ECLI:NL:RBBRE:2012:BZ3587, Rechtbank Breda, 02-01-2012, 12/972
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2012-01-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting / einde terbeschikkingstellingregeling
      
      Belanghebbende stelde zijn 2/3 aandeel in een onroerende zaak ter beschikking aan een BV waarin hij een aanmerkelijk belang heeft (artikel 3.92 van de Wet IB 2001). Bij overeenkomst van 3 juli 2007 heeft belanghebbende zijn aandelen in de BV verkocht, met terugwerkende kracht tot 1 januari 2007. De aandelen zijn op 31 augustus 2007 geleverd.
      
      De rechtbank oordeelt dat de tbs-regeling op 3 juli 2007 is geëindigd omdat belanghebbende vanaf die datum niet meer economisch gerechtigd was tot de aandelen. De rechtbank acht niet aannemelijk dat waardedruk uitgaat van de omstandigheid dat de onroerende zaak in mede-eigendom wordt gehouden en een aanbiedingsplicht aan de mede-eigenaar bestaat.

RECHTBANK ZEELAND – WEST-BRABANT
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 12/972
    
    Uitspraakdatum: 2 januari 2012
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor Eindhoven,
      de inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraken op bezwaar 
      De uitspraken van de inspecteur van 24 februari 2012 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem over het jaar 2007 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 310.554 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 57.526 (aanslagnummer [nummer].H.76) en de bij gelijktijdige beschikking in rekening gebrachte heffingsrente van € 19.349.
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 december 2012 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde, [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te ’s-Hertogenbosch en namens de inspecteur, [gemachtigde].
    
    
    1. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning  van € 298.510 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 57.526 en vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.528,50;
      - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 42 aan hem vergoedt.
    
    
    2. Gronden
    
    2.1. Belanghebbende had in het onderhavige jaar een aandeel van 2/3 in de eigendom van de onroerende zaak gelegen aan de [adres] te [plaats X] (hierna: de onroerende zaak).
    
    2.2. Belanghebbende heeft in 2006 zijn 2/3e aandeel in de onroerende zaak aan [holding] B.V. (verder: holding) ter beschikking gesteld als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet IB 2001 (hierna: de tbs-regeling). Belanghebbende heeft zijn 2/3e aandeel in de onroerende zaak per 1 januari 2007 geactiveerd op zijn tbs-balans voor een bedrag van € 1.434.006. In zijn aangifte IB 2007 heeft hij een huuropbrengst van de onroerende zaak (tot en met [datum] 2007) opgenomen van € 87.768 als resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. 
      
    2.3. Op 3 juli 2007 heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten tot verkoop van zijn, middellijk gehouden, (certificaten van) aandelen in holding. In deze overeenkomst staat dat de aandelen in holding met ingang van 1 januari 2007 voor rekening en risico van de koper(s) komen. De aandelen in holding zijn geleverd bij notariële akte van [datum] 2007. In laatstgenoemde akte staat dat alle baten en lasten van de aandelen in holding vanaf 1 januari 2007 voor rekening van de kopers zijn. 
    
    2.4. Op 6 oktober 2007 is belanghebbende een overeenkomst van maatschap aangegaan met de eigenaar van het resterende 1/3e aandeel in de onroerende zaak. De maatschap strekt tot gezamenlijke exploitatie van de onroerende zaak met ingang van 1 juli 2007. In de maatschapovereenkomst is een wederzijdse aanbiedingsplicht opgenomen.   
    
    2.5. Op 14 mei 2009 is de onroerende zaak minnelijk gewaardeerd, per waardepeildata 27 september 2007 en 22 maart 2009, door [taxateur A] van DTZ Zadelhoff te Eindhoven en [taxateur B], taxateur van de belastingdienst. De vastgestelde waarde is € 2.520.000 per 27 september 2007 en € 2.120.000 per 22 maart 2009. 
    
    Ten aanzien het moment waarop de tbs-regeling is geëindigd 
    
    2.6. Belanghebbende stelt dat het economische belang bij de aandelen in holding met ingang van 1 januari 2007 bij een ander ligt, dat hij sinds dat moment geen (middellijk) aanmerkelijk belang meer hield in holding en dat de tbs eind 2006 is geëindigd. De inspecteur stelt dat de terugwerkende kracht in de verkoopovereenkomst geen fiscale werking heeft.
    
    2.7. De rechtbank overweegt dat de wetgever met de invoering van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 heeft beoogd voor wat betreft de winstberekening een vergelijkbare behandeling te bewerkstelligen tussen enerzijds de ondernemer die ten behoeve van zijn onderneming een vermogensbestanddeel heeft aangeschaft en anderzijds de aanmerkelijk belang houder die een dergelijk vermogensbestanddeel in privé heeft aangeschaft en dit aan de besloten vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang houdt ter beschikking stelt (vergelijk: Hoge Raad 13 april 2012, nr. 10/02196, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN: BP6667). Zo voorkomt goedkoopmansgebruik verschuivingen tussen de verschillende jaren bij het bepalen van het jaarlijkse resultaat (Kamerstukken II, 1998/1999, 26 727, nr. 3, blz. 133). 
    
    2.8. Nu belanghebbende de aandelen in holding op 3 juli 2007 heeft verkocht, was hij vanaf die datum niet meer economisch gerechtigd tot die aandelen. De verkoopovereenkomst bevat immers geen opschortende voorwaarden. Het gegeven dat de partijen bij de verkoopovereenkomst hebben afgesproken dat de aandelen met ingang van 1 januari 2007 voor rekening en risico zouden komen van de kopers, neemt niet weg dat de feitelijke gerechtigdheid van belanghebbende tot 3 juli 2007 is blijven bestaan. Naar het oordeel van de rechtbank betekent dit, dat belanghebbende tot 3 juli 2007 aanmerkelijkbelanghouder was in holding en dat dus ook tot die datum sprake was van terbeschikkingstelling als bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001. 
    
    2.9. Het vorenoverwogene betekent dat de tbs-regeling in het onderhavige geval op 3 juli 2007 is geëindigd. De beginselen van goedkoopmansgebruik, met name het voorzichtigheid – en realisatiebeginsel, verzetten zich er tegen het tbs-resultaat vóór 2007 in de heffing te betrekken. 
    
    Ten aanzien van de omvang van het tbs-resultaat
    
    2.10. Het belastbaar tbs-resultaat bestaat enerzijds uit de huur en anderzijds uit het verschil tussen de waarde van het 2/3e aandeel in de onroerende zaak en de boekwaarde daarvan.
    
    2.11. Belanghebbende heeft in zijn aangifte € 87.768 huur aangegeven over de periode tot en met [datum] 2007, afschrijving van € 44.010, overige kosten van € 5.961 en hypotheekrente van € 33.632. Dat is onjuist. Nu de tbs op 3 juli is geëindigd, is vanaf die datum geen sprake meer van tbs-resultaat maar van inkomen uit sparen en beleggen (box 3). De rechtbank zal, bij gebreke aan nadere concrete gegevens, de in de aangifte vermelde bedragen  tijdsevenredig verminderen (met 2 maanden of 2/8e deel). 
    
    2.12. Belanghebbende stelt dat de maatschapovereenkomst een waardedrukkende werking heeft op het pand en dat datzelfde geldt voor het feit dat de onroerende zaak niet volledig zijn eigendom is maar onverdeeld eigendom. 
    
    2.13. De rechtbank acht niet aannemelijk dat het gegeven dat sprake is van mede-eigendom, een waardedrukkende werking heeft. Dat gegeven zal wel tot gevolg hebben dat de beide mede-eigenaren zullen overleggen over een eventuele verkoop, maar dat wil niet zeggen dat de voor het 2/3e aandeel van belanghebbende te behalen prijs lager zou zijn dan 2/3e van de waarde in het economische verkeer. 
    
    2.14. Nu de tbs op 3 juli 2007 is geëindigd, kan geen waardedrukkende werking worden toegekend aan de op 6 oktober 2007 tot stand gekomen maatschapovereenkomst – zo daarvan al een waardedruk zou uitgaan. De maatschapovereenkomst bestond immers nog niet op 3 juli 2007 maar is aangegaan toen het 2/3e aandeel van belanghebbende al behoorde tot het box 3 vermogen. Het feit dat in de maatschapovereenkomst is vastgelegd dat deze in is gegaan op 1 juli 2007, doet aan het vorenoverwogene niet af.  
    
    2.15. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde in het economische verkeer van het hele pand bij het einde van de tbs € 2.520.000 is. 
    
    Conclusie
    
    2.16. Uitgaande van een beëindiging van de tbs op 3 juli 2007, kan het belastbaar tbs-resultaat als volgt worden berekend:
    
    
      Huur	Aangegeven			
      	t/m 31-8-2007	 €      87.768,00 		
    
    				
    
      	moet zijn			
      	t/m 3-7-2007		 €   65.826,00 	
    
    				
    
      Kosten	aangegeven			
      	t/m 31-8-2007	 €      (5.961,00)		
    
    				
    
      	moet zijn			
      	t/m 3-7-2007		 €   (4.470,75)	
    
    				
    
      Afschrijving	aangegeven			
      	t/m 31-8-2007	 €     (44.010,00)		
    
    				
    
      	moet zijn			
      	t/m 3-7-2007		 €  (33.007,50)	
    
    				
    
      Hypotheekrente	aangegeven			
      	t/m 31-8-2007	 €     (33.632,00)		
    
    				
    
      	moet zijn			
      	t/m 3-7-2007		 €  (25.224,00)	
    
    				
    
      Staking	2/3e waarde			
      	balanswaarde	 €  1.389.996,00 		
      	bij: correctie afschrijving	 €      11.002,50 		
      	Gecorrigeerde balanswaarde	 €  1.400.998,50 		
      	Waarde ec verkeer			
      	2/3e x € 2.520.000	 €  1.680.000,00 		
      	Stakingswinst		 € 279.001,50 	
      Totaal resultaat tbs		 € 282.125,25 	
      In aanslag opgenomen			
      	aangifte	 €        4.165,00 		
      	correctie	 €    290.004,00 		
      			 € 294.169,00 	
      aanslag te verminderen met		 €   12.043,75 	
    
    
    Ten aanzien van de beschikking heffingsrente
    
    2.17. Belanghebbende stelt dat in januari 2009 voor de inspecteur vaststond dat hij belanghebbendes aangifte IB over 2007 zou corrigeren. De berekening van heffingsrente zou beperkt moeten blijven tot 27 april 2009, welke datum drie maanden na het indienen van de aangifte IB over 2007 ligt. De inspecteur stelt dat er geen reden is de in rekening gebrachte heffingsrente te beperken nu op 25 februari 2009 een voorlopige aanslag IB over 2007, conform de aangifte, aan belanghebbende is opgelegd en de inspecteur na die datum met belanghebbende is blijven communiceren over de juistheid daarvan. Voorts wijst de inspecteur er op dat belanghebbende nooit heeft verzocht een nadere voorlopige aanslag op te leggen.
    
    2.18. De Hoge Raad heeft op 25 september 2009, nr. 07/13362, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN: BJ8524, beslist dat het zorgvuldigheidsbeginsel kan meebrengen dat een trage aanslagregeling tot gevolg heeft dat de berekening van heffingsrente achterwege blijft of wordt beperkt. Dit is volgens de Hoge Raad het geval indien de inspecteur, in afwijking van het beleid van de belastingdienst, niet binnen drie maanden na het indienen van de aangifte een (voorlopige) aanslag oplegt. 
    
    2.19. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval in overeenstemming gehandeld met het in 2.18 genoemde beleid, zodat geen reden bestaat de in rekening gebrachte heffingsrente te matigen. De inspecteur heeft immers op 25 februari 2009 (en dus binnen drie maanden na het doen van aangifte op 27 januari 2009) een voorlopige aanslag IB 2007 aan belanghebbende opgelegd. Deze voorlopige aanslag is opgelegd conform de door belanghebbende ingediende aangifte. 
    
    2.20. Het zorgvuldigheidsbeginsel brengt niet mee dat berekening van heffingsrente achterwege moet blijven of gematigd moet worden  indien de inspecteur correctie aanbrengt op de aangifte. 
    
    2.21. Gelet op al het vorenstaande is het beroep gegrond verklaard.
    
    2.22. De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.528,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting, met een waarde per punt van € 218 en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor van 1). Dat de inspecteur (te) lang heeft gewacht met het doen van uitspraak op bezwaar is geen bijzondere omstandigheid die reden is om af te wijken van de forfaitaire regeling van het Besluit. 
    
    Deze uitspraak is gedaan op 2 januari 2012 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier. 
    
    De griffier,	De rechter,
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 7 januari 2013
    
    Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.