ECLI:NL:RBGEL:2016:6531, Rechtbank Gelderland, 08-12-2016, AWB - 15 _ 2531
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-12-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Procesrecht. Uitspraak op bezwaar voldoende gemotiveerd? Bezwaarschriften voldoende voortvarend afgehandeld? Heffingsrente op juiste bedragen berekend? Vermogensetikettering. Boetes. Overschrijding redelijke termijn

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 15/2531 tot en met AWB 15/2546
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 8 december 2016
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiser,
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Almelo, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser (BSN [000] ) voor de jaren 1992 tot en met 2002 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. De navorderingsaanslagen voor de jaren 1992 tot en met 1997 zijn opgelegd met verhogingen (boetes). Tegelijk met de navorderingsaanslagen voor de jaren 1998 tot en met 2002 zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd. Tevens is ten aanzien van alle navorderingsaanslagen bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft voorts aan eiser voor het jaar 2003 een aanslag IB/PVV opgelegd en bij beschikking een vergrijpboete. Voor de jaren 2005 tot en met 2007 en 2009 heeft verweerder aanslagen IB/PVV zonder boetes opgelegd. Ten aanzien van alle aanslagen is bij beschikkingen tevens heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 26 maart 2015, 4 april 2015 en 20 april 2015 de (navorderings)aanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de boetes verminderd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 23 april 2015, ontvangen door de rechtbank op 6 mei 2015, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 november 2016.Eiser is verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en mr. [A] . 
    
    
    
      De beroepen zijn ter zitting gezamenlijk behandeld met de beroepen van [Y] (zaaknummers AWB 15/2547 tot en met AWB 15/2552).
    
    
    
      Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is gehuwd met [Y] (hierna: de echtgenote).
    
    2. Eiser exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een administratie- en belastingadvieskantoor aan de [A-straat 1] te [Z] . Zijn echtgenote exploiteert eveneens een administratiekantoor. Eiser verzorgt de administraties voor ongeveer 35 bedrijven en hij verzorgt de belastingzaken voor de ongeveer acht klanten van zijn echtgenote.
    
    3. Eiser en zijn echtgenote hebben in 1999 de onroerende zaak [A-straat 1] te [Z] gekocht. In 1999 en 2000 hebben eiser en zijn echtgenote los van de woning achter in de tuin een kantoor laten bouwen. De kosten van het kantoor zijn voor € 29.123 geactiveerd bij eiser en voor € 12.306 bij zijn echtgenote.
    
    4. In 2002 is achter het kantoorgebouw een schuur gebouwd die bestaat uit een kelder, een garage, een zolder, een zadelkamer en paardenstal. De totale investering bedroeg € 225.324. Daarvan heeft eiser € 122.791 toegerekend aan de kelder, garage en zolder (hierna ook: de garage/archiefruimte) en € 102.533 aan de zadelkamer en paardenstal. Van het deel dat is toegerekend aan de garage/archiefruimte is € 69.163 door eiser geactiveerd als ondernemingsvermogen en € 53.628 door zijn echtgenote.
    
    5. Op 12 november 2004 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij eiser omdat het vermoeden bestond dat hij geen opgaaf had gedaan van buitenlandse vermogensbestanddelen en van de inkomsten daaruit. Daarbij is de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften IB/PVV 1999 tot en met 2003, premie Waz 1999 tot en met 2003, premie Zfw 1999 tot en met 2003, vermogensbelasting 1998 tot en met 2000 en omzetbelasting over de tijdvakken 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003. Voor de inkomstenbelasting en de vermogensbelasting zijn ook de jaren vanaf 1992 in het onderzoek betrokken. Van dit onderzoek is een rapport opgemaakt op 28 juni 2005. Ter zake van de garage/archiefruimte is daarin onder meer het volgende opgenomen:
    
    
      “In 2002 is achter het kantoorgebouw een zgn. garage/archiefruimte en paardenstal gebouwd met tussen het kantoor en deze gebouwen een parkeerplaats. [Eiser] heeft de archiefruimte en de garage geheel als zakelijk aangemerkt en de paardenstal met toilet en aanrecht als privé.
      Waarneming ter plaatse heeft geleerd dat alleen de zolder (plm 8x8m2) als archief in gebruik is (hier staan enkele archiefdozen). Een kleine Peugeot staat in de garage, verder is de garage voor de privé-auto en is er een flinke opslag van hooibalen. De garage is onderkelderd met een uitgang naar achteren.
      Hier was o.a. een tractor gestald.
      In feite is het pand zo overheersend privé, dat ik dit volledig aanmerk als privé.
      Hetzelfde geldt voor de parkeerplaats tussen het kantoor en de paardenstal.”
    
    
    6. Eiser heeft tijdens het boekenonderzoek verklaard dat hij van omstreeks 1985 tot omstreeks 1997 een Luxemburgse bankrekening heeft aangehouden, dat hij het bedrag dat hij op die rekening had gestort steeds als privé-kasgeld had aangegeven voor de vermogensbelasting en dat het gestorte bedrag op enig moment is opgelopen tot fl. 600.000. Verweerder is er op basis van deze gegevens vanuit gegaan dat vanaf 1 januari 1992 tot en met 1 januari 2003 een bedrag van fl. 600.000 op de Luxemburgse bankrekening van eiser heeft gestaan en dat dit geld is belegd in een buitenlandse beleggingsinstelling. Op grond van artikel 29a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 heeft verweerder het fictieve rendement voor de jaren 1992 tot en met 2000 berekend op 6 percent van fl. 600.000, ofwel fl. 36.000. Voor de jaren 2001 tot en met 2003 heeft verweerder het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in verband met dit buitenlands vermogen verhoogd met fl. 24.000 (2001) respectievelijk € 10.890 (2002 en 2003).
    
    7. Naast de onder 6. hiervoor vermelde correcties zijn in de (navorderings)aanslagen over de jaren 1999 tot en met 2003 de volgende correcties begrepen:
    
      
        
        
        
        
        
        
        
          
            
              Omschrijving
            
            
              1999
            
            
              2000
            
            
              2001
            
            
              2002
            
            
              2003
            
          
          
            
              Afschrijving
            
            
              
            
            
              fl.    582
            
            
                fl.      582
            
            
              €      727
            
            
              € 1.373
            
          
          
            
              Representatiekosten
            
            
              fl. 8.058
            
            
              fl. 7.219
            
            
              fl. 10.976
            
            
              €   5.832
            
            
              € 5.297
            
          
          
            
              Autokosten
            
            
              fl. 3.911
            
            
              fl. 3.388
            
            
              fl.   4.000
            
            
              €   1.802
            
            
              € 1.788
            
          
          
            
              Investeringsaftrek
            
            
              fl.    467
            
            
              fl. 2.815
            
            
              
            
            
              € 11.513
            
            
              € 1.385
            
          
          
            
              Premie lijfrente 
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              € 7.767
            
          
        
      
    
    
    8. De correctie afschrijving betreft de afschrijving op de garage/archiefruimte en de bijhorende bestrating. Verweerder heeft zich tijdens het boekenonderzoek op het standpunt gesteld dat sprake is van privévermogen waarop niet kan worden afgeschreven. Als gevolg van dat standpunt is eveneens de investeringsaftrek gecorrigeerd.
    
    9. Verweerder heeft de in de aangifte IB/PVV 2003 in aftrek gebrachte premie lijfrente niet in aanmerking genomen omdat de lijfrentepolis in 2003 nog niet was aangepast aan de in 2001 gewijzigde wettelijke bepalingen.
    
    10. In het rapport van het boekenonderzoek heeft verweerder aangekondigd bij de navorderingsaanslagen over de jaren tot en met 1998 boetes van 100 percent van de nagevorderde belasting op te leggen en bij de navorderingsaanslagen over de jaren 1999 tot en met 2002 boetes berekend op 100 percent van het rendement op het buitenlands vermogen vermeerderd met 50 percent van de overige correcties. Verweerder heeft zich in dat verband op het standpunt gesteld dat ten aanzien van alle correcties sprake is geweest van (voorwaardelijk) opzet.
    
    11. Bij brief van 27 januari 2005 heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 1992. Bij brief van 2 maart 2005 heeft verweerder de ontvangst van dat bezwaar bevestigd en eiser verzocht te berichten of hij instemt met het aanhouden van zijn bezwaar totdat onherroepelijk is beslist in een aantal proefprocedures met andere belastingplichtigen waarin soortgelijke geschilpunten aan de orde zijn gesteld. Bij brief van 4 maart 2005 heeft eiser verweerder te kennen gegeven dat hij akkoord kan gaan met het aanhouden van het bezwaar totdat in de door verweerder bedoelde procedures uitspraak is gedaan.
    
    12. Bij brief van 30 augustus 2005 heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 1993 tot en met 2002, en op 23 december 2005 heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2003.
    
    13. Met dagtekeningen 18 december 2008, 10 december 2009, 2 juli 2010 en 7 december 2011 heeft verweerder de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2005, 2006, 2007 en 2009 ter behoud van rechten opgelegd op basis van het rapport van het boekenonderzoek. 
    
    14. Bij brief van 14 september 2009 heeft verweerder eiser bericht dat hij de bezwaarschriften tegen de (navorderings)aanslagen IB/PVV voor de jaren 1992 tot en met 2005 in behandeling heeft genomen. In die brief heeft verweerder onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “(…) Het bezwaar is gericht tegen de correcties naar aanleiding van het in 2003 ingestelde boekenonderzoek en tegen de correctie wegens niet aangegeven buitenlands vermogen. Het bezwaar is nog niet behandeld in verband met lopende zaken inzake buitenlands vermogen. Naar aanleiding van de aanslagregeling over 2005 heb ik hier telefonisch met u over gesproken. Ik heb daarbij aangegeven dat het mij zinvol lijkt om (met uitzondering van de correctie in box 3) eens inhoudelijk naar de correcties te kijken. Ik heb gezegd dat ik na ontvangst van uw (pro-forma) bezwaarschrift mijn standpunt op papier zal zetten. (…)”
    
    
    
      In deze brief heeft verweerder voorts zijn visie op de geschilpunten over de correcties uiteengezet.
    
    
    15. Bij brief van 8 juli 2010 heeft eiser aan verweerder gegevens verstrekt van zijn bankrekening bij de Kredietbank in Luxemburg en vermeld dat het vermogen altijd in zijn aangiften vermogensbelasting is opgegeven als kasgeld. Voorts heeft hij verweerder meegedeeld dat hij de zaken niet inhoudelijk wil opknippen in twee zaken voor wat betreft de inkomsten uit buitenlandse tegoeden enerzijds en de overige uit het boekenonderzoek voortvloeiende correcties anderzijds.
    
    16. Bij brief van 4 juli 2011 heeft verweerder gereageerd op laatstgenoemde brief. In deze brief heeft verweerder onder meer het volgende geschreven:
    
    
      “(…) In uw brief van 8 juli 2010 zendt u mij een aantal stukken die u van de bank hebt ontvangen. U bevestigt uw telefonische verklaring dat u de zaak niet wilt opknippen in twee aparte zaken. (…) We zijn inmiddels weer een jaar verder en er is weer wat meer jurisprudentie verschenen inzake de KB-Lux zaken. (…) Ik verzoek u aan te geven in hoeverre en op grond waarvan u de opgelegde aanslagen inzake de buitenlandse tegoeden en de opgelegde boetes wenst te bestrijden. (…) Inzake de overige correcties verwijs ik u naar mijn brief van 14 september 2009. Ik stel u nogmaals in de gelegenheid daar schriftelijk op te reageren. (…).”
    
    
    17. Bij brief van 31 augustus 2011 heeft eiser verweerder nadere informatie verschaft over de bankrekening bij de Kredietbank in Luxemburg en over het in de aangiften vermogensbelasting vanaf 1992 aangegeven kasgeld.
    
    18. Bij brief van 23 december 2011 heeft verweerder eiser te kennen gegeven dat hij eiser niet geslaagd acht in het te leveren bewijs dat de aanslagen te hoog zijn. Voorts doet verweerder aan eiser en zijn echtgenote een compromisvoorstel. Nadien hebben partijen gecorrespondeerd over dit en nadere compromisvoorstellen, onder meer bij e‑mail van de toenmalige gemachtigde van eiser van 18 januari 2012 waarin hij verzoekt om een cijfermatige uitwerking van het compromisvoorstel als opgenomen in de brief van verweerder van 23 december 2011.
    
    19. Op 2 oktober 2013 heeft verweerder bij eiser een bedrijfsbezoek afgelegd met als doel informatie in te winnen voor de beoordeling van de vermogensetikettering van de garage/archiefruimte en de paardenstallen. In het rapport van 7 oktober 2013 heeft verweerder het volgende opgenomen over zijn bevindingen:
    
    
      “Bevindingen
      Bovengenoemde schuur/kaploods bestaat uit een open ruimte op de begane grond en een zolderruimte. Deze schuur/kaploods is geheel onderkelderd. De kelder is van buitenaf toegankelijk door een brede schuine oprit en twee openslaande garagedeuren.
      Ten tijde van het bezoek was de begane grond en de kelder geheel in gebruik voor privé-doeleinden. In de open ruimte heb ik o.a. aangetroffen: een tractor, een paardentrailer, een aanhanger, hooi/strobalen, een auto (kenteken, [00-AAA-1] ), balen strooisel en divers materiaal t.b.v. de paarden. Onder de kapoverstek aan de buitenkant was een grote voorraad openhaardhout opgeslagen.
      In de kelder bevonden zich o.a. diverse landbouw- en tuinmachinerieën en klein materiaal. Van enig zakelijk gebruik van deze ruimten is mij niets gebleken. Belastingplichtige verklaarde dat de kelderruimte uitsluitend van binnenuit was te benaderen omdat de openslaande deuren van binnen waren vergrendeld met een balk en daarom van buitenaf niet waren te openen. Op de zolder heb ik diverse archiefdozen ten behoeve van het administratiekantoor aangetroffen. Ook bevonden zich daar privé spullen van belastingplichtige. Globaal kan worden gesteld dat deze zolder voor de helft in gebruik was voor de onderneming.
      Uitgaande van het totaal aantal beschikbare kubieke meter van de paardenstal en de opbergloods, is ongeveer 7,5% in gebruik voor de onderneming. Van alleen de opbergloods met kelder en zolder bedraagt het zakelijk gebruik ongeveer 10% van het geheel.”
    
    
    
      Bij het rapport zijn foto’s gevoegd die verweerder met toestemming van eiser heeft gemaakt.
    
    
    20. Bij brief van 14 november 2013 heeft verweerder eiser wederom een compromisvoorstel gedaan. Daarna heeft er een briefwisseling plaatsgevonden over dit voorstel.
    
    21. Bij brief van 9 september 2014 heeft eiser bevestigd dat over de correcties ten aanzien van de representatiekosten en autokosten geen geschil meer bestaat. Ten aanzien van de overige correcties heeft eiser (nogmaals) zijn standpunten gegeven.
    
    22. Bij brief van 23 oktober 2014 heeft verweerder eiser bericht op welke wijze hij de bezwaarschriften zal afdoen en heeft hij voorts bericht dat deze brief heeft te gelden als de motivering van de uitspraken op bezwaar. Blijkens deze brief – zoals cijfermatig is verduidelijkt in de bijlage bij de brief van 26 februari 2015 – worden de correcties in de diverse jaren teruggebracht tot de volgende bedragen:
    
      
        
        
        
        
        
        
        
          
            
              Jaar
            
            
              afschrijving
            
            
              lijfrente/
              FOR/MKB-winstvrijstelling
            
            
              auto- en representatiekosten
            
            
              investeringsaftrek
            
            
              buitenlands vermogen
            
          
          
            
              1992
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl.   9.165
            
          
          
            
              1993
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl.   9.165
            
          
          
            
              1994
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl.   9.165
            
          
          
            
              1995
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl. 15.068
            
          
          
            
              1996
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl. 15.291
            
          
          
            
              1997
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl. 10.116
            
          
          
            
              1998
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl. 33.804
            
          
          
            
              1999
            
            
              
            
            
              
            
            
              fl. 5.718
            
            
              fl.     467
            
            
              fl.     536
            
          
          
            
              2000
            
            
              264
            
            
              
            
            
              fl. 5.072
            
            
              fl.  2.815
            
            
              fl.     364
            
          
          
            
              2001
            
            
              264
            
            
              
            
            
              fl. 7.215
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              2002
            
            
              728
            
            
              
            
            
              €  3.694
            
            
              € 11.513
            
            
              
            
          
          
            
              2003
            
            
              1.373
            
            
              7.767
            
            
              €  3.420
            
            
              €   1.385
            
            
              
            
          
          
            
              2005
            
            
              1.373
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              2006
            
            
              1.373
            
            
              -/- 165
            
            
              
            
            
              
            
            
              € 292
            
          
          
            
              2007
            
            
              793
            
            
              -/- 94
            
            
              
            
            
              
            
            
              €   63
            
          
          
            
              2009
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
        
      
    
    
    
      De boetes over de correcties in verband met het buitenlands vermogen heeft verweerder verminderd naar 25 percent. Na de uitspraken op bezwaar (uob) resteren de volgende boetes:
    
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              Jaar
            
            
              Bedrag aanslag
            
            
              Boete aanslag
            
            
              Aanslag na uob
            
            
              boete na uob
            
          
          
            
              1992
            
            
              fl. 21.591
            
            
              fl. 21.591
            
            
              fl. 5.489
            
            
              fl. 1.372
            
          
          
            
              1993
            
            
              fl. 20.846
            
            
              fl. 20.846
            
            
              fl. 4.744
            
            
              fl. 1.186
            
          
          
            
              1994
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 5.499
            
            
              fl. 1.374
            
          
          
            
              1995
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 9.040
            
            
              fl. 2.260
            
          
          
            
              1996
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 9.174
            
            
              fl. 2.293
            
          
          
            
              1997
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 6.069
            
            
              fl. 1.517
            
          
          
            
              1998
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 21.600
            
            
              fl. 20.282
            
            
              fl. 5.070
            
          
          
            
              1999
            
            
              fl. 26.874
            
            
              fl. 23.423
            
            
              fl. 3.360
            
            
              0
            
          
          
            
              2000
            
            
              fl. 30.002
            
            
              fl. 25.800
            
            
              fl. 5.300
            
            
              0
            
          
          
            
              2001
            
            
              fl. 15.290
            
            
              fl. 11.245
            
            
              fl. 4.055
            
            
              0
            
          
          
            
              2002
            
            
              € 12.750
            
            
              € 8.008
            
            
              € 7.434
            
            
              € 2.854
            
          
          
            
              2003
            
            
              € 12.425
            
            
              € 5.826
            
            
              € 7.252
            
            
              € 717
            
          
          
            
              2005
            
            
              € 10.683
            
            
              0
            
            
              € 7.402
            
            
              0
            
          
          
            
              2006
            
            
              € 4.760
            
            
              0
            
            
              € 508
            
            
              0
            
          
          
            
              2007
            
            
              € 5.027
            
            
              0
            
            
              € 115
            
            
              0
            
          
          
            
              2009
            
            
              € 3.937
            
            
              0
            
            
              € 72
            
            
              0
            
          
        
      
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    23. Tussen partijen is in geschil of:
    ( i) verweerder de uitspraken op bezwaar voldoende heeft gemotiveerd;
    
      (ii) de bezwaarschriften voldoende voortvarend zijn afgehandeld;
      (iii) de in rekening gebrachte heffingsrente op de juiste bedragen is berekend;
      (iv) de aftrek van de premie lijfrente in 2003 terecht is geweigerd;
    
    ( v) verweerder ten aanzien van de correctie voor de geactiveerde factuur van [C] in 1999 en de activering van een straatlantaarn in 2000 beschikte over een nieuw feit en of sprake is van een onjuiste vermogensetikettering van deze posten en de garage/archiefruimte en de bestrating in 2002 en of de daaruit voortvloeiende correcties in latere jaren terecht zijn;
    (vi) de boetes voor de jaren 2002 en 2003 terecht en op de juiste bedragen zijn vastgesteld.
    
    24. Ter zitting is komen vast te staan dat de correcties ten aanzien van het buitenlandse vermogen en de daarmee samenhangende boetes niet langer in geschil zijn.
    
    Beoordeling van het geschil
    
    
      (i) motivering uitspraken op bezwaar
    
    25. In wezen stelt eiser dat hij van mening is dat de uitspraken op bezwaar onvoldoende zijn gemotiveerd. De rechtbank is van oordeel dat niet kan worden gezegd dat verweerder de door hem aangebrachte correcties onvoldoende heeft gemotiveerd. De rechtbank baseert dit oordeel in de eerste plaats op het rapport van het boekenonderzoek en daarnaast op de hiervoor onder 22. opgenomen brief van 23 oktober 2014 waarin verweerder de motivering van de uitspraken op bezwaar heeft opgenomen.
    
    
      
        (ii) afhandeling van de bezwaarschriften en (iii) in rekening gebrachte heffingsrente
      
    
    26. Eiser klaagt erover dat de bezwaarschriften niet voortvarend, want pas ruim tien jaar na de start van het boekenonderzoek zijn afgehandeld en heeft daaraan uitdrukkelijk de conclusie verbonden dat de in rekening gebrachte heffingsrente te hoog is. 
    
    27. Voor zover eiser met deze stellingen heeft bedoeld te stellen dat de navorderingsaanslagen niet voortvarend, in de zin van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 11 juni 2009, C‑155/08 en C‑157/08, X. en Passenheim‑van Schoot, ECLI:NL:XX:2009:BI8987, zijn opgelegd, faalt deze beroepsgrond gelet op de datum van het rapport van het boekenonderzoek en de data waarop de onderhavige navorderingsaanslagen zijn vastgesteld. De unierechtelijke eis van voortvarendheid heeft geen betrekking op de bezwaartermijn.
    
    28. Voor zover eiser met deze stellingen erover klaagt dat door de lange duur van de bezwaarfase heffingsrente over een langere periode in rekening wordt gebracht dan wanneer de bezwaarfase eerder zou zijn geëindigd, vinden deze stellingen geen steun in het recht. Heffingsrente werd op grond van artikel 30f (oud) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in rekening gebracht over het tijdvak dat eindigt op de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. De in rekening gebrachte heffingsrente is bij de respectievelijke uitspraken op bezwaar verminderd overeenkomstig de verminderingen van de belastingaanslagen. Niet is gesteld dat deze verminderingen onjuist zijn. De rechtbank vermag dan ook niet in te zien hoe eiser in zijn belangen zou zijn geschaad voor wat betreft de tot de dag van dagtekening van het aanslagbiljet in rekening gebrachte heffingsrente.
    
    29. Voor zover eiser zich op het standpunt heeft gesteld dat het zorgvuldigheidsbeginsel aan het volledig in rekening brengen van de volgens de wet verschuldigde heffingsrente in de weg staat, is de rechtbank van oordeel dat de lange duur van de bezwaarfase in zoverre niet ter zake doende is aangezien heffingsrente – zoals hiervoor is overwogen – is berekend tot de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. Zoals hiervoor onder 27. is overwogen kan niet worden gezegd dat verweerder de navorderingsaanslagen onvoldoende voortvarend, en daarmee onzorgvuldig, heeft opgelegd. Het beroep kan ook in zoverre niet slagen.
    
    
      
        (iv) aftrek premie lijfrente
      
    
    30. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat de in 2003 verschuldigd geworden premies voor lijfrente in aftrek mogen worden gebracht. Daartoe heeft hij correspondentie met Nationale Nederlanden overgelegd waaruit volgt dat eiser reeds in 2001 een verzoek tot aanpassing van zijn lijfrentepolis heeft gedaan, maar dat Nationale Nederlanden deze aanpassing vanwege een administratieve fout pas in 2004 heeft doorgevoerd. Naar de mening van eiser staat dit niet aan aftrek in 2003 in de weg.
    
    31. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, op wie ten deze de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat zijn lijfrentepolis tijdig is aangepast aan de daaraan door de Wet IB 2001 gestelde voorwaarden. Dat betekent dat verweerder de betaalde lijfrentepremie terecht niet in aftrek heeft toegestaan. Verweerder heeft in dit verband ter zitting bevestigd dat, indien dit oordeel in rechte stand houdt, in latere jaren met de fiscale gevolgen hiervan rekening zal worden gehouden.
    
    
      (v) nieuw feit; vermogensetikettering van garage/archiefruimte, bestrating, straatlantaarn en overige correcties
    
    32. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit ter zake van de activering van de kosten van de nota van [C] te [Q] (1999) en de activering van een straatlantaarn (2000).
    
    33. De rechtbank is van oordeel dat verweerder geen reden had om aan de juistheid van de aangiftes van eiser te twijfelen en dat hij dus niet gehouden was tot een nader onderzoek. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder pas na het instellen van het boekenonderzoek op de hoogte is geraakt van de feitelijke situatie en de gevolgen daarvan voor de in de aangiftes ingenomen standpunten ter zake van de vermogensetikettering van diverse activa. Dit kwalificeert als een nieuw feit. Verweerder was daarom bevoegd ter zake navorderingsaanslagen op te leggen. 
    
    34. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, op wie ten deze de bewijslast rust, met de door hem overgelegde stukken niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van zakelijke kosten. Ten aanzien van factuur van [C] heeft te gelden dat uit de omschrijving op de factuur, te weten ‘teken- en opmeetwerk: opmeten, in tekening brengen van bestaande toestand, schetsmatig voorstel onderwerp en voorstel indeling aan de hand van uw wensen’, niet volgt dat sprake is van zakelijke kosten. Ten aanzien van de activering van de straatlantaarn is sprake van de verlichting van de ingang van het perceel waarop de privéwoning van eiser staat. Eiser woont in het buitengebied aan een doodlopende weg. Aangezien eiser de keuze heeft gemaakt de kosten voor de straatlantaarn te activeren en daarop af te schrijven had het op zijn weg gelegen de zakelijkheid van de investering te stellen en bij gemotiveerde betwisting door verweerder nader te onderbouwen en op die wijze aannemelijk te maken. Nu hij dat niet heeft gedaan faalt het beroep in zoverre. 
    
    35. Eiser heeft het gedeelte dat ziet op de paardenstal en de zadelkamer aangemerkt als privévermogen. De garage/archiefruimte en bestrating heeft hij tot het ondernemingsvermogen gerekend. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een splitsbaar pand en dat eiser de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door de garage/archiefruimte tot het ondernemingsvermogen te rekenen gelet op het ondergeschikte zakelijk gebruik daarvan. Ook als eiser zou moeten worden gevolgd in zijn stelling dat het pand kan worden gesplitst, overschrijdt hij de grenzen der redelijkheid door de garage/archiefruimte tot het ondernemingsvermogen te rekenen, aldus verweerder.
    
    36. Gelet op de door verweerder ingenomen standpunten, in beide gevallen overschrijdt eiser de grenzen der redelijkheid, zal de rechtbank veronderstellenderwijs uitgaan van de voor eiser meest gunstige situatie. Dat wil zeggen van een splitsbaar pand waarbij hij de garage/archiefruimte volledig tot het ondernemingsvermogen heeft gerekend. Tussen partijen is niet in geschil dat de kelder van de garage/archiefruimte voor privédoeleinden wordt gebruikt. Ten aanzien van de zolder van de garage/archiefruimte is niet in geschil dat een deel daarvan wordt gebruikt voor het archief van de onderneming van eiser. Wat betreft de garage is de feitelijke situatie aldus dat sprake is van drie parkeerplaatsen, die niet voor de onderneming van eiser worden gebruikt. Zijn auto is immers aangemerkt als privévermogen. De rechtbank is, gelet op dit feitelijk gebruik, van oordeel dat eiser de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door de garage/archiefruimte volledig tot het ondernemingsvermogen te rekenen. De rechtbank heeft daarbij in aanmerking genomen dat de garage/archiefruimte een oppervlakte heeft van 99m2 op de begane grond en een kelder van eveneens 99m2 die geheel voor privédoeleinden worden gebruikt. Voor de oppervlakte van de zolder heeft de rechtbank aansluiting gezocht bij de berekening waarbij verweerder rekening heeft gehouden met de schuine kanten van het dak en daarom het benutbare oppervlak heeft verminderd met 50 percent tot 32m2. Het totale oppervlak van de garage/archiefruimte bedraagt derhalve 230m2. Eiser heeft weliswaar zich op het standpunt gesteld dat de gehele zolder voor ondernemingsdoeleinden wordt gebruikt, maar verweerder heeft dit gemotiveerd betwist door erop te wijzen dat slechts de helft van de zolder voor zakelijke doeleinden in gebruik is. Verweerder heeft zich daarbij onder meer beroepen op de waarnemingen ter plaatse van 12 november 2004 en 7 oktober 2013 waarbij is geconstateerd dat op de zolder enkele respectievelijk diverse archiefdozen staan. Gelet op deze gemotiveerde betwisting had het op de weg van eiser gelegen aannemelijk te maken dat de zolder volledig zakelijk wordt gebruikt. Met de enkele stelling dat in 2010 2.000 kg archief is vernietigd, is hij daarin naar het oordeel van de rechtbank niet geslaagd, met name niet omdat in het kantoor eveneens een niet onaanzienlijke archiefruimte aanwezig is. Dat betekent dat van de garage/archiefruimte een deel van 16m2 zakelijk wordt gebruikt. Dat komt overeen met afgerond zeven percent. Als zou moeten worden uitgegaan van het gehele object inclusief paardenstallen valt dit percentage nog lager uit.
    
    37. Het voorgaande betekent dat verweerder naar het oordeel van de rechtbank de door hem voorgestane correcties terecht heeft toegepast. De correcties van de drempel voor het in aanmerking nemen van uitgaven voor specifieke zorgkosten (artikel 6.20 van de Wet IB 2001), de fiscale oudedagsreserve (artikel 3.68 van de Wet IB 2001) en de MKB-winstvrijstelling (artikel 3.79a van de Wet IB 2001) vloeien gelet op de systematiek van voornoemde wetsartikelen uit voorgaande correcties voort aangezien die correcties van invloed zijn op het verzamelinkomen, de winst uit onderneming dan wel het ondernemingsvermogen. Ook in zoverre kan het beroep van eiser niet slagen.
    
    
      
        (vi) boetes
      
    
    38. Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2002 en 2003 boetes opgelegd ter zake van de uit de etikettering van de garage/archiefruimte en bijbehorende bestrating als ondernemingsvermogen voortvloeiende correcties. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat een onevenredig groot deel als zakelijk is aangemerkt terwijl uit feitelijke constateringen volgt dat het zakelijk gebruik minimaal is. Het geactiveerde deel staat in geen enkele verhouding tot het gestelde zakelijk gebruik. Door de kosten zo in afwijking van het werkelijke gebruik te activeren en investeringsaftrek te claimen weet eiser dat er te weinig belasting wordt betaald, rekening houdend met de kennis die eiser vanwege zijn beroep heeft. Daarmee is sprake van bewust handelen, dus opzet, dan wel ten minste grove schuld, aldus nog steeds verweerder. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat zijn standpunt pleitbaar is.
    
    39. Naar het oordeel van de rechtbank is dat laatste niet het geval. Gelet op hetgeen de rechtbank heeft overwogen ten aanzien van de etikettering van de garage/archiefruimte en bijbehorende bestrating is de rechtbank van oordeel dat eiser door aangifte te doen op de wijze zoals hij heeft gedaan ten minste willens en wetens de niet te verwaarlozen kans heeft aanvaard dat voor het jaar 2002 de aanslag te laag zou worden vastgesteld (artikel 67e van de AWR) en dat voor het jaar 2003 de aangifte onjuist is gedaan (artikel 67d van de AWR). De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat eiser belastingadviseur is. Daarmee faalt het beroep van eiser op de aanwezigheid van een pleitbaar standpunt. Van een pleitbaar standpunt is sprake als een door eiser ingenomen standpunt, gelet op de stand van de jurisprudentie en de heersende leer, in die mate juridisch pleitbaar of verdedigbaar is dat belanghebbende redelijkerwijs kon menen juist te handelen. Daarvan is hier geen sprake, aangezien het door eiser verdedigde standpunt zozeer in strijd is met het feitelijk gebruik dat eiser naar het oordeel van de rechtbank niet kon menen juist te handelen. Van strafverminderende omstandigheden is niet gebleken. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de opgelegde boetes passend en geboden zijn.
    
    
      
        Overschrijding van de redelijke termijn
      
    
    40. De rechtbank dient vervolgens te beoordelen of de boetes gematigd moeten worden wegens overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd.
    
    41. In verband met het verlopen van de navorderingstermijn is ter zake van het jaar 1992 op 30 december 2004 een navorderingsaanslag opgelegd. Voor de bepaling van de redelijke termijn ter zake van deze navorderingsaanslag zal de rechtbank uitgaan van de brief van verweerder van 9 december 2004 waarin de boete over het jaar 1992 wordt aangekondigd. De overige boetes zijn aangekondigd in het rapport van het boekenonderzoek van 28 juni 2005. 
    
    42. Bij de beoordeling van de redelijkheid van de duur van berechting van een boetezaak dient in dit geval tevens acht te worden geslagen op de ingewikkeldheid van de zaak, de invloed van de beboete op het procesverloop en de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld.
    
    43. De rechtbank zal de periode die gelegen is tussen 4 maart 2005, de dagtekening van de brief waarin de toenmalige gemachtigde van eiser aangeeft akkoord te zijn met het aanhouden van het bezwaar totdat in de op dat moment lopende procedures inzake buitenlandse bankrekeningen uitspraak is gedaan, en 26 februari 2010, de datum waarop de Hoge Raad uitspraak heeft gedaan in de zaken met nrs. 43 050bis en 43 670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en ECLI:NL:HR:2010:BJ9120, dat wil zeggen 59 maanden, op de totale behandelingsduur in mindering brengen.
    
    44. Datzelfde heeft te gelden voor de periode dat partijen hebben gecorrespondeerd over een mogelijk compromis. Dit betreft de periode tussen 18 januari 2012, de dagtekening van de e‑mail van de toenmalige gemachtigde met het verzoek om een cijfermatige uitwerking van het compromisvoorstel, en 9 september 2014, de dagtekening van de brief van eiser voorafgaand aan de brief van verweerder van 23 oktober 2014 waarin hij aangeeft hoe de bezwaren zullen worden afgedaan. Uit die brief van 9 september 2014 kon verweerder immers afleiden dat geen compromis kon worden bereikt. Dat wil zeggen in totaal 31 maanden.
    
    45. De totale behandelingsduur van 144 maanden dient te worden bekort met de duur dat de procedure tot en met de rechtbank in beginsel mag duren, dat wil zeggen twee jaar. Dan resteert een behandelingsduur van 120 maanden die moet worden bekort wegens de complexiteit van de zaak en de aanvankelijke weigering van eiser tot medewerking. De rechtbank becijfert deze bekorting op twaalf maanden. Van de 108 maanden die dan resteren dient het totaal van de periodes als berekend onder 43. en 44. te worden afgehaald, in totaal 90 maanden. 
    
    46. De rechtbank zal omwille van de eenvoud voor alle jaren uitgaan van dezelfde behandelingsduur. Al met al bedraagt de overschrijding in alle gevallen meer dan een jaar, maar minder dan anderhalf jaar. De rechtbank ziet hierin aanleiding de boetes met vijftien percent te verminderen.
    
    47. Dit brengt mee dat de (verhogingen/)boetes als volgt worden verminderd:
    
      
        
        
        
        
        
          
            
              Jaar
            
            
              boete na uob
            
            
              vermindering
            
            
              boete na vermindering
            
          
          
            
              1992
            
            
              fl. 1.372
            
            
              fl. 206
            
            
              fl. 1.166
            
          
          
            
              1993
            
            
              fl. 1.186
            
            
              fl. 178
            
            
              fl. 1.008
            
          
          
            
              1994
            
            
              fl. 1.374
            
            
              fl. 206
            
            
              fl. 1.168
            
          
          
            
              1995
            
            
              fl. 2.260
            
            
              fl. 339
            
            
              fl. 1.921
            
          
          
            
              1996
            
            
              fl. 2.293
            
            
              fl. 344
            
            
              fl. 1.949
            
          
          
            
              1997
            
            
              fl. 1.517
            
            
              fl. 228
            
            
              fl. 1.289
            
          
          
            
              1998
            
            
              fl. 5.070
            
            
              fl. 761
            
            
              fl. 4.310
            
          
          
            
              2002
            
            
              €  2.854
            
            
              €  428
            
            
              €  2.426
            
          
          
            
              2003
            
            
              €     717
            
            
              €  108
            
            
              €     609
            
          
        
      
    
    
    
      
        Conclusie
      
    
    48. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen ongegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover die zien op de verhogingen en boetebeschikkingen;
    - vermindert de boetes met vijftien percent tot op bedragen als vermeld onder 47. hiervoor;
    - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr.drs. M.J.C. Pieterse, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. J.M.W. van de Sande, rechters, in tegenwoordigheid van V. Meuleman, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 8 december 2016
              
            
          
          
            
              De griffier is buiten staat deze uitspraak mede te ondertekenen.
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.