ECLI:NL:GHDHA:2015:2613, Gerechtshof Den Haag, 07-09-2015,  BK-15/00324
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2015-09-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de heffingsambtenaar de onder 3.4 vermelde aanslag (Hondenbelasting) terecht aan belanghebbende heeft opgelegd.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-15/00324
  
  
    Uitspraak d.d. 7 september 2015
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de heffingsambtenaar van de gemeente Molenwaard, de Heffingsambtenaar,
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam (hierna: de rechtbank) van 13 maart 2015, nummer ROT 14/4184, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag.
    
    
    
  
  
    Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is, met dagtekening 30 april 2014, ter zake van het houden van een (derde) hond over het tijdvak 16 januari 2014 tot en met 30 december 2014 een aanslag in de hondenbelasting opgelegd (hierna: de aanslag). De aanslag beloopt € 65,08.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 5 mei 2014, heeft de heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. In dit verband is van belanghebbende een griffierecht van € 45 geheven.
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 123.
      
    
    
      2.2.
      De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      2.3.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 27 juli 2015, gehouden te Den Haag. Belanghebbende, die door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 2 juli 2015, onder vermelding van plaats, datum en tijdstip is uitgenodigd om op de zitting te verschijnen, heeft het Hof op 16 juli 2015 schriftelijk bericht niet ter zitting aanwezig te zullen zijn en heeft daarbij niet om uitstel van de zitting verzocht. De Heffingsambtenaar is ter zitting verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.1.
      Belanghebbende is bestuurder en enig aandeelhouder van [Y] B.V. (hierna: de vennootschap) De vennootschap houdt zich, naar volgt uit een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel van 8 mei 2014, onder meer bezig met "Akker- en/of tuinbouw in combinatie met het fokken en houden van dieren".
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende was bij aanvang van het belastingjaar 2014 eigenaar van drie honden. Eén daarvan was een Dwergschnauzer teef, geboren in 2010 en luisterend naar de naam [A] (hierna: de hond). Belanghebbende heeft de hond op 16 januari 2014 verkocht aan de vennootschap. 
      
    
    
      3.3.
      Op 27 maart 2014 heeft belanghebbende namens de vennootschap een ingevuld en ondertekend aangifteformulier hondenbelasting 2014 bij de heffingsambtenaar ingediend. Daarin is vermeld dat de vennootschap per 16 januari 2014 eigenaar is geworden van de hond. 
      
    
    
      3.4.
      Met dagtekening 30 april 2014 heeft de heffingsambtenaar aan belanghebbende voor het belastingjaar 2014 een aanslag hondenbelasting ter zake van het houden van de hond opgelegd. Al eerder had hij voor het belastingjaar 2014 aan belanghebbende een aanslag ter zake van het houden van twee honden opgelegd. 
      
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de heffingsambtenaar de onder 3.4 vermelde aanslag terecht aan belanghebbende heeft opgelegd. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en voert daartoe – samengevat – het volgende aan. De heffingsambtenaar had de aanslag niet aan belanghebbende, maar aan de vennootschap moeten opleggen. De vennootschap heeft rechtspersoonlijkheid en kan daarom handelen als volwaardige en handelingsbekwame entiteit in het rechtsverkeer, met eigen rechten en plichten, net zoals een natuurlijk persoon. Hierdoor kan de vennootschap houder van de hond zijn. Belanghebbende is geen houder van de hond, ook geen houder voor een ander. De vennootschap oefent de feitelijke macht over de hond uit; vergelijk artikel 3:107 van het Burgerlijk Wetboek (BW). Anders dan de heffingsambtenaar stelt biedt de koopovereenkomst geen steun aan de opvatting dat belanghebbende de feitelijke macht over de hond uitoefent. De rechtbank trekt ten onrechte de conclusie dat de vennootschap geen personeel in dienst heeft, nu blijkt uit de jaarrekening 2014 dat een bedrag van € 7.410 aan brutoloon van de directeur-grootaandeelhouder is verantwoord. Daarnaast is de heffingsambtenaar zonder goede reden afgeweken van de door de vennootschap ingediende aangifte door aan belanghebbende in plaats van aan de vennootschap de aanslag hondenbelasting op te leggen. De heffingsambtenaar heeft niet weersproken dat in 2013 door belanghebbende reeds tweemaal (digitaal) aangifte heeft gedaan voor de (derde) hond. De onder 3.4 vermelde aanslag is, omdat op 28 februari 2014 voor het jaar 2014 ter zake van twee (andere) honden een aanslag aan belanghebbende is opgelegd, een naheffingsaanslag. Het daarvoor vereiste nieuwe feit ontbreekt echter. Het heffen van hondenbelasting is in strijd met het discriminatieverbod nu er geen een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor het heffen van hondenbelasting is.
      
    
    
      4.3.
      De heffingsambtenaar heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd betwist.
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van de aanslag hondenbelasting tot nihil, tot veroordeling van de heffingsambtenaar in de kosten van een door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar, beroep en hoger beroep en tot vergoeding van de betaalde griffierechten. 
      
    
    
      5.2.
      De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
      
    
  
  
    Verordening
    
    
      6.	De Verordening op de heffing en de invordering van hondenbelasting 2014 van de
      gemeente Molenwaard (hierna: de Verordening) luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
    
    
  
  
    "Artikel 1 Belastbaar feit
    Onder de naam "hondenbelasting" wordt een directe belasting geheven ter zake van het houden van een hond binnen de gemeente.
    
  
  
    Artikel 2 Belastingplicht
    
      1.	Belastingplichtig is de houder van een of meer honden.
      2.	Als houder wordt aangemerkt degene die onder welke titel dan ook een hond onder zich heeft, tenzij blijkt dat een ander de houder is.
      3.	Het houden van een hond door een lid van het huishouden wordt aangemerkt als het 	houden van een hond door een door de in artikel 231, tweede lid, onderdeel b, van de Gemeentewet bedoelde gemeenteambtenaar aan te wijzen lid van dat huishouden.
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    Artikel 4 Maatstaf van heffing
    De belasting wordt geheven naar het aantal honden dat wordt gehouden.
    
  
  
    Artikel 5 Belastingtarief
    
      1. De belasting bedraagt per belastingjaar per hond € 71,00.
      (…)
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    Artikel 8. Ontstaan van de belastingschuld en heffing naar tijdsgelang
    
      1. De belasting is verschuldigd bij het begin van het belastingjaar of, zo dit later is, bij de aanvang van de belastingplicht.
      2. (…)
      3. Indien de belastingplicht in de loop van het belastingjaar eindigt (…) bestaat aanspraak op ontheffing voor zoveel twaalfde gedeelten van de voor dat jaar verschuldigde belasting als er in dat jaar, na het einde van de belastingplicht (…), nog volle kalendermaanden overblijven, (…).
      4. Belastingbedragen van minder dan € 9 worden niet geheven.”
    
    
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    7. De rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, omtrent het geschil overwogen:
    
    
      "7.	De belastingplicht voor de hondenbelasting volgt uit de op artikel 226 van de Gemeentewet gebaseerde artikelen 1 en 2 van de Verordening. Als houder wordt aangemerkt degene die onder welke titel dan ook een hond onder zich heeft, tenzij blijkt dat een ander de houder is. In het algemeen betekent dit dat de houder het 'baasje' of het 'vrouwtje' van de hond is: de mens die de feitelijke macht over de hond uitoefent. 
      Het belastbare feit is dus het houden van een hond. Het houderschap wordt aan de hand van de feiten beoordeeld. Voor het houderschap is de eigendom van de hond niet vereist, wel moet het houderschap een zekere duurzaamheid hebben. Het ligt op de weg van [de Heffingsambtenaar] om, bij betwisting van het houderschap door de belanghebbende, feiten en omstandigheden te stellen en aannemelijk te maken waaruit volgt dat de belanghebbende houder van de hond is (vergelijk Hoge Raad, 23 december 19998, ECLI:NL:HR:1998:AA2266).
    
    
    
      8.	De beroepsgronden dat geen sprake is van een belastbaar feit dan wel dat de tenaamstelling van de aanslag onjuist is, falen.
    
    
    
      8.1.
      
        De rechtbank is van oordeel dat [de Heffingsambtenaar] voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat [belanghebbende] als houder van de hond moet worden aangemerkt. 
        Niet in geschil is dat [belanghebbende] de hond aan zijn eigen vennootschap heeft verkocht en dat de vennootschap de juridische eigenaar is van de hond. De vraag die thans voor ligt is of de vennootschap als houder van de hond kan worden aangemerkt.
        Zoals hiervoor onder 7. is overwogen dient het houderschap aan de hand van de feiten te worden beoordeeld en is voor het houderschap de eigendom van de hond niet vereist.
        Een vennootschap kan naar zijn aard niet de feitelijke macht over de hond uitoefenen en de hond verzorgen, alleen een mens is daartoe in staat.
        Op grond van de door [belanghebbende] overgelegde koopovereenkomst moet het er voor worden gehouden dat [belanghebbende] (in persoon en in zijn hoedanigheid als bestuurder/enig aandeelhouder van de vennootschap) de feitelijke macht uitoefent over de hond en de hond verzorgt.
        Dit wordt ondersteund door het door [belanghebbende] overgelegde uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel betreffende de vennootschap en door de door [belanghebbende] overgelegde jaarrekening van de vennootschap, waaruit blijkt dat de vennootschap geen personeel in dienst heeft of heeft gehad.
        Daarnaast is niet gesteld of gebleken dat een ander dan [belanghebbende] de hond onder zich heeft en als houder moet worden aangemerkt.
        Hieruit volgt dat [belanghebbende] 'onder welke titel dan ook' – in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Verordening – de hond onder zich heeft. Dit sluit aan bij het burgerlijkrechtelijk begrip 'houderschap', dat niet alleen bestaat uit het houden voor zichzelf (artikel 3:107BW) maar ook uit het houden voor een ander (artikelen 3:108 en 3:124 BW). Dit laatste is hier het geval. Daarbij kan uit de feiten worden afgeleid dat het houden van de hond met een zekere duurzaamheid geschiedt, namelijk ten behoeve van de rashondenfokkerij.
        Met [de Heffingsambtenaar] is de rechtbank van oordeel dat op grond van het vorenstaande feiten [belanghebbende] moet worden aangemerkt als de – feitelijke – houder van de hond als bedoeld in artikel 2, lid1, van de Verordening.
      
      
    
    
      8.2.	[
      De Heffingsambtenaar] is, anders dan [belanghebbende] meent, niet gehouden de op het aanmeldingsformulier vermelde houder te volgen. [De Heffingsambtenaar] dient op basis van de Verordening en niet op basis van het aanmeldingsformulier te beoordelen wie als houder van de hond dient te worden aangemerkt. De aanwijzing van [belanghebbende] vindt, als onderdeel van de heffing, plaats bij het vaststellen van de formele belastingschuld en blijkt uit de tenaamstelling van de aanslag. Uit het vorenstaande volgt dat [de Heffingsambtenaar] naar het oordeel van de rechtbank op goede gronden heeft kunnen overgaan tot het opleggen van de aanslag aan [belanghebbende].
      
      
        9.	De beroepsgrond dat de aanslag dient te vervallen wegens het ontbreken van een nieuw feit, faalt. 
        Tussen partijen is niet in geschil dat bij de aanslag gemeentelijk heffingen 2014 aan [belanghebbende] voor twee honden reeds een aanslag is opgelegd.
        Uit de Verordening volgt dat de hondenbelasting wordt geheven naar het aantal honden dat wordt gehouden.
        Vast staat dat [belanghebbende] reeds twee honden in bezit heeft. Nu gesteld noch gebleken is dat een van deze twee honden van [belanghebbende] aan de vennootschap is verkocht en overgedragen, heeft [de Heffingsambtenaar] – naar aanleiding van voormeld aanmeldingsformulier hondenbelasting – de aanslag hondenbelasting "3e hond" terecht aan [belanghebbende] opgelegd.
        Dat het alsnog opleggen van deze aanslag, juist vanaf het moment dat de hond geen eigendom meer is van [belanghebbende], moet worden gezien als het opleggen van een naheffingsaanslag, volgt de rechtbank in het licht van het vorenstaand niet.
      
      
      
        10	De beroepsgrond dat de hondenbelasting in strijd is met het discriminatieverbod, faalt eveneens.
        In het arrest van 18 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:917 heeft de Hoge Raad overwogen dat de bevoegdheid tot het heffen van hondenbelasting die de wet aan gemeenten geeft, mede is ingegeven door de kosten die voor gemeenten voortvloeien uit de bevuiling van openbare wegen en plaatsen door honden. De wetgever kon daarbij in redelijkheid uitgaan van de veronderstelling dat gemeenten in het algemeen kosten zullen moeten maken als gevolg van dergelijke bevuiling. Bij andere door mensen gehouden dieren pleegt bevuiling van openbare wegen en plaatsen zich niet of in mindere mate voor te doen. Daarom heeft de wetgever met de regeling in de Gemeentewet over de hondenbelasting in redelijkheid een onderscheid kunnen maken tussen houders van honden en andere personen. 
        Dit neemt niet weg dat de hondenbelasting is voorzien als een algemene belasting ten behoeve van de verwerving van de inkomsten door de gemeente. In het licht daarvan gaat de betekenis van de kosten die voor een gemeente aan de bevuiling door honden zijn verbonden niet zo ver, dat een gemeente die hondenbelasting heft voor haar gehele grondgebied daarbij een relatie zou moeten leggen met de kosten die voor haar worden opgeroepen door het houden van honden binnen haar grenzen in het algemeen of door de hond(en) van de individuele belastingplichtige (vgl. HR 21 juni 2000, nr. 33816, ECLI:NL:HR:2000:AA6253).
        De rechtbank volgt het in dit arrest verwoorde oordeel en gelet hierop is de aanslag dan ook niet in strijd met het discriminatieverbod.
      
      
      
        11.	Gezien het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard."
      
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Toetsing aan eenieder verbindende verdragsbepalingen
      
    
    
    
      8.1.
      Het Hof zal eerst de verst strekkende hogerberoepsgrond van belanghebbende behandelen. Deze houdt in dat de aanslag moet worden vernietigd omdat de heffing van hondenbelasting in strijd is met eenieder verbindende verdragsbepalingen, in het bijzonder artikel 14 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR), artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de politieke vrijheden (EVRM), artikel 1 van het Eerst Protocol bij het EVRM en artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      8.2.
      
        Het onderscheid dat in de Verordening wordt gemaakt tussen houders van honden en andere personen stemt overeen met het bepaalde in artikel 226, lid 1, van de Gemeentewet. Dit onderscheid kan, gelet op artikel 120 van de Grondwet, niet worden getoetst aan het discriminatieverbod van artikel 1 van de Grondwet. Wel kan het worden getoetst aan de onder 8.1 vermelde eenieder verbindende verdragsbepalingen. Bij die toetsing heeft als uitgangpunt te gelden dat aan de wetgever op fiscaal terrein een ruime beoordelingsvrijheid toekomt. In rechtsoverweging 4.2.2. van zijn arrest van 18 oktober 2013, nr. 13/01116, ECLI:NL:HR:2013:917, overweegt de Hoge Raad dienaangaande: 
        “ De bevoegdheid tot het heffen van hondenbelasting die de wet aan gemeenten geeft, is mede ingegeven door de kosten die voor gemeenten voortvloeien uit de bevuiling van de openbare wegen en plaatsen door honden. De wetgever kon daarbij in redelijkheid uitgaan van de veronderstelling dat gemeenten in het algemeen kosten zullen moeten maken als gevolg van dergelijke bevuiling. Bij andere door mensen gehouden dieren pleegt bevuiling van openbare wegen en plaatsen zich niet of in mindere mate voor te doen. Daarom heeft de wetgever met de regeling in de Gemeentewet over de hondenbelasting, en de raad van de gemeente in navolging daarvan in de Verordening, in redelijkheid een onderscheid kunnen maken tussen houders van honden en andere personen.”. 
      
      
    
    
      8.3.
      
        Inzake belanghebbendes grief betreffende het ontbreken van een relatie tussen de heffing van de hondenbelasting en de door de gemeente gemaakte kosten verbonden aan het hondenbezit verwijst het Hof naar rechtsoverweging 4.2.3 van voormeld arrest waarin de Hoge Raad overweegt; 
        “Dit neemt niet weg dat de hondenbelasting is voorzien als een algemene belasting ten behoeve van de verwerving van inkomsten door de gemeente. In het licht daarvan gaat de betekenis van de kosten die voor een gemeente aan bevuiling door honden zijn verbonden niet zo ver, dat een gemeente die hondenbelasting heft voor haar gehele grondgebied, daarbij een relatie zou moeten leggen met de kosten die voor haar worden opgeroepen door het houden van honden binnen haar grenzen in het algemeen of door de hond(en) van de individuele belastingplichtige in het bijzonder (vgl. HR 21 juni 2000, nr. 33816, ECLI:NL:HR:2000:AA6253, BNB 2000/272,). Ook een gemeentelijke wetgever die de heffing van hondenbelasting daar niet op afstemt, blijft binnen de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid (...)”.
      
      
    
    
      8.4.
      In hoger beroep voert belanghebbende ter onderbouwing van de hoger beroepsgrond aan dat een kleine groep inwoners van de gemeente – hondenbezitters die ter zake van het houden van honden in de heffing van de hondenbelasting worden betrokken – een extra last wordt opgelegd die in bepaalde gevallen kan oplopen tot 24,4% van de ook van niet-hondenbezitters geheven gemeentelijke heffingen. Indien de extra last wordt afgezet tegen de verschuldigde onroerendezaakbelastingen, gaat het in sommige gevallen om een “opslag” van 66,2%, aldus belanghebbende. Het Hof vat dit op als strekkende ten betoge dat de (gemeentelijke) wetgever met de heffing van hondenbelasting op het niveau van Verordening het vereiste van een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) heeft geschonden en dat om die reden de Verordening als geheel in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
      
    
    
      8.5.
      Artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM – dat het recht op ongestoord genot van eigendom beschermt – brengt onder meer mee dat een inbreuk op dit recht slechts is toegestaan indien een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is wat betreft de hondenbelasting geen sprake indien de houder van (een) hond(en) door de Verordening wordt getroffen met een individuele en buitensporige last. Bij de keus van de middelen om het algemeen belang te dienen, komt aan de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe.
      
    
    
      8.6.
      In het onder 8.4 samengevatte betoog van belanghebbende ligt besloten dat naar de opvatting van belanghebbende de (gemeentelijke) wetgever zijn ruime beoordelingsmarge heeft overschreden en dat de houders van honden door de Verordening worden getroffen met een individuele en buitensporige last. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Hetgeen belanghebbende ter adstructie van zijn opvatting heeft aangevoerd is niet onderbouwd met objectieve, toetsbare gegevens en voorts onvoldoende concreet om op grond daarvan te kunnen concluderen dat de (gemeentelijke) wetgever de hem door artikel 1 van het Eerste protocol bij het EVRM gelaten ruime beoordelingsmarge te buiten is gegaan. Dat de houder van (een) hond(en) door de Verordening wordt getroffen met een individuele en buitensporige last heeft belanghebbende evenmin aannemelijk gemaakt. De stelling van belanghebbende dat de heffing van hondenbelasting in bepaalde gevallen leidt tot een extra last van 24,4% van de ook van niet-hondenbezitters geheven gemeentelijke heffingen c.q. van 66,2% van de verschuldigde onroerendezaakbelastingen schiet – wat er overigens van de feitelijke juistheid van deze stelling zij – als onderbouwing van het bestaan van een door de heffing van hondenbelasting veroorzaakte individuele en buitensporige last tekort reeds omdat belanghebbende in zijn berekening van de extra last niet heeft betrokken dat de last van de uit andere hoofde verschuldigde gemeentelijke heffingen, onderscheidenlijk van de onroerendezaakbelastingen in vergelijking met de overige vaste uitgaven van de houders van honden, in vrijwel alle gevallen relatief bescheiden is, zodat ook een “extra last” die, aldus belanghebbende, kan oplopen tot 24,4% of 66,2% van de uit andere hoofde verschuldigde gemeentelijke heffingen, onderscheidenlijk de onroerendezaakbelastingen, niet een zodanige omvang heeft dat van een individuele en buitensporige last kan worden gesproken.
      
    
    
      8.7.
      Gelet op het bovenstaande faalt de onder 8.1 vermelde hogerberoepsgrond.
      
      
        
          Houderschap
        
      
      
    
    
      8.8.
      Vervolgens komt het Hof toe aan het standpunt van belanghebbende dat de aanslag moet worden vernietigd omdat niet hij maar de vennootschap in 2014 de houder van de hond was. Diengaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      8.9.
      Het Hof is van oordeel dat de wetgever aan de term “houden” in artikel 226 van de Gemeentewet geen andere betekenis heeft willen geven dan die welke deze term in het civiele recht heeft. Het bepaalde in artikel 2 van de Verordening geeft het Hof geen aanleiding om te veronderstellen dat de gemeentelijke wetgever heeft gekozen voor een beperktere reikwijdte van de termen “houden” en “houder” in artikel 2 van de Verordening dan die welke uit het civiele recht en, gelet op het hetgeen in de voorgaande volzin is overwogen, uit artikel 226 lid 1 van de Gemeentewet volgt. Tot het geven van een ruimere reikwijdte aan het de termen “houden” en “houder” dan die welke daaraan in het civiele recht en in de Gemeentewet is gegeven, is de gemeentelijke wetgever niet bevoegd omdat hij dan de belastingplicht voor de hondenbelasting zou uitbreiden buiten de daaraan in artikel 226 van de Gemeentewet gestelde grenzen. Derhalve kan het bepaalde in artikel 2 lid 2 van de Verordening niet ertoe leiden dat een persoon die in civielrechtelijke zin geen houder van een hond is, voor de heffing van de hondenbelasting als houder van de hond wordt aangemerkt. 
      
    
    
      8.10.
      Of iemand een goed houdt wordt ingevolge artikel 3:108 BW naar verkeersopvatting beoordeeld, met inachtneming van het bepaalde in de artikelen 3:109 tot en met 3:117 BW en overigens op grond van uiterlijke feiten. Doorslaggevend is het uitoefenen van de feitelijke macht over het goed. De wil van degene die de feitelijke macht over een goed uitoefent is hierbij slechts relevant voor zover deze wil uit uiterlijke feiten kenbaar is. 
      
    
    
      8.11.
      Ingevolge artikel 2:5 BW staat een rechtspersoon wat het vermogensrecht betreft, met een natuurlijk persoon gelijk, tenzij uit de wet het tegendeel voortvloeit. Het vermogensrecht omvat ook hetgeen in titel 5 van boek 3 BW over het houden van goederen is bepaald. Dit brengt mee dat een rechtspersoon een goed kan houden. Dat de uiterlijke feiten waaruit kenbaar is dat de rechtspersoon de feitelijke macht over het goed uitoefent, bestaan uit handelingen van (een) natuurlijk perso(o)nen, doet, anders dan – naar het Hof begrijpt – de heffingsambtenaar betoogt, niet af aan het houderschap van de rechtspersoon.
      
    
    
      8.12.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de verkoop en de levering van de hond door belanghebbende aan de vennootschap op 16 januari 2014 niet slechts ten gevolge dat de eigendom van de hond van belanghebbende op de vennootschap is overgegaan maar ook dat de vennootschap vanaf die datum houder is van de hond. Bij dit oordeel neemt het Hof het volgende in aanmerking. Uit de door belanghebbende en de vennootschap op 16 januari 2014 gesloten overeenkomst waarbij de hond door belanghebbende aan de vennootschap is verkocht (hierna: de overeenkomst) noch uit enig ander in het geding gebracht feit kan worden afgeleid dat de hond na de levering in bezit van belanghebbende is gebleven en/of dat belanghebbende de hond na de levering voor de vennootschap houdt. De overeenkomst bevat geen beding dat belanghebbende zich het houderschap van hond heeft voorbehouden. Naar het oordeel van het Hof is de bepaling in de overeenkomst dat “Koper verklaart de hond goed te zullen verzorgen en daarbij zoveel mogelijk de (op)voedingsadviezen van verkoper te zullen doen opvolgen” (hierna: de verzorgingsbepaling) niet een dergelijk beding. Hierbij acht het Hof van belang dat de verzorgingsbepaling woordelijk gelijk is aan § 5.1. van de door belanghebbende overgelegde modelkoopovereenkomst, opgesteld door de Raad van Beheer op Kynologisch gebied. Deze modelovereenkomst is niet toegesneden op verkopen aan rechtspersonen maar ook en mogelijk vooral bedoeld voor verkopen aan een natuurlijke personen. § 5.1. van de modelovereenkomst en de daaraan geheel gelijke verzorgingsbepaling kunnen, bezien in dat licht, dan ook niet de door de heffingsambtenaar erin gelezen betekenis hebben, te weten dat de verkoper op grond van het beding na de verkoop houder van de hond blijft. De natuurlijk persoon die voor zich of zijn gezin een hond aanschaft zal immers, bijzondere gevallen daargelaten, niet instemmen met voortgezet houderschap van de verkoper.
      
    
    
      8.13.
      Gelet op hetgeen onder 8.8 tot en met 8.12 is overwogen, was belanghebbende van 1 tot en met 15 januari 2014 houder van de hond en is de vennootschap op 16 januari 2014 houder van de hond geworden. Dit brengt mee, gelet op het bepaalde in artikel 8 lid 1 en lid 3 van de Verordening, mee dat belanghebbende ter zake van het houden van de hond tot en met 15 januari 2014 een twaalfde gedeelte van het jaartarief van € 71, dat is € 5,91, aan belasting verschuldigd is. Omdat dit bedrag lager is dan de op grond van artikel 8 lid 4 van de Verordening toepasselijke aanslagdrempel van € 9, dient de aanslag niet tot € 5,91 te worden verminderd, maar te worden vernietigd.  
      
    
    
      8.14.
      Gelet op hetgeen onder 8.8 tot en met 8.13 is overwogen, slaagt de onder 8.8 vermelde hogerberoepsgrond. Hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd behoeft daarom geen behandeling meer. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      8.15.
      Het hoger beroep is gegrond. Beslist dient te worden zoals hierna is vermeld. 
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      9.1.
      Het Hof ziet geen aanleiding de heffingsambtenaar te veroordelen in de op grond van artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht (Awb) in aanmerking te nemen proceskosten nu geen sprake is van een door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de zin van artikel 1 aanhef en onderdeel a van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb). Hierbij overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      9.2.
      Het belang van de vennootschap is, naar volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen, rechtstreeks bij de aanslag betrokken. De vennootschap is derhalve op grond van artikel 1:2 lid 3 Awb (mede) belanghebbende bij de aanslag en om die reden geen derde in de zin van artikel 1 aanhef onderdeel a Bpb. Artikel 26a lid 1 onder a Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) waarin is bepaald dat slechts beroep tegen een aanslag kan worden ingesteld door de belanghebbende aan wie de aanslag is opgelegd maakt dit niet anders. Dit klemt temeer omdat de hond een vermogensbestanddeel van de vennootschap is, welk vermogensbestanddeel is begrepen in het voorwerp van belasting waarop de aanslag betrekking heeft (artikel 26a lid 2 Awr), zodat de vennootschap ook zelf beroep tegen de aanslag had kunnen instellen. Van andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten is niet gebleken.
      
    
    
      9.3.
      De heffingsambtenaar dient, nu het hoger beroep slaagt, aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 45, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 123 te vergoeden.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vernietigt de aanslag; en
    - gelast de heffingsambtenaar aan belanghebbende een bedrag van € 168 aan griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 7 september 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -   - de naam en het adres van de indiener;
    -   - de dagtekening;
    -   - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -   - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.