ECLI:NL:GHARL:2015:3977, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 02-06-2015, 14/00722, 14/00723, 14/00724 en 14/00725
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-06-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Navordering. Nieuw feit? Toepassing autokostenfictieregeling

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      Nummers 14/00722 t/m 14/00725
      uitspraakdatum: 2 juni 2015
    
    
    
      
        Uitspraak van de zevende enkelvoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van  19 juni 2014, nummers AWB 13/7603, AWB 13/7604, AWB 13/7605 en AWB 13/7723, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende zijn over de jaren 2008 en 2009 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 55.525 en € 57.268. Aan heffingsrente zijn daarbij bedragen berekend van respectievelijk € 690 en € 440.
    
    
      1.2
      Aan belanghebbende is voorts voor het jaar 2010 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.672 en een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 6.966. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 260. 
    
    
      1.3
      Tevens is voor het jaar 2010 aan belanghebbende een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 11.480. Daarbij is aan heffingsrente een bedrag berekend van € 7.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de in 1.1 tot en met 1.3 genoemde (navorderings-) aanslagen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de bezwaren ongegrond verklaard.
    
    
      1.5
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 19 juni 2014 ongegrond verklaard.
    
    
      1.6
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.7
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.8
      Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 februari 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende. Namens de Inspecteur zijn verschenen [B] en [C]. Het onderzoek ter zitting is geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 8 april 2015 naar partijen is verzonden. 
    
    
      1.9
      Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 april 2015, waarbij wederom aanwezig waren belanghebbende en zijn gemachtigde mr. [A] en namens de Inspecteur [B] en [C]. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende was in de periode van april 1991 tot eind 2003 in dienstbetrekking werkzaam voor [D]. [D] stelde aan belanghebbende een auto ter beschikking. Belanghebbende voerde in die tijd een rittenregistratie van de met de auto verreden kilometers. Volgens die rittenregistratie werd de auto per kalenderjaar voor niet meer dan 500 kilometers voor privédoeleinden gebruikt. In de periode dat belanghebbende werkzaam was voor [D] is geen bijtelling voor privégebruik van de auto toegepast. 
    
    
      2.2
      Belanghebbende heeft op 19 maart 2003 [E] B.V. (hierna: de BV) opgericht. Hij is directeur en enig aandeelhouder van de BV. Hij verricht vanaf eind 2003 - als enig werknemer van de BV - werkzaamheden voor de werkmaatschappijen waarvan de BV aandeelhouder is. De aard van de werkzaamheden is in grote mate vergelijkbaar met de werkzaamheden die belanghebbende voor [D] in dienstverband verrichte. 
    
    
      2.3
      Op het moment dat de dienstbetrekking bij [D] eindigde, eindige ook de terbeschikkingstelling van de in 2.1 bedoelde auto door [D]. Belanghebbende heeft de auto die hij in privé in eigendom had (mede) gebruikt voor zakelijke ritten vanaf het moment dat de werkzaamheden voor de BV aanvingen. In maart 2004 heeft de BV voor het eerst een auto aangeschaft die aan belanghebbende in gebruik is gegeven. Voor de privéritten van belanghebbende heeft de BV vanaf dat moment huur in rekening gebracht.
    
    
      2.4
      Vanaf het begin van het jaar 2008 tot 5 juni 2009 gebruikte belanghebbende een Saab 9-5 Sedan 3.0 T V6 met kenteken [00-YY-YY] en met een cataloguswaarde van € 54.651. Vanaf 5 juni 2009 maakte belanghebbende gebruik van een Volkswagen Transporter bestel D 128 KW, DC automaat met kenteken [00-YYY-00] en met een cataloguswaarde van € 56.870. Deze auto’s waren eigendom van de BV.
    
    
      2.5
      Op 26 september 2012 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij de BV aangekondigd in het kader van een deelonderzoek ‘bijtelling privé gebruik auto’, waarbij de aanvaardbaarheid van de loonheffingaangiften en de afgedragen loonheffingen uitsluitend zouden worden beoordeeld op de fiscale verwerking van de in 2.4 bedoelde auto’s in de jaren 2009 en 2010. Op 3 oktober 2012 heeft de Inspecteur mondeling aangekondigd dat hij ook het jaar 2008 in het onderzoek zou betrekken.
    
    
      2.6
      In het controlerapport van 11 oktober 2012 heeft de Inspecteur vermeld dat belanghebbende de in 2.4 bedoelde auto’s in de jaren 2008 tot en met 2010 jaarlijks voor meer dan 500 kilometers voor privé doeleinden heeft gebruikt. In de aangiften loonheffing heeft de BV over die jaren geen bijtelling voor privé gebruik auto toegepast, omdat de BV jaarlijks een factuur naar belanghebbende stuurde voor de gereden niet-zakelijke kilometers. Voor het jaar 2008 heeft de BV € 1.910,84 aan belanghebbende in rekening gebracht voor 4.080 niet-zakelijk gereden kilometers, voor het jaar 2009 € 2.654,41 (4.986 kilometers) en voor het jaar 2010 € 2.738,79 (4.278 kilometers).
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek geconcludeerd dat de BV ten onrechte in de jaren 2008 tot en met 2010 geen bijtelling voor het privégebruik van de ter beschikking gestelde auto in de aangiften loonheffing heeft verwerkt. Uit praktisch oogpunt heeft de Inspecteur ervoor gekozen de correcties te verwerken in de inkomstenbelasting en heeft aan belanghebbende voor de jaren 2008 en 2009 navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd en voor het jaar 2010 een correctie op de ingediende aangifte IB/PVV aangebracht. De correcties zijn als volgt berekend:
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                Bijtelling
              
              
                
              
              
                Af: bijdrage
              
              
                Correctie
              
            
            
              
                2008
              
              
                25% x € 54.651=
              
              
                € 13.663
              
              
                € 1.911
              
              
                € 11.752
              
            
            
              
                2009
              
              
                25% x € 54.651 x 5/12 =
              
              
                €  5.693
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                25% x € 56.780 x 7/12 =
              
              
                €  8.294
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                € 13.986
              
              
                € 2.655
              
              
                € 11.331
              
            
            
              
                2010
              
              
                25% x € 56.870 = 
              
              
                € 14.218
              
              
                € 2.738
              
              
                € 11.480
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.8
      Met dagtekening 1 december 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 en 2009 opgelegd. Met dagtekening 24 januari 2013 heeft de Inspecteur de aanslagen IB/PVV en ZVW voor het jaar 2010 opgelegd. De Inspecteur heeft de tegen deze (navorderings-)aanslagen gerichte bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard.
    
    
      2.9
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat voor 2008 en 2009 sprake is van een voor navordering vereist nieuw feit. Voorts heeft de Rechtbank geoordeeld dat de bijtellingen in de onderhavige jaren terecht zijn gecorrigeerd en dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de Inspecteur een toezegging heeft gedaan waaraan hij het in rechte te beschermen vertrouwen heeft mogen ontlenen dat de bijtellingen achterwege konden blijven.
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is (i) of voor 2008 en 2009 sprake is van een nieuw feit, (ii) of de auto’s van de BV in 2008, en 2009 en 2010 aan belanghebbende voor privédoeleinden ter beschikking zijn gesteld in de zin van artikel 3.81 Wet IB 2001 in verbinding met artikel 13bis Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2008 tot en met 2010; hierna: Wet LB)  en (iii) of sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel.
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt de eerste twee vragen ontkennend en de laatste bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvattingen toegedaan. 
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 en de aanslag ZVW 2010 en tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2010.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Vanuit het oogpunt van proces-economie zal het Hof als eerste het beroep op het vertrouwensbeginsel behandelen. Dienaangaande ligt de vraag voor of de Inspecteur jegens belanghebbende een toezegging heeft gedaan waaraan hij is gebonden. Een toezegging is bindend, tenzij deze zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat de betrokkene in redelijkheid niet op nakoming mag rekenen. Een toezegging behelst een bewuste standpuntbepaling door de Inspecteur (vgl. HR 26 september 1979, nr. 19250, ECLI:NL:HR:1979:AM4918).
    
    
      4.2
      
        Belanghebbende heeft de bewijslast van de stelling dat een toezegging door de Inspecteur is gedaan. Hij heeft in dat kader het volgende aangevoerd. In de periode dat de dienstbetrekking bij [D]  eindigde en hij werkzaamheden voor (werkmaatschappijen van) de BV ging verrichten, heeft hij contact gezocht met de Belastingdienst om afspraken te maken over de nieuw ontstane situatie. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur een toezegging heeft gedaan dat in de onderhavige jaren geen bijtelling voor privégebruik van de in 2.4 vermelde auto’s hoefde plaats te vinden mits belanghebbende de auto’s tegen commerciële tarieven huurde wanneer hij deze voor privéritten gebruikte. Hij baseert zich daarbij met name op telefoongesprekken die hij daarover met medewerkers van de Belastingdienst heeft gevoerd, en dan in het bijzonder op het telefoongesprek op 15 januari 2004 met de heer [F] (hierna: [F]). Belanghebbende heeft tijdens het tweede onderzoek ter zitting aantekeningen van een aantal telefoongesprekken ter inzage gegeven en kopieën ervan aan het Hof en aan de wederpartij verstrekt. In de aantekening van het gesprek van 15 januari 2004 is te lezen: 
        “Bel.dienst A’foort: priv gebr.
        
          vraag: nu geen bijtelling door: auto [D]
        
        
          -rittenadm < 500 km
        
        
          (…)
        
        
          Ook mogelijk voor huur auto eigen wg voor 
          alle
           priv.km’s?
        
        
          (…)
        
        
          
            [F] 15/01/04
        
        
          ja, mits huur plaatsvindt op 
          zakelijke
           commerciële condities
        
        
          NB: aantonen door:
        
      
      
        
          
            werkelijke kosten
          
        
        
          
            commerciële condities ([G], [H]
          
        
      
      
        sugg: 
        huur ovk
        ”
      
      
      
        Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat de afkorting ‘wg’ staat voor “werkgever”. Voorts heeft hij verklaard dat het tijdens het gesprek met [F] op 15 januari 2004 ging over de overgang van de [D]-situatie naar zelfstandig ondernemerschap en dat hij na de [D]-periode een bijtelling wilde voorkomen. Hij heeft daarom actief contact gezocht met de Belastingdienst om hierover een afspraak te maken. Die afspraak is gemaakt en blijkt volgens belanghebbende uit bovenstaande aantekening.
      
    
    
      4.3
      De Inspecteur bestrijdt dat een toezegging is gedaan en stelt in dat kader dat hij de authenticiteit van de aantekeningen van belanghebbende bij gebrek aan wetenschap betwist. Voorts stelt hij dat de aantekeningen van belanghebbende een eenzijdig verslag van de zijde van belanghebbende betreffen waaruit niet ondubbelzinnig blijkt dat is toegezegd dat een bijtelling - onder de voorwaarde van commerciële huur voor de privékilometers - achterwege kan blijven. Daarnaast merkt hij op dat er geen medewerker van de Belastingdienst is te vinden die zich een dergelijke afspraak kan herinneren en er niets over de toezegging in de systemen van de Belastingdienst is vastgelegd. Dit versterkt naar zijn mening het standpunt dat er geen toezegging is gedaan. 
    
    
      4.4
      Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat de condities waaronder belanghebbende in de onderhavige jaren de auto’s van de BV voor privéritten heeft gehuurd, zakelijk zijn. Het Hof moet vervolgens beoordelen of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat de Inspecteur heeft toegezegd dat in dat geval een bijtelling achterwege kan blijven, en neemt daarbij het volgende in aanmerking. Na inzage ter zitting van het Hof van de door belanghebbende gevoerde administratie is het Hof ervan overtuigd geraakt dat belanghebbende op een consciëntieuze wijze verslag heeft gedaan van besprekingen met de Belastingdienst over onderhavige en andere zaken. Ook acht het Hof de hiervoor in 4.3 weergegeven aantekeningen van het gesprek van 15 januari 2004, waarin belanghebbende verslag doet van zijn gesprek met [F], van groot belang aangezien deze aantekeningen voldoende specifiek zijn in de zin dat ze zien op de bijtelling van het privégebruik van een ter beschikking gestelde auto. Het Hof heeft geen aanleiding aan de authenticiteit van de aantekeningen te twijfelen.  Tenslotte is het Hof van oordeel dat belanghebbende ter zitting op een geloofwaardige wijze zijn aantekeningen met betrekking tot onderhavige kwestie heeft toegelicht (zie 4.2).
    
    
      4.5
      Op grond van hetgeen het Hof in 4.4 in aanmerking heeft genomen, alsmede het feit dat de BV en belanghebbende sinds 2004 hebben gehandeld conform de door belanghebbende gestelde toezegging, concludeert het Hof dat in 2004 de toezegging is gedaan dat onder de voorwaarde dat de auto’s van de BV op zakelijke condities worden gehuurd voor privé-ritten van belanghebbende, de bijtelling achterwege kan blijven. Aangezien in de onderhavige jaren aan de voorwaarde van de toezegging is voldaan, komt het Hof tot het oordeel dat de bijtelling in de onderhavige jaren achterwege mocht blijven nu overigens niet in geschil is dat belanghebbende de voor de toezegging aan de Inspecteur verstrekte relevante gegevens juist waren en de toezegging niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing is dat belanghebbende op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen.
    
    
      4.6
      Het Hof verwerpt de stelling van de Inspecteur dat er geen sprake kan zijn van een toezegging omdat deze niet in de systemen van de Belastingdienst is vastgelegd. Niet is in te zien waarom dat van belang is nu slechts beslissend is of er sprake is van een door belanghebbende redelijkerwijs als een toezegging op te vatten uitlating. Dat de Inspecteur niet heeft bedoeld een toezegging te doen en deze dus ook niet heeft vastgelegd doet derhalve niet ter zake. Dat geen medewerker van de Belastingdienst zich een dergelijke afspraak kan herinneren is in het licht van het voorgaande evenmin van belang. Overigens heeft de Inspecteur de heer [F], die inmiddels met pensioen is, niet gevraagd of deze zich de toezegging kon herinneren. 
    
    
      4.7
      De Inspecteur heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat de wetswijziging per 1 januari 2006 waarbij vanaf dat moment de bijtelling voor privégebruik van de auto van de werkgever ook onder de loonheffing wordt gebracht, in plaats van - tot dat moment - louter de inkomstenbelasting meebrengt, dat alle tot dat moment in het kader van privégebruik auto gedane toezeggingen vervallen en hij vanaf die datum niet meer aan de onderhavige toezegging is gebonden. 
    
    
      4.8
      Volgens vaste jurisprudentie geldt als regel dat een wetswijziging een omstandigheid kan zijn welke rechtvaardigt dat de Inspecteur niet langer is gebonden aan een standpunt dat hij heeft ingenomen onder vigeur van de regeling van vóór de wetswijziging (vgl. HR 1 juli 1998, nr. 33 233, ECLI:NL:HR:1998:AA2327 en HR 8 oktober 2004, nr. 39 612, ECLI:NL:HR:2004:AR3514). Het Hof is van oordeel de door de Inspecteur bedoelde wetswijziging niet meebrengt dat hij niet langer aan de toezegging is gehouden. Ten gevolge van die wetswijziging wordt weliswaar vanaf 1 januari 2006 ter zake van privégebruik van de auto van de werkgever in beginsel loonheffing geheven, doch dat neemt niet weg dat de wijze waarop het privégebruik van ter beschikking gestelde auto’s wordt belast niet is gewijzigd. Illustratief daarvoor is dat de onderhavige aanslagen IB-aanslagen betreffen en niet LB-aanslagen. De Inspecteur merkt daarover in het controlerapport het volgende op:“Omdat materieel gesproken de correctie in de IB hetzelfde is als wanneer deze in de loonheffing zou worden verwerkt is uit praktisch oogpunt gekozen voor een verwerking van de correcties in de inkomstenbelasting”. Het Hof komt derhalve tot het oordeel dat belanghebbende erop mocht vertrouwen dat de toezegging ook na 1 januari 2006 nog zou gelden.
    
    
      4.9
      Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt. De overige door belanghebbende aangevoerde standpunten hoeven geen nadere behandeling.
    
    
      4.10
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van het nader vastgestelde belastbare inkomen betreft.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en  hoger beroep heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 980 voor het beroep  (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, waarde per punt € 490, factor 1) en € 1.225 voor het hoger beroep (1 punt voor hogerberoepschrift, 1,5 punt voor zittingen, waarde per punt € 490, factor 1). 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; 
      
      
        verklaart de tegen de uitspraken op bezwaar ingestelde beroepen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009, de aanslag Zvw 2010 en de daarbij genomen heffingsrentebeschikkingen; 
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2010 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.192 en een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 6.966; 
      
      
        vermindert de beschikking heffingsrente met betrekking tot de aanslag IB/PVV 2010 dienovereenkomstig;
      
      
        veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.205; 
      
      
        gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 44 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 122 in verband met het hoger beroep bij het Hof. 
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J. Kromhout, raadsheer, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 juni 2015.
    
    
    
      De griffier,		Het lid van de enkelvoudige kamer,
    
    
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)						(A.J. Kromhout)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 3 juni 2015
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.