ECLI:NL:GHSHE:2015:2524, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-07-2015, 14-00061
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2015-07-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende bezit een aantal percelen landbouwgrond, die zijn gelegen in voor toepassing van de ruimte-voor-ruimteregeling aangewezen gebied. Nadat kopers in 2006 hun interesse voor een stuk bouwgrond bij belanghebbende kenbaar hebben gemaakt, worden de percelen gesplitst, overgedragen aan de Ruimte voor Ruimte Limburg C.V. voor een standaardprijs en teruggekocht voor een aanzienlijk hogere prijs. Vervolgens zijn de percelen grond, gedeeltelijk bouwgrond en gedeeltelijk cultuurgrond, verkocht aan de kopers voor een nog hogere prijs. De Inspecteur legt een navorderingsaanslag op en belast daarbij de bij de verkoop van de gronden gerealiseerde winst.
        De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
        Het Hof heeft geoordeeld dat geen sprake is van een nagekomen bedrijfsbate. Het Hof acht aannemelijk dat het voornemen om de gronden te verkopen is opgekomen in 2006, zodat deze gronden na de staking van het agrarisch bedrijf in 2004 niet meer tot het verplichte ondernemingsvermogen behoren.
        Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat evenmin sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden. Het Hof acht aannemelijk dat het door belanghebbende genoten voordeel voortspruit uit de (marktconforme) prijs die de kopers in 2006 hebben aangegeven te willen betalen voor de gronden in combinatie met het feit dat de Provincie via de C.V. in het kader van de ruimte-voor-ruimteregeling de noodzakelijke bestemmingswijziging tot stand wilde brengen.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 14/00061
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 10 december 2013, nummer AWB 12/7398, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende de hierna te vermelden navorderingsaanslag.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] .H.97 met dagtekening 16 juni 2012 over het jaar 2009 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 68.715 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 29.740. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 20 november 2012 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 42. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 118. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 26 januari 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde, de heer [A] , verbonden aan [B] te [plaats 1] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C] , [D] , [E] en [H] .
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende en zijn echtgenote (hierna gezamenlijk: het echtpaar) hebben in de vorm van een maatschap (hierna: de maatschap) een varkenshouderij geëxploiteerd in [woonplaats] .
      
    
    
      2.2.
      Tot de activa van de maatschap behoorden twee percelen grond aan de [a-straat] te [plaats 2] , namelijk het perceel [nummer 1] , groot 466 m2, en het perceel [nummer 2] , groot 4.825 m2. Op het perceel [nummer 1] stonden twee mestvarkensstallen. Op het perceel [nummer 2] stond een zeugenstal.
      
    
    
      2.3.
      In april 2004 zijn de in 2.2 bedoelde stallen gesloopt. Belanghebbende heeft van het perceel [nummer 1] en een gedeelte van het perceel [nummer 2] , namelijk dat gedeelte wat later het perceel [nummer 3] wordt, een weiland gemaakt door gras te zaaien, te bemesten en er een hek rond te plaatsen. In het weiland liepen de paarden van de zoon van het echtpaar.
      
    
    
      2.4.
      Op 31 december 2004 heeft het echtpaar de in de maatschap uitgeoefende onderneming ingebracht in [bedrijf] B.V. (hierna: de B.V.). De twee percelen [nummer 1] en [nummer 2] zijn daarbij niet ingebracht, maar zijn overgegaan naar het privévermogen van het echtpaar voor een (agrarische) waarde van € 56.000.
      
    
    
      2.5.
      In 2005 heeft het echtpaar de aandelen in de B.V. verkocht aan hun zoon.
      
    
    
      2.6.
      Het perceel [nummer 2] is gelegen in een voor toepassing van de zogenoemde ruimte-voor-ruimteregeling van de Provincie Limburg (hierna: de regeling) aangewezen gebied. Voor de uitvoering van de regeling hebben de Provincie Limburg en Bouwfonds Ontwikkeling BV de commanditaire vennootschap Ruimte voor Ruimte Limburg C.V. (hierna: de C.V.) opgericht. De taak van de C.V. bestaat in hoofdzaak uit de verwerving van locaties die tot woningbouwkavels kunnen worden ontwikkeld, het verkrijgen van bouwtitels op deze locaties, het bouwrijp maken van deze locaties en de uitgifte van woningbouwkavels. Daarbij verwerft de C.V. grond voor € 4,50 per m2 en verkoopt zij deze als bouwgrond tegen een veel hogere prijs terug, welke prijs (mede) dient ter dekking van de door de overheid verstrekte sloopsubsidies en de kosten van de C.V. zelf.
      
    
    
      2.7.
      Op 15 juli 2005 heeft belanghebbende opdracht gegeven aan de heer [K] van [L] Makelaars en Taxateurs [plaats 3] B.V. de percelen [nummer 1] en [nummer 2] te taxeren, welke taxatie leidde tot een totale waarde van € 56.000 (WEVAB).
      
    
    
      2.8.
      Op 31 december 2005 heeft het echtpaar een gedeelte van het perceel [nummer 2] , namelijk het gedeelte dat later is hernummerd tot [nummer 4] (hierna ook: [a-straat] 33/a), voor een bedrag van € 255.000 verkocht aan de heer [M] en mevrouw [N] .
      
    
    
      2.9.
      Op 1 februari 2006 heeft het echtpaar een gedeelte van het perceel [nummer 2] , namelijk het gedeelte dat later is hernummerd tot [nummer 5] (hierna ook: [a-straat] 35), voor een bedrag van eveneens € 255.000 verkocht aan de heer [O] en mevrouw [P] .
      
    
    
      2.10.
      Op 1 maart 2006 heeft het echtpaar het perceel [a-straat] 35 geleverd aan de heer [O] en mevrouw [P] .
      
    
    
      2.11.
      Op 1 mei 2006 heeft het echtpaar het perceel [a-straat] 33/a geleverd aan de heer [M] en mevrouw [N] .
      
    
    
      2.12.
      Op 3 november 2006 is het perceel [nummer 2] kadastraal gesplitst. Uit dit perceel zijn ontstaan de percelen [nummer 4] en [nummer 5] . Deze percelen zijn ieder ca. 1.900 m2 groot. Het resterende gedeelte van het (oude) perceel [nummer 2] is hernummerd tot perceel [nummer 3] en is ca. 1.000 m2 groot.
      
    
    
      2.13.
      In de loop van 2006 hebben de heer [Q] (hierna: [Q] ) en mevrouw [R] (hierna: [R] ) het echtpaar benaderd. Zij maakten hun interesse in een stuk bouwgrond aan het echtpaar kenbaar. 
      
    
    
      2.14.
      Op 15 december 2006 is een ontwerp van de leveringsakte opgesteld, inhoudende de verkoop door het echtpaar aan [Q] en [R] van het perceel [nummer 3] en een gedeelte van het perceel [nummer 1] , namelijk het gedeelte dat later is hernummerd tot [nummer 6] , samen groot ca. 1.900 m2 (hierna ook: [a-straat] 33).
      
    
    
      2.15.
      Op 6 maart 2007 heeft het echtpaar een overeenkomst gesloten met de C.V., inhoudende dat zij de percelen [nummer 3] en [nummer 1] , beide gedeeltelijk en samen groot ca. 2.000 m2, als agrarische grond verkopen aan de C.V. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “17. Ontbindende voorwaarden
      
    
    
      17.1
      
        Deze overeenkomst kan door koper zonder rechterlijke tussenkomst worden ontbonden indien:
        a. niet uiterlijk 18 maanden na ondertekening van deze overeenkomst door het bevoegd gezag een besluit is genomen tot wijziging van de op de onroerende zaak rustende bestemming (…)”.
      
      
    
    
      2.16.
      Eveneens op 6 maart 2007 heeft het echtpaar een overeenkomst gesloten met de C.V., inhoudende dat zij de in 2.15 genoemde percelen, beide gedeeltelijk en samen groot ca. 2.000 m2, als bouwgrond terugkopen van de C.V. De koopsom bedraagt € 339.000 (inclusief omzetbelasting). In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “2. Bestemming
      
    
    
      
    
    
      2.2
      Verkoper zal zich ervoor inspannen dat vrijstelling ex artikel 19 Wet RO wordt verkregen voor het bouw- en woonrijp maken van het verkochte en voor het gebruik als bouwkavel (…).
    
    
      2.3
      Koper dient zelf, voor eigen rekening, zorg te dragen voor het verkrijgen van vrijstelling en bouwvergunning voor de bouw van de woning (…)
      
      
        4. Bouwrijp en woonrijp maken
      
    
    
      4.1
      Het verkochte wordt door en voor rekening van verkoper bouwrijp gemaakt (…).
    
    
      4.2
      Onder bouwrijp maken wordt verstaan: (…).
    
    
      4.3
      Onder woonrijp maken wordt verstaan: (…).
    
    
      4.4
      
        Onder bouw- en woonrijp maken wordt uitdrukkelijk niet verstaan: het verrichten van de voor de bouw noodzakelijke grondwerken en sonderingsonderzoeken, het aanbrengen van de huisaansluiting voor de DWA riolering, gas, water, elektriciteit, telefoon en c.a.i.: (…) 
        De huisaansluitingen moeten in opdracht van koper en op diens kosten worden aangelegd. Tevens dient koper zelf en op eigen kosten zorg te dragen voor de vereiste bouwvergunning en eventuele andere benodigde vergunningen.
      
    
    
      4.5
      Verkoper zal de werkzaamheden verband houdende met het bouw- en woonrijp maken uitvoeren voor zover dit in zijn vermogen ligt en behoudens publiek- en privaatrechtelijke belemmeringen die daarbij mochten optreden. De huisaansluitingen moeten in opdracht van koper en op diens kosten worden aangelegd.
      
      
        22. Ontbindende voorwaarden
      
    
    
      22.1
      
        Deze overeenkomst zal, onverminderd het bepaalde in artikel 17 en mits met inachtneming van het navolgende, uitsluitend door koper ontbonden (kunnen) worden in elk van de volgende gevallen:
        a. (…)
        b. indien, ondanks een tijdig daartoe door koper ingediend verzoek (…) niet binnen 15 maanden na de in artikel 2.2 bedoelde mededeling door koper een vrijstelling is verkregen voor de bouw van een in het onderhavige plan passende woning dan wel indien een zodanige vrijstelling binnen deze termijn niet onherroepelijk is geworden. (…)
      
      
      
        25. Ontbinding
        Deze overeenkomst is van rechtswege ontbonden indien de aankoopovereenkomst tussen RvR Limburg CV (als koper) en [belanghebbende] en mevrouw [S]  (als verkoper) d.d. 6 maart 2007 ontbonden is. Deze overeenkomst is onlosmakelijk verbonden aan onderhavige overeenkomst.”.
      
      
    
    
      2.17.
      Op 27 april 2007 heeft het echtpaar een overeenkomst gesloten met [Q] en [R] tot verkoop van [a-straat] 33. In deze overeenkomst wordt verwezen naar het ontwerp van de leveringsakte van 15 december 2006. De koopprijs bedraagt € 265.000 vrij op naam. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “Ontbindende voorwaarden
        Artikel 10
        a. (…)
        b. Verkoper en koper zijn overeengekomen dat de overeenkomst van koop ontbonden wordt als een van de navolgende voorwaarden zich voordoet:1. Het niet verkrijgen van een bouwvergunning waardoor het voorgenomen gebruik door koper als bouwkavel voor een naar zijn wensen te bouwen woning niet kan worden gerealiseerd.2. Het niet verkrijgen van een schone grondverklaring.
        c. (…).”.
      
      
    
    
      2.18.
      Op 21 juni 2007 is het perceel [nummer 1] , groot 3.700 m2, gesplitst. Uit dit perceel is ontstaan [nummer 6] , groot 872 m2. Het restant van het perceel [nummer 1] is hernummerd tot het perceel [nummer 7] , welk perceel nog steeds eigendom is van het echtpaar.
      
    
    
      2.19.
      De percelen [nummer 6] en [nummer 3] ( [a-straat] 33) zijn samengevoegd groot 1.897 m2. [a-straat] 33 bestaat uit ca. 1.000 m2 voorgelegen grond, ter zake waarvan bestemmingswijziging heeft plaatsgehad (hierna: de bouwgrond) en uit 897 m2 achtergelegen grond, ter zake waarvan geen bestemmingswijziging heeft plaatsgehad (hierna: de cultuurgrond).
      
    
    
      2.20.
      Bij akte van 8 januari 2009 heeft het echtpaar aan de C.V. geleverd een gedeelte van de percelen [nummer 3] , [nummer 7] en [nummer 6] , samen groot ca. 2.000 m2 voor een bedrag van € 9.000 (exclusief omzetbelasting).
      
    
    
      2.21.
      Bij akte van 8 januari 2009 heeft de C.V. aan het echtpaar geleverd een gedeelte van de percelen [nummer 3] en [nummer 6] , samen groot ca. 1.000 m2 voor een bedrag van € 169.500, waarin is begrepen een bedrag aan omzetbelasting ten bedrage van € 27.063,03.
      
    
    
      2.22.
      Bij akte van 8 januari 2009 heeft het echtpaar [a-straat] 33 geleverd aan [Q] en [R] . De herrekende koopprijs bedraagt € 222.337,47, te vermeerderen met omzetbelasting ten bedrage van € 42.244,12.
      
    
    
      2.23.
      Bij akte van 17 september 2009 heeft de C.V. aan het echtpaar geleverd een gedeelte van het perceel [nummer 7] , groot ongeveer 1.000 m2 voor een bedrag van € 169.500, waarin is begrepen een bedrag aan omzetbelasting ten bedrage van € 27.063,03.
      
    
    
      2.24.
      Tot de stukken behoort een afdruk van de website van de C.V., waarin onder meer het volgende is vermeld:
      
      
        “ (…)
      
      − Het project is bedoeld voor iedereen die Een perceel grond wil verkopen. Een ruime bouwkavel wil kopen. Een perceel grond in eigendom heeft en hierop een bouwbestemming wil laten realiseren.
      − Het intekenen voor de sloopregeling is inmiddels een aantal jaren geleden afgesloten. (…) Onze onderneming is in feite een grondbank. We kunnen u van dienst zijn bij het kopen van een bouwkavel, het realiseren van een bouwbestemming of het verkopen van grond.
      − De standaardnorm voor eigenaren die een bouwbestemming willen realiseren, is circa 1000 m2.
      − (..) (..) er bestaat geen relatie tussen de locaties waar is gesloopt en de locaties waar gebouwd mag worden.
      − Bent u grondeigenaar (van landbouwgrond) in het buitengebied zonder bouwtitel, maar wilt u wel uw grond verkopen voor woningbouw, dan kunt u ook gebruik maken van de Ruimte voor Ruimte regeling. Na acceptatie wordt uw perceel rechtstreeks aangekocht door [de CV].”.
      
    
    
      2.25.
      Het echtpaar heeft de volgende kosten gemaakt:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                €
              
            
            
              
                Notariskosten
              
              
                
                  [T]
                
              
              
                1.675,18
              
            
            
              
                Bodemonderzoek
              
              
                
                  [U]
                
              
              
                520,00
              
            
            
              
                Advocaatkosten
              
              
                
                  [V] Advocaten
              
              
                924,00
              
            
            
              
                Notariskosten
              
              
                
                  [W]
                
              
              
                98,50
              
            
            
              
                Milieuadvisering
              
              
                
                  [X]
                
              
              
                131,25
              
            
            
              
                Advisering Ruimtelijke ordening
              
              
                
                  [X]
                
              
              
                542,10
              
            
            
              
                Legeskosten
              
              
                Gemeente [plaats 2]
              
              
                26,10
              
            
            
              
                Makelaarskosten
              
              
                
                  [Y] Makelaars
              
              
                3.100,00
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.26.
      Op 12 oktober 2011 is de aanslag in de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2009 opgelegd conform de voor dat jaar ingediende aangifte in de IB/PVV. Deze aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.255 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 29.740.
      
    
    
      2.27.
      Op 16 juni 2012 is de in geschil zijnde navorderingsaanslag opgelegd. Daarbij is de bij verkoop van [a-straat] 33 gerealiseerde winst belast en als volgt berekend:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Opbrengst
              
              
                Kosten
              
              
                Resultaat
              
            
            
              
                
              
              
                €
              
              
                €
              
              
                €
              
            
            
              
                Inbreng 897 m2 grond à € 20
              
              
                
              
              
                17.940
              
              
                
              
            
            
              
                Inbreng 1.000 m2 grond
              
              
                
              
              
                4.500
              
              
                
              
            
            
              
                Verkoop 1.000 m2 aan de C.V.
              
              
                4.500
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Terugkoop 1.000 m2 van RVR Limburg C.V.
              
              
                
              
              
                142.460
              
              
                
              
            
            
              
                Verkoop 1.897 m2 aan derden exclusief BTW
              
              
                222.337
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten i.v.m. de Regeling
              
              
                
              
              
                7.018
              
              
                
              
            
            
              
                Voordeel
              
              
                226.837
              
              
                171.918
              
              
                54.921
              
            
            
              
                Waarvan ieder 50% of
              
              
                
              
              
                
              
              
                27.459
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.28.
      Op 18 november 2013 heeft de heer [Z] , namens de Inspecteur, een taxatierapport opgesteld, waarin onder meer het volgende staat vermeld:
      
      
        “(…)
        Op: 18 november 2013
        in opdracht van: [H]
        Reden voor taxatie: IB Overgang box 3 naar Box 1
        (…)
        Gegevens betreffende de onroerende zaak
        (…)
        Het voorste gedeelte van de twee percelen is de 1000m2 voor de bouwkavel. Het resterende ad. 897 m2 is achterterrein en t.z.t. tuin bij de te bouwen woning. Verzoek waardering van deze 897 m2 in verband met het overbrengen van box 3 naar box 1. Ten tijde van de peildatum is dit voormalig bedrijfsterrein. De waarde van ondergrond van de agrarische bedrijfsgebouwen bedraagt tussen de € 12,- en € 15,- per m2. De waarde van de 897m2 wordt als verwachtingswaarde van het voor gelegen bouwterrein gesteld op € 50,- per m2.
        (…)
        Waardebepaling
        Bij de waardering is rekening gehouden met alle bekende factoren die op de waarde van invloed kunnen zijn.
        De waarde in het economische verkeer is op peildatum 27-4-2007 geschat op:
        			WEV
        897m2 achterterrein	€ 45.000 (…)”.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
        
          Is het resultaat dat belanghebbende heeft behaald ter zake van de verkoop van [a-straat] 33 belastbaar als nagekomen bedrijfsbate?
        
        
          Indien vraag a ontkennend wordt beantwoord: is het resultaat dat belanghebbende heeft behaald door de verkoop van [a-straat] 33 belast als resultaat uit overige werkzaamheden?
        
        
          Indien vraag b bevestigend wordt beantwoord: is het behaalde resultaat uit overige werkzaamheden negatief?
        
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende is van mening dat vraag a ontkennend moet worden beantwoord. Ten aanzien van de vragen b en c is belanghebbende primair van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord en subsidiair dat vraag b ontkennend moet worden beantwoord, waardoor vraag c geen beantwoording behoeft. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur is primair van mening dat vraag a bevestigend moet worden beantwoord en subsidiair dat vraag b bevestigend en vraag c ontkennend moet worden beantwoord.
      
    
    
      3.4.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank van de uitspraak op bezwaar en primair en subsidiair van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende ter zake van de verkoop van [a-straat] 33 een nagekomen bedrijfsbate dan wel een resultaat uit overige werkzaamheden heeft behaald tot een bedrag van € 27.459.
      
    
    
      4.2.
      De bewijslast met betrekking tot feiten en omstandigheden die leiden tot de conclusie dat sprake is van een nagekomen bedrijfsbate dan wel een resultaat uit overige werkzaamheden rust op de Inspecteur.
      
      
        
          Nagekomen bedrijfsbate
        
      
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat, gezien het arrest van 2 mei 1956, nr. 12 747, ECLI:NL:HR:1956:AY2078, BNB 1956/213 (hierna: het arrest BNB 1956/213), sprake is van een nagekomen bedrijfsbate. Belanghebbende betwist dit. In het desbetreffende arrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
      
      
        “dat de uitspraak van den Raad van Beroep blijkbaar uitgaat van de opvatting, dat de omstandigheid, dat belanghebbende in 1949 alle toen bestaande en bekende activa en passiva van het tot dusver door hem uitgeoefende eenmansbedrijf inbracht in een vennootschap onder firma, moet leiden tot de conclusie, dat met en door dien inbreng de afwikkeling van dat eenmansbedrijf definitief voltooid was; dat deze opvatting echter niet juist is, daar, indien en voorzover na de staking van een bedrijf uit de bedrijfsuitoefening nog baten kunnen worden gerealiseerd, de afwikkeling van dat bedrijf niet voltooid is, terwijl onverschillig is, of zodanige later gerealiseerde baten voortvloeien uit aanspraken, welke ten tijde van de staking van het bedrijf en de daarop gevolgde afwikkelingshandelingen reeds bestonden en bekend waren”.
      
      
    
    
      4.4.
      In verband met het vorenstaande heeft de Inspecteur zich verder op het standpunt gesteld dat belanghebbende zijn aandeel in het (huidige) perceel [a-straat] 33 in 2004 niet naar het privévermogen had mogen overbrengen, maar dat het perceel tot zijn verplichte ondernemingsvermogen had moeten blijven behoren. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft de Inspecteur aangevoerd dat op dat moment, dat wil zeggen ten tijde van de staking van de onderneming van de maatschap, de ruimte-voor-ruimteregeling al van kracht was, alsmede dat de verkrijging van een bouwrecht voor dat perceel onlosmakelijk samenhangt met de beëindiging van de onderneming van de maatschap. Immers, indien de onderneming niet zou zijn gestaakt, zou het perceel niet in aanmerking zijn gekomen voor deelname aan de regeling. Het Hof overweegt dienaangaande het volgende.
      
    
    
      4.5.
      In zijn arrest van 14 maart 2003, nr. 37 885, ECLI:NL:HR:2003:AF5826, BNB 2003/195, heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
      
      
        “Bij de staking van een onderneming heeft (…) in het algemeen te gelden dat een tot het ondernemingsvermogen behorend activum naar het privé-vermogen wordt overgebracht. Deze regel lijdt uitzondering indien sprake is van uit de ondernemingssfeer stammende onzekerheden omtrent de afwikkeling van dat activum. In dat geval blijft het behoren tot het verplichte ondernemingsvermogen.”.
      
      
    
    
      4.6.
      In weerwil van hetgeen de Inspecteur heeft gesteld, heeft belanghebbende ter zitting de volgende feiten naar voren gebracht, welke – nu zij onweersproken zijn gebleven – door het Hof als vaststaand worden beschouwd.
      
      
        Alle grond rond de dorpskern kwam in 2006 in beginsel in aanmerking voor de regeling. Anders dan op de twee eerder verkochte percelen, werd op [a-straat] 33 door belanghebbende geen bouwcontingent verkregen in ruil voor de sloop van stallen. Belanghebbende is pas in de loop van 2006 benaderd door [Q] en [R] die de grond als bouwgrond wilden verwerven, bij welke bespreking ook de koopprijs ad € 265.000 aan de orde is gekomen. De Provincie had wooncontingenten “op de plank liggen” aangezien niet voor alle (door derden) gesloopte stallen daadwerkelijk de bijbehorende wooncontingenten waren opgevraagd door de slopende partijen. De Provincie heeft belanghebbende in 2006 benaderd met de vraag of hij geïnteresseerd was om [a-straat] 33 tot bouwgrond te maken.
      
      
    
    
      4.7.
      
        Het Hof is, gelet op het bovenstaande en de feiten genoemd in 2.3, van oordeel dat het aannemelijk is dat het voornemen om het perceel te verkopen eerst is opgekomen in 2006 en dat om die reden ten aanzien van het perceel [a-straat] 33 geen sprake is van een uit de ondernemingssfeer stammende onzekerheid omtrent de afwikkeling van dit activum.
        Het Hof is dan ook van oordeel dat het echtpaar het huidige perceel [a-straat] 33 na de staking van de onderneming in 2004 naar het privévermogen mocht overbrengen en dat van een nagekomen bedrijfsbate geen sprake is.
      
      
      
        
          Resultaat uit overige werkzaamheden
        
      
      
    
    
      4.8.
      Vervolgens is de vraag aan de orde of de verkoop van het perceel [a-straat] 33 leidt tot belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
      
    
    
      4.9.
      Op grond van artikel 3.90 van de Wet IB 2001 behoort tot het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Op grond van artikel 3.91, lid 1, onderdeel c, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan: het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat.
      
    
    
      4.10.
      Wil sprake zijn van een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden dan dient aan de volgende cumulatieve voorwaarden te worden voldaan:
      − er is sprake van werkzaamheden;
      − deze werkzaamheden vinden plaats in het economische verkeer;
      − belanghebbende beoogt voordelen te behalen; en
      − de objectieve verwachting bestaat dat voordelen redelijkerwijs kunnen worden behaald.
      
    
    
      4.11.
      De Inspecteur heeft gesteld dat in dit verband de werkzaamheden van belanghebbende uit de volgende elementen bestonden:
      
      
         de herinrichting en splitsing van de percelen [nummer 2] en [nummer 1] , de afsplitsing van een deel van het perceel [nummer 1] , dat tezamen met kavel [nummer 3] als één bouwkavel ( [a-straat] 33) is verkocht;
         het in gang zetten van de bestemmingswijziging, het aanleggen van huishoudaansluitingen en het zorgdragen voor bouw- en eventuele andere benodigde vergunningen; en
         het laten verrichten van bodemonderzoek en milieuadvisering, het adviseren over ruimtelijke ordening en het inschakelen van een advocaat tot een bedrag van € 7.017.
      
      
      
        Deze werkzaamheden betreffende het perceel [a-straat] 33 zouden geruime tijd voor de transacties met de C.V. zijn aangevangen en in ieder geval al in 2006. 
      
      
      
        Voorts stelt de Inspecteur dat belanghebbende reeds in 2006 wist dat er een geïnteresseerde koper aanwezig was en dat er een causaal verband bestaat tussen genoemde werkzaamheden en het behaalde voordeel.
      
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift daar tegenover het volgende gesteld:
      
      − het behaalde voordeel is niet het gevolg van door belanghebbende verrichte werkzaamheden, maar van het bestaan van de regeling;
      − niet hij maar de C.V. heeft de bestemmingswijziging geregeld;
      − onder verwijzing naar de “Ontwerp akte van levering”: niet hij maar [Q] en [R] hebben de huisaansluitingen laten aanleggen;
      − onder verwijzing naar de in 2.17 bedoelde koopovereenkomst van 27 april 2007: niet hij maar [Q] en [R] hebben de bouwvergunning aangevraagd; en
      − de advocaat en de adviseur inzake milieu en ruimtelijke ordening zijn uitsluitend ingeschakeld omdat [Q] en [R] zich erover beklaagden dat de gemeente te lang wachtte met het effectueren van de bestemmingswijziging.
      
    
    
      4.13.
      Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 9 oktober 2009, nr. 43 035, ECLI:NL:HR:2009:BF0389, BNB 2009/117, is van werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 van de Wet IB 2001 alleen sprake, als de werkzaamheden het kader van normaal actief vermogensbeheer te boven gaan en is het enkele feit dat belanghebbende, toegespitst op de onderhavige zaak, gebruik heeft gemaakt van de regeling en van de diensten van de C.V. onvoldoende. Relevant zijn de aard en omvang van de werkzaamheden en of de werkzaamheden hebben bijgedragen aan het realiseren van een voorzienbaar voordeel.
      
    
    
      4.14.
      Het Hof acht hetgeen belanghebbende heeft gesteld, zoals vermeld in 4.12, aannemelijk en verwerpt - mede gezien hetgeen belanghebbende, zoals vermeld in 4.6, naar voren heeft gebracht - het standpunt van de Inspecteur dat het voordeel dat belanghebbende heeft behaald moet worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden.
      
    
    
      4.15.
      Het voordeel spruit naar het oordeel van het Hof voort uit de (marktconforme) prijs die de kopers [Q] en [R] in 2006 hebben willen betalen voor bouwgrond, in combinatie met het feit dat de Provincie via de C.V. in het kader van de regeling - en daarmee haar eigen (financiële) belangen dienende - de noodzakelijke bestemmingswijziging tot stand wilde brengen. De werkzaamheden die belanghebbende heeft verricht liggen in de sfeer van voltooiing van de verkoop- en de leveringstransacties, hebben geen oorzakelijk verband met de opbrengst, hebben in die zin niet bijgedragen aan het realiseren van het voordeel en gaan normaal actief vermogensbeheer niet te boven. Die werkzaamheden zijn niet meer geweest dan de verwezenlijking van een door de voornoemde omstandigheden bestaand voordeel.
      
    
    
      4.16.
      Aangezien geen sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, behoeft de vraag of het resultaat daaruit negatief is geen behandeling.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.17.
      
        De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd evenals de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag.
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.18.
      Aangezien de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 42 respectievelijk € 118 te vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.19.
      Aangezien het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      4.20.
      Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin belanghebbende en mevrouw [S] geheel of gedeeltelijk in het gelijk zijn gesteld. Dit betreft de onderhavige zaak en de zaak ten name van mevrouw [S] met kenmerk 14/00062.
      
    
    
      4.21.
      Het Hof stelt de tegemoetkoming voor de procedure bij de Rechtbank, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 3,5 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 1.715.
      
    
    
      4.22.
      Het Hof stelt de tegemoetkoming voor de procedure bij het Hof, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 980.
      
    
    
      4.23.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
    
      4.24.
      Het Hof zal in deze zaak en in elk van de overige hiervóór genoemde zaken een proceskostenvergoeding toekennen van (€ 2.695 : 2 zaken =) € 1.347,50.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
    
      
        
          verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
      
      
        
          vernietigt de navorderingsaanslag;
      
      
        
          gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 160 vergoedt; en
      
      
        
          veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.347,50.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 2 juli 2015 door P.C. van der Vegt, voorzitter, P.A.G.M. Cools en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.