ECLI:NL:GHARL:2016:2289, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-03-2016, 15/00614
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-03-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Verwijzingsprocedure HR 24 april 2015, nr. 14/04101. Inkomsten uit hennepkwekerij. Vereiste aangifte. Omkering en verzwaring bewijslast. Redelijke schatting?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      nummer 15/00614
      uitspraakdatum: 22 maart 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant van 19 juni 2013, nummer AWB 13/124, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Na aanvankelijk te zijn aangeslagen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, conform de door belanghebbende ingediende aangifte, van € 33.225 heeft de Inspecteur aan belanghebbende over 2008 een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 80.212 alsmede, bij beschikking, een vergrijpboete van € 11.119. Daarbij is tevens bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2
      Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 74.874 en de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
      
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen de hiervoor genoemde uitspraken op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 19 juni 2013 gegrond verklaard en de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.200. De Rechtbank heeft de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en beslissingen gegeven omtrent de vergoeding van proceskosten en het betaalde griffierecht.
      
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch dat bij uitspraak van 25 juli 2014, nr. 13/00834, het hoger beroep gegrond heeft verklaard, de uitspraak van de Rechtbank - behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten - heeft vernietigd, de uitspraken van de Inspecteur alsmede de boetebeschikking heeft vernietigd, de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente verder heeft verminderd, en beslissingen heeft gegeven omtrent de vergoeding van proceskosten en het betaalde griffierecht.
      
    
    
      1.5
      De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen die uitspraak beroep in cassatie aangetekend bij de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft bij arrest van 24 april 2015, nr. 14/04101, ECLI:NL:HR:2015:1083 (hierna: het verwijzingsarrest), het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch vernietigd en het geding verwezen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
      
    
    
      1.6
      Het Hof heeft partijen in de gelegenheid gesteld een conclusie na verwijzing in te dienen. Belanghebbende heeft daarvan geen gebruik gemaakt, de Inspecteur heeft in zijn conclusie verwezen naar het bij het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch ingediende verweerschrift.
      
    
    
      1.7
      Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Hoge Raad ontvangen dossier – waartoe behoren de dossiers van de Rechtbank en het gerechtshof ’s-Hertogenbosch – dat op deze zaak betrekking heeft.
      
    
    
      1.8
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 maart 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde mr. [A] , alsmede mr. [B] namens de Inspecteur.
      
    
    
      1.9
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar (2008) € 33.552 aan loon uit dienstbetrekking genoten. Hij heeft op 9 april 2009 voor het jaar 2008 aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.225. De aangifte is door de Inspecteur gevolgd. 
      
    
    
      2.2
      Op 13 januari 2009 is door de politie in een door belanghebbende gehuurd pand een hennepkwekerij met 254 hennepplanten aangetroffen. Belanghebbende is daarvoor strafrechtelijk vervolgd en veroordeeld.
      
    
    
      2.3
      De politierechter heeft bij vonnis van 15 december 2009 het wederrechtelijk verkregen voordeel in verband met de hennepteelt vastgesteld op een bedrag van € 5.338 en aan belanghebbende de verplichting opgelegd tot betaling van dit bedrag aan de Staat. De berekening is gebaseerd op de op 13 januari 2009 afgelegde eigen verklaring van belanghebbende dat er één eerdere oogst is geweest met een opbrengst van 2,1 kilogram. De bruto opbrengst is hierbij berekend op € 3.300 per kilogram, ofwel op € 6.930. Na aftrek van kosten is het netto voordeel op € 5.338 gesteld.
      
    
    
      2.4
      In een rapport dat is opgesteld naar aanleiding van een bij belanghebbende verricht boekenonderzoek is geconcludeerd tot een opbrengst van € 46.987, uitgaande van twee eerdere oogsten. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.225 + € 46.987 = € 80.121. 
      
    
    
      2.5
      De Rechtbank heeft de navorderingsaanslag verminderd overeenkomstig het nader in beroep ingenomen standpunt van de Inspecteur dat de correctie van het inkomen uit werk en woning moet worden bepaald op € 16.975.
      
    
    
      2.6
      Het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch is in zijn door de Hoge Raad vernietigde uitspraak uitgegaan van de door belanghebbende gestelde opbrengst van de oogst van € 5.000.
      
    
    
      2.7
      De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest het volgende geoordeeld:
      
      
        “(…)
      
      
        2.3.1.
        
          Het eerste middel bestrijdt het hiervoor in 2.2 weergegeven oordeel met het betoog dat zelfs bij de door het Hof aannemelijk geachte verzwegen inkomsten van € 5000 sprake is van een absoluut en relatief omvangrijk bedrag aan gederfde belasting, zodat de vereiste aangifte niet is gedaan.
          2.3.2.Voor de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: belasting) geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven (zie HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI:NL:HR:2009:BH1083, BNB 2010/47).
          2.3.3.Op grond van het door belanghebbende aangegeven inkomen is een bedrag aan belasting verschuldigd van € 8938. De verschuldigde belasting over het door het Hof vastgestelde inkomen van € 38.225 bedraagt € 11.039. Dit is € 2101 oftewel 19 percent meer dan de op grond van de aangifte verschuldigde belasting. Dit is niet alleen verhoudingsgewijs, maar ook op zichzelf beschouwd aanzienlijk. Het eerste middel slaagt derhalve.”
        
        
        
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      Na verwijzing is in hoger beroep naar het oordeel van het Hof nog slechts in geschil of de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente, zoals die door de Rechtbank zijn verminderd, terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.
      
    
    
      3.2
      Belanghebbende heeft in hoger beroep – voor zover thans nog van belang – gesteld dat nergens uit blijkt van een inkomen uit een hennepkwekerij van € 16.975 en een oogst van 254 planten zoals de Rechtbank heeft vastgesteld, en dat de schatting van de Inspecteur is gebaseerd op machtsmisbruik en willekeur. Belanghebbende stelt voorts dat het ontnomen voordeel van € 5.338 als kostenpost in aanmerking moet worden genomen.
      
    
    
      3.3
      De Inspecteur stelt zich – kort gezegd en zakelijk weergegeven – op het standpunt dat, uitgaande van de deskundigenrapporten daaromtrent, de gestelde opbrengst van één oogst reëel is, dat de kosten niet aftrekbaar zijn op grond van artikel 3.14, eerste lid, onderdeel d, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) en dat het ontnomen voordeel als bedoeld in artikel 3.14, vierde lid, onderdeel a, Wet IB 2001 (tekst 2008) pas aftrekbaar is in het jaar waarin door belanghebbende daadwerkelijk is betaald.
      
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot gegrondverklaring van het beroep en, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente.
      
    
    
      3.6
      De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover die betrekking heeft op de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Het Hof stelt voorop dat het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch de aan belanghebbende in verband met de onderhavige navordering opgelegde boetebeschikking heeft vernietigd na te hebben geoordeeld dat de Inspecteur niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Tegen die inhoudelijke beslissing is in het beroepschrift in cassatie geen middel geformuleerd zodat die beslissing onherroepelijk is komen vast te staan. Gelet op het vorenoverwogene gaat het Hof ervan uit dat de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest kennelijk heeft bedoeld de uitspraak van gerechtshof ’s‑Hertogenbosch voorzover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslag te vernietigen en voor het overige te bevestigen. Derhalve is thans in hoger beroep nog slechts in geschil of de navorderingsaanslag, zoals die door de Rechtbank is verminderd, terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. 
    
    
      4.2
      Belanghebbende heeft erkend dat hij een hennepkwekerij in zijn woning heeft opgezet en dat hij in 2008 met die hennepkwekerij één oogst heeft gerealiseerd. Hij heeft verklaard dat de opbrengst daarvan € 5.000 is geweest.
    
    
      4.3
      Uit de wijze van opzetten van de hennepkwekerij zoals die uit de stukken blijkt, kan worden geconcludeerd dat belanghebbende van zins was die kwekerij buiten het gezichtsveld van justitie, en de opbrengst buiten het gezichtsveld van de fiscus te houden. Die opzet van de kwekerij was naar het oordeel van het Hof zodanig dat aannemelijk is dat de oogst bestemd was voor de handel en dat belanghebbende de kwekerij heeft opgezet om inkomen te verwerven. Nu hij heeft verklaard dat hij in het onderhavige jaar de opbrengst van één oogst had genoten en dat de opbrengst ongeveer € 5.000 had bedragen, moet belanghebbende naar het oordeel van het Hof zich ervan bewust zijn geweest dat hij een onjuiste aangifte deed door daarin de opbrengst van de hennepkwekerij niet op te nemen en dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen niet zou worden geheven. Mede gelet op het oordeel van de Hoge Raad in het verwijzingsarrest moet dan worden geoordeeld dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Dit heeft tot gevolg dat op belanghebbende de last rust te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e jo. artikel 27h, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna: de AWR).
    
    
      4.4
      
        De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift voor de Rechtbank de door belanghebbende genoten opbrengst nader geschat op € 16.975. Hij is daarbij uitgegaan van 254 hennepplanten, te weten het aantal dat bij de politie-inval in zijn woning werd aangetroffen, en gegevens omtrent de opbrengst per plant en per gram zoals die zijn vermeld in het zogenoemde BOOM-rapport 2005 (254 x 28,2 gram x € 2,37 = € 16.975). Naar het oordeel van het Hof is deze schatting van de opbrengst door de Inspecteur niet willekeurig te noemen. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende op 13 januari 2009 heeft verklaard (proces-verbaal nummer 2008008572 dat hoort tot de stukken van het geding):
        “(…)
        VRAAG.
        Sinds wanneer is de hennepkwekerij in bedrijf
        Antwoord:
        De hennepkwekerij is in bedrijf sinds Augustus
        VRAAG.
        Met hoeveel planten is de kwekerij opgezet?
        Antwoord:
        De kwekerij is opgezet met 260 planten
        VRAAG.
        Wat was het doel waarvoor de hennepkwekerij is aangelegd?
        Antwoord:
        De hennepkwekerij is aangelegd om uit de schulden te komen. Ik heb een schuld van ongeveer 20.000 euro.
        (…)
        VRAAG::
        Hoeveel EURO zou u per kilo henneptoppen betaald krijgen?
        (De gemiddelde prijs per kilo hennep bedroeg volgens cijfers van het Korps Landelijke Politie Diensten in 2003 een bedrag van EURO 2250,=)
        Antwoord:
        Ik zou ongeveer 3300 euro per kilo droge hennep krijgen.”
      
      
    
    
      4.5
      Aan de redelijkheid van de schatting door de Inspecteur kan niet afdoen dat het Openbaar Ministerie in een zogenoemde ontnemingsprocedure het voordeel van belanghebbende heeft berekend op € 5.338 (vgl. Hoge Raad 27 april 2012, nr. 11/02847, ECLI:NL:HR:2012:BW4122). Nu belanghebbende onherroepelijk ter zake van de hennepkwekerij strafrechtelijk is veroordeeld doet daaraan evenmin af dat de Inspecteur met gemaakte kosten geen rekening heeft gehouden. Andere in 2008 gemaakte kosten dan bedoeld in artikel 3.14, eerste lid, onderdelen d en e van de Wet IB 2001 zijn door belanghebbende niet gesteld, laat staan dat hij die heeft doen blijken. Het ontnomen voordeel is door belanghebbende niet in het onderhavige jaar aan de Staat voldaan zodat ook op die grond geen recht bestaat op enige aftrek (vgl. HR 23 september 2011, nr. 11/00473, ECLI:NL:HR:2011:BT2299). Gelet op het vorenoverwogene is de schatting evenmin gebaseerd op machtsmisbruik.
    
    
      4.6
      In een geval als het onderhavige, waarin de Rechtbank de uitspraak op bezwaar heeft vernietigd in overeenstemming met een door de Inspecteur in beroep nader ingenomen standpunt, brengt de toepassing van artikel 27e jo. artikel 27h, tweede lid, van de AWR in hoger beroep met zich dat belanghebbende overtuigend moet aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar zoals deze luidt nadat de Rechtbank, doende wat de Inspecteur had moeten doen, haar heeft verminderd, onjuist is. Belanghebbende heeft echter niets naar voren gebracht waaruit onomstootbaar blijkt dat het door hem uit de hennepkwekerij genoten voordeel door de Inspecteur te hoog is vastgesteld, behoudens het nader in beroep door de Inspecteur ingenomen standpunt. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen hij naar voren heeft gebracht het van hem verlangde bewijs niet geleverd.
    
    
      4.7
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.
      
      
        
          slotsom
        
      
      
      
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep tegen de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente ongegrond. Het hoger beroep tegen de boete is gegrond. Omdat de Hoge Raad de uitspraak van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch volledig – dus ook ten aanzien van de boete – heeft vernietigd en tussen partijen niet in geschil is dat de boete niet in stand kan blijven, zal het Hof – om misverstanden te voorkomen – het dictum van het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch in zoverre overnemen en de boete vernietigen.
      
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Nu het hoger beroep ten aanzien van de boete gegrond is, acht het Hof redenen aanwezig de Inspecteur te gelasten aan belanghebbende het door hem voor de procedure bij het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch betaalde griffierecht te vergoeden. Ook ziet het Hof daarin aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in hoger beroep bij het gerechtshof ‘s‑Hertogenbosch gemaakte proceskosten. Het Hof stelt de voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten op € 992 voor de procedure bij gerechtshof ’s-Hertogenbosch (2 punten voor indiening beroepschrift en verschijnen ter zitting x € 496 per punt x wegingsfactor 1) en € 496 (verschijnen ter zitting) voor de procedure na verwijzing. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank inzake de navorderingsaanslag, de beschikking heffingsrente, de kostenveroordeling en de last tot vergoeding van griffierecht;
    
    - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige;
    - verklaart het beroep voor zover dat betrekking heeft op de boete gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boete;
    - vernietigt de boetebeschikking;
    - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze in hoger beroep betaalde griffierecht van € 118;
    - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch en bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.488.
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Wasch als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 22 maart 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      (N.G.U. Wasch)	(J.P.M. Kooijmans)
    
    
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 22 maart 2016
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.