ein, dass der Factoring-Vertrag korrekt gehandhabt wird und dass alle Zahlungsansprüche, die der [Q] Bank AG gegenüber der [C AG] zustehen, vollständig und pünktlich erfüllt werden.”
    
    Deze garantie is in de op 1995 volgende, in geschil zijnde jaren herbevestigd.
    
    2.10.2. Tot de stukken behoren diverse verklaringen uit de jaren 2001 en 2002 waarin belanghebbende ten behoeve van diverse papierleveranciers heeft verklaard in te staan voor verplichtingen van [C AG] ter zake van papierleveranties aan [C AG] (bijlage 18 t/m 21 bij het FIOD-pv).
    
    2.10.3. Tot de stukken behoren kopieën van faxberichten van [E] aan [Y] van juni en november 2000 waarin laatstgenoemde ter zake van specifieke leveringen aan [C AG] om instructies wordt gevraagd (bijlage 24 en 25 bij het FIOD-pv).  
    
    2.10.4. Tot de stukken behoort een kopie van een ‘Verslag boekenonderzoek vennootschapbelasting’ verricht bij belanghebbende en gedagtekend 30 oktober 1992 (bijlage 26 bij CvR in eerste aanleg). Hierin is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “4. Balans
      (…)
      4.1.2. Deelneming [M AG].
      De balanswaarde per ultimo 1990 van deze te Zwisterland gevestigde vennootschap bedraagt f 52.892,60. Dit betreft een bankbetaling in december 1990 voor het verkrijgen van een deelneming van Zw.fr. 40.000,--.
      De deelneming is geaktiveerd op de vennootschappelijke balans van [H] B.V.
      4.1.3. Transitoria.” 
    
    
    2.10.5. Tot de stukken behoort een ‘Voorlichtingsrapport inz. [Y]’ van de Stichting informatie strafzaken (bijlage 31 bij CvR in eerste aanleg). Hierin is onder meer het volgende vermeld:
    
    “In 1996 brandde zijn bedrijf in [P] volledig uit. Het bedrijf had overdag nog proefgedraaid met de nieuwste papiermachines. Vanwege de lange levertijd van de machines (2 jaar) was een herstart niet mogelijk. [Y] betaalde het personeel nog een half jaar door en besloot zich nog uitsluitend te richten op de in- en verkoop van papier en niet meer op de bewerking daarvan. Voor die werkzaamheden had hij voldoende aan de kantoorruimte bij zijn woning in [Z].”
    
    
      2.11.1. Gedagtekend 31 juli 2000 is, conform de ingediende aangifte, een aanslag vennootschapsbelasting 1996 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van 
      ƒ 882.795.
    
    
    2.11.2. Gedagtekend 3 augustus 2002 is een navorderingsaanslag vennootschaps-belasting 1996 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.282.795 (hierna: de eerste navorderingsaanslag).
    
    
    2.11.3. Gedagtekend 24 augustus 2002 is een navorderingsaanslag vennootschaps-belasting 1996 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.482.795 (hierna: de tweede navorderingsaanslag).    
    
    
      2.11.4. Gedagtekend 30 december 2004 zijn uitspraken gedaan op de tegen de eerste en de tweede navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 gerichte bezwaren. Bij deze uitspraken is de eerste navorderingsaanslag gehandhaafd en is de tweede navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van 
      ƒ 1.433.353.
    
    
    2.12.1. Gedagtekend 15 augustus 2000 is, conform de ingediende aangifte, een aanslag vennootschapsbelasting 1997 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 878.219. 
    
    2.12.2. Gedagtekend 14 oktober 2002 is een navorderingsaanslag vennootschaps-belasting 1997 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.578.219.
    
    2.12.3. Gedagtekend 30 december 2004 is uitspraak gedaan op het tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1997 gerichte bezwaar. Bij deze uitspraak is de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.498.890.
    
    
      2.13.1. Gedagtekend 7 april 2001 is, conform de ingediende aangifte, een aanslag vennootschapsbelasting 1998 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van 
      ƒ 2.658.488. 
    
    
    2.13.2. Gedagtekend 14 oktober 2002 is een navorderingsaanslag vennootschaps-belasting 1998 opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 2.958.488.
    
    2.13.3. Gedagtekend 30 december 2004 is uitspraak gedaan op het tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1998 gerichte bezwaar. Bij deze uitspraak is de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 2.936.042.
    
    2.14.1. Gedagtekend 14 april 2002 is een aanslag vennootschapsbelasting 1999 opgelegd. Na correctie van het op 19 februari 2001 door belanghebbende aangegeven belastbaar inkomen ten bedrage van ƒ 1.137.541 met ƒ 900.000, is daarbij het belastbaar bedrag vastgesteld op ƒ 2.037.541.  
    
    2.14.2. Gedagtekend 30 december 2004 is uitspraak gedaan op het tegen de aanslag vennootschapsbelasting 1999 gerichte bezwaar. Bij deze uitspraak is de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.972.037.
    
    2.15.1. In een faxbericht van 4 juli 2002 van de FIOD/vestiging Amsterdam, Locatie Utrecht is aan de inspecteur/aanslagregelend ambtenaar onder meer het volgende medegedeeld:
    
    
    “Op grond van de tot heden verkregen onderzoeksgegevens, hebben wij (…) het fiscale standpunt besproken, zoals vastgelegd d.d. 19 maart 2002. We zijn tot de conclusie gekomen dat het ingenomen standpunt geen wijziging behoeft. In verband met eventuele verjaring, dient ter behoud van rechten voor de inkomstenbelasting 1996, vermogensbelasting 1997 en vennootschapsbelasting 1996, navorderings-aanslagen opgelegd te worden. Aan de hand van de gefaxte jaarstukken vanuit Zwitserland en een verklaring van verdachte [Y], heb ik een schatting gemaakt (…). Voor 1996 betekent dit een geschatte netto winst voor de Vpb. Van f 200.000. Uitgaande van een 35% tarief betekent dit een te betalen aanslag van f 70.000. Echter gelet op de forse toenames in 1999 en 2000 en het feit dat wij geen boekhouding voorhanden hebben van [C AG], stel ik voor om het te betalen bedrag te verdubbelen. Hiermee komt het te betalen bedrag op f 140.000 en ligt dan meer in lijn van de te betalen vpb. 2000.”
    
    2.15.2. Bij het faxbericht van 4 juli 2002 behoort een (handgeschreven) bijlage waarin onder meer is geadviseerd het aangegeven belastbaar bedrag voor de vennootschapsbelasting 1996 te verhogen met f 200.000.
          
    2.15.3. In een brief van 5 juli 2002 van de inspecteur aan belanghebbende is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “In het kader van het lopende boekenonderzoek bestaat het risico dat de belasting-dienst de mogelijkheid tot het opleggen van de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 aan [belanghebbende] (…) door verjaring verliest. Mede gelet op de lange doorlooptijd van het onderzoek, heb ik gemeend deze aanslag tussentijds op te leggen. Het belastbaar bedrag 1996 stel ik bij navordering vast op f 1.282.795.
      Aangezien deze aanslag is opgelegd ter behoud van rechten, is door mij een maximumpositie ingenomen.”    
    
    
    2.15.4. Op 15 juli 2002 heeft de inspecteur nader bericht van de FIOD ontvangen. Hierin is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “Hierbij een kopie van de overzichten welke ik vandaag heb opgemaakt aan de hand van de vorige week verkregen jaarstukken van [C AG]. Voor wat betreft 1996 blijkt hier een jaarwinst uit van fl 494.037 + de Zwitserse belasting van f 26.684 = 
      F 520.722.
      Zou jij, indien nog mogelijk, de navorderingsaanslagen Vpb 1996 en IB 1996 op willen leggen, rekening houdende met een winst van f 600.000?”   
    
    
    2.15.5.  In een brief van 15 juli 2002 van de inspecteur aan belanghebbende, betref-fende de (tweede) navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996, is onder meer het volgende vermeld: 
    
    “Uit verbeterde inzichten lopende het onderzoek leg ik (…) een nadere navorde-ringsaanslag vennootschapsbelasting 1996 op.” 
    
    2.15.6. In een tot de stukken behorend proces-verbaal van 3 maart 2003 van de FIOD-ECD is op blz. 56 daarvan onder meer het volgende vermeld (bijlage 4 bij de brief van de inspecteur van 8 juni 2010):
    
    
      “6.1.9 Nadeel
      Normaliter wordt het nadeel voor de Belastingdienst bepaald aan de hand van de administratie van de vennootschap. Aangezien het feit dat zowel de FIOD-ECD als de Belastingdienst niet beschikken over de complete administratie van [C AG] is voor de berekening van het strafrechtelijk nadeel vennootschapsbelasting uitgegaan van de jaarstukken 1996 tot en met 2000 van [C AG]. 
      De jaarstukken 1996 tot en met 1998 zijn verkregen middels de uitvoering van het rechtshulpverzoek te Mainz, Duitsland.
      De jaarstukken 1999 en 2000 zijn verkregen van de verdachte [Y].” 
    
    
    2.15.7. In een brief van 8 juni 2010 van de inspecteur aan het Hof is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “Uit (…) (proces-verbaal van ambtshandeling) blijkt dat op 6 maart 2002 via gemachtigde en mw. [D] de jaarstukken 1999 en 2000 van [C AG] ontvangen werd. (…) Op basis van deze gegevens zijn de winsten 2000, 1999 en 1998 berekend en aan [de inspecteur] medegedeeld. De jaren 1997 en 1996 werden geschat.
      Op 15 juli 2002 ontving [de inspecteur] de brief van (…) de FIOD met de hogere jaarwinst 1996 (…), waarna de 2e navordering aangekondigd is. (…)
      Met betrekking tot de verjaringstermijn wil ik het volgende opmerken. Voor het doen van aangifte 1996 is de toen gebruikelijk[e] uitsteltermijn van 9 maanden verleend (…). De navorderingstermijn verviel dan ook op 31 september 2002.”  
    
       
    
    3. Geschil
    
    In geschil zijn de volgende vragen:
    
    1. Was de inspecteur met betrekking tot de tweede navorderingsaanslag vennoot-schapsbelasting 1996 op de voet van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bevoegd tot navordering? 
    
    2.1. Heeft de inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen vennoot-schapsbelasting 1996, 1997 en 1998, alsmede de aanslag vennootschapsbelasting 1999, de winst van belanghebbende terecht verhoogd met resultaat over die jaren dat – in plaats van door belanghebbende – door [C AG] is verantwoord (winstover-heveling)? 
    
    2.2. Indien vraag 2.1 bevestigend moet worden beantwoord: in welke mate moet winst die door [C AG] is verantwoord als winst van belanghebbende in aanmerking worden genomen? 
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en de processen-verbaal van de zittingen.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    Was de inspecteur bevoegd tot het opleggen van een tweede navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996?
    
    
      5.1.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur ten tijde van het opleggen van de tweede navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 niet over een nieuw feit beschikte. Daarbij gaat belanghebbende ervan uit dat de eerste navorderingsaanslag is opgelegd (gedagtekend) op 3 augustus 2002 en dat beoordeeld naar dat moment de inspecteur reeds bekend was met de brief van de FIOD van 15 juli 2002 als vermeld in onderdeel 2.15.4 (brief gemachtigde van 28 juni 2010, onderdeel IV).
      Tevens is volgens belanghebbende sprake van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat. Zo heeft de inspecteur de informatie die ten tijde van het opleggen van de eerste navorderingsaanslag beschikbaar was, volgens haar niet goed beoordeeld. Bovendien heeft de inspecteur nagelaten om ook de jaarstukken 1996 op te vragen. Volgens belanghebbende was er in juli 2002 nog voldoende tijd voor nader onderzoek, in het bijzonder indien ook de twaalfjaarstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR in de beoordeling wordt betrokken. In dat verband heeft belanghebbende betwist dat negen maanden uitstel is verleend. Volgens haar was er elf maanden uitstel verleend.
    
    
    5.1.2. In dit verband is in de pleitnota van belanghebbende van 19 mei 2010 onder meer het volgende vermeld:
    
    “Navraag bij [E] heeft (…) uitgewezen dat zij nimmer stukken direct aan de Belastingdienst heeft verstuurd. De jaarstukken 1999 (waarin ook 1998 is opgeno-men) en 2000 zijn door belanghebbende al op 6 maart 2002 aan de heer [F] van de FIOD overhandigd. Deze stukken bevatten een Zwitsers faxnummer en dat is de reden dat de inspecteur in de veronderstelling leeft dat de stukken rechtstreeks aan hem uit Zwitserland zijn gezonden, hetgeen niet het geval is. (…) In de periode begin maart tot eind juli zijn geen verzoeken gedaan voor de jaarstukken 1996 of 1997.” 
    
    
    
    
    
    
    
    5.2. De inspecteur heeft met betrekking tot zijn bevoegdheid tot navordering betref-fende de vennootschapsbelasting 1996 gesteld dat het destijds lopende FIOD-onderzoek niet kon worden afgerond vóór 30 september 2002, de datum waarop de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 (volgens hem) afliep. In dat verband heeft de inspecteur gesteld dat de FIOD-medewerker wel beschikte over de jaarstukken 1998-2000 van [C AG], maar (nog) niet over de jaarstukken over 1996, en dat die FIOD-medewerker op 4 juli 2002 ook niet wist dat hij spoedig over de jaarstukken 1996 van [C AG] zou beschikken, omdat er op dat moment een verzoek om rechtshulp liep en beantwoording van dergelijke verzoeken veelal lang op zich laten wachten. De jaarstukken 1996 zijn volgens de inspecteur in de week van 8-12 juli 2002 door de FIOD-medewerker ontvangen en eerst daarna aan hem, de inspecteur, bekend geworden. Volgens de inspecteur is sprake van een nieuw feit. Bovendien was belanghebbende volgens de inspecteur ten tijde van de ontvangst van de eerste navorderingsaanslag reeds bekend met de brief van de inspecteur van 15 juli 2002. Voorts heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende te kwader trouw was ter zake van het feit waarvan belanghebbende betwist dat het een nieuw feit is.
    
    5.3.1. Bij de beoordeling van de vraag of de inspecteur bevoegd was tot het opleggen van de tweede navorderingsaanslag, gedagtekend 24 augustus 2002, zal het Hof eerst nagaan of de inspecteur beschikte over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR. Daarbij heeft te gelden dat de aanwezigheid van een dergelijk (nieuw) feit moet worden beoordeeld naar het tijdstip waarop de functionaris die namens de inspecteur de aanslag vaststelt daaromtrent een (definitief) standpunt bepaalt en de desbetreffende elementen – hetzij handmatig, hetzij geautomatiseerd – intern vastlegt teneinde administratief te worden verwerkt. Dat is niet het tijdstip waarop de aanslag is gedagtekend. Door aan te knopen bij het moment waarop de eerste navorderingsaanslag is gedagtekend, te weten 3 augustus 2002, gaat belanghebbende in dit verband derhalve niet uit van het juiste criterium.
    
    5.3.2. Het Hof acht het op grond van de brief van de inspecteur van 5 juli 2002, bezien ook in samenhang met het aan hem gerichte faxbericht van de FIOD van 4 juli 2002 (als vermeld in onderdeel 2.15.3 en 2.15.1), aannemelijk dat de aanslagregelend ambtenaar de voor de eerste navorderingsaanslag, gedagtekend 3 augustus 2002, benodigde materiële vaststellingshandelingen op 5 juli 2002 heeft voltooid en (intern) heeft vastgelegd (hierna ook: het vaststellen). Derhalve dient naar de datum 5 juli 2002 te worden beoordeeld of de inspecteur redelijkerwijs bekend kon zijn met het aan de tweede navorderingsaanslag ten grondslag gelegde feit.
    
    5.3.3. Vaststaat dat ten tijde van het vaststellen van de eerste navorderingsaanslag door de FIOD een onderzoek werd verricht naar onder meer de juistheid van de door belanghebbende ingediende aangifte vennootschapsbelasting 1996. In beginsel dient de inspecteur in een dergelijke situatie het resultaat van een dergelijk onderzoek af te wachten, alvorens tot het vaststellen van een belastingaanslag over te gaan, dan wel bij het vaststellen van die aanslag rekening te houden met de redelijkerwijs te verwachten resultaten van het lopende onderzoek.
    
    
    
    
      5.3.4. Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan door niet de resultaten van het destijds lopende FIOD-onderzoek af te wachten. In dat verband heeft belanghebbende gesteld dat de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag op 30 november 2002 afliep en dat de inspecteur ook nog gebruik kon maken van de twaalfjaarstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR.
      Daartegenover heeft de inspecteur gesteld dat de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag op 31 september 2002 afliep, dat de jaarstukken 1996 van [C AG] voorwerp waren van een internationaal verzoek om rechtshulp en dat de beantwoording van een dergelijk verzoek lang pleegt te duren.
    
    
    5.3.5. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur, gelet op hetgeen hij daaromtrent heeft aangevoerd, op 5 juli 2002 in redelijkheid kunnen besluiten tot behoud van rechten een navorderingsaanslag op te leggen, ook indien ervan wordt uitgegaan dat de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag eerst op 30 november 2002 zou aflopen. Dit wordt niet anders als hierbij tevens de mogelijkheid van gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR wordt betrokken, omdat de inspecteur – naar het Hof begrijpt – de navorderbaarheid van de over 1996 verschuldigde inkomstenbelasting niet wilde laten afhangen van juridische complicaties waarvoor de toepassing van artikel 16, vierde lid, AWR hem zou hebben kunnen stellen. Dit voorgaande betekent dat de inspecteur niet een ambtelijk verzuim heeft begaan door op 5 juli 2002 niet langer de resultaten van het toen lopende onderzoek af te wachten. Daarbij behoefde hij niet te treden in de vraag of degenen die dat onderzoek verrichtten daarin ook gegevens betreffende het jaar 1996 zouden betrekken. De inspecteur mocht in redelijkheid ervan uitgaan dat er een adequaat onderzoek werd verricht. Van hem werd redelijkerwijs niet verwacht dat hij daarin (meer dan wellicht het geval is geweest) een sturende rol zou vervullen. Hiervan uitgaande kan de inspecteur niet worden verweten dat hij niet reeds eerder dan dit in het kader van het onderzoek het geval was, de jaarstukken 1996 van [C AG] heeft opgevraagd.   
    
    5.3.6. In dit verband gaat het Hof voorts ervan uit dat de inspecteur afhankelijk was van de informatie die hem door de FIOD werd verstrekt en daarbij ook – tot op zekere hoogte – van de interpretatie door de functionarissen van de FIOD van de onderliggende gegevens die hen ter beschikking stonden. Op basis van de gegevens die de inspecteur bij faxbericht van 4 juli 2002 door de FIOD zijn verstrekt behoefde de inspecteur naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs niet tot een hogere navorderingsaanslag te concluderen dan door hem op 5 juli 2002 is vastgesteld. 
    
    5.3.7. Ten opzichte van de informatie die de inspecteur op 5 juli 2002 ter beschikking stond vormde het nader bericht van de FIOD van 15 juli 2002 voor hem een nieuw feit. Het Hof acht het niet aannemelijk dat de inhoud van dit bericht de inspecteur redelijkerwijs ook reeds op 5 juli 2002 bekend kon zijn, ook al is het aantal werkdagen tussen 5 juli 2002 en 15 juli 2002 gering.
    
    
    
    
    
    5.3.8. Naast (en onafhankelijk van) het bestaan van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR kan de inspecteur de bevoegdheid tot navordering ook baseren op de aanwezigheid van kwade trouw van een belastingplichtige ter zake van het feit waarvan door die belastingplichtige wordt betwist dat het een nieuw feit is in de evenbedoelde zin. Hierover is in de brief van het Hof aan partijen van 1 december 2009 met betrekking tot belanghebbende het volgende vermeld:
    
    
      “2. Beschikt de inspecteur met betrekking tot de tweede navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 ten name van [belanghebbende] over een nieuw feit?
      (…)
      2.6.1. Naar het oordeel van het Hof moet [Y], gelet op diens positie binnen de door [belanghebbende] gedreven onderneming, zich ervan bewust zijn geweest dat de feitelijke handelsactiviteiten die door hem werden verricht niet als activiteiten van [C AG] konden worden beschouwd en dat het daaruit voortvloeiende resultaat dan ook niet als resultaat van een door [C AG] gedreven onderneming kon worden beschouwd, doch dat die activiteiten en dat resultaat aan [belanghebbende] moesten worden toegerekend. Via haar bestuurder [Y] moet ook [belanghebbende] geacht worden zich van een en ander bewust te zijn geweest. Door desalniettemin in haar aangifte ervan uit te gaan dat een groot deel van het resultaat van de door haar gedreven onderneming zou zijn behaald door een door [C AG] gedreven onderneming – het Hof verwijst op dit punt naar zijn brief van 19 maart 2009 – heeft [belanghebbende] zich blootgesteld aan de niet verwaarloosbare kans dat een te lage aanslag vennootschapsbelasting zou worden opgelegd. Op deze grond is naar het oordeel van het Hof sprake van voorwaardelijk opzet met betrekking tot het feit waarop specifiek de tweede navorderingsaanslag is gebaseerd, zodat de inspecteur, gelet op hetgeen is bepaald in artikel 16, eerste lid, laatste volzin, AWR, bevoegd was die navorderingsaanslag op te leggen.”  
    
    
    Het Hof blijft bij zijn in de hiervoor aangehaalde passage uit zijn brief van 1 december 2009 geformuleerde oordeel en komt ook op grond van de daarin opgenomen motivering tot de conclusie dat de inspecteur bevoegd was tot het opleggen van de tweede navorderingsaanslag.
    
    
    Wie geniet de winst uit hoofde van de door [Y] verrichte werkzaamheden?
    
    5.4. In beroep heeft de inspecteur – kort gezegd – gesteld dat geen sprake is geweest van diensten die belanghebbende ten behoeve van [C AG] heeft verricht en waarvoor deze laatste een zakelijke vergoeding verschuldigd is, maar dat de door [C AG] verantwoorde omzet door belanghebbende is gerealiseerd en op onzakelijke gronden aan [C AG] is toebedeeld. Onder zakelijke voorwaarden zou belanghebbende, aldus de inspecteur, voorzover diensten door of via [C AG] zouden zijn verricht, daarover afspraken gemaakt hebben, op grond waarvan een beperkte vergoeding of een beperkt gedeelte van de winst aan [C AG] zou zijn toegerekend. 
    
    5.5. Belanghebbende heeft – kort gezegd – gesteld dat [C AG] een zelfstandig lichaam is dat een reële onderneming dreef en dat er geen reden is op grond waarvan de door haar verantwoorde winst als winst van belanghebbende zou moeten worden beschouwd. 
    
    Subsidiair heeft belanghebbende gesteld dat indien de winst van [C AG] gedeeltelijk aan belanghebbende toegerekend zou dienen te worden, deze toerekening dan beperkt dient te blijven tot hooguit een bepaald percentage van de materiële ondernemingswinst en dat – indien zou worden aangenomen dat tot het bedrag van de aan belanghebbende toegerekende winst vervolgens sprake is van een informele kapitaalstorting in [C AG] – in geen geval rente-inkomsten aan belanghebbende kunnen worden toegerekend.
    
    
      5.6.1. Vaststaat dat het door [C AG] verantwoorde resultaat voornamelijk bestaat uit resultaat dat is behaald met de in- en verkoop van papier. Het Hof acht het op grond van de resultaten  van het hiervoor vermelde FIOD-onderzoek aannemelijk dat deze activiteit door [Y] is verricht en dat [Y] bepaalde of een handelstransactie hetzij via [G BV] BV, hetzij via [C AG] zou lopen. Daarbij maakte [Y] – naar het Hof op grond van diverse getuigenverklaringen aannemelijk acht – gebruik van dezelfde kantoorruimte en dezelfde telefoonverbinding als waarmee hij zijn (overige) activiteiten in dienst van belanghebbende uitoefende; in dit verband verwijst het Hof onder meer naar de in 2.9 aangehaalde verklaringen en in het bijzonder die van [T] en [U], alsmede naar het onder 2.10.4 aangehaalde voorlichtingsrapport. Voorts wijst het Hof erop dat de verklaring van [U] extra gewicht krijgt door hetgeen [AK] en [V] over (de werkwijze van) [Y] hebben verklaard.
      [Y] was niet in dienstbetrekking bij [C AG]. Het Hof acht het ook niet aannemelijk dat tussen [Y] en [C AG] overigens een overeenkomst strekkende tot het door [Y] ten behoeve van [C AG] verrichten van diensten heeft bestaan. Evenmin is aannemelijk geworden dat [Y] buiten zijn dienstbetrekking bij belanghebbende/[G BV] BV nog werkzaamheden op het gebied van de handel in papier heeft verricht. Gelet ook mede op de nauwe verwevenheid van diens werkzaamheden ten behoeve van belanghebbende/[G BV] BV en die waarvan het resultaat vaan [C AG] is toegerekend, welke verwevenheid in bijna al de hiervoor vermelde getuigenverklaringen tot uiting komt, acht het Hof het aannemelijk dat [Y] al zijn werkzaamheden op het gebied van de handel in papier  – in dienstbetrekking – voor belanghebbende/[G BV] BV heeft verricht. 
      Dat belanghebbende/[G BV] BV en [C AG], naar belanghebbende heeft gesteld, voor een deel dezelfde, en voor een deel ook ieder aparte toeleveranciers en afnemers hebben, acht het Hof in zoverre niet aannemelijk althans niet relevant nu [Y] kennelijk – zoals ook hierna nog zal worden overwogen – volledig te zijner discretie bepaalde welke van beide vennootschappen wanneer, hoeveel en van wie inkocht/verkocht.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      5.6.2. Bij de beoordeling van het onderhavige geval geldt als uitgangspunt dat de winst die is gerealiseerd met de door [Y] verrichte handel in papier, op grond van het hiervoor onder 5.6.1 overwogene als een voordeel verkregen uit de door belanghebbende gedreven onderneming dient te worden aangemerkt (artikel 7 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 respectievelijk artikel 3.8 van de Wet inkomstenbelasting 2001, beide in samenhang met artikel 8 van de Wet Vpb). Indien dit voordeel niet bij belanghebbende, maar bij een verbonden vennootschap wordt verantwoord – in dit geval: [C AG] –, laat zij zich winst ontgaan ten gunste van die verbonden vennootschap. Indien en voorzover daarvoor geen zakelijke redenen bestaan en dat ontgaan slechts kan worden verklaard door de aandeelhoudersrelatie – in dit geval: [Y] als (tezamen met zijn echtgenote, voor wat betreft belanghebbende) enig houder van de aandelen in belanghebbende en [C AG] –, kan tevens sprake zijn van een vermomde winstuitdeling (vergelijk HR 25 november 1992, nr. 27.519, BNB 1993/41).
      Hierna zal het Hof het onderhavige geval nader beoordelen en daarbij in het bijzonder nagaan of en in hoeverre er omstandigheden zijn die de door belangheb-bende gerapporteerde winst kunnen rechtvaardigen. 
    
    
    5.6.3. De onderneming van [C AG] heeft naar het oordeel van het Hof een beperkte functie gehad. Op aanwijzing van [Y] werden papiertransacties door [E] te naam gesteld van [C AG] en werden de desbetreffende betalingen via [C AG] geleid. In dit verband werden ten name van [C AG] ook wel voorraden papier aangehouden (zie ook 5.6.9 hierna) en (krediet)verzekeringsovereenkomsten gesloten.
       
    5.6.4. De activiteiten van [C AG] werden hoofdzakelijk verricht door [E], haar enig werknemer. Deze werkzaamheden waren ten opzichte van de door [Y] verrichte werkzaamheden van louter ondersteunende aard. Het betrof immers hoofdzakelijk (zie de opsomming in het verweerschrift in hoger beroep, pag. 18) administratieve werkzaamheden, zoals facturering en incasso, het verrichten van betalingen, het onderhouden van contacten met [Q] Bank AG te Mainz, het onderhouden van contacten met een locale accountant en het (doen) verzorgen van de belastingaangiften in Zwitserland. Dat [E] daaraan vele uren per jaar zou hebben besteed (belanghebbende stelt: 600 tot 1.000), moge zo zijn, doch dit zegt op zich niets over de aard van de werkzaamheden. Naar mag worden aangenomen verrichtte [E] – als Treuhänderin – vergelijkbare werkzaamheden ook voor andere bedrijven en genoot zij daarvoor op zichzelf reeds een zakelijke vergoeding. Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat in de evenbedoelde opsomming weliswaar ook het onderhouden van contacten met leveranciers, klanten en transporteurs is vermeld, doch uit de onder 2.9 opgenomen verklaringen is af te leiden dat [E] in de praktijk hooguit incidenteel dergelijke contacten had. Dat [E] handelsactiviteiten zou hebben verricht is in ieder geval niet aannemelijk geworden. De werkzaamheden van [E] dienden ertoe om administratief uitvoering en ondersteuning te geven aan transacties die door [Y] waren verricht en waarvan [Y] had bepaald hoe en door wie deze zouden worden uitgevoerd. 
    
    
    
     
    5.6.5. Het Hof baseert zijn oordeel omtrent de beperkte functie van de door [C AG] gedreven onderneming en de overheersende rol van [Y] bij het via [C AG] ver-richten van in- en verkoop van papier, in het bijzonder op de hiervoor aangehaalde verklaringen van [Y] (2.9.2), [T] (2.9.4), [U] (2.9.5), [AC] (2.9.6), [AD] (2.9.9), [AE] (2.9.10), [AG] (2.9.11), [AS] (2.9.12), [AV] (2.9.13) en [V] (2.9.14).
    
    
      5.6.6. Van de inhoud van de hiervoor vermelde bewijsmiddelen wijken de door belanghebbende overgelegde verklaringen van [S] (2.9.17) en [E] (2.9.19) in enige mate af. [S] heeft in het bijzonder verklaard over de functie van [M AG]. Deze verklaring is – naar het Hof begrijpt – vooral gebaseerd op een periode (kennelijk: 1989 tot en met 1992) die ruimschoots vooraf gaat aan de periode 1996 en volgende jaren. Het Hof acht deze verklaring derhalve niet dan wel hooguit in beperkte mate representatief voor de functie van [C AG] in de jaren die in geschil zijn. 
      Voor zover uit de verklaring van [E] zou kunnen worden begrepen dat haar taak verder strekte dan zoals hiervoor onder 5.6.4 is omschreven, wijkt deze verklaring af van de onder 5.6.5 vermelde verklaringen. Aan deze (laatste) verklaringen kent het Hof gelet op de aard van die verklaringen een zwaarder gewicht toe.
    
    
    
      5.6.7. Belanghebbende heeft gesteld dat (een van) de specifieke functie(s) van [C AG] lag(en) in het verkrijgen van een hogere kredietlimiet bij papierleveranciers en daarmee van een hogere omzet. Gegeven het onder 5.6.2 geformuleerde uitgangspunt, ligt het op de weg van belanghebbende – ook als meest gerede partij – om deze stelling aannemelijk te maken. 
      Het Hof acht deze stelling  in feitelijke zin niet voldoende onderbouwd. Uit de verklaringen van [AK] en [AJ] volgt immers dat uiteindelijk de garantie van [Y] bepalend was. Het Hof wijst in dit verband mede op de in 2.10.2 vermelde verklaringen. Het Hof acht deze verklaringen, ofschoon zij uit de jaren 2001 en 2002 dateren, mede relevant voor de daarvóór tussen belanghebbende en de papierleveranciers geldende verhoudingen. Daarbij moet in aanmerking worden genomen dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, de onder 2.10.2 vermelde verklaringen mogelijk mede hun oorzaak hebben gevonden in het faillissement van een grote Duitse afnemer in 2000. In dat opzicht is het goed denkbaar dat de kwestie van de kredietlimiet, naar het Hof begrijpt uit de verklaringen van [T] en [U], in eerdere jaren (nog) geen, althans niet een pregnante rol speelde, ook omdat de desbetreffende leverancier daar niet zo precies in was ([T]) en omdat ‘[Y] zijn betalingen goed regelde’ ([U]). Van belang is voorts dat [AJ] heeft verklaard dat voor belanghebbende en [C AG] één limiet gold en dat de verantwoordelijkheid hiervoor in Nederland lag. Belanghebbende heeft weliswaar kritische kanttekeningen geplaatst bij de verklaringen van [T] en [V], maar daarmee heeft zij niet in positieve zin bewijs voor haar stelling geleverd, nog afgezien ervan, dat die kanttekeningen slechts in beperkte mate aan voormelde verklaringen afdoen. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    De verklaring van [S] van [O], tenslotte, dat de kredietlimiet van [G BV] BV was bereikt en dat [G BV] BV te groot was als afnemer in één land, ziet op een eerdere periode en is te weinig concreet om de overige verklaringen op dit punt te ontkrachten. Het Hof concludeert derhalve dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het bereiken van een hogere kredietlimiet bij de papierleveranciers (een van) de wezenlijke functie(s) is geweest bij de oprichting en inschakeling van [C AG].  
    
    
      5.6.8. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat een tweede reden voor de oprichting en inschakeling van [C AG] kan worden gevonden in het door belanghebbende en [C AG] afzonderlijk kunnen aangaan van kredietverzekeringen, hetgeen heeft geleid tot een verhoging van de omzet doordat het afnemers in staat stelde een hogere kredietlimiet te bereiken. Gelet op het onder 5.6.2 geformuleerde uitgangspunt en belanghebbende aanmerkend als meest gerede partij, rust ook met betrekking tot deze stelling de bewijslast op belanghebbende. 
      Uit de verklaringen van [AG], [AS] en [AV] blijkt dat het voor deze afnemers er niet toe deed bij wie zij bestelden; zij bestelden bij [Y] en – zo begrijpt het Hof – zagen dan wel of er geleverd werd via belanghebbende dan wel via [C AG]. Dat kredietlimieten daarbij een rol speelden is niet uit die verklaringen af te leiden. De verklaring van [AN] vormt hierop een uitzondering voor zover deze inhoudt dat de kredietlimieten van [AM] door de inkoop via [C AG] werden verdubbeld. Daar staat echter tegenover dat ook [AN] heeft verklaard bij [Y] te bestellen en niet te weten van welk bedrijf geleverd werd. Bovendien heeft [AN] zijn verklaring gerelativeerd door te kennen te geven dat van de totale papierbehoefte van [AM] - slechts - 6% bij [G BV] BV en [C AG] werd ingekocht. 
      Op grond van deze verklaringen acht het Hof het niet aannemelijk dat de (eventuele) mogelijkheid om door middel van bestellingen via [C AG] een hogere omzet te bewerkstelligen voor de afnemers (wezenlijk) van belang was. Uit de verklaringen van de cliënten van belanghebbende en [C AG] volgt niet of hooguit in zeer beperkte mate dat de omstandigheid dat kredietrisico’s door zowel NMB [Q] als [Q] Bank AG te Mainz konden worden verzekerd, een rol speelde. In dit opzicht is de gang van zaken bij NMB [Q] en [Q] Bank AG van ondergeschikte betekenis.
      Daar komt bij dat de mogelijkheid om door het gebruik van meerdere kredietverzekeraars een hogere omzet te genereren is weersproken in de verklaring van [AR]. Het Hof ziet de verklaring van [AR] bevestigd in de garanties die [Y] aan [Q] Bank AG heeft afgegeven, als vermeld onder 2.10.1. Hierin komt tot uiting dat de kredietverzekeraar een ‘totaalbenadering’ volgt. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      In het onderhavige geval is dat temeer aannemelijk, omdat, zoals blijkt uit de verklaring van [R], [C AG] op verzoek van [Y] bij [Q] Bank AG terecht is gekomen. [R] verklaarde in dit verband weliswaar dat de twee zelfstandige kredietlimieten van [C AG] en [G BV] BV ter zake van een bepaalde afnemer mogelijk per saldo hoger waren dan de toepasselijke individuele limiet van [G BV] BV, doch diens verklaring is in zoverre tegenstrijdig dat daarin tevens te kennen is gegeven dat “de kredietwaardigheid van een afnemer niet wijzigt doordat er twee leveranciers zijn”. Het Hof acht het – dan ook – niet zonder meer aannemelijk dat afnemers van [G BV] BV met behulp van de factoring door [C AG] een hogere kredietlimiet konden bereiken en evenmin, dat [C AG] ook zonder de garantie van [Y] überhaupt tot factoring via [Q] Bank AG in staat zou zijn geweest. 
      Wat betreft het aanbod van belanghebbende om nog nadere getuigen te horen (pag. 33 verweerschrift in hoger beroep) begrijpt het Hof dat dit aanbod de vraag betreft in hoeverre [Y] zich ten behoeve van [C AG] jegens [Q] Bank AG garant heeft gesteld. Op dit punt gaat het Hof ervan uit dat [Y] zich – zoals belanghebbende in het kader van haar bewijsaanbod heeft gesteld – voor nakoming van de desbetreffende factoringsovereenkomst garant heeft verklaard en dat deze garantstelling niet mede de betaling van facturen betreft. Nu het Hof uitgaat van hetgeen belanghebbende met haar aanbod wenst te bewijzen, is het aan inwilliging van het aanbod op de voet van artikel 8:60, eerste lid, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), voorbij gegaan. Overigens heeft belanghebbende op de voet van artikel 8:60, vierde lid, Awb voldoende gelegenheid heeft gehad om getuigen naar (een van) de zitting(en) mee te brengen. 
      Al met al is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat het door belanghebbende en [C AG] afzonderlijk kunnen aangaan van kredietverzekeringen als zodanig heeft geleid althans heeft kunnen leiden tot een verhoging van de omzet. Ook als ervan wordt uitgegaan dat de kwestie van de kredietlimieten betekenis heeft gehad, dan acht het Hof het niet aannemelijk dat dit punt voor het inschakelen van [C AG] van meer dan (zeer) ondergeschikte betekenis is geweest.
    
     
    
      5.6.9. Belanghebbende heeft gesteld dat [C AG] onder meer een functie vervulde doordat zij voorraad- en debiteurenrisico droeg. In dit verband heeft de inspecteur gesteld dat de voorraad van [C AG] op balansdatum meestal nihil was. Namens belanghebbende is gesteld dat de jaarrekeningen een momentopname zijn en dat er ultimo 1998, 2001 en 2002 voorraad op de balans stond. Het Hof heeft geconstateerd (zie de tot de stukken behorende kopieën van jaarstukken van [C AG] over de periode 1996 – 2002, bijlagen CvR in eerste aanleg) dat die stelling op zich juist is. Echter, dat er fysiek leveringen via Zwitserland zijn gelopen is daarmee naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk geworden. Ter zitting van 29 oktober 2008 heeft [Y] in dit verband verklaard dat [C AG] gebruik maakte van dezelfde opslagcapaciteiten, in {AZ] (Duitsland) en [BA] (België), als waarvan [G BV] BV gebruik maakte. Voorzover sprake zou zijn geweest van eigen voorraden van [C AG], vloeit dit (naar het Hof begrijpt) voort uit het ‘op papier’ via [C AG] laten verlopen van de door [Y] verrichte transacties. Nu deze transacties door [Y] zijn verricht en het uit hoofde daarvan gerealiseerde resultaat – in beginsel – als een voordeel uit de door belanghebbende gedreven onderneming moet worden beschouwd, geldt dit laatste naar het oordeel van het Hof ook voor de resultaten die rechtstreeks met die door [Y] verrichte transacties samenhingen en die qua aard, oorzaak en/of  omvang van die transacties afhankelijk waren, zoals resultaat uit hoofde van voorraad- en/of debiteurenrisico. Die afhankelijkheid betreft niet alleen de omvang en de prijs van de verrichte transacties, maar – naar het Hof aannemelijk acht – ook de selectie van de wederpartij, de timing van in- en verkooptransacties en de (wijze van) transport, levering en opslag. Deze factoren zijn naar het oordeel van het Hof rechtstreeks van invloed op een eventueel voorraad- en/of debiteurenrisico.
      In dit verband wijst het Hof erop dat [Y] – zoals onder meer blijkt uit de verklaringen van [AE] en [AG] – ook de beslissingen betreffende het transport, de (formele en feitelijke) levering en de opslag van het papier nam. Alles liep (ook in dit opzicht) via [Y], zoals [AS] heeft verklaard. Het kwam hierbij voor – naar het Hof uit de verklaring van [AE] begrijpt – dat ‘op papier’ naar Zwitserland werd geleverd, terwijl de vracht in feite naar een afnemer in [AU] ging. De formele levering werd dan ‘geneutraliseerd’ door een tweede vrachtbrief op te maken volgens welke de vracht van Zwitserland naar [AU] werd geleverd. De connectie met Zwitserland was aldus kennelijk slechts een kwestie van vormgeving.
    
    
    5.6.10. Ook de omstandigheid dat [C AG] een functie heeft gehad in – naar het Hof begrijpt en aannemelijk acht – de betaling van retourcommissies en in zoverre mogelijk heeft bijgedragen tot extra omzet die via [G BV] BV niet gerealiseerd had kunnen worden, rechtvaardigt niet dat het resultaat op de met die retourcommissies verband houdende omzet als winst van [C AG] zou moeten worden beschouwd. Ook in dit opzicht geldt immers dat het hier in wezen werkzaamheden van [Y] betrof. Dat de te dezen door [C AG] aan belanghebbende verrichte dienst mogelijk (mede) ertoe heeft geleid dat de afnemers die de retourcommissies hebben bedongen via [Y] papier zijn gaan of blijven betrekken, heeft er hooguit toe te leiden dat op die grond sprake kan zijn van een aan [C AG] toekomende beloning (service fee). Die beloning acht het Hof echter in de (hoogte van de) in 5.6.15 hierna te bepalen vergoeding voldoende verrekend.
    
    5.6.11. Belanghebbende heeft ook nog gewezen op een specifieke Duitse afnemer van  [C AG] die het voordeel had dat zij op de [Q] Bankrekening van [C AG] in Duitse marken kon betalen (verweerschrift in hoger beroep, blz. 36). Voorzover belanghebbende heeft bedoeld dat dit (het aanhouden van een Duitse-marken-rekening) een specifieke functie van [C AG] inhoudt, vermag het Hof dit niet in te zien. Aangenomen mag immers worden dat ook belanghebbende ten behoeve van één of meer Duitse afnemers een Duitse bankrekening zou hebben kunnen aan-houden.      
    
    
      5.6.12. Belanghebbende ziet de activiteiten van [C AG] als een voortzetting van die van [M AG]. In dat verband heeft zij in het bijzonder verwezen naar hetgeen [S] heeft verklaard. Uit deze verklaring is naar ’s Hofs oordeel echter niet zonder meer af te leiden dat de omstandigheden die ten tijde van de oprichting van [M AG] een rol speelden ook in de onderhavige jaren nog aanwezig waren. Het Hof acht zulks ook niet bij voorbaat aannemelijk. Tevens staat vast dat [M AG] een (middellijke) dochtervennootschap was van belanghebbende, terwijl de aandelen in [C AG] rechtreeks in bezit waren van [Y] en zijn echtgenote, alsmede dat [Y] daarvan in zijn belastingaangiften geen melding heeft gemaakt. 
      Tijdens het eerste verhoor van [Y] door de FIOD werd dat bezit nog ontkend. Dit een en ander wekt de indruk dat het ontduiken van belastingen een motief voor de inschakeling van [C AG] is geweest. Bezien in samenhang en onderling verband met hetgeen onder 5.6.7 en 5.6.8 is overwogen, lijkt deze indruk het gestelde motief van het bereiken van een hogere omzet in de schaduw te stellen, wat er verder mag zijn van de functie die [M AG] heeft gehad.  
      Voorzover belanghebbende heeft bedoeld een beroep te doen op het vertrouwens- en/of het gelijkheidsbeginsel, omdat de inspecteur zich met de situatie ten tijde van het bestaan van [M AG] akkoord zou hebben verklaard, ziet het Hof daarvoor onvoldoende feitelijke grond. Weliswaar was de Belastingdienst met het bestaan van [M AG] bekend, maar – zoals de inspecteur heeft gesteld – het Hof acht het mede op grond van het onder 2.10.4 vermelde controlerapport niet aannemelijk dat de feitelijke activiteiten van [M AG] in relatie tot belanghebbende zijn onderzocht en is van oordeel dat die activiteiten de inspecteur destijds ook niet redelijkerwijs bekend hadden behoren te zijn. Dat in verband met de liquidatie van [M AG] kennelijk een zogeheten woonplaatsverklaring is verstrekt maakt dat niet anders. 
      In dit opzicht verschilt de situatie bij [M AG] dan ook van die bij [C AG], althans nu de inspecteur ter zake van de laatstgenoemde op de hoogte is geraakt van de feitelijke situatie, terwijl dat ten aanzien van [M AG] niet het geval is, ervan uitgaande dat de feitelijke situatie in relatie tot [M AG] dezelfde zou zijn geweest. Op deze grond wijst het Hof het beroep op het bestuursrechtelijke vertrouwensbeginsel- en/of het gelijkheidsbeginsel af. 
    
    
    5.6.13. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank, door – ter zake van door ([Y] namens) belanghebbende ten behoeve van [C AG] verrichte diensten – aan belanghebbende een vergoeding van f 150.000 toe te rekenen, de functie van de activiteiten van de door [C AG] gedreven onderneming – beoordeeld naar de aard en omvang daarvan – niet op een juiste wijze verrekend. De omstandigheid dat [E] als directeur van [C AG] op instigatie van [Y] door hem aan [C AG] toegewezen handelstransacties is gaan factureren en daarvoor betalingen en overige adminis-tratieve werkzaamheden heeft verricht, rechtvaardigt niet dat uit hoofde van die transacties enig gerealiseerd handelsresultaat als zodanig tot de winst van [C AG] wordt gerekend.
    
    5.6.14. Op grond van al hetgeen hiervoor is overwogen dient het resultaat uit hoofde van de door [Y] verrichte handelsactiviteiten, ook waar het transacties betreft waarvan de formele levering alsmede de facturering en betaling via [C AG] zijn geleid, als een resultaat van de door belanghebbende gedreven onderneming te worden aangemerkt. Door dat resultaat aan [C AG] toe te rekenen is de desbetreffende winst aan belanghebbende onttrokken. Het Hof acht het aannemelijk dat de toerekening van dit resultaat aan [C AG] niet op zakelijke gronden berustte, maar is ingegeven door het belang van [Y], als – tezamen met zijn echtgenote – enig aandeelhouder van belanghebbende en als enig aandeelhouder van [C AG], bij het buiten de Nederlandse belastingheffing brengen van een (groot) deel van het door belanghebbende behaalde resultaat. 
    
    5.6.15. Het vorenoverwogene wil niet zeggen dat aan [C AG] ter zake van de specifieke door haar verrichte ondernemingsactiviteiten geen resultaat toekomt. Echter, het resultaat van de onderneming van [C AG] kan – uitgaande van zakelijke verhoudingen – niet groter zijn dan hetgeen voortvloeit uit de aard en omvang van haar eigen werkzaamheden. Voor die werkzaamheden zijn de door [Y] verrichte handelstransacties een gegeven, ter zake waarvan zij ([C AG]) niet of nauwelijks enig risico loopt. [C AG] heeft in relatie tot die transacties, en al dan niet in samenhang met daarbij door [E] betrokken derden, ondersteunende werkzaamheden verricht van financiële en administratieve aard. In een situatie als de onderhavige behoort aan [C AG] derhalve niet een winst te worden toegerekend die is gerelateerd aan de via haar gefactureerde omzet, maar winst die is gerelateerd aan de kosten van haar activiteiten. Het aan [C AG] uit hoofde van haar eigen ondernemings-activiteiten toe te rekenen resultaat dient in beginsel te worden gesteld op de beloning die in zakelijke verhoudingen aan ondersteunende werkzaamheden dient te worden toegerekend. Nu de stukken weinig aanknopingspunten bieden voor de bepaling van de juiste hoogte van de aldus aan [C AG] toe te rekenen winst, bepaalt het Hof deze, rekening houdend met hetgeen hiervoor omtrent de functie van [C AG] is overwogen, in goede justitie op 15% van de kosten van [C AG]. Bij de bepaling van het door belanghebbende uit hoofde van de via [C AG] geleide handelstransacties behaalde resultaat dient derhalve ervan te worden uitgegaan dat aan [C AG] een op ‘cost-plus-15’ bepaalde winst toekomt welke – bij wijze van service fee – in mindering op dat resultaat van belanghebbende dient te worden gebracht.    
    
    5.6.16. Bij brieven van het Hof van 19 maart 2009 is partijen verzocht zich nader over de bij toepassing van een dergelijk cost-plus-resultaat van [C AG] in aanmerking te nemen elementen (kosten) uit te laten. Na de nadere zitting van 16 september 2009 heeft het Hof zich bij brief van 1 december 2009 in voorlopige zin nader over de berekening van het cost-plus-resultaat van [C AG] uitgesproken. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:
    
    “1. De herallocatie van het resultaat van [C AG] aan [X] B.V. (hierna: [belanghebbende]; met [belanghebbende] wordt mede gedoeld op de met haar op de voet van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 gevoegde vennootschappen).
    
    Uitgangspunt is hier het voorlopig oordeel van 19 maart 2009 (hierna: het voorlopig oordeel). In de reacties op deze brief hebben partijen enkele nadere beslispunten aangedragen:
    
    1.a. De rente-inkomsten van [C AG]
    
    Het betreft rente-inkomsten uit hoofde van deposito’s die niet samenhangen met de handelsactiviteiten maar die voortkomen uit het in de loop der jaren in [C AG] gevormde eigen vermogen (zie de brief van gemachtigde van 28 april 2009, pag. 3, onderdeel c), ook wel genoemd de ‘autonome winst (…) op de door [Y] gestorte bedragen’ (pleitnota belanghebbende zitting 16 september 2009, pag. 5).
    
    Namens [belanghebbende] heeft gemachtigde gesteld dat deze inkomsten, ook indien wordt uitgegaan van het voorlopig oordeel, tot het resultaat van [C AG] gerekend dienen te worden.
    
    Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat hij zich met het standpunt van gemachtigde kan verenigen en dat hij hieraan – anders dan in zijn pleitnota is vermeld – niet als voorwaarde verbindt dat ‘ook de rentebetalingen en de koersverliezen in de berekeningen niet aan Nederland toegerekend worden’. 
    
    Het Hof ziet geen reden om het standpunt van partijen niet te volgen.
    
    1.b. De Zwitserse belasting
    
    
      Het betreft hier de door Zwitserland van [C AG] over de aldaar behaalde winst geheven belasting.
      Namens [belanghebbende] is gesteld dat het aan haar te heralloceren resultaat met de daarmee verband houdende Zwitserse belasting moet worden verminderd. 
    
    
    De inspecteur heeft gesteld dat deze belastingen niet verschuldigd zouden zijn geweest, indien belanghebbende geen resultaat in Zwitserland zou hebben doen neerslaan (pleitnota zitting 16 september 2009). 
    
    Ter zitting hebben partijen zich ermee akkoord verklaard dat de ten name van [C AG] in Zwitserland geheven belasting als kosten op pro rata basis aan hetzij het aan [belanghebbende] te heralloceren resultaat, hetzij het aan [C AG] te alloceren resultaat wordt toegerekend.
    
    Het Hof stelt vast dat partijen op dit onderdeel van het geschil overeenstemming hebben bereikt en zal zich daarbij aansluiten. 
    
    1.c. Over welke kosten wordt het op ‘cost plus’-basis aan [C AG] toe te rekenen resultaat berekend.
    
    
      Namens [belanghebbende] is gesteld dat tot de grondslag voor de ‘plus’ ook de door [C AG] betaalde factoringskosten en de kosten Versicherung Lager moeten worden gerekend. [C AG] had een eigen magazijn voor de opslag van papier en verzekerde dat opgeslagen papier zelf, aldus [belanghebbende].
      De inspecteur heeft gesteld dat het hier kosten betreft die direct aan de omzet verbonden zijn.
      Voorts heeft de inspecteur gesteld dat de post factoringskosten in het jaarverslag van [C AG] niet voorkomt en dat onduidelijk is wie deze kosten heeft betaald.
    
    
    Indien en voorzover aannemelijk is te achten dat factoringskosten en/of kosten Versicherung Lager door [C AG] in aanmerking zijn genomen, volgt het Hof de stelling van de inspecteur dat deze kosten naar hun aard zozeer samenhangen met het aan [belanghebbende] toe te rekenen handelsresultaat, dat deze niet (tevens) als grondslag voor de ‘plus’ in aanmerking kunnen worden genomen. Overigens komt het het Hof voor dat een dergelijke benadering (voor fiscale doeleinden) gunstiger is voor [belanghebbende], dan wanneer de evenvermelde kosten als kosten van [C AG] zouden hebben te gelden en daarover een ‘plus’ zou worden berekend.
    
    1.d. In de brief van het Hof van 19 maart 2009 is vermeld dat het Hof een vergoeding van 15% over de kosten van [C AG], gelet op de aard en omvang van haar activiteiten, als een voldoende (zakelijke) beloning daarvoor beschouwt. Het Hof ziet in de uitkomsten van het onderzoek dat is gevolgd op voormelde brief geen reden om de hoogte van de ‘plus’ in goede justitie op een ander percentage te bepalen.   
    
    De stelling in dit verband dat [C AG] ter zake van het verhandelde dan wel opgeslagen papier een eigen debiteurenrisico liep en een zelfstandige voorraadfunctie had  – wat daarvan overigens mag zijn –, en dat die activiteiten een ‘plus’ van 20% zouden rechtvaardigen, verwerpt het Hof, nu naar zijn oordeel dit risico en die functie naar aard en karakter rechtstreeks met de aan [belanghebbende] toe te rekenen handelsactiviteiten samenhangen.”
    
    Het Hof blijft in deze einduitspraak bij zijn hiervoor aangehaalde (voorlopige) oordelen.
     
    5.6.17. Bij brieven van 19 februari 2010 hebben partijen gereageerd met een cijfermatige uitwerking van de door het Hof geformuleerde uitgangspunten. Daarbij heeft belanghebbende twee berekeningen gevoegd, welke als volgt zijn toegelicht: 
    
    
      “Versie I en II
      In versie I wordt uitgegaan van een costplus van 15% waarbij de Factoringskosten en de [Versicherung Lager], in tegenstelling tot versie II, niet in de berekening van de cost-plus zijn meegenomen. Zoals besproken tijdens de zitting van 16 september 2009 stelt belanghebbende zich echter op het standpunt dat [C AG] [Factoringskosten] en de kosten [Versicherung Lager] heeft gemaakt en deze zelfstandige kosten dan ook in de berekening van de cost-plus moeten worden meegenomen. Versie II is (…) dan ook de (…) juiste berekening.”
    
    
    
      Het Hof zal op de gronden die zijn vermeld in onderdeel 1c van de brief van 19 maart 2009 in samenhang met hetgeen is vermeld in onderdeel 4.4.10 van deze uitspraak, uitgaan van versie I van belanghebbende. Deze berekening komt uit op dezelfde over de jaren 1996, 1997, 1998 en 1999 in aanmerking te nemen winstbijtellingen als zijn berekend door de inspecteur, te weten ƒ 497.785 (€ 225.885) voor 1996, ƒ 523.940 (€ 237.754) voor 1997, 
      ƒ 159.276 (€ 72.277) voor 1998 en ƒ 790.541 (€ 358.732) voor 1999.
      De belastbare bedragen dienen als volgt te worden vastgesteld: ƒ 1.380.580 (=
      ƒ 882.795 + ƒ 497.785) voor 1996, ƒ 1.402.159 (=ƒ 878.219 + ƒ 523.940) voor 1997,   
       ƒ 2.817.764 (=ƒ 2.658.488 + ƒ 159.276), en ƒ 1.928.082 (=ƒ 1.137.541 + ƒ 790.541) voor 1999.
    
            
    
    6. Kosten
    
    Kosten van bezwaar
    
    5.1. Belanghebbende heeft in beroep geconcludeerd tot vergoeding van de kosten van de bezwaarfase. Op grond van artikel 7:15, tweede en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) worden de kosten van de bezwaarfase uitsluitend vergoed, indien daarom is verzocht voordat op het bezwaar is beslist. Aan deze voorwaarde is in het onderhavige geval – zoals ook belanghebbende in zijn brief van 3 november 2009 heeft erkend – niet voldaan, zodat belanghebbende niet in aanmerking komt voor vergoeding van de kosten van bezwaar.
    
    Kosten van beroep
    
    5.2. Aangezien het beroep gegrond is acht het Hof op de voet van artikel 8:75 van de Awb en het Besluit proceskosten bestuursrecht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten. Het Hof stelt de proceskosten vast op € 2.173,50 (= 4,5 proceshandelingen x 1,5 zwaarte van de zaak x € 322 waarde per punt).
    
    
    7. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken van de inspecteur, met uitzondering van die betreffende de eerste navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 (V67);
      -	vermindert de tweede navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1996 (V68) tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.380.580 (€ 626.480);
      -	vermindert de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1997 (V77) tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.402.159 (€ 636.272);
      -	vermindert de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1998 (V87) tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 2.817.764 (€ 1.278.764);
      -	vermindert de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1999 (V96) tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.928.082 (€ 874.925);
      -	gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad ƒ 273 aan belanghebbende te vergoeden, en
      -	veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 2.173,50.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers, als griffier. De beslissing is op 6 januari 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.