ECLI:NL:GHAMS:2013:2018, Gerechtshof Amsterdam, 11-07-2013, 11/00715 en 11/00716
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2013-07-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Afwaardering leningen kan niet ten laste van het resultaat van de onderneming worden gebracht. De leningen kunnen niet tot het ondernemingsvermogen worden gerekend. Ook indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat de leningen zijn verstrekt uit liquide middelen van de onderneming die tijdelijk overtollig waren, deze middelen zijn op een zodanige wijze belegd dat niet redelijkerwijze kon worden aangenomen dat deze weer tijdig in de onderneming beschikbaar zouden zijn.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerken 11/00715 en 11/00716
    
    
      11 juli 2013
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op de hogere beroepen van
    
    
    
      
        
          [X], wonende te [Z], belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB 09/215 en 11/3908 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 13 november 2007 aan belanghebbende over het jaar 2004 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 113.550 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.528.
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 14 november 2007 aan belanghebbende over het jaar 2005 een aanslag IB opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 139.104 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.226.
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor onder 1.1.1 en 1.1.2 gemelde belastingaanslagen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij (in één geschrift vervatte) uitspraken op bezwaar, gedagtekend 12 december 2008, de belastingaanslagen gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak van 3 augustus 2011 heeft de rechtbank in de onderhavige zaken als volgt beslist (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “De rechtbank:
        (…)
      
      
        
          verklaart de beroepen van eiser gegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraken op bezwaar die betrekking hebben op de aan eiser opgelegde aanslagen ib/pvv 2004 en 2005;
        
        
          vermindert de aan eiser voor het jaar 2004 opgelegde aanslag ib/pvv tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 113.550 en uit sparen en beleggen van € 1.918;
        
        
          vermindert de aan eiser voor het jaar 2005 opgelegde aanslag ib/pvv tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 139.104 en uit sparen en beleggen van € 617;
        
        
          vermindert de bij die twee aanslagen vastgestelde beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van  ten bedrage van € 644;
        
        
          gelast dat verweerder het door  betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.”
        
      
      
    
    
      1.4.
      De tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hogere beroepen zijn bij het Hof ingekomen op 12 september 2011, aangevuld bij brief van 8 november 2011. De inspecteur heeft (in één geschrift vervatte) verweerschriften ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 juli 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld, waarbij met ‘eiseres’ gedoeld wordt op belanghebbendes echtgenote en met ‘eisers’ gedoeld wordt op belanghebbende en zijn echtgenote:
      
      
        “2.1. Eisers zijn met elkaar gehuwd en drijven in een maatschap een tandartsenpraktijk.
      
      
    
    
      2.2.
      Eisers beschikken over diverse bankrekeningen waaronder een zogenoemde Bonusspaarrekening en een Bankrekening Medisch. Het tegoed op de Bonusspaarrekening heeft eiser voor 2003 aangegeven in box 3 (inkomen uit sparen en beleggen). 
      
    
    
      2.3.
      In de loop van 2004 zijn gelden ter beschikking gesteld aan [A]. Op 31 december 2004 en 1 januari 2005 staat in totaal € 190.000 aan gelden uit bij [A] (hierna: de vordering). Van de vordering zijn schriftelijke schuldbekentenissen opgemaakt waarin als partijen zijn vermeld eiser en [A]. Het uitgeleende bedrag is merendeels afkomstig van de Bonusspaarrekening. 
      
    
    
      2.4.
      Bij brief van 17 november 2006 heeft verweerder middels een vragenformulier vragen gesteld aan eiser over de gelden die aan [A] ter beschikking waren gesteld. In het vragenformulier heeft eiser verklaard dat de gelden niet zijn ingelegd via de onderneming, dat de gelden afkomstig zijn van spaargeld, dat eisers de ingelegde gelden in de periode 2001 tot en met 2005 hadden vermeld in box 3 van de aangifte ib/pvv en dat de leningen niet zijn overgedragen aan de onderneming. 
      
    
    
      2.5.
      In het jaar 2005 is bekend geworden dat [A] geld “rondpompte” in die zin dat hij met inleggelden van nieuwe deelnemers aan zijn “beleggingen” zijn verplichtingen tegenover eerdere inleggers financierde. Vanaf 8 maart 2005 voldeed [A] niet meer aan zijn verplichtingen. Op 15 juni 2005 is hij failliet verklaard. 
      
    
    
      2.6.
      Eisers hebben in hun aangiften ib/pvv voor de jaren 2004 en 2005 de vordering niet aangegeven. Bij aanvulling op hun aangiften 2005 van 17 juli 2007 hebben zij verzocht de vordering in 2005 alsnog in de balans van de onderneming op te nemen en af te waarderen tot nihil wegens oninbaarheid.
      
    
    
      2.7.
      
        Verweerder heeft bij de aan eiser opgelegde aanslagen ib/pvv voor de jaren 2004 en 2005 de vordering tot de vermogensrendementsgrondslag in box 3 gerekend en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen ten opzichte van de aangifte gecorrigeerd. Verweerder heeft de de waarde van de vordering als volgt vastgesteld:
        Peildatum	Waarde		
        31-12-2004	€ 190.000	
        1-1-2005	€ 190.000	
        31-12-2005	€ 0
      
      
    
    
      2.8.
      Verweerder heeft de aan eiseres opgelegde aanslag ib/pvv 2005 vastgesteld conform de ‘eerste’ aangifte en is derhalve afgeweken van de daarop gedane aanvulling van 17 juli 2007.”
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Hieraan voegt het Hof nog het volgende toe.
      
    
    
      2.3.
      De leningen aan [A] hadden een korte looptijd (uiteenlopend van één maand na een verzoek tot uitbetaling, tot enkele maanden), de overeengekomen rentepercentages waren wisselend en varieerden (omgerekend op jaarbasis) tussen de 36 en 240, en voor de leningen werd geen zekerheid bedongen of gesteld.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de leningen aan [A] tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende en zijn echtgenote behoren en belanghebbende het door hem op die leningen geleden verlies ten laste van zijn winst mag brengen, hetgeen belanghebbende verdedigt en de inspecteur betwist.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      In zijn arrest van 23 november 2012, nr. 12/00741, ECLI:NL:HR:2012:BY3897, heeft de Hoge Raad overwogen:
      
      
        “3.2. (…) Voor het antwoord op de vraag of een door een ondernemer verstrekte lening al dan niet tot diens ondernemingsvermogen moet worden gerekend, is beslissend of hij die lening al dan niet heeft verstrekt binnen het kader van de normale uitoefening van zijn onderneming. Binnen bedoeld kader valt niet de verstrekking van een lening uit liquide middelen van de onderneming voor doeleinden welke aan de onderneming vreemd zijn, tenzij sprake is van de belegging van tijdelijk overtollige liquide middelen op een zodanige wijze dat redelijkerwijze moet worden aangenomen dat de aldus belegde middelen tijdig weer in de onderneming beschikbaar zullen zijn (vgl. HR 3 april 1985, nr. 22864, BNB 1986/352). Hiervan is geen sprake in geval van risicovolle beleggingen. De aan dergelijke beleggingen verbonden risico's zijn een gevolg van een buiten de ondernemingssfeer gelegen keuze. Daarom mogen de resultaten uit dergelijke beleggingen niet aan de onderneming worden toegerekend.” 
      
      
    
    
      4.2.
      
        Gelet op de ter zake van de leningen overeengekomen rente, neerkomende op een effectieve rente op jaarbasis van tussen de 36 en 240%, is kennelijk sprake van leningen waarbij door de crediteur vanaf het begin hoge risico’s worden gelopen. De rente is immers dermate hoog dat - naar van algemene bekendheid is - de debiteur die dergelijke leningen in een munt met een relatief geringe inflatie aangaat alleen dan kans heeft deze te kunnen betalen uit het door hem met het geleende geld gerealiseerde rendement, indien dat geld op risicovolle wijze wordt geïnvesteerd, zodat de kans dat de debiteur een dergelijk hoog rendement niet realiseert en op zijn belegging verlies leidt (met als mogelijke consequentie dat de debiteur het geleende geld niet kan terugbetalen) groot is. Het risicovolle karakter wordt niet aan dergelijke leningen ontnomen indien het beloofde rendement in het (recente) verleden op vergelijkbare leningen wel is gerealiseerd en de crediteur meende geen reden te hebben te twijfelen aan de betrouwbaarheid van de debiteur. 
        Nu voorts voor de leningen geen enkele zekerheid is bedongen of gesteld, kan niet worden gezegd - ook niet in het licht van de overeengekomen (korte) looptijden - dat de liquide middelen op een zodanige wijze zijn belegd dat ten tijde van het verstrekken van de leningen redelijkerwijze kon worden aangenomen dat de middelen weer tijdig in de onderneming beschikbaar zouden zijn. 
      
      
    
    
      4.3.
      Uit het vorenoverwogene volgt dat ook indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat de leningen aan [A] zijn verstrekt uit liquide middelen van de onderneming die tijdelijk overtollig waren, de leningen niet tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende mochten worden gerekend. Het op de leningen geleden verlies mag derhalve reeds daarom niet aan belanghebbendes onderneming worden toegerekend. 
      
    
    
      4.4.
      Voor die situatie (zoals tussen partijen niet in geschil is) is ter zitting van de rechtbank overeenstemming bereikt over de waardering van de vordering op 31 december 2004 en 1 januari 2005, te weten op vijf procent van € 190.000 (€ 9.500). Belanghebbende en zijn echtgenote hebben ter zitting van de rechtbank bevestigd dat (indien geen sprake is van ondernemingsvermogen) de vordering volledig aan belanghebbende kan worden toegerekend. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende voor het jaar 2004 is met inachtneming van het voorgaande door de rechtbank voor het jaar 2004 vastgesteld op € 1.918 en voor het jaar 2005 op € 617. 
      
      
        
          Slotsom
        
        De slotsom is dat de hogere beroepen van belanghebbende ongegrond zijn. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht vindt het Hof geen termen aanwezig.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, P.F. Goes en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 11 juli 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
      
        a. de naam en het adres van de indiener;
      
      
        b. een dagtekening;
      
      
        c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        d. de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.