ECLI:NL:GHARL:2016:4548, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 07-06-2016, 15/00379
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-06-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Recht van successie. Bedrijsopvolgingsregeling. Verrekeningsvordering. Toepassing beleid. Goedkeuring. Vetrouwensbeginsel.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 15/00379
      uitspraakdatum: 7 juni 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 10 maart 2015, nummer AWB 14/1658, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Rotterdam (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag recht van successie opgelegd voor een belaste verkrijging in het jaar 2009 van € 872.177 (hierna: de aanslag).
    
    
      1.2
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een naar een belaste verkrijging van € 842.200.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 10 maart 2015 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 april 2016 te Arnhem. Daarbij is belanghebbende verschenen, ter bijstand vergezeld van mr. [A] en mr. [B] , alsmede [C] en mr. [D] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7
      Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      
        [in] 2009 is de moeder van belanghebbende, [E] (hierna: erflaatster), overleden. 
    
    
      2.2
      
        Erflaatster was tot haar overlijden onder huwelijkse voorwaarden gehuwd met [F] (hierna: [F] ). De huwelijkse voorwaarden, die op 18 juni 1999 zijn opgemaakt, bevatten een finaal verrekenbeding:
        “Artikel 1.
        Elke huwelijksgoederengemeenschap is uitgesloten. Elke toepasselijkheid van de bepalingen betreffende het wettelijk deelgenootschap is uitgesloten.
        (…).
        Artikel 8.
        Indien het huwelijk wordt ontbonden door het overlijden van een van de echtgenoten … vindt tussen de deelgenoten verrekening in waarde plaats alsof gedurende het huwelijk algehele gemeenschap van goederen heeft bestaan, met dien verstande echter dat: …”
      
    
    
      2.3
      Erflaatster heeft bij testament van 18 juni 1999, aangevuld op 18 december 2006, [F] en belanghebbende tot haar erfgenamen benoemd. 
    
    
      2.4
      De nalatenschap van erflaatster bestond uitsluitend uit een vordering op [F] .
    
    
      2.5
      
        [F] had op de overlijdensdatum een belang van ongeveer 35% in [G] BV (hierna: Beleggingsmaatschappij). Beleggingsmaatschappij houdt 99,5% van het geplaatste aandelenkapitaal in [H] BV (hierna: Exploitatiemaatschappij) in de vorm van cumulatief preferente aandelen. De gewone aandelen in Exploitatiemaatschappij zijn voor 50% in handen van [I] BV, waarvan belanghebbende enig aandeelhouder is.
    
    
      2.6
      Exploitatiemaatschappij houdt aandelen in diverse (klein)dochtervennootschappen. De activiteiten van deze vennootschappen bestonden op de overlijdensdatum uit de exploitatie van drie parkeergarages in [J] , de exploitatie van twee tankstations, een wasstraat en een tankshop in [K] , de verhuur van onroerende zaken met het oog op projectontwikkeling, de ontwikkeling van plannen voor woningbouw in [L] en de verhuur van onroerende zaken. Verhuurd worden in totaal 85 appartementen en ongeveer 20.000 m2 aan bedrijfsruimten.
    
    
      2.7
      
        [F] heeft op 17 juni 2010 de nalatenschap verworpen.
    
    
      2.8
      In de aangifte recht van successie (hierna: de aangifte) heeft belanghebbende een beroep op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit als bedoeld in hoofdstuk IIIA van de Successiewet 1956 (hierna: de faciliteit) gedaan met betrekking tot de verkrijging van de vordering op [F] , voor zover deze vordering ziet op de door [F] gehouden aandelen in Beleggingsmaatschappij. De aangifte vermeldt onder meer het volgende:
      
      
        							€		€
        Aandelen in Beleggingsmaatschappij  		2.003.131
        Af: latente AB-claim (25%)			(388.785)
        Overige vermogensbestanddelen 		   218.639
        In totaal					1.832.985 
      
      
      
      
        50% van € 1.832.985						916.492
        Af: kosten begrafenis						(8.058)
        Lastbevoordeling kleinkinderen					(66.234)
        Verkrijging							842.200
        faciliteit (75% x 50% x € 2.003.131)				(751.173)
        Belaste verkrijging						  91.027
      
    
    
      2.9
      
        Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur de toepassing van de faciliteit afgewezen en de aanslag als volgt vastgesteld:
         						€		€
        Aandelen in Beleggingsmaatschappij  		2.003.132
        Af: latente AB-claim (6,25%)			  (97.196)
        Overige vermogensbestanddelen 		   218.639
        In totaal					2.124.575 
      
      
      
        50% van € 2.124.575						1.062.287
        Af: kosten begrafenis						(8.058)
        Lastbevoordeling kleinkinderen					(182.052)
        Belaste verkrijging						 872.177
      
    
    
      2.10
      In de uitspraak op bezwaar wordt de toepassing van de faciliteit afgewezen en de belaste verkrijging berekend op € 842.200 (zie 2.8).
    
    
      2.11
      De Rechtbank heeft – kort gezegd – geoordeeld dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor de faciliteit omdat er geen sprake is van een nauwe samenhang tussen de aandelen en de vordering, het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt en het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet slaagt omdat er geen sprake is van gelijke gevallen.
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of belanghebbende in aanmerking komt voor de faciliteit. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de goedkeuring uit het Besluit van 10 oktober 2007, nr. CPP2007/383M, op grond van de tekst, het vertrouwensbeginsel dan wel het gelijkheidsbeginsel van toepassing is. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
    
    
      3.2
      Bij bevestigende beantwoording van de in 3.1 vermelde vraag is in geschil of (deels) sprake is van ondernemingsvermogen als bedoeld in artikel 35b van de SW. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
    
    
      3.3
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.4
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, alsmede tot vermindering van de aanslag tot een naar een belaste verkrijging van € 91.027 en de toepassing van de faciliteit voor een bedrag van € 751.174. 
    
    
      3.5
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Hoorgesprek
      
    
    
    
      4.1
      Tussen partijen is terecht niet in geschil dat belanghebbende, ondanks het verzoek daartoe, niet is gehoord vóórdat uitspraak op bezwaar is gedaan en dat hierdoor de hoorplicht is geschonden. Gelet op het arrest van 29 januari 2016, nr. 15/02441, ECLI:NL:HR:2016:114, had de Rechtbank de uitspraak op bezwaar moeten vernietigen onder de bepaling dat de rechtsgevolgen van die uitspraak in stand blijven en had de Rechtbank in verband daarmee een vergoeding van proceskosten en griffierechten moeten toekennen. Nu dit achterwege is gebleven, dient het hoger beroep reeds om deze reden gegrond te worden verklaard.  
      
      
        
          Besluit 
        
      
      
    
    
      4.2
      In het Besluit van 10 oktober 2007, nr. CPP2007/383M (hierna: het Besluit), wordt – voor zover van belang – bepaald:
      
      
        “Dit besluit bevat het beleid over de bedrijfsopvolgingsregeling in de Successiewet 1956. De besluiten van 16 maart 2004, nr. CPP2003/1717M en 15 november 2006, nr. CPP2006/1894M, zijn samengevoegd. Tevens is nieuw beleid opgenomen in de onderdelen 4 tot en met 4.5, 6.2, 6.4 en 6.5.
      
      
      
        (…).
      
      
    
    
      3.7.
      
        
          Finaal verrekenbeding
        
        A en B zijn buiten gemeenschap van goederen getrouwd. Zij hebben samen één kind. Bij huwelijkse voorwaarden zijn de echtelieden een finaal verrekenbeding overeengekomen. Hierdoor wordt bij overlijden van een van de echtgenoten afgerekend alsof zij in wettelijke gemeenschap van goederen waren gehuwd. A’s enige bezit is een pakket aanmerkelijk belang aandelen. B heeft geen vermogen. B overlijdt zonder een testament te hebben gemaakt. Als gevolg van het overlijden van B wordt de waarde van de aandelen verrekend, waardoor tot de nalatenschap van B een vordering behoort ter grootte van de helft van de waarde van de aandelen. Op grond van het wettelijk erfrecht vererft deze vordering naar A. Het kind verkrijgt een vordering op A. De bedrijfsopvolgingsregeling is naar de letter niet van toepassing omdat A in dit geval geen ondernemingsvermogen verkrijgt.
      
      
      
        
          Goedkeuring
        
        Ik keur met toepassing van de hardheidsclausule het volgende goed. In verband met de nauwe samenhang tussen de aandelen en de vordering zijn de faciliteiten van de bedrijfsopvolgingsregeling wel van toepassing op de helft van de waarde van de aandelen van A. Hierbij gelden de overige voorwaarden van de bedrijfsopvolgingsregeling, zoals de eis dat A de onderneming ten minste vijf jaar voortzet. Op de onderbedelingsvordering van het kind die betrekking heeft op het aan A toegedeelde vordering van B, kan de uitstelregeling van artikel 25, dertiende lid, van de Invorderingswet 1990 worden toegepast. De goedkeuring geldt ook als A bij zijn overlijden een persoonlijke onderneming nalaat.”
      
      
    
    
      4.3
      Belanghebbende betoogt dat in het Besluit wordt goedgekeurd dat de faciliteit van toepassing is op een verrekenbedingvordering die nauw samenhangt met ondernemingsvermogen waarbij op geen enkele wijze een voorbehoud wordt gemaakt ten aanzien van de persoon van de verkrijger. In het onderhavige geval is er bovendien sprake van aandeelhouderschap, namelijk via [I] BV, in Exploitatiemaatschappij, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      4.4
      Het Besluit bevat een goedkeuring voor het geval waarin op basis van de wettelijke bepalingen geen faciliteit kan worden verleend omdat geen ondernemingsvermogen wordt verkregen maar een vordering uit hoofde van een finaal verrekenbeding. De goedkeuring is, gelet op de tekst van het Besluit, alleen bedoeld voor het geval waarin de vordering uit hoofde van het finaal verrekenbeding vererft naar de langstlevende partner die voor het overlijden de aandelen bezat waarmee de vordering verband houdt. Het Hof ziet geen redenen voor een ruimere interpretatie van dit beleid, zoals belanghebbende voorstaat. Het Besluit zou slechts van toepassing zijn geweest als [F] de vordering uit hoofde van het finaal verrekenbeding had verkregen. Nu [F] de nalatenschap heeft verworpen en belanghebbende deze vordering erft, is sprake van een situatie waarvoor de goedkeuring niet geldt. Het feit dat belanghebbende, via [I] BV, aandeelhouder is in Exploitatiemaatschappij leidt niet tot een ander oordeel omdat in het onderhavige geval in geschil is of de faciliteit kan worden toegepast op een vordering die verband houdt met de waarde van de aandelen in Beleggingsmaatschappij. Ook de stelling van belanghebbende dat uit de goedkeuring volgt dat deze is bedoeld voor het geval een kind een vordering uit hoofde van een finaal verrekenbeding erft, faalt. In de goedkeuring is slechts opgemerkt dat voor de onderbedelingsvordering van het kind uitstel van betaling kan worden verleend. De verkrijging van belanghebbende van een vordering uit hoofde van het finaal verrekenbeding is hiermee niet op één lijn te stellen.  
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.5
      Aan zijn betoog dat de faciliteit op grond van het vertrouwensbeginsel van toepassing is, heeft belanghebbende ten grondslag gelegd (i) dat in het Besluit geen enkel voorbehoud wordt gemaakt ten aanzien van de persoon van de verkrijger, (ii) een uitlating van de staatssecretaris in de wetsgeschiedenis van de faciliteit zoals die geldt met ingang van 1 januari 2010, (iii) dat een beperkte uitleg van het Besluit zou leiden tot een situatie waar in de praktijk zelden goedkeuring voor nodig is omdat de langlevende echtgenoot in het wettelijk erfrecht slechts voor een klein deel erfgenaam is en (iv) dat de goedkeuring een dode letter zou worden wat niet de bedoeling kan zijn.
      
    
    
      4.6
      Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel faalt, gelet op het in 4.4 vermelde, waarbij het Hof nog opmerkt dat belanghebbende niet duidelijk heeft gemaakt dat de goedkeuring uit het Besluit een dode letter is, nog daargelaten de vraag of dit relevant is voor de beoordeling of sprake is van gewekt vertrouwen. Een uitlating in de wetsgeschiedenis met betrekking tot de faciliteit, die overigens geldt vanaf 2010, leidt niet tot een ander oordeel.  
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
      
    
    
      4.7
      Belanghebbende betoogt dat geen rechtvaardigingsgrond bestaat voor de ongelijke behandeling, die ontstaat als de goedkeuring uit het Besluit wordt beperkt tot uitsluitend een verkrijging door de echtgenoot, in casu [F] . 
      
    
    
      4.8
      Dit betoog faalt omdat het Hof het met de Rechtbank eens is dat er geen sprake is van gelijke gevallen. 
      
    
    
      4.9
      Nu het Hof tot de conclusie komt dat de goedkeuring uit het Besluit niet van toepassing is en daardoor belanghebbende niet in aanmerking komt voor de faciliteit, behoeft het tweede geschilpunt – of (deels) sprake is van ondernemingsvermogen als bedoeld in artikel 35b van de SW – geen behandeling meer.
      
      
        
          Slotsom
          
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 992  voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496) en € 992 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496). In totaal derhalve € 1.984.  
      
    
    
      5.2
      Het Hof acht geen grond aanwezig voor een integrale proceskostenvergoeding. De Inspecteur treft naar het oordeel van het Hof geen verwijt dat hij een uitspraak heeft gedaan terwijl op dat moment duidelijk is dat die uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41.235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook heeft de Inspecteur niet in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      – vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      – bepaalt dat de rechtsgevolgen van de vernietigde uitspraak op bezwaar geheel in stand blijven;
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.984; 
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 45 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 123 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. W.M.G. Visser en mr. A.P.M. van Rijn, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 7 juni 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      (J.L.M. Egberts)	(B.F.A. van Huijgevoort)
    
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 8 juni 2016
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.