ECLI:NL:RBGEL:2016:6572, Rechtbank Gelderland, 13-12-2016, AWB - 15 _ 3230
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-12-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: AWR. Informatiebeschikkingen. Op de zaak betrekking hebbende stukken. Verweerder heeft zich ten onrechte op het standpunt gesteld dat de stukken met betrekking tot het plan van aanpak TCSP's geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn. Hetzelfde geldt voor andere interne stukken. Schending van artikel 8:42 van de Awb. Onder de omstandigheden van het geval, waar de gemachtigde van eiseres de beschikking heeft gekregen over de stukken met betrekking tot het projectplan, bestaat aanleiding om aan het verzuim van verweerder alleen het gevolg te verbinden dat hij wordt veroordeeld in de proceskosten van eiseres. Met betrekking tot de informatiebeschikking heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat er sprake is van een fiscaal belang en is niet onderbouwd door eiseres dat sprake is van een fishing expedition. Geen strijd met artikel 6 EVRM of het nemo tenetur-beginsel. Beroepen ongegrond, nadere termijn om de gestelde vragen te beantwoorden.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  Zittingsplaats Arnhem
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: AWB 15/3230 t/m 15/3233
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 13 december 2016
  
  
    in de zaken tussen
  
  
    
      
        [X] B.V., te [Z] , eiseres
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, verweerder.
  
  
    
      Procesverloop
    
  
  
    Verweerder heeft aan eiseres informatiebeschikkingen als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) afgegeven. 
  
  
    Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 29 april 2015 de informatiebeschikkingen gehandhaafd. Verweerder heeft voorts, in een afzonderlijk geschrift, het verzoek om dwangsommen vast te stellen afgewezen.
  
  
    Eiseres heeft daartegen bij brieven van 3 juni 2015, ontvangen door de rechtbank op 4 juni 2015, beroep ingesteld.
  
  
    Het tegen de weigering dwangsommen vast te stellen gerichte bezwaar heeft verweerder met verwijzing naar artikel 4:19 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) doorgezonden naar de rechtbank.
  
  
    Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
  
  
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 september 2016. Namens eiseres zijn verschenen haar gemachtigde en [A] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [B] . 
  
  
    Ter zitting is het onderzoek in alle zaken gesloten.
  
  
    De zaken zijn gevoegd behandeld met die van [C] B.V., [D] B.V., [E] B.V., [F] LLP, [G] B.V., Stichting [H] , [I] B.V., [J] B.V. en [A] , geregistreerd met nummers AWB 15/3235 t/m 15/3237, 15/3239, 15/3244 t/m 15/3247, 15/3251 t/m 15/3254, 15/3261 t/m 15/3264, 15/3269 t/m 15/3273, 15/3276 t/m 15/3278, 15/3281, 15/3283 t/m 15/3285, 15/3288 t/m 15/3291, 15/3294 t/m 15/3297 en 15/3299 t/m 15/3302.
  
  
    Met toestemming van partijen heeft verweerder bij brief van 29 september 2016 een nadere reactie ingediend.
  
  
    Bij brief van 14 oktober 2016 heeft eiseres daarop gereageerd en daarbij de rechtbank verzocht het onderzoek te heropenen. 
  
  
    Bij brief van 25 oktober 2016 heeft de rechtbank dat verzoek afgewezen.
  
  
    
      Overwegingen
    
  
  
    
      Feiten
    
  
  
    
      Eiseres maakt deel uit van een groep van gelieerde vennootschappen en stichtingen. [A] ( [A] ) en [K] ( [K] ) zijn zowel (in)direct aandeelhouders als bestuurders. De kernactiviteiten bestaan uit het leveren van fiscale en juridische diensten als trustkantoor.
    
    
      Bij brief van 25 november 2013 heeft verweerder aangekondigd dat hij op 7 januari 2014 een boekenonderzoek zal instellen bij [C] B.V. om de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting 2009 tot en met 2012 te beoordelen. Bij brief van 29 januari 2014 heeft verweerder medegedeeld dat het onderzoek wordt uitgebreid en dat ook de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting voor de jaren 2009 tot en met 2012 van een aantal andere groepsmaatschappijen zal worden onderzocht alsmede de aangiften IB/PVV van [A] over dezelfde jaren.
    
  
  3. Bij brief van 24 februari 2014 heeft verweerder de volgende vragen gesteld aan eiseres, de andere aan haar gelieerde maatschappijen en [A] :
  
    " (…)
    
      1.	[X] BV; jaar 2012.
    a) Terzake van de volgende twee limiteds, die vermeld zijn op de inkoopfacturen van [L] Ltd, wil ik beschikken over de klantendossiers en verkoopfacturen 2012:
    Het betreft hier:
     [M] Ltd
     [N] Ltd.
    b) In de administratie hebben wij een vervoersbewijs van [O] aangetroffen. Zie bijlage 1.
     Kunt u ons aangeven welke documenten het hier betreft?
     Op welke klant deze verzending betrekking heeft?
     Een toelichting op de naamsvermelding van mevrouw [P] bij het onderdeel Company name?
    c) Wij willen graag inzage in de volgende klantdossiers:
     Debiteurnr. [000] [a] . Bent u destijds ook betrokken geweest bij de verkoop van [b] Limited.
     Debiteurnr. [001] [c] Ltd.
    d) Debiteurnr. [002] [d] Ltd
    In 2012 hebt u diensten verricht aan [d] Ltd en deze dienst aangemerkt als een intracommunautaire prestatie. De heer [K] heeft aan ons aangegeven dat voor de facturering in het jaar 2014, hij het BTW-nummer heeft geverifieerd. Hieruit blijkt dat de heer [K] nog niet beschikt over een geldig BTW-nummer.
    Uit mijn informatie blijkt dat het BTW-nummer dat gebruikt is bij de facturering met ingang van 1 januari 2013 niet meer geldig is.
  
  
    Wij verzoeken u de verkoopfactuur aan [d] Ltd over het jaar 2013 aan ons te verstrekken. Tevens verzoeken wij u aan te geven op welk BTW-nummer dat jaar is gefactureerd?
  
  
    
      e) [cc] B.V.:
    
    In de administratie van [cc] B.V. komen wij over de jaren 2009 t/m 2012 vele buitenlandse reiskosten van de heer [A] tegen, variërend van Cyprus, Turkey, Zwitserland, Ibiza en Luxemburg. Graag een toelichting met onderbouwing van de relaties. Grootboekrekening [003] en [004] . Zie bijlage 2
  
  
    Dit geldt eveneens voor de verzendkosten van poststukken, zoals [e] naar [Q] , Panama, Luxemburg. Grootboekrekening [005] .
  
  
    
      2 [dd] BV/ [f] BV.
    In de administratie bevindt zich een email met als onderwerp [g] Ltd. Zie bijlage 2.
    
    
      Graag inzage in het klantendossier van [g] Ltd.
      Een toelichting te verstrekken op deze email.
    
    
    
      
        a. Creditnota’s:
      
      
        [h] BV, debiteurnummer [031] , factuurnummer [006] , dd 31-12-2011. 
      Zie bijlage 4
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [h] BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering.
    
    
    
      
        [j] Ltd:, debiteurnummer [007] , factuurnummer [008] , dd 31-12-2011. Zie bijlage 5.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [j] Ltd?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [k] Limited; debiteurnummer [009] , factuurnummer [010] ,
      dd. 31-12-2011. Zie bijlage 6.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [k] Limited?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [l] Limited, debiteurnummer [011] , factuurnummer [008] , dd. 31-12-2011. Zie bijlage 7.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [l] Limited?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [m] Ltd, debiteurnummer [013] , factuurnummer [010] , dd 31-12-2011. Zie bijlage 8.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [m] Ltd?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [n] BV, debiteurnummer [015] , factuurnummer [016] , dd 31-12-2011. Zie bijlage 9.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [n] 
           	 BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [AA] BV (zie bijlage 10)
      - Gelieve een toelichting op de opgemaakte creditnota’s [017] en [018] dd. 16-01- 	2012?
      - Is er nog enige gelieerdheid met deze onderneming?
      - Zijn de betreffende creditnota’s verstuurd?
    
    
    
      
        [BB] BV, [CC] BV, [DD] BV, [EE] BV, [FF] BV (zie bijlage 11). Het betreft hier meerdere creditnota’s.
      - Zijn de creditnota’s verstuurd?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [GG] BV, debiteurnummer [019] , factuurnummer [020] , dd 7-6-2012. Zie bijlage 12.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [GG] BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [HH] BV, debiteurennummer [021] , factuurnummer [022] , dd 31-12-2012. Zie bijlage 13.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [HH] BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [II] BV, debiteurennummer [023] , factuurnummer [024] , [025] en [026] . Dd 6-6-2012, Zie bijlage 14.
      - Zijn de betreffende creditnota’s verstuurd naar [II] BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
    
      
        [JJ] Limited, debiteurennummer [027] , factuurnummer [028] dd 31-5-2012. Zie bijlage 15.
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [JJ] Limited?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering?
    
    
  
  
    
      3Stichting [KK] :
    
      
        a) Debiteurennummer [029] [LL] BV.
      
      
        [KK] stuurt een creditnota [030] dd. 15-04-2012, naar [LL] BV, [A-straat 1] te [Z] . Zie bijlage 16.
      Beheerloon 2012 wordt gecrediteerd. Ultimo 2012 staat er nog een vordering open van 
      € 4.284.
      
        Vragen:
      
      Stichting [MM] BV is de aandeelhouder van [LL] BV.
      - Wie zijn de certificaathouders van Stichting [MM] BV?
      - Welke activiteiten voert [LL] BV nu nog uit?
      - Is de betreffende creditnota verstuurd naar [LL] BV?
      - Welke onderliggende bescheiden liggen ten grondslag aan deze creditering.
      - Is de openstaande vordering ultimo 2012, inmiddels voldaan?
    
    
    
      
        b) Tevens ontvangen wij graag een afschrift van de laatste check door de Nederlandsche Bank.
      
    
    
  
  
    
      4 [NN] B.V.:
    Welke activiteiten hebben in deze vennootschap plaatsgevonden?
    
  
  
    
      5Gelieerde limiteds
    Zijn er activiteiten ontplooit in de vennootschappen [OO] Ltd en [PP] Ltd? Zijn er nog meer rechtsvormen waarin [aa] direct of indirect deelneemt?
    
    
      
        6. Inzage in de gegevensbestanden van de aangeschreven ondernemingen van [bb] cs?.
      
      Wij hebben de beschikking over de auditfiles met daarop de grootboekmutaties van de ondernemingen. Graag willen wij een nadere toelichting van u betreffende het gebruik van andere digitale gegevensbestanden. Wij willen graag inzage in deze gegevensbestanden. 
      Als voorbeeld kan genoemd worden de vraag met betrekking tot het bestand “verkochte en te onderhouden Ltd”s 2012” De heer [K] heeft aangegeven intern overleg hierover te willen hebben alvorens het ter beschikking aan ons wordt gesteld.
    
    
  
  
    
      7Inzage in het emailverkeer:
    In het kader van het boekenonderzoek willen wij graag inzage hebben in het emailverkeer van uw ondernemingen.
    
  
  
    
      8Privé vragen [A] :
    
      - aankoopbescheiden incl. afrekening notaris m.b.t. de aankoop van de [A-straat 2] ;
      - verkoopbescheiden incl. afrekening notaris m..b.t. de verkoop van de [A-straat 3] ;
      - toelichting op de grote contante opnames in de periode 21 maart 2011 t/m 31 maart 2012.
    
    
    
      (…) "
    
    
    4. Bij brief van 13 maart 2014 heeft de gemachtigde van eiseres te kennen gegeven dat geen verdere medewerking aan het onderzoek zal worden verleend, zolang niet vooraf de garantie wordt gegeven dat de verstrekte informatie niet voor eventuele punitieve doeleinden zal worden gebruikt. 
    
    5. Bij brief van 25 maart 2014 heeft verweerder eiseres bericht dat sprake is van een regulier boekenonderzoek op grond van artikel 47 van de AWR en heeft verweerder eiseres nogmaals uitgenodigd tot het verstrekken van de verzochte informatie en daarvoor een afspraak in te plannen. In reactie op het verzoek van eiseres om vooraf een garantie te geven dat de verstrekte informatie niet voor eventuele punitieve doeleinden zal worden gebruikt, heeft verweerder aangegeven de geldende wet- en regelgeving in acht te zullen nemen.
    
    6. Partijen hebben deze standpunten herhaald in opvolgende correspondentie.
    
    7. Verweerder heeft bij brief van 18 augustus 2014 geconstateerd dat eiseres volhardt in de vraag om voorafgaande garanties voordat de gevraagde informatie zal worden verstrekt. Verweerder heeft eiseres daarbij voor de laatste maal in de gelegenheid gesteld de vragen in de brief van 24 februari 2014 vóór 29 augustus 2014 te beantwoorden.
    
    8. Met dagtekening 3 september 2014 heeft verweerder de informatiebeschikkingen afgegeven. In de beschikkingen heeft verweerder geconstateerd dat er geen enkele informatie is verstrekt op de vragen in de brief van 24 februari 2014 die voor eiseres relevant waren en dat niet is voldaan aan de verplichtingen van artikel 47 en 52, zesde lid, van de AWR.
    
    9. Daartegen is tijdig bezwaar gemaakt.
    
    10. Verweerder heeft bij brief van 20 november 2014 de beslistermijn verlengd met zes weken tot 7 januari 2015. 
    
    11. In antwoord hierop heeft de gemachtigde van eiseres bij brief van 5 december 2014 het volgende geschreven:
    
    
      " (…)
      Ik heb kennis genomen van uw mededeling de beslistermijn te verlengen met maximaal zes weken. Dat recht heeft u. Cliënten kunnen zich hier ook niet tegen verzetten. Dit laat onverlet dat cliënten u op het hart wensen te drukken dat men een zo spoedig mogelijke afhandeling van de bezwaarprocedure voorstaat. Cliënten hopen op een voortvarende behandeling van uw dossier opdat er zo snel mogelijk duidelijkheid komt. (…) "
    
    
    12. Op 13 januari 2015 heeft de FIOD een inval gedaan bij onder meer eiseres in verband met de verdenking van het opzettelijk niet verstrekken van informatie aan de Belastingdienst tijdens een regulier boekenonderzoek.
    
    13. Op 19 januari 2015 heeft eiseres inzage gehad in het dossier. 
    
    14. Bij e-mailbericht van 3 februari 2015 heeft verweerder onder meer het volgende aan eiseres medegedeeld:
    
    
      " (…) 
      In uw brief stelt u dat tijdens de inzage op 19 januari 2015 diverse stukken niet zijn aangetroffen. In ons telefoongesprek heb ik aangegeven dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken, in de zin van artikel 7:4 Awb, naar mijn mening ter inzage zijn gelegd.
    
    
    
      In uw brief refereert u onder andere aan de stukken omtrent de inval van het Openbaar Ministerie op 13 januari 2015 en eventuele afwegingen die daarbij zijn gemaakt. Tijdens ons telefoongesprek heb ik reeds aangegeven dat deze stukken geen onderdeel uitmaken van de op de zaak betrekking hebbende stukken. Het bezwaarschrift ziet immers op de informatiebeschikking ex. artikel 52a AWR. Die beschikking dateert van 3 september 2014.
      (…)
      Tevens refereert u in uw brief aan de stukken uit het TCSP-project, u merkt letterlijk op: ‘Ook in het kader van deze projecten is geen enkel stuk ter inzage gelegd hedenochtend'.
      Ook hier ben ik van mening dat dit geen op de zaak betrekking hebbende stukken betreffen. Ik ben van mening dat dergelijke projectstukken, voorzover de inspecteur daar al de beschikking over zou hebben, niet bij de besluitvorming van de inspecteur tot het opleggen van een informatiebeschikking van belang kunnen zijn geweest. Het niet voldoen aan de informatieverplichtingen is immers aanleiding geweest voor de inspecteur om een informatiebeschikking op te leggen. (…) "
    
    
    15. Op 13 april 2015 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden.
    
    16. Bij brief van 14 april 2015 heeft eiseres het standpunt ingenomen dat verweerder een dwangsom is verschuldigd. Daartoe heeft eiseres het volgende gesteld:
    
    
      " (…)
      Immers in genoemde brief van 5 december 2014 heb ik de Belastingdienst uitdrukkelijk gemaand voortvarendheid te betrachten bij de afhandeling van de bezwaarfase omdat cliënten willen weten waar ze aan toe zijn op zo kort mogelijke termijn. Uit de jurisprudentie en de parlementaire geschiedenis blijkt dat van een ingebrekestelling sprake is. Sinds die brief, is er de nodige tijd verstreken. Het feit dat de Belastingdienst gebruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid om de beslistermijn op te schorten, schorst niet de termijn van de dwangsom volgens de Hoge Raad. "
    
    
    17. Bij uitspraken op bezwaar van 29 april 2015 heeft verweerder de bezwaren afgewezen. Bij afzonderlijke geschriften van 12 mei 2015 heeft verweerder de verzoeken van eiseres om dwangsommen vast te stellen, afgewezen. 
    
    
      
        Geschil
      
    
    18. In geschil is of:
    - alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd;
    - terecht informatiebeschikkingen aan eiseres zijn opgelegd en gehandhaafd;
    - het verzoek om toekenning van een dwangsom terecht is afgewezen.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Afwijzing verzoek om heropening van het vooronderzoek
      
    
    
    19. Eiseres heeft naar aanleiding van de nadere reactie van verweerder na de sluiting van het onderzoek ter zitting de rechtbank verzocht het onderzoek te heropenen. De rechtbank heeft dit verzoek afgewezen. Hiertoe overweegt de rechtbank dat de aanleiding om verweerder – met toestemming van eiseres – in de gelegenheid te stellen een nadere reactie in te laten dienen, was gelegen in de ter zitting door [A] ingenomen stelling, dat hij van de advocaat van een cliënt had begrepen dat een andere medewerker van de Belastingdienst reeds beschikt over de digitale versie van de administratie zoals die door de FIOD in beslag is genomen. Verweerder heeft vervolgens ter zitting aangeboden om deze stelling intern te verifiëren, omdat als dit juist zou blijken te zijn, eiseres niet langer de administratie hoeft over te leggen en de informatiebeschikkingen op dit punt niet langer gehandhaafd kunnen worden. Verweerder heeft in zijn nadere reactie evenwel medegedeeld dat uit navraag bij de desbetreffende medewerker is gebleken dat diegene niet beschikt over de administratie van eiseres of één van de andere groepsmaatschappijen. Gelet hierop, en nu eiseres noch ter zitting noch in reactie op verweerders mededeling een bewijsaanbod heeft gedaan om die stelling te bewijzen, ziet de rechtbank geen aanleiding voor het oordeel dat het onderzoek op dit punt onvolledig is geweest. 
    
    20. Dat eiseres in haar verzoek om heropening heeft gesteld te persisteren in de stelling dat de desbetreffende medewerker van de Belastingdienst de beschikking heeft gekregen over stukken uit het strafdossier van eiseres en dat zij getuigen wenst te horen doet aan het voorgaande niet af. Dit betreft immers een andere stelling en een ander onderwerp dan de vraag of verweerder al dan niet al beschikt of kon beschikken over de administratie van eiseres. Bovendien is de wens de getuigen te horen voornamelijk gemotiveerd om inzicht te krijgen in de wijze waarop de Belastingdienst de beschikking heeft gekregen over de stukken, alsmede in de aard en achtergrond van het boekenonderzoek. Deze pas na de sluiting van het onderzoek door eiseres ingenomen stelling geeft de rechtbank geen aanleiding het onderzoek te heropenen. Het had op de weg van eiseres gelegen om dit onderwerp alsmede het verzoek om het horen van getuigen in een eerder stadium van de procedure te doen. Niet valt in te zien dat zij daartoe niet eerder in staat is geweest.
    
    
      
        Op de zaken betrekking hebbende stukken
      
    
    
    21. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder in bezwaar en beroep ten onrechte niet alle op de zaken betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Meer in het bijzonder heeft eiseres gewezen op het (vermoedelijke) bestaan van stukken met betrekking tot het selectie en tripartite overleg, overleg over het al dan niet inzetten van civiele procedures, het projectplan Trust and Company Service Providers (TCSP's) en verslagen van overleggen waarin eiseres is besproken, waaronder overleggen met DNB en FEC. 
    
    22. Verweerder heeft inzage in deze stukken geweigerd op de grond dat deze stukken niet bestaan dan wel dat geen sprake is van op de zaken betrekking hebbende stukken.
    
    23. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb dient verweerder in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan eiseres en aan de rechter over te leggen. De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt ongeacht of eiseres is gebaat bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat eiseres is geschaad in haar belangen indien deze stukken niet worden overgelegd. De beoordeling of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest). Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 van de Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Onder omstandigheden kan de gevolgtrekking worden gemaakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874). 
    
    24. Bij de behandeling van bezwaar of beroep tegen een op artikel 52a, eerste lid, van de AWR gegronde beschikking behoren tot de op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van de artikelen 7:4 en 8:42 Awb: alle stukken die een rol hebben gespeeld bij de besluitvorming van verweerder met betrekking tot die informatiebeschikking. Daartoe kunnen ook behoren stukken uit een controledossier en een – ten behoeve van de behandeling van het bezwaar opgesteld – intern memo (vgl. Hoge Raad 29 juni 2012, ECLI:NL:HR:2012:BW9850). Daarbij heeft te gelden dat verweerder, indien daarvoor gewichtige redenen zijn, met toepassing van artikel 8:29 Awb kan weigeren stukken, of gedeelten daarvan, over te leggen dan wel deze alleen aan de rechter ter kennis te brengen (Hoge Raad 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3602). 
    
    25. Ter zitting is gebleken dat verweerder aan de gemachtigde van eiseres een link heeft gemaild die leidt naar op internet gepubliceerde stukken met betrekking tot een Wob-verzoek. Door de staatssecretaris van Financiën is op verzoek van een derde partij een aantal (deels geanonimiseerde) stukken openbaar gemaakt die betrekking hebben op landelijk onderzoek naar de detectie en aanpak van (ontmantelde) buitenlandse structuren en andere afgezonderde particuliere vermogens (APV's). Onderdeel van deze stukken zijn een plan van aanpak TCSP's van 14 november 2013 en een daarbij behorende afspraak van het Openbaar Ministerie (Functioneel Parket), FIOD en Belastingdienst over bestuursondersteunende inzet van het strafrecht in het kader van de aanpak TCSP's door de Belastingdienst. In dit laatste document zijn in aanvulling op en deels in afwijking van de AAFD-richtlijnen afspraken gemaakt over de inzet van het strafrecht in gevallen waarin geen medewerking wordt geboden aan de wettelijke verplichting tot informatieverstrekking. 
    
    26. Voor zover verweerder zich op het standpunt heeft gesteld dat het plan van aanpak TCSP's en de bijbehorende afspraken over strafrechtelijke ondersteuning geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn, is dat standpunt onjuist. Onderhavige procedures komen voort uit het plan van aanpak en ook de inzet van het strafrecht – waardoor onder meer de administratie in beslag is genomen – heeft evident een rol gespeeld in de onderhavige procedures. De door verweerder voorgestane en beperkte uitleg van welke stukken betrekking hebben op de zaak – namelijk alleen voor zover ze zien op de feitelijke totstandkoming van de informatiebeschikkingen – is dus, mede gelet op de hiervoor aangehaalde jurisprudentie van de Hoge Raad, onjuist. Verweerder had deze stukken derhalve als op de zaken betrekking hebbend moeten overleggen.
    
    27. Verweerder heeft voorts gesteld dat geen stukken aanwezig zijn van selectie of tripartite-overleg waarin eiseres is besproken. Gelet op het feit dat in het kader van de aanpak van TCSP's afzonderlijke afspraken daarover zijn gemaakt die zijn toegesneden op gevallen als de onderhavige, acht de rechtbank aannemelijk dat deze stukken niet bestaan. Bestonden deze stukken wel, dan hadden ze op de zaak betrekking gehad. Eiseres heeft voor het tegendeel ook geen concrete aanknopingspunten gegeven. Voorts heeft verweerder gesteld dat er geen stukken zijn over de eventuele inzet van civielrechtelijke instrumenten om de gevraagde informatie te verkrijgen. Gelet op de inzet van het strafrecht, acht de rechtbank aannemelijk dat over de inzet van civielrechtelijke instrumenten niet is gesproken en daarover dus ook geen stukken bestaan. Was dat wel zo geweest, dan hadden ze op de zaak betrekking gehad.
    
    28. Met betrekking tot intern overleg heeft verweerder ter zitting verklaard dat uit navraag bij de projectleider is gebleken daarover geen andere stukken bestaan dan een stand van zaken-lijst. Naar het oordeel van de rechtbank is dit stuk – voor zover betrekking hebbend op eiseres – een op de zaak betrekking hebbend stuk. Het andersluidende standpunt van verweerder is onjuist.
    
    29. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat uit navraag is gebleken dat aan DNB een verzoek is gedaan, maar dat van dit verzoek geen stukken in het dossier zijn gevonden, zodat het verzoek waarschijnlijk mondeling is gedaan. De rechtbank acht dit aannemelijk, zodat hierover kennelijk geen op de zaak betrekking hebbende stukken bestaan. Voorts heeft verweerder ter zitting op geloofwaardige wijze verklaard dat geen informatie is ingewonnen bij FEC, zodat ook in zoverre geen sprake kan zijn van op de zaak betrekking hebbende stukken. Was dit anders geweest, dan waren dit op de zaak betrekking hebbende stukken. 
    
    30. Uit het voorgaande volgt dat verweerder ten onrechte het plan van aanpak TCSP's en de bijbehorende afspraken inzet strafrecht en de stand van zaken-lijst niet heeft overgelegd als op de zaak betrekking hebbende stukken. Uit het verslag van de in bezwaar gehouden hoorzitting blijkt dat de gemachtigde van eiseres deze stukken kent en ook heeft gebruikt ter onderbouwing van het bezwaar. Desgevraagd heeft eiseres ter zitting niet gesteld dat de beperkte anonimisering van het plan van aanpak aan een goede kennisneming daarvan in de weg staat. Daarnaast heeft verweerder ten aanzien van de stand van zaken-lijst onweersproken gesteld dat die lijst geen inhoudelijke informatie bevat. Het voorgaande in ogenschouw nemende, trekt de rechtbank op de voet van artikel 8:31 van de Awb uit de omstandigheden van dit geval de gevolgtrekking dat geen sprake is van een verzuim dat tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar moet leiden. Nu volharding in het onjuiste standpunt door verweerder wel mede ten grondslag ligt aan het instellen van het beroep, ziet de rechtbank aanleiding aan het verzuim het gevolg te verbinden dat verweerder in de kosten van het beroep moet worden veroordeeld.
    
    
      
        Informatiebeschikkingen
      
    
    
    31. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de door verweerder gestelde vragen niet relevant zijn voor de belastingheffing van eiseres, enerzijds op de grond dat verweerder vragen stelt over aftrekposten (kosten) waarvoor eiseres toch al de bewijslast draagt en anderzijds op de grond dat de vragen niet op eiseres betrekking hebben maar op haar cliënten, zodat in wezen sprake is van een fishing expedition. Daarnaast heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat op grond van het nemo tenetur-beginsel van haar niet kan worden verlangd dat zij antwoord geeft op de gestelde vragen, nu zij zonder een voorafgaande toezegging dat de informatie niet zal worden gebruikt voor strafvervolging een reëel risico loopt daarmee zichzelf in een mogelijke strafzaak te incrimineren.
    
    32. Ingevolge artikel 47, eerste lid, onderdeel a, van de AWR is een ieder gehouden desgevraagd aan de inspecteur de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. Uit artikel 49 van de AWR volgt dat de gegevens en inlichtingen duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt binnen een door de inspecteur te stellen termijn. 
    
    
      33. Artikel 52, zesde lid, van de AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en te worden gevoerd en dat de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie
      33. Artikel 52a, eerste lid, van de AWR bepaalt onder meer dat indien met betrekking tot een op te leggen (navorderings)aanslag niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 47 en 52 van die wet, de inspecteur dit kan vaststellen bij een voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). 
      33. Op verweerder rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat eiseres niet aan haar informatieplicht heeft voldaan en dat verweerder met zijn informatieverzoek niet de grenzen der redelijkheid heeft overschreden.
    
    
    36. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de vragen betrekking hebben op de fiscale positie van eiseres en dat met name van belang is dat inzicht wordt gegeven in de administratie van eiseres, gegeven het feit dat sprake is van een groot aantal verbonden lichamen. Zonder medewerking aan het geven van inzicht in de administratie van het concern kan verweerder zich geen goed beeld vormen van de fiscale positie van eiseres. 
    
    37. Voor zover eiseres heeft gesteld niet gehouden te zijn de vragen van verweerder te beantwoorden, op de grond dat die betrekking hebben op aftrekposten (kosten), waarvoor zij toch al de bewijslast draagt en eiseres bereid is om eventuele correcties ter zake te accepteren als zij niet aan haar bewijslast voldoet, kan die stelling niet worden gevolgd. De verplichting om informatie te verstrekken die van belang is voor de belastingheffing en om medewerking te verlenen aan de controle van de administratie is een zelfstandige verplichting die los staat van een eventueel geschil over correcties op een aangifte en de vraag wie daarbij de bewijslast draagt. Dat voor kostenaftrek de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast geen gevolg heeft voor de bewijspositie van eiseres is voor de vraag of verweerder terecht een informatiebeschikking heeft genomen daarom niet van belang.
    
    38. Met haar betoog dat verweerders vragen in feite een fishing expedition naar haar cliënten inhouden, stelt eiseres in wezen dat deze vragen niet van belang zijn voor de belastingheffing van eiseres en in zoverre de grenzen der redelijkheid overschrijden. Eiseres heeft haar betoog echter niet onderbouwd, anders dan met de stelling dat het boekenonderzoek is ingesteld in verband met het landelijke project aanpak van TCSP's. Hoewel dit laatste juist is, staat die omstandigheid op zichzelf niet in de weg aan de verplichting om vragen over de eigen belastingheffing te beantwoorden. De rechtbank ziet ook niet in welk geschreven of ongeschreven rechtsbeginsel in de weg zou staan aan het verrichten van een brancheonderzoek door middel van het instellen van een regulier boekenonderzoek bij leden van een bepaalde branche. Nu eiseres voorts, ondanks daartoe ter zitting te zijn uitgenodigd, niet heeft gepreciseerd welke vragen van verweerder uitsluitend zien op het heffingsbelang van cliënten van eiseres, kan dit betoog niet leiden tot gegrondverklaring van het beroep.
    
    39. Ook overigens ziet de rechtbank in hetgeen eiseres heeft betoogd geen aanleiding om te twijfelen aan de fiscale relevantie van de vragen en het verzoek om inzage in de administratie, nu dat noodzakelijk is om de volledigheid van de verantwoorde winst te kunnen controleren alsmede de eventuele noodzaak van het aanbrengen van omzetcorrecties te kunnen bepalen. 
    
    40. Voor zover eiseres nog heeft aangevoerd dat uit artikel 6 van het EVRM voortvloeit dat zij geen informatie hoeft te geven voordat een absolute gebruiksrestrictie is afgegeven dat de informatie niet zal worden gebruikt in het kader van een strafvervolging of fiscale boeteoplegging, stuit dat betoog af op hetgeen is overwogen in de arresten van de Hoge Raad van 24 april 2015 (ECLI:NL:HR:2015:1117 en ECLI:NL:HR:2015:1129) en van 8 augustus 2014 (ECLI:NL:HR:2014:2144). Het is aan de strafrechter of de belastingrechter die over de beboeting oordeelt om ervoor te waken dat geen bewijs wordt gebezigd voor de bestraffing of beboeting dat bestaat uit wilsafhankelijk materiaal dat onder dwang is verkregen. Voor zover eiseres heeft gesteld dat nu reeds een dergelijke restrictie moet worden gegeven op de grond dat de FIOD en/of het Openbaar Ministerie reeds blijken te beschikken over stukken die afkomstig zijn uit het boekenonderzoek, is ter zitting gebleken dat eiseres daarbij het oog heeft gehad op de tussen verweerder en haar gewisselde brieven, die derhalve onderdeel uitmaken van eiseres' administratie die door de FIOD in beslag is genomen. Gelet hierop, kan dit op zichzelf dus geen aanwijzing vormen dat verweerder gegevens uit het boekenonderzoek aan de FIOD heeft verstrekt, daargelaten dat is gesteld noch gebleken dat het om wilsafhankelijk materiaal zou gaan. 
    
    41. Gesteld noch gebleken is dat verweerder een redelijk vermoeden heeft of heeft gehad dat eiseres een beboetbaar feit heeft gepleegd. Evenmin is sprake geweest van een verhoor als bedoeld in artikel 5:10a van de Awb, zodat, anders dan eiseres heeft betoogd, dit artikel op de onderhavige procedures niet van toepassing is.
    
    42. Eiseres heeft gesteld dat de informatiebeschikking geen stand kan houden op de grond dat verweerder al beschikt over haar administratie doordat de FIOD die aan verweerder ter beschikking heeft gesteld. Verweerder heeft in dit verband verklaard wel een verzoek daartoe te hebben ingediend maar tot op heden daar geen reactie op te hebben gekregen. Voorts heeft verweerder, daartoe met toestemming van eiseres en de rechtbank in de gelegenheid gesteld, verklaard dat die administratie niet ter beschikking is gekomen van een andere medewerker van de Belastingdienst. Gelet hierop, acht de rechtbank niet aannemelijk dat verweerder al over de administratie beschikt en is de informatiebeschikking op dit punt dus nog steeds van belang. 
    
    43. De conclusie uit het voorgaande moet zijn dat de door verweerder gestelde vragen relevant zijn voor de belastingheffing van eiseres, niet door haar zijn beantwoord en de gevraagde medewerking aan inzage in de administratie is geweigerd. Eiseres heeft ter zitting in zijn algemeenheid nog wel geklaagd over de impact van het inzetten van het strafrecht in het kader van een informatiebeschikking, maar die enkele klacht vormt op zichzelf onvoldoende aanleiding voor het oordeel dat het handhaven van de informatiebeschikkingen in de uitspraken op bezwaar onrechtmatig zou zijn. De beroepen tegen de informatiebeschikkingen zijn ongegrond.
    
    44. Eiseres heeft ter zitting verklaard – niettegenstaande de principiële aard van haar beroepsgronden – een nadere termijn te willen als bedoeld in artikel 27e, tweede lid, van de AWR om aan de informatiebeschikking te kunnen voldoen. De rechtbank ziet hierin aanleiding om een termijn van zes weken te stellen vanaf de dag nadat deze uitspraak onherroepelijk is geworden.
    
    
      
        Beschikkingen dwangsommen
      
    
    
    45. Eiseres heeft gesteld dat haar brief van 5 december 2014 ten onrechte door verweerder niet is aangemerkt als ingebrekestelling en dat verweerder ten onrechte geen dwangsommen heeft vastgesteld.
    
    46. De rechtbank volgt eiseres hierin niet. De brief van 5 december 2014 is een reactie op de mededeling van verweerder in zijn brief van 20 november 2014 dat de termijn om op de bezwaren te beslissen wordt verlengd. De beslistermijn eindigde daardoor op 7 januari 2015. De brief van 5 december 2014 is prematuur voor een ingebrekestelling, nog daargelaten dat eiseres daarin – terecht – niet stelt dat verweerder te laat is met het beslissen op de bezwaren. Dit laatste is een eis om als ingebrekestelling te kunnen worden aangemerkt (Hoge Raad 10 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1121). De beroepen slagen in zoverre niet.
    
    
      
        Proceskostenvergoeding
      
    
    
    47. Eiseres heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Besluit) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden (Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit (Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). In hetgeen eiseres ter zake heeft aangevoerd, ziet de rechtbank geen aanknopingspunten voor het oordeel dat sprake is van bijzondere omstandigheden als hiervoor bedoeld.
    
    48. Zoals hiervoor reeds overwogen, verbindt de rechtbank aan het niet-overleggen in bezwaar en beroep van op de zaak betrekking hebbende stukken het gevolg dat verweerder wordt veroordeeld in de door eiseres in verband met de behandeling van de beroepen gemaakte proceskosten. De kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.488 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1,5 wegens meer dan vier samenhangende zaken). Omdat sprake is van samenhang met de negen andere gevoegd behandelde zaken, ziet de rechtbank aanleiding om de proceskostenvergoeding over de tien eisende partijen te verdelen, zodat verweerder in de onderhavige procedures wordt veroordeeld tot een proceskostenvergoeding van € 148,80.
    
    
    
    
      
        Beslissing
      
    
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen tegen de informatiebeschikkingen ongegrond;
    - bepaalt dat eiseres binnen een termijn van drie maanden, gerekend vanaf de dag nadat deze uitspraak onherroepelijk is geworden, de in de beschikking gestelde vragen dient te beantwoorden en de daarin verzochte informatie dient te verstrekken;
    - verklaart de beroepen tegen de dwangsombeschikkingen ongegrond;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 148,80.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M.W. van de Sande, voorzitter, mr. A.F. Germs-de Goede en mr. V.F.R. Woeltjes, rechters, in tegenwoordigheid van de griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 13 december 2016
              
            
          
          
            
              
              
              De griffier is verhinderd deze
              uitspraak te tekenen.
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.