ECLI:NL:GHARL:2016:8258, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 18-10-2016, 16/00061
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-10-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Bron van inkomen? Huidverzorgingsproducten. Objectieve voordeelsverwachting. Negatieve resultaten.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 16/00061
    
    
    
      uitspraakdatum:   18 oktober 2016
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z]  (hierna: belanghebbende)
    
    
    
    
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) van 15 december 2015, nummer AWB 15/833, in het geding tussen  belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.499. Daarbij is voorts een bedrag van € 1.051 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    
      1.2.
      Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en de beschikking inzake de heffingsrente gehandhaafd.
    
    
      1.3.
      Het door belanghebbende tegen deze uitspraken op bezwaar ingestelde beroep is door de Rechtbank ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5.
      Tot de stukken van het geding behoort voorts het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 8 september 2016 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, bijgestaan door [A]  alsmede drs. [B] en [C] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7.
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende is in 2010 op basis van een fulltime loondienstverband werkzaam bij [D] International te [E] . Daarnaast is belanghebbende in juni 2010 gestart met activiteiten onder de naam [F] (hierna: [F] ) en onder de naam [G] . De activiteiten bestaan uit de verkoop van kaarsen ( [F] ) en huidverzorgingsproducten ( [G] ) via internet. Belanghebbende heeft daartoe een webshop op internet ingericht.
      
    
    
      2.2
      Nadat belanghebbende kennis had gemaakt met de huidverzorgingsproducten van de firma [H] (hierna: [H] ) uit Spanje, heeft zij in augustus 2010 contact opgenomen met [H] en daarbij kenbaar gemaakt dat zij belangstelling had distributeur van die producten te worden. In verband hiermee heeft belanghebbende in september 2010 een vertegenwoordiger van de firma [H] ontmoet tijdens een beurs in [I] . 
      
    
    
      2.3.
      Met het oog op de door haar voorgenomen activiteiten heeft belanghebbende in de loop van  2010 een ondernemingsplan opgesteld. In juli 2011 is een update van dit ondernemingsplan vervaardigd. Deze update behoort tot de gedingstukken. Hierin heeft belanghebbende haar plannen inzake de verkoop van ecologische huidverzorgingsproducten beschreven. Belanghebbende heeft naast de reis naar [I] in 2010 ook diverse reizen naar Düsseldorf, [M] , Parijs en Barcelona gemaakt om zich te oriënteren op welke producten zij zou gaan verkopen.
      
    
    
      2.4.
      Van 5 september 2010 tot en met 7 september 2010 heeft belanghebbende deelgenomen aan de [J] in [E] voor de verkoop van [F] kaarsen.
      
    
    
      2.5.
      Eind september 2010 heeft de [a-bank] een krediet van € 50.000 aan belanghebbende verleend, bestaande uit een geldlening van € 30.000 en een rekening-courantkrediet van (maximaal) € 20.000.  De geldlening mocht uitsluitend worden gebruikt voor de financiering van bedrijfskapitaal. Het krediet mocht uitsluitend worden gebruikt voor de financiering van de bedrijfs- of beroepsuitoefening van belanghebbende.
      
    
    
      2.6.
      In oktober 2010 heeft belanghebbende contact gehad met [K] van [L] Ltd te [M] (hierna: [L] ) met het oog op de plannen van belanghebbende de [H] producten in het Verenigd Koninkrijk (VK) te gaan verkopen. [K] heeft belanghebbende vervolgens in contact gebracht met [N] van [O] (hierna: [O] ) voor overleg en informatie over de markt in het VK en het vinden van een verkooppartner. In het ondernemingsplan (update juli 2011) is hierover opgenomen dat belanghebbende en [O] vanaf oktober 2010 wekelijks overleg hebben gevoerd over de voorgenomen activiteiten. Hierbij is gesproken over het maken van presentaties, het bouwen van een website, maken van PR materiaal, het ontwikkelen van marketing- en communicatiestrategieën en het vinden van een retailer. In het ondernemingsplan is in dit verband vermeld dat contacten zijn gelegd met [P] , [Q] , [R] , [S] , [T] en [U] .
      
    
    
      2.7.
      Op 28 december 2010 heeft belanghebbende, handelend onder de naam [G] , een distributieovereenkomst met [H] gesloten voor de verkoop van [H] producten in het VK en Ierland. Met deze overeenkomst heeft belanghebbende het exclusieve recht verkregen om [H] producten te verkopen in het VK. De overeenkomst liep van 1 februari 2011 tot 31 januari 2014 en kon tussentijds. met inachtneming van een termijn van 180 dagen door partijen worden ontbonden. In deze overeenkomst heeft belanghebbende zich verplicht om in 2011 voor € 60.000 aan [H] producten af te nemen, in 2012 voor € 90.000 en in 2013 voor € 120.000. [H] stelde de inkoopprijs van de producten vast.
      
    
    
      2.8.
      Op 24 januari 2011 heeft belanghebbende, handelend onder de naam [G] , een overeenkomst met [O] gesloten. [O] zou belanghebbende ondersteunen in de ontwikkeling van haar zakelijke activiteiten ten aanzien van [H] in het VK en het zoeken naar retailers die de [H] producten in het VK aan consumenten willen verkopen. Belanghebbende heeft [O] hiervoor een bedrag van $ 2.080 per maand betaald. De overeenkomst met [O] is op 27 juni 2011 verlengd tot 31 januari 2012.
      
    
    
      2.9.
      Bij e-mailbericht van 10 maart 2011 heeft [H] aan belanghebbende een overzicht verstrekt van door een distributeur in Duitsland met de verkoop van de [H] producten mogelijk te behalen bruto winsten. Daarin is voorts vermeld dat de marges die belanghebbende kon gaan behalen ‘in terms of investment’ ruim boven de 100% lagen.
      
    
    
      2.10.
      
        Op 29 juni 2011 heeft belanghebbende  een begroting (Sales forecast july 2011) van baten en lasten van de verkoop van de [H] producten in het VK aan [O] gestuurd. In het e-mailbericht heeft zij hierover aan [O] onder meer het volgende geschreven:“Please find attached the forecast. Maybe it is completely unrealistich what we did, but if you would like me to explain I would be happy to do so.”
        Volgens de bijgevoegde forecast zou in de maanden augustus tot en met december 2011 een verlies worden geleden. Vanaf januari 2012 zou het resultaat volgens deze prognose positief zijn. De omzetten zouden volgens deze prognose stijgen van (afgerond) GBP 15.000 in oktober 2011, naar 22.000 in november 2011, 27.000 in december 2011 tot 24.000 in januari tot en met mei 2012. Hierbij is uitgegaan van een verkoop van één product per twee uur.
      
      
    
    
      2.11.
      
        In reactie hierop, schreef [O] :
        
          “I have looked at the forecast. I find the forecast to be a good statement of intent. There is ambition but it is not totally unrealistic.
        
        
          Key is to have a rational ATV (Average Transaction Value) in mind based on clear logicall assumptions. It is also critical to set a sensible daily units target. You could develop 3 scenarios LOW, OK HIGH and calibrate the plan by reducing sales by 10-15%, and then reevaluate the cost centres accordingly.
          
          A standard premium brand is targetted to do GBP 1000 per week in a quality London point of sale like a department store. [H] is probably 3 to 3.5 time more expensive than a standard premium brand, so weekly sales might be about GBP 3500.
        
        
          Lets go over your forecast rationale when we meet up in [M] .”
        
      
      
    
    
      2.12.
      Op 5 juli 2011 heeft belanghebbende, handelend onder de naam [G] , een PR consultant overeenkomst gesloten met [L] . [L] heeft zich in deze overeenkomst verplicht om de public relations van [H] te verzorgen voor een vergoeding van £ 2.500 per maand. Dit heeft ertoe geleid dat [L] een uitgebreid marketingplan heeft opgezet en uitgevoerd.
      
    
    
      2.13.
      Door tussenkomst van [O] heeft belanghebbende een retailer bereid gevonden de [H] producten te verkopen. Op 14 juli 2011 heeft belanghebbende, handelend onder de naam [G] , daartoe een overeenkomst met [U] gesloten inzake de verkoop van [H] producten. [U] is een zelfstandige onderneming gevestigd in het [Q] gebouw in [M] . In de overeenkomst is vermeld dat aan [U] 55% van de consumentenprijs toekomt. Op 30 september 2011 heeft [U] belanghebbende een bedrag van GBP 5.250 aan kosten in rekening gebracht, terwijl in dat jaar (2011) door [U] voor een bedrag van £ 2.133 aan [H] producten (12 stuks) is verkocht. In 2012 is door [U] voor een bedrag van £ 771 aan [H] producten verkocht (4 stuks). In november 2012 is de overeenkomst met [U] beëindigd.
      
      
        2. 14. De overeenkomst tussen [H] en belanghebbende ( [G] ) is op 30 november 2012 beëindigd. Belanghebbende is door [H] niet aan haar afnameverplichting gehouden. Zij heeft slechts de door haar feitelijk afgenomen producten betaald.
      
      
    
    
      2.15.
      De door belanghebbende in 2010, 2011 en 2012 behaalde resultaten met haar [H] activiteiten zijn negatief (2010: € 18.878; 2011:  € 55.821; 2012: € 23.634). Ook de resultaten die betrekking hebben op de [F] activiteiten waren in die jaren negatief.
      
    
    
      2.16
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2010  ter zake van haar activiteiten in het kader van [H] en [F] een negatief resultaat van  € 19.414 in mindering gebracht op haar belastbaar inkomen uit werk en woning. Voorts heeft zij toepassing van de (verhoogde) zelfstandigenaftrek geclaimd. De Inspecteur heeft bij de vaststelling van de onderhavige aanslag het negatieve resultaat en de zelfstandigenaftrek niet in aanmerking genomen. Evenals de Inspecteur, heeft de Rechtbank geoordeeld dat de [H] – en [F] activiteiten geen bron van inkomen vormen.
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de door belanghebbende verrichte activiteiten met betrekking tot [H] en [F] een bron van inkomen vormen. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend. Indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, houdt partijen voorts verdeeld of belanghebbende recht heeft op toepassing van de (verhoogde) zelfstandigenaftrek. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. 
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting. 
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en kennelijk tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2010 tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.209.
    
    
      3.4.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Bron van inkomen
      
    
    
      4.1.
      Tussen partijen is in geschil of de [H] activiteiten en de [F] activiteiten van belanghebbende in 2010 een bron van inkomen vormden. Daarbij is tussen hen niet in geschil dat die activiteiten gezamenlijk in de beschouwing dienen te worden betrokken (zij vormen met andere woorden, indien daarvan sprake is, één bron van inkomen) en dat is voldaan aan de vereisten (i) deelname aan het economische verkeer en (ii) het subjectieve voordeelsoogmerk. Het geschil tussen partijen spitst zich toe op de vraag of hier is voldaan aan het criterium van, kort gezegd, de objectieve voordeelsverwachting. Indien de vraag of de activiteiten van belanghebbende in 2010 een bron van inkomen vormden bevestigend moet worden beantwoord, is tussen partijen niet in geschil dat dan sprake is van winst uit onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Voorts is niet in geschil dat, naar partijen ter zitting desgevraagd hebben verklaard, het resultaat van de in geschil zijnde activiteiten van belanghebbende in 2010 een bedrag van negatief € 19.414 beloopt. 
    
    
      4.2.
      In het kader van de zogenoemde objectieve voordeelsverwachting dient het Hof te onderzoeken of de activiteiten van belanghebbende voorzienbaar blijvend verliesgevend zijn, dan wel of daarvan redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij belanghebbende, zij het in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten kunnen opleveren (vgl. onder meer HR 14 oktober 2005, nr. 40244, ECLI:NL:HR:2005:AR6821 en HR 1 februari 2002, nr. 36238, ECLI:NL:HR:2002:AD8763). 
    
    
      4.3.
      De vraag of een belastingplichtige in een jaar een onderneming uitoefent, en met name of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (HR 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707). Dit betekent dat aan feitelijk in latere jaren behaalde resultaten in dit verband betekenis kan toekomen (vgl. HR 15 juni 2012, nr. 11/03392, ECLI:NL:HR:2012:BW8348). 
    
    
      4.4.
      Op belanghebbende rust de last feiten en omstandigheden te stellen, en bij betwisting door de Inspecteur aannemelijk te maken, die de conclusie rechtvaardigen dat met betrekking tot de [H] en [F] activiteiten in 2010 sprake was van een objectieve voordeelsverwachting. 
    
    
      4.5.
      
        Hoewel het licht dat door de feiten en omstandigheden uit latere jaren – kort gezegd de niet onaanzienlijke negatieve resultaten die niet alleen in 2010 maar ook in 2011 en 2012 door belanghebbende zijn behaald (zie 2.15) –  op het gezochte antwoord wordt geworpen niet in het voordeel van belanghebbende strekken, acht het Hof belanghebbende niettemin – anders dan de Inspecteur bepleit en de Rechtbank heeft geoordeeld – erin geslaagd aan haar bewijslast te voldoen. 
        In aanmerking genomen dat naar het oordeel van het Hof is komen vast te staan, doordat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt, dan wel heeft gesteld en door de Inspecteur niet - althans onvoldoende - is weersproken, dat :
      
      
        
          
            [H] een gerenommeerde organisatie in huidverzorgingsproducten is;
        
        
          de verkoop van haar producten in landen als Italië en Spanje goed ‘loopt’;
        
        
          de distributeur van [H] -producten in Duitsland al jaren lang winsten met dat product behaalt;
        
      
      en tevens in aanmerking genomen dat:
      
        
          de bank - bij uitstek een onafhankelijke derde - bereid is geweest in 2010 een financiering van € 50.000 aan belangebbende te verstrekken met het oog op haar ondernemingsplannen (zie 2.5);
        
        
          belanghebbende reeds in 2010 het contract met [H] heeft gesloten, waarbij zij het exclusieve verkooprecht voor het VK verwierf (zie 2.7);
        
        
          
            [H] belanghebbende heeft bericht dat marges van meer dan 100% konden worden gerealiseerd (zie 2.9);
        
        
          belanghebbende op professionele wijze met zeer gerenommeerde partijen in het VK aan de slag is gegaan en erin is geslaagd een verkooplocatie in [Q] te realiseren (zie 2.6, 2.8. 2.12 en 2.13);
        
        
          de heer [N] belanghebbende heeft bericht dat een omzet van GBP 14.000 tot GBP 15.000 per maand tot de mogelijkheden behoorde (zie 2.11), 
        
      
      
        acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende met haar professionele aanpak redelijkerwijs met haar activiteiten, zij het in de toekomst, positieve resultaten zou kunnen gaan behalen. 
        Van belang hierbij is voorts dat het Hof aannemelijk acht dat, zoals belanghebbende ter zitting uiteen heeft gezet, de hoge kosten die belanghebbende in (vooral) 2011 heeft moeten maken zogenoemde aanloopkosten betreffen om de huidverzorgingsproducten van [H] goed in ‘de markt’ van het VK te kunnen zetten, dat die kosten in volgende jaren niet meer zouden hoeven te worden gemaakt en dat zij konden worden terugverdiend in latere jaren.  Verder moet worden opgemerkt dat het betoog van de Inspecteur inzake de hoge rente die de bank belanghebbende in het kader van de financiering in rekening heeft gebracht – wat daarvan overigens zij – niet eraan afdoet dat een onafhankelijke, bij uitstek deskundige derde klaarblijkelijk in 2010 vertrouwen had in het ondernemingsplan van belanghebbende. Een en ander rechtvaardigt naar het oordeel van het Hof de conclusie, kort gezegd, dat in 2010 sprake was van een objectieve voordeelsverwachting als bedoeld in 4.2. De omstandigheid dat het belanghebbende uiteindelijk niet is gelukt om met haar huidverzorgingsproducten een positie op de Britse markt te verwerven en zelfs haar activiteiten op die markt heeft moeten beëindigen, doet daaraan niet af. De (negatieve) resultaten die belanghebbende in 2010 heeft behaald vormen winst uit onderneming. Opmerking verdient evenwel dat deze conclusie niet betekent dat daardoor ‘automatisch’ ook in de jaren nà  2010 sprake is van winst uit onderneming.
        
          Urencriterium
        
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft gesteld dat zij in 2010 in totaal 1.638 uren aan haar ondernemingsactiviteiten heeft besteed. In de procedure bij de Rechtbank heeft zij in dat kader ‘Time sheets’ overgelegd. Daarin is onder meer vermeld dat 690 uren zijn besteed aan onderzoek om een onderneming te starten. De Inspecteur heeft betwist dat belanghebbende heeft voldaan aan het zogenoemde urencriterium.
    
    
      4.7.
      Op  belanghebbende rust de last aannemelijk te maken dat zij in 2010 heeft voldaan aan de in artikel 3.6, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 vervatte eis dat zij ten minste 1225 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor haar onderneming. Met hetgeen zij in de stukken en ter zitting van het Hof heeft aangevoerd, is belanghebbende daarin naar het oordeel van het Hof niet geslaagd. Belanghebbende heeft onvoldoende inzicht kunnen verschaffen in de intensiteit van haar in 2010 verrichte werkzaamheden ten behoeve van haar onderneming om de conclusie te kunnen rechtvaardigen dat zij, naast een voltijds dienstbetrekking, in 2010 meer dan 1225 uren heeft besteed aan de onderneming. Dit betekent dat belanghebbende geen recht heeft op de (verhoogde) zelfstandigenaftrek als bedoeld in artikel 3.76 van de Wet inkomstenbelasting 2001.
    
    
      4.8.
      Een en ander betekent dat het vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.499 dient te worden verminderd met € 19.414 (het niet in geschil zijnde bedrag aan verlies), zodat het belastbare inkomen uit werk en woning nader dient worden bepaald op een bedrag van € 32.085. Het hoger beroep is in zoverre gegrond.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.9
      
        Het hoger beroep wordt mede geacht te zijn gericht tegen de uitspraak van de Rechtbank inzake de beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige grieven tegen die beslissing aangevoerd.  Nu het belastbare inkomen uit werk en woning wordt verminderd, dient de in rekening gebrachte heffingsrente echter dienovereenkomstig te worden verminderd. Ook in zoverre is het hoger beroep gegrond. 
        
          Slotsom
        
        Het hoger beroep van  belanghebbende is gegrond.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    Niet gebleken is dat belanghebbende kosten heeft gemaakt van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Op vergoeding van andere kosten heeft belanghebbende geen aanspraak gemaakt. Het Hof acht derhalve geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling. 
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      
      
        verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond,
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar,
      
      
        vermindert de aanslag tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.085,
      
      
        vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig, en
      
      
        gelast de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden de door betaalde griffierechten van in totaal € 169 (Rechtbank € 45 en Hof € 124).
      
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 oktober 2016.
      De griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
      						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      						(R. den Ouden)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 18 oktober 2016
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        Postbus 20303,
      
      
        2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.