ECLI:NL:RBGEL:2016:1695, Rechtbank Gelderland, 24-03-2016, AWB - 12 _ 6008, 12_6009
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-03-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Artikel 12a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. Gebruikelijk loon in concernverband. Verweerder heeft op basis van het controlerapport gesteld dat eiseres van een groot aantal (dertien) vennootschappen (direct of indirect) aanmerkelijk belanghouder is en dat zij voor ten minste acht van deze vennootschappen werkzaamheden (heeft) verricht. De correctie is gebaseerd op acht keer het gebruikelijk loon. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de namen van een twaalftal vennootschappen vermeld, maar verder geen onderbouwing gegeven. Op basis van hetgeen hiertegen door eiseres is aangevoerd, is de rechtbank van oordeel dat van een vijftal, respectievelijk een zevental vennootschappen aannemelijk is dat eiseres daarin een aanmerkelijk belang had en daarvoor werkzaamheden verrichtte. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat die werkzaamheden vanwege hun aard of omvang tot een lager dan het in artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB genoemde bedrag zouden moeten leiden. Wat het privégebruik van ter beschikking gestelde auto's betreft, beperkt artikel 13bis, dertiende lid, van de Wet LB (tekst 2006 en 2007) verweerder niet in zijn keuze voor de inkomstenbelasting of de loonbelasting.

RECHTBANK GELDERLAND
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      Zittingsplaats Arnhem, meervoudige kamer
    
    
    
      registratienummers: AWB 12/6008 en 12/6009
    
    
    uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
    
      
        van 24 maart 2016
      inzake
    
    
    
      [X] , wonende te [Z] , eiseres,
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] RB)
    
    
      tegen
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Amersfoort, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres de volgende aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en beschikkingen opgelegd: 
    
    
      
        voor het jaar 2006 (aanslagnummer [000] .H.66) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 364.181, waarbij € 27.279 aan heffingsrente in rekening is gebracht en een verzuimboete van € 113 is opgelegd;
      
      
        voor het jaar 2007 (aanslagnummer [000] .H.76) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 826.343, waarbij € 46.106 aan heffingsrente in rekening is gebracht.
      
    
    
    
      Verweerder heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 26 oktober 2012 de aanslagen IB/PVV 2006 en 2007 alsmede de beschikkingen heffingsrente en de verzuimboete gehandhaafd.
    
    
    
      Hiertegen heeft eiseres heeft bij brieven van 28 november 2012, ontvangen door de rechtbank op 30 november 2012, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen zijn door de rechtbank opgeroepen voor een comparitiezitting op 16 april 2014 te Arnhem. Daar is eiseres, bijgestaan door haar toenmalige gemachtigde drs. [A] , verschenen. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en drs. [B] . Op deze zitting zijn tevens de zaken van [C] BV (zaken geregistreerd onder de nummers AWB 12/6018, AWB 12/6020, AWB 12/6022 en AWB 12/6023) en [D] BV (zaken geregistreerd onder de nummer 12/6012 en 12/6013) behandeld, waarvoor [E] is verschenen, eveneens bijgestaan door de toenmalige gemachtigde drs. [A] .
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 februari 2016 te Arnhem. Eiseres is in persoon verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en drs. [B] .
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is in de onderhavige belastingjaren enig aandeelhouder en directeur van [C] BV. [C] BV is opgericht op 27 september 2004. 
    
    2. [C] BV heeft in 2006 en 2007 deelnemingen in verschillende vennootschappen. 
    
    3. Op 25 mei 2009 is een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd. Dit boekenonderzoek is op 17 juni 2009 aangevangen. Bij brieven van 25 mei 2009 en 21 september 2009 heeft de controlerend ambtenaar onder meer met betrekking tot het privé-gebruik auto en het gebruikelijk loon (aanvullende) vragen gesteld aan eiseres. Bij brieven van 7 oktober, 15 oktober en 13 november 2009 heeft verweerder aan eiseres nadere termijnen geboden voor de beantwoording van de vragen.
    
    4. Bij brief van 9 december 2009 heeft verweerder aan eiseres medegedeeld dat eiseres de door hem gevraagde inlichtingen niet heeft gegeven en geen inzage in de gevraagde stukken heeft gegeven en dat hij zich waar nodig zal beroepen op omkering van de bewijslast. Voorts heeft hij medegedeeld voornemens te zijn om af te wijken van de ingediende aangiften. In die brief staat onder meer het volgende vermeld:
    
    
      " (…) 
       Ik ga uit van de door u ingediende aangiften inkomstenbelasting 2006 en 2007 en pas daarop de volgende correcties toe:
      - privé gebruik auto (…) 
      - gebruikelijk loonregeling (…)
      - ontvangen alimentatie (…)
    
    
    
      Op basis van het voorgaande zal uw aanslag over de jaren 2006 en 2007 gebaseerd zijn op het volgende inkomen in box 1:
    
    
      
        
        
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              
            
            
              2006
            
            
              
            
            
              
            
            
              2007
            
          
          
            
              Aangegeven inkomen uit werk en woning (box 1)
            
            
              €
            
            
              25.707
            
            
              
            
            
              €
            
            
              37.633
            
          
          
            
              Privé gebruik auto
            
            
              €
            
            
              18.474
            
            
              
            
            
              €
            
            
              18.710
            
          
          
            
              Gebruikelijk loon
            
            
              €
            
            
              320.000
            
            
              
            
            
              €
            
            
              320.000
            
          
          
            
              Alimentatie
            
            
              €
            
            
              0
            
            
              
            
            
              €
            
            
              450.000
            
          
          
            
              Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning
            
            
              €
            
            
              364.181
            
            
              
            
            
              €
            
            
              628.402
            
          
        
      
    
    	(…) "
    
    5. Verweerder heeft de onderhavige aanslagen IB/PVV 2006 en 2007 opgelegd met dagtekening 2 januari 2010 respectievelijk 5 januari 2010. Daarbij is de kennelijke verschrijving in de brief van 9 december 2009 hersteld door het (gecorrigeerd) belastbaar inkomen in box 1 voor 2007 vast te stellen op € 826.343.
    
    6. Hiertegen heeft eiseres tijdig bezwaar gemaakt. Op 21 april 2011 is eiseres gehoord over de bezwaren waarbij tevens de bezwaren met betrekking tot de vennootschapsbelasting van een aantal aan haar gelieerde ondernemingen zijn besproken. Hiervan is op 9 mei 2011 een verslag aan eiseres gezonden.
    
    7. Van het boekenonderzoek is met dagtekening 26 mei 2011 een rapport opgemaakt. Daarin is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
    
    
      " (…) 
    
    
      2.1
      
        Onderneming(en)
      
      
      
        Mevrouw [F] is in de periode 2006 tot en met 2008 direct of indirect aandeelhouder van een aantal BV’s. Dit zijn bijvoorbeeld [C] BV, [P] en [D] BV, [G] BV en [H] BV. Tijdens het onderzoek is een aantal malen verzocht om een overzicht van de BV’s en ondernemingen waar mevrouw [F] direct of indirect aandeelhouder en/of bestuurder was in de periode 2004 tot en met 2008. Deze informatie is niet verstrekt.
      
      
      
        (…)
      
      
    
    
      2.3
      
        Adviseur
      
      
      
        Tijdens het boekenonderzoek heeft de BV gebruik gemaakt van de volgende adviseurs:
      
      
      
        (…) [I]
        (…) [J]
        (…) [K]
        (…) [L] BV
      
      
      
        
          3 Inkomstenbelasting
        
      
      
    
    
      3.1
      
        Aangiften
      
      
      
        Mevrouw [F] heeft tot op heden de aangiften inkomstenbelasting 2006 en 2007 ingediend. De aangifte inkomstenbelasting 2008 is nog niet ingediend. 
        De aangifte inkomstenbelasting 2006 is ingediend op 21 augustus 2008. De aangifte is ingediend met een verzamelinkomen van € 25.707,- en is vastgesteld op €364.181,-. De aanslag is gedagtekend op 2 januari 2010.
        De aangifte inkomstenbelasting 2007 is ingediend op 8 maart 2009 met een verzamelinkomen van € 37.633,-. De aanslag inkomstenbelasting heeft een dagtekening van 5 januari 2010 en is gebaseerd op een verzamelinkomen van € 826.343,-
      
      
      
        Tegen de aanslag inkomstenbelasting 2006 en 2007 is bezwaar aangetekend. Het bezwaar wordt behandeld en belastingplichtige en haar adviseur zijn in gesprek met de behandelaar.
      
      
    
    
      3.2
      
        Bevindingen
      
      
      
        3.2.1
        
          Inleiding
        
        
        
          De bevindingen zijn voornamelijk gebaseerd op de gegevens die verzameld zijn tijdens de onderzoeken bij diverse BV’s van mevrouw [F] . Mevrouw [F] heeft tijdens het boekenonderzoek geen gegevens verstrekt en heeft gesteld vragen niet beantwoord.
        
        
      
      
        3.2.2
        
          Privé gebruik auto
        
        
        
          Uit onderzoek is naar voren gekomen dat er een of meerdere personenwagens ter beschikking zouden zijn gesteld door de BV’s van mevrouw [F] . Bij deze BV’s is in de loonadministratie over 2006 geen rekening gehouden met het privé gebruik. In 2007 en 2008 is hier wel rekening mee gehouden maar niet voor alle personenwagens.
          In 2006 zou mevrouw [F] het hele jaar de beschikking hebben gehad over een Jaguar, met kenteken [00-AA-AA] , en een Audi [M] met kenteken [00-AA-BB] . In 2007 was dit naast de Jaguar en de Audi [M] ook een Range Rover met kenteken [00-AA-CC] . In 2008 is een Audi [N] in de plaats gekomen van de Audi [M] .
        
        
        
          Aan zowel mevrouw [F] , haar BV’s en haar adviseur zijn vragen gesteld over het privé gebruik auto. Zowel mevrouw [F] als haar BV’s hebben geen reactie gegeven. Mevrouw [F] heeft niet aangetoond dat zij voor de betreffende personenwagen niet in aanmerking komt voor de maximale bijtelling en zij heeft niet voldaan aan haar informatieverplichting. Dit zal bij latere bezwaar- en of beroepsprocedures leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25 en/of 27e Awr.
        
        
        
          Correctie 2006	 € 18.474,-
          Correctie 2007 	 € 18.710,-
          Correctie 2008 	 € 20.734,-
        
        
      
      
        3.2.3
        
          Gebruikelijk loon
        
        
        
          Mevrouw [F] is (direct/indirect) directeur aandeelhouder van een aantal BV’s. In 2006 heeft zij een inkomen van 23.888,- genoten van [G] BV en in 2007 en 2008 heeft zij looninkomsten uit [C] BV ter grootte van € 52.755,- respectievelijk € 58.979,-.
        
        
        
          In de jaren 2005 tot en met 2008 is mevrouw [F] (direct of indirect) aandeelhouder van diverse BV’s. In de aangiften inkomstenbelasting en/of bij de betreffende BV’s is geen rekening gehouden met de gebruikelijkloonregeling, met uitzondering van hetgeen hiervoor is opgenomen. Dit is evenmin gebeurd in de loonadministratie van de betreffende BV’s. Jaarlijks is zij van ten minste 8 BV’s direct of indirect aandeelhouder, verrichtte zij werkzaamheden en is geen loon opgenomen in de loonadministratie.
        
        
        
          Aan zowel mevrouw [F] en haar adviseur zijn vragen gesteld over het gebruikelijk loon. Zowel mevrouw [F] als haar adviseur hebben geen reactie gegeven. Mevrouw [F] heeft niet aangetoond dat zij voor de betreffende ondernemingen niet in aanmerking komt voor de maximale bijtelling en zij heeft niet voldaan aan haar informatieverplichting. Dit zal bij latere bezwaar- en of beroepsprocedures leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25 en/of 27e Awr.
        
        
        
          Correctie 2006 	€ 320.000,-
          Correctie 2007 	€ 320.000,-
          Correctie 2008 	€ 320.000,-
        
        
      
      
        3.2.4
        
          Alimentatie
        
        
        
          In 2007 heeft [O] BV, een BV van de echtgenoot van mevrouw [F] , de heer [P] , het pand [a] geleverd aan [C] BV, een BV van mevrouw [F] . Bij de juridische levering van dit pand op 18 december 2007 heeft de notaris een bedrag van € 450.000,- ontvangen voor mevrouw [F] als vooruitbetaling op de te betalen alimentatie. De heer [P] en mevrouw [F] waren inmiddels van tafel en bed gescheiden maar de officiële ontbinding van het huwelijk had nog niet plaats gevonden.
        
        
        
          Het bedrag is betaald in het kader van de afwikkeling van het huwelijk wordt aangemerkt als alimentatie. Mevrouw [F] en haar adviseur zijn gevraagd nadere informatie te verstrekken over dit geldbedrag maar zij hebben dit niet gedaan. Mevrouw [F] heeft niet voldaan aan haar informatieverplichting. Dit zal bij latere bezwaar- en of beroepsprocedures leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25 en/of 27e Awr.
        
        
        
          (…)
        
        
      
      
        3.2.6
        
          rekening courant
        
        
        
          Uit de beschikbare administraties komt naar voren dat er door mevrouw [F] bedragen opgenomen worden in rekening courant met haar BV’s. Tijdens het onderzoek is niet aannemelijk gemaakt dat er een rekening courant overeenkomst is tussen de BV’s en mevrouw [F] . De opnames in rekening courant bij de diverse BV’s is:
          2005 	247.335,-
          Door de BV’s zijn niet de gehele administraties ter inzage verstrekt en de BV’s zijn niet coöperatief tijdens het onderzoek, beantwoorden de gestelde vragen niet, zodat het niet mogelijk is een oordeel te vormen over de afnames op de rekening courant.
        
        
        
          In de jaren 2007 en 2008 wordt uitgegaan van dezelfde opname in rekening courant als in 2006. Aangezien er door mevrouw [F] geen informatie verstrekt is over de ondernemingen waar zij direct of indirect een belang in heeft is het niet mogelijk gebleken een juist overzicht te maken van de opnames in rekening courant in de jaren 2007 en 2008. Gezien de omvang van de uitgaven die mevrouw [F] doet via de verschillende rekening couranten bij de verschillende BV’s is het genoten salaris niet toereikend om te voorzien in haar levenspatroon. Dit leidt tot de volgende correcties:
          2006 	250.000,-
          2007 	250.000,-
        
        
        
          Mevrouw [F] , haar BV’s en haar adviseur zijn om nadere inlichtingen gevraagd maar zij hebben dit niet gedaan. Mevrouw [F] heeft niet voldaan aan haar informatieverplichting. Dit zal bij latere bezwaar- en of beroepsprocedures leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25 en/of 27e Awr.
        
        
      
    
    
      3.3
      
        Afwikkeling
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                2006
              
            
            
              
                Vastgesteld/Aangegeven inkomen uit werk
                en woning (box 1)
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                25.707
              
            
            
              
                Privé gebruik auto
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                18.474
              
            
            
              
                Gebruikelijk loon
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                320.000
              
            
            
              
                
                  [A-straat 1]
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                16.886
              
            
            
              
                Rekening courant
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                247.335
              
            
            
              
                
                  [aa] BV
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                0
              
            
            
              
                Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk 
                en woning
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                628.402
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                2007
              
              
                
              
              
                
              
              
                2008
              
            
            
              
                Aangegeven inkomen uit werk en woning 
                (box 1)
              
              
                €
              
              
                37.633
              
              
                
              
              
                €
              
              
                
              
            
            
              
                Loon
              
              
                €
              
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
              
                58.979
              
            
            
              
                Privé gebruik auto 
              
              
                €
              
              
                18.710
              
              
                
              
              
                €
              
              
                20.734
              
            
            
              
                Gebruikelijk loon 
              
              
                €
              
              
                320.000 
              
              
                
              
              
                €
              
              
                320.000
              
            
            
              
                Alimentatie
              
              
                €
              
              
                450.000 
              
              
                
              
              
                €
              
              
                
              
            
            
              
                Rekening courant 
              
              
                €
              
              
                250.000 
              
              
                
              
              
                €
              
              
                250.000
              
            
            
              
                Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk
                en woning
              
              
                €
              
              
                1.076.343 
              
              
                
              
              
                €
              
              
                649.713
              
            
          
        
      
      
      
        Het aanpassen van de belastbare inkomens voor de jaren 2006 tot en met 2008 zal aangehouden worden tot er duidelijkheid is over de bezwaarfase. Indien het belastbare inkomen verhoogd dient te worden zal er separaat een kennisgeving verzonden worden. "
      
      
      8. De bezwaren zijn bij de aangevallen uitspraken op bezwaar van 26 oktober 2012 ongegrond verklaard.
      
      
        
          Geschil
        
        
      
      9. In geschil is of de aanslagen IB/PVV 2006 en 2007, de boetebeschikking en de beschikkingen heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen aan eiseres zijn opgelegd. In het bijzonder is in geschil of de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard en of de bijtelling vanwege privé gebruik van ter beschikking gestelde auto's en het gebruikelijk loon in de jaren 2006 en 2007 terecht en tot de juiste bedragen in aanmerking zijn genomen. 
      
      10. Verweerder heeft voorts erkend dat het in 2007 ontvangen bedrag van € 450.000 dient te worden aangemerkt als een afwikkeling van de huwelijkse voorwaarden van eiseres en haar voormalige echtgenoot, zodat dit bedrag ten onrechte als alimentatie in aanmerking is genomen in box 1.
      
      11. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
       
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
      
        
          Omkering van de bewijslast
        
      
      
      12. Verweerder heeft gesteld dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard als bedoeld in artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) op de grond dat eiseres de vereiste aangiften niet heeft gedaan. 
      
      13. Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd, aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale bewijsregels van stelplicht en bewijslast (Hoge Raad 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI:NL:HR:2009:BH1083). 
      
      14. Verweerder heeft aangevoerd dat uit de correcties inzake het privé-gebruik van ter beschikking gestelde auto's en het gebruikelijk loon, als bedoeld in artikel 12a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), volgt dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Met betrekking tot de toepassing van het zogenoemde gebruikelijk loon, heeft verweerder op basis van het controlerapport gesteld dat eiseres van een groot aantal (dertien) vennootschappen (direct of indirect) aanmerkelijk belanghouder is en dat zij voor ten minste acht van deze vennootschappen werkzaamheden (heeft) verricht. De correctie is gebaseerd op acht keer het gebruikelijk loon. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de namen van een twaalftal vennootschappen vermeld. 
      
      15. Artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB houdt in dat ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, het in een kalenderjaar genoten loon ten minste wordt gesteld op het zogenoemde WAZ-loon tenzij de werknemer aannemelijk maakt dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is. In dat geval wordt het loon gesteld op dat lagere loon. 
      
      16. Ten aanzien van de toepassing van artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB in concernverhoudingen heeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van 11 november 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AU6018) het volgende overwogen:
      
      
        " -3.4. (…) Artikel 12a is in de Wet opgenomen bij Wet van 13 december 1996, Stb. 652. Tot de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet van 13 december 1996 behoort een brief van de toenmalige Staatssecretaris van Financiën van 15 oktober 1996 aan de Voorzitter van de vaste commissie voor Financiën van de Tweede Kamer, kenmerk WDB 96/446M. Die brief houdt met betrekking tot de in artikel 12a van de Wet opgenomen regeling onder meer het volgende in.
        "Een aanmerkelijk-belanghouder kan van mening zijn dat de WAZ-norm in zijn specifieke situatie tot een te hoog loon leidt. (....) Omdat artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (...) per dienstbetrekking geldt, kan zo'n situatie zich bij voorbeeld voordoen indien een aanmerkelijk-belanghouder (....) een dienstbetrekking heeft bij meerdere vennootschappen van een concern. Bij de beoordeling van een zakelijk salaris zal de omvang van de werkzaamheden voor de desbetreffende vennootschap in ogenschouw worden genomen. Daarbij speelt uiteraard een rol dat, doordat de belastingplichtige voor verschillende vennootschappen werkzaamheden verricht, de omvang van de werkzaamheden voor de individuele vennootschap zodanig kan zijn, dat een lager loon dan de WAZ-norm (...) denkbaar is. (...)."
        (…) Gelet op een en ander moet er van worden uitgegaan dat de wetgever ook in de zojuist bedoelde 'concernsituaties' een toepassing van de in artikel 12a opgenomen regeling 'per dienstbetrekking' voor ogen heeft gestaan. Voorzover de middelen uitgaan van een andere opvatting falen zij derhalve. 
        Wel zal, als het salaris van de houder van een aanmerkelijk belang van de tot een 'concern' behorende vennootschap mede strekt tot beloning van werkzaamheden die hij heeft verricht voor een andere 'concernvennootschap', de in dat salaris begrepen beloning voor die werkzaamheden in aanmerking moeten worden genomen bij de toepassing van het bepaalde in artikel 12a van de Wet ten aanzien van de arbeidsverhouding tot die andere 'concernvennootschap'. (…) " 
      
      
      17. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de volgende deelnemingen vermeld: 
      
        (a) [b] BV, 
        (b) [D] BV, 
        (c) [c] BV, 
        (d) [d] BV, 
        (e) [e] BV, 
        (f) [f] BV, 
        (g) [g] BV, 
        (h) [h] BV, 
        (i) [i] BV, 
        (j) [j] BV, 
        (k) [k] BV en 
        (l) [l] BV. 
        Van deze vennootschappen heeft verweerder geen gegevens overgelegd, zoals bijvoorbeeld uittreksels uit het register van de Kamer van Koophandel. 
      
      
      18. Ten aanzien van (a) [b] BV heeft eiseres een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd waaruit volgt dat [C] BV pas vanaf 22 juli 2010 directeur is. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in de onderhavige jaren.
      
      19. Eiseres heeft voorts een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd van (c) [c] BV waaruit volgt dat deze vennootschap op 20 juni 2007 is opgericht. Eiseres heeft niet concreet betwist dat in deze vennootschap activiteiten hebben plaatsgevonden. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in het jaar 2006 maar voor het jaar 2007 wel gedeeltelijk.
      
      20. Eiseres heeft voorts een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd van (d) [d] BV waaruit volgt dat deze vennootschap op 26 september 2008 is opgericht. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in de onderhavige jaren.
      
      21. Eiseres heeft voorts een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd van (e) [e] BV waaruit volgt dat deze vennootschap op 26 september 2008 is opgericht. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in de onderhavige jaren.
      
      22. Eiseres heeft voorts onder verwijzing naar de bij de aangiften Vpb 2006 en 2007 ingediende jaarstukken van (f) [f] BV gesteld, dat in die vennootschap geen activiteiten plaatsvonden nu in die aangiften geen gerealiseerde omzetten zijn vermeld en er geen personeel in dienst was. Verweerder heeft dit onvoldoende gemotiveerd betwist, zodat aannemelijk is dat eiseres voor deze vennootschap geen activiteiten heeft verricht. Naar het oordeel van de rechtbank kan deze vennootschap daarom niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in de onderhavige jaren.
      
      23. Uit de door eiseres overgelegde stukken wordt voorts aannemelijk dat (g) [g] BV vanaf 2008 de rechtsopvolgster is van [m] BV die voordien een andere aandeelhouder en bestuurder had. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd in de onderhavige jaren.
      
      24. Eiseres heeft ten aanzien van (h) [h] BV onweersproken gesteld dat dit dezelfde vennootschap is als (l) [l] BV, de rechtsopvolgster van (h) [h] BV. Verweerder heeft dit niet weersproken. Eiseres heeft niet betwist dat in deze onderneming activiteiten plaatsvonden en dat zij daarvoor werkzaamheden heeft verricht. Gelet hierop, acht de rechtbank aannemelijk dat zij in de jaren 2006 en 2007 met deze vennootschap een fictieve dienstbetrekking had waarvoor het gebruikelijk loon in aanmerking had moeten worden genomen. Eiseres heeft voorts betoogd dat de naam vervolgens is gewijzigd in [n] BV, waarvan vanaf 28 maart 2007 [o] BV de enig aandeelhouder en bestuurder is, maar van deze overname heeft zij – bij betwisting door verweerder – geen bewijs overgelegd. Daarbij komt dat uit de door eiseres overgelegde – voorlopige – balans van [C] BV over 2007 volgt dat (l) [l] BV gedurende het hele jaar een 100% deelneming is geweest, zodat hierom te minder aannemelijk is dat in 2007 deze vennootschap is overgenomen. Er bestaan dan ook voldoende aanknopingspunten om de fictieve dienstbetrekking voor heel 2007 aan te nemen.  
      
      25. Eiseres heeft voorts een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd van (i) [i] BV waaruit volgt dat deze vennootschap op 26 september 2007 is opgericht. Eiseres heeft niet concreet betwist dat in deze vennootschap activiteiten hebben plaatsgevonden. Gelet hierop, kan deze vennootschap in het jaar 2006 niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd en voor het jaar 2007 gedeeltelijk.
      
      26. Eiseres heeft voorts aangevoerd dat (j) [j] BV blijkens het uittreksel van de Kamer van Koophandel is gevestigd op 27 mei 2010, zodat in de onderhavige jaren geen werkzaamheden door eiseres zijn verricht. Verweerder heeft dit weersproken door erop te wijzen dat de vennootschap eerder is opgericht (en kennelijk elders was gevestigd) en ook al tussen 2004 en 2008 actief was, maar verweerder heeft deze stelling niet nader onderbouwd. Gelet hierop, kan deze vennootschap niet aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd. 
      
      27. Verweerder heeft nog gewezen op de door eiseres overgelegde – niet goedgekeurde – jaarstukken van [C] BV over 2007. Uit deze stukken kan worden afgeleid dat, naast (l) [l] BV, gedurende het hele jaar (b) [D] BV, [p] BV (onweersproken gesteld dat dit dezelfde vennootschap is als (k) [k] BV) en [aa] BV 100% deelnemingen zijn geweest. Eiseres heeft onvoldoende concreet betwist dat deze vennootschappen ook in geheel 2006 al een deelneming vormden van [C] BV. Voorts heeft eiseres onvoldoende concreet betwist dat in deze vennootschappen in het geheel geen activiteiten hebben plaatsgevonden dan wel dat zij daarvoor geen werkzaamheden verrichtte in de onderhavige jaren. Gelet hierop, kunnen deze vennootschappen aan de correctie gebruikelijk loon ten grondslag worden gelegd. Dit geldt niet voor [bb] BV. De rechtbank acht op grond van de door eiseres overgelegde stukken voldoende aannemelijk dat in deze vennootschap alleen sprake is van een onroerend goedtransactie met één pand. Verweerder heeft dit ook niet concreet betwist.
      
      28. Verweerder heeft ter zitting nog een aantal andere vennootschappen genoemd, zoals [cc] BV, [dd] BV en [H] BV, waarin eiseres volgens verweerder via [C] BV of op andere wijze een aanmerkelijk belang zou hebben gehad. Verweerder heeft met betrekking tot deze vennootschappen ter zitting een bewijsaanbod gedaan. De rechtbank gaat hier echter aan voorbij. De bewijslast om de correctie gebruikelijk loon aannemelijk te maken rust in beginsel op verweerder en ten minste mag dan van verweerder worden verwacht dat hij de vennootschappen die hij aan de correctie ten grondslag wil leggen uiterlijk bij het verweerschrift kenbaar heeft gemaakt, zodat eiseres zich daartegen kan verweren. Toewijzen van dit bewijsaanbod zou, omdat het in een dermate laat stadium van de procedure is gedaan - ter zitting pas naar aanleiding van vragen van de rechtbank - in strijd komen met de goede procesorde. 
      
      29. Uit het voorgaande volgt dat voor het jaar 2006 van de vennootschappen (b) [D] BV, [p] BV ((k) [k] BV), (h) [h] BV/ (l) [l] BV en [aa] BV aannemelijk is dat eiseres daarmee een fictieve dienstbetrekking had naast [C] BV. Daarnaast geldt dit voor 2007 ook nog gedeeltelijk voor (c) [c] BV (vanaf juli 2007) en (i) [i] BV (vanaf oktober 2007). Omdat eiseres geen concrete feiten en omstandigheden heeft aangevoerd op grond waarvan kan worden aangenomen dat de werkzaamheden voor deze vennootschappen wat betreft aard en omvang tot een lager dan het in artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB genoemde bedrag zouden moeten leiden, kan worden uitgegaan van een gebruikelijk loon van € 39.000 per jaar. Voor het jaar 2006 leidt dit tot een bedrag van (5 * € 39.000 =) € 195.000. Voor 2007 heeft eiseres looninkomsten van [C] BV aangegeven, zodat deze vennootschap niet aan de correctie ten grondslag kan worden gelegd. Het bedrag van de correctie wordt dan (4* € 39.000 =) € 156.000, vermeerderd met de tijdsevenredig lagere loonbedragen voor [c] BV (€ 19.500) en [i] BV (€ 9.750) tot een bedrag van € 185.250. 
      
      30. Eiseres heeft in haar aangiften IB/PVV 2006 en 2007 een inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 25.707 en € 37.633 aangegeven. Gelet hierop, is in beide jaren een in zowel absolute als relatieve zin aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet aangegeven. Als professioneel handelend ondernemer is aannemelijk dat eiseres zich hiervan bewust moet zijn geweest, zodat de vereiste aangifte in beide jaren niet is gedaan. Gelet hierop, dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard. De rechtbank ziet geen aanleiding voor het oordeel dat deze sanctie in dit geval onevenredig is.
      
      31. De omkering van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende de stelplicht en de (verzwaarde) bewijslast draagt ten aanzien van feiten die van belang zijn voor de beoordeling van de vraag of de bij de uitspraak op bezwaar gehandhaafde of nader vastgestelde belastingaanslag onjuist is (Hoge Raad 15 november 2013, nr. 12/00606, ECLI:NL:HR:2013:1129). Gelet hierop, worden de aanslagen IB/PVV 2006 en 2007 geacht juist te zijn, tenzij eiseres overtuigend aantoont dat deze tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld. 
      
      32. Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd is zij niet geslaagd in haar bewijslast, reeds omdat eiseres heeft nagelaten op controleerbare wijze een betrouwbaar inzicht te geven in de activiteiten en jaarrekeningen van de door haar (indirect) beheerste vennootschappen. 
      
      
        
          Redelijke schatting
        
      
      
      33. De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting om door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De belastingaanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting (zie onder meer Hoge Raad 29 september 1993, nr. 28 202, ECLI:NL:HR:1993:ZC5466). 
      
      34. Uit het voorgaande vloeit naar het oordeel van de rechtbank voort dat verweerder de schatting ten aanzien van het gebruikelijk loon onvoldoende heeft onderbouwd. Het had op de weg van verweerder gelegen om van ten minste acht ondernemingen het begin van het bewijs te leveren dat eiseres daarin in de onderhavige jaren een (in)direct belang had opdat de schatting niet naar willekeur zou worden vastgesteld. De rechtbank zal de schatting daarom vaststellen op de hierboven genoemde bedragen van € 195.000 (2006) en € 185.250 (2007).
      
      35. Verweerder heeft voorts correcties wegens privé-gebruik auto aangebracht op basis van een leaseovereenkomst. Uit die overeenkomst zou volgens verweerder blijken dat aan eiseres in de periode 2006 tot en met 2008 een viertal auto's (deels volgtijdelijk) ter beschikking heeft gestaan en dat eiseres niet heeft doen blijken dat zij daarmee niet meer dan 500 km privé heeft gereden.
      
      36. Eiseres heeft het bestaan en de inhoud van de leaseovereenkomst niet weersproken, maar tegen de correctie aangevoerd dat zij de auto's aan werknemers ter beschikking heeft gesteld dan wel aan een andere onderneming heeft doorverhuurd. Voor deze stellingen heeft zij echter onvoldoende bewijs bijgebracht. Het door haar overgelegde overzicht is hiervoor, bij betwisting door verweerder, onvoldoende, omdat dit overzicht kennelijk is gebaseerd op door eiseres zelf aan het leasebedrijf opgegeven namen. 
      
      
        37. Voor zover eiseres heeft aangevoerd dat verweerder niet de vrijheid heeft om deze correctie in de inkomstenbelasting te betrekken en dat deze verplicht in de loonheffingen had moeten worden nageheven, volgt de rechtbank dit betoog niet. Eiseres doelt met haar betoog kennelijk op artikel 13bis, dertiende lid, van de Wet LB (tekst 2006 en 2007), waarin is bepaald dat naheffing in beginsel plaatsheeft bij de werknemer. Daardoor wordt inderdaad de keuzevrijheid beperkt voor de inspecteur die in de loonbelasting wil naheffen wat betreft de vraag aan wie hij de naheffingsaanslag oplegt. De rechtbank ziet echter noch in dat artikel noch in de totstandkomingsgeschiedenis daarvan aanknopingspunten voor het oordeel dat daardoor ook de keuzevrijheid van de inspecteur wordt aangetast tussen naheffing in de loonbelasting of navordering in de inkomstenbelasting. Dat zou alleen anders zijn indien het voordeel wegens privé-gebruik bij wet als eindloonbestanddeel was aangemerkt, hetgeen niet het geval is. Daarentegen volgt uit de parlementaire geschiedenis dat het voordeel als loon moet worden aangemerkt en als zodanig onderdeel van het inkomen uit werk en woning in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 uitmaakt (TK 2005-2006, 30 306, nr. 16, p. 11).
        38. Over de hoogte van de door verweerder aangebrachte correcties bestaat tussen partijen voor het overige geen geschil, zodat geen aanleiding bestaat de schatting op dit punt onredelijk te oordelen.
      
      
      39. Ter zitting is met betrekking tot de afwikkeling van de huwelijkse voorwaarden voorts duidelijk geworden dat die in dit geval kennelijk zo heeft plaatsgevonden, dat bij de overdracht van het pand [a] aan een door eiseres beheerste vennootschap het bedrag van € 450.000, waarop eiseres op grond van de huwelijkse voorwaarden recht had, van de koopprijs is afgetrokken. Verweerder heeft daarom erkend dat dit dan leidt tot een vordering van eiseres op die vennootschap, welke vordering in box 1 moet worden verantwoord. Omdat de overdracht in de tweede helft van december 2007 heeft plaats gevonden, heeft verweerder ter zitting zich voorts op het standpunt gesteld dat dan de correctie in 2007 geheel kan komen te vervallen wegens gering belang. De rechtbank zal dienovereenkomstig oordelen.
      
      40. De conclusie moet zijn dat de beroepen gegrond zijn en de uitspraken op bezwaar dienen te worden vernietigd. De rechtbank zal de aanslag IB/PVV 2006 verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van (€ 25.707 + € 18.474 + € 195.000 =) € 239.184 en de aanslag IB/PVV 2007 tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van (€ 37.633 + € 18.710 + € 185.500 =) € 241.593.
      
      
        
          Beschikkingen heffingsrente
        
      
      
      41. Nu eiseres geen afzonderlijke gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente gegrond te worden verklaard en overeenkomstig de verminderingen van de aanslagen te worden verminderd. 
      
      
        
          Verzuimboete 2006
        
      
      
      42. Verweerder heeft de verzuimboete met toepassing van § 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) met inachtneming van artikel 67a, eerste lid van de AWR vastgesteld op € 113. Nu niet in geschil is dat eiseres, ondanks daartoe te zijn uitgenodigd en aangemaand, niet tijdig de aangifte heeft gedaan, heeft verweerder terecht de verzuimboete opgelegd. Slechts indien sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas) moet een verzuimboete vervallen. In hetgeen eiseres heeft gesteld ziet de rechtbank daarvoor evenwel geen aanknopingspunten. De rechtbank acht de boete voorts passend en geboden.
      
      
        
          Redelijke termijn
        
      
      
      43. Eiseres heeft gesteld dat zij recht heeft op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM.
      
      44. Uit het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BO5046) volgt onder meer dat voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt, indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. 
      
      45. In de onderhavige zaken ziet de rechtbank aanleiding de redelijke termijn te verlengen met één jaar. De reden daarvoor is dat eiseres tot vier maal toe uitstel van de behandeling van de zaken heeft gevraagd op de (comparitie)zittingen van 15 november 2013, 20 februari 2014, 16 april 2015 en 8 januari 2016.
      
      46. Sinds de ontvangst van de bezwaarschriften op 28 september 2011 tot aan de datum van deze uitspraak zijn meer dan vier jaren verstreken. Dit betekent dat de redelijke termijn met meer dan een jaar is overschreden. Gelet op de datum van de uitspraken op bezwaar van 26 oktober 2012 en het verstrijken van de termijn tussen de ontvangst door de rechtbank van de beroepschriften op 1 maart 2013, dient een deel van de overschrijding, namelijk een periode van een half jaar, aan verweerder te worden toegerekend en een periode van een jaar aan de rechtbank. Hieruit volgt dat aan eiseres een vergoeding dient te worden toegekend van (3 halve jaren * € 500 =) € 1.500, waarbij € 500 door verweerder dient te worden vergoed en € 1.000 door de Staat (het Landelijk Dienstencentrum van de Rechtspraak).  
      
      47. Hieruit volgt dat de redelijke termijn eveneens is overschreden met betrekking tot de verzuimboete voor het jaar 2006, die aan eiseres bekend is gemaakt in de definitieve  aanslag IB/PVV 2006 van 2 januari 2010. Gelet op de hoogte van de verzuimboete van € 113 is met de enkele vaststelling dat de redelijke termijn is overschreden de geconstateerde schending van artikel 6, eerste lid, EVRM voldoende gecompenseerd. 
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      
      48. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, berekend conform de forfaitaire berekeningsmethode zoals neergelegd in het Besluit. De kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.736 (1 punt voor het indienen van de bezwaarschriften, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van de beroepschriften, 0,5 punt voor het verschijnen ter comparitiezitting, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1 wegens minder dan vier samenhangende zaken). Voorts zal de rechtbank de reis- en verletkosten van eiseres vaststellen op € 180,20. 
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    
      
        verklaart de beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar met uitzondering van de beslissing over de verzuimboete 2006;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2006 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 239.184;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2007 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 241.593;
      
      
        vermindert de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig; 
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar; 
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.916,20;
      
      
        gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 42 vergoedt. 
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M.W van de Sande, voorzitter, en mr. R.A. Boon en mr. G.W.H. Bodt, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.A. Arts, griffier.
    
    
    
      De griffier,								De voorzitter,
    
    
    
    
      Uitgesproken in het openbaar op: 24 maart 2016
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
    
    
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
       	a. de naam en het adres van de indiener;
    
    
      b. een dagtekening;
    
    
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    
    
      d. de gronden van het hoger beroep.