ECLI:NL:RBHAA:2011:BW6151, Rechtbank Haarlem, 19-10-2011, 11/1702
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-10-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vordering (in box 1) en schuld (in box 3) op een Holding zijn met elkaar verrekend. Geen sprake van samenloop als bedoeld in artikel 2.14 Wet IB 2001. Het ter behoud van rechten opleggen van een aanslag met zowel een correctie van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang als een correctie van het belastbaar inkomen uit werk en woning levert geen strijd op met algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer 
    
    
    Zaaknummer: AWB 11/1702
    
    Uitspraakdatum: 19 oktober 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      X, wonende te Y, eiser,
      gemachtigde: mr. P.G.M. Klaver 
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord, kantoor Alkmaar, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2007 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.586 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van 
      € 184.455 en bij beschikking een bedrag van € 5.674 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
     
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 maart 2011 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Eiser heeft vóór de zitting een pleitnota ingediend. Deze pleitnota is in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 september 2011. Namens eiser zijn de gemachtigde voornoemd verschenen alsmede A. Namens verweerder is B verschenen. Verweerder heeft ter zitting een pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan eiser. Deze pleitnota is ter zitting voorgelezen.
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser is gehuwd met Z op huwelijkse voorwaarden met toepassing van het zogenoemde Amsterdamse verrekenbeding. 
    
    2.2. Op 1 januari 2007 bezaten eiser en zijn echtgenote alle aandelen van X-Z Holding (hierna: de Holding). Eiser bezat 30% van het geplaatste aandelenkapitaal en zijn echtgenote bezat 70% daarvan. De verkrijgingsprijs van de aandelen in de Holding bedroeg voor eiser € 5.460.
    
    2.3. De Holding bezit onder meer alle aandelen in Q BV. 
    
    2.4. Eiser en zijn echtgenote hebben vermogen beschikbaar gesteld aan Q BV. De schuld van Q BV aan eiser en zijn echtgenote is ultimo 2005 overgeboekt naar de Holding. 
    
    2.5. Op 30 september 2007 hadden eiser en zijn echtgenote een vordering op de Holding van € 440.381,71, waartoe eiser voor 50% gerechtigd is. Naast voornoemde vordering had eisers echtgenote nog een vordering van € 231.148,71 op de Holding. Voorts had eiser op 30 september 2007 een schuld aan de Holding van € 184.455,73. 
    
    2.6. Op 1 januari 2007 bedroeg eisers vordering op de Holding € 180.188 en was de schuld €154.266,30. De vordering is in eisers aangifte IB/PVV 2007 opgenomen als resultaat uit ter beschikking gesteld vermogen van box 1 en de schuld is opgenomen in de rendementsgrondslag van box 3. 
    
    2.7. Op 30 september 2007 bedroeg eisers vordering op de Holding € 220.191 en was de schuld € 184.455. In zijn aangifte IB/PVV 2007 heeft eiser de vordering ten laste van het “resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen” afgewaardeerd en de schuld in box 3 afgeboekt. 
    
    2.8. Verder heeft eiser in zijn aangifte IB/PVV 2007 een verlies uit aanmerkelijk belang vermeld van € 18.199. 
    
    2.9. In het jaar 2007 was eiser werkzaam voor de Holding en ontving hij tot 1 oktober 2007 als vergoeding voor zijn werkzaamheden een bedrag van € 1.022. 
    
    2.10. Per 1 oktober 2007 zijn de aandelen van de Holding verkocht aan P BV te O voor € 1.  
    
    2.11. In de overeenkomst tot koop en verkoop van aandelen in X-Z Holding B.V. (bijlage 5 bij het verweerschrift) staat onder meer het volgende vermeld:
    
    “Artikel 1
    
    1.1.	In deze overeenkomst wordt verstaan onder:
    
    
      (…)
      Closing: het verrichten van de handelingen bedoeld in artikel 4 lid 1;
      (…)
      Netto rekening courant positie: de totale gesaldeerde positie van Verkopers met de Vennootschappen, met uitzondering van de pensioenaanspraken en stamrechtverplichtingen. Deze positie bestond ultimo 2006 in ieder geval uit een rekening courant vordering van de Vennootschap op de heer X en uit een schuld van de Vennootschap aan Directie XZ Combinatie en bedroeg gesaldeerd circa EUR 452.000,= (schuld aan de Vennootschap). 
      (…)
    
    
    Artikel 2
    
    2.4. Koper betaalt met inachtneming van het hierboven bepaalde op de Closing aan de Verkopers de Koopprijs ad euro 1 (zegge (één euro) waarvoor Verkopers hierbij kwijting verlenen aan Koper.
    
    
      2.5. De Verkopers verkopen op Closing de Netto r/c positie aan Kopers voor een bedrag van EUR 1,= (één euro) waarvoor Verkopers hierbij kwijting verlenen aan Koper. 
      (…)
    
    
    Artikel 4
    
    
      4.1. De Closing zal plaatsvinden op 1 oktober 2007. De Closing zal plaatsvinden ten kantore van CMS Derks Star Busmann te Utrecht. 
      (…)”
    
    
    2.12. Bij de aanslagregeling hebben verweerder en eisers gemachtigde afgesproken de overdrachtsprijs van de verkochte aandelen vooralsnog gelijk te stellen aan de verkrijgingsprijs. 
    
    2.13. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2007 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 148.763 (negatief) en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 18.199 (negatief). 
    
    2.14. Verweerder heeft de volgende correcties toegepast op het belastbaar inkomen uit werk en woning: 
    
    
      Minder afboeking op de TBS vordering op X-Z Holding BV 	€ 184.455 (zie 2.7)
      Meer persoonsgebonden aftrek						 € -13.601
    
    
    2.15. Verweerder heeft tevens de volgende correcties toegepast op het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang: 
    
    
      Overdrachtsprijs en verkrijgingsprijs, correctie in overeenstemming 	€   18.199 
      Overdrachtsprijs, correctie ten behoud van rechten			€ 184.455
    
    
    2.16. De aanslag is vervolgens opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van  € 22.586 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 184.455.
    
    3.	Geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of eisers schuld aan de Holding van € 184.455 verrekend dient te worden met de afwaardering van de vordering op de Holding. Indien het antwoord ontkennend luidt, is voorts in geschil of en in hoeverre de afname van eisers schuld het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang verhoogt. 
    
    3.2. Eiser heeft aangevoerd dat hij op 30 september 2007 een vordering op de Holding had in verband met door de Holding niet betaalde huur. Deze vordering is door eiser vanaf 2001 in box 1 verantwoord. Voorts heeft eiser aangevoerd dat hij aanvankelijk nog een vordering op de Holding had in verband met niet uitbetaalde dividenden in de jaren 2001 tot en met 2003. In het jaar 2004 is deze vordering vanwege privé opnames gewijzigd in een schuld. Deze schuld is door eiser altijd verantwoord in box 3. Eiser stelt zich op het standpunt dat, nu de vordering en de schuld in verschillende boxen zijn verantwoord, deze niet met elkaar verrekend kunnen worden in box 1. 
    
    3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat uit de koopovereenkomst blijkt dat sprake is van saldering van de vordering en schuld. Omdat de vordering en schuld volgens verweerder gelijkwaardig aan elkaar zijn, kunnen deze met elkaar worden verrekend.  
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1.  De rechtbank stelt voorop dat het bij de uitleg van contractbepalingen niet aankomt op 'een zuiver taalkundige uitleg van de bepalingen van het contract' maar op 'de zin die partijen in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan deze bepalingen mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten' (HR 13 maart 1981, nr. 11647 LJN: AG4158). Voorts gaat het er niet zozeer om hoe de vordering en schuld voor de toepassing van het fiscale recht zijn gekwalificeerd en in welke box zij zijn verantwoord, maar is bepalend wat er bij verkoop van aandelen in de Holding tussen partijen is afgesproken. 
    
    4.2. De rechtbank begrijpt de in 2.11 genoemde overeenkomst in die zin dat de rekening courantvordering van eiser op de Holding en de rekening courantschuld van eiser aan de Holding met elkaar zijn verrekend, voordat de per saldo resterende schuld van de Holding is overgedragen aan de koper van de aandelen in de Holding en daarvan kwijting is verleend. Hierbij neemt de rechtbank ook in aanmerking dat, zoals verweerder heeft gesteld en eiser niet heeft weerspoken, genoemde vordering en schuld in rekening courant civielrechtelijk gelijkwaardig aan elkaar zijn. Door verrekening zijn de vordering en de schuld van eiser tot hun gemeenschappelijke beloop teniet gegaan en bleef een vordering van eiser over tot een nominaal bedrag van € 35.736. Van afwaardering van deze vordering tot meer dan het beloop van het nominale bedrag van € 35.736 kan geen sprake zijn. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de door eiser gestelde afwaardering in box 1 terecht niet heeft geaccepteerd. 
    
    4.3. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder in strijd handelt met het gesloten karakter van het boxensysteem in de Wet inkomstenbelasting 2001 door saldering van de schuld in box 1 te laten plaatsvinden. De vordering in box 1 houdt verband met de verhuur van onroerende zaken aan genoemde vennootschap (art. 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001) en de schuld in box 3 houdt verband met consumptieve bestedingen. De vordering en de schuld dienen gescheiden van elkaar in de afzonderlijke boxen te worden afgewikkeld, aldus eiser. 
    
    4.4. De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn standpunt. Genoemde fiscaalrechtelijke kwalificatie van de vordering en de schuld doet er niet aan af dat civielrechtelijk - en dus ook in feite - genoemde vordering en schuld tot hun gemeenschappelijk beloop teniet zijn gegaan. Voor zover eiser meent dat met verrekening van de vordering met de schuld en het in aanmerking nemen van de schuld in box 3 sprake is van samenloop als bedoeld in artikel 2.14, tweede lid, Wet inkomstenbelasting 2001, gaat hij uit van een onjuiste lezing van de feiten. Niet kan worden gezegd dat de vordering voor zover deze met genoemde verrekening teniet is gegaan of dat de tenietgegane schuld inkomen uit werk en woning hebben gegenereerd in box 1. Van samenloop als bedoeld in het eerste lid van genoemde bepaling is evenmin sprake nu niet kan worden gezegd dat de vordering met het bedrag van de in box 3 in aanmerking genomen schuld is afgewaardeerd. Met name valt niet in te zien dat, zoals eiser betoogt, de in box 3 in aanmerking genomen schuld, tevens in aanmerking is genomen als schuld als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Het beroep faalt in zoverre.
    
    4.5. Ten aanzien van eisers stelling dat verweerder in strijd heeft gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur door ten behoud van rechten het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang te corrigeren naast de correctie van het belastbaar inkomen uit werk en woning overweegt de rechtbank als volgt. 
    
    4.6. De rechtbank stelt voorop dat partijen ten tijde van de aanslagregeling het onderhavige punt ten aanzien van eisers vordering en schuld wilden uitprocederen. In de brief van 22 juli 2010 heeft de aanslagregelaar voorts aangegeven dat als blijkt dat de correctie in box 1 uiteindelijk in een latere fase (in bezwaar of beroep) niet doorgevoerd kan worden, het bedrag ad € 184.455 alsnog bijgeteld zal gaan worden in het box 2 inkomen van eiser. Daarbij heeft de aanslagregelaar aangegeven dat als die correctie in box 2 niet gelijktijdig met het opleggen van de definitieve aanslag doorgevoerd wordt, een latere aanpassing via navordering voor de fiscus niet meer mogelijk is in verband met het afwezig zijn van een nieuw feit en de afwezigheid van de mogelijkheid tot interne compensatie binnen de aanslag. 
    
    4.7. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerders standpunt over de onmogelijkheid van interne compensatie juist. Naast de onderhavige correctie heeft verweerder een aanzienlijk verlies uit werk en woning in aanmerking genomen bij het vaststellen van de onderhavige aanslag. De over het inkomen uit werk en woning verschuldigde belasting is om die reden lager dan de belasting die verschuldigd zou zijn geweest indien de onderhavige correctie in box 2 in aanmerking zou worden genomen. Met een beroep op interne compensatie zou verweerder heffing slechts een deel van de op basis van zijn subsidiaire standpunt verschuldigde belasting veilig kunnen stellen. Verder heeft verweerder reeds in zijn brief van 22 juli 2010 toegezegd dat de correctie in box 2 zal worden teruggenomen indien blijkt dat de afboeking in box 1 terecht is doorgevoerd. Bovendien heeft eiser voor het gehele bedrag van de aanslag uitstel van betaling gekregen. De rechtbank is voorts van oordeel dat niet kan worden gezegd dat het door verweerder ingenomen subsidiaire standpunt op voorhand onhoudbaar was. 
    
    4.8. Onder de gegeven omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat verweerder niet in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft gehandeld door het voordeel ten behoud van rechten ook in box 2 in aanmerking te nemen. Eisers stelling dat een correctie in box 2 voorafgaand aan de aanslag in de bespreking met de Belastingdienst niet aan de orde is geweest, kan hieraan niet afdoen. 
    
    4.9. Tot slot heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat de begrote kosten van € 16.000 die gemoeid zijn met de fiscale procedure in mindering gebracht dienen te worden op het resultaat uit overige werkzaamheden. Afgezien van het feit dat voor genoemde kosten een proceskostenvergoeding wordt toegekend (zie hierna), faalt dit standpunt reeds omdat de genoemde kosten niet in het onderhavige jaar 2007 zijn opgekomen. 
    
    4.10. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de belastingaanslag IB/PVV 2007 echter doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente 2007 eveneens gegrond worden verklaard. 
    
    4.11. Nu verweerders primaire standpunt gevolgd wordt, vervalt de correctie in box 2. Het beroep zal om die reden gegrond worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    5.1. De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). 
      
    5.2. Eiser verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten voor juridische bijstand in bezwaar en beroep. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit kan op grond van bijzondere omstandigheden van de hiervoor gegeven berekening van de te vergoeden proceskosten worden afgeweken. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (zie Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41 235, BNB 2007/260). Ook in andere gevallen kan aanleiding bestaan om, alle (bijzondere) omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, bijvoorbeeld omdat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. Hoge Raad, 4 februari 2011, nr. 09/02123, BNB 2011/103). 
      
    5.3. De rechtbank is van oordeel dat in de gegeven omstandigheden niet kan worden gezegd dat verweerder de aanslag heeft opgelegd of bij uitspraak op bezwaar heeft gehandhaafd, terwijl op dat moment duidelijk was dat die aanslag of uitspraak in de daartegen ingestelde procedure geen stand zou houden. Gelet op het overwogene in 4.6 en 4.7 is evenmin aannemelijk geworden dat verweerder bij het opleggen van de aanslag in ernstige mate onzorgvuldig heeft gehandeld of dat anderszins sprake is van een bijzondere omstandigheid die vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten noopt. De omstandigheid dat verweerder ten behoud van rechten een correctie in box 2 heeft doorgevoerd, brengt de rechtbank niet tot het oordeel dat tegen beter weten in of in ernstige mate onzorgvuldig is gehandeld bij het opleggen en handhaven van de onderhavige aanslag. 
      
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar van 4 maart 2011; 
      -	vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.586 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil, vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 874, en 
      -	gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 vergoedt. 
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, rechter, in tegenwoordigheid van mr. P.T. van Arnhem, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 oktober 2011.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.