ECLI:NL:RBGEL:2016:4388, Rechtbank Gelderland, 05-08-2016, ARN 15_2714
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-08-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Uit een FIOD onderzoek is naar voren gekomen dat eiser tegen vergoeding grote aantallen aangiften inkomstenbelasting heeft verzorgd voor derden. Eiser wordt daarom als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) aangemerkt. Er zijn geen aangiften omzetbelasting gedaan over deze vergoedingen.  
        Omkering bewijslast:
        Van het niet doen van de vereiste aangifte als bedoeld in artikel 27e van de Awr kan pas sprake zijn wanneer betrokkene door de inspecteur is uitgenodigd tot het doen van aangifte en hij dit vervolgens niet of tot een te laag bedrag doet. Vaststaat dat eiser in de onderhavige jaren bij de belastingdienst niet bekend was als ondernemer in de zin van de Wet OB. Eiser is dan ook niet uitgenodigd tot het doen van aangiften omzetbelasting. Van omkering van de bewijslast op grond van artikel 27e Awr kan daarom geen sprake zijn. 
        Hoogte naheffingsaanslag::
        Verweerder dient aannemelijk te maken dat de naheffingsaanslag niet op een te hoog bedrag is vastgesteld. Verweerder is hierin niet geslaagd nu hij de verschuldigde belasting heeft berekend op basis van een geschatte vergoeding per aangifte van € 47. 
        Verweerder heeft evenmin zijn stelling aannemelijk gemaakt dat uitgaande van de door eiser in bezwaar gestelde vergoeding van € 35 de verschuldigde belasting ten minste € 44.705 bedraagt, omdat hij bij die berekening is uitgegaan van 8.000 ingediende aangiften en eiser weerspreekt dat hij een dergelijke hoeveelheid aangiften heeft ingediend. Nu eiser in zijn bezwaarschrift heeft verklaard dat hij over de jaren 2008 tot en met 2012 in totaal 5.777 aangiften voor derden heeft ingediend en dat de gemiddelde betaling per aangifte € 35 bedroeg, dient de naheffingsaanslag te worden verminderd tot € 32.283 (€ 5.777 x € 35 = 
        € 202.195 x 19/119). 
        Beroep gegrond.

Rechtbank gelderland
    
    
      Zittingsplaats Arnhem
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: ARN 15/2714
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 4 augustus 2016 in de zaak tussen
    
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Midden- en kleinbedrijf, kantoor Almelo, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december 2012 opgelegd (de naheffingsaanslag). Tevens is daarbij bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht. Eiser heeft tegen deze aanslag bezwaar gemaakt.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 mei 2016 te Arnhem. Eiser is vertegenwoordigd door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [gemachtigde] , [A] en [B] . 
      Gelijktijdig zijn behandeld de beroepen van eiser met de zaaknummers ARN 15/2715 t/m  ARN 15/2717 en ARN 15/2719. Hetgeen in die zaken is verklaard en overgelegd, wordt geacht ook in onderhavige zaak te zijn verklaard en overgelegd. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    1. Op [2012] is onder leiding van de rechter-commissaris een huiszoeking uitgevoerd op het woonadres van eiser. Daarbij werden diverse administratieve bescheiden
    inbeslaggenomen, waaronder bankafschriften, schriften, aangifte-gegevens en een computer.
    
    2. Op de in de woning van eiser inbeslaggenomen computer zijn betreffende de aangiftejaren 2007 tot en met 2011 in totaal 6.374 verschillende aangiftebestanden aangetroffen die zijn aangemaakt met de aangifteprogramma’s die jaarlijks door de belastingdienst ter beschikking worden gesteld. Deze bestanden bevatten van 2.974 verschillende belastingplichtigen gegevens van in totaal 9.485 aangiften inkomstenbelasting. Daarvan zijn er 8.603 verzonden/ingediend.
    
    3. In de onder eiser inbeslaggenomen schriften staan veel namen van personen vermeld met daarachter de aantekening ‘verzonden’. Achter deze namen is telkens een bedrag vermeld, over het algemeen € 50, in een aantal gevallen een lager bedrag. 
    
    4. Eiser stond niet als ondernemer voor de omzetbelasting in de systemen van de belastingdienst geregistreerd en heeft zich ook nooit als zodanig bij de belastingdienst gemeld. 
    
    5. Naar aanleiding van de bevindingen van het FIOD onderzoek heeft verweerder geconcludeerd dat eiser tegen vergoeding aangiften inkomstenbelasting heeft verzorgd voor derden, dat hij aldus ondernemer is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) en dat hij ten onrechte geen aangiften omzetbelasting heeft gedaan over deze vergoedingen.  Verweerder heeft aan de hand van de informatie uit de computer en de gegevens in de schriften de verschuldigde omzetbelasting berekend op respectievelijk € 9.651, (2008), € 13.639 (2009), € 15.313 (2010) € 14.983 (2011) en € 9.599 (2012). Hij is daarbij uitgegaan van 1.314 aangiften inkomstenbelasting in het jaar 2008, 1.857 in 2009, 2.085 in 2010, 2.040 in 2011 en 1.307 in 2012 en van een gemiddelde vergoeding per aangifte van € 46 (inclusief omzetbelasting). 
    
    6. In het bezwaarschrift van 18 februari 2013 is namens eiser onder meer het volgende verklaard:
    
      “Het totale aantal door [eiser] ingevulde en ingediende aangiften is volgens uw berekening 8.603. Uit het bovenstaande overzicht volgt echter dat dit aantal onjuist is. Het werkelijke aantal door [eiser] ingevulde en ingediende aangiften over de jaren 2008 tot en met 2012 is namelijk 5.777. Belangrijk om hierbij op te merken is dat [eiser] (logischerwijze) slechts een vergoeding ontving voor de aangiftes die daadwerkelijk werden ingediend.(…) De naheffing dient aan de hand van het werkelijk aantal ingediende aangiftes, zijnde 5 777, opnieuw te worden vastgesteld. 
      [Eiser] maakt daarnaast bezwaar tegen de door u vastgestelde vergoeding per ingediende aangifte. Er werd door [eiser] normaliter gebruik gemaakt van een gestaffeld systeem waarbij verschillende prijzen werden gehanteerd voor klanten, niet-klanten en familieleden welke prijzen vervolgens weer afhankelijk waren van het teruggavebedrag. (...)
      [Eiser] hield in zijn schrift op basis waarvan door u de gemiddelde inkomsten per ingevulde aangifte zijn vastgesteld, bijvoorbeeld niet de ingevulde aangiften voor zijn familie en vrienden bij. Immers, [eiser] ontving hiervoor geen vergoeding. (…) [Eiser] stelt, op basis van zijn eigen administratie, dat de gemiddelde betaling per ingediende aangifte circa € 35 bedraagt.”
    
    
    7. Eiser heeft aan een aantal cliënten lijsten verstrekt waarop zij konden aankruisen over welke jaren eiser voor hen een aangifte heeft ingediend bij de belastingdienst en of zij daarvoor een vergoeding aan eiser hebben betaald. Bij faxbericht van 29 april 2016 heeft eiser negen van dergelijke verklaringen overgelegd (de verklaringen). 
    
  
  
    Geschil 8. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. 
    
    9. Eiser stelt dat hij voor een groot aantal personen de aangifte IB/PVV heeft verzorgd, maar dat hij daarvoor niet dan wel nauwelijks een vergoeding ontving. Eiser verrichte gezien die geringe ontvangsten geen economische activiteiten en is dus geen ondernemer voor de omzetbelasting. Eiser had dan ook niet de verplichting om verweerder te verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte OB. Er is geen basis voor de stelling van verweerder dat de handelwijze van eiser gelijk kan worden gesteld met het niet doen van de vereiste aangifte. Artikel 25, derde lid  van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) is niet van toepassing omdat eiser niet is uitgenodigd tot het doen van aangiften omzetbelasting. 
    
      De naheffingsaanslag is verder te hoog omdat die is gebaseerd op een te groot aantal aangiften die voor een te hoge vergoeding in aanmerking zijn genomen. De in de schriften opgenomen bedragen zijn bedragen die eiser nog moest ontvangen, veel van zijn zogenoemde ‘cliënten’ hebben nooit betaald, hetgeen ook blijkt uit de overgelegde verklaringen. Eiser verwijst naar getuigen die kunnen verklaren over de hoogte van de vergoeding die zij aan eiser hebben betaald. Hij verzoekt de rechtbank deze getuigen op te roepen. Eiser stelt dat verweerder als op de zaken betrekking hebbend stuk het FIOD-dossier dient te verstrekken en dat de delen hiervan moeten worden uitgesloten van het bewijs omdat de officier van Justitie geen toestemming heeft gegeven voor het gebruik ervan.
      Indien de rechtbank artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) van toepassing acht, dient volgens eiser te worden aangesloten bij de aantallen aangiften en de vergoedingen zoals door de rechtbank voor de inkomstenbelasting zijn vastgesteld. 
    
    
    10. Verweerder stelt dat eiser voor een groot aantal personen tegen vergoeding aangiften inkomstenbelasting heeft verzorgd, aldus economische activiteiten heeft verricht in de zin van de BTW-richtlijn en  daarom ondernemer is voor de omzetbelasting. Op grond van artikel 6 van de Awr in samenhang met artikel 3 Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 rustte op eiser de verplichting om verweerder te verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte. Eiser heeft dit niet gedaan en zich daarmee de mogelijkheid ontnomen om de vereiste aangifte te doen. Verweerder stelt zich op het standpunt dat deze handelwijze gelijk is te stellen met het niet doen van de vereiste aangifte als bedoeld in artikel 27e Awr. De correcties zijn zowel in relatieve als in absolute zin hoog. Verweerder stelt dat indien wordt uitgegaan van de door eiser in het bezwaarschrift genoemde gemiddelde van € 35 de verschuldigde belasting ten minste € 44.705 bedraagt. Voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting dient te worden aangesloten bij de aantallen en vergoeding zoals die uiteindelijk in de IB-procedures zullen worden vastgesteld. Verweerder stelt verder dat hij over niet meer bescheiden beschikt dan hij reeds heeft overgelegd en dat de officier van Justitie reeds in 2012 toestemming heeft gegeven de in het strafrechtelijk onderzoek verkregen informatie te gebruiken voor de belastingheffing. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Horen van getuigen
      
    
    11. Eiser heeft bij brief van 7 juli 2015 verzocht om in de onderhavige procedure 67 getuigen te horen en de rechtbank in overweging gegeven om in het vooronderzoek deze getuigen op te roepen en te horen. De rechtbank heeft bij brief van 14 oktober 2015 aan eiser meegedeeld daartoe vooralsnog geen aanleiding te zien. Eiser is daarbij gewezen op de mogelijkheid getuigen mee te brengen of op te roepen. Eiser heeft het verzoek om getuigen te horen ter zitting herhaald. Eiser heeft geen getuigen meegebracht naar de zitting of opgeroepen om ter zitting te verschijnen. De rechtbank acht geen termen aanwezig om alsnog over te gaan tot het horen van de door eiser genoemde getuigen.  De getuigen kunnen immers uitsluitend een verklaring afleggen over hetgeen zij zelf met eiser hebben afgesproken en niet over wat met anderen is overeengekomen. Gezien de grote hoeveelheid namen in de schriften en de grote hoeveelheid daadwerkelijk door eiser ingediende aangiften, kan niet worden gesteld dat deze getuigen een beeld kunnen geven van wat in het overgrote deel van de hulp bij het doen van aangiften is overeengekomen. 
    
    
      
        Stukken van het geding
      
    
    12. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) dient verweerder alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden ook alle stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van verweerder hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29).
    
    13. Eiser stelt dat verweerder het bepaalde in artikel 8:42 Awb heeft geschonden door niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. Eiser wijst daarbij naar het verweerschrift waarin gesteld wordt dat er 19 getuigen door de FIOD zijn gehoord, terwijl maar vijf verklaringen door verweerder zijn ingebracht. 
    
    14. Indien een verweerder verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen, kan de rechter op grond van artikel 8:31 Awb daaruit de gevolgtrekkingen maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (zie Hoge Raad, 14 november 2014, nr. 12/05832, ECLI:NL: HR:2014:3041). Hoewel, zoals eiser stelt, niet uitgesloten kan worden dat in het FIOD-dossier meer getuigenverklaringen voorkomen dan die welke door verweerder in het onderhavige dossier zijn ingebracht, heeft de rechtbank geen reden om te twijfelen aan verweerders verklaring dat alle FIOD stukken die hij in bezit heeft door hem bij de stukken zijn gevoegd.
    
    
      
        Gebruik FIOD-informatie
      
    
    15. Eiser heeft aangevoerd dat uit de op 23 juli 2015 verleende toestemming van de officier van justitie niets blijkt van een reeds in 2012 verleende toestemming. Verweerder heeft daartegenover gesteld dat reeds in 2012 toestemming is gevraagd en verkregen maar dat de kopie van die verleende toestemming niet meer voorhanden was. Daarom is nogmaals een verzoek ex artikel 55 Awr gedaan. De brief van officier van justitie J.W. Bollen van 23 juli 2015 is de reactie op dat verzoek. 
    De rechtbank acht deze weergave van de gang van zaken door verweerder geloofwaardig, mede gelet op de zich bij de stukken bevindende ‘aankondiging belastingaanslagen’ van 23 januari 2013 waarin met zoveel woorden aan eiser wordt meegedeeld dat de officier van Justitie de belastingdienst toestemming heeft gegeven om de informatie die wordt verkregen in het kader van het strafrechtelijk onderzoek, te gebruiken voor de heffing en invordering van belastingen. Gelet op het bovenstaande is de rechtbank van oordeel dat aannemelijk is geworden dat al in 2012 door de officier van justitie toestemming is verleend aan verweerder om gebruik te maken van informatie verkregen uit het strafrechtelijke onderzoek. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding de FIOD-stukken buiten beschouwing te laten. 
    
    
      
        Ondernemerschap
      
    
    16. Volgens artikel 1 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) wordt, voor zover hier van belang, omzetbelasting geheven ter zake van de levering van diensten die in Nederland door een als zodanig handelend ondernemer onder bezwarende titel worden verricht. Artikel 7 van de Wet OB bepaalt, voor zover hier van belang, dat ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent ondernemer is. De Nederlandse wetgever heeft aan het in artikel 7 van de Wet OB gebezigde begrip bedrijf geen andere betekenis willen toekennen dan toekomt aan het begrip economische activiteit zoals gehanteerd in artikel 9 van de BTW-richtlijn 2006. Het begrip economische activiteit omvat alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter. De (winst-)doelstelling of de resultaten van de handelingen of werkzaamheden als zodanig zijn niet relevant voor het aanmerken als belastingplichtige. Vaststaat dat eiser gedurende onderhavige jaren een groot aantal aangiften voor derden heeft ingevuld en naar de belastingdienst verzonden. Eiser heeft in die zin economische activiteiten als dienstverrichter ontplooid als bedoeld in artikel 9, eerste lid, van de BTW-richtlijn 2006. Verweerder heeft eiser dan ook terecht aangemerkt als ondernemer voor de omzetbelasting. Eiser heeft ook erkend dat hij in ieder geval voor een deel van de door hem ingediende aangiften een vergoeding heeft ontvangen, voor het jaar 2011 heeft hij daarvoor een bedrag van € 3.500 vermeld in zijn aangifte IB/PVV. 
    
    
      
        Omkering bewijslast
      
    
    17. Van het niet doen van de vereiste aangifte als bedoeld in artikel 27e van de Awr kan pas sprake zijn wanneer betrokkene door de inspecteur is uitgenodigd tot het doen van aangifte en hij dit vervolgens niet of tot een te laag bedrag doet (vgl HR 21 oktober 1998, nr. 33.716, ECLI:NL:HR:1998:AA2367). Vaststaat dat eiser in de onderhavige jaren bij de belastingdienst niet bekend was als ondernemer in de zin van de Wet OB. Eiser is dan ook niet uitgenodigd tot het doen van aangiften omzetbelasting. Van omkering van de bewijslast op grond van artikel 27e Awr kan daarom geen sprake zijn. 
    
    
      
        Hoogte naheffingsaanslag
      
    
    18. Gelet op het vorenstaande dient verweerder volgens regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken dat de  naheffingsaanslag niet op een te hoog bedrag is vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder hierin niet geslaagd nu hij de verschuldigde belasting heeft berekend op basis van een geschatte vergoeding per aangifte van € 47. Verweerder heeft evenmin zijn stelling aannemelijk gemaakt dat uitgaande van de door eiser in bezwaar gestelde vergoeding van € 35 de verschuldigde belasting ten minste € 44.705 bedraagt, omdat hij bij die berekening is uitgegaan van 8.000 ingediende aangiften en eiser weerspreekt dat hij een dergelijke hoeveelheid aangiften heeft ingediend. Nu eiser in zijn bezwaarschrift heeft verklaard dat hij over de jaren 2008 tot en met 2012 in totaal 5.777 aangiften voor derden heeft ingediend en dat de gemiddelde betaling per aangifte € 35 bedroeg, dient de naheffingsaanslag te worden verminderd tot € 32.283 (€ 5.777 x € 35 = € 202.195 x 19/119). 
    
    19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep gegrond. 
    
    20. Eiser heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de berekening van de heffingsrente en gesteld noch gebleken is dat deze ten onrechte of op onjuiste wijze is berekend. Wel dient de heffingsrente overeenkomst de verlaging van de naheffingsaanslag te worden verminderd. 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    21. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 992 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). 
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 32.283 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
    - veroordeelt verweerder de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 992;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 167 aan eiser te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Kouwenhoven, voorzitter, en mr. T. van Rij en mr G.J. Ebbeling, leden, in aanwezigheid van mr. P.C. Stroebel, griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 4 augustus 2016.
    
    
    
    
      griffier								voorzitter
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 
      6800 EM Arnhem.