ECLI:NL:RBGEL:2017:1674, Rechtbank Gelderland, 31-03-2017, AWB - 16 _ 3305
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2017-03-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Horen voorafgaand aan naheffingsaanslag? In de aankondiging is een reactietermijn gegeven.
        Waarde tweedehands kampeerauto. Goedkeuring Kaderbesluit aan te sluiten bij de waarde van de bestelauto betreft de catalogusprijs. Bij de bepaling van de handelsinkoopwaarde moet worden aangesloten bij kampeerauto’s, die relatief duurder zijn. Voor zover dit alleen van invloed is op de teller van de breuk die de afschrijving bepaalt, leidt dit tot een relatief lage afschrijving. Dit geldt echter voor alle kampeerauto’s en zo wordt aangesloten bij de werkelijke waarde van kampeerauto’s. Geen strijd met het Unierecht. Aannemelijk dat met heffing op grond van de tabel niet te veel BPM is geheven.

RechtbanK gelderland 
  
  
    Team belastingrecht
  
  
    zaaknummer: AWB 16/3305
  
  
    
      proces-verbaal van de mondelinge uitspraak van de enkelvoudige kamer van 31 maart 2017 in de zaak tussen
    
  
  
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser(gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Doetinchem, verweerder.
    
    
  
  
    De bestreden uitspraak op bezwaar 
    
    
      De uitspraak van verweerder van 4 mei 2016, waarbij het bezwaar van eiser tegen de naheffingsaanslag belasting van personenauto’s en motorrijtuigen (hierna: BPM) ongegrond is verklaard.
    
    
    
  
  
    Zitting 
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 maart 2017. Namens eiser zijn de gemachtigde en [A] verschenen. Namens verweerder zijn [gemachtigde] en mr. [B] verschenen.  
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    1. Eiser heeft op 9 maart 2015 aangifte voor de BPM gedaan voor een kampeerauto, merk en type Fiat [C] . De datum van eerste toelating van de kampeerauto is [2014] . Eiser heeft voor de berekening van de afschrijving gebruik gemaakt van een koerslijst van [D] . Dit betreft een koerslijst van een bestelauto met dezelfde kenmerken als de kampeerauto, behoudens de recreatieve voorzieningen.
    
    2. Verweerder heeft de naheffingsaanslag opgelegd omdat hij van mening is dat voor de bepaling van de afschrijving niet dient te worden aangesloten bij de handelsinkoopwaarde van een bestelauto, maar van de handelsinkoopwaarde van een kampeerauto. Vanwege het ontbreken van een koerslijst voor de kampeerauto heeft verweerder de afschrijving bepaald aan de hand van de tabel van artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Uitvoeringsregeling).
    
    
      
        Naheffing na het belastbare feit
      
    
    3. Eiser heeft aangevoerd dat niet kan worden nageheven nadat het belastbare feit heeft plaatsgevonden, omdat naheffing ook niet mogelijk is bij (her)registratie van Nederlandse gebruikte auto’s. Er wordt dan immers geen BPM van de koper geheven, en dus ook niet nageheven. Eventuele risico’s van een te lage heffing van BPM komen bij Nederlandse auto’s voor rekening van degene die de auto als nieuwe auto heeft geregistreerd – en op dat moment BPM heeft voldaan – en niet voor rekening van de opvolgende gebruiker. Naheffing bij invoer van gebruikte auto’s levert om die reden volgens eiser strijd op met artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU).
    
    4. De rechtbank is van oordeel dat de mogelijkheid tot naheffing van BPM niet met zich brengt dat in strijd met artikel 110 VWEU ter zake van auto’s uit andere lidstaten een hogere belasting wordt geheven dan ter zake van gelijksoortige binnenlandse auto’s. Zij heeft dit al overwogen in de uitspraak van 17 december 2015, ECLI:NL:RBGEL:2015:7809, en ziet in hetgeen eiser in deze procedure aanvoert geen reden tot een ander oordeel te komen.
    
    
      
        Horen
      
    
    5. Uit de pleitnota begrijpt de rechtbank dat eiser zich op het standpunt stelt dat hij gehoord had dienen te worden voordat de naheffingsaanslag werd opgelegd. Blijkens de uitspraak op bezwaar is eiser gehoord in de bezwaarfase. In het arrest van 3 juli 2014, C-129/13 en C-130/13, ECLI:EU:C:2014:2041 (Kamino en Datema Hellman) heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie, voor zover hier van belang, overwogen dat het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging en in het bijzonder het recht van eenieder om te worden gehoord voordat jegens hem een voor hem nadelige individuele maatregel wordt genomen, aldus moeten worden uitgelegd dat wanneer de adressaat van een in een procedure tot navordering (in dat geval van invoerrechten) op grond van het douanewetboek vastgestelde uitnodiging tot betaling niet voorafgaand aan de vaststelling van dat besluit is gehoord door de administratie, zijn rechten van de verdediging worden geschonden, ook al kan hij zijn standpunt kenbaar maken tijdens een latere administratieve bezwaarfase, indien de nationale regeling de adressaten van die uitnodigingen niet toestaat, wanneer zij niet vooraf worden gehoord, de opschorting van de uitvoering van die uitnodigingen tot de eventuele herziening ervan te verkrijgen. Dat is in ieder geval zo indien de nationale administratieve procedure tot uitvoering van artikel 244, tweede alinea, van het douanewetboek die opschorting beperkt wanneer er redenen zijn om aan de overeenstemming van de aangevochten beschikking met de douanewetgeving te twijfelen of indien de belanghebbende onherstelbare schade dreigt te lijden.
    
    6. Toegepast op de onderhavige situatie brengt dit naar het oordeel van de rechtbank mee dat degene ten aanzien van wie het voornemen bestaat een naheffingsaanslag BPM op te leggen in de gelegenheid dient te worden gesteld te worden gehoord dan wel, indien die gelegenheid niet wordt geboden, de mogelijkheid wordt geboden betaling van de naheffingsaanslag op te schorten totdat is beslist op bezwaar.
    
    7. In het dossier bevindt zich een aankondiging, waarin gemotiveerd uiteengezet is op welke grond het voornemen bestaat tot naheffing over te gaan. In de aankondiging is aan eiser een termijn van veertien dagen gegeven op het voornemen tot naheffing te reageren. Eiser heeft van die gelegenheid geen gebruik gemaakt. Daarmee is naar het oordeel van de rechtbank voldoende recht gedaan aan de positie van eiser en is de naheffingsaanslag niet in strijd met het verdedigingsbeginsel opgelegd.
    
    
      
        Waarde van de kampeerauto
      
    
    8. In geschil is of voor de waarde van de kampeerauto dient te worden aangesloten bij de waarde van de bestelauto die overigens aan dezelfde kenmerken voldoet, of dat die waarde niet als uitgangspunt kan dienen. 
    
    9. Als uitgangspunt geldt kort gezegd dat de verschuldigde BPM voor gebruikte auto’s wordt berekend door de catalogusprijs van de auto (dus de nieuwprijs) vast te stellen, de handelsinkoopwaarde van de auto ten tijde van de registratie te bepalen en aldus een afschrijvingspercentage te berekenen. Deze afschrijving wordt toegepast op de BPM voor de nieuwe auto om de verschuldigde BPM te bepalen.
    
    10. In het Kaderbesluit BPM van 4 maart 2014, BLKB 2014/127M (hierna: het Kaderbesluit), is voor zover van belang in paragraaf 5.3.1, getiteld “Maatstaf van heffing kampeerauto”, het volgende vermeld:
    
    
      “
      Als een gesloten bestelauto is ingericht als kampeerauto die voldoet aan de in onderdeel 5.3.2 genoemde voorwaarden, zou de bpm moeten worden berekend over de catalogusprijs van de kampeerauto. De meeste kampeerauto’s worden vervaardigd op basis van een bepaald type gesloten bestelauto.
    
    
  
  
    Goedkeuring 
    
      Met toepassing van artikel 63 van de AWR (de hardheidsclausule) keur ik het volgende goed.
      Als een gesloten bestelauto wordt gebruikt als basis voor een qua wielbasis van die bestelauto afwijkende kampeerauto en voldoet aan de voorwaarden, wordt de bpm berekend over de catalogusprijs van een zoveel mogelijk met de verkregen kampeerauto vergelijkbare gesloten bestelauto. 
      (…)
      Voor het bepalen van de catalogusprijs is het uiteindelijke resultaat, de vervaardigde kampeerauto, doorslaggevend. Steeds wordt uitgegaan van de catalogusprijs van een met die kampeerauto op voornoemde kenmerken vergelijkbare vracht- of bestelauto.”
    
    
    11. In de daarop volgende paragraaf 5.3.2. is aanvullend als goedkeuring opgenomen dat de BPM voor kampeerauto’s niet wordt berekend over dat deel van de catalogusprijs dat is toe te rekenen aan de recreatieve functie mits aan een aantal daar genoemde voorwaarden is voldaan.
    
    12. Het voorgaande brengt - naar tussen partijen niet in geschil is - mee dat voor de catalogusprijs (dus de waarde van de nieuwe auto) aansluiting wordt gezocht bij de waarde van de bestelauto. De vraag die partijen verdeeld houdt, is in hoeverre ook voor de bepaling van de handelsinkoopwaarde kan worden aangesloten bij de waarde van een bestelauto.
    
    13. Tussen kampeer- en bestelauto’s bestaan naar het oordeel van de rechtbank essentiële verschillen voor wat betreft de eigenschappen en de behoeften waarin deze auto’s voorzien. Een bestelauto vervult met name een vervoers- en transportfunctie, terwijl een kampeerauto tevens een recreatieve functie heeft (inclusief overnachtingen). Daarnaast is aannemelijk dat bestelauto’s in het algemeen intensiever worden gebruikt, wat bijdraagt aan een snellere waardevermindering. 
    
    14. Het Unierecht brengt mee dat op een later ingevoerd product geen hogere belasting mag drukken dan op een vergelijkbaar, zich reeds op de Nederlandse markt bevindend product. Het vergelijkbare product is in dit geval de best vergelijkbare kampeerauto. De goedkeuring in paragrafen 5.3.1 en 5.3.2. van het Kaderbesluit leidt ertoe dat de catalogusprijs van de kampeerauto (die de noemer van de breuk van de afschrijving vormt) relatief laag wordt vastgesteld. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch gaat er in zijn uitspraak van 2 juli 2015, ECLI:NL:GHSHE:2015:2518, van uit dat dit alleen geldt voor de bepaling van de BPM op de voet van artikel 9 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM), voor zover die catalogusprijs daarop van invloed is. Het hof is van oordeel dat deze goedkeuring zich niet uitstrekt tot de wijze van vaststelling van de afschrijving als bedoeld in artikel 10 van de Wet BPM. Advocaat-generaal IJzerman volgt die uitleg in zijn conclusie van 28 april 2016 (ECLI:NL:PHR:2016:339). De geciteerde tekst van de goedkeuring wijst ook in die richting. Dit zou betekenen dat de andersluidende stelling van eiser onjuist is en reeds om die reden het beroep ongegrond zou zijn.
    
    15. Daar staat tegenover dat artikel 10, tweede lid, van de Wet BPM de afschrijving relateert aan de catalogusprijs bedoeld in artikel 9, vijfde lid, van de Wet BPM. Voorgaande uitleg zou betekenen dat er voor één voertuig twee catalogusprijzen bestaan. De rechtbank acht dit niet zonder meer voor de hand liggend. Hoewel het op het eerste gezicht voor de hand lijkt te liggen de teller en de noemer van de breuk voor de afschrijving op dezelfde uitgangspunten te baseren, vloeit dit niet voort uit de tekst van de wet in combinatie met de goedkeuring. Door eiser voor te schrijven bij de bepaling van de handelsinkoopwaarde (die de teller van de breuk van de afschrijving vormt) te vergelijken met kampeerauto’s, die relatief duurder zijn, wordt een verhoudingsgewijs lage afschrijving behaald. Aannemende dat verschillende grondslagen worden gebruikt, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van strijd met het Unierecht. Er wordt aangesloten bij de werkelijke afschrijving van de vergelijkbare kampeerauto’s. De voorgeschreven wijze van afschrijven geldt voor alle zich op de Nederlandse markt bevindende kampeerauto’s. Bij al die kampeerauto’s is als catalogusprijs uitgegaan van de catalogusprijs van de best vergelijkbare bestelauto. Door voor de handelsinkoopwaarde van de kampeerauto als uitgangspunt aan te sluiten bij de feitelijke waarde van vergelijkbare kampeerauto’s wordt de kampeerauto van eiser ten opzichte van andere kampeerauto’s die zich in Nederland bevinden niet nadelig behandeld. Ook de stelling van eiser dat de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie voorschrijft dat moet worden uitgegaan van de restantwaarde van het nieuwe voertuig maakt dit niet anders. De waarde van het nieuwe voertuig betreft immers de waarde van de kampeerauto. Dit volgt uit het feit dat voor het bepalen van de catalogusprijs volgens de goedkeuring het uiteindelijke resultaat, de vervaardigde kampeerauto, doorslaggevend is. Dat daarvoor wordt aangesloten bij de waarde van de vergelijkbare bestelauto en dat onder voorwaarden geen rekening wordt gehouden met dat deel van de catalogusprijs dat is toe te rekenen aan de recreatieve functie maakt dat niet anders. 
    
    16. De vraag die vervolgens beantwoord dient te worden is of verweerder gebruik mag maken van de afschrijvingstabel in plaats van de waarde te bepalen aan de hand van de werkelijke waarde van vergelijkbare kampeerauto’s. Waar het uiteindelijk om draait, is of verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat daardoor niet te veel BPM is geheven. 
    
    17. In de eerste plaats is de rechtbank van oordeel dat het wettelijke systeem geoorloofd is. Dat er geen koerslijsten voor de kampeerauto bestaan, leidt er gelet op het bepaalde in artikel 10, achtste lid, aanhef en onder b, van de Wet BPM toe dat gebruik gemaakt mag worden van een taxatierapport voor het bepalen van de afschrijving. Hiertoe dient de belastingplichtige een verzoek te doen. Dat is in dit geval niet gedaan, ook niet nadat verweerder heeft nageheven. De stelling van eiser dat er reeds strijd is met het Unierecht omdat er geen koerslijst bestaat volgt de rechtbank niet. Eiser heeft verwezen naar Hoge Raad 6 december 2002, ECLI:NLHR:2002:AE4811. Daarin heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het in eerste instantie aan de inspecteur is om gegevens in te brengen waaruit kan blijken hoe de door belanghebbende voldane BPM zich verhoudt tot het restant aan BPM dat nog drukte op vergelijkbare, reeds in Nederland geregistreerde auto’s en dat de inspecteur die gegevens eventueel kan verschaffen aan de hand van koerslijsten met richtprijzen. Daaruit volgt dus niet dat er een koerslijst moet worden overgelegd. 
    
    18. Naar het oordeel van de rechtbank dient gewaarborgd te zijn dat de belasting die op ingevoerde voertuigen verschuldigd is niet hoger is dan de belasting die nog rust op vergelijkbare voertuigen die al in Nederland zijn geregistreerd. Dit is als uitgangspunt in voldoende mate gewaarborgd wanneer een reële mogelijkheid wordt geboden aan de belastingplichtige een beroep op een koerslijst, of bij gebreke daarvan een taxatierapport, te doen. Nu eiser geen verzoek heeft gedaan tot bepaling van de afschrijving op basis van een taxatierapport, ook niet toen verweerder de koerslijst niet accepteerde, kon verweerder in zoverre aansluiten bij de tabel. Wel dient verweerder ook dan aannemelijk te maken dat daardoor niet te veel BPM is geheven. 
    
    19. Niet in geschil is dat de korting op grond van de tabel die is opgenomen in artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling 32,332% bedraagt, uitgaande van een leeftijd van de kampeerauto tussen tien en elf maanden. De rechtbank is van oordeel dat aannemelijk is dat de werkelijke afschrijving niet hoger is. Daarvoor is in de eerste plaats van belang dat de tabel aansluiting probeert te zoeken bij werkelijke afschrijvingen. Daarbij wordt geen onderscheid gemaakt tussen personenauto’s, kampeerauto’s en bestelauto’s. In zijn algemeenheid is aannemelijk dat kampeerauto’s in de praktijk relatief langzaam afschrijven, gelet op het hiervoor weergegeven verschil met bestelauto’s. Dat dit voor de onderhavige kampeerauto van ruim tien maanden oud met 12.000 kilometer op de teller en zonder schade anders zou zijn, is niet aannemelijk geworden. Als ervan wordt uitgegaan dat de noemer van de hiervoor genoemde breuk relatief laag is (want geen rekening houdt met de recreatieve functie) brengt dit te meer mee dat de afschrijving voor de BPM laag is, nu in de teller wel rekening wordt gehouden met de recreatieve functie, die tot een waardevermeerdering leidt. Dat uitgangspunt wordt in dit geval ook bevestigd, nu de aankoopprijs van de kampeerwagen zelfs aanzienlijk hoger ligt dan de catalogusprijs van de bestelauto. Weliswaar kan bij die aankoopprijs zelf niet aangeknoopt worden, maar de praktijk bevestigt wel de theorie dat de afschrijving (voor de BPM) van een kampeerauto relatief laag is. Daarmee is voldoende aannemelijk dat door toepassing van de tabel niet te veel BPM is geheven.
    
    20. Gelet op wat hiervoor is overwogen is het beroep ongegrond.
    
    21. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, rechter, in aanwezigheid van F.A.C. den Ouden, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 31 maart 2017.
    
    
    
      de griffier is buiten staat deze
      uitspraak te ondertekenen
    
    
    
      griffier						rechter
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.