ECLI:NL:GHDHA:2016:2010, Gerechtshof Den Haag, 22-06-2016, BK-15/00850 t/m BK-15/00853
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2016-06-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of belanghebbende voor de onderhavige tijdvakken recht heeft op afdrachtvermindering onderwijs en of ten onrechte boetes zijn opgelegd.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummers BK-15/00850 tot en met BK-15/00853
  
  
    uitspraak van 22 juni 2016
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] B.V. te [Z], belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
    
    
      inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag van 6 juli 2015, nummers SGR 14/11356, SGR 14/11359, SGR 14/11360 en SGR 14/11362 betreffende na te melden naheffingsaanslagen.
    
    
    
  
  
    Naheffingsaanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      
        Het jaar 2010 (BK-15/00850, SGR 14/11356)
    
    
      1.1.
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 504.103 opgelegd. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende een verzuimboete van
        € 4.920 opgelegd en € 28.838 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
      
      
        
          Het jaar 2011(BK-15/00851, SGR 14/11359)
      
    
    
      1.2.
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 852.555 opgelegd. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende een verzuimboete van 
        € 4.920 opgelegd en € 25.860 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
      
      
        
          Het jaar 2011(BK-15/00852, SGR 14/11360)
        
      
    
    
      1.3.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 5.169 opgelegd. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende € 156 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
      
        
          Het jaar 2012 (BK-15/00853, SGR 14/11362)
        
      
    
    
      1.4.
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari tot en met 8 september 2012 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 691.557 opgelegd. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan belanghebbende een verzuimboete van 
        € 4.920 opgelegd en  € 4.610 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de onder 1.2 genoemde naheffingsaanslag 2011 verminderd tot € 847.386 en de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De overige aanslagen en beschikkingen heeft hij bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
      
    
    
      1.6.
      De rechtbank heeft de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld. De griffier heeft voor alle zaken tezamen een griffierecht geheven van € 497. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
      
    
    
      2.2.
      
        Het Hof heeft van de gemachtigde van belanghebbende op 12 en 15 april 2016 nadere stukken ontvangen, waarvan een afschrift is toegezonden aan de Inspecteur. 
        De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 20 april 2016 gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. De zaken zijn gezamenlijk behandeld. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt. Voorts is een proces-verbaal van het tijdens de zitting gehouden getuigenverhoor opgemaakt.
      
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat in hoger beroep het volgende vast:
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende is een uitzendbureau dat voornamelijk actief is voor ondernemingen die werkzaam zijn in de tuinbouw, de verpakkingsindustrie (aardappelen, groente en fruit) en de bloemenhandel (het maken van boeketten). In de periode 2010, 2011 en 2012 waren ongeveer 1500 tot 1750, voornamelijk Poolse, uitzendkrachten bij belanghebbende in dienst. Het merendeel daarvan was laag geschoold. 
      
    
    
      3.2.
      
        Alle uitzendkrachten moesten bij belanghebbende deelnemen aan het door haar aangeboden scholingstraject. Dit was vastgelegd in de arbeidsovereenkomsten met de uitzendkrachten. Belanghebbende heeft ten behoeve van de verzorging van scholing de ‘[Y]’ opgericht. In het scholingstraject/-programma is onder meer het volgende opgenomen:
        “2 Algemene inleiding
        (…)
        Door middel van opleiden wil [belanghebbende] de kwaliteit en toegevoegde waarde van haar uitzendkrachten voortdurend vergroten en verbeteren. Tijdens het verblijf in Nederland wil [belanghebbende] haar uitzendkrachten meer bieden dan alleen werkervaring en een goed salaris, zij wil haar mensen kennis laten nemen van de Nederlandse taal en cultuur. Hiermee wil [belanghebbende] de uitzendkrachten tijdens hun verblijf in Nederland boeien en (langdurig) binden.
        Van de uitzendkrachten wordt verwacht dat zij zichzelf ontwikkelen vanuit hun eigen functie, om zo doelmatig inhoud te kunnen geven aan de ingezette ontwikkelingen binnen [belanghebbende]. Om in deze ontwikkelingen te kunnen participeren gaan de uitzendkrachten deelnemen aan een scholingstraject, welke wordt vormgegeven in een BBL traject (Beroeps Begeleidende Leerweg). Dit BBL traject biedt [belanghebbende] een adequate oplossing voor het behalen van de doelstelling(en) en kan uiteindelijk resulteren in meer betrokkenheid en een bredere inzetbaarheid van de uitzendkrachten.
        (…)
        3 Het BBL-traject
        (...)
        Het BBL-traject wordt vormgegeven middels theoriebijeenkomsten en praktijkleren. Belangrijk bij de inrichting van het BBL-traject is dat hierbij aantoonbaar wordt geleerd, waarbij het accent ligt op het praktijkleren.
        (…)
      
    
    
      3.2
      
        Duur van het BBL-trajecten uitstroom
        Voor uitzendkrachten wordt een tweejarig BBL-traject afgesloten. Alle uitzendkrachten volgen de AKA opleiding (Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent). 
        (…)
        4 Competentieontwikkeling
      
    
    
      4.1
      
        Inhoud programma
        Alle uitzendkrachten worden in de gelegenheid gesteld om het scholingsprogramma te volgen. Het is de intentie dat de uitzendkrachten zich gaan ontwikkelen in hun kennis van de Nederlandse taal en cultuur; aanleren van vaardigheden met betrekking tot de Nederlandse taal en inzicht krijgen in cultuurverschillen en inter-persoonlijke vaardigheden. 
        De ontwikkeling richt zich dan ook met name op het leren kennen van een veelheid aan bedrijven en bedrijfsculturen, de taal (communicatie) en de wijze waarop er gewerkt wordt in Nederland (vaardigheden).
        (…)
        Gekozen is voor een ontwikkeling waarbij de uitzendkrachten begeleid en beoordeeld worden door medewerkers van de uitzendorganisatie (account managers, werkbegeleiders), zodat geleerd wordt om proces- en resultaatgericht te werken.
        (…)
      
    
    
      4.2
      
        Opbouw programma
        De aangeboden of wenselijke trainingen binnen het scholingsprogramma worden na keuze en vaststelling ondergebracht in één van de twee thema’s Procesgericht Werken en Resultaatgericht Werken. (…). Het scholingsprogramma bestaat uit 4 competentiedomeinen, te weten:
      
      1. Wonen/Werken
      2. Taal
      3. Cultuur
      4. Vaardigheden
      
        (…)
        Toelichting doelstelling 
      
      1. Wonen/Werken 
      De uitzendkracht kan, na het doorlopen van dit programmaonderdeel, zich houden aan de geschreven en ongeschreven regels die erop de Nederlandse werkvloer en in de samenleving heersen. Werken volgens veiligheidseisen en afspraken op het gebied van hygiëne zijn geen probleem meer voor de uitzendkrachten. De uitzendkracht laat daarmee zien dat hij/zij in staat is om te gaan met veranderingen en aanpassingen en kan werken volgens voorgeschreven procedures.
      2. Taal 
      De uitzendkracht kent de basisbegrippen van de Nederlandse taal en is in staat om enkele eenvoudige woorden en zinnen in het Nederlands te spreken.
      3. Cultuur 
      De uitzendkracht heeft inzicht in een aantal belangrijke cultuurverschillen en is in staat om hiermee om te gaan. Met als resultaat dat hij/zij weet hoe zich aan te passen in een groep.
      4. Vaardigheden 
      De uitzendkracht ontwikkelt zich op het gebied van communiceren en samenwerken door aandacht en begrip te tonen en goed te kunnen omgaan met druk en tegenslag. Verder ontwikkelt hij/zij vaardigheden ten aanzien van het inzetten van middelen en materialen en zullen vakkundige vaardigheden worden aangeleerd
      
      
        Leerjaar 1: Procesgericht Werken (Wonen, Werken en Taal)
        Het 1e leerjaar staat in het teken van het wennen aan Nederland en het begrijpen en onderkennen van de verschillen in gewoontes en regels met het thuisland. Bij de beoordeling van de uitzendkracht in zijn/haar ontwikkeling ligt het accent op bewustwording. Dit bekent dat de uitzendkracht weet wat de doelstellingen zijn van de uitzendorganisatie ten aanzien van procesgericht werken. De uitzendkracht leert wat er van hem/haar verwacht wordt maar hoeft de vaardigheden nog niet te kunnen beheersen. (…) De onderwerpen die gedurende het eerste leerjaar aan bod zullen komen zijn Nederlandse taal, gesprekken voeren, communicatie, gedragsregels, instructies, telefoneren, contact maken, winkelen en het werkoverleg. (…)
      
      
      
        Leerjaar 2: Procesgericht en Resultaatgericht Werken (Taal, Cultuur en Vaardigheden)
        Het 2e leerjaar staat in het teken van resultaatgericht werken, waarbij het doel is om de kennis en vaardigheden die opgedaan zijn in het vorige leerjaar op de dagelijkse werkplek en in de sociale omgeving toe te passen en deze eventueel verder te ontwikkelen. Bij de beoordeling ligt het accent op het toepassen van het geleerde. Dat wil zeggen dat de uitzendkracht laat zien en in staat is aan te tonen dat hij/zij de (aan)geleerde competenties kan hanteren in de praktijk. Er wordt gereflecteerd hoe de uitzendkracht naar zichzelf en naar de Organisatie kijkt, ten aanzien van de twee thema’s. (…)”
      
      
    
    
      3.3.
      De scholing is georganiseerd onder verantwoordelijkheid van en in samenwerking met de onderwijsinstelling [A], gevestigd te [B]. In de door belanghebbende overgelegde ‘Praktijkovereenkomst Beroepsbegeleidende Leerweg’ is vermeld dat de beroepspraktijkvorming in het kader van de opleiding Arbeidsmarktgekwalificeerd Assistent wordt uitgevoerd. Deze in het zogenoemde Crebo-register vermelde opleiding kwalificeert als een beroepsopleiding als bedoeld in de Wet educatie en beroepsonderwijs (WEB). Het lesmateriaal bestond uit Handleiding Stap 1 en 2, alsmede Tekst- en werkboek stap 1 en 2. Deze boeken betreffen Nederlands voor anderstaligen. De opleiding is gestart op 1 januari 2010. Het theoretische gedeelte van de scholing vond plaats op het kantooradres van belanghebbende en/of op vestigingen van ROC Landstede en werd verzorgd door docenten die bij belanghebbende in loondienst zijn en door docenten van het ROC. 
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende had 7 praktijkbegeleiders in dienst. De praktijkbegeleiding vond plaats bij de bedrijven waarbij de uitzendkrachten tijdens de opleiding werkzaam waren. 
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende heeft met betrekking tot de in 3.2 vermelde opleiding voor de tijdvakken 1 januari tot en met 31 december 2010, 1 januari tot en met 31 december 2011 en 1 januari tot en met 8 september 2012 op grond van artikel 14, eerste lid, onder a, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (WVA) voor haar werknemers de zogenoemde afdrachtvermindering onderwijs toegepast.
      
    
    
      3.6.
      De Inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld en naar aanleiding daarvan geconcludeerd dat niet volledig aan de voorwaarden voor de afdrachtvermindering onderwijs (hierna ook: de voorwaarden) is voldaan. Daarom zijn aan belanghebbende de naheffingsaanslagen en verzuimboetes opgelegd. De boetes zijn vastgesteld op het in artikel 67c, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen genoemde maximum bedrag. Het definitieve controlerapport is op 20 februari 2013 uitgebracht. 
      
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of belanghebbende voor de onderhavige tijdvakken recht heeft op afdrachtvermindering onderwijs en of ten onrechte boetes zijn opgelegd. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende beantwoordt de beide vragen bevestigend. Zij voert daartoe – samengevat – het volgende aan. De Inspecteur is niet bevoegd een inhoudelijk oordeel te geven over de opleiding aangezien die toets is voorbehouden aan de onderwijsinspectie. Belanghebbende heeft aan alle formele en materiële voorwaarden voor toepassing van de afdrachtvermindering voldaan. De Inspecteur heeft het gelijkheidsbeginsel en het verdedigingsbeginsel geschonden. De Inspecteur heeft verzuimboetes aangekondigd maar daarna vergrijpboetes opgelegd. Belanghebbende treft geen enkel verwijt aangezien van enig opzet niet is gebleken en de Inspecteur de boetes niet heeft onderbouwd. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd weersproken. 
      
    
    
      4.4.
      Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente en belastingrente.
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.
      
      
    
  
  
    Wettelijk kader
    
      6.1.
      
        Artikel 3 van de WVA luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang:
        “1. De inhoudingsplichtige kan de over een tijdvak af te dragen loonbelasting, dan wel af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderen, doch niet verder dan tot nihil, met: (…)
      
      c. de afdrachtvermindering onderwijs; (…)
      3. De afdrachtvermindering onderwijs (…)  komen in mindering op de af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.”
      
    
    
      6.2.
      
        Artikel 14 van de WVA luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang: 
        “1. De afdrachtvermindering onderwijs is van toepassing met betrekking tot: 
      
      a. de werknemer die de beroepspraktijkvorming volgt van de beroepsbegeleidende leerweg van een in artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de Wet educatie en beroepsonderwijs bedoelde beroepsopleiding, op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van die wet bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van die wet genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven; (…)
      6. De inhoudingsplichtige bewaart een afschrift van de in het eerste lid, onderdelen a, b, c, d, f en g, bedoelde overeenkomst bij de loonadministratie. 
      7. Bij ministeriële regeling kan worden bepaald welke gegevens de in het eerste lid, onderdelen a, b, c, d, f en g, bedoelde overeenkomsten ten minste dienen te bevatten voor de toepassing van deze wet alsmede welke partij of partijen de administratie voert onderscheidenlijk voeren die voortvloeit uit de overeenkomsten, bedoeld in het eerste lid, onderdeel d.”
      
    
    
      6.3.
      
        Artikel 1.1.1 van de Wet educatie en beroepsonderwijs (hierna: WEB) luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang:
        “In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:(…) 
      
      i. beroepsopleiding: een opleiding als bedoeld in artikel 7.2.2, eerste lid, waarvoor in het kader van de landelijke kwalificatiestructuur, bedoeld in artikel 7.2.4, eindtermen zijn vastgesteld; (…)
      j. beroepspraktijkvorming: het onderricht in de praktijk van het beroep, bedoeld in artikel 7.2.8, eerste lid; (…)
      m. beroepsbegeleidende leerweg: de leerweg, bedoeld in artikel 7.2.2, tweede lid, onder b; (…)”
      
    
    
      6.4.
      
        Artikel 7.2.2 van de WEB luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang:
        “1. De volgende beroepsopleidingen worden onderscheiden:
      
      a. de assistentopleiding, (…)
      2. De in het eerste lid bedoelde opleidingen bestaan uit: (…)
      b. een beroepsbegeleidende leerweg, omvattend een praktijkdeel van 60% of meer van de studieduur, dan wel (…)”
      
    
    
      6.5.
      
        Artikel 7.2.8 van de WEB luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang:
        “1. Van elke beroepsopleiding maakt onderricht in de praktijk van het beroep deel uit.
      
      2. De beroepspraktijkvorming wordt verzorgd op grondslag van een overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 genoemde partijen. De overeenkomst regelt de rechten en verplichtingen van partijen en omvat met inachtneming van het dienaangaande bij of krachtens deze wet bepaalde, ten minste bepalingen over: 
      a. de aanvangsdatum en einddatum van de beroepspraktijkvorming, alsmede het aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar, 
      b. de begeleiding van de deelnemer, 
      c. dat deel van de eindtermen dat de deelnemer tijdens de praktijkperiode dient te realiseren en de beoordeling daarvan, en 
      d. de gevallen waarin en de wijze waarop de overeenkomst voortijdig kan worden ontbonden.”
      
    
    
      6.6.
      
        Artikel 7.2.9 van de WEB luidde in de jaren 2010 tot en met 2012, voor zover in hoger beroep van belang:
        “1. Het bevoegd gezag van de instelling draagt zorg voor de totstandkoming van de in artikel 7.2.8 bedoelde overeenkomst. De overeenkomst wordt gesloten door de instelling, de deelnemer en het bedrijf dat of de organisatie die de beroepspraktijkvorming verzorgt. De overeenkomst wordt voor zover het de beroepsbegeleidende leerweg betreft, mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven (…).”
      
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Bevoegdheid tot toetsing
      
    
    
      7.1.
      Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur bevoegd te toetsen of is voldaan aan de voorwaarden voor afdrachtvermindering onderwijs. Die toets is niet beperkt tot het vaststellen van de aanwezigheid van de in de WEB bedoelde overeenkomst met de juiste ondertekeningen. De tekst noch de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 14, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de WVA  leveren aanknopingspunten op voor de stelling van belanghebbende dat de Inspecteur niet bevoegd is te toetsen of werknemers daadwerkelijk beroepspraktijkvorming volgen dan wel hebben gevolgd van een in artikel 7.2.2 van de WEB bedoelde beroepsopleiding. 
      
    
    
      7.2.
      
        Anders dat belanghebbende stelt is uit het Besluit van de Staatssecretaris van 20 december 2000, CPP 2000/2544, niet af te leiden dat de inspecteur niet inhoudelijk toetst of niet zou mogen toetsen of de opleiding voldoet aan het begrip beroepspraktijkvorming. Er is daarin expliciet vermeld dat bij controle moet worden nagegaan of de opleiding daadwerkelijk is gevolgd.
        Voorts kan zulks ook niet worden afgeleid uit de door belanghebbende genoemde brieven van de minister van OCW. 
        De Minister van Onderwijs zegt onder meer: “Verder kan de Belastingdienst controleren of het gevolgde onderwijsprogramma overeenstemt met het volledig gevolgde, onderwijsprogramma zoals opgenomen in het officiële register, voor mbo-opleidingen is dat het CREBO-register. En ook welke afspraken tussen partijen zijn gemaakt over het volgen van de opleiding, op welke wijze uitvoering is gegeven aan de gemaakte afspraken ten aanzien van het opleidingsprogramma en of juiste toepassing heeft plaatsgevonden van de duur van de opleiding en de deeltijdfactor."
        Evenmin is dat het geval met het door belanghebbende genoemde convenant tussen Onderwijsinspectie en de Belastingdienst omtrent door haar te verstrekken informatie wanneer zij leertrajecten signaleert die niet aan de wettelijke vereisten voldoen. 
      
      
      
        
          Inhoudelijke toets
        
      
    
    
      7.3.
      Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de werknemers, voor wie zij de afdrachtvermindering heeft toegepast, de beroepspraktijkvorming die behoort bij de beroepsbegeleidende leerweg van de opleiding Arbeidsmarktgekwalificeerd assistent hebben gevolgd. Ook in hoger beroep is niet voldoende met concrete gegevens onderbouwd dat de werknemers meer hebben gevolgd dan Nederlandse taal- en cultuurlessen op het niveau buitenlanders NT2 en in dat kader opdrachten hebben gemaakt. Uit de gedingstukken en het verhandelde ter zitting volgt niet dat de werknemers in de praktijk onderricht van het beroep Arbeidsmarkt gekwalificeerd medewerker hebben gekregen, laat staan dat het praktijkgedeelte daarvan 60% of meer van de studieduur betrof. Het Hof heeft daarbij meegewogen dat er slechts zeven praktijkbegeleiders waren op ongeveer 1500 deelnemers. 
      
      
        
          Beroep op het gelijkheidsbeginsel
        
      
      
        7.4.1.
        Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat de Inspecteur, door belanghebbende de afdrachtvermindering onderwijs te onthouden, het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. 
      
      
        7.4.2.
        De opvatting van belanghebbende dat de Belastingdienst ten aanzien van bepaalde belastingplichtigen in zoverre een hen begunstigend beleid heeft gevoerd, inhoudende dat aan deze belastingplichtigen, hoewel zij niet aan alle wettelijke voorwaarden voor de toepassing van de afdrachtvermindering onderwijs voldeden, de afdracht onderwijsvermindering is verleend, vindt geen steun in de feiten. Een besluit waaruit het bestaan van een dergelijk begunstigend beleid blijkt, is niet overgelegd en het Hof ook anderszins niet bekend. Evenmin bieden de door belanghebbende gestelde feiten – indien aannemelijk – grond voor de conclusie dat de er sprake was van een wel gevoerd, maar niet gepubliceerd begunstigend beleid.  
      
      
        7.4.3.
        Voorts heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat in een meerderheid van de met het geval van belanghebbende vergelijkbare gevallen, zonder dat sprake was van een begunstigend beleid in de zo-even bedoelde zin, de afdrachtvermindering onderwijs is verleend hoewel niet aan alle wettelijke voorwaarden voor de toepassing van de afdrachtvermindering was voldaan. Belanghebbende heeft met name niet aannemelijk gemaakt dat in de meerderheid van de door haar genoemde vergelijkbare gevallen waarin de Belastingdienst de afdrachtvermindering zou hebben toegepast, sprake is geweest van dezelfde opleiding, zijnde een opleiding waarbij niet wordt voldaan aan de eis dat 60% van de studieduur bestaat uit praktijkonderwijs noch dat uit door haar aan boekenonderzoeken en toestemmingsbrieven ontleende gegevens zou blijken dat de Belastingdienst in de meerderheid van de gevallen niet inhoudelijk zou hebben getoetst of aan de vereisten voor afdrachtvermindering onderwijs was voldaan. 
      
      
        7.4.4.
        Ook anderszins is het Hof niet gebleken dat de Inspecteur, door toepassing van de afdrachtvermindering onderwijs ten aanzien van belanghebbende achterwege te laten, het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. 
        
        
          
            Beroep op het verdedigingsbeginsel 
          
        
      
      
        7.5.1.
        Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur in de bezwaarfase ook na herhaalde verzoeken geen volledige inzage heeft verstrekt in het dossier. Daardoor heeft belanghebbende niet kunnen onderzoeken in hoeverre de conclusies van de Belastingdienst correct zijn. Aan deze schending van het verdedigingsbeginsel kan, aldus belanghebbende, niet met toepassing van artikel 6:22 Awb voorbij worden gegaan. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
      
        7.5.2.
        Niet in geschil is dat belanghebbende in de bezwaarfase inzage heeft gehad in het dossier. De Inspecteur heeft gesteld dat het ter inzage verstrekte dossier alle stukken bevatte die in zijn besluitvorming in de bezwaarfase een rol hebben gespeeld. Gelet op hetgeen partijen op dit punt ter zitting van het Hof hebben aangevoerd en op de stukken die partijen in beroep en hoger beroep over en weer hebben overgelegd ziet het Hof geen aanleiding aan de juistheid van de stelling van de Inspecteur te twijfelen. Onder die omstandigheden kan niet gezegd worden dat de Inspecteur belanghebbende voor de onderbouwing van haar bezwaren relevante informatie heeft onthouden. 
      
      
        7.5.3.
        Gelet op het overwogene onder 7.5.2. faalt het beroep van belanghebbende op  het verdedigingsbeginsel. 
        
        
          
            Boeten
          
        
      
    
    
      7.6.
      Gelet op het overwogene heeft belanghebbende bij de afdracht op aangifte ten onrechte de afdracht vermindering onderwijs toegepast met als gevolg dat de belasting welke zij op aangifte had moeten afdragen niet volledig heeft betaald. Gelet op het bepaalde in artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelasting kon de Inspecteur belanghebbende ter zake verzuimboeten van ten hoogste € 4.920 opleggen. In het controlerapport van 31 mei 2012, onderdeel 8.3.2. is de oplegging van deze verzuimboeten aangekondigd. Dienaangaande is opgemerkt: “Op grond van artikel 67c AWR en paragraaf 24 BBBB wordt een verzuimboete opgelegd omdat inhoudingsplichtige de belasting welke op aangiften moet worden afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald.” Daarbij is tevens het bedrag van € 4.920 genoemd. Op de aanslagbiljetten is vermeld: “De verzuimboete van 10% is opgevoerd onder vergrijpboete”. Overeenkomstig deze vermelding zijn de boeten van € 4.920 op de aanslagbiljetten onder het kopje “Vergrijpboete(n)” opgenomen. Gelet op het een en ander moet belanghebbende hebben begrepen dat de onder het kopje “Vergrijpboete(n)”op de aanslagbiljetten vermelde boeten in werkelijkheid verzuimboeten waren. Het Hof ziet in deze voor belanghebbende kenbare fout geen aanleiding de opgelegde verzuimboeten te vernietigen of te matigen.  
      
    
    
      7.7.
      De verzuimboetes zijn opgelegd omdat de belasting welke op aangifte behoorde te worden afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is voldaan. Voor het opleggen van een verzuimboete geldt niet het vereiste dat de belanghebbende ter zake van het beboetbare feit opzet of (grove) schuld kan worden verweten. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt en ook overigens is niet gebleken dat sprake was van afwezigheid van alle schuld. De rechtbank heeft de boeten verminderd met 5% gelet op overschrijding van de redelijke termijn. Het Hof acht de aldus verminderde boeten passend en uit een oogpunt van normhandhaving geboden.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      8.1.
      Het Hof acht geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, 
      
    
    
      8.2.
      Evenmin is er aanleiding de vergoeding van het griffierecht te gelasten.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraken van de rechtbank. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. G.J. van Leijenhorst, voorzitter, J.J.J. Engel en S.E. Postema, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 22 juni 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    
      
        
          Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
        
      
      
        
          Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
        
      
    
    
      - de naam en het adres van de indiener;
    
    
      - de dagtekening;
    
    
      - de gronden van het beroep in cassatie.
    
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.