ECLI:NL:RBDHA:2016:13229, Rechtbank Den Haag, 25-10-2016, AWB - 16 _ 3506
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2016-10-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Ontvankelijkheid verzoek om teruggaaf. Aftrek van voorbelasting.
        Eiseres trad op als opdrachtgever en bouwheer bij de bouw van een school ten behoeve van twee vmbo-scholen, die op hun beurt een deel van het gebouw zouden verhuren aan twee Regionale Opleidingscentra (ROC’s). De bouw kost ruim € 18 miljoen, exclusief omzetbelasting. Na de oplevering verkoopt eiseres het gebouw aan de vmbo-scholen voor een eenmalig bedrag van € 568.403, exclusief omzetbelasting en vijftien jaarlijkse termijnen van € 90.000, inclusief omzetbelasting. Ter zake van de verkoop brengt eiseres omzetbelasting in rekening die zij op aangifte voldoet. Vervolgens maakt eiseres bezwaar tegen de voldoening op aangifte en claimt daarbij aftrek van de aan haar ter zake van de bouw in rekening gebrachte omzetbelasting van € 2.187.825. De inspecteur merkt het bezwaar aan als een verzoek om teruggaaf en een bezwaar tegen de voldoening op aangifte. Het verzoek om teruggaaf verklaart hij niet-ontvankelijk omdat het te laat is ingediend en het bezwaar tegen de voldoening op aangifte verklaart hij ongegrond. 
        De rechtbank oordeelt dat tegen een beslissing tot niet-ontvankelijkverklaring van een verzoek om teruggaaf bezwaar open staat, maar dat niet is gebleken dat eiseres bezwaar heeft gemaakt. Voor zover het beroep tegen deze beslissing is gericht, acht de rechtbank zich daarom niet bevoegd en moet het beroep als bezwaarschrift worden doorgezonden naar verweerder.
        Aangaande de aftrek van voorbelasting oordeelt de rechtbank dat de jaarlijkse bijdrage niet
        meer is dan de doorschuiving van huur en dat de eenmalige bijdrage slechts het resultaat is van een vooraf afgesproken verdeelsleutel van de kosten voor extra voorzieningen in het gebouw die op grond van Wet op het voortgezet onderwijs niet voor rekening van eiseres komen. De rechtbank concludeert daaruit dat eiseres voor de levering van het gebouw in wezen geen vergoeding heeft bedongen en daarom geen sprake is van een levering onder bezwarende titel. In zoverre is het beroep ongegrond.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 16/3506
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 25 oktober 2016 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] , gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. drs. R. Brouwer),
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [kantoorplaats], verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    Voor het tijdvak 1 april 2015 tot en met 30 juni 2015 heeft eiseres € 745.064 op aangifte voldaan. Eiseres heeft tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt en daarbij verzocht om een teruggaaf van € 2.187.825. 
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 25 maart 2016 het bezwaar ongegrond en het verzoek om de teruggaaf niet-ontvankelijk verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 september 2016. 
      Namens eiseres is de gemachtigde verschenen, bijgestaan door [persoon 1] , [persoon 2] , [persoon 3] en [persoon 4] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon 5] en [persoon 6] . 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    Feiten
    1. Op 29 maart 2011 heeft de raad van eiseres besloten tot het realiseren van een Lokaal Onderwijs Centrum (LOC) met sporthal aan de [adres] voor de huisvesting van twee vmbo-scholen en twee regionale opleidingscentra (ROC’s). 
    
    2. Bij de bouw van het schoolgebouw trad eiseres op als bouwheer. In een bestuurlijk convenant van 13 december 2011 is onder meer vermeld dat de vmbo-scholen gezamenlijk € 1.000.000 uit eigen middelen bijdragen aan het projectbudget voor de nieuwbouw. Deze bijdrage is bedoeld voor een kwalitatieve impuls aan bouwkundige en/of installatietechnische voorzieningen die niet in de normvergoeding zijn opgenomen. In het convenant is verder vermeld dat toevoeging van middelbaar beroepsonderwijs in het gebouw alleen kan op voorwaarde van een financiële bijdrage aan de huisvestingskosten; niet alleen bij uitbreiding van het schoolgebouw, maar ook bij “inwoning”.
     
    3. In een convenant van 8 april 2013 (het Convenant) wordt in artikel 3 een opsomming gegeven van de door de vmbo-scholen en eiseres gewenste extra investeringen in omgevingskosten en duurzaamheid. In artikel 4.1 is neergelegd hoe de kosten van die investeringen tussen eiseres en de vmbo-scholen worden verdeeld. In totaal gaat het om een bedrag aan extra investeringen in omgevingskosten en duurzaamheid van € 1.770.000, bestaande uit “locatiegebonden kosten” € 500.000, “duurzaamheid sporthal” € 200.000 en “duurzaamheid onderwijsgebouw” € 1.070.000. De posten “locatiegebonden kosten” en “duurzaamheid sporthal” komen voor rekening van eiseres, voor de post “duurzaamheid onderwijsgebouw” is afgesproken dat  30% (€ 320.000) daarvan voor rekening komt van eiseres en 70% (€ 750.000) voor rekening van de vmbo-scholen. In artikel 4.3.3 van het Convenant is voorts onder meer het volgende bepaald:
    “Bij een tegenvallende aanbesteding (ofwel overschrijding van het bouwbudget), is het aanbestedingsrisico van de bouwkosten van de extra maatregelen ten aanzien van duurzaamheid (…) een gezamenlijk risico voor de [vmbo-scholen] en [eiseres]. (…). Het (resterende) aanbestedingsnadeel op deze extra maatregelen ten behoeve van de duurzaamheid zal op basis van de bouwkosten worden verrekend (ofwel 70% van de overschrijding wordt ten laste van [de vmbo-scholen] gelegd en 30% wordt ten laste van [eiseres] gelegd). Indien de aanbesteding als geheel meevalt zal ook een navenant voordeel met [de vmbo-scholen] worden verrekend.”
    
    4. In een brief van de toenmalige gemachtigde van eiseres aan verweerder van 24 januari 2014 is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “Na voltooiing van de bouw van het LOC zal het onderwijs gedeelte daarom binnen de kaders van de WVO om niet worden overgedragen aan [de vmbo-scholen].
      (…) 
      Hoewel, (…) handelt de gemeente in casu evenmin als ondernemer in de zin van de omzetbelasting, aangezien zij geen vergoeding in rekening zal brengen ter zake van de overdracht.
      (…)
      
        kwaliteitsimpuls
      
      Bij de bouw van het LOC zal een kwalitatieve impuls worden gegeven en voorzieningen worden getroffen in het belang van de duurzaamheid en het beperken van de kosten van onderhoud in de toekomst. Het gaat hier om kosten van extra voorzieningen in het gebouw waartoe de gemeente niet op grond van de WVO gehouden is. Om die reden [zullen de vmbo-scholen] een financiële bijdrage van € 750.000 leveren ten behoeve van het realiseren van die voorzieningen. 
    
    
    
      
        Huisvesting MBO-cluster
      
      Zoals hiervoor aangegeven zal een deel van het LOC worden gebruikt door het MBO‑cluster. Aangezien de gemeente niet gehouden is om  te voorzien in huisvesting van deze onderwijsactiviteiten, zullen de kosten die gemoeid zijn met de huisvesting van het MBO-cluster aan de gemeente worden vergoed.
      Het gaat daarbij om een jaarlijkse bijdrage van € 90.000 (prijspeil 2011) van [de vmbo‑scholen], welke [de vmbo-scholen] – als eigenaar van het gehele LOC – op [hun] beurt weer in rekening [brengen] aan het MBO-cluster.”
    
    
    5. Op 30 januari 2014 hebben eiseres en de vmbo-scholen een overeenkomst gesloten (de Overeenkomst). Daarbij is overeengekomen dat na de oplevering van het schoolgebouw de vmbo‑scholen de gezamenlijke eigendom verkrijgen van het gehele onderwijsgebouw. Het onderwijsgebouw beslaat 10.354 m² vermeerderd met 900 m² ten behoeve van de ROC’s. De vmbo-scholen verplichten zich om deze 900 m² te verhuren aan de ROC’s. De sporthal blijft eigendom van eiseres. Artikel 3 van de Overeenkomst luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
    
    
      “3.1	Gelet op de wettelijke verplichting van [eiseres] om te voorzien in de huisvesting van het vmbo, zijn [de vmbo-scholen] [eiseres] geen financiële vergoeding verschuldigd voor de verkrijging en het daaropvolgende gebruik als onderwijsinstelling voor de bij de [eiseres en de vmbo-scholen] ingeschreven leerlingen van het [onderwijsgebouw].
    
    
    
      3.2	(…)
      verplichten [de vmbo-scholen] zich beiden – met ingang van de datum van notariële overdracht van het [onderwijsgebouw] in werking te treden – huurovereenkomsten te sluiten met [de ROC’s] (…).
      
    
    
      3.4	(…)
      Deze huursom dient ter dekking van de door [eiseres] gemaakte kosten van realisatie, de instandhouding en eigenaarslasten van het betreffende deel van het [onderwijsgebouw] (900m2). 
      
    
    
      3.5	[
      De vmbo-scholen] betalen gedurende de looptijd van de in artikel 3.2 genoemde huurovereenkomsten jaarlijks een bedrag aan [eiseres] ter dekking van de door [eiseres] gemaakte kosten van realisatie, instandhouding en eigenaarslasten van het betreffende deel van het [onderwijsgebouw] (900m2) (“Jaarlijks Bedrag”).
      
      
        3.5.1
        Het jaarlijks Bedrag bedraagt € 90.000,– per jaar (prijspeil 2012);	uitgaande van € 100 per m². Dit Jaarlijks Bedrag wordt door [de 	vmbo‑scholen] doorbetaald aan [eiseres]. Betaling vindt per maand plaats.	
        
      
    
    
      3.6	[
      De vmbo-scholen] onttrekken uit dit Jaarlijks Bedrag middelen voor een dotatie aan het onderhoudsfonds voor de 900m2 bestemd voor het mbo.
      
      
        3.6.1
        Gelet op deze dotatie voor het onderhoudsfonds wordt gedurendede termijn van de huurovereenkomst met het mbo een bedrag ter	hoogte van de in artikel 4.2 bepaalde jaarlijkse dotatie voor de	900m2 in mindering gebracht op het door [de vmbo-scholen] te 	betalen Jaarlijks Bedrag.
        
      
    
    
      3.8
      Behoudens de hiervoor benoemde financiële verplichtingen en de financiële verplichtingen uit hoofde van de in artikel 4 te beschrijven afspraken omtrent beheer, onderhoud en exploitatie, zijn [de vmbo-scholen] [eiseres] geen verdere financiële vergoedingen verschuldigd.”
      
      6. In artikel 5.3 van de Overeenkomst is vermeld: 
      
        	“Bij het ontbreken van een huurovereenkomst met een derde of (gedeeltelijke leegstand, vervalt voor dat deel de verplichting tot het betalen aan [eiseres] van een Jaarlijks Bedrag. (…)”)
        	
      
      
      7. De bouw van het LOC en de sporthal is in 2015 voltooid. Bij notariële akte van 30 juni 2015 is het onderwijsgebouw geleverd aan de vmbo-scholen op basis van hetgeen eiseres en de vmbo-scholen zijn overeengekomen bij het Convenant en de Overeenkomst. Volgens deze akte bedroegen de stichtingskosten, inclusief omzetbelasting, € 18.247.300. Aangaande de door de vmbo-scholen te betalen koopprijs is in de akte, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
      
      
        “De koopprijs bestaat uit:
      
      
        
          een Eenmalige Bijdrage (artikel 4.1 en 4.3.3 Convenant), alsmede een Jaarlijkse Bijdrage (artikel 4.3.4 Convenant en artikel 3.5 Overeenkomst). De Eenmalige Bijdrage bedraagt (…) (€ 568.403,31) vermeerderd met (…) (21%) omzetbelasting ad. (…) (€ 119.364,69), tezamen (…) (€ 687.768,00). (…).
        
        
          Een Jaarlijkse Bijdrage gedurende vijftien (15) jaar in maandelijkse termijnen. De Jaarlijkse Bijdrage bedraagt (…) (€ 90.000,00) inclusief de wettelijk verschuldigde omzetbelasting, te verminderen met een door [eiseres] als korting te verlenen bedrag conform artikel 3.6.1 van de Overeenkomst.
        
      
      
      8. Over het tweede kwartaal van 2015 heeft eiseres op 27 juli 2015 € 745.064 omzetbelasting op aangifte voldaan. Eiseres heeft tegen deze voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is gedagtekend 4 september 2015 en luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
      
      
        “Naar aanleiding van de ontwikkelingen in de rechtspraak heeft [eiseres] uiteindelijk op 30 juni 2015 besloten toch aan te sluiten bij deze rechtspraak en een schoolstructuur toe te passen.”
        (…)
        Gelet op het voorgaande verzoeken wij u het bezwaar gegrond te verklaren en [eiseres] een teruggaaf te verlenen van € 2.187.825.”
      
      
      9. Eiseres heeft het bedrag van de in 4 vermelde teruggaaf als volgt berekend:
      
        Nog te voldoen:
        Omzetbelasting Eenmalige Bijdrage: 21% van € 568.403		€    119.364
        Omzetbelasting Jaarlijkse Bijdrage: 21/121 van (15 x € 90.000)	€    234.297
        									€    353.661
        Nog terug te vragen:
        Omzetbelasting die ter zake van de bouw van het schoolgebouw 
        aan eiseres in rekening is gebracht:				€ 2.541.486 
        Teruggaaf							€ 2.187.825
      
      
      
        
          Geschil
          10.	In geschil is of eiseres de omzetbelasting, die haar ter zake van het schoolgebouw in rekening is gebracht, als voorbelasting in aftrek kan brengen. Verder is in geschil of verweerder het bezwaar terecht ook heeft aangemerkt als een verzoek om teruggaaf en dit verzoek terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Verder is in geschil of eiseres recht heeft op een integrale vergoeding van proceskosten.
      
      
    
    
      11.1
      Eiseres stelt dat de niet-ontvankelijkverklaring van het verzoek om teruggaaf niet terecht is en wijst daarvoor op de uitspraak van deze rechtbank van 8 april 2014, ECLI:NL:RBDHA:2014:9068.
    
    
      11.2
      Eiseres stelt zich verder op het standpunt dat zij recht heeft op een teruggaaf van € 2.187.825 omdat zij met de overdracht van het schoolgebouw een belaste prestatie heeft verricht. Deze overdracht is een economische activiteit, waaraan niet afdoet dat de verkoopprijs beduidend lager was dan de stichtingskosten. 
    
    
      11.3
      Eiseres maakt aanspraak op integrale vergoeding van proceskosten, omdat verweerder volgens haar standpunten huldigt waarvan hij weet dat die in rechte geen stand kunnen houden.
      
      
        12.	Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot het verlenen van een teruggaaf van € 2.187.825 en tot het veroordelen van verweerder in de proceskosten van € 43.560.
      
      
    
    
      13.1
      Verweerder stelt dat het beroep niet-ontvankelijk moet worden verklaard voor zover dit is gericht tegen de niet-ontvankelijk verklaring van het verzoek om teruggaaf. 
    
    
      13.2
      Verweerder stelt zich verder op het standpunt dat eiseres geen recht heeft op de teruggaaf van € 2.187.825 en heeft daarvoor aangevoerd dat eiseres met de overdracht van het schoolgebouw geen economische activiteit heeft verricht omdat die niet onder bezwarende titel is verricht. Zo al sprake is van een levering onder bezwarende titel volgt uit de omstandigheden van het geval dat geen sprake is van een economische activiteit omdat een rechtstreeks verband tussen de vergoeding en de levering van het schoolgebouw ontbreekt. 
    
    
      13.3
      Subsidiair stelt verweerder dat sprake is van misbruik van recht en meer subsidiair dat eiseres met het realiseren van extra voorzieningen in het schoolgebouw een dienst heeft verricht aan de vmbo-scholen waarbij zij de kosten doorberekent. De aftrekbare belasting is dan gelijk aan de verschuldigde belasting.
    
    
      13.4
      Nog meer subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat eiseres geen recht heeft op een teruggaaf in het onderhavige kwartaal omdat de desbetreffende belasting haar in eerdere tijdvakken in rekening is gebracht.
    
    
      13.5
      Verweerder stelt zich op het standpunt dat er geen aanleiding is voor een integrale proceskostenvergoeding, aangezien het nog allerminst duidelijk is hoe de rechtspraak omtrent de scholenconstructies zich zal ontwikkelen. 
      
      14. Verweerder concludeert tot niet-ontvankelijk verklaring van het beroep voor zover dit betrekking heeft op het verzoek om teruggaaf en voor het overige tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
        
          Het verzoek om teruggaaf
        
      
      15. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiseres voor zover de gevraagde teruggaaf de voldoening op aangifte overtreft, aangemerkt als een verzoek om teruggaaf en dit verzoek niet-ontvankelijk verklaard omdat het te laat is ingediend. Tegen een dergelijke niet‑ontvankelijk verklaring staat bezwaar open. Gesteld noch gebleken is dat afzonderlijk bezwaar is gemaakt tegen de niet-ontvankelijk verklaring van het verzoek om teruggaaf, zodat het beroepschrift voor wat betreft dit onderdeel als een bij een verkeerde instantie ingediend bezwaar moet worden aangemerkt en aan verweerder moet worden doorgestuurd ter behandeling als bezwaarschrift. Voor zover het beroep is gericht tegen de beslissing op het verzoek om teruggaaf, is de rechtbank derhalve onbevoegd. 
      
      
        
          Het recht op teruggaaf
        
      
      16. Eiseres kan de omzetbelasting die haar ter zake van de bouw van de school in rekening is gebracht in aftrek brengen indien en voor zover zij de school heeft aangewend voor een economische activiteit. Van een economische activiteit is alleen sprake indien een prestatie onder bezwarende titel wordt verricht. 
      
      17. Uit de akte van levering volgt dat de levering van de grond met daarop het nieuw gestichte schoolgebouw is gebaseerd op de Overeenkomst en het Convenant. Bij de vaststelling van de prijs wordt in de akte uitsluitend verwezen naar wat in de Overeenkomst en het Convenant is afgesproken over de bedragen die de vmbo-scholen moeten betalen voor de huisvesting/verhuur aan de ROC’s en voor de extra voorzieningen. 
      
      18. Het jaarlijkse bedrag van € 90.000 is, gezien het bepaalde in artikel 3 van de Overeenkomst, een doorbetaling aan eiseres van de huur die de vmbo-scholen van de ROC’s zullen ontvangen, welke huurbetaling het gevolg is van de door eiseres bedongen verplichting tot verhuur aan de ROC’s. Uit onderdeel 5.3 van de Overeenkomst volgt dat bij het ontbreken van een huurovereenkomst met een derde of (gedeeltelijke) leegstand, de verplichting van de vmbo-scholen tot betaling van de jaarlijkse bijdrage van € 90.000 voor dat deel komt te vervallen. Materieel is de jaarlijkse bijdrage aldus niet meer dan de enkele doorschuiving van daadwerkelijk gerealiseerde huuropbrengsten aan eiseres en kan deze niet worden beschouwd als een voor de levering van het schoolgebouw bedongen vergoeding. 
      
      19. Uit de bij 3, 4 en 5 aangehaalde stukken volgt dat de eenmalige bijdrage uitsluitend ziet op de eigen bijdrage van de vmbo-scholen in de extra kosten die verband houden met de door de vmbo-scholen expliciet gewenste duurzaamheidsinvesteringen in het gebouw zoals hoogwaardig glas, Warmte Koude Opslag en zonwering. De eenmalige bijdrage vormt slechts het resultaat van de tussen eiseres en de vmbo-scholen afgesproken verdeelsleutel van kosten van extra voorzieningen in het gebouw waartoe de gemeente niet op grond van de WVO gehouden is.  
      
      20. Het voorgaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat eiseres in wezen voor de levering van het schoolgebouw geen vergoeding in de zin van artikel 8, tweede lid, van de wet OB heeft bedongen en dat daarom geen sprake is van een levering onder bezwarende titel. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat uit de stukken van het geding volgt dat eiseres aanvankelijk niet het oogmerk had het schoolgebouw tegen vergoeding over te dragen en er, nadat zij besloot dit wel te doen, geen wijzigingen zijn aangebracht in de bedragen die de vmbo-scholen moeten betalen. 
      
      21. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep voor zover het is gericht tegen de niet-ontvankelijk verklaring van het verzoek om teruggaaf aan verweerder ter behandeling als bezwaar te worden doorgestuurd en voor het overige ongegrond te worden verklaard. 
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      22. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    De rechtbank:
    
    - verklaart zich onbevoegd voor zover het beroep is gericht tegen de beslissing op het verzoek om teruggaaf; 
    - verklaart het beroep voor het overige ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. T. van Rij en mr. H.W.M. van Kesteren, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 oktober 2016.
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.