ECLI:NL:RBZWB:2015:3312, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 12-05-2015, AWB - 14 _ 2988
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2015-05-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Er is sprake van een onzakelijke lening. De inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat belanghebbende bij het verstrekken van de geldlening aan de vennootschap een debiteurenrisico heeft gelopen dat een onafhankelijke derde onder die voorwaarden, ook niet als een hogere rente bedongen zou zijn, niet zou hebben genomen. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen verliezen die een geldverstrekker lijdt in zijn hoedanigheid van aandeelhouder niet in aftrek op het inkomen komen. Het beroep is ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer AWB 14/2988
      uitspraak van 12 mei 2015
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2008 een aanslag  inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 139.316, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 96.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 196.424.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 april 2014 de aanslag gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 mei 2014, ontvangen bij de rechtbank op 12 mei 2014, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op de zitting van de enkelvoudige kamer van 12 februari 2015 te Tilburg. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende [gemachtigde],  verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Helmond, en namens de inspecteur, [verweerder].
      
    
    
      1.6.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces‑verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op dezelfde dag als deze uitspraak aan partijen is verzonden. De enkelvoudige kamer heeft de zaak vervolgens naar de meervoudig kamer verwezen. Voor dat geval hadden partijen ter zitting reeds toestemming gegeven dat een nader onderzoek ter zitting achterwege kan worden gelaten. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende en [A] zijn ieder voor 50% aandeelhouder van [B BV] te [plaats X] (hierna: [B BV]). Deze vennootschap houdt 100% van de aandelen in [C BV] te [plaats X], die op haar beurt 67% van de aandelen houdt van [D BV] te [plaats Y] (hierna: [D BV]). [D BV] is opgericht op [datum] 2007. De resterende 33% van de aandelen van [D BV] zijn in handen van [E]. De bedrijfsactiviteiten van [D BV] bestaan onder meer uit een detailhandel in meubelen, vloerbedekking, gordijnen en aanverwante artikelen. Die bedrijfsactiviteiten zijn door [D BV] na haar oprichting overgenomen van [E].  
      
    
    
      2.2.
      Op 16 januari 2008 heeft belanghebbende aan [B BV] een lening verstrekt van € 131.000. Dit bedrag is doorgeleend aan [C BV] die op haar beurt dat bedrag heeft doorgeleend aan [D BV]. [A] en [E] hebben ook geld uitgeleend aan [D BV]. 
      
    
    
      2.3.
      
        In de overeenkomst van geldlening die door belanghebbende en [B BV] is ondertekend, is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:
        
          “(…)
        
        
          Looptijd
        
        
          Artikel 1
        
      
      
      
        
          Deze overeenkomst is aangegaan voor onbepaalde tijd.
        
      
      
      
        
          Uitgeleende hoofdsom
        
        
          Artikel 2
        
      
      
      
        
          De uitlener verstrekt aan de lener ter leen, gelijk de lener van de uitlener ter leen in ontvangst neemt, een som geld ter grootte van €131.000 (…).
        
      
      
      
        
          Rente
        
        
          Artikel 3
        
      
      
      
        
          De lener is verplicht om over de geleende hoofdsom, of het restant daarvan, aan de uitlener een rente te betalen van vijf procent (5,0%) per jaar, te voldoen in onderling overleg.
        
      
      
      
        
          Aflossing
        
        
          Artikel 4
        
      
      
      
        
          De lener is niet verplicht om op de hoofdsom af te lossen. (…)
        
      
      
      
        
          Zekerheidstelling
        
        
          Artikel 8
        
      
      
      
        
          De lener is gehouden om op eerste vordering van de uitlener, ten behoeve van laatstgenoemde zakelijke zekerheid te verschaffen voor alles wat de uitlener op grond van deze overeenkomst te vorderen heeft.”
        
      
      
    
    
      2.4.
      In 2009 zijn [B BV] en [D BV] in staat van faillissement verklaard. Na afwikkeling van het faillissement heeft belanghebbende een bedrag van € 1.960 ter zake van zijn vordering ontvangen.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV over het jaar 2008 het verlies op de vordering op [B BV] van € 129.040 (€ 131.000 minus € 1.960) als een negatief resultaat uit overige werkzaamheden bij zijn inkomen uit werk en woning in aanmerking genomen. Bij het opleggen van de onderhavige aanslag is de inspecteur afgeweken van de aangifte. Het verlies op de vordering is door de inspecteur niet in aftrek toegestaan. Hiertegen heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar is de aanslag gehandhaafd. 
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of in het onderhavige jaar een afwaardering van de vordering van € 129.040 als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking kan worden genomen. Meer specifiek is primair in geschil of sprake is van een onzakelijke lening en, indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, is subsidiair in geschil of de afwaardering van de vordering, ondanks de onzakelijkheid van de lening, in mindering kan komen op het belastbare inkomen uit werk en woning. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.276. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. 
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat sprake is van een lening. Ook is niet in geschil dat de uit de lening voortvloeiende vordering bij belanghebbende onder het regime van de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) valt. Tenslotte is evenmin in geschil dat ter zake van de lening in het onderhavige jaar een afwaarderingsverlies geleden is van € 129.040.
      
      
        4.2.1.
        Belanghebbende heeft primair gesteld dat geen sprake is van een onzakelijke lening. Daarbij wijst belanghebbende (onder meer) op het arrest van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, BNB 2012/37, waarin de Hoge Raad heeft overwogen dat van een onzakelijke lening geen sprake is als een onafhankelijke derde onder dezelfde voorwaarden maar tegen een hogere rente de lening ook zou hebben verstrekt. De lening is verstrekt om de activiteiten van [D BV] te financieren. Volgens belanghebbende maakt zijn bijzondere kennis van de meubelbranche dat hij de reële verwachting had en ook mocht hebben dat [D BV] winstgevend zou worden. De inspecteur heeft volgens belanghebbende niet aan zijn bewijslast voldaan dat geen onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest om de lening tegen de overeengekomen voorwaarden te verstrekken, zodat er geen sprake is van een onzakelijke lening. Om die reden moet volgens belanghebbende het verlies in 2008 in aanmerking worden genomen bij de bepaling van het belastbare inkomen uit werk en woning.
        
      
      
        4.2.2.
        Subsidiair heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat het bedrag van € 129.040 als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen dient te worden, ook als de lening als een onzakelijke lening is aan te merken. Het resultaat in de zin artikel 3.94 van de Wet IB 2001 wordt bepaald volgens de vermogensvergelijking. Het verlies kan dan volgens belanghebbende als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking worden genomen, behalve wanneer (voor zover hier van belang) er een onttrekking aan het werkzaamheidsvermogen is of anders gezegd: indien er een uitgave is die niet het doel van de terbeschikkingstelling dient. Belanghebbende had met zijn lening als doel om de onderneming van [D BV] te financieren en daarmee dient hij volgens belanghebbende het economische belang dat hij heeft als (indirect) aandeelhouder van [D BV]. Nu hij de lening niet heeft verstrekt met het oog op een privé belang is, ook als ervan uit zou worden gegaan dat hij de lening in zijn hoedanigheid van aandeelhouder heeft verstrekt, van een onttrekking geen sprake en dient het verlies in aanmerking te komen bij de bepaling van het belastbare inkomen uit werk en woning, aldus belanghebbende. Hij vindt steun voor zijn opvatting in de arresten van 15 maart 2013, nr. 11/02248, ECLI:NL:HR:2013:BW6552, BNB 2013/149, en van 28 februari 2014, nr. 12/03526, ECLI:NL:HR:2014:417, BNB 2014/98.
        
      
    
    
      4.3.
      De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de afwaardering van de vordering van € 129.040 niet ten laste van het resultaat kan worden gebracht, omdat volgens hem sprake is van een onzakelijke lening. De vordering zou volgens de inspecteur onder zodanige voorwaarden en omstandigheden zijn verstrekt dat belanghebbende daarmee een debiteurenrisico heeft genomen dat een willekeurige derde niet zou hebben genomen. Dit zou belanghebbende volgens de inspecteur slechts gedaan hebben in zijn hoedanigheid van aandeelhouder en in dat geval kan een verlies niet in aftrek gebracht worden. 
      
    
    
      4.4.
      
        Het leerstuk van de onzakelijke lening heeft de Hoge Raad vormgegeven in het arrest van 9 mei 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD1108,BNB 2008/191. Daarbij  heeft de Hoge Raad geoordeeld: “Indien en voor zover een geldverstrekking door een vennootschap aan haar aandeelhouder plaatsvindt onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat daarbij door die vennootschap een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen, moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat die vennootschap dat debiteurenrisico in zoverre heeft aanvaard met de bedoeling het belang van haar aandeelhouder in die hoedanigheid te dienen. Dit brengt mee dat een eventueel verlies op de geldlening in zoverre niet in mindering op de winst van die vennootschap kan worden gebracht.” In het arrest van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, BNB 2012/37, heeft de Hoge Raad overwogen dat van een onzakelijke lening geen sprake is als een onafhankelijke derde onder dezelfde voorwaarden maar tegen een hogere rente de lening ook zou hebben verstrekt. In het arrest van 25 november 2011, nr. 10/04588,  ECLI:NL:PHR:2011:BP8952, BNB 2012/78, heeft de Hoge Raad overwogen dat het leerstuk van de onzakelijke lening ook ziet op vorderingen uit geldleningen, die (voor de heffing bij de verstrekker ervan) onder het regime van de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 vallen.  
        De omstandigheden dat geen formele zekerheden zijn gesteld, dat geen aflossingsschema is overeengekomen en dat de rente wordt bijgeschreven, brengen niet zonder meer mee dat sprake is van een onzakelijke lening (vgl. Hoge Raad 13 januari 2012, nr. 10/03654, ECLI:NL:HR:2012:BP8608, BNB 2012/79). 
      
      
    
    
      4.5.
      Vaststaat dat belanghebbende een geldlening heeft verstrekt aan [D BV], dat ten tijde van de geldverstrekking geen zekerheden door [D BV] zijn verschaft en dat er geen afspraken over aflossing zijn gemaakt. Ter zitting is vast komen te staan dat er wel naar externe financiering is gezocht, maar dat die niet is gevonden. 
      
    
    
      4.6.
      De rechtbank stelt voorop dat op de inspecteur de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat belanghebbende met het verstrekken van de lening een debiteurenrisico heeft gelopen dat door onafhankelijke derden niet zou zijn genomen (zie Hoge Raad 20 maart 2015, 13/05470, ECLI:NL:HR:2015:645). De inspecteur heeft hiertoe aangevoerd dat zekerheden en een aflossingsschema ontbreken. Daarnaast heeft hij onweersproken gesteld dat externe partijen niet bereid waren om een lening aan [D BV] te verstrekken. Bovendien heeft de inspecteur gesteld dat het bedrijf op het moment van overname door [D BV] al in financiële moeilijkheden verkeerde. Belanghebbende heeft daarover ter zitting verklaard dat de overgenomen onderneming ten tijde van de overname inderdaad niet florissant draaide. Met al hetgeen de inspecteur heeft aangedragen, heeft hij naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat belanghebbende bij het verstrekken van de geldlening aan [D BV] een debiteurenrisico heeft gelopen dat een onafhankelijke derde onder die voorwaarden niet zou hebben genomen, ook niet als een hogere rente bedongen zou zijn. Nu niet is gesteld dat sprake is van bijzondere omstandigheden, betekent dat dat ervan moet worden uitgegaan dat belanghebbende dat risico niet in zijn hoedanigheid van crediteur maar in die van aandeelhouder heeft aanvaard. Het primaire standpunt van belanghebbende wordt door de rechtbank verworpen.  
      
    
    
      4.7.
      Voor dat geval heeft belanghebbende zich subsidiair op het standpunt gesteld dat ook verliezen die een geldverstrekker lijdt in zijn hoedanigheid van aandeelhouder in aftrek op het inkomen kunnen komen. De rechtbank verwerpt dit standpunt onder verwijzing naar het in 4.4 vermelde arrest, BNB 2012/78. De rechtbank leidt uit dit arrest af dat in alle gevallen waarin een belastingplichtige een verlies op een lening lijdt in diens hoedanigheid van aandeelhouder, dit verlies niet aftrekbaar is. De omstandigheid dat in het onderhavige geval de verstrekking van de lening het doel van de vennootschap [D BV] dient en daarmee in het zakelijk belang is van belanghebbende als (indirecte) aandeelhouder, doet daar niet aan af. Ook in dat geval is het verlies geleden door belanghebbende in zijn hoedanigheid van aandeelhouder en kan naar het oordeel van de rechtbank het verlies niet in mindering komen op het inkomen in box 1. De arresten BNB 2013/149 en BNB 2014/98 leiden de rechtbank voorts niet tot een ander oordeel.  Belanghebbendes beroep faalt.
      
    
    
      4.8.
      Al hetgeen belanghebbende voor het overige heeft gesteld, kan niet tot een ander oordeel leiden. Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 12 mei 2015 door mr.drs. M.H. van Schaik, voorzitter, mr.drs. M.M. de Werd en mr. J.W.M. Tijnagel, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.D.E. Copra‑Carolie, griffier. 
    
    
    
      De griffier,	De rechter,
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.