ECLI:NL:RBDHA:2016:2224, Rechtbank Den Haag, 16-02-2016, AWB - 15 _ 404
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2016-02-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslagen omzetbelasting zijn terecht opgelegd aan Stichting die installaties van een waterschap koopt en deze vervolgens aan dat waterschap terug verhuurt (sale-lease-back). Een transportleiding, een sluis en een brug zijn geen blijvend geïnstalleerde werktuigen als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, onder 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Verhuur daarvan is dus niet van rechtswege belast Verder is sprake van misbruik van recht. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. Ook maakt eiseres niet aannemelijk dat tussen partijen een vaststellingsovereenkomst tot stand is gekomen. Verweerder heeft voorts op juiste wijze geherdefinieerd. Het verzoek om toekenning van een schadevergoeding wordt afgewezen. Verweerder heeft niet gehandeld in strijd met de precontractuele goede trouw.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 15/404, SGR 15/407, SGR 15/408, SGR 15/409 en SGR 15/410
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 16 februari 2016 in de zaken tussen
    
    
      [stichting X] , gevestigd te [plaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. drs. R. Brouwer),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats] , verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres de volgende naheffingsaanslagen opgelegd. 
    
    
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              nummer
            
            
              dagtekening
            
            
              tijdvak
            
            
              Belasting
            
            
              heffingsrente
            
          
          
            
              F.01.4506
            
            
              30-12-2009
            
            
              2004
            
            
              € 1.095.067
            
            
              € 246.724
            
          
          
            
              F.01.5506
            
            
              20-12-2012
            
            
              2005
            
            
              € 1.876.586
            
            
              € 471.609
            
          
          
            
              F.01.6506
            
            
              22-12-2011
            
            
              2006
            
            
              € 1.109.864
            
            
              € 208.376
            
          
          
            
              F.01.7506
            
            
              20-12-2012
            
            
              2007
            
            
              €    764.372
            
            
              € 123.589
            
          
          
            
              F.01.8506
            
            
              20-12-2012
            
            
              jan t/m nov 2008
            
            
              € 2.922.632
            
            
              € 321.672
            
          
        
      
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 8 december 2014 heeft verweerder de naheffingsaanslagen met de volgnummers F.01.4506 en F.01.5506 verminderd tot respectievelijk € 977.603 en € 1.359.255 en de heffingsrente verminderd tot respectievelijk € 244.292 en € 341.683 en de overige naheffingsaanslagen gehandhaafd. 
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      Op 28 september 2015 heeft een regiezitting plaatsgevonden. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, [persoon A] en [persoon B] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon C] en [persoon D] .
      De regiezitting had tevens betrekking op de zaken van het Hoogheemraadschap van Rijnland (het Hoogheemraadschap) met de nummers SGR 15/415, SGR 15/417, SGR 15/418, SGR 15/420, SGR 15/421, SGR 15/423, SGR 15/425 en SGR 15/426.
    
    
      Tijdens de regiezitting is onder meer afgesproken dat partijen gezamenlijk twee of drie objecten zullen aanwijzen waarvoor eiseres sale-lease-back overeenkomsten is aangegaan en die volgens hen representatief zijn voor alle sale-lease-back-overeenkomsten waarop de aanslagen zien. Partijen zijn daarop in de gelegenheid gesteld om met elkaar in overleg te treden en de rechtbank te berichten welke objecten zij representatief achten. 
    
    
      Bij brief van 2 oktober 2015 heeft verweerder meegedeeld welke objecten partijen als representatief hebben aangemerkt. 
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 november 2015. 
      Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, [persoon B] en [persoon A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon C] , [persoon D] en [persoon E] . De zaken zijn op deze zitting gezamenlijk behandeld met de hiervoor vermelde zaken van het Hoogheemraadschap. 
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is bij akte van 15 september 1994 opgericht door de gelijknamige rechtsvoorganger van het Hoogheemraadschap (de rechtsvoorganger). 
    
    2. Het Hoogheemraadschap is een door de provincies Noord-Holland en Zuid-Holland ingesteld waterschap en is als zodanig een publiekrechtelijk lichaam als bedoeld in artikel 1. van de Waterschapswet, belast met de waterstaatkundige verzorging van zijn gebied. 
    Ter uitvoering van deze taak beschikt het Hoogheemraadschap over zuiveringsinstallaties, gemalen en afvalwatertransportleidingen. Het Hoogheemraadschap is de rechtsopvolger van de per 1 januari 2005 opgeheven voornoemde rechtsvoorganger en de eveneens per die datum opgeheven waterschappen Groot-Haarlemmermeer, De Oude Rijnstromen en Wilck en Wiericke.
    
    3. Eiseres is opgericht met het doel om door de rechtsvoorganger voorgenomen sale-lease-back (hierna aangeduid als slb) transacties te faciliteren. In de statuten van eiseres, zoals laatstelijk gewijzigd bij akte van 27 mei 2003, is dit doel als volgt verwoord: 
    “De door [de rechtsvoorganger] en de door de binnen het gebied van Rijnland gelegen inliggende waterschappen geleverde of in gebruik gegeven onroerende zaken in (economische) eigendom te aanvaarden en deze zonodig te doen verbouwen, alsmede het verhuren van die onroerende zaken aan [de rechtsvoorganger] casu quo aan de binnen het gebied van Rijnland gelegen inliggende waterschappen.”  
    
    4. In die statuten is omtrent de benoeming van bestuursleden het volgende bepaald:
    “Het bestuur van de Stichting bestaat uit vijf leden en wordt benoemd door het college van dijkgraaf en hoogheemraden van [de rechtsvoorganger]. Van deze vijf leden kunnen er maximaal twee worden benoemd uit het midden en in hoedanigheid als lid van het college van dijkgraaf en hoogheemraden van [de rechtsvoorganger]. Tenminste drie leden bezitten geen enkele zeggenschap in of binding met [de rechtsvoorganger] in welke hoedanigheid ook.”  
    
    5. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van een handleiding voor de administratieve verwerking van de slb-transacties door eiseres van juni 2006 (het Handboek). In het Handboek is, voor zover van belang, vermeld:
    
  
  
    “1. Inleiding
    Voor de belastingwet zijn overheden zoals [het Hoogheemraadschap], in tegenstelling tot bedrijven, eindgebruiker. Eindgebruikers kunnen geen BTW aftrekken en brengen ook geen BTW in rekening. Bij een SLB constructie worden grote installaties overgedragen aan een derde, bij [het Hoogheemraadschap] is dat [eiseres], die wel de BTW mag aftrekken. Hierdoor worden de stichtingskosten van nieuwe installaties verlaagd met het geldende BTW-percentage.
    
    
      1.1
      
        
          De (…) praktijk
        
        In de (…) praktijk komt dit in het kort op het volgende neer. [het Hoogheemraadschap] verkoopt bij nieuwbouw of renovatie haar installaties aan [eiseres] en huurt deze vervolgens weer van [eiseres]. Omdat [eiseres] niet over eigen financieringsmiddelen beschikt worden door 
        [het Hoogheemraadschap] leningen aan [eiseres] verstrekt zodat [eiseres] de installaties kan financieren.
      
      
    
    
      1.2
      
        
          Selectie van installaties
        
        Een aantal keren per jaar wordt vastgesteld welke installaties voor overdracht aan [eiseres] in aanmerking komen. Met behulp van een investeringsrapportage wordt aan de hand van de aard en omvang van investeringsprojecten bepaald welke installaties aan [eiseres] zullen worden overgedragen. In aanmerking voor overdracht aan [eiseres] komen:
        • 	nieuwbouw of renovatie van zuiveringsinstallaties
        • 	(boezem)gemalen of persleidingen
        • 	groot onderhoud op al aan [eiseres] overgedragen werken
        Met een waarde van minimaal € 2,5 mln exclusief BTW.
      
      
    
    
      1.3
      
        
          Gevolgen voor de administratie
        
        Na een periode van 10 jaar worden de aan [eiseres] overgedragen installaties weer teruggeleverd aan [het Hoogheemraadschap]. Gedurende de huurperiode reserveert [het Hoogheemraadschap] de afschrijvingen die ze zou plegen als de installatie nog [Hoogheemraadschaps] eigendom zou zijn.”
      
      
      6. In antwoord op de brief van de rechtsvoorganger van 14 februari 1994 - waarin de rechtsvoorganger zijn voornemen tot het aangaan van slb-transacties aan verweerder kenbaar maakt - deelt verweerder bij brief van 28 oktober 1994 mee dat, mits de slb zodanig wordt vormgegeven dat geen sprake is van een fiscale eenheid tussen eiseres en de rechtsvoorganger, de voorgenomen slb onder de op dat moment geldende stand van de wetgeving en jurisprudentie tot gevolg heeft dat de rechtsvoorganger de voorbelasting over de nieuw- c.q. verbouwingskosten in aftrek kan brengen en dat eiseres de aan haar berekende omzetbelasting in aftrek kan brengen, indien en voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor belaste prestaties. Uitdrukkelijk wordt opgemerkt dat toekomstige wetswijzigingen gevolgen kunnen hebben voor de beoordeling van de voorgestane slb.
      
      7. Naar aanleiding van de onder 6. genoemde brief van verweerder deelt de rechtsvoorganger bij brief van 2 december 1994 mee dat de slb-overeenkomsten worden aangepast in die zin dat de rechtsvoorganger de onderhoudsuitgaven voor zijn rekening zal nemen. Verder bevestigt de rechtsvoorganger daarin het door verweerder gemaakte voorbehoud voor toekomstige wetswijzigingen. 
      
      8. In 1994 start de rechtsvoorganger met de overdracht van de economische eigendom van een aantal installaties aan eiseres. Uit de aan de rechtbank overgelegde stukken betreffende de objecten die door partijen als representatief worden beschouwd, volgt dat bij de slb- transacties telkens dezelfde werkwijze is gehanteerd, met dien verstande dat onderscheid dient te worden gemaakt tussen nieuwe objecten en bestaande objecten. Die werkwijze houdt, samengevat, het volgende in.
      
      9. Bij nieuw te bouwen objecten wordt de economische eigendom voor de eerste ingebruikneming door het Hoogheemraadschap (of diens rechtsvoorganger) geleverd aan eiseres, waarbij de koopsom gelijk is aan de bouwkosten. De levering is van rechtswege belast waardoor het Hoogheemraadschap alle voorbelasting voor de bouw in aftrek kan brengen. Doordat eiseres het object vervolgens (belast) verhuurt aan het Hoogheemraadschap kan eiseres de voorbelasting over de koopsom eveneens in aftrek brengen. De aankoop door eiseres wordt gefinancierd met een aflossingsvrije lening van het Hoogheemraadschap aan eiseres. Over deze lening is eiseres rente verschuldigd. De huurprijs bedraagt per jaar 5% van de investeringswaarde vermeerderd met de eventueel verschuldigde omzetbelasting. De rente op de geldlening varieert van 4% per jaar tot 4,75% per jaar, te voldoen aan het einde van elk kalenderkwartaal. In de contracten is verder bepaald dat eiseres, indien zij de economische eigendom van het verhuurde wil verkopen, verplicht is deze eerst aan te bieden aan het Hoogheemraadschap. Na ommekomst van tien jaar wordt de economische eigendom terug verkocht aan het Hoogheemraadschap tegen de oorspronkelijke koopprijs. 
      
      10. Bij bestaande objecten wordt de economische eigendom door het Hoogheemraadschap (of diens rechtsvoorganger) verkocht aan eiseres voor een symbolisch bedrag van ƒ 1 of € 1. Eiseres geeft vervolgens het Hoogheemraadschap de opdracht om de renovatie uit te voeren. Daartoe huurt het Hoogheemraadschap aannemers in. Het Hoogheemraadschap trekt de door de aannemers in rekening gebrachte omzetbelasting af en berekent de kosten van de renovatie gefaseerd door aan eiseres. Eiseres brengt de in deze termijnen begrepen omzetbelasting in aftrek. De renovatie wordt gefinancierd met een aflossingsvrije lening van het Hoogheemraadschap aan eiseres. Over de lening is een rente verschuldigd variërend van 4% tot 4,75% per jaar, te voldoen aan het einde van elk kalenderkwartaal. Eiseres verhuurt de objecten belast aan het Hoogheemraadschap tegen een huurprijs van 5% van de investeringswaarde. In de contracten is evenals bij de nieuw te bouwen objecten een voorkeursrecht tot koop opgenomen ten behoeve van het Hoogheemraadschap. Na ommekomst van tien jaar wordt ook bij deze objecten de economische eigendom terug verkocht aan het Hoogheemraadschap tegen de oorspronkelijke koopprijs.
      
      11. Tijdens een bespreking met de rechtsvoorganger op 15 februari 1996 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de door de rechtsvoorganger overgedragen en over te dragen onroerende zaken niet kwalificeren als machines en bedrijfsinstallaties in de zin van het toen geldende artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet). Partijen leggen dit geschilpunt voor aan de rechter. 
      
      12. Bij brief van 15 augustus 1997 schrijft verweerder:
      “Indien en voor zover de in de toekomst door de Stichting te verhuren zaken naar het oordeel van de rechter al zouden kunnen worden gezien als ‘machines en bedrijfsinstallaties’ als bedoeld in artikel 11,1 ,b, 1e Wet OB, zal ik toch niet berusten in toepassing van de door u gehanteerde constructie. Dit op basis van een tweetal recente arresten van het Gerechtshof ‘s-Gravenhage d.d. 18 juni 1997, nrs. 96/0590 resp. 96/1027.
      
      
        Op basis van hetgeen het Hof in die arresten naar voren bracht zal ik ten aanzien van nieuw ter hand te nemen verhuurconstructies de volgende standpunten innemen.
        -Ik zal mij op het standpunt stellen dat de Stichting en [de rechtsvoorganger] met elkaar vereenzelvigd moeten worden. De overdracht van de economische eigendom door [de rechtsvoorganger] aan de Stichting vindt dan niet plaats in het economisch ruilverkeer, zodat [de rechtsvoorganger] ter zake van die overdracht niet als ondernemer kan gelden. Hetzelfde geldt ten aanzien van de verhuur door stichting aan [de rechtsvoorganger]: ook deze vindt niet plaats in het economisch ruilverkeer. Daarom zal voor de verhuur van toekomstige projecten ook aan de Stichting het ondernemerschap worden ontzegd.
        -Subsidiair zal ik betogen dat er sprake is van schijnhandelingen en dat [de rechtsvoorganger] daarom niet kan gelden als ondernemer ter zake van de overdracht van de economische eigendom. Uiteraard geldt dit dan ook voor de terugverhuur door de Stichting aan [de rechtsvoorganger]: uit hoofde van het uitsluitend verrichten van een schijnhandeling wordt het ondernemerschap bij de Stichting ontkend.
        -Meer subsidiair zal ik ten aanzien van nieuw op te zetten constructies fraus legis stellen.
      
      
      
        Uit de eerdere brieven dezerzijds, met name ook de brief van (…) d.d. 28 oktober 1994, nr. 894/527, mag dus niet worden afgeleid dat de Belastingdienst ook instemt met alsnog op te zetten nieuwe verhuurconstructies met machines en bedrijfsinstallaties (voor zover de verhuurde objecten al als zodanig zijn aan te duiden). Uitsluitend voor wat betreft de reeds lopende constructies zullen wij belaste verhuur accepteren, mits volgens de rechter sprake is van “machines en bedrijfsinstallaties”, danwel er een beroep kan worden gedaan op de overgangsregeling, behorend bij de wetswijziging inzake bestrijding van constructies betreffende onroerende zaken binnen de omzetbelasting.”
      
      
      13. Tijdens een overleg van 21 juli 1998 maken partijen procedureafspraken. De afspraken worden schriftelijk bevestigd bij brief van de gemachtigde van 26 november 1998. Deze brief is door verweerder voor akkoord getekend.  
      
      14. In zijn arrest van 21 februari 2001, nr. 36.106, ECLI:NL:HR:2001:AB0160, heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
      “4.1. (…) Artikel 13.B, letter b, onder 3, van de Richtlijn behelst niet de voorwaarde dat de daar genoemde werktuigen en machines vóór hun installatie als zodanig als roerende zaak hebben bestaan. Redelijkerwijs is niet voor twijfel vatbaar dat de uitzondering op de vrijstelling, die ruim moet worden uitgelegd, van toepassing is op de verhuur van alle soorten blijvend geïnstalleerde zaken die - zoals de awzi en het gemaal - zijn aan te merken als werktuigen en machines, ongeacht de wijze waarop deze zijn vervaardigd of aangebracht. 
    
    
      4.2. (…)
      
        Onder ‘machines en bedrijfsinstallaties’ zijn niet slechts te verstaan machines en bedrijfsinstallaties die door een ondernemer in het kader van zijn onderneming worden gebezigd, maar alle zaken die zijn aan te merken als machines en bedrijfsinstallaties, ongeacht in welk kader deze worden gebruikt. Het middel faalt derhalve.
        (…)
      
    
    
      5.1.
      Het middel houdt in dat het Hof heeft verzuimd te onderzoeken in hoeverre de persleiding als een bedrijfsinstallatie in de zin van artikel 11 van de Wet is aan te merken, en tevens dat het Hof het begrip ‘bedrijfsinstallaties’ uit de Wet niet gelijk had mogen stellen aan het begrip ‘blijvend geïnstalleerde werktuigen’ uit de Richtlijn.
    
    
      5.2.
      Het middel is gegrond. Het begrip ‘bedrijfsinstallaties’ moet, bij gebreke van enige aanwijzing in andere richting, overeenkomstig het normale spraakgebruik worden uitgelegd. In dat spraakgebruik omvat het mede een persleiding als de onderhavige, die (onderdelen van) bedrijfsinstallaties met elkaar verbindt. De omstandigheid dat een dergelijke persleiding mogelijk niet kan worden ondergebracht onder het begrip ‘blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines’ in artikel 13.B, aanhef en letter b, onder 3, van de Richtlijn, is in dit verband niet van belang, nu de slotzin van artikel 13.B, letter b, de lidstaten de mogelijkheid biedt meer zaken van de vrijstelling voor verpachting en verhuur van onroerende zaken uit te zonderen dan de zaken die daarvan in ieder geval moeten worden uitgezonderd.”
      
      15. Bij brief van 7 december 2001 schrijft de gemachtigde:
      
        “Op 23 augustus jl. heeft de heer (…) met u - onder meer - van gedachten gewisseld over de reikwijdte van het HR-arrest nr. 36.106 d.d. 21 februari 2001. Ingevolge dat arrest worden afvalwaterzuiveringsinstallaties, rioolgemalen en persleidingen aangemerkt als “machines en bedrijfsinstallaties” in de zin van artikel 11, eerste lid, letter b, ten eerste, van de Wet omzetbelasting 1968.
      
      
        [De rechtsvoorganger] ontwikkelt thans plannen om te komen tot aanpassing, uitbreiding of nieuwbouw van boezemgemalen in verband met de toename van het waterbezwaar in zijn beheersgebied. [De rechtsvoorganger] en onze stichting hebben het voornemen voor de betreffende gemalen sale-lease-back transacties aan te gaan.
      
      
      
        Tijdens het hierboven bedoelde gesprek heeft u aangegeven geen overwegingen te hebben op grond waarvan boezemgemalen anders beschouwd zouden moeten worden dan de installaties waarover het HR-arrest handelt. Ter bevestiging van één en ander verzocht u tenslotte deze aangelegenheid schriftelijk voor te leggen.
      
      
        In aansluiting daarop verzoeken wij u in te stemmen met sale-lease-back transacties tussen [de rechtsvoorganger] en onze stichting met betrekking tot projecten aangaande boezemgemalen. U kunt daartoe het als bijlage bijgevoegde tweede exemplaar van deze brief voor akkoord tekenen en aan ons retourneren.” 
      
      
        Verweerder heeft de brief voor akkoord getekend onder voorbehoud van wetswijziging of wijzigingen in de jurisprudentie. 
      
      
      16. Bij brief van 18 december 2001 deelt verweerder mee dat eiseres recht heeft op een teruggaaf omzetbelasting van ƒ 26.621.886 te vermeerderen met heffingsrente. De teruggaaf heeft betrekking op het tijdvak februari 1998 tot en met januari 2001.
      
      17. Bij brief van 15 december 2003 zendt het Waterschap Groot-Haarlemmermeer aan de inspecteur van kantoor Hoofddorp diverse bescheiden waaruit het voornemen blijkt om ten aanzien van het poldergemaal Lijnden slb toe te passen.  
      
      18. Bij brief van 14 juni 2004 deelt de inspecteur van kantoor Hoofddorp mee dat ook zonder beoordeling van de voorgenomen slb-transactie inzake het poldergemaal Lijnden zijns inziens geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Ten aanzien van de slb-transactie schrijft de inspecteur:
      
        “De aftrek van voorbelasting die betrekking heeft op de bouw van het gemaal dient naar mijn mening te worden geweigerd omdat sprake is van een geheel aan rechtshandelingen waarmee slechts wordt beoogd om de omzetbelastingdruk te mitigeren op een wijze die in strijd is met het doel en strekking van de Wet op de omzetbelasting en de Zesde BTW-richtlijn.
        In dit kader wijs ik u er op dat het aftrekrecht tot doel heeft om een ondernemer geheel te ontlasten van de BTW waarmee de onderscheidene elementen van de prijs rechtstreeks worden belast. In casu wordt echter een situatie gecreëerd dat een eindverbruiker, uw cliënte, de ondernemersstatus krijgt met geen ander doel dan de op deze eindverbruiker drukkende voorbelasting - in afwijking van de bedoeling van de (communautaire) wetgever - te verlagen tot een fractie van de voorbelasting die in een dergelijk geval behoort te rusten op de eindverbruiker.
        Hierbij wijs ik er op dat de door uw cliënte toegepaste constructie strijdig is met de regelgeving omdat het een ongelijkheid oproept ten opzichte van zowel andere eindverbruikers als ten opzichte van ondernemers.
        Ten opzichte van andere eindverbruikers omdat die in eenzelfde economische omstandigheden wel de volledige omzetbelastingdruk ervaren.
        Ten opzichte van echte ondernemers omdat rekeninghoudend met het verschil in positie ook een verschil in fiscale positie zou moeten bestaan, namelijk: de ondernemers wel aftrek en een eindverbruiker zoals uw cliënte niet.
        (…)
        Volgens het [HvJ van de EG] kan er van misbruik van het gemeenschapsrecht worden gesproken indien aan de volgende twee voorwaarden is voldaan:
      
      - enerzijds is een geheel van objectieve omstandigheden vereist waaruit blijkt, dat in weerwil van de formele naleving van de door gemeenschapsregeling opgelegde voorwaarden, het door deze regeling beoogde doel niet wordt bereikt;
      - anderzijds is een subjectief element vereist, namelijk de bedoeling om een door de gemeenschapsregeling toegekend voordeel te verkrijgen door kunstmatig de voorwaarden te
      
        
        creëren waaronder het recht op dat voordeel ontstaat.
      
      
      
        Aan de eerste voorwaarde wordt in casu voldaan. Het creëren van een aftrekrecht op de aanschaf van onroerende goederen door een vrijgestelde ondernemer kan worden gekwalificeerd als strijdig met het doel van de wet en de richtlijn. Wat vervolgens moet worden vastgesteld is of dit voordeel bedoeld was. Hebben partijen de kunstmatige voorwaarden uitsluitend opgezet om het belastingvoordeel binnen te halen.
      
      
      
        Uit de brief met kenmerk 18414 aan het college van hoofdingelanden van het waterschap Groot Haarlemmermeer blijkt duidelijk dat de keuze voor de SLBconstructie van een nieuw te bouwen gemaal versus de optie voor de revitalisatie van het bestaande gemaal enkel wordt ingegeven door het substantiële voordeel dat te behalen valt op de verschuldigde omzetbelasting.”
      
      
      19. Met dagtekening 14 januari 2005 worden de verzoeken om teruggaaf van het Waterschap Groot-Haarlemmermeer geweigerd. 
      
      20. Met dagtekening 26 januari 2005 wordt aan Waterschap Groot-Haarlemmermeer een naheffingsaanslag opgelegd over het eerste kwartaal van 2004.  
      
      21. Tijdens de bespreking tussen het Hoogheemraadschap, eiseres en verweerder van 
      26 november 2008 heeft verweerder, onder betwisting dat sprake is van gewekt vertrouwen, op formele gronden het eventueel gewekt vertrouwen expliciet opgezegd. Verweerder heeft dit bevestigd bij brief van 4 december 2008.  
      
      22. Op 9 december 2008 heeft het college van [het Hoogheemraadschap] besloten om geen nieuwe slb-transacties aan te gaan. De reden daarvoor is gelegen in de uitspraak van Hof Den Haag van 10 oktober 2008, nr. BK-04/03785, ECLI:NL:GHSGR:2008:BF9293, alsmede de voormelde brief van verweerder van 4 december 2008. 
      23. Bij brief van 9 april 2009 doet de gemachtigde een compromisvoorstel aan verweerder. Dit voorstel wordt door verweerder bij brief van 8 juni 2009 verworpen waarbij hij zich bereid verklaard tot verder overleg over het bereiken van een compromis. Verder vermeldt verweerder in deze brief de uitgangspunten/kaders waaraan volgens hem het compromis moet voldoen. 
      
      24. Bij brief van 13 juli 2009 geeft verweerder op verzoek van eiseres een nadere invulling aan de uitgangspunten vermeld in de brief van 8 juni. 
      
      25. Op 23 september 2009 heeft een bespreking plaats tussen het Hoogheemraadschap en verweerder, waarbij beide partijen een compromisvoorstel hebben gedaan. Het compromisvoorstel van verweerder is neergelegd in zijn brief van 5 oktober 2009 waarin onder meer het volgende is vermeld:
      
        “Partijen hebben tijdens die bespreking helaas geen overeenstemming kunnen bereiken.
        (…)
        
          De inhoud van ons compromisvoorstel van 23 september 2009
        
      
      1. Ons aanbod is om bij wijze van compromis ten aanzien van de sale-lease-back transacties, op de periode van 1 januari 2004 tot en met 31 december 2007 niet terug te komen (dat heeft in die periode bij wijze van compromis eveneens te gelden voor het gemaal in Lijnden). Indien en voor zover dit een teruggaaf betekent (met name als gevolg van het gemaal in Lijnden), zou dit eveneens tot een vergoeding van heffingsrente kunnen leiden. Vanaf 1 januari 2006 wordt de BTW zodanig gecorrigeerd dat fiscaal een vergelijkbare situatie ontstaat alsof de transacties niet hebben plaatsgevonden (of zouden gaan plaatsvinden). Dit heeft behalve een terugbetaling van omzetbelasting, ook tot gevolg dat heffingsrente verschuldigd is.
      2. Voor wat betreft de beëindiging van nog lopende slb’s, worden deze alsdan bij wijze van
      compromis geacht voor zowel de omzet- als de overdrachtsbelasting in fiscale zin niet te hebben plaatsgevonden.
      3. Verder is van belang dat voor alle aspecten waarover een eventuele vaststellingsovereenkomst niets vermeldt, de bepalingen volgens de wet- en regelgeving onverkort gelden.”
      
      26. In de notulen van de vergadering van eiseres van 8 oktober 2009 wordt, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
      
        “Vervolgens wisselt het bestuur uitvoerig van gedachten over de stellingen die zijn betrokken. Partijen zijn elkaar nu zo dicht genaderd dat in de volgende bespreking met de fiscus een voor beide partijen aanvaardbaar akkoord realiseerbaar lijkt. Het bestuur is van mening dat het voorstel van de Belastingdienst met betrekking tot de beëindigingsdatum mogelijk nog verbeterd kan worden.
        In afnemende voorkeursvolgorde zou tijdens het vervolgoverleg op 14 oktober door de onderhandelaars het volgende kunnen worden voorgelegd:
        •	Slb beëindigen per 01-01-09; Belastingdienst betaalt alsnog btw 2003/2004 van
        	gemaal Lijnden ad € 0,5 mln. Dit voorstel was op 23 september 2009 niet 
        	acceptabel voor de Belastingdienst.
        •	Idem, maar geen aanspraak maken op oude btw Lijnden.
        •	Idem, maar volledig afzien van slb Lijnden.
        •	Slb Beëindigen per 01-07-2008.” 
      
      
      27. Op 14 oktober 2009 vindt een bespreking plaats tussen verweerder, eiseres en het Hoogheemraadschap. Een (intern) verslag van dit gesprek, opgemaakt door een vertegenwoordiger van eiseres/het Hoogheemraadschap, behoort tot de gedingstukken. 
      Uit dat verslag blijkt dat eiseres een tegenaanbod heeft gedaan, dat deze bespreking is geëindigd met een nieuw compromisvoorstel van verweerder en dat de vertegenwoordigers van eiseres/het Hoogheemraadschap hiermee kunnen instemmen onder voorbehoud van goedkeuring door de besturen van eiseres en het Hoogheemraadschap. Ook verweerder heeft een voorbehoud gemaakt en meegedeeld dat hij  binnen een week uitsluitsel zal geven.
      
      28. Bij brief van 15 oktober 2009 zet verweerder de belangrijkste punten van de bespreking van 14 oktober 2009 op een rij en deelt hij mee dat pas na week 45 uitsluitsel kan worden gegeven over de vraag of het door hem tijdens de bespreking gedane voorstel ook daadwerkelijk wordt doorgezet. 
      
      29. Bij brief van 3 november 2009 deelt verweerder mee dat hij zijn tijdens de bespreking van 14 oktober 2009 gedane voorstel niet bekrachtigt, omdat het voorstel niet voldoende recht doet aan de kaders voor een compromis zoals verwoord zijn brief van 8 juni 2009. Verweerder constateert dat dit betekent dat er op dat moment van geen enkel compromisvoorstel meer sprake is. 
      
      30. In zijn brief van 23 november 2009 schrijft de gemachtigde dat hij het afbreken van de onderhandelingen door verweerder in strijd acht met de eisen van precontractuele redelijkheid en billijkheid. 
      
      31. Bij brief van 30 november 2009 deelt verweerder mee, in reactie op de brief van 
      
        23 november 2009, dat hij begrip heeft voor de teleurstelling aan de zijde van eiseres en het Hoogheemraadschap, maar dat hij zich niet genoodzaakt voelt of verplicht zou zijn om een (concept)voorstel te doen waar hij niet achter staat en dat niet past binnen de in de brief van 8 juni 2009 vermelde kaders. Een herhaling van de compromisvoorstellen van vóór 
        14 oktober 2009 acht verweerder niet zinvol aangezien eiseres en het Hoogheemraadschap die voorstellen steeds hebben verworpen. 
      
      
      32. Met dagtekening 30 december 2009 wordt, ter behoud van rechten, de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 aan eiseres opgelegd.  
      
      33. Bij brief van 21 januari 2010 wordt aan verweerder meegedeeld dat eiseres en het Hoogheemraadschap alsnog integraal instemmen met het compromisvoorstel van verweerder van 23 september 2009, zoals verwoord in de brief van 5 oktober 2009.
      
      34. In zijn brief van 9 februari 2010 schrijft verweerder dat het compromisvoorstel van 
      23 september 2009 reeds was vervallen, aangezien dat compromisvoorstel is verworpen. Ook is er geen herhaling van dat compromisvoorstel geweest. Er kan daarom geen sprake zijn van een “aanvaarding van het compromisvoorstel van 23 september 2009”. Verder schrijft verweerder dat hij, gelet op de nieuwe inzichten die hij heeft, een voorstel als door hem gedaan op 23 september 2009 thans niet meer zou doen. 
      
      35. Bij brief van 25 februari 2010 delen eiseres en het Hoogheemraadschap aan verweerder mee dat volgens hen het voorstel niet is verworpen en niet van tafel is gehaald. Zij zijn daarom van mening dat verweerder is gebonden aan dat door hem eerder gedane compromisvoorstel.
      
      36. Bij brief van 2 juli 2010 herhaalt verweerder zijn standpunt dat het compromisvoorstel is verworpen en er daarom geen compromis tot stand is gekomen. Ook biedt hij eiseres en het Hoogheemraadschap de gelegenheid alsnog een compromisvoorstel te doen. Eiseres verzoekt bij brief van 7 september 2010 vervolgens verweerder een compromisvoorstel te doen. 
      
      37. Bij brief van 16 september 2010 stelt verweerder eiseres en het Hoogheemraadschap nogmaals in de gelegenheid om een compromisvoorstel te doen. 
      
      38. Bij brief van 29 december 2010 hebben eiseres en het Hoogheemraadschap een compromisvoorstel gedaan, welk voorstel door verweerder bij brief van 12 januari 2011 duidelijk en zonder voorbehoud is verworpen. 
      
      39. Na een briefwisseling tussen partijen doet verweerder bij brief van 31 oktober 2011 een nieuw compromisvoorstel met een cijfermatige opstelling die leidt tot een na te heffen bedrag van € 6.000.000 aan belasting. De termijn voor aanvaarding van het voorstel loopt tot 28 november 2011. Verweerder deelt mee niet meer bereid te zijn tot verdere onderhandelingen over het compromis.
      
      40. Bij brief van 22 november 2011 komt de inspecteur met een aanpassing van het voorstel wegens een kennelijke dubbeltelling in zijn berekeningen inzake poldergemaal Lijnden, het na te heffen bedrag wordt aldus € 5.488.000. De termijn voor aanvaarding wordt verlengd tot 3 december 2011. Verweerder herhaalt dat er geen ruimte meer is voor onderhandeling. Indien het voorstel voor die datum niet door eiseres en het Hoogheemraadschap gezamenlijk schriftelijk wordt aanvaard, komt het voorstel met onmiddellijke ingang te vervallen.  
      
      41. Bij brief van 2 december 2011 delen eiseres en het Hoogheemraadschap mee dat volgens hen de berekeningen van verweerder, naast de hiervoor genoemde dubbeltelling, nog een aantal onvolkomenheden bevatten en maken zij een nieuwe berekening die uitkomt op een na te heffen bedrag aan belasting van per saldo € 2.918.132. Zij vragen of verweerder kan instemmen met deze cijfermatige invulling. 
      
      42. Bij brief van 7 december 2011 deelt verweerder mee dat de gestelde termijn voor het aanvaarden van het compromisvoorstel is verstreken en dat het aanbod is komen te vervallen. Vervolgens zijn de naheffingsaanslagen over de jaren 2005 tot en met 2008 opgelegd.
      
    
  
  
    Geschil 43. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslagen en de rentebeschikkingen terecht aan eiseres zijn opgelegd, of eiseres recht heeft op een schadevergoeding en of eiseres recht heeft op een proceskostenvergoeding.
    
    44. Eiseres stelt dat zij recht heeft op aftrek van voorbelasting voor de slb-transacties. Dit geldt volgens eiseres ook voor de transportleiding Aerdenhout-Waarderpolder, de grote sluis en de brug over de grote sluis te Spaarndam nu deze, naar eiseres stelt, kwalificeren als blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, onder 1, van de Wet. 
    Eiseres stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van misbruik van recht. Ingeval de rechtbank oordeelt dat wel sprake is van misbruik van recht, stelt eiseres dat verweerder niet op juiste wijze heeft geherdefinieerd. Voorts stelt eiseres dat bij haar het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat zij recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van voormelde transacties dan wel dat verweerder correctie achterwege zou laten. Ook stelt eiseres dat tussen partijen een rechtsgeldige vaststellingsovereenkomst tot stand is gekomen. Eiseres is ten slotte van mening dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de precontractuele goede trouw en zij verzoekt om die reden om toekenning van een schadevergoeding. 
    
    45. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslagen terecht aan eiseres zijn opgelegd. Verweerder stelt dat de transportleiding Aerdenhout-Waarderpolder en de grote sluis en de brug over de grote sluis te Spaarndam niet kwalificeren als blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, onder 1, van de Wet. De aftrek van voorbelasting ter zake van deze transacties is reeds daarom terecht nageheven. Verder bestaat volgens verweerder voor alle slb-transacties geen recht op aftrek van voorbelasting omdat sprake is van misbruik van recht. Verweerder is van mening dat op juiste wijze is geherdefinieerd. Volgens verweerder is geen vertrouwen gewekt en is evenmin een vaststellingsovereenkomst tot stand gekomen. Ten slotte stelt verweerder dat hij voldoende inspanningen heeft geleverd om tot een compromis te komen. Hij betwist dan ook dat hij heeft gehandeld in strijd met de precontractuele goede trouw.  
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines
      
    
    46. Ingevolge het bepaalde in artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, onder 1, van de Wet (tekst vanaf 1 januari 2003) is vrijgesteld de verhuur van onroerende zaken, met uitzondering van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines. Partijen zijn verdeeld over de vraag of de transportleiding Aerdenhout-Waarderpolder, de grote sluis en de brug over de grote sluis te Spaarndam onder de definitie van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines vallen.
    
    47. In Van Dale Groot woordenboek der Nederlandse taal (digitale versie) wordt het begrip ‘werktuig’ als volgt omschreven:
    
      “1. voorwerp of geheel van voorwerpen dat gebruikt wordt om zekere krachten te overwinnen
      met behulp van andere krachten, hulpmiddel bij het bewerken, vervaardigen of verplaatsen
      van iets (algemener dan gereedschap); (…); 3 (in technische taal) machine.”
    
    
    48. De transportleiding is een buis waardoor water van A naar B wordt geleid. Naar het oordeel van de rechtbank voldoet de transportleiding daarmee niet aan de definitie van een werktuig in vorenbedoelde zin. De stelling van eiseres dat uit het bij 14. vermelde arrest van de Hoge Raad reeds blijkt dat een transportleiding een werktuig is, verwerpt de rechtbank. De Hoge Raad heeft in het midden gelaten of een transportleiding als hier aan de orde onder het begrip ‘blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines’ kan worden gebracht.
    
    49. De sluis en de brug over de sluis vormen samen één grote onroerende zaak. Dat van deze onroerende zaak ook werktuigen deel uitmaken, maakt niet dat de onroerende zaak daarmee zelf als een werktuig kwalificeert. 
    
    50. Nu de transportleiding, de grote sluis en de brug over de grote sluis te Spaarndam geen werktuigen zijn in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, onder 1, van de Wet en dus sprake is van vrijgestelde verhuur van die objecten, is reeds om die reden voor 2008 een bedrag van € 1.029.100 terecht van eiseres nageheven.
    
    
    
      
        Misbruik van recht
      
    
    51. Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad staat het een belastingplichtige vrij om
    
      fiscaal de meest voordelige weg te kiezen. Deze bevoegdheid reikt evenwel niet zo ver dat,
      met het oogmerk van belastingverijdeling, een kunstmatige en van elk reëel belang ontblote
      weg kan worden gekozen die ertoe leidt dat in strijd met doel en strekking van de wet wordt
      gehandeld (o.a. HR 13 maart 2009, nr. 43946, ECLI:NL:HR:2009:BH5619 en HR 10 februari 2012, 08/05317. ECLI:NL:HR:2012:BK1057). Het arrest Weald Leasing Ltd. van het Hof van Justitie (C-103/09, ECLI:EU:C:20l0:804), waarop eiser zich beroept, leidt niet tot een andere conclusie. In dat arrest is geoordeeld dat het op zich is toegestaan de belastingdruk te verminderen door te kiezen voor het leasen van bedrijfsmiddelen in plaats van de aankoop daarvan, op voorwaarde dat de contractvoorwaarden van de leasetransactie overeenstemmen met normale marktvoorwaarden. Ook dan moet dus sprake zijn van een reële leasetransactie.
    
    
    52. Vooropgesteld dient te worden dat het Hoogheemraadschap voor zijn wettelijke taken geen recht heeft op aftrek van omzetbelasting. Hij is eindverbruiker voor de omzetbelasting. Dit betekent dat de omzetbelasting ter zake van de bouw en de renovatie van de werktuigen die het Hoogheemraadschap voor die wettelijke taken gebruikt normaliter volledig op het Hoogheemraadschap drukt en behoort te drukken.
    
    53. Het Hoogheemraadschap heeft evenwel met een gekunsteld geheel van transacties voor zichzelf de status van ondernemer gecreëerd, waarmee hij per saldo de op hem drukkende omzetbelasting met 50% heeft gereduceerd. Het Hoogheemraadschap heeft de economische eigendom van zijn werktuigen overgedragen aan eiseres die is opgericht met het uitsluitende doel de slb-transacties te faciliteren. De overdracht van de economische eigendom heeft, afgezien van het omzetbelastingvoordeel, niet geleid tot een wezenlijke wijziging in de omstandigheden. Feitelijk blijven de werktuigen in handen van en voor rekening van het Hoogheemraadschap. Het is het Hoogheemraadschap die de werktuigen gebruikt, het Hoogheemraadschap geeft de aannemer opdracht voor de bouw dan wel de renovatie van de werktuigen en het Hoogheemraadschap financiert de bouw en de renovaties middels aflossingsvrije leningen aan eiseres. Ook blijft het Hoogheemraadschap in wezen de zeggenschap behouden doordat twee van de vijf bestuursleden van eiseres tevens in het dagelijks bestuur van het Hoogheemraadschap zitten en de overige bestuursleden moeten worden voorgedragen aan en worden goedgekeurd door het Hoogheemraadschap. Eiseres kan bovendien niet vrij beschikken over de onroerende zaken aangezien deze eerst moeten worden aangeboden aan het Hoogheemraadschap. Gesteld noch gebleken is dat met de transacties, los van de besparing van omzetbelasting, enig ander reëel doel wordt gediend en dat deze aldus zelfstandige betekenis hebben. 
    
    54. Dat het wezenlijke doel van de transacties het omzetbelastingvoordeel is, blijkt onder meer uit het onder 5. genoemde Handboek en de hierna aangehaalde passages.
    
    55. Uit het verslag van de vergadering van het Hoogheemraadschap van 29 juni 2005: 
    “Ons hoogheemraadschap heeft een relatie met [eiseres]. Deze stichting is in 1994 door onze rechtsvoorgangers opgericht met het oog om door middel van sale and lease back structuur (slb) een BTW-voordeel te behalen op investeringen.”
    
    
    56. Uit de besluitenlijst van Dijkgraaf en Hoogheemraden van 19 juli 2005 (vergaderstuk 05.14170):
    “Ten einde een BTW-besparing te bereiken op de investeringskosten heeft het v.m. waterschap Groot-Haarlemmermeer op 26 september 2003 besloten het nieuwe poldergemaal Lijnden onder te brengen in de sale-en-lease-back regeling met [eiseres].”
    
    57. Uit een collegevoorstel voor de vergadering van de rechtsvoorganger van 
    
      2 december 2003:
      “Na de oprichting van [eiseres] in september 1994, is in dat jaar de economische eigendom van een aantal (…) installaties aan de stichting overgedragen. 
      In het kader van de sale en lease backregeling zijn voor deze installaties tevens huurovereenkomsten gesloten.
      Doel van deze en volgende transacties was en is het bereiken van een BTW-voordeel op de bouw- en aanlegkosten.
      Wegens verloop van de 10-jaarstermijn (feitelijk: 9+-termijn) heeft de belastingdienst vanaf 
      1 januari 2004 geen correctiemogelijkheden meer voor de in 1994 aan [eiseres] overgedragen installaties. Op dat moment wordt dus het maximale BTW-voordeel behaald indien tot teruglevering wordt overgegaan.” 
    
    
    58. Het omzetbelastingvoordeel heeft van meet af aan voorgelegen en van meet af aan is de bedoeling geweest om de objecten na tien jaar terug te verkopen aan het Hoogheemraadschap. 
    
    59. Nu de omzetbelasting erop is gericht de eindverbruiker te belasten en in onderhavige geval die eindverbruiker louter door gebruik te maken van een kunstmatige constructie een aanzienlijke belastingreductie creëert, wordt naar het oordeel van de rechtbank gehandeld in strijd met doel en strekking van de wet. Verweerder stelt dus terecht dat sprake is van misbruik van recht.
    
    
      
        Beroep op het vertrouwensbeginsel
      
    
    60. De bewijslast dat sprake is van rechtens te honoreren vertrouwen rust op eiseres.
    
    61. De rechtbank stelt voorop dat uit de stukken niet blijkt dat verweerder een toezegging heeft gedaan. Eiseres stelt evenwel dat sprake is van impliciete en expliciete standpuntbepalingen die, al dan niet in samenhang bezien, bij haar het vertrouwen hebben gewekt dat verweerder de slb-transacties accepteerde. Eiseres doet hierbij in het bijzonder een beroep op de brief van verweerder van 28 oktober 1994, de brieven van 26 november 1998 en van 7 december 2001 die door verweerder voor akkoord zijn getekend, de verleende teruggaaf omzetbelasting van 18 december 2001 en de meldingen van economische eigendomsoverdrachten en verzoeken optie belaste leveringen die in de periode na 2001 zijn ingediend. 
    
    62. Verweerder heeft in zijn brief van 28 oktober 1994 expliciet een voorbehoud gemaakt in verband met eventuele wetswijzigingen. In de reactie van de gemachtigde hierop van 2 december 1994 staat onder meer: 
    
      “uiteraard onder het door u gemaakte voorbehoud van wijzigingen in de wettelijke regelingen”. 
      Eiseres heeft dat voorbehoud dan ook expliciet geaccepteerd. Zo de brief van verweerder van 28 oktober 1994, gezien dat voorbehoud, al bij eiseres het in rechte te honoreren vertrouwen heeft kunnen wekken dat ook voor toekomstige transacties recht op aftrek van omzetbelasting bestaat, dan is dat vertrouwen reeds in februari 1996 en in ieder geval in augustus 1997 beëindigd. Immers, tijdens de bespreking tussen partijen op 15 februari 1996 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de door de rechtsvoorganger overgedragen en over te dragen onroerende zaken niet kwalificeren als machines en bedrijfsinstallaties in de zin van het toen geldende artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, ten eerste, van de Wet. Zo uit dit standpunt al niet voldoende blijkt dat verweerder de constructies wenste te bestrijden, dan wordt dat in ieder geval duidelijk met de onder 12. genoemde brief van verweerder van 15 augustus 1997. Hieruit blijkt ondubbelzinnig dat verweerder de constructies niet accepteert en deze in feite ook nooit heeft willen accepteren, maar dat voor wat betreft de lopende constructies hij zich zal conformeren aan het oordeel van de rechter inzake de vraag of sprake is van werktuigen. Dat ook de gemachtigde heeft begrepen dat verweerder in ieder geval vanaf 15 augustus 1997 niet akkoord ging met de constructies, blijkt uit zijn brief van 9 februari 1998 waarin hij schrijft:
      “Refererend aan uw brief van 15 augustus 1997 inzake uw standpuntwijziging met betrekking tot mijn cliënten [de rechtsvoorganger] en [eiseres] toe te passen sale-lease-back-transacties (…) bericht ik u als volgt.”
      Verder schrijft hij in zijn brief van 26 november 1998: 
      “In uw brief van 15 augustus 1997 geeft u aan dat u met ingang van deze datum uw beleid wijzigt; bij nadien door [het Hoogheemraadschap] toegepaste sale-lease-back-transacties zal de discussie zich niet alleen  meer toespitsen op de vraag over de reikwijdte van de begrippen “machines” en “bedrijfsinstallaties” maar zult u zich ook beroepen op het ontbreken van deelname aan het economische ruilverkeer, schijnhandelingen en fraus legis.”
    
    
    63. Uit de stukken van het geding en uit hetgeen eiseres heeft aangevoerd, blijkt niet dat verweerder op zijn standpunt als verwoord in zijn brief van 15 augustus 1997 is teruggekomen. De rechtbank merkt in dit kader nog op dat gesteld noch gebleken is dat in de onderhavige naheffingsaanslagen objecten zijn begrepen waarvan de economische eigendomsoverdracht heeft plaatsgevonden vóór 1997.
    
    64. Anders dan eiseres stelt, kan uit de brief van 7 december 2001 ook niet worden afgeleid dat verweerder akkoord is gegaan met de slb-constructies van boezemgemalen. Gelet op de inhoud van de brief heeft de akkoordverklaring van verweerder slechts betrekking op de vraag of ook boezemgemalen machines en bedrijfsinstallaties zijn in de zin van het toen geldende artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet. In de brief wordt immers gerefereerd aan de bespreking tussen partijen op 23 augustus 2001 waarbij van gedachten is gewisseld over de reikwijdte van het arrest van 21 februari 2001. Verweerder zou daarbij hebben aangegeven dat hij geen overwegingen heeft op grond waarvan boezemgemalen anders zouden moeten worden beschouwd dan de installaties waarover het arrest handelt. De rechtbank begrijpt de akkoordverklaring van verweerder aldus dat hij heeft bedoeld dit standpunt schriftelijk te bevestigen. 
    
    65. Dat bij brief van 18 december 2001 een teruggaaf is verleend, is louter het gevolg van het feit dat de Hoge Raad in het bij 14. vermelde arrest eiseres in het gelijk heeft gesteld in de discussie of sprake is van werktuigen in de zin van artikel 11, eerste lid, aanhef en
    
      letter b, ten eerste, van de Wet. Conform de tussen partijen gemaakte procedureafspraken
      heeft verweerder naar aanleiding van het arrest de teruggaaf verleend.
    
    
    66. Ook uit de omstandigheid dat verweerder na 2001 geen actie heeft ondernomen na
    
      meldingen van economische eigendomsoverdracht en dat hij na 2001 nog opties belaste
      leveringen heeft goedgekeurd, kan, in het licht van het voorgaande, niet worden afgeleid dat
      verweerder de constructies toch accordeerde. Hetzelfde heeft te gelden voor het feit dat het
      na 2001 nog een aantal jaren heeft geduurd alvorens verweerder de naheffingsaanslagen
      heeft opgelegd. Dat daarmee zo lang is gewacht, heeft mede te maken met de
      omstandigheid dat partijen hebben geprobeerd om tot een compromis te komen.
    
    
    67. Eiseres is derhalve niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. Integendeel, uit de stukken komt veeleer naar voren dat verweerder de constructies van meet af aan niet heeft willen accepteren. Dit geldt eens te meer voor poldergemaal Lijnden nu de inspecteur van kantoor Hoofddorp zich ten aanzien van dit poldergemaal steeds expliciet op het standpunt heeft gesteld dat de constructie misbruik van recht oplevert en dat geen teruggaaf van
    omzetbelasting wordt verleend. 
    
    
      
        Vaststellingsovereenkomst 
      
    
    68. Vaststaat dat er geen getekende overeenkomst tussen partijen is. Het ligt dan op de weg van eiseres om aannemelijk te maken dat er mondeling een overeenkomst tot stand is gekomen. 
    
    69. Eiseres voert daartoe primair aan dat verweerder gebonden is aan zijn compromisvoorstel van 14 oktober 2009.  
    
    70. De rechtbank volgt eiseres hierin niet. Vaststaat dat verweerder dat voorstel heeft gedaan onder voorbehoud en dat (ook) verweerder zich hierover wilde beraden. Anders dan eiseres betoogt, stond het verweerder dan ook vrij om zijn voorstel in te trekken nadat hij had geconcludeerd dat het geen goed voorstel was en voordat het door eiseres was geaccepteerd/kon worden geaccepteerd. Niet valt in te zien dat verweerder gehouden is om aan de hand van stukken aan te tonen dat intern beraad heeft geleid tot zijn besluit.  
    
    71. Subsidiair voert eiseres aan dat zij op 21 januari 2010 het compromisvoorstel van verweerder van 23 september 2009 heeft geaccepteerd en dat aldus tussen partijen een overeenkomst tot stand is gekomen. Van een verwerping van het voorstel van 23 september 2009 is geen sprake aldus eiseres. 
    
    72. Uit de stukken van het geding blijkt dat, anders dan eiseres stelt, het compromisvoorstel van verweerder van 23 september 2009 wel is verworpen. Op het moment dat over een voorstel verder wordt onderhandeld, dan wel wordt gesproken van eventuele aanpassingen van dat voorstel, is, anders dan eiseres kennelijk meent, reeds sprake van het niet accepteren van dat voorstel. 
    
    73. Dat ook volgens eiseres geen sprake was van overeenstemming blijkt onder meer uit het verslag van de vergadering van eiseres van 8 oktober 2009 waarin wordt vermeld: 
    “Vervolgens wisselt het bestuur uitvoerig van gedachten over de stellingen die zijn betrokken. Partijen zijn elkaar nu zo dicht genaderd dat in de volgende bespreking met de fiscus een voor beide partijen aanvaardbaar akkoord realiseerbaar lijkt. Het bestuur is van mening dat het voorstel van de Belastingdienst met betrekking tot de beëindigingsdatum mogelijk nog verbeterd kan worden.”
    
    74. Dit wordt nog eens bevestigd in het accountantsverslag inzake de controle van de jaarrekening 2009 van het Hoogheemraadschap, waarin wordt vermeld: 
    “In 2009 heeft de Belastingdienst een voorstel gedaan om de transacties die na 1 januari 2008 hebben plaatsgevonden terug te draaien en de hierbij teruggevraagde BTW terug te betalen. Na een eerste afwijzing door [eiseres] van dit voorstel en het latere verzoek om acceptatie is dit voorstel per heden nog niet gehonoreerd door de Belastingdienst.”
    
    75. Dat ook verweerder dit zo heeft opgevat blijkt uit zijn brief van 5 oktober 2009, waarin hij schrijft dat partijen tijdens de bespreking van 23 september 2009 helaas geen overeenstemming hebben kunnen bereiken. 
    
    76. Nu het compromisvoorstel van verweerder niet is aanvaard, is het aanbod komen te vervallen en is acceptatie op een later tijdstip niet mogelijk. Anders dan eiseres stelt, blijft een eenmaal verworpen aanbod niet geldig tot de wederpartij dit expliciet intrekt.   
    
    
      
        Herdefiniëring
      
    
    77. Uit het arrest van het Hof van Justitie van 21 februari 2006, C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121 (Halifax) volgt dat, indien sprake is van misbruik van recht, moet worden geherdefinieerd alsof het misbruik nooit heeft plaatsgevonden. Voorts mag herdefiniëring niet verder gaan dan noodzakelijk is voor het waarborgen van een juiste heffing.
    
    78. In onderhavig geval betekent dit dat er een situatie moet worden gecreëerd alsof het Hoogheemraadschap of diens rechtsvoorganger de economische eigendom van de installaties niet heeft geleverd aan eiseres. Verweerder heeft daarom op de juiste wijze geherdefinieerd.  
    
    
      
        Verzoek om toekenning van een schadevergoeding
      
    
    79. Eiseres heeft aangevoerd dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de precontractuele goede trouw door de onderhandelingen abrupt af te breken. 
    
    80. Dienaangaande overweegt de rechtbank dat verweerder meerdere pogingen heeft ondernomen om met eiseres tot overeenstemming te komen en dat hij niet gehouden was om met onderhandelen door te blijven gaan totdat er een compromis zou zijn bereikt. Zoals uit het vermelde bij 39. en 40. blijkt, heeft verweerder er expliciet op gewezen dat sprake was van een finaal aanbod. De berekeningen van eiseres in de brief van 2 december 2011 wijken zodanig af van het aanbod van verweerder dat niet gesteld kan worden dat verweerder abrupt de onderhandelingen heeft afgebroken op een moment dat vrijwel overeenstemming was bereikt. Van onzorgvuldig handelen door verweerder is dan ook geen sprake. 
    Het verzoek om schadevergoeding wordt daarom afgewezen. 
    
    
      
        Slotsom
      
    
    81. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    82. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en 
      mr. T. van Rij, leden, in aanwezigheid van mr. W.M.M.A. van der Vegt, griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 februari 2016.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 
      2500 EA Den Haag.