ECLI:NL:HR:2014:3597, Hoge Raad, 19-12-2014, 13/06123
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2014-12-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Artikel 8, lid 1, Wet Vpb; artikelen 3.8 en 3.30 Wet IB 2001. Uitkoop van een disfunctionerende vennoot. Bij een uitkoop dient de betaalde uitkoopsom geheel door de resterende vennoten te worden geactiveerd, tenzij de bedrijfswaarde van hetgeen is verkregen lager ligt.

19 december 2014
    nr. 13/06123
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 29 oktober 2013, nr. BK-12/00313, op het hoger beroep van [X2] Beheer B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank te 's-Gravenhage (nr. AWB 11/5245 VPB) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2007 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting, alsmede de daarbij gegeven beschikking als bedoeld in artikel 20b, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
  
  
    
      2Beoordeling van het middel
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende nam in het onderhavige jaar als een van de vier maten deel in een maatschap, die een accountants- en belastingadvieskantoor dreef. Belanghebbendes bestuurder en enig aandeelhouder was daarin feitelijk werkzaam. 
      
      
        2.1.2.
        Eén van de belastingadviseurs, die eveneens door middel van een besloten vennootschap (deze belastingadviseur en diens vennootschap hierna beide: de uittreder) deelnam in de maatschap, heeft als gevolg van gebeurtenissen in de persoonlijke sfeer in onder meer de periode van 2003 tot en met 2006 slechts beperkt bijgedragen aan de werkzaamheden van de maatschap. Na een rustperiode van een jaar heeft de uittreder met ingang van 1 januari 2007 zijn werkzaamheden volledig hervat. Op 2 maart 2007 heeft hij de overige maten en de zorgverzekeraar gemeld ziek te zijn en op doktersadvies gedurende langere tijd geen werkzaamheden meer te verrichten. De uittreder heeft, in afwijking van het bepaalde in de maatschapsakte, geen ziekengeld aan de maatschap overgemaakt. Wel heeft hij steeds recht doen gelden op zijn volledige winstaandeel. De maatschap heeft als gevolg van de verminderde arbeidsinzet van de uittreder cliënten en medewerkers verloren. 
      
      
        2.1.3.
        
          Op 14 november 2007 hebben de uittreder en de overige maten, waaronder belanghebbende, een vaststellingsovereenkomst gesloten, waarin is overeengekomen dat de uittreder per de genoemde datum niet meer deel uitmaakt van de maatschap en dat de uittreder zijn aandeel in de maatschap verkoopt aan de overige maten. In deze vaststellingsovereenkomst is onder meer het volgende vermeld:
          “4.1.	 De Overblijvende Maten betalen gezamenlijk in totaal voor de waarde van het Maatschapsaandeel een bedrag groot EUR 674.076 (zegge: zeshonderdvieren-zeventigduizendzesenzeventig euro) (de “Koopprijs Maatschapsaandeel”), welke Koopprijs Maatschapsaandeel als volgt is opgebouwd:
        
      
      
        4.1.1.
        een bedrag groot EUR 30.000 (zegge: dertigduizend euro) voor het winstaandeel van [de uittreder] in de maatschap over 2007; minus
      
      
        4.1.2.
        een negatief bedrag groot EUR 130.924 (zegge: honderddertigduizendnegenhonderdvierentwintig euro) zijnde het negatieve bedrag op de kapitaalrekening van [de uittreder] bij de Maatschap op de Ondertekeningsdatum; plus
      
      
        4.1.3.
        een bedrag groot EUR 775.000 (zegge: zevenhonderdvijfenzeventigduizend euro) voor het restant van het Maatschapsaandeel, inclusief alle goodwill in de Maatschap waarop [de uittreder] recht heeft.”
        
      
      
        2.1.4.
        
          De omzet, onderscheidenlijk de winst van de maatschap, bedroeg in de jaren 2002 tot en met 2007:
          2002: € 3.082.000 		€ 801.000
          2003: € 3.095.000 		€ 765.000
          2004: € 3.070.000 		€ 583.000
          2005: € 3.281.000 		€ 607.000
          2006: € 3.131.000 		€ 604.000
          2007: € 3.464.000 		€ 618.000.
        
      
      
        2.2.1.
        Voor het Hof was in geschil of belanghebbende de ter zake van de uitkoop van de uittreder betaalde goodwill tot het bedrag van haar aandeel dient te activeren – waarna vervolgens jaarlijks afschrijving kan plaatsvinden – dan wel geheel in het onderhavige jaar in aftrek van de winst mag brengen. In het bijzonder was in geschil of uitkoop van de uittreder noodzakelijk was teneinde de maatschap te vrijwaren van verdere verliezen.
      
      
        2.2.2.
        
          Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat de beweegreden om tot uitkoop van de uittreder over te gaan niet was de vergroting van het aandeel van de overblijvende vennoten in de winst van de maatschap, zodat derhalve niet kan worden geoordeeld dat de met de uitkoop van de uittreder gemoeide uitgaven ertoe hebben gestrekt wijziging te brengen in de bestaande verdeling van jaarlijkse winstaandelen ten gunste van de overblijvende vennoten. Volgens het Hof zijn die uitgaven noodzakelijk geweest om het bedrijf van de maatschap te vrijwaren van verder oplopende verliezen, die bij handhaving van de uittreder in de toekomst werden gevreesd, ook al mogen zij mede tot gevolg hebben gehad de verbetering van het bedrijf van de maatschap als bron van inkomen voor de overblijvende vennoten. Op grond hiervan heeft het Hof geoordeeld dat het ter zake van de uitkoop van de uittreder betaalde bedrag aan goodwill geheel in het onderhavige jaar in aftrek van de winst mag worden gebracht.  
          Het middel richt zich met rechts- en motiveringsklachten tegen deze oordelen. 
        
      
    
    
      2.3.
      De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 11 mei 1955, nr. 12299, ECLI:NL:HR:1955:AY2687, BNB 1955/229, geoordeeld dat, indien een vennoot door zijn medevennoten wordt bewogen tot uittreden tegen schadeloosstelling en hij aldus wordt “uitgekocht”, onderscheid moet worden gemaakt tussen het geval, dat voor de medevennoten als beweegreden tot de uitkoop geldt de vergroting van hun aandeel in de winst van het door de vennootschap gevoerde bedrijf, en het geval dat de afkoop plaatsvindt omdat, naar het oordeel van de medevennoten, het bedrijfsbelang de handhaving van de uitgekochte vennoot in een leidende functie niet gedoogt, omdat hem een zodanige functie niet langer kan worden toevertrouwd. In het eerste geval zijn de met de uitkoop gemoeide uitgaven niet geboden in het bedrijfsbelang, maar hebben zij enkel gestrekt om ten gunste van de overblijvende vennoten in de bestaande verdeling van de jaarlijkse bedrijfsopbrengsten wijziging te brengen, en vormen die uitgaven dan ook geen bedrijfslasten die in het jaar waarin zij worden gedaan op de winst in mindering kunnen worden gebracht. In het tweede geval zijn de met de uitkoop gemoeide uitgaven noodzakelijk om het bedrijf te vrijwaren tegen verliezen die bij de handhaving van de uitgekochte vennoot in de toekomst worden gevreesd, en moeten deze uitgaven, mogen zij al mede tot gevolg hebben gehad de verbetering van het bedrijf als bron van inkomen voor de overblijvende vennoten, als onmiddellijk het bedrijfsbelang betreffende in het algemeen tot de in het desbetreffende jaar aftrekbare bedrijfslasten worden gerekend. 
      
        2.4.1.
        De hiervoor beschreven regel, die het Hof – blijkens zijn overwegingen – aan zijn beslissing ten grondslag heeft gelegd, houdt onder meer in dat bij de uitkoop van een zittende vennoot niet ineens ten laste van de winst kan worden gebracht een bedrag dat wordt betaald om de reden dat die vennoot niet, of niet in toereikende mate, bijdraagt aan de omzet van de door de vennootschap gedreven onderneming. Een dergelijke betaling vormt immers een betaling voor het brengen van wijziging in de bestaande winstverdeling. Bij uitkoop van een zittende vennoot dienen de overblijvende vennoten hun aandeel in het aan die vennoot betaalde bedrag te activeren, tenzij de bedrijfswaarde van hetgeen zij daartegenover hebben verkregen lager is. Het verschil tussen bedoeld aandeel en de (lagere) bedrijfswaarde daarvan kan ineens ten laste van de winst worden gebracht.  
      
      
        2.4.2.
        Blijkens de tussen (onder meer) belanghebbende en de uittreder gesloten, hiervoor in 2.1.3 aangehaalde, overeenkomst betrof hetgeen aan de uittreder is betaald tot een bedrag van € 775.000 uitdrukkelijk het restant van diens aandeel in de maatschap, inclusief alle goodwill in de maatschap waarop hij recht had. In het licht daarvan is het oordeel van het Hof dat zich het geval voordoet dat de betaling aan de uittreder noodzakelijk is geweest om het bedrijf van de maatschap te vrijwaren van verder oplopende verliezen – waarbij het Hof niet toelicht welke de aard van die verliezen is en in hoeverre daarvan in het onderhavige geval sprake is - en dat daarom het aan de uittreder betaalde, en door het Hof als goodwill aangeduide, bedrag geheel in het onderhavige jaar in aftrek van de winst mag worden gebracht, dan ook zonder nadere motivering, die ontbreekt, onbegrijpelijk. Anders dan het Hof uit het hiervoor in 2.3 bedoelde arrest heeft afgeleid kan niet iedere betaling die geschiedt bij gelegenheid van het uitkopen van een niet functionerende vennoot in één keer ten laste van de winst worden gebracht. Het middel slaagt.
      
    
    
      2.5.
      Gelet op hetgeen hiervoor in 2.4.2 is overwogen, kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.      
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond, 
      vernietigt de uitspraak van het Hof, en
      verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest. 
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, C.B. Bavinck, P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 december 2014.