ECLI:NL:GHAMS:2015:2339, Gerechtshof Amsterdam, 21-05-2015, 13/00573, 13/00574 en 13/00575
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2015-05-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffing LB/PVV bij werknemer. Achteraf opgemaakte rittenregistratie en daarop gegeven toelichting zijn niet toereikend voor het zware bewijs dat de auto voor niet meer dan 500 km op jaarbasis voor privédoeleinden is gebruikt.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerk 13/00573 tot en met 13/00575
    
    
      21 mei 2015
    
    
    
      
        uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z], belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 9 augustus 2013 in de zaken met kenmerk AWB 13/182, 13/183 en 13/184 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Landelijk Coördinatiecentrum Auto,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 13 juli 2012 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag loonheffingen (hierna LB) opgelegd van € 4.955. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 500 opgelegd en is € 324 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 13 juli 2012 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag LB opgelegd van € 4.215. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 500 opgelegd en is € 170 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.1.3.
      De inspecteur heeft met dagtekening 13 juli 2012 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag LB opgelegd van € 4.008. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 500 opgelegd en is € 54 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor genoemde naheffingsaanslagen en vergrijpboeten gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij in een geschrift vervatte uitspraken, gedagtekend 10 december 2012, de onder 1.1.1 tot en met 1.1.3 genoemde naheffingsaanslagen gehandhaafd en de boetebeschikkingen vernietigd.
      
    
    
      1.3.
      Het tegen deze uitspraken op bezwaar ingestelde beroep is door de rechtbank ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 19 september 2013. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 maart 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 tot en met 2.4 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt in deze uitspraak aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.
      
      
        “2.1. Eiser heeft in de jaren 2009, 2010 en 2011 van opeenvolgende werkgevers een [AUTOMERK], met kenteken [12-12-12], (hierna: de auto), ter beschikking gesteld gekregen. 
      
      
    
    
      2.2.
      Eiser heeft op 17 februari 2007 verzocht om een Verklaring geen privé-gebruik auto als bedoeld in artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). Met dagtekening 10 april 2007 heeft eiser deze verklaring verkregen. 
      
    
    
      2.3.
      Bij brief van 7 november 2011 heeft verweerder aan eiser verzocht om informatie te verstrekken over de door eiser gereden privé kilometers vanaf 1 januari 2009 tot en met 7 november 2011. Eiser heeft op 16 november 2011 rittenregistraties over de jaren 2009, 2010 en 2011 overgelegd. De rittenregistraties zijn achteraf opgemaakt.
      
    
    
      2.4.
      Verweerder heeft vervolgens de naheffingsaanslagen en boetes opgelegd.” 
      
    
    
      2.2.
      Nu partijen tegen de hiervoor vermelde feiten geen bezwaren hebben aangevoerd zal ook het Hof van die feiten uitgaan. Daaraan voegt het Hof nog de volgende feiten toe.
      
      
        2.3.1.
        Belanghebbende is enig aandeelhouder van [A] B.V. (hierna: [A]), een stamrecht-B.V. die door belanghebbende is opgericht in het kader van de beëindiging van zijn dienstbetrekking bij [B 1] B.V. (hierna: [B 1]). [A] heeft de auto die belanghebbende tijdens zijn dienstbetrekking bij [B 1] ter beschikking stond (hierna: de auto) per 1 februari 2010 van [B 1] overgenomen.
        
      
      
        2.3.2.
        Na zijn ontslag bij [B 1] is belanghebbende via een B.V., onder de naam [C] B.V. (hierna: [C] BV), een winkel/webwinkel in [C] begonnen. De door [B 1] overgenomen auto is aan [C] BV verhuurd.
        
      
      
        2.3.3.
        Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende omtrent zijn werkzaamheden voor [C] BV het volgende verklaard:
        
        
          “Op uw vraag of ik bij de [C] BV in dienst ben getreden, antwoord ik dat ik geen formeel dienstverband had. Ik heb geen salaris ontvangen. Dit heb ik in de stukken genoemd. Ik werkte in de winkel, dus voor de onderneming van de [C] BV en ik was bestuurder van die BV” 
        
        
        
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of aan belanghebbende terecht de naheffingsaanslagen LB 2009, 2010 en 2011 zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende heeft doen blijken dat de auto in elk van de onderhavige tijdvakken per jaar voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      De rechtbank heeft in onderdelen 4.1.1 tot en met 4.2 het volgende overwogen:
      
      
        “4.1.1. Op grond van artikel 13bis van de Wet LB 1964 (tekst 2009, 2010 en 2011) wordt op jaarbasis een percentage van de waarde van de auto als voordeel in aanmerking genomen indien aan de belastingplichtige door de werkgever ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking staat. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt. 
      
      
      
        4.1.2.
        Het voordeel wordt op grond van het vierde lid van genoemd artikel echter op nihil gesteld, indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt. In het genoemde artikel is verder geregeld dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld waaraan een rittenregistratie moet voldoen en dat daarbij regels kunnen worden gesteld over het anderszins laten blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
        
      
      
        4.1.3.
        
          In artikel 21c van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (tekst 2009, 2010 en 2011) is bepaald dat – voor zover hier van belang – de rittenregistratie per rit ten minste de volgende gegevens bevat: 
          - datum; 
          	- beginstand en eindstand van de kilometerteller; 
          - beginadres en eindadres; 
          - de gereden route indien deze afwijkt van de meest gebruikelijke; 
          - het karakter van de rit. 
        
        
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank stelt voorop dat uit deze wettelijke regelgeving volgt dat hier een verzwaarde bewijslast op eiser rust. Eiser kan er niet mee volstaan aannemelijk te maken dat er niet voor meer dan 500 kilometer privé per jaar met de auto gereden is, maar hij dient dat overtuigend aan te tonen.”
      
    
    
      4.2.
      Het Hof stelt voorop dat de rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende overtuigend dient aan te tonen dat hij de auto in de jaren 2009, 2010 en 2011 niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden heeft gebruikt. 
      
    
    
      4.3.
      Omtrent het door belanghebbende aangevoerde bewijs heeft de rechtbank in de onderdelen 4.3 tot en met 4.8 van haar uitspraak het volgende overwogen:
      
      
        “4.3. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser hierin, met wat hij heeft aangevoerd, niet geslaagd. De rechtbank overweegt daartoe in de eerste plaats dat eiser weliswaar rittenregistraties voor de jaren 2009, 2010 en 2011 heeft overgelegd, maar deze rittenregistraties zijn achteraf opgemaakt. Eiser meende dat de kilometers eenvoudig achteraf te verantwoorden waren, omdat hij de auto enkel voor woon-werk verkeer gebruikte en zo dagelijks dezelfde afstand (in 2009) van 22 kilometer reed. Door vanaf 1 januari 2009 tot en met 21 september 2009 voor elke werkdag dat aantal kilometers in te voeren, zonder acht te hebben geslagen op de feitelijke kilometerstand van de auto, kan al geen sprake zijn van een betrouwbare rittenregistratie om te doen blijken dat met de auto niet meer dan 500 kilometer is gereden. Het voorstaande heeft eveneens te gelden voor de rittenregistraties voor 2010 en 2011. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat, naar tussen partijen niet in geschil is, de auto tweemaal op een zaterdag (11 april 2009 en 18 april 2009) op de N9 is gesignaleerd en dat hiervan geen melding in de rittenregistratie is gemaakt. Daargelaten de voor deze omissie door eiser verstrekte aannemelijke verklaring, doet dit dus nog meer twijfelen aan de betrouwbaarheid van de rittenregistratie. Naar verweerder betoogt, kloppen de kilometerstanden vanaf voormelde signaleringen in elk geval niet meer, zodat ook om die reden de rittenregistraties van 2010 en 2011 niet betrouwbaar zijn. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de rittenregistraties reeds om het voorstaande onvoldoende zijn om te voldoen aan de verzwaarde bewijslast.
      
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank overweegt voorts nog dat de overgelegde rittenregistraties ook overigens zodanige onvolkomenheden bevatten dat aan de hand daarvan ook niet eenduidig kan worden afgeleid dat met de auto voor elk jaar niet meer dan 500 km privé is gereden. Naar eiser aanvoert, heeft hij van 13 juni 2010 tot 20 oktober 2010 de auto uitgeleend aan [D] Niettemin maakt eiser in de periode van 24 september 2010 tot en met 20 oktober 2010 melding van 14 ritten. Eiser heeft erkend dat dit fouten betreffen en heeft gesteld dat deze ritten zijn gereden met de auto van zijn vrouw. Naar verweerder voorts onbetwist heeft gesteld, is op 27 oktober 2010 geconstateerd dat met de auto de toegestane snelheid is overtreden, terwijl in de rittenregistratie op die datum “trein” is vermeld. Ook is de auto op 22 augustus 2011 en 1 september 2011 op de A2 ter hoogte van hectometerpaal 176,4 waargenomen, terwijl in de kilometerregistratie bij eerst genoemde datum is vermeld “week vrij” en bij de volgende een rit van Beverwijk naar Zaandam is genoteerd. Tot slot overweegt de rechtbank dat eiser, zoals hij aanvoert, de auto tevens aan [E] heeft uitgeleend op 25 juni 2011, 21 augustus 2011 en 1 september 2011. De stelling van eiser dat het uitlenen van de auto aan [E] alsmede aan [D] een zuiver zakelijk karakter had, heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende onderbouwd. 
      
    
    
      4.5.
      De rechtbank is daarom van oordeel dat de rittenregistraties geen doorlopende correcte weergave van de werkelijkheid bieden en hieruit niet eenduidig kan worden afgeleid hoeveel kilometer privé is gereden. Eiser heeft ook niet op andere wijze doen blijken dat op jaarbasis minder dan 500 kilometer privé is gereden. Voor zover eiser dat meende, is de enkele stelling dat de auto uitsluitend voor woon-werk verkeer is gebruikt, onvoldoende. 
      
    
    
      4.6.
      Nu eiser verder de berekening van de naheffingsaanslagen niet heeft bestreden, leidt het voorgaande de rechtbank tot de conclusie dat de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. 
      
    
    
      4.7.
      Het beroep tegen de beschikkingen heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Nu de beroepsgronden tegen de naheffingaanslagen geen doel treffen, bestaat er ook geen aanleiding de beschikkingen heffingsrente te verminderen.
      
    
    
      4.8.
      Gelet op het vorenoverwogene zal de rechtbank het beroep ongegrond verklaren.”
      
    
    
      4.4.
      
        Het Hof verenigt zich met deze overwegingen van de rechtbank en maakt deze tot de zijne. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd en overgelegd heeft hij niet aan de op hem rustende (verzwaarde) bewijslast voldaan. 
        Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat het achteraf opstellen van een rittenregistratie, waarin is teruggerekend vanaf de kilometerstand per 20 november 2011 zonder bekend te zijn met de feitelijke kilometerstanden op eerdere data, te globaal is om het verlangde overtuigende bewijs op te leveren, ook indien de toelichting daarop door belanghebbende en de door hem overgelegde bewijsmiddelen worden meegewogen. Met zijn stellingen dat de auto vanaf maart 2007 tot en met 20 november 2011 in totaal 33.476 km heeft gereden, dat hij dit kan aantonen met de op de factuur van het op 1 november 2011 gepleegde onderhoud vermelde kilometerstand van 33.218 (in de rittenregistratie wordt deze kilometerstand overigens pas op 15 november 2011 bereikt) en dat de gereden kilometers in verband met woon-werkverkeer in drie jaar al bijna net zoveel bedragen als de gedurende vijf jaar in totaal met de auto afgelegde kilometers, levert belanghebbende evenmin het van hem verlangde bewijs. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur heeft hij daarmee immers niet doen blijken dat hij gedurende de jaren 2009, 2010 en 2011 daadwerkelijk het door hem gestelde aantal zakelijke (woon/werk)kilometers met de auto heeft gereden. De rechtbank heeft daarbij terecht meegewogen dat de overgelegde rittenregistratie een aantal fouten bevat; ook indien wordt uitgegaan van het door belanghebbende gestelde zakelijke gebruik op 11 april 2009 en 18 april 2009, blijft immers gelden (zoals de rechtbank onder 4.3 heeft overwogen) dat deze ritten in de registratie volledig ontbreken en dat reeds daardoor de (gereconstrueerde) kilometerstanden na die data niet meer kunnen overeenkomen met de werkelijke kilometerstanden. Met betrekking tot het door belanghebbende gestelde zakelijke gebruik van de auto door derden (Maas en Van der Wal) moet worden vastgesteld, indien veronderstellenderwijs van dat gebruik wordt uitgegaan, dat deze voor een (ook volgens belanghebbende) onjuiste periode (tot en met 20 september 2011 in plaats van 20 oktober 2011) in de overgelegde kilometerregistratie zijn verwerkt, terwijl ook hierbij sprake is van gereconstrueerde in plaats van de feitelijke kilometerstanden. Ook in dit opzicht is niet voldaan aan de verzwaarde bewijslast. 
      
      
      
        4.5.1.
        Het Hof voegt voorts nog het volgende toe. Artikel 13 bis, vijftiende lid, Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) luidt, voor zover van belang, in de onderhavige jaren als volgt:
        
        
          “15. In geval van een verklaring geen privé-gebruik kan de inspecteur de werknemer op enig moment verzoeken te doen blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.”
        
        
      
      
        4.5.2.
        De inspecteur heeft de naheffingsaanslag opgelegd aan belanghebbende als werknemer. Gelet op hetgeen in onderdelen 2.4.1 tot en met 2.4.3 van deze uitspraak is vermeld, namelijk dat de auto door [A] werd verhuurd aan [C] BV, dat belanghebbende voor de onderneming die door [C] BV werd gedreven heeft gewerkt, dat hij bestuurder was van die BV en dat die BV de auto aan belanghebbende ter beschikking heeft gesteld, acht het Hof het aannemelijk dat belanghebbende de werkzaamheden voor [C] BV in dienstbetrekking tot die BV heeft verricht. De enkele stelling van belanghebbende ter zitting van het Hof dat belanghebbende van [C] BV geen beloning heeft ontvangen en dat er geen formele dienstbetrekking was doet daaraan onvoldoende af. Derhalve is ook aan de – voor de onderhavige bijtelling vereiste – voorwaarde voldaan van aanwezigheid van een dienstbetrekking tussen de gebruiker van de auto en degene die deze auto aan hem ter beschikking stelt. 
        
        
          
            Slotsom
          
        
      
    
    
      4.6.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van A.G. Detweiler-Cox, als griffier. De beslissing is op 21 mei 2015 in het openbaar uitgesproken. De voorzitter is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
    
    
    
    
    
    
    
    
                                                                                                  (oudste raadsheer)
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.