ECLI:NL:GHARL:2016:9612, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 29-11-2016, 15/01467
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-11-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Zuiveringsheffing. Meetbeschikking voor bakkerij. Permanente meet- en bemonsteringsopstelling. Periode. Processueel belang.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Nummers 15/01467
      uitspraakdatum: 29 november 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Overijssel van 8 oktober 2015, nummer AWB 15/521, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van GBLT te Zwolle (hierna: de heffingsambtenaar).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor de periode 1 mei 2014 tot en met 31 december 2014 een meetbeschikking afgegeven.
      
    
    
      1.2
      Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Overijssel (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 8 oktober 2015 ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft op 25 oktober 2016 nadere stukken ingediend. 
      
    
    
      1.6
      De heffingsambtenaar heeft op 4 november 2016 nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.7
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 november 2016 te Arnhem. Belanghebbende is vertegenwoordigd door [A] , belastingadviseur te [B] , vergezeld van [C] , werkzaam bij belanghebbende. Namens de heffingsambtenaar zijn verschenen mr. [D] en ing. [E] .
      
    
    
      1.8
      De heffingsambtenaar heeft ter zitting met instemming van belanghebbende een mailbericht en een overzicht van de aanslagbedragen ingebracht. 
      
    
    
      1.9
      
        Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan met bijlagen ingebracht. 
        
          2.	Feiten
        
      
      
    
    
      2.1
      Belanghebbende exploiteert een bakkerij. De bedrijfsruimte is verdeeld in twee afzonderlijke bedrijfsonderdelen: een soesjesbakkerij en een chocoladeafdeling. Het waterverbruik en de vervuilingswaarde van het afgevoerde bedrijfsafvalwater worden per bedrijfsonderdeel vastgesteld. 
      
    
    
      2.2
      In het kader van de zuiveringsheffing heeft belanghebbende tot medio 2012 mogen volstaan met het uitvoeren van meetweken.
      
    
    
      2.3
      Op 4 januari 2012 heeft belanghebbende verzocht om conform artikel 9 van de Verordening zuiveringsheffing Waterschap Vallei en Veluwe ook in 2012 te mogen volstaan met gegevens die met behulp van meting, bemonstering en analyse in een aantal etmalen zijn verkregen. 
      
    
    
      2.4
      Bij besluit van 6 februari 2012 heeft de heffingsambtenaar dit verzoek afgewezen, omdat er geen of een onvoldoende constante relatie bestaat tussen het aantal geloosde vervuilingseenheden (vastgesteld op grond van meetweken) en de hoeveelheid ingenomen/geloosd water (de variatiecoëfficiënt). Hierbij is tevens - kort gezegd - besloten dat belanghebbende vóór 1 juli 2012 een ‘permanente meet- en bemonsteringsopstelling’ dient te plaatsen en dat vanaf die datum meting en bemonstering gedurende alle etmalen dient plaats te vinden. 
      
    
    
      2.5
      Op 1 juni 2012 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar verzocht om voor de tweede helft van 2012 te mogen volstaan met gegevens die met behulp van meting en bemonstering gedurende alle etmalen en analyse in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen. Bij besluit van 19 juni 2012 is de heffingsambtenaar aan dit verzoek tegemoet gekomen.
      
    
    
      2.6
      Op 28 november 2012 hebben belanghebbende en de heffingsambtenaar afgesproken dat belanghebbende, naast de permanente meting en bemonstering, in vier meetweken mag aantonen dat de variatiecoëfficiënt na het treffen van de saneringsmaatregelen in februari 2012 beneden de 25 percent was gekomen.
      
    
    
      2.7
      Bij besluit van 11 januari 2013 heeft de heffingsambtenaar voor de periode van 1 januari 2013 tot en met 30 juni 2013 een meetbeschikking afgegeven, inhoudende dat de vervuilingswaarde van het afvalwater mag worden berekend met gegevens die met behulp van meting en bemonstering in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen. 
      
    
    
      2.8
      De heffingsambtenaar heeft, zonder belanghebbende hiervan in kennis te stellen, in april 2013 metingen verricht.
      
    
    
      2.9
      
        In een e-mailbericht van 25 juni 2013 heeft [F] van ingenieursbureau [G] BV, de toenmalige adviseur van belanghebbende, aan de heffingsambtenaar onder meer het volgende geschreven:
        “Zou je mij tevens de resultaten kunnen toesturen van het onderzoek dat Tricijn onlangs heeft uitgevoerd. Dan kan ik de spreiding berekenen van de meetcijfers, want zoals ik al aangaf wordt het spannend of men onder de 25% blijft.”
      
      
    
    
      2.10
       Bij besluit van 9 september 2013 heeft de heffingsambtenaar ook voor de periode van 1 juli 2013 tot en met 31 december 2013 een meetbeschikking afgegeven, inhoudende dat de vervuilingswaarde van het afvalwater mag worden berekend met gegevens die met behulp van meting en bemonstering in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen. 
      
    
    
      2.11
      Bij brief van 30 december 2013 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar verzocht het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot het zuurstofverbruik vanaf 2014 te mogen vaststellen aan de hand van de tabel afvalwatercoëfficiënten. Subsidiair is hierbij verzocht om te mogen volstaan met vier meetweken om de vervuilingswaarde te mogen vaststellen voor het heffingsjaar 2014. Bij brieven van 29 en 30 januari 2014 heeft belanghebbende het verzoek nader onderbouwd.
      
    
    
      2.12
      Bij brief van 7 februari 2014 heeft de heffingsambtenaar het verzoek van belanghebbende om met ingang van het belastingjaar 2014 gebruik te mogen maken van de tabel afvalwatercoëfficiënten afgewezen. Vervolgens is er correspondentie ontstaan tussen partijen met betrekking tot het subsidiaire verzoek van belanghebbende.
      
    
    
      2.13
      Bij besluit van 30 april 2014 heeft de heffingsambtenaar voor de periode van 1 mei 2014 tot en met 31 december 2014 een meetbeschikking afgegeven, inhoudende dat voor de soesjesbakkerij de vervuilingswaarde van het bedrijfsafvalwater dient te worden vastgesteld met behulp van een permanente meet- en bemonsteringsopstelling en dat de meting en bemonstering gedurende alle etmalen dient plaats te vinden. Redengevend daarvoor is dat er geen of onvoldoende relatie bestaat tussen het aantal geloosde vervuilingseenheden (vastgesteld op grond van meetweken) en de hoeveelheid ingenomen/geloosd water. 
      
    
    
      2.14.
      De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard. In dat verband heeft de Rechtbank onder meer geoordeeld dat de door de heffingsambtenaar gehanteerde variatiecoëfficiënt van 25 percent, zoals neergelegd in de ‘Richtlijnen voor bemonstering, analyse en berekening GBLT 2014’ (hierna: de Richtlijnen) niet onverbindend is of in strijd is met het gelijkheidsbeginsel.
      
    
    
      2.15.
      Ter zitting van het Hof heeft de heffingsambtenaar een overzicht ingebracht waarop de volgende bedragen zijn genoemd of waaruit deze kunnen worden afgeleid:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Heffingsjaar
              
              
                v.e. totaal
              
              
                Aanslag totaal
              
              
                v.e. bakkerij
              
              
                Aanslag bakkerij
              
            
            
              
                2008
              
              
                624,6
              
              
                € 29.909,67
              
              
                530,5
              
              
                € 25.403,59
              
            
            
              
                2009
              
              
                348,1
              
              
                € 14.996,14
              
              
                240,1
              
              
                € 10.343,50
              
            
            
              
                2010
              
              
                453,3
              
              
                € 20.513,63
              
              
                368,3
              
              
                € 16.667,04
              
            
            
              
                2011
              
              
                734,8
              
              
                € 34.300,46
              
              
                572,0
              
              
                € 26.700,96
              
            
            
              
                2012
              
              
                603,1
              
              
                € 28.731,68
              
              
                467,1
              
              
                € 22.252,64
              
            
            
              
                2013
              
              
                561,3
              
              
                € 27.245,50
              
              
                441,0
              
              
                € 21.406,14
              
            
            
              
                2014
              
              
                424,5
              
              
                € 21.280,19
              
              
                289,0
              
              
                € 14.487,57
              
            
            
              
                2015
              
              
                423,0
              
              
                € 21.437,64
              
              
                295,6
              
              
                € 14.981,01
              
            
          
        
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de heffingsambtenaar terecht heeft besloten dat in de periode van 1 mei 2014 tot en met 31 december 2014 voor het bedrijfsonderdeel soesjesbakkerij de vervuilingswaarde van het bedrijfsafvalwater moet worden vastgesteld met behulp van een permanente meet- en bemonsteringsopstelling. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de heffingsambtenaar bevestigend.
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Bevoegdheid
      
    
    
      4.1
      Artikel 122g Waterschapswet bepaalt dat het aantal vervuilingseenheden wordt berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens, overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels. Bij deze maatregel kan worden bepaald dat ter uitvoering van die maatregel nadere regels worden gesteld bij verordening van het algemeen bestuur. 
      
    
    
      4.2
      Blijkens artikel 6.12, lid 1, Waterschapsbesluit geschiedt voornoemde meting, bemonstering en analyse, door de heffingsplichtige gedurende elk etmaal van het kalenderjaar overeenkomstig de door het algemeen bestuur bij belastingverordening gegeven nadere regels.
      
    
    
      4.3.
      In artikel 6.12, lid 2, Waterschapsbesluit is bepaald dat de heffingsambtenaar op aanvraag van de gebruiker, onder nader te stellen voorwaarden, toestaat dat voor het aantal etmalen dat meting, bemonstering en analyse geschieden, wordt afgeweken van het eerste lid indien door de gebruiker aannemelijk wordt gemaakt dat voor de berekening van de vervuilingswaarde met gegevens over meting, bemonstering en analyse van een beperkt aantal etmalen kan worden volstaan. Ingevolge artikel 6.12, lid 3, Waterschapsbesluit wordt dit besluit genomen bij voor bezwaar vatbare beschikking.
      
    
    
      4.4.
      
        In overeenstemming met het bepaalde in artikel 6.12 Waterschapsbesluit luidt artikel 9, lid 1, Verordening zuiveringsheffing Waterschap Vallei en Veluwe 2014 als volgt:
        “Op aanvraag van de heffingsplichtige, die aannemelijk maakt dat voor de berekening van het aantal vervuilingseenheden kan worden volstaan met gegevens welke met behulp van meting, bemonstering en analyse in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen, besluit de ambtenaar belast met de heffing dat meting en bemonstering geschieden in afwijking van het bepaalde in artikel 8, tweede lid. Het besluit op aanvraag wordt genomen bij een voor bezwaar vatbare beschikking.”
      
      
    
    
      4.5.
      Ingevolge artikel 123, lid 2, Waterschapswet geschieden de heffing en invordering van waterschapsbelastingen met toepassing van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), de Invorderingswet 1990 en de Kostenwet invordering rijksbelastingen als waren die belastingen rijksbelastingen. 
      
    
    
      4.6.
      Blijkens het bepaalde in artikel 113 Waterschapswet wordt de zuiveringsheffing, zoals geregeld in artikel 122d Waterschapswet, gerekend tot de waterschapsbelastingen. Gelet op het bepaalde in artikel 123, lid 2, Waterschapswet is de AWR – waaronder het bepaalde in artikel 26 AWR – mitsdien van toepassing op de heffing van zuiveringsheffing. 
      
    
    
      4.7.
      Ingevolge artikel 26 AWR kan tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de bestuursrechter worden ingesteld indien het betreft een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking. 
      
    
    
      4.8.
      Het besluit van de heffingsambtenaar op grond artikel 6.12, lid 3, Waterschapsbesluit (de meetbeschikking) kan als een ingevolge de belastingwet genomen besluit worden aangemerkt. Nu blijkens diezelfde bepaling dit besluit wordt genomen bij voor bezwaar vatbare beschikking, kan daartegen beroep worden ingesteld bij de bestuursrechter (in belastingzaken). Het Hof is bevoegd om in hoger beroep over het onderhavige geschil te oordelen.
      
      
        
          Processueel belang bij beroep
        
      
    
    
      4.9.
      De onderwerpelijke meetbeschikking is afgegeven voor de periode van 1 mei 2014 tot en met 31 december 2014 (zie 2.13). Ten tijde van het instellen van beroep was deze periode reeds verstreken, zodat het processuele belang van het beroep daarmee is komen te ontvallen. Dit wordt niet anders als belanghebbende een buiten de onderhavige meetbeschikking liggend belang heeft bij de beantwoording van de door haar aangevoerde twistpunten. Voor zover dit belang zich manifesteert bij meetbeschikkingen voor andere jaren, kan belanghebbende desgewenst tegen die beschikkingen opkomen (vgl. HR 23 maart 2012, nr. 11/01321, ECLI:NL:HR:2012:BV0655). De Rechtbank had het beroep derhalve niet-ontvankelijk moeten verklaren. 
      
    
    
      4.10.
      Gelet op het hiervoor overwogene, overweegt het Hof het volgende ten overvloede.
      
      
        
          Variatiecoëfficiënt 25 percent
        
      
    
    
      4.11.
      Een waterschap is binnen het wettelijke kader van de Waterschapswet autonoom ten aanzien van het heffen van waterschapsbelastingen. Het algemeen bestuur van een waterschap kan daartoe belastingverordeningen vaststellen (artikel 110 Waterschapswet). Het dagelijks bestuur van een waterschap kan met betrekking tot de hem toekomende bevoegdheid tot belastingheffing beleidsregels vaststellen. 
      
    
    
      4.12.
      Twee of meer waterschappen kunnen voor de heffing van waterschapsbelastingen een gemeenschappelijke regeling treffen waarbij een openbaar lichaam wordt ingesteld en een daartoe aangewezen ambtenaar van dat openbaar lichaam wordt aangewezen als heffingsambtenaar. In het onderhavige geval werken meerdere waterschappen op het gebied van belastingheffing samen in de gemeenschappelijke regeling GBLT.  
      
    
    
      4.13.
      Het dagelijks bestuur van GBLT heeft in de Richtlijnen (zie 2.14) beleidsregels vastgesteld, waaronder de regel omtrent de variatiecoëfficiënt van 25 percent. Laatstgenoemde regel geldt slechts in het beheersgebied van twee waterschappen, waaronder dat van waterschap Vallei en Veluwe. Blijkens een verklaring van de heffingsambtenaar ter zitting, welke niet is weersproken door belanghebbende, vindt de beperkte werking van deze regel zijn rechtvaardiging daarin dat het GBLT uitsluitend voor deze twee waterschappen de uitvoerende werkzaamheden van controle, bemeting en analyse verricht. Reeds daarom acht het Hof het gelijkheidsbeginsel niet geschonden.
      
      
        
          Perceptiekosten 40 percent
        
      
    
    
      4.14.
      Uit de Richtlijnen (pagina 14) kan worden afgeleid dat het dagelijks bestuur van GBLT in 2014 als beleidsregel hanteert dat de perceptiekosten voor de heffingsplichtige niet meer mogen bedragen dan 40 percent van het aanslagbedrag.  
      
    
    
      4.15.
      Voor onderhavige situatie dient deze beleidsregel uit pragmatische overwegingen als volgt te worden uitgelegd. De onderhavige meetbeschikking 2014 heeft betrekking op het bedrijfsonderdeel soesjesbakkerij. De door belanghebbende op basis van deze meetbeschikking te maken kosten voor een permanente meet- en bemonsteringsopstelling mogen niet meer bedragen dan 40 percent van het gemiddelde bedrag van de (geschatte) aanslagen zuiveringsheffing van de drie voorgaande jaren (2011 tot en met 2013) voor zover deze betrekking hebben op het bedrijfsonderdeel soesjesbakkerij. Gelet op hetgeen partijen over en weer hebben aangedragen acht het Hof aannemelijk dat de perceptiekosten ongeveer € 8.000 per jaar zullen bedragen. Nu het gemiddelde bedrag van de aanslagen zuiveringsheffing 2011 tot en met 2013 voor de soesjesbakkerij € 23.452 heeft bedragen (zie 2.15), is van een overschrijding van de 40-percent-norm in de onderhavige periode geen sprake. 
      
      
        
          Slotsom
        
        Nu het hoger beroep, zij het op een ambtshalve bijgebrachte grond, leidt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, moet het gegrond worden verklaard (vgl. HR 28 maart 2001, nr. 35.968, ECLI:NL:HR:2001:AB0764; HR 8 april 2005, nr. 40.149, ECLI:NL:HR:2005: AT3411).
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      5.1.
      Ook bij een gegrondverklaring op basis van een door de rechter ambtshalve bijgebrachte grond, dienen de proceskosten en het griffierecht te worden vergoed (vgl. HR 28 maart 2001, nr. 35.968, ECLI:NL:HR:2001:AB0764; HR 8 april 2005, nr. 40.149, ECLI:NL:HR:2005:AT3411).
      
    
    
      5.2.
      Het Hof vindt derhalve aanleiding de heffingsambtenaar te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 992 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor bijwonen zitting, waarde per punt € 496, wegingsfactor 1), en op € 992 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor bijwonen zitting, waarde per punt € 496, wegingsfactor 1).
      
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond, 
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      
      
        verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep niet-ontvankelijk,
      
      
        veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.984, en
      
      
        gelast dat de heffingsambtenaar de door belanghebbende in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van € 331 en € 497 vergoedt.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier. De beslissing is op 29 november 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (A. Vellema)
            
            
              (A.J.H. van Suilen)
            
          
        
      
    
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 1 december 2016
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.