ECLI:NL:RBGEL:2016:977, Rechtbank Gelderland, 25-02-2016, AWB - 14 _ 2937
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2016-02-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet IB 2001. Ondernemerschap. Pilotenopleiding PPL en CPL. Bronvraag. Geen bron, want het enkele volgen van de opleiding leidt niet tot deelname aan het economische verkeer. De ondernemersactiviteiten in latere jaren zijn niet relevant, omdat eiser in de onderhavige jaren nog niet deelnam aan het economische verkeer. Ook geen aftrek als scholingsuitgaven. PPL is geen beroepsopleiding. Voor de CPL geldt dat niet aannemelijk is dat eiser in redelijkheid kon verwachten een substantieel inkomen te verwerven na afronding van de opleiding. Daarbij is van belang de leeftijd van eiser (58 jaar), het feit dat hij een goede fulltime baan bij politie heeft, de omstandigheid dat de arbeidsmarkt voor reclame- en inspectievluchten krap is en het feit dat eiser van tevoren geen marktonderzoek heeft gedaan. Verder staan de kosten van de opleiding in 2010 en 2011 in een te ver verwijderd verband met de eventueel in 2016 te verwerven inkomsten. Boetes vernietigd, omdat grove schuld van adviseur niet aan eiser kan worden toegerekend. Immateriële schadevergoeding van 500 euro toegekend.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 14/2937, AWB 14/2938, AWB 14/2939 en AWB 14/2941
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 25 februari 2016
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiser
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Gorinchem, verweerder,
    
      en
      
        de Staat der Nederlanden (Ministerie van Veiligheid en Justitie), hierna: de Staat.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2008 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000] .H.87) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.175, alsmede bij beschikking een boete van € 2.498. Tevens is bij beschikking € 1.652 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000] .H.97) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 80.481, alsmede bij beschikking een boete van € 3.344. Tevens is bij beschikking € 1.592 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag (aanslagnummer [000] .H.06) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 65.627. Tevens is bij beschikking € 1.034 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een aanslag (aanslagnummer [000] .H.16.01) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 61.565. Tevens is bij beschikking € 509 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 15 april 2014 de belastingaanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de boetebeschikkingen gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 25 april 2014, ontvangen door de rechtbank op 29 april 2014, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend. 
    
    
    
      Eiser en verweerder hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 januari 2016. Tegelijkertijd zijn de zaken met nummers 14/4614 en 14/4615 betreffende de aan eiser opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting behandeld.
    
    
    
      Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] , [A] , [B] en [C] . 
    
    
    
      Eiser en verweerder hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
    
    
    
      De gemachtigde heeft ter zitting nog een tweede pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Eiser zelf heeft in aanvulling daarop stukken overgelegd en deze mondeling toegelicht. Verweerder heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van deze stukken.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is geboren op [1958] .
    
    2. Eiser is in loondienstverband werkzaam als inspecteur/groepschef bij de Politie Gelderland-Midden en is tevens hulpofficier van justitie. Hij is daarnaast werkzaam als freelance docent bij de Politieacademie te [Q] . Voorts worden door eiser werkzaamheden uitgevoerd voor [D] , [E] en [F] , bestaande uit instructie, het ontwikkelen van toetsvragen en examineren (hierna: de activiteiten als freelance docent).
    
    3. Eiser is in 2007 begonnen met de opleiding Private Pilot Licence (PPL) en hij heeft deze opleiding in juli 2008 afgerond. In 2010 is eiser gestart met de vliegopleiding Commercial Pilot Licence (CPL). Eiser heeft ter zitting verklaard dat hij thans verwacht deze opleiding in april 2016 af te ronden. De CPL-opleiding leidt op tot commercieel piloot. Alleen met het CPL-brevet mag tegen vergoeding worden gevlogen. De PPL-opleiding is nodig om als privépersoon een vliegtuig te mogen besturen en is ook nodig voordat aan de CPL-opleiding mag worden begonnen.
    
    4. Bij de dossierstukken bevindt zich een uitdraai uit de administratie van [G] vof (hierna: [G] ), waarop staat vermeld dat op 17 december 2007 een bespreking van 1,5 uur heeft plaatsgevonden in het kader van het project [H] . De omschrijving luidt: “bespreking inz start bedr”.
    
    5. Bij de aangifte van eiser over het jaar 2008 zijn jaarstukken gevoegd die zijn opgemaakt door [G] . In die jaarstukken zijn als namen van de onderneming van eiser genoemd: [I] en [H] . Ter zake van [H] is een bedrag van € 19.910 als kosten ten laste van het resultaat gebracht. Deze kosten zijn gespecifieerd als: vliegkosten ad € 18.514, kantoorkosten ad € 114, abonnementen ad € 1.043 en kleine aanschaffingen ad € 239. De belastbare winst uit onderneming is berekend op negatief € 20.552. Dit negatieve resultaat kwam voort uit een verlies van € 642 ter zake van [I] en uit een verlies van € 19.910 ter zake van [H] . 
    
    6. De in de aangifte en jaarstukken voor 2008 opgevoerde vliegkosten betroffen de kosten van de PPL-opleiding en de vliegkosten voor het behalen van de voor de opleiding benodigde vlieguren in het jaar 2008. In de aangifte over 2009 zijn kosten voor het maken van vlieguren in aftrek gebracht voor een bedrag van € 14.404 en € 1.375 voor cursuskosten. Bij de aangiften voor 2010 en 2011 heeft eiser de kosten van de CPL-opleiding en cursuskosten in aftrek gebracht. Voor 2010 gaat het om bedragen van € 15.289 respectievelijk € 4.341 en voor 2011 om bedragen van € 11.123 en € 80.
    
    7. Eiser heeft zich per 1 januari 2009 in het Handelsregister bij de Kamer van Koophandel ingeschreven met de handelsnaam “ [H] ” en met als omschrijving van de activiteiten: “Freelance examinator, instructeur voor de luchtvaart. Docent/instructeur/examinator voor het politie onderwijs”.
    
    8. In 2013 is door verweerder een boekenonderzoek uitgevoerd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV van eiser over de jaren 2008 tot en met 2011, alsmede de aangiften omzetbelasting over de jaren 2008 tot en met 2012. De uitkomsten van het boekenonderzoek zijn opgenomen in het rapport boekenonderzoek van 19 november 2013.
    
    9. Het boekenonderzoek heeft geleid tot correctie van de opgevoerde kosten voor de vliegopleidingen en de kosten voor het maken van vlieguren. Ook is de zelfstandigenaftrek voor 2009 tot en met 2011 gecorrigeerd, omdat de vlieguren en de uren van de opleiding naar het oordeel van verweerder niet konden worden meegeteld voor het urencriterium. Het gaat om de volgende winstcorrecties:
    (alle bedragen in euro’s)
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              
                Jaar
              
            
            
              
                2008
              
            
            
              
                2009
              
            
            
              
                2010
              
            
            
              
                2011
              
            
          
          
            
              Vastgesteld inkomen uit werk en woning (box 1)
            
            
              50.265
            
            
              54.744
            
            
              37.583
            
            
              40.846
            
          
          
            
              Winstcorrectie
            
            
              19.910
            
            
              25.737
            
            
              28.044
            
            
              20.719
            
          
          
            
              Gecorrigeerd inkomen uit werk en woning (box 1)
            
            
              70.175
            
            
              80.481
            
            
              65.627
            
            
              61.565
            
          
        
      
    
    
    10. Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de op 7, 12, 21 en 31 december 2013 opgelegde (navorderings)aanslagen IB/PVV over de jaren 2008 tot en met 2011. Het eerste bezwaarschrift is gedateerd op 27 december 2013 en door verweerder ontvangen op 2 januari 2014. De uitspraak op bezwaar dateert van 15 april 2014. Het beroepschrift, dat op 29 april 2014 is ontvangen bij de rechtbank, is bij brief van 15 mei 2014 gemotiveerd. Op 24 december 2014 heeft de rechtbank een vooraankondiging naar partijen gestuurd voor een zitting op 16 februari 2015. Gemachtigde van eiser heeft binnen een week daarna laten weten op die datum verhinderd te zijn. Bij brief van 11 november 2015 heeft de rechtbank partijen uitgenodigd voor een nieuwe zittingsdatum, 14 januari 2016.
    
    11. Eiser heeft twee aan hem gerichte brieven van april 2013 overgelegd. Het betreft brieven van [J] B.V. en van [K] over potentiële opdrachten na het afronden van de CPL-opleiding.
    
    12. Bij het stuk van gemachtigde van eiser van 15 april 2015 is een ondernemingsplan van eiser gevoegd, welk plan is gedateerd op 22 februari 2015. Verder zijn brieven en mails bijgevoegd die gaan over contacten met potentiële klanten van eiser voor zijn diensten als piloot. Deze stukken dateren van april en juli 2013, september en november 2014 en februari 2015. 
    
    13. De stukken die door eiser tijdens de zitting zijn overgelegd, betreffen een factuur van 7 oktober 2015 voor het drukken van flyers (met een exemplaar van die flyer en van een kaartje), diverse mails over (potentiële) opdrachten van maart 2015 en januari 2016, mede naar aanleiding van de inmiddels gerealiseerde website van eiser, en voorts diverse ongedateerde stukken met informatie, waaronder de huurprijs van vliegtuigen die eiser commercieel kan gebruiken zodra hij de CPL-opleiding heeft afgerond.
    
    
      
        Geschil
      
    
    14. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
    - Voor het jaar 2008: 
    a. heeft verweerder een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), op basis waarvan hij mag navorderen en, zo nee, is eiser dan te kwader trouw;
    - Voor de jaren 2008 tot en met 2011: 
    
       kunnen de kosten van de vliegopleidingen en de overige vliegkosten als ondernemingskosten in aftrek worden gebracht;
       indien het antwoord op de vraag onder punt b. ontkennend luidt, is de vraag of deze kosten als scholingsuitgaven in de zin van artikel 6.27 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) in aftrek kunnen worden gebracht;
       voor het geval geen sprake is van winst en de kosten ook niet als scholingsuitgaven in aftrek kunnen worden gebracht, is de vraag of eiser terecht een beroep doet op artikel 3.10 van de Wet IB 2001; 
       heeft verweerder de boetes over de jaren 2008 en 2009 terecht en tot het juiste bedrag opgelegd en, zo ja, is er reden voor matiging van die boete wegens financiële omstandigheden;
       heeft eiser recht op een bedrag aan immateriële schadevergoeding wegens de lange duur van de procedure;
       heeft eiser recht op integrale proceskostenvergoeding ten aanzien van het extra werk van de gemachtigde in verband met bestrijding van de boetes.
    
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Nieuw feit voor navordering 2008?
      
    
    15. Eiser heeft aangevoerd dat verweerder niet kan navorderen over 2008, omdat het daartoe op grond van artikel 16 van de AWR vereiste nieuwe feit ontbreekt. Volgens eiser is sprake van een ambtelijk verzuim, doordat verweerder in de post “vliegkosten” van € 18.541 aanleiding had moeten zien voor nader onderzoek, vooral nu er verder geen omzet werd aangegeven.
    
    16. Volgens vaste jurisprudentie mag verweerder bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (zie onder meer Hoge Raad 16 april 2010, 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). Dit laatste is naar het oordeel van de rechtbank hier niet het geval. De aangifte van eiser voor het jaar 2008 was opgesteld door een professionele gemachtigde en zag er verzorgd uit. Verweerder heeft voorts ter zitting verklaard dat het regelmatig voorkomt dat door startende ondernemers hoge vliegkosten in aftrek worden gebracht terwijl er nog geen omzet is. Verweerder heeft aangenomen dat de post vliegkosten betrekking had op reiskosten per vliegtuig naar potentiële klanten. Dat is volgens hem niet ongebruikelijk, zelfs niet voor een zo hoog bedrag. De rechtbank acht deze verklaring van verweerder aannemelijk. Er was dus een alternatieve uitleg van de opgevoerde post mogelijk, die niet hoefde te leiden tot nader onderzoek.
    
    17. Nu geen sprake is van een ambtelijk verzuim, faalt de daarop gerichte beroepsgrond van eiser. Navordering over het jaar 2008 was dus wel mogelijk. 
    
    
      
        Aftrekbaarheid kosten als ondernemingskosten; bronvraag
      
    
    18. Voor het antwoord op de vraag of eiser de kosten van de vliegopleidingen en de kosten voor vlieguren als ondernemingskosten in aftrek mocht brengen, moet worden beoordeeld of sprake is van een bron van inkomen. 
    
    19. Daartoe moet eerst worden vastgesteld of de voorgenomen onderneming als piloot zodanig samenhangt met de werkzaamheden van eiser als freelance docent, dat sprake is van één onderneming. Dit is naar het oordeel van de rechtbank niet het geval, omdat de aard van de activiteiten te veel van elkaar verschilt en geen enkele samenhang vertoont. Het feit dat sprake is van één administratie, één jaarrekening en de omstandigheid dat er telkens één aangifte omzetbelasting wordt gedaan, doet daaraan niet af. Uit het voorgaande volgt dat bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een bron van inkomen uitsluitend de vliegactiviteiten in aanmerking dienen te worden genomen.
    
    20. Volgens vaste jurisprudentie worden drie eisen gesteld aan een bron van inkomen. Er moet sprake zijn van deelname aan het economische verkeer, met het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen en een (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.
    
    21. De discussie tussen partijen spitst zich toe op de vraag of sprake is van een objectieve verwachting dat redelijkerwijs voordeel kan worden behaald. Deze vraag moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van het jaar waarop de aanslag betrekking heeft. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter wel licht werpen op het antwoord op de vraag of in het onderhavige jaar sprake is van een objectieve voordeelverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (zie Hoge Raad 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707). 
    
    22. Eiser heeft benadrukt dat hij vanaf 2013 maar vooral vanaf 2015 diverse activiteiten heeft verricht die moeten leiden tot het genereren van inkomsten na april 2016, als hij de CPL-opleiding naar verwachting zal hebben afgerond. Verweerder heeft er daarentegen op gewezen dat de feiten en omstandigheden in de periode 2008 tot en met 2011 geen objectieve voordeelverwachting opleveren. Ook heeft hij zich op het standpunt gesteld dat het tijdsverloop tussen die aanslagjaren en het jaar 2016 waarin misschien inkomsten zullen worden verkregen, te lang is om daarmee rekening te kunnen houden. Verder acht verweerder het niet aannemelijk dat eiser na het behalen van het CPL-brevet voldoende inkomsten zal kunnen genereren om een bron van inkomen aan te nemen. Er is volgens verweerder namelijk erg weinig werk voor piloten, zeker voor piloten met de leeftijd (58 jaar) en achtergrond van eiser. Ook heeft verweerder aangevoerd dat door alleen een opleiding te volgen, nog geen sprake is van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting.
    
    23. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in de jaren 2008 tot en met 2011 vliegactiviteiten heeft verricht waarmee hij heeft deelgenomen aan het economische verkeer. Uit eisers eigen stellingen volgt dat hij in die tijd alleen twee vliegopleidingen heeft gevolgd (PPL en CPL) en vlieguren heeft gemaakt ter ondersteuning van die opleidingen. De andere activiteiten waarop eiser heeft gewezen in deze procedure, zoals het opstellen van een ondernemingsplan, het drukken van flyers, het laten maken van een website en het maken van naamsbekendheid op andere wijze, maken dit niet anders, omdat die activiteiten pas vanaf 2013 zijn ontplooid, dus na de onderhavige belastingjaren.
    
    24. Het enkele volgen van een opleiding is niet voldoende om (het begin van) een onderneming te kunnen aannemen, reeds omdat in dit geval de bevoegdheid om inkomsten te verwerven met de vaardigheden die in de opleiding zijn geleerd, pas ontstaat na afronding van de CPL-opleiding. Tot die tijd kon eiser dan ook niet als piloot deelnemen aan het economische verkeer. Hij heeft dit ook daadwerkelijk niet gedaan. Ter zitting heeft eiser immers verklaard dat de door hem opgemaakte facturen zagen op het delen van vliegkosten en niet op het rekenen van een vergoeding voor werkzaamheden als piloot. 
    
    25. Omdat eiser, gelet op voorgaande oordelen, in de jaren 2008 tot en met 2011 niet heeft deelgenomen aan het economische verkeer, was er geen bron van inkomen in die jaren. De rechtbank komt daarom niet toe aan de beoordeling van de vraag of in 2008 tot en met 2011 een objectieve verwachting bestond dat redelijkerwijs voordeel kon worden behaald. De opgevoerde kosten kunnen dus niet in aftrek worden gebracht als ondernemingskosten.
    
    
      
        Scholingsuitgaven
      
    
    26. Eiser heeft subsidiair aangevoerd dat de kosten van de vliegopleidingen in aftrek kunnen worden gebracht als scholingsuitgaven. Verweerder heeft dit bestreden, ten aanzien van de PPL-opleiding omdat geen sprake is van een beroepsopleiding en ten aanzien van de CPL-opleiding omdat eiser redelijkerwijs niet kon verwachten dat hij inkomen als piloot kan verwerven na het afronden van die opleiding. Daarbij heeft verweerder ook gewezen op de vaste fulltime baan van eiser bij de politie.
    
    27. Ingevolge artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn scholingsuitgaven uitgaven voor het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning.
    
    28. Bij de totstandkoming van artikel 6.27 van de Wet IB 2001 (Kamerstukken II 1998-1999, 26 727, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 260-261) is het volgende opgemerkt: 
    “Met de term ‘met het oog op het verwerven van inkomen uit arbeid en woning’ wordt beoogd aan te geven dat het doel van de opleiding bepalend is voor de aftrekbaarheid van de scholingsuitgaven. Het geobjectiveerde doel van het volgen van de opleiding of studie moet zijn (…) het op peil houden of verbeteren van kennis en vaardigheden die de belastingplichtige nodig heeft voor het verwerven of behouden van inkomen uit tegenwoordige arbeid. Uitgaven voor een opleiding of studie die wordt gevolgd als hobby of uit persoonlijke interesse, kunnen dus niet als scholingsuitgaven in aanmerking komen, evenmin als dergelijke uitgaven in een te ver verwijderd verband staan met het verwerven van inkomen uit werk en woning.”
    
    29. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 10 april 2009, nr. 08/00312, ECLI:NL:HR:2009:BF3924, BNB 2009/230, geoordeeld dat bij de beantwoording van de vraag of sprake is van aftrekbare scholingsuitgaven geen doorslaggevende betekenis kan worden toegekend aan de opmerking in de hiervoor vermelde memorie van toelichting dat het doel van de opleiding moet zijn het verbeteren van de financieel-economische positie van de belastingplichtige. Volgens de Hoge Raad is wel vereist dat de belastingplichtige de opleiding volgt met het oogmerk inkomen uit werk en woning te verwerven, en tevens dat de belastingplichtige in redelijkheid kon verwachten dat hij dat oogmerk na voltooiing van de opleiding zou kunnen verwezenlijken. Voorts heeft de Hoge Raad in het genoemde arrest geoordeeld dat tijdens de duur van de studie of opleiding telkens opnieuw naar de omstandigheden dient te worden beoordeeld of nog is voldaan aan de vereisten van oogmerk en redelijke verwachting. 
    
    30. De rechtbank is van oordeel dat verweerder terecht heeft aangevoerd dat de PPL-opleiding geen beroepsopleiding is, zodat reeds daarom die opleidingskosten niet voor aftrek als scholingsuitgaven in aanmerking komen. De PPL-opleiding leidt immers niet op voor een beroep, maar geeft alleen de mogelijkheid om hobbymatig te vliegen. De omstandigheid dat de PPL-opleiding vereist is als vooropleiding voor de CPL-opleiding maakt dit niet anders, omdat het daarbij gaat om een te ver verwijderd verband tussen de kosten en het verwerven van inkomen.
    
    31. De CPL-opleiding is wel een beroepsopleiding, zodat aftrek van die kosten mogelijk is als eiser aannemelijk maakt dat hij die opleiding is gaan volgen met het oogmerk om inkomen te verwerven en dat hij tevens in redelijkheid kon verwachten dat hij dat oogmerk na voltooiing van de opleiding zou kunnen verwezenlijken. De rechtbank laat in het midden of eiser aannemelijk heeft gemaakt dat hij het oogmerk had om inkomen te verwerven als piloot, omdat zij niet aannemelijk acht dat eiser in redelijkheid kon verwachten dat hij een voldoende substantieel inkomen zou kunnen verwerven na voltooiing van de opleiding. Daarbij is van belang de relatief hoge leeftijd van eiser (58 jaar na afronding van de opleiding in 2016), het feit dat hij een goede fulltime baan heeft bij de politie, de krappe arbeidsmarkt voor piloten in het door eiser bedoelde segment (inspectie-, reclame-, taxivluchten en ferry’s van vliegtuigen) en de omstandigheid dat eiser vooraf geen marktonderzoek heeft gedaan. Bovendien heeft eiser lang gedaan over de opleiding, namelijk van 2010 tot 2016. De kosten van de opleiding in 2010 en 2011 staan daardoor ook in een te ver verwijderd verband met de eventueel te verwerven inkomsten vanaf 2016.
    
    32. De conclusie is gezien het bovenstaande dat de opgevoerde kosten ook niet aftrekbaar zijn als scholingsuitgaven.
    
    
      
        Artikel 3:10 van de Wet IB 2001
      
    
    33. Het beroep van eiser op artikel 3:10 van de Wet IB 2001 (over het alsnog in aanmerking nemen van verliezen uit de aanloopfase van een onderneming) kan in de onderhavige procedure niet beoordeeld worden, omdat deze procedure gaat over de belastingjaren 2008 tot en met 2011 en de rechtbank van oordeel is dat in die jaren geen sprake is van een onderneming met betrekking tot vliegactiviteiten. Eisers beroep op dat artikel kan pas worden meegenomen in een recenter belastingjaar, namelijk in het eerste jaar waarin eiser wel als ondernemer kan worden aangemerkt. Dit ligt thans niet ter beoordeling voor.
    
    
      
        Boetes
      
    
    34. Verweerder heeft over de jaren 2008 en 2009 vergrijpboetes van 25% opgelegd wegens grove schuld. Eiser heeft zich hiertegen verweerd, onder meer met een beroep op de stelling dat hij over de aan hem verweten handelwijze advies heeft ingewonnen bij [G] en dat hij op dat advies heeft vertrouwd en heeft mogen vertrouwen. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 1 december 2006 (ECLI:NL:HR:2006:AZ3355) kan eventuele grove schuld van dat advieskantoor niet aan eiser worden toegerekend, aldus eiser. Verweerder heeft hierover desgevraagd ter zitting verklaard niet aannemelijk te achten dat eiser een advies heeft gehad dat inhield dat de kosten voor de vliegopleidingen en de vlieguren in aftrek konden worden gebracht als ondernemingskosten.
    
    35. De rechtbank is van oordeel dat in voldoende mate aannemelijk is geworden dat eiser door [G] is geadviseerd over de aftrek van de onderhavige vliegkosten als ondernemingskosten. Hij heeft immers eind 2007 een advies over de start van zijn bedrijf gehad van [G] en vervolgens is door [G] een aangifte met jaarstukken opgemaakt waarin is uitgegaan van een onderneming voor de vliegactiviteiten en aftrek van de vliegkosten als ondernemingskosten. Dit onjuiste advies kan gelet op het door eiser genoemde arrest van de Hoge Raad van 1 december 2006 niet als grove schuld aan eiser worden toegerekend. 
    
    36. Evenmin is aannemelijk dat bij eiser zelf grove schuld aanwezig is geweest. Door verweerder is namelijk niet gesteld dat eiser niet de zorg zou hebben betracht die redelijkerwijze van hem kon worden gevergd bij de keuze van zijn adviseur en bij de samenwerking met die adviseur. Voorts is ook niets gebleken wat daarop zou kunnen wijzen. Met name is niet aannemelijk dat eiser zelf zodanig veel kennis en ervaring had ten aanzien van fiscale aspecten van ondernemen dat hij niet had mogen afgaan op het advies van [G] . 
    
    37. Het bovenstaande leidt tot de conclusie dat de opgelegde boetes moeten worden vernietigd. De uitspraken op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikkingen voor 2008 en 2009 zullen worden vernietigd, zodat de beroepen in zoverre gegrond zijn.
    
    38. De beroepen tegen de (navorderings)aanslagen zijn gezien het bovenstaande echter ongegrond.
    
    39. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd, zullen de beroepen inzake de beschikkingen heffingsrente ook ongegrond worden verklaard. 
    
    
      
        Immateriële schadevergoeding
      
    
    40. Eiser heeft immateriële schadevergoeding gevraagd in verband met de lange duur van de procedure. 
    
    41. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In gevallen waarin de bezwaar- en beroepsfase tezamen onredelijk veel tijd in beslag hebben genomen heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover deze meer dan anderhalf jaar in beslag neemt (HR 22 maart 2013, nr. 11/04270, ECLI:NL:HR:2013:BX6666). 
    
    42. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. 
    
    43. Verweerder heeft aangevoerd dat de zitting die voor februari 2015 was voorzien, is uitgesteld op verzoek van eiser, zodat de lange duur aan hem zelf is te wijten. De rechtbank verwerpt dat betoog, aangezien eiser binnen de daarvoor gestelde termijn van een week na de vooraankondiging heeft laten weten verhinderd te zijn. Dit is dus niet verwijtbaar en levert geen bijzondere omstandigheid op die tot een verlenging van de redelijke termijn leidt. De omstandigheid dat de volgende voorgestelde zittingsdatum pas bijna een jaar later was, was ook op geen enkele wijze aan eiser te wijten. De zaak is erg lang bij de rechtbank blijven liggen. Dit tijdverloop is daarom toerekenbaar aan de Staat.
    
    44. De Staat is in dit verband zonder nadere oproeping partij in deze procedure. Dit is het gevolg van de beleidsregel van 8 juli 2014 (nr. 436935, Staatscourant 2014, nr. 20210), die op 1 oktober 2014 in werking is getreden. Op grond daarvan is het, behoudens uitzonderingen die zich hier niet voordoen, niet nodig om de Staat om een reactie te vragen. 
    
    45. Het eerste bezwaarschrift is door verweerder ontvangen op 2 januari 2014, zodat de redelijke termijn op dat moment is aangevangen. De redelijke termijn bedraagt twee jaar, omdat geen sprake is van bijzondere omstandigheden. Daarbij heeft de Belastingdienst zes maanden de tijd en de rechtbank 1,5 jaar. De uitspraken op bezwaar dateren van 15 april 2014 en zijn dus binnen een half jaar na het eerste bezwaarschrift gedaan. De uitspraak van de rechtbank wordt gedaan in februari 2016, hetgeen een overschrijding van de redelijke termijn oplevert van afgerond twee maanden. De overschrijding van de redelijke termijn, die dus alleen in de beroepsfase is ontstaan, dient daarom voor rekening van de Staat te komen. De Staat dient daarom in dit geval een bedrag van € 500 aan eiser te betalen. 
    
    46. Vervolgens dient in een geval als het onderhavige, waarin verscheidene zaken van een belanghebbende gezamenlijk zijn behandeld, te worden beoordeeld of die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Indien hiervan sprake is, wordt per fase van de procedure waarin sprake is geweest van gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per halfjaar gehanteerd (vgl. HR 21 maart 2014, nr. 12/04057, ECLI:NL:HR:2014:540). 
    
    47. De rechtbank is van oordeel dat de onderhavige zaken over de inkomstenbelasting (hierna: de IB-zaken) en de samenhangende zaken over de omzetbelasting (hierna: de OB-zaken), die in beroep tijdens dezelfde zitting zijn behandeld, in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Weliswaar gaat het om verschillende belastingmiddelen, maar alle zaken zijn gebaseerd op hetzelfde feitencomplex (vgl. HR 30 januari 2015, nr. 14/01954, ECLI:NL:HR:2015:147, r.o 4.3). Het bepaalde bedrag aan schadevergoeding, dat alleen betrekking heeft op de beroepsfase, geldt daarom voor alle zaken gezamenlijk. De omstandigheid dat de OB-zaken in de bezwaarfase apart van de IB-zaken zijn behandeld, maakt dat niet anders, omdat in de bezwaarfase de redelijke termijn niet is overschreden.
    
    
      
        Proceskostenveroordeling
      
    
    48. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van de bezwaren en de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. 
    
    49. Voor toekenning van integrale proceskostenvergoeding in verband met het verweer tegen de boetes is onvoldoende aanleiding. Er is namelijk geen sprake van onzorgvuldig handelen door verweerder of handelen tegen beter weten in. De stellingen van eiser over de advisering door [G] , die nu tot vernietiging van de boetes leiden, dateren overigens ook pas van de beroepsfase.
    
    50. Bij de berekening van de hoogte van die proceskostenvergoeding met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) zal de rechtbank voor de zitting in beroep een halve punt toekennen voor de IB-zaken en een half punt voor de OB-zaken, omdat de zaken gelijktijdig zijn behandeld en nauw met elkaar samenhangen. 
    
    51. De proceskosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.485 (1 punt voor het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het beroepschrift, 0,5 punt voor het verschijnen ter zitting in verband met samenhang met de OB-zaken, met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1,5 in verband met vier of meer samenhangende zaken). 
    
    52. Voorts zullen de gevraagde verletkosten van € 100 voor eisers aanwezigheid bij zitting worden toegewezen, nu verweerder zich hiermee akkoord heeft verklaard. Hiervan wordt de helft in de OB-zaken toegewezen. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Het totale bedrag aan kostenvergoeding komt derhalve voor de onderhavige zaken uit op (€ 1.485 + € 50 =) € 1.535.
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen inzake de belastingaanslagen en de beschikkingen heffingsrente ongegrond;
      
      
        verklaart de beroepen inzake de boetebeschikkingen bij de belastingaanslagen over de jaren 2008 en 2009 gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op deze boetebeschikkingen;
      
      
        vernietigt deze boetebeschikkingen;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.535;
      
      
        veroordeelt de Staat om aan eiser een bedrag aan immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn te betalen van € 500;
      
      
        gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.
      
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. P.J. Tikken, rechters, in tegenwoordigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 25 februari 2016
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
              
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.