ECLI:NL:GHSHE:2014:2032, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 03-07-2014, 13-00583
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2014-07-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van BV C, de moeder van BV D. BV D oefent haar bedrijf uit in een gehuurd pand. Op instigatie van de verhuurder van het pand heeft belanghebbende het huurcontract ondertekend als “medehuurder”. De huurovereenkomst is aangegaan op 1 april 2002 voor een periode van 5 jaar met stilzwijgende verlenging van 5 jaar. De opzegtermijn van de huurovereenkomst is een jaar. In 2005 en 2006 komt BV D in fiscale problemen door (navorderings-)aanslagen loonbelasting en omzetbelasting. In 2008 legt BV D haar bedrijf stil. De huurovereenkomst wordt afgekocht voor € 40.000, waarvan belanghebbende € 36.000 voor zijn rekening neemt. Belanghebbende wenst dit bedrag in 2008 op de voet van artikel 3.92, eerste lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 als negatief belastbaar inkomen uit een werkzaamheid in aanmerking te nemen. Partijen verschillen van mening over de uitleg van de huurovereenkomst. Meer in het bijzonder is aan de orde de vraag in welke hoedanigheid belanghebbende, naast zijn kwaliteit van middellijk enig bestuurder van BV D, de huurovereenkomst heeft ondertekend en heeft gehandeld ten tijde van de verlenging van deze overeenkomst. Mede gelet op de financiële problemen van BV D, heeft belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, volstrekt onzakelijk gehandeld door uiterlijk in maart 2006, zonder enige vergoeding van de BV te bedingen, zijn (mede)huurderschap niet op te zeggen per 1 april 2007. Aldus heeft belanghebbende willens en wetens zonder enige tegenprestatie een niet onaanzienlijk risico aanvaard, hetgeen een willekeurige derde nimmer zou hebben gedaan. Het door belanghebbende aanvaarden van dit risico is slechts te verklaren uit zijn middellijk enig aandeelhouderschap in BV D. De betaling door belanghebbende van € 36.000 aan de verhuurder van het pand is aan te merken als een indirecte storting van kapitaal door belanghebbende in BV D. Van een negatief resultaat uit werk en woning is derhalve geen sprake. Nu BV D in het in geding zijnde jaar niet is ontbonden kan geen oordeel worden gegeven over de vraag of deze betaling als verlies uit aanmerkelijk belang in aanmerking kan worden genomen (vergelijk Hoge Raad, 28 februari 2014, nr. 12/03526, ECLI:NL:HR:2014:417).

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 13/00583
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de heer [belanghebbende], 
      
      wonende te [woonplaats],
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 7 maart 2013, nummer AWB 12/2087, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Maastricht,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende de hierna te noemen aanslag.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 met dagtekening 30 september 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 29.564. Bij geschrift van 28 oktober 2011, door de Inspecteur ontvangen op 1 november 2011, heeft belanghebbende tegen deze aanslag bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      1.2.
      
        Nadat hij de Inspecteur op 10 januari 2012 ter zake van het niet tijdig beslissen op dit bezwaar schriftelijk in gebreke had gesteld, heeft belanghebbende op 9 mei 2012 beroep ingesteld wegens het nog steeds niet doen van uitspraak op dit bezwaar door de Inspecteur. 
        Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 42. Hangende het beroep heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking van 16 mei 2012 een dwangsom wegens niet tijdig beslissen toegekend van € 1.260 en heeft hij met dagtekening 23 mei 2012 alsnog uitspraak op vorenvermeld bezwaar gedaan. Bij deze uitspraak heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd. Bij schrijven van 1 juni 2012, door de Rechtbank ontvangen op 4 juni 2012, heeft belanghebbende, onder mededeling dat de grondslag voor zijn eerdergenoemde  beroepschrift is komen te vervallen, beroep aangetekend tegen de evenvermelde uitspraak op bezwaar. 
      
      
    
    
      1.3.
      In haar vorenvermelde uitspraak heeft de Rechtbank overwogen dat, gelet op het bepaalde in, thans, artikel 6:20, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), het door belanghebbende op 9 mei 2012 ingestelde beroep moet worden geacht mede te zijn gericht tegen de alsnog door de Inspecteur gedane uitspraak op bezwaar, waarna de Rechtbank dit beroep vervolgens ongegrond heeft verklaard.
      
    
    
      1.4.
      
        Tegen deze laatste uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
        Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 118.
        De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.5.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 10 april 2014 te ‘s-Hertogenbosch.
        Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [A] en [B].
      
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is enig aandeelhouder en enig bestuurder van [C] B.V., welke vennootschap op haar beurt enig aandeelhouder en enig bestuurder is van [D] B.V. (hierna: de BV). 
      
    
    
      2.2.
      Op 25 maart 2002 hebben [E] B.V. te [F] (hierna: [E]), daarbij vertegenwoordigd door de heer [G], belanghebbende en de BV een overeenkomst gesloten betreffende de huur (hierna: de huurovereenkomst) van het pand [a-straat] 2 te [F] (hierna: het pand). [E] is genoemd als verhuurder van het pand. Belanghebbende en de BV staan in de huurovereenkomst gezamenlijk vermeld als huurder. Bepaald is dat het pand uitsluitend mag worden gebruikt als bedrijfspand, daarbij uitsluitend bedoeld te dienen als seksclub. Zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de verhuurder mag de huurder het pand geen andere bestemming geven. Voorts is in de huurovereenkomst bepaald dat deze is aangegaan voor de duur van 5 jaar, ingaande op 1 april 2002, dat deze daarna wordt voortgezet voor een aansluitende periode van eveneens 5 jaar en dat beëindiging van deze overeenkomst plaatsvindt door opzegging tegen het einde van een huurperiode met inachtneming van een termijn van ten minste één jaar. Van de mogelijkheid de huurovereenkomst per 1 april 2007 op te zeggen, heeft geen der contracterende partijen gebruik gemaakt. De huurprijs van het pand bedroeg op 1 april 2002 € 20.424 per jaar. Deze huur is steeds volledig betaald en gedragen door de BV.   
      
    
    
      2.3.
      De BV heeft in het pand een prostitutiebedrijf gedreven. De daartoe strekkende vergunning van de gemeente stond op naam van de BV. Belanghebbende beschikt niet over een dergelijke vergunning en kan ter zake van het pand ook niet, naast de BV, een dergelijke vergunning verkrijgen.
      
    
    
      2.4.
      Op 4 november 2008 heeft de BV de verhuurder in kennis gesteld van het feit dat zij de huurpenningen niet meer kan betalen. De verhuurder, [E], heeft in zijn reactie van eveneens 4 november 2008 aangegeven dat de huurovereenkomst tot 1 juni 2012 loopt en dat deze niet eenzijdig kan worden beëindigd. Zij heeft verder aangegeven bereid te zijn om over een oplossing te overleggen, maar zich intussen alle rechten voor te behouden. Daarnaast heeft zij in deze reactie aangegeven dat belanghebbende, de BV en [C] B.V. aansprakelijk blijven voor alle schade, kosten en interesten die zij als gevolg van de (ongeldige) eenzijdige beëindiging van de huurovereenkomst mocht lijden. 
      
    
    
      2.5.
      Tot de stukken behoort een ondertekende verklaring van [H] [F] B.V. (hierna: [H]), vertegenwoordigd door haar directeur, de heer [G] voornoemd. Hierbij verklaart [H] dat zij op maandag 1 december 2008 van “haar huurder [belanghebbende]” € 36.000 heeft ontvangen. Verder is vermeld: “Dit is (…) de vergoeding voor de door ontbinding van het huurcontract te lijden schade die door beide partijen is vastgesteld op € 40.000,00 (de resterende € 4.000,00 zal verrekend worden met de bankgarantie.)”. 
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2008 aangifte IB/PH gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 3.509. Hierbij heeft hij rekening gehouden met een negatief loon van € 36.000 in verband met de betaling vermeld onder 2.5. Bij het opleggen van de voorlopige aanslag heeft de Inspecteur de aftrek van € 36.000 geweigerd. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voorlopige aanslag. Daarbij heeft hij zich nader op het standpunt gesteld dat er sprake is van een negatief resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen van € 36.000. Bij uitspraak op bezwaar van 31 maart 2011 heeft de Inspecteur de voorlopige aanslag gehandhaafd. Ook bij de onderhavige definitieve aanslag heeft de Inspecteur aftrek van het bedrag van € 36.000 geweigerd.
      
    
    
      2.7.
      Als bijlage bij belanghebbendes hogerberoepschrift behoort een verklaring van de verhuurder [E] van 25 juni 2013, waarvan de zakelijke inhoud luidt als volgt:
      
      
        “Middels dit schrijven bevestig ik u ons beleid ten aanzien van Huurovereenkomsten (HOK) van of voor commerciële panden. 
      
      
      
        Naast de in de huurovereenkomst gestelde zekerheden tussen huurder en verhuurder, verlangen wij bij overeenkomsten met besloten vennootschappen altijd een hoofdelijke garantstelling als extra zekerheid. In het geval van [D] BV betekende dit dat de heer [belanghebbende] als privé-persoon verzocht werd het huurcontract mede te ondertekenen voor als het mis ging met de onderneming.”.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de onder 2.5 vermelde betaling van € 36.000 aan de verhuurder van het pand door belanghebbende op de voet van artikel 3.92, eerste lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) als negatief resultaat uit een werkzaamheid in zijn belastbaar inkomen uit werk en woning kan worden begrepen. 
      
      
        Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de aanslag en vaststelling van een verlies uit werk en woning van € 3.509. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      4.1.
      Partijen verschillen van mening over de uitleg van de huurovereenkomst. Meer in het bijzonder is aan de orde de vraag in welke hoedanigheid belanghebbende, naast zijn kwaliteit van middellijk enig bestuurder van de BV, de huurovereenkomst heeft ondertekend en heeft gehandeld ten tijde van de verlenging van deze overeenkomst.  
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij zich in wezen borg heeft gesteld; de door hem ondertekende huurovereenkomst kwalificeert voor hem in fiscale zin als een borgtochtovereenkomst. De betaling van € 36.000 aan de verhuurder is derhalve de nakoming van zijn verplichting uit hoofde van borgtocht. Nu de uit deze betaling voortvloeiende regresvordering op de BV geen waarde heeft, kan deze worden afgewaardeerd naar nihil. Dit verlies uit hoofde van de borgtocht kan, aldus belanghebbende, op de voet van artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet als een negatief resultaat uit een werkzaamheid in aanmerking worden genomen. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat belanghebbende als (mede)huurder dient te worden aangemerkt en uit dien hoofde € 36.000 aan de verhuurder van het pand heeft betaald. Subsidiair stelt de Inspecteur dat belanghebbende de betaling voor de afkoop van de huurovereenkomst heeft gedaan in zijn hoedanigheid van middellijk enig aandeelhouder van de BV. De betaling dient alsdan te worden aangemerkt als een informele kapitaalstorting in de BV. 
      
    
    
      4.4.
      Naar het oordeel van het Hof is de vraag of ten aanzien van belanghebbende sprake is van borgtocht dan wel van (mede)huurderschap, voor de beslissing van het onderhavige geschil van geen belang. Immers, ook indien sprake zou zijn van (mede)huurderschap en niet van borgtocht, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende dit (mede)huurderschap uitsluitend op zich heeft genomen teneinde de verhuurder meer zekerheid te geven met betrekking tot de uit de huurovereenkomst voor de BV voortvloeiende verplichtingen. Het Hof neemt bij dit oordeel niet alleen in aanmerking de onder 2.7 vermelde verklaring van de verhuurder, aan de juistheid waarvan het Hof geen reden heeft te twijfelen, maar ook de omstandigheid dat belanghebbende, afgezien van zijn middellijk enig aandeelhouderschap van de BV, zelf geen enkel belang had bij het huren van het pand nu dit zonder voorafgaande toestemming van de verhuurder niet anders mocht worden gebruikt dan als seksclub en alleen de BV een vergunning had om in het pand een seksclub te drijven en niet hijzelf, en hijzelf, naast de BV, ook niet een dergelijke vergunning kon verkrijgen. Voorts vindt dit oordeel bevestiging in de omstandigheid dat de huur steeds volledig is betaald en gedragen door de BV.
      
    
    
      4.5.
      Alsdan rijst, gelet op de onder 4.3 vermelde subsidiaire stelling van de Inspecteur, de vraag of belanghebbende bij het sluiten van de huurovereenkomst in 2002 en/of bij het niet door hem opzeggen van zijn (mede)huurderschap voor 1 april 2006 al dan niet op grond van onzakelijke motieven heeft gehandeld. 
      
    
    
      4.6.
      Omtrent de financiële positie van de BV in 2002 is ten processe niets komen vast te staan, zodat daaraan geen conclusies kunnen worden verbonden.
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende heeft echter tijdens het onderzoek ter zitting desgevraagd uitdrukkelijk verklaard dat de BV ook reeds vòòr 1 april 2006 in grote financiële problemen verkeerde, zulks als gevolg van door de Inspecteur tot grote bedragen opgelegde naheffingsaanslagen in de loon- en omzetbelasting, en dat deze naheffingsaanslagen en het daaruit volgend beslag van de ontvanger op de bedrijfsmiddelen van de BV en op het privé-vermogen van belanghebbende er uiteindelijk toe hebben geleid dat de BV in 2008 gedwongen was haar bedrijf stil te leggen.
      
    
    
      4.8.
      Gelet op hetgeen onder 4.7 is vermeld, heeft belanghebbende, die uiteraard op de hoogte was van de financiële problemen van de BV, volstrekt onzakelijk gehandeld door uiterlijk in maart 2006, zonder enige vergoeding van de BV te bedingen, zijn (mede)huurderschap niet op te zeggen per 1 april 2007. Aldus heeft belanghebbende willens en wetens zonder enige tegenprestatie een niet onaanzienlijk risico aanvaard, hetgeen een willekeurige derde nimmer zou hebben gedaan. Het door belanghebbende aanvaarden van dit risico is slechts te verklaren uit zijn middellijk enig aandeelhouderschap in de BV.
      
    
    
      4.9.
      Gelet op al het vorenstaande is de onder 2.5 vermelde betaling door belanghebbende van € 36.000 aan de verhuurder van het pand aan te merken als een indirecte storting van kapitaal door belanghebbende in de BV. Van een negatief resultaat uit werk en woning is derhalve geen sprake. Nu de BV in het in geding zijnde jaar niet is ontbonden kan geen oordeel worden gegeven over de vraag of deze betaling als verlies uit aanmerkelijk belang in aanmerking kan worden genomen (vergelijk Hoge Raad, 28 februari 2014, nr. 12/03526, ECLI:NL:HR:2014:417). 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met wijziging van de gronden, dient te worden bevestigd. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het Hof acht geen termen aanwezig om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.12.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb. 
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Aldus gedaan op 3 juli 2014 door J.W.J. Huige, voorzitter, T.A. Gladpootjes en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van  Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. a)	de naam en het adres van de indiener;
    b)	een dagtekening;
    c)	een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d)	de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.