ECLI:NL:RBGEL:2016:5473, Rechtbank Gelderland, 18-10-2016, AWB - 14 _ 1342
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-10-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Pseudo-eindheffing hoge lonen (crisisheffing). Onder verwijzing naar de jurisprudentie van de Hoge Raad acht de rechtbank de heffing niet in strijd met het wettelijke systeem, het discriminatiebeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel. Ook heeft de wetgever voldoende rechtvaardiging gegeven voor de samenloop met de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen. Bij de toets of de heffing in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol resteert nog de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last. Hoewel sprake is van een substantieel bedrag, is de heffing niet disproportioneel jegens eiseres. Daarbij wordt alleen de crisisheffing beoordeeld en niet beide pseudo-eindheffingen bij elkaar opgeteld. De pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen weegt wel mee in de totaalbeoordeling van de financiële situatie van eiseres.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 14/1342
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 18 oktober 2016
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X] B.V., te [Z] , eiseres
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft voor het tijdvak maart 2013 aangifte loonheffingen gedaan. Zij heeft daarbij een bedrag van € 291.020 pseudo-eindheffing hoog loon (hierna: crisisheffing) aangegeven en op 26 april 2013 afgedragen. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 januari 2014 het bezwaar afgewezen. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij brief van 20 februari 2014, ontvangen door de rechtbank op dezelfde datum, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 september 2016. Namens eiseres zijn de gemachtigde, en drs. [A] verschenen. Namens verweerder zijn verschenen drs. [gemachtigde] , mr. [B] , mr. [C] , mr. [D] , en drs. [E] .
    
    
    
      Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Alle aandelen in eiseres worden gehouden door [F] Inc. 
    
    2. Voor de jaren 2010 tot en met 2013 bedraagt het door eiseres aangegeven loon en ingehouden loonheffingen (bedragen in euro’s):
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              2010
            
            
              2011
            
            
              2012
            
            
              2013
            
          
          
            
              Loon
            
            
              3.602.341
            
            
              4.409.810
            
            
              5.177.109
            
            
              5.577.112
            
          
          
            
              Loonheffingen
            
            
              1.633.156
            
            
              2.037.251
            
            
              2.406.716
            
            
              2.591.330
            
          
        
      
    
    
    3. Eiseres heeft in de aangifte loonheffingen over het tijdvak maart 2013 op grond van artikel 32bd van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2013, hierna Wet LB) het loon in aanmerking genomen dat door de werknemers is genoten in 2012, voor zover dat meer bedraagt dan € 150.000 per werknemer. De over dit loon verschuldigde crisisheffing bedroeg € 291.020 en is door eiseres op aangifte afgedragen. 
    
    4. Uit de aangiften vennootschapsbelasting blijkt onder meer het volgende (bedragen in euro’s):
    
      
        
        
        
        
        
          
            
              Boekjaar
            
            
              04/10 t/m 03/11
            
            
              04/11 t/m 03/12
            
            
              04/12 t/m 03/13
            
          
          
            
              Winstreserves
            
            
              -/-  668.566
            
            
              -/-  141.121
            
            
              -/- 1.581.036
            
          
          
            
              
              Totale bedrijfsopbrengsten
            
            
              
              17.459.612
            
            
              
              23.144.753
            
            
              
              25.311.189
            
          
          
            
              Lonen en salarissen incl. sociale lasten en pensioen
            
            
              
                  4.946.409 -/-
            
            
              
                 6.103.580 -/-
            
            
              
                 8.677.895 -/-
            
          
          
            
              Overige kosten
            
            
                   12.025.382 -/-
            
            
                  16.526.015 -/-
            
            
                  15.966.919 -/-
            
          
          
            
              Saldo financiële baten en lasten
            
            
                        184.286  + 
            
            
                       146.223  +
            
            
                         55.259  +
            
          
          
            
              Resultaat
            
            
                    672.107
            
            
                    661.381
            
            
                    721.634
            
          
          
            
              
              Resultaat uit deelnemingen
            
            
              
            
            
              
            
            
              
                -/-569.613
            
          
        
      
    
    
    5. De omzet exclusief omzetbelasting van eiseres bedroeg volgens de aangiften omzetbelasting (bedragen in euro’s):
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              2010
            
            
              2011
            
            
              2012
            
            
              2013
            
          
          
            
              Omzet
            
            
              22.506.833
            
            
              27.104.660
            
            
              33.456.032
            
            
              36.721.488
            
          
        
      
    
    
    6. Op grond van artikel 32bb, eerste lid, van de Wet LB is aan eiseres een naheffingsaanslag pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen opgelegd ten bedrage van € 176.680 voor het jaar 2012 en een naheffingsaanslag van € 59.533 voor het jaar 2013. Hiertegen heeft eiseres bezwaar gemaakt. Verweerder heeft op deze bezwaren nog niet beslist.
    
    
      
        Geschil
      
    
    7. In geschil is of eiseres gehouden was de onderhavige crisisheffing af te dragen. Meer specifiek is in geschil:
    
      
        of de crisisheffing mogelijk is op grond van de Wet LB;
      
      
        of de crisisheffing in strijd is met het gelijkheidsbeginsel als bedoeld in artikel 14 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) en artikel 26 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna: IVBPR);
      
      
        of de crisisheffing in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel;
      
      
        of de crisisheffing in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: EP).
      
    
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    8. De rechtbank overweegt allereerst dat zij, gelet op hetgeen hierna wordt overwogen en beslist, geen aanleiding heeft gezien de behandeling van de zaak aan te houden tot verweerder heeft beslist op de bezwaren ter zake van de naheffingsaanslagen pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen, nu de uitkomst van die procedures geen invloed heeft op de uitkomst van de onderhavige procedure.
    
    
      
        Strijd met het wettelijke systeem
      
    
    9. De crisisheffing kan volgens eiseres niet worden geheven, omdat hoofdstuk IV van de Wet LB geen bepaling bevat over de wijze van heffing. Artikel 32bd van de Wet LB is onverbindend omdat artikel 1 van de Wet LB niet toestaat dat ter zake van één en hetzelfde loonbestanddeel loonbelasting wordt geheven ten laste van werkgever en werknemer, aldus eiseres.
    
    10. Artikel 1 van de Wet LB bepaalt, voor zover thans van belang, dat onder de naam “loonbelasting” van werknemers of hun inhoudingsplichtige een directe belasting wordt geheven. 
    
    11. De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:121 en ECLI:NL:HR:2016:124, over vergelijkbare stellingen geoordeeld als eiseres inneemt. Kort gezegd heeft de Hoge Raad in het laatstgenoemde arrest geoordeeld dat de tekst van artikel 32bd, eerste lid, van de Wet LB bepaalt dat de crisisheffing wordt geheven in afwijking in zoverre van het overigens bij of krachtens de wet bepaalde. Klaarblijkelijk heeft de wetgever daarbij mede het oog gehad op het bepaalde in artikel 1 van de Wet LB, aldus de Hoge Raad. Naar het oordeel van de Hoge Raad is hiermee een voldoende basis in de wet opgenomen voor de crisisheffing. In het eerstgenoemde arrest heeft de Hoge Raad ter zake van de stelling dat over een reeds in de heffing betrokken loonbestanddeel wordt geheven met een vergelijkbare overweging geoordeeld dat artikel 32bd van de Wet LB niet onverbindend is, nu de wetgever heeft bedoeld een regeling te treffen in afwijking van artikel 1 van die wet. De rechtbank ziet in hetgeen eiseres heeft aangevoerd geen aanleiding om tot een andere conclusie te komen en is van oordeel dat de crisisheffing niet in strijd is met het wettelijke systeem.
    
    
      
        Strijd met artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR
      
    
    12. Vervolgens heeft eiseres aangevoerd dat de crisisheffing in strijd is met artikel 14 van het EVRM en artikel 26 van het IVBPR.
    
    13. De Hoge Raad heeft in voormelde arresten van 29 januari 2016 geoordeeld dat de crisisheffing niet discriminerend is in de zin van artikel 14 van het EVRM en artikel 26 van het IVBPR. De stelling van eiseres op dit punt wordt dan ook evenzeer verworpen, nu zij geen andere argumenten heeft aangevoerd dan waren aangevoerd in de zaken waarover de Hoge Raad heeft geoordeeld.
    
    
      
        Strijd met artikel 1 EP en strijd met het rechtszekerheidsbeginsel
      
    
    14. Eiseres heeft gesteld dat de crisisheffing terugwerkende kracht heeft en daarmee een ongeoorloofde inbreuk vormt op de rechtszekerheid, aangezien de grondslag wordt bepaald door het loon over het fiscale jaar 2012. Zij heeft daartoe aangevoerd dat zij zich bij de besluitvorming over het beloningsbeleid niet heeft kunnen voorbereiden op de crisisheffing en dat zij de gerechtvaardigde verwachting had dat over het loon niet in een later jaar nog eens belasting verschuldigd zou zijn. Hoewel eiseres dit als een afzonderlijke grond heeft aangevoerd, hangt deze grond naar het oordeel van de rechtbank zodanig samen met het beroep op strijd met artikel 1 EP dat de grond wordt betrokken in de beoordeling van de stellingen van eiseres ten aanzien van dat laatste punt.
    
    15. De rechtbank stelt voorop dat belastingen in beginsel een inmenging vormen in het door artikel 1 EP gegarandeerde ongestoorde genot van eigendom. De tweede alinea van deze bepaling voorziet echter uitdrukkelijk in een algemene rechtvaardigingsgrond voor de inmenging die wordt veroorzaakt door de toepassing van fiscale maatregelen. Dit neemt niet weg dat ook op het terrein van de belastingen de inmenging volgens vaste rechtspraak van het EHRM “lawful” moet zijn en een “legitimate aim” moet dienen, en dat er een “fair balance” dient te bestaan tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang. 
    
    16. Dat de maatregel “lawful” is, is hiervoor reeds komen vast te staan, gelet op hetgeen onder het kopje “Strijd met het wettelijke systeem” is overwogen. Wat de “legitimate aim” en de “fair balance” betreft is van belang dat op regelniveau aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid (wide margin of appreciation) toekomt, zeker als het gaat om belastingmaatregelen. In voormelde arresten van 29 januari 2016 heeft de Hoge Raad reeds geoordeeld dat de crisisheffing op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot schending van artikel 1 EP. Eiseres heeft een nieuw element toegevoegd dat door de Hoge Raad nog niet in de beoordeling is betrokken, te weten de samenloop met de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen.
    
    17. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat de wetgever zich bewust is geweest van de mogelijkheid dat de beide heffingen (crisisheffing en pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen) konden samenlopen, deze mogelijke cumulatie heeft geaccepteerd en bewust geen anticumulatiebepaling heeft opgenomen. In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet uitwerking fiscale maatregelen begrotingsakkoord 2013 (Kamerstukken II 2011/12, 33 287, nr. 7, p. 43) is daarover het volgende meegedeeld:
    
      “Inderdaad is er sprake van samenloop tussen de pseudo-eindheffing voor hoog loon en de pseudo-eindheffing voor excessieve vertrekvergoedingen in het geval een werknemer bijvoorbeeld in het jaar 2012 ontslagen wordt en in dat jaar een hoge vertrekvergoeding (van meer dan € 531.000 en meer dan een jaarloon) ontvangt. In dat geval wordt over het als excessief aangemerkte gedeelte van de vertrekvergoeding in het jaar 2012 een pseudo-eindheffing van 30% geheven. Mede over dat gedeelte wordt in het jaar 2013 16% pseudo-eindheffing voor hoog loon geheven. Er is voor gekozen voor deze situatie geen anticumulatiebepaling op te nemen. Reden hiervoor is dat een dergelijke bepaling leidt tot ingewikkelde regelgeving. (…) Verder kunnen ook vertrekvergoedingen uit het jaar 2013 nog een samenloop in zich bergen. Daarbij is het zo dat samenloop slechts in enkele tientallen gevallen per jaar kan plaatsvinden namelijk in die gevallen waar pseudo-eindheffing voor excessieve vertrekvergoedingen wordt geheven. Die bepaling is sinds 1 januari 2009 in totaal slechts in een honderdtal gevallen toegepast, waarbij moet worden aangetekend dat dit voor een belangrijk deel reeds voor de invoering van de wetgeving afgesproken vertrekvergoedingen betreffen. In dit licht bezien is ervoor gekozen geen anticumulatiebepaling op te nemen waarbij het zo is dat de gecumuleerde, hoge pseudo-eindheffing wel past binnen de doelen die worden gediend met de beide pseudo-eindheffingen namelijk het ontmoedigen van het verstrekken van excessieve vertrekvergoedingen.” 
      Hiermee is naar het oordeel van de rechtbank een voldoende rechtvaardiging gegeven voor deze cumulatie en heeft de wetgever zijn ruime beoordelingsvrijheid niet overschreden. 
    
    
    18. In voormelde arresten van 29 januari 2016 heeft de Hoge Raad voorts overwogen dat wanneer wordt aangevoerd dat bij de invoering van de belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, dit dient te worden beoordeeld vanuit de vraag of de “fair balance” is geschonden. In de desbetreffende arresten heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de crisisheffing op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot schending van artikel 1 EP. Daarmee is dus ook dit aspect aan de orde geweest. De rechtbank ziet in hetgeen eiseres heeft aangevoerd geen aanleiding tot een ander oordeel te komen. Daarmee faalt het (afzonderlijke) beroep op het rechtszekerheidsbeginsel van eiseres.
    
    19. Het voorgaande laat de mogelijkheid open dat sprake is van een individuele en buitensporige last. Eiseres heeft gesteld dat daarvan in haar geval sprake is. Zij heeft daartoe aangevoerd dat de samenloop van de crisisheffing van € 291.020 met de verschuldigde pseudo-eindheffing vertrekvergoedingen in dit geval leidt tot een individuele buitensporige last die in strijd is met artikel 1 EP. De cumulatie leidt voor het jaar 2012 tot een heffing van 30% pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding en 16% crisisheffing en voor het jaar 2013 tot 75% pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding en 16% crisisheffing ter zake van dezelfde loonbestanddelen.
    
    20. De rechtbank is van oordeel dat bij de toetsing of sprake is van een individuele buitensporige last, alle relevante feiten en omstandigheden van belang zijn. Beslissend is de mate waarin eiseres in de gegeven omstandigheden getroffen wordt door de desbetreffende verplichting (Hoge Raad 12 augustus 2011, ECLI:NL:HR:2011:BR4868). De rechtbank neemt daarbij de onder 19 genoemde omstandigheden en de hiervoor bij de feiten opgenomen cijfers in aanmerking. Zij kent daarbij, in navolging van A-G Wattel in zijn conclusie van 18 juni 2015, ECLI:NL:PHR:2015:947, veel gewicht toe aan de verhouding tussen de hoogte van de crisisheffing in het concrete geval en de totale loonsom, aangezien de crisisheffing een loonkostenpost is voor de werkgever. De financiële situatie van eiseres wordt voorts bepaald door zowel de omvang van het eigen vermogen als de omvang van haar winsten. Bij de toets of sprake is van een individuele en buitensporige last moet niet alleen worden gekeken naar het jaar waarop de crisisheffing betrekking heeft, maar ook naar de daaropvolgende jaren, zodat de mogelijke gevolgen ervan voor de bedrijfsvoering en continuïteit van eiseres beoordeeld kunnen worden. De situatie in latere jaren kan aldus licht werpen op de vraag in hoeverre eiseres door de crisisheffing is getroffen (Gerechtshof Den Haag 16 december 2015, ECLI:NL:GHDHA:2015:3780). Daarbij is tevens van belang dat de crisisheffing met ingang van 1 januari 2015 is afgeschaft. 
    
    21. Eiseres kan worden toegegeven dat zij is geconfronteerd met een substantieel bedrag aan te betalen crisisheffing. Naar het oordeel van de rechtbank is evenwel niet doorslaggevend dat sprake is van een in absolute zin hoog bedrag (vergelijk Hoge Raad 20 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1463 en Hoge Raad 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:121). Gelet op de hiervoor weergegeven cijfers bedroeg de crisisheffing van € 291.020 voor eiseres ca. 5,2% van de totale loonsom over 2013 en ca. 3,4% van de totale loonkosten over het boekjaar 2012/2013. Dit is op zichzelf genomen niet buitensporig. Uitdrukkelijk telt de rechtbank voor deze beoordeling niet de beide pseudo-eindheffingen bij elkaar op, nu zij slechts de crisisheffing heeft te beoordelen. Bij de beoordeling van de financiële situatie van eiseres als geheel kan - voor wat betreft het totaal aan lasten - wel meewegen dat tevens een (overigens betwist) bedrag van in totaal € 236.213 aan pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen verschuldigd is geworden. Gelet op de winstcijfers zijn er echter geen aanwijzingen dat eiseres in haar bedrijfsvoering is beperkt als gevolg van de crisisheffing en evenmin heeft eiseres aannemelijk gemaakt dat dit anders is indien rekening wordt gehouden met de naheffingsaanslagen ter zake van de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen. Andere omstandigheden zijn door eiseres niet gesteld. 
    
    22. Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een individuele en buitensporige last in de hier bedoelde zin.
    
    
      
        Conclusie en proceskosten
      
    
    23. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    24. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Linssen, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. P.J. Tikken, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.W.H. van Brandenburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 18 oktober 2016
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.