ECLI:NL:GHARL:2016:2290, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-03-2016, 15/00751 en 15/00752
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-03-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Aftrek specifieke zorgkosten. Navordering. Nieuw feit? Vertrouwensbeginsel. Arbeidskorting. Interne compensatie zonder nieuw feit?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummers 15/00751 en 15/00752
      uitspraakdatum:  22 maart 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
         te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 28 mei 2015, nummers AWB 14/5088, AWB 14/5089 en AWB 14/5165, in het geschil tussen belanghebbende en 
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.108. Daarnaast is bij beschikking een bedrag van € 145 aan heffingsrente in rekening gebracht en is bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van € 439 opgelegd. 
      
    
    
      1.2
      Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.791. Daarnaast is bij beschikking een bedrag van € 113 aan heffingsrente in rekening gebracht en is bij afzonderlijke beschikking een vergrijpboete van € 480 opgelegd.
      
    
    
      1.3
      Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar van 25 juli 2014 de navorderingsaanslagen en de heffingsrentebeschikkingen gehandhaafd en de boetebeschikkingen vernietigd.
      
    
    
      1.4
      Belanghebbende is tegen die uitspraken op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 28 mei 2015 de beroepen ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.6
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaak betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
      
    
    
      1.7
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 februari 2016 te Arnhem. Daarbij is belanghebbende verschenen, vergezeld van zijn echtgenote [A] , alsmede [B] en [C] namens de Inspecteur. 
      
    
    
      1.8
      Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
      
    
    
      1.9
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2De feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende is geboren [in] 1942 en woont samen met mevrouw [A] . Zij zijn [in] 2010 gehuwd. 
      
    
    
      2.2
      Belanghebbende lijdt sinds 1980 aan het slaap-apneu-syndroom. Hij maakt in verband daarmee gebruik van een Continuous Positive Airway Pressure (hierna: CPAP)-apparaat dat belanghebbende ondersteuning biedt bij de moeizame ademhaling in verband met zijn slaap-apneu. 
      
    
    
      2.3
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2008 buitengewone uitgaven wegens ziekte (hierna: ziektekosten) in aftrek gebracht. Het grootste deel van de ziektekosten heeft betrekking op uitgaven ten behoeve van het CPAP-apparaat. De geclaimde aftrek van ziektekosten is als volgt door hem berekend:
      
      
        								€	€
        Voorgeschreven medicijnen 					   162 
        Overige hulpmiddelen 						4.712 
        Vervoerskosten 						   196 
        Huisapotheek							     23
        Uitgaven ziektekosten vóór toepassing verhoging 		5.093
        Verhoging 113% x € 5.093					5.756
        In totaal								10.849
        Uitgaven wegens ouderdom					   821
        Uitgaven wegens chronische ziekte				   821
        Reiskosten ziekenbezoek					   760
        In totaal								  2.402
        In totaal								13.251
        Af: drempel 								-/- 497
        Aftrekbaar								12.754
      
      
      
      
      
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2009 ziektekosten in aftrek gebracht. Het grootste deel van de ziektekosten heeft betrekking op uitgaven ten behoeve van het CPAP-apparaat. De geclaimde aftrek van ziektekosten is als volgt door hem berekend:
      
      
      
        								€
        Genees- en heelkundige hulp 					4.788 
        Reiskosten ziekenbezoek					   430
        Vervoerskosten 						   315 
        Verhoging specifieke zorgkosten				   356
        In totaal							5.889
        Af: drempel 						           -/- 490
        Aftrekbaar							5.399
      
      
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft in zijn aan belanghebbende gerichte brief van 5 november 2013, waarin  navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 worden aangekondigd, onder meer het volgende geschreven:
      
      
        ‘Bij de behandeling van uw bezwaarschrift tegen de definitieve aanslag 2010 heb ik vastgesteld dat u ziektekosten heeft opgevoerd die u niet gemaakt heeft. U voert, volgens uw mededeling al méér dan twintig jaar, de kosten op voor het gebruik van een CPAP-apparaat in verband met uw apneu. In de aangifte 2010 voert u aan elektriciteitskosten voor het gebruik van het CPAP-apparaat een bedrag op van € 1.092. (Volgens de jaarafrekeningen 2010 en 2011 van uw stroomleverancier bedragen de stroomkosten resp, € 954 en € 905 op jaarbasis.) U voert dus méér dan de totale stroomkosten voor uw gehele huishouden, op als ziektekosten. Volgens mijn berekening … bedragen de stroomkosten ongeveer € 73 op jaarbasis. In de aangifte 2010 voert u kosten op voor het gebruik van gedestilleerd water voor het CPAP-apparaat … U kunt hiervan echter geen enkel bewijs overleggen. Ook niet van recente datum (in 2013).’
      
      
    
    
      2.6
      De Inspecteur heeft de door belanghebbende in de aangifte IB/PVV 2008 in aftrek gebrachte ziektekosten gecorrigeerd en nader vastgesteld op € 7.783:
      
      
        									€	€
        Voorgeschreven medicijnen 					   162 
        Overige hulpmiddelen 						2.764 
        Vervoerskosten 						   196 
        Huisapotheek							     23
        Uitgaven ziektekosten vóór toepassing verhoging 		3.145
        Verhoging 113% x € 3.145					3.554
        In totaal								6.699
      
      
      
      
      
        								€	€
      
      
      
        Uitgaven wegens ouderdom					   821
        Uitgaven wegens chronische ziekte				       0
        Reiskosten ziekenbezoek					   760
        In totaal								1.581
        In totaal								8.280
        Af: drempel 							           -/- 497
        Aftrekbaar								7.783
      
      
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft de door belanghebbende in de aangifte IB/PVV 2009 in aftrek gebrachte ziektekosten gecorrigeerd en nader vastgesteld op € 1.417:
      
      
        								€ 
        Overige hulpmiddelen 						   150 
        Vervoerskosten 						   315 
        Reiskosten ziekenbezoek					   430
        Uitgaven ziektekosten vóór toepassing verhoging 		   895
        Verhoging 113% x € 895					1.012
        In totaal							1.907	
        Af: drempel 						           -/- 490
        Aftrekbaar							1.417
      
      
    
    
      2.8
      Met dagtekeningen 7 december 2013 zijn de navorderingsaanslagen, de heffingsrentebeschikkingen en de boetebeschikkingen opgelegd.
      
    
    
      2.9
      Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen en de heffingsrentebeschikkingen gehandhaafd en de boetebeschikkingen vernietigd.
      
    
    
      2.10
      De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur de navorderingsaanslagen terecht heeft opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de Inspecteur beschikt over een navordering rechtvaardigend nieuw feit, en zo ja, of het vertrouwensbeginsel meebrengt dat de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd. Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. De Inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan. 
      
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar inzake de navorderingsaanslagen en de  heffingsrentebeschikkingen en vernietiging van de navorderingsaanslagen en de heffingsrentebeschikkingen. 
      
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het betreft de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 en de bijbehorende heffingsrentebeschikking, vernietiging van de uitspraken op bezwaar inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 en de bijbehorende heffingsrentebeschikking en vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.159 en dienovereenkomstige vermindering van de  heffingsrentebeschikking. Wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 en de bijbehorende heffingsrentebeschikking concludeert de Inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Nieuw feit
      
    
    
    
      4.1
      Ingevolge artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), kan – voor zover van belang – indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren. 
      
    
    
      4.2
      De Inspecteur mag bij het vaststellen van de aanslag in beginsel uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende bij zijn aangifte heeft verstrekt. De Inspecteur is wel tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, HR 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082 en HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
      
    
    
      4.3
      Het Hof merkt allereerst op dat de aftrekbaarheid van ziektekosten als zodanig niet ter discussie staat, maar enkel de hoogte van de in aftrek gebrachte ziektekosten. Voorts staat vast dat belanghebbende al reeds vele jaren ziektekosten in aftrek heeft gebracht. Gelet hierop, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur bij de aanslagregeling over de jaren 2008 en 2009 aan de juistheid van de hoogte van de in aftrek gebrachte ziektekosten in redelijkheid niet behoorde te twijfelen. De Inspecteur mocht ervan uitgaan dat de opgevoerde ziektekosten ook daadwerkelijk voor aftrek in aanmerking komen. 
      
    
    
      4.4
      De Inspecteur heeft in de bevindingen bij de aanslagregeling IB/PVV 2010 reden gezien om de over de jaren 2008 en 2009 ingediende aangiften IB/PVV te onderzoeken. Geen rechtsregel staat hieraan in de weg. Tijdens dit onderzoek is de Inspecteur gebleken dat belanghebbende, op wie voor de in aftrek gebrachte ziektekosten de bewijslast rust, niet erin slaagde de hoogte van deze kosten aannemelijk te maken. Dit vormt, naar de Inspecteur ter zitting desgevraagd ook heeft gesteld, het voor navordering vereiste nieuwe feit. Het Hof volgt de Inspecteur in diens stelling met betrekking tot het nieuwe feit. Voor zover belanghebbende zich erop beroept dat hij niet meer over bewijsstukken beschikt, leidt dit niet tot een ander oordeel. Ook al bestaat er voor particulieren geen wettelijke bewaarplicht, het ligt – gelet op de bewijslastverdeling – naar het oordeel van het Hof op de weg van belanghebbende bewijs te produceren en te bewaren (vgl. HR 21 september 2007, nr. 41805, ECLI:NL:HR:2007:AY8992). De omstandigheid dat belanghebbende te dezen geen bewijsstukken heeft bewaard, komt voor zijn rekening en risico. In zoverre faalt het hoger beroep van belanghebbende.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel 
        
      
      
    
    
      4.5
      Belanghebbende doet voorts een beroep op het vertrouwensbeginsel. Hij voert daarbij aan dat vanaf 1990 de door hem in aftrek gebrachte ziektekosten door de Belastingdienst zijn geaccepteerd, dat de Belastingdienst de aangiften IB/PVV voor de jaren 1999, 2000, 2001 en 2002 heeft gecontroleerd en nooit opmerkingen heeft gemaakt over de daarin in aftrek gebrachte ziektekosten en dat de Belastingdienst in 2007 een landelijke actie heeft gevoerd, waarbij de in aftrek gebrachte ziektekosten werden gecontroleerd. 
      
    
    
      4.6
      Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (HR 13 december 1989, nr. 25 077, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179 en HR 13 februari 2015, nr. 14/02082, ECLI:NL:HR:2015:278) meer vereist dan de enkele omstandigheid dat een  inspecteur de aangiften gedurende een aantal jaren heeft gevolgd. Er zullen bijkomende omstandigheden moeten zijn op grond waarvan bij de belastingplichtige de indruk is gewekt dat het volgen van de aangiften in voorafgaande jaren het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur. Tot die omstandigheden kan behoren de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belastingplichtige de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld. Met het enkel bij een aangiftebiljet voegen van een specificatie is doorgaans het betrokken punt niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde gesteld (HR 17 januari 2003, nr. 37463, ECLI:NL:HR:2003:AF2996 en HR 13 januari 1993, nr. 28935, BNB 1993/100).
      
    
    
      4.7
      Zoals het Hof in 4.3 heeft opgemerkt, staat vast dat belanghebbende al reeds vele jaren ziektekosten in aftrek heeft gebracht en staat de aftrekbaarheid van ziektekosten op zichzelf niet ter discussie, maar enkel de hoogte van de in aftrek gebrachte ziektekosten. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel faalt, reeds omdat de hoogte van de in aftrek gebrachte ziektekosten ieder jaar verschilt. Er is geen sprake van een gedurende een reeks van jaren onveranderd voortdurende situatie. Ook al zou de Inspecteur, door niet van de ingediende aangiften IB/PVV voor de jaren 1999 tot en met 2002 af te wijken, vertrouwen hebben gewekt dat de in deze aangiften opgevoerde ziektekosten volledig aftrekbaar waren, dan heeft dit niet als consequentie dat dit vertrouwen ook voor andere jaren, in het onderhavige geval 2008 en 2009, leidt tot aftrek van de geclaimde ziektekosten.  
      
      
        
          Interne compensatie
        
      
    
    
      4.8
      De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift vermeld dat belanghebbende voor het jaar 2008 recht heeft op een extra aftrek van € 2.788, leidend tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van (€ 20.108 -/- € 2.788 =) € 17.320. Echter, de Inspecteur betoogt dat dit niet tot een vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2008  leidt omdat belanghebbende in de aangifte IB/PVV 2008 ten onrechte de arbeidskorting heeft geclaimd, welke aangifte door de Inspecteur is gevolgd. Dit betoog van de Inspecteur, inhoudend een beroep op het leerstuk van interne compensatie, slaagt alleen indien er wat betreft de arbeidskorting is voldaan aan de voorwaarden voor navordering (HR 20 januari 1954, nr. 11634, BNB 1954/85). Nu de Inspecteur niet heeft gesteld dat er sprake is van een nieuw feit, kwade trouw of een fout als bedoeld in artikel 16, lid 2, letter c, van de AWR, komt het Hof tot de conclusie dat interne compensatie niet kan worden toegepast. De navorderingsaanslag IB/PVV 2008 moet worden verminderd tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.320. 
      
      
        
          Heffingsrenten
        
      
      
    
    
      4.9
      Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrenten aangevoerd. Nu de navorderingsaanslagen worden verminderd, bestaat aanleiding voor een dienovereenkomstige vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrenten.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
      
        Op grond van het voorgaande is het hoger beroep van belanghebbende gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Hof stelt de kosten ingevolge het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 30 voor reiskosten voor het door belanghebbende bijwonen van de zittingen van de Rechtbank en het Hof. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      – vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      – vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.320;
      – vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.159;
      – vermindert de bijbehorende heffingsrentebeschikkingen dienovereenkomstig; 
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 30; 
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 45 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 123 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 maart 2016.
    
    
    
    
    
    
      De griffier,		De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (A. Vellema)		(B.F.A. van Huijgevoort)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 maart 2016
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.