ECLI:NL:GHAMS:2011:BR4724, Gerechtshof Amsterdam, 12-05-2011, 08/00761
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2011-05-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Samenloop ontnemingsprocedure en belastingheffing. De uit de productie en/of verkoop van (grondstoffen voor) synthetische drugs genoten inkomsten zijn terecht in de belasting- en premieheffing betrokken. De door de inspecteur gemaakte schatting is niet redelijk en wordt door het Hof aangepast.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerk P08/00761
    
    
    12 mei 2011
    
    uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam, de inspecteur,
    
    tegen 
    
    de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 07/725 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 27 mei 2008 in het geding tussen 
    
    
      [X], wonende te [Z], belanghebbende,
      gemachtigde mr. K. Ramdhan te Amsterdam,
    
    
    en
    
    de inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 19 april 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 1998 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 889.643 (€ 403.772) (hierna: de aanslag). 
    
    1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 8 december 2006 de aanslag gehandhaafd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 27 mei 2008, aan partijen in afschrift verzonden op 5 juni 2008, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag verminderd tot nihil. Voorts heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van (naar het Hof verstaat, gelet op onderdeel 5 van de uitspraak) € 483 en gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan hem vergoedt.
    
    1.4. Het door de inspecteur tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 16 juli 2008. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 oktober 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. Nu het Hof, zoals hierna zal blijken, van een ander toetsingskader uitgaat dan de rechtbank, vindt het Hof aanleiding de feiten als volgt vast te stellen.
    
    
      2.2. Belanghebbende is op 8 februari 1999 door de rechtbank Haarlem (in eerste aanleg) en op 5 januari 2000 door het gerechtshof Amsterdam (in hoger beroep) veroordeeld tot een gevangenisstraf van vijf jaar wegens opzettelijk handelen in strijd met de Opiumwet. In het arrest van het gerechtshof is onder meer bewezen verklaard - kort samengevat - dat belanghebbende in of omstreeks de periode van 1 april 1998 tot en met 26 april 1998 en op 23 juni 1998 grondstoffen voorhanden heeft gehad voor de vervaardiging van synthetische drugs - onder meer PMK - teneinde de vervaardiging van een hoeveelheid MDMA en/of metamfetamine voor te bereiden. Voorts is bewezen verklaard dat belanghebbende op 15 april 1998 en 18 april 1998 opzettelijk ongeveer 25.000 respectievelijk 21.000 XTC-pillen, bevattende MDMA, heeft afgeleverd. Het door belanghebbende tegen dit arrest ingestelde beroep in cassatie is door de Hoge Raad ongegrond verklaard.
      Tot de door het gerechtshof in het arrest van 5 januari 2000 aan zijn bewezenverklaring ten grondslag gelegde bewijsmiddelen behoort onder meer een aantal verklaringen, die in het arrest - voor zover thans relevant - als volgt zijn weergegeven:  
    
    
    
      “1.2. Een proces-verbaal (…) van 24 juni 1998 (…) en een proces-verbaal (…) van 29 juni 1998 (…). Deze processen-verbaal houden (…) in, voor zover hier van belang en zakelijk weergegeven, als de tegenover de verbalisanten afgelegde verklaring van [belanghebbende]: 
      Rond december 1997 is [A] de eerste keer bij mij geweest. (…) [A] heeft tegen mij gezegd dat hij wat olie zou verzorgen en dat ik moest kijken wat ik er van kon maken. Daarna kwam [B] bij mij op de zaak. Ik heb van [B] twee jerrycans à 5 liter met olie in ontvangst genomen. Vervolgens heb ik de olie weggebracht met het verzoek er een eindprodukt van te maken. Deze 10 liter olie zou als proef dienen. (…)
      [B] is op 17 april (het hof begrijpt: 1998) bij mij geweest. Dit was de dag voor mijn vakantie. Ik had toen niets voor hem. Omdat ik de volgende dag op vakantie zou gaan, heb ik mijn zoon [C] gevraagd of hij het pakketje wilde ophalen en aan [B] geven. Na mijn vakantie heb ik van [C] gehoord dat hij het pakketje aan [B] had afgeleverd. (…) Kort na terugkomst van vakantie heb ik van [B] weer olie ontvangen.
      	(…)
      2.1. De verklaring van de getuige [B], afgelegd ter terechtzitting van (…) 3 november 1999 (…):
      (…) Ik heb voor [D] tabletten opgehaald en naar [belanghebbende] gebracht. Ik heb begrepen dat deze tabletten niet goed waren omdat ze verpulverden en dat ze teruggebracht moesten worden naar [belanghebbende]. Van de teruggebrachte tabletten werden nieuwe gemaakt . Dat heb ik zo begrepen. Dit is allemaal gebeurd in april 1998. (…) In mijn aanwezigheid hebben [belanghebbende] en zijn zoon naar de tabletten gekeken en toen geconstateerd dat de tabletten verpulverden. [Belanghebbende] heeft toen met zijn handen aan de tabletten in de zak gevoeld. Hij zei tegen mij dat ik wel bericht zou krijgen wanneer ik ze weer kon ophalen. (…) 
      De levering van 21.000 XTC-tabletten op 19 april 1998 en van 8.000 XTC-tabletten op 21 april 1998 aan [E] betrof de vervanging van de tabletten die verpulverden. Alle tabletten, die ik met betrekking tot dit omruilen aan [E] heb geleverd, waren afkomstig van [belanghebbende]. (…)
      2.2. Een proces-verbaal (…) van 17 augustus 1998 (…). Dit proces-verbaal houdt in (…) de op bovengenoemde datum (…) afgelegde verklaring van [B]:
      (…) Op 15 april 1998 in de namiddag ben ik op het schoonmaakbedrijf geweest van [F] (het hof begrijpt: [belanghebbende]) in [G]. Ik heb daar een partij van 25.000 XTC-tabletten opgehaald, die bestemd waren voor [E] (…). Op het kantoor van het bedrijf van [belanghebbende] ontving ik uit de handen van [belanghebbende] zelf een plastic tas. Daarin zaten de XTC-tabletten verpakt. Deze XTC-tabletten waren op zich weer verpakt in plastic zakjes per 1000 stuks. (…)
    
    
    
      2.3. Een proces-verbaal (…) van 17 augustus 1998 (…). Dit proces-verbaal houdt in (…) de op bovengenoemde datum (…) afgelegde verklaring van [B]:
      Ik weet mij de levering van XTC-tabletten op 18 april 1998 door [C], de zoon van [belanghebbende], nog goed te herinneren. Ik had een afspraak gemaakt met [belanghebbende] van het schoonmaakbedrijf in [G]. Hij had voor mij geregeld dat zijn zoon de partij XTC-tabletten zou leveren, omdat [belanghebbende] zelf op vakantie zou gaan. Op de bewuste dag, zaterdag 18 april 1998, in [G] gekomen ontving ik uit handen van [C] een partij van 21.000 XTC-tabletten. Dit was een partij XTC-tabletten met het logo RN. Deze waren bestemd voor [E] (…).” 
    
    
    2.3. In de met dagtekening 3 november 2000 door de regiopolitie […] opgestelde ontnemingsrapportage die in vervolg op het tegen belanghebbende ingestelde strafrechtelijke onderzoek is opgesteld, is, voor zover thans van belang, het volgende opgenomen: 
    
    
      “1.1 Start van het strafrechtelijk onderzoek 
      In het najaar van 1997 is (…) door de Regiopolitie […] een strafrechtelijk onderzoek ingesteld naar een groep personen. Zij werden verdacht zich bezig te houden met het vervaardigen, het bewerken, het verwerken, dan wel het afleveren van stoffen, die voorkomen op lijst I van de Opiumwet. 
      Uit dit onderzoek bleek dat [belanghebbende] grondstoffen voor en afval van de producten van XTC voor handen had en zich heeft beziggehouden met de productie/handel van XTC tabletten en/of speedpillen. Zowel in eerste aanleg als in hoger beroep is [belanghebbende] veroordeeld tot een gevangenisstraf van 5 jaar op grond van artikel 10 lid 3 en 4 van de Opiumwet. Het wederrecht[e]lijke voordeel dat door [belanghebbende] met de productie en handel van XTC is verkregen, is het onderwerp van deze ontneming[s]rapportage. 
      (…)
      Als in deze rapportage wordt gesproken over XTC-tabletten, worden pillen bedoeld in de 
      meeste gevallen voorzien van een logo met als werkzame chemische stof MDMA. 
      Als in deze rapportage wordt gesproken over speed, wordt bedoeld pillen, poeders en 
      vloeistoffen met als werkzame grondstof (met)amfetamine en gereed voor gebruik door consumenten. 	
    
    
    
      1.2 Doelstelling van het onderzoek 
      (…)
      Het wederrechtelijk verkregen voordeel in deze rapportage is berekend op basis van het chemisch afval. Dit afval is gevonden in een opslagloods aan de [H-straat 1] te [I] welke door [belanghebbende] werd gehuurd. Het Gerechtelijk Laboratorium heeft na 
      onderzoek vastgesteld dat het chemisch afval resten bevat van zowel MDMA als metamfetamine. Daarnaast zal het wederrechtelijk verkregen voordeel worden berekend voor de feiten waarvoor [belanghebbende] is veroordeeld (…), de 20 liter PMK die in april 1998 aan hem is geleverd en de levering van XTC pillen.
    
    
    
      1.3 Periode van onderzoek 
      Omdat de handel in de grondstoffen voor de productie [van] XTC voor een gedeelte illegaal is, kan voor het berekenen van het wederrechtelijk verkregen voordeel op basis van het aangetroffen chemisch afval aan de [H-straat 1] te [I] niet worden vastgesteld op welk 
      moment de grondstoffen voor MDMA en metamfetamine zijn aangeschaft.
    
    
    
      Als onderzoeksperiode is de periode vanaf 1 januari 1997 tot en met juli 1998 genomen. 
      Ook al zijn de verschillende vaten met chemisch afval niet gedateerd en kan de periode niet 
      nauwkeurig worden gedefinieerd op grond van het ontbreken van een correcte en volledige 
      administratie bij [belanghebbende]. [J], werkneemster bij 
      het schoonmaakbedrijf [K] heeft verklaard in 1997 een zak met pillen te hebben gezien. 
      Ook zou [belanghebbende] zich hebben uitgelaten over grondstoffen en het produceren.
    
    
    
      In 1997 zijn verschillende XTC tabletten met de afbeelding van een molentje of de letters R.N. voor nader onderzoek aangeboden aan het Gerechtelijk Laboratorium. Tabletten met 
      de afbeelding van een molentje zijn ook aangetroffen bij [belanghebbende] op 23 juni 1998. [B] heeft verklaard dat door [belanghebbende] tabletten met de [letters] R.N. en molentjes als opdruk zijn geleverd.
    
    
    
      Daarnaast is bekend dat normaliter geen speed of XTC pillen op basis van fosfaat worden 
      geproduceerd. Het Gerechtelijk Laboratorium heeft vastgesteld dat de pillen met de opdruk van een molentje metamfetamine bevatten op basis van fosfaat, evenals de metamfetamine in de auto van [C] [Hof: de zoon van belanghebbende, hierna: de zoon]. In het pand aan de [H-straat 1] te [I] zijn chemicaliën aangetroffen waaronder fosforzuur (…) die nodig zijn voor de productie van dergelijke chemische drugs op basis van fosfaat. 
    
     
    
      Voorts heeft [belanghebbende] het pand aan de [H-straat 1] te [I] sinds medio 1996 gehuurd. Na een ingrijpende verbouwing is het door hem in gebruik genomen. Het is 
      aannemelijk dat de loods vanaf januari 1997 heeft gediend als opslagplaats voor chemicaliën van de productie van XTC en metamfetamine. Tevens werd op deze plek het chemisch afval afkomstig van de productie XTC en metamfetamine gevonden. 
      (…)
    
    
    
      2 Waarvoor is voordeel aan wie toe te rekenen. 
      2.1 [Belanghebbende] 
      [Belanghebbende] is in eerste aanleg en in hoger beroep veroordeeld voor zowel het afleveren/vervoeren van XTC pillen op 15 april 1998 en 18 april 1998 als het voorhanden 
      hebben van stoffen voorkomend op lijst 1 van de Oplurnwet. 
      (…)
      Op grond van de veroordeling voor de aanwezigheid van grondstoffen wordt als soortgelijk 
      feit en een strafbaar feit waarop een boete staat uit de vijfde geldcategorie beschouwd de 
      productie van XTC pillen en metamfetamine waarvan de afvalproducten nog aanwezig waren in de loods aan de [H-straat 1] te [I]. Aangenomen wordt op grond van het bovenstaande en hetgeen tijdens het strafrechtelijk onderzoek is gebleken en hieronder is 
      weergegeven dat [belanghebbende] zich gedurende enige tijd, tenminste van januari 
      1997 tot en met juli 1998, heeft beziggehouden met het vervaardigen en vervoeren van 
      stoffen voo[r]komend op lijst 1 van de Opiumwet. 
      De aangetroffen chemicaliën (11.770 liter) in het pand aan de [H-straat 1] te [I], een 
      loods gehuurd door [belanghebbende], zijn onderzocht door de deskundigen van het Gerechtelijk Laboratorium te Rijswijk. Uit dit onderzoek is gebleken dat het hier ten dele ging om "rest cq afvalstoffen die wijzen op een productie van minimaal 200 kilogram en maximaal 450 kilogram metamfetamine en/of MDMA". Op grond van een analyse door het Gerechtelijk Laboratorium is ook vastgesteld dat in een aantal vaten een oplossing met MDMA aanwezig was en in een aantal vaten een oplossing met rnetamfetamine.
    
    
    
      De overige in de loods aan de [H-straat 1] aangetroffen chemicaliën (± 4900 liter) waren ongebruikt en bestonden uit de stoffen ether, aceton, zoutzuur, methanol, fosforzuur en 
      methylamine. Deze stoffen zijn bekend als stoffen die gebruikt worden in het chemische 
      productieproces van XTC en rnetamfetamine. Voorts zijn daar ook drie trechters en een 
      professionele thermometer gevonden. Deze zijn noodzakelijk bij de productie van chemische drugs. 
    
    
    
      Om te komen tot een productie van metamfetamine in fosfaatvorm is fosforzuur benodigd. 
      In de loods aan de [H-straat 1] te [I] is ook een partij fosforzuur in beslag genomen. 
      In de auto die werd gebruikt door [de zoon] is voorts 40 kilo metamfetamine in fosfaatvorm aangetroffen.
    
    
    
      In het pand aan de [L-straat 2] te [G], het bedrijfspand van het 
      schoonmaakbedrijf van [belanghebbende], is tijdens de huiszoeking d.d. 23 juni 1998 
      140 kilogram microcellulose aangetroffen. Deze stof wordt als vulmiddel gebruikt bij de productie van speed of XTC pillen. Dit is genoeg voor de productie van ruim een half miljoen pillen. Verschillende deskundigen hebben verklaard geen directe toepassing te zien voor microcellulose in een schoonmaakbedrijf. In dit pand werd tevens een boek over de productiemethoden van chemische drugs aangetroffen. 
    
    
    
      Ook heeft [belanghebbende] eenmaal een hoeveelheid van 10 liter PMK, eén van de grondstoffen van MDMA, voor de productie van XTC pillen van [A] geleverd gekregen. 
      [A] is als zijnde een groothandelaar in chemische drugs ook veroordeel[d] naar aanleiding van het ['M'] onderzoek. Uit verschillende tapgesprekken is voorts gebleken dat [belanghebbende] dan wel [de zoon] in staat waren in een kort tijdsbestek driemaal een grote hoeveelheid pillen te leveren aan [B], een werknemer van [A]. Ook heeft [B] een partij XTC pillen die aan de organisatie van [A] waren geleverd, teruggebracht omdat ze uiteenvielen. Zowel [belanghebbende] als [de zoon] waren toen aanwezig en namen de partij in ontvangst.
    
     
    
      Nadien heeft [B], nadat dit aan hem was gevraagd, ook zelf de grondstof PMK aangeleverd voor de productie van MDMA aan [belanghebbende]. [B] heeft hierop laten inbreken in de schuur van de vader van [A] en heeft daar 10 liter PMK, welke [A] daar had opgeslagen, weggenomen en aan [belanghebbende] geleverd. Volgens de verklaring van [B] zou hij daarvoor een hoeveelheid pillen geleverd krijgen. Aangezien hij niet lang hierna is aangehouden, zijn deze pillen niet aan hem geleverd.
      (…)
      Van [belanghebbende] zijn voorts de volgende voorvallen bekend die hem in verband 
      met de productie van chemische drugs brengen:
    
    
    
      1.	In 1989 is [belanghebbende] veroordeeld voor het in bezit hebben van BMK, zijnde een precursor voor de bereiding van (met)amfetamine (…).
      (…)
      4.   De verklaring van [J]. Zij heeft met 2 anderen een afpersing gepleegd op
      25 maart 1999. Zij geeft als motief voor haar daad, dat zij bekend is met het feit dat 
      [belanghebbende] in XTC handelt en verwachtte in zijn bedrijf [K] deze drugs te kunnen ontvreemden. Uiteindelijk wordt een afpersing gepleegd in de woning van [belanghebbende]. Zij verklaart in het bedrijf van [belanghebbende] werkzaam te zijn geweest begin 1997. In dat bedrijf heeft zij in het magazijn een zak met pillen [zien] staan. Zij spreekt daar nadien over met [belanghebbende]. Nadat zij van haar kant heeft meegedeeld, dat ook zij die dingen heeft gedaan, informeert [belanghebbende] naar een mogelijkheid om grondstoffen te verkrijgen voor de productie van XTC en tegenover haar verklaart hij meerdere magazijnen te hebben waar hij pillen maakt. (…)
    
    
    
      Samenvatting: 
      Gelet op de hiervoor beschreven betrokkenheid van [belanghebbende] bij de levering van pillen, de ontvangt van grondstoffen voor de productie van MDMA en hetgeen hij voorhanden heeft gehad in de loods aan de [H-straat 1] en hetgeen reeds bekend was omtrent [belanghebbende], mag worden aangenomen dat het aangetroffen chemisch afval afkomstig is van hetgeen door [belanghebbende] is geproduceerd aan MDMA en/of metamfetamine. 
    
    
    
      2.2 [De zoon]
      (…)
      [De zoon] was in de periode 1997/1998 werkzaam voor het schoonmaakbedrijf van zijn vader, [K] te [G]. Tijdens de ziekte en het herstel van [belanghebbende] eind 1997, begin 1998 was hij verantwoordelijk voor de dagelijkse gang van zaken. Uit tapgesprekken is gebleken dat [de zoon] in april 1998 enkele malen XTC pillen heeft geleverd aan [B] voor diens werkgever [A]. (…).
    
    
    
      In de auto van [de zoon] is tijdens de huiszoeking 40 kilo metamfetamine aangetroffen. Deze metamfetamine had een hoge zuiverheidgraad van tussen de 96% en 100%. Verder had deze metamfetamine een bijzondere chemische samenstelling, namelijk in fosfaatvorm. Om te komen tot een productie van metamfetamine in fosfaatvorm is fosforzuur benodiqd. In de loods aan de [H-straat 1] te [I], welke werd gehuurd door [belanghebbende] voor zijn schoonmaakbedrijf [K], werd onder de daar aangetroffen chemicaliën ook een partij fosforzuur aangetroffen. Metamfetamine komt, volgens deskundigen van het Gerechtelijk Laboratorium, in mindere mate voor dan het goedkopere amfetamine. Het chemisch afval dat is aangetroffen in de loods aan de [H-straat 1] te [I] bevatte resten van metamfetamine.
      (…)
    
    
    
      Samenvatting: 
      Alleen [belanghebbende] is veroordeeld voor het voorhanden hebben van grondstoffen van MDMA en/of-metamfetamine aan de [H-straat 1] te [I]. [De zoon] is veroordeeld voor het verhandelen van het eindproduct metamfetamine en het voorhanden hebben van een halffabrikaat of eindproduct. Als het wederrechtelijk verkregen voordeel, berekend op basis van het aangetroffen chemisch afval alleen aan [belanghebbende] wordt toegerekend, wordt ontkend dat [de zoon] naar het zich laat aanzien een deel van de handel voor zijn rekening heeft genomen en als plaatsvervanger van [belanghebbende] betrokken was van de productie. Ook geeft dit een verklaring voor de vermogenspositie van [de zoon] zoals aangetroffen tijdens de huiszoeking. 
    
    
    
      Verdeling 
      Het berekende wederrechtelijk verkregen voordeel in deze rapportage moet dan ook worden geacht te zijn verkregen door zowel [de zoon] als [belanghebbende]. Omdat [belanghebbende en de zoon] zich niet hebben uitgelaten over de verdeling van het voordeel wat is behaald met de productie en handel van metamfetamine of XTC, wordt het gehele wederrechtelijk verkregen voordeel aan hen beiden voor de helft toegerekend.
      (…)
    
    
    
      3. Berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel
      3.1 Berekeningswijze
      (…) Indien de USD [Hof: Unit Synthetische Drugs] of het Gerechtelijk Laboratorium verschillen, is of de voor [belanghebbende] meest voordelige waarde gekozen of de waarde die het meest betrouwbaar is.
    
    
    
      A. De totale hoeveelheid metamfetamine en/of MDMA (grondstof);
      Op basis van het rapport van Gerechtelijk Laboratorium is tussen de 200 kilo en 450 kilo 
      MDMA en/of metamfetamine geproduceerd. Uit een nadere analyse bleek dat er van de 25 monsters er in 22 monsters met-amfetamine resten aanwezig waren. Drie andere monsters 
      bevatten MDMA resten.
      In de berekeningen van het wederrechtelijk verkregen voordeel is uitgegaan van een minimale productie van 200 kilo en een maximale productie van 450 kilo. De verhouding tussen MDMA en met-amfetamine is vastgesteld op 3 staat tot 22 op grond van de hierboven genoemde verhouding. Dit is in de onderstaande tabel schematisch weergegeven in de 2e en 
      3e kolom.
      Schematisch weergeven:
    
    		
    
      Productie 	MDMA 	Metamfetamine 	Correctie 
      Maximaal 	54 kilo 	396 kilo 	356 kilo 
      Minimaal 	24 kilo 	176 kilo 	136 kilo 
    
    
    
      In de vierde kolom, onder de noemer van Correctie is de hoeveelheid handelsvoorraad 
      metamfetamine verminderd met 40 kilogram. Bij [de zoon] is op 23 juni 1998 veertig kilo met-amfetamine op fosfaat basis in beslag genomen. Aangezien ook metamfetamine is aangetroffen bij de [H-straat 1] te [I], mag worden aangenomen dat de in beslag genomen veertig kilo deel heeft uit gemaakt van hetgeen geproduceerd is.
      (…)
    
    
    
      B. De hoeveelheid met-amfetamine en/of MDMA per geproduceerde tablet; 
      Hierbij is uitgegaan van het deskundigenrapport d.d. 11 november 1998 (…) van het Gerechtelijk Laboratorium. 
      Een XTC pil 		=  +/- 88 milligram MDMA hydrochloride.
      Een 'speed pil’ 		=  +/- 40 milligram metamfetamine op fosfaatbasis.
    
    
    
      1 kilo MDMA		=  +/- 11363 XTC pillen
      1 kilo metamfetamine 	=  +/- 25000 'speed' pillen
      (…)
      Deze gemiddelde[n] wijken af van hetgeen staat vermeld in het rapport van de Unit 
      Synthetische Drugs. Dit rapport gaat namelijk uit van een lager gemiddelde van de werkzame stof per XTC pil. Dit houdt in dat op grond van die gemiddelde[n] er meer pillen zouden zijn geproduceerd door [belanghebbende] en [de zoon]. 
      Met betrekking tot de werkzame stof metamfetamine moet worden opgemerkt dat deze volgens de matrix van de Unit Synthetische Drugs niet alleen als pil maar ook als poeder kunnen word[en] verkocht.
    
    
    
      C. De kostprijs en verkoopprijs van MDMA; 
      Hiervoor is uitgegaan van het rapport van de Unit Synthetische Drugs te Eindhoven. Op 
      grond van hun informatie ligt de productie cq verkoopprijs van een kilo MDMA tussen de Hf 13.000 en Hf 20.000. De kostprijs van de vulmiddelen voor de productie van pillen uit e[e]n kilo MDMA liggen op de Hf 90,- per kilo MDMA.  
    
    
    
      Kostprijs 
      Op grond van de aangetroffen chemicaliën zijn metamfetamine en MDMA geproduceerd en 
      verwerkt tot een halffabrikaat (poeder) en pillen. De productieprijs kan daarom niet gelijk 
      zijn aan een verkoopprijs van MDMA van Hf 20.000,-. De productieprijs van MDMA in een 
      'XTC-laboratorium' zal derhalve lager moeten liggen dan wat door de USD wordt genoemd 
      als de maximale verkoopprijs van de MDMA producent. Vanwege het ontbreken van een 
      administratie omtrent de kosten kan geen eenduidige kostprijsberekening worden gemaakt. 
      Daarom is gekozen voor een gemiddelde prijs, zijnde Hf 16.500,-. Naast de kostprijs van 
      MDMA moet ook rekening worden gehouden met de kosten voor vulmiddelen zoals lactose 
      of micro-cellulose. De kosten hiervoor bedragen Hf 90,- per kilo MDMA. In totaal zal het 
      produceren en verwerken van een kilo MDMA tot pillen dan ongeveer Hf 16.590,- bedragen. De kostprijs van een enkele XTC pil is dan Hf 1,46.
      Dit is gebaseerd op het feit dat het bedrag van tussen de Hf 13.000 en Hf 20.000 zowel bekend is als de verkoopprijs van een kilo MDMA als zijnde de productieprijs. Verwacht mag worden dat in het geval van verkoop dit bedrag berekend wordt op grond van alle kosten 
      die in het kader van de productie zijn gemaakt.
    
    
    
      Verkoopprijs 
      [B] heeft verklaard dat zijn werkgever [A] een winstmarge had van tussen de Hf 1,30 en Hf 1,40 per XTC pil. In een tapverslag van 15 april 1998 wordt gesproken 
      over de verkoopprijs van de pillen die moeten worden geleverd. Deze partij pillen werd verkocht voor Hf 3,50 per stuk. [Belanghebbende] is veroordeeld voor het leveren van 
      een partij van 25.000 pillen op 15 april 1998 aan [A]. De verkoopprijs van een XTC pil zou voor [belanghebbende] dan minimaal Hf 2,10 en maximaal Hf 2,20 zijn geweest. Dit komt overeen met het rapport van de Unit Synthetische Drugs waarin wordt vermeld dat de verkoopprijs van de producent cq laboratorium Hf 2,25 per XTC pil is.
    
    
    D. De kostprijs en verkoopprijs van met-amfetamine 
    
    
      Kostprijs 
      Er zijn geen eenduidige gegevens bekend over de kosten van het produceren van metamfetamine. Wel staat metamfetamine bekend als een halffabrikaat en een bijzondere soort van amfetamine. De werking van metamfetamine is sterker dan amfetamine. Zowel metamfetamine als amfetamine hebben als grondstof BMK. Deze stof kostte op de internationale markt in 1997/1998 tussen de 36 en 47 dollar per liter BMK. Aangezien BMK illegaal Nederland moet worden binnen gebracht en er ook andere stoffen moeten worden toegevoegd, is uitgegaan van een productieprijs van Hf 2.000,- per kilo pure metamfetamine. 
      Deze productieprijs is dan gelijk aan de laagste verkoopprijs die wordt genoemd voor amfetamine. 
    
    
    
      De kostprijs van een pil op metamfetamine basis zou met een kostprijs van Hf 2.000,- per 
      kilo metamfetamine 8 cent bedragen. In deze rapportage is voor de kostprijs van het 
      draaien van de metamfetamine pillen uitgegaan van Hf 1,- per pil. Deze kostprijs wordt ook 
      gehanteerd door de afdeling drugsexpertise van de politieregio Rotterdam-Rijnmond. 
    
    
    
      Verkoopprijs 
      Uit hetgeen [B] heeft verklaard zou in de groothandel de prijs van een kilo 
      amfetamine Hf 3.000,- bedragen. Voor de 'speed' pillen zou in de groothandel een winstmarge van 15 cent gelden. Met deze grootheden kan niet worden vastgesteld wat of de 
      verkoopprijs van de producenten [belanghebbende] en [de zoon] is geweest. De verklaringen van [B] hadden namelijk betrekking op de leveranties van [N] aan zijn 
      werkgever [A]. 
    
    
    
      Het rapport van de Unit Synthetische Drugs gaat uit van een verkoopprijs in de tussenhandel van drie gulden per pil. Volgens [B] zou in de groothandel slechts 15 cent winst worden gemaakt op een pil, niet zijnde een XTC pil. [belanghebbende] heeft dan als producent van metamfetamine pillen, de pillen verkocht voor Hf 2,85. De afdeling drugsexpertise van de politieregio Rotterdam-Rijnmond (…) hanteert een verkoopprijs van de producent van metamfetamine pillen van tussen de Hf 1,75 en Hf 2,00. Deze prijs ligt iets lager dan die van de XTC pillen maar komt overeen met de ervaring van de Unit Synthetische Drugs. 
      (…)
    
    
    
      E. Overige zaken die van invloed zijn; 
      Zoals al onder A is vermeld, zijn op het totale aantal geproduceerde kilo's metamfetamine 
      in mindering gebracht de 40 kilo metamfetamine die in de kofferbak van de Volvo van [de zoon] zijn gevonden. De kosten die zijn gemaakt door [belanghebbende] voor het produceren van deze veertig kilo zijn niet in mindering gebracht op het te berekenen wederechtelijk verkregen voordeel. 
      (…)
    
    
    
      F. Toelichting op hetgeen is berekend 
      Op de navolgende bladzijden is het wederrechtelijk verkregen voordeel berekend op grond 
      van de beschikbare gegevens. Hierboven is (…) nader uit een gezet waarom welke grootheden zijn gekozen. Met deze grootheden is berekend welke kosten en opbrengsten zijn 
      verbonden aan de geproduceerde hoeveelheden metamfetamine en MDMA. 
    
    
    
      De eerste berekening betreft het voordeel dat is behaald met de verkoop van XTC-pillen. Hierbij is uitgegaan van een minimale productie van 24 kilo MDMA en een maximale productie van 54 kilo MDMA. Deze hoeveelheden zijn zowel berekend tegen een minimale 
      verkoopprijs als tegen een maximale verkoopprijs. Daarnaast is berekend wat de kosten 
      zijn geweest van hetgeen is geproduceerd. Het verschil daartussen is het resultaat. 
    
    
    
      De tweede berekening betreft het voordeel dat is behaald met de verkoop van met-amfetamine, Om onduidelijkheid te voorkomen is eerst berekend dat alle met-amfetamine is 
      verkocht als poeder en daarna dat alle met-amfetamine is verkocht in de vorm van pillen. 
      Uitgegaan is van een minimale productie [van] 136 kilo met-amfetamine en een maximale productie van 356 kilo met-amfetamine. Deze hoeveelheden zijn zowel berekend tegen een 
      minimale verkoopprijs als tegen een maximale verkoopprijs. Daarnaast is berekend wat de 
      kosten zijn geweest van hetgeen is geproduceerd. Het verschil daartussen is het resultaat.
    
    
    
      De derde berekening geeft weer wat op grond van de voorafgaande berekeningen omtrent 
      MDMA en met-amfetamine moet worden beschouwd als zijnde het minimale wederrechtelijk verkregen voordeel en het maximale wederrechtelijk verkregen voordeel. In de vierde berekening is het gemiddeld aantal kilo's voor MDMA en met-amfetamine dat is geproduceerd berekend. Omdat met-amfetamine zowel als poeder kan zijn verkocht als in de vorm van pillen is de geproduceerde hoeveelheid van deze stof in twee gelijke delen verdeeld De opbrengst is berekend door de hoeveelheid te vermenigvuldigen met het gemiddelde van de maximale en minimale verkoopprijs De kosten zijn berekend aan de hand van de hierboven genoemde kostprijzen voor de verschillende producten. Dit geeft bij de berekening van de gemiddelde opbrengst voor [belanghebbende] het meest gunstige berekende gemiddelde resultaat. 
    
    
    In de vierde berekening staat vermeld welk voordeel (…) [belanghebbende] en/of [de zoon] hebben verkregen met de productie van MDMA en XTC pillen op basis van twee keer 10 liter PMK. Er zijn derhalve twee berekeningen gemaakt tegen de minimale en maximale verkoopprijzen. In de eerste berekening is uit gegaan van een kostprijs van HF 1,46. In de tweede berekening is gerekend met een kostprijs van HF 0,75. Dit bedrag is berekend op basis van het aandeel van PMK in de kostprijs van de productie. Hierbij is uitgegaan van een productiecapaciteit van 900 gram MDMA per liter PMK (zoals aangegeven in de rapportage van het Gerechtelijk Laboratorium) en een inkoopprijs van minimaal fl 8.000,- per liter PMK (zoals aangegeven in de rapportage van de USD). 
    
    In de vijfde berekening staat het voordeel dat [belanghebbende] en [de zoon] hebben behaald met de levering van respectievelijk 8000, 21.000 en 25.000 XTC pillen. Het voordeel wat daarmee is behaald is daarvoor door twee gedeeld. Vervolgens is het qua veroordeelde feiten specifiek toegerekend voor [ieder] afzonderlijk.
    
    Schematische samenvatting van de behaalde deelresultaten:
    
    
      Feiten 			op grond waarvan 	Minimaal 	Maximaal 
      			berekend 		
    
    			
    
      Chemisch afval aan 	Hf 174.545,45 	Hf 201.818,18 
      24 kilo MDMA (pillen) 	de [H-straat 1] te [I] 		
    
    			
    
      			Chemisch afval aan 	Hf 392.727,04 	Hf 454.090,91 
      54 kilo MDMA (pillen) 	de [H-straat 1] te [I] 		
    
    			
    
      (minimum positie)		Chemisch afval aan 	Hf 748.000,00 	HF 1.088.000
      136 kilo metamfetamine 	de [H-straat 1] te [I] 		
      (verkocht als poeder) 		 		
    
    
    
      (minimum positie) 		Chemisch afval aan 	Hf 2.550.000 	Hf 3.400.000 
      136 kilo metamfetamine 	de [H-straat 1] te[I] 		
      (verkocht als pillen) 				
    
    
    
      (maximum positie) 	Chemisch afval aan 	Hf 1.958.000 	HF 2.848.000 
      356 kilo metamfetamine 	de [H-straat 1] te [I] 		
      (verkocht als poeder) 				
    
    
    
      (maximum positie) 	Chemisch afval aan 	Hf 6.675.000 	HF 8.900.000 
      356 kilo metamfetamine 	de [H-straat 1] te [I] 		
      (verkocht als pillen) 		 		
    
    
    
      20 liter PMK		Getuigeverklaring 	Hf 130.908,80 	Hf 151.363,30 
      (verkocht als XTC pil)  	[B] 		
    
    
    
      20 liter PMK		Getuigeverklaring 	Hf 276.135,75 	Hf 296.590,25 
      verkocht als XTC pil 	[B] 		
    
    
    
      Levering van in totaal	Tapverslagen 		Hf 34.560 	Hf 39.960 
      54.000 pillen 					
    
    
    De totale resultaten: 
     
    Minimale uitgangspositie 			Maximale uitgangspositie
     
    Maximum: Hf 2.724.545,45 		Maximum: Hf 9.354.090,91
    
    
      Minimum: Hf 922.545,-			Minimum: Hf 3.302.090,91 
      (…)
      Maximale wederrechtelijk verkregen voordeel: 
      HF 9.354.090,91 
    
    
    
      Het wederrechtelijk verkregen voordeel bedraagt dan Hf 4.677.045,40 op basis van een 
      fiftyfifty berekening.” 
    
    
    2.4. Bij vonnis van 3 juli 2001 heeft de rechtbank Haarlem de vordering van de officier van justitie strekkende tot ontneming van belanghebbende van het wederrechtelijk verkregen voordeel als bedoeld in artikel 36e van het Wetboek van Strafrecht (Sr) tot een maximum bedrag van ƒ 4.677.045,40 gedeeltelijk toegewezen. Het vonnis bevat - voor zover thans relevant - de volgende overwegingen:
    
    “De rechtbank is van oordeel dat op grond van het (…) straf- en ontnemingsdossier alsmede op grond van het onderzoek in zowel de strafzaak als de ontnemingszaak aarmemelijk is geworden dat [belanghebbende] door middel van of uit de baten van de feiten waarvoor hij (…) is veroordeeld en/of soortgelijke feiten, wederrechtelijk voordeel heeft verkregen, welk voordeel de rechtbank schat op ƒ 902.872,00.
    
    
      Dit bedrag is als volgt tot stand gekomen:
      Behaalde winst uit de productie van 24 kilo.MDMA (pillen) ƒ 201.818,-- 
      Behaalde winst uit de productie van 136 kilo metamfetamine (poeder) ƒ 1.088.000,-- 
      Totaal behaalde winst ƒ 1.289.818,-- 
      De rechtbank acht aannemelijk dat [belanghebbende] en [de zoon] samen de hiervoor bedoelde productie hebben verzorgd. Dit is voor de officier van justitie aanleiding geweest te vorderen dat het wederrechtelijk verkregen voordeel tussen hen bij helfte zou worden verdeeld. Uit de stukken is de rechtbank echter gebleken dat [belanghebbende] als 
      feitelijk leider is opgetreden, terwijl [de zoon] met name als vervanger van zijn vader 
      optrad en derhalve een geringere rol heeft gespeeld. De rechtbank acht het aannemelijk dat 
      [de zoon] dientengevolge ook minder winst heeft behaald dan zijn vader en gaat er 
      schattenderwijs van uit dat de verdeling van de winst heeft plaatsgevonden volgens een 
      verdeelsleutel van 70-30%. 
      Het wederrechtelijk verkregen voordeel dat [belanghebbende] heeft verkregen, moet derhalve 
      worden geschat op 70% van ƒ 1.289.818,-- derhalve op (afgerond) ƒ 902.872,-- 
       (…)
      3. De beslissing
      De rechtbank legt aan [belanghebbende] de verplichting op om ter ontneming van
      wederrechtelijk verkregen voordeel aan de Staat te betalen een bedrag van ƒ 902.872,00
      (…).”
    
    
    2.5. Belanghebbende heeft op 13 juni 2001 aangifte IB/PVV voor het jaar 1998 gedaan van een belastbaar inkomen van negatief ƒ 13.229 (€ 6.003).
    
    2.6. Bij brief van 5 maart 2002 heeft de inspecteur aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende medegedeeld van de ingediende aangifte IB/PVV 1998 te zullen afwijken. In deze brief schrijft de inspecteur onder meer het volgende: 
    
    
      “[Belanghebbende] is op 5 januari 2000 door het gerechtshof Amsterdam veroordeeld tot een gevangenisstraf van vijf jaar in verband met diverse overtredingen van de Opiumwet. Tegen [belanghebbende] is ook een ontnemingzaak gestart. Bij uitspraak van 24 april 2001 door de 
      Arrondissementsrechtbank te Haarlem is het wederrechtelijk verkregen voordeel dat [belanghebbende] heeft behaald geschat op fl. 902.872. (…) In de aangifte inkomsten-belasting/premie volksverzekeringen 1998 zijn geen inkomsten aangegeven met betrekking tot de hiervoor genoemde activiteiten waarvoor [belanghebbende] is veroordeeld. Gezien het feit dat de Rechtbank het wederrechtelijk verkregen voordeel geschat heeft op fl. 902.872 zal ik dit bedrag overnemen als belastbare inkomsten. 
      Aangezien er sprake is van een samenloop tussen een ontneming[s]vordering en het belasten van dezelfde inkomsten, is de uitkomst van de gerechtelijke procedure ter zake van de ontnemingsvordering van invloed op de hoogte van deze aanslag. (…) Zodra de definitieve uitkomst bekend is van de procedure ter zake van de ontneming[s]vordering zal het bezwaarschrift behandeld kunnen worden.” 
    
    
    2.7. De inspecteur is bij het vaststellen van de definitieve aanslag IB/PVV 1998, gedagtekend 19 april 2002, van belanghebbendes aangifte afgeweken en heeft het belastbare inkomen van belanghebbende voor het jaar 1998 op € 403.702 vastgesteld. 
    
    2.8. Op 17 april 2002 heeft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende een (pro forma) bezwaarschrift ingediend tegen de aanslag. De inspecteur heeft hierop bij brief van 18 april 2002 het volgende medegedeeld:
    
    “Zoals al door u is aangegeven is de behandeling van het bezwaarschrift afhankelijk (..) van de uitkomst van de procedure inzake de ontnemingvordering. (…) Ik wil u wel verzoeken om contact op te nemen met mijn collega zodra u op de hoogte bent van de uitkomst van eerder genoemde procedure.” 
    
    2.9. Bij arrest van 7 juni 2004 heeft het gerechtshof te Amsterdam (strafkamer) het vonnis van de rechtbank Haarlem in de ontnemingszaak uitsluitend vernietigd voor zover vervangende hechtenis is opgelegd en daarnaast het vastgestelde bedrag ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel omgezet in het equivalent in euro’s, te weten € 409.705,45. De aldus nader vastgestelde ontnemingsmaatregel is op 22 juni 2004 onherroepelijk komen vast te staan.
    
    2.10. Bij de bestreden uitspraak op bezwaar, gedagtekend 8 december 2006, is de aanslag door de inspecteur gehandhaafd.
    
    2.11. Bij brief van 5 november 2007 schrijft een medewerker van het Centraal Justitieel Incasso Bureau (CJIB) onder andere het volgende aan de inspecteur:
    
    
      “In augustus 2004 heeft het CJIB de aan [belanghebbende] (…) opgelegde ontnemingsmaatregel van € 409.705,45 ter executie overgedragen gekregen.
      De door het Gerechtshof Amsterdam op 7 juni 2004 opgelegde ontnemingsmaatregel is op 22 juni 2004 onherroepelijk geworden. Het openstaande bedrag bedraagt momenteel € 379.379,64. De opgelegde ontnemingsmaatregel is in juni 2005 verminderd met een tijdens de opsporingsfase (op 21 april 1998) gelegd conservatoir beslag op een geldbedrag van € 24.924,86. Voornoemd geldbedrag is vermeerderd met opgebouwde heffingsrente van € 5.400,95, hetgeen tevens ter gedeeltelijke betaling van de ontnemingsmaatregel is aangewend.”   
    
    
    2.12. Naar aanleiding van een verzoek van de rechtbank om schriftelijke inlichtingen heeft de inspecteur bij brief van 11 maart 2008 onder meer het volgende geantwoord:
    
    
      “Uit de recente beantwoording door het Centraal Justitieel Incassobureau (…) blijkt dat er in 1998 reeds een bedrag ad € 24.924,86 conservatoir in beslag is genomen. Uit de toegekende rentevergoeding ad € 5.400,95 valt af te leiden dat dit bedrag in 1998 reeds aan de beschikkingsmacht van belanghebbende is onttrokken. (…)
      Klaarblijkelijk is het vonnis in de ontnemingszaak in 2005 in kracht van gewijsde gegaan, gezien de vermindering van de onderhavige aanslag in juni 2005. Op dat moment dient de waarde van een eventueel reeds conservatoir in beslaggenomen vermogensbestanddeel als negatief inkomensbestanddeel van dat jaar in aanmerking te worden genomen. In het onderhavige geval is de aanslag over het jaar 1998 verminderd, met welke (praktische) oplossing ik mij in dit geval uiteindelijk kan verenigen.”   
    
    
    2.13. In de schriftelijke aanvulling van 20 augustus 2008 op zijn beroepschrift in hoger beroep heeft de inspecteur onder andere het volgende medegedeeld:
    
    “Het vonnis in de ontnemingszaak is in 2004 in kracht van gewijsde gegaan. Belanghebbende is pas op 20 mei 2005 akkoord gegaan met aanwending van het conservatoir inbeslaggenomen geldbedrag ad € 24.924,66 (en de over dit tegoed opgebouwde rente ad € 5.004,95) ter delging van de op hem rustende verplichting tot betaling (…). Naar mijn mening kan eerst in 2005 de waarde van het conservatoir in beslaggenomen vermogensbestanddeel als negatief inkomensbestanddeel van dat jaar in aanmerking worden genomen. In het onderhavige geval is de aanslag over 1998 verminderd, met welke (praktische) oplossing ik mij in dit geval uiteindelijk kan verenigen.”  
    
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de aanslag op het juiste bedrag is vastgesteld. Partijen hebben voor de onderbouwing van hun standpunten (mede) integraal verwezen naar hun in eerste aanleg ingediende stukken.
    
    3.2.1. Belanghebbende stelt primair dat de correctie van het aangegeven belastbare inkomen met het in de ontnemingsprocedure vastgestelde wederrechtelijk genoten voordeel in strijd is met de wettelijke regeling voor de samenloop van voordeelontneming en belastingheffing. Aangezien de opgelegde ontnemingsmaatregel onherroepelijk vaststaat, dient de aanslag reeds op die grond tot nihil te worden verminderd, zo stelt belanghebbende. Belanghebbende heeft zich ter zake tevens beroepen op het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 31 oktober 2001, nr. DGB 2001/602, V-N 2001/60.1.2 (het Besluit), met name op het gestelde in paragraaf 2.2 en 2.3. Op grond van het Besluit had de inspecteur volgens belanghebbende in elk geval bij de bestreden uitspraak op bezwaar het belastbare inkomen moeten verminderen met het in de ontnemingsprocedure in aanmerking genomen bedrag aan wederrechtelijk genoten voordeel, omdat de opgelegde ontnemingsmaatregel ten tijde van het doen van de uitspraak op bezwaar onherroepelijk vaststond. Bovendien heeft de inspecteur in de onderhavige zaak door zijn mededelingen in de brief van 5 maart 2002 het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat hij al in de bezwaarfase rekening zou houden met de einduitkomst van de ontnemingsprocedure, aldus nog steeds belanghebbende.
    
    3.2.2. Subsidiair heeft belanghebbende onder meer gesteld dat hij altijd een ontkennende verdachte is geweest, dat hij de door de inspecteur bijgetelde inkomsten niet heeft genoten en dat deze zich ten onrechte heeft beroepen op de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast. De aanslag moet volgens belanghebbende tot nihil moet worden verminderd.
    
    3.2.3. Nog meer subsidiair stelt belanghebbende dat de inspecteur het wederrechtelijk genoten voordeel ten onrechte volledig heeft toegerekend aan het jaar 1998. De door de rechter toegewezen ontnemingsvordering strekt zich uit over de periode van 1 januari 1997 tot en met 1 juli 1998, terwijl het grootste gedeelte ervan volgens belanghebbende moet worden toegerekend aan het jaar 1997.
    
    3.3. De inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende betwist. In zijn opvatting leiden zowel de wettelijke bepalingen als het Besluit ertoe dat een door de strafrechter opgelegde verplichting ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel pas als negatief inkomensbestanddeel in aanmerking kan worden genomen in het jaar van daadwerkelijke betaling. Op deze wijze wordt enerzijds een ongewenst geachte samenloop vermeden tussen voordeelontneming en belastingheffing en anderzijds gewaarborgd dat bij het uiteindelijk eventueel achterwege blijven, lager vaststellen of onbetaald blijven van een ontnemingsvordering wederrechtelijk verkregen voordeel buiten de belastingheffing blijft indien inmiddels de navorderingstermijn is verstreken, zo stelt de inspecteur. Aan de onder 2.6 en 2.8 vermelde brieven kan volgens de inspecteur niet het in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend dat hij in het onderhavige jaar wederrechtelijk genoten inkomsten alsnog buiten de belastingheffing zou laten zodra de opgelegde ontnemingsmaatregel onherroepelijk zou zijn geworden. In deze brieven heeft hij slechts medegedeeld dat hij zich bij de berekening van de in aanmerking te nemen inkomsten zal aansluiten bij het uiteindelijke oordeel hierover van de ontnemingsrechter. Wel kan de inspecteur zich uiteindelijk op praktische gronden ermee verenigen dat bij de onderhavige aanslag de waarde van het in 1998 conservatoir in beslag genomen vermogensbestanddeel als negatieve inkomsten in aanmerking wordt genomen. 
    
    3.3. Voor de verdere motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en de processen-verbaal van de zittingen in eerste aanleg en hoger beroep.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Beroep op vertrouwensbeginsel
    
    4.1.1. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat hij aan de onder 2.6 en 2.8 weergegeven brieven van de inspecteur – of aan enige andere mededeling van de inspecteur – het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat deze de bij de onderhavige aanslag in aanmerking genomen inkomsten uit (kort gezegd) de productie en verkoop van synthetische drugs tot nihil zou verminderen, zodra de door de strafrechter toegewezen vordering tot ontneming van het daarmee verkregen voordeel (hierna: de ontnemingsmaatregel) onherroepelijk zou komen vast te staan. Een dergelijke toezegging kan redelijkerwijs niet uit de genoemde correspondentie worden afgeleid. De door belanghebbende geciteerde mededeling van de inspecteur – “aangezien er sprake is van een samenloop (…) is de uitkomst van de gerechtelijke procedure ter zake van de ontnemingsprocedure van invloed op de hoogte van de aanslag” – moet worden gelezen in de context waarin de desbetreffende mededeling is gedaan; in de daaraan voorafgaande volzin heeft de inspecteur bericht dat hij het door de rechtbank in haar uitspraak in de ontnemingsprocedure geschatte voordeel zal overnemen bij de vaststelling van de in aanmerking te nemen belastbare inkomsten. Gelet hierop heeft de inspecteur in zijn brief van 5 maart 2002 geen verdergaande toezegging gedaan dan dat hij zich, bij de door hem te maken schatting van de in 1998 wederechtelijk genoten inkomsten, zal aansluiten bij het eindoordeel van de rechter daarover in de ontnemingsprocedure. In die zin was de uitkomst van het (destijds nog aanhangige) hoger beroep in de ontnemingsprocedure relevant voor de hoogte van de aanslag; indien de ontnemingsmaatregel uiteindelijk op een lager bedrag zou worden vastgesteld, dan zou de aanslag dienovereenkomstig moeten worden verminderd. Ook de schriftelijke mededeling van 18 april 2002 kan redelijkerwijs niet in andere zin worden opgevat.
    
    
      4.1.2. Belanghebbendes stelling dat de aanslag op grond van het vertrouwensbeginsel tot nihil moet worden verminderd, faalt derhalve. In onderdeel 4.4. zal het Hof de ingaan op de consequenties in de onderhavige zaak van de wél door de inspecteur gedane toezegging (die door hem in hoger beroep is bevestigd) dat hij de bij de aanslag in aanmerking genomen wederrechtelijk genoten inkomsten niet hoger zal vaststellen dan het bedrag dat in de ontnemingsprocedure in het onderhavige jaar in aanmerking is genomen.
      Eerst zal het Hof oordelen over het standpunt van belanghebbende dat de aanslag tot nihil moet worden verminderd op grond van de wettelijke regeling inzake de samenloop van een opgelegde ontnemingsmaatregel en belastingheffing c.q. het Besluit. 
    
    
    Samenloop ontnemingsprocedure en belastingheffing
    
    4.2.1. Tussen partijen is niet in geschil dat, indien het Hof van oordeel is dat belanghebbende in het onderhavige jaar inkomsten heeft genoten uit de productie en verkoop van synthetische drugs, deze inkomsten moeten worden aangemerkt als inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden als bedoeld in artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964). Het Hof volgt partijen hierin, nu niet is gebleken dat dit eensluidende standpunt van partijen berust op een onjuiste rechtsopvatting. 
    
    4.2.2. Het Hof zal eerst het primaire standpunt van belanghebbende behandelen volgens hetwelk reeds uit het systeem van de wet c.q. een redelijke wetstoepassing volgt dat, indien in het kader van een ontnemingsprocedure op de voet van art. 36e Sr de (al dan niet onherroepelijk vaststaande) verplichting wordt opgelegd tot terugbetaling van het wederrechtelijk genoten voordeel, het desbetreffende voordeel niet meer in de belastingheffing mag worden betrokken. Voor de beoordeling van deze stelling acht het Hof het allereerst van belang welke strekking de voor de bron winst uit onderneming opgenomen bepaling (artikel 8a, vierde lid, Wet IB 1964) ter zake heeft; kennelijk beoogt belanghebbende zich mede op de strekking van deze bepaling te beroepen, nu hij naar “de wettelijke samenloopbepaling” verwijst, terwijl in de Wet IB 1964 niet een dergelijke samenloopbepaling voorkomt voor de categorie inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte arbeid. In de memorie van toelichting bij de Wet van 20 december 1996 (Stb. 657) is over het vierde lid van artikel 8a Wet IB 1964 het volgende vermeld (Kamerstukken II 1996/97, 25 019, nr. 3, blz. 7):
    
    “Onderdeel a van dit lid ziet op de kosten en lasten ter zake van de ontneming van het wederrechtelijk verkregen voordeel – dit is het bedrag dat is betaald of de waarde van de in beslag genomen voorwerpen – op basis van de zogenoemde “Pluk-ze”-wetgeving. De terugneming van de uitsluiting van aftrek is mede gestoeld op de gedachte dat waar het wederrechtelijk verkregen voordeel ingevolge de “Pluk-ze”-wetgeving wordt ontnomen, er geen reden meer is om ter zake van dit ontnomen voordeel met fiscale middelen op te treden.”
    
    Gelet op de precisering in deze toelichting van de in aanmerking te nemen kosten en lasten (“dit is het bedrag dat is betaald”) kan naar ‘s Hofs oordeel slechts sprake zijn van een aftrekpost op de voet van voornoemd vierde lid indien en voor zover een bedrag ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel is betaald (dan wel in beslag genomen voorwerpen zijn overgedragen). 
    
    4.2.3. Daarnaast is van belang hetgeen in deze memorie van toelichting is vermeld ter zake van de bron inkomsten uit arbeid (Kamerstukken II 1996/97, 25 019, nr. 3, blz. 3):.
    
    
      “In de winstsfeer wordt voorts de uitsluiting van aftrek echter weer teruggenomen voor kosten en lasten die bestaan uit het ontnomen wederrechtelijk verkregen voordeel en die voortvloeien uit de vergoeding van de door een misdrijf veroorzaakte schade. (…) 
      Voor de sfeer van inkomsten uit arbeid en het loonbegrip van de loonbelasting geldt dat de ontneming van het wederrechtelijk verkregen voordeel – voor zover deze zich niet in de vermogenssfeer afspeelt – in de regel als negatieve inkomsten uit arbeid dan wel als negatief loon in aanmerking genomen kan worden. Een aparte voorziening is daar dus niet noodzakelijk.” 
    
    
    Voor de categorie inkomsten uit arbeid geldt dus hetzelfde uitgangspunt als in de winstsfeer, zij het uitgewerkt via het begrip ‘negatieve inkomsten’. Dit uitgangspunt brengt in het onderhavige geval mee dat de wederrechtelijk genoten voordelen in het jaar van ontvangst worden genoten en dat eerst in het jaar van betaling of voldoening van een opgelegde ontnemingsmaatregel sprake kan zijn van in aanmerking te nemen negatieve inkomsten, waarbij overigens geldt dat dergelijke negatieve inkomsten slechts aftrekbaar zijn indien en voor zover de positieve inkomsten in de belastingheffing zijn betrokken (vgl. HR 25 november 2005, BNB 2006/94 en 95). Uit de onder 2.11 tot en met 2.13 weergegeven feiten blijkt dat eerst in het jaar 2005 sprake is geweest van een (eerste) voldoening ter zake van de (inmiddels onherroepelijk vaststaande) ontnemingsmaatregel, zodat in beginsel geen aanleiding bestaat voor het in 1998 ter zake in aanmerking nemen van negatieve inkomsten. 
    
    
      4.2.4. Uit de onder 2.12 en 2.13 weergegeven mededelingen van de inspecteur begrijpt het Hof echter dat de inspecteur zich op praktische gronden heeft verenigd met een vermindering van de in 1998 in aanmerking genomen inkomsten met het geldbedrag van € 24.924,86 waarop in 1998 conservatoir beslag is gelegd, vermeerderd met de daarover toegekende rentevergoeding van € 5.400,95; in totaal derhalve een bedrag van (afgerond) € 30.326. 
      In zoverre bestaat tussen partijen geen geschil meer, zo verstaat het Hof de mededelingen hierover van de inspecteur. Voor een verdere vermindering van de eventueel in aanmerking te nemen inkomsten vanwege de opgelegde, in 2004 onherroepelijk geworden ontnemingsmaatregel bestaat op grond van de wettelijke regeling geen aanleiding.
    
    
    4.3.1. Belanghebbende heeft zich ter zake tevens beroepen op het Besluit, welk besluit overigens een actualisering betreft (in verband met de invoering van de euro), zonder inhoudelijke wijzigingen, van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 1 december 1997, nr. AFZ 97/2041, V-N 1997, blz. 4684, pt. 2.
    
    4.3.2. Paragraaf 2.2 en 2.3 van het Besluit luiden als volgt:
    
    
      “2.2. Wederzijdse beïnvloeding ontneming wederrechtelijk verkregen voordeel en belastingheffing
      In het maatschappelijk verkeer genoten voordelen leiden in beginsel tot belastingheffing. Dat is niet anders als de voordelen wederrechtelijk zijn verkregen. Anderzijds kan ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen - voorzover deze zich niet in de vermogenssfeer afspeelt - leiden tot negatieve inkomsten. In de wetsgeschiedenis van de Plukze-wetgeving (Tweede Kamer, vergaderjaar 1989-1990, 21 504, nr. 3, blz. 79-82, nr. 5, blz. 39/40 en nr. 8, blz. 25/26) is het voorgaande bevestigd.
      Met betrekking tot de fiscale gevolgen van de ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel stelt de inspecteur zich voorshands op het standpunt dat ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen zich niet in de vermogenssfeer afspeelt. Dit betekent dat hij de ontnomen voordelen niet zal belasten en, zo al aanslagen zijn opgelegd waarin wederrechtelijk verkregen voordelen zijn begrepen, hij aftrek van de ontnomen voordelen zal toestaan in het jaar waarin de verdachte/veroordeelde zijn verplichtingen in verband met de ontneming nakomt. Mijn uitgangspunt hierbij is dat uitsluitend indien de wederrechtelijk verkregen voordelen eerder daadwerkelijk in de belastingheffing zijn betrokken, ontneming daarvan kan leiden tot een aftrekpost.
      Nadat meer ervaring is opgedaan met de wederzijdse beïnvloeding van ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen en belastingheffing over die voordelen, zal ik mij nader beraden hoe alsdan met betrekking tot dat punt dient te worden gehandeld.
      Wellicht ten overvloede merk ik op dat dit Besluit niet ziet op betalingen op grond van artikel 36f Sr.
    
    
    
      2.3. Afstemming tussen OM en Belastingdienst
      Voorkomen moet worden dat de belastingheffing ter zake van wederrechtelijk verkregen voordelen en de ontneming van die voordelen op een ongewenste wijze op elkaar inwerken. Daarom is met het OM afgesproken dat de Belastingdienst de strafrechtelijke sanctionering en ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen zo min mogelijk belemmert. Vergelijk par. 8.2 van het besluit van 25 april 1996, nr. AFZ96/1608M-1 (V-N 1996, blz. 1931, pt. 3), Boekwerk Belastingen Algemeen, 15.70.00.
      Om in ontnemingszaken tot goede afstemming te komen tussen OM en Belastingdienst treedt de OvJ in een zo vroeg mogelijk stadium van een onderzoek in contact met de Belastingdienst. In zaken met beduidende maatschappelijke impact neemt de OvJ contact op met het Directoraat-Generaal Belastingdienst, team Handhavingsbeleid (DGBel) van het Ministerie van Financiën. DGBel zal in die gevallen in overleg met de inspecteur, de doelgroepdirectie en de FIOD bezien of een consultatiegroep in de desbetreffende zaak de inspecteur zal ondersteunen. In andere gevallen wendt de OvJ zich tot de fraudecoördinator van de desbetreffende eenheid.
      In het overleg tussen OM en Belastingdienst wordt gezamenlijk bezien of het fiscale traject, het strafrechtelijke traject dan wel een combinatie van beide wordt gekozen voor de afroming van de criminele voordelen.
      Bij de beoordeling of wordt gekozen voor het ontnemingsinstrumentarium dan wel voor het fiscale instrumentarium wordt mede bezien welk traject onder de gegeven omstandigheden het meest efficiënt is. Hierbij zijn onder meer van belang de bewijsrechtelijke eisen die binnen de onderscheidene gebieden gelden; uit een oogpunt van bewijsvoering of verhaal op vermogensbestanddelen is belastingheffing in veel gevallen de meest efficiënte weg om de verdachte/veroordeelde te treffen. Verder is van belang de beschikbare capaciteit van de respectievelijke organisaties. Ten slotte spelen een rol aspecten als buitenlandse verhaalsmogelijkheden, afdracht van eigen middelen aan de EU en de aan- of afwezigheid van andere schuldeisers.”
    
    
    4.3.3. De rechtbank heeft hierover het volgende overwogen:
    
    “4.1 De stelling van belanghebbende, dat de verhoging van het belastbaar inkomen in strijd is met de samenloopbepalingen in de AWR, heeft de rechtbank opgevat als een beroep op het beleid van verweerder dat in geval van wederrechtelijk verkregen voordeel vooraf een keuze wordt gemaakt tussen het fiscale- en het strafrechtelijke traject. Dit beleid is, voor zover in de onderhavige situatie van belang, neergelegd in het besluit van 31 oktober 2001, nr. DGB2001/602, V-N 2001/60 (hierna: het Besluit). 
    
    4.2 Uit onderdeel 2.3 van het Besluit volgt dat in overleg tussen het Openbaar Ministerie en verweerder gezamenlijk wordt bezien of het fiscale traject, het strafrechtelijke traject dan wel een combinatie van beide wordt gekozen voor de afroming van de criminele voordelen. In het onderhavige geval heeft, aldus verweerder, geen afstemming plaatsgevonden tussen de officier van justitie en verweerder. Dat een dergelijke afstemming alleen plaatsvindt indien sprake is van het op ongewenste wijze op elkaar inwerken van het strafrechtelijke en het fiscale traject, zoals verweerder heeft betoogd, acht de rechtbank niet in overeenstemming met het besluit. Hieruit volgt immers dat wordt nagegaan welke van beide trajecten het meest efficiënt is zodat in alle gevallen vooraf een keuze kan worden gemaakt. In het onderhavige geval is kennelijk gekozen voor de ontneming van het wederrechtelijk verkregen voordeel door de officier van justitie. 
    
    4.3 Verweerder heeft aangevoerd dat de aanslag is opgelegd omdat niet vaststond dat de ontneming[s]vordering in hoger beroep geheel of gedeeltelijk in stand zou blijven. Zolang deze ontnemingsvordering niet onherroepelijk was, kon verweerder naar het oordeel van de rechtbank de aanslag opleggen om zodoende te voorkomen dat deze onzekerheid tot gevolg zou hebben dat het wederrechtelijk verkregen voordeel onbelast bleef.  
    
    
      4.4 Verweerder heeft in zijn uitspraak op bezwaar van 8 december 2006 de bestreden aanslag gehandhaafd terwijl op dat moment de ontnemingsvordering reeds onherroepelijk was. Verweerder acht dit in overeenstemming met het Besluit en geeft aan dat voldoening van de ontnemingsvordering in de aangifte als negatief inkomen kan worden opgenomen. Verweerder verwijst hiervoor naar onderdeel 2.2. van het Besluit waarin is opgenomen: 
      “In het maatschappelijk verkeer genoten voordelen leiden in beginsel tot belastingheffing. Dat is niet anders als de voordelen wederrechtelijk zijn verkregen. Anderzijds kan ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen - voorzover deze zich niet in de vermogenssfeer afspeelt - leiden tot negatieve inkomsten. In de wetsgeschiedenis van de Plukze-wetgeving (Tweede Kamer, vergaderjaar 1989-1990, 21 504, nr. 3, blz. 79-82, nr. 5, blz. 39/40 en nr. 8, blz. 25/26) is het voorgaande bevestigd. 
      Met betrekking tot de fiscale gevolgen van de ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel stelt de inspecteur zich voorshands op het standpunt dat ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen zich niet in de vermogenssfeer afspeelt. Dit betekent dat hij de ontnomen voordelen niet zal belasten en, zo al aanslagen zijn opgelegd waarin wederrechtelijk verkregen voordelen zijn begrepen, hij aftrek van de ontnomen voordelen zal toestaan in het jaar waarin de verdachte/veroordeelde zijn verplichtingen in verband met de ontneming nakomt. Mijn uitgangspunt hierbij is dat uitsluitend indien de wederrechtelijk verkregen voordelen eerder daadwerkelijk in de belastingheffing zijn betrokken, ontneming daarvan kan leiden tot een aftrekpost.” 
    
    
    4.5 De rechtbank is evenwel van oordeel dat het Besluit is bedoeld om te voorkomen dat enerzijds een wederrechtelijk verkregen voordeel door de officier van justitie is ontnomen en anderzijds verweerder er tegelijkertijd van uitgaat dat deze wederrechtelijk verkregen voordelen kunnen worden belast. De afstemming tussen de officier van justitie en verweerder is er op gericht om vooraf een keuze te maken voor het te volgen traject. In het onderhavige geval had verweerder de aanslag in de uitspraak op bezwaar kunnen verminderen omdat de ontnemingsvordering was toegekend en het wederrechtelijk verkregen voordeel door de officier van justitie van belanghebbende wordt teruggevorderd. Aan de in het besluit vermelde mogelijkheid om aftrek te verlenen in het jaar waarin de verdachte/veroordeelde zijn verplichtingen in verband met de ontneming nakomt, komt verweerder dan niet meer toe. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat de zinsnede in punt 2.2. van het besluit, te weten ‘en, zo al aanslagen zijn opgelegd waarin wederrechtelijk verkregen voordelen zijn begrepen’ gelet op het voorgaande alleen kan zien op onherroepelijke aanslagen. Nu daarvan in het onderhavige geval geen sprake is, had verweerder in de uitspraak op het bezwaar, met inachtneming van de toegekende ontnemingsvordering, tegemoet moeten komen aan het door belanghebbende ingediende bezwaar. 
    
    4.6 De rechtbank acht het volledig in stand laten van de primitieve aanslag bij de uitspraak op bezwaar in strijd met het hiervoor bedoelde besluit. Het beroep dient gegrond te worden verklaard. Het belastbaar inkomen zal worden verminderd met een bedrag van € 409.705 en -overeenkomstig de aangifte van belanghebbende - worden vastgesteld op nihil.” 
    
    4.3.4. Het Hof is van oordeel dat de interpretatie door de rechtbank (in onderdeel 4.2 van de uitspraak) van paragraaf 2.3 van het Besluit – die neerkomt op een feitelijke ‘una via’-regeling – geen steun vindt in de bewoordingen en de strekking van dit Besluit. Blijkens paragraaf 2.3 is het aan het initiatief van de Officier van Justitie gelaten om in een zo vroeg mogelijk stadium van een onderzoek in contact te treden met de Belastingdienst ter bepaling van het te volgen traject; daaruit kan echter geen verplichting worden afgeleid tot het maken van een onherroepelijke keuze tussen belastingheffing en ontneming. Daar komt bij dat paragraaf 2.3 van het Besluit niet uitsluitend is gericht tot de inspecteur, maar tot ‘de Belastingdienst’ als geheel (en daarmee bijvoorbeeld ook tot de ontvanger), en dat de bewoordingen ervan veeleer wijzen op noodzakelijk geachte afstemming tussen OM en Belastingdienst om wederrechtelijk genoten voordelen zo efficiënt mogelijk ‘af te romen’ en aan de hand van dat uitgangspunt te beoordelen welk instrumentarium wordt gekozen, waarbij ook de mogelijkheid van een combinatie van belastingheffing en ontneming wordt vermeld. Hieraan kan belanghebbende dus niet het recht ontlenen dat een keuze zou moeten worden gemaakt, in welk stadium dan ook, tussen belastingheffing en ontneming. 
    
    
      4.3.5. Ook de onder 4.4 en 4.5 opgenomen oordelen van de rechtbank berusten op een onjuiste interpretatie van de bewoordingen en de strekking van het Besluit. Het Hof is van oordeel dat de uitdrukking ‘ontnomen voordelen’ in paragraaf 2.2 van het Besluit moet worden geïnterpreteerd als: voordelen die in het kader van een ontnemingsmaatregel feitelijk zijn ontnomen, dat wil zeggen: voor zover ter zake inmiddels daadwerkelijk bedragen zijn betaald of voldaan. Alleen derhalve indien de betaling c.q. uitwinning van de voordelen reeds heeft plaatsgevonden op het moment dat de belastingaanslag over het desbetreffende jaar nog moet worden vastgesteld, dient de inspecteur ter zake van deze voordelen op grond van het Besluit (in zoverre) geen aanslag meer op te leggen. De tegemoetkoming van het Besluit ten opzichte van het wettelijke voorschrift bestaat er in zo’n geval dan in dat – in afwijking van art. 3.14, vierde lid, Wet IB 2001 – de aftrek van het vanwege de ontnemingsmaatregel betaalde bedrag en de belastingheffing over het desbetreffende voordeel wél in hetzelfde jaar in aanmerking mogen worden genomen (en de belastingheffing onder omstandigheden per saldo beperkt zal zijn tot correctie op grond van art. 3.14, eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001 van in aftrek gebrachte kosten en lasten). Hierbij neemt het Hof mede in aanmerking dat in de eerste alinea van paragraaf 2.2 uitdrukkelijk wordt verwezen naar de wetsgeschiedenis van de PlukZe-wetgeving, waarin nu juist wordt benadrukt dat (eerst) de voldoening in het kader een ontnemingsmaatregel leidt tot een mogelijk terug te wentelen verlies. 
      Ook het vervolg van de door belanghebbende geciteerde volzin biedt geen steun voor de door hem verdedigde opvatting: uit de bewoordingen “(…) hij aftrek van de ontnomen voordelen zal toestaan in het jaar waarin de verdachte/veroordeelde zijn verplichtingen in verband met de ontneming nakomt” (cursivering Hof) blijkt veeleer dat (ook) in de situatie waarin de aanslagoplegging is voorafgegaan aan de voordeelontneming, het jaar van daadwerkelijke nakoming van de verplichtingen wordt aangemerkt als het jaar waarin een aftrekpost in aanmerking kan worden genomen. 
    
    
    4.3.5. De overige passages van het Besluit bieden evenmin steun voor de door belanghebbende verdedigde interpretatie, evenmin als het beroep van belanghebbende op de zogenoemde Werkinstructie voor de Belastingdienst van 24 december 2004 (V-N 2005/6.2). Deze instructie behelst naar het oordeel van het Hof inhoudelijk niet meer dan een verwijzing naar de in het Besluit (en het inhoudelijk gelijkluidende besluit van 1 december 1997, nr. AFZ 97/2041) opgenomen instructies. 
    
    4.3.6. De primaire en subsidiaire standpunten van belanghebbende worden derhalve verworpen. Wel stelt het Hof vast dat de inspecteur, gelet op de onder 2.12 en 2.13 weergegeven mededelingen, zich gedeeltelijk (op praktische gronden) met het standpunt van belanghebbende heeft verenigd, zoals weergegeven onder 4.2.4.
    
    Omkering en verzwaring bewijslast. Schatting in 1998 genoten inkomsten
    
    4.4.1. Vaststaat dat belanghebbende door de strafrechter zowel in beroep als in hoger beroep is veroordeeld voor de onder 2.2 weergegeven feiten, waarvan bewezen is verklaard dat deze zich in 1998 hebben voorgedaan (hierna samengevat als: de productie en verkoop van (grondstoffen voor) synthetische drugs) en dat deze veroordeling inmiddels onherroepelijk vaststaat. Verder staat vast dat belanghebbende in de door hem ingediende aangifte IB/PVV 1998 geen inkomsten heeft vermeld uit de productie en/of verkoop van (grondstoffen voor) synthetische drugs. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur met de door hem overgelegde bewijsmiddelen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaraan het vermoeden kan worden ontleend dat belanghebbende in 1998 een aanzienlijk bedrag aan inkomsten heeft genoten uit de productie en verkoop van synthetische drugs, en dat belanghebbende – door deze inkomsten niet in zijn aangifte te vermelden – hierdoor niet de vereiste aangifte heeft gedaan in de zin van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). 
    
    
      4.4.2. Het Hof baseert dit oordeel in de eerste plaats op het onder 2.2 vermelde arrest van de strafkamer van het gerechtshof Amsterdam en de in dit arrest aan de bewezenverklaring ten grondslag gelegde bewijsmiddelen. De onder 2.2 weergeven verklaringen (die de strafkamer van het gerechtshof mede aan de bewezenverklaring ten grondslag heeft gelegd), beoordeeld in samenhang met de onder 2.3 vermelde ontnemingsrapportage (met name paragraaf 3) wettigen het vermoeden dat belanghebbende alleen al door de bewezen verklaarde aflevering van in totaal 46.000 XTC-pillen in 1998 inkomsten heeft genoten, waarvan de omvang – ook bij toerekening van 50% van het wederrechtelijk genoten voordeel aan de zoon, conform het uitgangspunt in de ontnemingsprocedure – op tenminste 50% x ((46.000 x ƒ 0,64 =) ƒ 29.440) = ƒ 14.720 kan worden geschat. Gelet op het door belanghebbende aangegeven belastbare inkomen (negatief ƒ 13.229) is reeds hierdoor het vermoeden gewettigd dat sprake is van een gebrek in de aangifte dat zowel in absolute als relatieve zin zou leiden tot aanzienlijk bedrag aan te weinig geheven belasting, terwijl belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Daarnaast is het Hof van oordeel dat ook de hoeveelheid aangetroffen chemisch afval in het bedrijfspand aan de [L-straat 2] te [G] en in het door belanghebbende sinds medio 1996 gehuurde pand aan de [H-straat 1] te [I], alsmede hetgeen is vermeld in met name paragraaf 1.3, 2.1 en 2.2 van de ontnemingsrapportage is vermeld omtrent de betrokkenheid van belanghebbende, het vermoeden rechtvaardigen dat belanghebbende (ook) in 1998 een aanzienlijk deel (tenminste 50%) heeft genoten van de voordelen die zijn behaald met de geproduceerde synthetische drugs uit grondstoffen waarvan de hoeveelheid is af te leiden uit het aangetroffen chemisch afval, met dien verstande dat de hiervoor vermelde verkoopopbrengst van 46.000 XTC-tabletten geacht wordt in die voordelen te zijn begrepen). 
      Gelet voorts op de in hoofdstuk 3 van de ontnemingsrapportage berekende minimumhoeveelheden geproduceerde grondstoffen (24 kilo MDMA en 136 kilo metamfetamine), welke hoeveelheden door de rechtbank en het gerechtshof in de ontnemingsprocedure aannemelijk zijn bevonden, en de in hoofdstuk 3 vermelde gegevens omtrent de hoeveelheden daarmee te produceren synthetische drugs, de kostprijs en de verkoopprijs daarvan, is het vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende met deze geproduceerde grondstoffen inkomsten heeft genoten ter grootte van minimaal [24 kilo MDMA (pillen) à ƒ 174.545 (minimumpositie) en 136 kilo metamfetamine (verkocht als poeder) à ƒ 748.000 (minimumpositie) =] ƒ 922.545 x 1/3e (toerekening naar tijdgelang, gelet op de in de ontnemingsrapportage in aanmerking genomen periode van 1 januari 1997 tot 1 juli 1998) = (afgerond)ƒ 300.000 x 50% (indien conform de ontnemingsrapportage, 50% wordt toegerekend aan de zoon) = ƒ 150.000. 
      Ook hierdoor is het vermoeden gewettigd dat sprake is van een gebrek in de aangifte, alsmede bewustheid daarvan bij belanghebbende, in de hiervoor beschreven zin. 
    
    
    4.4.3. Belanghebbende heeft deze vermoedens niet kunnen ontzenuwen. Zijn standpunt dat hij altijd een ontkennende verdachte is geweest alsmede de mededeling (tijdens het hoorgesprek in de bezwaarfase) dat hij zich enkel heeft bezig gehouden met de productie van grondstoffen, voldoen daarvoor niet, evenmin als zijn overige ter zake ingenomen stellingen. Dit betekent dat de sanctie van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast van artikel 27e AWR gerechtvaardigd is en dat op grond van deze bepaling het beroep van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Dit ontslaat de inspecteur evenwel niet van zijn verplichting aannemelijk te maken dat hij de aanslag op grond van een redelijke schatting heeft vastgesteld. 
    
    4.4.4. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende zich terecht op het standpunt gesteld dat de door de inspecteur gemaakte schatting, gelet op de door hem in aanmerking genomen uitgangspunten, niet redelijk is voor zover hij het volledige bedrag van het in de ontnemingsprocedure uiteindelijk vastgestelde wederrechtelijk genoten voordeel heeft toegerekend aan het onderhavige belastingjaar. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de inspecteur in zijn onder 2.6 en 2.8 weergegeven brieven de toezegging heeft gedaan zich bij zijn schatting van de uit de productie en handel van de synthetische drugs genoten belastbare inkomsten – naar het Hof begrijpt: ook wat betreft in aanmerking te nemen kosten – aan te sluiten bij het eindoordeel hierover in de ontnemingsprocedure. Het bedrag waarnaar de inspecteur ter zake in zijn brief van 5 maart 2002 verwijst, is (omgerekend in euro’s) ook het bedrag aan wederrechtelijk verkregen voordeel zoals dat in de ontnemingsprocedure uiteindelijk onherroepelijk is komen vast te staan (ƒ 907.872). Gelet op dit uitgangspunt kan de inspecteur zich in redelijkheid niet op het standpunt stellen dat bij gebrek aan concrete gegevens het volledige bedrag van het in de ontnemingsprocedure geschatte wederrechtelijk verkregen voordeel moet worden beschouwd als de schatting van de in 1998 genoten inkomsten. In paragraaf 1.3 van de ontnemingsrapportage wordt immers uitdrukkelijk gemotiveerd op grond van welke feiten en omstandigheden moet worden aangenomen dat de gevonden hoeveelheden chemisch afval moeten worden gerelateerd aan een productieperiode van 1 januari 1997 tot en met juli 1998; in paragraaf 2.1 wordt bovendien gemotiveerd op grond van welke omstandigheden wordt aangenomen dat belanghebbende zich gedurende de volledige onderzoeksperiode (1 januari 1997 tot en met juli 1998) heeft bezig gehouden met de productie en verkoop van (grondstoffen in) synthetische drugs. De rechtbank Haarlem heeft zich in haar vonnis in de ontnemingsprocedure – zoals weergegeven onder 2.4 – bij de berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel gebaseerd op deze ontnemingsrapportage; gelet op de door haar berekende bedragen (24 kilo MDMA (pillen) à ƒ 201.818 en 136 kilo metamfetamine (poeder) à ƒ 1.088.000) heeft zij zich gebaseerd op de in paragraaf 3F van de ontnemingsrapportage opgenomen berekeningen voor 24 kilo MDMA (maximale opbrengst) en 136 kilo metamfetamine (verkocht als poeder; minimunpositie, tegen maximaal geschatte opbrengst). Gelet hierop, alsmede op de overweging in het vonnis dat de schatting is gebaseerd op ‘soortgelijke feiten’ (dus niet alleen de feiten uit 1998 waarvoor belanghebbende in de stafprocedure is veroordeeld), heeft ook de rechtbank haar schatting onmiskenbaar gebaseerd op de in de periode 1 januari 1997 tot juli 1998 gerealiseerde voordelen. In hoger beroep is dit oordeel door het gerechtshof Amsterdam bevestigd. Gelet op dit een en ander heeft de inspecteur zijn schatting van de in 1998 uit de productie en verkoop van (grondstoffen in) synthetische drugs genoten inkomsten niet in redelijkheid kunnen baseren op het in de ontnemingsprocedure voor de periode van 1 januari 1997 tot juli 1998 geschatte voordeel. Het Hof ziet geen aanleiding om voor een redelijke schatting van de in 1998 ter zake genoten inkomsten een andere toerekening te hanteren dan naar tijdgelang; gelet op het tijdstip van aanhouding en inbeslagneming (23 juni 1998) is het Hof van oordeel dat een redelijke schatting, gebaseerd op de hiervoor genoemde uitgangspunten, resulteert in een bedrag van (1/3e x ƒ 902.872 = afgerond) ƒ 300.000 aan in 1998 door belanghebbende genoten inkomsten uit de productie en verkoop van synthetische drugs.
    
    
      4.4.5. Voor het overige heeft belanghebbende niet doen blijken dat de met inachtneming van het voorgaande nader vastgestelde aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld.
      Wel dient op de onder 4.4.4 berekende inkomsten nog het in 4.2.4 vermelde bedrag in mindering te worden gebracht van € 30.326 (= ƒ 66.830), aangezien de inspecteur zich op praktische gronden heeft verenigd (zoals overwogen onder 4.2.4) met het bij de onderhavige aanslag in mindering brengen van dit bedrag. Per saldo bedraagt de in aanmerking te nemen correctie derhalve (ƒ 300.000 -/- 66.830 =) ƒ 233.170.
    
    
    Slotsom
    
    4.5. Op grond van het hiervoor overwogene dient de uitspraak van de rechtbank te worden vernietigd. Het Hof zal, doende wat de rechtbank had behoren te doen, het beroep gegrond verklaren, de bestreden uitspraak op bezwaar vernietigen en de aanslag verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (negatief ƒ 13.229 (aangegeven belastbaar inkomen) + ƒ 233.170 =) ƒ 219.941. 
    
     
    5. Kosten
    
    
      Nu belanghebbende zich in hoger beroep heeft moeten verweren tegen de door de inspecteur aangevoerde stellingen en de bestreden uitspraak op bezwaar uiteindelijk dient te worden vernietigd, is het Hof van oordeel dat de beslissingen van de rechtbank omtrent de proceskosten en het griffierecht in eerste aanleg in stand dienen te worden gelaten en dat bovendien aanleiding bestaat voor een veroordeling op de voet van artikel 8:75 Awb van de inspecteur in de proceskosten die belanghebbende in hoger beroep heeft moeten maken. 
      De door belanghebbende gestelde feiten en omstandigheden leveren geen ‘bijzondere omstandigheden’ op als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) die aanleiding zouden kunnen geven van de forfaitaire vergoeding overeenkomstig artikel 2, eerste lid, van het Besluit af te wijken. Nu dergelijke omstandigheden ook voor het overige niet aannemelijk zijn geworden, stelt het Hof het bedrag van de te vergoeden proceskosten in hoger beroep ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 (proceshandelingen) x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) = € 966.
    
    
    
    6. Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
      -	verklaart het beroep gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 219.941; en
      -	veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 966.
    
    
    
    
      Aldus gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, J. den Boer en H.N. van der Kolk, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. 
      De beslissing is op 12 mei 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.