ECLI:NL:GHSHE:2017:496, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 10-02-2017, 15/01172
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2017-02-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Onroerende-zaakbelastingen. In geschil is of recreatiepark in hoofdzaak tot woning dient. Kavels met woonvoorzieningen, maar zonder opstal, vormen voor de ozb geen woningen in aanbouw, zodat in casu het recreatiepark niet in hoofdzaak dient tot woning. De begrippen ‘dienen tot woning’ en ‘dienstbaar zijn aan woondoeleinden’ in artikel 220a en 220e van de Gemeentewet moeten op gelijke wijze worden uitgelegd. Recreatiewoningen die op grond van arresten van de HR van 16 september 2016 (15/05193, ECLI:NL:HR:2016:2085, en nr. 15/04476, ECLI:NL:HR:2016:2084) woningen zijn in de zin van artikel 220a van de Gemeentewet, zijn ook woning in de zin van artikel 220e van de Gemeentewet.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer  
    Kenmerk: 15/01172     
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V., 
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      
        en het incidenteel hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de Heffingsambtenaar van de gemeente Vught
      
      hierna: de Heffingsambtenaar,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Oost-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 2 september 2015, nummer AWB 15/399 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Heffingsambtenaar
      
    
    
    
      betreffende na te melden aanslagen. 
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2014 ter zake van de onroerende zaak [adres] 11 te [vestigingsplaats] een aanslag in de onroerende-zaakbelastingen (gebruikersbelasting) van € 2.326 en een aanslag onroerende-zaakbelastingen (eigenaarsbelasting) van € 3.019 opgelegd. Tevens is bij beschikking de waarde van de onroerende zaak vastgesteld op € 1.389.000. De aanslagen en beschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Heffingsambtenaar gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 328.
        De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de bestreden uitspraak, voor zover die ziet op de OZB gebruikersheffing, vernietigd, bepaald dat de OZB gebruikersheffing van [adres] 11 te [vestigingsplaats] wordt verminderd naar een grondslag van € 815.132, bepaald dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde gedeelte van de uitspraak op bezwaar, de Heffingsambtenaar opgedragen het betaalde griffierecht aan belanghebbende  te vergoeden en de Heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.300. 
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
        Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van €  497,00. 
        De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      De Heffingsambtenaar heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.
      
    
    
      1.5.
      Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft de Heffingsambtenaar vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      
        De zitting heeft plaatsgehad op 19 december 2016 te ‘s-Hertogenbosch.
        Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] , als gemachtigde van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van de heer [B] , taxateur, alsmede, namens de Heffingsambtenaar, de heer [C] en [D] . 
      
      
    
    
      1.7.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.8.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak. De onroerende zaak betreft een recreatiepark met een perceelsoppervlakte van 73.764 m². De in het kader van de Wet WOZ vastgestelde waarde van de onroerende zaak naar de peildatum 1 januari 2013 voor het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 bedraagt € 1.389.000. 
      
    
    
      2.2.
      
        Van deze waarde is in de door belanghebbende gegeven berekeningen 73%, te weten 
        € 1.014.000 toegerekend aan onderdelen van de onroerende zaak die dienen tot woning. Van dit bedrag ziet € 98.000 op 36 percelen waarop voorzieningen als elektriciteit, water, riool, gas en televisie zijn aangebracht, maar waarop zich geen opstal bevindt (hierna: kavels met woonvoorzieningen).
      
      
    
    
      2.3.
      In de openbare vergadering van 19 december 2013 heeft de raad van de gemeente Vught de ‘Verordening op de heffing en de invordering van onroerende-zaakbelastingen 2013’ (hierna: de Verordening) vastgesteld. In de Verordening is in artikel 1 bepaald dat onder de naam 'onroerende-zaakbelastingen' ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken een gebruikersbelasting en een eigenarenbelasting worden geheven. In artikel 2, lid 2 van de Verordening is een aan artikel 220a van de Gemeentewet identieke bepaling opgenomen en in artikel 4, lid 3 van de Verordening is een aan artikel 220e van de Gemeentewet identieke bepaling opgenomen. De datum van ingang van de heffing is bepaald op 1 januari 2014. 
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft, naar partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben verklaard, uitsluitend nog het antwoord op de volgende vragen:
      1. Dienen de 36 kavels met woonvoorzieningen tot woning als bedoeld in artikel 220a, lid 2, van de Gemeentewet? 
      2. Indien vraag 1 ontkennend moet worden beantwoord: Dient de heffingsmaatstaf op grond van artikel 220e van de Gemeentewet te worden verminderd met de waarde van de gedeelten van de onroerende zaak die in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden? 
      
      
        Partijen hebben ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat voor de beantwoording van de eerste vraag kan worden uitgegaan van de door belanghebbende aan de verschillende onderdelen toegekende waarde, zoals onder 2.2 hiervoor weergegeven. 
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat vraag 1 bevestigend dient te worden beantwoord; beantwoordt het Hof deze vraag ontkennend dan beantwoordt belanghebbende vraag 2 bevestigend. De Heffingsambtenaar beantwoordt beide vragen ontkennend.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, ongegrondverklaring van het incidentele hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraken van de Heffingsambtenaar en van de aanslag onroerende-zaakbelastingen (gebruikersbelasting) en tot vermindering van de aanslag onroerende-zaakbelastingen (eigenaarsbelasting) tot een bedrag berekend naar het tarief voor woningen. De Heffingsambtenaar concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, gegrondverklaring van het incidentele hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het tegen de uitspraken van de Heffingsambtenaar ingestelde beroep. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 220a, lid 2, van de Gemeentewet dient een onroerende zaak in hoofdzaak tot woning indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken is vastgesteld voor die onroerende zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van die onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.
      
    
    
      4.2.
      Ter zake van het antwoord op de vraag of de onroerende zaak in hoofdzaak dient tot woning is uitsluitend nog in geschil of de kavels met woonvoorzieningen moeten worden aangemerkt als woning in aanbouw. Belanghebbende heeft betoogd dat, omdat voor bouwwerken op de kavels met woonvoorzieningen geen omgevingsvergunning nodig is, uit artikel 17, lid 4, van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) is af te leiden dat deze kavels zijn aan te merken als een ‘gebouwd eigendom in aanbouw’. Het Hof is van oordeel dat artikel 17, lid 4, van de Wet WOZ in dit verband geen toepassing vindt, nu dit artikel betrekking heeft op de waardebepaling in het kader van de Wet WOZ en niet van overeenkomstige toepassing is verklaard bij uitleg van het begrip woning of woondoeleinden in het kader van de onroerende-zaakbelastingen. Het Hof zal voor de vraag of sprake is van woningen in aanbouw aansluiten bij de jurisprudentie van de Hoge Raad, zoals hierna vermeld. 
      
    
    
      4.3.
      Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn, voor de inkomstenbelasting gewezen, arrest van 3 oktober 2014, nr. 13/00711, ECLI:NL:HR:2014:2873, is van een ‘woning in aanbouw’ naar het spraakgebruik pas sprake vanaf het moment van aanvang van de (feitelijke) bouwkundige werkzaamheden die tot de stichting van die woning leiden, kort gezegd: eerst bij aanvang van de bouw. Hiermee wordt aangesloten bij de uitleg die de Hoge Raad heeft gegeven aan het begrip ‘woning in aanbouw’ in het kader van de onroerendezaakbelasting, waarbij als voorwaarde geldt dat sprake moet zijn van een bouwsel (zie HR 12 augustus 2005, nr. 39828, ECLI:NL:HR:2005:AU0874, BNB 2005/329). 
      
    
    
      4.4.
      
        De 36 tot de onroerende zaak behorende kavels met woonvoorzieningen beschikken alle over de voor wonen benodigde aansluitingen, maar op deze kavels is geen bouwsel geplaatst. Evenmin is op deze kavels een aanvang genomen met de bouw van een woning. Het Hof is van oordeel dat de kavels met woonvoorzieningen gelet op onder 4.3 vermelde rechtspraak van de Hoge Raad, niet kunnen worden aangemerkt als een woning in aanbouw. 
        Tussen partijen is niet in geschil dat in dat geval maximaal € 916.000 (€ 1.014.000 – 
        € 98.000) van de waarde van de onroerende zaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Deze waarde vertegenwoordigt 65,9% van de waarde van de onroerende zaak, zodat de onroerende zaak gelet op het voorgaande niet in hoofdzaak tot woning dient als bedoeld in artikel 220a van de Gemeentewet.
      
      
    
    
      4.5.
      Nu de onroerende zaak niet dient tot woning, komt de vraag aan de orde of de heffingsmaatstaf moet worden verminderd met de waarde van de gedeelten van de onroerende zaak die in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden als bedoeld in artikel 220e van de Gemeentewet (de woondelenvrijstelling).
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat van de onroerende zaak gedeelten met een waarde van € 815.132 niet in hoofdzaak tot woning dienen. De Rechtbank heeft naar het oordeel van het Hof voorts in rechtsoverweging 20 van de bestreden uitspraak op goede gronden beslist dat de recreatieve opstallen een waarde van € 573.868 vertegenwoordigen. Partijen verschillen ook in hoger beroep van mening over het antwoord op de vraag of de recreatiewoningen (chalets en stacaravans) in hoofdzaak dienen tot woning.
      
    
    
      4.7.
      Het Hof stelt voorop dat in de tekst van de wet noch in de parlementaire geschiedenis bij de invoering van – het toenmalige - artikel 220f van de Gemeentewet een aanwijzing is te vinden voor de opvatting van de Heffingsambtenaar dat de begrippen ‘dienen tot woning’ en ‘dienstbaar zijn aan woondoeleinden’ in artikel 220e van de Gemeentewet een andere betekenis hebben dan in artikel 220a van de Gemeentewet. De door de Heffingsambtenaar voorgestane uitleg dat de wetgever bij artikel 220e van de Gemeentewet het oog zou hebben gehad op het gebruik van de opstal en in artikel 220a van de Gemeentewet het oog heeft gehad op de aard en inrichting van de opstal, volgt evenmin uit het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1125, Belastingblad 2013/545. Gelet hierop moeten de voormelde begrippen in de artikelen 220a en 220e van de Gemeentewet op gelijke wijze worden uitgelegd. De arresten van de Hoge Raad van 16 september 2016, nr. 15/05193, ECLI:NL:HR:2016:2085, en nr. 15/04476, ECLI:NL:HR:2016:2084, beperken zich gelet op het voorgaande niet uitsluitend tot de toets aan artikel 220a van de Gemeentewet, maar vinden ook toepassing bij de toets aan artikel 220e van de Gemeentewet. 
      
    
    
      4.8.
      De Hoge Raad heeft in de voormelde arresten het volgende overwogen:
      
      
        “2.3.1. Recreatiewoningen als de onderhavige zijn blijkens de in onderdeel 2.1.2 vermelde faciliteiten en voorzieningen bestemd om daarin te verblijven, te slapen en de overige woonfaciliteiten en voorzieningen te gebruiken. De recreatiewoningen zijn aldus op zichzelf beschouwd naar aard en inrichting zowel bestemd als geschikt om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen. Zij zijn daarom aan te merken als woning. De omstandigheid dat permanente bewoning ingevolge gemeentelijke voorschriften niet is toegestaan, brengt geen wijziging in de aard en de inrichting, en daarmee de bestemming van de woning (vgl. HR 2 maart 1994, nr. 29642, ECLI:NL:HR:1994:ZC5609, BNB 1994/115). 
      
      
      
        2.3.2.
        Het vorenstaande vindt ook bevestiging in de parlementaire toelichting bij de invoering van tariefdifferentiatie in artikel 220f van de Gemeentewet. Daarin is vermeld dat recreatiewoningen vallen onder het begrip woning in die bepaling (Kamerstukken II 1996/97, 25037, nr. 3, blz. 20, aangehaald in onderdeel 4.7 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). De mogelijkheid van permanente bewoning is daarbij niet als eis gesteld.” 
        
      
    
    
      4.9.
      De Heffingsambtenaar heeft niet bestreden dat de tot de onroerende zaak behorende recreatiewoningen blijkens hun faciliteiten en voorzieningen bestemd zijn om daarin te verblijven, te slapen en de overige woonfaciliteiten en voorzieningen te gebruiken. Alsdan zijn de recreatiewoningen op zichzelf beschouwd naar aard en inrichting zowel bestemd als geschikt om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen en zijn ze daarom aan te merken als woning. 
      
    
    
      4.10.
      Aan het voorgaande doet niet af dat de recreatiewoningen zijn gelegen op een recreatiepark dat niet tot woning dient als bedoeld in artikel 220a van de Gemeentewet. Die omstandigheid staat er immers niet aan in de weg dat de recreatiewoningen als gedeelten van de onroerende zaak, in hoofdzaak tot woning kunnen dienen dan wel dienstbaar kunnen zijn aan woondoeleinden als bedoeld in artikel 220e van de Gemeentewet. De functie die de onroerende zaak in hoofdzaak heeft brengt in het voorgaande evenmin verandering. 
      
    
    
      4.11.
      De Rechtbank heeft op goede gronden beslist dat de vrijstelling van artikel 220e van de Gemeentewet moet worden verleend tot een bedrag van € 573.868, zodat de heffingsgrondslag voor de gebruikersheffing naar het tarief voor een niet-woning moet worden vastgesteld op € 815.132. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.12.
      De slotsom is dat de vraag 1 ontkennend moet worden beantwoord en vraag 2 bevestigend. Dit leidt ertoe dat zowel het hoger beroep van belanghebbende als het incidentele hoger beroep van de Heffingsambtenaar ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Heffingsambtenaar aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.14.
      Nu het door de Heffingsambtenaar ingestelde incidentele hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Heffingsambtenaar te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het incidentele hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. 
      
    
    
      4.15.
      Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten)  x € 495 (waarde per punt) x 1 is € 990.
      
    
    
      4.16.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond,
      
      
        verklaart het incidentele hoger beroep ongegrond,
      
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, en 
      
      
        veroordeelt de Heffingsambtenaar in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 990.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 10 februari 2017 door V.M. van Daalen-Mannaerts, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en M.B.A. van Hout, in tegenwoordigheid van A.A. van Wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.