ECLI:NL:GHARL:2015:4788, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-06-2015, 14/00144
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-06-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Giftenaftrek. Vormen betaalde belastingschulden aftrekbare giften?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht 
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 14/00144 
      uitspraakdatum: 30 juni 2015
    
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
         te [Z] (hierna: belanghebbende),
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 17 december 2013, nummer AWB 13/4190, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.088. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 433.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 17 december 2013 ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bij brief, ingekomen bij het Hof op 24 februari 2014, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 maart 2015 te Arnhem. Namens belanghebbende is verschenen mr. [A] en namens de Inspecteur [B] en mr. [C]. 
      
    
    
      1.7.
      Het Hof heeft het onderzoek ter zitting op de voet van artikel 8:64, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht, geschorst teneinde partijen in de gelegenheid te stellen stukken in te sturen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 30 maart 2015 naar partijen is verzonden. 
      
    
    
      1.8.
      Het Hof heeft het onderzoek ter zitting hervat op 21 mei 2015. Daarbij zijn verschenen belanghebbende en zijn echtgenote [D], ter bijstand vergezeld van mr.  [A] en [E], alsmede, namens de Inspecteur, [B] en mr. [C].
      
    
    
      1.9.
      Mr. [A] en [E] hebben pleitnota’s overgelegd.
      
    
    
      1.10.
      Van het verhandelde ter zitting van 21 mei 2015 is eveneens een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is geboren [in] 1954. 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2009 € 23.484 als uitgaven voor specifieke zorgkosten en € 764 als andere giften in aftrek gebracht. 
      
    
    
      2.3.
      De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling aan specifieke zorgkosten  € 1.229 in aanmerking genomen en wel als volgt:  
      
      
        Uitgaven voor zorgkosten	 Aangifte	  Aanslag
        Kosten medicijnen	€ 590	0
        Uitgaven voor vervoer	460	460
        Uitgaven voor hulpmiddelen	300	0
        Uitgaven voor woningaanpassingen	2.000	0
        Uitgaven voor overige aanpassingen	2.000	0
        Dieetkosten	5.108	0
        Uitgaven voor extra kleding en beddengoed	750 300	
        Subtotaal	11.208	760
        Verhoging specifieke zorgkosten (113%)	12.666 859
        Totale uitgaven	23.874	1.619
        Wettelijke drempel (1,65%)	-/-    390	-/-   390
        	Aftrekbare uitgaven	23.484	1.229
      
      
      
        Verder heeft de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag een uitkering aan belanghebbende van de Stichting [F] ter grootte van € 673 bijgeteld en de geclaimde giftenaftrek geweigerd. De Inspecteur heeft het belastbare inkomen uit werk en woning berekend op:
      
      
      
      
      
      
      
      
        										€
        Aangifte								-/- 604
        Bij: uitkering Stichting [F]		     673
        Bij: lagere aftrek specifieke zorgkosten (€ 23.484 -/- € 1.229)		22.255
        Bij: geen giftenaftrek							     764												23.088
      
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft het bezwaar afgewezen waartegen belanghebbende vergeefs beroep bij de Rechtbank heeft ingesteld. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende door de Inspecteur te hoog is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of belanghebbende in aanmerking komt voor een hogere aftrek voor specifieke zorgkosten dan door de Inspecteur in aanmerking is genomen en of belanghebbende recht heeft op een aftrek voor andere giften. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Specifieke zorgkosten
      
    
    
    
      4.1.
      Artikel 6.1, lid 1, letter a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), bepaalt dat de persoonsgebonden aftrek het gezamenlijke bedrag is van de in het kalenderjaar op de belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten. Ingevolge artikel 6.1, lid 2, letter d, van de Wet IB 2001, zijn persoonsgebonden aftrekposten de uitgaven voor specifieke zorgkosten. 
      
    
    
      4.2.
      Artikel 6.17 van de Wet IB 2001 luidt, voor zover van belang, als volgt:
      
      
        “1. Uitgaven voor specifieke zorgkosten zijn de uitgaven die wegens ziekte of invaliditeit zijn gedaan voor: 
      
      a. genees- en heelkundige hulp (…);
      b. vervoer; 
      c. farmaceutische hulpmiddelen verstrekt op voorschrift van een arts; 
      d. andere hulpmiddelen, met uitzondering van brillen, contactlenzen en overige hulpmiddelen ter ondersteuning van het gezichtsvermogen; 
      (…);
      f. de extra kosten van een op medisch voorschrift gehouden dieet tot een bedrag bepaald bij ministeriële regeling; 
      g. extra kleding en beddengoed alsmede daarmee samenhangende extra uitgaven, volgens bij ministeriële regeling te stellen regels; 
      (…).
      2. Als ander hulpmiddel als bedoeld in het eerste lid, onderdeel d, wordt mede aangemerkt een middel dat de persoon in staat stelt tot het verrichten van een normale lichaamsfunctie waartoe hij zonder dat middel niet in staat zou zijn. Hiertoe worden gerekend: 
      a. aanpassingen van een woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan, die vanwege een functiebeperking op medisch voorschrift zijn aangebracht, voorzover de aanpassingen niet leiden tot een waardevermeerdering van de woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan welke uitgaat boven tien procent van de op de belastingplichtige drukkende aanpassingskosten; 
      b. zaken en aanpassingen van zaken, niet zijnde een aanpassing van een woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan, voorzover deze zaken en aanpassingen van een zodanige aard zijn dat zij hoofdzakelijk door zieke of invalide personen worden gebruikt.”
      
    
    
      4.3.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die aanspraak maakt op aftrekposten, feiten en omstandigheden dient te stellen en bij betwisting aannemelijk dient te maken die leiden tot de conclusie dat hij recht heeft op deze aftrekposten.  
      
    
    
      4.4.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet in zijn bewijslast is geslaagd. Hierbij heeft het Hof in aanmerking genomen dat belanghebbende in deze procedure geen stukken heeft overgelegd die de voor het onderhavige jaar (2009) opgevoerde specifieke zorgkosten onderbouwen en dat wat betreft de opgevoerde dieetkosten en de kosten van woningaanpassingen geen medisch voorschrift is overgelegd, zoals is voorgeschreven in artikel 6.17, lid 1, letter f, en lid 2, letter a, van de Wet IB 2001. Het Hof merkt nog op dat belanghebbende rechtens een natuurlijk persoon is als bedoeld in artikel 1.1 van de Wet IB 2001.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende betoogt dat omdat hij in de voorgaande jaren de specifieke zorgkosten heeft kunnen aftrekken bij hem het vertrouwen is gewekt dat hij ook voor het onderhavige jaar (2009) in aanmerking komt voor een aftrek van specifieke zorgkosten. Verder stelt belanghebbende dat hij bij een bespreking met de Inspecteur papieren heeft overhandigd en hierop nimmer een reactie van de Inspecteur heeft gekregen.
      
    
    
      4.6.
      Afgezien van het geval dat de gedragslijn berust op een toezegging waarvan de belastingplichtige mocht menen dat zij ook voor het onderhavige jaar zou gelden, is voor in rechte te beschermen vertrouwen als hier bedoeld meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Deze indruk is doorgaans niet gewettigd, indien de gedragslijn van de inspecteur voor de belastingheffing in het verleden geen of verhoudingsgewijs geringe gevolgen heeft gehad. Omstandigheden als vorenbedoeld kunnen onder meer zijn gelegen in de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belastingplichtige de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde had gesteld, in de vaststelling van een aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie, dan wel in overeenstemming met eerder verstrekte, voor de toen op te leggen aanslag van belang zijnde inlichtingen, of in de tegemoetkoming aan een bezwaar betreffende dezelfde zich onveranderd voordoende aangelegenheid (zie onder meer HR 13 februari 2015, nr. 14/02082, ECLI:NL:HR:2015:278, r.o 2.3.2). 
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende zich te dezen niet met vrucht op door de Inspecteur gewekt vertrouwen beroepen dat in rechte dient te worden beschermd. Het Hof neemt daarbij het volgende in aanmerking. Zoals uit 4.6 volgt, brengt de enkele omstandigheid dat de Inspecteur in eerdere jaren de aftrek specifieke zorgkosten heeft gevolgd niet mee dat van een gerechtvaardigd vertrouwen sprake kan zijn. Voor zover de specifieke zorgkosten in een eerder jaar aan de orde zijn gesteld en vervolgens in aftrek zijn toegelaten, is niet op voorhand sprake van een zich onveranderd voordoende aangelegenheid (zie 4.6), aangezien de specifieke zorgkosten ieder jaar verschillen, zowel wat betreft soort als hoogte. Indien belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat de Inspecteur nadat ter zake van een eerder jaar over een specifieke aftrekpost is gesproken en de aftrek daarvan (in een eerder jaar) heeft toegestaan, vertrouwen heeft gewekt dat dit ook in het onderhavige jaar tot een zekere aftrek zou moeten leiden, heeft hij die stelling niet onderbouwd, laat staan aannemelijk gemaakt. Voorts valt niet in te zien waarom het feit dat de Inspecteur niet eerder dan bij het opleggen van de aanslag aan belanghebbende te kennen heeft gegeven dat de specifieke zorgkosten in 2009 niet voor aftrek in aanmerking komen, de conclusie zou rechtvaardigen dat de Inspecteur vertrouwen heeft gewekt dat de specifieke zorgkosten in onderhavig jaar in aftrek konden worden gebracht. Gesteld noch gebleken is dat de Inspecteur voorafgaand aan het opleggen van de onderhavige aanslag heeft toegezegd dat de kosten in aftrek zouden worden gelaten.  
      
      
        Giften
      
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende betoogt dat de door hem gedane betalingen aan belasting aan de Belastingdienst als gift aftrekbaar zijn omdat de Belastingdienst een instelling als bedoeld in artikel 6.33, lid 1, letter b, van de Wet IB 2001 is. Het laatste wordt door de Inspecteur niet weersproken.  
      
    
    
      4.9.
      In artikel 6.33, lid 1, letter a, van de Wet IB 2001, is – voor zover van belang – bepaald dat giften verplichte bijdragen zijn waar geen directe tegenprestatie tegenover staat.  In de wetsgeschiedenis met betrekking tot de voorganger van artikel 6.33 – artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 – is hieromtrent opgemerkt (Kamerstukken II, 1998-1999, 26727, nr. 3, blz. 266, maar het citaat komt uit Kamerstukken II, 1989-1990, 21335, nr. 3, blz. 2-3):
      
      
        “Thans is in het vierde lid van artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bepaald dat kerkelijke belastingen als giften zijn aan te merken. Kerkelijke belastingen zijn in zeker opzicht te beschouwen als verplichte bijdragen, welke, zonder uitdrukkelijke bepaling, niet voor aftrek als gift in aanmerking zouden kunnen komen. Het eerste deel van artikel 47, vierde lid, bepaalt immers dat als giften uitsluitend worden aangemerkt bevoordelingen uit vrijgevigheid en niet-verplichte bijdragen.
        Bij verplichte bijdragen moet behalve aan kerkelijke belastingen worden gedacht aan bijdragen aan levensbeschouwelijke instellingen en aan contributies. Bij resolutie van 24 juli 1953, nr. 4, heeft mijn toenmalige ambtsvoorganger goedgekeurd dat contributies welke ten
        aanzien van de contribuant praktisch op een lijn zijn te stellen met donaties, doch welke in verband met hun vaste, in zekere zin verplichte karakter voor de desbetreffende instellingen de voorkeur verdienen boven losse giften, met niet verplichte bijdragen worden gelijkgesteld.
        Als voorbeelden zijn genoemd het Nederlandse Rode Kruis en de Vrije Universiteit. Een en ander geldt slechts voor zover de contribuant geen op geld waardeerbare aanspraken aan zijn contributie kan ontlenen. Deze goedkeuring onderschrijf ik gaarne. Ik acht het evenwel juist deze voor de toekomst in artikel 47 zelf vast te leggen.
        Door het in het vierde lid van artikel 47 opnemen van de term verplichte bijdragen wordt de eerder geconstateerde spanning met de Grondwet opgeheven. De vraag rijst vervolgens of kerkelijke belastingen nog afzonderlijk genoemd moeten worden indien voor in zekere mate verplichte bijdragen in het algemeen een bepaling wordt opgenomen. Gebleken is dat bij een
        groot aantal kerken en kerkelijke gemeenten, te zamen het overgrote deel van de gelovigen in Nederland omvattend, kerkelijke belastingen als zodanig niet of niet meer bestaan. Men betaalt een min of meer vrijwillige bijdrage ter grootte van een bepaald percentage van het bruto of het belastbare inkomen, dan wel van het inkomen na aftrek van inkomstenbelasting. Deze bijdragen zijn - civielrechtelijk– niet in rechte vorderbaar. Men ziet de betaling van kerkelijke belastingen veeleer als een morele verplichting. Een en ander neemt overigens niet weg dat bij enkele kerkelijke gemeenten het begrip kerkelijke belasting nog wel wordt gehanteerd. Het mede met het oog op het opheffen van de spanning met de Grondwet in de wet opnemen van een algemene bepaling omtrent verplichte bijdragen, gevoegd bij de tendens in de praktijk tot afschaffing van kerkelijke belastingen als zodanig, hebben mij doen besluiten voor te stellen het begrip kerkelijke belastingen niet meer in deze bewoordingen in artikel 47 te handhaven. Ik stel thans voor in het vierde lid van artikel 47 de zinsnede «al dan niet verplichte bijdragen» op te nemen. Hieronder vallen dan ook de nog bestaande kerkelijke belastingen, evenals andere min of meer verplichte bijdragen aan kerken en aan instellingen op levensbeschouwelijke grondslag.”
      
      
    
    
      4.10.
      Het betoog van belanghebbende is naar het oordeel van het Hof onjuist. Nog daargelaten dat belanghebbende niet heeft gesteld welk bedrag hij in het onderhavige jaar aan belasting heeft betaald aan de Belastingdienst, heeft de wetgever – gelet op de hiervoor in 4.9 vermelde wetsgeschiedenis – met de term ‘verplichte bijdragen’ naar het oordeel van het Hof niet het oog gehad op uit de wet voortvloeiende belastingschulden. Mitsdien is van een gift die op de voet van artikel 6.33 van de Wet IB 2001 in aftrek kan worden gebracht te dezen geen sprake.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende heeft geen aparte gronden aangevoerd tegen de heffingsrentebeschikking, zodat het hoger beroep van belanghebbende, gelet op het vorenstaande, ook in zoverre ongegrond is.
      
      
        
          Slotsom
        
        Het hoger beroep van belanghebbende dient ongegrond te worden verklaard.
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. J. Lamens, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 juni 2015.
    
    
    
    
      De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)						(B.F.A. van Huijgevoort)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 30 juni 2015
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.