ECLI:NL:GHARL:2016:9331, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-11-2016, 16/00103
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Door het ontbreken van een objectieve winstverwachting vormen de werkzaamheden van een documentairemaker in de vorm van een vof geen bron van inkomen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      Nummer 16/00103 
      uitspraakdatum: 22 november 2016 
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 8 december 2015, nummer LEE 15/1545, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.329. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 509. 
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd naar een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.538. De heffingsrente is verminderd tot op € 238.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 8 december 2015 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een nader stuk (reactie op het verweerschrift) met dagtekening 11 oktober 2016 ingediend, welke stuk de griffier heeft doorgezonden aan de Inspecteur.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 oktober 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn echtgenote en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door drs. [B] , alsmede [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [D] .
    
    
      1.7
      Partijen hebben een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende, geboren [in] 1942, is gehuwd met mevrouw [E] . 
      
    
    
      2.2
      Belanghebbende is per 1 januari 2008 bij mondelinge overeenkomst een vennootschap onder firma, genaamd [F] v.o.f. (hierna: de v.o.f.) aangegaan met [G] B.V. (hierna: de B.V.). Deze B.V. is een dochtermaatschappij van [H] B.V. (hierna: de Holding), waarvan belanghebbende de enige aandeelhouder is. De winst wordt op 50-50 percentbasis tussen de vennoten verdeeld, zonder rekening te houden met een  een arbeidsbeloning voor belanghebbende.
      
    
    
      2.3
      De activiteiten van de v.o.f. zijn het bedenken, ontwikkelen en uitvoeren van televisieprogramma's, educatieve programma's, dramaproducties, documentaires en films. Deze activiteiten werden tot 1 januari 2008 gedreven voor rekening van de B.V. Ten tijde van de overgang van de activiteiten naar de v.o.f. per 1 januari 2008 had de B.V. geen lopende contracten. Op 5 februari 2008 heeft belanghebbende de v.o.f. ingeschreven bij de Kamer van Koophandel. In de activiteiten hebben zich na de inbreng in de v.o.f. geen wijzigingen voorgedaan.
      
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft in 2008 zijn woning met bedrijfsruimte aan de [a-straat] 70 te [I] verkocht. Op 4 maart 2008 heeft hij een woning aan de [b-straat] 20 te [Z] , een twee-onder-een-kapwoning, gekocht samen met zijn echtgenote. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn elk voor 50 percent eigenaar van deze woning (hierna: de woning). 
      
    
    
      2.5
      Belanghebbende stelt de woning ter beschikking aan de v.o.f. en rekent de woning tot zijn buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen (keuzevermogen). De bovenste verdieping van de woning is ingericht voor de werkzaamheden van de v.o.f.. De aankoopprijs van de woning was € 271.125. De woning is in verband met aanpassingen aan de woning in 2008 op de persoonlijke ondernemingsbalans van belanghebbende geactiveerd voor een bedrag van € 337.793.
      
    
    
      2.6
      De (netto-)omzet en het resultaat van de B.V. waren in de jaren 2005 tot en met 2008 blijkens de tot de gedingstukken behorende jaarrekeningen van de B.V. als volgt:
      
      
        Netto-omzet 		Resultaat
        2005 	 € 18.147		€ 5.149
        2006	 € 21.285 		€ 8.212
        2007	 € 41.163 		€ 8.758 
      
      
    
    
      2.7
      Belanghebbende heeft huisvestingskosten ten laste van het resultaat van de v.o.f. gebracht. In het jaar 2007 en de voorafgaande jaren zijn geen huisvestingskosten  ten laste van het resultaat van de B.V. gebracht. 
      
    
    
      2.8
      In de jaren 2005 en 2006 heeft belanghebbende geen salaris of andere arbeidsvergoeding ontvangen vanuit de B.V. In het jaar 2007 is een bedrag van € 20.000 ten titel van managementsvergoeding ten laste van het resultaat van de B.V. gebracht. Daarvan is een deel groot € 5.000 betaald aan de Holding. Het restant, groot € 15.000, heeft belanghebbende als arbeidsbeloning ontvangen.
      
    
    
      2.9
      De omzet van de B.V. in het jaar 2007 is behaald in de eerste helft van het jaar en betreft  twee gefactureerde bedragen die aan het [J] Hospital in [K] , Verenigd Koninkrijk, in rekening zijn gebracht.
      
    
    
      2.10
      Volgens de door belanghebbende ingediende aangifte IB/PVV over 2008 bedraagt de omzet van de v.o.f. in 2008 nihil en het resultaat negatief € 39.745. De omzet van de v.o.f. en het in belanghebbendes aangiften IB/PVV aangegeven resultaat (aandeel van belanghebbende in het resultaat van de v.o.f.) was in de jaren 2008 tot en met 2013 (blijkens  de opstelling in het verweerschrift in eerste aanleg) als volgt:
      
      
        Omzet		      Resultaat
        2008	 €        0  	    € 20.824
        2009	 €    550	-/- € 32.348
        2010	 € 2.785	-/- € 21.792
        2011	 € 1.920 	-/- € 31.931
        2012	 € 4.085	-/- € 47.795
        2013	 € 1.770	-/- € 17.958
      
      
    
    
      2.11
      Bij het vaststellen van de aanslag in de IB/PVV voor 2008 is de Inspecteur als volgt van de aangifte afgeweken:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning 
              
              
                € 10.716
              
            
            
              
                - Bij: resultaten uit v.o.f. (geen sprake van bron van inkomen)
              
              
                € 23.751
              
            
            
              
                - Af: hogere aftrek eigen woning
              
              
                - € 584
              
            
            
              
                - Bij: geen giftenaftrek 
              
              
                € 2.446
              
            
            
              
                
              
              
                -----------
              
            
            
              
                Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning 
              
              
                € 36.329
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.12
      In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning als volgt verminderd:
      
        
          
          
          
            
              
                Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning
              
              
                € 36.329
              
            
            
              
                Af: hogere aftrek eigen woning 
              
              
                - € 6.138
              
            
            
              
                Bij: lagere aftrek buitengewone uitgaven
              
              
                     € 239
              
            
            
              
                Af: hogere giftenaftrek
              
              
                - € 3.892
              
            
            
              
                
              
              
                -----------
              
            
            
              
                Nader vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning
              
              
                € 26.538
              
            
          
        
      
      
      
    
    
      2.13
      De markt voor documentaires, zoals belanghebbende die heeft gemaakt en maakt, is met ingang van het jaar 2005 structureel gewijzigd. Door bezuinigingen in de omroepwereld en door het vergroten van het aanbod van programma’s voor tv en internet is de markt in die zin gewijzigd dat documentaires niet of nauwelijks meer in opdracht van zendgemachtigden worden gemaakt, maar dat documentairemakers voor eigen rekening en risico documentaires vervaardigen. 
      
    
    
      2.14
      Belanghebbende heeft in 2011 op het [L] Filmfestival, [M] , Verenigde Staten, een prijs ontvangen in de categorie “ [N] ”, met een documentaire getiteld: [O] . Hiermee is geen omzet gegenereerd. 
      
    
    
      2.15
      De omzet in de jaren 2008 tot en met 2015 bestaat geheel uit  royalty’s ter zake van verkochte dvd’s. Deze betreffen de uitgave van in de jaren negentig voor de [P] gemaakte documentaires.
      
    
    
      2.16
      Belanghebbende is  in  2015 een actie gestart om via crowdfunding via www. [Q] .com (hierna ook: [Q] ) gelden in te zamelen ten behoeve van een filmproject. Dat project getiteld “ [R] ” vereist een bedrag van € 80.000. Dat bedrag is exclusief een arbeidsbeloning voor belanghebbende en heeft louter betrekking op materiaalkosten en betalingen aan derden voor te leveren diensten. Uiteindelijk is via intekening een bedrag van € 44.000 aangemeld. Volgens de reglementen van [Q] vindt de crowdfunding in geval van te lage intekening geen doorgang en wordt geen geld ter beschikking gesteld.
      
    
    
      2.17
      Na het mislukken van de crowdfunding heeft belanghebbende rechtstreeks de intekenaars (de “backers”) benaderd en heeft hij een bedrag van € 34.000 verworven. Het project is inmiddels gestart. Daartoe wordt met vrijwilligers/studenten gewerkt. Belanghebbende heeft aanvankelijk ingeschat dat het project in september 2016 voltooid zou zijn. Thans is zijn verwachting dat de film [in] 2017 zijn première zal beleven. 
      
    
    
      2.18
      Desgevraagd heeft belanghebbende op de vraag van het Hof welke garanties er zijn dat het project “ [R] ” en eventuele andere projecten een positief resultaat zullen behalen, als volgt geantwoord: “De garantie ben ik.”
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      Tussen partijen is in geschil of de in de vorm van een v.o.f. uitgevoerde activiteiten, zoals vermeld onder 2.3, in 2008 een bron van inkomen vormen. Partijen hebben desgevraagd ter zitting verklaard in te stemmen met de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten. 
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.353.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      De Rechtbank heeft - voor zover in hoger beroep nog van belang - met betrekking tot de bronvraag en op welke partij dienaangaande de bewijslast rust, het volgende overwogen. Daarbij is belanghebbende als “eiser” omschreven en de Inspecteur als “verweerder”:
      
      
        “9. De rechtbank overweegt dat eiser feiten dient te stellen en, bij de gemotiveerde betwisting daarvan, aannemelijk dient te maken, die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van een bron van inkomen. 
      
      
      10. De vraag of in enig jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. HR 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707, en HR 15 juni 2012, nr. 11/003392,  ECLI:NL:HR:2012:BW8348). 
      
      11. Ten aanzien van het vereiste van de objectieve voordeelsverwachting, dat de opbrengsten van eisers activiteiten de kosten ervan dus (zullen) overtreffen, overweegt de rechtbank als volgt. Vaststaat dat ten tijde van de overgang van de activiteiten naar de v.o.f. per 1 januari 2008 de B.V. geen lopende contracten had. De v.o.f. heeft in 2008 geen omzet behaald en de jaren daarna slechts een heel geringe omzet  De resultaten in deze betreffende jaren, in ieder geval tot en met 2013, waren negatief. Gelet op de hoogte van de verliezen in 2008 en in de jaren daarna, die worden veroorzaakt door de gemaakte kosten, waaronder die ter zake van de woning, had de v.o.f. een behoorlijke omzetstijging moeten hebben gehad om toch nog winst te hebben kunnen behalen. Dat een dergelijke omzetstijging in de toekomst wel reëel is, en dat deze de kosten van de activiteiten zullen overtreffen, heeft eiser met hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd, mede in het licht van de onder 6. vermelde marktsituatie, naar het oordeel van de rechtbank, niet aannemelijk gemaakt. Dat deze marktsituatie slechts conjunctureel is en niet structureel, acht de rechtbank door eiser niet aannemelijk gemaakt. 
      
      12. Eiser heeft nog gewezen op de resultaten van de B.V. in de aan de overgang naar de v.o.f. voorafgaande jaren. Naar het oordeel van de rechtbank maken deze resultaten van de B.V. een objectieve voordeelsverwachting nog niet aannemelijk. De rechtbank stelt allereerst voorop dat de zogenaamde bronvraag bij een B.V. niet aan de orde is. Verder overweegt de rechtbank dat de marktsituatie in het onderhavige jaar gelet op het voorgaande niet, althans niet voldoende, vergelijkbaar is met die in de daaraan voorafgaande jaren. Dat de resultaten uit het verleden, ondanks de veranderende marktomstandigheden die zich in de filmwereld hebben voorgedaan vanaf 2005/2006, nog steeds in voldoende mate een licht kunnen werpen op de vraag of redelijkerwijs voordeel kan worden behaald, acht de rechtbank niet aannemelijk. De vanaf 2008 behaalde omzetten en resultaten geven ook geen aanleiding voor een dergelijke conclusie. Bovendien kan niet zonder meer de conclusie worden getrokken dat de omzetten zoals die werden gegenereerd in de B.V. in voldoende mate de hoogte van de vanaf 2008 gemaakte kosten zouden overtreffen. Hetgeen eiser overigens nog heeft aangevoerd, leidt niet tot een andere conclusie. 
      
      13. Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in 2008 redelijkerwijs kon verwachten met zijn activiteiten voordeel te behalen. Dit betekent dat niet voldaan is aan het vereiste van een objectieve voordeelverwachting, zodat in 2008 geen sprake van een bron van inkomen. De overige standpunten van partijen behoeven geen behandeling meer. Nu geen geschil bestaat over de cijfermatige uitwerking van verweerders standpunt, leidt het voorgaande tot het oordeel dat het beroep met betrekking tot de aanslag IB/PVV ongegrond is.”
      
    
    
      4.2
      Het Hof is in hoger beroep van oordeel dat de Rechtbank de bewijslast met betrekking tot de bronvraag op juiste wijze over partijen heeft verdeeld. Datzelfde oordeel geldt voor de vraag of de werkzaamheden van belanghebbende in het kader van de v.o.f. als een bron van inkomen moeten worden beschouwd (overweging 11-13). De Rechtbank heeft op goede gronden geoordeeld dat de activiteiten van belanghebbende niet als het drijven van een onderneming kunnen worden aangemerkt. In aanvulling daarop overweegt het Hof  het volgende.
      
    
    
      4.3
      Belanghebbende heeft - naar het oordeel van het Hof op goede gronden - gesteld, dat voor het antwoord op de vraag of sprake is van een onderneming moet worden gekeken naar de objectieve onderneming, dat wil zeggen dat de juridische huls van de onderneming daarbij niet van belang is. Daarmee staat tevens vast dat geen sprake is van een onderneming in een aanloopfase, maar dat sprake is van de overgang van een reeds - naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld: 25 jaar - bestaande onderneming. Reeds op die enkele grond gaat de parallel welke belanghebbende heeft getrokken met het ondernemerschap van een startende schapenboer (vergelijk Hof Arnhem-Leeuwarden 21 januari 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:4415) mank.
      
    
    
      4.4
      Tevens heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de looptijd van een project 7 tot 10 jaren bedraagt en dat het in deze branche niet ongebruikelijk is dat er jaren zijn zonder omzet. Nog afgezien van de omstandigheid dat het generen van omzet nog geenszins betekent dat winst wordt behaald, is het Hof van oordeel dat het hiervoor gestelde niet van algemene bekendheid is en nader bewijs behoeft, welk bewijs ontbreekt. Dit geldt temeer nu belanghebbende kennelijk in een lange reeks van jaren (2008 tot en met 2015) er niet in is geslaagd enige omzet met nieuwe documentaires te verwerven, ook niet met de onder feiten genoemde documentaire waarvoor hij in het jaar 2011 een prijs heeft gewonnen. 
      
    
    
      4.5
      Het Hof merkt voorts op dat uit de jaarrekeningen van de BV blijkt dat in de jaren 2005 tot en met 2007 geen huisvestingskosten ten laste van haar winst zijn gekomen. Mede door inbreng van de nieuwe woning van belanghebbende in diens buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen namen de huisvestingkosten zeer aanzienlijk toe. Mede gelet op de afwezigheid van enige concrete opdracht op 1 januari 2008 en op belanghebbendes wetenschap dat de huisvestingskosten aanzienlijk toenamen, had het op de weg van belanghebbende gelegen feiten en omstandigheden te stellen op grond waarvan zou moeten worden geoordeeld dat hij op grond van de (geringe) resultaten in de jaren 2005 tot en met 2007 van de BV mocht verwachten dat hij binnen redelijke termijn zodanige omzet zou genereren dat alsnog een winstgevende situatie zou ontstaan. Zodanige feiten zijn in rechte niet komen vast te staan. Dat bij de start van de v.o.f. derhalve sprake is van een reële verwachting dat er een bron van inkomen voor belanghebbende aanwezig is acht het Hof in strijd met het hiervoor (4.4) vermelde en de vaststaande feiten.
      
    
    
      4.6
      Hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd kan niet leiden tot het oordeel dat sprake is van een bron van inkomen, meer in het bijzonder winst uit onderneming.
      
    
    
      4.7
      
        Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, mr. J. W. baron van Knobelsdorff en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 22 november 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,					Bij verhindering van de voorzitter 
      getekend door 
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (K. de Jong-Braaksma)
            
            
              (J.W. van Knobelsdorff)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 november 2016
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.