ECLI:NL:RBZWB:2017:61, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 11-01-2017, BRE - 16 _ 2666
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2017-01-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BRE 16/2666 en 16/2667
        Artikelen 3.54 en 3.64 van de Wet IB 2001. Belanghebbende heeft zijn pluimveebedrijf in 2012 verkocht. Daarnaast houdt belanghebbende zich bezig met akkerbouw en activiteiten op het gebied van paarden. Belanghebbende wil de hiermee behaalde winst herinvesteren voor zijn paardenactiviteiten. De rechtbank oordeelt dat belanghebbende geen HIR kan vormen. Naar het oordeel van de rechtbank vormden het pluimveebedrijf en de paardentak samen niet één (objectieve) onderneming in fiscale zin. Niet in geschil is dat de onderneming van belanghebbende gedeeltelijk wordt gestaakt (de akkerbouw wordt voortgezet). Daarom kan belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank geen beroep doen op de doorschuiffaciliteit van artikel 3.64 van de Wet IB 2001; deze doorschuiffaciliteit geldt niet voor de situatie van een gedeeltelijke staking. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummers BRE 16/2666 en 16/2667
      uitspraak van 11 januari 2017
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2012 een aanslag  inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 577.189 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 146.515 (aanslagnummer [aanslagnummer 1] ; zaaknummer 16/2666). Gelijktijdig heeft de inspecteur een beschikking belastingrente van € 19.151 vastgesteld. 
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2012 aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 11.065 (aanslagnummer [aanslagnummer 2] ; zaaknummer 16/2667).
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 11 april 2016 de aanslagen en beschikking gehandhaafd. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 26 april 2016, ontvangen bij de rechtbank op 29 april 2016, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2016 te Breda. Een overzicht van de verschenen personen en het verhandelde ter zitting is vastgelegd in een proces-verbaal dat gelijktijdig met deze uitspraak is verzonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende hield zich bezig met pluimvee en een gevogeltefokkerij (hierna: het pluimveebedrijf). Daarnaast houdt en hield belanghebbende zich bezig met activiteiten op het gebied van paarden (hierna: de paardentak) en was sprake van akkerbouwactiviteiten (hierna: de akkerbouw). Belanghebbende is voor 75% arbeidsongeschikt verklaard.
      
    
    
      2.2.
      Het pluimveebedrijf is door belanghebbende voor een koopsom van € 482.500 verkocht aan een derde, De [A BV] Dit is neergelegd in een verkoopovereenkomst van 1 februari 2012. De koopsom is als volgt opgebouwd:
      
        
          
          
          
            
              
                Bedrijfsgebouwen en installaties 
              
              
                € 262.500
              
            
            
              
                Ondergrond en omliggende grond
              
              
                € 88.000
              
            
            
              
                6.193,6 kg ammoniakrechten
              
              
                € 20.000
              
            
            
              
                Cultuurgrond
              
              
                € 112.000
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                € 482.500
              
            
          
        
      
    
    
      2.3.
      Daarnaast heeft belanghebbende zijn pluimveerechten verkocht aan [B BV] De overdracht van deze pluimveerechten is op 30 november 2012 geregistreerd.
      
    
    
      2.4.
      Bij de aangifte IB/PVV 2012 heeft belanghebbende voor de boekwinst behaald bij verkoop van het pluimveebedrijf en de pluimveerechten van in totaal € 632.263 een herinvesteringsreserve (HIR) gevormd. In 2012 is een bedrag van € 38.599 afgeboekt op de HIR in verband met de aanschaf van een bulldozer. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 54.764.
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2012 afgeweken van de aangifte. De correctie bestaat uit:
      
        
          
          
          
            
              
                Geen vorming HIR
              
              
                € 632.236
              
            
            
              
                Geen onttrekking HIR
              
              
                € 38.999 -/-
              
            
            
              
                Meer MKB-vrijstelling
              
              
                € 71.239 -/-
              
            
            
              
                Totale correctie
              
              
                € 522.425
              
            
          
        
      
      
        Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 577.189. Daarnaast heeft de inspecteur een aanslag Zvw opgelegd berekend naar een bijdrage-inkomen van € 11.065.
      
    
    
      2.6.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.7.
      Ter zitting heeft belanghebbende een toelichting gegeven op de activiteiten van de paardentak, die – zakelijk weergegeven – op het volgende neerkomt. Op het terrein van belanghebbende bevindt zich een hal die in het pluimveebedrijf gebruikt werd voor het drogen van mest en waarin machines stonden voor het pluimveebedrijf. Een klein deel van die hal wordt al enkele jaren verhuurd aan ruiters, zij het op beperkte schaal vanwege de stankoverlast door de mest. Na beëindiging van het pluimveebedrijf wordt (nagenoeg) de volledige hal verhuurd aan (beroeps)ruiters, verenigingen en bedrijven. In 2011 is een vergunning aangevraagd voor de bouw van een nieuwe hal. De vergunningverlening heeft lang geduurd, maar inmiddels wordt ook de tweede hal op vergelijkbare wijze als de eerste hal verhuurd, waarbij een hal wordt gebruikt voor dressuur en de andere hal als springhal. De ruiters brengen bij gebruik van de hallen hun eigen paarden mee. Belanghebbende geeft geen trainingen of paardrijlessen. De omzet van de verhuur van de rijhallen is afzonderlijk in de jaarrekening vermeld. In 2012 had belanghebbende daarnaast zelf rond de zes paarden/pony’s (hierna: de paarden) waarvan er twee van hemzelf waren en de rest van zijn kinderen. Incidenteel worden paarden verkocht, soms met winst en soms met verlies. De resultaten van die verkopen zijn niet (zichtbaar) verantwoord in de jaarrekening.
      
    
    
      2.8.
      De akkerbouw bestaat uit 10 hectare grond. Daarop verbouwt belanghebbende gras, mais en suikerbieten. Het gras wordt gebruikt voor de paarden, en de mais en suikerbieten worden verkocht. De opbrengsten uit akkerbouw staan niet apart vermeld in de jaarrekening, maar zijn ondergebracht onder de overige bedrijfsopbrengsten.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      
        In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
        (1) kan voor de boekwinst een HIR worden gevormd? Meer in het bijzonder is in geschil of de paardentak één onderneming vormt met het pluimveebedrijf?
        (2) is de doorschuiffaciliteit van artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) van toepassing?
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende beantwoordt de vragen bevestigend en de inspecteur ontkennend.
      
    
    
      3.3.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen en de beschikking heffingsrente. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      
      Vorming HIR
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 3.54, eerste lid, van de Wet IB 2001 (tekst 2012) kan, indien bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde daarvan overtreft, bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (HIR). 
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank stelt voorop dat herinvestering van de opbrengst die belanghebbende heeft behaald met de verkoop van het pluimveebedrijf en de pluimveerechten, slechts mogelijk is binnen dezelfde (objectieve) onderneming. Artikel 3.54 van de Wet IB 2001 kan niet worden toegepast over de ondernemingsgrens heen. Nu belanghebbende de verkoopopbrengst wenst te investeren in de paardenactiviteiten, ziet de rechtbank zich geplaatst voor de vraag of de paardenactiviteiten één (objectieve) onderneming vormen met de in 2012 gestaakte activiteiten van het pluimveebedrijf. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat nu de paardenactiviteiten reeds gedurende lange tijd bestonden en zijn voortgezet en uitgebreid na verkoop van het pluimveebedrijf sprake is van één onderneming. De inspecteur betwist dat sprake is van één onderneming. De paardenactiviteiten waren in elk geval tot en met 2011 een vorm van inkomensbesteding en om die reden geen (onderdeel van een) onderneming. Zo de activiteiten wel een onderneming vorm(d)en dan is in fiscale zin sprake van een afzonderlijke onderneming naast de onderneming bestaande uit het pluimveebedrijf en de akkerbouw.
      
    
    
      4.3.
      Voor de beoordeling of de activiteiten die verband houden met de paardentak samen met de exploitatie van het pluimveebedrijf tot één onderneming voor de heffing van de inkomstenbelasting kan worden gerekend, dan wel, dat sprake is van twee te onderscheiden activiteiten die ieder op zich al dan niet als onderneming zouden kunnen worden aangemerkt, zijn onder meer maatgevend de aard van het vervaardigde product of dienst, de afnemers, de wijze van organisatie en de relatieve omvang van de activiteiten, bezien in hun onderlinge verhouding, waarvan mede kan blijken uit de opzet van de administratie en jaarrekening.
      
    
    
      4.4.
      Naar het oordeel van de rechtbank vormen de paardentak en het pluimveebedrijf voor de heffing van inkomstenbelasting gezamenlijk niet één onderneming. De rechtbank overweegt daartoe het volgende.
      
      
        4.4.1.
        Naar het oordeel van de rechtbank verschillen de paardentak en het pluimveebedrijf zodanig van elkaar dat geen sprake is van één onderneming. Met de activiteiten worden ongelijksoortige goederen en diensten voortgebracht door middel van ongelijksoortige wijzen en middelen van productie. Die goederen en diensten worden voorts aangeboden op verschillende, ongelijksoortige, markten. Daarbij neemt de rechtbank ook in aanmerking dat belanghebbende in de aangiften vóór 2012 de paardentak niet heeft vermeld en dat ook uit de jaarrekening geen organisatorische en administratieve verbondenheid blijkt. Niet aannemelijk is dat de paardentak, die bestaat uit de verhuur van rijhallen, in enig opzicht dienstbaar is aan het pluimveebedrijf of andersom. Vanaf het moment dat belanghebbende verder investeert in de paardentak leidt dat tot nieuwe activiteiten die enkel verband houden met de paardentak. Dat bepaalde machines en een hal voor zowel de paardentak als het pluimveebedrijf werden gebruikt, acht de rechtbank onvoldoende om tot één onderneming te concluderen. 
        
      
      
        4.4.2.
        Het vorenstaande brengt mee dat de paardentak en het pluimveebedrijf niet samen één (objectieve) onderneming vormen. Nu voor dat geval tussen partijen niet in geschil is dat geen sprake is van een herinvesteringsvoornemen binnen de bestaande onderneming van belanghebbende (die alsdan nog slechts de akkerbouw betreft), volgt hieruit dat ten onrechte een HIR is gevormd voor de boekwinst behaald bij staking in het jaar 2012.
        
        
          
            Toepassing doorschuiffaciliteit
          
        
      
    
    
      4.5.
      In artikel 3.64 van de Wet IB 2001 is het volgende bepaald:“1. Bij het staken van een onderneming wordt op verzoek van de belastingplichtige bij de aangifte de met of bij de staking behaalde winst die is toe te rekenen aan bedrijfsmiddelen en aan herinvesteringsreserves, afzonderlijk bepaald en behandeld als te conserveren inkomen, voorzover aannemelijk wordt gemaakt dat die afzonderlijk bepaalde winst in het jaar van staking, dan wel binnen een periode van 12 maanden na staking, zal worden geherinvesteerd in een onderneming waaruit de belastingplichtige winst geniet.2. Bij tijdige herinvestering wordt de afzonderlijk bepaalde winst in mindering gebracht op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die door de belastingplichtige ten behoeve van een bestaande of nieuwe onderneming worden aangeschaft of voortgebracht, als ware die winst een herinvesteringsreserve. Daarbij is artikel 3.54 van overeenkomstige toepassing. De inspecteur vermindert vervolgens dienovereenkomstig de conserverende belastingaanslag bij voor bezwaar vatbare beschikking. Rechtsmiddelen tegen deze beschikking kunnen uitsluitend betrekking hebben op de grootte van de vermindering.3. Op verzoek van de belastingplichtige wordt de periode van 12 maanden, bedoeld in het eerste lid, verlengd, indien:a. in verband met de aard van de aan te schaffen of voort te brengen bedrijfsmiddelen, voor de herinvestering een langer tijdvak is vereist ofb. de herinvestering, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd.De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking.”
      
    
    
      4.6.
      De staking van het pluimveebedrijf leidt tot een gedeeltelijke staking van de onderneming van belanghebbende, nu de akkerbouw blijft voortbestaan. Een redelijke toepassing van artikel 3.64 van de Wet IB 2001 brengt volgens belanghebbende mee dat ook bij een gedeeltelijke staking de doorschuiffaciliteit toegepast kan worden.
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van de rechtbank biedt artikel 3.64 van de Wet IB 2001 niet de mogelijkheid de doorschuiffaciliteit toe te passen bij een gedeeltelijke staking. In de wettekst wordt enkel de situatie van staking van een onderneming genoemd. De wetgever heeft niet voorzien in toepassing van artikel 3.64 van de Wet IB 2001 bij een gedeeltelijke staking. Bij de invoering van dit artikel (Wet ondernemerspakket 2001, Stb. 2000, 567; Kamerstukken 27209) voorzag het artikel enkel in een doorschuiffaciliteit in het geval dat door overheidsingrijpen een onderneming werd gestaakt. In 2008 heeft de wetgever het artikel verruimd naar gevallen waarin vrijwillig een onderneming wordt gestaakt gevolgd door het starten van een nieuwe onderneming (Wet van 20 december 2007, Stb. 563). Bij de wetswijziging in 2008 heeft de wetgever er (kennelijk) niet voor gekozen de doorschuiffaciliteit ook mogelijk te maken bij een situatie van een gedeeltelijke staking. Er zijn geen aanknopingspunten in de wetsgeschiedenis dat de wetgever onder staking in de zin van artikel 3.64 van de Wet IB 2001 ook gedeeltelijke staking heeft willen begrijpen. Bovendien verdient opmerking dat in andere artikelen wel de situatie van een gedeeltelijke staking expliciet wordt genoemd, indien de wetgever ook een regel heeft willen geven voor gedeeltelijke staking (bijv. de artikelen 3.24, 3.54a, 3.70, 3.127 en 3.129 van de Wet IB 2001). Gelet op het voorgaande kan de rechtbank niet anders oordelen dan dat artikel 3.64 van de Wet IB 2001 niet kan worden toegepast in een geval als het onderhavige. De rechtbank begrijpt dat dit oordeel voor belanghebbende een belangrijke negatieve impact heeft, maar de wet biedt geen ruimte om de faciliteit ook toe te passen bij een gedeeltelijke staking.
      
    
    
      4.8.
      Hetgeen in 4.7 is overwogen brengt mee dat aan de overige verweren van de inspecteur – waaronder dat de paardentak ook na 2011 geen onderneming in fiscale zin vormt, dat het verzoek om toepassing van artikel 3.64 van de Wet IB 2001 niet tijdig is gedaan en dat niet wordt voldaan aan de eis van herinvestering binnen 12 maanden – niet wordt toegekomen.
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
    
    
      4.9.
      Voor het zich hier voordoende geval dat geen HIR kan worden gevormd en de doorschuiffaciliteit niet van toepassing is, is de hoogte van de aanslagen niet in geschil. Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 11 januari 2017 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr.drs. M.H. van Schaik en prof.mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. B. Knezevic, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.