ECLI:NL:RBGEL:2015:332, Rechtbank Gelderland, 27-01-2015, AWB - 14 _ 2742
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2015-01-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De door eiser gedane betalingen aan de bank strekken tot aflossing van de oudst openstaande schuld. Dit zijn financieringen aan de vennootschappen van eiser waarvoor eiser zich als hoofdelijk schuldenaar mede heeft verbonden. Van een nagekomen verlies uit eisers eenmanszaak is daarom geen sprake. Eiser heeft zich, terwijl er reeds een grote schuldenlast bestond, als hoofdelijk medeschuldenaar verbonden, zonder enige vergoeding of zekerheid. Dit debiteurenrisico heeft eiser aanvaard in zijn hoedanigheid van aandeelhouder. Er is geen vergoeding denkbaar waaronder een derde dit risico zou willen aanvaarden. Het aan de bank betaalde bedrag kan daarom niet worden aangemerkt als een negatief resultaat uit overige werkzaamheden. Eisers woning bracht bij gedwongen verkoop minder op dan de 
        Woz-waarde. Eisers stelling dat dit leidt tot een nagekomen ondernemingsverlies of negatief resultaat uit ROW slaagt niet.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 14/2742
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 27 januari 2015
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [X], te [Z], eiser
    (gemachtigde: drs. [gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag (aanslagnummer [000].H06) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.420. Tevens is bij beschikking € 19 aan heffingsrente vergoed.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 maart 2014 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 15 april 2014, ontvangen door de rechtbank op 17 april 2014, beroep ingesteld. Bij brief van 14 mei 2014 is het beroep nader gemotiveerd.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 oktober 2014.
      Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde, bijgestaan door mr. [A]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde]. 
    
    
    
      Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.
      
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is in 2001 gestart met zijn eenmanszaak [B]. 
    
    2. [C] BV, [D] BV, [E] BV, [F] BV en [G] BV (hierna ook: de vennootschappen) zijn opgericht op respectievelijk [2002], [2007], [2008], [2008] en [2009]. In de desbetreffende holdingstructuur bezit [D] BV 100% van de aandelen van [E] BV. [E] BV bezit 100% van de aandelen van [H] BV, [F] BV en [G] BV. Eiser bezit 100% van de aandelen van [D] BV.
    
    3. Aan eiser is voor de financiering van zijn eenmanszaak tussen 26 januari 2006 en 
    
      17 april 2008 een zestal kredieten verstrekt door de Rabobank tot een totaalbedrag van € 1.706.000.
    
    
    4. Op 17 april 2007 zijn door de Rabobank geldleningen van respectievelijk € 302.000 en € 300.000 verstrekt aan [D] BV. Eiser heeft zich als hoofdelijk medeschuldenaar voor deze geldleningen verbonden. Daarnaast is op dezelfde datum een krediet verstrekt aan [H] BV. Bij borgtochtakte van 17 april 2007 heeft eiser zich als borg verbonden tot zekerheid van de terugbetaling van dit krediet. Hierbij zijn door eiser geen tegenprestaties of zekerheden bedongen.
    
    5. Tot zekerheid van de voldoening aan zijn betalingsverplichtingen beschikte de bank ten laste van eiser over een drietal hypothecaire inschrijvingen op zijn woonhuis aan de [A-straat 1] te [Q]. Het betreft een eerste hypothecaire inschrijving van € 175.000, een tweede hypothecaire inschrijving van € 300.000 en een derde hypothecaire inschrijving van € 55.000, alle te vermeerderen met rente en kosten, gevestigd bij notariële akten van respectievelijk 28 december 2001, 28 juni 2004 en 17 april 2007.
    
    6. Op 1 januari 2009 heeft eiser de eenmanszaak geruisloos ingebracht in [G] BV. 
    
    7. In juni 2009 heeft een herstructurering van financieringen plaatsgevonden, waarbij  onder meer de onder 3. genoemde kredieten zijn betrokken. Op deze kredieten stond in juni 2009 nog een bedrag open van € 1.517.090. Voor vijf van de kredieten zijn een of meer van de vennootschappen de nieuwe debiteuren/kredietnemers geworden en heeft de bank afstand gedaan van haar vorderingsrechten jegens eiser. Voor het zesde krediet, verstrekt op 17 april 2008 en met een restant hoofdsom van € 366.640, is eiser debiteur gebleven, nu tezamen met de vennootschappen. Ten aanzien van de twee onder 4. bedoelde geldleningen, waarvan in juni 2009 nog een totaalbedrag openstond van € 417.926, zijn de (rente- en aflossings)voorwaarden gewijzigd, echter de hoofdelijke verbondenheid van eiser als schuldenaar is gehandhaafd. Voor het onder 4. genoemde krediet zijn eveneens de voorwaarden gewijzigd, maar is de borgstelling door eiser gehandhaafd. Voorts is bij de herfinanciering onder meer een aantal aanvullende kredieten verstrekt aan de vennootschappen. Eiser heeft in het kader van de herfinanciering een aanvullende borgstelling verleend van € 300.000. De bestaande zekerheden blijven gehandhaafd voor al hetgeen de debiteur nu of in de toekomst aan de Rabobank en/of de Rabohypotheekbank NV schuldig is of zal zijn.
    
    8. Op 12 juni 2009 heeft eiser een overeenkomst gesloten met de vennootschappen. In de overeenkomst is vermeld dat: “eiser zich hoofdelijk jegens de Rabobank heeft verbonden als borg voor [D] BV tot zekerheid van betaling van al hetgeen de Rabobank blijkens haar administratie van de [D] BV en de werkmaatschappijen te vorderen heeft of mocht hebben”. De overeenkomst vermeldt dat eiser kan worden aangesproken tot een bedrag van € 1.134.570,00. Dit omvat de kredieten waarvoor eiser zelf als schuldenaar is verbonden alsmede de door eiser verleende borgstellingen. Overeengekomen is dat eiser voor al deze garantstellingen een vergoeding zal ontvangen van 1% op jaarbasis, ingaande 1 juli 2009. 
    
    9. Op 29 maart 2010 heeft de Rabobank de financieringen aan de vennootschappen opgezegd, waarbij gesommeerd is de totale schulden te voldoen. Betaling heeft niet plaatsgevonden. Op 11 mei 2010 is door de Rechtbank Arnhem het faillissement van de vennootschappen uitgesproken. 
    
    10. Op 7 september 2010 heeft de Rabobank eiser uit hoofde van zijn hoofdelijke aansprakelijkheid en borgstelling tot betaling aangesproken, waarbij eiser is gesommeerd  alle vorderingen van de Rabobank te voldoen. Deze voldoening heeft niet plaatsgevonden. Bij vonnis van 18 mei 2011 heeft de Rechtbank Arnhem in een civiele procedure tussen eiser en de Rabobank eiser veroordeeld om aan de Rabobank € 1.247.854,77 te betalen. In dit bedrag is opgenomen een bedrag van € 681.382 uit hoofde van hoofdelijke aansprakelijkheid en een bedrag van € 350.000 uit hoofde van borgtocht. 
    
    11. In 2012 is eisers woning [A-straat 1] te [Q] verkocht. De opbrengst van deze verkoop is gebruikt voor de aflossing van de financiering van die woning en van het restant van de opbrengst is € 37.046 betaald aan de Rabobank. 
    
    12. In het persoonlijk faillissement van eiser is volgens de slotuitdelingslijst in totaal € 7.246,25 uitgekeerd aan zijn crediteuren, waarvan € 6.741,47 aan de Rabobank.
    
    13. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2010 een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van -/- € 1.150.825. In de aangifte is bij resultaat uit overige werkzaamheden, na vermindering met de terbeschikkingstellingsvrijstelling, een afwaardering regresvordering uit hoofde van borgstelling ten bedrage van -/- € 1.144.000 aangegeven.
    
    14. Met dagtekening 6 april 2013 is de aanslag IB/PVV 2010 opgelegd. Verweerder heeft bij het vaststellen van de aanslag het in de aangifte van eiser aangegeven resultaat uit overige werkzaamheden gecorrigeerd, meer loon en pensioen ten bedrage van € 14.245 in aanmerking genomen en het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 7.420. Daartegen heeft eiser tijdig bezwaar gemaakt. 
    
    15. Bij uitspraak op bezwaar van 11 maart 2014 zijn de aanslag IB/PVV 2010 en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
    
    
      
        Geschil
      
    
    16. In geschil is of de aanslag IB/PVV 2010 tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of eiser in verband met de betalingen aan de Rabobank aanspraak kan maken op een aftrekpost als nagekomen ondernemingsverlies van eisers eenmanszaak, dan wel als negatief resultaat uit overige werkzaamheden. Eiser bepleit primair een aftrek van € 43.788 en subsidiair een bedrag van € 25.468. Voorts is in geschil of het verlies dat eiser heeft geleden bij de verkoop van de woning aftrekbaar is als nagekomen ondernemingsverlies van de eenmanszaak dan wel als negatief resultaat uit overige werkzaamheden. Eiser bepleit primair een aftrek van een bedrag van € 202.000, en subsidiair een bedrag van € 166.000. 
    
    
      
        Beoordeling geschil
      
    
    
    
      
        Aan Rabobank betaalde bedragen
      
    
    17. Eiser stelt dat de aan de Rabobank, ten laste van zijn privévermogen betaalde bedragen aftrekbaar zijn. Ter zitting heeft eiser primair het standpunt ingenomen dat sprake is van een nagekomen ondernemingsverlies. Redengevend hiervoor is volgens eiser dat de schulden primair zijn ontstaan voor de financiering van de eenmanszaak. De eenmanszaak is weliswaar ingebracht in de BV, maar de bank heeft eiser als schuldenaar nooit losgelaten. Subsidiair stelt eiser dat de betaalde bedragen aftrekbaar zijn als resultaat uit overige werkzaamheden. Eiser stelt daartoe dat sprake is van zakelijke leningen tussen de vennootschappen en de Rabobank. In juni 2009 had het bedrijf voldoende winstpotentie en heeft de Rabobank de financiering uitgebreid. Het voor een groter bedrag borg staan dan  eiser op dat moment aan privévermogen had, bevorderde de zakelijkheid van de overeenkomst. Ook de borgstellingsovereenkomst, namens eiser door de Rabobank opgesteld, met een vergoeding van 1% is zakelijk. Het vestigen van aanvullende zekerheden voor eiser zou, vanwege de zekerheden die de Rabobank al had, geen enkele zin hebben, aldus eiser. Dat eiser in privé is aangesproken terwijl een regresvordering op de vennootschappen waardeloos is, geeft recht op een negatief resultaat uit overige werkzaamheden.
    
    18. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser zich jegens de bank heeft verbonden uit hoofde van zijn aandeelhoudersrelatie. Een zakelijk handelende derde zou dit risico niet hebben aanvaard. Het gaat om een hoog bedrag en is meer dan eiser zou kunnen voldoen; er zijn door eiser geen garanties afgesproken ter voorkoming dat hij in de toekomst zal worden aangesproken en er zijn geen zekerheden bedongen. De aan de bank betaalde bedragen zijn daarom niet aftrekbaar, aldus verweerder.
    
    19. De rechtbank verwerpt eisers stelling dat sprake is van een nagekomen ondernemingsverlies. Primair is met de geruisloze inbreng een einde gekomen aan de eenmanszaak en werd de onderneming voor rekening en risico van de BV gedreven. Voorts heeft te gelden dat de betalingen aan de Rabobank op grond van artikel 6:43, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek moeten worden toegerekend aan de oudst openstaande schuld. Er zijn ter financiering van de eenmanszaak zes kredieten verstrekt, waarvan ten aanzien van vijf hiervan in juni 2009 sprake is van een wijziging van de debiteur; de kredieten zijn op naam van een of meer van de vennootschappen gesteld en de bank heeft afstand gedaan van haar vorderingsrechten ten aanzien van eiser. Met betrekking tot het zesde krediet heeft de bank geen afstand gedaan van haar vorderingsrechten jegens eiser, echter deze geldlening heeft haar oorsprong in april 2008. De oudst openstaande schulden zijn derhalve de onder 4. genoemde financieringen uit april 2007. Eiser heeft zich voor de geldleningen als hoofdelijk medeschuldenaar verbonden en zich voor het krediet borg gesteld. Zowel het hoofdelijk medeschuldenaarschap, als ook de borgstelling is bij de herfinanciering gehandhaafd. Nu de betalingen derhalve moeten worden geacht te strekken tot voldoening van de onder 4. genoemde geldleningen, die niet zijn opgekomen uit de eenmanszaak, kan van een nagekomen verlies uit de eenmanszaak geen sprake zijn. 
    
    20. De rechtbank is van oordeel dat de geldverstrekking van de Rabobank aan de vennootschappen, zowel in 2007 als in 2009, als zakelijk is aan te merken. Daarmee is nog  niet gezegd dat ook het handelen van eiser als zakelijk moet worden bestempeld (vergelijk Hoge Raad 17 oktober 2014, nr. 14/00955, ECLI:NL:HR:2014:2984). Bezien moet worden of eiser de hoofdelijke aansprakelijkheid als medeschuldenaar heeft aanvaard in zijn hoedanigheid van aandeelhouder van de vennootschappen. 
    
    21. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet zakelijk gehandeld door zich, terwijl er reeds uit hoofde van de eenmanszaak een aanmerkelijke schuldenlast bestond, als hoofdelijk medeschuldenaar te verbinden voor de financieringen van de vennootschappen. Eiser heeft daarbij in 2007 zonder enige tegenprestatie een aanzienlijk risico aanvaard, hetgeen een willekeurige derde nimmer zou hebben gedaan. Het door eiser aanvaarden van dit risico is slechts te verklaren uit zijn aandeelhouderschap in [D] BV. Dat er in 2009 alsnog een vergoeding van 1% werd afgesproken, kan niet tot het oordeel leiden dat de aanvaarding van het grote debiteurenriscio door eiser alsnog als zakelijk is aan te merken. Naar het oordeel van de rechtbank is er geen tegenprestatie waaronder een derde, bij overigens gelijke omstandigheden, bereid zou zijn een dergelijk risico te aanvaarden. Het voorgaande brengt mee dat het aan de Rabobank betaalde bedrag niet als negatief resultaat uit overige werkzaamheden ten laste van eisers inkomen uit werk en woning kan worden gebracht. Dit heeft ook te gelden voor het door eiser subsidiair bepleite bedrag. 
    
    
      
        Verkoop woning
      
    
    22. Eiser stelt dat door de gedwongen veilingverkoop in opdracht van de Rabobank een verlies op de woning is geleden. De woning is verkocht voor € 275.000, terwijl in 2007 de executiewaarde werd geschat op € 477.000 en in 2011 de WOZ-waarde € 441.000 was. Eiser becijfert het geleden verlies aldus op € 202.000, dan wel € 166.000. Dit verlies is volgens eiser toe te rekenen aan de bron winst uit onderneming, dan wel aan de bron resultaat uit overige werkzaamheden. Dit omdat het primair gaat om schulden van de eenmanszaak en er sprake is van causaliteit tussen de hoofdelijke aansprakelijkheid en de borgstelling voor de financieringen en eisers faillissement. 
    
    23. Verweerder neemt het standpunt in dat er geen verlies in aanmerking kan worden genomen, omdat de woning niet tot het ondernemingsvermogen of tot het ter beschikking gestelde vermogen behoorde.
    
    24. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat de woning tot het ondernemingsvermogen van de eenmanszaak behoorde. Dat de woning (mede) diende tot zekerheid van de betaling van schulden van de eenmanszaak maakt niet dat sprake was van ondernemingsvermogen. De woning is evenmin door eiser aan de vennootschappen ter beschikking gesteld en behoorde daarmee ook niet tot eisers resultaatsvermogen. Dat de woning tot zekerheid strekte voor de betaling van zakelijke schulden maakt het voorgaande niet anders. Indien bij een gedwongen verkoop van een woning, deze woning minder opbrengt dan de WOZ-waarde is overigens in zoverre ook geen sprake van een verlies, maar van een niet-gerealiseerde waardestijging. 
    
    25. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het beroep ongegrond moet worden verklaard.
    
    26. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, dient ook het beroep inzake de beschikking heffingsrente ongegrond te worden verklaard. 
    
    27. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. R.A. Eskes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 27 januari 2015
              
            
          
          
            
              
              
              
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
              
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.