ECLI:NL:GHAMS:2013:CA3290, Gerechtshof Amsterdam, 25-04-2013, 13/00147
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2013-04-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende handelde in qat. Resultaat uit overige werkzaamheden. Niet voldaan aan de administratieplicht. Omkering en verzwaring van de bewijslast. De belastingaanslag en vergrijpboete zijn verminderd naar aanleiding van een herberekening door de inspecteur.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk 13/00127 
    
    
    25 april 2013
    
    uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    [X], wonende te [Z], belanghebbende,
    
    tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/6657 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank), in het geding tussen
    
    belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht Orteliuslaan, de inspecteur.
    
    voor zover die uitspraak betrekking heeft op na te melden navorderingsaanslag over het jaar 2002 en de daarbij genomen boetebeschikking.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 19 september 2007 aan belanghebbende over het jaar 2002 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.335. Gelijktijdig met deze navorderingsaanslag is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 5.826.
    
    1.2. Na tegen de hiervoor onder 1.1 gemelde navorderingsaanslag en boetebeschikking gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 8 september 2008, de navorderingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 7 januari 2011 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep tegen voornoemde uitspraak op bezwaar, ongegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag gehandhaafd en de boete (op ambtshalve bijeengebrachte gronden) verminderd tot € 4.952.
    
    1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 17 februari 2011, aangevuld bij brief van 18 maart 2011. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 februari 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
    
    1.6. Het Hof heeft bij de inspecteur schriftelijke inlichtingen ingewonnen, die zijn verstrekt bij brief van 20 maart 2013. Een afschrift van die brief is aan de gemachtigde van belanghebbende gezonden die geen gebruik heeft gemaakt van de hem geboden gelegenheid schriftelijk op de inlichtingen van de inspecteur te reageren.
    
    1.7. Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 april 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    Het Hof vindt aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen:
    
    2.1. Belanghebbende is over het onderhavige jaar 2002 niet uitgenodigd tot het doen van aangifte en heeft ook geen aangifte gedaan. In 2002 genoot belanghebbende € 19.959 aan loon. Hij woont in het onderhavige jaar in [Z].
    
    2.2. Tot 28 maart 1996 voerde belanghebbende de naam [XA], vanaf die datum de naam [X].
    
    2.3. Naar aanleiding van een in 2005 ingesteld strafrechtelijk onderzoek door de FIOD-ECD (hierna: de FIOD) tegen [B], wonende te [C], en handelende onder de naam [D], welke onderneming zich bezighoudt met de import, groothandel, export en detailhandel in qat, is bij de FIOD het vermoeden gerezen dat belanghebbende inkomsten geniet uit de verkoop van bij [B] ingekochte qat. 
    
    2.4. In het kader van het strafrechtelijk onderzoek zijn de telefoons van [B] afgeluisterd van 11 mei 2005 tot en met 31 mei 2005. Op 31 mei 2005 is er een doorzoeking verricht en zijn diverse delen uit de administratie van [B] in beslag genomen. Uit de in beslag genomen administratie kwamen gegevens naar voren met betrekking tot afnemers van [B]. Met toestemming van de Officier van Justitie is informatie uit dit opsporingsonderzoek verstrekt aan de Belastingdienst. 
    
    2.5. Tot de stukken behoort een rapport van de FIOD gedagtekend 1 mei 2006. Dit rapport houdt onder meer het volgende in:
    
    
      “(…)
      Tijdens het onderzoek tegen [B] in 2005 zijn telefoonlijnen afgeluisterd. Het betreft hier telefoongesprekken van en naar de telefoons van [X]. Uit deze gesprekken blijkt dat [X] qat inkoopt bij [B].
    
    
    (…) Informatie van CIOT waaruit blijkt dat telefoonnummer [001] toebehoort aan [X] [te Z] en dat telefoonnummer [002] toebehoort aan [A] [te Z]. Uit bijlage 2 en 4 blijkt dat [A] ook deel uitmaakt/heeft uitgemaakt van de naam van [X].
    
    
      (…) Telefoonboekje uit de mobiele telefoon van [B] waarin bij de telefoonnummers [001] en [002] de naam [EZ] is vermeld. [E] is de Somalische schrijfwijze voor [F] en [F] is de voornaam van [X].
      (…) In de inbeslaggenomen administratie van [B] hebben wij debiteurenkaarten aangetroffen. Wij hebben over 2002 tot en met februari 2005 ook debiteurenkaarten aangetroffen van [X] waaruit blijkt dat [X] in deze jaren voor grote bedragen qat heeft ingekocht van [B]. Deze debiteurenkaarten staan op naam van [EG], dit is de Somalische schrijfwijze voor [FX]. In de kolommen Gize, Special en Gaan staan het aantal bosjes qat vermeld die [X] heeft ingekocht.
    
    
    
      Uit het strafrechtelijk onderzoek tegen [B] hebben wij de navolgende gemiddelden vastgesteld met betrekking tot de groothandelsprijzen van qat over de gehele onderzoeksperiode:
      •	Er zijn drie soorten qat namelijk Gize, Special en Gaan. Voor deze drie soorten worden verschillende prijzen berekend.
      •	Door weging van qat hebben wij vastgesteld dat er 8 tot 9 bosjes uit een kilo gaan.
      •	De groothandelsprijs van de qat hebben wij aan de hand van de administratie van [B] vastgesteld op gemiddeld € 3,10 per bosje.
      •	Uit diverse verklaringen is vast komen te staan dat de detailhandelsprijs van qat € 4,50 tot € 5,00 per bosje bedraagt. (…)”
    
    
    2.6. Tot de gedingstukken behoren diverse tapverslagen van in- en uitgaande telefoongesprekken, waarbij [B] is gebeld door, dan wel gebeld heeft naar het telefoonnummer [001]. Volgens de met de hand bijgeschreven data hebben de tapverslagen betrekking op de periode van 11 mei 2005 tot en met 30 mei 2005. Er is in genoemde periode bijna dagelijks met gemeld telefoonnummer gebeld, variërend van één tot zeven maal per dag. De telefoongesprekken gaan onder meer over de levering van qat in verschillende hoeveelheden, waaronder dozen.
    
    2.7. Tot de gedingstukken behoort een vertaling naar het Somalisch opgemaakt op 14 juni 2007 door […] van de vertaalafdeling van tvcn te Eindhoven, inhoudend:
    
    
      “- [F] 				[E]
      - [X]	 			[H] 
      - [A]	 			[I]
      - [FX]	 			[EH]
      - [FXA]	 			[EHI]”
    
    
    2.8. Ter nadere zitting van de rechtbank is van de zijde van belanghebbende verklaard dat het telefoonnummer [001] van belanghebbende was.
    
    2.9. Bij brief van 30 juli 2007 heeft de inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat hem gebleken is dat belanghebbende inkomsten heeft genoten uit handel in qat en aangekondigd dat hij voornemens is om over de jaren 2002, 2003 en 2004 navorderingsaanslagen met vergrijpboeten op te leggen, en voorts voornemens is de aangifte IB 2005 te corrigeren. De inspecteur heeft aan dit voornemen uitvoering gegeven en de (geschatte) inkomsten ter zake van de handel in qat aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: ROW) en deze tot belanghebbendes inkomen uit werk en woning gerekend. 
    
    
      2.10. In de administratie van [B] zijn debiteurenkaarten aangetroffen op naam van [EG]. Het betreft kaarten waarin qatverkopen zijn opgenomen voor de jaren 2002, 2003, 2004 en januari en februari 2005. 
      Bij de schatting van de door de inspecteur bij belanghebbende in aanmerking genomen inkomsten uit verkoop van qat is hij ervan uitgegaan dat de op voormelde debiteurenkaarten blijkende verkopen hebben plaatsgevonden aan belanghebbende, en is hij voorts uitgegaan van de verkoopprijzen volgens die kaarten (als inkoopprijzen van belanghebbende), een eigen gebruik van belanghebbende (door de inspecteur buiten aanmerking gelaten bij het bepalen van de verkoopopbrengst van belanghebbende), en een verkoopprijs per bosje qat van € 4,50.
    
    
    2.11. Bij het vaststellen van de omstreden navorderingsaanslag en boetebeschikking is de inspecteur op basis van de onder 2.10 aangeduide gegevens en een eigen gebruik van 1.000 bosjes qat uitgegaan van een ROW van € 28.376. Nadat het Hof ter zitting van 28 februari 2013 ambtshalve een fout in de berekening van de inspecteur heeft geconstateerd, heeft de inspecteur een nieuwe berekening gemaakt, uitkomende op een in aanmerking te nemen ROW van € 27.077.
    
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of belanghebbende in het onderhavige jaar inkomsten heeft genoten uit de aan- en verkoop van qat en, zo ja, of de inspecteur dergelijke inkomsten tot een te hoog bedrag in aanmerking heeft genomen. Voorts is de opgelegde boete in geschil.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Heeft belanghebbende in het onderhavige jaar gehandeld in qat?
    
    4.1.1. Belanghebbende betwist dat hij handelaar is in qat. Hij betoogt - zakelijk weergegeven - dat hij niet de persoon is die in het telefoonboek van [B] voorkomt onder de naam [EZ] (bij onder meer het telefoonnummer [001]), en evenmin de persoon die vermeld staat op de debiteurenkaart van de onderneming van [B] onder de naam [EG]. 
    
    4.1.2. De rechtbank heeft dienaangaande overwogen (waarbij belanghebbende is aangeduid als ‘eiser’):
    
    
      “4.2. Uit de in onderdeel 2.3. genoemde telefoontaps van gesprekken met de telefoon van [B] blijkt dat [B] bijna dagelijks en daarbij meerdere malen per dag gebeld heeft met het aan eiser toebehorende telefoonnummer [001]. Eiser heeft ter zitting de bewijskracht van de telefoontaps in twijfel getrokken. De rechtbank ziet met deze enkele (blote) stelling van eiser geen reden om aan de juistheid van de registratie van de gesprekken te twijfelen. Dat de data van de gesprekken er met de hand zijn bijgeschreven, maakt dit niet anders.
      Gelet op het aantal malen dat gebeld is en de inhoud van de gesprekken zoals opgenomen in de telefoontaps, acht de rechtbank aannemelijk dat eiser in de onderhavige jaren bij [B] qat heeft ingekocht, niet slechts voor eigen gebruik maar tevens om te verhandelen. Eisers stelling dat hij niet heeft gehandeld in qat, doch slechts voor eigen gebruik bij [B] heeft gekocht, met incidenteel een boodschap voor vrienden, wordt derhalve verworpen. 
    
    
    4.3. De rechtbank is voorts van oordeel dat eiser dezelfde persoon is als de door [B] aangeduide persoon [EG] en [EZ]. Eiser heeft ter zitting erkend dat in de onderhavige jaren het telefoonnummer [001] zijn telefoonnummer was. Dit nummer is in het telefoonboek van [B] opgeslagen onder de naam [EZ]. Gelet hierop en gelet op voormeld oordeel dat eiser in de onderhavige jaren wel degelijk heeft gehandeld in qat en zijn handelswaar heeft betrokken van [B], is voldoende aannemelijk geworden dat eiser dezelfde persoon is als [EZ] en [EG]. De debiteur op de debiteurenkaarten van [EG] is derhalve eiser en de daarop vermelde inkopen zijn derhalve de inkopen door eiser. De omstandigheid dat op de debiteurenkaarten de naam [G] staat vermeld en daarvoor geen vertaling is gegeven uit het Somalisch, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Aannemelijk is derhalve dat eiser in de onderhavige jaren heeft gehandeld in qat tot de op de debiteurenkaarten vermelde omvang.”
    
    Waarbij de telefoontaps waarna de rechtbank in haar overweging 4.2 verwijst, door het Hof zijn gemeld in overweging 2.6.
    
    4.1.3. Het Hof verenigt zich met de onder 4.1.2 aangehaalde overwegingen van de rechtbank en maakt die tot de zijne, met de aantekening dat uit het proces-verbaal van 16 september 2010 van de rechtbank volgt dat (niet belanghebbende maar) de gemachtigde van belanghebbende heeft verklaard dat het telefoonnummer [001] van belanghebbende was. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat de inspecteur voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in ieder geval tot de op de debiteurenkaarten vermelde omvang qat heeft ingekocht teneinde die qat - behoudens een zeker eigen gebruik en mogelijk enig gebruik door vrienden - te verkopen. De hiermee gerealiseerde verkoopwinst is door de inspecteur aangemerkt als ROW, het Hof vindt geen aanleiding voor het oordeel dat de inspecteur bij die kwalificatie is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting en zal hem daarin derhalve volgen.
    
    4.2. De bewijslast ter zake van de omvang van het resultaat
    
    4.2.1. De rechtbank heeft in haar overweging 4.4 onder meer overwogen:
    
    “Nu de vereiste aangifte niet is gedaan zal de rechtbank het beroep van eiser ongegrond verklaren, tenzij eiser doet blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (artikel 27e, aanhef en onderdeel b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen; hierna te noemen: AWR).”
    
    Nu belanghebbende niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte en ook geen aangifte heeft gedaan is hetgeen de rechtbank heeft overwogen niet juist.
    
    4.2.2. De bewijslast dient echter desalniettemin te worden ‘omgekeerd en verzwaard’. Deze bewijsrechtelijke sanctie geldt immers ook indien niet volledig voldaan is aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR (de administratieplicht) en ingevolge de voor het onderhavige jaar 2002 geldende tekst van artikel 52, tweede lid, aanhef en onderdeel d, van de AWR waren ook administratieplichtig natuurlijke personen die resultaat genieten uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. 
    
    4.2.3. Nu belanghebbende van de aan- en verkopen van qat geen aantekening heeft gehouden heeft hij niet aan zijn administratieplicht voldaan, zodat om die reden belanghebbendes beroep op grond van artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR ongegrond dient te worden verklaard tenzij belanghebbende overtuigend aantoont dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
    
    4.2.4. De inspecteur neemt in het licht van zijn nieuwe berekening, gemeld onder 2.11, nader het standpunt in dat de navorderingsaanslag dient te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.036.
    
    4.2.5. Belanghebbende is er met hetgeen hij heeft aangevoerd niet in geslaagd het van hem verlangde (zware) bewijs te leveren, overtuigend aan te tonen, dat de navorderingsaanslag op een lager bedrag dient te worden vastgesteld. In het bijzonder niet dat de inspecteur een te laag ‘eigen gebruik’ in aanmerking heeft genomen. 
    
    4.2.6. De onderhavige navorderingsaanslag is - na vermindering overeenkomstig het nadere standpunt van de inspecteur - ook geenszins willekeurig nu uitgegaan is van de gegevens volgens de debiteurenkaarten van [B] en niet gesteld of gebleken is dat de door de inspecteur in aanmerking genomen verkoopprijs van € 4,50 per bosje te hoog zou zijn. Het in aanmerking genomen ‘eigen gebruik’ van 1.000 bosjes qat per jaar komt ook alleszins redelijk voor in aanmerking nemende dat belanghebbende zelf tijdens een gesprek met de Belastingdienst op 9 februari 2007, zijn eigen gebruik op 2 à 3 bosjes per dag stelde.
    
    4.2.7. Het verhoor van de getuige [J] ter zitting van het Hof op 11 april 2013, geeft geen aanleiding tot een ander oordeel nu met hetgeen de getuige ter zitting heeft verklaard niet het overtuigende bewijs is geleverd (noch op zichzelf, noch in samenhang met hetgeen van de zijde van belanghebbende overigens is aangevoerd), dat belanghebbende slechts op bescheiden schaal in qat handelde, of dat belanghebbende op een dermate grote schaal qat voor anderen verwierf met het oogmerk die qat voor de inkoopprijs aan hen door te leveren dat de door de inspecteur in aanmerking genomen verkoopwinst te hoog is vastgesteld.
    
    4.3. De vergrijpboete
    
    4.3.1. Ingevolge artikel 67e van de AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% van de grondslag voor de boete, indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. De grondslag voor de boete wordt gevormd door het bedrag van de belasting dat aanvankelijk niet is geheven, voor zover dat bedrag het gevolg is van opzet van de belastingplichtige.
    
    4.3.2. De inspecteur verwijt belanghebbende opzet en heeft hem een vergrijpboete opgelegd van 50%. Het is aannemelijk geworden dat belanghebbende tot een aanzienlijk bedrag inkomsten uit de aan- en verkopen van qat heeft genoten. Het Hof acht het ongeloofwaardig - voor zover belanghebbende dat al heeft willen betogen - dat hij niet heeft geweten dat het door hem behaalde resultaat niet op enigerlei wijze in de heffing van de inkomstenbelasting zou moeten worden betrokken. Door desalniettemin niet om een uitnodiging tot het doen van aangifte te vragen en ook overigens geen enkele actie te ondernemen om te bewerkstelligen dat deze inkomsten in de belastingheffing zouden worden begrepen, heeft hij minst genomen willens en weten, de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. De inspecteur verwijt belanghebbende derhalve terecht opzet. Het Hof acht een boete van 50% op zichzelf passend en geboden. Feiten of omstandigheden die aanleiding geven de boete te matigen zijn - behoudens de hierna te bespreken overschrijding van de redelijke termijn - niet aannemelijk geworden.
    
    4.3.3. Het oordeel van de rechtbank, ambtshalve constaterende dat de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak was overschreden, dat de boete verminderd diende te worden tot 85% (zijnde € 4.952) van de door de inspecteur opgelegde boete, is in hoger beroep niet bestreden. Deze vermindering acht het Hof toereikend. De boete moet slechts verder worden verminderd gelet op de reeds meermalen gemelde nieuwe berekening van de inspecteur en wel tot 85% van € 5.525 = € 4.464.
    
    
      Slotsom
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de navorderingsaanslag overeenkomstig de nieuwe berekening van de inspecteur moet worden verminderd tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.036 en de boete tot € 4.464.
    
    
    
    5. Kosten
    
    Gelet op de kostenveroordeling in de heden gedane uitspraak in de samenhangende zaak met kenmerk 11/00114, zijn er voor een kostenveroordeling in deze zaak geen termen aanwezig.
    
    
    6. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.036 en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen; en
      -	vermindert de vergrijpboete tot € 4.464.
    
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, P.F. Goes en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 25 april 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.