ECLI:NL:GHAMS:2012:BW8787, Gerechtshof Amsterdam, 31-05-2012, 11-00119 t-m 11-00123
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2012-05-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 18a AWR ziet mede op het geval dat een beschikking ex art. 22 Wet WOZ is vervangen door een beschikking ex art. 25 Wet WOZ. Aan de bevoegdheid tot navordering van onroerendezaakbelasting op grond van art. 18a AWR staat niet in de weg dat reeds eerder een navorderingsaanslag was opgelegd op basis van een niet rechtsgeldige waardebeschikking. Voor zover de ambtenaar, bedoeld in art. 1, tweede lid, Wet WOZ onbehoorlijk heeft gehandeld, kan dit niet worden toegerekend aan de heffingsambtenaar van dezelfde gemeente.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk 09/00119 t/m 09/00123
    
    
    31 mei 2012
    
    uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      [X] B.V., gevestigd te [Z], belanghebbende,
      gemachtigde mr. drs. E.C.A. Rijken (KPMG Meijburg & Co te Amstelveen),
    
    
    tegen de uitspraak in de zaken met de kenmerken AWB 09/918 t/m AWB 09/922 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    belanghebbende 
    
    en 
    
    
      de heffingsambtenaar van de gemeente Haarlemmermeer,
      de heffingsambtenaar.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 14 mei 2004 aan belanghebbende vijf navorderingsaanslagen in de onroerende-zaakbelastingen opgelegd ter zake van het object [Y-Centrum 0000 aaa]. Dit object, een hotel gelegen nabij [Y], wordt hierna aangeduid als ‘het hotel’. De navorderingsaanslagen hebben betrekking op de eigendom van het hotel voor de jaren 1998, 1999 en 2000, respectievelijk het gebruik van het hotel voor de jaren 1998 en 1999.
    
    1.2. De heffingsambtenaar heeft bij uitspraken op bezwaar, gedagtekend 18 december 2007, de navorderingsaanslagen gehandhaafd.
    
    1.3. De rechtbank heeft het tegen die uitspraken ingestelde beroep bij uitspraak van 8 januari 2009 (in de uitspraak is blijkbaar bij vergissing vermeld: 8 januari 2008) ongegrond verklaard.
    
    1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 11 februari 2009 en aangevuld bij vijf brieven van 13 maart 2009. De heffingsambtenaar heeft vijf verweerschriften ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 december 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld, waarbij zij belanghebbende heeft aangeduid als eiseres en de heffingsambtenaar als verweerder:
    
    "2.1. Het hotel was op 1 januari 1997 in aanbouw en op 1 januari 1998 gereed voor gebruik.
    
    2.2. Bij beschikking op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ), hierna: de art-22-beschikking, met dagtekening 28 februari 1998, heeft verweerder aan eiseres – als eigenares – de waarde van het hotel per waardepeildatum 1 januari 1995 bekendgemaakt. Daarbij is de waarde voor het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 2000 vastgesteld op € 19.262.062, zijnde de waarde van het hotel in aanbouw.
    
    2.3. Met dagtekening 28 februari 1998 en 28 februari 1999 heeft verweerder aan eiseres respectievelijk de aanslagen OZB 1998 en OZB 1999 (eigenarendeel) opgelegd. Met dagtekening 31 mei 2000 heeft verweerder aan eiseres aanslagen OZB 1998 en 1999 (gebruikersdeel) opgelegd. Voornoemde aanslagen zijn opgelegd naar een heffingsmaatstaf van € 19.262.062.
    
    2.4. Met dagtekening 15 november 1999 heeft verweerder bij beschikking een gewijzigde waarde per 1 januari 1999 voor het hotel vastgesteld van € 38.528.663. De beschikking is gericht aan eiseres als eigenaar, maar verzonden naar een onjuist adres. Deze beschikking heeft eiseres nooit bereikt en heeft daarom geen rechtskracht gekregen.
    
    2.5. Met dagtekening 30 april 2001 heeft verweerder aan eiseres een aanslag OZB 2000 (eigenarendeel) opgelegd naar een heffingsmaatstaf van € 38.528.663.
    
    
      2.6. Met dagtekening 31 oktober 2001 heeft verweerder bij beschikking, aangeduid als “herzieningsbeschikking”, met ingangsdatum 1 januari 1999, een waarde van 
      € 38.528.663 voor het hotel vastgesteld. Deze beschikking is op de juiste wijze aan eiseres bekendgemaakt. Na bezwaar heeft verweerder deze beschikking op 11 december 2002 vernietigd.
    
    
    2.7. Met dagtekening 30 november 2001 heeft verweerder aan eiseres navorderingsaanslagen OZB 1999 (eigenaren- en gebruikersdeel) en met dagtekening 31 december 2002 navorderingsaanslagen OZB 1998 (eigenaren- en gebruikersdeel) opgelegd. Deze navorderingsaanslagen zijn opgelegd naar een heffingsmaatstaf van € 38.528.663.
    
    2.8. Bij beschikking ex artikel 25 Wet WOZ (hierna ook: de art-25-mutatie-beschikking) met dagtekening 28 februari 2003 heeft verweerder de waarde van het hotel vastgesteld op € 38.528.663, zijnde de waarde na voltooiing van de bouw. De mutatiebeschikking heeft als datum van ingang 1 januari 1998. Bij uitspraak op bezwaar van 19 augustus 2003 heeft verweerder deze mutatiebeschikking gehandhaafd. Bij uitspraak van 6 februari 2004 met kenmerk 03/03304 heeft het gerechtshof te Amsterdam (hierna: het gerechtshof) het door eiseres tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
    
    2.9. Bij uitspraken van eveneens 6 februari 2004 (met kenmerken 03/03305, 03/03307, 02/07210 en 02/07209) heeft het gerechtshof de onder 2.7 genoemde vier navorderingsaanslagen 1998 en 1999 vernietigd. Het gerechtshof overwoog – samengevat – dat de navorderingsaanslagen waren gebaseerd op een hogere heffingsmaatstaf dan in de art-22-beschikking was vastgesteld en dat de mutatiebeschikking met de hogere waarde van € 38.528.663 ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslagen nog niet was vastgesteld. Eveneens bij uitspraak van 6 februari 2004 (met kenmerk 02/07211) heeft het gerechtshof na de constatering dat de onder 2.6 bedoelde “herzieningsbeschikking” geen rechtskracht meer had en overigens met een vergelijkbare motivering als hiervoor ten aanzien van de navorderingsaanslagen over 1998 en 1999 de onder 2.5 genoemde aanslag OZB 2000 verminderd naar één gebaseerd op een heffingsmaatstaf van € 19.262.062, derhalve naar de heffingsmaatstaf in de art-22-beschikking van 28 februari 1998.
    
    2.10. Ter behoud van rechten heeft verweerder de thans bestreden navorderingsaanslagen met dagtekening 14 mei 2004 opgelegd, berekend naar een heffingsmaatstaf van € 38.528.663.
    
    2.11. Tegen de vijf onder 2.9 genoemde uitspraken van het gerechtshof heeft het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Haarlemmermeer beroep in cassatie ingesteld. Bij arresten van 30 maart 2007 heeft de Hoge Raad onder verwijzing naar artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie deze beroepen ongegrond verklaard."
    
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd.
    
    
    4. Oordeel van de rechtbank
    
    4.1. Aangaande de vraag of de navorderingsaanslagen zijn opgelegd binnen de daarvoor geldende termijnen heeft de rechtbank – kort samengevat – het volgende overwogen. Er doet zich hier een geval voor als bedoeld in artikel 18a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), waarin een beschikking op grond van artikel 22 Wet WOZ (waardebeschikking) is vervangen door een beschikking op grond van artikel 25 Wet WOZ (mutatiebeschikking). Gelet op de toelichting in de wetsgeschiedenis op artikel 18a AWR bestaat geen grond om aan het woord “herzien” in de aanhef van het eerste lid van die bepaling een zodanige uitleg te geven dat daarin uitsluitend een verwijzing kan worden gelezen naar de herzieningsbeschikking op grond van artikel 27 Wet WOZ. Artikel 25 Wet WOZ stelt geen termijn waarbinnen een mutatiebeschikking moet zijn vastgesteld. Partijen zijn het er over eens dat de termijnen van artikel 18a AWR overigens in acht zijn genomen. Er bestaat daarom geen grond om de op basis van een mutatiebeschikking opgelegde navorderingsaanslagen wegens termijnoverschrijding in strijd met de wet te achten.
    
    4.2. Aangaande de vraag of de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd wegens schending door de heffingsambtenaar van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft de rechtbank onder meer het volgende overwogen (belanghebbende wordt aangeduid als eiseres en de heffingsambtenaar als verweerder):
    
    "4.5.2. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat hij de bestendige beleidslijn hanteert om in beginsel tot navordering op grond van artikel 18a AWR over te gaan en dat er in dit geval geen bijzondere omstandigheden waren om van die beleidslijn af te wijken. Eiseres heeft dit niet weersproken. De rechtbank stelt voorts voorop dat verweerder als heffende instantie van de onroerendezaakbelasting in beginsel niet kan worden tegengeworpen de wijze waarop het orgaan dat bevoegd is tot vaststelling van waardebeschikkingen op grond van de Wet waardering onroerende zaken, van zijn bevoegdheid gebruik heeft gemaakt. In dit opzicht is er, anders dan eiseres kennelijk bedoelt te betogen, geen aanleiding beslissingen van de heffingsambtenaar ten aanzien van de heffing van onroerendezaakbelasting anders te beoordelen dan beslissingen van andere gebruikers van waarderingen op grond van de Wet waardering onroerende zaken zoals waterschappen en de inspecteur van rijksbelastingen. Dat bij het eerder vaststellen van “herzieningsbeschikkingen”, zoals volgt uit de overwegingen 2.4 en 2.6, fouten zijn gemaakt, brengt daarom niet mee dat de beslissingen tot navordering in strijd zijn met enig beginsel van behoorlijk bestuur. Van strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is de rechtbank, nu andere gronden daarvoor niet zijn aangevoerd, dan ook niet gebleken. De rechtbank ziet ook overigens geen grond voor de conclusie dat verweerder niet in redelijkheid van zijn bevoegdheid gebruik kon maken." 
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Zoals de rechtbank onder 2.8 van haar uitspraak heeft vastgesteld, is het beroep van belanghebbende met betrekking tot de op 28 februari 2003 genomen mutatiebeschikking door het Hof bij uitspraak van 6 februari 2004, nr. 03/03304, LJN AO3388, ongegrond verklaard. Tegen die uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld, zodat die mutatiebeschikking op 19 maart 2004 onherroepelijk is komen vast te staan. De in geding zijnde navorderingsaanslagen zijn opgelegd op 14 mei 2004, dat is binnen de in artikel 18a, tweede lid, AWR genoemde termijn van acht weken.
    
    5.2. De rechtbank heeft met juistheid en op goede gronden geoordeeld dat artikel 18a AWR mede ziet op het geval dat een beschikking tot vaststelling van de waarde van een object, berustend op artikel 22 Wet WOZ, is vervangen door een met toepassing van artikel 25 Wet WOZ genomen beschikking. De in geding zijnde navorderingsaanslagen zijn dan ook terecht en binnen de daarvoor geldende termijn opgelegd. Het door belanghebbende in haar brieven van 13 maart 2009 onder 4.1 primair ingenomen standpunt moet dus worden verworpen.
    
    5.3. In haar brieven van 13 maart 2009 neemt belanghebbende onder 4.2 subsidiair, het standpunt in dat navordering niet is toegestaan omdat de gemeente destijds al op de hoogte was van het voor gebruik gereed komen van het hotel. Het Hof verwerpt ook dit standpunt. De bevoegdheid van de heffingsambtenaar tot het opleggen van de navorderingsaanslagen ontstond door het onherroepelijk worden van de mutatiebeschikking van 28 februari 2003. Daaraan staat niet in de weg dat de heffingsambtenaar ook reeds in 1998 de waarde van het hotel in voltooide staat rechtsgeldig had kunnen vaststellen en vervolgens aanslagen in de onroerende-zaakbelastingen naar die waarde had kunnen opleggen.
    
    5.4. In haar brieven van 13 maart 2009 neemt belanghebbende onder 4.3 meer subsidiair het standpunt in dat de heffingsambtenaar niet op basis van dezelfde feiten en omstandigheden voor de tweede maal navorderingsaanslagen mocht opleggen. Dienaangaande stelt het Hof vast dat de met dagtekening 30 november 2001 en 31 december 2002 voor het jaar 1998 respectievelijk 1999 opgelegde navorderingsaanslagen waren gebaseerd op een waarde van het hotel welke nog niet bij een rechtsgeldige beschikking was vastgesteld. Niets belette de heffingsambtenaar om na het alsnog op 19 maart 2004 onherroepelijk worden van een zodanige beschikking wederom voor de genoemde jaren navorderingsaanslagen op te leggen. De aanwezigheid van een ‘nieuw feit’ was daarvoor niet vereist. Ook deze stelling van belanghebbende treft dus geen doel.
    
    5.5. Meest subsidiair beroept belanghebbende zich op schending door de heffingsambtenaar van algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Voor zover zodanige beginselen zouden zijn geschonden bij het nemen van de mutatiebeschikking van 28 februari 2003 door de ambtenaar, bedoeld in artikel 1, tweede lid, Wet WOZ, kan dit in het onderhavige geding niet meer aan de orde worden gesteld. De rechtsgeldigheid van die beschikking is immers reeds door het Hof beoordeeld in zijn onder 5.1 genoemde uitspraak van 6 februari 2004.Voorts is niet gebleken dat de heffingsambtenaar bij het opleggen van de navorderingsaanslagen heeft gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Na het onherroepelijk worden van de mutatiebeschikking heeft hij bij belanghebbende niet het vertrouwen gewekt deze beschikking niet te zullen volgen, noch jegens haar onbehoorlijk gehandeld. Voorts kan eventueel onbehoorlijk handelen van de ambtenaar, bedoeld in artikel 1, tweede lid, Wet WOZ, niet aan de heffingsambtenaar worden toegerekend.
    
    
    6. Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    7. Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, J.P.A. Boersma en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel als griffier. De beslissing is op 31 mei 2012 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.