ECLI:NL:GHARL:2014:414, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-01-2014, 13/00536 en 13/00537
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2014-01-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Navordering. Vaststellingsovereenkomst. Kenbaarheid onjuiste vaststelling primitieve aanslag.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummers 13/00536 en 13/00537
      uitspraakdatum: 21 januari 2014
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Oost-Nederland van 21 maart 2013, nummers AWB 12/5115 en 12/5116, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren/kantoor Almere (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende zijn over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.666 en een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw), berekend naar een bijdrage-inkomen van € 28.666. Daarbij is aan heffingsrente in rekening gebracht € 574 onderscheidenlijk € 119.
    
    
      1.2
      Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen gehandhaafd en de beschikkingen inzake de heffingsrente verminderd tot nihil.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Oost-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 21 maart 2013 ongegrond verklaard.
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 9 januari 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende alsmede [A] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende woont in Nederland. In de jaren 2007, 2008 en 2009 heeft hij - telkens op basis van tijdelijke contracten - als zogenoemde ‘contractor’ gewerkt voor de Verenigde Naties (hierna: VN). De werkzaamheden - die in Thailand, Zuid-Korea en in de Verenigde Staten werden verricht - lagen op het gebied van de automatisering. In het onderhavige jaar (2008) heeft belanghebbende uit dien hoofde een bedrag van € 39.727 aan inkomsten genoten. In de contracten die belanghebbende met de VN heeft gesloten is bepaald dat: 
      
      
        “The Contractor shall have the legal status of an independent contractor vis-á-vis the United Nations, and shall not be regarded, for any purposes, as being either a “staff member” of the United Nations, under the United Nations Staff Regulations and Rules, or an “official” of the United Nations , for purposes of the Convention on the Privileges and Immunities of the Unites Nations, adopted by the General Assembly of the United Nations on 13 February 1946.”
      
      
    
    
      2.2
      In het kader van de aanslagregeling IB/PVV 2007 heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat zijn inkomsten van de VN winst uit onderneming vormen. Bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2007 (12 maart 2010) heeft de Inspecteur de inkomsten van belanghebbende van de VN echter belast als resultaat uit overige werkzaamheden. Het daartegen door belanghebbende gemaakte bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak van 9 juli 2010 afgewezen. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank Arnhem ingesteld (nummer AWB 10/3034).
      
    
    
      2.3
      In zijn op 23 augustus 2009 ingediende aangifte IB/PVV 2008 heeft belanghebbende de door hem van de VN ontvangen inkomsten van € 39.727 verantwoord als vrijgestelde inkomsten uit dienstbetrekking, waardoor het belastbaar inkomen uit werk en woning volgens de aangifte nihil beliep. Daarbij heeft belanghebbende zich laten leiden door de op de website van de Belastingdienst (http://www.belastingdienst.nl/particulier/aangifte 2008/werk_woning) vermelde toelichting op de aangifte IB/PVV 2008 bij het onderdeel ‘Vrijgestelde inkomsten als functionaris bij internationale organisatie’. Deze toelichting behelst, voor zover hier van belang, het volgende:
      
      
        
          “(…)
        
        
          Had u in 2008 inkomsten van een internationale organisatie? Dan zijn uw inkomsten vrijgesteld zijn van belasting in Nederland. Dit kan gelden voor uw inkomsten uit tegenwoordige en vroegere dienstbetrekking. Deze inkomsten tellen niet mee bij het berekenen van uw inkomstenbelasting. (…) 
        
      
      
      
        
          Tegenwoordige dienstbetrekking
        
        
          	U hebt de vrijstelling als u werkte bij bijvoorbeeld:
        
      
      
         (…)
         de Verenigde Naties
         (…)
      
      
        
          Als u vrijgestelde inkomsten had als functionaris bij een internationale organisatie, vul dan het bedrag van de vrijgestelde inkomsten in. (…)
        
        
            (…)
        
        
          Meer informatie
        
      
      
      
        
          Meer informatie over vrijgestelde inkomsten als functionaris van een internationale organisatie kunt u krijgen bij het Centraal Bureau Internationale Fiscale Behandeling van Belastingdienst Haaglanden. (…)
        
      
      
      
        En verder: 
      
      
      
        
          In het scherm ‘Vrijgestelde inkomsten als functionaris bij een internationale organisatie’ vult u uw vrijgestelde inkomsten in van een internationale organisatie. Uw inkomsten zijn vrijgesteld van belasting in Nederland als u werkte bij bijvoorbeeld: (…) de Verenigde Naties (…) De vrijgestelde inkomsten tellen niet mee bij het berekenen van uw inkomstenbelasting. (…) 
        
      
      
      
        
          Vrijgestelde inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking
        
        
          Vul uw vrijgestelde inkomsten in die u in 2008 had dankzij uw huidige functie bij een internationale organisatie. Het bedrag dat u hier invult, hoeft u niet aan te geven in de volgende schermen: Loon, pensioen e.d. (inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking), buitenlands loon, pensioen e.d. (buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking), aftrek ter voorkoming van dubbele belasting (…)”
        
      
      
      
        
          Meer informatie
        
      
      
      
        
          Bel voor meer informatie over vrijgestelde inkomsten als functionaris bij een internationale organisatie de 
          BelastingTelefoon”
        
      
      
    
    
      2.4
      In het kader van de onder 2.2 genoemde beroepsprocedure over de aanslag IB/PVV 2007 hebben belanghebbende en de Inspecteur ervoor gekozen het geschil via mediation op te lossen. Onder begeleiding van mediator [B] hebben partijen op 3 november 2010 een vaststellingsovereenkomst gesloten die betrekking heeft op de jaren 2007, 2008 en 2009. De vaststellingsovereenkomst behelst, voor zover te dezen van belang, het volgende:
      
      
        
          “(…) 
        
        a. Tussen partijen is een geschil ontstaan inzake het zelfstandig ondernemerschap voor de inkomstenbelasting en toepassing van de daarmee verband houdende fiscale aftrekmogelijkheden als zelfstandigenaftrek, startersaftrek, mkb vrijstelling en fiscale oudedagsreserve (…)
      
      
      
        
          Komen nader overeen als volgt:
        
        
          • De werkzaamheden voor de VN door (…) [Hof: belanghebbende] in de jaren 2007, 2008 en
        
        
          2009 kwalificeren niet voor het fiscaal ondernemerschap voor de inkomstenbelasting en mitsdien zullen de ondernemersfaciliteiten buiten toepassing blijven.
        
        
          • De in de aangifte 2007 opgevoerde verwervingskosten worden door de fiscus geaccepteerd. Voor de jaren 2008 en 2009 zal (…) [Hof: belanghebbende] toegestaan worden de werkelijke verwervingskosten alsnog in aftrek te brengen.
        
        
          • Voor de jaren 2007, 2008 en 2009 wordt het (…) [Hof: belanghebbende] toegestaan om een extra aftrekpost op te voeren van 12% van de bruto VN-inkomsten verminderd met de opgevoerde werkelijke kosten.
        
        
          • Deze overeenkomst vormt de basis voor verdere uitwerking door partijen t.w. concrete cijfermatige toepassing en juridische omschrijving van de overeengekomen afspraken.
        
        
          (…)”
        
      
      
    
    
      2.5
      Bij brief van 4 november 2010 heeft de Inspecteur belanghebbende het volgende geschreven:
      
      
        
          ‘(…)
        
        
          Betreft
        
        
          Concrete cijfermatige toepassing en juridische omschrijving van de bij mediation M 05-[00000000] vaststellingsovereenkomst overeengekomen afspraken
        
      
      
      
        
          (…)
        
      
      
      
        
          Ad 1) overeengekomen is dat u voor de jaren 2007, 2008 en 2009 in aftrek wordt gelaten een extra aftrekpost die gebaseerd is op 12% van de bruto United Nations-inkomsten verminderd met de opgevoerde werkelijke kosten. Cijfermatig is deze aftrekpost 12% van € 38.989 voor het fiscaaljaar IB/PVV 2007.
        
      
      
      
        
          Ad 2) De juridische omschrijving van hetgeen overeengekomen is, is een fiscale vaststellingsovereenkomst. De definitieve aanslag IB/PVV 2008 en 2009 zullen ten aanzien van de United Nations-inkomsten dienovereenkomstig worden vastgesteld.
        
          (…)’.
        
      
      
    
    
      2.6
      Met dagtekening 11 november 2011 heeft de Inspecteur de primitieve aanslag IB/PVV 2008 van belanghebbende vastgesteld. De aanslag is, overeenkomstig de aangifte van belanghebbende, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Het bedrag van de verschuldigde belasting beloopt eveneens nihil.
      
    
    
      2.7
      
        Bij brief van 20 februari 2012 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht hem een navorderingsaanslag IB/PVV 2008 en een navorderingsaanslag Zvw 2008 op te zullen leggen. In deze brief is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
        
          “(…)
        
        
          Uit nader onderzoek is mij gebleken dat de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008, (…), tot een te laag bedrag is opgelegd. Deze aanslag is opgelegd overeenkomstig de door u op 23 augustus 2009 ingediende aangifte. Hierbij is geen rekening gehouden met de vaststellingsovereenkomst van 4 november 2010. 
        
        
          De inkomsten van de V.N. bedragen volgens uw opgave € 39.727. Hierop in mindering breng ik een (werkelijke) kostenaftrek van 18% is € 7.151. (…). Op grond van de eerder genoemde vaststellingsovereenkomst heeft u recht op een extra aftrek van 12% van de inkomsten verminderd met de “werkelijke” kosten. Dit is een bedrag van € 3.910 (…). Dit betekent dat de navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 28.666.
        
        
          (…)”
        
      
      
    
    
      2.8
      Met dagtekening 28 april 2012 zijn vervolgens door de Inspecteur de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en Zvw 2008 opgelegd, waarbij belanghebbende voorts heffingsrente in rekening is gebracht. 
      
    
    
      2.9
      In bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen gehandhaafd, doch de beschikkingen inzake de heffingsrente verminderd tot nihil. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      2.10
      Op de website van de Belastingdienst is voor het jaar 2012 als toelichting op de vrijgestelde inkomsten verkregen bij internationale organisaties het volgende vermeld:
      
      
        
          “(…) 
          Inkomsten als werknemer bij een internationale organisatie
        
        
          Had u in 2012 inkomsten als werknemer bij een internationale organisatie? Dan zijn uw inkomsten misschien vrijgesteld van belasting in Nederland. Vrijgestelde inkomsten tellen niet mee bij het berekenen van uw inkomstenbelasting. (…)
        
        
          Om welke organisaties gaat het?
        
        
          	De inkomsten zijn vrijgesteld als u werkte bij bijvoorbeeld:
        
      
      
         (…)
         Verenigde Naties (…)”
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur bevoegd is de onderhavige navorderingsaanslagen aan belanghebbende op te leggen. Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de op de navorderingsaanslagen betrekking hebbende uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      In de procedure bij de Rechtbank heeft de Inspecteur zich primair erop beroepen dat hij gerechtigd is op de voet van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de onderwerpelijke navorderingsaanslagen aan belanghebbende op te leggen, nu de redelijkheid en billijkheid zich - gelet op de tussen partijen gesloten vaststellingsovereenkomst - ertegen verzetten dat belanghebbende zich te dezen met vrucht kan beroepen op een door de Inspecteur begaan ambtelijk verzuim. Subsidiair heeft de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank gesteld dat hij op grond van het bepaalde in artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de AWR bevoegd is de onderhavige navorderingsaanslagen aan belanghebbende op te leggen. De Rechtbank is - zonder motivering - voorbij gegaan aan het primaire standpunt van de Inspecteur en heeft hem in diens subsidiaire standpunt gevolgd. In hoger beroep heeft de Inspecteur zijn standpunten gehandhaafd. 
    
    
      4.2
      Bij de beantwoording van de vraag of de Inspecteur in het onderhavige geval bevoegd is tot navordering over te gaan, dient het volgende te worden vooropgesteld. In de situatie dat tussen partijen een vaststellingsovereenkomst is gesloten omtrent hetgeen de (primitieve) aanslag zou inhouden, is het naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar dat een navorderingsaanslag welke is opgelegd om de belastingheffing in overeenstemming te brengen met de gesloten vaststellingsovereenkomst, zou kunnen worden afgeweerd met een beroep op een ambtelijk verzuim, begaan bij het opleggen van de primitieve aanslag mits het de belastingplichtige bij de ontvangst van de primitieve aanslag duidelijk moet zijn geweest dat de inspecteur had verzuimd met de inhoud van de vaststellingsovereenkomst rekening te houden (vgl. HR 4 december 1991, nr. 27 589, BNB 1992/61 en HR 2 juni 1993, nr. 28 294, BNB 1993/296). 
    
    
      4.3
      In het onderhavige geval is tussen partijen een vaststellingsovereenkomst gesloten - onder meer - met betrekking tot de heffing van inkomstenbelasting over de door belanghebbende in 2008 van de VN genoten inkomsten. Belanghebbende stelt zich evenwel op het standpunt dat hij niet is gebonden aan deze vaststellingsovereenkomst, nu deze - in de woorden van belanghebbende - ‘op basis van fraude door de Belastingdienst’ tot stand is gekomen. Dit standpunt faalt. Door belanghebbende zijn immers geen feiten aannemelijk gemaakt, die de conclusie rechtvaardigen dat de Inspecteur bij de totstandkoming - onder begeleiding van een mediator - van de onderhavige vaststellingsovereenkomst zich schuldig heeft gemaakt aan ‘bedrog’. Evenmin is aannemelijk gemaakt door belanghebbende dat de Inspecteur in dit verband essentiële informatie voor belanghebbende heeft achtergehouden, zodat een beroep op, kort gezegd, ‘dwaling’ evenzeer strandt. 
    
    
      4.4
      Dit betekent dat belanghebbende, evenals de Inspecteur, is gebonden aan de door hen gesloten vaststellingsovereenkomst. De inhoud van die overeenkomst laat redelijkerwijs geen andere uitleg toe dan dat partijen zijn overeengekomen dat de door belanghebbende in 2008 genoten inkomsten van de VN zullen worden belast als ‘resultaat uit overige werkzaamheden’, waarbij aan belanghebbende een bepaalde kostenaftrek is toegestaan. 
    
    
      4.5
      In aanmerking genomen de omstandigheid dat belanghebbende in 2008 een inkomen ter zake van zijn VN-werkzaamheden heeft genoten ter grootte van € 39.727, de inhoud van de door partijen gesloten vaststellingsovereenkomst en de inhoud van de aan belanghebbende gerichte brief van de Inspecteur van 4 november 2010, kan naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs niet anders worden geconcludeerd dan dat belanghebbende bij de ontvangst van de naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil opgelegde primitieve aanslag duidelijk moet zijn geweest dat de Inspecteur heeft verzuimd met de inhoud van de vaststellingsovereenkomst rekening te houden. Desgevraagd heeft belanghebbende zulks ter zitting van het Hof erkend. Alsdan is de Inspecteur - overeenkomstig zijn primaire stelling - gerechtigd de onjuiste primitieve aanslag te corrigeren door middel van een navorderingsaanslag.
    
    
      4.6
      Hetgeen hiervóór in 4.5 is overwogen brengt voorts mee dat de Inspecteur te dezen ook, gelijk de Rechtbank heeft overwogen, bevoegd is op de voet van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de AWR na te vorderen.
    
    
      4.7
      
        Hetgeen hiervóór is overwogen, geldt evenzeer met betrekking tot de navorderingsaanslag Zvw 2008.
        
          Slotsom
          
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af.
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 21 januari 2014 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (C.E. te Brake)
            
            
              (R. den Ouden)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 22 januari 2014
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.