ECLI:NL:HR:2017:1325, Hoge Raad, 14-07-2017, 16/01877
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2017-07-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. Art. 10 Wet Lb. Art. 11, lid 1, aanhef, letter a en letter k. Werknemer krijgt wegens kennelijke onredelijkheid van zijn ontslag vergoeding voor bij beëindiging dienstbetrekking verplichte overdracht van certificaten. Daarin gelegen voordeel is loon waarop loonbelasting moet worden ingehouden.

14 juli 2017
    nr. 16/01877
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 26 februari 2016, nr. 13/00943, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. AWB 12/1371) betreffende het van belanghebbende ingehouden bedrag aan loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak oktober 2010. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      	De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 1 december 2016 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2016:1239).
      Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende was binnen [A] Holdings B.V. (hierna: [A] ) werkzaam in de functie van Chief Financial Officer, in welke hoedanigheid hij tevens lid was van de ‘Board’ van [A] .
      
      
        2.1.2.
        Op 12 mei 2006 is [A] overgenomen door een aantal vennootschappen (hierna: de investeerders). In het kader van deze transactie is het [A] Management Participatieprogramma (hierna: het participatieprogramma) geïntroduceerd. Ingevolge dit participatieprogramma konden de managers, waaronder belanghebbende, certificaten van aandelen [A] verkrijgen. Belanghebbende werd in juli 2006 deelnemer in het participatieprogramma door de aankoop van 600 certificaten van aandelen van € 500 per stuk, in totaal derhalve voor een bedrag van € 300.000. Belanghebbende heeft dit bedrag uit eigen middelen betaald. Hij heeft de voorwaarden behorende bij het participatieprogramma geaccepteerd door ondertekening van de relevante documenten, waaronder de ‘Shareholders Agreement’.
      
      
        2.1.3.
        Als gevolg van een arbeidsconflict is belanghebbende op 27 juni 2007 door de aandeelhoudersvergadering van [A] ontslagen als statutair bestuurder. Per 1 augustus 2007 is de dienstbetrekking met [A] beëindigd.
      
      
        2.1.4.
        Bij brieven van 21 augustus 2007 en 21 november 2007 heeft [A] belanghebbende gesommeerd tot uitvoering van artikel 13 van de ‘Shareholders Agreement’, op grond waarvan belanghebbende bij beëindiging van de dienstbetrekking verplicht was over te gaan tot overdracht van zijn certificaten van aandelen aan de investeerders tegen de ‘Fair Market Value’. Conform artikel 22 van de ‘Shareholders Agreement’, is de ‘Fair Market Value’ van belanghebbendes certificaten door een accountantskantoor per 31 december 2006 en 31 december 2007 vastgesteld op nihil. De verkoop en overdracht van de 600 certificaten van aandelen namens belanghebbende heeft plaatsgevonden op 16 juni 2008 voor een prijs van € 0,02.
      
      
        2.1.5.
        Belanghebbende heeft zijn ontslag in rechte bestreden. Op 28 september 2010 heeft het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch [A] veroordeeld om aan belanghebbende een bedrag van € 480.969 te voldoen als schadevergoeding wegens kennelijk onredelijk ontslag. Van dit bedrag had € 300.000 betrekking op verlies aan vermogen door de verplichte verkoop van de voornoemde certificaten.
      
      
        2.1.6.
        Na overleg met de Belastingdienst heeft [A] besloten om het bedrag van € 300.000 onder inhouding van € 156.000 aan loonheffing aan belanghebbende uit te betalen. 
      
    
    
      2.2.
      Voor het Hof was in geschil of het door [A] aan belanghebbende betaalde bedrag van € 300.000 is aan te merken als loon als bedoeld in artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) waarop loonbelasting moet worden ingehouden.
    
    
      2.3.
      Bij de beoordeling van de middelen moet het volgende worden vooropgesteld. In het hiervoor in 2.1.5 bedoelde arrest heeft het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch geoordeeld dat van de schadevergoeding wegens kennelijk onredelijk ontslag een bedrag van € 300.000 betrekking heeft op verlies aan vermogen door de verplichte verkoop van de certificaten. Dat oordeel is door het Hof in de thans bestreden uitspraak – in cassatie onbestreden – overgenomen. In dat oordeel ligt besloten dat de aandelen op het moment van de overdracht aan de investeerders € 300.000 waard waren. Het door belanghebbende ten gevolge van de verplichte verkoop geleden nadeel van € 300.000 vormt negatief loon (zie HR 15 april 2016, nr. 14/06257, ECLI:NL:HR:2016:635, BNB 2016/156). 
      
        2.4.1.
        Het Hof heeft geoordeeld dat het door [A] in oktober 2010 aan belanghebbende betaalde bedrag van € 300.000 oorzakelijk verband houdt met diens (kennelijk onredelijk) ontslag door [A] , zodat het door belanghebbende uit hoofde van zijn dienstbetrekking is genoten en als loon in de zin van artikel 10 Wet LB moet worden aangemerkt. Tegen dit oordeel richt zich het eerste middel.
      
      
        2.4.2.
        Het middel faalt. Met zijn oordeel heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat de door [A] aan belanghebbende betaalde vergoeding dient te worden toegerekend aan de tussen hen bestaande dienstbetrekking. Dat oordeel is juist, gelet op de omstandigheid dat de vergoeding is toegekend wegens een nadeel dat voor belanghebbende negatief loon vormde (zie onderdeel 2.3 van dit arrest).
      
      
        2.5.1.
        Het tweede middel betoogt in de eerste plaats dat de vergoeding gelet op het bepaalde in artikel 11, lid 1, letter a (tekst 2010), Wet LB van heffing is vrijgesteld. Dit onderdeel faalt. Een door een werknemer uit hoofde van zijn dienstbetrekking ontvangen vergoeding die staat tegenover een nadeel dat als negatief loon is aan te merken, wordt naar algemene maatschappelijke opvattingen als een beloningsvoordeel ervaren. De vergoeding kan daarom niet worden aangemerkt als een vrij te stellen vergoeding als bedoeld in de genoemde bepaling.
      
      
        2.5.2.
        Het middel bepleit verder dat de vergoeding van heffing is vrijgesteld op grond van artikel 11, lid 1, letter k, Wet LB. Ook dit onderdeel van het middel faalt, aangezien de vergoeding niet ziet op vergoeding van schade aan persoonlijke zaken als bedoeld in die bepaling. 
      
      
        2.6.1.
        Anders dan het derde middel betoogt kan het door belanghebbende in 2008 door de verplichte overdracht van certificaten geleden verlies niet in 2010 als negatief loon in aanmerking worden genomen. 
      
      
        2.6.2.
        Het derde middel faalt ook voor zover het betoogt dat een redelijke wetstoepassing ertoe moet leiden dat het in 2010 genoten loon moet worden ‘gesaldeerd’ met het in een eerder jaar genoten negatieve loon. Het systeem van de heffing van de loonbelasting staat een dergelijke saldering met in een ander tijdvak genoten negatief loon niet toe. Dat is niet anders als het negatieve loon in een eerder jaar is genoten en toen – ten onrechte – voor de heffing van inkomstenbelasting niet in aanmerking is genomen. 
      
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren J.W. van den Berge, M.A. Fierstra, Th. Groeneveld en J. Wortel, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 14 juli 2017.