ECLI:NL:GHARL:2017:249, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 17-01-2017, 16/00255
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-01-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Erfbelasting. Partnervrijstelling van toepassing voor moeder? Mantelzorgcompliment.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 16/00255
      uitspraakdatum:17 januari 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 19 januari 2016, nummer LEE 15/1353, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag erfbelasting opgelegd voor het jaar 2012 voor een belaste verkrijging van € 252.801 (hierna: de aanslag). Daarbij is bij beschikking € 1.783 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard. 
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraken op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 19 januari 2016 ongegrond verklaard. 
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 oktober 2016 te Arnhem. Daarbij is een dochter van belanghebbende, [A] , verschenen, haar echtgenoot [B] , ter bijstand vergezeld van drs. [C] en mr. [D] , alsmede mr. [E] namens de Inspecteur.
    
    
      1.7
      Partijen hebben een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Op 10 augustus 2012 is de zoon van belanghebbende, [F] (hierna: erflater), overleden. Volgens de Basisregistratie personen hebben belanghebbende en erflater tot aan het overlijden samengewoond op het adres [a-straat] 38 te [Z] .
    
    
      2.2
      Belanghebbende heeft in de jaren 2010, 2011 en 2012 mantelzorg aan erflater verleend.
    
    
      2.3
      Erflater heeft in de jaren 2010, 2011 en 2012 het zogenoemde mantelzorgcompliment toegekend aan [G] (hierna: [G] ), woonachtig [a-straat] 53 te [Z] . [G] , een buurtbewoner, is geregeld met erflater naar buiten gegaan en heeft incidenteel op erflater opgepast als belanghebbende naar bijvoorbeeld de huisarts of de kapper moest.
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft op 5 september 2013 aangifte erfbelasting gedaan naar een verkrijging van € 298.071 (hierna: de aangifte). Bij de aangifte heeft de gemachtigde van belanghebbende een toelichting gevoegd:
      
      
        “In de aangifte is een beroep gedaan op de vrijstelling 32.1.4.a. van de Successiewet 1956, terwijl niet is voldaan aan de voorwaarde als bedoeld in artikel 1a.4 van de Successiewet. Feitelijk is geen zogenaamd mantelzorg compliment genoten door de moeder, hoewel zij daar formeel wel recht op had. Het mantelzorgcompliment is echter uit morele overwegingen verstrekt aan een buurvrouw die eveneens zorg verleende. In 2012 heeft men niet terug willen komen op deze situatie. De vrijstelling wordt overeenkomstig het besluit van 28 mei 2013, nr BLK2013/909M geclaimd, omdat materieel aan alle voorwaarden voor de vrijstelling wordt voldaan.”.
      
      
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft bij brief van 7 november 2013 – onder verwijzing naar het Besluit van 28 mei 2013, nr. BLK2013/909M (hierna: het Besluit) – aan belanghebbende meegedeeld dat hij niet vrij is het Besluit ruimer toe te passen dan de daarin opgenomen goedkeuring voor overlijdens in 2010 en 2011. 
    
    
      2.6
      Belanghebbende heeft bij brief van 22 november 2013 bij het Ministerie van Financiën om toepassing van de hardheidsclausule ingevolge artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen gevraagd ten behoeve van het toekennen van de partnervrijstelling. De staatssecretaris van Financiën heeft bij brief van 12 december 2013 het verzoek van belanghebbende afgewezen.
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft met dagtekening 10 januari 2014 de aanslag opgelegd, waarbij geen rekening is gehouden met de partnervrijstelling.
    
    
      2.8
      
        
          [G] heeft bij brief van 24 april 2014 aan de Sociale Verzekeringsbank geschreven: 
        “Hierbij bevestig ik de terugstorting van het ontvangen mantelzorgcompliment t.b.v. [F] uit [Z] over de jaren 2010, 2011 en 2012 totaal € 700,-. De reden is dat het mantelzorgcompliment toegekend dient te worden aan Mevr. [X] te [Z] . Zij heeft namelijk vier jaar lang dag en nacht de volledige zorg op zich genomen terwijl ik in verhouding maar een geringe bijdrage heb geleverd. Uit morele overwegingen heeft de familie mij aangewezen als mantelzorger maar achteraf was dat niet correct vandaar deze correctie. 
        Het toegekende bedrag is per heden overgeboekt naar bankrekeningnummer (…)”.
      
      
    
    
      2.9
      
        Op 12 mei 2014 wordt voor de jaren 2010, 2011 en 2012 mantelzorgcomplimenten aangevraagd. Op het aanvraagformulier staat erflater als gever vermeld en belanghebbende als ontvanger. In de begeleidende brief staat, voor zover van belang, vermeld:
        “Per abuis was het compliment toegekend aan een buurvrouw maar dit is inmiddels gecorrigeerd. De ontvangen bedragen zijn teruggestort naar uw bankrekening. Wij verzoeken u het compliment toe te kennen aan [Hof: belanghebbende] omdat zij gedurende de ziekte de volledige zorg van haar toen inwonende zoon op zich genomen heeft.”
      
    
    
      2.10
      De Sociale Verzekeringsbank heeft belanghebbende bij brieven van 22 mei 2014 bericht dat zij voor de jaren 2010, 2011 en 2012 in aanmerking komt voor een mantelzorgcompliment. Deze zijn op 10 juni 2014 aan belanghebbende betaald. 
    
    
      2.11
      Bij uitspraak op bezwaar van 3 maart 2015 is de aanslag gehandhaafd.
    
    
      2.12
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat op het moment van overlijden dient te worden beoordeeld of belanghebbende in aanmerking komt voor de partnervrijstelling, dat er geen sprake is van dwaling omdat [G] het mantelzorgcompliment op zichzelf bezien voor alle drie de jaren 2010, 2011 en 2012 toekwam en dat het Besluit niet van toepassing is omdat dit ziet op de jaren 2010 en 2011. 
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of belanghebbende recht heeft op de partnervrijstelling. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend. 
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de aanslag en de beschikking heffingsrente.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Ingevolge artikel 32, lid 1, aanhef en onder 4º, letter a, van de Successiewet 1956 (hierna: SW), is van erfbelasting vrijgesteld, hetgeen wordt verkregen door de partner (hierna: de partnervrijstelling). De partnervrijstelling bedraagt maximaal € 603.600 (jaar 2012).
      
    
    
      4.2
      Artikel 1a, lid 1, aanhef en letter d, van de SW, bepaalt dat in de SW en de daarop berustende bepalingen twee ongehuwde personen slechts als partner worden aangemerkt indien zij geen bloedverwanten in de rechte lijn zijn. Deze regel leidt echter volgens het vierde lid van artikel 1a van de SW uitzondering als sprake is van bloedverwanten in de eerste graad, ingeval een van deze bloedverwanten een uitkering als bedoeld in artikel 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning heeft genoten in verband met in het kalenderjaar voorafgaand aan het jaar van overlijden van de andere bloedverwant, aan die bloedverwant verleende zorg (hierna: het mantelzorgcompliment). 
      
    
    
      4.3
      In de wetsgeschiedenis is omtrent artikel 1a, lid 4, van de SW, opgemerkt:
      
      
        “De fractie van GroenLinks heeft er voor gepleit bloedverwanten in de eerste graad als partner aan te merken in gevallen waarin een inwonend kind mantelzorg verleent aan een ouder. Ik ben hier om verscheidene redenen geen voorstander van. De Belastingdienst kan onmogelijk nagaan of mantelzorg is verleend. Een regeling die zou inhouden dat moet worden gecontroleerd of een kind daadwerkelijk deze zorg heeft verleend, is onuitvoerbaar. Het zou echter niet gerechtvaardigd zijn een zeer grote faciliteit als de partnervrijstelling te verlenen op basis van een oncontroleerbaar criterium, waarbij de deur naar oneigenlijk gebruik en fraude wijd wordt opengezet. Om deze reden acht ik het ook niet wenselijk om bijvoorbeeld aan te sluiten bij het zogenoemde mantelzorgcompliment (een uitkering voor mantelzorg als bedoeld in artikel 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning). Ook bij deze regeling wordt niet gecontroleerd of daadwerkelijk zorg is verleend. Lang niet iedere mantelzorger vraagt overigens een dergelijke uitkering aan. Ik ben verder geen voorstander van een dergelijke regeling omdat hierbij een niet gerechtvaardigd verschil wordt gemaakt tussen inwonende kinderen die mantelzorg verlenen en niet-inwonende mantelzorgers. Deze laatsten hebben het vaak even zwaar of zwaarder dan inwonende mantelzorgers omdat zij bijvoorbeeld ook nog de zorg voor een eigen gezin hebben. Mijn conclusie is dat ik moet ontraden om in het partnerbegrip mantelzorg als criterium op te nemen.” (Kamerstukken II, 2009-2010, 31930, nr. 81, blz. 12)
      
      
      
        Vervolgens is op 3 november 2009 het volgende amendement ingediend, inhoudende, voor zover van belang:
      
      
      
        “I ... Voor de toepassing van de erfbelasting geldt de in het vierde lid, onderdeel d, gestelde voorwaarde niet voor bloedverwanten in de eerste graad, ingeval een van deze bloedverwanten een uitkering als bedoeld in artikel 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning heeft genoten in verband met in het kalenderjaar voorafgaand aan het jaar van overlijden
        van de andere bloedverwant aan die bloedverwant verleende zorg. (…).
      
      
      
        Toelichting
        De voorgestelde wijziging in onderdeel I bewerkstelligt dat de in het wetsvoorstel opgenomen bepaling dat bloedverwanten in de rechte lijn niet elkaars partner kunnen zijn, niet van toepassing is voor bloedverwanten in de eerste graad, indien de bloedverwant-erflater in het jaar voorafgaand aan diens overlijden de andere bloedverwant heeft aangewezen als een begunstigde voor een zogenoemd mantelzorgcompliment (een uitkering voor mantelzorg als bedoeld in artikel 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning) en die andere bloedverwant die uitkering ook heeft genoten.” (Kamerstukken II, 2009-2010, 31930, nr. 84) 12)
      
      
    
    
      4.4
      Belanghebbende betoogt dat zij in aanmerking komt voor de partnervrijstelling omdat het mantelzorgcompliment over het jaar voorafgaand aan het overlijden van haar zoon (2011) door haar is genoten, waardoor is voldaan aan de voorwaarden van artikel 1a, lid 4, van de SW. 
    
    
      4.5
      Vast staat dat (i) belanghebbende in 2011 – het jaar voorafgaande aan het overlijden – mantelzorg heeft verleend aan erflater (zie 2.2), (ii) [G] in verhouding tot belanghebbende een geringe bijdrage aan de mantelzorg heeft geleverd (zie 2.8) en (iii) de Sociale Verzekeringsbank aan belanghebbende voor het jaar 2011 een mantelzorgcompliment heeft toegekend (zie 2.10). Verder heeft de Inspecteur ter zitting van het Hof gesteld dat in het algemeen ook na een overlijden nog een mantelzorgcompliment kan worden aangevraagd, waardoor de partnervrijstelling van toepassing is. De Inspecteur betoogt echter dat er in het onderhavige geval sprake is van een andere situatie omdat ten tijde van het overlijden van erflater aan [G] een mantelzorgcompliment was toegekend.
      
    
    
      4.6
      Het Hof is van oordeel dat de tekst van artikel 1a, lid 4, van de SW, niet duidelijk als voorwaarde stelt dat het mantelzorgcompliment op het moment van overlijden moet zijn genoten. Een genietingstijdstip van het mantelzorgcompliment na het overlijden staat naar het oordeel van het Hof niet aan de toepassing van de partnervrijstelling in de weg, mits aan alle voorwaarden van artikel 1a, lid 4, van de SW is voldaan. Gelet op het hiervoor in 4.5 vermelde, is naar het oordeel van het Hof in het onderhavige geval aan alle voorwaarden van artikel 1a, lid 4, van de SW voldaan, waarbij het Hof nog opmerkt dat geen sprake is van oneigenlijk gebruik of fraude, waar de wetgever beducht voor was (zie 4.3).
      
    
    
      4.7
      Aangezien de partnervrijstelling hoger is dan de verkrijging van belanghebbende, dient de aanslag te worden vernietigd. De vragen of het Besluit van toepassing is, of er sprake is van dwaling, of een belangenafweging heeft plaatsgevonden en of artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM is geschonden, behoeven geen behandeling meer. 
      
    
    
      4.8
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Nu de aanslag wordt vernietigd, dient de beschikking heffingsrente ook te worden vernietigd. Ook in zoverre is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
        
          Slotsom
          
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 492 (1 punt voor bezwaarschrift, 1 punt voor hoorzitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 246), € 990 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 495) en € 992 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496). In totaal derhalve € 2.474.
      
    
    
      5.2
      Belanghebbende heeft in haar brief van 20 november 2014 verzocht om toepassing van een wegingsfactor van 2 (zeer zwaar). De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 23 september 2011, nr. 10/04238, ECLI:NL:HR:2011:BT2293 en HR 27 november 2015, nr. 15/02072, ECLI:NL:HR:2015:3370, geoordeeld dat de rechter zelfstandig – op grond van een eigen waardering – dient te beoordelen in welke gewichtscategorie een zaak valt. De wegingsfactor kan variëren van 0,25 voor een zeer lichte zaak tot wegingsfactor 2 voor een zeer zware zaak. Blijkens de toelichting op de wijziging van het Besluit proceskosten bestuursrecht van 25 februari 2002, Stb. 113, blz. 6, dient de uitkomst steeds in overeenstemming te zijn met de bewerkelijkheid en de gecompliceerdheid van de zaak en de daarmee verband houdende werkbelasting van de rechtsbijstandsverlener. In aanmerking genomen dat de procedure een – min of meer overzichtelijk – geschil betreft, dient naar het oordeel van het Hof een wegingsfactor van 1 te worden gehanteerd.  
      
    
    
      5.3
      Het Hof acht geen grond aanwezig voor een integrale proceskostenvergoeding. De Inspecteur treft naar het oordeel van het Hof geen verwijt dat hij een uitspraak heeft gedaan terwijl op dat moment duidelijk is dat die uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41.235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook heeft de Inspecteur niet in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        vernietigt de aanslag;
      
      
        vernietigt de beschikking heffingsrente; 
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van         € 2.474; en
      
      
        gelast de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden de door haar betaalde griffierechten van in totaal € 169 (Rechtbank € 45 en Hof € 124).
      
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. W.M.G. Visser en mr. A.P.M. van Rijn, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 17 januari 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      (J.L.M. Egberts)	(B.F.A. van Huijgevoort)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 17 januari 2017
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.