ECLI:NL:RBGEL:2015:8113, Rechtbank Gelderland, 24-12-2015, AWB - 15 _ 649
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2015-12-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag overdrachtsbelasting. Boete.
        Artikelen 13 en 19 Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970.
        Eiseres, vertegenwoordigd door haar bestuurder, enig aandeelhouder, heeft onroerende zaken gekocht. Volgens de leveringsakte is sprake van een onvoorwaardelijke levering. Op dezelfde datum is een akte “recht van wederinkoop” opgemaakt, waarin verkoper zich dit recht voorbehoudt en waaruit blijkt dat sprake is van een ontbindende voorwaarde. Beide aktes zijn ter registratie aangeboden bij de Belastingdienst. Daarnaast is op dezelfde datum nog een akte opgemaakt, “aanvulling recht van wederinkoop”, waarin onder meer is opgenomen dat het initiatief voor het recht van wederinkoop bij koper ligt.
        Ruim twee jaar later vindt een teruglevering aan verkoper plaats en tien minuten later een levering door verkoper als eigenaar en de moedervennootschap van eiseres als verkoper aan een derde voor een hogere koopprijs.
        De notaris verzoekt als gevolmachtigde van eiseres teruggaaf van de overdrachtsbelasting ter zake van de eerste levering in verband met het beroep op de ontbindende voorwaarde. Deze wordt verleend, maar na een derdenonderzoek volgt de naheffingsaanslag.
        In geschil is slechts de boete. Verweerder beroept zich op (ten minste voorwaardelijk) opzet.
        De rechtbank oordeelt dat sprake is van ten minste voorwaardelijk opzet bij eiseres. Het opzet van de bestuurder wordt aan eiseres toegerekend. Er is sprake van een constructie met het oogmerk overdrachtsbelasting te besparen. Daarbij is oorspronkelijk beoogd het tijdstip van de eerste levering naar de toekomst te verplaatsen voor het geval de levering aan een derde niet binnen zes maanden zou plaatsvinden. Los van de vraag of sprake is van opzet bij de notaris, wordt uit de feiten geconcludeerd dat de bestuurder moet hebben begrepen dat sprake was van een situatie waarin te weinig overdrachtsbelasting is betaald dan wel ten onrechte teruggaaf is verzocht. Door het uitvoeren van een aantal specifieke handelingen heeft hij ten minste bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting werd geheven.
        De rechtbank ziet geen aanleiding de boete te matigen.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 15/649
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 24 december 2015
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X] B.V., te [Z] , eiseres,
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000] ) overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 72.000 alsmede bij beschikking een boete van € 36.000. Tevens is bij beschikking € 9.978 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 januari 2015 de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij faxbericht van 3 februari 2015, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld voor zover het de heffingsrente en de boetebeschikking betreft.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2015.
    
    
    
      Namens eiseres is [A] verschenen, bijgestaan door mr. [gemachtigde] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] , dr. [B] en mr. ing. [C] . 
    
    
    
      Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Eiseres heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bijlage bij de pleitnota van verweerder.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. [A] (hierna: [A] ) was houder van alle aandelen in [D] B.V. (hierna: [D] ). [D] was houder van alle aandelen in eiseres. [A] is (indirect) enig bestuurder van voornoemde vennootschappen.
    
    2. Met dagtekening 14 februari 2007 is door [E] (hierna: [E] ) en [D] een intentieverklaring opgesteld betreffende de levering door [E] aan [D] van de onroerende zaken gelegen aan de [A-straat 1] en [A-straat 2] te  [Z] (hierna: de onroerende zaken) voor een bedrag van € 1.200.000. Deze overeenkomst had een looptijd tot 1 november 2007.
    
    3. Bij akte van levering van 5 november 2007 zijn de onroerende zaken door [E] (aangeduid als verkoper) aan eiseres (aangeduid als koper) geleverd. Hierbij is door de notaris namens eiseres een bedrag van € 72.000 aan overdrachtsbelasting voldaan. In de leveringsakte is verwezen naar een koopovereenkomst van 14 februari 2007. Voorts is in de leveringsakte onder meer het volgende opgenomen:
    
      “In het koopcontract en bij de levering zijn danwel worden bij deze akte de volgende bepalingen overeengekomen:
      Artikel 1
      Verkoper levert het verkochte aan koper:
    
    
      
        onvoorwaardelijk en niet onderhavig aan inkorting, ontbinding of aan welke vernietiging dan ook;
      
      
        niet bezwaard met beslagen of rechten van hypotheken danwel inschrijvingen daarvan danwel niet bezwaard met andere beperkte rechten, behoudens de in deze akte vermelde;
      
      
        niet bezwaard met kwalitatieve verplichtingen, zoals bedoeld in artikel 6:252 van het Burgerlijk Wetboek, behoudens de in deze akte vermelde;
      
      
        niet belast met andere bijzondere lasten en beperkingen, behoudens de in deze akte vermelde.
      
    
    
      (…)”
      Eiseres is blijkens de akte vertegenwoordigd door [A] .
    
    
    4. Eveneens op 5 november 2007 is tussen [E] en eiseres een akte “recht van wederinkoop” opgemaakt. In deze akte is verwezen naar voornoemde akte van levering en is onder meer het volgende opgenomen:
    “- dat verkoper zich het recht van wederinkoop heeft voorbehouden voor de tijd van vijf jaar, zodat bovenbedoelde levering is geschied onder de ontbindende voorwaarde van inroeping van dit recht door verkoper;
    - dat verkoper derhalve tot vijf jaar na heden de bevoegdheid heeft de koopovereenkomst te ontbinden onder restitutie van de betaalde koopprijs (…)
    
      (…)”
      Namens eiseres heeft [A] de akte ondertekend. Deze akte is ter registratie aangeboden bij verweerder.
    
    
    5. Eveneens op 5 november 2007 is tussen [E] en eiseres een akte “aanvulling recht van wederinkoop” opgemaakt. In die akte is onder meer het volgende opgenomen:
    “- dat de wederinkoop uitsluitend om fiscale redenen is overeengekomen;
    - dat in verband daarmee partijen
    hierbij nader overeenkomen:
    - dat het uitoefenen van het recht van wederinkoop door verkoper slechts kan plaatsvinden op initiatief van koper, die verkoper voor alle mogelijke nadelige fiscale en financiële gevolgen voor verkoper voortvloeiende uit het gebruik maken van het recht van wederinkoop volledig vrijwaart;
    - dat indien verkoper overgaat tot wederinkoop verkoper gelijktijdig verplicht zal zijn tot verkoop en levering aan koper van voormeld registergoed voor dezelfde koopprijs als waarvoor het registergoed is teruggekocht.”
    Ook die akte is namens eiseres door [A] ondertekend. Deze akte is niet ter registratie aangeboden bij verweerder.
    
    6. Op 12 november 2008 heeft eiseres met Stichting [F] een koopovereenkomst gesloten met betrekking tot de onroerende zaken. De koopovereenkomst is namens eiseres door [A] ondertekend. De koopprijs bedraagt € 1.500.000.
    
    7. Bij akte van 31 maart 2009, tijdstip 11.32 uur, zijn de onroerende zaken door eiseres teruggeleverd aan [E] voor een bedrag van € 1.200.000.
    
    8. Bij akte van 31 maart 2009, tijdstip 11.42 uur, zijn de onroerende zaken door [E] als eigenaar en [D] als verkoper geleverd aan Stichting [F] voor een bedrag van € 1.500.000. 
    
    9. Op 15 januari 2010 heeft notaris [G] , handelend als gevolmachtigde van [E] en eiseres, aangifte gedaan ter verkrijging van teruggaaf van de overdrachtsbelasting betreffende de levering op 5 november 2007 van de onroerende zaken door [E] aan eiseres op de grond dat door het inroepen van de akte van wederinkoop de toestand van vóór de verkrijging feitelijk en rechtens is hersteld.
    
    10. Naar aanleiding van het verzoek van 15 januari 2010 heeft de inspecteur telefonisch inlichtingen ingewonnen bij [A] . Van dit gesprek is een handgeschreven notitie gemaakt.
    
    11. Bij beschikking van 26 mei 2010 is de teruggaaf verleend.
    
    12. Op 31 oktober 2012 is een derdenonderzoek gestart bij Stichting [F] . In het kader van dat derdenonderzoek heeft op 6 november 2012 een gesprek plaatsgevonden tussen [E] en diens echtgenote enerzijds en verweerder anderzijds. Van dit gesprek is een verslag opgemaakt. In dit verslag is onder meer het volgende opgenomen:
    “8. Waarom is overgegaan tot een overeenkomst met recht van wederinkoop? Is deze overeenkomst nog voorhanden?
    
    
      Heer [E] moest hierop het antwoord schuldig blijven. Hij was in ieder geval niet van plan om het onroerend goed terug te kopen. Mogelijk heeft dit verband gehouden met de voorwaarde (zie akte) dat de gemeente had bedongen om als eerst mogelijke koper op te treden, wanneer het onroerend goed gesplitst verkocht zou worden door de eigenaar.
      (…)”
    
    
    13. Op 21 november 2012 is een deelonderzoek ingesteld bij eiseres. Bij brief van 6 december 2012 zijn de bevindingen van dit onderzoek aan eiseres meegedeeld. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
    
      “Gesprek 21 november 2012
      Tijdens ons gesprek op 21 november j.l. vertelde de heer [A] , dat, in samenspraak met notaris [G] , voor deze vorm van levering was gekozen. Dit zou de heer [A] meer tijd geven om het onroerend goed samen met de aannemingsovereenkomst door te leveren aan een koper. Als [A] teruggave had willen bedingen van de overdrachtsbelasting over € 1.200.000 op grond van artikel 13, lid 1 WBR, dan zou doorlevering moeten plaatsvinden binnen een half jaar ná 5 november 2007. Het zag er op het moment van levering van het onroerend goed door [E] aan [X] BV niet naar uit, dat dit binnen een half jaar zou gaan lukken. De heer [A] (lees: zijn BV) zou de overdrachtsbelasting van € 72.000 als een extra kostenpost voor zijn rekening krijgen, wanneer hij geen gebruik zou maken van de bovengenoemde constructie. 
    
    
    
      Nu zou bij teruglevering aan de heer [E] een verzoek tot teruggave van betaalde belasting kunnen worden gedaan. De heer [A] verklaarde, dat hij heeft gehandeld op advies van notaris [G] uit [Z] .
    
    
    
      
        Verzoek om teruggave artikel 198, lid1, letter a WBR
      
      Notaris mr. [G] heeft namens [X] BV een verzoek ingediend om teruggave van de betaalde overdrachtsbelasting van € 72.000. Dit verzoek is ingediend vanwege het feit, dat er binnen de daarvoor gestelde tijd een teruglevering had plaatsgevonden van het onroerend goed onder gebruikmaking van het recht van wederinkoop. Bij dit verzoek zijn bladzijden 1 en 2 van de overeenkomst recht van wederinkoop overgelegd. Het deel “aanvulling recht van wederinkoop” is hierbij niet overgelegd. (…)”
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    14. In geschil is het antwoord op de vraag of de boete terecht aan eiseres is opgelegd. Ter zake van de heffingsrente heeft verweerder erkend dat deze tot een te hoog bedrag in rekening is gebracht.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Boete 
      
    
    15. Verweerder heeft zich in het verweerschrift op het standpunt gesteld dat het aan opzet van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Subsidiair heeft verweerder gesteld dat sprake is van grove schuld.
    
    16. Opzet of grove schuld van een ander dan de belastingplichtige, bijvoorbeeld diens adviseur, mag voor de vaststelling van de hoogte van de boete, niet aan de belastingplichtige worden toegerekend. Dit neemt niet weg dat de omstandigheid dat de belastingplichtige een adviseur heeft ingeschakeld, aan wie opzet of grove schuld kan worden verweten, kan samengaan met de mogelijkheid dat bij de belastingplichtige zelf opzet of grove schuld aanwezig is geweest. In dat verband kan van belang zijn of de belastingplichtige de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd bij de keuze van zijn adviseur en bij de samenwerking met die adviseur (vergelijk Hoge Raad 1 december 2006, nr. 40 369, ECLI:NL:HR:2006:AU7741, BNB 2007/151). 
    
    17. Verweerder heeft een boete van 50% van het na te heffen bedrag opgelegd aan eiseres. Verweerder heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Onder voorwaardelijk opzet wordt verstaan het willens en wetens aanvaarden (op de koop toe nemen) van de reële kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat te weinig belasting op aangifte wordt voldaan dan wel niet of niet tijdig betaald is.
    
    18. De rechtbank is van oordeel dat bij eiseres sprake is van ten minste voorwaardelijk opzet. Daarbij wordt het opzet van [A] aan eiseres toegerekend, waarbij eiseres als functioneel dader kan worden beschouwd op grond van de zogeheten IJzerdraadcriteria (Hoge Raad 23 februari 1954, NJ 1954, 378). Op grond van die criteria kan een rechtspersoon als dader worden aangemerkt indien deze erover vermocht te beschikken of de verboden handelingen al dan niet zouden plaatsvinden en zij het plaatsvinden van die handelingen heeft aanvaard of placht te aanvaarden. Nu [A] als bestuurder namens eiseres heeft gehandeld, is ten aanzien van [A] aan deze criteria voldaan.
    
    19. Voor de beoordeling in hoeverre sprake is van opzet neemt de rechtbank de volgende feiten in overweging:
    
      
        In de leveringsakte is vermeld dat sprake is van een onvoorwaardelijke verkoop.
      
      
        Op dezelfde datum is tussen eiseres en [E] een akte “recht van wederinkoop” opgesteld en ondertekend, waaruit blijkt dat sprake was van een voorwaardelijke verkoop. Op grond daarvan had [E] gedurende vijf jaar de bevoegdheid de koopovereenkomst te ontbinden.
      
      
        Op dezelfde datum is tussen eiseres en [E] een akte “aanvulling recht van wederinkoop” opgesteld en ondertekend, waaruit blijkt dat - in afwijking van de akte “recht van wederinkoop” -  het initiatief voor een eventuele ontbinding bij eiseres lag en waarin is overeengekomen dat [E] na terugkoop de onroerende zaken gelijktijdig opnieuw voor hetzelfde bedrag aan [D] zal verkopen.
      
      
        De akte “recht van wederinkoop” is bij de Belastingdienst ter registratie aangeboden, de akte “aanvulling recht van wederinkoop” niet.
      
      
        
          [A] heeft in persoon de aktes getekend.
      
      
        
          [A] heeft vaker vastgoedtransacties uitgevoerd en is bekend met het feit dat op grond van de wet bij een verkrijging binnen zes maanden na een vorige verkrijging de waarde waarover de belasting wordt berekend wordt verminderd met het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging overdrachtsbelasting verschuldigd was.
      
      
        
          [A] heeft bevestigd dat de reden voor het bedingen van de omschreven voorwaarde is gelegen in het feit dat eiseres voornemens was de onroerende zaken door te verkopen, maar vreesde dit niet binnen zes maanden na de aankoop te kunnen bewerkstelligen, in welk geval bij de verkoop opnieuw overdrachtsbelasting verschuldigd zou zijn.
      
      
        
          [A] heeft de notaris gevraagd of hiervoor een oplossing mogelijk was.
      
      
        Eiseres heeft op 12 november 2008 een koopovereenkomst met Stichting [F] gesloten voor een bedrag van € 1.500.000.
      
      
        De teruglevering aan [E] op 31 maart 2009 heeft plaatsgevonden tegen vergoeding van de koopsom van € 1.200.000.
      
      
        Bij de aangifte van 15 januari 2010 heeft de notaris wel de akte “recht van wederinkoop” overgelegd, maar geen melding gemaakt van de akte “aanvulling recht van wederinkoop”. Deze is ook niet overgelegd.
      
      
        In het telefoongesprek met de inspecteur, naar aanleiding van de aangifte van 15 januari 2010, heeft [A] verklaard dat de (of ten minste: een) reden voor de ontbindende voorwaarde in de akte “recht van wederinkoop” was gelegen in het feit dat [E] de vrijheid wilde houden om in de toekomst nog gebruik te kunnen maken van de onroerende zaak en deze terug te kopen.
      
      
        
          [E] heeft verklaard dat hij in ieder geval niet van plan was om het onroerend goed terug te kopen.
      
    
    
    20. Duidelijk is dat een constructie is bedacht met het oogmerk om overdrachtsbelasting te besparen. De rechtbank constateert dat niet precies volgens de akte “aanvulling recht van wederinkoop” is gehandeld, aangezien in dat geval nog een leveringsakte van 31 maart 2009 zou moeten bestaan waarbij [E] aan eiseres teruglevert, waarna eiseres als eigenaar (en niet louter als verkoper) in de leveringsakte jegens Stichting [F] zou zijn vermeld. Niettemin is de kennelijke bedoeling geweest de oorspronkelijke leveringsdatum tussen [E] en eiseres naar de toekomst te verschuiven, zodat de opvolgende levering binnen zes maanden zou plaatsvinden. Niet in geschil is dat de teruggegeven overdrachtsbelasting terecht is nageheven.
    
    21. Eiseres heeft aangevoerd dat het initiatief bij de notaris lag en dat eventueel opzet van de notaris niet aan haar kan worden toegerekend. Gelet echter met name op de onderlinge tegenstrijdigheden in de akte “recht van wederinkoop” en de akte “aanvulling recht van wederinkoop”, welke aktes beide door [A] zelf zijn ondertekend, het feit dat de onroerende zaken reeds waren verkocht aan een derde voordat de onroerende zaken werden teruggeleverd aan [E] , het feit dat de hele constructie is opgezet met het kennelijke doel overdrachtsbelasting te besparen in weerwil van de juridische belemmeringen en het feit dat [A] tegen de inspecteur in elk geval deels onjuiste informatie heeft verstrekt door te verklaren dat [E] een belang had bij de ontbindende voorwaarde, komt de rechtbank tot de conclusie dat [A] moet hebben begrepen dat sprake was van een situatie waarin te weinig overdrachtsbelasting is betaald dan wel ten onrechte teruggaaf is verzocht. Door het uitvoeren van de hiervoor beschreven handelingen heeft hij ten minste bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting werd geheven. Zoals hiervoor is overwogen, wordt het (voorwaardelijk) opzet van [A] aan eiseres toegerekend, zodat eiseres zelf opzet is te verwijten.
    
    22. De rechtbank komt op basis van het voorgaande tot het oordeel dat terecht een boete aan eiseres is opgelegd. Zij ziet geen reden voor matiging en acht ook overigens de boete passend en geboden. Namens eiseres is aangevoerd dat het totaal van boetes (ook aan [E] en de notaris is een boete opgelegd) erg hoog is. De aan de andere betrokkenen opgelegde boetes regarderen eiseres echter niet. Ten aanzien van elk van de betrokkenen dient afzonderlijk te worden beoordeeld of deze verwijtbaar / opzettelijk heeft gehandeld en wat een passende boete is, los van de vraag welke boete aan een andere betrokkene voor diens rol is opgelegd. De stelling van eiseres dat zij in feite niet heeft geprofiteerd van de teruggave, omdat zij is gefailleerd, acht de rechtbank niet relevant. De hoogte van de boete is gerelateerd aan de ernst van het verwijt en niet aan de mate van gerealiseerd voordeel, nog daargelaten dat de teruggave het tekort in het faillissement heeft verminderd.
    
    
      
        Heffingsrente
      
    
    23. In zijn verweerschrift heeft verweerder zich nader op het standpunt gesteld dat de heffingsrente moet worden vastgesteld op het door eiseres voorgestane bedrag van € 5.705. De rechtbank zal dienovereenkomstig beslissen.
    
    
      
        Conclusie
      
    
    24. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard voor zover het de heffingsrente betreft.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    25. De rechtbank vindt geen aanleiding voor het vaststellen van een proceskostenvergoeding. Gebleken is dat de gemachtigde optreedt in opdracht van de aansprakelijkheidsverzekeraar van de notaris. Niet aannemelijk is dat eiseres de gemachtigde moet betalen voor diens werkzaamheden. Er is ook geen factuur overgelegd waaruit blijkt dat er ten laste van eiseres of de boedel kosten worden gemaakt. Ter zitting is verklaard dat een eventuele proceskostenvergoeding in mindering kan strekken op de totale vordering die eiseres kan indienen bij de aansprakelijkheidsverzekering van de notaris. Daarmee is niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van kosten die op eiseres drukken. Wel zal de rechtbank bepalen dat verweerder het griffierecht aan eiseres dient te vergoeden.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep voor zover gericht tegen de boete ongegrond;
      
      
        verklaart het beroep voor zover gericht tegen de heffingsrente gegrond;
      
      
        vernietigt in zoverre de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de beschikking heffingsrente tot € 5.705;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 331 vergoedt.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Boon, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. R.A. Eskes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.L. van Benthem, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 24 december 2015
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
    
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.