ECLI:NL:GHSGR:2011:BU7516, Gerechtshof 's-Gravenhage, 25-10-2011, BK-10/00749
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-10-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. Vergrijpboete. Belanghebbende heeft in zijn loonadministratie minder uren van bij hem in dienstbetrekking werkzame personeelsleden verantwoord dan hij heeft verloond. Belanghebbende heeft aldus te weinig loonbelasting ingehouden. Niet volledig voldaan aan de uit artikelen 52 en 53 AWR voortvloeiende verplichtingen. Boete passend en geboden.

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummer BK-10/00749
    
    
    
    Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer d.d. 25 oktober 2011
    
    in het geding tussen:
     
    
      [X] te [Z], hierna: belanghebbende,
      en
      de directeur van de Belastingdienst Haaglanden, hierna: de Inspecteur,
    
    
    op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 20 september 2010, nummer AWB 10/117 LB, betreffende de hierna vermelde aanslag en beschikkingen.
    
    
    Naheffingsaanslag en beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak van 1 januari 2007 tot en met 30 juni 2007 een naheffingsaanslag in de loonbelasting, de premie volksverzekeringen en de premies werknemersverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 45.140. Bij beschikking is een bedrag van € 2.953 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2. Tegelijk met de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur op de voet van artikel 67f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), bij beschikking aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 22.570 (50 percent van de nageheven belasting en premies).
    
    1.3. Bij in een geschrift, gedagtekend 16 december 2009, vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking afgewezen.
    
    1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Inspecteur beroep bij de rechtbank ingesteld. Daarvoor is een griffierecht van € 150 geheven. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Voor dit hoger beroep is, wegens samenhang als bedoeld in artikel 27l, eerste lid, AWR, met de zaak, ingeschreven onder kenmerk BK-10/00748, geen griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 21 september 2011, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
    
    3.1. Belanghebbende exploiteert sinds 30 juni 2006 een wokspecialiteitenrestaurant, genaamd [A] te [Z]. Het restaurant is dagelijks vanaf 16:00 uur geopend en op maandag gesloten. Er is plaats voor 120 gasten. Klanten kunnen ook eten afhalen. Hiervoor is een aparte ingang. 
    
    3.2. Gasten van het restaurant kunnen deelnemen aan een wokbuffet of gerechten à la carte bestellen. In 2006 kostte deelname aan het wokbuffet op dinsdag tot en met donderdag € 16 en op vrijdag tot en met zondag € 18 per persoon. Voor kinderen tot [lengte] is dit respectievelijk € 8 en € 9,50. Tegen betaling van € 9,99 extra konden de gasten onbeperkt drinken (exclusief sterke drank en likeur). 
    
    3.3. In 2007 is in opdracht van de Landelijke Stuurgroep Interventieteams (LSI) het landelijk project 'Wokrestaurants' gestart. In het kader van dit project is op 22 april 2007 een zogenoemde waarneming ter plaatse (hierna: WTP) uitgevoerd bij belanghebbende. Tijdens de WTP zijn, belanghebbende niet meegerekend, acht werkende personeelsleden aangetroffen. Tevens hebben op 16 en 21 maart en op 23 en 26 mei 2007 zogenoemde zichtwaarnemingen plaatsgevonden. Medewerkers van de Belastingdienst hebben op genoemde data incognito een bezoek gebracht aan het restaurant en het aantal gasten geteld dat op die avonden in het restaurant heeft gegeten. De telling heeft zowel buiten als binnen het restaurant plaatsgevonden. Het waargenomen aantal gasten is vervolgens vergeleken met het aantal wokbuffets dat volgens de Z-afslagen van het restaurantgedeelte is afgerekend. Het aantal afhaalmaaltijden is buiten beschouwing gebleven. 
    
    3.4. Naar aanleiding van de in 3.3 vermelde zichtwaarnemingen heeft de Inspecteur op 11 juli 2007 een boekenonderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting en loonbelasting over de periode 1 juli 2006 tot en met 30juni 2007 ingesteld. Het daarvan opgemaakte controlerapport, gedagtekend 6 januari 2009, behoort tot de gedingstukken. 
    
    
      3.5. Op grond van de WTP, de zichtwaarnemingen en de door belanghebbende tijdens het boekenonderzoek afgelegde verklaringen heeft de Inspecteur de conclusie getrokken dat - belanghebbende niet meegerekend - het volgende personeel werkzaam is geweest gedurende het naheffingstijdvak (zie bijlage 2 controlerapport):
      - 2 koks die werkten van dinsdag tot en met zondag, in totaal 90 uur per week:
      - 1 afwasser die werkte op vrijdag, zaterdag en zondag, in totaal 27,50 uur per week;
      - 1 wokker die werkte op vrijdag, zaterdag en zondag, in totaal 26 uur per week;
      - 2 serveersters die werkten op vrijdag, zaterdag en zondag, in totaal 58 uur per week.
    
    
    3.6. Aan de hand van deze gegevens heeft de Inspecteur het aantal door deze werknemers gewerkte uren berekend op 26 weken x 201,50 uur per week = 5.239 uur. In de loonadministratie van belanghebbende zijn 1.730,41 uren verantwoord. De Inspecteur heeft daarom loonbelasting nageheven over 3.508,59 uur, waarbij hij is uitgegaan van een netto uurloon van € 7 en een loonbelastingtarief van 125,30 percent (onbekende werknemers).
    
    
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    4.1. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag en de boete te hoog zijn vastgesteld. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
    
    4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt – net als zijn beroep bij de rechtbank – tot vermindering van de naheffingsaanslag tot op € 3.349 en dienovereenkomstige vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente, en voorts tot vermindering van de boete tot op € 1.674.
    
    5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Oordeel van de rechtbank
    
    6. De rechtbank heeft het volgende overwogen:
    
    "3.6.	In geschil is of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd en met name of [de Inspecteur] terecht is uitgegaan van het aantal werknemers en gewerkte uren zoals hiervoor onder 3.4 en 3.5 vermeld. Daarbij is mede in geschil of [de Inspecteur] zich terecht beroept op omkering van de bewijslast.
    
    3.7.	[Belanghebbende] heeft in de eerste plaats aangevoerd dat de WTP en de zichtwaarnemingen ten onrechte niet van tevoren (schriftelijk) zijn aangekondigd, dat daarvan geen verslagen zijn opgemaakt en aan [belanghebbende] zijn verstrekt, dat de WTP in strijd is met het doel daarvan en dat [belanghebbende] pas tijdens het boekenonderzoek is geconfronteerd met de bevindingen van de WTP en de zichtwaarnemingen.
    
    
      3.8.1.	Anders dan [belanghebbende] kennelijk veronderstelt is er geen wettelijke bepaling of beleidsregel die [de Inspecteur] voorschrijft een WTP of een zichtwaarneming vooraf aan te kondigen. Evenmin is aannemelijk geworden dat [de Inspecteur] met de wijze waarop de WTP en de zichtwaarnemingen zijn uitgevoerd heeft gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. 
      3.8.2.	Er bestaat geen wettelijke bepaling of beleidsregel die [de Inspecteur] voorschrijft van een WTP of een zichtwaarneming een afzonderlijk verslag op te maken. De bevindingen van de WTP en de zichtwaarnemingen zijn vermeld in het aan [belanghebbende] uitgereikte controlerapport. In zoverre zijn die bevindingen dus vastgelegd en meegedeeld. 
      3.8.3.	De klacht dat de WTP in strijd is met het doel daarvan faalt reeds, omdat het doel van een WTP – anders dan [belanghebbende] stelt – niet uitsluitend is gelegen in preventie. De onderhavige WTP vond plaats in het kader van een controle in het kader van de onder 3.2 genoemde landelijke actie.
      3.8.4.	De bevindingen van de WTP en de zichtwaarnemingen zijn vermeld in het aan [belanghebbende] uitgereikte concept-controlerapport. [Belanghebbende] heeft daarop kunnen reageren. Het boekenonderzoek is  aangevangen op 11 juli 2007 en tijdens dat onderzoek is blijkens het controlerapport (onderdeel 5.2) met [belanghebbende] gesproken, onder meer over de personeelsbezetting. Dit mede in aanmerking genomen en gezien de data en het doel van de WTP en de zichtwaarnemingen – controle op de naleving van wettelijke verplichtingen – valt naar het oordeel van de rechtbank  niet in te zien dat [de Inspecteur] heeft gehandeld in strijd met enige rechtsregel door de resultaten van de WTP en de zichtwaarnemingen niet aanstonds aan [belanghebbende] mee te delen maar pas in de loop van het boekenonderzoek. De rechtbank neemt daarbij tevens in aanmerking dat niet gesteld of gebleken is dat [belanghebbende] door de handelwijze van [de Inspecteur] op enigerlei wijze in zijn belangen is geschaad.
      3.8.5.	Op de vorenstaande gronden verwerpt de rechtbank de onder 3.7 weergegeven klachten van [belanghebbende].
    
    
    3.9.	Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR zijn administratieplichtigen gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Ingevolge artikel 27e, letter b, van de AWR verklaart de rechtbank het beroep tegen de naheffingsaanslag ongegrond indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
    
    3.10. 	In de hoofdstukken 4 en 5 van het controlerapport is een aantal bevindingen vermeld op grond waarvan [de Inspecteur] meent dat [belanghebbende] niet heeft voldaan aan de in artikel 52 van de AWR vermelde verplichtingen. Na beoordeling van deze bevindingen en hetgeen [de Inspecteur] in aanvulling daarop heeft aangevoerd enerzijds en hetgeen [belanghebbende] daartegenover heeft aangevoerd anderzijds, is de rechtbank met [de Inspecteur] van oordeel dat [belanghebbende] niet heeft voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR. Dit geldt met name voor de inkoop- en voorraadadministratie, het aantal werknemers en de loon- en kasadministratie. Naar het oordeel van de rechtbank geeft de administratie van [belanghebbende] op deze onderdelen niet een getrouw beeld van de werkelijkheid. Gelet hierop dient de rechtbank het beroep tegen de naheffingsaanslag ongegrond te verklaren, tenzij [belanghebbende] doet blijken – dat wil zeggen overtuigend aantoont – dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Naar het oordeel van de rechtbank is [belanghebbende] hier, met al hetgeen hij in zijn beroepschrift en ter zitting heeft aangevoerd, niet in geslaagd. 
    
    3.11.	Het vorenstaande neemt niet weg dat de naheffingsaanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting (Hoge Raad 28 maart 2003, nr. 38.039, LJN: AF6486, BNB 2003/203).
    
    3.12.	De berekening door [de Inspecteur] van het aantal gewerkte uren berust, kort gezegd, enerzijds op de constatering dat de werkelijke omzet aanzienlijk hoger was dan de verantwoorde omzet en anderzijds op de stelling dat die hogere omzet niet met slechts twee medewerkers kan zijn gerealiseerd. Naar het oordeel van de rechtbank voldoet de onderbouwing van de omzet en van het aantal gewerkte uren in de onderdelen 4.4 en 5.2 van het controlerapport aan de eis dat sprake is van een redelijke schatting. De berekeningen zijn gebaseerd op eigen waarnemingen omtrent niet op de kassa aangeslagen omzetten, de eigen verklaringen van [belanghebbende] over het aantal benodigde personeelsleden en het feit dat meer personeelsleden werkend zijn aangetroffen. Voorts heeft [de Inspecteur] geen correctie aangebracht op de verantwoorde omzet van het afhaalgedeelte en is hij uitgegaan van zes werknemers, hoewel er acht werkend zijn aangetroffen. 
    
    3.13.	Tegen de vergrijpboete zijn geen afzonderlijke grieven aangevoerd. De rechtbank ziet geen ambtshalve aanleiding om de boete te matigen. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de boete is aangekondigd in het controlerapport, dat is gedagtekend 6 januari 2009 en voorts dat de omstandigheid dat de boetegrondslag is vastgesteld met toepassing van omkering van de bewijslast geen aanleiding geeft tot matiging, omdat de inkomensberekeningen van [de Inspecteur] zijn gebaseerd op concrete en gemotiveerde berekeningen. 
    
    3.14.	De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling."
    
    
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    7.1. In de loonadministratie van belanghebbende zijn 1.731 van de in het onderhavige heffingstijdvak door zijn personeel gewerkte uren verantwoord. 
    
    7.2. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur tegenover de betwisting door belanghebbende aannemelijk gemaakt dat, uitgaande van door belanghebbende verstrekte gegevens omtrent openingstijden en personeelsbezetting in combinatie met hetgeen bij de zichtwaarnemingen en de WTP is geconstateerd, in het eerste halfjaar van 2007 5.239 uren verantwoord zouden moeten zijn (zie bijlage 2 bij het controlerapport).
    
    7.3. Dit houdt in dat de administratie niet voldoet aan de eisen die daaraan ingevolge de artikelen 52 en 53 van de AWR worden gesteld. Mitsdien is niet volledig voldaan aan de uit die artikelen voortvloeiende verplichtingen.
    
    7.4. Alsdan verklaart de rechter, ingevolge artikel 27j, derde lid, in verbinding met artikel 27e, onderdeel b, van de AWR, het beroep ongegrond, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. De bewijslast hiervan rust op belanghebbende.
    
    7.5. Met hetgeen belanghebbende in de gedingen in eerste aanleg en in hoger beroep heeft gesteld en aan stukken heeft ingebracht, heeft hij naar het oordeel van het Hof niet aan die bewijslast voldaan.
    
    7.6. Indien het standpunt van belanghebbende tevens moet worden opgevat als dat de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag niet is uitgegaan van een redelijke schatting, verwerpt het Hof dat standpunt, reeds omdat de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag is uitgegaan van de hiervoor onder 7.2 bedoelde gegevens.
    
    7.7. Met betrekking tot de boete heeft de gemachtigde van belanghebbende in de van hem afkomstige stukken en ter zitting van het Hof niet bestreden dat het standpunt van de Inspecteur dat belanghebbende opzet kan worden verweten juist is. Immers is komen vast te staan dat belanghebbende in de administratie minder uren van bij hem in dienstbetrekking werkzame personeelsleden heeft verantwoord dan hij, naar de Inspecteur heeft gesteld en het Hof aannemelijk acht, heeft verloond en dat belanghebbende aldus te weinig loonbelasting heeft ingehouden. Het geheel van feiten en omstandigheden in aanmerking nemend en in het bijzonder het vergrijp van belanghebbende in ogenschouw nemend, acht het Hof de door belanghebbende belopen boete in beginsel terecht en niet tot een te hoog bedrag opgelegd. Het Hof heeft geen reden de boete te matigen, om dezelfde reden als de rechtbank in punt 3.13 van haar uitspraak heeft overwogen. Die boete is dus, alle in dit geding bekende en van belang zijnde omstandigheden in aanmerking genomen, passend en geboden.
    
    7.8. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd heeft hij naar 's Hofs oordeel overigens geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, tegenover de betwisting door de Inspecteur, die de conclusie rechtvaardigen dat met het opleggen van de aanslag en de boete, bijvoorbeeld waar het gaat om de wijze waarop de Inspecteur de daarvoor benodigde gegevens heeft verkregen, een rechtsregel is geschonden.
    
    7.9. De slotsom is dat de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof zal de uitspraak van de rechtbank dan ook bevestigen.
    
    
    Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    Beslissing
    
    Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 25 oktober 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.