ECLI:NL:GHAMS:2013:2291, Gerechtshof Amsterdam, 04-07-2013, 12/00446
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2013-07-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Navorderingsaanslag inkomstenbelasting. Vennoot Japans restaurant. Winstcorrectie.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 12/00446
    4 juli 2013
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z], belanghebbende,
      gemachtigde: drs. F.J. van Dijk (Li & Van Wieringen, Advocaten en Belastingadviseur)
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 11/1580 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord, kantoor Alkmaar,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 15 juni 2009 aan belanghebbende voor het jaar 2006 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.567. Voorts is een vergrijpboete opgelegd van € 12.886 en is € 3.511 aan heffingsrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 10 februari 2011, de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. Bij uitspraak van 4 mei 2012 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 14 juni 2012, aangevuld bij brief van 10 juli 2012. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2013. Het onderzoek heeft gelijktijdig plaatsgevonden met het onderzoek in de zaken met kenmerken 12/00440, 12/443, 12/444, 12/445 en het onderzoek in de zaken met kenmerken 12/00447 en 12/00448. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’.
      
      
        “2.1. Eiser en zijn echtgenote exploiteren in de vorm van een vennootschap onder firma een Japans restaurant onder de naam [VOF]. Beide vennoten zijn gelijkelijk tot de winst gerechtigd. 
      
      
    
    
      2.2.
      Het restaurant beschikt over negentig zitplaatsen en is dagelijks geopend van 16.00 uur tot 23.00 uur. 
      
    
    
      2.3.
      De kasadministratie wordt verzorgd door eisers echtgenote op een elektronische kassa. Op deze kassa wordt maandelijks een Excel-blad ingevuld dat ten behoeve van de administratie wordt uitgeprint en opgestuurd naar het administratiekantoor van de VOF. 
      
    
    
      2.4.
      Tijdens diverse controles van de Arbeidsinspectie bij de VOF zijn in 2006 en 2007 onrechtmatig in Nederland verblijvende personen werkend bij de VOF aangetroffen. De VOF stelde ook woonruimte aan deze personen ter beschikking. 
      
    
    
      2.5.
      Op 20 mei 2008 heeft op het bedrijfsadres van de VOF een doorzoeking ter inbeslagneming plaatsgevonden door de Sociale Inlichtingen- en Opsporingsdienst en de regiopolitie Noord-Holland. Tijdens deze doorzoeking is onder meer een usb-stick in beslag genomen waarop Excel-overzichten van de ontvangsten en uitgaven per kas staan. Bij de verschillende kolommen van de Excel-overzichten staan in het Chinees de volgende omschrijvingen: “Datum”, “Verkoop”, “Per Bank”, “Uitgave”, “Maaltijd periodiek”, “Cadeaubonnen”, “Kortingen”, “Rekening sturen”, “Contant ontvangen” en “Loonkosten en overige uitgave”. Uit de kolom “Datum” blijkt dat de overzichten betrekking hebben op juni 2006, september 2006, december 2006, januari tot en met mei 2007, juli tot en met december 2007 en januari tot en met april 2008. 
      
      
        2.6.1.
        Op 21 mei 2008 heeft op bevel van de officier van justitie de uitlevering plaatsgevonden van de inhoud van drie safeloketten in de Rabobankkantoren in[plaats] en [plaats]. Het betroffen onder meer safeloket nr. [*] in [plaats], waarin een geldbedrag van € 67.400 is aangetroffen en safeloket nr. [*] in [plaats], waarin een geldbedrag van € 50.000 is aangetroffen. Deze safeloketten behoren toe aan eiser en zijn echtgenote. 
        
      
      
        2.6.2.
        Eisers echtgenote heeft ten aanzien van deze geldbedragen het volgende verklaard: 
        
        
          (…) 
           Antwoord: “Dit is geld dat ik opgespaard heb, hier heb ik een aantal jaren over gedaan”. 
           Vraag: “Wanneer heeft u voor het laatst geld in deze kluis gedeponeerd”? 
           Antwoord: “Om 2006”. 
           Vraag: “Als dit uw gespaard contant geld is moet dit aangegeven zijn in uw aangiften  inkomstenbelasting bij uw vermogen in box 3”? 
           Antwoord: “Weet ik niet”. 
           Vraag: “Waarom heeft u deze contanten niet op een bankrekening gezet, het is veiliger en u krijgt dan  rente”? 
           Antwoord: “Ik vertrouw de banken niet”. 
           (…) 
        
        
      
      
        2.6.3.
        
          Eiser en zijn echtgenote beschikken zowel zakelijk als privé over meerdere bankrekeningen. Het kasboeksaldo bedraagt op 27 februari 2006 € 5.838. 
          In de aangiften ib/pvv 2005 tot en met 2007 van beide vennoten is in de rubriek “inkomen uit sparen en beleggen” (box 3) niets ingevuld inzake contant geld. 
        
        
      
    
    
      2.7.
      Op 28 mei 2008 heeft de officier van justitie aan de Belastingdienst toestemming gegeven om alle boeken, bescheiden en andere gegevensdragers die op de VOF betrekking hadden, in te zien. 
      
    
    
      2.8.
      In oktober 2008 heeft bij de VOF een boekenonderzoek plaatsgevonden waarbij de aanvaardbaarheid van de door de VOF gedane aangiften loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: lb/pvv) en omzetbelasting (hierna: ob) over de tijdvakken 1 januari 2003 tot en met 31 maart 2008 is onderzocht. Tevens heeft verweerder de aanvaardbaarheid van de aangiften ib/pvv voor de jaren 2003 tot en met 2007 van eiser en zijn echtgenote onderzocht. 
      
      
        2.9.1.
        Verweerder heeft geconstateerd dat de omzet en contante ontvangsten die op de in 2.5 genoemde usb-stick staan vermeld niet overeen komen met de bedragen die op de door eisers echtgenote bijgehouden Excel-bladen voorkomen. 
        
      
      
        2.9.2.
        
          Over de maanden juni 2006, september 2006 en december 2006 is een omzet aangegeven van in totaal € 166.064,91, terwijl op de usb-stick over dezelfde periodes onder de noemer “Verkoop” een bedrag van in totaal € 230.723,36 is vermeld. Tussen beide bedragen zit een verschil van € 64.658,45. 
          Voorts zijn over dezelfde periodes de ontvangsten per kas aangegeven tot een bedrag van in totaal € 13.095,87, terwijl op de usb-stick onder de noemer “Contant” een bedrag van in totaal € 70.688,28 is vermeld. Tussen beide bedragen zit een verschil van € 57.592,41. 
        
        
      
      
        2.9.3.
        Eisers echtgenote heeft tijdens het boekenonderzoek ten aanzien van deze verschillen het volgende verklaard: 
        
        
          “Deze staten heb ik gemaakt om leningen los te krijgen van familie en vrienden. Op deze staten lijkt het  dat wij een beter draaiend restaurant zijn dan in werkelijkheid is. De leningen zijn nodig omdat wij het  restaurant willen verbouwen. De familie denkt dat ik twee restaurants heb. De ontvangsten op de  kasstaten zijn door mij verzonnen.” 
        
        
      
      
        2.10.1.
        Op de onder de noemer “Verkoop” vermelde bedragen van de usb-stick heeft verweerder de zogenoemde chi-kwadraattoets toegepast. De toets is toegepast op ééntallen (euro’s), tientallen en honderdtallen van 547 getallen. De uitkomst van de toets op de ééntallen bedraagt 7,46, de uitkomst op de tientallen bedraagt 4,19 en de uitkomst op de honderdtallen bedraagt 4. 
        
      
      
        2.10.2.
        Voorts heeft verweerder tijdens het boekenonderzoek een schrijfblok aangetroffen waarop alcoholhoudende dranken zijn gerubriceerd. Boven de rubrieken staat veelal vermeld hoeveel glazen uit een fles of liter gaan. Achter de verschillende soorten alcohol is steeds een getal geschreven. Eisers echtgenote heeft op 7 oktober 2008 verklaard dat de aantekeningen in het schrijfblok betrekking hebben op bestellijsten van dranken die besteld dienen te worden. Verweerder heeft de op het schrijfblok vermelde getallen vergeleken met de verkochte aantallen glazen/flessen alcoholhoudende dranken die in het geheugen van de kassa voor 2007 zijn vermeld en daarbij geconstateerd dat de aantallen die op het schrijfblok staan vermeld veelal hoger zijn dan de in het geheugen van de kassa vermelde aantallen. 
        
      
      
        2.10.3.
        Verder heeft verweerder aan de hand van overzichten van de leveranciers van de VOF het aantal ingekochte flessen alcoholhoudende drank in 2007 bepaald en die aantallen vergeleken met de aantallen die volgens het geheugen van de kassa in 2007 zijn verkocht. Daarbij heeft verweerder geconstateerd dat in 2007 bepaalde dranken verkocht zijn die volgens de overzichten van de leveranciers niet in 2007 zijn ingekocht. Verweerder heeft geen voorraadlijsten bij de VOF aangetroffen. 
        
      
      
        2.10.4.
        Op de Excel-lijsten van de usb-stick staat onder de uitgaven voor de maanden september 2006, december 2006, april 2007, september 2007, maart 2008 en april 2008 “zwart alcoholische drank” vermeld met daarachter een bedrag. Ook komen op de usb-stick de omschrijvingen “zwart koffie” en “zwart vlees” voor. 
        
      
      
        2.11.1.
        Tijdens een controle van de Arbeidsinspectie op 18 september 2006 zijn drie personen werkend aangetroffen in het bedrijf van de VOF, terwijl zij onrechtmatig in Nederland bleken te verblijven. Deze personen hebben de volgende namen opgegeven: [A], [B] en [C]. Verweerder heeft geconstateerd dat geen van deze drie personen in de loonadministratie van de VOF voorkwam, maar dat op de overzichten van de usb-stick wel loonbetalingen staan vermeld aan de personen “[AA]”, “[BB]” en “[CC]”. 
        
      
      
        2.11.2.
        Tijdens een controle van de Arbeidsinspectie op 30 september 2007 zijn tien personen werkend aangetroffen in het bedrijf van de VOF, van wie drie personen onrechtmatig in Nederland bleken te verblijven. Deze personen hebben de volgende namen opgegeven: [D], [E] en [F]. Verweerder heeft geconstateerd dat deze drie personen niet in de loonadministratie van de VOF voorkwamen, maar dat op de usb-stick wel loonbetalingen staan vermeld aan de personen “[D1]”, “[F1]” en “[E1]”. 
        
      
      
        2.11.3.
        
          [F] en [E] hebben tegenover de Arbeidsinspectie verklaard tegen betaling, al dan niet in natura in de vorm van kost en inwoning, in het restaurant werkzaam te zijn. 
        
      
      
        2.11.4.
        Tijdens het boekenonderzoek zijn de namen in de loonadministratie vergeleken met die op de usb-stick. Daarbij heeft verweerder geconstateerd dat de namen van de personen op de Excel-staten van de usb-stick niet voorkomen op de verzamelloonstaten en dat de bedragen die vermeld staan op de usb-stick niet als loonbetalingen zijn verantwoord in de loonadministratie. 
        
      
      
        2.11.5.
        Tijdens de doorzoeking zijn voorts “bierkladbonnetjes” aangetroffen waarop namen van personen met daarbij data en bedragen staan vermeld. Verweerder heeft geconstateerd dat deze gegevens exact overeenstemmen met de als loonkosten vermelde bedragen op de usb-stick. 
        
      
    
    
      2.12.
      Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft verweerder geconstateerd dat de VOF in de jaren 2002 tot en met 2006 in totaal zesentwintig cadeaubonnen heeft afgegeven van welke cadeaubonnen in de jaren 2003 tot en met 2006 drieëntwintig zijn gebruikt. Op de kasstaten waarop de administratie is gebaseerd komen geen aantekeningen voor van ingeleverde cadeaubonnen. Wel staan op de usb-stick drie boekingen van ingeleverde cadeaubonnen, één boeking in 2005 en twee boekingen in 2006. 
      
    
    
      2.13.
      Verweerder heeft het aantal reserveringen in 2007 vergeleken met de kassabonnen en daarbij geconstateerd dat op diverse dagen het aantal reserveringen in 2007 hoger was dan het aantal uitgedraaide kassabonnen zonder dat er reserveringen waren doorgehaald. 
      
      
        2.14.1.
        Ten aanzien van de betalingen heeft eisers echtgenote het volgende verklaard: 
        
        
          “Van de tien klanten betalen er gemiddeld acht met pin/creditcard en twee contant.” 
        
        
      
      
        2.14.2.
        Uit een rapportage van Koelewijn & Partners van 18 april 2007 in opdracht van Stichting Bevorderen Efficiënt Betalen is verweerder gebleken dat de verdeling pin- en contantbetalingen in de horeca 20/80 is. 
        
      
      
        2.14.3.
        Uit de administratie van de VOF blijkt dat in 2002 van de totale ontvangsten twintig procent contant is betaald en de rest via pin of bank. In 2003 is zesentwintig procent van de ontvangsten contant betaald, in 2004 drieëntwintig procent, in 2005 elf procent, in 2006 acht procent en in 2007 zeven procent. 
        
      
      
        2.14.4.
        Verweerder heeft de betalingen per bank die in de administratie zijn verwerkt, vergeleken met de bankbetalingen op de usb-stick en geconstateerd dat deze bedragen exact overeenkomen. 
        
      
    
    
      2.15.
      Verweerder is uit de grootboekadministratie van de VOF gebleken dat het brutowinstpercentage van de VOF 381,09 bedroeg voor het jaar 2003, 416,25 voor het jaar 2004, 259,48 voor het jaar 2005 en 256,67 voor het jaar 2006. 
      
    
    
      2.16.
      Tijdens de doorzoeking is een planningstaat van de maanden januari tot en met april 2003 aangetroffen. Op deze staat staan de namen van tien personen, onder wie de beide vennoten. Verweerder heeft de VOF verzocht de overige personeelsplanninglijsten en urenstaten te overleggen. De VOF heeft in een brief van 23 maart 2009 meegedeeld dat er geen personeelsplanninglijsten en urenstaten apart werden bijgehouden. 
      
    
    
      2.17.
      In de administratie komt de omschrijving “10% TT-rekening” voor bij grote gezelschappen. Aan verweerder heeft eisers echtgenote meegedeeld dat dit betekent dat 10% naar de totaalrekening ging. Op de vraag waar de overige 90% naar toe ging, kon de echtgenote van eiser geen antwoord geven. 
      
    
    
      2.18.
      Verweerder heeft over de jaren 2003 tot en met 2006 vermogensvergelijkingen gemaakt die de volgende uitkomst hebben: 
      
      
        -  2003 negatief netto privé  € 33.799; 
        -  2004 positief netto privé  € 27.878; 
        -  2005 negatief netto privé  € 76.848; 
        -  2006 negatief netto privé  € 120.271. 
      
      
      
        2.19.1.
        Tijdens een vorig boekenonderzoek over de jaren 1997 tot en met 2000 heeft verweerder geconstateerd dat de VOF essentiële onderdelen van de administratie niet had bewaard, namelijk: 
        
        
          -  De afspraken/reserveringsagenda’s over alle jaren tot 2002; 
          -  De keukenbestellingsprints; 
          -  De factureringsadministratie; 
          -  De menu- en wijnkaartprijslijsten uit diverse periodes; 
          -  De complete computerhardware en software tot op of omstreeks 3 februari 2000; 
          -  Back-ups van de belangrijke computerbestanden; 
          -  Een voornaam deel van de huidige computerkasontvangstgegevens, waaronder de daadwerkelijke kas, en in mindere mate de pin- en creditcardgegevens; 
          -  De administratie van het cadeaubonnensysteem, waaronder ook de freedinerbonnen en/of vouchers; 
          -  De kopiefacturen en/of de kopie-prints welke zijn geproduceerd ten behoeve van de factuuropmaak. 
        
        
      
      
        2.19.2.
        In het rapport van het boekenonderzoek over 1997 tot en met 2000 heeft verweerder vermeld dat de VOF meerdere malen nadrukkelijk op de bewaar- en administratieplicht is gewezen en dat zij in verband daarmee gewaarschuwd is inzake de bewaarplicht en administratieplicht. 
        
      
      
        2.20.1.
        Op grond van de volgende constateringen tijdens het boekenonderzoek heeft verweerder geconcludeerd dat de administratie van de VOF onbetrouwbaar is en niet kan dienen voor het vaststellen van de omzet en de uitbetaalde lonen: 
        
        
          -  Op de usb-stick is een schaduw-kasadministratie aangetroffen waarop meer ontvangsten en uitgaven staan vermeld dan in de administratie zijn verantwoord; 
          -  De grootboekrekening kas sluit op 31 december 2006 met een negatief saldo van € 22.273,44; 
          -  Er is een verschil geconstateerd in de saldi van de grootboekrekening kas en het kasboek op 30 november 2005 en 31 mei 2006; 
          -  Er is een verschil geconstateerd in het aantal reserveringen en het aantal kassabonnen op die dag; 
          -  De vermogensvergelijkingen geven een negatieve uitkomst; 
          -  De privé-kasopstellingen over 2005 en 2006 geven blijk van negatieve saldi waaruit verweerder concludeert dat de vennoten over contanten beschikten die niet blijken uit de administratie en niet van bankopnamen afkomstig waren; 
          -  De brutowinstpercentages over de jaren 2003 tot en met 2006 fluctueren zonder dat er een verklaring voor gegeven is; 
          -  In 2006 en 2007 zijn onrechtmatig in Nederland verblijvende personen werkend aangetroffen bij de VOF, terwijl zij niet in de loonadministratie voorkwamen; 
          -  Het niet in de administratie verantwoorden van de ontvangsten behorende bij een reservering van een gezelschap met als contactpersoon [klant] op 9 mei 2007; 
          -  Een schaduwadministratie in een schrift van de verkopen alcoholhoudende dranken in 2007 die afwijkt van de in de administratie opgenomen verkoop van alcoholhoudende dranken in 2007; 
          -  Aangetroffen geld in safeloketten; 
          -  Een verandering in de verhouding betalingen per pin en contante betalingen waarvoor geen verklaring is gegeven; 
          -  Het niet aantreffen van ontvangsten inzake cadeaubonnen in de administratie; 
          -  Het niet bewaren van prints met keukenbestellingen; 
          -  Het ontbreken van voorraadlijsten; 
          -  Het ontbreken van planninglijsten met betrekking tot het personeel; 
          -  Het ontbreken van urenstaten met betrekking tot het personeel; 
          -  Het ontbreken van de vastleggingen met betrekking tot de fooien. 
        
        
      
      
        2.20.2.
        Verweerder heeft daarop de administratie van de VOF verworpen en omkering en verzwaring van de bewijslast gesteld. 
        
      
    
    
      2.21.
      Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft verweerder de in 1.1 genoemde navorderingsaanslag ib/pvv voor 2006 opgelegd. Verweerder heeft de in de administratie van de VOF vermelde personen vergeleken met de personen die op de usb-stick staan vermeld en de conclusie getrokken dat aan de op de usb-stick vermelde personen, die niet in de administratie van de VOF voorkwamen, nettoloonbetalingen zijn gedaan buiten de loonadministratie om. Verweerder heeft vervolgens de nettoloonbetalingen gebruteerd omdat de identiteitgegevens van de op de usb-stick voorkomende personen ontbraken dan wel die personen illegaal in Nederland verbleven. Voor het jaar 2006 heeft verweerder aan “zwart” uitbetaald nettolonen een bedrag van € 127.040 berekend en deze als kosten bij de door de vennoten genoten winst in aanmerking genomen. 
      
    
    
      2.22.
      Voor het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2008 heeft verweerder de ontvangsten per kas in de administratie vergeleken met de “Verkopen” op de usb-stick. Op basis daarvan is voor het jaar 2006 een omzetcorrectie berekend van € 232.004. Verweerder heeft tevens voor het jaar 2006 rekening gehouden met een tariefcorrectie voor de omzetbelasting van € 1.444.”
      
      
    
  
  
    
      3Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard waarbij zij heeft overwogen: 
    
    
    
      “4.1. Op grond van artikel 52, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) zijn administratieplichtigen gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. 
    
    
    
      4.2.
      De rechtbank heeft in de uitspraak in de zaken met de nummers 11/1655 tot en met 11/1660 overwogen dat de VOF met betrekking tot de heffing van lb/pvv en ob niet aan de op haar rustende administratieve verplichtingen heeft voldaan. Hieruit vloeit voort dat de vennoten, in hun hoedanigheid van administratieplichtige voor de ib/pvv, relevante administratieve bescheiden ten onrechte niet hebben bewaard en dat verweerder met de door hem aangevoerde gronden over gebreken in de administratie en de aangetroffen informatie op de usb-stick en de “bierkladbonnetjes” alsmede de in het schrift aangetroffen verkopen alcoholhoudende dranken, terecht de administratie heeft verworpen. 
      
    
    
      4.3.
      Nu eiser niet dan wel niet volledig heeft voldaan aan de verplichtingen welke zijn opgelegd bij of krachtens de onder 4.1 genoemde bepaling en niet de vereiste aangifte ib/pvv heeft gedaan, wordt op grond van artikel 27e van de AWR de uitspraak op bezwaar gehandhaafd, tenzij gebleken is dat en in hoeverre deze onjuist is (verzwaring en omkering van de bewijslast). Thans dient dan ook met toepassing van het bepaalde in artikel 27e van de AWR de hoogte van de door verweerder geschatte winst te worden beoordeeld. 
      
    
    
      4.4.
      Hierbij merkt de rechtbank nog op dat verweerder de “zwart” uitbetaalde lonen geheel als kosten in aanmerking heeft genomen bij de winstberekening van de vennoten. Dit betekent dat de winst (en daarmee de in geding zijnde navorderingsaanslag) slechts lager kan worden indien verweerder van een te hoge omzetcorrectie is uitgegaan dan wel van een te laag bedrag aan niet-verantwoorde lonen. Nu dit laatste gesteld noch gebleken is, zal de rechtbank in het onderstaande beoordelen of verweerder van een te hoge omzetcorrectie is uitgegaan. 
      
    
    
      4.5.
      Verweerder heeft onder meer geconstateerd dat de brutowinstpercentages over de jaren 2003 tot en met 2006 fluctueren, dat de vermogensvergelijkingen een negatieve uitkomst geven, dat onrechtmatig in Nederland verkerende personen werkend voor de VOF zijn aangetroffen en dat in een schrift een schaduwadministratie is bijgehouden van de verkopen alcoholhoudende dranken in 2007 die afwijkt van de in de administratie opgenomen verkoop van alcoholhoudende dranken in 2007. Tevens heeft verweerder een usb-stick aangetroffen waarop een schaduwboekhouding is bijgehouden waarvan de bankbetalingen overeenkomen met de officiële administratie, maar de kasbetalingen significant afwijken. Ook zijn tijdens de doorzoeking “bierkladbonnetjes” aangetroffen, waarop namen van personen met daarbij data en bedragen staan vermeld, waarvan verweerder heeft geconstateerd dat die gegevens exact overeenstemmen met de als loonkosten vermelde bedragen op de usb-stick. De loonkosten die zijn aangetroffen op de usb-stick wijken af van die in de officiële administratie. Aan de hand van onder meer de aangetroffen usb-stick, de “bierkladbonnen”, het schrift met verkopen alcoholhoudende drank, de brutowinstpercentages en de vermogensvergelijkingen heeft verweerder een theoretische omzetberekening en een theoretische loonkostenberekening gemaakt. 
      
    
    
      4.6.
      Eiser heeft hiertegen aangevoerd dat de VOF wel voldaan heeft aan haar administratieplicht met betrekking tot de ob en stelt daartoe dat de vermogensvergelijkingen niet negatief zijn omdat verweerder ten onrechte de bij de bank gestorte contante stortingen, welke volgens eiser afkomstig zijn uit zwarte omzetten over eerdere jaren, niet heeft meegeteld en verweerder ten onrechte contante betalingen van familie van de vennoten niet heeft meegeteld die waren bestemd als bijdrage in de woonlasten van eisers schoonouders. Voorts is volgens eiser ten onrechte voor het jaar 2005 een bedrag van € 31.822 als privé-uitgave aangemerkt omdat dit bedrag een betaling voor premies zou zijn geweest en is tevens een bedrag van € 10.715 ten onrechte aangemerkt als aflossing omdat dit een privé-opname zou zijn. Ten aanzien van de vermogensvergelijking voor het jaar 2006 stelt eiser dat ten onrechte het in de kluis aangetroffen bedrag van € 50.000 niet als beginvermogen in aanmerking is genomen. 
      
      
        4.7.1.
        Verweerder heeft naar aanleiding van een vorig boekenonderzoek over de jaren 1997 tot en met 2000 belastingaanslagen aan de VOF opgelegd tot een bedrag van in totaal ongeveer € 450.000. De VOF heeft voor de betaling van dit bedrag met verweerder een betalingsregeling getroffen omdat onvoldoende geld aanwezig was ter betaling van deze aanslagen. Voorts komt het opmerkelijk voor dat eiser, nadat jarenlang zwart geld is achtergehouden, op een later tijdstip deze bedragen in diverse porties is gaan storten op een bankrekening. Gelet hierop acht de rechtbank de stelling van eiser dat de contante stortingen afkomstig zijn uit zwarte omzetten van eerdere jaren niet aannemelijk. 
        
      
      
        4.7.2.
        De gestelde contante betalingen van familieleden heeft eiser nader onderbouwd met zogenoemde “woonlastenverklaringen” van vier familieleden van eisers echtgenote. Deze verklaringen zijn evenwel niet gedagtekend en evenmin voorzien van data waarop of perioden waarin de desbetreffende betalingen zouden hebben plaatsgevonden. Dat de betalingen van de familieleden van eisers echtgenote in 2006 zouden hebben plaatsgevonden, blijkt derhalve niet uit de verklaringen. 
        
      
      
        4.7.3.
        Ten aanzien van het bedrag van € 31.822 overweegt de rechtbank dat eiser niet nader heeft onderbouwd dat dit bedrag betrekking heeft op de betaling van premies. Verweerder heeft ter zitting echter onweersproken verklaard dat van dit bedrag € 30.000 betrekking heeft op inkomstenbelasting voor het jaar 2002 en € 1.822 op interest loonbelasting over 2004. 
        
      
      
        4.7.4.
        Dat het door eiser gestelde bedrag van € 10.715 betrekking zou hebben op een privé-opname acht de rechtbank niet aannemelijk nu uit de administratie van de VOF is gebleken dat dit bedrag geboekt is met de omschrijving “aflossing [*]”. Dat dit bedrag niettemin een privé-opname zou zijn, heeft eiser niet nader onderbouwd. Voorts heeft eiser slechts gesteld, maar niet nader onderbouwd dat daadwerkelijk op 1 januari 2006 een bedrag van € 50.000 in de kluis aanwezig was. De overige bevindingen van verweerder over de administratie heeft eiser niet gemotiveerd bestreden. 
        
      
      
        4.7.5.
        Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij aanvoert dan ook niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat de door verweerder gecorrigeerde omzet over 2006 te hoog is. 
        
      
      
        4.8.1.
        Met betrekking tot eisers stelling dat de op de usb-stick aangetroffen administratie bedoeld was om leningen van familieleden van de vennoten los te krijgen, overweegt de rechtbank het volgende. 
        
      
      
        4.8.2.
        Ten aanzien van de controle van de Arbeidsinspecteur in 2007 heeft eiser gesteld dat [A] en [F] wel op de loonlijst stonden, zij het onder andere namen. Eiser heeft evenwel niet nader onderbouwd onder welke namen deze personen dan in de administratie van de VOF waren opgenomen. Het is wel opvallend dat de naam “[F1]” op de usb-stick voorkomt. 
        
      
      
        4.8.3.
        Voorts overweegt de rechtbank dat [E] tegenover de Arbeidsinspectie heeft verklaard dat hij zeven dagen in de week voor de VOF heeft gewerkt voor € 900 netto per maand. Deze persoon komt niet in de administratie van de VOF voor, maar wel is op de usb-stick de naam “[E1]” aangetroffen met daarbij voor de maanden juli, augustus en september van het jaar 2007 een bedrag van € 900 per maand vermeld. 
        
      
      
        4.8.4.
        In het licht van het voorgaande acht de rechtbank eisers stelling dat de op de usb-stick aangetroffen administratie bedoeld was om leningen van familieleden los te krijgen, ongeloofwaardig, te meer nu eiser niet heeft kunnen aangeven van welke familieleden de vennoten geld wilden lenen, behalve van een oom in Australië van wie de vennoten de woonplaats niet wisten te vertellen. 
        
      
    
    
      4.9.
      Dat eiser er niet in geslaagd is aan te tonen dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar (en daarmee de navorderingsaanslag) onjuist is, betekent echter niet dat deze mag berusten op een willekeurige schatting van de te belasten omzet. Verweerder dient de navorderingsaanslag vast te stellen aan de hand van een redelijke schatting. Door bij de berekening van de omzet de gegevens op de usb-stick, de “bierkladbonnen” en het schrift met verkopen alcoholhoudende dranken tot uitgangspunt te nemen is verweerder naar het oordeel van de rechtbank uitgegaan van een alleszins redelijke schatting. 
      
      
        4.10.1.
        Met betrekking tot de boete acht de rechtbank door verweerder genoegzaam aangetoond dat over het in geding zijnde belastingjaar te weinig ib/pvv is geheven en dat zulks is te wijten aan opzet van eiser. De opgelegde boete van 50% acht de rechtbank, ook indien rekening wordt gehouden met de omstandigheid dat deze is vastgesteld na omkering en verzwaring van de bewijslast, passend en geboden. 
        
      
      
        4.10.2.
        Voorts heeft de Hoge Raad in het arrest van 22 april 2005, nr. 37.984, LJN AO9006, geoordeeld dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar uitspraak doet en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete. 
        
      
      
        4.10.3.
        De redelijke termijn ter zake van de boete is aangevangen met de ontvangst door eiser van verweerders brief van 9 juni 2009, waarin eiser in kennis wordt gesteld van verweerders voornemen een boete op te leggen. Tussen dit tijdstip en het tijdstip waarop de rechtbank uitspraak doet is een periode van twee jaar en elf maanden verstreken. Uit het dossier blijkt de rechtbank evenwel dat eiser met het pro forma bezwaarschrift van 19 juni 2009 verzocht heeft om in verband met de vakantieperiode uitstel te verlenen voor de nadere motivering tot 15 september 2009. Op 10 september 2009 heeft eiser het bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslag ib/pvv voor 2006 van een nadere motivering voorzien. De verleende uitstelperiode dient naar het oordeel van de rechtbank voor rekening van eiser te blijven. Gedurende de bezwaarprocedure heeft eiser voorts nog diverse malen om stukken verzocht en is eiser ook tijdens de hoorzitting van 14 april 2010 de gelegenheid gegeven om zijn standpunten en stellingen nader te onderbouwen waarna de hoorzitting op 9 juni 2010 is hervat. Gelet op de omstandigheid dat eiser zelf invloed heeft gehad op de duur van de behandeling alsmede gezien de omvang en de complexiteit van de zaak is de rechtbank van oordeel dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in voornoemd arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005 die in het onderhavige geval een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen. Gezien het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de redelijke termijn niet is overschreden. Voor een matiging van de boete ziet de rechtbank in het onderhavige geval dan ook geen aanleiding. 
        
      
    
    
      4.11.
      Het beroep tegen de heffingsrentebeschikking heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat het beroep tegen de navorderingsaanslag geen doel treft, zal het beroep tegen de daarmee samenhangende heffingsrentebeschikking eveneens ongegrond worden verklaard.”
      
      
    
  
  
    
      4Geschil in hoger beroep
    
    
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de navorderingsaanslag en de boete terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.
    
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      Het Hof heeft heden uitspraak gedaan op het hoger beroep van de [VOF] in de zaken 12/00440, 12/00443, 12/00444 en 12/00445, betreffende de aan deze vennootschap opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de loonbelasting/premies volksverzekeringen. Belanghebbende is vennoot in die vennootschap en daarin gerechtigd tot de helft van de winst.
      
    
    
      5.2.
      Uit de uitspraak van het Hof in voormelde zaken volgt dat de omzet van de vennootschap voor het jaar 2006 moet worden verhoogd met € 232.004. Voorts blijkt uit die uitspraken dat de door de vennootschap netto uitbetaalde lonen in het jaar 2006 € 32.132 hoger waren dan in de administratie verantwoord.
      
    
    
      5.3.
      De inspecteur heeft de winst van de vennootschap voor  2006 opnieuw berekend aan de hand van de onder 5.2. vermelde wijzigingen. Die berekeningen zijn als zodanig niet in geschil. Dit geldt ook voor de nadere vaststelling van het belastbare inkomen uit werk en woning voor genoemde jaren. Met betrekking tot de bij de vennootschap nageheven loonheffingen over tijdvakken in 2006 heeft belanghebbende verklaard dat die in een later jaar ten laste van de winst is gebracht, zodat daarmee voor de winstbepaling over 2006 geen rekening behoeft te worden gehouden.
      
    
    
      5.4.
      Uit het vorenoverwogene volgt dat de in geding zijnde navorderingsaanslag terecht en niet tot een te hoog bedrag is opgelegd.
      
    
    
      5.5.
      Met betrekking tot de gerechtvaardigdheid en de hoogte van de boete heeft de rechtbank naar het oordeel van het Hof een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt de daaraan ten grondslag liggende overwegingen tot de zijne. Dat geldt ook voor de overwegingen van de rechtbank inzake het overschrijden van de redelijke termijn. Op dit punt heeft belanghebbende overigens in hoger beroep geen grieven aangevoerd. De omstandigheid dat de omzet voor bepaalde tijdvakken is benaderd door extrapolatie van gegevens uit andere tijdvakken doet daaraan niet af, omdat er in dit geval naar het oordeel van het Hof onvoldoende reden is voor twijfel aan de juistheid van die benadering.
      
      
      
      
        
          Slotsom 
        
      
    
    
      5.6.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. D.B. Bijl, voorzitter, E.M. Vrouwenvelder en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 4 juli 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
      
        a. de naam en het adres van de indiener;
      
      
        b. een dagtekening;
      
      
        c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        d. de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.