ECLI:NL:GHDHA:2017:1271, Gerechtshof Den Haag, 02-05-2017, BK-15/00897 en BK-15/00898
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2017-05-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is - naar het Hof begrijpt - in geschil of de naheffingsaanslagen over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 en over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd alsmede of de vergrijpboete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of: a. belanghebbende optreedt als ondernemer onder de naam Kantoor [Y]; b. sprake is van gewekt vertrouwen met betrekking tot het ondernemerschap van belanghebbende voor wat betreft de handelingen verricht door Kantoor [Y]; c. het verdedigingsbeginsel is geschonden; d. het inzage- en hoorrecht bij bezwaar is geschonden; e. de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17, lid 1, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), heeft verbeurd; f. de naheffingsaanslagen tijdig zijn opgelegd; g. de bewijslast terecht is omgekeerd en of sprake is van een redelijke schatting; h. de naheffing van omzetbelasting leidt tot dubbele heffing; i. de Inspecteur over een zogenoemd nieuw feit beschikt dat het opleggen van de naheffingsaanslagen rechtvaardigt;
        j. terecht een vergrijpboete is opgelegd; k. de Rechtbank haar uitspraak voldoende heeft gemotiveerd; l. de Rechtbank terecht stukken van belanghebbende heeft geweigerd; m. sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en of n. belanghebbende recht heeft op immateriële schadevergoeding

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummers BK-15/00897 en BK-15/00898
  
  
    
      Uitspraak van 2 mei 2017
    
  
  
    in het geding tussen:
  
  
    
      
        [X]
       te [Z] , belanghebbende,
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de (thans) Belastingdienst/kantoor Hoofddorp, de Inspecteur,
  
  
    op de hoger beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank) van 29 juni 2015, nummers SGR 10/8251 en SGR 11/5396, betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslagen en beschikkingen.
  
  
    
      Naheffingsaanslagen, beschikkingen, bezwaren en geding in eerste aanleg
    
  
  
    
      BK-15/00897
    
    1.1.1.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, berekend op € 5.456. Bij beschikking is tevens € 1.227 heffingsrente berekend.
  
  
    1.1.2.	Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.
  
  
    1.1.3.	Belanghebbende heeft tegen een fictieve weigering van het doen van uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank (nr. SGR 10/8251) heeft het beroep voor zover gericht tegen het niet tijdig beslissen op het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard en voor het overige ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
  
  
    
      BK-15/00898
    
    1.2.1.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, berekend op € 41.701. Bij beschikking is een vergrijpboete opgelegd van € 15.000. Tevens is bij beschikking € 6.348 heffingsrente berekend.
  
  
    1.2.2.	Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.
  
  
    1.2.3.	De Rechtbank (nr. SGR 11/5396) heeft het beroep ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.
  
  
    
      Loop van de gedingen in hoger beroep
    
  
  
    2.1.	Belanghebbende is van de uitspraken van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier in de zaak met nummer BK-15/00897 een griffierecht geheven van € 248.
  
  
    
      
      
      
      
      
        
          
            Zitting
          
          
            BK-nr.
          
          
            Middel/jaar
          
          
            Griffierecht
          
        
        
          
            20-09-2016
          
          
            15/00883
            15/00884
            15/00885
            15/00886
          
          
            Verliesverrekeningsbeschikking 1988
            Aanslag IB/PVV 1998
            Aanslag IB/PVV 1999
            Aanslag IB/PVV 2000
          
          
            € 123
            € 123
            -
            -
          
        
        
          
            11-10-2016
          
          
            15/00887
            15/00888
            15/00889
          
          
            Aanslag IB/PVV 2001
            Aanslag IB/PVV 2002
            Aanslag IB/PVV 2003
          
          
            € 123
            € 123
            € 123
          
        
        
          
            08-11-2016
          
          
            15/00894
            15/00895
            15/00896
          
          
            Verliesvaststellingsbeschikking 2004
            Navorderingsaanslag Zfw 2004
            Verliesverrekeningsbeschikking 2004
          
          
            € 123
            -
            -
          
        
        
          
            15-11-2016
          
          
            15/00890
            15/00891
            15/00892
            15/00893
          
          
            Aanslag IB/PVV 2005 en Zfw 2005
            Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2005
            Aanslag IB/PVV en Zvw 2006
            Aanslag IB/PVV en Zvw 2007
          
          
            € 123
            -
            € 123
            € 123
          
        
        
          
            13-12-2016
          
          
            15/00897
            15/00898
          
          
            Naheffingsaanslag OB 2004
            Naheffingsaanslag OB 2005-2007
          
          
            € 248
            -
          
        
      
    
  
  2.2.1.	Ter zake van de in het najaar van 2016 behandelde hoger beroepen van belanghebbende zijn de volgende griffierechten geheven:
  
    2.2.2.	Ter zake van de in het najaar van 2016 behandelde hoger beroepen van de echtgenote van belanghebbende zijn de volgende griffierechten geheven:
  
  
    
      
      
      
      
      
        
          
            Zitting
          
          
            BK-nr.
          
          
            Middel/jaar
          
          
            Griffierecht
          
        
        
          
            20-09-2016
          
          
            15/00871
            15/00872
            15/00873
          
          
            Aanslag IB/PVV 1998
            Aanslag IB/PVV 1999
            Aanslag IB/PVV 2000
          
          
            € 123
            -
            -
          
        
        
          
            11-10-2016
          
          
            15/00874
            15/00875
          
          
            Aanslag IB/PVV 2002
            Aanslag IB/PVV 2003
          
          
            € 123
            € 123
          
        
        
          
            08-11-2016
          
          
            15/00876
            15/00877
          
          
            Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2004
            Aanslag IB/PVV 2004
          
          
            € 123
            € 123
          
        
        
          
            15-11-2016
          
          
            15/00879
            15/00880
            15/00881
            15/00882
          
          
            Aanslag IB/PVV 2005
            Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2005
            Aanslag IB/PVV 2006
            Aanslag IB/PVV 2007
          
          
            € 123
            € 123
            € 123
            € 123
          
        
        
          
            13-12-2016
          
          
            15/00878
          
          
            Naheffingsaanslag OB 2005-2007
          
          
            € 123
          
        
      
    
  
  
    2.3.	De mondelinge behandeling van de onderhavige zaken heeft plaatsgehad ter zitting van 13 december 2016, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
  
  
    2.4.	Op 2 februari 2017 heeft belanghebbende bij het Hof twee brieven afgegeven met het opschrift “KLACHT Over de Postbezorging door Postnl, van met name aangetekende stukken, verstuurd door oa. Voornoemde 3 organen” en het opschrift beginnend met “Onder verwijzing naar verzoek art 12 toepassing door dhr [X] dd 19-01-2017, ingediend, met het verzoek om ontvangst bevestiging (…)”. Aangezien deze brieven na sluiting van het onderzoek zijn binnengekomen en de inhoud van deze brieven niet noopt tot heropening van het onderzoek, zullen deze brieven niet in de beoordeling worden betrokken.
  
  
    
      Vaststaande feiten
    
  
  
    In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
  
  
    3.1.	Belanghebbende is gehuwd met [Y] . In een uittreksel van de Kamer van Koophandel staat [Y] vermeld als eenmanszaak vanaf 1 februari 1982, onder haar eigen naam als handelsnaam (hierna: Kantoor [Y] ). Blijkens dit uittreksel is [Y] eigenaar van de onderneming en zijn de activiteiten van de onderneming “Belastingconsulenten” en “Organisatie-adviesbureaus”. Belanghebbende heeft een beperkte volmacht tot een bedrag van f 500. Kantoor [Y] houdt zich voornamelijk bezig met het verzorgen van aangiften inkomstenbelasting en het begeleiden van bezwaar- en beroepsprocedures.
  
  
    3.2.	Belanghebbende staat daarnaast, tezamen met [Y] , in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als vennoot van de vennootschap onder firma [A] [B] (hierna: de vof) met ingang van 1 januari 1991. [Y] is bevoegd tot een bedrag van € 1,00 en belanghebbende heeft een onbeperkte bevoegdheid. Belanghebbende staat voorts, eveneens tezamen met [Y] , in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als vennoot van de vennootschap onder firma [C] , handelsnaam [C] (hierna: vof [C] ) met ingang van 1 januari 2006. Beide vennoten zijn onbeperkt bevoegd.
  
  
    3.3.	Belanghebbende staat in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als eenmanszaak, onder de handelsnamen [D] , Managementbureau [X] en [E] met ingang van 11 januari 1978. Blijkens dit uittreksel is belanghebbende eigenaar van de onderneming en zijn de activiteiten van de onderneming “Organisatie-adviesbureaus”, “Advisering op het gebied van management en bedrijfsvoering (geen public relations en organisatie-adviesbureaus)” en “Bedrijfsopleiding en -training”.
  
  
    3.4.	Ter zake van de onder 3.1 bedoelde werkzaamheden worden facturen uitgereikt door Kantoor [Y] . Betalingen voor deze werkzaamheden dienen door cliënten te worden overgemaakt naar een rekening die op naam van [Y] staat. De aangiften omzetbelasting worden gedaan door [Y] op haar eigen naam. Voorts verricht Kantoor [Y] op eigen naam en voor eigen rekening acquisitie en maakt reclame.
  
  
    3.5.	Op 16 september 2009 is de Belastingdienst aangevangen met een boekenonderzoek bij belanghebbende, [Y] , de vof en vof [C] . Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende en [Y] ingediende aangiften voor de IB/PVV en de omzetbelasting over de jaren 2004 tot en met 2007. Op 22 november 2010 zijn rapporten van het boekenonderzoek uitgebracht (hierna: de controlerapporten), welke in kopie tot de gedingstukken behoren. Een exemplaar van de controlerapporten is met een brief van 22 november 2010 aan belanghebbende toegezonden, waarbij de Inspecteur heeft laten weten dat overeenkomstig het vermelde in de controlerapporten naheffings- en navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd en waarbij tevens gelegenheid is geboden binnen 14 dagen op de controlerapporten te reageren. Belanghebbende heeft gereageerd bij brief van 27 november 2010 en brief van “23-11 t/m 2-12-2010”, welke brieven respectievelijk 17 en 11 bladzijden tellen en welke brieven op 3 december 2010 zijn ontvangen door de Inspecteur.
  
  
    3.6.	In het controlerapport inzake het boekenonderzoek bij [Y] is onder meer het volgende opgenomen:
  
  
    “2.2.1 Bevindingen
    Mevrouw [Y] exploiteert volgens de gegevens van de Kamers van Koophandel sinds 1 februari 1982 een administratie- en adviesbureau. Zij staat ingeschreven in het handelsregister bij de Kamers van Koophandel en Fabrieken voor Rijnland onder dossiernummer […] . Als handelsnaam bij de inschrijving staat vermeld ' [Y] ' met het adres [B] te [Z] . In april 2007 is deze inschrijving aangevuld met de aanmelding van een nevenvestiging in [F] , adres [G] .
    Op het uittreksel staat haar echtgenoot de heer [X] vermeld als gevolmachtigde, als procuratiehouder en als medewerker. 
    Tijdens de vier dagen waarop het boekenonderzoek heeft plaatsgevonden heeft mevr. [Y] zich volstrekt afzijdig gehouden. Haar echtgenoot dhr. [X] was wat betreft het boekenonderzoek ons enige aanspreekpunt. Op de eerste dag van het onderzoek, 18 november 2009, verklaarde hij, in aanwezigheid van en tegenover beide controlerende ambtenaren, en zonder daarnaar gevraagd te zijn, dat hij "Kantoor [Y] " is. Deze verklaring is in lijn met de ervaring die de medewerkers van de Belastingdienst Leiden met Kantoor [Y] hebben. Nog nooit heeft namelijk ook maar één medewerker fiscaalinhoudelijk of anderszins zakelijk contact van enig belang met mevr. [Y] gehad. In gevallen dat door medewerkers van de Belastingdienst telefonisch contact werd gezocht en mevr. Van [Y] de telefoon opnam, gaf zij steevast het gesprek direct aan haar echtgenoot door. Indien haar echtgenoot niet aanwezig was, was zij bereid een boodschap aan hem door te geven. 
    Ook in correspondentie afkomstig van Kantoor [Y] ontbreekt enig spoor van fiscaalinhoudelijke activiteiten van mevr. Van [Y] . Het is dhr. [X] die alle stukken produceert. Dit feit valt af te leiden uit de omstandigheid dat alle correspondentie van Kantoor [Y] in dezelfde, van hem bekende markante, zeer persoonlijke schrijfstijl is geschreven. De meerderheid van deze stukken is ondertekend door dhr. [X] . Correspondentie die niet door dhr. [X] wordt ondertekend, kan door de zo herkenbare schrijfstijl niettemin moeiteloos aan hem worden toegerekend. 
    De prominente rol van dhr. [X] wordt bevestigd in internetreviews van klanten van Kantoor [Y] . Daarin wordt steeds vermeld dat dhr. [X] de activiteiten verricht(te). Ook de contacten tussen belastingambtenaren en cliënten van Kantoor [Y] leveren dit beeld op. 
    Op woensdag 12 mei 2010 om 12:07 uur herhaalde dhr. [X] tegenover beide controlerende ambtenaren zijn verhaal: "Kantoor [Y] : c'est moi." Dhr. [X] maakte hierbij tevens de vergelijking dat een werknemer de omzet genereert en dat de werkgever deze aangeeft. Dat doet hij volgens zijn zeggen ook, want hij zorgt voor de omzet van Kantoor [Y] en zijn echtgenote geeft deze aan. 
    In ons onderzoek hebben wij vastgesteld dat het door dhr. [X] zelf in Excel vervaardigde tabellarische kas-, bank- en giroboek (inclusief een soort diverse postenboek) dusdanig ontoegankelijk is wat betreft vorm, stijl en inhoud, dat alleen hij als de maker ervan hiermee weet om te gaan. Voor ons was dit Excel-bestand pas te doorgronden na uitleg door dhr. [X] en een zeer grondige en tijdrovende analyse op kantoor. Ook dat bevestigt de uitspraak 'Kantoor [Y] : c'est moi'. 
    Kantoor [Y] is het gehele jaar door actief. Jaarlijks wordt gedurende de aangifteperiode in de maanden februari en maart, met uitloop naar april, geadverteerd. Naar zeggen van dhr. [X] wordt in deze periode met het doen van aangiften inkomstenbelasting een groot deel van de omzet behaald, volgens zijn inschatting ongeveer € 30.000. Getuige de vele correspondentie die wordt geproduceerd in het resterende deel van het jaar, het grote aantal contacten met de Belastingdienst, het aantal rechtszittingen bijgewoond door dhr. [X] en het aantal in het tweede halfjaar uitgeschreven facturen, menen wij dat er ook in deze periode een substantieel deel van de omzet wordt behaald. 
  
  
    
      2.2.2 Conclusie 
    
    Vanaf de start van Kantoor [Y] in 1982 is een onjuiste voorstelling van zaken gegeven omtrent de rol van mevr. [Y] . Mevr. [Y] is volgens onze informatie opgeleid als analiste en bezit geen gekwalificeerde administratieve, boekhoudkundige en/of fiscale achtergrond. De aan het drijven van de onderneming verbonden werkzaamheden zijn/worden uitsluitend, dan wel nagenoeg uitsluitend verricht door dhr. [X] . Mevr. [Y] heeft geen dan wel een verwaarloosbaar aandeel in die werkzaamheden. Het feit dat het bedrijf op naam van mevr. [Y] staat is onvoldoende om de onderneming fiscaal aan haar toe te rekenen. Het is dhr. [X] die feitelijk de onderneming drijft. Voor zowel de inkomsten- als omzetbelasting beschouwen wij dan ook dhr. [X] als (enig) ondernemer. Mevr. [Y] wordt door ons dus niet als ondernemer voor de inkomstenbelasting en omzetbelasting aangemerkt.
    Voor zover in de aangiften inkomstenbelasting op naam van [Y] winst uit onderneming is aangegeven, rekenen wij deze winst toe aan dhr. [X] . De aangiften omzetbelasting worden door ons geacht te zijn gedaan ten behoeve van de onderneming van dhr. [X] .
    (…)”
  
  
    3.7.	In het controlerapport inzake het boekenonderzoek bij belanghebbende is met betrekking tot het ondernemerschap van [Y] , hiervoor onder 3.6 vermeld, het volgende onder punt 2.2.1 opgenomen:
  
  
    “Uit het onderzoek is gebleken dat aan de diverse handelsnamen welke dhr. [X] gebruikt er nog één kan worden toegevoegd, namelijk “Kantoor [Y] ”. Onder deze naam exploiteert hij een belasting adviesbureau en aangiftepraktijk. Dit bedrijf is in de registers van de KVK op naam van zijn echtgenote, mevr. [Y] , gesteld. Voor een toelichting verwijzen wij naar het over mevr. [Y] uitgebrachte rapport. In dit verband merken wij op dat wij ter voorkoming van herhaling van feitenweergaven en standpunten, in het voorliggende rapport over [D] bij diverse onderdelen veelvuldig zullen verwijzen naar onderdelen van het rapport over mevr. [Y] .”
  
  
    3.8.	De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten naheffingsaanslagen opgelegd aan zowel belanghebbende als [Y] . Uitgangspunt bij het opleggen van deze naheffingsaanslagen is dat [Y] geen ondernemer is als bedoeld in artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en dat de omzet die is gegenereerd door Kantoor [Y] dient te worden toegerekend aan belanghebbende als zijnde de daadwerkelijke ondernemer voor de heffing van omzetbelasting. De naheffingsaanslag opgelegd aan [Y] betreft een correctie van, volgens de Inspecteur, ten onrechte in aftrek gebrachte voorbelasting omdat [Y] voor de heffing van omzetbelasting geen ondernemer is.
  
  
    3.9.	De naheffingsaanslag opgelegd aan belanghebbende betreft de omzet gegenereerd door Kantoor [Y] die aan hem wordt toegerekend, waarbij de Inspecteur wegens tekortkomingen in de administratie de bewijslast heeft omgekeerd. Voorts heeft de Inspecteur de vermindering ingevolge de kleine ondernemersregeling als bedoeld in artikel 25 van de Wet OB (hierna: KOR) ter zake van de omzet van [D] gecorrigeerd.
  
  
    3.10.	De Inspecteur heeft met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast een theoretische omzetberekening gemaakt van Kantoor [Y] , welke omzet zijns inziens is behaald door belanghebbende.
  
  
    3.11.	De Inspecteur heeft aangekondigd dat een vergrijpboete zal worden opgelegd. In de controlerapporten is ter zake het volgende opgemerkt:
  
  
    "De gronden waarop de boeteoplegging berust zijn:
    (…) In onze onderzoeken hebben wij gedegen feitenonderzoek gedaan. Gelet op onze ervaringen met u als persoon en in gedrag was 'in contact blijven' en voorkoming van escalatie daarbij een belangrijk uitgangspunt. U wordt immers snel boos en weigerachtig en bent bovenal in woord en geschrift zeer breedsprakig. 
    (…) In de rapportage wordt voor de boete verwezen naar de boete-kennisgeving. Deze brief vormt in samenhang met de rapportage de kennisgeving van boete-oplegging in de zin van artikel 67pa van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), 5:48 van de Algemene wet bestuursrecht (AWB) en het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998) dat voor de onderzochte jaren geldt.
    Boete-oplegging is voor ons geen doel op zich maar dient in het licht van alle feiten en omstandigheden in redelijkheid plaats te vinden. Welke boete is in uw geval passend en naar onze mening op zijn plaats?
    Verwijtbaar gedrag van uw kant is voor ons gelet op de uitkomsten van het onderzoek evident. Uit de rapportages komt naar voren dat uw fiscaal gedrag en nalaten slechts incidenteel bepleitbaar is maar veelal ernstig onzorgvuldig en soms zelfs als opzet kan worden gekwalificeerd.
    (..) 
    Naast straf voor uw verwijtbare handelen in de onderzochte jaren, vinden wij het ook belangrijk dat van een aan u op te leggen boete een impuls uitgaat tot verbetering van uw fiscale gedrag. (…) Wij hebben de volgende feiten en omstandigheden meegewogen in ons boete-oordeel. Daarbij beschouwen we de eerste factor als strafverzwarend en de andere als strafverminderend:
    - U bent uw fiscale verplichtingen niet, verwijtbaar slordig en onzorgvuldig nagekomen. U geeft, gelet op de conclusies in de rapportage, blijk van een niet aflatende gedrevenheid om fiscale regels voor eigen gewin met voeten te treden. Als zich in het maatschappelijk verkeer bewegend professioneel belastingadviseur valt u dat extra aan te rekenen;
    - De historie van uw fiscale dossier (en dat van uw echtgenote) bij de Belastingdienst;
    - De balans die dit onderzoek thans brengt in de belastingheffing van uw echtgenote en u over de afgelopen jaren.
    Wij zijn van mening dat een boete van in totaal € 15.000 voor alle middelen voor u op zijn plaats is. (…)
    Het boetebedrag ad € 15.000 zullen wij effectueren door middel van een op te leggen naheffingsaanslag omzetbelasting. Daarin komt derhalve de verwijtbaarheid voor alle middelen tot uitdrukking, rekening houdend met de specifieke omstandigheden van uw geval."
  
  
    3.12.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd die betrekking hebben op Kantoor [Y] alsmede op [D] . Tezamen met de naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 15.000. De naheffing inzake Kantoor [Y] betreft diverse correcties. De correcties bij [D] betreffen grotendeels de vermindering op grond van de KOR. De naheffingsaanslagen zijn blijkens punt 12.4.2 van het controlerapport inzake belanghebbende als volgt opgebouwd:
  
  
    
      
      
      
      
      
      
      
        
          
            
              Jaar
            
          
          
            
          
          
            
              2004
            
          
          
            
              2005
            
          
          
            
              2006
            
          
          
            
              2007
            
          
        
        
          
            Correcties [D]
          
          
            €
          
          
            2.048
          
          
            2.117
          
          
            1.846
          
          
            1.684
          
        
        
          
            Correcties Kantoor [Y]
          
          
            €
          
          
            9.733,64
          
          
            9.878,59
          
          
            10.864,88
          
          
            11.537,11
          
        
        
          
            Correcties V.o.f. [C]
          
          
            
          
          
            --
          
          
            --
          
          
            994
          
          
            2.780
          
        
        
          
            Totaal
          
          
            €
          
          
            11.781,64
          
          
            11.995,59
          
          
            13.704,88
          
          
            16.001,11
          
        
      
    
  
  
    3.13.	Tot de stukken behoren twee controlerapporten inzake boekenonderzoeken met betrekking tot de heffing van omzetbelasting over de jaren 1985 tot en met 1987 ten aanzien van belanghebbende en ten aanzien van [Y] (voor ieder afzonderlijk), en een (gecombineerd) controlerapport met betrekking tot de inkomstenbelasting en de omzetbelasting over de jaren 1988 tot en met 1991 ten aanzien van zowel belanghebbende als [Y] (hierna tezamen ook: de oude rapporten).
  
  
    3.14.	In het controlerapport met betrekking tot de heffing van omzetbelasting over de jaren 1985 tot en met 1987 ten aanzien van [Y] , gedagtekend 26 januari 1990, is het ondernemerschap van haar niet betwijfeld. De omzet van Kantoor [Y] is aan [Y] toegerekend. In het rapport is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:
  
  
    “ALGEMEEN
    
      (…)
      De echtgenoot van belastingplichtige onderhoud alle contacten zowel met de belastingdienst als met de klanten.
      (…)
      
        Onderneming
      
      De onderneming is gevestigd op het adres [B] te [Z] .
      De activiteiten van de onderneming bestaan uit de exploitatie van een advieskantoor en boekhoudkantoor.
      De onderneming wordt uitgeoefend in de vorm van een eenmanszaak.
      Ten tijde van de controle waren er geen personeelsleden in loondienst.
      De echtgeno(o)t(e) van belastingplichtige werkt mee in de onderneming.
      De werkzaamheden bestaan uit het onderhouden van contacten met de klanten. 
      
        Administratie
      
      (…)
      
        FISCAAL TECHNISCHE CONTROLE
      
      
        Aangiften
      
      De aangiften omzetbelasting worden opgesteld door belastingplichtige zelf.
      Van de ingediende aangiften zijn specificaties aanwezig.
      De aangiften sluiten aan bij de gevoerde administratie.
      (…)”
    
    
    
      3.15.
      In het controlerapport met betrekking tot de heffing van omzetbelasting over de jaren 1985 tot en met 1987 ten aanzien van belanghebbende, gedagtekend 26 januari 1990, is over het ondernemerschap van belanghebbende het volgende opgenomen:
      
    
  
  
    “ALGEMEEN
    
      (…)
      
        Onderneming
      
      De onderneming is gevestigd op het adres [B] te [Z] .
      De activiteiten van de onderneming bestaan uit de exploitatie van een advieskantoor.
      De onderneming wordt uitgeoefend in de vorm van een eenmanszaak.
      Ten tijde van de controle waren er geen personeelsleden in loondienst.
      De echtgeno(o)t(e) van belastingplichtige werkt mee in de onderneming.
      (…)
      
        FISCAAL TECHNISCHE CONTROLE
      
      
        Aangiften
      
      De aangiften omzetbelasting worden opgesteld door belastingplichtige zelf.
      Van de ingediende aangiften zijn specificaties aanwezig.
      De aangiften sluiten aan bij de gevoerde administratie.
      (…)”
    
    
    
      Het resultaat van Kantoor [Y] is in deze jaren niet aan belanghebbende toegerekend.
    
    
    
      3.16.
      In het (gecombineerde) controlerapport met betrekking tot de heffing van inkomstenbelasting en omzetbelasting over de jaren 1988 tot en met 1991 ten aanzien van de ondernemingen Kantoor [Y] , [E] , V.O.F. [A] en [H] (voorheen: [I] ), gedagtekend 23 mei 1995, is het ondernemerschap van [Y] niet betwijfeld. De omzet van Kantoor [Y] is aan [Y] toegerekend. In het rapport is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:
      
      
        “3	INKOMSTENBELASTING EN VERMOGENSBELASTING
      
    
    
      3.1
      ONDERNEMERSCHAP
      
        3.1.1
        
          KANTOOR [Y]
          De activiteiten van de onderneming bestaan uit het bijhouden van administraties en het invullen van aangiften voor zowel ondernemers als particulieren.
          Er is sprake van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting. De onderneming wordt gedreven in naam van mevrouw [Y] . Ik heb tijdens de controle de indruk gekregen dat de heer [X] de meeste activiteiten voor deze onderneming verricht.
          (…)
          4	OMZETBELASTING
          (…)
        
      
      
        4.3.1
        
          KANTOOR [Y]
          De verschuldigde omzetbelasting sluit aan bij de verantwoorde omzet. In 1994 is de naheffingsaanslag tot nihil teruggebracht. Dit betekent dat in 1994 een bedrag van ƒ 2.771 vrij valt in de winst.(…) ”
        
        
      
    
    
      3.17.
      Bij uitspraken op bezwaar zijn de bezwaren tegen de aan belanghebbende en [Y] opgelegde naheffingsaanslagen ongegrond verklaard.
      
    
    
      3.18.
      Belanghebbende heeft bij brief van 16 september 2015 een beroep op betalingsonmacht griffierecht gedaan. Bij brief van 6 oktober 2015 heeft hij het toegezonden formulier en de gevraagde gegevens aan de griffier (retour) gezonden. Belanghebbende heeft in dit formulier het volgende verklaard:
      
      
        "I. ondergetekende verklaart voor zichzelf en zijn eventuele fiscale partner dat zij beiden:
      
      
        
          geen inkomen genieten. [Hof: met pen bijgeschreven] negatief/zie bijlage.
        
        
          wel inkomen genieten. (…) [Hof: met pen bijgeschreven] (zie […] R.C). voor inval./uitkering
        
      
      
        (…)
        II. Ondergetekende verklaart voor zichzelf en zijn eventuele fiscale partner dat zij gezamenlijk in Nederland en/of in het buitenland:
      
       niet over vermogen beschikken. [Hof: met pen bijgeschreven] = negatief zie bijlage/uitleg."
      
    
    
      3.19.
      Belanghebbende heeft bij de hiervoor onder 3.18 vermelde verklaring vier bijlagen gevoegd. Kort samengevat heeft belanghebbende in deze bijlagen verklaard dat hij per 1 oktober 2015 samen met zijn echtgenote een bedrag van € 555.559,49 is verschuldigd aan hun twee kinderen. Voorts heeft hij gesteld dat hun gezamenlijke vermogen per saldo negatief is, aangezien tegenover de schuld aan de kinderen banktegoeden staan van € 219.988,38 op naam van belanghebbende plus € 302.165,52 op naam van de echtgenote, derhalve in totaal een bedrag van € 522.153,90. Belanghebbende en zijn echtgenote zetten in de 'bijlage bij de verzoeken 30-09-2015', ingekomen op 7 oktober 2015, uiteen dat dit:
      
      
        "[i]n feite impliceert […] dat voor vrijstelling griffierecht rechtmatig kan worden geopteerd. In een eerder jaar is dat ook altijd wel toegekend. De laatste tijd hebben we daarvan echter vrijwillig afgezien […]. De […] alhier/cumulerende griffierechten worden ons echter te gortig".
      
      
      
      
        
          Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
        
      
      
    
    
      4.1.
      In hoger beroep is - naar het Hof begrijpt - in geschil of de naheffingsaanslagen over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 en over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2007 terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd alsmede of de vergrijpboete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of:
      
      
        
          a. belanghebbende optreedt als ondernemer onder de naam Kantoor [Y] ;
        
        
          b. sprake is van gewekt vertrouwen met betrekking tot het ondernemerschap van belanghebbende voor wat betreft de handelingen verricht door Kantoor [Y] ;
        
        
          c. het verdedigingsbeginsel is geschonden;
        
        
          d. het inzage- en hoorrecht bij bezwaar is geschonden;
        
        
          e. de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17, lid 1, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), heeft verbeurd;
        
        
          f. de naheffingsaanslagen tijdig zijn opgelegd;
        
        
          g. de bewijslast terecht is omgekeerd en of sprake is van een redelijke schatting;
        
        
          h. de naheffing van omzetbelasting leidt tot dubbele heffing;
        
      
      
        
          i. de Inspecteur over een zogenoemd nieuw feit beschikt dat het opleggen van de naheffingsaanslagen rechtvaardigt;
        
        
          j. terecht een vergrijpboete is opgelegd;
        
      
      
        
          k. de Rechtbank haar uitspraak voldoende heeft gemotiveerd;
        
        
          l. de Rechtbank terecht stukken van belanghebbende heeft geweigerd;
        
        
          m. sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en of
        
        
          n. belanghebbende recht heeft op immateriële schadevergoeding.
        
      
      
    
    
      4.2.
      Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de van hen afkomstige stukken en naar hetgeen partijen in aanvulling daarop ter zitting hebben aangevoerd.
      
      
      
        
          Conclusies van partijen
        
      
      
    
    
      5.1.
      De hoger beroepen van belanghebbende strekken, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en de daarbij genomen beschikkingen, tot vergoeding van proceskosten, tot vergoeding van de griffierechten, tot toewijzing van het verzoek om immateriële schadevergoeding en tot het vaststellen van een door de Inspecteur verbeurde dwangsom.
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank. Ingeval het gelijk aan belanghebbende is, dat hij niet degene is die optreedt als ondernemer handelend onder de naam Kantoor [Y] , dienen de naheffingsaanslagen en de daarbij genomen beschikkingen te worden vernietigd, aldus de Inspecteur.
      
      
      
        
          Oordeel van de Rechtbank
        
      
      
      6. De Rechtbank heeft als volgt overwogen:
      
      
        “12. Met betrekking tot de stelling van [belanghebbende] dat zijn rechten op verdediging en om te worden gehoord zijn geschonden overweegt de rechtbank dat, anders dan [belanghebbende] kennelijk meent, een schending van het recht om te worden gehoord niet zonder meer leidt tot vernietiging van de desbetreffende belastingaanslag. Zo al moet worden geoordeeld dat de belanghebbende door het niet horen in zijn belangen is geschaad, dan kan dit gewoonlijk slechts leiden tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en terugwijzing naar de inspecteur teneinde de belanghebbende alsnog te horen en opnieuw uitspraak op bezwaar te doen.
      
      
      
        13. Naar [de Inspecteur] onweersproken heeft gesteld, zijn de controlerapporten bij [belanghebbende] thuis bezorgd en is [belanghebbende] in de gelegenheid is gesteld daarop te reageren. Uit de stukken komt naar voren dat [belanghebbende] van die mogelijkheid aanvankelijk geen gebruik heeft gemaakt maar direct beroep heeft ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar tegen de al eerder opgelegde naheffingsaanslag 2004. De rechtbank overweegt dat [belanghebbende] tijdens de behandeling van het bezwaar tegen de naheffingsaanslag 2004 alle gelegenheid had om op de inhoud van de controlerapporten te reageren en dat hij dat ook uitvoerig heeft gedaan. Wat er zij van [belanghebbendes] stelling dat hij niet zou zijn gehoord, naar het oordeel van de rechtbank kan uit niets worden opgemaakt dat [belanghebbende] daardoor op enigerlei wijze in zijn procesbelangen is geschaad. De rechtbank verbindt voor de afdoening van onderhavige zaak aan deze gang van zaken daarom geen gevolgen.
      
      
      
        14. [Belanghebbende] heeft verwezen naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese
        Gemeenschappen van 18 december 2008, nr. C-349/07 (Sopropé), ECLI:NL:XX:2008:BG9363. [Belanghebbende] heeft dit slechts summier gemotiveerd, maar gelet op de andere bij de rechtbank door [belanghebbende] aanhangig gemaakte procedures houdt de rechtbank het ervoor dat [belanghebbende] het standpunt huldigt dat [de Inspecteur] hem naar aanleiding van het uitbrengen van de controlerapporten had moet horen. De opvatting van [belanghebbende] dat - los van de wettelijke plicht tot het horen in bezwaar - daartoe een verplichting bestaat, berust op een onjuiste lezing van het arrest. Bij dat arrest is weliswaar beslist dat een belanghebbende recht heeft op verdediging tegen een overheidsbeslissing, maar dit recht omvat niet noodzakelijkerwijs ook het recht om te worden gehoord. De rechtbank merkt daarbij nog op dat een controlerapport geen overheidsbeslissing is als bedoeld in het Sopropéarrest en [belanghebbende] ook alle gelegenheid heeft gehad daarop te reageren en dat ook uitvoerig heeft gedaan.
      
      
      
        15. Op grond van artikel 20, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een naheffingsaanslag na verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan.
      
      
      
        16. De naheffingsaanslag 2004 is gedagtekend 24 december 2009. Dit is binnen vijf jaar na het einde van het jaar 2004. De naheffingsaanslag 2005/2007 is gedagtekend 17 december 2010. Dit is binnen vijf jaar na het einde van het jaar 2005. Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat de naheffingsaanslagen op latere data zijn opgelegd dan die volgens de dagtekening van de naheffingsaanslagen, zijn gesteld noch gebleken. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de naheffingsaanslagen daarom tijdig opgelegd. De stelling van [belanghebbende] dat de naheffingsaanslagen toch moeten worden vernietigd omdat [de Inspecteur] pas na het verlopen van genoemde 5-jaarstermijn het opleggen van de naheffingsaanslagen heeft gemotiveerd, vindt geen steun in het recht en mist, voor wat betreft de naheffingsaanslag 2005/2007, bovendien feitelijke grondslag. De redenen voor het opleggen van de naheffingsaanslagen en de hoogte daarvan zijn immers uitvoerig beschreven in de controlerapporten die [belanghebbende] ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag 2005/2007 al enkele weken in bezit had.
      
      
      
        17. De rechtbank stelt voorop dat, ander dan [belanghebbende] kennelijk meent, een onjuiste tenaamstelling of adressering van een belastingaanslag niet zonder meer de nietigheid van de aanslag tot gevolg heeft. Dit is slechts het geval als door de onjuiste tenaamstelling of adressering niet is te bepalen aan wie de aanslag is opgelegd. Gesteld noch gebleken is dat daarvan in dit geval het op enig moment sprake is geweest. Deze beroepsgrond van [belanghebbende] faalt dan ook.
      
      
      
        18. Op grond van artikel 6:2, aanhef en onder b, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) wordt voor de toepassing van wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep, het niet tijdig nemen van een besluit met een besluit gelijkgesteld. Tegen het niet tijdig beslissen staat dan ook beroep bij de rechtbank open.
      
      
      
        19. Op grond van artikel 6:12, tweede lid, van de Awb kan het beroepschrift worden ingediend zodra het bestuursorgaan in gebreke is tijdig een besluit te nemen en twee weken zijn verstreken na de dag waarop belanghebbende het bestuursorgaan schriftelijk heeft medegedeeld dat het in gebreke is.
      
      
      
        20. Uit de gedingstukken en hetgeen partijen daartoe over en weer hebben aangevoerd kan niet worden opgemaakt dat [de Inspecteur] op enig moment in gebreke is gesteld. Weliswaar heeft [belanghebbende] een op 20 september 2010 gedagtekende ingebrekestelling overgelegd, maar deze ingebrekestelling heeft betrekking op de bezwaarprocedure van een zoon van [belanghebbende]. Het beroep dat is gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar moet daarom niet ontvankelijk worden verklaard. Daarmee komt de rechtbank niet toe aan de beantwoording van de vraag of [de Inspecteur] in verband met de overschrijding van de beslistermijn een dwangsom heeft verbeurd.
      
      
      
        21. Indien een bezwaar is gericht tegen een naheffingsaanslag met betrekking tot welke niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 47, 49 en 52 van de Awr, wordt bij de uitspraak het bezwaar afgewezen tenzij is gebleken dat en in hoeverre de aanslag en de daarbij gegeven beschikkingen onjuist zijn (omkering van de bewijslast). De verplichtingen ingevolge de artikelen 47,49 en 52 van de Awr zijn - kort weergegeven - de verplichtingen tot het duidelijk, stellig en zonder voorbehoud verstrekken van gegevens en inlichtingen, het ter inzage geven van boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, het moeten toelaten dat daarvan kopieën, afdrukken of uittreksels worden gemaakt en het op zodanige wijze voeren van een administratie dat daaruit de fiscale verplichtingen van de belastingplichtige te allen tijde duidelijk blijken en controle daarvan binnen een redelijke termijn mogelijk is.
      
      
      
        22. Naar het oordeel van de rechtbank kan uit de inhoud van de controlerapporten geen andere conclusie worden getrokken dan dat [belanghebbende] een administratie heeft gevoerd die niet aan de in artikel 52 van de Awr gestelde eisen voldoet. Zo is in de controlerapporten vermeld dat veelal nauwelijks verband kon worden gelegd tussen de aanwezige facturen en de boekhoudkundige vastlegging daarvan, dezelfde belasting tweemaal als voorbelasting werd teruggevraagd, belasting als voorbelasting werd teruggevraagd zonder dat daarvan facturen in de administratie aanwezig waren en dat het daarbij soms ging om forse bedragen. Verder wordt melding gemaakt van een gebrekkige omzetverantwoording en het ontbreken van balanscontinuïteit. [Belanghebbende] heeft op de controlerapporten gereageerd met zeer uitgebreide, door hemzelf uitgebrachte contrarapportages en een uitvoerige uiteenzetting in onder meer de schriftelijke aanvulling op zijn beroepschrift. In weerwil van de veelal scherpe toon die [belanghebbende] hanteert en waarmee hij voortdurend komt tot het uiten van persoonlijk gerichte aantijgingen aan het adres van de desbetreffende ambtenaren, is de rechtbank van oordeel dat [belanghebbende] met zijn zeer uitvoerige, doch vaak moeilijk te volgen, betogen niets heeft aangevoerd op grond waarvan een andere conclusie is gerechtvaardigd. Verder komt in het controlerapport naar voren dat [belanghebbende] zich ten tijde van het boekenonderzoek jegens de controleurs onwelwillend opstelde en in bepaalde stukken geen inzage wilde verschaffen of niet toestond dat daarvan afschriften of uittreksels werden gemaakt. Het vorenstaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat [belanghebbende] niet heeft voldaan aan zijn verplichtingen ingevolge de artikelen 47,49 en 52 van de Awr. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] bij de uitspraak op bezwaar daarom terecht omkering van de bewijslast toegepast en dient, op grond van artikel 47e van de Awr, ook het beroep te worden afgewezen tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
      
      
      
        23. [De Inspecteur] heeft aangevoerd dat [belanghebbendes] echtgenote in de ondernemingen geen of vrijwel geen activiteiten verricht en daarom geen ondernemer is en dat alle ondernemersactiviteiten aan [belanghebbende] moeten worden toegerekend. De belasting die de echtgenote als voorbelasting heeft teruggevraagd heeft [de Inspecteur] daarom van haar nageheven en bij [belanghebbende] in aftrek toegelaten. Dit heeft geleid tot een lagere naheffingsaanslag 2005/2007, zodat hetgeen [belanghebbende] daarover heeft aangevoerd niet tot een voor hem gunstiger resultaat kan leiden. De rechtbank laat de daartoe door [belanghebbende] aangevoerde beroepsgronden verder onbesproken.
      
      
      
        24. Uit de controlerapporten blijkt dat [de Inspecteur] de naheffingsaanslagen heeft opgelegd wegens omzetcorrecties, minder aftrek van voorbelasting, onjuiste toepassing van de kleine ondernemersregeling en correcties voor het privégebruik van personenauto’s. [Belanghebbende] heeft de stellingen en conclusies van [de Inspecteur] uitvoerig betwist, maar naar het oordeel van de rechtbank heeft hij daarmee niet aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken, dat en in hoeverre de naheffingsaanslagen en in zoverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Ook kan niet worden geoordeeld dat [de Inspecteur] bij het vaststellen van de naheffingsaanslag is uitgegaan van onredelijke schattingen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat [de Inspecteur] voor de omzetcorrecties is afgegaan op verklaringen van [belanghebbende] en voor de overige correcties op aanwijsbare onjuistheden of omissies in de administratie. Naar het oordeel van de rechtbank falen daarom alle beroepsgronden van [belanghebbende] die hierop betrekking hebben.
      
      
      
        25. Op grond van artikel 16, eerste lid, tweede volzin van de Awr kan een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn (nieuw feit) geen grond voor navordering opleveren. Deze bepaling staat in hoofdstuk III van de Awr dat handelt over belasting die bij wege van aanslag wordt geheven. De omzetbelasting is echter een belasting die wordt geheven bij wege van voldoening op aangifte. Naheffing van een dergelijke belasting vindt plaats op grond van artikel 20 van de Awr en dat artikel bevat geen bepaling over een voor naheffing noodzakelijk nieuw feit. De beroepsgrond van [belanghebbende] dat [de Inspecteur] niet beschikt over een nieuw feit dat voor het opleggen van de naheffingsaanslagen aanwezig zou moeten zijn, faalt daarom.
      
      
      
        26. Hoewel [belanghebbende] bijna al zijn stellingen voorziet van een verwijzing naar het Europees verdrag voor de rechten van de mens en het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten, al dan niet in samenhang met de grondwet, heeft hij, naar het oordeel van de rechtbank, niets aangevoerd op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat [de Inspecteur] op enig moment in strijd heeft gehandeld met deze verdragen of met enige andere regel van geschreven of ongeschreven recht. Dat de werkzaamheden van [de Inspecteur] hebben geleid tot onwelgevallige gevolgen voor [belanghebbende] en zijn echtgenote doet daar niet aan af. Ook al deze en daarmee in verband staande beroepsgronden van [belanghebbende] falen daarom.
      
      
      
        27. Gelet op hetgeen in de in 8 geciteerde boetekennisgeving is vermeld, is de rechtbank van oordeel dat [de Inspecteur] op goede gronden heeft beslist dat het aan grove schuld van [belanghebbende] is te wijten dat te weinig belasting op aangifte is voldaan en hij [belanghebbende] daarom terecht de onderhavige vergrijpboete heeft opgelegd. De rechtbank maakt de door [de Inspecteur] gehanteerde gronden tot de hare en acht de boete passend en geboden. Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat sprake is wanverhouding tussen de boete en de beboete feiten en die zouden moeten tot leiden tot verdere matiging van de boete dan [de Inspecteur] reeds heeft gedaan, zijn gesteld noch gebleken. De rechtbank heeft hierbij het tijdsverloop tussen de aankondiging van de boete en het tijdstip van deze uitspraak mede in aanmerking genomen.
      
      
      
        28. Het vorenstaande kan tot geen ander oordeel leiden dan dat [de Inspecteur] de naheffingsaanslagen en de boetebeschikking bij de bij de bestreden uitspraak terecht heeft gehandhaafd. [De Inspecteur] heeft daarom terecht aan belanghebbende geen kostenvergoeding toegekend. De vraag of er termen aanwezig waren voor het vergoeden van de werkelijke kosten behoeft
        daarmee niet te worden beantwoord.”
      
      
      
      
        
          Beoordeling van de hoger beroepen
        
      
      
      
        
          Geschilpunt a (ondernemerschap)
        
      
      
      
        7.1.1.
        De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat [Y] - in weerwil van haar inschrijving bij de Kamer van Koophandel als ondernemer - niet als ondernemer voor de heffing van omzetbelasting kan worden aangemerkt, aangezien zij, naar hij stelt, (vrijwel) geen werkzaamheden verricht voor Kantoor [Y] . [Y] is geen zelfstandig ondernemer omdat zij uitsluitend ondersteunende werkzaamheden verricht en belanghebbende overigens alle werkzaamheden verricht. Dientengevolge is belanghebbende, handelend onder de naam Kantoor [Y] , de ondernemer die prestaties voor de heffing van omzetbelasting verricht, aldus begrijpt het Hof de Inspecteur. Belanghebbende heeft dat standpunt gemotiveerd betwist.
        
      
      
        7.1.2.
        Vooropgesteld zij dat op grond van artikel 7, eerste lid, van de Wet OB “ieder”, die een bedrijf zelfstandig uitoefent ondernemer is. Van doorslaggevend belang is hoe de entiteit (“ieder”) zich aan de buitenwereld presenteert.
        
      
      
        7.1.3.
        In dit verband is van belang dat niet in geschil is dat onder de naam Kantoor [Y] belastingadvieswerkzaamheden worden verricht tegen vergoeding. De daarmee gemoeide facturen worden opgemaakt door [Y] . Bancair betalingsverkeer ten behoeve van de onderneming vindt uitsluitend plaats via een bankrekening van [Y] . Voorts wordt voor haar ondernemingsactiviteiten een jaarrekening opgemaakt.
        
      
      
        7.1.4.
        Voorts is van belang dat [Y] naar buiten treedt en diensten verricht. [Y] wordt, gelet op haar inschrijving bij de Kamer van Koophandel, gebonden voor alle rechtshandelingen die door of namens het kantoor zijn verricht, waardoor zij aansprakelijk is voor alle verbintenissen die door die rechtshandelingen ontstaan. Belanghebbende is niet bevoegd (zelfstandig) overeenkomsten aan te gaan voor een bedrag hoger dan f 500. Overeenkomsten worden gesloten door of namens [Y] handelend onder de naam Kantoor [Y] . Indien opdrachten worden aangenomen tot het geven van belastingadviezen en het verrichten van boekhoudkundige werkzaamheden, heeft [Y] ervoor zorg te dragen dat die opdrachten worden uitgevoerd. Als de verbintenissen niet (naar behoren) worden uitgevoerd dan is [Y] aansprakelijk. De Inspecteur heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt.
        
      
      
        7.1.5.
        Daarenboven geldt dat [Y] de stelling van de Inspecteur dat zij geen bemoeienis heeft met de fiscale werkzaamheden van Kantoor [Y] en uitsluitend ondersteunende werkzaamheden verricht, gemotiveerd heeft weersproken. Zij heeft ter zitting - geloofwaardig - uiteengezet dat zij diverse activiteiten verricht, waaronder boekhoudkundige werkzaamheden en administratieve werkzaamheden, en dat belanghebbende in het bijzonder de fiscaal juridische adviezen verstrekt en het woord voert onder meer in geval van fiscaal juridische procedures. De door de Inspecteur ingebrachte verklaring van belanghebbende, afgelegd tegen twee ambtenaren van het Hoogheemraadschap […] , dat hij alle boekhoudkundige werkzaamheden verricht, legt hiertegenover te weinig gewicht in de schaal.
        
      
      
        7.1.6.
        
          Wat er verder ook zij van de stelling van de Inspecteur dat [Y] louter ondersteunende werkzaamheden verricht geldt dat ook ingeval de interne taakverdeling tussen belanghebbende en [Y] zodanig is dat [Y] uitsluitend dergelijke werkzaamheden verricht en belanghebbende de fiscale werkzaamheden, dit op zichzelf niet meebrengt dat [Y] niet de relevante ondernemer is voor de heffing van omzetbelasting voor de werkzaamheden van Kantoor [Y] (vgl. HR 4 december 2009, nr. 43 742, ECLI:NL:
          HR:2009:BB8345, BNB 2010/55). [Y] is immers degene die handelend onder de naam Kantoor [Y] naar buiten treedt en een interne taakverdeling, wat daarvan ook zij, is in dit verband niet relevant.
        
        
      
      
        7.1.7.
        Het voorgaande leidt tot de conclusie dat [Y] ondernemer is voor de heffing van omzetbelasting en dat de stelling van de Inspecteur dat belanghebbende handelend onder de naam Kantoor [Y] degene is die prestaties verricht voor de heffing van omzetbelasting faalt. Dat belanghebbende de contacten met de belastingdienst onderhoudt maakt dit niet anders.
        
        
          
            Geschilpunt b (vertrouwensbeginsel)
          
        
        
      
      
        7.2.1.
        Belanghebbende heeft voorts ten aanzien van het ondernemerschap een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende verwijst in dit verband naar eerdere boekenonderzoeken, hiervoor vermeld onder 3.13 tot en met 3.16, die plaats hebben gevonden bij belanghebbende en zijn echtgenote. Gelet op de inhoud van de rapporten van die boekenonderzoeken, mocht hij erop vertrouwen, aldus belanghebbende, dat zijn echtgenote ook in de onderhavige jaren zou worden aangemerkt als ondernemer voor de omzetbelasting.
        
      
      
        7.2.2.
        Voor zover, gelet op het vorenoverwogene omtrent geschilpunt a, thans nog van belang, wordt voorop gesteld dat [Y] , zoals onder 3.1 opgenomen, vanaf 1 februari 1982 bij de Kamer van Koophandel vermeld staat als eenmanszaak (Kantoor [Y] ) en dat belanghebbende door de Inspecteur tot aan de onderhavige jaren steeds als ondernemer voor de heffing van omzetbelasting is aangemerkt. Belanghebbende is niet als ondernemer handelend onder de naam Kantoor [Y] aangemerkt. 
        
      
      
        7.2.3.
        In het arrest van 18 december 1991, nr. 27 127, ECLI:HR:1991:BH8148 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat voor een in rechte te beschermen vertrouwen niet is vereist dat de aangelegenheid bij een boekenonderzoek door de belastingadministratie daadwerkelijk op haar fiscale merites is beoordeeld, doch dat voldoende is dat de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden mocht aannemen dat zulks het geval was. Dit zal zich in het algemeen voordoen, indien de betrokken aangelegenheid verhoudingsgewijs van zodanig belang is dat zij niet aan de aandacht van de met de controle belaste ambtenaren kan zijn ontsnapt, en bovendien de gevolgen voor de belastingheffing van dien aard zijn dat het voor de hand ligt om kritische opmerkingen te maken, zo niet tot naheffing over te gaan. Alsdan zal de inspecteur, door niettemin generlei opmerking te maken en naheffing achterwege te laten, in het algemeen bij de belastingplichtige het gerechtvaardigde vertrouwen wekken dat de wijze waarop deze de betrokken aangelegenheid in fiscaal opzicht heeft behandeld, zijn goedkeuring kan wegdragen.
        
      
      
        7.2.4.
        Ter zitting heeft de Inspecteur desgevraagd verklaard dat in de voorgaande jaren niet bewust het standpunt van belanghebbende en [Y] is gevolgd met betrekking tot het ondernemerschap. Voor de heffing van omzetbelasting is het al dan niet zijn van ondernemer verhoudingsgewijs echter van zodanig groot belang dat zij bij de onder 3.13 aangehaalde boekenonderzoeken niet aan de aandacht van de controlerend ambtenaren kan zijn ontsnapt en bovendien zijn de gevolgen van het al dan niet zijn van ondernemer voor de omzetbelasting van dien aard dat het bij enige twijfel aan de juistheid voor de hand ligt om daaromtrent kritische opmerkingen te maken, zo niet tot naheffing over te gaan. Dat is gelet op hetgeen belanghebbende en de Inspecteur ter zitting hebben verklaard en gelet op de inhoud van de oude rapporten niet gebeurd. Bij belanghebbende is hierdoor het gerechtvaardigd vertrouwen gewekt dat [Y] als ondernemer voor de omzetbelasting kwalificeert en dat hij, voor zover handelend onder de naam Kantoor [Y] , geen ondernemer is. Ook om die reden slaagt belanghebbendes hoger beroep in zoverre. De stellingen van de Inspecteur dat sprake is van gewijzigde omstandigheden, dat belanghebbende een onjuiste voorstelling van zaken heeft gegeven en dat belanghebbende niet te goeder trouw is, zijn onvoldoende onderbouwd.
        
      
      
        7.2.5.
        Voor het geval dat [Y] ondernemer is voor de heffing van omzetbelasting voor wat betreft de activiteiten van Kantoor [Y] , heeft de Inspecteur geconcludeerd dat de naheffingsaanslagen ten onrechte zijn opgelegd en dienen te worden vernietigd.
        
        
          
            Geschilpunt d (schending hoorplicht en inzagerecht)
          
        
        
      
    
    
      7.3.
      Voor zover belanghebbende erover klaagt dat hij in de bezwaarfase niet is gehoord en terugwijzing van de zaak naar de Inspecteur bepleit, treft het betoog geen doel. De Inspecteur heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld te worden gehoord, doch belanghebbende heeft daaraan om hem moverende redenen geen gevolg gegeven. Van schending van de hoorplicht is derhalve geen sprake. Met betrekking tot de gestelde schending van het inzagerecht geldt mutatis mutandis hetzelfde.
      
      
        
          Geschilpunt e (verbeuren dwangsom)
        
      
      
    
    
      7.4.
      Voor het geval belanghebbende in hoger beroep heeft bedoeld te stellen in aanmerking te komen voor toekenning van een dwangsom in de zin van artikel 4:17 van de Awb, treft dat betoog geen doel. Voor een ingebrekestelling als bedoeld in artikel 4:17, lid 3, van de Awb geldt de eis dat uit een geschrift duidelijk is dat de belanghebbende het bestuursorgaan maant om alsnog een bepaald besluit te nemen. Daarvoor is niet vereist dat in dit geschrift bepaalde termen zoals 'aanmanen' of 'in gebreke stellen' worden gebruikt. Wel is vereist dat het geschrift voldoende duidelijk maakt (i) op welke aanvraag het betrekking heeft, (ii) dat de belanghebbende zich op het standpunt stelt dat het bestuursorgaan niet tijdig op de aanvraag heeft beslist, en (iii) dat de belanghebbende erop aandringt dat een zodanige beslissing alsnog wordt genomen (zie HR 10 juni 2016, nr. 15/04352, ECLI:NL:HR:2016:1124, BNB 2016/179). Anders dan belanghebbende mogelijk meent, bevatten de door hem ingediende gedingstukken niet een ingebrekestelling als hiervoor bedoeld. Meer in het bijzonder is van een aandringen op een spoedige beslissing geen sprake indien, zoals in de onderhavige gevallen aan de orde, dat geschrift een uitlating bevat welke niet valt te rijmen met het aandringen op een spoedige beslissing.
      
      
        
          Geschilpunt m (vergoeding van proceskosten)
        
      
      
      
        7.5.1.
        De Inspecteur heeft betwist dat de echtgenote in de bezwaar-, beroeps- en hoger beroepsfase op zakelijke basis is opgetreden.
        
      
      
        7.5.2.
        Belanghebbende heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat tegen een beloning rechtsbijstand is verleend, in hoger beroep aangevoerd dat op basis van het tussen hem en zijn echtgenote geldende huwelijksvermogensregime ieder jaar verrekening van kosten plaatsvindt. De blote stelling dat dit geschiedt, is onvoldoende voor het oordeel dat in de onderhavige zaken sprake is van op zakelijke basis verleende rechtsbijstand. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zijn echtgenote op zakelijke basis is opgetreden.
        
      
      
        7.5.3.
        Belanghebbende heeft voorts gesteld dat kosten zijn gemaakt bij derden (niet zijnde zijn echtgenote) ter zake van rechtsbijstand, doch deze kosten niet gespecificeerd. De Inspecteur betwist belanghebbendes stelling. De enkele stelling dat er facturen zijn terug te vinden in de boekhouding is onvoldoende. Belanghebbende heeft ter zitting aangeboden - om zo het Hof dat wenst  stukken te overleggen. Het Hof heeft belanghebbende meerdere malen voorgehouden dat het aan belanghebbende zelf is te bepalen of en welke stukken hij in het geding brengt. Aangezien belanghebbende de desbetreffende stukken niet alsnog in het geding heeft gebracht en het heeft gelaten bij een aanbod daartoe zijn de kosten niet aannemelijk gemaakt.
        
      
      
        7.5.4.
        Bovendien is in het onderhavige geval het maken van kosten voor rechtsbijstand, zo dergelijke kosten al gemaakt zijn, niet redelijk. Belanghebbende verleent sinds geruime tijd als adviseur beroepsmatig rechtsbijstand in fiscale procedures. Hij wordt geacht ter zake kundig te zijn en heeft bovendien in de onderhavige zaken steeds alle proceshandelingen zelf verricht.
        
      
      
        7.5.5.
        Uit het hiervoor overwogene volgt dat belanghebbende geen recht heeft op vergoeding van proceskosten.
        
      
      
        7.5.6.
        Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld die kunnen leiden tot het oordeel dat recht bestaat op vergoeding van andere kosten, zoals bijvoorbeeld bedoeld in artikel 41 van het EVRM.
        
        
          
            Geschilpunt n (verzoek om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn)
          
        
        
      
    
    
      7.6.
      Aangezien de Rechtbank bij afzonderlijke uitspraak beslist over het verzoek tot vergoeding van immateriële schade ter zake van het verloop van de procedures in bezwaar en in beroep, zal thans uitsluitend het verzoek tot schadevergoeding in de hogerberoepsfase worden beoordeeld (vgl. HR 25 november 2016, nr. 16/00363, ECLI:NL:HR:2016:2678, r.o. 3.1.1). In casu is binnen twee jaar na het instellen van de hoger beroepen uitspraak gedaan, zodat de redelijke termijn niet is overschreden.
      
      
      
      
      
      
        
          Slotsom (beide zaken)
        
      
      
    
    
      7.7.
      Gelet op het voorgaande behoeven de overige grieven geen behandeling. De conclusie luidt dat de hoger beroepen gegrond zijn en dat de beide naheffingsaanslagen en de daarbij behorende beschikkingen moeten worden vernietigd.
      
      
      
        
          Proceskosten en griffierecht
        
      
      
    
    
      8.1.
      Er zijn geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb (zie onderdeel 7.5.5).
      
      
        8.2.1.
        
          Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat het aan hem ter zake van het indienen van het hoger beroep in rekening gebrachte griffierecht ten onrechte in rekening is gebracht, geldt het volgende. Op grond van artikel 8:41 juncto 8:108 van de Awb wordt van de indiener van het hogerberoepschrift een griffierecht geheven. Ingevolge het derde lid van artikel 8:41 van de Awb is, onder meer, bij een beroepschrift tegen twee of meer samenhangende besluiten eenmaal griffierecht verschuldigd. Van samenhang is sprake als besluiten voortkomen uit één samenstel van feiten en omstandigheden.
          Er is voor wat betreft de inkomstenbelastingzaken voor de jaren 1998 tot en met 2003 sprake van samenhangende besluiten in voormelde zin omdat de Inspecteur in die zaken de bij de aanslagregeling aangebrachte correcties vanwege doelmatigheidsredenen op één na heeft teruggenomen. Voor dit cluster wordt in de zaak met nr. BK-15/00884 griffierecht geheven ten bedrage van € 123.
          Voor de inkomstenbelasting- en omzetbelastingzaken die betrekking hebben op de jaren 2004 tot en met 2007 is sprake van samenhang in voormelde zin omdat die zaken voortvloeien uit boekenonderzoeken. In dit cluster wordt in de zaak met nr. BK-15/00897 griffie-recht geheven ten bedrage van € 248.
          Daarnaast wordt voor de behandeling van het hoger beroep in de verliesverrekeningsbeschikking 1988 (BK-15/00883) griffierecht geheven ten bedrage van € 123.
          Ten aanzien van de overige zaken zal de griffier worden gelast het betaalde griffierecht terug te betalen.
        
        
      
      
        8.2.2.
        Belanghebbende heeft het in rekening gebrachte griffierecht ter zake van de onderhavige zaak (BK-15/00897) voldaan, doch doet een beroep op betalingsonmacht griffierecht. Hij heeft verklaard tezamen met zijn echtgenote bezittingen te hebben, waaronder begrepen liquide middelen, ten bedrage van € 522.153,90 (zie onderdeel 3.19). Belanghebbende beschikte derhalve over de benodigde middelen om het griffierecht te voldoen, zodat hij in staat was een afweging te maken tussen de last van het voldoen van het griffierecht en het nut van het voeren van een gerechtelijke procedure (vgl. HR 28 maart 2014, nr. 12/03888, ECLI:NL:HR:2014:699, BNB 2014/135, r.o. 3.3.5). Daaraan doet niet af dat belanghebbende stelt schulden te hebben ten bedrage van € 555.559,49. Uit het voorgaande volgt dat niet aannemelijk is geworden dat het onmogelijk dan wel uiterst moeilijk was om het griffierecht te voldoen.
        
      
      
        8.2.3.
        De Inspecteur wordt gelast het betaalde griffierecht ten bedrage van € 248 te vergoeden.
        
        
        
        
          
            Beslissing
          
        
        
        
          Het Gerechtshof:
        
        
          
            vernietigt de uitspraken van de Rechtbank;
          
          
            verklaart de beroepen gegrond;
          
          
            vernietigt de naheffingsaanslagen;
          
          
            vernietigt de uitspraken op bezwaar;
          
          
            vernietigt de boetebeschikking en de heffingsrentebeschikkingen;
          
          
            gelast de Inspecteur het door belanghebbende ter zake van de behandeling van de hoger beroepen betaalde griffierecht ten bedrage van € 248 te vergoeden; en
          
          
            wijst de ingediende verzoeken tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn betreffende de procedures voor het Hof af.
          
        
        
        
        
          Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. E.M. Vrouwenvelder, P.J.J. Vonk en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffiers mrs. E.J. Nederveen en A.S.H.M. Strik. De beslissing is op 2 mei 2017 in het openbaar uitgesproken.
        
        
        
        
        
        
        
          aangetekend aan
          partijen verzonden:
        
        
        
        
        
        
        
          
            Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
            binnen zes weken
             na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
          
        
        
          1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
        
        
          2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
        
        -     - de naam en het adres van de indiener;
        -     - de dagtekening;
        -     - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
        -     - de gronden van het beroep in cassatie.
        
          Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
        
        
        
          
            De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.