ECLI:NL:GHDHA:2014:207, Gerechtshof Den Haag, 31-01-2014, BK-13-00010
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2014-01-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Fiscale eenheid. Sprake van economische verwevenheid. Sprake van één ondernemer voor de omzetbelasting. Het geheel van vennootschappen vormt overeenkomstig de bedoeling en de gekozen opzet in het maatschappelijk verkeer een onderwijsinstelling die is gericht op het doen verwerven binnen een bepaalde studieduur door de studenten van theoretische en praktische kennis en ervaring die zijn benodigd voor het naar behoren uitoefenen van het kappersvak. Alle vennootschappen spelen binnen deze constellatie een onmisbare rol en vullen elkaar aan bij de uitvoering van de onderwijsactiviteiten.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-13/00010
  
  
    Uitspraak van 31 januari 2014
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] B.V., statutair gevestigd te [Z], belanghebbende,
    
      en
      
        de directeur van de Belastingdienst Rijnmond (kantoor [P]), de Inspecteur,
    
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 19 november 2012, nummer AWB 11/5917, over een beschikking.
    
    
    
  
  
    Beschikking, bezwaar en beroep
    
    
      1.1. Bij beschikking heeft de Inspecteur belanghebbende met zeven andere vennootschappen met ingang van 1 juli 2010 aangemerkt als één ondernemer (fiscale eenheid) voor de omzetbelasting.
    
    
    
      1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de beschikking gehandhaafd.
    
    
    
      1.3. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 302 is geheven.
    
    
    
      1.4. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de beschikking aldus gewijzigd dat belanghebbende en [A] Holding B.V. geen deel uitmaken van de fiscale eenheid, de Inspecteur veroordeeld in de aan belanghebbende te betalen proceskosten van € 1.310 en de Inspecteur opgedragen het griffierecht van € 302 aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    
  
  
    Hoger beroep
    
    
      2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 466 is geheven.
    
    
    
      2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.
    
    
    
      2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 20 december 2013 in Den Haag. Partijen zijn verschenen.
    
    
    
  
  
    Feiten
    
    
      In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door de ene partij gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
    
    
    
      3.1. [B] is enig aandeelhouder en bestuurder van [C] B.V. ([C]). [C] is bestuurder van Stichting [D] (de Stichting). Andere bestuurders van de Stichting zijn [B] en diens ouders.
    
    
    
      3.2. De Stichting is enig aandeelhouder van [X] B.V. (hierna: [X] of belanghebbende). Bestuurder van [X] is [C]. [X] is enig aandeelhouder van [A] Holding B.V. (de Holding) en de Holding is enig aandeelhouder van [E] B.V., [F] B.V., [G] B.V., [H] B.V., [I] B.V. (de vijf salons) en [J] B.V. ([J]).
    
    
    
      3.3. [J] verzorgt ten behoeve van studenten tegen vergoeding dag- en avondopleidingen tot kapper en hairstylist. De tijdsbesteding van de studenten van de dagopleidingen bestaat voor ongeveer tien percent uit het volgen van theoretisch onderwijs dat voor een deel wordt gegeven in aparte leslokalen en voor een deel op de locatie van de salons. Het onderwijs omvat vaktechnische training bestaande uit lessen op levende modellen die de leerlingen zelf meebrengen en op oefenkoppen. Gedurende de overige circa negentig percent van de lestijden zijn de studenten werkzaam in de vestigingen van de salons onder toezicht van een docent van [J]. In de salons worden klanten bediend voor prijzen die veelal wat lager liggen dan gebruikelijk in kapsalons waar niet of slechts bij uitzondering wordt gewerkt met kappers in opleiding. De avondopleidingen worden gedurende veertig weken één avond per week gegeven. Verder biedt [J] een opleiding tot zelfstandig ondernemer in het kappersvak. De docenten staan op de loonlijst van [J]. [B] staat op de loonlijst van [C].
    
    
    
      3.4. De onderwijsvergunning staat op naam van [J]. De studenten betalen de vergoeding voor hun opleiding aan [J]. De leerkrachten zijn in dienstbetrekking werkzaam bij [J]. Binnen de vestigingen van de salons doen de studenten praktijkervaring op. Zij knippen daar klanten tegen vergoeding en verrichten andere haarverzorgingsactiviteiten. De omzet van de salons komt voornamelijk uit deze haarverzorging. [F] B.V. is gericht op studenten die zelf een kapperszaak willen beginnen.
    
    
    
  
  
    De rechtbank
    
    
      4.
      
        De Rechtbank heeft overwogen:
        "(…)
        Vormt de Holding een economische eenheid met [J] en de Salons?
      
    
    
      12.
      Vaststaat dat de Holding enig aandeelhouder is van [J]. Naar [belanghebbende] onweersproken heeft gesteld, heeft [J] een eigen directeur. Dat de Holding ten opzichte van [J] een andere functie heeft dan enig aandeelhouder is gesteld noch gebleken. Dit kan, naar het oordeel van de rechtbank, tot geen ander oordeel leiden dan dat de Holding en [J] ten behoeve van elkaar geen activiteiten verrichten die strekken tot verwezenlijking van een zelfde economisch doel. Van een economische verwevenheid van de Holding en [J] is dus geen sprake.
    
    
      13.
      Naar [belanghebbende] onweersproken heeft gesteld verleent de Holding managementdiensten aan de salons een brengt zij daarvoor een managementfee in rekening. Uit hetgeen partijen voor het overige over en weer hebben aangevoerd en overgelegd komen, naar het oordeel van de rechtbank, geen feiten en omstandigheden naar voren op grond waarvan zou kunnen worden aangenomen dat de Holding en de salons activiteiten verrichten die van dezelfde aard of van elkaar afhankelijk zijn, dan wel in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van hetzelfde economische doel. [De Inspecteur] heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt sprake is van een economische verwevenheid van de Holding en de salons.
    
    
      14.
      
        Op grond van wat is overwogen in 12 en 13 is de rechtbank van oordeel dat [de Inspecteur] ten onrechte heeft beschikt dat de Holding een eenheid vormt met [J] en de salons. In zoverre is het gelijk dus aan [belanghebbende].
        Vormen [J] en de salons een economische eenheid?
      
    
    
      15.
      Vaststaat dat [J] tegen vergoeding dag- en avondopleidingen tot kapper en hairstylist verzorgt. De tijdsbesteding van de leerlingen van [J] bestaat voor ongeveer tien procent uit het volgen van theoretisch onderwijs, dat wordt gegeven in daarvoor bestemde leslokalen en voor negentig procent uit praktijkonderwijs in de salons. In de salons worden in het kader van dat praktijkonderwijs klanten bediend die daarvoor prijzen betalen die ongeveer een derde zijn van de prijzen die gebruikelijk zijn in salons waar niet of slechts bij uitzondering wordt gewerkt met kappers in opleiding. Gezien die prijsstelling van de aldaar verrichte diensten in combinatie met het feit dat de meeste salons het begrip 'kappersacademie' in hun naam voeren, weten de klanten dat zij worden geknipt door kappers in opleiding en dat zij daarmee onderdeel uitmaken van de opleidingsactiviteiten. Ook staat vast dat al het personeel, met uitzondering van [B], op de loonlijst staat van [J]. Dat in de salons, naast de docenten en leerlingen, nog andere personen werkzaam zijn, is gesteld noch gebleken. Naar het oordeel van de rechtbank leidt dit tot het oordeel dat de activiteiten van [J] en van de salons elkaar aanvullen en van elkaar afhangen. Dat de activiteiten wezenlijk van elkaar verschillen  [J] geeft theoretisch onderwijs terwijl in de salons vooral praktijkervaring wordt opgedaan  maakt dit niet anders. De kappersopleiding, zoals die wordt aangeboden, kan alleen worden gerealiseerd als zowel de activiteiten van [J] als die van de salons worden verricht. Zou [J] geen theoretisch onderwijs aanbieden, dan zouden de salons dat moeten doen en zouden er voor het geven van het praktische onderwijs geen eigen salons voorhanden zijn, dan zou een andere voorziening moeten worden getroffen om dat onderwijs toch te kunnen aanbieden. Dat, zoals [belanghebbende] heeft aangevoerd, de salons geen juridische verbintenis aangaan tot het opleiden van kappers en tussen [J] en de salons geen rechtsbetrekking bestaat, doet daar evenmin aan af. Integendeel, dit wijst veeleer op de innige verwevenheid van de activiteiten van [J] en van de salons die het aangaan van overeenkomsten daartoe overbodig maakt; vaststaat immers dat het praktijkonderwijs plaatsvindt in de salons. Dat [J] en de salons juridisch niet met elkaar verweven zijn – wat daar overigens van zij – sluit niet uit dat ze dat in economisch opzicht wel zijn. De rechtbank merkt daarbij nog op dat [J] en de salons niet volkomen onafhankelijk van elkaar kunnen optreden omdat zowel [J] als de salons immers worden beheerst door de Holding.
    
    
      16. [
      Belanghebbende] heeft aangevoerd dat geen sprake is van activiteiten die elkaar aanvullen of van elkaar afhangen, omdat in de salons tegen vergoeding kappersdiensten worden verleend aan derden. Naar het oordeel van de rechtbank is het verlenen van deze kappersdiensten echter onlosmakelijk onderdeel van de verwezenlijking van het economische doel, namelijk het opleiden van kappers, en daarom bijkomstig aan het aanbieden van het onderwijs. Dat met deze kappersdiensten in absolute zin een hoge omzet wordt behaald, maakt dat niet anders nu die omzet wordt gerealiseerd door middel van het praktijkonderwijs.
    
    
      17.
      
        Op grond van wat is overwogen in 15 en 16 is de rechtbank van oordeel dat [J] en de salons in economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid zijn als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB. In zoverre is het gelijk dus aan [de Inspecteur].
        Conclusie
      
    
    
      18.
      
        Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
        Proceskosten
      
    
    
      19.
      
        De rechtbank vindt aanleiding [de Inspecteur] te veroordelen in de kosten die [belanghebbende] in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.310 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 218, alsmede 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1).
        (…)"
      
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      5.1. Partijen houdt verdeeld of de zeven andere in de beschikking vermelde vennootschappen voor de heffing van omzetbelasting een fiscale eenheid vormen, hetgeen belanghebbende betwist en de Inspecteur verdedigt. Het geschil betreft twee vragen, te weten of sprake is, gelijk de rechtbank heeft beslist, van economische verwevenheid, eventueel via de Holding, tussen [J] en de salons, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt, en of, anders dan de rechtbank heeft beslist, de Holding tot de fiscale eenheid behoort, hetgeen de Inspecteur bij diens incidentele hoger beroep stelt en belanghebbende aanvaardt in het geval dat het Hof beslist dat tussen [J] en de salons een fiscale eenheid bestaat. Tussen partijen is, net als bij de rechtbank, niet in geschil dat in elk geval belanghebbende zelf geen deel uitmaakt van de fiscale eenheid.
    
    
    
      5.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep en het incidentele hoger beroep
    
    
      6.1. Het geheel van voorhanden zijnde gegevens in aanmerking nemende komt het Hof tot de conclusie, de overwegingen van de rechtbank overnemend, dat tussen [J] en de salons voor een fiscale eenheid vereiste economische verwevenheid bestaat. Nu niet in geschil is dat ook is voldaan aan voor een fiscale eenheid vereiste organisatorische verwevenheid en financiële verwevenheid  waarbij het Hof in aanmerking neemt dat die verwevenheden zich ook voordoen, wanneer een en ander loopt via de Holding, ook al zou de Holding zelf geen deel uitmaken van de fiscale eenheid  is sprake van één ondernemer voor de omzetbelasting. Het geheel van vennootschappen vormt overeenkomstig de bedoeling en de gekozen opzet in het maatschappelijk verkeer een onderwijsinstelling die is gericht op het doen verwerven binnen een bepaalde studieduur door de studenten van theoretische en praktische kennis en ervaring die zijn benodigd voor het naar behoren uitoefenen van het kappersvak. Alle vennootschappen spelen binnen deze constellatie een onmisbare rol en vullen elkaar aan bij de uitvoering van de onderwijsactiviteiten.
    
    
    
      6.2. Voor dat geval staat tussen partijen vast dat de fiscale eenheid ook de Holding omvat. Nu daarvoor steun is te vinden in het feitencomplex volgt het Hof partijen in hun standpunt.
    
    
    
      6.3. Dat voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep gegrond is. Bijgevolg moet worden beslist zoals hierna is vermeld.
    
    
    
  
  
    Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de in hoger beroep gemaakte proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen over de proceskosten en het griffierecht;
    - vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; en
    - wijzigt de beschikking aldus dat belanghebbende geen deel uitmaakt van de fiscale eenheid.
    
    
    
      De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en P.M. Verhagen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J.M. Visser. De beslissing is op 31 januari 2014 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    
      1.
      
        Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      
    
    
      2.
      
        Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      
      
        - de naam en het adres van de indiener;
      
      
        - de dagtekening;
      
      
        - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        - de gronden van het beroep in cassatie.
      
      
        Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
      
      
      
        
          De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.