ECLI:NL:GHDHA:2016:820, Gerechtshof Den Haag, 16-03-2016, BK-15/00908
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2016-03-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil of recht bestaat op een persoonsgebonden aftrek ter zake van herinrichting tuin groot € 29.487 bovenop de reeds bij uitspraak op bezwaar toegekende aftrek van € 11.781 en of belanghebbende recht heeft op aftrek voor scholingsuitgaven.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-15/00908 
  
  
    Uitspraak d.d. 16 maart 2016
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    ir. [X] te [Z] , belanghebbende,
    
      en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
    
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 1 juli 2015, nummer SGR 14/8948, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag.
    
    
    
  
  
    Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.873.
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar gedeeltelijk toegewezen en heeft hij de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.092.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. In verband hiermee is door de griffier een griffierecht geheven van € 45. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 123. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 20 januari 2016, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
    
      2.3.
      Het Hof heeft op 2 maart 2016, met nummer BK-15/00908, in deze zaak uitspraak gedaan. Het Hof heeft nadien ambtshalve bevonden dat ten gevolge van een vergissing geen toepassing is gegeven aan artikel 6.2a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). De griffier heeft op 7 en 10 maart 2016 respectievelijk belanghebbende en de Inspecteur in een telefonisch onderhoud in de gelegenheid gesteld zich over het door het Hof voorgenomen herstel van de vergissing uit te laten. Partijen hebben van die gelegenheid gebruik gemaakt, waarbij partijen hebben erkend dan wel niet weersproken dat het bij kennisneming van de uitspraak aanstonds duidelijk was dat daarin een fout was geslopen doordat daarin geen toepassing is gegeven aan artikel 6.2a van de Wet IB 2001. Tegen de voorgenomen verbetering is door partijen geen bezwaar gemaakt. Gelet op het vorenstaande zal het Hof de verbetering doorvoeren, hetgeen meebrengt dat de overweging 7.9 en het dictum van de uitspraak zijn gewijzigd. De uitspraak van heden strekt ertoe de uitspraak van 2 maart 2016 wat betreft de toepassing van artikel 6.2a van de Wet IB 2001 te verbeteren.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.1.
      Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat in hoger beroep het volgende vast.
      
      
        3.1.1.
        Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2008 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.272. Belanghebbende heeft daarbij een persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen van € 10.827, bestaande uit een aftrek voor ziektekosten van € 8.828 en een aftrek voor scholingsuitgaven van € 1.999.
        
      
      
        3.1.2.
        Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur een aantal correcties aangebracht. De Inspecteur heeft de aftrek voor scholingsuitgaven geheel geweigerd en van de ziektekosten een bedrag van € 4.226 in aftrek toegelaten. De Inspecteur heeft daarop de definitieve aanslag vastgesteld.
        
      
      
        3.1.3.
        Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur aan belanghebbende alsnog een persoonsgebonden aftrek verleend van in totaal € 16.007, bestaande uit de reeds bij de aanslagregeling toegekende ziektekostenaftrek van € 4.226, vermeerderd met de nadien door belanghebbende geclaimde inrichting tuin ten bedrage van € 11.781. Verdere aftrek van ziektekosten en de aftrek van scholingsuitgaven is niet toegekend door de Inspecteur. De aanslag is vervolgens verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.092.
        
        
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      Evenals in eerste aanleg is tussen partijen uitsluitend in geschil of recht bestaat op een persoonsgebonden aftrek ter zake van herinrichting tuin groot € 29.487 bovenop de reeds bij uitspraak op bezwaar toegekende aftrek van € 11.781 en of belanghebbende recht heeft op aftrek voor scholingsuitgaven, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt dat door de Inspecteur is toegezegd dat voor de inrichting van de tuin nog een extra bedrag van € 29.487 in aanmerking zou worden genomen. Belanghebbende is voorts van mening dat bij de door hem aangevangen studie sprake is van het volgen van een opleiding met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft de standpunten en stellingen van belanghebbende gemotiveerd bestreden. 
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot nihil. 
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    6. De rechtbank heeft in haar uitspraak het volgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende aanduidt met ‘eiser’ en de Inspecteur met ‘verweerder’:
    
    
      "Persoonsgebonden aftrek
      8. 	De rechtbank stelt voorop dat op eiser de last rust aannemelijk te maken dat buiten de reeds toegekende persoonsgebonden aftrek van € 16.007 nog recht bestaat op een aftrek van € 29.487. De rechtbank is van oordeel dat met al hetgeen eiser heeft ingebracht en overigens heeft aangevoerd, hij niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder heeft toegezegd dat voor de inrichting van de tuin buiten de reeds geaccepteerde kosten van € 40.269, nog een extra bedrag van € 29.487 in aftrek zou worden toegelaten. De rechtbank overweegt hiertoe dat uit het gesprek dat eiser in oktober 2012 had met de namens verweerder optredende [Y] , niet kan worden afgeleid dat zodanige toezegging is gedaan. In de brief van 21 februari 2013, waarin de inmiddels niet meer bij de belastingdienst werkzame [Y] aan dat gesprek refereert, is voor zover hier van belang vermeld:
      “Voor wat betreft de inhoudelijke afdoening zal binnenkort door een collega van mij contact met u worden gezocht. Wel wil ik de zaken die in oktober 2012 zijn besproken helder hebben zodat de behandelaar en u weten wat er nog speelt. Over de inhoud van het bezwaar is het volgende afgesproken:
    
    
    
      - Tijdens ons gesprek heb ik aangegeven dat hetgeen door de inspecteur in haar brief van 29 november 2011 is gesteld betreffende opgewekt vertrouwen niet juist is. U hebt vanaf de aangifte 2004 aftrek betreffende de kosten van de achtertuin.
      - Nu er opgewekt vertrouwen is betreffende de aftrek staat alleen de hoogte van de aftrek nog ter discussie. Bij bezwaar heeft u namelijk een hogere aftrek geclaimd dan dat u hebt gedaan in uw aangifte 2008.”
    
    
    
      Voorts is in de brief van 3 februari 2014 van [A] namens verweerder het volgende vermeld:
      “6. Aangifte/bezwaar 2008, visie van de heer [Y]
      Helaas is van het onderhoud met de heer [Y] niets op papier gezet. Ik twijfel echter niet aan hetgeen u hierover aangeeft en zal de afspraken die u heeft gemaakt met de heer [Y] dan ook respecteren.”
    
    
    
      9. 	De omstandigheid dat eiser in bezwaar voor de inrichting van de tuin om een persoonsgebonden aftrek heeft verzocht van in totaal € 40.269 en de inhoud van de hiervoor aangehaalde passages uit de brieven van 21 februari 2013 en 3 februari 2014, leiden de rechtbank tot de conclusie dat de toezeggingen die namens verweerder zijn gedaan, uitsluitend betrekking hadden op het door eiser in bezwaar verzochte en uiteindelijk ook in aftrek toegelaten bedrag van € 40.269, waarvan een gedeelte ter grootte van € 11.781 in het onderhavige jaar in aanmerking is genomen. Dat vanwege toezeggingen recht zou bestaan op een hogere aftrek voor de inrichting van de tuin acht de rechtbank derhalve niet aannemelijk geworden. Dit betekent ook dat de rechtbank niet toekomt aan de vraag of de hogere aftrek over meerdere jaren moet worden verdeeld in de door eiser voorgestane zin. 
    
    
    
      
        Scholingsuitgaven
      
      10. 	Op grond van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001 - voor zover hier van belang - zijn scholingsuitgaven de uitgaven die wegens het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning zijn gedaan.
    
    
    
      11. 	Eiser heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat hij met betrekking tot de door hem gevolgde opleiding tot illustrator/tekenaar niet heeft onderzocht of hij als illustrator/tekenaar ook een inkomen zou kunnen verwerven. Nu ook overigens niet is gebleken dat eiser die opleiding voor beroep of ter behoud van zijn inkomen heeft gevolgd, kunnen de kosten van die opleiding - waarvan overigens niet in geschil is dat eiser deze kosten daadwerkelijk heeft gemaakt – niet voor aftrek in aanmerking komen. Verweerder heeft de gevraagde aftrek dan ook terecht geweigerd.
    
    
    
      12. 	Hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd kan aan het vorenstaande niet afdoen. Voor zover eiser nog van mening is dat de persoonsgebonden aftrek in een ander verhouding over hem en zijn echtgenote had moeten worden verdeeld, overweegt de rechtbank dat de door eiser gewenste verdeling niet ertoe kan leiden dat de aanslag wordt verhoogd en voorts dat de aan zijn echtgenote opgelegde aanslag IB 2008 hier niet ter discussie staat." 
    
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      7.1.
      In hoger beroep herhaalt belanghebbende zijn ook in eerste aanleg ingenomen standpunt dat door de Inspecteur is toegezegd dat voor de inrichting van de tuin nog een extra bedrag van € 29.487 in aanmerking zou worden genomen. Het Hof begrijpt dit standpunt aldus dat belanghebbende een beroep doet op een door de Inspecteur gedane toezegging dat de aftrek van een extra bedrag van € 29.487 voor het jaar 2008 (alsnog) is geaccepteerd. Anders dan de rechtbank, is het Hof van oordeel dat belanghebbende zich terecht op dit standpunt stelt. Daartoe overweegt het Hof als volgt.
      
    
    
      7.2.
      Volgens vaste jurisprudentie is een inspecteur gebonden aan toezeggingen aan een belanghebbende gedaan als de door belanghebbende aan de inspecteur verschafte, voor de toezegging relevante, gegevens juist zijn, en de toezegging niet zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat de belanghebbende op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen (vergelijk o.m. Hoge Raad 27 juni 1984, BNB 1984/24 en Hoge Raad 7 december 2001, BNB 2002/44). Beslissend is of er sprake is van een door belanghebbende redelijkerwijs als een toezegging op te vatten uitlating (vergelijk Hoge Raad 27 juni 1984, BNB 1984/240). De bedoeling van de inspecteur is hierbij niet van belang. 
      
    
    
      7.3.
      Tot de gedingstukken behoort een tweetal brieven, te weten een brief van belanghebbende aan de Inspecteur met dagtekening 31 december 2013 en een brief van de Inspecteur aan belanghebbende met dagtekening 3 februari 2014. In de brief van 31 december 2013 refereert belanghebbende onder punt 6 aan afspraken die hij eerder heeft gemaakt met de heer [Y] , de ambtenaar die namens de Inspecteur belast was met de behandeling van de als bezwaarschrift aangemerkte aangifte IB/PVV 2008 van belanghebbende. Naar het Hof uit de weergave onder punt 6 van de brief begrijpt, beroept belanghebbende zich ter plaatse op een afspraak met de heer [Y] dat bovenop de reeds bij brief van 30 maart 2012 onderbouwde verbouwingskosten ad € 40.269,84 ook de overige aanlegkosten groot € 29.827 als persoonsgebonden aftrek zouden worden geaccepteerd. In zijn brief aan belanghebbende met dagtekening 3 februari 2014 reageert de Inspecteur hierop door te schrijven: “Helaas is van het onderhoud met de heer [Y] niets op papier gezet. Ik twijfel echter niet aan hetgeen u hierover aangeeft en zal de afspraken die u heeft gemaakt met de heer [Y] dan ook respecteren.” 
      
    
    
      7.4.
      Wat er zij van het door de Inspecteur ter zitting ingenomen standpunt dat hij met de hiervoor onder 7.3 geciteerde uitlating niet de bedoeling had een toezegging te doen, is voor het oordeel of er sprake is van een toezegging beslissend of deze uitlating van de Inspecteur redelijkerwijs als een toezegging is op te vatten. Naar het oordeel van het Hof is de bedoelde uitlating in samenhang met de brief van belanghebbende met dagtekening 31 december 2013 redelijkerwijs niet anders op te vatten dan als een toezegging ook de overige aanlegkosten groot € 29.827 in aftrek toe te laten. Daarbij is niet in geschil dat belanghebbende de juiste informatie aan de Inspecteur heeft verstrekt. Dat de gedane toezegging op gespannen voet staat met een juiste toepassing van de belastingwet doet daar niet aan af. Gelet op de tussen belanghebbende en de Inspecteur gevoerde correspondentie en de eerder reeds in aftrek toegelaten kosten voor de (her)inrichting van de tuin, kan in dit geval niet geoordeeld worden dat er sprake is van een zozeer in strijd komen met een juiste toepassing van de belastingwet dat de Inspecteur niet gebonden is aan de gedane toezegging. Bij deze beoordeling is immers ook het ontbreken van kennis en deskundigheid ter zake aan de zijde van belanghebbende van belang. Alle feiten en omstandigheden afwegende, is het gelijk in dezen aan de zijde van belanghebbende.
      
    
    
      7.5.
      Voor zover belanghebbende een spreiding van de af te trekken bedragen over het onderhavige jaar en eerdere jaren en een andere verdeling tussen hem en zijn partner voorstaat, overweegt het Hof nog als volgt. Op grond van artikel 6.40 van de Wet IB 2001 komen de op een belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten in aftrek in het jaar waarin belastingplichtige deze heeft betaald. Ingevolge artikel 2.17, vierde lid van de Wet IB 2001 kan de verdeling van de persoonsgebonden aftrek tussen een belastingplichtige en zijn partner nog worden gewijzigd tot het moment dat de aanslag van de belastingplichtige en zijn partner onherroepelijk vaststaan. Aangezien de Inspecteur onweersproken heeft gesteld dat de aanslag IB/PVV 2008 van de partner van belanghebbende reeds onherroepelijk vaststaat, is een door belanghebbende thans nog voorgestane andere verdeling tussen hem en zijn partner niet mogelijk. In de onder 7.3 en 7.4 bedoelde toezegging van de Inspecteur is niet begrepen een toezegging om in afwijking van de wet aftrek anders dan in het jaar 2008 dan wel een andere verdeling tussen belanghebbende en zijn partner toe te staan. Het gelijk is in dezen aan de zijde van de Inspecteur.
      
    
    
      7.6.
      In geschil is voorts een door belanghebbende voorgestane aftrek voor scholingsuitgaven van € 1.999 ter zake van een opleiding tot illustrator/tekenaar. De Inspecteur heeft de gevraagde aftrek geweigerd omdat er geen sprake is van het volgen van een opleiding met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. Het gelijk is in dezen aan de zijde van de Inspecteur. Daartoe overweegt het Hof als volgt.
      
    
    
      7.7.
      Ingevolge het bepaalde in artikel 6.27 van de Wet IB 2001 zijn scholingsuitgaven uitgaven voor het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. Op grond van dit artikel moeten de door belanghebbende gemaakte opleidingskosten tot illustrator/tekenaar worden aangemerkt als scholingsuitgaven in voormelde zin indien belanghebbende het oogmerk had illustrator/tekenaar te worden en tevens in het jaar waarin de scholingsuitgaven werden gedaan, hij in redelijkheid kon verwachten dat hij dit oogmerk na voltooiing van zijn opleiding zou kunnen verwezenlijken. Of voldaan is aan deze vereisten dient tijdens de duur van de opleiding telkens naar de omstandigheden te worden beoordeeld (vergelijk Hoge Raad, 10 april 2009, nr. 08/00312, ECLI:NL:HR:2009:BF3924).
      
    
    
      7.8.
      Ter zitting heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat hij deels door zelfstudie en deels door het volgen van lessen van verschillende docenten zijn vorming tot illustrator/tekenaar heeft vormgegeven. Belanghebbende is eind jaren negentig met deze scholing gestart en had deze ultimo 2008 nog niet afgerond. Namen van docenten kon belanghebbende niet geven. Voorts had belanghebbende in 2008 nog geen concrete plannen tot het verwerven van inkomen uit werk als illustrator/tekenaar. Gelet op vorenstaande feiten, in onderlinge samenhang bezien, komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende in 2008 niet het oogmerk had als illustrator/tekenaar inkomen uit werk te genereren. Van scholingsuitgaven die in mindering gebracht kunnen worden op het inkomen uit werk en woning is dan ook geen sprake. 
      
    
    
      7.9.
      Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep van belanghebbende deels gegrond. Daarbij stelt het Hof vast dat in de aanslag ligt besloten de beschikking dat het bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek nihil bedraagt (vgl. HR 16 december 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU8169, BNB 2006/73). De persoonsgebonden aftrek ter zake van de herinrichting tuin voor het jaar 2008 bedraagt € 29.487. Op grond van artikel 6.2, eerste lid, van de Wet IB 2001 resulteert dit voor het jaar 2008 in een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Er resteert alsdan een bedrag aan niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek. Het Hof stelt dit bedrag op de voet van artikel 6.2a van de Wet IB 2001, vast op € 12.395 (€ 17.092 minus € 29.487).
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      8.1.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene Wet bestuursrecht aangezien gesteld noch gebleken is dat belanghebbende voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt.
      
    
    
      8.2.
      Wel dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 45, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 123 te worden vergoed.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil;
      
      
        stelt het bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vast op € 12.395 en wijzigt de artikel 6.2a-beschikking dienovereenkomstig;
      
      
        gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van, in totaal, € 168 aan griffierecht te vergoeden. 
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, J.J.J. Engel en A.N. Labohm, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.A. Brits. De beslissing is op 16 maart 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -     - de naam en het adres van de indiener;
    -     - de dagtekening;
    -     - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -     - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.