ECLI:NL:HR:2014:838, Hoge Raad, 11-04-2014, 12/02808
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2014-04-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting; art. 7, lid 1, Wet OB. Moeten besloten vennootschap, stichting en maatschap worden aangemerkt als één ondernemer in de zin van art. 7, lid 1, Wet OB? Criterium van feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid.

11 april 2014
    nr. 12/02808
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X 1] B.V., Maatschap [X 2] en Stichting [X 3], te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 26 april 2012, nr. 10/00792, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
    
    
  
  
    
      1Het geding in feitelijke instanties
    
      Aan belanghebbende is over de periode 1 januari 2003 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
      De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 09/4811) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard en de uitspraak van de Inspecteur en de naheffingsaanslag vernietigd.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      2Geding in cassatie
    
      	Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      	De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      	Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      	De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 9 april 2013 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.
      	Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        3.1.1.
        Gedurende het naheffingstijdvak was er een besloten nachtclub met de naam [A] in een pand (hierna: het pand) te [Z]. In het pand werden aan de bezoekers van de nachtclub tevens diensten van prostituees aangeboden. Bij dit een en ander waren betrokken (de leden van) maatschap [X 2] (hierna: de Maatschap), Stichting [X 3] (hierna: de Stichting) en [X 1] B.V. (hierna: de BV).
      
      
        3.1.2.
        Aan de BV is door de gemeente Amsterdam met betrekking tot het pand een drankvergunning verstrekt, alsmede een vergunning om in het pand een prostitutiebedrijf uit te oefenen. De BV is gerechtigd tot het gebruik van drie beeldmerken waarin onder meer de woorden [A] voorkomen.
      
      
        3.1.3.
        
          Volgens het maatschapscontract is de Maatschap een niet openbare maatschap waarvan de leden gezamenlijk, in samenwerking met de BV, een zogeheten relaxbedrijf uitoefenen onder de naam [A]. Leden van de Maatschap, allen van het vrouwelijke geslacht en ten minste 18 jaar oud, brengen hun arbeidskracht in, alsmede kapitaal. Het maatschapsreglement bevat regels over onder meer het bezit van een verblijfstatus en een werkvergunning, het gebruik van voorbehoedsmiddelen, de vrijheid om cliënten te weigeren, een verbod om buiten de maatschap om afspraken met cliënten te maken, en naleving van discretie, alsmede een verbod op handel in en gebruik van drugs. Volgens het maatschapscontract bestaat de winst van ieder lid uit de eigen gerealiseerde omzet op kasbasis, verminderd met de kosten per hoofd en de eigen kosten, en vermeerderd met de rente op de kapitaalstorting. Verliezen worden eerst afgeboekt van de kapitaaldeelname van het lid en voor het overige voor onbepaalde tijd voortgewenteld naar het/de volgende boekjaar/jaren totdat het verlies is gecompenseerd.
          	Bestuurder van de Maatschap is [C] (hierna: [C]). Zij is geen lid van de Maatschap.
        
      
      
        3.1.4.
        De Stichting is opgericht door [C]. Zij is daarvan de bestuurder. De Stichting verricht volgens haar statuten uitsluitend werkzaamheden ten behoeve van de Maatschap.
      
      
        3.1.5.
        
          De BV, de Maatschap en de Stichting hebben op 31 maart 2001 met elkaar een overeenkomst gesloten, aangeduid als ‘Overeenkomst van beheer en bewaring’ (hierna: de overeenkomst). De overeenkomst houdt in dat partijen zich verbinden samen te werken met als doel dat in het pand een relaxbedrijf wordt uitgeoefend onder de naam [A].
          Volgens de overeenkomst stelt de BV tegen vergoeding aan de Stichting en de Maatschap ter beschikking de faciliteiten van de relaxruimte in het pand, alsmede haar expertise, knowhow en organisatie. Dit omvat met name de promotie van het ‘relaxbedrijf’, het gebruik van de naam [A], en het beheer van het ‘relaxbedrijf’.
        
      
      
        3.1.6.
        Voorafgaand aan het opleggen van de onderwerpelijke naheffingsaanslag hebben belanghebbende en de Belastingdienst een vaststellingsovereenkomst gesloten. In deze overeenkomst is opgenomen dat het geschil over de naheffingsaanslag wordt beperkt tot de vraag of voor de heffing van de omzetbelasting de BV, de Maatschap en de Stichting tezamen moeten worden aangemerkt als één ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet.
      
    
    
      3.2.
      Het Hof heeft overwogen dat uit de overeenkomst blijkt dat de Maatschap, de Stichting en de BV een samenwerking zijn aangegaan om een prostitutiebedrijf uit te oefenen, dat naar buiten treedt onder de naam [A]. Deze samenwerking, die plaatsvond in het pand, maakte het, aldus het Hof, mogelijk gebruik te maken van de hiervoor in 3.1.2 vermelde vergunningen van de BV en te beschikken over de gastvrouwen van de maatschap om activiteiten te verrichten in het kader van het prostitutiebedrijf. Het Hof heeft voorts in aanmerking genomen dat - naar de gemachtigde van belanghebbenden ter zitting heeft verklaard - de BV, de Maatschap en de Stichting in gezamenlijkheid bepaalden hoe het bedrijf werd geëxploiteerd. Verder heeft het Hof geoordeeld dat de klant één bedrag betaalde aan een vertegenwoordiger van het prostitutiebedrijf om te worden toegelaten tot de club, dat de BV niet op enigerlei wijze zelfstandig prestaties verrichtte jegens de klant, en dat alle prestaties jegens de klant in gezamenlijkheid werden verricht. Op grond van deze feiten en omstandigheden in onderling verband bezien, heeft het Hof geconcludeerd dat de BV, de Maatschap en de Stichting elk een bijdrage leverden aan de gezamenlijke exploitatie van het prostitutiebedrijf, en dat de BV, de Maatschap en de Stichting onder de naam [A] jegens de klant optraden als één ondernemer dan wel entiteit. Daaraan doet – aldus het Hof - niet af dat de BV een vast bedrag in rekening bracht aan de Stichting en de Maatschap voor de door haar ter beschikking gestelde werknemers en faciliteiten.
    
    
      3.3.
      De middelen richten zich met rechts- en motiveringsklachten tegen deze oordelen. Daarbij voeren de middelen aan dat het Hof ten onrechte geen, althans onvoldoende, gewicht heeft toegekend aan de onderlinge rechtsbetrekkingen van de BV en de Maatschap en de Stichting, en dat het Hof niet heeft vastgesteld dat de afnemers van de diensten van de prostituees een rechtsbetrekking aangaan met de combinatie, bestaande uit de BV, de Maatschap en de Stichting. In dat kader voeren de middelen tevens aan dat, anders dan in het proces-verbaal van de zitting van het Hof is vermeld, de gemachtigde van belanghebbenden ter zitting niet heeft gezegd dat de BV en de Maatschap en de Stichting in gezamenlijkheid bepaalden hoe het bedrijf werd uitgeoefend.
      
        3.4.1.
        Voor zover de middelen de vastlegging in het proces-verbaal van hetgeen is verhandeld tijdens de zitting bij het Hof betwisten, falen deze. Naast de uitspraak van het Hof is het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting de enige kenbron van hetgeen ter zitting van het Hof is voorgevallen (vgl. onder meer HR 22 april 2011, nr. 10/03541, ECLI:NL:HR:2011:BQ2098, V-N 2011/21.8). De vastlegging in en vaststelling van het proces-verbaal zijn voorbehouden aan het Hof (zie onder meer HR 26 oktober 2012, nr. 11/05003, ECLI:NL:HR:2012:BY1238, BNB 2013/7). De middelen falen derhalve in zoverre.
      
      
        3.4.2.
        
          Ingevolge artikel 7, lid 1, van de Wet is een ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent ondernemer. Indien personen met betrekking tot welbepaalde economische activiteiten met elkaar in een duurzame samenwerking naar buiten optreden en zo een bedrijf of beroep uitoefenen zodat sprake is van een combinatie met feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid, wordt die combinatie, en niet elk van de deelnemende personen, aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet (vgl. HR 9 september 1992, nr. 27399, ECLI:NL:HR:1992:ZC5051, BNB 1992/366, en HR 7 november 2003, nr. 37186, ECLI:NL:HR:2003:AF3449, BNB 2004/66, rechtsoverweging 4.1.3).  
          Voor het antwoord op de vraag of een combinatie van (rechts)personen een bedrijf uitoefent en mitsdien als één ondernemer in de hiervoor vermelde zin moet worden aangemerkt, zijn, zoals de middelen terecht betogen, met name de rechtsbetrekkingen – zowel de onderlinge als die met derden (waaronder afnemers en leveranciers) – van belang. De betrokken partijen moeten hebben afgesproken dat zij welbepaalde economische activiteiten – zowel in de onderlinge verhoudingen als naar buiten toe – als één ondernemer verrichten en zij moeten ook dienovereenkomstig hebben gehandeld. Daarbij kan de omstandigheid dat (rechts)personen onder een gemeenschappelijke naam economische activiteiten verrichten en/of onder een gemeenschappelijke naam bekend staan, een aanwijzing zijn dat (rechts)personen zijn overeengekomen gezamenlijk een onderneming te drijven en onder die naam extern (rechts)betrekkingen met bijvoorbeeld leveranciers en afnemers te onderhouden. Hetzelfde geldt voor de omstandigheid dat (rechts)personen hebben afgesproken voor welbepaalde activiteiten samen te werken. 
        
      
      
        3.4.3.
        Belanghebbende heeft voor het Hof gemotiveerd weersproken de stelling van de Inspecteur dat ter zake van het in het pand uitgeoefende prostitutiebedrijf een combinatie, bestaande uit de BV, de Stichting en de Maatschap, zich als zodanig kenbaar presenteerde als één ondernemer. Daarbij heeft belanghebbende – onder meer met verwijzing naar de overeenkomst en de hiervoor in 3.1.3 vermelde maatschapsovereenkomst - aangevoerd dat het de Maatschap was die een relaxbedrijf uitoefende en als zodanig de door haar leden uitgevoerde diensten jegens de bezoekers van de nachtclub verrichtte, terwijl de BV zich beperkte tot het tegen vergoeding verlenen van facilitaire diensten aan de Maatschap en de Stichting. 
      
      
        3.4.4.
        Indien het Hof bij het in zijn uitspraak besloten liggende oordeel dat de BV, de Maatschap en de Stichting gezamenlijk als één ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet moeten worden aangemerkt, van doorslaggevend belang heeft geacht dat zij samenwerkten bij de uitoefening van het relax- of prostitutiebedrijf, dat wil zeggen elk een bijdrage aan de uitoefening daarvan leverden in de vorm van kapitaal of arbeid en in gezamenlijkheid bepaalden hoe dit bedrijf werd geëxploiteerd, berust dit oordeel, gelet op het hiervoor in 3.4.2 overwogene, op een onjuiste rechtsopvatting, aangezien een dergelijke vorm van samenwerking op zichzelf genomen niet bepalend is voor het antwoord op de vraag of sprake is van het in een feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid drijven van één gezamenlijke onderneming. Daarvoor is, zoals hiervoor in 3.4.2 overwogen, nodig dat de onderlinge rechtsbetrekkingen inhouden dat de BV, de Maatschap en de Stichting de economische activiteiten in gezamenlijkheid, als één ondernemer, verrichten.
      
      
        3.4.5.
        
          Mocht het Hof van de juiste rechtsopvatting zijn uitgegaan dan zijn, in het licht van de in de overeenkomst omschreven rechtsbetrekkingen tussen de BV, de Maatschap en de Stichting, de hiervoor in 3.2 omschreven oordelen onvoldoende met redenen omkleed. Uit de door het Hof vastgestelde feiten en omstandigheden, volgt zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet dat de onderlinge rechtsbetrekkingen (de overeenkomst en de maatschapsovereenkomst) zodanig waren dat de BV, de Maatschap en de Stichting tezamen als één ondernemer  een 'prostitutiebedrijf' in het pand uitoefenden. 
          In de eerste plaats is niet duidelijk wat het Hof in dit geval onder het 'prostitutiebedrijf' verstaat, met andere woorden welke leveringen en diensten in de zin van de Wet in gezamenlijkheid tegen vergoeding worden verricht.
          Voorts kunnen de door het Hof gedane vaststellingen dat “de klant één bedrag betaalde aan een vertegenwoordiger van het prostitutiebedrijf om te worden toegelaten tot de club” en dat “alle prestaties jegens de klant [...] in gezamenlijkheid, als prostitutiebedrijf, [werden] verricht” zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet de conclusie rechtvaardigen dat de in het pand in het kader van het ‘prostitutiebedrijf’ plaatsvindende leveringen en diensten – die zoals hiervoor overwogen door het Hof niet precies zijn vastgesteld – door de BV, de Maatschap en de Stichting in gezamenlijkheid werden verricht. De overeenkomst houdt volgens de bewoordingen ervan immers niet meer in dan dat de BV een vast bedrag in rekening brengt aan de Stichting en de Maatschap voor de door haar ter beschikking gestelde werknemers en faciliteiten. Gelet op hetgeen volgens de overeenkomst (en ook de maatschapsovereenkomst) heeft te gelden, is niet zonder meer begrijpelijk dat het Hof, naar in zijn uitspraak ligt besloten, heeft uitgesloten dat de Maatschap de werkzaamheden van de leden (de prostituees) zelfstandig jegens de klanten verrichtte.  
        
      
    
    
      3.5.
      Gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.4 en 3.4.5 is overwogen, slagen in zoverre de middelen. De middelen kunnen voor het overige buiten behandeling blijven. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een onderzoek in volle omvang.
    
  
  
    
      4Proceskosten
    De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
  
  
    
      5Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof,
      verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 466, en
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3287,25 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. 
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 april 2014.