ECLI:NL:GHSHE:2016:9, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 07-01-2016, 14/00532
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2016-01-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd. Volgens belanghebbende is dat ten onrechte geschied. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard, waarna de inspecteur in hoger beroep is gegaan. 
        Het Hof oordeelt dat belanghebbende een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) heeft gedaan, welk verzoek ten onrechte tot teruggaaf van belasting heeft geleid. Niet relevant is of dit verzoek was aan te merken als een correctiebericht in de zin van artikel 28a van de Wet op de loonbelasting 1964. Een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de AWR (leidend tot teruggaaf van belasting) kan verder gedaan worden, terwijl nog geen betaling van belasting heeft plaatsgevonden. De onderhavige naheffingsaanslag is overigens niet in strijd met het vertrouwensbeginsel opgelegd. Het voorgaande leidt het Hof tot de conclusie dat de naheffingsaanslag terecht en op juiste gronden is opgelegd. Het hoger beroep is gegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    
    
      Kenmerk: 14/00532     
    
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 28 maart 2014, nummer AWB 13/3939, in het geding tussen
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] BV, gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende de hierna omschreven naheffingsaanslag. 
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 19 december 2012 onder aanslagnummer [aanslagnummer] over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 36.961 (hierna: de naheffingsaanslag). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 318. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.4.
      Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgehad op 19 juni 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende de heer [A] , directeur van belanghebbende, en de heer [B] , Hoofd Administratie van belanghebbende, vergezeld van de gemachtigde van belanghebbende, mevrouw [C] , verbonden aan [D] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [E] , [F] en [G] . 
    
    
      1.6.
      Zowel belanghebbende als de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
      
    
    
      1.7.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.8.
      Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een onderneming die een transport- en kraanverhuurbedrijf exploiteert en in dat kader arbeidskrachten (bedienend personeel) ter beschikking stelt aan derden.
      
    
    
      2.2.
      Door belanghebbende wordt een loonadministratie gevoerd met loontijdvakken van vier weken. Belanghebbende heeft de loonadministratie vanaf 1 januari 2007 uitbesteed aan [H] BV (hierna: [H] ).
      
    
    
      2.3.
      Voor het tijdvak van 21 mei 2007 tot en met 17 juni 2007 (periode 6 van 2007) heeft belanghebbende - in een eerste ‘loonrun’ - aangifte loonheffingen gedaan op 15 juni 2007 naar een bedrag van € 36.948. Deze aangifte is ontvangen en als aangifteplicht geaccepteerd door de Inspecteur op 18 juni 2007. Daarna heeft belanghebbende - in een tweede loonrun - op 5 juli 2007 een nieuwe aangifte loonheffingen over periode 6 van 2007 gedaan naar een bedrag van nihil. Deze aangifte is op 9 juli 2007 door de Inspecteur ontvangen en als correctieplicht geaccepteerd. Ten slotte heeft belanghebbende - in een derde loonrun - op 10 juli 2007 over periode 6 van 2007 een nieuwe aangifte loonheffingen gedaan naar een bedrag van € 36.421 , welke aangifte door de Inspecteur op 11 juli 2007 is ontvangen en als aangifteplicht is geaccepteerd. De laatste dag van het aangiftetijdvak van periode 6 van 2007 was 17 juli 2007. 
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft op 13 juli 2007 over periode 6 van 2007 een bedrag van € 36.948 aan loonheffing afgedragen. Het verschil van € 527 tussen het bedrag van de aangifte in de derde loonrun van € 36.421 en het door belanghebbende afgedragen bedrag van € 36.948 is op 21 december 2007 door de Ontvanger van de Belastingdienst Oost-Brabant/kantoor Eindhoven (hierna: de Ontvanger) aan belanghebbende terugbetaald.
      
    
    
      2.5.
      Voor het tijdvak van 18 juni 2007 tot en met 15 juli 2007 (periode 7 van 2007) heeft belanghebbende - in een eerste loonrun - aangifte loonheffingen gedaan op 5 juli 2007 naar een bedrag van € 37.954. Deze aangifte is op 6 juli 2007 door de Inspecteur ontvangen en als aangifteplicht geaccepteerd. Daarna heeft belanghebbende - in een tweede loonrun - op 5 juli 2007 een nieuwe aangifte loonheffingen gedaan naar een bedrag van nihil. Deze aangifte is op 9 juli 2007 door de Inspecteur ontvangen en als aangifteplicht geaccepteerd. De Inspecteur heeft in deze tweede aangifte tevens een correctie gezien van de volgens de eerste aangifte over periode 6 van 2007 verschuldigde loonheffingen van € 36.948. Vervolgens heeft belanghebbende - in een derde loonrun - een nieuwe aangifte loonheffingen over periode 7 van 2007 gedaan naar een bedrag van € 37.941, welke aangifte op 11 juli 2007 door de Inspecteur is ontvangen en als aangifteplicht is geaccepteerd. De laatste dag van het aangiftetijdvak van periode 7 was 15 augustus 2007. 
      
    
    
      2.6.
      In het digitale systeem van de Belastingdienst is naar aanleiding van de tweede aangifte over periode 7 van 2007 het volgende vermeld ten aanzien van periode 6 van 2007:
      
      
        “<SaldoCorrectiesVoorgaandTijdvak> 
           <DatAanvTv>2007-05-21</DatAanvTv>   <DatEindTv>2007-06-17</DatEindTv>
           <Saldo>-0000036948</Saldo>
          </SaldoCorrectiesVoorgaandTijdvak>  <TotGen>-000036948</TotGen>” 
      
      
      
        Ten aanzien van periode 7 van 2007 is in het digitale systeem het volgende vermeld:
      
      
      
        “<TijdvakAangifte>
           <DatAanvTv>2007-06-18</DatAanvTv>   <DatEindTv>2007-07-15</DatEindTv>
          -<Aanvullende Aangifte>
           -<Collectieve Aangifte>
              <TotLnLbPh>0000000000</TotLnLbPh>”
      
      
    
    
      2.7.
      Op 13 augustus 2007 heeft belanghebbende een bedrag van € 37.954 aan loonheffing afgedragen. Het verschil van € 13 tussen het bedrag van de aangifte in de derde loonrun van € 37.941 en het door belanghebbende afgedragen bedrag van € 37.954 is op 19 juni 2008 door de Ontvanger aan belanghebbende terugbetaald.
      
    
    
      2.8.
      Vervolgens heeft de Ontvanger op 18 januari 2008 een bedrag van € 32.003 en op 9 mei 2008 een bedrag van € 4.958 (samen: € 36.961) aan belanghebbende terugbetaald. Als respectievelijke betalingskenmerken bij deze terugbetalingen zijn vermeld “teveel [nummer 1] ” en “teveel [nummer 2] ”.
      
    
    
      2.9.
      Naar aanleiding van de terugbetaling met het kenmerk “teveel [nummer 1] ” heeft belanghebbende in een brief van 21 januari 2008 aan de Inspecteur aangegeven dat de terugbetaling van € 32.003 over periode 7 van 2007 ten onrechte is geschied. Belanghebbende heeft naar haar mening reeds het juiste bedrag over deze periode afgedragen en de gedane terugbetaling is voor haar daarmee onverklaarbaar.
      
    
    
      2.10.
      Op 25 februari 2008 heeft de Inspecteur de brief van belanghebbende van 21 januari 2008 beantwoord. In dit antwoord is vermeld dat belanghebbende volgens de Belastingdienst over periode 7 van 2007 aangifte heeft gedaan naar een bedrag van € 37.954, dat op 9 juli 2007 opnieuw aangifte is gedaan met een correctie voor periode 6 van 2007 en dat dit erin heeft geresulteerd dat over periode 7 van 2007 nog een te betalen bedrag openstaat van € 993 (€ 37.941 – € 36.948). Als gevolg van de in de derde loonrun ingediende aangifte loonheffingen over periode 7 van 2007, waarin periode 6 van 2007 niet is meegenomen, is de correctie over periode 6 van € 36.948 blijven staan, hetgeen, aldus de Belastingdienst, heeft geleid tot de terugbetalingen van 18 januari 2008 en 9 mei 2008. De Inspecteur adviseert belanghebbende om “de correctie over juni tot nul terug te brengen”. 
      
    
    
      2.11.
      Belanghebbende heeft vervolgens contact opgenomen met [H] en de in de derde loonrun ingediende aangiften over de perioden 6 en 7 van 2007 nogmaals ingediend bij de Inspecteur. Deze aangiften zijn op 18 maart 2008 door de Inspecteur ontvangen en als correctieplicht geaccepteerd . 
      
    
    
      2.12.
      Op 21 februari 2012 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd bij belanghebbende. Het boekenonderzoek heeft plaatsgevonden op 22 en 23 maart 2012. Bij het boekenonderzoek is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2011 onderzocht. In het rapport van het boekenonderzoek is vermeld dat de in de aangiften aangegeven bedragen aan loonheffingen overeenstemmen met de bedragen die op het loon van de werknemers zijn ingehouden en die zijn afgedragen aan de Belastingdienst. Het eindgesprek naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft plaatsgevonden op 23 maart 2012.
      
    
    
      2.13.
      Bij brief van 5 november 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende gemeld dat de loonaangiften 2007 van belanghebbende zijn vergeleken met de over dit tijdvak door belanghebbende afgedragen bedragen. Uit de berekeningen volgt dat belanghebbende minder loonheffingen heeft afgedragen dan zij verschuldigd was over het jaar 2007. Het verschil is door de Inspecteur berekend op een bedrag van € 36.961.
      
    
    
      2.14.
      Belanghebbende heeft bij brief van 14 november 2012 een overzicht aan de Inspecteur doen toekomen van de betalingen die gedaan zijn naar aanleiding van de ingediende aangiften loonheffingen over 2007. Belanghebbende geeft aan in totaal een bedrag van € 507.557 te hebben afgedragen, hetgeen overeenkomt met het bedrag dat volgens de Inspecteur ook afgedragen had moeten worden. Belanghebbende vermeldt in haar brief niet de terugbetalingen die zij op 18 januari 2008 en 9 mei 2008 heeft ontvangen.
      
    
    
      2.15.
      
        De Inspecteur heeft daarop bij brief van 23 november 2012 aan belanghebbende meegedeeld dat door de drie aangiften loonheffingen over periode 7 van 2007 het verschuldigde bedrag over deze periode is vastgesteld op € 993 (€ 37.941 – € 36.948). Over periode 7 was volgens de Inspecteur echter een bedrag verschuldigd van € 37.954. Nu er door belanghebbende per saldo (maar) € 993 over deze periode is afgedragen, dient belanghebbende het verschil van € 36.961 alsnog te betalen.
      
      
    
    
      2.16.
      Vervolgens is de naheffingsaanslag aan belanghebbende opgelegd. 
      
    
    
      2.17.
      Vanaf het boekjaar 2008 heeft belanghebbende in haar jaarstukken telkens een passiefpost “terugontvangen LH 2007” van € 36.961 opgenomen. 
      
    
    
      2.18.
      In een verklaring van [H] is aangegeven dat zowel voor periode 6 als voor periode 7 van 2007 een intrekkingsbericht is ingezonden op 9 juli 2007. Voorts geeft [H] aan dat de bedoeling van deze intrekkingsberichten was voor die perioden de gegevens weer “op nul” te zetten, waarna vanuit deze positie de nieuwe aangiften ingediend konden worden. De precieze cijfermatige inhoud van de berichten van 9 juli 2007 is voor [H] niet meer te achterhalen. [H] acht het wel opvallend dat voor het intrekkingsbericht van periode 7 een acceptatiebericht is ontvangen en voor het intrekkingsbericht van periode 6 niet. De verklaring hiervoor zou volgens [H] kunnen zijn dat de berichten van 9 juli 2007 door de Inspecteur als één bericht zijn ontvangen.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag van € 36.961 terecht aan belanghebbende is opgelegd. Het geschil spitst zich in dat kader toe op de beantwoording van de volgende vragen:
      
      
        
          Vraag 1. Heeft belanghebbende een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) gedaan, welk verzoek ten onrechte tot teruggaaf van belasting heeft geleid?
      
      
      
        
          Vraag 2. Heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende een correctiebericht in de zin van artikel 28a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) heeft ingediend (welk correctiebericht als een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de AWR kan worden aangemerkt)?
      
      
      
        
          Vraag 3. Kan een correctiebericht waarmee een aangifte wordt gecorrigeerd waarvan de aangiftetermijn nog niet is verstreken, aangemerkt worden als een correctiebericht in de zin van artikel 28a van de Wet LB?
      
      
      
        
          Vraag 4. Is het mogelijk om een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de AWR (leidend tot teruggaaf van belasting) te doen, terwijl nog geen betaling van belasting heeft plaatsgevonden?
      
      
      
        
          Vraag 5. Is de naheffingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel opgelegd, waardoor deze, los van de vraag of er een wettelijke grondslag voor naheffing bestaat, geen stand kan houden?
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat de vragen 1 tot en met 4 ontkennend moeten worden beantwoord en dat vraag 5 bevestigend moet worden beantwoord.De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan het volgende toegevoegd:
      
      
        
          De Inspecteur
        
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat hij aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende bij haar bericht van 5 juli 2007 (ontvangen 9 juli 2007) over periode 6 een correctiebericht in de zin van artikel 28a van de Wet LB heeft ingediend. Volgens de Inspecteur heeft [H] (namens belanghebbende) dit bericht zelf als correctiebericht in het computersysteem van de Belastingdienst gecodeerd. In dit bericht is voor periode 6 een negatief bedrag vermeld. Volgens de Inspecteur kan dit negatieve bedrag niet anders zijn bedoeld dan als een correctie op de eerder gedane aangifte van 15 juni 2007 over periode 6. Het negatieve bedrag komt precies overeen met het af te dragen bedrag van de aangifte van 15 juni 2007, hetgeen de Inspecteur sterkt in zijn standpunt. 
      
    
    
      3.4.
      De Inspecteur betwist de stelling van belanghebbende dat over periode 6 een nihilaangifte is ingediend. Indien belanghebbende een nihilaangifte had ingediend, zouden er enkel “nullen” in het computersysteem van de Belastingdienst te zien moeten zijn en niet een (met de aangifte over periode 6 overeenkomend) negatief bedrag. De Inspecteur wijst er op dat [H] heeft verklaard geen ontvangstbevestiging te hebben ontvangen van de nihilaangifte over periode 6. Het had op de weg van [H] gelegen om na te gaan waarom de beweerdelijke nihilaangifte niet was geaccepteerd door de Belastingdienst, aldus de Inspecteur. De Inspecteur acht het onmogelijk dat een bericht dat [H] heeft ingediend als correctiebericht als een ander soort bericht door het systeem zou worden verwerkt. Indien het bericht van [H] niet geaccepteerd zou zijn, zou het in zijn geheel niet zijn verwerkt en niet zijn omgezet in een ander bericht. 
      
    
    
      3.5.
      Gelet op het voorgaande stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat hij heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat [H] , namens belanghebbende, een correctiebericht heeft ingediend. Alle handelingen die [H] als gemachtigde van belanghebbende heeft verricht, komen voor haar rekening. Een eventueel gebrek aan wetenschap over wat er feitelijk door [H] aan loonberichten is ingediend, kan, zo stelt de Inspecteur, bij een redelijke verdeling van de bewijslast niet aan de Inspecteur worden tegengeworpen.
      
      
        
          Belanghebbende
        
      
    
    
      3.6.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Ontvanger ten onrechte en zonder verzoek een bedrag aan loonheffingen aan haar heeft uitbetaald en dat de Inspecteur dit met de in geschil zijnde naheffingsaanslag wil herstellen. Belanghebbende bestrijdt dat er door haar een correctiebericht is ingediend. Belanghebbende verwijst naar artikel 28a van de Wet LB. Uit dit artikel, in combinatie met een aantal passages uit het Handboek loonheffingen 2007, volgt volgens haar dat een correctie binnen de aangiftetermijn dient te geschieden met het indienen van een nieuwe aangifte en dat dit buiten het aangiftetijdvak met een correctiebericht moet gebeuren. Belanghebbendes bericht van 5 juli 2007 viel binnen de aangiftetermijn van zowel periode 6 als van periode 7 en kan derhalve niet als correctiebericht worden aangemerkt.
      
    
    
      3.7.
      Belanghebbende wijst er op dat de Inspecteur direct na afloop van het aangiftetijdvak voor de periode 6 en 7 op de hoogte was van het te betalen bedrag aan loonheffing, nu de laatste aangiften, die werden ontvangen op 11 juli 2007, in haar visie de eerdere aangiften hebben overschreven. Dat de Ontvanger tot de terugbetaling is overgegaan, valt belanghebbende dus niet te verwijten.
      
    
    
      3.8.
      Belanghebbende verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009, nr. 08/02766 (ECLI:NL:HR:2009:BG9883), waarin de Hoge Raad heeft beslist dat ambtshalve teruggegeven omzetbelasting niet kan worden nageheven op grond van artikel 20, lid 1, van de AWR. Belanghebbende acht haar situatie vergelijkbaar met de situatie in dit arrest.
      
    
    
      3.9.
      Voor het geval het Hof van oordeel is dat er een wettelijke grondslag is voor de naheffing, beroept belanghebbende zich op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft zelf reeds in een vroeg stadium aan de Belastingdienst aangegeven dat de terugbetaling ten onrechte had plaatsgevonden. De Belastingdienst heeft daar niet adequaat op gereageerd. Belanghebbende heeft steeds het signaal gekregen dat zij zich als een deugdelijke belastingplichtige gedroeg en dat zij de juiste bedragen had aangegeven en afgedragen. Zelfs bij het door de Belastingdienst gehouden boekenonderzoek is niet naar voren gekomen dat belanghebbende te weinig belasting zou hebben betaald en dat naheffing zou moeten volgen.
      
    
    
      3.10.
      Belanghebbende vraagt om vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten in de hoger beroepsfase. 
      
      
        
          Beide partijen:
        
      
    
    
      3.11.
      Wij zijn het erover eens dat een onverschuldigde betaling door de Belastingdienst aan belanghebbende heeft plaatsgevonden. Terugvordering van dit bedrag op basis van het civiele recht is niet meer mogelijk, omdat de termijn daarvoor is verstreken.
      
      
        
          De Inspecteur:
        
      
    
    
      3.12.
      Juridisch gezien kan slechts één maal een aangifte worden ingediend. In de praktijk wordt door ons echter gedoogd dat er wijzigingen ten aanzien van die aangifte worden ingediend door de belastingplichtige. Een nieuwe aangifte overschrijft daarbij een eerdere aangifte. Een correctiebericht wordt echter niet overschreven door een latere aangifte, maar houdt stand.
      
    
    
      3.13.
      Uit de overgelegde systeemuitdraai van de Belastingdienst blijkt dat belanghebbende bij haar nihilaangifte over periode 7 (te herkennen aan de vermelding van een aantal “nullen” in het systeem), een correctie heeft aangebracht over het voorgaande tijdvak, periode 6 (te herkennen aan “het minteken” voor het bedrag van de correctie). De correctie bedroeg € 36.948 (negatief). Belanghebbende moet bij het indienen hiervan bewust de keuze hebben gemaakt om over periode 6 een correctiebericht in te dienen. Indien belanghebbende deze keuze niet had gemaakt, zou er geen negatief bedrag in het systeem hebben gestaan.
      
    
    
      3.14.
      Ik stem niet in met een integrale proceskostenvergoeding voor de kosten van het hoger beroep van belanghebbende.
      
      
        
          Belanghebbende:
        
      
    
    
      3.15.
      Over periode 7 zijn namens belanghebbende drie berichten ingediend. Het klopt dat een van deze berichten betrekking heeft op periode 6 en 7.
      
    
    
      3.16.
      Er valt niet meer te achterhalen welke vorm het bericht had dat bij het bericht over periode 7 was gevoegd en betrekking had op periode 6. De bedoeling van [H] was om de eerdere aangifte over periode 6 in te trekken of op nihil te stellen. De bedoeling van [H] was niet om een correctiebericht in te dienen. Ik bestrijd dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat er namens belanghebbende een correctiebericht over periode 6 is ingediend. 
      
    
    
      3.17.
      Ik heb binnen de aangiftetijdvakken van periode 6 en 7 de juiste aangiften gedaan en de juiste bedragen betaald. Ik bestrijd een correctiebericht te hebben ingediend of anderszins een verzoek gericht op teruggave van belasting te hebben gedaan. Ik heb correct gehandeld en voor de onderhavige naheffingsaanslag is geen plaats.
      
    
    
      3.18.
      Ik handhaaf mijn standpunt dat de kosten van het hoger beroep integraal vergoed dienen te worden. Ik overleg in dat kader een overzicht van de door belanghebbende gemaakte kosten. Ik benadruk dat er veel tijd en kosten in deze procedure zijn gaan zitten.
      
    
    
      3.19.
      
        Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
        De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
      
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Wettelijk kader
      
    
    
    
      4.1.
      Artikel 20, lid 1, van de AWR (zoals geldend in 2012, ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag) luidt:
      
      
        “Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen. Met geheel of gedeeltelijk niet betaald zijn wordt gelijkgesteld het geval waarin, naar aanleiding van een gedaan verzoek, ten onrechte of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding van belasting dan wel teruggaaf van belasting is verleend.”
      
      
    
    
      4.2.
      Uit de Memorie van Toelichting bij het wetsontwerp tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2010), volgt dat vanaf 1 januari 2010 naheffing mogelijk is in alle gevallen waarin een verzoek van de belastingplichtige of inhoudingsplichtige ten grondslag ligt aan de vrijstelling of vermindering van belasting of de teruggaaf van belasting. Vóór 1 januari 2010 was naheffing enkel mogelijk bij een “ingevolge de belastingwet gedaan verzoek.”
      
    
    
      4.3.
      Artikel 28a, lid 1, van de Wet LB (zoals geldend in 2007, ten tijde van het door de Belastingdienst op 9 juli 2007 ontvangen bericht) luidt:
      
      
        “Indien de inhoudingsplichtige met betrekking tot een aangifte binnen vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin het tijdvak is aangevangen waarover die aangifte is gedaan constateert dat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan, is hij verplicht gelijktijdig met de eerstvolgende aangifte, of de daarop volgende aangifte door middel van een correctiebericht alsnog de juiste en volledige gegevens te verstrekken.”
      
      
      
        
          Handboek loonheffingen 2007
        
      
      
    
    
      4.4.
      
        In het Handboek loonheffingen 2007 is ten aanzien van het corrigeren van de aangifte het volgende opgemerkt:
      
      
      
        
          “11 Stap 11 Correcties indienen
        
      
      
      
        (…)
      
      
      
        
          Manieren van corrigeren
        
        De manier waarop u een onjuistheid of onvolledigheid corrigeert (de correctie) is afhankelijk van het jaar waarover u wilt corrigeren en van de manier waarop u aangifte doet (…).
        Er zijn vier manieren om correcties in te dienen:
        - opnieuw de hele aangifte indienen (…)
        - een aanvullende aangifte indienen (…)
        - een correctie bij een aangifte indienen (…)
        - een losse correctie indienen (…)
      
      
      
        (…)
      
      
      
        11.1.1.
        
          
            Opnieuw de hele aangifte indienen
          
          U kunt de hele aangifte opnieuw indienen (…) als de aangiftetermijn nog niet is verstreken (met andere woorden vóór het verstrijken van de uiterste aangiftedatum). Deze aangifte overschrijft altijd volledig de eerder ingediende aangifte over dat tijdvak. Dit geldt voor alle manieren van aangifte doen.
        
        
        
          (…)
        
        
      
      
        11.1.3.
        
          
            Correctie bij een aangifte indienen
          
          U dient een correctie in bij een aangifte als u binnen het kalenderjaar iets wilt wijzigen in een aangifte over een tijdvak waarvan de aangiftetermijn al is verstreken.” 
        
        
        
          
            Is er een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de AWR gedaan, welk verzoek ten onrechte tot teruggaaf van belasting heeft geleid? (vraag 1)
          
        
        
      
      
        4.5.1.
        Het Hof merkt, voorafgaand aan de beantwoording van deze vraag, op dat in de eerste volzin van artikel 20, lid 1, van de AWR is bepaald dat indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, de Inspecteur de te weinig geheven belasting op die grond kan naheffen. Het Hof stelt vast dat belanghebbende over periode 6 en 7 van 2007 de loonheffingen op aangifte heeft voldaan, zodat die belasting is betaald in de zin van artikel 20, lid 1, eerste volzin, van de AWR. Dat de Inspecteur nadien tot terugbetaling van een deel van de betaalde belasting is overgegaan, doet niet aan deze betaling door belanghebbende af. Op grond van het voorgaande is op basis van de eerste volzin van artikel 20, lid 1, van de AWR derhalve geen naheffing mogelijk. 
        
      
      
        4.5.2.
        Voorts is de vraag aan de orde of sprake is van een door belanghebbende gedaan verzoek als bedoeld in de tweede volzin van lid 1 van dit artikel, welk verzoek vervolgens ten onrechte heeft geleid tot teruggaaf van belasting. De Inspecteur is van oordeel dat belanghebbendes bericht over periode 6 van 2007, ontvangen op 9 juli 2007, kwalificeert als een zodanig verzoek. Meer specifiek stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat dit bericht een correctiebericht is en dat een correctiebericht kwalificeert als een verzoek in de zin van artikel 20, lid 1, van de AWR. Belanghebbende is van oordeel dat bedoeld bericht van 9 juli 2007 niet is aan te merken als een zodanig verzoek, nu het bericht enkel bedoeld was om de door haar eerder gedane aangifte over periode 6 van 2007 te “neutraliseren” en het bericht niet gericht was op teruggaaf van belasting.
        
      
      
        4.5.3.
        Het Hof is van oordeel dat het op 9 juli 2007 door de Belastingdienst ontvangen bericht, betrekking hebbend op periode 6 van 2007, een verzoek is in de zin van artikel 20, lid 1, van de AWR. Anders dan belanghebbende van mening is, is niet van belang of bedoeld bericht gericht was op teruggaaf van belasting. Het enkele feit dat belanghebbende een verzoek heeft gedaan dat er ten onrechte toe heeft geleid dat teruggaaf van belasting is verleend, volstaat naar het oordeel van het Hof voor de mogelijkheid van naheffing op basis van de vanaf 1 januari 2010 geldende regeling van artikel 20, lid 1, van de AWR (vanwege het ontbreken van overgangsrecht heeft deze regeling onmiddellijke werking). Gelet op de overgelegde systeemuitdraaien van de Belastingdienst, zoals geciteerd onder 2.6, kan volgens het Hof niet anders geconcludeerd worden dan dat één van de twee berichten ontvangen op 9 juli 2007 (de tweede aangifte over periode 7 van 2007) betrekking had op periode 6 van 2007 en dat in periode 7 van 2007 een correctie is aangebracht voor periode 6 van 2007 met een negatief bedrag. Deze correctie is een gevolg van een verzoek in de zin van artikel 20, lid 1, van de AWR. Dat belanghebbende de intentie had om over periode 6 van 2007 een nihilaangifte te doen en geen negatieve correctie wilde aanbrengen, doet aan het voorgaande niet af. 
        
      
      
        4.5.4.
        
          Belanghebbende heeft verder een beroep gedaan op het onder 3.8 genoemde arrest van 16 januari 2009, waarin de Hoge Raad heeft beslist dat ambtshalve teruggegeven omzetbelasting niet kan worden nageheven op grond van artikel 20, lid 1, van de AWR.
          Naar het Hof begrijpt acht belanghebbende dat geval gelijk aan het hare en stelt zij zich op het standpunt dat de aan haar gedane terugbetalingen met de omschrijving “teveel (…)” ambtshalve door de Inspecteur zijn geschied. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, onderschrijft het Hof dit standpunt van belanghebbende niet.
        
        
      
      
        4.5.5.
        Het voorgaande leidt er toe dat vraag 1 bevestigend dient te worden beantwoord. 
        
        
          
            Heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende een correctiebericht in de zin van artikel 28a van de Wet LB heeft ingediend en kan er sprake zijn van een correctiebericht als dit is ingediend terwijl de aangiftetermijn (nog) niet was verstreken? (Vragen 2 en 3)
          
        
        
      
    
    
      4.6.
      De beantwoording van deze vragen kan in het midden blijven. Gelet op het oordeel van het Hof dat sprake is van een door belanghebbende gedaan verzoek in de zin van artikel 20, lid 1, van de AWR, is niet meer relevant of dit verzoek te kwalificeren is als een correctiebericht en wanneer dit correctiebericht diende te worden ingediend.
      
      
        
          Is het mogelijk om een verzoek als bedoeld in artikel 20, lid 1, van de AWR (leidend tot teruggaaf van belasting) te doen, terwijl nog geen betaling van belasting heeft plaatsgevonden? (Vraag 4)
        
      
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende heeft op 13 juli 2007 de loonheffingen over periode 6 en op 13 augustus 2007 de loonheffingen over periode 7 afgedragen. Belanghebbendes verzoek in de zin van artikel 20, lid 1, van de AWR, is op 9 juli 2007 door de Belastingdienst ontvangen en verwerkt. Hieruit volgt dat belanghebbendes verzoek is gedaan vóór de afdracht van de loonheffingen. De terugbetaling naar aanleiding van dat verzoek heeft op 18 januari 2008 en 9 mei 2008 plaatsgevonden. Naar het oordeel van het Hof dienen er geen gevolgen te worden verbonden aan het feit dat het verzoek vóór de betaling plaatsvond. Het Hof neemt daarbij in overweging dat het verzoek niet op terugbetaling van een eerder betaald bedrag was gericht, maar daar (onbedoeld) wel toe heeft geleid. Nu artikel 20, lid 1, van de AWR, zoals deze bepaling luidt met ingang van 1 januari 2010, geen verdere voorwaarden stelt dan dat er een verzoek moet zijn gedaan dat ten onrechte tot teruggaaf heeft geleid, verbindt het Hof geen consequenties aan het doen van het verzoek vóór de afdracht van de loonheffingen.
      
      
        
          Is de naheffingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel opgelegd? (Vraag 5)
        
      
      
      
        4.8.1.
        Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat er sprake is van bij haar opgewekt vertrouwen dat de teruggaaf over periode 7 van 2007 terecht heeft plaatsgevonden. Ter onderbouwing van haar standpunt heeft belanghebbende gewezen op het boekenonderzoek dat in maart 2012 heeft plaatsgevonden. Bij dit boekenonderzoek is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over het jaar 2007 onderzocht. In het rapport is vermeld dat de aangegeven loonheffingen overeenstemmen met de bedragen die op het loon van de werknemers zijn ingehouden en zijn afgedragen. Belanghebbende wijst erop de Inspecteur bij brief van 21 januari 2008 in kennis te hebben gesteld van de gedane teruggaaf. Nu de Inspecteur desondanks in het rapport expliciet en zonder voorbehoud heeft geconcludeerd dat de aangegeven loonheffingen overeenstemmen met de ingehouden en afgedragen loonheffingen, heeft de Inspecteur bewust het standpunt ingenomen dat de terugbetaling terecht was geschied. De daarna opgelegde naheffingsaanslag is in strijd met het vertrouwensbeginsel opgelegd, aldus belanghebbende.
        
      
      
        4.8.2.
        De Inspecteur heeft er in reactie op het standpunt van belanghebbende op gewezen dat zij in haar brief van 21 januari 2008 heeft aangegeven dat de terugbetaling en de verrekening ten onrechte zijn uitgevoerd. In reactie op deze brief heeft een medewerkster van de Belastingdienst aan belanghebbende geadviseerd om “de correctie over juni tot nul terug te brengen”. Belanghebbende is daarop overgegaan tot het opnieuw indienen van de aangiften, maar heeft het bericht van 9 juli 2007, waarin de negatieve correctie is vermeld, niet ingetrokken. Daardoor is herstel van de negatieve correctie en herstel van de terugbetaling achterwege gebleven. Belanghebbende wist echter dat de teruggaaf op onjuiste gronden heeft plaatsgevonden, hetgeen wordt onderschreven door het feit dat zij vanaf het boekjaar 2008 een passiefpost “terugontvangen LH 2007” van  € 36.961 in haar jaarstukken heeft opgenomen. Ten aanzien van de in het rapport neergelegde bevindingen stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat er geen sprake is geweest van een bewuste uitlating over periode 7 van het jaar 2007 door de controlerend ambtenaar. De Inspecteur stelt dat de controlerend ambtenaar zich niet bewust was van de teruggaaf over die periode. Naar de mening van de Inspecteur verandert deze onjuiste uitlating in het rapport ook niets aan de wetenschap bij belanghebbende dat de terugbetaling onverschuldigd heeft plaatsgevonden. 
        
      
      
        4.8.3.
        
          Het Hof overweegt als volgt. In het door belanghebbende aangehaalde boekenonderzoek is - voor zover van belang - onderzocht of de aangiften loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2011 aanvaardbaar waren. In het rapport is bij het onderdeel “aangiften en afdrachten” vermeld dat de aangegeven loonbelasting en premies volksverzekeringen overstemmen met de bedragen die op het loon van de werknemers zijn ingehouden en die zijn afgedragen aan de Belastingdienst. Uit het rapport blijkt niet dat de aan belanghebbende op 18 januari 2008 en 9 mei 2008 terugbetaalde bedragen bij het boekenonderzoek aan de orde zijn geweest. Naar het oordeel van het Hof mocht belanghebbende in de gegeven omstandigheden ook niet aannemen dat de aangelegenheid van de twee terugbetalingen in het boekenonderzoek op haar fiscale merites is beoordeeld. Belanghebbende wist, gelet op haar schrijven van 21 januari 2008, dat het saldo van haar afdrachten en de terugbetalingen niet overeenstemde met het totale bedrag aan loonheffingen dat zij over 2007 verschuldigd was.
          Dat er niet duidelijk op de brief van belanghebbende is gereageerd en dat de terugbetalingen niet zijn meegenomen in het boekenonderzoek, neemt deze wetenschap aan de zijde van belanghebbende niet weg. Het standpunt van belanghebbende dat de Inspecteur door zijn handelen bewust en expliciet het standpunt heeft ingenomen dat de terugbetalingen terecht zijn geschied, acht het Hof niet juist.
        
        
      
      
        4.8.4.
        
          Vervolgens is de vraag aan de orde of de Inspecteur door zijn handelen, met name het lange tijdsverloop tussen de brief van belanghebbende van 21 januari 2008 en het opleggen van de naheffingsaanslag, impliciet het standpunt heeft ingenomen dat naheffing niet (meer) aan de orde zou zijn en dat belanghebbende daarop mocht vertrouwen. Belanghebbende neemt het standpunt in dat het vertrouwensbeginsel meebrengt dat het recht om een naheffingsaanslag op te leggen vervalt indien de Inspecteur gedurende een lange periode geen actie onderneemt. Belanghebbende beroept zich in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1993, nr. 28.965, BNB 1993/115 (ECLI: NL:HR:1993:ZC5258).
          Het Hof is van oordeel dat uit de hiervóór genoemde brief van 21 januari 2008 volgt dat belanghebbende er van op de hoogte was dat er een onverschuldigde terugbetaling aan haar heeft plaatsgevonden. De Inspecteur heeft bij brief van 28 februari 2008 op belanghebbendes brief gereageerd met het advies om “de correctie over juni tot nul terug te brengen.” Hoewel aan belanghebbende kan worden toegegeven dat de bewoordingen van de reactie zorgvuldiger gekozen hadden kunnen worden, volgt daaruit desalniettemin dat de aan belanghebbende gedane terugbetaling voortvloeide uit het door belanghebbende ingediende bericht over juni (periode 6 van 2007) en dat deze correctie teruggedraaid diende te worden. Nu belanghebbende wist of had moeten weten dat één van de twee berichten van 9 juli 2007 betrekking had op periode 6 van 2007 en dit het enige bericht was dat als een correctie over juni 2007 kon worden aangemerkt, had het haar duidelijk moeten zijn dat de terugbetaling ten onrechte aan haar was gedaan en dat een nadere actie aan haar kant vereist was om deze onterechte terugbetaling te repareren. Dat belanghebbende vanaf het boekjaar 2008 in haar jaarstukken telkens een passiefpost “terugontvangen LH 2007” van € 36.961 heeft opgenomen, sluit aan bij de wetenschap aan de zijde van belanghebbende over het in de toekomst terug te betalen bedrag. 
          In het door belanghebbende aangehaalde arrest van 10 februari 1993 was tussen de in die zaak gedane taxatie en het opleggen van de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting een periode van circa vijf jaar verstreken en was er in de tussentijd geen overleg geweest tussen de Inspecteur en de belastingplichtige. In het onderhavige geval heeft zich dit niet voorgedaan, omdat de Inspecteur bij zijn brief van 28 februari 2008 aan belanghebbende duidelijk heeft gemaakt dat door omstandigheden sprake is van een onterechte terugbetaling. Dat belanghebbende in de periode tussen 28 februari 2008 en de brief van 5 november 2012 geen andere signalen wijzend op de foutieve teruggaaf heeft gehad, maakt niet dat belanghebbende er door het verloop van de tijd op mocht gaan vertrouwen dat ze het onverschuldigd betaalde bedrag mocht behouden.
        
        
      
      
        4.8.5.
        Gelet op het voorgaande acht het Hof het standpunt van belanghebbende dat de Inspecteur door zijn handelen impliciet het standpunt heeft ingenomen dat de terugbetalingen terecht gedaan waren, niet juist.
        
      
    
    
      4.9.
      
        De overwegingen zoals opgenomen onder 4.1. tot en met 4.8.5. leiden het Hof tot het oordeel dat de naheffingsaanslag terecht en op goede gronden is opgelegd. Ten aanzien van de hoogte van de opgelegde naheffingsaanslag overweegt het Hof ten slotte het volgende.
        Onder 2.15 van deze uitspraak is opgenomen dat (door de correctie over periode 6 van 2007) het verschil in afdracht over periode 7 van 2007 € 36.961 bedraagt, welk bedrag alsnog door belanghebbende betaald dient te worden. Door de Inspecteur is dit na te heffen bedrag berekend op basis van het totaal af te dragen bedrag van € 37.954 over periode 7 van 2007. Naar het oordeel van het Hof had de naheffingsaanslag echter niet gebaseerd moeten worden op het over periode 7 van 2007 verschuldigde belastingbedrag van € 37.954, maar op het verschuldigde belastingbedrag van € 37.941. Nu belanghebbende, na de verrekening van de aan haar teruggegeven € 13, per saldo € 993 aan de Belastingdienst heeft betaald, dient de naheffingsaanslag € 36.948 te bedragen. In zoverre is de opgelegde naheffingsaanslag onjuist. In het voorgaande ziet het Hof aanleiding om het oordeel van de Rechtbank over de proceskostenvergoeding en de vergoeding van het griffierecht in stand te laten. 
      
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond is en over het jaar 2007 een naheffingsaanslag dient te worden opgelegd ten bedrage van € 36.948.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht in hoger beroep
        
      
      
    
    
      4.11.
      Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Inspecteur inzake het hoger beroep geen plaats.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.12.
      Nu het hoger beroep van de Inspecteur gegrond is, ziet het Hof geen aanleiding om een proceskostenvergoeding aan belanghebbende toe te kennen. 
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
      
      
        verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep tegen de uitspraak van de Inspecteur gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; 
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 36.948.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 7 januari 2016 door P.A.G.M. Cools, voorzitter, T.A. Gladpootjes en S. Bosma, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.