ECLI:NL:RBBRE:2011:BU8775, Rechtbank Breda, 25-11-2011, 09/5014
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2011-11-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vaststelling verkrijgingsprijs aanmerkelijk-belangaandelen: Belgische Bvba met Nederlandse dochter. Immigratie Belgische dga van België naar Nederland. Step down-regeling onverbindend. 
      
      Bij de vaststelling van de verkrijgingsprijs heeft de inspecteur in overeenstemming met artikel 16, elfde lid, van het Uitv.Besl. IB 2001 een step-down toegepast voor de waardeaangroei van de aandelen in de Nederlandse BV tot de datum van verkoop aan de Belgische holding. 
      
      De rechtbank oordeelt dat toepassing van artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 onverenigbaar is met artikel 43 van het EG-Verdrag. Het gevolg is immers dat de dga bij latere vervreemding van de aandelen in de Belgische holding meer belasting verschuldigd is over zijn aanmerkelijk belang in de Belgische holding dan als uitgangspunt geldt bij de verkoop van de aandelen in een Belgische holding voor degene die steeds inwoner van Nederland is geweest. 
      
      De rechtbank oordeelt dat voor deze belemmering geen rechtvaardiging bestaat. De toepassing van artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 bij immigratie leidt er immers toe dat Nederland een claim vestigt op aandelen in een Belgische holding waar Nederland die claim voorafgaand aan de immigratie niet had.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 09/5014
    
    Uitspraakdatum: 25 november 2011
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende], wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Roermond,
      de inspecteur.
    
    
    1.Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.Bij beschikking van 4 juni 2009 (hierna: de beschikking) heeft de inspecteur de verkrijgingsprijs per [datum] 2006 vastgesteld van de door belanghebbende gehouden aandelen in [Onderneming A] BVBA, welke aandelen behoren tot een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De verkrijgingsprijs, vanwege de immigratie van belanghebbende per [datum] 2006, is vastgesteld op € 124.300. 
    
    1.2.De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 14 oktober 2009 de beschikking gehandhaafd. 
    
    1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 19 november 2009, ontvangen bij de rechtbank op 23 november 2009, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
    
    1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    1.5.Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 december 2010 te Breda. Voor een overzicht van de op de zitting verschenen personen en hetgeen is verhandeld, verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift op 25 maart 2011 aan partijen is toegezonden. 
    
    1.6.Bij brief van 22 februari 2011 heeft de rechtbank partijen meegedeeld dat haar voorlopige oordeel is dat er een zogenaamde “step-up” gegeven moet worden bij de immigratie van belanghebbende naar Nederland. Daarvan uitgaande heeft de rechtbank partijen gevraagd in overleg te treden over de waarde van de aandelen [Onderneming A] BVBA. 
    
    
      1.7.Bij brief van 10 juni 2011 heeft de inspecteur de rechtbank meegedeeld dat partijen geen overeenstemming hebben bereikt over de waarde van de aandelen.
      1.8.Een tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 oktober 2011 te Breda. Voor een overzicht van de op de zitting verschenen personen en hetgeen is verhandeld, verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift gelijktijdig met deze uitspraak aan partijen wordt verzonden. 
    
    
    2.Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.Belanghebbende is dierenarts en in het bijzonder gespecialiseerd in springpaarden. Belanghebbende heeft de Belgische nationaliteit en was tot [datum] 2006 woonachtig in België. 
    
    2.2.Op [datum] 2000 heeft belanghebbende [Onderneming A] BVBA (verder: [A]) opgericht, gevestigd te [woonplaats] België. Het op aandelen gestorte kapitaal bedraagt € 6.200. Op [datum] 2000 heeft belanghebbende [de BV] BV (verder: de BV) opgericht, gevestigd te [woonplaats]. Het op aandelen gestorte kapitaal bedraagt € 18.151.
    
    2.3.Belanghebbende exploiteerde een dierenartsenpraktijk in Nederland voor rekening en risico van de BV. Op 12 november 2004 heeft belanghebbende zijn aandelen in de BV om zakelijke niet fiscale redenen verkocht aan [A] voor € 1.000.000. Als tegenprestatie heeft [A] 7.500 aandelen met een waarde van € 750.000 aan belanghebbende uitgereikt. De overige € 250.000 van de koopsom is [A] schuldig gebleven. Belanghebbende bezat in elk geval vanaf 2005 tevens alle aandelen [Onderneming B] BV (verder: [B] BV). Daarnaast participeerde hij sinds 2003 in Duitsland in een dierenartsenkliniek in de rechtsvorm van een BGB, welke rechtsvorm vergelijkbaar is met een Nederlandse maatschap of VOF.
    
    2.4.Op [datum] 2006 is belanghebbende naar Nederland verhuisd. Belanghebbende is sindsdien woonachtig in [woonplaats]. Op het moment van immigratie had belanghebbende een aanmerkelijk belang in [B] BV en in [A] en een middellijk aanmerkelijk belang in de BV via [A]. 
    
    2.5.Bij beschikking van 4 juni 2009 heeft de inspecteur de verkrijgingsprijs van de aandelen [A] per [datum] 2006 vastgesteld op € 124.300. Dat bedrag is als volgt opgebouwd:
    
    
      Gestort kapitaal [A]			€      6.200 
      Waarde aandelen BV bij immigratie			€  500.000 
      Geen step up voor waardeaangroei tot verkoop in 2004
      Waarde aandelen BV bij verkoop in 2004		
      Intrinsiek	€ 349.000		
      Goodwill	€   51.000		
      Totale waarde		€ 400.000	
      Af: gestort kapitaal		€ (18.100)	
      Vermindering step up			€ (381.900)
      Verkrijgingsprijs (beschikking)			€  124.300 
    
     
    3.Geschil
    
    3.1.Tussen partijen is in geschil of de inspecteur bij de vaststelling van de verkrijgingsprijs van de aandelen [A] ten tijde van de immigratie terecht een vermindering heeft toegepast voor de waardeaangroei van de aandelen in de BV tot de datum van verkoop aan [A]. Niet in geschil is dat het toepassen van die vermindering in overeenstemming is met het bepaalde in artikel 16, elfde lid, van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (Uitv.Besl. IB 2001). 
    
    3.2.Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend. Voor het geval deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, dient de verkrijgingsprijs van de aandelen [A] op grond van art. 4.25, lid 1, Wet IB 2001 te worden gesteld op de waarde die ten tijde van de immigratie in het economische verkeer aan die aandelen of winstbewijzen kan worden toegekend. Voor dat geval zijn partijen op de zitting van 14 oktober 2011 overeengekomen dat de waarde in het economische verkeer en daarmee de verkrijgingsprijs van de aandelen [A] op het moment van immigratie moet worden vastgesteld op € 410.000. Partijen doen hun standpunten voor het overige steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
    
    3.3.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van de bij beschikking vastgestelde verkrijgingprijs op € 410.000. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    4.Beoordeling van het geschil
    
    4.1.Belanghebbende heeft gesteld dat toepassing van artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 onverenigbaar is met het gemeenschapsrecht, meer in het bijzonder met artikel 43 van het EG-Verdrag. De bepaling leidt tot een verboden belemmering van de vrijheid van vestiging, terwijl voor die belemmering een rechtvaardigingsgrond ontbreekt, aldus belanghebbende. Tevens acht belanghebbende de bepaling in strijd met de goede verdragstrouw, nu de heffing bij verkoop van de aandelen in de BV aan [A] in het belastingverdrag tussen Nederland en België was toegewezen aan België.
    
    4.2.Vaststaat dat belanghebbende ten tijde van zijn immigratie onmiddellijk alle aandelen in [A] en middellijk alle aandelen hield in de BV en dat de beschikking is afgegeven in verband met de verplaatsing van de woonplaats van belanghebbende van België naar Nederland, zodat artikel 43 van het EG-Verdrag, dat de vrijheid van vestiging garandeert, van toepassing is (HvJ 7 september 2006, nr. C-470/04, zaak N, gepubliceerd in onder meer BNB 2007/22). De rechtbank zal het beroep van belanghebbende aan dit artikel toetsen. 
    
    4.3.De vraag die dan moet worden beantwoord is de volgende: beperkt het wettelijke systeem, vanwege de uitwerking daarvan, de uitoefening van het recht op vrijheid van vestiging in dit geval zodanig dat sprake is van een met artikel 43 van het EG-Verdrag strijdige belemmering? 
    
    4.4.Belanghebbende was voorafgaand aan de immigratie niet belastingplichtig in Nederland voor de aandelen [A]. Wel was hij voorafgaand aan de verkoop van de aandelen in de BV aan [A] buitenlands belastingplichtig in Nederland voor het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang uit de BV. Op basis van het Belastingverdrag met België was echter België, als woonland, en niet Nederland, als land van vestiging van de BV, gerechtigd tot belastingheffing over de waardeaangroei van de aandelen.
    
    4.5.Indien een inwoner van Nederland zijn aanmerkelijk belang in een Nederlandse vennootschap zou verkopen aan een Belgische vennootschap, is naar het Nederlands wettelijke systeem sprake van een vervreemding. Uitgangspunt is dan dat over de tegenprestatie verminderd met de verkrijgingsprijs fiscaal moet worden afgerekend, ook al kan onder omstandigheden worden verzocht om het vervreemdingsvoordeel buiten aanmerking te laten op de voet van 4.41 Wet IB 2001. Volgens de hoofdregel (afrekenen) zou de verkrijgingsprijs van de aandelen in de Belgische vennootschap vervolgens op grond van artikel 4.21 van de Wet IB 2001 worden vastgesteld op de waarde in het economische verkeer. Belanghebbende heeft in 2004 als buitenlands belastingplichtige zijn aanmerkelijk belang in een Nederlandse vennootschap (de BV) vervreemd aan een Belgische vennootschap ([A]). In die situatie geldt eveneens dat sprake is van een gerealiseerd vervreemdingsvoordeel. Nederlandse heffing is uitsluitend achterwege gebleven op basis van het Belastingverdrag met België, omdat België, als woonland, en niet Nederland, als land van vestiging van de BV, gerechtigd was tot belastingheffing over de waardeaangroei van de aandelen in de BV. Ter zake van de aandelen in de Belgische vennootschap ([A]) wordt belanghebbende eerst belastingplichtig in Nederland ten gevolge van de immigratie. 
    
    4.6.Toepassing van artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 leidt ertoe dat bij immigratie op de verkrijgingsprijs van de aandelen [A] een step-down wordt gegeven. Gevolg daarvan is dat belanghebbende bij latere vervreemding van de aandelen in de Belgische vennootschap ([A]) meer belasting verschuldigd is over zijn aanmerkelijk belang in de Belgische vennootschap dan als uitgangspunt geldt bij de verkoop van de aandelen in een Belgische Holding voor degene die steeds inwoner van Nederland is geweest. Belanghebbende wordt ten aanzien van zijn aanmerkelijk belang in [A] dus in zoverre slechter behandeld dan als uitgangspunt geldt voor een inwoner van Nederland die zijn aandelen in een Belgische Holding verkoopt. Dat maakt naar het oordeel van de rechtbank een verplaatsing van de woonplaats van de aandeelhouder van België naar Nederland zonder meer onaantrekkelijk. Dat is in strijd met het beginsel van vrije vestiging tenzij daarvoor een rechtvaardiging bestaat. Dat in België belastingheffing achterwege is gebleven bij de verkoop van de aandelen in de BV aan [A] doet daar niet aan af.
    
    4.7.De vraag die vervolgens moet worden beantwoord is of voor deze belemmering een rechtvaardiging bestaat. Omdat er een reële vervreemding heeft plaatsgevonden in 2004 van de aandelen in de BV op basis van zakelijke motieven, belanghebbende toen in België woonde en het heffingsrecht over die vervreemding op basis van het Belastingverdrag met België was toegewezen aan België, bestaat er voor deze belemmering naar het oordeel van de rechtbank geen rechtvaardiging. Het heffingsmoment over de vermogensmutatie waarop Nederland achteraf bij immigratie een belastingclaim wil vestigen via de step-down, is al gepasseerd en had bovendien betrekking op aandelen in een andere vennootschap. De toepassing van artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 bij immigratie leidt er toe dat Nederland een claim vestigt op de aandelen [A] waar Nederland die claim voorafgaand aan de immigratie niet had. Een en ander in onderlinge samenhang bezien maakt dat er geen rechtvaardigingsgrond is voor de belemmering en dat artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 buiten toepassing moet blijven wegens strijdigheid met artikel 43 EG-verdrag.
    
    4.8.Nu het vorenoverwogene al tot de conclusie leidt dat bij de vaststelling van de verkrijgingsprijs van de aandelen in [A] ten tijde van de immigratie artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 buiten toepassing moet blijven, hoeft de vraag of artikel 16, elfde lid, Uitv.Besl. IB 2001 in strijd is met de goede verdragstrouw bij de uitleg van het Belastingverdrag met België, niet meer te worden beantwoord. 
    
    4.9.Het beroep is gegrond. 
    
    5.Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.311 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 voor het indienen van conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen op de zitting en 0,5 punt voor het verschijnen op de tweede zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). De rechtbank zal de proceskostenvergoeding verdelen over de twee samenhangende zaken met procedurenummers 09/5014 en 09/5015, met voor elke zaak een vergoeding van € 655,50. 
    
    6.Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -verklaart het beroep gegrond;
      -vernietigt de uitspraak op bezwaar, 
      -wijzigt de beschikking in die zin dat de verkrijgingsprijs van de aandelen in [A] wordt vastgesteld op € 410.000; 
      -veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 655,50;
      -gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 aan deze vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 25 november 2011 door mr. M.L.M. van Kempen, voorzitter,  mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. W.A.P. van Roij, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier. Bij afwezigheid van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren. 
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 25 november 2011.
    
    Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.