ECLI:NL:RBNHO:2015:4000, Rechtbank Noord-Holland, 24-04-2015, HAA 13/4672 & 13/4673
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2015-04-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Boekenonderzoek coffeeshop. Verwerping administratie. Voor 2004 wel nieuw feit, voor 2005 staan de eerder gehouden WTP’s aan het aannemen van een nieuw feit in de weg. Omdat kwade trouw ontbreekt, geen bevoegdheid tot navordering. Hoewel uitspraak op bezwaar dateert van na 1 juli 2011, oordeelt de rechtbank dat nu de navorderingaanslag Vpb 2004 reeds vóór 1 juli 2011 is opgelegd met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast in verband met het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR, het rechtsgevolg van omkering reeds is ingetreden en verweerder dus geen informatiebeschikking behoefde te nemen. Schatting redelijk. Boete wegens voorwaardelijk opzet voor 2004 terecht.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 13/4672 en 13/4673
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige kamer van 24 april 2015 in de zaken tussen
      
    
    
    
      
        
          [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres
      (gemachtigde: mr. L.C. de Jager),
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, Haarlem, verweerder.
    
    
      13/4672
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 9 oktober 2010 voor het jaar 2004 een navorderingaanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 496.636. Tevens is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 85.045.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 20 augustus 2011 voor het jaar 2005 een navorderingaanslag Vpb opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 524.493. Tevens is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 82.097.
    
    
    
      Naar aanleiding van het ingediende bezwaar heeft op 26 maart 2013 een hoorgesprek plaatsgevonden. Hiervan is een verslag opgemaakt. Op 24 juni 2013 heeft eiseres een reactie op het hoorverslag gegeven.
    
    
    
      Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 10 oktober 2013 de aanslagen en boetebeschikkingen gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben gerepliceerd en gedupliceerd.
    
    
    
      Eiseres heeft bij brief van 3 juli 2014 een aanvulling op de conclusie van repliek toegezonden. Deze is in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      De rechtbank heeft op 2 december 2014 een nader stuk van eiseres ontvangen en in kopie doorgezonden naar verweerder.
    
    
    
      De rechtbank heeft op 18 december 2014 een nader stuk van verweerder ontvangen en in kopie doorgezonden naar eiseres.
    
    
    
      De rechtbank heeft op 29 januari 2015 een nader stuk van verweerder ontvangen en doorgestuurd naar eiseres. 
    
    
    
      De rechtbank heeft op 29 januari 2015 een nader stuk van eiseres ontvangen en doorgestuurd naar verweerder. 
    
    
    
      Op verzoek van de rechtbank heeft eiseres op 12 februari 2015 enkele ontbrekende stukken aan de rechtbank gestuurd. Deze stukken waren reeds in het bezit van verweerder. De rechtbank heeft een kopie van de begeleidende brief van eiseres d.d. 12 februari 2015 ter zitting aan verweerder overhandigd.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 februari 2015 te Haarlem. 
      Namens eiseres is verschenen [A]. Voorts is verschenen haar gemachtigde, vergezeld van [B]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden mr. R.J. Spoorenberg en R.J. Wolfs. 
    
    
    
      De rechtbank heeft het onderzoek geschorst teneinde eiseres in de gelegenheid te stellen een ordner met door haar tijdens het hoorgesprek geselecteerde stukken uit het dossier van verweerder over te leggen. Voorts is eiseres in de gelegenheid gesteld een complete versie van de bijlagen 13 en 15 van de conclusie van repliek aan de rechtbank toe te sturen.
    
    
    
      De rechtbank heeft op 16 februari 2015 de gevraagde bijlagen ontvangen alsmede twee ter zitting getoonde pagina’s betreffende brutowinstpercentages.
    
    
    
      De rechtbank heeft partijen bij brief van 23 februari 2015 verzocht of zij de rechtbank toestemming geven uitspraak te doen zonder nadere zitting. 
      Nadat beide partijen hiervoor toestemming hebben gegeven, heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is opgericht op 25 april 2003.
    
      Eiseres exploiteert een horecabedrijf, waaronder begrepen de exploitatie van
      een coffeeshop. De coffeeshop is gevestigd op de eerste verdieping van het
      pand [ADRES]
      De aandelen zijn als volgt verdeeld:
      
        [A] 30%
      
        [C] 30%
      
        [D] 20%
      
        [E] 20%
      De heer [A] is de bestuurder.
    
    
    2. Op 14 juli 2006 heeft verweerder bij eiseres een waarneming ter plaatse (hierna: WTP) gehouden. In het rapport van 20 juli 2006 staat onder meer:
    “1	Reikwijdte van het bezoek
    
    
      Het doel van het bezoek is:
    
    - Het beoordelen van de administratieve organisatie en interne controle;
    - Het beoordelen van de voorraadadministratie;
    - Het verstrekken van inlichtingen over en het wijzen op de administratieve verplichtingen overeenkomstig de eisen van het bedrijf;
    - Het verzamelen van actuele informatie;
    
    
      Met nadruk wordt erop gewezen dat aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende de aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte.
    
    
    
      (…)
    
    
    - Voor hoeveelheden van meer dan 500 gram wordt gebruik gemaakt van een zgn.
    
      “safehouse’. Tot voor een maand geleden was dit bij de heer [A] thuis; na
      een inbraak wordt de voorraad bewaard door een aantal vrienden c.q. kennissen. De heer [A] vervoert de softdrugs van de “safe-houses” naar het bedrijfsadres.
    
    - Er wordt geen administratie bijgehouden van de voorraden in het “safehouse”.
    - De inkopen soft drugs (ruw materiaal) worden in het kasboek vermeld zonder
    vermelding van soort en hoeveelheid.
    
    3. 	Administratieve organisatie en interne controle
    
    
      3.1.
      
        Kasverantwoording
      
      
      
        Belastingplichtige en een werkneemster ([F]) houden een geschreven kasboek bij. Dagelijks worden de omzetten frisdrank e.d. en softdrugs, contant betaalde facturen en bedragen en de pinontvangsten in het kasboek vermeld. Er wordt geen kassaldo bepaald. De omzet horeca wordt bepaald aan de hand van de Z-afslag van de computerkassa (groepenkassa) en het tellen van het aanwezige kasgeld. De omzet softdrugs wordt op dezelfde manier bepaald. De Z-afslagen van softdrugs worden niet bewaard. Deze afslagen vermelden informatie over de aanwezige voorraad per soort softdrugs, de bijvullingen per soort en de verleende kortingen. In het verleden is hier een afspraak over gemaakt met de heer Diependaal van de Belastingdienst, aldus de heer [A]. Uit deze afslagen blijkt dat de administratieve voorraad hoger is dan toegestaan (> 500 gram). Bij een politiecontrole zou het kunnen zijn, dat de politie hier melding van zal maken bij de gemeente Haarlem.
      
      
      
        Bij wisseling van de dienst worden de kassa’s afgeslagen.
      
      
      
        De inkopen wordt als volgt verwerkt in het kasboek:
        De omzet softdrugs wordt over een aantal dagen opgeteld, waarna het inkoopbedrag op 60% van dat saldo wordt bepaald. Dat bedrag wordt dan contant afgerekend met de leveranciers. Het bedrag wordt in één keer in het kasboek gezet. Soms worden er kortingen verleend door de leveranciers. M.a.w.
        de leveranciers worden achteraf betaald.
      
      
      
        Bij aanvang van de werkdag wordt de aanwezige voorraad gecontroleerd met het computeroverzicht. Na controle wordt dit overzicht weggegooid (zie hierboven).
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Belastingplichtige wordt er op gewezen dat de administratie van een coffeeshophouder, die hasj en wiet versnijdt in de coffeeshop, tenminste de volgende vastleggingen dient te bevatten:
        
          Inkoopadministratie:
      
      - Datum;
      - Soort;
      - Hoeveelheid in grammen uitgedrukt;
      - Bedrag.
      
    
  
  
    Voorraadadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Beginvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Bijvullingen per soort in grammen uitgedrukt;
    - Eindvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Representatie/eigen gebruik;
    - Kortingen;
    - Totaalkolom verkocht in hoeveelheid en waarde.
    
    
      Aan de heer [A] zijn voorbeelden uitgereikt over hoe een inkoop- en voorraadadministratie bijgehouden kan worden.
    
    
    
      Tijdens het gesprek is onder meer de bewaarplicht ter sprake gekomen. Middels een schrijven van 17 juli 2006 is er op de bewaarplicht gewezen en zijn er vervolgvragen gesteld die eventueel beantwoordt moeten worden door de leverancier van het systeem.
    
    
    
      Omdat we tijdens de openingsuren in de zaak aanwezig waren en het programma niet wilde onderbreken, hebben wij niet kunnen constateren of aan de bewaarverplichtingen wordt voldaan. Uit de ons ter beschikking staande documentatie over het EB-POS programma en uw verklaring dat er geen backups worden gemaakt van de gegevens, lijkt het ons niet waarschijnlijk dat er aan de bewaarplicht wordt voldaan.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      De bevindingen zullen worden opgenomen in het belastingdossier. De bevindingen zijn (nog) niet vergeleken met de door de ondernemer in het verleden gedane belastingaangiften. De ondernemer kan aan dit bezoek dan ook niet het vertrouwen ontlenen dat de door de ondernemer in het verleden ingediende aangiften daarmee zijn gecontroleerd en akkoord bevonden. Het is zeer wel mogelijk dat de verantwoordelijke belastinginspecteur bij de beoordeling van door de ondernemer ingezonden aangiftebiljetten, nog op deze waarnemingen terugkomt. Bijvoorbeeld in de vorm van aanvullende vragen.
    
    
    
      Wellicht ten overvloede wordt nog opgemerkt dat de administratie zelf niet is beoordeeld. Uiteraard kan dan ook niet geconcludeerd worden dat de Belastingdienst aan die administratie haar goedkeuring verleent.
    
    
    
      De ondernemer is er op attent gemaakt dat eventuele vervolgbezoeken in het kader van de waarneming ter plaatse voortaan niet meer zullen worden aangekondigd. Tevens is aan belastingplichtige medegedeeld dat bij deze (vervolg)bezoeken kan worden nagegaan:
    
    - Welke voorraad softdrugs aanwezig is;
    - Hoeveel het aanwezige kasgeld bedraagt; 
    - Welke personeelsleden in en voor de onderneming werkzaam zijn;
    - Of wordt voldaan aan de verplichtingen met betrekking tot de administratie en aan de verplichtingen als werkgever.”
    
    
      In het rapport van 3 november 2006 van de WTP gehouden op 26 oktober 2006 staat onder meer:
      “De wijze van administreren van de aanwezige voorraad en de inkopen is niet veranderd sinds het vorige bezoek. De heer [A] heeft aangegeven vanaf 26 oktober 2006 de inkopen van softdrugs per soort, per hoeveelheid en per bedrag in het kasboek te gaan vermelden. Door het aanpassen van de computersoftware was hij hier nog niet aan toe gekomen. In het kasboek dienen de inkopen per
      soort, per hoeveelheid en bedrag vastgelegd te worden.
    
    
    
      Belastingplichtige wordt er nogmaals op gewezen dat van een coffeeshophouder, die hasj en wiet versnijdt in de coffeeshop, de administratie tenminste de volgende vastleggingen dient te bevatten:
    
    
  
  
    Inkoopadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Hoeveelheid in grammen uitgedrukt;
    - Bedrag.
    
  
  
    Voorraadadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Beginvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Bijvullingen per soort in grammen uitgedrukt;
    - Eindvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Representatie/eigen gebruik;
    - Kortingen;
    - Totaalkolom verkocht in hoeveelheid en waarde.
    
    
      (…)
    
    
    
      De bevindingen zullen worden opgenomen in het belastingdossier. De bevindingen zijn (nog) niet vergeleken met de door de ondernemer in het verleden gedane belastingaangiften. De ondernemer kan aan dit bezoek dan ook niet het vertrouwen ontlenen dat de door de ondernemer in het verleden ingediende aangiften daarmee zijn gecontroleerd en akkoord bevonden. 
    
    
    
      Het is zeer wel mogelijk dat de verantwoordlelijke belastinginspecteur bij de beoordeling van door de ondernemer ingezonden aangiftebiljetten, nog op deze waarnemingen terugkomt. Bijvoorbeeld in de vorm van aanvullende vragen.
    
    
    
      Wellicht ten overvloede wordt nog opgemerkt dat de administratie zelf niet is beoordeeld. Uiteraard kan dan ook niet geconcludeerd worden dat de Belastingdienst aan die administratie haar goedkeuring verleent.
    
    
    
      De ondernemer is er op attent gemaakt dat eventuele vervolgbezoeken in het kader van de waarneming ter plaatse voortaan niet meer zullen worden aangekondigd.”
    
    
    3. Verweerder is op 6 april 2006 een boekenonderzoek premieheffing bij eiseres gestart. In het rapport van 15 december 2006 staat onder meer:
    “1	Reikwijdte van het onderzoek
    
    
      Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften met betrekking tot de premielonen werknemersverzekeringen over de jaren 2002 tot en met 2006. (…)
    
    
    
      In de coffeeshop zin twee verkoopbalies aanwezig. Bij de een vindt de verkoop van softdrugs plaats. Bij de ander de verkoop van koffie, thee en versnaperingen. Bij beide verkoopbalies is een kassa  aanwezig. 
    
    
    
      (…)
    
    
    
      Van de kassa behorende bij de balie waar de verkoop van softdrugs plaatsvindt zijn geen kassarollen bewaard. De werkgever wordt verzocht de bewaarplicht in acht te nemen. 
    
    
    
      Tijdens de controle is vastgesteld dat de omzet per dag inzake softdrugs zoals geboekt in de financiële administratie 2004 niet aansluit op de omzet zoals vermeld in het kasboek van 2004. Na deze constatering is vastgesteld dat dit feit zich ook in de administratie van 2003 en 2002 voordoet. De werkgever heeft hierop toegelicht dat men in 2005, bij de opstelling van de jaarrekeningen, er achter kwam dat van de twee dagomzetten van softdrugs alleen de omzet van de avonddienst in het kasboek was verantwoord. De omzet van de middagdienst was verzuimd in het kasboek te noteren. Achteraf zijn van genoemde jaren door de werkgever lijsten opgesteld waarop per dag de ontbrekende middagomzet werd genoteerd. De werkgever kon niet aangeven hoe de bedragen van de middagomzet van betreffende jaren zijn achterhaald.
    
    
    
      Uit het bovenstaande kan worden opgemaakt dat er geen periodieke kasopnames plaats vinden. De werkgever wordt verzocht wekelijks kasopnames te doen laten plaatsvinden en hiervan een vastlegging te laten maken.
    
    
    
      De inkopen van softdrugs worden per kas betaald. Van de inkopen zijn geen kasstukken aanwezig. Tevens heeft de werkgever geen voorraadadministratie overlegd. Als gevolg hiervan kan geen beeld worden gekregen van de aard en hoeveelheid van de ingekochte softdrugs alsmede de inkoopprijzen. Als reden voor het niet overleggen van een voorraadadministratie geeft de werkgever de wettelijke maximum hoeveelheid aan softdrugs die een persoon onder zich mag houden.
    
    
    
      Eerder is opgemerkt dat de omzet inzake softdrugs zoals vermeld in de financiële administratie niet overeenkomt met de omzet zoals vermeld in het kasboek 2004. Dit feit doet zich ook voor inzake de inkopen van softdrugs. Niet alleen in 2004 maar ook in 2003 en 2002. Nadat de werkgever de te laag
      verantwoorde omzet inzake softdrugs had bijgeplust, zijn ook de inkopen bijgeplust. Achteraf zijn van genoemde jaren door de werkgever lijsten opgesteld waarop per week de inkoop werd genoteerd. Hierbij wordt opgemerkt dat de brutomarge in 2004 en 2003 precies 80% van de inkoop bedraagt.
    
    
    
      Ik heb met de werkgever de volgende afspraken gemaakt:
    
    - werkgever neemt wekelijks de kas op en stelt hiervan een verslag op
    (…)
    - werkgever houdt de aanwijzingen inzake de administratie- en bewaarplicht in acht welke tijdens meerdere WTP’s van de belastingdienst aan de orde zijn geweest”
    
    5. In het rapport van 24 januari 2008 betreffende de WTP van 22 januari 2008 staat:
    “De wijze van administreren van de aanwezige voorraad en de inkopen is niet veranderd sinds het vorige bezoek. Nogmaals wordt opgemerkt dat in het kasboek de inkopen per soort, per hoeveelheid en bedrag vastgelegd dienen te worden.
    
    
      Belastingplichtige wordt er nogmaals op gewezen dat van een coffeeshophouder, die hasj en wiet versnijdt in de coffeeshop, de administratie tenminste de volgende vastleggingen dient te bevatten:
    
    
  
  
    Inkoopadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Hoeveelheid in grammen uitgedrukt;
    - Bedrag.
    
  
  
    Voorraadadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Beginvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Bijvullingen per soort in grammen uitgedrukt;
    - Eindvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Representatie/eigen gebruik;
    - Kortingen;
    - Totaalkolom verkocht in hoeveelheid en waarde.”
    
    6. In het rapport van 6 november 2008 betreffende de WTP van 1 november 2008 staat:
    “Reikwijdte van het bezoek
    
    
      Het doel van het bezoek was:
    
    - Het verzoeken inzage te verstrekken in de actuele kaspositie (met daarbij het laten voortellen van het aanwezige kasgeld);
    - Het bepalen van de ten tijde van de waarneming ter plaatse (wtp) aanwezige handelsvoorraad;
    - Controle op het aanwezige personeel;
    - Het verzamelen van actuele informatie;
    
    
      Met nadruk wordt erop gewezen dat aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      De wijze van administreren van de aanwezige voorraad en de inkopen is niet veranderd sinds het vorige bezoek. Nogmaals wordt opgemerkt dat in het kasboek de inkopen per soort, per hoeveelheid en bedrag vastgelegd dienen te worden.
    
    
    
      Belastingplichtige wordt er nogmaals op gewezen dat van een coffeeshophouder, die hasj en wiet versnijdt in de coffeeshop, de administratie tenminste de volgende vastleggingen dient te bevatten:
    
    
  
  
    Inkoopadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Hoeveelheid in grammen uitgedrukt;
    - Bedrag.
    
  
  
    Voorraadadministratie:
    - Datum;
    - Soort;
    - Beginvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Bijvullingen per soort in grammen uitgedrukt;
    - Eindvoorraad per soort in grammen uitgedrukt;
    - Representatie/eigen gebruik;
    - Kortingen;
    - Totaalkolom verkocht in hoeveelheid en waarde.
    
    
      (…)
    
    
    
      De bevindingen zullen worden opgenomen in het belastingdossier. De bevindingen zijn (nog) niet vergeleken met de door de ondernemer in het verleden gedane belastingaangiften. De ondernemer kan aan dit bezoek dan ook niet het vertrouwen ontlenen dat de door de ondernemer in het verleden ingediende aangiften daarmee zijn gecontroleerd en akkoord bevonden. 
    
    
    
      Het is zeer wel mogelijk dat de verantwoordlelijke belastinginspecteur bij de beoordeling van door de ondernemer ingezonden aangiftebiljetten, nog op deze waarnemingen terugkomt. Bijvoorbeeld in de vorm van aanvullende vragen.
    
    
    
      
        Wellicht ten overvloede wordt nog opgemerkt dat de administratie zelf niet is beoordeeld. Uiteraard kan dan ook niet geconcludeerd worden dat de Belastingdienst aan die administratie haar goedkeuring verleent.
      
    
    
    
      De ondernemer is er op attent gemaakt dat eventuele vervolgbezoeken in het kader van de waarneming ter plaatse voortaan niet meer zullen worden aangekondigd.”
    
    
    7. Op 22 september 2009 is een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd. Op 2 februari 2010 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres gehouden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb 2004 en 2005 en de aangiften omzetbelasting 2004 en 2005. De resultaten zijn neergelegd in een rapport van 23 juni 2011. Blijken het rapport is bij de controle het volgende geconstateerd:
    - De financiële administratie en de (klad)kasadministratie van de onderneming sluiten niet op elkaar aan;
    - De verklaring zou zijn dat achteraf is gebleken dat een deel van de omzetten softdrugs (de omzetten van de middagdienst) niet was verantwoord in het (klad)kasboek. Achteraf zijn lijsten opgeteld waarop de ontbrekende middagomzetten zijn genoteerd. Hoe de bedragen van de middagomzetten van de betreffende jaren zijn Achterhaald, kon niet verklaard worden;
    - Met betrekking tot de aangetroffen lijsten met omzetten (en lijsten met inkopen) kon de boekhouder, de heer [G], niet verklaren waar de bedragen vandaan kwamen.
    - Het grootboek kas loopt van 1 december 2005 tot 31 december 2005 negatief; volgens de uitdraai van dit grootboek van de boekhouder op 28 december 2005, € 29.430 negatief.
    - Vanaf 10 oktober tot 31 december 2005 zijn geen verkopen softdrugs (en geen inkopen softdrugs) geboekt;
    - Er wordt geen kassaldo bepaald;
    - Substantiële uitgaven (inkopen softdrugs, salarissen) en bankstortingen zijn vaak niet vermeld in het kladkasboek;
    - Kleine uitgaven zijn vaak niet vermeld in het kladkasboek;
    - Ontvangsten (verkopen softdrugs) zijn substantieel lager vermeld in het kladkasboek dan in de boekhouding.
    
    8. Eiseres heeft op 1 december 2005 aangifte Vpb over 2004 gedaan en op 2 januari 2007 de aangifte Vpb 2005 ingediend.
    
    9. Verweerder heeft met dagtekening 15 juli 2006 de primitieve aanslag Vpb 2004 conform de aangifte opgelegd en met dagtekening13 januari 2009 de primitieve aanslag Vpb 2005 conform de aangifte opgelegd. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft verweerder de in geding zijnde navorderingsaanslagen opgelegd. 
    
    10. Verweerder heeft bij brief van 24 augustus 2010 een kennisgeving boete met betrekking tot het jaar 2004 verzonden. Met betrekking tot het jaar 2005 is het verslag in het rapport van het boekenonderzoek d.d.  23 juni 2011 aangemerkt als kennisgeving boete ingevolge artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
    
    11. In de jaren 2004 t/m 2008 heeft eiseres de volgende omzetten softdrugs aangegeven:
    
      2004 Omzet softdrugs € 574.735 (€ 1.570 per dag)
      2005 Omzet softdrugs € 592.076 (€ 1.622 per dag)
      2006 Omzet softdrugs € 912.876 (€ 2.501 per dag)
      2007 Omzet softdrugs € 1.278.243 (€ 3.502 per dag)
      2008 Omzet softdrugs € 1.158.947 (€ 3.175 per dag)
    
    
    
      
        Geschil
        12.	De volgende punten zijn in geschil.
    
    
      
        Is er sprake van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur?
      
      
        Had verweerder de bevoegdheid tot navorderen?
      
      
        Is er sprake van gewekt vertrouwen? Is de (omzet- inkoop)administratie terecht verworpen?
      
      
        
          Is omkering van de bewijslast toegestaan? 
        
      
      
        Is er sprake van een redelijke schatting?
      
      
        Is de vergrijpboete terecht en tot een juist bedrag opgelegd?
      
    
    
    13. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Gedingstukken
      
    
    14. Eiseres stelt dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd en verzoekt de rechtbank om op grond van artikel 8:31 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) hieraan de gevolgen te verbinden die haar geraden voorkomen. De rechtbank verbindt aan het niet overleggen door verweerder van alle gedingstukken geen gevolgen, nu de rechtbank inmiddels in het bezit is gesteld van alle door eiseres bedoelde stukken. De omstandigheid dat de rechtbank deze stukken om praktisch uitvoerbare redenen overhandigd heeft gekregen van de gemachtigde van eiseres, doet hier niet aan af. Verweerder heeft niet geweigerd genoemde stukken in te brengen. Het alsnog inbrengen van de stukken zou echter het nodige sorteerwerk van verweerder vergen, hetgeen niet nodig is gebleken omdat eiseres zelf de beschikking had over deze stukken en op verzoek van de rechtbank heeft ingebracht. 
    
    15. Eiseres voert in dit verband voorts aan dat het hoorverslag in strijd met artikel 6:22 jo. artikel 7:7 van de Awb is opgemaakt en dat verweerder bij het doen van uitspraak op bezwaar geen rekening heeft gehouden met hetgeen op de hoorzitting namens eiseres naar voren is gebracht. Eiseres heeft verzocht om een gewijzigd exemplaar van het hoorverslag, maar heeft dat nooit ontvangen.
    
      De rechtbank overweegt dat eiseres in de gelegenheid is gesteld haar reactie te geven op het hoorverslag. Eiseres heeft ook van deze mogelijkheid gebruik gemaakt. Verweerder heeft bij de uitspraken op bezwaar de reactie op het verslag in aanmerking genomen. Van enige benadeling van eiseres door de inhoud van het hoorverslag – wat er overigens zij van de stelling van eiseres dat het verslag niet correct is opgemaakt – is dan ook geen sprake.
      Overigens verplicht artikel 7:7 van de Awb verweerder wel om een verslag van het horen op te maken, maar niet om het verslag aan de belanghebbende toe te zenden alvorens op bezwaar te beslissen. Tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, zoals eiseres voorstaat, kan deze grief derhalve niet leiden.
    
    
    
      
        Bevoegdheid tot navorderen
      
    
    16. In geschil is of sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Kort samengevat voert eiseres aan dat sprake is van een ambtelijk verzuim aangezien verweerder bewust de primitieve aanslagen 2004 en 2005 conform de aangiftes heeft opgelegd, terwijl er al een vermoeden bestond dat de aangegeven omzet 2005 niet juist was. Het boekenonderzoek loonbelasting is gestart in april 2006, dus vóór de aanslagoplegging van de in geding zijnde navorderingsaanslagen. Ook het volgens verweerder afwijkende brutowinstpercentage is een gegeven waarmee verweerder bekend was dan wel had moeten zijn.
    
    17. Artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) bepaalt dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Hierna zal de navorderingsbevoegdheid voor de navorderingsaanslagen 2004 en 2005 afzonderlijk worden besproken.
    
    
      
        Navorderingsaanslag Vpb 2004
      
    
    18. Het boekenonderzoek naar de aangiften premielonen werknemersverzekeringen is gestart op 6 april 2006 en het naar aanleiding van dit onderzoek opgemaakte rapport dateert van 15 december 2006. Op 4 juli 2006 is een behandelvoornemen ontstaan en de eerste WTP is op 7 juli 2006 aangekondigd. De aangifte Vpb 2004 is reeds op 16 juni 2006 geregeld. Verweerder kon derhalve op het moment van aanslagregeling niet op de hoogte zijn van de bevindingen neergelegd in het rapport van het boekenonderzoek premieheffing en de constateringen van de WTP’s.
    
    19. Naar het oordeel van de rechtbank bestond voor verweerder geen reden aan de gegevens van de aangifte Vpb 2004 (waarbij sprake was van een brutowinstpercentage van de inkoop van 80%) te twijfelen. De resultaten van het boekenonderzoek naar de aangiftes premielonen werknemersverzekeringen, van de WTP’s en van het boekenonderzoek naar de aangiftes Vpb en omzetbelastingen vormen naar het oordeel een nieuw feit op grond waarvan verweerder gerechtigd was tot navordering over te gaan.
    
    
      
        Navorderingsaanslag Vpb 2005
      
    
    20. Ten tijde van de aanslagregeling Vpb 2005 (dagtekening 7 februari 2009) waren de volgende feiten bij verweerder bekend, of hadden die redelijkerwijs bekend kunnen zijn, zo erkent hij ook in zijn verweerschrift:
    
      • De kassarollen + de Z-afslagen van de verkoop softdrugs zijn niet bewaard.
      • De omzet en de inkopen als vermeld in het kasboek komen niet overeen met de omzet als vermeld in de financiële administratie.
      • De omzet van de middagdienst is achteraf in de financiële administratie ingeboekt.
      • Van de inkopen zijn geen kasstukken aanwezig.
      • Er is geen voorraadadministratie gevoerd.
      • Het brutowinstpercentage is laag (gelet op de doelgroepbeschrijving).
    
    
    21. Naar het oordeel van de rechtbank behoorde verweerder, die inmiddels bekend was met de wijze van administreren van eiseres, en mede gezien het feit dat er na de WTP’s sprake was van een opvallende omzetstijging, in redelijkheid te twijfelen aan de juistheid van de in de aangifte Vpb 2005 opgenomen gegevens. De rechtbank volgt verweerder niet in zijn betoog dat er verklaringen konden worden gegeven voor de geconstateerde gebreken en dat sprake was van een nieuw feit nadat bleek dat afdoende verklaringen ontbraken. Het voorgaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat sprake is geweest van ambtelijk verzuim en dat verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag Vpb 2005 niet beschikte over een nieuw feit. De omstandigheid dat de aanslag Vpb ter behoud van rechten moest worden opgelegd en de uitkomst van de controle niet kon worden afgewacht, brengt geen verandering in dit oordeel. 
    
    22. Vervolgens dient de rechtbank de vraag te beantwoorden of ten aanzien van het doen van aangifte Vpb 2005 sprake is geweest van kwade trouw bij eiseres. Daartoe is het volgende van belang. Gelet op de aard en de omvang van de gebreken in de administratie in combinatie met de afwijkende brutowinstpercentages (zie hierna), zou kunnen worden geoordeeld dat eiseres met haar aangifte op basis van deze administratie willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig omzet zou worden aangegeven. Ten tijde van het doen van aangifte Vpb 2005 had evenwel een aantal WTP’s plaatsgevonden, waarbij steeds ook de administratie van eiseres is beoordeeld. Verweerder heeft in de WTP-verslagen steeds uitsluitend in algemene zin aangegeven welke gegevens de administratie van een coffeeshophouder dient te bevatten en heeft daarbij niet uitdrukkelijk aangegeven dat en zo ja op welke punten de administratie van eiseres niet voldeed aan de wettelijke eisen. Wel heeft verweerder een waarschuwing gegeven met betrekking tot de bewaarplicht. Van een waarschuwing met betrekking tot de administratie is echter niet gebleken. Als gevolg van deze WTP’s moet rekening worden gehouden met de mogelijkheid dat eiseres niet heeft geweten dat haar wijze van administreren tot een onvolledige omzetverantwoording kon leiden. Aldus ontbreekt het voor het aannemen van voorwaardelijk opzet vereiste kansweten. Anders dan voor 2004 is geoordeeld (zie hierna in rechtsoverweging 53) staan de WTP’s die nadien hebben plaatsgevonden in de weg aan het aannemen van voorwaardelijk opzet bij eiseres voor wat betreft de aangifte 2005. De inhoud van de verslagen van de WTP’s en het ontbreken van een waarschuwing ten aanzien van de inhoud van de administratie leiden de rechtbank tot het oordeel dat van kwade trouw aan de zijde van eiseres bij het doen van aangifte Vpb 2005 geen sprake is geweest. De omstandigheid dat de WTP’s een momentopname betreffen en dat daarbij niet de gehele administratie pleegt te worden beoordeeld, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel nu de onderdelen van de administratie van eiseres die verweerder nadien heeft verworpen wel ter sprake zijn gekomen tijdens de WTP’s.
    
    23. Het oordeel van de rechtbank dat met betrekking tot 2005 een nieuw feit ontbreekt en eiseres geen kwade trouw kan worden verweten, brengt met zich dat verweerder een wettelijke bevoegdheid tot navorderen ontbeert. Dat betekent dat de navorderingsaanslag 2005, alsmede de bijbehorende boetebeschikking en beschikking heffingsrente dienen te worden vernietigd.
    
    
      
        Verwerping administratie; omkering en verzwaring bewijslast
      
    
    24. In artikel 52 van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen, zoals eiseres, gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. 
    
    25. Eiseres stelt zich op het standpunt dat verweerder een informatiebeschikking had moeten nemen. Nu deze ontbreekt kan geen sprake zijn van omkering van de bewijslast wegens het niet voldoen aan de administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de AWR. Eiseres wijst in dit verband – voor zover hier relevant – op de uitspraken van het gerechtshof Amsterdam van 20 maart 2014, nrs. 12/00814 e.v., ECLI:NL:GHAMS:2014:1171 (zie ook gerechtshof Amsterdam 10 juli 2014, nrs.13/00588 e.v., ECLI:NL:GHAMS:2014:4380). 
    
    26. Bij Wet van 27 mei 2011, Stb. 2011, 265, is artikel 52a van de AWR ingevoerd, welk artikel met ingang van 1 juli 2011 in werking is getreden. Op grond van het eerste lid van artikel 52a van de AWR kan de inspecteur, indien met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge – onder meer – artikel 52 van de AWR, dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). Met ingang van 1 juli 2011 is voorts in de artikelen 27e en 25 derde lid van de AWR vastgelegd dat voor omkering van de bewijslast in de bezwaar- respectievelijk de beroepsfase een onherroepelijke informatiebeschikking vereist is. Met eiseres is de rechtbank van oordeel dat genoemde artikelen in de AWR onmiddellijk in werking zijn getreden op 1 juli 2011 nu in de wet geen overgangsbepalingen zijn opgenomen. 
    
    27. Vaststaat dat de navorderingsaanslag Vpb 2004 is opgelegd op 9 oktober 2010 en dat de uitspraak op bezwaar is gedaan op 10 oktober 2013. Blijkens het rapport van het boekenonderzoek en de uitspraak op bezwaar heeft verweerder zich reeds bij het opleggen van de navorderingsaanslag op het standpunt gesteld dat eiseres niet heeft voldaan aan de op haar rustende administratieverplichtingen als bedoeld in artikel 52 van de AWR. De rechtbank stelt op basis hiervan vast dat de navorderingaanslag Vpb 2004 reeds vóór 1 juli 2011 is opgelegd met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast in verband met het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR. Deze omkering berust op het bepaalde in artikel 25, derde lid, van de AWR, zoals deze bepaling luidde tot 1 juli 2011 (hierna: artikel 25, derde lid, van de AWR oud). 
    
    28. Artikel 25, derde lid, van de AWR oud luidde, voor zover hier relevant, als volgt: Indien het bezwaar is gericht tegen een navorderingsaanslag of beschikking, met betrekking tot welke niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR, wordt bij de uitspraak op het bezwaarschrift de belastingaanslag of beschikking gehandhaafd, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de belastingaanslag onjuist is. Hieruit leidt de rechtbank af dat het rechtsgevolg van omkering van de bewijslast rechtstreeks uit de wet voortvloeit. 
    
    29. Gelet op het voorgaande is het rechtsgevolg van omkering van de bewijslast in casu reeds ingetreden voor de inwerkingtreding van de bepalingen inzake informatiebeschikking op 1 juli 2011  Anders dan eiseres kennelijk meent, is de rechtbank van oordeel dat verweerder niet was gehouden om in de bezwaarfase het met betrekking tot de navorderingsaanslag ingetreden rechtsgevolg te herroepen op basis van genoemde onmiddellijke inwerkingtreding van de relevante bepalingen in de AWR (vgl. Hof Den Haag, BK-13-00342, ECLI:NL:GHDHA:2014:1769 en Hof Arnhem-Leeuwarden 18 februari 2014, nrs. 13/00379 e.v., ECLI:NL:GHARL:2014:1375). Het bepaalde in artikel 7:11 van de Awb noopte hier niet toe. De rechtbank ziet evenmin aanleiding te onderzoeken of de bewijslast op grond van het bepaalde in artikel 27e van de AWR dient te worden omgekeerd, zodat het betoog van eiseres faalt.
    
    30. De rechtbank is daarenboven van oordeel dat verweerder niet bevoegd was een informatiebeschikking te nemen met het oog op de beslissing op het bezwaar van eiseres tegen de opgelegde navorderingsaanslag, zodat ook om die reden het betoog van eiseres niet kan slagen. Zoals deze rechtbank ook heeft geoordeeld in haar uitspraak van 1 september 2014, nr. HAA 13/2577, ECLI:NL:RBNHO:2014:8908, dient onder de term ‘beschikking’ zoals vervat in de diverse leden in artikel 52a van de AWR uitsluitend te worden begrepen een ‘primaire’ beschikking en niet ook een beslissing op bezwaar. In de AWR wordt een beslissing op bezwaar immers steevast aangeduid als ‘uitspraak’ en wordt de term ‘beschikking’ voorts uitsluitend gebezigd in de woordcombinatie ‘voor bezwaar vatbare beschikking’.
    
    31. Gelet op het voorgaande dient te worden beoordeeld of de bewijslast terecht is omgekeerd op de grond dat eiseres niet volledig heeft voldaan aan de administratieverplichtingen als bedoeld in artikel 52 van de AWR. Verweerder betoogt dat de kasadministratie van eiseres niet kan dienen als betrouwbare basis voor de belastingheffing. 
    
    32. Naar het oordeel van de rechtbank mag van een exploitant van een coffeeshop, 
    
      gelet op de aard van de branche, niet worden verwacht dat hij ter zake van de inkopen van softdrugs over inkoopfacturen beschikt (vgl. Hoge Raad 27 september 2002, nr. 36 676, ECLI:NL:HR:2002:BI7922). Dit neemt evenwel niet weg dat op de voet van het bepaalde in artikel 52 van de AWR mag worden verwacht dat hij op een systematische wijze de inkoop van softdrugs in zijn administratie vastlegt. Dit houdt onder meer in dat hij nauwgezet in hoeveelheden, soort softdrugs en geld bijhoudt op welke data inkopen zijn verricht en dat hij een hierop aansluitende kas- en voorraadadministratie voert. Dat betekent dat hij de uitgaven die hij ter zake van de inkoop van softdrugs doet per afzonderlijke mutatie in de kas- of bankadministratie tot uiting brengt, dat deze administratie aansluit op een voorraadadministratie van de tot het ondernemingsvermogen behorende drugs en dat de aan deze administratie ten grondslag liggende primaire bescheiden worden bewaard.
      Zeker nu al het geldverkeer in de onderneming van eiseres contant verloopt, is een volledige kasadministratie van wezenlijk belang voor de controle van de omzet- en winstverantwoording in de onderneming en vormt deze daarmee een essentieel en onmisbaar onderdeel van de administratie. 
    
    
    33. Verweerder heeft erop gewezen dat gedurende de gehele in geding zijnde periode de omzetten vermeld op de kasbladen niet overeenkomen met de omzetten die door het administratiekantoor zijn geboekt. Eiseres heeft hiervoor als verklaring gegeven dat men vergeten was de omzet van de middagdienst in het kasboek te noteren en dat deze omzet achteraf alsnog in het Excelbestand is genoteerd.
    
    34. De rechtbank acht deze verklaring niet afdoende. In de eerste plaats heeft eiseres niet inzichtelijk gemaakt hoe deze omzet achteraf kon worden vastgesteld. Ook sluit de in het kasboek geboekte omzet avonddienst, in het bijzonder in 2004, niet altijd aan bij de avondomzet vermeld in het Excelbestand. Verder is opmerkelijk dat regelmatig als dagomzet € 0 is ingevuld, terwijl men stelt de dagomzet “vergeten” te zijn. 
    
    35. Voorts heeft verweerder gesteld dat de brutowinstpercentages, alle (met uitzondering van januari 2004) onder de 50%, onwaarschijnlijk laag zijn.
    
      Eiseres heeft aangegeven dat de omzet van een aantal dagen wordt opgeteld, waarna het inkoopbedrag op 60% van dat saldo wordt bepaald.
      Deze verklaring komt echter niet overeen met de in het kasboek geboekte omzet en inkopen.
      Verweerder heeft ook gewezen op het ontbreken van de relevante primaire bescheiden, waarmee eiseres niet aan haar bewaarplicht heeft voldaan.
      Eiseres beschikt over twee kassa’s, één voor de verkoop van koffie en dergelijke en één voor de verkoop van softdrugs. Van deze kassa zijn geen Z-afslagen noch kassarollen bewaard. Een voorraad- en een inkoopadministratie ontbreken ook. De bedragen aan inkopen op de kasbladen komen niet overeen met de bedragen die door de boekhouder in de financiële administratie verwerkt. Er zijn lijsten gemaakt waarop hogere bedragen inkoop softdrugs staan vermeld. In de financiële administratie worden deze hogere inkopen geboekt. Eiseres kan niet aangeven hoe de inkopen zijn bepaald. Er wordt geen kascontrole uitgevoerd. Het boekhoudkundige kassaldo wordt niet vergeleken met het werkelijk aanwezige kassaldo.
    
    
    36. Gelet op het voorgaande vertoont de administratie van eiseres meerdere gebreken. Ter zitting is door eiseres ook erkend dat de administratie formele gebreken vertoont. Eiseres meent evenwel dat louter formele gebreken, de sanctie van omkering van de bewijslast niet rechtvaardigen. De rechtbank overweegt omtrent dit standpunt van eiseres als volgt.
    
    37. Het niet volledig voldoen aan de administratieverplichting van artikel 52 van de AWR leidt niet zonder meer tot omkering van de bewijslast. Wanneer niet is voldaan aan de door artikel 52 AWR opgelegde administratie- en/of bewaarplicht kunnen de gebreken van zo weinig gewicht zijn dat zij niet de toepassing van de in artikel 27e AWR voorziene sanctie rechtvaardigen (Hoge Raad 18 februari 2011, nr. 10/00556, ECLI:NL:HR:2011:BO4376). Het standpunt van eiseres dat voor toepassing van omkering van de bewijslast sprake moet zijn van materiële gebreken in de administratie, vindt evenwel geen steun in de wet of jurisprudentie.  
    De rechtbank acht de gebreken in casu van zodanige aard en omvang dat het op grond van de thans beschikbare administratie niet mogelijk is tot een voldoende betrouwbaar en controleerbaar oordeel te komen omtrent de kostprijs van de inkopen van de door eiseres verkochte drugs, de hoeveelheid verkochte softdrugs en de uit dien hoofde verantwoorde winst en daarmee de bepaling van de belastingverplichtingen. Naar het oordeel van de rechtbank is daarom de bewijslast terecht omgekeerd. 
    
    
      
        Gewekt vertrouwen
      
    
    38. Vervolgens ligt de vraag voor of het vertrouwensbeginsel aan toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast in de weg staat.
    Eiseres voert aan dat zij aan het boekenonderzoek premieheffing alsmede aan de WTP-verslagen het vertrouwen mocht ontlenen dat zij voldeed aan haar fiscale verplichtingen, nu de betreffende aangelegenheid is onderzocht, er geen waarschuwing administratieplicht is uitgereikt, niet direct een boekenonderzoek naar de aangiftes Vpb is gestart en door verweerder toezeggingen zijn gedaan met betrekking tot het bewaren van de Z-afslagen.
    
    39. De rechtbank overweegt dat het boekenonderzoek premieheffing is gestart op 6 april 2006 en het daarvan opgemaakte rapport dateert van 15 december 2006. Nu de aangifte Vpb 2004 reeds op 1 december 2005 is ingediend, kunnen bevindingen van verweerder neergelegd in het verslag van het boekenonderzoek geen rol hebben gespeeld bij het beoordelen van de aangifte Vpb 2004. Een zelfde lot treft de verslagen van de WTP’s, waarvan de eerste dateert van 20 juli 2006, derhalve eveneens van na het indienen van de aangifte Vpb over 2004. Eiseres kan op basis hiervan niet de indruk hebben gekregen dat verweerder een welbewust standpunt had ingenomen omtrent de vraag of eiseres voldeed aan de administratieverplichtingen als bedoeld in artikel 52 van de AWR.
    
    40. Met betrekking tot de door eiseres genoemde vaststellingsovereenkomst van 25 maart 2003 is de rechtbank van oordeel dat, voor zover al aangenomen zou moeten worden dat er toen afspraken zijn gemaakt met betrekking tot het bewaren van de Z-afslagen - welke afspraken door verweerder gemotiveerd zijn betwist en ook overigens niet blijken uit de tekst van de vaststellingsovereenkomst -, die afspraken zijn gemaakt met de “[NAAM VERENIGING]” in het kader van het afwikkelen van deze rechtspersoon, en derhalve niet met eiseres. De activiteiten van eiseres zijn veel omvangrijker dan die van de Vereniging, hetgeen ook een uitgebreidere administratieplicht met zich brengt, zodat eiseres er niet op mocht vertrouwen dat eventuele afspraken die golden voor de Vereniging, in gelijke mate voor eiseres zouden gelden. Overigens is in de vaststellingsovereenkomst opgenomen dat de overeenkomst geldt tot en met het belastingjaar 2000, zodat ook op die grond aan de vaststellingsovereenkomst geen vertrouwen kan worden ontleend ten aanzien van het jaar 2004.
    
    41. De rechtbank acht niet aannemelijk gemaakt dat er in de periode vóór de indiening van de aangifte Vpb 2004 van de zijde van verweerder uitlatingen zijn gedaan waaraan eiseres het in rechte te beschermen vertrouwen mocht ontlenen dat aan de administratieplicht werd voldaan. Het vertrouwensbeginsel staat derhalve niet aan toepassing van omkering van de bewijslast in de weg. Dit betekent dat het aan eiseres is om overtuigend de onjuistheid van de correcties aan te tonen. 
    
    42. Eiseres heeft met hetgeen zij heeft ingebracht niet aan deze bewijslast voldaan. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder bij de berekening van de correcties nu juist de administratie van eiseres zelf tot uitgangspunt van zijn berekening heeft genomen. Weliswaar heeft verweerder zich hierbij deels gebaseerd op de gegevens van de jaren 2007 en 2008, maar eiseres heeft niet overtuigend aangetoond dat de situatie in het jaar 2004 wezenlijk anders was. 
    
    
      
        Redelijke schatting
      
    
    43. Het ambtshalve vaststellen van de omvang van de inkomsten - met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast - ontslaat verweerder evenwel niet van de verplichting de aanslag te baseren op een redelijke schatting (Hoge Raad 28 maart 2003, nr. 38.039, ECLI:NL:HR: 2003:AF6486). 
    
    44. De rechtbank vindt de berekening van verweerder, waarbij de eigen administratie van eiseres tot uitgangspunt is genomen, een goede benadering. Verweerder is voor de berekening van de omzet uitgegaan van 95% omzet softdrugs tegen 5% omzet bar, conform de verhouding van de omzetten in 2007 en 2008. Deze verhouding komt overigens overeen met hetgeen gebruikelijk is in deze branche, aldus verweerder. 
    
    45. Eiseres bestrijdt de toepasselijkheid van deze verhouding voor het jaar 2004 en heeft daartoe aangevoerd dat in 2006 een afhaalbalie is geplaatst ten gevolge waarvan de omzet softdrugs is toegenomen. In de onderzoeksjaren genereerde eiseres volgens haar verklaring relatief veel horeca-omzet. Verweerder heeft aangegeven dat uit de jaarstukken 2006 niet blijkt van een verbouwing in 2006 en dat voorts bij een waarneming ter plaatse in november 2008 is geconstateerd dat de balie is verwijderd. Niettemin is de omzet softdrugs daarna niet substantieel gewijzigd.
    
    46. De rechtbank overweegt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat in 2006 een afhaalbalie is geplaatst. De rechtbank wijst hiertoe op de brief van de heer [B] van 31 juli 2014 waarin wordt aangegeven dat de grootboekrekeningen en de facturen geen duidelijkheid omtrent de verbouwing scheppen. De heer [B] komt tot de conclusie dat de verbouwing ook in 2007 of medio 2008 kan hebben plaatsgevonden. Het plaatsen van een afhaalbalie vormt derhalve geen toereikende verklaring voor de beweerdelijke omzetsprong van de softdrugs in 2006. Daarbij kan tevens in aanmerking worden genomen dat na verwijdering van de balie in de loop van 2008 de omzet softdrugs niet duidelijk is verminderd.
    Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder er derhalve terecht van uitgegaan dat de situatie in 2004 niet wezenlijk verschilde van die in de jaren 2007 en 2008. 
    
    47. Uitgaande van een omzetverhouding 95% softdrugs - 5% bar komt verweerder op de volgende omzetberekening: 
    
      2004: (€ 88.679 / 5) x 95 = € 1.684.901; afgerond € 1.500.000
      Deze berekening strookt met de verklaring van de heer [A] dat hij in de periode dat de coffeeshop gesloten was (augustus/september 2008) per dag tussen de € 4.000 en € 5.000 aan omzet misliep. De door verweerder berekende omzet blijft hier (ruim) onder.
      De door eiseres aangevoerde grief dat verweerder bij de omzetberekening uitgaat van een gerealiseerde dagomzet van € 5.000 is, gelet op het voorgaande, onjuist.
    
    
    48. Verweerder heeft ter de vaststelling van de inkoopprijzen, nu deze niet uit de administratie kunnen worden afgeleid, aangesloten bij de “doelgroepomschrijving gedoogde coffeeshops” alsmede bij het rapport “wederrechtelijk verkregen voordeel hennepkwekerij bij binnenteelt onder kunstlicht, standaardberekening en normen” van het Bureau Ontnemingswetgeving Openbaar Ministerie van april 2005. Verweerder is, anders dan eiseres betoogt, niet gehouden de achterliggende stukken in te brengen nu hij daarover niet de beschikking heeft. Voor zover eiseres de toepasselijkheid van deze gegevens voor de onderhavige zaak betwist, overweegt de rechtbank dat zij geen aanleiding heeft om te veronderstellen dat de cijfers van een coffeeshop in [PLAATSNAAM] in betekenende mate zullen afwijken van de in de rapporten genoemde cijfers. Weliswaar kunnen de brutowinstpercentages tussen verschillende coffeeshops van elkaar afwijken, maar naar het oordeel van de rechtbank kan uit deze rapporten wel worden afgeleid dat een brutowinstpercentage van 100% gebruikelijk is in deze branche. Dit percentage vindt ook bevestiging in de jurisprudentie op dit punt. Derhalve kan niet gezegd worden dat verweerder door de winstcorrecties te baseren op een brutowinstmarge van 100% de correcties onredelijk of willekeurig heeft vastgesteld. Dit percentage komt overigens overeen met de verklaring van [H] in een interview, dat er een winstopslag van 100% op de inkoopprijs werd gehanteerd.
    
    49. Eiseres voert ook nog aan dat zij niet te vergelijken is met veel andere branchegenoten, omdat er verschillen bestaan op basis van inrichting, klantenkring, menukaart, ligging, aantal stoelen, hoogte van de inkoop- en verkoopprijzen, omvang van de coffeeshop en het verstrekken van kortingen. De rechtbank is van oordeel dat eiseres onvoldoende bewijs heeft bijgebracht van deze stellingen om de schatting van verweerder niet meer redelijk te achten. Bovendien geldt dat de stelling, voor zover deze op grond van de administratie controleerbaar is, niet juist is. Zo kan uit een kasafslag worden afgeleid dat het verstrekken van kortingen zeer beperkt is.
    
    50. De rechtbank passeert het getuigenaanbod van eiseres om de projectleider cannabis te horen, aangezien niet aannemelijk is gemaakt dat hij in deze zaak verklaringen kan afleggen die kunnen leiden tot het oordeel dat de schatting van de winst van eiseres onredelijk of willekeurig is. Bovendien is niet duidelijk geworden op welke persoon eiseres doelt en waarover deze persoon zou kunnen verklaren, zodat ook om die reden aan het aanbod wordt voorbijgegaan.
    
    51. Op grond van al het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat de schatting van verweerder redelijk is.
    
    
      
        Boete
      
    
    52. Verweerder heeft over 2004 een vergrijpboete opgelegd van 50% van de navorderingsaanslag. Daarbij neemt verweerder het standpunt in dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Ingevolge artikel 67e, eerste en tweede lid, van de AWR kan de inspecteur een boete van ten hoogste 100% van het bedrag van de navorderingsaanslag opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingschuldige te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Volgens paragraaf 25, derde lid, Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: het BBBB) legt de inspecteur in het geval van opzet een vergrijpboete op van 50%. De grondslag van de boete wordt, gezien het bepaalde in artikel 67e, tweede lid, van de AWR in verband met artikel 26, tweede lid, van het BBBB gevormd door het belastingbedrag dat aan het opzettelijk te weinig aangegeven inkomen is toe te rekenen.
    Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijk opzet, hetgeen moet worden uitgelegd als de situatie waarin de belastingplichtige bij het doen van de onjuiste aangifte willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaardde dat hij een als onjuist aan te merken aangifte deed. 
    
    53. De rechtbank overweegt dat de administratie van eiseres ondeugdelijk was. Het kladkasboek, waarin de contante in- en verkopen moeten worden vastgelegd, was niet volledig; de omzetten, vermeld in dagtotalen, waren niet te herleiden naar de afzonderlijke verkopen. De omzetten van de softdrugs zijn ook niet geregistreerd op een kassa. Het kladkasboek sloot niet aan bij de financiële administratie. Kascontrole werd niet uitgevoerd. Het brutowinstpercentage volgens de financiële administratie van 74,17% is sterk afwijkend van het landelijke brutowinstpercentage van 100%; een afdoende verklaring hiervoor ontbreekt. Zeer opmerkelijk is ook dat de omzet softdrugs na de WTP’s in 2006, in 2007 is verdubbeld in vergelijking tot de omzet in 2004.
    
      Zeker nu al het geldverkeer in de onderneming van eiseres contant verloopt, is een volledige kasadministratie van wezenlijk belang voor de controle van de omzet- en winstverantwoording in de onderneming en daarmee ook een onmisbare basis voor het doen van een correcte aangifte Vpb.  
      De omzet softdrugs was volgens de financiële administratie in 2004 totaal € 925.265 lager dan was aangegeven. De berekening van verweerder heeft vervolgens geleid tot een winstcorrectie in het jaar 2004 van € 505.250. De verschuldigde belasting over de niet aangegeven winst is derhalve zowel absoluut als relatief aanzienlijk. De rechtbank acht genoemde verschillen en de gebreken in de administratie van een dusdanige aard en omvang dat eiseres door haar aangifte te baseren op deze administratie willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Voorts acht de rechtbank van belang dat bij het doen van aangifte op 1 december 2005 nog geen WTP’s hadden plaatsgevonden, zodat bij eiseres niet de indruk kan zijn gewekt dat deze wijze van administreren zonder gevolgen zou blijven. De rechtbank acht verweerder derhalve geslaagd in het leveren van het bewijs dat sprake is van voorwaardelijk opzet. 
    
    
    54. De rechtbank ziet in het feit dat de navorderingsaanslag is komen vast te staan met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast geen grond voor matiging van de boete, nu de theoretische omzetberekening al op een aantal punten naar beneden is afgerond, zodat met dit aspect al in voldoende mate rekening is gehouden. 
    
      Met betrekking tot de stelling van eiseres dat het niet matigen van de boete tot betalingsproblemen leidt – voor zover hiervan thans nog sprake is nu de navorderingsaanslag met boete over 2005 zal worden vernietigd – overweegt de rechtbank dat eiseres de gestelde betalingsproblematiek niet heeft onderbouwd.
      De rechtbank acht de opgelegde boete voor het jaar 2004 passend en geboden.
    
    
    55. De rechtbank dient voorts te onderzoeken of er sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. 
    Op grond van de uitgangspunten zoals geformuleerd door de Hoge Raad in zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37 984, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, heeft voor de berechting van de zaak in eerste aanleg als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden.
    
    56. Met partijen gaat de rechtbank ervan uit de termijn is aangevangen medio 2010. Dit betekent dat er vanaf dat moment tot aan het moment waarop de rechtbank uitspraak doet een periode van meer dan vier is verstreken, aldus een overschrijding van de redelijke termijn van meer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen aanleiding een gedeelte van deze termijn buiten beschouwing te laten wegens de complexiteit van de zaak. Deze overschrijding leidt tot een vermindering van de boete over 2004 met 20%. 
    
    
      
        Schending van de beginselen van behoorlijk bestuur
      
    
    57. Eiseres voert aan dat verweerder bevooroordeeld naar de administratie heeft gekeken en dat het rapport van het boekenonderzoek in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur tot stand is gekomen. Zij geeft daarbij aan dat verweerder ten onrechte meent dat [A BEDRIJF] BV en [B BEDRIJF] BV gelieerde vennootschappen zijn, en dat opmerkelijk is dat bij deze twee BV’s eind 2009 forse correcties zijn aangebracht. Voorts wijst eiseres in dit verband op een aantal uitlatingen die zijn gedaan in interne notities door medewerkers van de Belastingdienst voorafgaande aan het opleggen van de navorderingsaanslagen. Eiseres verbindt hieraan de conclusie dat de boete moet worden gematigd. 
    
    58. De rechtbank ziet in de door eiseres geschetste omstandigheden evenwel geen aanleiding voor het vermoeden van vooringenomenheid jegens eiseres. Van een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel of enig ander algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is naar het oordeel van de rechtbank evenmin sprake. Voor matiging van de boete ziet de rechtbank in dezen evenmin aanleiding.
    
    
      
        Immateriële schadevergoeding
      
    
    59. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37984 (ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt in beginsel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond.
    
    60. Het bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslag 2004 is door verweerder ontvangen op 12 oktober 2010 en het bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslag 2005 op 29 september 2011. De gezamenlijk behandelde zaken hebben (en hadden in bezwaar) in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp, namelijk de correctie van de aangegeven winst behaald met de verkoop van softdrugs. Indien de rechtsmiddelen waarmee die fase van de procedure in de betrokken zaken is ingeleid niet tegelijkertijd zijn aangewend, dient daarbij ter bepaling van de mate van overschrijding van de redelijke termijn te worden gerekend vanaf het tijdstip van indiening van het eerst aangewende rechtsmiddel, in dit geval vanaf de ontvangst van het eerst ingediende bezwaarschrift op 12 oktober 2010 (vgl. HR 21 maart 2014, nr. 12/04057, ECLI:NL:HR:2014:540). 
    
    61. Op 24 april 2015 wordt uitspraak gedaan door de rechtbank.
    
      De redelijke termijn is daarmee met meer dan 2,5 jaar maar minder dan 3 jaar overschreden. De schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn bedraagt dan in totaal (met afronding naar boven zes halve jaren x € 500 =) € 3.000. 
      Nu de twee onderhavige procedures betrekking hebben op hetzelfde geschilpunt, en de rechtbank de beroepen ook gezamenlijk heeft behandeld, is de rechtbank van oordeel dat daarom voor de procedures kan worden volstaan met de toekenning van een schadevergoeding van éénmaal € 500 per half jaar. Niet aannemelijk is dat eiseres meer spanning en frustratie heeft ondervonden doordat sprake is van een tweetal navorderingsaanslagen, beschikkingen heffingsrente en boetes, zodanig dat daarmee een hogere vergoeding dan € 3.000 gerechtvaardigd is.
    
    
    62. Op grond van de arresten van de Hoge Raad van 22 maart 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BX6666) en 9 augustus 2013, nr. 12/06009 (ECLI:NL:HR:2013:199) is een termijn van zes maanden voor de behandeling van een bezwaar redelijk en voor de beroepsfase een termijn van anderhalf jaar. Gelet op het feit dat de beroepschriften zijn ingediend op 14 november 2013 en de rechtbank op 24 april 2015 uitspraak doet (binnen anderhalf jaar), heeft de rechtbank de termijn niet overschreden en komt de overschrijding van de redelijke termijn geheel voor rekening van verweerder.
    
    63. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    64. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.225 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor de conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1).
    
    65. Het verzoek van eiseres om verweerder te veroordelen in de integrale proceskosten wordt afgewezen. Een integrale kostenvergoeding kan alleen worden toegekend als sprake is van bijzondere omstandigheden. Daarvan is sprake indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een uitspraak doet, terwijl op dat moment duidelijk is dat die uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Voorts is dit mogelijk indien sprake van (ernstige) schendingen van het zorgvuldigheidsbeginsel. 
    Naar het oordeel van de rechtbank doet zich in casu geen van deze situaties voor. 
    
    66. Eiseres heeft voorts verzocht om vergoeding van de kosten van mr. [B] als deskundige. Niet is in geschil dat de heer [B] deskundig is op fiscaal terrein, doch de rechtbank is van oordeel dat hij veeleer is ingeschakeld ter ondersteuning van de werkzaamheden van de gemachtigde, en dat de door hem verrichte werkzaamheden ook feitelijk werkzaamheden betreffen die vallen binnen de gebruikelijke werkzaamheden van een juridisch fiscaal gemachtigde. De deskundige genoemd in artikel 1, sub b, van het Besluit ziet op een niet-juridische deskundige. De heer [B] kan in deze procedure derhalve niet worden aangemerkt als een deskundige in de zin van artikel 1, sub b, van het Besluit. In zoverre ziet de rechtbank geen aanleiding het verzoek om een proceskostenvergoeding te honoreren.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vernietigt de navorderingsaanslag 2005, alsmede de daarop betrekking hebbende boetebeschikking en de beschikking heffingsrente;
    - handhaaft de navorderingsaanslag 2004 en de daarop betrekking hebbende beschikking heffingsrente;
    - vermindert de boetebeschikking 2004 tot een bedrag van € 68.036;
    - veroordeelt verweerder tot het betalen van immateriële schadevergoeding aan eiseres ten bedrage van € 3.000;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.225, en
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 318 aan eiseres te vergoeden.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, en mr. S.K.A. Efstratiades en mr. G.H. de Soeten, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 april 2015.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.