ECLI:NL:RBZWB:2013:CA3085, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 03-04-2013, 12/3105
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2013-04-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting - navordering - vergrijpboete
      
      Ruim vóór de ontvangst van de primitieve aanslag heeft de inspecteur bh schriftelijk meegedeeld dat deze aanslag onjuist is omdat de uitkomst van ene boekenonderzoek niet was meegenomen. De rechtbank acht navordering geoorloofd (Hoge Raad van 17 oktober 1990, BNB 1991/118) maar oordeelt dat voor het opleggen van de vergrijpboete het regime van de primitieve aanslag moet worden gevolgd.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
      Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
    Locatie: Breda
    
    
      Procedurenummer AWB 12/3105
      Uitspraak van 3 april 2013
    
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Heerlen,
      de inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraken op bezwaar 
      De uitspraken van de inspecteur van 29 mei 2012 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) over het jaar 2008 (aanslagnummer [nummer].H.87) en de bij gelijktijdige beschikkingen opgelegde vergrijpboete en vastgestelde heffingsrente.
    
    
    
      Zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2013. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigden], en namens de inspecteur, [gemachtigden].
    
    
    1. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.480;
      - vermindert de heffingsrente en de boete dienovereenkomstig;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.380;
      - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 42 aan deze vergoedt.
    
    
    2. Gronden
    
    
      2.1. Belanghebbende verrichtte tot 2011 werkzaamheden als koerier. Met die werkzaamheden heeft belanghebbende in de jaren 2005 tot en met 2010 de volgende omzetten behaald:
      Jaar		Omzet
      2005	€	3.666
      2006	€	45.663
      2007	€	51.110
      2008	€	51.312
      2009	€	51.776
      2010	€	47.151
    
    
    2.2. In alle jaren heeft belanghebbende voor meerdere opdrachtgevers gewerkt. [opdrachtgever1] was tot en met 2009 belanghebbendes grootste opdrachtgever. In 2010 was dat [opdrachtgever 2]. Daarnaast waren er enkele kleinere opdrachtgevers ([opdrachtgever 3] en [opdrachtgever 4]). Belanghebbende kwam door mond tot mond reclame aan zijn opdrachtgevers aan opdrachten van andere koeriers. Belanghebbende beschikt over een tot zijn ondernemingsvermogen behorende auto. Vanaf 2008 reed hi[opdrachtgever1] in een door de opdrachtgever ter beschikking gestelde bestelbus. Belanghebbende factureerde voor zijn werk aan voormelde opdrachtgevers.
    
    2.3. Belanghebbende heeft de onder 2.1. vermelde inkomsten als winst uit onderneming aangemerkt. In zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2008 (hierna: de aangifte) heeft belanghebbende een verlies uit onderneming verantwoord van € 9.189 na toepassing van zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling
    
    2.4. Namens de inspecteur is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Daarvan is op 10 maart 2011 een concept rapport opgesteld en op 26 juli 2011 het definitieve rapport. Uit het rapport blijkt dat de administratie van belanghebbende onvoldoende was. Belanghebbende bestrijdt dat ook niet. Dat heeft geleid tot een aantal correcties van de aangegeven winst. In het rapport is tevens geconcludeerd dat de onder 2.1. vermelde opbrengsten als resultaat uit overige werkzaamheden moeten worden aangemerkt, zodat belanghebbende geen recht heeft op de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling. De inspecteur heeft het netto resultaat uit de werkzaamheden als koerier, tevens het belastbaar inkomen uit werk en woning, berekend op € 28.613. 
    
    
      2.5. Bij brief van 1 juni 2011 heeft de inspecteur het volgende aan belanghebbende medegedeeld:
      “De mogelijkheid bestaat dat aanslagen inkomstenbelasting 2008 en 2009 zullen worden opgelegd (…). Deze aanslagen zijn onjuist. De correcties uit het boekenonderzoek zullen hier (ten onrechte) niet in meegenomen zijn. Derhalve kunnen (eventueel) navorderingsaanslagen opgelegd worden.”
    
    
    2.6. Met dagtekening 2 september 2011 is een aanslag ib/pvv over het jaar 2008 opgelegd, conform de ingediende aangifte. Met dagtekening 3 september 2011 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden, tevens belastbaar inkomen uit werk en woning, van € 28.613. Daarbij is bij beschikking een vergrijpboete vastgesteld van 50% van de verschuldigde ib/pvv of € 3.502.
    
    
      2.7. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
      1) Is voldaan aan de voorwaarden van artikel 16 van de AWR voor het opleggen van een navorderingsaanslag?
      2) Zo ja, zijn de inkomsten uit de in 2.1. bedoelde activiteit aan te merken als winst uit onderneming, zodat belanghebbende recht heeft op de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling?
    
    
    Vraag 1
    
    2.8. Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur vanaf 1 juni 2011 de mogelijkheid heeft gehad de correcties uit het boekenonderzoek alsnog in de systemen van de belastdienst door te voeren. Dat de geautomatiseerde systemen van de belastingdienst zulks niet toelaten, komt alsdan voor rekening van de inspecteur, zodat niet is voldaan aan de voorwaarden van artikel 16 van de AWR. Niet in geschil is dat geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. De inspecteur heeft gesteld dat geen sprake is van kwade trouw die navordering rechtvaardigt. 
    
    
      2.9. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 17 oktober 1990, nr. 26 299, BNB 1991/118, overwogen: 
      “4.2. Aan de regeling van een aanslag, blijkende uit het aan belastingplichtige uitgereikte aanslagbiljet, mag deze het vertrouwen ontlenen dat daarmede zijn belastingschuld voor het jaar van de aanslag definitief is vastgesteld behoudens de bevoegdheid van de inspecteur tot navordering, hem in artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen slechts toegekend met de in de laatste volzin van die bepaling gemaakte uitzondering. 
    
    
    4.3. Op voormeld, aan het aanslagbiljet te ontlenen en in het belang van de rechtszekerheid te beschermen vertrouwen kan de belastingplichtige zich echter niet met vrucht beroepen indien hem ten tijde van de uitreiking van het aanslagbiljet reeds vanwege de Inspecteur kenbaar was gemaakt dat de aanslag ten gevolge van een door de inspecteur nader aangeduide misslag van feitelijke of rechtskundige aard onjuist was vastgesteld en mitsdien in zoverre niet als definitieve vaststelling van de belastingschuld kon gelden doch door een navordering op dit punt zou worden gevolgd.” 
    
    2.10. Naar het oordeel van de rechtbank doet zich hier een geval voor als bedoeld in het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad. Door de brief van 1 juni 2011 heeft de inspecteur voldoende omschreven welke misslag is begaan bij het opleggen van primitieve aanslag, nu belanghebbende op 26 juli 2011, derhalve ruim vóór de ontvangst van de primitieve aanslag, op de hoogte was gesteld van de toe te passen correcties. Belanghebbende heeft niet bestreden dat de uitkomsten van het boekenonderzoek toen al bij hem bekend waren. Belanghebbende kon er dan in redelijkheid niet op vertrouwen dat met het opleggen van de primitieve aanslag het belastbare inkomen uit werk en woning definitief was vastgesteld. De navorderingsaanslag is terecht aan belanghebbende opgelegd. 
    
    
      2.11. De inspecteur heeft ook gesteld dat sprake was van een kenbare fout in de zin van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR die navordering rechtvaardigt. In de wetsgeschiedenis van dit artikellid is vermeld:
      “Van een belastingplichtige wordt niet gevraagd om te beoordelen of zijn belastingaanslag juist is. Van de belastingplichtige wordt wel verwacht dat hij direct kan zien dat de belastingaanslag afwijkt van de door hem ingediende aangifte, althans indien die afwijking significant is. Indien de belastingaanslag afwijkt van de aangifte, in die zin dat de belastingaanslag (aanzienlijk) lager is dan uit de aangifte voortvloeit en elke toelichting op die afwijking ontbreekt, moet de belastingplichtige dus direct rekening ermee houden dat een fout is gemaakt, die zal worden hersteld. Indien de belastingaanslag daarentegen overeenstemt met de ingediende aangifte er vanuit gaande dat de belastingplichtige in die aangifte zelf geen fout heeft gemaakt en hij ook niet te kwader trouw is ,is navordering op grond van de thans voorgestelde bepaling niet aan de orde.(Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8, p. 48-53).
      Nu in het onderhavige geval de primitieve aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies 2008 zijn vastgesteld conform de aangifte, is volgens de hier geciteerde wetsgeschiedenis navordering op grond van het bepaalde in artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR niet mogelijk.
    
    
    Vraag 2
    
    2.12. Ingevolge artikel 3.4 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is ondernemer de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Van een onderneming, zoals bedoeld in artikel 3.8 van de Wet IB 2001, is sprake als met een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal wordt beoogd winst te behalen door deelname aan het economische verkeer en die winst ook redelijkerwijs te verwachten is. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een onderneming moet onder meer worden gelet op de duurzaamheid en de omvang van de verrichte werkzaamheden, de beschikbare tijd, de winstverwachting, het ondernemersrisico, de omvang van de bruto-inkomsten, de omvang van de investeringen, het aantal opdrachtgevers en de bekendheid naar buiten.
    
    2.13. De rechtbank oordeelt als volgt. Belanghebbende is vanaf 2005 begonnen met de werkzaamheden als koerier. Vanaf 2006 is sprake van een explosieve omzetstijging (zie 2.1.) en positieve resultaten. Belanghebbende had meerdere opdrachtgevers en factureerde rechtstreeks aan zijn opdrachtgevers. Hij liep daarmee het risico niet te worden betaald. Hij reed mede in een tot het ondernemingsvermogen behorende auto en betaalde zelf de benzine voor de bestelbus die aan hem ter beschikking was gesteld. Uit voormelde feiten en omstandigheden leidt de rechtbank af dat bij belanghebbende sprake was van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Dat belanghebbende nauwelijks investeringen heeft gedaan, zoals de inspecteur heeft gesteld, acht de rechtbank in het onderhavige geval niet van belang. Immers de onderhavige activiteiten vergen weinig investeringen. Evenmin acht de rechtbank van belang dat de auto al voor 2005 behoorde tot het ondernemingsvermogen wat toen blijkbaar bestond uit exploitatie van een marktkraam en een winkeltje. Op grond van het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende in het onderhavige jaar een onderneming heeft gedreven. Derhalve moeten de inkomsten uit het koerierswerk worden beschouwd als winst uit onderneming.
     
    
      2.14. Niet in geschil is dat belanghebbende in dat geval aan de voorwaarden voor toepassing van de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling voldoet. De belastbare winst uit onderneming bedraagt dan:
      Vastgestelde winst (na correctie) 	€	28.613				
      Af: Zelfstandigenaftrek	€	6.968				
      			€	21.645		
      Af: MKB-winstvrijstelling (10%)			€	2.165		
      Belastbare winst uit onderneming, tevens belastbaar inkomen uit werk en woning					
      €	
      19.480
    
    
    Heffingsrente
    
    2.15. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Belanghebbende heeft tegen de heffingsrente geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het is de rechtbank ook overigens niet gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast. Nu het belastbare inkomen uit werk en woning is verminderd tot € 19.480, dient de heffingsrente dienovereenkomstig te worden verminderd.
    
    Boete
    
    2.16. De inspecteur heeft een vergrijpboete opgelegd van 50% van de nagevorderde ib/pvv voor zover sprake is van omzetcorrecties omdat het aan opzet van belanghebbende te wijten zou zijn dat de aangifte onjuist is gedaan (artikel 67d AWR) en eveneens van 50% voor de kostencorrecties omdat (a) daarbij sprake is van grove schuld en recidive (artikel 67e AWR) of (b) sprake is van opzet (artikel 67d AWR).
    
    2.17. De rechtbank stelt voorop dat weliswaar sprake is van een navorderingsaanslag, maar dat de inspecteur bij een juiste werkwijze had volstaan met een primitieve aanslag (zie 2.10 en 2.11). Er was immers ten onrechte een primitieve aanslag opgelegd voordat de uitkomsten van het boekenonderzoek bekend waren en navordering op grond van het bepaalde in artikel 16 AWR is niet mogelijk. Een redelijke wetstoepassing brengt dan mee dat voor het opleggen van een boete het regime van de primitieve aanslag wordt gevolgd. Dat betekent dat alleen een boete kan worden opgelegd voor zover het aan opzet is te wijten dat een onjuiste aangifte is gedaan (artikel 67d AWR).
    
    2.18. Op de inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan opzet van belanghebbende te wijten is dat de aangifte onjuist is gedaan. Uit het controlerapport blijkt dat sprake is van omzetbijtellingen, correcties van kosten en afschrijvingen en van privégebruik en dat al die correcties ook aan de orde zijn gesteld bij het vorige boekenonderzoek. Het rapport van dat onderzoek is echter pas aan belanghebbende ter beschikking gesteld in 2009, toen de administratie van 2008 dus al was afgerond. De rechtbank maakt uit de stukken op dat de administratie over 2008 even slecht was als die over de daaraan voorafgaande jaren.
    
    2.19. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met de inhoud van het controlerapport aannemelijk gemaakt dat de correcties te wijten zijn aan opzet van belanghebbende bij het onjuist administreren van omzetten en kosten. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende daarmee ook de reële kans aanvaard dat hij een onjuiste aangifte deed. De rechtbank acht een boete van 50% van de over de correcties verschuldigde ib/pvv passend en geboden. Nu de rechtbank het belastbare inkomen uit werk en woning tot € 19.480 heeft verminderd, dient de boete dienovereenkomstig te worden verminderd.
    
    2.20. Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond verklaard.
    
    2.21. De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.380 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 218, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 472 en een wegingsfactor 1).
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 3 april 2013 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van 
      mr. B.W. van Eeken-Liu, griffier. 
    
    
    De griffier,	De rechter,
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 15 april 2013
    
    Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.