ECLI:NL:GHAMS:2012:BV6308, Gerechtshof Amsterdam, 09-02-2012, 10/00613 en 10/00614
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2012-02-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende exploiteert een schoonmaakbedrijf. Aannemelijk is dat een aanzienlijk deel van de lonen buiten de loonadministratie is gehouden en dat de ter zake van die uren af te dragen loonheffing is verzwegen. De vereiste aangifte is niet gedaan. Omkering en verzwaring van de bewijslast. Het nageheven bedrag berust op een redelijke schatting. De opgelegde vergrijpboete blijft in stand.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      Kenmerken 10/00613 en 10/00614
    
    
    9 februari 2012
    
    uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
    
    op de hogere beroepen van
    
    [X], wonende te [Z], belanghebbende,
    
    tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB 09/4296 en 09/4297 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    belanghebbende
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht, de inspecteur.
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 12 december 2007 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag opgelegd in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) tot een bedrag van € 18.228. 
    
    1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 31 juli 2008 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag LB/PVV opgelegd tot een bedrag van € 140.701. Tegelijk met het vaststellen van deze belastingaanslag is bij beschikking een boete van € 51.503 opgelegd.
    
    1.2.1. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 23 juli 2009, de onder 1.1.1 genoemde naheffingsaanslag gehandhaafd.
    
    1.2.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 27 juli 2009 de onder 1.1.2 genoemde naheffingsaanslag en boetebeschikking gehandhaafd.
    
    1.3. Bij uitspraak van 5 augustus 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep tegen de uitspraak op bezwaar met dagtekening 23 juli 2009 (ter zake van de naheffingsaanslag LB/PVV voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002) ongegrond verklaard. De rechtbank heeft in de uitspraak van 5 augustus 2010 het beroep tegen de uitspraak op bezwaar met dagtekening 27 juli 2009 (ter zake van de naheffingsaanslag LB/PVV voor het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 en de daarbij genomen boetebeschikking) gegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking, de uitspraak op bezwaar voor wat betreft de boetebeschikking vernietigd en de boete verminderd tot € 49.003, met nevenbeslissingen als in de uitspraak van de rechtbank vermeld.
    
    1.4. De tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hogere beroepen zijn bij het Hof ingekomen bij faxbericht van 14 september 2010, aangevuld bij brief van 11 oktober 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 december 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    2. Feiten
    
    De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.
    
    “2.1. Eiser exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een schoonmaakbedrijf onder de naam [A] (hierna: de onderneming). 
    
    2.2. De omzet van de onderneming is in de jaren 2003 tot en met 2007 als volgt:
    
    
      2003		€ 475.399
      2004		€ 588.837
      2005		€ 616.680
      2006		€ 570.489
      2007		€ 505.026
    
    
    2.3. Eiser is inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Eiser heeft ten behoeve van de heffing van loonbelasting opgave gedaan van het betaalde loon en de ingehouden loonheffing tot de volgende bedragen
    
    
      	fiscaal loon (€)	loonheffing(€)
      2003	113.917		18.202
      2004	127.903		20.954
      2005	139.170		21.222
      2006	193.840		32.500
      2007	185.388		33.735
    
    
    2.4. Eiser en zijn toenmalige echtgenote hebben zelf ook schoonmaakwerkzaamheden in de onderneming verricht. Daarnaast was bij de onderneming een medewerker in dienst die uitsluitend administratief werk heeft verricht. Eisers financiële administratie en aangiftes loonbelasting werden verzorgd door het administratiekantoor [B BV] (hierna: de boekhouder).
    
    2.5. In de periode van mei 2007 tot en met juni 2008 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij de onderneming van eiser. De uitkomsten van dit onderzoek zijn neergelegd in een rapport van 25 juni 2008 (hierna: rapport boekenonderzoek). Tijdens dit onderzoek is onder meer het volgende geconstateerd.
    
    2.6. De door werknemers gewerkte uren werden aan het einde van de maand door eiser aan de boekhouder doorgegeven voor de berekening van het loon. Daarbij werd aangegeven of een werknemer extra uren had gemaakt, ziek was geweest, of verlof had opgenomen. Het loon werd berekend op basis van het aantal opgegeven uren. 
    
    2.7. Tijdens het boekenonderzoek heeft de controlerend ambtenaar geen primaire vastleggingen aangetroffen van de gewerkte uren dan wel van de opgenomen verlofuren. Voorts is geconstateerd dat van elf werknemers de loonbelastingverklaring en/of een kopie van het identiteitsbewijs ontbrak, dan wel een kopie van het identiteitsbewijs met een afgiftedatum na de datum van indiensttreding aanwezig was. 
    
    2.8. Tijdens het boekenonderzoek heeft de controlerend ambtenaar de volledigheid van de loonadministratie gecontroleerd door middel van het leggen van een verband tussen de verantwoorde omzet en de loonsom. Hij is bij de controle uitgegaan van een uurprijs van de schoonmakers van € 24 en een gemiddeld bruto-uurloon van € 7,95. De controlerend ambtenaar is op grond hiervan in het rapport boekenonderzoek tot de volgende berekeningen gekomen:
    
    
      “Berekening 2004
      (…)
      De omzet over het schoonmaakwerk (…) bedraagt: € 588.837
      De uurprijs kan gemiddeld worden gesteld op € 24,- exclusief BTW.
      Dan bedraagt het aantal uren in 2004: € 588.837,- : € 24,- =	24.534.
      hierin zijn begrepen de uren van [eiser]: 	2.000
      de uren van [eisers echtgenote]	900
      en de uren van de administratieve kracht:	    400
      dus af:		    3.300
      Resteert aan uren van het schoonmaakpersoneel		21.234
    
    
    
      Bij een uurloon van gemiddeld bruto € 7,95 is dan de theoretisch brutoloonsom 		€	 168.817,-.
      Het werkelijk brutoloon (loonheffing) bedraagt		€	127.916,-
      verschil		€	40.901,-
    
    
    (…) € 40.901,- : € 7,95 = 5.144 uren
    
    
      Berekening 2005
      Ter vergelijking kijkend naar 2005 is een zelfde verschil te constateren:
      De omzet over het schoonmaakwerk in 2005 bedraagt: € 618.412,-
      De uurprijs kan nu gemiddeld worden gesteld op € 24,- exclusief BTW.
      Dan bedraagt het aantal uren in 2005: € 618.416,-: € 24 = 25.767.
      Hierin zijn begrepen 2.450 uren van [X] plus echtgenote en 832 (…) uren van de administratieve kracht:
      De resterende uren van het schoonmaakpersoneel bedragen dus: 25767 – 3282 = 22.485.
    
    
    
      Bij een uurloon van gemiddeld bruto € 7,95 is dan de theoretische brutoloonsom		€ 178.758,-
      Het werkelijk brutoloon bedraagt		€ 136.042,-
      verschil		€   42.716,-
      € 42.716,- : € 7,95 = 5.373 ontbrekende uren.
      (…)”
    
    
    
      2.9. Verweerder heeft de onderhavige naheffingsaanslagen opgelegd over de jaren 2002 tot en met 2005. Hij heeft daarbij correcties doorgevoerd in verband met het (i) ontbreken van loonbelastingverklaringen en/of kopieën van identiteitsbewijzen, (ii) in verband met het ontbreken van uren in de loonadministratie en (iii) in verband met verstrekkingen die niet als loon zijn aangemerkt. Ter zake van de lonen van de elf werknemers waarvan de loonbelasting en/of een kopie van het identiteitsbewijs ontbreekt (dan wel het identiteitsbewijs is afgegeven na de datum van indiensttreding) heeft verweerder het zogenoemde anoniementarief toegepast.
      Verweerder heeft het aantal in de loonadministratie ontbrekende uren in 2004 en 2005 gesteld op respectievelijk 5.100 en 5.400. Bij de berekening van de naheffingsaanslag heeft verweerder het nettoloon per uur ter zake van deze ontbrekende uren gesteld op respectievelijk € 6,72 en € 6,85. Dit nettoloon is vervolgens door verweerder gebruteerd met toepassing van het anoniementarief.
    
    
    
      2.10. Verweerder heeft tevens een vergrijpboete opgelegd. Verweerder heeft gesteld dat met betrekking tot het ontbreken van de loonbelastingverklaringen en kopieën van identiteitsbewijzen eiser grove schuld moet worden verweten. Verweerder heeft een boete opgelegd van 25% van de enkelvoudige loonbelasting over de jaren 2003 tot en met 2005.
      Verweerder heeft met betrekking tot de ontbrekende uren gesteld dat eiser opzet moet worden verweten. Verweerder heeft een boete opgelegd van 50% van de berekende loonbelasting over de jaren 2004 en 2005.”
    
    
    Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan.
    
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    3.1. In hoger beroep is nog in geschil of aan belanghebbende terecht en voor de juiste bedragen naheffingsaanslagen LB/PVV zijn opgelegd en of de boete bij de onder 1.1.2 vermelde naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld. 
    
    
      3.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de correctie ten aanzien van de (door de inspecteur gestelde) niet in de loonadministratie verantwoorde uren (netto loon dat belanghebbende wel is uitbetaald maar welke uren niet in de loonadministratie zijn verantwoord en waarover geen loonheffing is ingehouden) dient te vervallen. Ter zitting van het Hof heeft zijn gemachtigde verklaard dat de correctie aangaande het ontbreken van loonbelastingverklaringen en/of kopieën van identiteitsbewijzen niet meer wordt betwist. 
      Voorts dient volgens belanghebbende de boete (betrekking hebbende op beide correcties) te worden vernietigd. 
    
    
    3.3. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de hogere beroepen en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
    
    3.4. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken en het verhandelde ter zitting.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1. De naheffingsaanslag LB/PVV voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002 heeft (alleen) betrekking op de correctie aangaande het ontbreken van loonbelastingverklaringen en/of kopieën van identiteitsbewijzen. 
      Er is geen boete bij deze naheffingsaanslag opgelegd. Nu belanghebbende voornoemde correctie niet (meer) betwist en ook overigens geen gronden aanvoert tegen deze belastingaanslag is het hogere beroep betrekking hebbende op deze naheffingsaanslag ongegrond.
    
    
    4.2. Inzake de naheffingsaanslag LB/PVV voor het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 heeft het geschil tussen partijen betrekking op de correctie aangaande de volgens de inspecteur niet in de loonadministratie verantwoorde uren en de vergrijpboete (deze boete is opgelegd ter zake de correctie aangaande het ontbreken van de loonbelastingverklaringen en kopieën van identiteitsbewijzen en de correctie aangaande niet in de loonadministratie verantwoorde uren). Nu belanghebbende ook voor deze naheffingsaanslag de correctie aangaande het ontbreken van loonbelastingverklaringen en/of kopieën van identiteitsbewijzen niet (meer) betwist dient deze correctie in stand te blijven. 
    
    
      Correctie niet in de loonadministratie verantwoorde uren
      4.3. De rechtbank heeft met betrekking tot deze correctie onder meer als volgt overwogen. 
    
    
    “4.1.1. Verweerder heeft het standpunt ingenomen dat eiser in de aangiftes over de tijdvakken in de periode van 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005 niet alle uitbetaalde lonen heeft aangegeven en gesteld dat eiser derhalve niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Verweerder heeft de brutolonen, aan de hand van een theoretische loonberekening, op een hoger bedrag vastgesteld dan door eiser in de aangiftes loonbelasting was verantwoord. Bij de theoretische loonberekening is de aangegeven omzet als uitgangspunt genomen. Bij die berekening wordt een (direct) verband gelegd tussen de hoogte van de omzet en het aantal gewerkte uren. Het bedrag van de uitbetaalde lonen in 2004 en 2005 is berekend op de wijze zoals onder 2.8 is omschreven. Verweerder heeft zich daarbij beroepen op een verschuiving en verzwaring van de bewijslast, daar volgens hem eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt.
    
    
      4.1.2. (…) De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 23 april 1986 (nr. 23.374, LJN AW8043) geoordeeld dat in geval een inhoudingsplichtige voor de loonbelasting in de aangifte, zoals deze voor enig tijdvak is ingediend, een bedrag aan af te dragen belasting heeft verzwegen, slechts dan kan worden gezegd dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien het verzwegen bedrag in verhouding tot het totale bedrag van de over dat tijdvak af te dragen belasting aanzienlijk is. Of af te dragen loonbelasting is verzwegen en of dit verzwegen bedrag aanzienlijk is, dient door verweerder te worden bewezen en wel aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (vergelijk HR 19 maart 2010, nr. 09/01255, LJN BL7957)
      (…)
      4.1.4. Eiser is het niet eens met de door verweerder gehanteerde uurprijs van € 24 en stelt dat de uurprijs hoger is, hetgeen impliceert dat het aantal ontbrekende uren lager is. De rechtbank volgt eiser hierin niet. Verweerder heeft de door hem gehanteerde uurprijs onderbouwd door uit te gaan van een aantal offertes en facturen waaruit een lager uurtarief blijkt dan de door verweerder gestelde € 24. Eiser heeft niet, althans onvoldoende geadstrueerd dat de uurprijs € 32,50 bedraagt. Zo heeft hij geen offertes of facturen uit de onderhavige jaren overgelegd waaruit dit zou blijken. Daarnaast heeft eiser in een gesprek voorafgaande aan de controle in het kader van het boekenonderzoek verklaard dat de uurprijs tussen de € 18,20 en € 19,20 ligt. Voorts heeft de boekhouder berekend dat het uurtarief in 2007 € 26,26 bedraagt. Daarnaast heeft eiser ter zitting verklaard dat het uurtarief elk jaar licht stijgt. Al deze omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, rechtvaardigen de stelling van verweerder dat de uurprijs die aan klanten in rekening is gebracht in 2004 en 2005 € 24 bedroeg, althans dat deze uurprijs niet te laag is.”
    
    
    4.4. Het Hof verenigt zich met de hiervoor opgenomen overwegingen van de rechtbank (voor zover deze overwegingen zijn aangehaald) en maakt die tot de zijne (met dien verstande dat het onder 4.1.2 genoemde arrest van de Hoge Raad van 19 maart 2010 is gepubliceerd onder nummer 09/02155 (in plaats van 09/01255). 
    
    
      4.5. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat met betrekking tot het in geschil zijnde tijdvak een aanzienlijk deel van de lonen buiten de loonadministratie is gehouden en dat de ter zake van die uren af te dragen loonheffing is verzwegen. Het Hof baseert dit oordeel op de door de inspecteur (mede aan de hand van de door belanghebbende gefactureerde omzet en door belanghebbende genoemde uurprijzen) gemaakte berekening van de verschillen tussen de theoretische brutoloonsom en het werkelijk brutoloon zoals weergegeven onder 2.8 van de uitspraak van de rechtbank. Die verschillen (en de hieruit berekende ‘ontbrekende uren’) zijn - absoluut en relatief - zo groot dat het op de weg van belanghebbende had gelegen daarvoor een afdoende verklaring te geven. Een dergelijke verklaring heeft belanghebbende, die desgevraagd ter zitting van het Hof niet inzichtelijk heeft kunnen maken hoe hij per dag de gewerkte uren, de verlofuren en de ziektedagen van zijn werknemers heeft vastgelegd, niet gegeven. Het betoog dat belanghebbende, zijn echtgenote en hun kinderen vele schoonmaakuren op zich hebben genomen en er vaak meer uren in rekening zijn gebracht dan de daadwerkelijk gewerkte uren is op geen enkele wijze onderbouwd. Daarbij komt dat de inspecteur bij zijn berekening (zie onder 2.8 van de uitspraak van de rechtbank) al rekening heeft gehouden met 2900 uren (2004) respectievelijk 2.450 uren (2005) van belanghebbende en zijn echtgenote en dat voorts in de theoretische berekening ten onrechte - in het voordeel van belanghebbende - rekening is gehouden met uren van een administratieve kracht. 
      Het voorgaande betekent dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat het verzwegen bedrag aan loonheffing in verhouding tot het totale bedrag van de over dat tijdvak af te dragen belasting aanzienlijk is. Derhalve is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. 
    
    
    
      4.6. Ook indien sprake is van toepassing van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) mag een aanslag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet hij berusten op een redelijke schatting. 
      De rechtbank heeft daaromtrent onder meer overwogen:
    
    
    
      “4.1.6. Zoals hiervoor reeds is overwogen, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken, dat bij de berekening van het aantal gefactureerde uren, dient te worden uitgegaan van een hogere uurprijs dan de door verweerder gehanteerde € 24. De uitgangspunten die aan deze schatting ten grondslag liggen acht de rechtbank redelijk.
      Bij de berekening van de theoretische loonsom acht de rechtbank het door verweerder gehanteerde bruto-uurloon van € 7,95 eveneens redelijk. Dit uurloon verschilt niet veel van het brutominimumloon en is door eiser niet betwist. Evenmin is de brutering van de niet verantwoorde lonen door eiser betwist. Ook het aantal uren dat eiser en zijn (toenmalige) echtgenote zelf schoonmaakwerkzaamheden binnen de onderneming hebben verricht wordt door eiser niet weersproken. De rechtbank is derhalve van oordeel dat het bedrag van de niet verantwoorde lonen op een redelijke schatting berust.”
    
    
    4.7. Het Hof verenigt zich ook met de hiervoor aangehaalde overweging 4.1.6 van de rechtbank en maakt die in zoverre tot de zijne. Voor zover belanghebbende in hoger beroep heeft gesteld dat een ander (hoger) aantal schoonmaakuren van hem en zijn echtgenote (zie onder 4.5) in aanmerking moet worden genomen en daarmee de door de inspecteur in aanmerking genomen uren weerspreekt, maakt dit de conclusie (dat sprake is van een redelijke schatting) niet anders. Voor dit hoger aantal in aanmerking te nemen schoonmaakuren is immers geen (afdoende) onderbouwing door belanghebbende gegeven (en aldus door het Hof niet aannemelijk geacht).
    
    4.8. Indien een belanghebbende de vereiste aangifte niet gedaan heeft verklaart de rechter het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (artikel 27e van de AWR). Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft ingebracht - in aanmerking genomen hetgeen onder 4.1.1, 4.1.4 en 4.1.6 uit de uitspraak van de rechtbank en onder rechtsoverweging 4.5 is overwogen - niet overtuigend aangetoond dat de inspecteur de nageheven loonheffing voor een te hoog bedrag in aanmerking heeft genomen. 
    
    
      Vergrijpboete
      4.9. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% van de grondslag, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen, niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet voorziene termijn is betaald. Ingevolge het tweede lid van dat artikel wordt de grondslag gevormd door het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald, voor zover dat bedrag als gevolg van opzet of grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald.
    
    
    
      4.10. De inspecteur heeft de op de voet van artikel 67f, eerste lid, van de AWR opgelegde boete ter zake van de naheffing wegens ontbrekende identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen vastgesteld op 25%. De inspecteur verwijt belanghebbende ten aanzien van de omstandigheid dat (aanvankelijk) te weinig geheven belasting op aangifte is afgedragen grove schuld.
      Belanghebbende, die wist dat dergelijke gegevens bij de loonadministratie moesten worden opgenomen, heeft naar het oordeel van het Hof door deze bescheiden niet op de voorgeschreven wijze te verzamelen en in de loonadministratie op te nemen dermate ernstig nalatig gehandeld dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat te weinig loonheffing is afgedragen. Dat belanghebbende wist dat dergelijke gegevens in zijn administratie moesten worden opgenomen leidt het Hof af uit de omstandigheid dat voor andere werknemers deze bescheiden wel correct in de loonadministratie zijn opgenomen. Het betoog van belanghebbende dat hij er erop vertrouwde dat “zijn boekhouder zou toezien op een correcte naleving van de administratieve verplichtingen” disculpeert belanghebbende niet. Het is belanghebbende zelf (die wist dat dergelijke gegevens in zijn administratie moesten worden opgenomen) immers die de betreffende gegevens niet alle heeft verzameld en niet in zijn loonadministratie heeft opgenomen. Voorts is op geen enkele wijze aannemelijk geworden dat hij ter zake zijn boekhouder en/of andere adviseur heeft geraadpleegd of hij op andere wijze uit gedragingen, handelingen of uitlatingen van zijn boekhouder en/of andere adviseur kon opmaken dat hij, met de door hem gehanteerde wijze van bewaren en administreren van deze bescheiden, juist handelde. 
    
    
    
      4.11. Ter zake van de naheffing wegens niet in de loonadministratie verantwoorde uren
      heeft de inspecteur aan belanghebbende wegens (voorwaardelijke) opzet een vergrijpboete opgelegd van 50%. Het Hof is (gelijk de rechtbank) van oordeel dat het niet-inhouden en afdragen van de LB/PVV te wijten is aan (voorwaardelijke) opzet van de zijde van belanghebbende. Het Hof acht hiervoor van belang dat het hier niet gaat om een verschil van inzicht omtrent de toepassing van de wettelijke bepalingen inzake loonbelasting of om een bij abuis gemaakte vergissing of gepleegde nalatigheid, maar om het niet verantwoorden van gewerkte en uitbetaalde uren in de administratie, waarbij het om zowel absoluut als relatief omvangrijke bedragen LB/PVV gaat. Met name gelet op het zowel absoluut als relatief aanzienlijk aantal uren dat niet in de administratie is opgenomen acht het Hof het onaannemelijk dat op dit punt geen sprake is van bewust handelen van de zijde van belanghebbende. Het Hof acht - anders gezegd - het onaannemelijk dat belanghebbende de niet-verantwoorde uren niet willens en wetens heeft verzwegen. Daarmee heeft belanghebbende willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat zijn handelen tot gevolg heeft dat te weinig belasting is of kan worden geheven. Het betoog van belanghebbende dat hij op zijn boekhouder heeft vertrouwd slaagt (ook) hier niet. Het is - voor zover belanghebbende dat al heeft willen stellen - op geen enkele wijze aannemelijk geworden dat belanghebbende de in de loonadministratie ontbrekende uren wel aan zijn boekhouder heeft doorgegeven. Het is belanghebbende zelf die de door werknemers gewerkte en uitbetaalde uren heeft verzwegen. Het is derhalve zijn opzettelijk handelen dat ertoe heeft geleid dat uitbetaalde uren niet zijn verantwoord in zijn loonadministratie en ter zake geen LB/PVV is ingehouden en afgedragen. 
    
    
    
      4.12. Een vergrijpboete van € 51.503 acht het Hof, met de rechtbank, op zichzelf passend en geboden. De omstandigheid dat er ten aanzien van de correctie van de niet verantwoorde uren in de loonadministratie sprake is van een omkering en verzwaring van de bewijslast (artikel 27e van de AWR) acht het Hof in het onderhavige geval - waarin niet aannemelijk is geworden dat minder “zwarte” lonen zijn uitbetaald (zie rechtsoverweging 4.1.6 van de uitspraak van de rechtbank) - geen grond voor matiging van de boete. 
      De redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) is in dezen niet later aangevangen dan op 7 mei 2008, de datum van de brief waarin de boete wordt aangekondigd. 
      Het oordeel van de rechtbank dat de boete met € 2.500 tot € 49.003 dient te worden verminderd omdat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn is in hoger beroep niet aangevochten. Deze vermindering acht het Hof voldoende toereikend. Noch het tijdsverloop na het instellen van hoger beroep, noch de totale behandelingsduur van de zaak tot de uitspraak van het Hof geven aanleiding tot verdere vermindering van de boete. 
    
    
    
      Slotsom
      De slotsom is dat de hogere beroepen ongegrond zijn en de uitspraak van de rechtbank bevestigd dient te worden.
    
    
    
    5. Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    6. Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 9 februari 2012 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.