ECLI:NL:GHARL:2017:1065, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 14-02-2017, 15/01589
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-02-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonheffing. Opleidingsinstituut voor bouwberoepen. Dienstverband met leerlingen?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 15/01589
      uitspraakdatum: 14 februari 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van 
    
    
    
      de Vereniging [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 26 november 2015, nummer AWB 14/7654, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Almelo (hierna: de Inspecteur)
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd.
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. Daarnaast heeft hij de boete verminderd. Voorts heeft de Inspecteur een proceskostenvergoeding toegekend van € 486.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en de boete ambtshalve verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
    
    
      1.5.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
      2.1.
      Belanghebbende, ook wel aangeduid als [X] , is een opleidingsinstituut voor bouwberoepen. Zij verzorgt opleidingen voor verschillende beroepen in de bouwnijverheid op vier niveaus: assistenten(entree)opleiding (BBL-1), basisberoepsopleiding (BBL-2), vakopleiding (BBL-3) en specialistenopleiding. In het kader van deze opleidingen verrichten de leerlingen praktijkactiviteiten bij bouwbedrijven in de regio Twente.
    
    
      2.2.
      
        In de Infogids van belanghebbende staat onder meer het volgende:
        “Wat houdt een [X] dienstverband in? Een [X] dienstverband geeft de garantie om op niveau 2 of niveau 3 een opleiding te volgen en tegelijkertijd te werken in de bouwsector. Alle zaken die betrekking hebben op de arbeidsverhouding worden geregeld volgens de CAO bouw. (…)
        
          Hoe kom ik in aanmerking voor een dienstverband op niveau 2? Als je voor een [X] dienstverband op niveau 2 in aanmerking wilt komen, moet je in het bezit zijn van het minimale VMBO-diploma Basis Beroepsgerichte Leerweg Bouwtechniek. Ook met een niveau 1 diploma heb je in principe toegang tot de niveau 2 opleiding.
        
          Ik voldoe niet aan de eisen, wat nu? (…) Als je niet aan een van bovenstaande eisen voldoet, moet je eerst een niveau 1 opleiding volgen. De niveau 1 opleiding wordt aangemerkt als een stage en niet als een dienstverband met de [X] . Je krijgt een vergoeding volgens de stageregeling van de Bedrijfstak Bouw.”
      
      
      
        Op pagina 11 van de Infogids van belanghebbende staat een schema. In dit schema is voor niveau 1 het volgende opgenomen:
      
      
      
        “Instroom eis	Bijzonderheden
        Geen: deelnemer is vakvreemd of	Er is geen sprake van een dienstverband met
        heeft een niet afgeronde	[X] , maar van een stage, met een
        vooropleiding	vergoeding conform de stageregeling
        	Bedrijfstak Bouw”
      
    
    
      2.3.
      
        Met de leerlingen op niveau 1 sluit belanghebbende een stageovereenkomst, die onder meer als volgt luidt:
        “Artikel 1	Duur overeenkomst
        De stagiair verbindt zich (…) bij de stagegever opleidingsactiviteiten te verrichten die deel uitmaken van het onderwijsprogramma BBL-1 opleiding tot Bouwplaats Assistent.
        (…)
        
          Artikel 3	Onderwijsprogramma BBL1
        
      
      
        
          Op grond van de gehanteerde leerplannen maken de stages deel uit van het onderwijsprogramma BBL1
        
        
          De door de stagiair te verrichten activiteiten dienen enkel een leerdoel te hebben.
        
      
      
        (…)
        
          Artikel 10	Stagevergoeding
        
      
      1. De stagiair ontvangt van de stagegever gedurende de activiteiten in het kader van de stage een stagevergoeding van € 69,23 bruto per week. (…)”
    
    
      2.4.
      Met de leerlingen op niveau 2 sluit belanghebbende een arbeidsovereenkomst.
    
    
      2.5.
      Bij haar aangiften voor de loonheffingen heeft belanghebbende een afdrachtvermindering onderwijs toegepast. Daarbij heeft zij voor leerlingen op de niveaus 1, 2 en 3 de afdrachtvermindering startkwalificatie (artikel 14, eerste lid, onderdeel e, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA)) toegepast.
    
    
      2.6.
      Bij brief van 7 februari 2012 schrijft de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur onder meer dat belanghebbende in de jaren 2007 tot en met 2010 ten onrechte heeft verzuimd voor BBL-1-leerlingen de afdrachtvermindering BBL (artikel 14, eerste lid, onderdeel a, van de WVA) toe te passen voor een bedrag van € 98.179,11.
    
  
  
    
      3Het geschil
    
      3.1.
      In geschil is of in de naheffingsaanslag terecht correcties zijn opgenomen voor de leergangen BBL-1 en BBL-2. De correctie voor leergang BBL-3 van € 40.650 is niet in geschil. Tevens is niet langer in geschil dat de boete ten onrechte is opgelegd.
    
    
      3.2.
      Voor de leergang BBL-1 is in geschil of de betrokken leerlingen in dienstbetrekking tot belanghebbende staan, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur betwist. Voor de leergang BBL-2 is in geschil of de betrokken leerlingen het vereiste startkwalificatieniveau missen, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur betwist.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      Artikel 14, lid 1, aanhef en onderdeel e, van de WVA, bepaalt dat de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing is met betrekking tot de werknemer die een bij ministeriële regeling vast te stellen vorm van scholing volgt die gericht is op het op een startkwalificatieniveau brengen van personen die dat niveau missen. Het Hof stelt voorop dat op belanghebbende, die aanspraak maakt op een belastingkorting, de last rust om de juistheid van haar standpunten aannemelijk te maken.
    
    
      4.2.
      Naar het oordeel van het Hof is de relatie met de leerlingen die de leergang BBL-1 volgen, niet aan te merken als een dienstverband. Belanghebbende heeft de betrokken leerlingen in haar aangiften loonheffingen als werknemers in fictieve dienstbetrekking opgenomen. In de Infogids van belanghebbende wordt de relatie met deze leerlingen in een schema aangeduid als een stage, en expliciet niet als een dienstverband (zie 2.2). Uit de met deze leerlingen gesloten overeenkomst blijkt dat het leerdoel voorop staat bij de werkzaamheden die deze leerlingen voor de bouwbedrijven verrichten. Dat bij BBL-leerlingen de praktijk en niet de theorie voorop staat, maakt dit niet anders. Het is, anders dan belanghebbende bepleit, niet van belang of de leerling in de praktijk vaardigheden en kennis opdoet of in theorie, dus door het volgen van (klassikale) lessen of het bestuderen van lesstof. Dat bij deze leerlingen het leren voorop staat, volgt ook uit de afwezigheid van een instroomeis (zie 2.2). In het eerder genoemde schema in de Infogids van belanghebbende staat dat de cao van de bedrijfstak niet op BBL-1-leerlingen van toepassing is. In de als stageovereenkomst aangeduide overeenkomst met de BBL-1-leerlingen zijn geen aanwijzingen te vinden dat de cao wel op hen van toepassing zou zijn. Ook ontvangen de leerlingen gedurende de activiteiten in het kader van de stage een stagevergoeding, die aanmerkelijk lager is dan het loon waarop werknemers in dezelfde omstandigheden op grond van de cao recht hebben. Dat deze leerlingen tijdens ziekte, vakantie en arbeidsongeschiktheid recht zouden hebben op doorbetaling van de vergoeding of een andere compensatie, is niet uit de stageovereenkomst af te leiden. Dat belanghebbende deze leerlingen in de praktijk wel als werknemer zou behandelen of dat deze leerlingen op hun stageplaats werkzaamheden zouden verrichten die meer als arbeid dan als leren kwalificeren, dus gelijk de BBL-2- en de BBL-3-leerlingen, is niet aannemelijk gemaakt. Tot slot wijst het Hof erop dat de met de BBL-leerlingen gesloten stageovereenkomst op de hiervoor genoemde punten afwijkt van de arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd die belanghebbende met de leerlingen van de overige niveaus afsluit. Uit de laatstbedoelde overeenkomst blijkt dat belanghebbende deze leerlingen wel als werknemer beschouwt, dat de cao op deze leerlingen van toepassing is en dat deze leerlingen in ruil voor een op basis van de cao bepaald loon arbeid verrichten. De vergelijking tussen beide overeenkomsten is eveneens een aanwijzing dat de relatie tussen belanghebbende en de BBL-1-leerlingen niet is aan te merken als een dienstverband.
    
    
      4.3.
      Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende er, mede gelet op de betwisting van de Inspecteur, niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de leerlingen op BBL-2-niveau het vereiste startkwalificatieniveau missen. Met name uit de Infogids van belanghebbende kan worden afgeleid dat BBL-2-leerlingen een bepaald niveau dienen te hebben om tot deze leergang te worden toegelaten. Het bezit van het diploma Basis Beroepsgerichte Leerweg Bouwtechniek dan wel een afgeronde opleiding leergang BBL-1 is vereist om aan de leergang BBL-2 te beginnen. Uit de beschikbare informatie blijkt niet dat leerlingen met minder opleiding en/of ervaring eveneens worden toegelaten tot BBL-2. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de betrokken leerlingen desalniettemin (deels) de vereiste kennis en ervaring missen.
    
    
      4.4.
      De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag in de uitspraak op bezwaar tot het juiste bedrag verminderd. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.
    
    
      4.5.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre eveneens ongegrond.
    
    
      4.6.
      
        Tussen partijen is niet in geschil dat de boete ten onrechte is opgelegd. Het Hof zal de boete vernietigen. Het hoger beroep is in zoverre gegrond.
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
      Omdat het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, bepaalt het Hof dat de Inspecteur aan belanghebbende de betaalde griffierechten vergoedt.
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 492 voor de kosten in de bezwaarfase (2 punten (bezwaarschrift en hoorzitting)  wegingsfactor 1  € 246), € 990 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 495) en € 990 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting), ofwel in totaal op € 2.472.
    
  
  
    
      6Beslissing
    Het Hof:
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
      – handhaaft de naheffingsaanslag zoals deze is verminderd in de uitspraak op bezwaar,
      – handhaaft de beschikking heffingsrente zoals deze is verminderd in de uitspraak op bezwaar,
      – vernietigt de boete,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.472,
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 328 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 497 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
      De beslissing is op 14 februari 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
            
            
              De voorzitter,
              
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (J.H. Riethorst)
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 14 februari 2017
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.