ECLI:NL:HR:2012:BU7242, Hoge Raad, 14-12-2012, 10/02318
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2012-12-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting; art. 4, lid 4, Zesde richtlijn; Unierechtelijke beginselen; art. 3, lid 3, letter c, en art. 7, lid 4, Wet OB; fiscale eenheid. Gevolgen arrest HvJ 17 oktober 2007, Van der Steen, C-355/06, BNB 2008/52; HR handhaaft niet langer zijn rechtsopvatting van het arrest 26 april 2002, nr. 35775, LJN AD3572, BNB 2002/275; arrest Van der Steen leidt niet tot toepassing van art. 3, lid 3, letter c, Wet OB (beëindiging ondernemerschap).

14 december 2012
      nr. 10/02318
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van de Rechtbank te 's-Gravenhage van 28 april 2010, nr. AWB 09/1843 OB, betreffende een ten name van fiscale eenheid X1, X2 B.V. te Z (hierna: belanghebbende) op aangifte voldaan bedrag aan omzetbelasting.
    
    1. Het geding in feitelijke instantie
    
    
      Ten name van belanghebbende is over het tijdvak 1 oktober 2007 tot en met 31 december 2007 op aangifte een bedrag aan omzetbelasting voldaan. Tegen dit bedrag is namens belanghebbende bezwaar gemaakt. Daarbij is namens belanghebbende verzocht om teruggaaf, welk verzoek bij uitspraak van de Inspecteur gedeeltelijk is afgewezen.
      Belanghebbende heeft tegen die uitspraak beroep ingesteld bij de Rechtbank.
      De Rechtbank heeft het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond verklaard, die uitspraak vernietigd en een hoger bedrag aan teruggaaf verleend. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      De Minister heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 14 november 2011 geconcludeerd tot gegrond verklaren van het beroep in cassatie.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. X1 (hierna: X1) is grootaandeelhouder van de op 10 augustus 2004 opgerichte vennootschap X2 B.V. (hierna: de vennootschap), een ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). X1 heeft met de vennootschap een arbeidsovereenkomst gesloten en is uit hoofde van deze overeenkomst directeur van de vennootschap.
    
    
      3.1.2. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 april 2002, nr. 35775, LJN AD3572, BNB 2002/275, als volgt beslist:
      "3.9. De Hoge Raad is [...] nader tot het oordeel gekomen dat het redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat krachtens art. 4, lid 4, van de Zesde richtlijn als zelfstandig in de zin van art. 4, lid 1, van de Zesde richtlijn is aan te merken de persoon die weliswaar naar het nationale recht van een lidstaat een loontrekkende is en een arbeidsovereenkomst heeft met een werkgever, maar die toch geen juridische band met die werkgever heeft waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeids- en bezoldigingsvoorwaarden en de verantwoordelijkheid van de opdrachtgever, zoals in het bijzonder het geval is ten aanzien van de juridische band van een directeur met de vennootschap waarvan hij meer dan de helft van de aandelen bezit. [...] 
      3.10. Ook indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat belanghebbende, naar Nederlands burgerlijk recht, een arbeidsovereenkomst als hiervóór in 3.8 bedoeld is aangegaan met de BV - het Hof heeft het tegendeel niet vastgesteld - heeft hij zijn werkzaamheden jegens de BV derhalve verricht als zelfstandige, dus als belastingplichtige in de zin van art. 4 van de Zesde richtlijn en moet hij deswege ook als ondernemer in de zin van art. 7 van de Wet worden aangemerkt." 
    
    
    3.1.3. Op grond van het hiervoor in 3.1.2 vermelde arrest is X1 voor de heffing van omzetbelasting aangemerkt als ondernemer. Sedertdien is voor X1 en de vennootschap gezamenlijk aangifte voor de omzetbelasting gedaan op naam van 'fiscale eenheid X1, X2 B.V.' (belanghebbende; hierna ook: de fiscale eenheid).
    
    3.1.4. Op 26 september 2006 hebben X1 en zijn partner, ieder voor de onverdeelde helft, een bouwterrein gekocht. Zij hebben daarop een woning (hierna: de woning) laten bouwen, die zij in mei 2007 in gebruik hebben genomen. De woning werd door X1 mede gebruikt voor zijn werkzaamheden als directeur. Om die reden is in aangiften omzetbelasting die op naam van de fiscale eenheid zijn gesteld, de - aan X1 toe te rekenen - helft van de omzetbelasting die bij de aanschaf van het bouwterrein en de bouw van de woning is gefactureerd, in aftrek gebracht.
    
    
      3.1.5. Bij arrest van 18 oktober 2007, J.A. van der Steen, C-355/06, BNB 2008/52 (hierna: het arrest Van der Steen), heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie voor recht verklaard:
      "Voor de toepassing van artikel 4, lid 4, tweede alinea, van de Zesde richtlijn [...] is een natuurlijke persoon die in naam en voor rekening van een belastingplichtige vennootschap alle werkzaamheden van deze laatste verricht ter uitvoering van een arbeidsovereenkomst die hem aan die vennootschap, waarvan hij overigens enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is, bindt, zelf niet een belastingplichtige in de zin van artikel 4, lid 1, van genoemde richtlijn."
    
    
    3.1.6. Naar aanleiding van het arrest Van der Steen heeft de Staatssecretaris van Financiën bij Besluit van 21 december 2007, nr. CPP2007/3160, Stcrt. 2008, 1, V-N 2008/3.24 (hierna: het Besluit), uiteengezet welke naar zijn inzicht de gevolgen van dit arrest zijn voor de heffing van omzetbelasting in gevallen waarin ten onrechte ervan was uitgegaan dat een in dat arrest bedoelde natuurlijke persoon (kort gezegd: de directeur-grootaandeelhouder; hierna: de dga) als een belastingplichtige moet worden aangemerkt. In het Besluit wordt gesteld dat het arrest Van der Steen betekent dat de dga niet langer als ondernemer kan worden aangemerkt. Dit einde van het ondernemerschap van de dga heeft, aldus het Besluit, tot gevolg dat de dga per 18 oktober 2007 (de datum van het arrest Van der Steen) uit een met zijn vennootschap gevormde fiscale eenheid treedt en dat eventueel aanwezige goederen die tot zijn vermogen behoren en waarvoor eerder volledige of gedeeltelijke aftrek van omzetbelasting is verkregen, op 18 oktober 2007 worden geacht te zijn geleverd in de zin van artikel 3, lid 3, aanhef en letter c, van de Wet. 
    
    3.1.7. In dit geval is in die zin gevolg gegeven aan het Besluit dat bij de op naam van de fiscale eenheid gestelde aangifte omzetbelasting over het onderwerpelijke tijdvak (1 oktober 2007 tot en met 31 december 2007) met betrekking tot de woning een verschuldigd bedrag aan omzetbelasting is opgegeven. Namens belanghebbende is tegen de voldoening van dit bedrag bezwaar gemaakt.
    
    3.2. De Rechtbank heeft geoordeeld dat met het arrest Van der Steen is komen vast te staan dat zowel X1 als belanghebbende nimmer ondernemer in de zin van de Wet is geweest, zodat de woning nooit tot enig ondernemingsvermogen heeft behoord. Om die reden kan dan geen sprake zijn van "het onder zich hebben van goederen door een ondernemer wanneer hij de uitoefening van zijn bedrijf beëindigt" in de zin van artikel 3, lid 3, aanhef en letter c, van de Wet. Gelet op dit een en ander doet naar het oordeel van de Rechtbank dat belastbare feit zich niet voor, zodat het hiervoor in 3.1.7 bedoelde, op aangifte voldane bedrag, niet is verschuldigd. 
    
    3.3. De middelen 1 en 2 betogen dat de Rechtbank met haar hiervoor in 3.2 vermelde oordelen de toepassing van het unierechtelijke vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel heeft miskend. De middelen voeren aan dat de omstandigheid dat eerder voor de heffing van omzetbelasting - waaronder in het bijzonder bij het uitoefenen van het recht op onmiddellijke aftrek voor investeringsgoederen - van de zijde van belanghebbende is gehandeld alsof sprake was van ondernemerschap van X1 en de omstandigheid dat dit verworven recht niet wordt gecorrigeerd, met zich brengen dat bij het ophouden van X1 als ondernemer te handelen, de aan het ondernemerschap verbonden verplichtingen moeten worden nagekomen, zoals in dit geval de toepassing van het bepaalde in artikel 3, lid 3, letter c, van de Wet, en - voor het bepalen van de hoogte van de verschuldigde omzetbelasting - met overeenkomstige toepassing van de in artikel 13a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 neergelegde regels van de herziening van voorbelasting. 
    
    3.4.1. Vooropgesteld wordt dat de Hoge Raad op grond van het arrest Van der Steen niet langer handhaaft zijn aan het hiervoor in 3.1.2 vermelde arrest ten grondslag liggende rechtsopvatting dat als belastingplichtige in de zin van artikel 4 van de Zesde richtlijn (thans artikel 9 van de BTW-richtlijn 2006) en als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet is aan te merken de persoon die een arbeidsovereenkomst is aangegaan met de besloten vennootschap waarvan hij meer dan de helft van alle aandelen bezit, voor de werkzaamheden die hij ter uitvoering van deze arbeidsovereenkomst in naam en voor rekening van die vennootschap verricht. 
    
    
      3.4.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de hiervoor in 3.1.7 vermelde voldoening van omzetbelasting aangezien naar haar mening de BTW-richtlijn 2006 geen bepaling inhoudt op grond waarvan deze belasting verschuldigd zou kunnen zijn. Deze opvatting is juist. Volgens de bepalingen van de BTW-richtlijn 2006 heeft zich - gelet op het arrest Van der Steen - in het onderwerpelijke tijdvak (het vierde kwartaal 2007) geen belastbaar feit voorgedaan. Evenmin kan derhalve krachtens de Wet omzetbelasting verschuldigd zijn.
      De middelen erkennen het hiervoor omschreven uitgangspunt, maar betogen dat - zoals hiervoor in 3.3 weergegeven - het unierechtelijke vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel vereisen dat belanghebbende de onderwerpelijke omzetbelasting voldoet. Dit betoog kan niet worden aanvaard. Vorenbedoelde rechtsbeginselen brengen niet mee dat een nationaal bestuursorgaan een vordering jegens een persoon geldend kan maken zonder dat daarvoor een grondslag in het nationale recht is. Zoals hiervoor overwogen ontbreekt een zodanige grondslag. De middelen falen derhalve. De beslissing van de Rechtbank is juist.
    
    
    4. Proceskosten
    
    De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1311 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, C.H.W.M. Sterk en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 14 december 2012.
    
    Van de Staat wordt ter zake van het door de Minister van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 448.