ECLI:NL:GHARL:2016:5904, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-07-2016, 1400292
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-07-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Ombouw bestelauto tot personenauto in 2012. Toepassing gunstiger tarief en afschrijvingsregime uit 2010?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 14/00292
      uitspraakdatum: 19 juli 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] h.o.d.n. [Y] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 20 maart 2014, nummer AWB 13/3180, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Doetinchem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: Bpm) opgelegd ten bedrage van € 5.015.
    
    
      1.2
      Het daartegen door belanghebbende gemaakte bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.
    
    
      1.3
      Belanghebbende heeft tegen die uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 23 juni 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: mr. T.B. Vriesema, als de gemachtigde van belanghebbende alsmede [A] en [B] namens de Inspecteur. 
    
    
      1.7
      De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende drijft in de vorm van een eenmanszaak een pensionbedrijf. Zij is ondernemer als bedoeld in artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968. Belanghebbende is sinds 30 september 2011 houder van een motorrijtuig van het merk Hyundai, type Sante Fe 2.2 CRDI 4WD Dynamic. Het motorrijtuig was op dat moment een bestelauto in de zin van artikel 3, derde lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) en voorzien van het kenteken [0-YYY-00] . 
    
    
      2.2
      Het motorrijtuig heeft 20 juli 2010 als datum van eerste toelating. De eerste kentekenhouder van het motorrijtuig, toen een bestelauto, was op de voet van artikel 13a, eerste lid, Wet BPM geen Bpm verschuldigd. Ook belanghebbende was ter zake van de bestelauto geen Bpm verschuldigd.
    
    
      2.3
      Belanghebbende heeft de bestelauto laten ombouwen tot personenauto. Op 5 september 2012 is het motorrijtuig door de RDW gekeurd en is het voertuig door deze instantie aangemerkt als een personenauto. In verband met de ombouw van bestelauto naar personenauto is het kenteken voor de bestelauto [0-YYY-00] komen te vervallen en is voor de personenauto een nieuw kenteken, [00-YYY-0] , afgegeven. Het voertuig is per 28 september 2012 als personenauto geregistreerd in het krachtens de Wegenverkeerswet 1994 aangehouden kentekenregister.
    
    
      2.4
      In verband met deze registratie heeft belanghebbende op 13 september 2012 aangifte voor de Bpm gedaan. Belanghebbende heeft de verschuldigde bpm berekend op een bedrag van € 2.324. Daarbij is zij uitgegaan van een historische bruto-Bpm van € 15.093 en – op basis van een taxatierapport van een taxateur – van een (werkelijke) afschrijving van 84,55%. In het taxatierapport is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 7.017, gebaseerd op een koerslijstwaarde van € 21.036 verminderd met een zogenoemde schadecalculatie ten bedrage van € 14.019. Het bedrag van € 2.324 is door belanghebbende voldaan.
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat belanghebbende op de voet van artikel 10c Wet BPM (tekst 2012) gehouden is de afschrijving te berekenen volgens de in artikel 8, zesde lid, van de Uitvoeringsregeling BPM 1992 opgenomen forfaitaire tabel. In verband hiermee heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag ten bedrage van € 5.015 aan belanghebbende opgelegd. Bij de berekening van dit bedrag is de Inspecteur uitgegaan van een op basis van het voor belanghebbende gunstiger tarief van 2010 berekende historische bruto-Bpm van € 14.463 en een volgens genoemde tabel forfaitair berekende afschrijving van € 7.123 (49,253%), derhalve van een bedrag aan verschuldigde Bpm van € 7.339. Omdat belanghebbende € 2.324 aan Bpm heeft voldaan, heeft de Inspecteur het verschil van € 5.015 nageheven.
    
    
      2.6
      In bezwaar en beroep heeft belanghebbende de naheffingsaanslag vergeefs bestreden. 
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
      
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van de naheffingsaanslag.
      
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    
    
      4.1
      
        Belanghebbende heeft voor de Rechtbank en voor het Hof erover geklaagd dat de Inspecteur de uit artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht voortvloeiende verplichting om alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen heeft geschonden. Bij zijn verweerschrift in hoger beroep heeft de Inspecteur alsnog de betreffende stukken overgelegd. Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat de Inspecteur hiermee (alsnog) heeft voldaan aan zijn wettelijke verplichting. Belanghebbende heeft in dit verband echter aanspraak gemaakt op vergoeding van de in bezwaar, beroep en hoger beroep gemaakte proceskosten en van het griffierecht. De Inspecteur heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat hij, gelet op zijn verzuim inzake de gedingstukken, zich kan verenigen met de aanspraken die belanghebbende maakt ter zake van de proceskosten en het griffierecht. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen en aan belanghebbende in ieder geval een volgens de in het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen forfaitaire normen berekende proceskostenvergoeding toekennen voor de fase van bezwaar, beroep en hoger beroep alsmede de Inspecteur gelasten aan belanghebbende de door haar betaalde griffierechten te vergoeden. 
        
          Verrekening 
        
      
    
    
      4.2
      
        In hoger beroep is, gelet op de nader door de Inspecteur overgelegde stukken, niet langer in geschil dat belanghebbende geen recht heeft op verrekening op de voet van artikel 10c, tweede lid, Wet BPM van eerder betaalde Bpm, aangezien ter zake van het onderhavige motorrijtuig niet eerder Bpm is betaald. 
        
          Interne situatie
        
      
    
    
      4.3
      
        Tussen partijen is voorts – terecht – niet in geschil dat de hier aan de orde zijnde heffing van Bpm niet onder de werkingssfeer van artikel 110 VWEU valt, aangezien het gaat om een zogenoemde ‘interne situatie’. 
        
          Tarief 
        
      
    
    
      4.4
      
        Belanghebbende maakt in hoger beroep op de voet van het bepaalde in artikel 10b, eerste lid, Wet Bpm aanspraak op toepassing van het afschrijvingsregime en het tarief zoals die golden in 2010. Met betrekking tot de toepassing van het tarief ontbreekt voor belanghebbende evenwel het procesbelang, aangezien de Inspecteur bij het vaststellen van de onderwerpelijke naheffingsaanslag reeds is uitgegaan van het (historische en voor belanghebbende gunstigere) tarief van 2010.
        
          Geschil
        
      
    
    
      4.5
      
        Aldus is het geschil van partijen in hoger beroep beperkt tot het antwoord op de vraag of belanghebbende op de voet van artikel 10b Wet BPM, dan wel op de voet van het gelijkheidsbeginsel, gerechtigd is de afschrijving te berekenen naar de regels van het jaar 2010, dat wil concreet zeggen afschrijven naar werkelijke waarde en niet naar een forfaitaire tabel. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend. Nu artikel 10c Wet BPM in 2010 (nog) niet bestond, kan dit artikel haar, aldus belanghebbende, niet worden tegengeworpen. De Inspecteur bestrijdt zulks. Volgens de Inspecteur is terecht afgeschreven op basis van de forfaitaire tabel.
        
          Beoordeling
        
      
    
    
      4.6
      
        In aanmerking genomen dat het belastbare feit van, kort gezegd, ombouw van een bestelauto tot personenauto zich te dezen heeft voorgedaan in 2012, dient het wettelijke kader van dat jaar als uitgangspunt in aanmerking te worden genomen.
        
          Het wettelijke kader (2012)
        
      
    
    
      4.7
      
        Artikel 1, derde lid, Wet BPM bepaalt, voor zover hier van belang: 
        “Ingeval een geregistreerd motorrijtuig zodanig wordt veranderd dat het de hoedanigheid verkrijgt van een personenauto (…), is de belasting verschuldigd ter zake van de registratie als personenauto (…).” 
      
    
    
      4.8
      
        Artikel 10c, eerste lid, Wet BPM luidt, voor zover hier van belang: 
        “Indien voor een gebruikt geregistreerd motorrijtuig de belasting is verschuldigd ingevolge artikel 1, derde lid, wordt, in afwijking van artikel 10, tweede lid, de vermindering, bedoeld in artikel 10, eerste lid, vastgesteld met overeenkomstige toepassing van artikel 10, zesde lid.”  
      
    
    
      4.9
      
        Artikel 10, leden 1, 2 en 6, Wet BPM behelzen, voor zover hier van belang, het volgende:
        “1. Met betrekking tot gebruikte personenauto’s (…) of gebruikte bestelauto’s wordt het bij de personenauto (…) of de bestelauto behorende bedrag aan belasting, bedoeld in artikel 9, eerste en tweede lid, (…), berekend met inachtneming van een vermindering.
      
      2. De vermindering, bedoeld in het eerste lid, is de afschrijving, uitgedrukt in procenten van de inkoopwaarde in Nederland op het tijdstip waarop het motorrijtuig voor het eerst in gebruik is genomen. (…).   
      6. In afwijking van het tweede lid wordt de vermindering vastgesteld aan de hand van een bij ministeriële regeling vast te stellen tabel, indien daarop een beroep wordt gedaan in het aangiftebiljet.”  
    
    
      4.10
      De in artikel 10, zesde lid, Wet BPM bedoelde tabel is vervat in artikel 8, zesde lid, van de Uitvoeringsregeling BPM 1992. Het betreft een forfaitaire afschrijvingstabel.
    
    
      4.11
      
        Artikel 10b, eerste lid, Wet BPM behelst, voor zover hier van belang, het volgende: 
        “Indien het bedrag van de belasting op het tijdstip dat een gebruikte personenauto (…) of een gebruikte bestelauto  voor het eerst in gebruik is genomen, ingevolge de wettelijke bepalingen met betrekking tot de maatstaf van heffing en het tarief zoals die op dat tijdstip golden, lager is dan het bedrag van de belasting ingevolge artikel 9, na toepassing van artikel 9a, artikel 9b en artikel 9c, wordt,  in afwijking van artikel 10, eerste lid, dat lagere bedrag aan belasting toegepast (…).”
        In de parlementaire geschiedenis (Derde NvW, Tweede Kamer, 2009-2010, nr. 32 129, nr. 14, pagina 4 en 5) is met betrekking tot deze bepaling onder meer het volgende vermeld:
        “Artikel 10b
        (…)
        Toelichting
        Afschrijving in de BPM voor gebruikte motorrijtuigen
        (…). 
        Toepassen van de BPM-wetgeving zoals die gold bij eerste ingebruikneming
        Bij de BPM-heffing van gebruikte auto’s kan het in individuele gevallen voorkomen dat op basis van de actuele wetgeving een hoger bruto BPM-bedrag geldt dan het bruto BPM-bedrag zoals dat destijds is vastgesteld voor vergelijkbare auto’s die op het moment van eerste ingebruikneming in de belasting zijn betrokken, op basis van de toen geldende wetgeving. Hierdoor zou in voorkomende gevallen voor gebruikte auto’s meer belasting kunnen worden geheven dan de belasting die nog drukt op vergelijkbare auto’s die al in het binnenlandse verkeer zijn. Ingevolge Europese jurisprudentie is dit, voor zover het motorrijtuigen uit andere lidstaten betreft, strijdig met het Europese recht. De wet voorziet echter niet in toepassing van het zogenoemde historische bruto BPM-bedrag zoals dat gold voor vergelijkbare motorrijtuigen ten tijd van de eerste ingebruikneming. De Belastingdienst lost dit in de praktijk op door in deze situatie alsnog toepassing van het historische belastingbedrag toe te staan in de bezwaarfase, via een aanpassing van het afschrijvingspercentage. Deze gang van zaken is eigenlijk niet juist en wordt bij toenemende aantallen, mede door de ombouw van de maatstaf naar de CO2-uitstoot, steeds minder houdbaar. In deze nota van wijziging wordt daarom een wettelijke basis voorgesteld voor het toepassen van het BPM-bedrag ingevolge de wetgeving zoals die gold op het tijdstip dat de auto voor het eerst in gebruik is genomen. Het gaat hierbij om de destijds geldende bepalingen met betrekking tot de maatstaf van heffing en het toe te passen tarief, die de basis vormen voor de vaststelling van het bruto-BPM-bedrag.
        Evenals nu zullen belastingplichtigen in de aangifte zelf het verschuldigde belastingbedrag moeten opgeven. De verschillende ontwikkelingen die de afgelopen jaren in gang zijn gezet in de BPM-sfeer – met name de BPM-afbouw in het kader van de kilometerbeprijzing en de ombouw van de maatstaf van heffing naar de CO2-uitstoot – kunnen voor bepaalde autotypes een tegengestelde uitwerking op het belastingbedrag hebben. Het hangt dus af van de specifieke kenmerken van het motorrijtuig, of het bedrag van de belasting ingevolge de historische wetgeving hoger dan wel lager is dan het bedrag volgens de actuele wetgeving.
        Het voorgaande staat los van het vaststellen van de afschrijving voor een gebruikte auto. Evenmin verandert het de wijze van herberekening door de Belastingdienst van de eenmaal vastgestelde bruto-BPM, in geval bij een aangifte naar de werkelijke waarde sprake is van een snellere afschrijving dan die volgens de forfaitaire afschrijvingstabel.
        Met het aanreiken van een methode om vanuit de in de handel gebruikelijke koerslijsten de inkoopwaarde op het moment van eerste ingebruikneming te bepalen worden administratieve lasten en uitvoeringskosten vermeden in de situatie dat de belastingplichtige geen gebruik maakt van de forfaitaire afschrijvingstabel. De budgettaire gevolgen van het overstappen op de inkoopwaarde zijn al meegenomen bij het oorspronkelijke wetsvoorstel.
        De wettelijke regeling voor toepassing van het historische BPM-bedrag voorkomt de administratieve lasten en uitvoeringskosten die samenhangen met het aantekenen van bezwaar tegen de eigen aangifte. Omdat het in de praktijk al mogelijk is de verschuldigde belasting vast te stellen aan de hand van het historische BPM-bedrag, heeft de maatregel geen budgettaire gevolgen.”
      
    
    
      4.12
      Bij de beantwoording van de vraag of belanghebbende op de voet van het bepaalde in artikel 10b Wet BPM gerechtigd is af te schrijven op basis van de werkelijke waarde van het voertuig, dient te worden vooropgesteld dat, hoewel artikel 10b zijn ontstaan ‘dankt’ aan de rechtstreekse werking van het Unierecht (artikel 110 VWEU), toepassing van artikel 10b Wet BPM naar het oordeel van het Hof niet is beperkt tot gevallen waarin het Unierecht aan de orde is. De tekst noch de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 10b Wet BPM dwingt immers tot die conclusie. Ook gevallen, zoals het onderhavige, waarin sprake is van een ‘interne situatie’ vallen naar het oordeel van het Hof binnen het toepassingsbereik van artikel 10b Wet BPM. Voorts is het Hof, anders dan de Rechtbank, van oordeel dat het onderhavige voertuig ten tijde van de registratie in wezen als een gebruikte personenauto dient te worden aangemerkt. Ook in zoverre valt het geval van belanghebbende niet buiten het bereik van artikel 10b Wet BPM. Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat door het bezigen van de woorden ‘maatstaf van heffing’ in de tekst van artikel 10b Wet BPM, dit artikel ook betrekking lijkt te hebben op de hoogte (en wijze) van de in aanmerking te nemen afschrijving, maar die conclusie is naar het oordeel van het Hof niet juist. In de tekst van artikel 10b Wet BPM wordt immers nadrukkelijk verwezen naar het bedrag van de belasting ingevolge artikel 9 (na toepassing van artikel 9a, artikel 9b en artikel 9c) Wet BPM. Dit betekent met andere woorden dat artikel 10b Wet BPM ziet op de vaststelling van het bedrag van de bruto-Bpm en niet op de vermindering wegens afschrijving ex artikel 10 Wet BPM. Zulks strookt ook met de met de hiervoor vermelde uitlating in de wetsgeschiedenis dat ‘Het voorgaande los [staat] van het vaststellen van de afschrijving voor een gebruikte auto’. Een en ander leidt tot de conclusie dat belanghebbende niet op de voet van artikel 10b Wet BPM aanspraak kan maken op een methode van afschrijving naar werkelijke waarde.
    
    
      4.13
      Anders dan belanghebbende bepleit, kan zij die aanspraak evenmin (met vrucht) maken via de weg van het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel (artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR). Het in het arrest HR 13 mei 2016, nr. 14/04039, ECLI:NL:HR:2016:832 berechte geval en het onderhavige geval vormen immers geen gelijke gevallen, aangezien het geval in het arrest zag op een vanuit Duitsland overgebrachte gebruikte bestelauto waarop het Unierecht (art. 110 VWEU) van toepassing was, terwijl het in de situatie van belanghebbende gaat om een ‘interne situatie’. Reeds hierom faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel.
    
    
      4.14
      Geconcludeerd dient te worden dat de Inspecteur te dezen terecht op de voet van artikel 10c, eerste lid, Wet BPM de afschrijving op forfaitaire wijze – op basis van de tabel – heeft bepaald. Alsdan is de hoogte van die afschrijving tussen partijen niet in geschil.  
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht, gelet op hetgeen in 4.1 is overwogen, termen aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende. Het Hof stelt, overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht, de vergoeding voor de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand als volgt vast:
    
    
    
      Bezwaar: € 246 (1 punt  wegingsfactor 1  € 246)
      Beroep: € 992 (2 punten x wegingsfactor 1 x € 496)
      Hoger beroep: € 992 (2 punten  wegingsfactor 1 x € 496).
      In totaal derhalve € 2.230.
      In de in 4.1 vermelde omstandigheid ziet het Hof voorts aanleiding de Inspecteur te gelasten aan belanghebbende de door haar betaalde griffierechten te vergoeden.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof: 
    
    
      – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende, vastgesteld op een bedrag van € 2.230, en
      – gelast de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden de door haar in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van in totaal € 406 (€ 160 en € 246).
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 juli 2016
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (C.E. te Brake)
            
            
              (R. den Ouden)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 juli 2016
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.