ECLI:NL:GHARL:2013:6666, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 10-09-2013, BK 12/00322
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-09-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur in het onderhavige jaar terecht  50% van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek heeft geaccepteerd in plaats van de door belanghebbende verzochte 100% van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      nummer: 12/00322
      uitspraakdatum: 10 september 2013 
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 25 september 2012, nummer AWB 12/14, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/Kantoor Heerenveen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.562. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 278.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur de aanslag en de beschikking gehandhaafd. 
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 september 2012 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.868 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot het bedrag van € 1.092 alsmede in de vergoeding van het griffierecht tot het bedrag van € 41.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 augustus 2013 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende [A] en namens de Inspecteur [B] en mr. [C].
    
    
      1.7
      De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende, geboren 17 oktober 1975, gehuwd met [D], oefende in het onderhavige boekjaar 2007/2008 tezamen met zijn vader, [E] (hierna ook: vader), een rundvee- en kleinveebedrijf uit in de vorm van een maatschap. Vader had in 2008 de leeftijd van 60 jaar. 
      
    
    
      2.2
      De winstverdeling van de maatschap tussen belanghebbende en vader is 50/50. Tussen belanghebbende en vader is overeengekomen dat aan vader voorafgaand aan de winstverdeling een vergoeding voor meer arbeid wordt toegekend. In het boekjaar 2007/2008 bedroeg deze vergoeding € 25.000. Belanghebbende was in het onderhavige boekjaar tevens bij een derde in dienstbetrekking.
      
    
    
      2.3
      
        De winst van de maatschap in het boekjaar 2007/2008 bedroeg € 50.087. Deze winst is als volgt verdeeld:
        Winst					€ 50.087
        Af: vergoeding arbeid vader	€ 25.000 
        Te verdelen winst		€ 25.087
      
      
      
        Vader ontvangt:
        Vergoeding arbeid		€ 25.000
        50% winstverdeling		€ 12.544
        Te ontvangen:			€ 37.544
      
      
      
        Belanghebbende ontvangt:
        50% winstverdeling		€ 12.543
      
      
    
    
      2.4
      In het boekjaar 2007/2008 heeft de maatschap in totaal een bedrag van € 66.030 geïnvesteerd in diverse bedrijfsmiddelen. De bedrijfsmiddelen hebben een afschrijvingstermijn van circa tien jaar. Niet in geschil is dat voor de investeringen recht bestaat op kleinschaligheidsinvesteringsaftrek. 
      
    
    
      2.5
      In de aangifte 2008 IB/PVV 2008 heeft belanghebbende de gehele kleinschaligheidsinvesteringsaftrek geclaimd, te weten € 13.867 (21% van € 66.030). Vader heeft geen kleinschaligheidsinvesteringsaftrek geclaimd. 
      
    
    
      2.6
      Het eigen vermogen in de maatschap per 30 april 2008 bedroeg € 115.483. Dit is als volgt verdeeld: het aandeel van belanghebbende bedroeg € 51.267 en het aandeel van vader € 64.216.
      
    
    
      2.7
      Ten aanzien van de investeringen is geen voorbehoud gemaakt met betrekking tot de stille reserves.
      
    
    
      2.8
      Er zijn in de periode van het boekjaar 2007/2008 tot heden geen reële plannen tot bedrijfsovername door belanghebbende geweest. 
      
    
    
      2.9
      De Inspecteur heeft de door belanghebbende verzochte 100% van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek niet geaccepteerd, en zijn deel van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek verminderd tot 50% daarvan. Lopende de procedure in eerste aanleg heeft de Inspecteur de MKB vrijstelling dienovereenkomstig aangepast, hetgeen de Rechtbank heeft bevestigd;  dientengevolge heeft de Rechtbank belanghebbendes beroep gegrond verklaard. 
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In hoger beroep is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur in het onderhavige jaar terecht  50% van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek heeft geaccepteerd in plaats van de door belanghebbende verzochte 100% van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek. 
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank behoudens de veroordeling in de proceskosten en het griffierecht, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur en tot vermindering van de bestreden aanslag tot op een geheven naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.629.
    
    
      3.3
      De Inspecteur beantwoordt de onder 3.1 gestelde vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Ingevolge artikel 3.40 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), tekst 2008, kan indien wordt geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen door de belastingplichtige naast de afschrijvingen een deel van het investeringsbedrag aanvullend ten laste van de winst worden gebracht (investeringsaftrek). Investeringsaftrek kan de vorm hebben van kleinschaligheidsinvesteringsaftrek, van energie-investeringsaftrek en van milieu-investeringsaftrek. Artikel 3.41 van de Wet IB 2001 regelt specifiek de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek. Het derde lid van artikel 3.41 van de Wet IB 2001 bepaalt dat indien de onderneming van de belastingplichtige deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer andere belastingplichtigen die daarbij winst uit onderneming genieten of belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting, voor de toepassing van het tweede lid hun investeringen voor het samenwerkingsverband worden meegeteld. 
      
    
    
      4.2
      Partijen houdt niet verdeeld dat recht bestaat op de gevraagde kleinschaligheidsinvesteringsaftrek, enkel de verdeling daarvan tussen belanghebbende en zijn vader is in geschil. 
      
    
    
      4.3
      Belanghebbende heeft in het kader van de door hem voorgestane verdeling van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek een beroep gedaan op het besluit van de Staatssecretaris van Financiën in zijn Besluit van 8 maart 2006, nummer CPP2005/1463M (inmiddels gewijzigd bij Besluit van 15 september 2009, nummer CPP2009/1116M), hierna: het Besluit. In dit Besluit heeft de Staatssecretaris, voor zover relevant, als volgt geoordeeld:
      
      
        “(…) 4.1.3 Verdeling investeringsverplichtingen over de vennoten
        Indien sprake is van een samenwerkingsverband, is de vraag welke verdeelsleutel bij de bepaling van de hoogte van de investeringsaftrek per firmant als uitgangspunt dient te worden genomen. Een reguliere wetstoepassing leidt er toe dat door elke deelnemer is geïnvesteerd naar rato van zijn gerechtigdheid tot de (over)winst. 
        
          Goedkeuring
          Ik keur goed dat uitsluitend voor de toepassing van de investeringsaftrek, voor het antwoord op de vraag in welke mate de vennoten hebben geïnvesteerd, bij het standpunt van belastingplichtigen kan worden aangesloten. Ik stel hierbij de volgende voorwaarden: a. alle vennoten hanteren hetzelfde verdelingscriterium; b. de verdeling vindt plaats op redelijke basis (zie hierna); c. de verdeling vindt toepassing op alle vormen van investeringsaftrek met uitzondering van de filminvesteringsaftrek; d. de verdeling vindt toepassing op alle vennootschappelijke investeringen van de deelnemers aan het samenwerkingsverband; e. bij de berekening van de desinvesteringsbijtelling mag niet van een andere verdeling worden uitgegaan dan destijds bij de investeringsaftrek is gehanteerd; en f. een gezamenlijk, ondertekend verzoek waarin de keuze van de verdeelsleutel is opgenomen en akkoord wordt gegaan met de voorwaarden, wordt ingediend voor het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen of de aanslag vennootschapsbelasting van een van de deelnemers aan het samenwerkingsverband onherroepelijk vaststaat. 
        ad b. Redelijke verdeling De inspecteur toetst of sprake is van een redelijke verdeling. In het algemeen kan een verdeling worden aanvaard volgens bijvoorbeeld: - de kapitaalsverhouding, - de aandelen in de stille reserves, - de aandelen in de winst, - of gelijke delen. 
        Omdat de kapitaalsverhouding pas kenbaar is na een tussentijdse afsluiting van de boeken, mag de kapitaalsverhouding volgens de eindbalans van het laatst afgesloten boekjaar als uitgangspunt worden genomen, mits die verdeling tot een redelijke uitkomst leidt. 
        Van een redelijke verdeling van een investering over de leden van het samenwerkingsverband is geen sprake als een investering geheel wordt toegerekend aan de beherende vennoten terwijl commanditaire vennoten/natuurlijke personen wettelijk zijn uitgesloten van de faciliteit. Bij een verdeling van de investering over uitsluitend de beherende vennoten wordt de uitsluiting van commanditaire vennoten voor de artikelen 3.42 en 3.42a Wet IB 2001 buiten werking gesteld. Een dergelijke verdeling is niet toegestaan. Tijdens de parlementaire behandeling is aandacht besteed aan investeringen binnen een commanditaire vennootschap in relatie tot de uitsluitingsbepalingen voor de commanditaire vennoot/natuurlijk persoon. Daarbij is aangegeven dat o.a. voor de investeringsaftrek alleen de ondernemers en rechtspersonen meetellen (nota naar aanleiding van het nader verslag Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/2000, nr. 26 727, nr. 17). Daardoor wordt over het deel van het investeringsbedrag dat niet aan de ondernemers en rechtspersonen in het samenwerkingsverband wordt toegerekend, geen investeringsaftrek genoten
        Van een onredelijke verdeling is geen sprake indien het totale bedrag van de investeringsaftrek niet is gemaximeerd tot het bedrag dat bij een verdeling overeenkomstig de gerechtigdheid tot de (over)winst zou zijn genoten.
        Als de leden van een samenwerkingsverband onderling geen afspraken maken over de verdeling van de investeringsaftrek over gezamenlijke investeringen of als niet voldaan is aan de hiervoor vermelde voorwaarden, zal de inspecteur een verdeelsleutel op basis van de winstgerechtigdheid als uitgangspunt nemen. (…)”.
      
      
    
    
      4.4
      Belanghebbende heeft voor wat betreft de uitleg van het begrip “redelijke verdeling” van de aftrek, als bedoeld in het onder 4.3 aangehaalde beleid, een beroep gedaan op de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Gravenhage van 9 maart 2004, BK02/03710, ECLI:NL:GHSGR:2004:AO3268. Belanghebbende stelt dat op basis van deze jurisprudentie de verdeling zoals hij voorstaat dient te worden geaccepteerd. 
      
    
    
      4.5
      Het Hof oordeelt dat – anders dan belanghebbende kennelijk meent – niet iedere mogelijke verdeling redelijk is in de zin van het onder 4.3 aangehaalde besluit. Naar het oordeel van het Hof dient de verdeling, alle feiten en omstandigheden in aanmerking nemend, redelijk te zijn. Noch de kapitaalsverhouding tussen belanghebbende en zijn vader, noch de aandelen in de stille reserves en/of winst bieden een aanknopingspunt voor een verdeling 100% voor belanghebbende en 0% voor de vader. Voor die situatie volgt het Hof de Inspecteur in zijn stelling dat in de situatie van belanghebbende en zijn vader een verdeling van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek in gelijke delen redelijk is. 
    
    
      4.6
      Dat belanghebbende als maat ook voor 100% hoofdelijk aansprakelijk kan worden gesteld voor schulden van de maatschap maakt dit oordeel niet anders. Deze hoofdelijke aansprakelijkheid geldt immers eveneens en in gelijke mate voor zijn vader. Belanghebbendes beroep in dit kader op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 15 september 2009 (CPP2009/1116M), waarin het onder 4.3 aangehaalde Besluit van 8 maart 2006 is geactualiseerd en de mate van civielrechtelijke aansprakelijkheid bepalend zou worden geacht voor de redelijke verdeling, behoeft naar het oordeel van het Hof derhalve geen nadere bespreking.
    
    
      4.7
      Belanghebbende heeft tot slot aangevoerd dat een verdeling op basis van de kapitaalsverhouding, hoewel willekeurig, door de Staatssecretaris van Financiën is goedgekeurd. Gelet hierop acht belanghebbende de door hem gemaakte verdeling ook toegestaan en hij doet daarbij een beroep op het gelijkheidsbeginsel en meer specifiek op begunstigend beleid. De Inspecteur heeft hierop gesteld dat een verdeling op basis van de kapitaalsverdeling niet onbeperkt is en dat om die reden van begunstigend beleid geen sprake is.  
    
    
      4.8
      Het Hof is van oordeel dat gelet op de tekst van voormeld Besluit van 15 september 2009, zie 4.3 ad b “Redelijke verdeling”, anders dan belanghebbende meent, enig gevoerd begunstigend beleid niet aannemelijk is geworden en dat belanghebbendes beroep op gelijke behandeling reeds daarom faalt. 
    
    
      4.9
      
        Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het hoger beroep ongegrond. 
        
          Slotsom
          
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 10 september 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (H. de Jong)
            
            
              (E. Polak)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 september 2013
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.