ECLI:NL:RBGEL:2016:4312, Rechtbank Gelderland, 04-08-2016, AWB - 15 _ 6358
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-08-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Vennootschap onder firma (vof) met partner. Afwaardering regresvordering op partner. Vorming voorziening. Onzakelijk handelen? Gewekt vertrouwen?

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 15/6358
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 4 augustus 2016
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiser
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag (aanslagnummer [000] .H.06) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 195.928 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.066. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 september 2015 de aanslag gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 16 oktober 2015, ontvangen door de rechtbank op 19 oktober 2015, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiser.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 april 2016. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [A] . 
    
    
    
      Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is ongehuwd samenwonend met [Y] (hierna ook: zijn partner). 
    
    2. Eiser is enig aandeelhouder van [B] B.V. (hierna: [B] B.V.).
    
    3. Eiser en zijn partner hebben in de periode van 1 januari 2001 tot en met 31 december 2010 een onderneming gedreven (hierna: de firma). De activiteiten bestonden uit het exploiteren van een ruitersportcentrum, waaronder het geven van paardrij-instructie, verhuur van paarden en pensionstalling.
    
    4. Tot de stukken van het geding behoort een maatschapsovereenkomst, waaruit volgt dat eiser en zijn partner met ingang van 1 januari 2001 een maatschap aangaan voor onbepaalde tijd, waarbij onder de naam [C] een ruitersportcentrum wordt geëxploiteerd. Op grond van artikel 3 van de maatschapsovereenkomst brengt iedere vennoot in de maatschap zijn arbeid en kennis in. Eiser brengt daarnaast een bedrag van ƒ 170.000 in contanten in in verband met onder andere de aanschaf van roerende goederen, paarden en pony’s. Eiser zal hiervoor op grond van artikel 8 van de maatschapsovereenkomst worden gecrediteerd op zijn kapitaalrekening. In artikel 7 van de maatschapsovereenkomst is bepaald dat winsten van de maatschap door partijen elk voor de helft zullen worden genoten, dat verliezen in dezelfde verhouding door hen zullen worden gedragen en dat de partner van eiser voor haar werkzaamheden maandelijks een salaris ontvangt dat bij voorschot wordt verstrekt op het aandeel in de winst.
    
    5. [B] B.V. en de firma hebben op 3 april 2001 een overeenkomst tot kredietverstrekking in rekening-courant (hierna: de rc-overeenkomst) gesloten. Hierin is bepaald dat het maximale krediet over en weer € 750.000 bedraagt en dat over het verschuldigde bedrag vier percent rente is verschuldigd. 
    
    6. Tot de stukken van het geding behoort een – niet door partijen ondertekende – huurovereenkomst, opgesteld in augustus 2003, ter zake van de huur van een bedrijfsruimte, bestaande uit een manege en stallen (hierna: de bedrijfsruimte). Partijen bij de overeenkomst zijn [B] B.V. als verhuurder en de firma als huurder. De huurovereenkomst wordt aangegaan met ingang van 1 januari 2001 voor de duur van vijf jaar en vervolgens onder voorwaarden verlengd met vijf jaar tot 31 december 2010. De huurprijs bedraagt € 5.416,67 per maand. Voorts is opgenomen dat indien meer dan een (natuurlijke of rechts-) persoon zich als huurder heeft verbonden, ieder steeds hoofdelijk en voor het geheel jegens de verhuurder aansprakelijk is voor alle uit de huurovereenkomst voortvloeiende verbintenissen. De verbintenissen uit de huurovereenkomst zijn ondeelbaar.
    
    7. [B] B.V. en de firma zijn op 5 februari 2008 een aanvulling op de huurovereenkomst overeengekomen. Hierin is bepaald dat de huurovereenkomst per 1 januari 2008 wordt beëindigd, in dat kader verhuurder een afkoopsom ter grootte van de nog resterende huurtermijnen dient te voldoen en huurder gebruik mag blijven maken van de bedrijfsruimte tot verhuurder verzoekt de bedrijfsruimte te verlaten.
    
    8. Uit de jaarrekening van de firma blijken per 31 december 2010 bezittingen van € 58.522 en schulden van € 922.448. Deze bezittingen en schulden zijn als volgt te specificeren:
    
      
        
        
        
        
          
            
              - vordering omzetbelasting
            
            
              € 58.522
            
            
              
            
          
          
            
              totaal bezittingen
            
            
              
            
            
              € 58.522
            
          
        
      
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              - schuld ING-bank
            
            
              € 74.565
            
            
              
            
          
          
            
              - rekening-courantschuld [B] B.V.
            
            
              € 247.707
            
            
              
            
          
          
            
              - belastingen
            
            
              € 450
            
            
              
            
          
          
            
              - huurschuld [B] B.V.
            
            
              € 599.726
            
            
              
            
          
          
            
              totaal schulden
            
            
              
            
            
              € 922.448
            
          
          
            
              saldo bezittingen en schulden
            
            
              
            
            
              - € 863.926
            
          
        
      
    
    
    9. Eiser is in 2011 hoofdelijk aansprakelijk gesteld door [B] B.V. voor de schulden van de firma. In dat kader heeft eiser in mei 2011 een bedrag van € 431.073 aan [B] B.V. voldaan. 
    
    10. In een verklaring van eiser en zijn partner van 1 december 2011 is opgenomen dat:
    - eiser hoofdelijk aansprakelijk is voor alle schulden van de firma, op grond waarvan hij alle schulden van de firma heeft afgelost;
    - eiser het bedrag van de openstaande vordering omzetbelasting zal ontvangen; 
    - eiser per saldo meer heeft betaald dan zijn aandeel in de schulden van de firma en hij daardoor een regresvordering op zijn partner heeft gekregen ten bedrage van € 431.963;
    - eiser de regresvordering kwijtscheldt, omdat deze niet voor verwezenlijking vatbaar is.
    
    11. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 376.390 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.066. In de aangifte is een belastbare winst uit onderneming vermeld van negatief € 406.622. Eiser heeft als buitengewone lasten een bedrag van € 431.963 opgenomen, zijnde de afwaardering van de regresvordering op zijn partner.
    
    12. Eiser heeft inmiddels de vordering omzetbelasting ontvangen en de schuld aan ING‑bank en de verschuldigde belastingen betaald. Voorts heeft eiser in 2015 twee onroerende zaken overgedragen aan [B] B.V. voor een bedrag van € 375.000, welk bedrag is verrekend met de nog openstaande schulden.
    
    13. Verweerder heeft eiser bij brief van 8 oktober 2013 medegedeeld dat hij voornemens is om bij het opleggen van de aanslag de afwaardering van de regresvordering slechts te accepteren voor een bedrag van € 226.893. 
    
    14. Met dagtekening 22 mei 2014 is de aanslag overeenkomstig voornoemde brief van 8 oktober 2013 opgelegd. 
    
    
      
        Geschil
      
    
    15. In geschil is of de aanslag tot een juist bedrag is opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of verweerder terecht een gedeelte van de afwaardering heeft gecorrigeerd.
    
    16. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser het volledige bedrag aan schulden van de firma zal voldoen. 
    
    17. Eiser heeft zich primair op het standpunt gesteld dat de regresvordering is ontstaan uit zakelijke handelingen in het verleden en dat deze mag worden afgewaardeerd. Subsidiair heeft eiser het standpunt ingenomen dat sprake is van gewekt vertrouwen aangezien reeds de helft van de afwaardering in aftrek is toegelaten. Meer subsidiair heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat afwaardering moet kunnen plaatsvinden pro rata parte met verdere aflossing aan [B] B.V. Ten slotte heeft hij om een integrale proceskostenvergoeding voor de beroepsfase verzocht.
    
    18. Verweerder heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Vooraf
      
    
    19. De rechtbank gaat er met eiser van uit dat sprake is van een vennootschap onder firma. De onder 4. genoemde overeenkomst spreekt weliswaar van een maatschapsovereenkomst, maar gelet op het door eiser overgelegde uittreksel uit de Kamer van Koophandel en hetgeen eiser ter zitting heeft verklaard, acht de rechtbank aannemelijk dat eiser en zijn partner als vennootschap onder firma in de zin van artikel 16 van het Wetboek van Koophandel naar buiten zijn getreden en met derden hebben gehandeld als waren zij een vennootschap onder firma. Dit volgt ook uit de huurovereenkomst en de aanvulling daarop. Dat betekent dat gelet op artikel 18 van het Wetboek van Koophandel elk van de vennoten hoofdelijk is verbonden voor de verbintenissen van de firma.
    
    20. Eiser kan derhalve als vennoot hoofdelijk aansprakelijk worden gesteld voor alle schulden van de firma en in geval van voldoening ontstaat een regresvordering voor de helft daarvan op zijn partner (vergelijk Hoge Raad 14 september 2009, ECLI:NL:HR:2012:BX7157). Aangezien eiser pas vanaf 2011 heeft betaald kan van een afwaardering in 2010 geen sprake zijn. De rechtbank begrijpt het standpunt van eiser dan ook zo dat hij genoemd bedrag van € 431.963 reeds in 2010 mocht voorzien. Daarvoor zal de rechtbank, voordat zij toetst aan de criteria zoals geformuleerd in het arrest van de Hoge Raad van 26 augustus 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2555, eerst beoordelen of de hoofdelijke aansprakelijkheid op onzakelijke gronden is aangegaan.
    
    
      
        Hoofdelijke aansprakelijkheid onzakelijk?
      
    
    21. Tussen partijen is niet in geschil dat sinds de start van de firma tot en met onderhavig jaar sprake is van winst uit onderneming. Evenmin is in geschil dat de regresvordering in 2011 is ontstaan in het kader van de onderneming. Verweerder heeft de persoonlijke relatie tussen eiser en zijn partner weliswaar benadrukt, maar daar niet de conclusie aan verbonden dat de regresvordering in 2011 niet in het kader van de onderneming is ontstaan.
    
    22. Verweerder stelt dat eiser bij het sluiten van de huurovereenkomst in of omstreeks augustus 2003 onzakelijk heeft gehandeld, omdat hij als firmant en als aandeelhouder van [B] B.V. heeft laten gebeuren dat er aanzienlijke schulden bij de firma zijn ontstaan, terwijl de firma geen verhaal zou kunnen bieden – er is immers in geen enkel jaar een positief resultaat behaald – en zijn partner – gelet op haar financiële situatie – evenmin. Geen enkele zakelijk handelende derde zou in dit geval de onder 6. genoemde huurovereenkomst ondertekenen en verlengen. Dat dit wel is gebeurd kan er naar de mening van verweerder slechts in zijn gelegen dat de stilzwijgende afspraak is gemaakt dat eiser de schulden van de firma zou voldoen. Hetzelfde geldt naar de mening van verweerder ten aanzien van de rc‑overeenkomst. Geen enkele derde zou onder dergelijke omstandigheden deze rc-overeenkomst sluiten. Uitgangspunt van partijen is altijd geweest dat eiser de schulden zou voldoen en er een niet voor verhaal vatbare regresvordering op zijn partner zou ontstaan, aldus verweerder. Verweerder heeft niet het standpunt ingenomen dat op een later moment dan het sluiten van de overeenkomsten sprake is van onzakelijk handelen van eiser.
    
    23. Eiser stelt daartegenover dat vanuit [B] B.V. sprake was van zakelijk handelen en dat [B] B.V. ook daadwerkelijk alle schulden betaald heeft gekregen. De rechtsvorm waarin de firma werd gedreven, een vennootschap onder firma, bood voor [B] B.V. voldoende verhaalsmogelijkheden en zekerheden, gelet op het vermogen van eiser. Voorts voert eiser aan dat de kosten als zakelijke kosten ten laste van de winst zijn gebracht en de overeenkomsten zakelijk zijn. De beëindiging van de huurovereenkomst is daar een voorbeeld van.
    
    24. Verweerder betwist niet dat [B] B.V. zakelijk heeft gehandeld. Voor de voorliggende zaak is dat in zoverre echter niet van belang. De voorliggende vraag is immers of eiser bij het sluiten van de huurovereenkomst en de rc‑overeenkomst onzakelijk heeft gehandeld. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat een zakelijk handelende derde niet het debiteurenrisico zou hebben aanvaard dat eiser heeft aanvaard, maar dat eiser dat wegens de persoonlijke verhouding tot zijn partner heeft gedaan.
    
    25. In zijn arrest van 8 december 1954 (ECLI:NL:HR:1954:AY2716, BNB 1955/46) heeft de Hoge Raad overwogen:
    
    
      “dat ingeval een bel.pl. binnen het raam van het door hem uitgeoefende bedrijf om redenen, welke zakelijken grondslag missen, ten behoeve van iemand leveranties doet of diensten verricht, wetende dat diens financiele toestand van dien aard is, dat de vordering tot de voor de leveranties of diensten bedongen betaling dubieus is, het den belastingpl. wel vrij staat die vordering in zijn bedrijfsvermogen op te nemen, doch niet om de afschrijvingen, welke op die vordering moeten worden toegepast, ten laste van de winst te brengen; 
      dat toch, wijl de bel.pl. om redenen aan de bedrijfsdoeleinden vreemd het risico heeft aanvaard, dat de vordering niet zal worden voldaan, de waardevermindering en het uiteindelijk onvoldaan blijven van de vordering voor zijn persoonlijk risico behoren te komen, zodat in de op de vordering toegepaste afschrijvingen en de eventuele algehele afboeking daarvan tevens een onttrekking aan het bedrijfsvermogen tot uitdrukking komt;”
    
    
    26. Vaststaat (i) dat de huur vanaf 1 januari 2001 is bijgeschreven in de zin van onbetaald gebleven, (ii) dat op het moment dat de huurovereenkomst schriftelijk werd vastgelegd de bijgeschreven huur derhalve reeds was opgelopen tot circa € 175.000, (iii) dat tussen eiser, zijn partner en [B] B.V. op dat moment geen afspraken zijn gemaakt over de betaling van genoemd bedrag, (iv) dat geen zekerheden zijn verstrekt ten tijde van het sluiten van de huurovereenkomst (of nadien) door zijn partner, (v) dat de firma tot dat moment, maar ook sindsdien louter negatieve resultaten heeft behaald, (vi) dat eiser bekend was met de financiële situatie van zijn partner en (vii) dat zijn partner in al die jaren geen verhaalsmogelijkheid bood. 
    
    27. Onder de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden acht de rechtbank aannemelijk dat eiser bij de schriftelijke vastlegging van de huurovereenkomst ter zake van de bedrijfsruimte onzakelijk heeft gehandeld door een (debiteuren)risico te aanvaarden dat een zakelijk handelende derde niet zou hebben genomen. De rechtbank gaat ervan uit dat eiser dit risico heeft aanvaard vanwege de persoonlijke verhouding tot zijn partner. Dat geen sprake is van privéopnamen, maar van kosten die door de firma zijn gemaakt, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Een zakelijk handelende derde zou een waardeloze regresvordering die in de toekomst mogelijk zal ontstaan gelet op de omstandigheden van het geval nooit tot een dergelijk bedrag laten oplopen. Tevens doet daaraan niet af dat ING‑bank gelden heeft uitgeleend aan de firma aangezien eiser ter zitting heeft verklaard dat hij daarvoor in privé heeft meegetekend.
    
    28. Aangezien verweerder reeds een bedrag van € 226.893 in aftrek heeft toegelaten in het onderhavige jaar behoeft de vraag of de rc‑overeenkomst als onzakelijk dient te worden aangemerkt geen behandeling. Het totaal van de schulden van de firma exclusief de huurschuld aan [B] B.V. bedroeg immers € 322.722, zodat voor maximaal een bedrag van € 161.361 een regresvordering op zijn partner in aanmerking zou kunnen worden genomen.
    
    29. Gelet op het voorgaande kan ook het meer subsidiaire standpunt van eiser niet slagen.
    
    
      
        Gewekt vertrouwen
      
    
    30. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder met zijn brief van 8 oktober 2013, als genoemd onder 13., het vertrouwen heeft gewekt dat afwaardering van de regresvordering in beginsel mogelijk was. In genoemde brief heeft verweerder immers toegestaan dat eiser ter zake van oninbaarheid van de regresvordering op zijn partner een voorziening mocht vormen voor de helft van het deel van de schuld aan [B] B.V. dat door eiser in 2011 is betaald. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met het door hem ingenomen standpunt geen vertrouwen gewekt. De brief van verweerder dient in het geheel van de correspondentie tussen eiser en verweerder te worden beschouwd, met name de brief van eiser van 6 februari 2014 en de brief van verweerder van 8 april 2014 waarin hij schrijft:
    
    
      “U geeft aan benieuwd te zijn naar mijn zienswijze omtrent de fiscale gevolgen wanneer de heer [X] de restantschuld ad € 410.139 aan [B] B.V. zal voldoen. Of er dan sprake kan zijn van een afboeking wegens oninbaarheid moet mijns inziens op dat moment aan de hand van feiten en omstandigheden worden beoordeeld.”
    
    
    31. Het beroep kan derhalve ook in zoverre niet slagen. De aanslag is naar het oordeel van de rechtbank derhalve niet te hoog vastgesteld.
    
    
      
        Conclusie
      
    
    32. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    33. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. M.J.C. Pieterse, voorzitter, mr. R.A. Boon en mr. R.A. Eskes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. S.J. Willems-Ruesink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 4 augustus 2016
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              De griffier is buiten staat deze uitspraak mede te ondertekenen
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.