ECLI:NL:GHDHA:2015:1619, Gerechtshof Den Haag, 27-05-2015,  BK-14-00099
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2015-05-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is in geschil of belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld voor de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslagen.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-14/00099
    
    
    
  
  
    Uitspraak van 27 mei 2015
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] B.V. te [Z], belanghebbende,
    
      en
      
        de ontvanger van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Ontvanger,
    
    
    
      inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 2 januari 2014, nummer AWB 13/3871 AANSPR, betreffende de hierna te melden beschikking.
    
    
    
  
  
    Beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      De Ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 12 december 2012 aansprakelijk gesteld voor door [Y] b.v. (hierna: de BV) onbetaald gelaten naheffingsaanslagen in de omzetbelasting over de maandtijdvakken juli 2010 en augustus 2010 ([…] en […]) ten bedrage van in totaal € 31.833 belasting, alsmede voor de naheffingsaanslagen loonheffing over de maandtijdvakken mei 2010 tot en met januari 2011 ([…] t/m […], […] t/m […]en 1710  )[…] bedrage van in totaal € 353.254.
      
    
    
      1.2.
      De Ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking aansprakelijkstelling voor deze naheffingsaanslagen verminderd tot € 232.328.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 493. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 7 april 2015 een nader stuk ingediend. 
      
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 april 2015, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het ter zitting verhandelde heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.1.
      Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de door de rechtbank onder 1 tot en met 5 van haar uitspraak vermelde feiten:
      
      
        ”1.	De bedrijfsactiviteiten van eiseres bestaan uit het “uitoefenen van totaalonderhoud aan roerende en onroerende zaken, waaronder (speciaal) schilderwerk, restauratiewerk, gevelreiniging en kitverwerking, betonreparatie, wandafwerking, bouwkundige werkzaamheden, kozijnen en zonwering”. 
      
      
      2. Eiseres heeft voor het verrichten van haar werkzaamheden gebruik gemaakt van personeel van [de BV]. 
      
      3.	[ De BV] heeft in de periode van mei 2010 tot en met januari 2011 aangiften loonheffingen ingediend, maar de aangegeven bedragen niet afgedragen. Voorts heeft [de BV] voor de tijdvakken juli en augustus 2010 aangiften omzetbelasting ingediend, maar de aangegeven bedragen niet voldaan. Aan [de BV] zijn daarom naheffingsaanslagen loonheffingen en omzetbelasting opgelegd. [De BV] heeft deze naheffingsaanslagen niet betaald. 
      
      4. Op 8 februari 2011 is [de BV] failliet verklaard. 
      
      5. Verweerder heeft een onderzoek uitgevoerd naar de mogelijke aansprakelijkheid van opdrachtgevers van [de BV]. In dat kader is op 12 juni 2012 een bezoek gebracht aan eiseres. Van dit onderzoek is op 16 november 2012 een rapport uitgebracht, dat in kopie tot de gedingstukken behoort. Op grond van de bevindingen in dit rapport is de hier in geding zijnde beschikking afgegeven.” 
      
    
    
      3.2.
      In hoger beroep is voorts komen vast te staan:
      
      
        3.2.1.
        Tot mei 2010 heeft belanghebbende geen activiteiten ontwikkeld. Daarna bestonden zij uit de activiteiten die voorheen in de BV werden ontplooid. De BV heeft over de maanden mei 2010 tot en met januari 2011 € 353.218 aan loonheffing aangegeven en niet afgedragen. 
        
      
      
        3.2.2.
        De (originele) urenadministratie ter zake van de inlening ontbreekt bij belanghebbende en bij de BV. Bij de BV zijn door de Ontvanger in de administratie urenbriefjes 2010 aangetroffen (in totaal 20.939,25 uren). Door belanghebbende zijn facturen met bijlagen overgelegd over de periodes 6 tot en met 12 van het jaar 2010 (17.794 uren) waarbij periode 5 en 13 van dat jaar ontbreken. Over de periode 1 van 2011 zijn geen gegevens bekend.
        
      
      
        3.2.3.
        Belanghebbende heeft de ingeleende uren berekend aan de hand van de uren vermeld op de loonstroken van de betreffende werknemers. Volgens deze loonstroken is in totaal sprake van 22.659,25 uren. Deze uren heeft belanghebbende verminderd met de ziekte-uren (1.897,75) en de uren welke volgens belanghebbende aan de BV moeten worden toegerekend (3.510,5 uren), Deze laatste categorie uren, alsmede de uitsplitsing daarvan, is in de bezwaarfase niet beoordeeld. Het aantal uren dat resteert bedraagt 17.251 uren. 
        
      
      
        3.2.4.
        
          Bij uitspraak op bezwaar (bijlage 36 verweerschrift in beroep) heeft de Ontvanger de volgende twee berekeningen van de loonheffing gemaakt:
          Berekening 1 op basis van € 15,51 netto per uur, gedurende 40 uur. 
          Aan te geven loonheffing € 464,89 x 17.251/40 uur is € 200.495.43. 
          Berekening 2. Uitgaande van de door de BV aangegeven loonheffing over de maanden mei 2010 tot en met januari 2011 ad € 353.218 minus de werknemers die niet voor belanghebbende hebben gewerkt, Groenewegen ,  Broere     en     Verhoef  ,  [A]  € 283 . 616[B]. Correctie in verband   met urenverschil[C]17.251/22.659 x €  283.616 is € 215.925,66. 
          De uitspraak op bezwaar vermeldt “Om discussie te voorkomen is de aansprakelijkstelling loonheffing tot het laagste bedrag verminderd”: 
          Herberekening:
          Loonheffing		€ 200.495
          Omzetbelasting	€   31.833
          Totaal			€ 232.328.
        
        
        
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      In hoger beroep is in geschil of belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld voor de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslagen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Ontvanger bevestigend.
      
    
    
      4.2.
      Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vragen of:
      - de Ontvanger de uitspraak op bezwaar onvoldoende heeft gemotiveerd en bij het doen van de uitspraak in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel heeft gehandeld; 
      - de naheffingsaanslagen loonheffingen juist zijn vastgesteld, meer in het bijzonder of rekening is gehouden met het juiste aantal uren en uurloon; 
      - de Ontvanger belanghebbende terecht aansprakelijk heeft gesteld voor door de BV niet betaalde omzetbelasting;
      - de aansprakelijkstelling dient te worden verminderd met de door belanghebbende aan de Belastingdienst rechtstreeks betaalde bedragen;
      - de aansprakelijkstelling dient te worden beperkt tot een percentage van 19,5% van het factuurbedrag waarvoor storting op de G-rekening heeft plaatsgevonden.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft, onder handhaving van hetgeen zij reeds voor de rechtbank heeft aangevoerd, in hoger beroep – zakelijk weergegeven – het volgende naar voren gebracht:
      
      
        
          Primair
        
        De hoogte van de aansprakelijkstelling voor de omzetbelasting is onjuist omdat:
      
      
        
          de BV heeft de facturen heeft geantedateerd, de facturen en de aangiften OB  niet op elkaar aansluiten en in de administratie van belanghebbende de facturen van 19 juli 2010 en 17 augustus 2010 niet zijn terug te vinden. Over die maanden is er een bedrag van respectievelijk € 12.881 en € 10.074 terug te vorderen;
        
        
          op de inlening van het personeel de verleggingsregeling van toepassing was omdat de BV werkzaamheden heeft verricht aan onroerende zaken. Mitsdien is geen omzetbelasting verschuldigd over de aan belanghebbende doorbelaste uren. De rechtbank had het aanbod tot bewijs van belanghebbende dat ter zitting hierover is gedaan niet tardief mogen verklaren;
        
        
          belanghebbende aan de Belastingdienst rechtstreeks betalingen heeft gedaan onder de omschrijving “bet.reg.” De Ontvanger en de rechtbank gaan niet in op de omstandigheid dat belanghebbende en de BV een betalingsregeling zijn overeengekomen; 
        
        
          er anders afgeboekt had moeten worden. De Ontvanger hanteert het bepaalde in artikel 7 van de Invorderingswet 1990 te stringent. 
        
      
      
        Belanghebbende handhaaft verder het door haar voor de rechtbank ingenomen standpunt dat zij erop mocht vertrouwen dat een storting op de G-rekening van 19,5% van het factuurbedrag afdoende was ter vermijding van de aansprakelijkheid. 
        Belanghebbende heeft in hoger beroep ter zitting haar stelling ingetrokken dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd. 
      
      
      
        
          Subsidiair
        
        Bij de berekening van de loonheffing is ten onrechte uitgegaan van een netto-uurloon van € 15,51 inclusief werknemerslasten waarover alleen nog werkgeverslasten moeten worden berekend en van een werkweek van 40 uur in plaats van 37,5 uur volgens de cao. Netto komt belanghebbende uit op € 8,52 per uur en in totaal op € 109.879,51. Subsidiair stelt belanghebbende dat de aangiften loonheffing van de BV onjuist zijn. Belanghebbende komt na herberekening op € 161.892,74 omdat de aangiften door de belastingschuldige verschillen van de loonadministratie.
      
      
    
    
      4.4.
      De Ontvanger heeft zich in hoger beroep als volgt verweerd:
      
      
        
          Primair
        
        Belanghebbende heeft inzage gehad in het WKA-dossier. De gegevens die geraadpleegd zijn, de urenlijsten van het personeel, de facturen en de gegevens over g-rekeningen en WKA-depots zijn, voor zover aanwezig, gekopieerd en maken deel uit van het WKA-dossier. De rest van de administratie is niet aan de berekening van het bedrag van de aansprakelijkstelling ten grondslag gelegd. 
        Belanghebbende en de BV zijn gelieerd en hebben gebruik gemaakt van een constructie om de loonheffing in de BV te laten neerslaan en die onbetaald te laten.
        Belanghebbende heeft geen gegevens verstrekt over de uren in periode 1 van 2011. In 2010 hebben de werknemers van de BV volgens de urenbriefjes 20.939 uren gewerkt in plaats van 17.251 uren voor belanghebbende. Belanghebbende heeft geen facturen betreffende de perioden 5 en 13 van 2010 overgelegd. Bij de herrekening is ten onrechte uitgegaan van 17.251 uren in plaats van 20.939. Voor zoveel nodig beroept de Ontvanger zich op interne compensatie. 
        De door de belastingschuldige aangegeven loonheffing is uitgangspunt en niet de cao-regeling met de bruto/nettoloonberekening. De berekening die belanghebbende thans maakt, is niet te controleren. De reisuren hogen het totaal juist op. Er is door de BV geen urenadministratie gevoerd met betrekking tot de uitlening. Het lijkt erop dat meer uren van werknemers met een lager uurtarief aan belanghebbende en meer uren van werknemers met een hoger uurtarief aan de BV worden toegerekend. Het door belanghebbende overgelegde rapport biedt onvoldoende basis om tot een andere aansprakelijkstelling te komen. 
        De Ontvanger verwerpt de door belanghebbende voorgestane maximering van de aansprakelijkheidsschuld tot de bedragen die op de G-rekening zijn gestort. De wetgever heeft een dergelijke maximering van de aansprakelijkheidsschuld op basis van de 19,5% storting niet beoogd.
        De stelling dat sprake zou zijn van antedatering van facturen is niet aannemelijk gemaakt. Belanghebbende heeft nooit verzocht om nieuwe facturen. Er is geen verklaring van degene die de facturen voor de BV verzorgde.
        De BV heeft aan belanghebbende facturen voor het schilderen verzonden inclusief omzetbelasting. Reeds om die reden kan de verleggingsregeling geen toepassing vinden. 
        De rapportage van belanghebbende maakt onvoldoende aannemelijk dat sprake is van werkzaamheden aan gebouwen. Er wordt geen melding gemaakt wie de verantwoordelijke personen zijn en wat zij kunnen verklaren en dergelijke. De verleggingsregeling is niet van toepassing.
      
      
      
        
          Subsidiair
        
        Als het Hof aannemelijk acht dat er uitsluitend op 17 augustus 2010 een factuur is verzonden, kan de aansprakelijkstelling voor de OB worden verminderd met € 4.589.
        De juistheid van de administratie is niet komen vast te staan. Belanghebbende heeft niet gecontroleerd of de administratie juist werd bijgehouden. De juistheid van de nieuw aangeleverde cijfers is niet na te gaan. 
      
      
      
        
          Meer subsidiair 
        
        Alleen de aangifte omzetbelasting voor het tijdvak augustus 2010 kan onjuist zijn voor wat betreft de verlegging. De aansprakelijkheid kan daarvan uitgaande worden verminderd met 
        € 14.918.
      
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling voor het geheel, subsidiair tot vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling omzetbelasting en vermindering van de beschikking aansprakelijkstelling loonheffing tot € 109.879,51 dan wel tot € 161.892.
      
    
    
      5.2.
      De Ontvanger concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank, subsidiair en meer subsidiair tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar slechts voor zover deze de aansprakelijkstelling voor de omzetbelasting betreffen en tot vermindering van deze tot € 27.244 respectievelijk tot € 17.161 en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank voor het overige.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:
    
    
    
      ”De op de zaak betrekking hebbende stukken
    
    10. Eiseres stelt dat zij niet kan nagaan of de aangiften waarop de naheffingsaanslagen zijn gebaseerd, juist zijn. Zij heeft weliswaar inzage gehad in de naheffingsaanslagen, maar zij heeft de onderliggende stukken niet kunnen inzien. Eiseres stelt dat verweerder de administratie van het schildersbedrijf had moeten overleggen. Door dit na te laten heeft verweerder niet de vereiste transparantie in acht genomen. 
    
    11. De naheffingsaanslagen zijn gebaseerd op de aangiften van het schildersbedrijf. Tot de stukken van het geding behoren uitdraaien uit de geautomatiseerde administratie van de belastingdienst van de desbetreffende aangiftegegevens. Deze informatie is ook in de bezwaarfase aan eiseres ter inzage verstrekt. Verder behoren tot de stukken kopieën van de aangiften omzetbelasting afkomstig uit de administratie van het schildersbedrijf. De rechtbank acht verweerders stelling dat hij niet over meer stukken beschikt dan de stukken die hij reeds aan eiseres ter inzage heeft verstrekt en aan de rechtbank heeft overgelegd aannemelijk. De administratie van het schildersbedrijf is dan ook geen op de zaak betrekking hebbend stuk. Dat eiseres, naar zij stelt, in bewijsnood verkeert, betekent niet dat verweerder gehouden is de administratie van het schildersbedrijf bij de curator op te vragen. 
    
    
      Motivering van de bestreden uitspraak, zorgvuldigheidsbeginsel en evenredigheidsbeginsel
    
    12. Eiseres stelt dat de uitspraak op bezwaar ontoereikend is gemotiveerd omdat verweerder niet is ingegaan op haar bezwaren inzake de hoogte van de naheffingsaanslagen. Daardoor is volgens eiseres de uitspraak op bezwaar tevens in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel.
    
    13. In het bezwaarschrift beklaagt eiseres zich er over dat verweerder zich zonder nadere onderbouwing op het standpunt stelt dat de aanslagen waarvoor zij aansprakelijk is gesteld volledig onbetaald zijn gebleven, terwijl het schildersbedrijf in 2010 (en mogelijk ook later) een betalingsregeling heeft getroffen voor de loonheffingen. Daarnaast beklaagt eiseres zich er over dat verweerder ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de betalingen (in totaal € 23.355) die zij in de periode van 19 oktober tot en met 14 december 2010 op de rekening van verweerder heeft gedaan ten behoeve van het schildersbedrijf. Verweerder is in de uitspraak op bezwaar op beide punten uitdrukkelijk ingegaan. Van een motiveringsgebrek is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake. Van de door eiseres aan dat motiveringsgebrek verbonden strijdigheid met het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel, is daarmee evenmin sprake. Dat overigens van een dergelijke strijd sprake is, heeft eiseres onvoldoende geconcretiseerd.
    
    
      De hoogte van de naheffingsaanslagen loonheffingen
    
    14. Eiseres stelt dat verweerder bij de berekening van de naheffingsaanslagen loonheffingen ten onrechte is uitgegaan van een netto uurloon van  € 15,51. Eiseres heeft in bezwaar bedoeld te stellen dat dit bedrag een bruto uurloon was. 
    
    15. Vooropgesteld dient te worden dat, anders dan eiseres kennelijk meent, het CAO-loon of het tussen eiseres en het schildersbedrijf overeengekomen brutoloon voor de hoogte van de naheffingsaanslagen niet relevant is. Voor de hoogte van de naheffingsaanslagen dient - zoals verweerder heeft gedaan - te worden uitgegaan van wat op de aangiften loonheffingen is vermeld. Daarbij mag ervan worden uitgegaan dat die aangiften in overeenstemming zijn met de loonadministratie. 
    
    16. Eiseres is in eerste instantie aansprakelijk gesteld voor het volledige bedrag van de nageheven loonheffingen. In bezwaar is gebleken dat de aangegeven loonheffingen mede betrekking hebben op personen die niet door eiseres zijn ingeleend. Verweerder heeft bij de uitspraak op bezwaar daarom het bedrag van de aansprakelijkstelling verlaagd. Verweerder heeft in dat verband twee berekeningen gemaakt. Bij de eerste berekening is verweerder uitgegaan van het door eiseres in bezwaar gestelde netto uurloon van € 15,51 en het door eiseres gestelde aantal uren van 17.251. Dit leidde tot een bedrag van € 200.495,43. De tweede berekening is gebaseerd op het totaalbedrag van de aangegeven loonheffingen verminderd met de loonheffingen voor de niet ingeleende werknemers en herleid naar het door eiseres gestelde aantal ingeleende uren. Deze berekening leidde tot een bedrag van € 215.925,66. Hoewel de tweede berekening de juiste is, heeft verweerder uit coulanceoverwegingen het bedrag van de aansprakelijkstelling nader vastgesteld op het lagere bedrag van € 200.495. Het bedrag van de aansprakelijkstelling is bij de bestreden uitspraak dus eerder te laag dan te hoog vastgesteld. Er is daarom geen reden om uit te gaan van een nog lager bedrag dan het bedrag dat door verweerder bij de uitspraak op bezwaar in aanmerking is genomen. 
    
    
      Aansprakelijkheid voor de omzetbelasting
    
    
    17. Eiseres stelt dat zij ten onrechte aansprakelijk is gesteld voor de omzetbelasting. Primair heeft zij daartoe aangevoerd dat de verleggingsregeling van artikel 12, vijfde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 juncto artikel 24b, vijfde lid, onderdeel b, van hat Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (de verleggingsregeling) is toegepast dan wel toegepast had moeten worden. 
    
    18. Dat de verleggingsregeling is toegepast volgt niet uit de aangiften omzetbelasting voor de tijdvakken juli en augustus 2010 van het schildersbedrijf. Daar is slechts sprake van omzetbelasting die is verlegd naar het schildersbedrijf en niet van het schildersbedrijf naar een andere onderneming. Verder blijkt uit de tot de gedingstukken behorende facturen van 19 juli 2010 en 17 augustus 2010 die het schildersbedrijf aan eiseres heeft uitgereikt, dat de verleggingsregeling niet is toegepast. Het is aan eiseres, die stelt dat de aangiften van het schildersbedrijf onjuist zijn, om aannemelijk te maken dat de verleggingsregeling van toepassing is. Met haar enkele stelling dat het ingeleende personeel uitsluitend is ingezet ten behoeve van het realiseren van een werk van stoffelijke aard als bedoeld in de verleggingsregeling, is zij daarin niet geslaagd, nu zij die stelling niet heeft onderbouwd. De rechtbank acht het door eiseres eerst ter zitting gedane aanbod te bewijzen dat de verleggingsregeling van toepassing is, tardief en heeft dit daarom gepasseerd. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat eiseres ruimschoots de gelegenheid heeft gehad om te bewijzen dat de verleggingsregeling van toepassing is.
    
    19. Subsidiair heeft eiseres aangevoerd dat de aangiften omzetbelasting van het schildersbedrijf over de tijdvakken juli en augustus 2010 geen betrekking kunnen hebben op de uitlening van personeel aan eiseres. Zij zou namelijk in de desbetreffende tijdvakken geen facturen van het schildersbedrijf hebben ontvangen. De doorbelasting zou pas later hebben plaatsgevonden. Verweerder heeft echter onweersproken gesteld dat eiseres beschikt over de onder 18 vermelde facturen van het schildersbedrijf. Nu gesteld noch gebleken is dat eiseres in juli en augustus 2010 andere prestaties van het schildersbedrijf heeft afgenomen dan het inlenen van personeel moeten die facturen wel daarop betrekking hebben. Dat deze facturen, naar eiseres stelt, geantedateerd zijn, acht de rechtbank niet aannemelijk geworden. Anders dan eiseres meent, volgt dat niet zonder meer uit het feit dat de bedragen aan omzetbelasting op de facturen niet aansluiten op de in de aangiften van het schildersbedrijf vermelde omzetbelasting. Dit kan immers ook andere oorzaken hebben. De rechtbank gaat er dan ook vanuit dat de facturen aan eiseres zijn uitgereikt in juli en augustus 2010, zodat het schildersbedrijf de op de facturen vermelde omzetbelasting in die tijdvakken verschuldigd is geworden. 
    
    
      De betalingen door eiseres
    
    20. Eiseres heeft in de maanden oktober, november en december 2010 betalingen aan de Belastingdienst verricht voor het schildersbedrijf. Het betreft één termijn van € 3.355 en vijf termijnen van € 4.000. Eiseres is van mening dat verweerder deze betalingen had moeten afboeken op het bedrag van de aansprakelijkstelling. 
    
    21. Tot de gedingstukken behoren kopieën van bankafschriften waaruit de even genoemde betalingen blijken. Blijkens één van de kopieën heeft eiseres op 28 oktober 2010 een bedrag van € 3.355 overgemaakt naar een rekening van de belastingdienst onder vermelding van het betalingskenmerk van de aangifte omzetbelasting voor het tijdvak september 2010 van het schildersbedrijf. Artikel 7 van de Leidraad Invordering 2008 schrijft voor dat betalingen waarvan de bestemming is aangegeven, worden afgeboekt overeenkomstig de opgave van de betaler. Het bedrag is daarom terecht overeenkomstig de opgave van eiseres aangemerkt als voldoening op de aangifte omzetbelasting voor het tijdvak september 2010 van het schildersbedrijf. Eiseres heeft daarnaast op 19 en 27 oktober 2010, 9 en 24 november 2010 en 14 december 2010 bedragen van € 4.000 overgeboekt naar een rekening van de belastingdienst onder vermelding van het fiscaal nummer van het schildersbedrijf en de toevoeging “bet.reg.”. Nu eiseres aan deze betalingen geen nadere bestemming heeft gegeven, zijn deze terecht conform eerder genoemd artikel 7 van de Leidraad afgeboekt op de oudste openstaande aanslagen. Overigens is eiseres pas bij beschikking van 12 december 2012 aansprakelijk gesteld. De betalingen zijn verricht in 2010. Voor zover verweerder al een keuze heeft bij de afboeking van de bedragen, was er voor verweerder ten tijde van de betalingen geen enkele aanleiding om de bedragen af te boeken op de naheffingsaanslagen waarvoor eiseres thans aansprakelijk is gesteld.
    
    22. Ter zitting heeft eiseres gesteld dat de Belastingdienst in de praktijk kennelijk afwijkt van de Leidraad Invordering. Zij heeft daartoe aangevoerd dat zij heeft gebeld naar verweerder en hem heeft gevraagd op welke wijze betalingen moeten worden gedaan om te kwalificeren als vrijwarende betalingen. Verweerder zou haar hebben meegedeeld dat daartoe voldoende is dat er wordt betaald op een rekening van de Belastingdienst onder vermelding van het fiscaal nummer van de belastingschuldige. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres met haar enkele blote stelling niet aannemelijk gemaakt dat er een dergelijk van de Leidraad afwijkend beleid is, dan wel dat ten tijde van de betalingen een dergelijk beleid bestond. Evenmin kan op grond daarvan noch op andere gronden worden geconcludeerd dat verweerder de oorspronkelijke afboekingen na de aansprakelijkstelling had moeten herzien. 
    
    
      Vertrouwensbeginsel 
    
    23. Eiseres stelt verder dat, als zij terecht aansprakelijk is gesteld, de aansprakelijkstelling voor wat betreft de loonheffingen moet worden beperkt tot 19,5% van de door het schildersbedrijf verschuldigde belasting. Zij voert daartoe aan dat het schildersbedrijf haar heeft verzocht om 19,5% van het factuurbedrag over te maken op de G-rekening en dat zij er daarom op mocht vertrouwen dat dit bedrag afdoende zou zijn om aansprakelijkheid te voorkomen. 
    
    24. Het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel faalt reeds omdat er geen vertrouwen is gewekt door verweerder. Dat eiseres vertrouwde op uitlatingen van het schildersbedrijf komt voor haar risico. 
    
    25. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat eiseres ook niet heeft gehandeld overeenkomstig het verzoek van het schildersbedrijf en dat zij geen bedragen op de G-rekening van het schildersbedrijf heeft gestort. 
    
    
      Slotsom
    
    26. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      Proceskosten
    
    27. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling..”
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Motivering uitspraak op bezwaar, zorgvuldigheidsbeginsel en evenredigheidsbeginsel
      
    
    
      7.1.
      De rechtbank heeft met juistheid beslist dat geen sprake is van een motiveringsgebrek in de uitspraak op bezwaar en evenmin van strijdigheid met het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Het Hof maakt deze beslissing en de gronden waarop zij berust tot de zijne. 
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      7.2.
      
        De rechtbank heeft voorts met juistheid beslist dat de Ontvanger geen rechtens te honoreren vertrouwen heeft gewekt bij belanghebbende. Het Hof maakt deze beslissing en de gronden waarop zij berust tot de zijne. Daaraan voegt het Hof nog het volgende toe.
        De BV heeft met betrekking tot de uitlening van werknemers geen manurenadministratie gevoerd. Een beroep op totale vrijwaring omdat stortingen op de G-rekening zijn gedaan, is onder die omstandigheden niet mogelijk. Uit de gedingstukken blijkt niet dat de Ontvanger een toezegging heeft gedaan of impliciet een standpunt heeft ingenomen op grond waaraan  belanghebbende het vertrouwen  heeft kunnen ontlenen dat de Ontvanger de regeling omtrent de aansprakelijkheid voor de loonheffingen en de omzetbelasting in het geheel niet zou toepassen als belanghebbende een storting zou hebben gedaan op de G-rekening van 19,5 percent van de door de BV verschuldigde loonheffing. Ook is geen sprake van een door de Ontvanger gevolgd beleid dat zulks inhoudt. 
      
      
      
        
          Hoogte naheffingsaanslagen loonheffing
        
      
    
    
      7.3.
      
        Ingevolge artikel 34 van de Invorderingswet 1990 is de inlener hoofdelijk aansprakelijk voor de loonheffing die de uitlener is verschuldigd ter zake van de inlening. De loonheffing bestaat uit de loonbelasting, premies volksverzekeringen, premies werknemersverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet. Vooropgesteld zij dat de uitlener/de BV voor de periode mei 2010 tot en met januari 2011 de loonheffing niet op de door haar ingediende aangiften heeft afgedragen. Daarin heeft de inspecteur terecht aanleiding gevonden om de BV naheffingsaanslagen op te leggen. Bij het opleggen van de naheffingsaanslagen mocht de inspecteur uitgaan van de juistheid van door de BV aangegeven bedragen.  
        Gelet op het vorenstaande is het aan de belanghebbende haar stelling dat de naheffingsaanslagen te hoog zijn, aannemelijk te maken. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
      
      
    
    
      7.4.
      Niet tussen partijen is in geschil dat bij de berekening van het bedrag van de aansprakelijkstelling dient te worden uitgegaan van het door belanghebbende gestelde en bij uitspraak op bezwaar door de Ontvanger gevolgde aantal ingeleende uren van 17.251. Partijen verschillen wel van mening over het uurloon en het aantal uren per werkweek die bij de berekening van de aansprakelijkstelling in aanmerking dienen te worden genomen. 
      
    
    
      7.5.
      Gelet op hetgeen onder 7.3 is overwogen ligt het op de weg van belanghebbende om zijn standpunt over het uurloon en het aantal uren per werkweek aannemelijk te maken. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende daarin niet geslaagd. De enkele stelling van belanghebbende dat een uurloon van € 15,51 zoals bij uitspraak op bezwaar is gehanteerd te hoog is en dat dient te worden uitgegaan van het cao-loon alsmede van een werkweek van 37,5 uur eveneens overeenkomstig de cao is daartoe onvoldoende.  Met name heeft belanghebbende, tegenover het andersluidende standpunt van de Ontvanger, niet aannemelijk gemaakt dat de BV het cao-loon en de 37,5-urige werkweek  daadwerkelijk heeft toegepast. 
      
    
    
      7.6.
      
        Het Hof acht aannemelijk dat de Ontvanger bij de uitspraak op bezwaar het bedrag van de aansprakelijkstelling, door uit te gaan van het niet in geschil zijnde aantal uren van 17.251 en een uurloon van € 15,51, niet te hoog heeft vastgesteld. Daarbij neemt het Hof het volgende in aanmerking.
        Door de BV is in totaal aan loonheffingen en 
        sociale lasten aangegeven							€ 353.218 
        Ter zake van de lonen van de heren Groenwegen , 
        Broer     en Verhoef  ,  die niet   voor   belanghebbende   hebben gewerkt, 
        
          [A] aan   loonheffingen en sociale[B]lasten   aangegeven				€    69.602[C]-/-
        		€ 283. 618.
        Het bedrag van € 283.618 correspondeert, naar niet tussen partijen in geschil is, met 22.659 ingeleende uren. Gelet op hetgeen onder 7.4 is overwogen, dient dit aantal voor de berekening van het bedrag van de aansprakelijkstelling op 17.251 te worden gesteld. Dit leidt tot een bedrag van de aansprakelijkstelling van 17.251/22.659 x € 283.618, oftewel € 215.295. Dit bedrag is hoger dan het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde bedrag. 
      
      
      
        
          Antedatering facturen omzetbelasting
        
      
    
    
      7.7.
      Belanghebbende die zich op het standpunt heeft gesteld dat sprake is van antedatering van de facturen, dient feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die dit standpunt kunnen schragen. Daarin is zij naar het oordeel van het Hof niet geslaagd. De enkele   stelling van belanghebbende dat zij de facturen niet meer in haar administratie kan terugvinden, is daartoe onvoldoende. Ook overigens is het Hof niet gebleken van feiten die steun bieden aan het standpunt van belanghebbende. 
      
      
        
          Verleggingsregeling omzetbelasting
        
      
    
    
      7.8.
      
        Op de facturen augustus en september 2010 waarop omzetbelasting door de BV aan belanghebbende in rekening is gebracht waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, is niet vermeld dat de BTW is verlegd. Ook indien met belanghebbende wordt aangenomen dat de werkzaamheden door de inleners aan onroerende zaken zijn verricht en dat daarom de omzetbelasting had moeten zijn verlegd, leidt dit niet tot de conclusie dat de omzetbelasting ten onrechte bij de BV is nageheven of dat belanghebbende ten onrechte voor de niet-betaalde omzetbelasting aansprakelijk is gesteld. Vaststaat immers dat de verlegging niet heeft plaatsgevonden en dat de BV op haar facturen omzetbelasting in rekening heeft gebracht. Derhalve was de BV gehouden de omzetbelasting op aangifte te voldoen. Nu zij dit heeft nagelaten is de omzetbelasting terecht nageheven en is belanghebbende daarvoor terecht aansprakelijk gesteld. 
        De stelling van belanghebbende dat zij bezwaar heeft gemaakt bij de BV tegen de datering van de facturen en/of de vermelding van omzetbelasting daarop, kan  – wat daar ook van zij – aan het voorgaande niet afdoen.  
      
      
      
        
          Betalingen door belanghebbende
        
      
    
    
      7.9.
      Belanghebbende heeft vijf bedragen van € 4.000 en een bedrag van € 3.555 aan de Ontvanger  betaald onder de vermelding van “bet.reg”. en het fiscaal nummer van de BV. Bij de laatste betaling is ook het betalingskenmerk van de aangifte omzetbelasting van september 2010 vermeld. De laatstgenoemde betaling is conform de daaraan door belanghebbende gegeven bestemming door de Ontvanger afgeboekt; belanghebbende is voor het desbetreffende bedrag dan ook niet aansprakelijk gesteld. De Ontvanger heeft de eerstgenoemde vijf betalingen, die niet gekoppeld zijn aan aangiften, afgeboekt op de oudste openstaande aanslagen van de BV. Dit is in overeenstemming met het bepaalde in artikel 7 IW 1990 en de Leidraad Invordering 2008. Geen wettelijke bepaling noch enige beleidsregel schrijft ter zake een andere werkwijze voor. Naar het oordeel van het Hof faalt daarom het standpunt van belanghebbende dat de Ontvanger de vijf betalingen had moeten afboeken op de naheffingsaanslagen voor de niet-betaling waarvan belanghebbende aansprakelijk is gesteld, 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      7.10.
      Het Hof komt tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Evenmin is er aanleiding de vergoeding van het griffierecht te gelasten. 
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, G.J. van Leijenhorst en J.J.J. Engel. in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 27 mei 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -   - de naam en het adres van de indiener;
    -   - de dagtekening;
    -   - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -   - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.