ECLI:NL:GHARL:2014:2583, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-03-2014, 13/00267
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2014-03-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Verzwegen vermogen in Zwitserland. Navordering. Ambtelijk verzuim?  Voortvarendheidstoets. Standstill-bepaling van toepassing?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht  
    Locatie Arnhem	
    
    
    
      nummer 13/00267 
      uitspraakdatum:  25 maart 2014
    
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] (hierna: belanghebbende),
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Oost-Nederland van 29 januari 2013, nummer AWB 12/1315, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur).
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2006 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd van € 43.777. Tevens is een bedrag van € 6.977 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 februari 2012 het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Oost-Nederland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 29 januari 2013 het beroep ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft geen aanleiding gezien om aan belanghebbende een immateriële schadevergoeding toe te kennen. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bij brief van 26 februari 2013 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      Bij faxbericht van 29 november 2013 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend. 
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 december 2013 te Arnhem. De zaken met de nummer 13/00001, 13/00002, 13/00318, 13/00319, 13/00320, 13/00267, 13/00588 tot en met 13/00593 zijn gezamenlijk behandeld. Belanghebbende is vertegenwoordigd door mr. [A] en mr. [B], advocaten te [L]. Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [C] en [D].
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. 
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft vanaf 1992 een bankrekening in Zwitserland aangehouden. 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft op 8 mei 2008 aangifte IB/PVV 2006 gedaan. In zijn aangifte heeft belanghebbende geen opgaaf gedaan van voornoemde bankrekening. 
      
    
    
      2.3.
      Bij brief van 21 april 2009 heeft belanghebbendes gemachtigde [A] aan de Inspecteur meegedeeld dat belanghebbende zijn onvolledige aangiften uit het verleden wenst te herstellen. Op 23 juni 2009 heeft belanghebbende het formulier “Verklaring vrijwillige verbetering buitenlands vermogen” ingevuld aan de Inspecteur geretourneerd.
      
    
    
      2.4.
      
        Bij brief van 15 oktober 2009 heeft de Inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
        “Op 6 juli 2009 heeft u een bevestiging ontvangen van de ontvangst van uw Verklaring verbetering Buitenlands vermogen. De onderliggende gegevens heb ik op 7 oktober 2009 opgevraagd bij de heer/mw [A] van [E] te [L].
      
      
      
        Helaas is mij heden gebleken dat uw op 8 mei 2008 ontvangen aangiftebiljet inkomstenbelasting 2006 werd afgehandeld zonder toetsing aan uw inkeermelding van uw buitenlands vermogen. Aan de nog door u te ontvangen definitieve aanslag over het jaar 2006 kunt u daarom geen rechten ontlenen, aangezien de invloed van uw niet aangegeven buitenlands vermogen niet mede in acht werd genomen bij de vaststelling van de aanslag. Bij de afhandeling van uw inkeeraangifte zal daarom het belastingjaar 2006 mede in de afrekening worden meegenomen.” 
      
      
    
    
      2.5.
      Met dagtekening 29 oktober 2009 is de primitieve aanslag IB/PVV 2006 opgelegd.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft op 20 november 2009 een aanvullende aangifte IB/PVV 2006 ingediend.
      
    
    
      2.7.
      Op verzoek van [A] heeft mw. drs. [F] RA, werkzaam bij [G] te [M] aan de hand van bankafschriften en ingediende aangiften IB/PVV 1997 tot en met 2007 en VB 1998 tot en met 2000, de fiscale consequenties van de inkeer in kaart gebracht. Haar berekeningen zijn neergelegd in een rapport van 4 november 2009. De Inspecteur heeft dit rapport op 23 november 2009 ontvangen. 
      
    
    
      2.8.
      Met dagtekening 16 april 2011 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2006 opgelegd.
      
    
    
      2.9.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur geen ambtelijk verzuim heeft begaan en dat de navorderingsaanslag niet kan worden getoetst aan het criterium van de voortvarendheid omdat deze aanslag op de voet van artikel 16, lid 3, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) binnen de vijfjaarstermijn is opgelegd. De Rechtbank heeft geen aanleiding gezien om aan belanghebbende een immateriële schadevergoeding toe te kennen. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil 
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Inspecteur de mogelijkheid van navordering heeft en of de navorderingsaanslag IB/PVV 2006 tijdig is opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan door bij het vaststellen van de primitieve aanslag geen rekening te houden met de (inkeer)melding van het buitenlandse vermogen. 
      
    
    
      3.3.
      Voor zover geen sprake is van een ambtelijk verzuim, stelt belanghebbende dat – nu de navorderingsaanslag uitsluitend ziet op buitenlandse tegoeden – navordering slechts mogelijk is op de voet van artikel 16, lid 4, AWR en dat derhalve dient te worden getoetst of de navorderingsaanslag voortvarend is opgelegd. Voor zover kan worden nagevorderd op de voet van artikel 16, lid 3, AWR, betoogt belanghebbende dat ook in dat geval moet worden getoetst of de navorderingsaanslag voortvarend is opgelegd. Belanghebbende beroept zich daarbij op het gelijkheidsbeginsel en stelt dat in de uitvoeringssfeer het gelijkheidsbeginsel zou worden geschonden indien de eis van voortvarendheid niet zou worden gesteld in situaties waarin een navorderingsaanslag binnen de vijfjaarstermijn is opgelegd, of in situaties waarin wordt nagevorderd in verband met banktegoeden welke zijn aangehouden buiten de Europese Unie.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, en tot vernietiging van de onderhavige navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
      3.5.
      Verder heeft belanghebbende verzocht om toekenning van een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in de hogerberoepsfase.
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen
    
    
      
        Ambtelijk verzuim
      
    
    
      4.1.
      Aan de regeling van een aanslag, blijkende uit het aan de belastingplichtige uitgereikte aanslagbiljet, mag deze het vertrouwen ontlenen dat daarmede zijn belastingschuld voor het jaar van de aanslag definitief is vastgesteld behoudens de bevoegdheid van de inspecteur tot navordering op grond van artikel 16, lid 1, AWR (vgl. HR 17 oktober 1990, nr. 26.299, ECLI:NL:HR:1990:ZC4417, BNB 1991/118 en HR 12 juli 2013, nr. 12/02618, ECLI:NL:HR:2013:27, BNB 2013/197).
      
    
    
      4.2.
      Op voormeld, aan het aanslagbiljet te ontlenen en in het belang van de rechtszekerheid te beschermen vertrouwen kan de belastingplichtige zich echter niet met vrucht beroepen indien hem ten tijde van de uitreiking van het aanslagbiljet reeds vanwege de inspecteur kenbaar was gemaakt dat de daarin opgenomen aanslag ten gevolge van een door de inspecteur nader aangeduide misslag van feitelijke of rechtskundige aard onjuist was vastgesteld en mitsdien in zoverre niet als definitieve vaststelling van de belastingschuld kon gelden doch door een navordering op dit punt zou worden gevolgd. In dat geval staat de in de laatste volzin van artikel 16, lid 1, AWR gemaakte, op het beginsel van de rechtszekerheid terug te voeren uitzondering – inhoudende dat een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn geen grond voor navordering oplevert – aan navordering niet in de weg (vgl. HR 17 oktober 1990, nr. 26.299, ECLI:NL:HR:1990:ZC4417, BNB 1991/118; HR 9 juli 1999, nr. 34.665, ECLI:NL:HR:1999:AA2802, BNB 1999/381 en HR 7 mei 2010, nr. 08/02054, ECLI:NL:HR:2010:BJ8475).
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft in zijn brief van 15 oktober 2009 (zie 2.4) – welke brief vooraf ging aan de ontvangst van de primitieve aanslag door belanghebbende – aan belanghebbende meegedeeld dat bij het vaststellen van de primitieve aanslag het niet aangegeven buitenlandse vermogen niet in aanmerking is genomen, en dat daarom aan deze nog door belanghebbende te ontvangen primitieve aanslag geen rechten kunnen worden ontleend. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met deze brief van 15 oktober 2009 voorafgaand aan de uitreiking van het aanslagbiljet aan belanghebbende met voldoende scherpte kenbaar gemaakt dat de daarin opgenomen aanslag IB/PVV 2006 onjuist was vastgesteld. Mitsdien is geen sprake van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat. 
      
      
        
          Voortvarendheid
        
      
    
    
      4.4.
      De onderhavige navorderingsaanslag IB/PVV 2006 is met dagtekening 16 april 2011 opgelegd. Deze navorderingsaanslag is derhalve binnen de vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR opgelegd. De Inspecteur heeft bij het opleggen van deze navorderingsaanslag geen gebruik gemaakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, AWR om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. Nu artikel 16, lid 4, AWR geen toepassing vindt, kan belanghebbende zich niet met vrucht beroepen op de uit het communautaire evenredigheidsbeginsel voortvloeiende eis van voortvarendheid.
      
    
    
      4.5.
      Ten overvloede overweegt het Hof het volgende. Indien met betrekking tot buitenlandse tegoeden het bepaalde in artikel 16, lid 4, AWR exclusief van toepassing zou zijn, zelfs indien de navorderingsaanslag binnen de vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is opgelegd, dan nog zou dit niet hebben geleid tot vernietiging van deze navorderingsaanslag vanwege het niet met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen ervan. Redengevend voor dit oordeel is het navolgende.
      
    
    
      4.6.
      In zijn arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222, heeft het Hof van Justitie antwoord gegeven op vragen gesteld door de Hoge Raad bij arresten van 21 maart 2008, nrs. 43.050 en 43.670, ECLI:NL:HR:2008:BA8179 en BC7249, BNB 2008/159 en 160. Die vragen betroffen de verenigbaarheid van de termijn van artikel 16, lid 4, AWR met (onder meer) artikel 63 VWEU (vrijheid van kapitaalverkeer).
      
    
    
      4.7.
      In de arresten HR 26 februari 2010, nrs. 43.050bis en 43.670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200, heeft de Hoge Raad vervolgens regels geformuleerd die in verband met het door het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de termijn van artikel 16, lid 4, AWR op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken.
      
    
    
      4.8.
      Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
      
    
    
      4.9.
      Van een schending van het bepaalde in artikel 63 VWEU is geen sprake indien de zogenoemde standstill-bepaling van artikel 64 VWEU van toepassing is. Deze bepaling houdt in dat nationaalrechtelijke beperkingen op de vrijheid van kapitaalverkeer jegens derde landen - zoals Zwitserland - die op 31 december 1993 reeds bestonden, kunnen blijven bestaan voor zover deze zien op het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten. 
      
    
    
      4.10.
      De in artikel 16, lid 4, AWR vervatte verlengde navorderingstermijn van twaalf jaren bestond reeds op 31 december 1993. De vraag is of het aanhouden van de tegoeden bij een Zwitserse bank door belanghebbende wordt getroffen door de werking van de standstill-bepaling. Het begrip ‘het verrichten van financiële diensten’ als bedoeld in artikel 64, lid 1, VWEU is niet omschreven in het VWEU. Ook de nomenclatuur van het kapitaalverkeer (Richtlijn 88/361/EEG) biedt geen uitsluitsel over de uitleg van dit begrip. Op grond van een tekstuele uitleg van artikel 64, lid 1, VWEU is naar het oordeel van Hof de conclusie gerechtvaardigd dat het aanhouden van banktegoeden als de onderhavige onder de reikwijdte van het begrip ‘het verrichten van financiële diensten’ als bedoeld in de standstill-bepaling valt. Het Hof onderkent dat zulks niet boven iedere twijfel is verheven, maar ziet geen aanleiding tot het stellen van prejudiciële vragen, omdat het daartoe niet verplicht is en het stellen van prejudiciële vragen, mede gelet op het niet-dragende karakter van deze overweging, in dit geval meer op de weg van de Hoge Raad ligt (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 16 april 2013, nr. 12/00650, ECLI:NL:GHARL:BZ8848, NTFR 2013/1283).
      
    
    
      4.11.
      Het vorenstaande brengt mee dat belanghebbende zich niet met vrucht kan beroepen op schending van het vrije kapitaalverkeer (het communautaire evenredigheidsbeginsel). De Inspecteur is mitsdien onverkort gerechtigd om de nationale navorderingstermijn van twaalf jaar toe te passen. 
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft in dit verband nog aangevoerd dat de Inspecteur in de uitvoeringssfeer het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden door met betrekking tot buitenlandse tegoeden in EU-lidstaten wel de eis van een voortvarende aanslagoplegging te stellen, en met betrekking tot buitenlandse tegoeden in zogenoemde derde landen, deze eis niet te stellen. Ook dit betoog kan niet slagen. Zoals hiervoor is overwogen strekt de werkingssfeer van artikel 63 VWEU, door toepassing van de standstill-bepaling van artikel 64 VWEU, zich niet uit tot het onderhavige geval waarin door belanghebbende in Zwitserland banktegoeden worden aangehouden. Dientengevolge kan belanghebbende zich niet beroepen op de uit het communautaire evenredigheidsbeginsel voortvloeiende eis van voortvarendheid. De Inspecteur handelt in de uitvoeringssfeer in overeenstemming met deze uitleg van het communautaire recht. Van een ongelijke behandeling die steunt op een door de Inspecteur gevoerd beleid dan wel voortkomt uit een oogmerk van begunstiging, is geen sprake. Verder heeft belanghebbende ook niet aannemelijk gemaakt dat in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen is afgeweken van voornoemde uitleg van het communautaire recht. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan derhalve niet slagen. 
      
    
    
      4.13.
      Ook hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd met betrekking tot de schending van het zorgvuldigheidsbeginsel of het non-discriminatiebeginsel, is geen aanleiding tot vernietiging van de navorderingsaanslagen.
      
      
        
          Immateriële schadevergoeding
        
      
    
    
      4.14.
      Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade in verband met overschrijding van de redelijke termijn in de hogerberoepsfase.
      
    
    
      4.15.
      Vast staat dat het hogerberoepschrift op 28 februari 2013 door het Hof is ontvangen en dat de hogerberoepsfase is afgesloten met onderhavige uitspraak van het Hof. De behandeling van het hoger beroep heeft derhalve minder dan twee jaar geduurd, zodat de redelijke termijn ook in zoverre niet is overschreden.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.16.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de navorderingsaanslag in stand blijft, is voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente geen plaats. 
      
      
        
          Slotsom 
        
        Het hoger beroep van belanghebbende dient ongegrond te worden verklaard. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof verklaart het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op  25 maart 2014.
    
    
    
    
      De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)						(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 1 april 2014
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.