ECLI:NL:GHARL:2016:6958, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-08-2016, 15/01483
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-08-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Grenzen van de redelijkheid worden niet overschreden ingeval de aan een vakantieboerderij grenzende woning tot het ondernemingsvermogen wordt gerekend.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      nummer 15/01483
      uitspraakdatum: 30 augustus 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        de erven [X] te [Z] (hierna: belanghebbenden)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 13 oktober 2015, nummer LEE 14/5469, in het geding tussen belanghebbenden en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Midden- en Kleinbedrijf Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan [X] is op 14 maart 2014 voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna te noemen: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 249.151 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.898. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 5.343.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur op 10 december 2014 bij uitspraak op bezwaar het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 236.603 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 5.040. 
    
    
      1.3
      Belanghebbenden zijn tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 13 oktober 2015 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbenden hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juli 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbenden, alsmede mr. [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [C] .
    
    
      1.7
      De gemachtigde van belanghebbenden heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Erflater [X] (hierna te noemen: [X] ), geboren [in] 1941 en overleden [in] 2014, heeft in de jaren 1963 en1964 een boerderij met woonhuis, gelegen aan de [a-straat] 5A te [Z] , overgenomen met het doel de boerderij te gebruiken voor de uitoefening van een veehouderij. In 1965 is het toenmalige woonhuis afgebroken en is op dezelfde plaats een nieuw, bijna identiek, woonhuis tegen de bestaande schuur aangebouwd (hierna: het woonhuis). [X] heeft tezamen met zijn echtgenote het woonhuis tot aan zijn overlijden bewoond.
    
    
      2.2
      In 1971 is [X] , naast de exploitatie van de hiervoor vermelde veehouderij, gestart met de exploitatie van een vakantieboerderij. In 1988 heeft [X] de veehouderij beëindigd. De exploitatie van de vakantieboerderij heeft hij voortgezet. 
    
    
      2.3
      De benedenverdieping van het woonhuis bestond uit een woonkamer, hal, eetkeuken, sluis/spoelruimte en toiletruimte. In het jaar 2000 is een ruimte, die in gebruik was bij de broer van [X] , bij de eetkeuken betrokken. De ruimte achter de sluis/spoelruimte (hierna te noemen: de bedrijfsruimte) was in de jaren 1971 tot en met 1987 in gebruik als veehouderij respectievelijk vakantieboerderij. In 1988 is de bedrijfsruimte geheel verbouwd tot vakantieboerderij. In de sluis/spoelruimte zit een tussendeur naar de bedrijfsruimte. De bedrijfsruimte heeft voorts een eigen ingang en beschikt over afzonderlijke energiemeters. De administratie van de vakantieboerderij werd gedaan door de echtgenote van [X] in het woonhuis. In de bedrijfsruimte is geen kantoorruimte aanwezig.
    
    
      2.4
      De boerderij met woonhuis is sinds de jaren 1963 en1964 in de jaarstukken steeds als ondernemingsvermogen geëtiketteerd.
    
    
      2.5
      Zowel in het jaar 2000, naar aanleiding van de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001, als in het jaar 2006 heeft de Inspecteur [X] de mogelijkheid geboden om de hiervoor - onder bij 2.4 - bedoelde vermogensetikettering voor wat betreft het woonhuis te herzien. [X] toenmalige gemachtigde heeft destijds uitdrukkelijk meegedeeld dat [X] het woonhuis tot zijn ondernemingsvermogen wenste te blijven rekenen. In een schrijven  van 14 december 2006 schrijft hij onder meer: “Door deze brief delen wij u namens de heer W.N. [X] (..) mede dat genoemde cliënten verder geen gebruik wensen te maken van de in de genoemde werkafspraak gemaakte mogelijkheid om de bedrijfswoning met ondergrond te etiketteren als privé vermogen. De agrarische bedrijfswoning met bijbehorende ondergrond zal derhalve deel blijven uitmaken van het ondernemingsvermogen.”.
    
    
      2.6
      Op 15 september 2010 heeft de Inspecteur bij [X] een boekenonderzoek ingesteld. In het hiervan opgemaakte controlerapport heeft de Inspecteur meegedeeld dat hij de exploitatie van de vakantieboerderij (verhuur van de groepsaccommodatie) wegens jarenlange negatieve resultaten met ingang van 1 januari 2011 voor de heffing van IB/PVV niet meer als een bron van inkomen zal aanmerken. Dit brengt volgens de Inspecteur mee dat per 31 december 2010 moet worden afgerekend over de stille reserves van de onderneming. 
    
    
      2.7
      Bij brief van 4 oktober 2011 heeft [X] gemachtigde de Inspecteur in reactie op het controlerapport meegedeeld dat hij van mening is dat de vakantieboerderij ook ná 1 januari 2011 nog steeds een bron van inkomen vormt. Daarnaast heeft hij meegedeeld dat het woonhuis vanaf de aankoop verplicht privévermogen is geweest en daarom in de jaarstukken steeds onjuist is geëtiketteerd en dat met toepassing van de foutenleer deze onjuiste etikettering dient te worden hersteld in het oudst openstaande jaar.
    
    
      2.8
      
        [X] gemachtigde heeft op basis van de hiervoor – onder 2.7 - vermelde standpunten aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 gedaan. In het kader van de foutenleer heeft [X] gemachtigde het woonhuis tegen de kostprijs naar het privévermogen overgebracht en de in het woonhuis aanwezige stille reserve ter grootte van de in de loop der jaren op het woonhuis gepleegde afschrijvingen in de winst voor het jaar 2010 begrepen. Deze stille reserve bedroeg volgens [X] gemachtigde € 26.490.
    
    
      2.9
      
        De Inspecteur heeft aan [X] een aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 opgelegd, waarbij hij bij het bepalen van [X] winst uit onderneming, in afwijking van de aangifte, is uitgegaan van zijn hiervoor – onder 2.6 - vermelde standpunt. De Inspecteur heeft de stakingswinst, bestaande uit de in de boerderij met woonhuis aanwezige stille reserve, als volgt berekend:
        Waarde boerderij met woonhuis volgens taxatie			€ 		350.000
        Waarde woongedeelte volgens aangifte				€		  79.000 -/-
        									€		271.000
        Waarde bewoond woongedeelte 69% van € 79.000		€		  54.510
        									€ 		325.510
         Boekwaarde							€		  52.698 -/-
         Boekwinst boerderij met woonhuis				€		272.812
      
      
    
    
      2.10
      
        Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur vastgehouden aan zijn hiervoor – onder 2.6 - vermelde standpunt. De stakingswinst heeft de Inspecteur nader vastgesteld op:
        Waarde boerderij met woonhuis volgens taxatie			€ 		350.000
        Waarde woonhuis volgens aangifte				€		125.000 -/-
        									€		225.000
        Waarde bewoond woongedeelte 69% van € 125.000		€		  86.250
      
      
      
         									€ 		311.250
         Boekwaarde							€		  52.698 -/-
         Boekwinst boerderij met woonhuis				€		258.552
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is uitsluitend of het woonhuis vanaf 1988, na de beëindiging van de veehouderij, verplicht privévermogen was. Dat de exploitatie van de vakantieboerderij vanaf 1 januari 2011 geen bron van inkomen meer vormde, is tussen partijen niet meer in geschil.
    
    
      3.2
      Belanghebbenden beantwoorden deze vraag bevestigend en concluderen tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en tot vermindering van de bestreden aanslag tot een opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 192.163.
    
    
      3.3
      De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 - vermelde vraag ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5
      Bij een bevestigende beantwoording van deze vraag dient, naar partijen eenparig ter zitting van het Hof hebben herhaald, het woonhuis door toepassing van de foutenleer met ingang van het jaar 2010 naar [X] privévermogen te worden overgebracht, waarbij de in de voorgaande jaren in aanmerking genomen afschrijvingskosten tot een bedrag van € 26.490 tot de winst van het jaar 2010 dienen te worden gerekend. Bij de staking van de onderneming in 2010 behoeft dan niet te worden afgerekend over de in het woonhuis aanwezige stille reserve. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Partijen houdt verdeeld of in het onderhavige jaar moet worden afgerekend over de stille reserves die zijn belichaamd in het woonhuis dan wel of reeds in 1988 het woonhuis van de ondernemingsbalans had moeten worden afgevoerd.
      
    
    
      4.2
      Tussen partijen is niet in geschil dat tot 1988 sprake was van keuzevermogen, waarbij ervoor is gekozen het woonhuis te rekenen tot het ondernemingsvermogen. 
    
    
      4.3
      Het Hof ziet zich derhalve voor de vraag geplaatst of de verbouwing van het bedrijfsgedeelte (volledig) tot vakantieboerderij en de daarmee samenhangende wijziging van de exploitatie van het bedrijfsgedeelte in 1988 een omstandigheid vormde die met zich brengt dat vanaf dat moment het bedrijfsgedeelte verplicht privévermogen vormde.
    
    
      4.4
      Het onderhavige geval kenmerkt zich daardoor dat een belastingplichtige een onroerende zaak, die hij heeft aangeschaft en sinds de verkrijging van die onroerende zaak in de jaren 1963 en 1964 als ondernemingsvermogen heeft aangemerkt en de baten en de lasten ter zake daarvan steeds tot zijn winst uit onderneming heeft gerekend. Indien hij zich dan bij gelegenheid van de staking van de onderneming op het standpunt stelt dat de onroerende zaak ten onrechte sedert 1988 tot zijn ondernemingsvermogen is gerekend aangezien deze sedertdien verplicht ging behoren tot zijn privévermogen, brengt een redelijke verdeling van de stelplicht en de bewijslast mee dat hij de feiten en omstandigheden stelt en, nu de Inspecteur deze heeft weersproken, aannemelijk maakt, die de conclusie rechtvaardigen dat de onroerende zaak niet tot het ondernemingsvermogen kon worden gerekend, (vgl. HR 13 maart 2015, nr. 14/02141, ECLI:NL:HR:2015:557). De bewijslast ter zake van de onjuistheid van de vermogensetikettering rust derhalve op belanghebbenden. 
    
    
      4.5
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank met juistheid als maatstaf voor de vermogensetikettering voorop gesteld dat bij de beantwoording van de vraag of en in hoeverre een onroerende zaak deel uitmaakt van het ondernemingsvermogen van een belastingplichtige in het algemeen beslissend is de wil van die belastingplichtige zoals die in zijn boekhouding of op andere wijze tot uitdrukking is gekomen, tenzij daardoor de grenzen der redelijkheid zouden zijn overschreden (vgl. HR 20 juni 1962, nr. 14819, ECLI:NL:HR:1962:AX8064, en HR 13 juli 2007, nr. 42 698, ELCI:NL:HR:2007:AZ2817). Een belastingplichtige overschrijdt de grenzen der redelijkheid door een gedeelte van een juridisch niet in appartementsrechten gesplitst pand tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen, indien dat gedeelte zelfstandig rendabel is te maken en vast staat dat het door de belastingplichtige uitsluitend ter voorziening in zijn woonbehoefte zal worden gebruikt en dat het niet op enigerlei wijze dienstbaar zal zijn aan de onderneming (vgl. HR 17 september 2010, nr. 09/00332, ECLI:NL:HR:2010:BL7968). 
    
    
      4.6
      Ter zitting van het Hof hebben partijen eenparig verklaard dat de boerderij en het woonhuis juridisch gesproken gezamenlijk één onroerende zaak vormen, welke niet is gesplitst in appartementsrechten. Het woonhuis kan evenwel (fysiek gezien) van het bedrijfsgedeelte worden gesplitst en afzonderlijk worden gebruikt.
    
    
      4.7
      Het vorenoverwogene brengt mee dat het er in het onderhavige geval op aan komt of belanghebbenden aannemelijk maken dat het woonhuis sinds 1988 door de belastingplichtige uitsluitend ter voorziening in zijn woonbehoefte is gebruikt en dat het niet op enigerlei wijze dienstbaar was aan de onderneming.
    
    
      4.8
      Belanghebbenden hebben gesteld dat er, naar het Hof begrijpt, vanaf 1988 nooit gebruik is gemaakt van de in de sluis/spoelruimte aanwezige tussendeur die vanuit het woonhuis toegang gaf tot de bedrijfsruimte. Dat het woonhuis toevallig grenst aan het bedrijfsgedeelte betekent nog niet dat het woonhuis dienstbaar was aan het bedrijfsgedeelte, aldus belanghebbenden. [X] en zijn echtgenote maakten de bedrijfsruimte, waarin de gasten verbleven, weliswaar schoon, maar bij het schoonmaken van de bedrijfsruimte vervulde het woonhuis geen enkele functie. Bij het schoonmaken werd altijd de reguliere buitendeur gebruikt om het bedrijfsgedeelte te betreden. Ook een extern bedrijf had deze schoonmaakwerkzaamheden kunnen verrichten. Dit geldt ook voor de overige ter plekke voorkomende werkzaamheden die [X] en zijn echtgenote  hebben verricht. Gasten voor de vakantieboerderij meldden zich bij aankomst bij de voordeur van het bedrijfsgedeelte, en niet bij het woonhuis, aldus belanghebbenden. De Inspecteur heeft voorgaande stellingen van belanghebbenden bestreden.
    
    
      4.9
      De Inspecteur heeft daarnaast erop gewezen dat de was van het door de gasten gebruikte linnengoed door [X] en zijn echtgenote werd gedaan in het woonhuis. In de bedrijfsruimte was geen wasmachine aanwezig. Dat met de gasten, veelal groepen schoolkinderen, eigen begeleiders c.q. toezichthouders meekwamen, laat volgens de Inspecteur onverlet dat [X] zelf ook toezicht hield op het gebruik door de gasten van zijn bedrijfsruimte. De Verordening op de gebouwde groepsaccommodaties van de gemeente Ameland stelt volgens de Inspecteur het houden van toezicht verplicht. Belanghebbenden betwisten dat deze verplichting op de vergunninghouder persoonlijk rust.
      
    
    
      4.10
      Met hetgeen belanghebbenden naar voren hebben gebracht, hebben zij, naar het oordeel van het Hof, niet aannemelijk gemaakt dat het woonhuis sinds 1988 door de belastingplichtige uitsluitend ter voorziening in zijn woonbehoefte is gebruikt en dat het niet op enigerlei wijze dienstbaar was aan de onderneming. Veeleer blijkt uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting het tegendeel. Immers, vaststaat dat de administratie van de onderneming in het, met het bedrijfsgedeelte verbonden, woonhuis werd gevoerd, terwijl de – naar het Hof eveneens aannemelijk  acht – op grond van de hiervoor genoemde verordening (in elk geval mede) op [X] en zijn echtgenote rustende verplichting toezicht te houden vanuit het woonhuis werd nagekomen, aangezien [X] en zijn echtgenote aldaar verbleven. Ook is aannemelijk dat de was van het door gasten gebruikte linnengoed in het woonhuis werd gedaan. Belanghebbenden zijn er ten slotte niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de tussendeur tussen woonhuis en bedrijfsgedeelte bijvoorbeeld bij de aanvang van de schoonmaakactiviteiten van [X] en zijn echtgenote in het bedrijfsgedeelte, nooit werd benut. De enkele stelling  daartoe is in het licht van de feiten onvoldoende. De door de belanghebbenden gestelde omstandigheid dat die tussendeur was geblokkeerd door bedden komt het Hof onaannemelijk voor, nu die tussendeur ook als nooduitgang diende.
    
    
      4.11
      Uit het vorenoverwogene vloeit voort dat [X] in 1988 en daarna de grenzen der redelijkheid niet heeft overschreden met zijn keuze het woonhuis tot het ondernemingsvermogen te rekenen. Het gelijk is aan de zijde van de Inspecteur.
    
    
      4.12
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbenden hebben geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het hoger beroep ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 30 augustus 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (K. de Jong-Braaksma )
            
            
              (P. van der Wal)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 augustus 2016
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.