ECLI:NL:GHARN:2011:BQ9236, Gerechtshof Arnhem, 15-06-2011, 10/00315, 10/00316, 10/00317 en 10/00318
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2011-06-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Ontbreken inkoopadministratie coffeeshopexploitant leidt tot omkering bewijslast. Geen kwade trouw.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummers 10/00315, 10/00316, 10/00317 en 10/00318
      uitspraakdatum: 15 juni 2011
    
    
    
    Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende), 
    
    en het incidentele hoger beroep van 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst P (hierna: de Inspecteur),
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 6 juli 2010, nummers AWB 09/116, 09/119, 09/121 en 09/330, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.	Aan belanghebbende zijn over de jaren 2003, 2004 en 2005 navorderingsaanslagen en voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 357.462, 
      € 333.048, € 437.046 en € 503.430. Tegelijk met het opleggen van de (navorderings-) aanslagen zijn vergrijpboetes opgelegd van respectievelijk € 64.050, € 67.802, € 96.423 en 
      € 89.434. Tevens zijn bedragen aan heffingsrente in rekening gebracht van respectievelijk 
      € 27.921, € 24.687, € 25.139 en € 22.406. 
    
    
    1.2.	De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 19 december 2008 de navorderingsaanslagen en de beschikkingen voor de jaren 2003, 2004 en 2005 gehandhaafd. 
    
    1.3.	De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 januari 2009 de aanslag en de beschikkingen voor het jaar 2006 gehandhaafd.
    
    1.4.	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 6 juli 2010 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de (navorderings)aanslagen voor de jaren 2003 tot en met 2006 verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 322.659, € 297.825, € 355.105 en € 417.722, de heffingsrente over de jaren 2003 tot en met 2005 dienovereenkomstig verminderd, de heffingsrente over het jaar 2006 dienovereenkomstig verminderd en beperkt tot drie maanden na 31 maart 2008, de vergrijpboetes over de jaren 2003 tot en met 2005 verminderd tot 25 percent van de over de inkoopcorrecties verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, en de vergrijpboete over het jaar 2006 vernietigd. 
    
    1.5. 	Belanghebbende heeft bij brief van 26 juli 2010 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Tegelijkertijd heeft de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld. Dit incidenteel hoge beroep is gemotiveerd bij brief van 4 februari 2011. 
    
    1.6.	Belanghebbende heeft bij brief van 9 maart 2011 het incidentele hoger beroep beantwoord.
    
    1.7. 	Belanghebbende heeft op 29 april 2011 een nader stuk ingediend.  
    
    1.8. 	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 mei 2011 te Arnhem. De zaken met de nummers 10/00315, 10/00316, 10/00317 en 10/00318 zijn gezamenlijk behandeld. Verschenen zijn belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde en door de heer A, alsmede de Inspecteur.
    
    1.9. 	Partijen hebben ter zitting pleitnota’s voorgedragen en overgelegd. De inhoud van de pleitnota’s is in deze uitspraak ingelast.
    
    1.10. 	De Inspecteur heeft ter zitting een dvd overgelegd met daarop een uitzending van Zembla, uitgezonden op televisie op 25 september 2005, met als onderwerp Nederland Narcoticastaat. Het Hof heeft geoordeeld dat deze dvd in strijd met een goede procesorde eerst ter zitting is ingebracht en dat deze daarom als tardief buiten beschouwing moet blijven. Redengevend daarvoor is dat de Inspecteur de dvd al in een eerder stadium had kunnen inbrengen, en dat belanghebbende ter zitting, vanwege het ontbreken van afspeelapparatuur, niet op de documentaire heeft kunnen reageren. 
    
    1.11. 	Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1. 	Belanghebbende drijft een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. De ondernemingsactiviteit bestaat uit het drijven van een coffeeshop in Z.
    
    2.2. 	Belanghebbende heeft over de jaren 2003 tot en met 2006 aangiften gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 106.112, € 67.267, € 61.186 en € 155.606.
    
    2.3. 	Met dagtekening 23 september 2005 is de (primitieve) aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2003 aan belanghebbende opgelegd. De aanslag is overeenkomstig de aangifte vastgesteld. 
    
    2.4. 	Op 21 april 2006 is namens de Inspecteur de coffeeshop bezocht. Het doel van dit bedrijfsbezoek was onder meer het beoordelen van de administratieve vastleggingen, de voorraadadministratie, de kasadministratie en of aan de administratieve verplichtingen en bewaarplicht is voldaan. Van de bevindingen van het bedrijfsbezoek is een rapport opgemaakt met dagtekening 2 mei 2006 (bijlage 19 bij beroepschrift in eerste aanleg). Voor zover hier van belang is in dit rapport het volgende opgenomen:
     
    
      “(…)
      1.	Reikwijdte van het bezoek
    
    
    
      Het doel van dit bezoek heeft zich beperkt tot de volgende elementen:
      - het waarnemen van de actuele bedrijfsactiviteiten;
      - het beoordelen van de administratieve vastleggingen;
      - het beoordelen of aan de administratieplicht is voldaan;
      - het beoordelen of aan de bewaarplicht is voldaan;
      - het beoordelen van de voorraadadministratie;
      - het beoordelen van de kasadministratie;
      - het vaststellen van de identiteit en het aantal in de onderneming kennelijk in loondienst werkzame personen.
    
    
    
      Met nadruk wordt erop gewezen dat aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende de aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte.
      (…)
    
    
    5.	Inkoop soft-drugs
    
    De heer X is verantwoordelijk voor de inkoop van de softdrugs. Van de inkoop softdrugs wordt in het kasboek vastgelegd de datum en het totaalbedrag. Dit inkoopbedrag wordt teruggerekend vanuit de verkoopprijzen. Registratie van inkoop vindt alleen plaats op het moment dat de soft-drugs de coffeeshop worden binnen gebracht. (…)
    
    6.	Voorraad soft-drugs
    
    
      De voorraad van soft-drugs in de coffeeshop wordt dagelijks bijgehouden. 
      (…)
      Van de voorraad soft-drugs buiten de coffeeshop vindt geen registratie plaats.
      (…)
    
    
    10.	Slotopmerkingen
    
    
      Tijdens dit bedrijfsbezoek werd een discussie gehouden met betrekking tot de registratie van de inkoop 	en voorraad buiten de coffeeshop alsmede het bewaren hiervan (…) Thans blijft de Belastingdienst op 	het standpunt staan dat inkoop en voorraad buiten de coffeeshop geregistreerd moet worden.
      (…)
      Onze bevindingen zullen worden opgenomen in het controledossier. De bevindingen zijn (nog) niet vergeleken met de door u in het verleden gedane belastingaangiften. U kunt aan dit bezoek dan ook niet het vertrouwen ontlenen dat de door u in het verleden ingediende aangiften daarmee zijn gecontroleerd en akkoord bevonden.
      (…)
      Wellicht ten overvloede wordt nog opgemerkt dat de administratie zelf niet is beoordeeld. Uiteraard kan dan ook niet geconcludeerd worden dat de Belastingdienst aan die administratie haar goedkeuring verleent.”
    
    
     
    
      2.5. 	Naar aanleiding van het bedrijfsbezoek heeft de Inspecteur bij brief van 15 mei 2006 (bijlage 18 bij beroepschrift in eerste aanleg) aan belanghebbende bericht dat niet aan de verplichtingen van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is voldaan en een zogenoemde waarschuwing administratieplicht en bewaarplicht afgegeven. In deze brief is het volgende vermeld:
      “(…)
      Administratieplicht:
      -	De vastleggingen met betrekking tot de voorraad softdrugs zijn onvolledig;
      -	Het vermelde inkoopbedrag van de softdrugs is berekend vanuit de verkoop. Dit is niet te controleren in verband met het ontbreken van onderliggende gegevens. Ook moeten de inkoopbedragen per mutatie worden geboekt.
    
    
    
      Bewaarplicht
      De volgende onderdelen van de administratie werden niet bewaard:
      -	De registratie van de voorraad soft-drugs buiten de coffeeshop
      (…)”.
    
    
    2.6. 	Op 15 augustus 2006 is bij de coffeeshop een waarneming ter plaatse (hierna: WTP) ingesteld. Doel van het bezoek is onder meer het beoordelen van de voorraadadministratie en kasadministratie. Van de WTP is een verslag met dagtekening 18 augustus 2006 (bijlage 9 bij verweerschrift in eerste aanleg) opgemaakt. In het verslag is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “(…)
      Voorraadadministratie
      De voorraad van de soft-drugs in de coffeeshop wordt dagelijks bijgehouden. (…)
      Tijdens deze waarneming ter plaatse is een voorraadopname van de niet voorverpakte soft-drugs gedaan. De gewogen grammen soft-drugs zijn door ons vergeleken met de gewichten per soort vanuit het elektronisch kassa-weegsysteem. Hierbij zijn minimale verschillen (twee cijfers achter de komma) geconstateerd.
      (…)
    
    
    
      Omzet
      Op het moment van deze waarneming ter plaatse sluit het gewicht van de niet voorverpakte softdrugs aan met de registratie in het elektronisch kassa-/weegsysteem. Ook sluit de geldverantwoording volgens dit elektronisch systeem aan met het aanwezige kasgeld.
    
    
    
      Slotopmerking
      Opgemerkt wordt dat deze waarneming ter plaatse een momentopname betreft.
      Met nadruk wordt erop gewezen dat aan dit bezoek geen vertrouwen kan worden ontleend betreffende de aanvaardbaarheid van enige fiscale aangifte.
      (…)”.
    
    
    2.7. 	Met dagtekening 23 augustus 2006 is de (primitieve) aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2004 aan belanghebbende opgelegd. De aanslag is conform de aangifte vastgesteld. 
    
    2.8. 	Bij brief van 2 juli 2007 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende aangekondigd. 
    
    2.9. 	Op 3 juli 2007 is bij de coffeeshop opnieuw een WTP ingesteld. Doel van het bezoek was het vastleggen van de verkoopprijzen van de losse verkoop en van de verkopen uit de vitrine alsmede het vastleggen van de totaaltelling van de tellerstand van de vitrine. Van de WTP is een verslag met dagtekening 9 juli 2007 opgemaakt (bijlage 10 bij verweerschrift in eerste aanleg).
    
    2.10. 	Met dagtekening 18 juli 2007 is de (primitieve) aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2005 aan belanghebbende opgelegd. De aanslag is conform de aangifte vastgesteld. 
    
    
      2.11.	Op 4 september 2007 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Onderzocht is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting over de jaren 2003 tot en met 2006. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is met dagtekening 8 augustus 2008 een verslag opgemaakt (bijlage 20 bij verweerschrift in eerste aanleg). In dit verslag is onder meer het volgende vermeld:
      “(…)
      3.1 	Inkoop softdrugs
      Tijdens een bedrijfsbezoek op 21 april 2006 is gesproken met belastingplichtige de heer X, de zus van belastingplichtige en de heer A, adviseur en leverancier van het elektronisch kassa-weegsysteem. Tijdens dit gesprek is aangegeven dat de heer X verantwoordelijk is voor de inkoop van de softdrugs. Van de inkoop softdrugs wordt in het kasboek vastgelegd de datum en het totaalbedrag. Dit inkoopbedrag wordt teruggerekend vanuit de verkoopprijzen. Volgens de heer X bedraagt de inkoopprijs 70% van de verkoop. Registratie van inkoop vindt alleen plaats op het moment dat de softdrugs de coffeeshop worden binnen gebracht.
      (…)
      Tijdens het inleidende gesprek betreffende het boekenonderzoek op 4 september 2007 met de heer X en diens adviseur mw. B  is het volgende besproken.
      De heer X bevestigde nogmaals dat de inkoop wordt bepaald door 70% van de verkoop te nemen. Echter mevrouw B gaf aan dat de inkoop wordt bepaald aan de hand van inkoopstukken die zich zouden bevinden bij de kasstukken. Deze inkoopstukken kon zij echter niet overleggen. De heer X gaf aan dat hij bij elke inkoop die dagelijks plaats vindt een handgeschreven briefje van de softdrugsleverancier (een primair stuk) krijgt waarop staat hoeveel tegen welke prijs van een soort drugs wordt verkregen/ingekocht. Deze handgeschreven briefjes worden niet bewaard. De betalingen van deze inkopen gebeuren alleen door de heer X of door zijn zus. Wanneer de medewerkers voorraad halen, krijgen zij dus wel zo een handgeschreven inkoopbriefje maar wordt de ingekochte voorraad niet afgerekend.
      (…)
      Op 6 december 2007 is er op kantoor van de adviseur met betrekking tot het onderzoek een gesprek geweest. Bij dit gesprek was naast de heer X en mevrouw B ook de heer A aanwezig. De heer X geeft aan dat hij vanaf het eerste gesprek (inleidend gesprek op 4 september 2007) geen handgeschreven briefjes meer krijgt bij inkoop. De medewerker die cannabis inkoopt maakt zelf een briefje op van wat ingekocht wordt. De handgeschreven briefjes worden verzameld door de heer X en zijn zus en deze dienen als basis voor de wekelijkse betaling of betaling voor een langere periode. De handgeschreven briefjes worden op advies van de heer A vernietigd omdat naar zijn zeggen de Belastingdienst verplicht is de politie in te lichten op het moment dat de coffeeshophouder meer dan 500 gram in zijn bezit heeft. Als de coffeeshophouder dus geregistreerd heeft dat hij meer dan 500 gram in zijn bezit heeft, kan dit problemen opleveren zoals bijvoorbeeld het intrekken van de vergunning. Verder geeft de heer X nu aan dat hij de inkoop nooit fictief heeft vastgesteld op 70% van de verkoop. Hij beweert dat de inkoop softdrugs, zoals deze zijn geboekt, de daadwerkelijk betaalde bedragen zijn.
    
    
    
      3.2	Voorraad softdrugs
      (…)
      Betreffende de voorraad softdrugs is bij het inleidend gesprek van het boekenonderzoek op 4 september 2007 het volgende vastgelegd:
      De aanvulling van de voorraad in de coffeeshop vindt plaats door het ophalen van de softdrugs bij de leverancier door de heer X, de zus van de heer X of door medewerkers van de heer X:  C, D of E. De betalingen vinden altijd plaats door de heer X of zijn zus. Er zijn handgeschreven lijstjes die de heer X, zijn zus of de medewerkers ontvangen van de leverancier. Hierop staan de hoeveelheden per soort en prijs. Deze lijstjes worden niet bewaard.
      (…)
    
    
    
      3.4	Kasadministratie
      Inkoop cannabis
      De heer X geeft aan dat hij bij elke inkoop die dagelijks plaats vindt een handgeschreven briefje van de softdrugsleverancier (een primair stuk) krijgt waarop staat hoeveel tegen welke prijs van een soort drugs wordt verkregen/ingekocht. Deze handgeschreven briefjes worden niet bewaard. De betalingen van deze inkopen gebeuren alleen door de heer X of door zijn zus. Wanneer de medewerkers voorraad halen, krijgen zij dus wel zo een handgeschreven inkoopbriefje maar wordt de ingekochte voorraad niet afgerekend. Doordat de handgeschreven briefjes niet zijn bewaard, is niet duidelijk hoeveel van welke soort softdrugs is ingekocht en hoeveel er per soort voor de ingekochte softdrugs is betaald. De inkopen worden achteraf in de kas geboekt. In onderstaande tabellen staan de data waarop de inkopen in het kasboek zijn geboekt. In het inleidend gesprek gaf de heer X aan dat de inkoopprijs wordt berekend/bepaald door van de verkoopprijs 70% te nemen. De daadwerkelijke inkoopprijzen zijn dus niet bekend maar worden slechts door een berekeningsmethode bepaald. Dat de inkoop op deze wijze wordt bepaald, wordt nog eens duidelijk door de fictieve bedragen en de momenten waarop die bedragen achteraf in het kasboek worden geboekt.
      (…)
      -	De omzetten worden per week geboekt. De dagelijkse opbrengsten worden niet geboekt op het moment van de daadwerkelijke ontvangsten.
      -	De inkopen worden achteraf geboekt naar geschatte bedragen.
      (…)
    
    
    
      3.5	Administratieplicht
      (…)
      Tijdens het onderzoek naar de betrouwbaarheid van de kasadministratie (punt 3.4) is vastgesteld dat deze ondeugdelijk is en materieel onbetrouwbaar. Tevens is vastgesteld dat er geen volledige voorraadadministratie (punt 3.2) wordt bijgehouden.
      (…)
    
    
    
      3.7	Niet ter inzage verstrekte administratie
      De volgende bescheiden zijn door belastingplichtige niet geadministreerd of bewaard en heeft hij dus ook niet ter inzage kunnen overleggen:
      -	een voorraadadministratie (niet geadministreerd);
      -	de handgeschreven inkoopbriefjes van de softdrugs leverancier (niet bewaard en niet overlegd)
    
    
    
      3.8	Bewaarplicht
      De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht. De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard:
      -	De handgeschreven inkoopbriefjes
      (…)
    
    
    
      3.9	Conclusie administratie
      Vanwege eerdergenoemde onvolkomenheden kan worden geconcludeerd dat de administratie van belastingplichtige niet aan de wettelijke eisen genoemd in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voldoet. 
      Immers:
      -	de administratie van belastingplichtige voldoet niet aan de eisen van het bedrijf en 
      -	de administratie is zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige duidelijk blijken.
    
    
    
      Het gevolg hiervan is de inwerkintreding van artikel 25 lid 6 letter b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (omkering en verzwaring van de bewijslast in de bezwaarfase) en mogelijkerwijs artikel 27e letter b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (omkering en verzwaring van de bewijslast in de beroepsfase). 
      (…)”.
    
    
    
      4.1	Verhoudingscijfers tussen de omzet, de inkopen en de brutowinst
      In de diverse gesprekken (…) die de belastingdienst heeft gevoerd met de heer X, heeft hij aangegeven dat de inkoopbedragen van de softdrugs worden teruggerekend vanuit de verkoopprijzen. Volgens de heer X bedraagt de inkoopprijs 70% van de verkoop. Uit de jaarrekeningen over de jaren 2003 tot en met 2006 blijken onderstaande verhoudingscijfers tussen de omzet en de inkopen. Deze verhoudingscijfers ondersteunen hetgeen de heer X steeds heeft aangegeven.
    
    				
    
      	2003	2004	2005	2006
      Omzet	(…) = 100%	(…) = 100%	(…) = 100%	(…) = 100%
      Inkoopwaarde	(…) = 68,6%	(…) = 69,5%	(…) = 75,14%	(…) = 72,22%
      Brutowinst	(…) = 31,4%	(…) = 30,5%	(…) = 24,86%	(…) = 27,78%
    
    
    4.2	Bruto winst softdrugs
    
    De gemiddelde brutowinstpercentages ten opzichte van de inkoopwaarde van cannabis en joints samen zien er als volgt uit:
    	
    
      	2003	2004	2005	2006
      Omzet	(…)	(…)	(…)	(…)
      Inkoopwaarde	(…)	(…)	(…)	(…)
      Brutowinst	(…)	(…)	(…)	(…)
      In %	45,71%	43,92%	33,08%	38,5%
      (…)”
    
    
    
     
    
      2.12. 	Op 6 december 2007 heeft de Inspecteur met onder meer belanghebbende en zijn gemachtigde een gesprek gehad. De Inspecteur heeft in een brief van 14 januari 2008 (bijlage 13 bij verweerschrift in eerste aanleg) een verslag van dit gesprek gemaakt. In deze brief is onder meer het volgende opgemerkt:
      “Hieronder volgt een verslag van het gesprek dat wij hebben gehad op 6 december 2007 in Q inzake uw cliënt X (…)
    
    
    
      Administratieve organisatie softdrugs
      Bij het inleidend gesprek op 4 september 2007 is de administratieve organisatie van de inkoop softdrugs ter sprake geweest. Het volgende hebben wij genoteerd van hetgeen de heer X ons vertelde:
    
    
    De heer X geeft aan dat hij bij elke inkoop die dagelijks plaats vindt hij een handgeschreven briefje van de softdrugs leverancier (een primair stuk) krijgt waarop staat hoeveel tegen welke prijs van een soort drugs wordt verkregen/ingekocht. Deze handgeschreven briefjes worden niet bewaard. De betalingen van deze inkopen gebeuren alleen door de heer X of door zijn zus. Wanneer de medewerkers voorraad halen krijgen zijn dus wel zo een handgeschreven inkoopbriefje maar wordt de ingekochte voorraad niet afgerekend.
    
    Bovenstaande hebben wij bij het gesprek op 6 december 2007 voorgelezen aan de heer X en gevraagd of dit een juiste weergave is van hetgeen hij ons heeft verteld. Hierop antwoordde de heer X het volgende:
    
    Vanaf het eerste gesprek (inleidend gesprek) krijgen wij geen handgeschreven briefjes meer bij inkoop. De medewerker die cannabis inkoopt maakt zelf een briefje op van hetgeen ingekocht wordt. Deze handgeschreven briefjes worden nu verzameld door mij en mijn zus en deze dienen als basis voor de wekelijkse betaling of betaling voor een langere periode. De inkopen worden per hoeveelheid (grammen) per soort geboekt in het computersysteem als bijvullingen. De handgeschreven briefjes worden op advies van de heer A [gemachtigde; Hof] vernietigd omdat de Belastingdienst verplicht zou zijn om de politie in te lichten op het moment dat coffeeshophouder meer dan 500 gram in zijn bezit heeft. (…)
    
    (…)
    
    
      Bruto winst percentage
      Bij diverse Waarnemingen ter plaatse door kantoor Z blijkt dat in gesprekken naar voren kwam dat de inkoop werd bepaald door 70% van de verkoop te nemen. Op deze wijze werd de inkoop vastgesteld en dit bevestigde de heer X nogmaals tijdens het inleidend gesprek van dit boekenonderzoek op 4 september 2007.
    
    
    
      Echter, mw. B [gemachtigde; Hof] gaf tijdens het inleidend gesprek aan dat de inkoop werd/wordt bepaald aan de hand van inkoopbescheiden die de heer X aan haar aandraagt en die zich volgens haar bevinden tussen de kasstukken. Op grond van deze inkoopbescheiden stelt mw. B de inkoop cannabis vast. Bruto winst percentages volgens de jaarrekeningen zijn:
      2003: 43%
      2004: 43%
      2005: 33%
      2006: 38%
    
    
    
      Vervolgens hebben wij bij het gesprek van 6 december 2007 gevraagd waar de inkoopbescheiden zijn waar mevrouw B op doelt? 
      Mevrouw B geeft aan dat er geen andere inkoopbescheiden zijn dan de handgeschreven briefjes die niet bewaard zijn gebleven. De heer X geeft nu aan dat hij de inkoop nooit fictief heeft vastgesteld op 70% van de verkoop. Hij heeft de inkoop cannabis vastgesteld op de daadwerkelijk betaalde bedragen. 
    
    
    (…)”
       
    
      2.13. 	Belanghebbende heeft bij brief van 21 februari 2008 (bijlage 14 bij verweerschrift in eerste aanleg) gereageerd op de brief van de Inspecteur van 14 januari 2008. In deze brief is onder meer het volgende opgemerkt:
      “Van uw vastlegging van de bespreking van begin december 2007 klopt volgens de heer X en mij te weinig.
      Voor wat betreft het papiertje met daarop de inkoop geldt dat bepaalde cruciale gegevens daar niet door u in het verslag verwerkt zijn. Het papiertje met daarop de inkoop gespecificeerd is niet van de heer X, doch van de leverancier. De heer X krijgt dat louter kort te zien, zodat hij kan vergelijken of hetgeen hij ontvangt gelijk is aan hetgeen er daadwerkelijk wordt afgegeven. Aldus wordt veilig gesteld dat hetgeen de heer X ontvangt klopt met de boekhouding van de leverancier. Vervolgens wordt het desbetreffende papiertje in het bijzijn van degene die een en ander komt brengen c.q. die de heer X ontmoet vernietigd. Dat vernietigen is inderdaad nodig omdat wellicht via dat papiertje (bijvoorbeeld via het handschrift) te achterhalen valt door derden wie de desbetreffende leverancier is. (…) In zoverre vindt hij het dan ook niet juist dat de Belastingdienst meent dat het desbetreffende papiertje door hem bewaard moet worden; hij krijgt dat papiertje namelijk niet en het desbetreffende papiertje wordt nimmer zijn eigendom. 
    
    
    (…)”
    
    2.14.	In verband met de geconstateerde gebreken in de administratie heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat belanghebbende de inkopen van softdrugs tot een te hoog bedrag in zijn boekhouding heeft opgenomen. Het bedrag van de winstcorrectie is als volgt berekend (bedragen in €):
    
     	       2003	       2004	       2005	       2006
    				
    
      Omzet drugs
      	1.322.521	1.338.486	1.474.955	1.542.750
      Inkoop drugs op 50% van de omzet	   661.260	   669.243	   737.478	   771.375
      Inkoop drugs volgens boekhouding	   907.610	   930.024	1.108.338	1.114.199
    
    
    
      Winstcorrectie (minder inkoop)	   
      246.350	   
      260.781  	   
      370.860	   
      342.824
    
    
    2.15. Voornoemde correcties hebben geleid tot het volgende gecorrigeerde belastbaar inkomen (bedragen in €):
    
    	       2003	       2004	       2005	       2006
    				
    
      Vastgesteld inkomen prim. aanslag	   106.112	     67.267	     61.186	
      Aangegeven inkomen aangifte				   155.606
    
    				
    
      Winstcorrectie	   246.350	   260.781	   370.860	   342.824
      Correctie telefoonkosten	       5.000	       5.000	       5.000	       5.000
    
    				
    
      Gecorrigeerd belastbaar inkomen 
      	   357.462	   333.048	   437.046	   503.430
    
    
    
      2.16. 	Voornoemde correcties zijn neergelegd in navorderingsaanslagen over de jaren 2003 tot en met 2005, met dagtekening 7 oktober 2008. Voorts is met dagtekening 
      20 oktober 2008 de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2006 aan belanghebbende opgelegd. 
    
    
    2.17. 	De Inspecteur heeft bij de coffeeshops die onder zijn competentie vallen informatie opgevraagd over in- en verkoopprijzen in de jaren 2008 tot en met 2010. Belanghebbende heeft op 10 april 2008 ter zake van een dertigtal producten de gevraagde in- en verkoopprijzen verstrekt (bijlage 2 bij de motivering van het incidenteel appel). Het betreft een overzicht van de producten die achter de bar worden verkocht en een overzicht van de producten die vanuit de automaat worden verkocht. Bij alle producten bedraagt de inkoopprijs circa 70% van de verkoopprijs.  
    
    2.18. De Inspecteur heeft de door de andere coffeeshops aangeleverde gegevens over de jaren 2008 tot en met 2010 opgenomen in een overzicht (bijlage 4 bij de motivering van het incidenteel appel). Uit dit overzicht blijkt dat de gemiddelde brutowinst over de jaren 2008 tot en met 2010 respectievelijk 92%, 102% en 94% heeft bedragen.  
    
    2.19. 	De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende de administratie- en bewaarplicht van artikel 52 AWR heeft geschonden, dat deze schending dusdanig ernstig is dat de bewijsregel van artikel 27e AWR (omkering en verzwaring van bewijslast) van toepassing is, dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de aanslagen tot een te hoog bedrag zijn opgelegd, dat de aanslagen echter niet berusten op een redelijke schatting, en dat de aanslagen derhalve te hoog zijn. De Rechtbank heeft de aanslagen verminderd, de vergrijpboetes over de jaren 2003 tot en met 2005 verminderd tot 25 percent van de over de inkoopcorrecties verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, en de vergrijpboete over het jaar 2006 vernietigd. 
    
    
    
      3. 	Geschil
      3.1. 	Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur over de jaren 2003 tot en met 2006 terecht en tot het juiste bedrag de winst heeft gecorrigeerd. Daarbij staat de correctie van de telefoonkosten niet ter discussie. 
      3.2. 	Met name is in geschil of de Inspecteur voor het jaar 2003 beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit als bedoeld in artikel 16 AWR, of belanghebbende voor de jaren 2004 en 2005 te kwader trouw is als bedoeld in artikel 16 AWR, of de administratie van belanghebbende kan dienen als betrouwbare basis voor de belastingheffing, of er reden is voor de omkering en verzwaring van de bewijslast, en of de gecorrigeerde aanslagen berusten op een redelijke schatting. In hoger beroep is belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel niet langer aan de orde. Ook verdedigt de Inspecteur niet langer dat hij voor de jaren 2004 en 2005 beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit.
      3.3. Verder zijn in hoger beroep ook de vergrijpboetes en de beschikkingen heffingsrente in geschil. 
      3.4. In het incidentele hoger beroep betoogt de Inspecteur dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de aanslagen niet berusten op een redelijke schatting. 
    
     
    
      3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de navorderingsaanslagen over de jaren 2003 tot en met 2005, tot vermindering van de aanslag voor de jaar 2006 overeenkomstig de aangifte, en tot vernietiging van de vergrijpboetes en beschikkingen heffingsrente. 
      3.6. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de belastingaanslagen, en tot handhaving van de door hem vastgestelde belastingaanslagen en de beschikkingen heffingsrente met dien verstande dat de heffingsrente over het jaar 2006 wordt beperkt tot drie maanden na 31 maart 2008. Verder concludeert hij tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank ter zake van de vergrijpboetes. 
    
    
    4. 	Overwegingen
    
    
      Nieuw feit/ambtelijk verzuim (2003)
      4.1.	Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur, indien hij de aangifte voor het jaar 2003 met normale zorgvuldigheid had bestudeerd, in redelijkheid had moeten twijfelen aan de juistheid van het uit de aangifte af te leiden – volgens het beleid van de Belastingdienst te lage – brutowinstpercentage. Volgens belanghebbende is daarom sprake van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat. 
    
    
    
      4.2. De inspecteur mag bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn. (vgl. HR 22 maart 2010, nr. 08/04868, 
      LJN BL7165, BNB 2010/155 en HR 16 april 2010, nr. 08/05088, LJN BJ9082, 
      BNB 2010/227) 
    
    
    4.3.	Nu belanghebbendes aangifte voor het jaar 2003 een verzorgde indruk maakte en een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de gegevens waaruit het (lage) brutowinstpercentage kon worden afgeleid, juist waren, was de Inspecteur bij het opleggen van de primitieve aanslag niet gehouden om nader onderzoek te doen. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof uitdrukkelijk ontkend dat de Belastingdienst een beleid voert met betrekking tot de hoogte van het brutowinstpercentage van coffeeshops in het kader waarvan  aangiften waaruit een brutowinstpercentage volgt van minder dan 100% niet zonder nader onderzoek zouden worden geaccepteerd. Van een aan navordering in de weg staand ambtelijk verzuim is derhalve geen sprake. 
    
    
      Kwade trouw (2004 en 2005)
      4.4. Van kwade trouw in de zin van artikel 16 AWR is sprake indien een belastingplichtige de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt (vgl. HR 3 december 2010, nr. 09/04514, LJN BO5989, 
      NTFR 2010/2830).
    
    
     
    
      4.5. Onder opzet valt ook voorwaardelijk opzet. Daarvan is sprake indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, en dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vgl. HR 13 februari 2004, nr. 39.477, 
      LJN AO3643, BNB 2004/160 en HR 3 december 2010, nr. 09/04514, LJN BO5989, 
      NTFR 2010/2830).
    
    
    4.6. 	Op de Inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat belanghebbende te kwader trouw is. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door de Inspecteur gestelde, dit ten nadele werkt van de Inspecteur.
    
    4.7. 	De Inspecteur heeft in dit verband aangevoerd dat belanghebbende opzettelijk de inkoopbriefjes heeft weggegooid en opzettelijk de inkoopprijs van de softdrugs voor een te hoog bedrag in de aangifte heeft opgenomen door deze schattenderwijs te stellen op 70 percent van de verkoopprijs. Daartoe heeft de Inspecteur gewezen op de bevindingen tijdens het bedrijfsbezoek op 21 april 2006 (zie 2.4 en 2.5) en belanghebbendes verklaringen tijdens het inleidende gesprek betreffende het boekenonderzoek op 4 september 2007 (zie 2.11). 
    
    4.8. 	Belanghebbende heeft daartegen ingebracht dat de inkoopprijzen niet op fictieve wijze vanuit de verkoopprijzen worden berekend, maar dat dit de prijzen zijn die hij daadwerkelijk aan zijn vaste tussenpersoon betaalt. Met deze tussenpersoon – die (vrijwel) uitsluitend voor belanghebbende softdrugs inkoopt bij kwekerijen – is belanghebbende overeengekomen dat deze persoon tot het moment waarop de softdrugs de coffeeshop worden binnengebracht de risico’s van transport, diefstal, verrotting, voorraadvorming en inbeslagname draagt. Verder is volgens belanghebbende overeengekomen dat deze persoon de verkoopprijzen in de coffeeshop tezamen met hem bepaalt, en dat deze persoon voor de door hem geleverde softdrugs, mede gelet op de door hem gelopen risico’s, 70 percent van de verkoopprijs ontvangt. 
    
    4.9. 	Ter zake van de inkoopbriefjes heeft belanghebbende gesteld dat hij deze nimmer van de tussenpersoon heeft ontvangen, maar dat hij deze slechts kort kreeg in te zien ter controle van de levering. In dat verband wijst belanghebbende op zijn brief van 21 februari 2008 (zie 2.13), waarin hij dit reeds had verwoord in reactie op de brief van de Inspecteur van 14 januari 2008 (zie 2.12). Bij laatstgenoemde brief was voor belanghebbende pas voor het eerst de verslaglegging kenbaar van het (inleidende) gesprek betreffende het boekenonderzoek op 4 september 2007 en het gesprek op 6 december 2007. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is immers pas op 8 augustus 2008 een rapport opgemaakt. 
    
    4.10.	Gelet op belanghebbendes verklaring over de totstandkoming van de inkoopprijzen (zie 4.8) acht het Hof de Inspecteur niet geslaagd in het bewijs dat belanghebbende fictieve inkoopprijzen heeft gehanteerd, laat staan dat belanghebbende als gevolg daarvan bewust onjuiste aangiften heeft gedaan. Hetzelfde geldt met betrekking tot de door de Inspecteur gestelde gang van zaken omtrent de inkoopbriefjes. Bovendien kan, zo de Inspecteur al gevolgd zou worden in zijn stelling, enkel uit het niet-bewaren van inkoopbriefjes niet enige bewustheid ten aanzien van het doen van onjuiste aangiften worden afgeleid.
    
    4.11. Kwade trouw zijdens belanghebbende is aldus door de Inspecteur niet aangetoond. Nu de Inspecteur in hoger beroep niet langer heeft verdedigd dat hij voor de jaren 2004 en 2005 beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit, is navordering over deze jaren derhalve niet mogelijk. In zoverre is het hoger beroep van belanghebbende gegrond.
    
    
      Omkering en verzwaring van bewijslast (2003 en 2006)
      4.12. 	Artikel 27j, tweede lid, in samenhang met artikel 27e, aanhef en letter b, AWR, bepaalt, voor zover van belang, dat het hoger beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien deze niet volledig heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 AWR, tenzij de belastingplichtige overtuigend kan aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. 
    
    
    4.13. 	In artikel 52 AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen, zoals belanghebbende, gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.   
    
    4.14. 	De Inspecteur betoogt dat de administratie van belanghebbende niet kan dienen als betrouwbare basis voor de belastingheffing, zodat er reden is voor toepassing van de bewijsregel van artikel 27e AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast). Daarbij heeft de Inspecteur onder meer gewezen op het ontbreken van een inkoopregistratie. 
    
    4.15. 	Naar het oordeel van het Hof mag van een exploitant van een coffeeshop, gelet op de aard van de branche, niet worden verwacht dat hij ter zake van de inkopen van softdrugs over inkoopfacturen beschikt. Dit neemt evenwel niet weg dat op de voet van het bepaalde in artikel 52 AWR mag worden verwacht dat hij op een systematische wijze de inkoop van softdrugs in zijn administratie vastlegt. Dit houdt onder meer in dat hij door middel van dagstaten in hoeveelheden, soort softdrugs en geld bijhoudt op welke data inkopen zijn verricht en dat hij een hierop aansluitende kas- en voorraadadministratie voert. 
    
    4.16. 	Belanghebbende heeft een dergelijke inkoopadministratie niet gevoerd. Het feit dat ten tijde van het binnenbrengen van de softdrugs in de coffeeshop – veelal vanuit de stash –  slechts de hoeveelheid en de soort softdrugs worden geadministreerd, is immers onvoldoende om van een dergelijke inkoopadministratie te kunnen spreken. 
    
    4.17.	Naar het oordeel van het Hof is het ontbreken van een inkoopadministratie van een zodanige aard en omvang dat van de administratie niet gezegd kan worden dat die een deugdelijke en betrouwbare grondslag vormt voor de bepaling van de belastingverplichtingen. Het feit dat het vanuit strafrechtelijk oogpunt soms problematisch is de werkelijke voorraad (inclusief die in de stash) juist te administreren, maakt dit naar het oordeel van het Hof niet anders. Deze schending is naar het oordeel van het Hof zodanig dat plaats is voor toepassing van de bewijsregel van artikel 27e AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast). Dit betekent dat het aan belanghebbende is om overtuigend de onjuistheid van de correcties aan te tonen. 
    
     
    4.18. Belanghebbende heeft de correcties betwist met de stelling dat het door hem gehanteerde brutowinstpercentage van 33 tot 45 percent van de inkoopprijs niet te laag is, mede gelet op het feit dat de inkopen door een vaste tussenpersoon worden gedaan, de kortingsverkoop via de automaat, de geringe service in de coffeeshop, de geringe parkeermogelijkheden bij de coffeeshop, en de geringe mogelijkheden tot vertier in de coffeeshop. Voorts heeft belanghebbende in dit verband gewezen op het brutowinstpercentage van 30 tot 40 percent dat in de detailhandel en bij winkelketen Prenatal gebruikelijk is en op een ANP-bericht omtrent het uitsterfbeleid van coffeeshops. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met deze stellingen geenszins op overtuigende wijze de onjuistheid van de correcties aangetoond.
    
    
      Redelijke schatting (2003 en 2006)
      4.19. 	De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting. De Inspecteur heeft de winstcorrecties gebaseerd op de gemiddelde inkoopprijzen van softdrugs in de markt zoals deze blijken uit het door de Inspecteur ingebrachte rapport “Wederrechtelijk verkregen voordeel hennepkwekerij bij binnenteelt onder kunstlicht; Standaardberekeningen en normen” van het Bureau Ontnemingswetgeving Openbaar Ministerie van 14 april 2005 (BOOM-rapport). Gelet daarop kan, anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, niet worden gezegd dat de correcties onredelijk of willekeurig zijn vastgesteld. De navorderingsaanslag over 2003 en de aanslag voor 2006 blijven derhalve in stand. Het incidentele hoger beroep van de Inspecteur slaagt derhalve. 
    
    
    
      Vergrijpboete (2003)
      4.20. 	Blijkens de uitspraak van de Rechtbank en het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van de Rechtbank zijn partijen ter zitting overeengekomen dat bij gehele of gedeeltelijke handhaving van de correcties ter zake van de inkoop van softdrugs, de vergrijpboetes voor de jaren 2003 tot en met 2005 moeten worden beperkt tot 25 percent van de nagevorderde belasting en dat de boete voor het jaar 2006 moet komen te vervallen. De Rechtbank heeft dienovereenkomstig beslist. 
    
    
    4.21. 	Belanghebbende bestrijdt dat hij ter zitting van de Rechtbank op een hem bindende wijze heeft ingestemd met de vergrijpboetes van 25 percent. Belanghebbende zou ter zitting slechts hebben aangegeven het met de Inspecteur eens te zijn dat een boete van 25 percent – het subsidiaire standpunt van de Inspecteur – beter aansluit bij het door de Inspecteur gemaakte verwijt van een onzorgvuldige administratie. De Inspecteur heeft in hoger beroep opgemerkt dat hij bij de Rechtbank van mening is gebleven dat sprake was van opzet bij belanghebbende, maar dat hij gelet op de lengte van het onderzoek, de omkering van de bewijslast en de financiële omstandigheden van belanghebbende, heeft ingestemd met een boete van 25 percent. 
    
    4.22. 	Naar het oordeel van het Hof dienen de mededelingen ter zitting niet als een vaststellingsovereenkomst te worden aangemerkt, maar veeleer als een verduidelijking dan wel wijziging van de ingenomen standpunten ten aanzien van de vergrijpboetes voor de jaren 2003 tot en met 2005. De desbetreffende vergrijpboetes kunnen derhalve afzonderlijk door de hogerberoepsrechter worden getoetst.
    
     
    4.23. 	Zoals overwogen in 4.11 is navordering over de jaren 2004 en 2005 niet mogelijk, waarmee ook de grondslag aan de vergrijpboetes voor die jaren is komen te ontvallen. Nu de boete voor het jaar 2006 door de Rechtbank is vernietigd, en de Inspecteur daartegen in hoger beroep niet is opgekomen, zal het Hof derhalve uitsluitend de vergrijpboete voor het jaar 2003 beoordelen. 
    
    
      4.24.  Gelet op het overwogene in 4.10 kan belanghebbende geen opzet worden verweten. De Inspecteur betoogt subsidiair dat belanghebbende grove schuld kan worden verweten. Gesteld noch aannemelijk is geworden dat deze subsidiaire stellingname door de Inspecteur belanghebbende in de voorbereiding van de verdediging heeft geschaad (vgl. 
      HR 4 april 2001, nr. 35.917, LJN AB0851, BNB 2001/272).
    
    
    4.25. Artikel 6, lid 2, EVRM bevat de waarborg dat een ieder tegen wie een strafvervolging is ingesteld – een boeteoplegging wordt ingevolge HR 19 juni 1985, nr. 22.076, LJN AC8934, BNB 1986/29, aangemerkt als het instellen van een strafvervolging – voor onschuldig wordt gehouden, totdat zijn schuld volgens de wet is bewezen. Dit uitgangspunt van de onschuldpresumptie brengt mee dat nu belanghebbende betwist dat sprake is van grove schuld, de Inspecteur moet stellen en aannemelijk maken dat sprake is van grove schuld. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien twijfel erover bestaat of sprake is van grove schuld, dit ten nadele werkt van de Inspecteur.
    
    4.26. Uit de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige onzorgvuldig te werk is gegaan, volgt nog niet dat deze onzorgvuldigheid kan worden aangemerkt als ten minste grove schuld. Van grove schuld kan slechts worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd (vgl. HR 19 december 1990, nr. 25.301, LJN ZC4481, BNB 1992/217).
    
    4.27. De Inspecteur heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat sprake is van grove schuld aan de zijde van belanghebbende, erop gewezen dat belanghebbendes administratie, onder meer vanwege het ontbreken van een inkoopadministratie, ondeugdelijk en onbetrouwbaar was. Het Hof kan deze stelling onderschrijven (zie 4.16 en 4.17). Op basis van deze ondeugdelijke administratie heeft belanghebbende aangifte gedaan, hetgeen als een grove onachtzaamheid zijdens belanghebbende kan worden beschouwd. De Inspecteur heeft derhalve bewezen dat sprake is van grove schuld bij belanghebbende, hetgeen in beginsel aanleiding is voor een boete van 25 percent.
    
    
      4.28. 	Van de door belanghebbende gestelde overschrijding van de redelijke termijn is geen sprake. Eerst in het rapport van 8 augustus 2008 is jegens belanghebbende het voornemen geuit om een boete op te leggen. Evenmin zijn het Hof persoonlijke of financiële omstandigheden gebleken die een matiging van de boete rechtvaardigen. Wel dient rekening ermee te worden gehouden dat de aanslag die ten grondslag ligt aan de vergrijpboete voor het jaar 2003, met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast is komen vast te staan (vgl. HR 18 januari 2008, nr. 41832, LJN BC1962, BNB 2008/165 en 
      HR 15 april 2011, nr. 09/05192, LJN BN6350). In laatstgenoemde omstandigheid ziet het Hof reden de vergrijpboete voor 2003 te matigen tot 20 percent, ofwel een bedrag van 
      € 25.620.
    
    
     
    
      Heffingsrente
      4.29. 	Blijkens de uitspraak van de Rechtbank en het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van de Rechtbank zijn partijen ter zitting overeengekomen dat voor het jaar 2006 de heffingsrente wordt beperkt tot drie maanden na indiening van de aangifte op 31 maart 2008. In hoger beroep wordt deze afspraak door partijen niet betwist. Verder zijn partijen eensluidend van mening dat de heffingsrente aan de belastingbedragen moet worden gerelateerd. Tegen de in rekening gebrachte heffingsrente zijn geen zelfstandige gronden aangevoerd.
    
    
    
      4.30. 	Nu de navorderingsaanslag 2003 en de aanslag 2006 in stand blijven, blijven ook de beschikkingen heffingsrente over die jaren in stand, met dien verstande dat voor het jaar 2006 de heffingsrente wordt beperkt tot drie maanden na indiening van de aangifte op 
      31 maart 2008.
    
    
    
    
      5. 	Proceskosten
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1966 (1 punt voor beroepschrift, 
      1 punt voor (incidenteel) verweerschrift, 1 punt voor zitting, waarde per punt € 437, factor 1,5 voor het gewicht van de zaak). Daarbij wordt opgemerkt dat de regeling van samenhangende zaken – bij vier of meer samenhangende zaken wordt factor 1,5 toegepast – geen toepassing kan vinden nu belanghebbende in hoger beroep slechts in drie zaken (2003, 2004 en 2005) in het gelijk is gesteld. 
    
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      Het Hof: 
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht;
      –	vernietigt de uitspraken van de Inspecteur, behoudens de uitspraken inzake de navorderingsaanslag 2003, de beschikking heffingrente 2003 en de aanslag 2006;	
      –	verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag 2003, de beschikking heffingrente 2003 en de aanslag 2006 ongegrond;
      –	vernietigt de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 en 2005; 
      –	vermindert de boetebeschikking over het jaar 2003 tot € 25.620;
      –	vernietigt de boetebeschikkingen over de jaren 2004 tot en met 2006;
      –	vernietigt de beschikkingen heffingsrente over de jaren 2004 en 2005; 
      –	vermindert de beschikking heffingsrente over het jaar 2006 tot een beschikking heffingsrente berekend over de periode tot drie maanden na 31 maart 2008;
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van 
      € 1966;
      –	gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 111 in verband met het hoger beroep, aan hem vergoedt.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 juni 2011.
    
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    (A. Vellema)						(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      postbus 20303, 2500 EH Den Haag
    
    
    
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.