ECLI:NL:RBGEL:2016:1698, Rechtbank Gelderland, 24-03-2016, AWB - 15 _ 5977
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-03-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: WOZ waarde voetbalcomplex. Verweerder maakt voldoende aannemelijk dat de beschikte waarde niet te hoog is. Eiseres stelt terecht dat moet worden uitgegaan van de benuttingswaarde, maar zij heeft niet aannemelijk gemaakt dat de benuttingswaarde lager is dan de beschikte waarde.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 15/5977
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 24 maart 2016
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X], te [Z], eiseres,
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van het gemeenschappelijk belastingkantoor MUNITAX, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft bij beschikking krachtens artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [A-straat 1], te [Q] (hierna: het object), per waardepeildatum 1 januari 2014, vastgesteld voor het kalenderjaar 2015 op € 1.477.000. In het desbetreffende geschrift is ook de aanslag onroerende-zaakbelasting (hierna: OZB) bekend gemaakt.
    
    
    
      Verweerder heeft de waarde van het object ambtshalve verminderd tot € 1.189.000 en de daarop gebaseerde aanslag OZB dienovereenkomstig verminderd.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2015 die waarde van € 1.189.000 en de daarop gebaseerde aanslag gehandhaafd.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij brief van 1 oktober 2015, ontvangen door de rechtbank op 5 oktober 2015, tijdig beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 februari 2016. Namens eiseres zijn verschenen [A], voorzitter en [B], penningmeester. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [C].
      
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is eigenaar van het object. Het object betreft een sportcomplex bestaande uit een kantine, was- en kleedruimten, een tribune, een opslagruimte, bergingen (kassagebouw en koffiehok), voetbalvelden, lichtmasten, verharding en een hekwerk. Het sportcomplex dateert oorspronkelijk uit 1968. De kantine is gebouwd in 1980 en is in 1990 uitgebreid. De was- en kleedruimten dateren deels uit 1968 en deels uit 2002. Op het sportcomplex zijn vier voetbalvelden aanwezig, waarvan twee kunstgrasvelden. Op het sportcomplex staan 22 lichtmasten.
    
    
      
        Geschil
      
    
    2. In geschil is de waarde van het object op de waardepeildatum 1 januari 2014.
    
    3. Eiseres bepleit een waarde van € 773.000. Eiseres heeft de door verweerder vastgestelde gecorrigeerde vervangingswaarde herrekend naar dit bedrag. Een aantal door verweerder gehanteerde uitgangspunten van de gecorrigeerde vervangingswaarde is niet correct, volgens eiseres. Eiseres stelt dat verweerder de gebouwgebonden grond ten onrechte heeft bepaald op een factor 2,5 van de ondergrond. Zij verwijst hiertoe naar een uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 31 juli 2012, ECLI:NL:GHSGR:2012:BY8367. Voor zover het gaat om de overige grond betwist eiseres de juistheid van het hiervoor door verweerder gehanteerde bedrag per vierkante meter. Voorts stelt eiseres dat verweerder ten onrechte van een gemiddeld tarief aan herbouwkosten is uitgegaan voor bijvoorbeeld het clubhuis en de tribune. Daarnaast is het kleedgebouw ten onrechte als luxe aangemerkt, aangezien het een sobere kleedaccommodatie betreft. Eiseres stelt dat moet worden uitgegaan van de minimum bouwkosten per vierkante meter. De gebouwen op het sportcomplex zijn namelijk mede tot stand gekomen door de bijdragen van de vele vrijwilligers, hetgeen een flinke besparing van de bouwkosten oplevert. Voorts bepleit eiseres een verdere correctie op de gecorrigeerde vervangingswaarde tot de benuttingswaarde, waarbij zij verwijst naar de hiervoor genoemde uitspraak van het Gerechtshof Den Haag waarin is bepaald dat de gecorrigeerde vervangingswaarde van een niet commercieel gebezigde onroerende zaak niet hoger kan zijn dan de benuttingswaarde. Volgens eiseres dient de benuttingswaarde op 78 percent van de gecorrigeerde vervangingswaarde te worden bepaald, zijnde € 773.000. Feitelijk is de benuttingswaarde volgens eiseres nog lager. Eiseres voert ten slotte aan dat zij bij de in 2013 afgeronde privatisering door de gemeente op het verkeerde been is gezet. Destijds is immers uitgegaan van de toen geldende WOZ-waarde van € 850.000. 
    
    4. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat de ambtshalve vermindering van de vastgestelde WOZ-waarde naar € 1.189.000 berustte op een misverstand. Hieraan ligt geen bewuste standpuntbepaling ten aanzien van het onderhavige object ten grondslag. Ter onderbouwing dat deze vastgestelde waarde niet te hoog is, heeft verweerder onder meer verwezen naar een door hem overgelegd taxatierapport, opgemaakt op 2 november 2015 door [C] (hierna: de taxateur). In dit taxatierapport is de waarde van het object met toepassing van de gecorrigeerde vervangingswaardemethode getaxeerd op € 1.626.000. Het object is op 2 november 2015 inpandig opgenomen. De taxateur heeft de waarde bepaald met inachtneming van de Taxatiewijzers algemeen 2014, de Taxatiewijzer Sport 2014 en de Taxatiewijzer Grond bij agrarische objecten 2014. Voor een lagere waardering, omdat de bestemmingswaarde van het complex lager zou zijn, bestaat volgens verweerder geen aanleiding. Een vergelijking met de WOZ-waarde die gold in de situatie vóór de privatisering gaat niet op, onder meer omdat toen de gemeente nog eigenaar was en sprake was van een andere objectafbakening. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    5. Op grond van artikel 17, eerste lid, van de Wet WOZ wordt aan een onroerende zaak een waarde toegekend. Ingevolge het tweede lid van dit artikel wordt deze waarde bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Daarbij heeft als waarde te gelden de waarde in het economische verkeer, ofwel de prijs, die bij aanbieding ten verkoop op de voor die onroerende zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde voor de onroerende zaak zou zijn betaald.
    
    6. In het derde lid van artikel 17 van de Wet WOZ is bepaald dat de waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, in afwijking van het tweede lid, wordt bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid en dat bij de bepaling van de vervangingswaarde rekening wordt gehouden met:
    
      
        de aard en de bestemming van de zaak;
      
      
        de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen.
      
    
    
    7. Uit het bepaalde in artikel 4, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet WOZ (hierna: de Uitvoeringsregeling), volgt onder meer dat bij de berekening van de vervangingswaarde de waarde van de opstal wordt gesteld op de kosten die herbouw van een vervangend identiek object zouden vergen, gecorrigeerd met een factor wegens technische veroudering gebaseerd op de verstreken en de resterende gebruiksduur en met inachtneming van de restwaarde, en gecorrigeerd met een factor wegens functionele veroudering gebaseerd op economische veroudering, verouderde bouwwijze, ondoelmatigheid en excessieve gebruikskosten.
    
    8. Tussen partijen is niet in geschil dat de WOZ-waarde moet worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een ander oordeel. 
    
    9. De bewijslast inzake de juistheid van de aan het object toegekende waarde ligt bij verweerder. Daarbij gaat het om de vraag of verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat de voor het object vastgestelde waarde van € 1.189.000 niet te hoog is.
    
    
      
        Waarde van de grond
      
    
    10. Tussen partijen is onder meer in geschil of de door verweerder voor de gronden in aanmerking genomen waarden niet te hoog zijn. Dit kan echter niet tot gevolg hebben dat de rechtbank bij de beoordeling van het geschil de vastgestelde waarde van de gronden toetst alsof de gronden een afzonderlijk te waarderen object vormen. Het bepaalde in artikel 4, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling kan er evenmin toe leiden dat de rechtbank de waarde van de gronden afzonderlijk, dat wil zeggen los van de waarde van (de overige componenten van) het complex, beoordeelt. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de in de Uitvoeringsregeling neergelegde regels voor de onderbouwing en de uitvoering van de waardebepaling slechts hulpmiddelen zijn om te bereiken dat het wettelijke waardebegrip van - in dit geval - artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ wordt gehanteerd (vergelijk Hoge Raad 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610, r.o. 3.3). De toetssteen blijft dus uiteindelijk de in de Wet WOZ omschreven gecorrigeerde vervangingswaarde van het gehele complex. De Taxatiewijzer is daarbij niet meer dan een hulpmiddel om de waarde vast te stellen.
    
    11. Partijen verschillen ten aanzien van de waardering van de grond in de eerste plaats van mening over het aantal vierkante meters dat moet worden beschouwd als gebouwgebonden grond. Eiseres heeft onder verwijzing naar de onder 3. genoemde uitspraak van het Gerechtshof Den Haag gesteld dat de gebouwgebonden grond niet mag worden bepaald door uit te gaan van het bruto vloeroppervlak van het gebouw maal een factor 2,5. De gebouwgebonden grond kan volgens eiseres niet meer bedragen dan slechts de ondergrond van de gebouwen. Verweerder heeft ter zitting echter toegelicht dat hij de factor 2,5 niet heeft gehanteerd en dat hij de 1.450 m² die hij aanmerkt als gebouwgebonden grond heeft vastgesteld aan de hand van luchtfoto’s. Het gaat daarbij om de grond die daadwerkelijk dienstbaar is aan de gebouwen, aldus verweerder. Naar het oordeel van de rechtbank kan uit genoemde uitspraak van het Gerechtshof Den Haag niet worden geconcludeerd dat slechts de ondergrond van de gebouwen als gebouwgebonden grond mag worden gewaardeerd. Er is immers ook grond rondom de gebouwen nodig om deze toegankelijk te maken en daadwerkelijk te kunnen gebruiken. Eiseres heeft de berekening van verweerder op basis van de luchtfoto’s niet betwist. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder daarom terecht 1.450 m² als gebouwgebonden grond in de waardering betrokken. Tussen partijen is niet in geschil dat hieraan een waarde van € 50 per m² kan worden toegekend.
    
    12. Voorts is tussen partijen in geschil welke waarde aan de overige grond kan worden toegekend. Eiseres maakt daarbij onderscheid in de ondergrond van de velden en de overige grond. De door verweerder aan de ondergrond van de velden toegekende waarde is niet in geschil, de aan de overige grond toegekende waarde wel. Verweerder heeft aan de overige grond (evenals aan de ondergrond van de velden) een waarde toegekend van € 9,60 per m². Overeenkomstig de richtlijn uit de Taxatiewijzer Sport 2014 is dit tweemaal de waarde van de agrarische grond. Eiseres heeft echter gesteld dat aan de overige grond geen hogere waarde kan worden toegekend dan (eenmaal) de agrarische waarde. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat de overige grond voorzien is van infrastructuur (bijvoorbeeld voor de plaatsing van lichtmasten) en van groenstroken. Naar het oordeel van de rechtbank rechtvaardigt dit inderdaad een hogere waarde per vierkante meter dan louter de agrarische waarde. Verweerder heeft daarom aan de overige grond terecht dezelfde waarde toegekend als aan de ondergrond van de velden. 
    
    
      
        Herbouwwaarden
      
    
    13. Eiseres heeft gesteld dat verweerder uitgaat van onjuiste herbouwwaarden. Volgens eiseres moet worden aangesloten bij de minimum herbouwkosten volgens de in de Taxatiewijzer Sport 2014 weergegeven bandbreedte, omdat een aantal gebouwen behorend tot het object (bijvoorbeeld het clubhuis/de kantine) met aanzienlijke inspanningen van vrijwilligers zijn gerealiseerd. Dit geeft een aanzienlijke besparing op de (her)bouwkosten. Bovendien zal bij herbouw een lokale aannemer worden gevraagd de bouwmaterialen tegen kostprijs ter beschikking te stellen, zodat ook dit een besparing van de herbouwkosten geeft, aldus nog steeds eiseres. De rechtbank verwerpt deze stelling. Bij de gecorrigeerde vervangingswaarde gaat het om de herbouwkosten in objectieve zin. Afwijkingen binnen de bandbreedte zijn ingegeven door het gebouw als zodanig (bouwtype of bouwaard), maar niet door subjectieve omstandigheden als de persoon van de bouwer of een bijdrage door vrijwilligers. 
    
    14. Ten aanzien van de herbouwkosten van de kantine is verweerder uitgegaan van hogere kosten dan de gemiddelde herbouwkosten. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat de kengetallen uit de Taxatiewijzer Sport 2014 zien op bouwwerken van 1960 tot heden. Gebouwen uit 1960 zijn niet geïsoleerd; het onderhavige dateert deels uit 1981 en deels uit 1990. Deze aanbouw in 1990 en is wel geïsoleerd. Dit rechtvaardigt volgens verweerder het hanteren van hogere bouwkosten dan gemiddeld. De rechtbank overweegt dat gelet op de lange periode waarop de Taxatiewijzer Sport 2014 ziet, het aannemelijk is dat de daarin vermelde herbouwkosten bestaan uit een gemiddelde van wel en niet geïsoleerde gebouwen, zodat het naar het oordeel van de rechtbank gerechtvaardigd is om voor een geïsoleerd gebouw uit te gaan van hogere herbouwkosten dan  gemiddeld. Verweerder heeft voor de aanbouw als basis € 965 (€ 1.100 : 1,139)  in plaats van een gemiddelde van € 888 als uitgangspunt genomen. Verweerder heeft voor het gebouw dat uit 1980 stamt gerekend met de gemiddelde bouwkosten van € 888. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder op de basis bouwkosten terecht een correctie toegepast omdat de Taxatiewijzer Sport 2014 uitgaat van een standaardgrootte van 500 m². De rechtbank acht aannemelijk dat bij de bouw van een kleiner gebouw dan deze standaardgrootte de kosten per m² hoger zijn. De juistheid van de door verweerder gehanteerde factor van 1,139 is door eiseres niet betwist. Verweerder heeft daarmee voldoende aannemelijk gemaakt dat de herbouwkosten op € 1.011 (voor het bouwwerk uit 1980) en  € 1.100 (voor de aanbouw) kunnen worden gesteld. 
    
    15. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder bij de bepaling van de herbouwkosten van de kleedruimte uit 2002 terecht uitgegaan van het archetype ‘kleedruimte normaal’ in plaats van ‘kleedruimte luxe’. De aanwezigheid van vloerverwarming rechtvaardigt naar het oordeel van de rechtbank echter om binnen de bandbreedte van de herbouwkosten van een ‘kleedruimte normaal’ uit te gaan van een prijs per vierkante meter die iets hoger ligt  dan het gemiddelde (€ 1.204). Dat de vloerverwarming niet of weinig gebruikt wordt, kan hieraan niet afdoen. Overigens heeft verweerder een correctiefactor van 0,988 op de vierkante meter prijs toegepast tot op € 1.308, omdat de kleedruimte groter is dan de standaardgrootte van 200 m². Dit is naar het oordeel van de rechtbank niet te hoog.
    
    
      
        Benuttingswaarde
      
    
    16. Eiseres heeft voorts nog aangevoerd dat sprake is van een niet in de commerciële sfeer gebezigd object. Dit brengt volgens eiseres mee dat rekening moet worden gehouden met een zodanige correctie voor functionele en technische veroudering dat de gecorrigeerde vervangingswaarde niet hoger kan zijn dan de benuttingswaarde. Verweerder heeft gesteld dat de benuttingswaarde alleen aan de orde kan komen bij cultuurhistorische objecten.
    
    17. De rechtbank overweegt als volgt. De Hoge Raad heeft zich voor het eerst uitgelaten over de benuttingswaarde in het arrest over de Nieuwe Kerk in Amsterdam (zie Hoge Raad  5 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1799). De Hoge Raad heeft in dit arrest overwogen dat het bepalen van de vervangingswaarde op zichzelf kan geschieden door vast te stellen welke investering nodig zou zijn om met gebruikmaking van de huidige technieken een identieke vervangende zaak tot stand te brengen. Echter, eerst door de daarop toe te passen correcties voor technische en functionele veroudering wordt bereikt dat geen hogere waarde wordt belast dan de waarde die de zaak voor de eigenaar zelf heeft. 
    De Hoge Raad heeft verder overwogen dat voor niet in de commerciële sfeer gebezigde onroerende zaken de waarde voor de eigenaar zelf kan worden bepaald door de op de vervangingswaarde toe te passen correcties voor technische en functionele veroudering zodanig vast te stellen dat niet méér wordt belast dan het bedrag waarvoor de eigenaar een zaak zou kunnen verwerven die voor hem hetzelfde nut oplevert als de te waarderen zaak. De esthetische- en cultuurhistorische waarde – welke voor de maatschappij van belang is en niet voor de huidige eigenaar of gebruiker – moet bij het bepalen van de gecorrigeerde vervangingswaarde buiten aanmerking blijven. De Hoge Raad heeft vervolgens in r.o. 2.9 overwogen dat de Nieuwe Kerk in Amsterdam voor de huidige zakelijk gerechtigde, die naar moet worden aangenomen is opgericht om het voortbestaan van de Nieuwe Kerk als monument en een zinvol gebruik als zodanig te verzekeren, geen ander nut oplevert (uitsluitend gelet op het gebruik met het oog waarop de kerk door belanghebbende wordt aangehouden) dan dat het inderdaad blijft voortbestaan als monumentaal gebouw. Dat nut kan niet in een geldswaarde worden uitgedrukt.
    
    18. Nadien heeft de Hoge Raad zich nog uitgelaten over de benuttingswaarde in onder meer het arrest van 29 augustus 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2242, dat ging over de gecorrigeerde vervangingswaarde van een sportcomplex. In die zaak werd met een beroep op het arrest van de Hoge Raad over de Nieuwe Kerk in Amsterdam bepleit dat de gecorrigeerde vervangingswaarde op nihil moest worden gesteld. 
    In dit arrest van 1997 overweegt de Hoge Raad onder meer dat het Gerechtshof Amsterdam terecht heeft geoordeeld dat het sportcomplex niet op één lijn kan worden gesteld met een onvervangbaar cultuurgoed als de Nieuwe Kerk. Met het hechten van betekenis aan deze onvervangbaarheid heeft het Hof kernachtig tot uitdrukking gebracht dat het voor de waardebepaling van een zaak als de Nieuwe Kerk essentieel is dat het gaat om een gebouw dat voor de eigenaar geen ander nut heeft dan dat het blijft voortbestaan als monumentaal gebouw. Verder overweegt de Hoge Raad dat het maatschappelijke belang van de sportbeoefening juist meebrengt dat het sportcomplex wel degelijk het nut oplevert dat daarmee is beoogd, te weten het voorzien in de maatschappelijke behoefte aan sportterreinen.
    
    19. Gelet op de door eiseres aangehaalde uitspraak van het Gerechtshof Den Haag is de rechtbank van oordeel dat ook bij de waardering van een sportcomplex zoals dat van eiseres, zijnde een niet in de commerciële sfeer gebezigd object, de gecorrigeerde vervangingswaarde niet hoger kan zijn dan de benuttingswaarde. Dit brengt echter, anders dan eiseres veronderstelt, niet noodzakelijkerwijze een afwaardering met zich mee. Het gaat er immers om dat niet méér wordt belast dan het bedrag waarvoor eiseres een onroerende zaak zou kunnen verwerven die voor haar hetzelfde nut oplevert als de te waarderen zaak, namelijk het voorzien in de maatschappelijke behoefte aan sportterreinen. Het feit dat  eiseres de onderhavige onroerende zaak in het verleden om niet heeft verworven van de gemeente is daarbij niet van betekenis. Voor zover de getaxeerde waarde van € 1.626.000 al gecorrigeerd zou moeten worden naar een lagere benuttingswaarde, heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de beschikte waarde van € 1.189.000 hoger is dan de benuttingswaarde.
    
    20. Ten aanzien van de door eiseres gemaakte vergelijking met de WOZ‑waarde die gold vóór de privatisering van het sportcomplex overweegt de rechtbank dat verweerder ter zitting geloofwaardig heeft verklaard dat de objectafbakening destijds anders was, omdat de gemeente eigenaar was van meerdere objecten. Dit is door eiseres ook niet bestreden. Reeds hierom gaat de door eiseres gemaakte vergelijking niet op.
    
    21. Voor zover eiseres een beroep heeft gedaan op schending van het motiveringsbeginsel, kan haar dat niet baten. Aan eiseres kan worden toegegeven dat de uitspraak op bezwaar summier is gemotiveerd. Dat wil echter niet zeggen dat het voor eiseres onduidelijk hoefde te zijn op welke gronden haar bezwaar is afgewezen en wat zij in beroep zou moeten bestrijden. Bovendien geldt dat een eventuele schending van het motiveringsbeginsel in belastingzaken slechts in zeer bijzondere gevallen aanleiding geeft tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, omdat motiveringsgebreken in de regel in de beroepsfase kunnen worden geheeld. Verweerder heeft in de beroepsfase zijn standpunt uitgebreid gemotiveerd. Het voorgaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat het motiveringsbeginsel niet is geschonden.
    
    22. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    23. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, en
              mr. S.W. van Osch-Leysma en mr.drs. M.J.C. Pieterse, rechters, in tegenwoordigheid van 
              mr. G. Schokker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 24 maart 2016
              
            
          
          
            
              
              
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.