ECLI:NL:GHAMS:2015:4993, Gerechtshof Amsterdam, 10-11-2015, 14/00704
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2015-11-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Onttrekking van winst doordat BV waardevol kooprecht pand afstaat aan aandeelhouders. Navordering mogelijk op grond van kwade trouw. Boekwinst in juiste jaar belast.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 14/00704
    10 november 2015 
    
    
      
        uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van 
    
    
    
      
        
          [X B.V.] te [Z] , belanghebbende,
      gemachtigde mr. drs. G.H.C. Blommers, de gemachtigde
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 13/2992 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) van 26 augustus 2014 in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2006 met dagtekening 6 oktober 2012 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 995.465, en bij gelijktijdig genomen beschikking heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar zijn die navorderingsaanslag en beschikking heffingsrente bij uitspraak op bezwaar van 22 mei 2013 gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Het daartegen ingestelde beroep is door de rechtbank ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen de uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 30 september 2014. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingezonden; de inspecteur heeft gedupliceerd.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 augustus 2015. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaken van [A] (hoger beroep met kenmerk 14/00705) en [B] (hoger beroep met kenmerk 14/00706). Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt in die uitspraak  aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
      
      
        “1. Eiseres is opgericht [in] 1991 onder de naam [B.V. 1] Op 21 juli 2006 is de naam gewijzigd in de huidige naam. De aandelen worden gehouden door [B.V. 2] (70%) en [B.V. 3] (30%), de persoonlijke houdstervennootschappen van respectievelijk [B] (hierna ook: [B] ) en [A] (hierna ook: [A] ). [B] en [A] waren tot 2012 beiden bestuurder van eiseres.
      
      2. Eiseres houdt zich bezig met de verrichting van bezorg- en koeriersdiensten en de distributie van goederen.
      3. Eiseres was tot in 2005 gevestigd in een huurpand aan de [adres 1] . In verband met het aflopen van de huurovereenkomst heeft eiseres begin 2005 [C] (hierna ook: [C] ) benaderd. In februari 2005 heeft eiseres een bod gedaan op het bedrijfspand aan de [adres 2] (hierna ook: het pand). De onderhandelingen hebben geresulteerd in de schriftelijke koopovereenkomst van 30 augustus 2005.
      4. In de koopovereenkomst is, voor zover thans van belang, het volgende opgenomen:
      
        “Verkoper(s)
        Naam: [B.V. 4]
        Rechtsgeldig vertegenwoordigd door de heer [D] in zijn hoedanigheid als Country Manager
        (…)
        Koper
        Naam: [B.V. 1]
        Rechtsgeldig vertegenwoordigd door de heer [B] en de heer [A] , gezamenlijk bevoegd met andere bestuurders
        (…)
        hierna te noemen “koper”
        hebben op 30 augustus 2005 een overeenkomst gesloten inzake het navolgende onroerend goed (…)
        tegen een koopsom van
        € 2.450.000,-…………………………..
        (…)
        
          Artikel 2 Betaling
        
        De betaling van de koopsom en van de overige rechten, kosten en belastingen vindt plaats bij het passeren van de akte van levering.
        (…)
        
          Artikel 3 Eigendomsoverdracht
        
      
    
    
      3.1.
      
        De akte van eigendomsoverdracht zal gepasseerd worden 1 maand na oplevering op basis van een tussen verkoper en Schiphol Real Estate gesloten huurovereenkomst van het nieuwbouw bedrijfscomplex aan de [adres 3] of zoveel eerder of later als partijen nader overeenkomen, ten overstaan van notaris (of diens plaatsvervanger) of een notaris verbonden aan notariskantoor (hierna te noemen notaris).
        (…)
        
          Artikel 6 Feitelijke levering, roerende zaken, overdracht aanspraken
        
      
    
    
      6.1.
      De feitelijke levering en aanvaarding vindt plaats terstond na het passeren van de akte van levering, vrij van huur en bewoning of enig ander gebruik.
    
    
      6.2.
      
        Koper aanvaardt de onroerende zaak vrij van huur leeg en ontruimd. (…)
        (…)
        
          Artikel 8 Ondeelbaarheid en hoofdelijkheid
        
        De uit deze overeenkomst voor beide partijen jegens elkaar voortvloeiende verbintenissen zijn ondeelbaar en hoofdelijk.
        
          Artikel 9 Risico-overgang, beschadiging door overmacht
        
      
    
    
      9.1.
      
         De onroerende zaak is met ingang van het moment van tekenen van de akte van levering voor risico van koper, tenzij de feitelijke levering eerder plaats heeft, in welk geval het risico met ingang van die dag overgaat op koper.
        (…)
        
          Artikel 14. boete-clausule – ontbindende bepaling.
        
        In aanvulling op hetgeen in artikel 3 is bepaald komen partijen overeen dat indien de levering/eigendomsoverdracht later plaatsvindt dan 1 mei 2006, verkoper aan koper een boete verschuldigd is ter grootte van € 20.000,- voor iedere maand dat er later wordt opgeleverd. Deze bepaling geldt tot uiterlijk 1 april 2007. (…)
        (…)”
      
      5. In verband met de financiering van de aankoop van het bedrijfspand aan de [adres 2] heeft eiseres op 9 augustus 2005 een kredietovereenkomst gesloten met ABN AMRO Bank N.V. In deze kredietovereenkomst is opgenomen dat eiseres een faciliteit ter beschikking krijgt met een omvang van € 3.400.000. Eiseres is met ABN AMRO Bank N.V. – onder meer – de volgende zekerheden overeengekomen: een krediethypotheek van € 3.100.000 in hoofdsom, te vermeerderen met 40% voor rente en kosten, op de onroerende zaak aan de [adres 2] en hoofdelijke mede-aansprakelijkheid van de houdstervennootschappen van eiseres.
      6. Tot de gedingstukken behoort een stuk getiteld “Uitgangspunten [adres 2] ” dat is opgemaakt door [C] en gedateerd 15 juni 2005. De uitgangspunten betreffen een berekening van de totale huurwaarde (€ 308.500 per jaar) en een berekening van de “mogelijke koopsom” (€ 2.450.000 k.k. exclusief BTW). Verder is vermeld dat een eventuele onderverhuur van 400 m2 kantoorruimte en tien parkeerplaatsen € 54.000 per jaar kan opbrengen.
      7. Tot de gedingstukken behoort een faxbericht van 21 juni 2005 van [C] aan [B] , waarbij een e-mailbericht in concept is gevoegd aan de directeur van [B.V. 5] In het faxbericht wordt gevraagd om een reactie van [B] . Handgeschreven is daarop de volgende tekst vermeld:
      
        “Rob
        Versturen maar!
        Je overtreft jezelf
        
          [B]
        
        23/6”
        In het in concept bijgevoegde e-mailbericht is onder vermelding van de gegevens die overeenkomen met de berekeningen van het hiervoor in 6 vermelde stuk, onder meer het volgende opgenomen:
        “ [B.V. 1] huurt het pand per 1 mei 2006 voor een periode van 7 jaar + 5 optiejaren voor € 308.500,-- per jaar excl. BTW en (eventuele) servicekosten (…).
        (…) 
        Het volgende is nog van belang:
      
      - Het betreft een sale en lease back.
      
        (…)
        Deze informatie is vrijblijvend en verkoper acht zich op dit moment vrij om met andere kandidaat-kopers onderhandelingen te voeren.
        (...)”
      
      8. Op 18 november 2005 heeft [B.V. 5] een bod gedaan aan eiseres op het pand aan de [adres 2] in een aan [C] gerichte brief. Daarin is, voor zover thans van belang, het volgende opgenomen:
      
        “Naar aanleiding van diverse gesprekken en een bezichtiging met betrekking tot het kantoor/opslag object [adres 2] , delen wij u hierbij mede bereid te zijn een bieding uit te brengen, onder de hierna genoemde voorwaarden en condities:
        (…)
        Koopsom 			Euro 3,750,000 k.k./exclusief BTW
        (…)
        Huidige huuropbrengst 	Met de verkoper zal een huurovereenkomst worden gesloten welke zal lopen van 1 mei 2006 tot en met 30 april 2013 met een jaarhuur van Euro 308,500.- te vermeerderen met BTW, servicekosten en BTW.
        (…)
        Bouwkundige staat 	(…)
        Met het oog op de hiervoor genoemde noodzakelijke werkzaamheden stellen wij voor € 75.000,-- op de koopprijs in mindering te brengen.
        (…)
        (…)
        Duur van bieding 		Indien op uiterlijk 25 november 2005 tussen partijen geen overeenstemming is bereikt over deze bieding, dan vervalt deze zonder verdere berichtgeving. Tot die tijd gaan wij ervan uit dat partijen exclusief met elkaar in contact zijn.
        (…)
        Levering 		[B.V. 5] streeft er naar dit objekt te verwerven op 1 mei 2006.
        (…)
        (…)”
      
      9. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een brief gedateerd 29 november 2005 van de belastingadviseur van eiseres, [F] ( [belastingadviseur] ), gericht aan de Belastingdienst Ondernemingen Amstelveen te Hoofddorp, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
      
        “Betreft: De heer [B] (…) / De heer [A] (…) / [B.V. 1] (…)
        (…)
        In vervolg op ons telefoongesprek met uw collega de heer [E] mogen wij u namens opgemelde personen / vennootschap als volgt berichten.
      
      1. Wij spreken regelmatig met de heer [E] in verband met het feit dat BTW issues regelmatig aan de orde zijn binnen [eiseres]. En wij hebben m.b.t. tot het onderwerp van deze brief ook eerst met hem gebeld, aangegeven wat ons bezig hield en hij verwees ons toen door naar u. (…)
      2. De aandelen van [eiseres] worden gehouden door de heer [B] en de heer [A] , via de persoonlijke houdstervennootschappen van genoemde heren.
      3. Enige weken geleden heeft [eiseres] een koopovereenkomst gesloten om te kopen de onroerende zaak gelegen aan de [adres 2] voor een bedrag van Euro 2.450.000 k.k.. Een afschrift van de koopovereenkomst voegen wij hierbij.
      4. (…) Het nieuwe pand is derhalve veel te groot. Toch is besloten om het pand te kopen omdat de rente- en onderhoudskosten (naar verwachting) lager zijn dan de huur die moet worden betaald in het huidige pand.
      (…)
      6. De koopovereenkomst is gesloten met [eiseres] omdat een en ander op korte termijn diende te geschieden, voor 1 september 2005. De verkoper (…) had zich gecommitteerd om als zij de onroerende zaak niet voor genoemde datum had verkocht het recht van eerste koop aan (…) te geven (…).
      7. De heren [B] en [A] hadden ook kunnen optreden als koper (ieder voor 50%), edoch gezien de korte termijn waren zij niet in staat om voldoende financiële zekerheid te geven aan de verkoper. De verkopende partij alsmede de bank hebben er echter geen bezwaar tegen als de transportakte op naam van de heer [A] en de heer [B] zou komen te staan of de persoonlijke houdstermaatschappijen van de heer [A] en de heer [B] .
      8. In de koopovereenkomst wordt overeengekomen dat de levering zal plaatsvinden omstreeks 1 mei van het volgende jaar, daar de verkoper eerstens nog een nieuw pand dient te bouwen.
      9. De heren [B] en [A] alsmede [eiseres] overwegen om inderdaad de transportakte op naam te zetten van de heer [A] alsmede de heer [B] , maar wensen gaarne met u te delen, hetgeen er recentelijk is geschied.
      10. Wat is er gebeurd? De heren [B] en [A] zijn benaderd door Schipholland Makelaars en deze organisatie heeft aangegeven dat huidige pand veel te groot is voor [eiseres] (…). De makelaar heeft de idee geopperd om naast [eiseres] andere huurders te zoeken voor het pand aan de [adres 2] . Nog niet zo eenvoudig – zo denken wij – er staat nogal wat ruimte te huur. Maar goed, de makelaar gaat ‘op pad’, zoals dat heet. De makelaar zou bij verhuur ook verantwoordelijk zijn voor de relatie met de huurder (innen van huurpenningen enzovoort).
      11. Verder heeft de makelaar aangegeven dat indien het hem zou lukken om het pand ‘vol’ met huurders te krijgen de waarde van het pand – met de huidige rentestand – meer zou bedragen dan de investering ad € 2.700.000 (€ 2.450.000 plus overdrachtsbelasting en kosten van schilderwerk, nieuwe vloerbedekking en dergelijke ad € 100.000).
      12. De volgende vraag is wat is fiscale wijsheid? Wij hebben aangegeven dat het in fiscale zin beter is om het pand aan de [adres 2] in prive te houden.
      13. Een drietal fiscale punten van aandacht constateren wij dan. Een eerste. De Ter Beschikkingsstellingsregeling (TB – regeling). Een gedeelte van het pand aan de [adres 2] wordt verhuurd aan [eiseres] en een gedeelte wordt – naar verwachting, het is nog niet verhuurd – aan derden, niet verbonden vennootschappen / personen. Wij mogen u voorstellen om naar rato van gebruik van de ruimten door [eiseres] de TB regeling toe te passen, en derhalve in Box 1 onder te brengen respectievelijk de heer [A] en de heer [B] (in de veronderstelling dat een commerciële huurprijs in rekening wordt gebracht) en het restant – gebruik door derden – te ‘doteren’ aan Box III van genoemde heren.
      14. Een tweede fiscaal aandachtspunt. In Artikel 3.91 wet IB wordt onder andere bepaald dat onder werkzaamheid wordt verstaan het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak.
      Er lijkt in deze geen sprake te zijn van meer dan normaal vermogensbeheer (de makelaar regelt de verhuur en andere relevante zaken) en derhalve zou bij een mogelijke verkoop door de heer [B] en de heer [A] aan een derde / investeerder een mogelijk[e] winst vallen in Box III. Wij merken op dat de heer [B] en de heer [A] nog niet eerder een (bedrijfs)pand hebben gekocht. Sterker nog de enige panden die zij ooit hebben gekocht zijn de huizen waarin zij tot op heden hebben gewoond. Voor de goede orde [eiseres] is een koeriers bedrijf, heeft geen onroerende zaken in eigendom en heeft ook nooit onroerende zaken in eigendom gehad.
      15. Het derde fiscale aandacht[punt] is of [eiseres] niet een vergoeding dient te ontvangen voor de haar bewezen (financiële) diensten, immers de heren [B] en [A] kregen op korte termijn de financiering niet rond. [Eiseres] heeft een bankgarantie gesteld van € 245.000 ten behoeve van de verkopende partij. Mogen wij met uw vaststellen dat de waarde van deze dienst van [eiseres] gelijk is aan € 25.000 indien zou worden besloten dat de heer [B] of de heer [A] (of hun respectievelijke houdstermaatschappijen) de onroerende zaak aan de [adres 2] zouden verwerven.
      
        Indien u zich met het bovenstaande kunt verenigen, ontvangen wij gaarne een afschrift van deze brief door u getekend retour.
        (…)”
      
      10. Bij brief van 10 januari 2006 heeft G. de Jong namens verweerder als volgt gereageerd:
      
        “In vervolg op ons telefonisch onderhoud van 9 januari 2006 en uw brief van 29 november 2005 inzake uw verzoek om een door mij in te nemen standpunt betreffende [eiseres] en de heren [B] en [A] graag uw aandacht voor het volgende.
        U heeft in uw brief een drietal fiscale aandachtspunten aan de orde gesteld in verband met de voorgenomen aanschaf van een onroerende zaak door beide heren alsmede de gewenste exploitatie hiervan. Ik zal deze hierna separaat bespreken.
        Indien het pand in privé wordt aangeschaft door beide heren zal de verhuur aan de BV leiden tot een box I situatie. Verhuur aan derden is onder voorwaarden een box III situatie. Dit is slechts anders indien beide heren zodanige activiteiten verrichten bij verhuur aan derden, dat er gesproken kan worden van meer dan normaal vermogensbeheer. Uit uw omschrijving maak ik op dat hiervan (waarschijnlijk) geen sprake van zal zijn. Gevolg hiervan is dat bij eventuele verkoop van het pand de meerwaarde naar rato kan worden toegerekend aan de box I en aan de box III activiteiten.
        Ten aanzien van de door u voorgestelde “beloning” aan de BV voor de door haar bewezen diensten ten behoeve van de beide heren door middel van de bankgarantie kan ik voor wat betreft de hoogte ervan geen antwoord geven. De hoogte hangt af wat de kosten voor de BV zijn, de door haar misgelopen revenuen etc.. (…)
        Uw verzoek heeft mij aanleiding gegeven tot het stellen van wat aanvullende vragen. Ik verzoek u mij dan ook de benodigde informatie te verstrekken.
      
      - U heeft aangegeven dat beide heren niet in staat waren om voldoende financiële zekerheid te verstrekken, althans niet op korte termijn. Hoe zal de precieze financiering gaan geschieden indien de onroerende zaak daadwerkelijk door beide heren zal worden gekocht?
      - Indien het niet lukt om andere huurders aan te trekken, wordt dan ook slechts een deel van het pand verhuurd aan de BV of wordt het hele pand in dat geval aan de BV verhuurd.
      (…)
      - Onder punt 14 van uw brief maakt u melding van een mogelijke verkoop. Ik veronderstel dat uw vraag waarschijnlijk hypothetisch bedoeld is, maar graag verneem ik toch van u of er al plannen of contacten zijn die kunnen leiden tot een mogelijke verkoop van het nog aan te schaffen pand.
      (…)”
      11. Bij brief van 12 januari 2006 heeft [F] (hierna ook: [F] ) als volgt gereageerd:
      “(…)
      
        1 Beloning BV
      
      
        De kosten / gemiste opbrengsten voor [eiseres] zijn goed in kaart te brengen.
        (…)
        Er zijn verder door [eiseres] geen kosten gemaakt of revenuen misgelopen. Voor de goede orde, [eiseres] zal zorgdragen dat aan de heren [B] en [A] de kosten en misgelopen revenuen in rekening zullen worden gebracht aan genoemde heren.
      
      
        2 Financiering door de heer [B] en de heer [A]
      
      In uw genoemde brief vraagt u hoe de heren [B] en [A] de aankoop van het pand zullen financieren. Er is terzake nog geen volledige duidelijkheid. De ABN AMRO Bank heeft aangegeven dat zij bereidt zijn om de financiering zoals die aan [eiseres] ‘over te zetten’ naar de heren [A] en [B] . De details zijn nog niet uitgewerkt, mocht het echter zo zijn dat op wat voor wijze dan ook er terzake van de financiering door de heren [B] en [A] garanties worden gevraagd aan de [eiseres] door de ABN AMRO Bank dan zal terzake een arm’s length vergoeding in rekening worden gebracht door [eiseres] aan de heren [B] en [A] .
      
        3 Andere huurders
      
      
        (…) Thans is de situatie zo dat een grote ‘derde’ huurder is gevonden, [B.V. 6] (…)
        Voor het restant zullen huurders worden gezocht door de makelaar, Schiphol Makelaars.
        (…)
      
      
        6 Mogelijke verkoop
      
      In onze brief van 29 oktober [de rechtbank begrijpt: november] 2005 hebben wij aangegeven dat mogelijk in de toekomst het pand zal worden verkocht. Een en ander is hypothetisch, de heren [B] en [A] hebben niet het voornemen om het pand te verkopen. Het zal u niet verbazen dat de genoemde makelaar heeft aangegeven dat het pand een hogere waarde heeft indien het volledig is verhuurd en dat hij dan graag op zoek gaat naar een mogelijke koper. De heren [B] en [A] hebben aangegeven dat zij het pand willen gebruiken voor de activiteiten van [eiseres] en de dan nog beschikbare ruimte willen verhuren aan derden. De verhuur zal door genoemde makelaar worden begeleid.”
      12. Bij brief van 18 januari 2006 heeft verweerder [F] als volgt bericht:
      “Ik kan mij vinden in de door u geschetste problematiek en de door u aangegeven fiscale behandeling er van, zoals vermeld in uw brief van 29 november 2005 en de aanvulling hierop van 12 januari 2006. Ik ga er vanuit dat u de feiten juist en volledig hebt weergegeven en dat u de fiscale faciliering overeenkomstig zult begeleiden. Indien mocht blijken dat de feitelijke situatie afwijkt van hetgeen u schriftelijk hebt vermeld, behoud ik mij het recht toe terug te komen op mijn in deze brief ingenomen goedkeuring. Een door mij ter goedkeuring ondertekend exemplaar van uw brief van 29 november 2005 dient u hierbij aan te treffen. Ik verzoek u deze brief als bijlage te voegen bij het door mij ondertekend exemplaar.”
      13. Bij brief van 2 februari 2006 heeft [B.V. 5] opnieuw een bieding gedaan onder nagenoeg dezelfde voorwaarden en condities als de eerste bieding, met dien verstande dat thans over de duur van bieding is bepaald dat deze uiterlijk 10 februari 2006 zou vervallen. Voorts is in afwijking op de eerste bieding voorgesteld € 35.000 in plaats van € 75.000 op de koopprijs in mindering te brengen met het oog op noodzakelijke werkzaamheden. Eiseres is vervolgens op de bieding ingegaan. De brief is door alle betrokkenen ondertekend op 22 februari 2006.
      14. Tot de gedingstukken behoort een e-mailbericht van 9 februari 2006 van F. Hoebee van ABN AMRO Bank N.V. aan J. van Bossum (een collega) en aan [F] met onder meer de volgende tekst:
      
        “Graag even een afspraak met de heren [A] / [B] / [F] terzake financiering [B.V. 4] pand, dat men nu in prive wenst aan te schaffen,
        Wij denken aan (…) om de lijnen even uit te zetten.
        Gert Jan,
        Kan jij verzorgen:
      
      - aangiften IBVB
      - brief belastingen waarin zij accoord gaan met netto doorschuiven naar prive
      - NB Is eventuele aankoop via BV mogelijk en dat BV doorleent aan BV?
      (…)”
      15. Tot de gedingstukken behoort een e-mailbericht van [F] aan [B] en [A] van 6 april 2006 met de volgende tekst:
      
        “Jullie wisten het al maar de ABN AMRO heeft laten weten niet bereid te zijn om jullie twee in persoon een krediet te verschaffen t.b.v. het [B.V. 4] pand, voor een periode van 10 jaren.
        Alternatief is dat jullie gebruik maken van de faciliteit die aan [eiseres] is verstrekt door ABN. Zulks kan echter niet tegen dezelfde tarieven die ABN in rekening brengt aan [eiseres], er moet daar een marge tussen zitten. Niet iets van 50 basispunten hoor. Waarom niet? Omdat ABN niet bereid is om aan jullie te lenen, anders dan tegen een zeer hoge rente. (…) Het fiscale voordeel van het houden in prive bestaat dan niet meer, gaat op aan rentelasten.
        Een ander alternatief is dat jullie toch besluiten om pand te verkopen. De kopers staan in de rij heb ik mij wel eens laten uitleggen door Schipholland makelaars.
        Ik zal morgen vragen aan de ABN AMRO of zij wel bereid zijn om mee te werken aan een transactie waarbij het [B.V. 4] pand wordt gekocht en vervolgens op zeer korte termijn weer wordt doorverkocht. Een en ander hebben zij nog niet met zoveel woorden gezegd.
        [ [B] ] vertelde dat (…) met zijn bedrijf zal gaan huren. (…) Ook begreep ik dat (…) naar het [B.V. 4] pand komt (…). Verder zal (…) nog een stuk huren. Er blijft dan voor [eiseres] maar weinig over.
        (…)”
      
      16. Eiseres heeft op 18 april 2006 en in mei 2006 twee verhuurovereenkomsten gesloten voor de duur van zeven jaar, ingaande 5 mei 2006; een met [B.V. 7] en een met [B.V. 8] Voorts heeft eiseres in juni 2006 een verhuurovereenkomst gesloten met [B.V. 6] voor de duur van tien jaar, ingaande 1 juni 2006. In deze verhuurovereenkomsten verhuurt eiseres telkens een deel van het bedrijfspand en aanhorigheden aan de [adres 2] aan de betrokken partijen.
      17. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van de notariële akte van 28 april 2006, waarbij het object [adres 2] is geleverd. Daarin is, voor zover thans relevant, het volgende opgenomen:
      “Op (…) zijn voor mij verschenen:
      1. de heer (…),
      
        te dezen handelend als zelfstandig bevoegd bestuurder van:
        
          
            [B.V. 4]
           (…),
        hierna te noemen: “verkoper”; en
      
      2. a. de heer [B] (…);
      b. de heer [A] (…),
      te dezen handelend:
      a. voor zich in privé en in die hoedanigheid hierna tezamen te noemen: “koper”;
      b. als gezamenlijk bevoegde bestuurders van:
      
        
          
            [B.V. 1]
           (…), hierna te noemen: “[B.V. 1]”.
        Partijen hebben verklaard:
        
          OVEREENKOMST VAN KOOP
        
        Verkoper en [B.V. 1] hebben blijkens een op dertig augustus tweeduizend vijf ondertekend koopcontract (…) een koopovereenkomst gesloten met betrekking tot het hierna te omschrijven registergoed.
        Verkoper en [B.V. 1] komen hierbij overeen dat [B.V. 1] bij het aangaan van het koopcontract heeft gehandeld voor zich of nader te noemen meester.
        
          [B.V. 1] wijst hierbij koper aan als partij aan wie het hierna te omschrijven registergoed dient te worden geleverd, welke aanwijzing bij deze door verkoper wordt aanvaard.
        (…)
        
          KOOPPRIJS
        
        De koopprijs van het verkochte bedraagt:
        tweemiljoen vierhonderd vijfendertigduizend euro (EUR 2.435.000,00).
        (…)
        
          KWIJTING
        
        Koper heeft de koopprijs voldaan door storting op de kwaliteitsrekening van (…).
        Verkoper verleent koper daarvoor kwijting.
        (…)
        
          BEPALINGEN
        
        Koper en verkoper verklaarden dat zij de koopovereenkomst en de levering zijn aangegaan onder de bepalingen en bedingen vermeld in het koopcontract, waaronder: 
        (…)
        
          Artikel 3
        
        Het risico van het verkochte gaat over bij het ondertekenen van deze akte.
        (…)”
      
      18. Op dezelfde dag is het object [adres 2] bij notariële akte geleverd door [B] en [A] aan [B.V. 5] In de akte is onder meer het volgende opgenomen:
      “Op (…) zijn voor mij verschenen:
      1. a. de heer [B] (…);
      b. de heer [A] (…),
      tezamen hierna te noemen: verkoper;
      2. (…) [B.V. 5] (…),
      
        hierna te noemen: koper.
        Verkoper en koper hebben verklaard:
        
          OVEREENKOMST VAN KOOP. LEVERING
        
        Verkoper en koper hebben, blijkens op heden ondertekend koopcontract (…) een koopovereenkomst gesloten op grond waarvan verkoper bij deze levert aan koper, die bij deze aanvaardt (…).
        
          KOOPPRIJS
        
        De koopprijs van het verkochte bedraagt:
        driemiljoen zevenhonderd vijfendertigduizend euro (EUR 3.735.000,00).
        (…)
        
          KWIJTING
        
        Koper heeft de koopprijs voldaan door storting op de kwaliteitsrekening van (…).
        Verkoper verleent koper daarvoor kwijting.
        
          VOORGAANDE TITEL
        
        Verkoper verklaart dat het verkochte door hem zal worden verkregen door de inschrijving ten kantore van de Dienst van het Kadaster (…), van het afschrift van een akte van levering, houdend kwijting voor de koopsom, mede op heden voor mij, notaris, verleden.
        (…)”
      
      19. Eveneens op 28 april 2006 hebben eiseres en [B.V. 5] een huurovereenkomst ondertekend. Daarin is vastgelegd dat eiseres het gehele bedrijfspand met aanhorigheden aan de [adres 2] zal huren met ingang van 28 april 2006 tot en met 27 april 2013 voor een (aanvangs)huurprijs van € 320.000 op jaarbasis.
      20. Op 7 september 2010 heeft verweerder een boekenonderzoek aangekondigd bij eiseres. Het onderzoek is beperkt tot de beoordeling van de aan- en verkoop van de onroerende zaak [adres 2] . Van het boekenonderzoek is een rapport opgesteld met dagtekening 17 september 2012. Naar aanleiding van de bevindingen heeft verweerder aan eiseres de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd.
      21. [B] is in het kader van een onderzoek van de FIOD verhoord op 4 november 2011. In het daarvan opgemaakte proces-verbaal is onder meer het volgende vastgelegd:
      
        “Opmerking verbalisanten
        Op 18 november 2005 doet [B.V. 5] een bod op het gebouw [adres 2] . Wij verbalisanten tonen het document waarin het bod is vastgelegd (…).
        
          Vraag verbalisanten
        
        Kent u dit document?
        
          Antwoord gehoorde
        
        Dit heeft de heer [C] ons gestuurd aan de hand van de interesse die wij getoond hebben.
        Het bod is met [A] en [F] besproken.
        
          Vraag verbalisanten
        
        
          [F] heeft verklaard:
        “Ik ken dit stuk niet. Ik was niet op de hoogte van het bod van [B.V. 5] . Ik wist wel dat [B] en [A] contact hadden met Schiphollandmakelaars”
        
          Antwoord gehoorde
        
        Dat verbaast me. Er zitten fiscale aspecten in. Die worden met [F] besproken.
        
          Vraag verbalisanten
        
        Wat hebt u gedaan met dit bod?
        
          Antwoord gehoorde
        
        Ik denk dat het bod is bekeken en bestudeerd en de heer [F] is ermee aan de slag gegaan. We waren op dit moment, 18 november 2005 niet van plan om het te gaan verkopen. (…)
        We hebben [F] de opdracht gegeven om te kijken of wat de fiscale consequenties zijn als we het zouden doorverkopen. Hij heeft toen contact gezocht met de belastingdienst. In januari 2006 hebben we van [F] gehoord dat de belastingdienst akkoord was met de situatie zoals die door de heer [F] in zijn brief aan de belastingdienst verwoord had.
        
          Opmerking verbalisanten
        
        Door [belastingadviseur] is een brief naar de Belastingdienst gezonden, gedateerd 29 november 2005, waarin een aantal vragen aan de Belastingdienst worden voorgelegd.
        (…)
        
          Vraag verbalisanten
        
        Kent u deze brief?
        Wat was de aanleiding voor deze brief?
        Bent u op de hoogte van het feit dat deze brief naar de Belastingdienst is gezonden? 
        Op welk moment was u daarvan op de hoogte?
        
          Antwoord gehoorde
        
        Ik ken deze brief. Ik weet dat deze brief naar de Belastingdienst is verzonden. Ik denk dat de enige aanleiding om deze brief te sturen is het aanbod dat [B.V. 5] op 18 november 2005 heeft gedaan.
        
          Vraag verbalisanten
        
        Bent u bekend met de inhoud van deze brief?
        (met name punt 13 en 14)
        Begrijpt u de inhoud van deze brief?
        
          Antwoord gehoorde
        
        Ik ken de brief maar met de inhoud heb ik me niet bemoeid. We hebben [F] de opdracht gegeven en hij is ermee aan de slag gegaan.
        Ik ben een leek op dat gebied.”
      
      
    
    
      2.2.
      Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      Bij de rechtbank was allereerst in geschil of de inspecteur bevoegd was tot navorderen, en vervolgens, indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, of belanghebbende een beroep toekomt op het vertrouwensbeginsel. Voorts was in geschil of het belastbare feit heeft plaatsgevonden in het onderhavige jaar (2006). 
      Naar het Hof de uitlatingen ter zitting van de gemachtigde begrijpt, beoogt hij het geschil, met handhaving van al zijn stellingen in eerste aanleg, in volle omvang aan het Hof voor te leggen.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.1.
      Met betrekking tot de vraag of de inspecteur bevoegd was tot navorderen, heeft de rechtbank als volgt overwogen:
      
      
        “2. Verweerder neemt primair het standpunt in dat sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en subsidiair dat, indien een nieuw feit zou ontbreken, eiseres te kwader trouw is geweest. De rechtbank zal hierna allereerst het subsidiaire standpunt, als meest verstrekkend, beoordelen.
      
      3. Van kwade trouw is sprake indien een belastingplichtige de inspecteur opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt of deze opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden. Van kwade trouw kan ook worden gesproken indien de belastingplichtige willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de aangifte onjuist was.
      4. Verweerder heeft aangevoerd dat de belastingadviseur [F] te kwader trouw is geweest, welke kwade trouw aan eiseres kan worden toegerekend, en dat de bestuurders van eiseres ook zelf te kwader trouw zijn geweest. Verweerder heeft in dit verband gewezen op de door [B] bij de FIOD afgelegde verklaring, waaruit zou volgen dat de bieding van [B.V. 5] de enige aanleiding voor het verzenden van de brief aan verweerder van 29 november 2005 is geweest, op de omstandigheid dat in die brief de bieding niet is genoemd en dat ook de brief van [F] aan de Belastingdienst van 12 januari 2006 de bieding onvermeld laat evenals de contacten met makelaar [C] . Voorts is volgens verweerder van belang dat [F] in de brief van 12 januari 2006 desgevraagd heeft meegedeeld dat ABN AMRO Bank N.V. reeds de bereidheid had getoond om de financiering ten behoeve van eiseres ‘over te zetten’ naar [B] en [A] , hetgeen niet juist was, getuige de daarop betrekking hebbende e-mailberichten (zie f14 en 15). Nu [B] en [A] op de hoogte waren van de door verweerder gevraagde gegevens en de door [F] verstrekte informatie, moet eiseres hebben geweten dat verweerder de juiste inlichtingen zijn onthouden en/of onjuiste inlichtingen zijn verstrekt, aldus nog steeds verweerder.
      5. De rechtbank is van oordeel dat sprake is geweest van kwade trouw. Verweerder heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de betwisting door eiseres, voldoende aannemelijk gemaakt dat eiseres zich bewust is geweest van de fiscale relevantie van een mogelijke doorverkoop en van de financieringsmogelijkheden van [B] en [A] . Door niet aan verweerder - ondanks een daartoe strekkend verzoek - alle relevante informatie te verstrekken en vervolgens op basis van de vermeende goedkeuring van verweerder aangifte te doen zonder daarin melding te maken van gegevens die zien op de doorverkoop, is het aan opzet van eiseres te wijten dat een aanslag was opgelegd waarin het verkoopresultaat op het pand niet als winst uit onderneming in aanmerking is genomen. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd, doet hieraan niet af. Verweerder was derhalve bevoegd tot het opleggen van de navorderingsaanslag.”
      
    
    
      4.1.2.
      Belanghebbende keert zich tegen deze overwegingen met een betoog dat erop neerkomt dat de rechtbank bij haar oordeel onvoldoende rekening heeft gehouden met een aantal relevante feiten. Zij heeft ten onrechte niet in aanmerking genomen dat er ten tijde van de briefwisseling tussen [F] en de Belastingdienst ter zake van het pand nog geen juridisch afdwingbare verplichtingen en aanspraken bestonden die alleen met hoge ontbindingskosten ongedaan zouden kunnen worden gemaakt. Het pand kon toen dus alsnog vrijelijk “naar privé worden gealloceerd”. Het was derhalve niet relevant om melding te maken van het eerste bod van [B.V. 5] . Ook het feit dat de bank begin 2006 niet bereid was een aankoop in privé te financieren behoefde geen vermelding; dit was slechts een signaal dat de bank – anders dan in 2005 – de aankoop in het geheel niet meer wilde financieren. Door het wegvallen van een grote klant begin 2006 was de financiële positie van belanghebbende namelijk aanzienlijk verslechterd. Aldus belanghebbende, die aan dit betoog kennelijk de conclusie verbindt dat de door haar gestelde feiten de rechtbank tot een tegengesteld oordeel hadden moeten brengen.
      
    
    
      4.1.3.
      Het betoog van belanghebbende overtuigt het Hof niet. Evenals de rechtbank acht het Hof bij uitstek relevant dat bij belanghebbende, die het recht tot koop van het pand had verworven en daarvoor een financiering bij de bank kon krijgen, de mogelijkheid tot het behalen van een boekwinst op het pand was opgekomen doordat [B.V. 5] een bod op het pand had gedaan. [B.V. 5] heeft het pand uiteindelijk ook voor vrijwel dezelfde prijs verworven. Nog daargelaten dat geen feiten en omstandigheden zijn gesteld of gebleken waaruit volgt dat op enig moment een breuk in het onderhandelingstraject met [B.V. 5] is opgetreden, valt ook overigens niet in te zien waarom belanghebbende in normale zakelijke verhoudingen erin zou hebben bewilligd haar recht tot koop van het pand (en daarmee de in haar sfeer opgekomen (kans op) winst bij doorverkoop) aan haar aandeelhouders af te staan. Dat het (potentiële) voordeel is opgekomen in de sfeer van belanghebbende volgt nog eens te meer uit de omstandigheid dat zij het was – en niet [A]  en [B] – die de rechten en verplichtingen als (hoofd)huurder en (onder)verhuurder van het pand op zich heeft genomen. Aangenomen moet immers worden dat het voordeel uit de doorverkoop slechts kon worden behaald doordat het pand in volledig verhuurde staat aan de geïnteresseerde koper/belegger kon worden opgeleverd.
      
    
    
      4.1.4.
      
        Tegen deze achtergrond komt het Hof evenals de rechtbank tot het oordeel dat belanghebbende zowel bij de (aan haar toe te rekenen) informatieverstrekking door [F] als bij het doen van aangifte te kwader trouw is geweest, in die zin dat zij de inspecteur opzettelijk onjuist heeft ingelicht althans de juiste – relevante – inlichtingen heeft onthouden.
        Het niet (als winst uit onderneming) in de aangifte verantwoorden van het met het pand behaalde verkoopresultaat berust overigens ook in objectieve zin niet op een pleitbaar standpunt. 
      
      
    
    
      4.1.5.
      Ten overvloede is het Hof van oordeel dat de inspecteur reeds op grond van het aanwezig zijn van een nieuw feit tot navorderen bevoegd was. Pas bij het boekenonderzoek kwam hij immers op de hoogte van de feiten betreffende het (gehele) onderhandelingstraject met [B.V. 5] en betreffende de financiering van het pand.
      
    
    
      4.2.1.
      Met betrekking tot het beroep op het vertrouwensbeginsel heeft de rechtbank als volgt overwogen: 
      
      
        “Eiseres beroept zich op het vertrouwensbeginsel, stellende dat zij erop mocht vertrouwen dat verweerder ermee akkoord ging dat de aankoop van het bedrijfspand [adres 2] alsnog – achteraf – als een transactie in privé gekwalificeerd kon worden. Eiseres wijst in dit verband op de door verweerder in de brief van 18 januari 2006 gegeven goedkeuring. De rechtbank verwerpt dit beroep. Eiseres heeft voorafgaande aan de goedkeuring ten onrechte de indruk gewekt dat verwerving van het pand in privé door [B] en [A] tot de mogelijkheden behoorde. Naar verweerder heeft aangevoerd, heeft eiseres hem relevante informatie onthouden, waaronder de bieding op het pand door [B.V. 5] en heeft zij hem onjuist voorgelicht betreffende de bereidheid van de ABN AMRO Bank N.V. om [B] en [A] een financiering aan te bieden teneinde het bedrijfspand te kunnen overnemen. Nu aannemelijk is dat eiseres, naar uit het hiervoor overwogene met betrekking tot de kwade trouw volgt, zich hiervan bewust is geweest, staat de brief van verweerder van 18 januari 2006 niet in de weg aan het in de heffing betrekken van de verkoopwinst bij eiseres. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt.”
      
      
    
    
      4.2.2.
      Het Hof verenigt zich met dit oordeel en met de gronden waarop het berust. Dit behoeft na hetgeen reeds in 4.1.3 is overwogen, geen nadere toelichting.
      
    
    
      4.3.1.
      Met betrekking tot de stelling van belanghebbende dat, voor zover sprake zou zijn van een boekwinst bij belanghebbende, deze boekwinst in 2005 belast zou zijn, heeft de rechtbank als volgt overwogen:
      
      
        “Eiseres heeft voorts aangevoerd dat indien sprake is van winst van eiseres, deze aan het jaar 2005 dient te worden toegerekend omdat in 2005 sprake zou zijn geweest van overdracht van de economische eigendom van het pand. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen, nu de feiten geen steun bieden aan deze stelling. Uit de in onderdeel 4 van de feiten weergegeven koopovereenkomst blijkt dat eiseres het pand in 2005 voor zichzelf heeft aangekocht. Niet kan worden gezegd dat met aanpassing van de tenaamstelling in de leveringsakte van 28 april 2006 de economische eigendom van het pand in 2005 aan [B] en [A] is overgedragen. Nu ook de doorverkoop en levering in 2006 hebben plaatsgevonden, heeft verweerder het verkoopresultaat terecht in 2006 in de heffing betrokken.”
      
      
    
    
      4.3.2.
      Het Hof verenigt zich met dit oordeel en de gronden waarop het berust. Ook in hoger beroep heeft belanghebbende geen enkel bewijs bijgebracht voor haar stelling dat belanghebbende de economische eigendom van het pand in 2005 aan haar aandeelhouders heeft overgedragen.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.4.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
    
  
  
    
      5
      5. Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.  
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, H.E. Kostense en H.N. van der Kolk, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.S.H. Lange, als griffier. De beslissing is op 10 november 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.