ECLI:NL:GHARL:2013:5741, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-07-2013, BK 11/00318, 11/00319, 11/00321
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-07-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In hoger beroep is in geschil:
        1e. of de nadere aanslagen 2006 dienen te worden vernietigd omdat de Heffingsambtenaar al eerder ter zake van dezelfde belastbare feiten aanslagen heeft opgelegd en conversie van de nadere aanslagen in navorderingsaanslagen niet mogelijk is omdat niet is voldaan aan de voorwaarden voor navordering;
        2e. bij ontkennende beantwoording van de eerste vraag: of de nadere aanslagen 2006 dienen te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 1995, laatstelijk gewijzigd bij raadsbesluit van 29 maart 2006 (hierna: de Legesverordening 2006), verbindende kracht moet worden ontzegd;
        3e. of de aanslag 2007 dient te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 1995, laatstelijk gewijzigd bij raadsbesluit van 28 december 2006 (hierna: de Legesverordening 2007), verbindende kracht moet worden ontzegd.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      Nummers 11/00318, 11/00319 en 11/00321
      uitspraakdatum: 30 juli 2013
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de heffingsambtenaar van de gemeente Groningen (hierna: de Heffingsambtenaar)
    
    
    
      en het incidentele hoger beroep van 
    
    
    
      
        
          [X] b.v. te  [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraken van de rechtbank Groningen (hierna: de Rechtbank) van 29 september 2011, nummers AWB 09/1000 en AWB 09/1001, in het geding tussen de Heffingsambtenaar en belanghebbende
    
    
    
      alsmede op het hoger beroep van belanghebbende 
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank van 29 september 2011, nummer AWB 09/999, in het geding tussen belanghebbende en de Heffingsambtenaar.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      De Heffingsambtenaar heeft bij nota’s van 7 december 2006, factuurnummers [0000000] en [0000001], van belanghebbende ter zake van een reguliere bouwvergunning, dossiernummer RBV-[0000002], en een reguliere bouwvergunning, dossiernummer RBV-[0000003], respectievelijk € 707.539 en € 654.339 aan leges gevorderd (hierna: de aanvankelijke aanslagen 2006). 
    
    
      1.2
      Bij creditnota’s van 8 mei 2007, factuurnummers [0000004] en [0000005], zijn de aanvankelijke aanslagen 2006 verminderd tot nihil.
    
    
      1.3
      De Heffingsambtenaar heeft bij nota’s van 8 mei 2007, factuurnummers [0000006] en [0000007], van belanghebbende ter zake van een reguliere bouwvergunning, dossiernummer RBV-[0000002], en een reguliere bouwvergunning, dossiernummer RBV-[0000003], respectievelijk € 481.424,50 en 445.224,50 aan leges gevorderd (hierna: de nadere aanslagen 2006).
    
    
      1.4
      De Heffingsambtenaar heeft bij nota van 8 mei 2007, factuurnummer [0000008], ter zake van een reguliere bouwvergunning, dossiernummer RBV-[0000009], € 192.305 aan leges gevorderd (hierna: de aanslag 2007).
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft tegen de nadere aanslagen 2006 en de aanslag 2007 bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar van 3 april 2009 heeft de Heffingsambtenaar de bezwaren ongegrond verklaard.
    
    
      1.6
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft bij uitspraken van 29 september 2011, nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001, de beroepen inzake de nadere aanslagen 2006 gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar alsmede de nadere aanslagen 2006 vernietigd. Bij uitspraak van 29 september 2011, nr. AWB 09/999, heeft de Rechtbank het beroep inzake de aanslag 2007 ongegrond verklaard.
    
    
      1.7
      De Heffingsambtenaar heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank, nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001, hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft in zijn verweerschriften incidenteel hoger beroep ingesteld. De Heffingsambtenaar heeft de incidentele hoger beroepen van belanghebbende beantwoord.
    
    
      1.8
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank, nr. AWB 09/999, hoger beroep ingesteld. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.9
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.10
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 april 2013 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende mr. [A], mr. [B]en mr. [C] en namens de Heffingsambtenaar mr. [D], [E], [F], mr. [G] en drs. [H].
    
    
      1.11
      Partijen hebben ieder een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.12
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
      1.13
      Het Hof heeft belanghebbende ter zitting een exemplaar verstrekt van de op 12 april 2013 door het Hof ontvangen papieren versie van de door de Heffingsambtenaar op 5 april 2013 overgelegde elektronische bestanden “Basiskostentoerekening 2006” en “Aantallen versus inkomsten leges BTW 2010”. Het Hof heeft aan het einde van de mondelinge behandeling het onderzoek ter zitting geschorst, bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat en belanghebbende verzocht om het Hof na bestudering van deze stukken en van het overzicht op bladzijde 9 van de pleitnota van de Heffingsambtenaar mee te delen of zij daarop inhoudelijk wenst te reageren. Belanghebbende heeft het Hof bij faxbericht van 22 april 2013 medegedeeld de stukken voor kennisgeving aan te nemen en het Hof verzocht uitspraak te doen in de onderhavige procedures. Op 24 april 2013 heeft de Heffingsambtenaar het “Aanwijzingsbesluit belastingambtenaren” ingezonden. Partijen hebben desgevraagd schriftelijk toestemming gegeven voor het achterwege blijven van een nadere mondelinge behandeling. Daarop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Op 21 december 2005 heeft belanghebbende een “Reguliere bouwvergunning fase 1” aangevraagd. In de aanvraag is als locatie van het bouwwerk “[a-straat] [L]” vermeld, zijn de bouwwerkzaamheden omschreven als het “geheel (…) oprichten (…) van ca. 188 appartementen” en is als aanneemsom of raming van de kosten (exclusief omzetbelasting) een bedrag van € 26.500.000 genoemd. De Dienst Ruimtelijke Ordening en Economische Zaken van de gemeente Groningen (hierna: Dienst RO/EZ) heeft aan de aanvraag het dossiernummer [0000002] toegekend. Bij besluit van 3 oktober 2006 hebben Burgemeester en Wethouders van de gemeente Groningen (hierna: het College) de gevraagde bouwvergunning fase 1 verleend. Daarbij is aan belanghebbende medegedeeld dat de ter zake verschuldigde leges € 481.425,50 bedragen.
    
    
      2.2.
      Op 19 december 2005 heeft belanghebbende een “Reguliere bouwvergunning fase 1” aangevraagd. In de aanvraag is als locatie van het bouwwerk “[a-straat]/[b-straat] [L1]” vermeld, zijn de bouwwerkzaamheden omschreven als het “geheel (…) oprichten (…) van ca. 164 appartementen” en is als aanneemsom of raming van de kosten (exclusief omzetbelasting) een bedrag van € 24.500.000 genoemd. De Dienst RO/EZ heeft aan de aanvraag het dossiernummer [0000003] toegekend. Bij besluit van 4 oktober 2006 heeft het College de gevraagde bouwvergunning fase 1 verleend. Daarbij is aan belanghebbende medegedeeld dat de leges € 445.224,50 bedragen.
    
    
      2.3
      Bij besluit van 23 april 2007 heeft het College belanghebbende een “Reguliere bouwvergunning 2e fase” verleend. In het besluit is vermeld dat belanghebbende op 15 maart 2007 een aanvraag, nummer RBV-[0000009], heeft ingediend voor het oprichten van 164 appartementen, plaatselijk bekend [a-straat]/[b-straat] en dat de bouwkosten € 24.500.000 bedragen.
    
    
      2.4
      In de uitspraken op de bezwaren tegen de nadere aanslagen 2006 zijn twee tabellen opgenomen. De eerste tabel geeft (onder meer) per legescategorie het gewenste en het in begroting 2006 geraamde kostendekkingspercentage:
      
      
        
          Omschrijving	Gewenst %	Begroting 2006	
        
        Bouwleges	100%	100 %
        Leges brandweer	100%	100 %
        Reisdocumenten	100%	64 %
        Inlichtingen/afschriften	100%	36 %
        Overige documenten	100%	37 %
        Rijbewijzen	100%	96 %
        Huwelijken	100%	31 %
        Verblijfsdocumenten	100%	61 %
      
      
      
        De tweede tabel geeft de lasten en baten per onderdeel van de Legesverordening 1995 op basis van de begroting 2006:
      
      
      
        
          Indeling	Begroting 2006
        
        
          legescategorie	Dienst	Lasten	Baten	Saldo	%
        
        Leges op basis van APVG	Milieudienst	€ 0	€ 0	  € 0	100
        Drank, horeca e.a.	RO/EZ	€ 290.000	€ 178.000	- € 112.000	61
        Ontheffingen verkeer	RO/EZ	€ 208.000	€ 34.000	- € 174.000	16
        Leges burgerzaken	DIA	€ 5.362.000	€ 2.109.000	- € 3.253.000	39
        Bouwleges	RO/EZ	€ 5.535.950	€ 5.535.950	  € 0	100
        Leges brandbeveiliging	HVD	€ 60.000	€ 60.000	  € 0	100
        Milieuleges	Milieudienst	€ 0	€ 0	  € 0	100
        
          Totaal	€ 11.455.960	€ 7.916.960  - € 3.539.000
        
      
      
      
    
    
      2.5
      In de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag 2007 zijn twee tabellen opgenomen. De eerste tabel geeft per legescategorie het gewenste en het in de begroting 2007 geraamde kostendekkingspercentage:
      
      
        
          Omschrijving	Gewenst %	Begroting 2007	
        
        Bouwleges	100%	100 %
        Leges brandweer	100%	100 %
        Reisdocumenten	100%	84 %
        Inlichtingen/afschriften	100%	54 %
        Overige documenten	100%	45 %
        Rijbewijzen	100%	139 %
        Huwelijken	100%	66 %
        Verblijfsdocumenten	100%	83 %
      
      
      
        De tweede tabel geeft per onderdeel van de Legesverordening de lasten en baten op basis van de begroting 2007:
      
      
      
        
          Indeling	Begroting 2007
        
        
          legescategorie	Dienst	Lasten	Baten	Saldo	%
        
        Leges op basis van APVG	Milieudienst	€ 0	€ 0	€ 0	100
        Drank, horeca e.a.	RO/EZ	€ 353.000	€ 173.000	- € 170.000	52
        Ontheffingen verkeer	RO/EZ	€ 226.000	€ 35.000	- € 191.000	15
        Leges burgerzaken	DIA	€ 5.440.000	€ 2.201.000	- € 3.239.000	40
        Bouwleges	RO/EZ	€ 5.283.000	€ 5.289.000	€ 6.000	100
        Leges brandbeveiliging	HVD	€ 60.000	€ 60.000	€ 0	100
        Milieuleges	Milieudienst	€ 0	€ 0	€ 0	100
        
          Totaal		€ 11.362.000	€ 7.758.000  - € 3.594.000
        
      
      
    
    
      2.6
      In de procedure voor de Rechtbank heeft de Heffingsambtenaar een rapport, gedagtekend 4 april 2011 en getiteld  "Gemeente Groningen, Rapport van bevindingen inzake de kostendekkendheid van de legesverordening 2006 tot en met 2009" (hierna: het rapport) overgelegd, alsmede een oplegnotitie bij het rapport, gedagtekend 19 april 2011 en getiteld  "Gemeente Groningen, Uitkomsten controle en overige informatie onderzoek kostendekkendheid legesverordening" (hierna: de oplegnotitie). Het rapport en de oplegnotitie zijn in opdracht van het College opgesteld door drs. [H] RA, werkzaam bij [I1] [I] b.v (hierna: [I1]). 
      
    
    
      2.7
      In de brief van 4 april 2011, waarbij drs. [H] RA het rapport aan het College aanbiedt, staat, voor zover hier van belang: 
      
      
        "In het kader van de door u verstrekte opdracht is onderzoek verricht naar de kostendekkendheid van de legesverordening van de gemeente Groningen over de jaren 2006 tot en met 2009. Deze rapportage bevat de beschrijving van onze werkzaamheden en de feitelijke bevindingen die wij daarbij hebben opgedaan." 
      
      
    
    
      2.8
      
        De samenvatting van het rapport luidt, voor zover hier van belang:
        "Samenvatting 
        In deze rapportage doen wij verslag van ons onderzoek naar de kostendekkendheid van de legesverordening van de gemeente Groningen over de jaren 2006 tot en met 2009. Daarbij is onderzocht op welke wijze de geraamde baten en lasten tot stand zijn gekomen, wat de kostendekkendheid op begrotingsbasis is, wat de kostendekkendheid op realisatiebasis is, wat mogelijke oorzaken voor verschillen 
        zijn, wat de methode van kostentoedeling is en wat de onderbouwing bij de begrote bedragen is. 
      
      
      
        Daarbij is de legesverordening getoetst aan de handreiking kostentoerekening leges en tarieven van het ministerie van Buitenlandse Zaken [bedoeld is: Binnenlandse Zaken en Koninkrijksaangelegenheden, Hof] (2010, 2008 en 2007) en het handboek financieel beheer van de gemeente Groningen. 
      
      
      
        Wij hebben bij ons onderzoek geconstateerd dat de gevolgde methode van kostentoerekening van de gemeente Groningen in de periode 2006 tot en met 2009 conform de handreiking kostentoerekening en het handboek financieel beheer is geweest. Dit met uitzondering van enkele in dit rapport benoemde onderdelen, waarbij wij echter hebben geconstateerd dat ook na correctie de kostendekkendheid van de legesverordening op begrotingsbasis onder de 100% blijft. 
      
      
      
        Op basis van onze werkzaamheden blijkt (uit de opstelling van de begrote baten en lasten over de jaren 2006 tot en met 2009) dat de kostendekkendheid van de legesverordening over deze jaren onder de 100% blijft en daarmee niet meer dan maximaal kostendekkend is. 
      
      
      
        De legesopbrengsten die worden geheven op basis van de Legesverordening van de gemeente Groningen zijn in de afgelopen jaren begroot op circa € 9 miljoen tot ruim € 11,5 miljoen. 
        In onderstaand overzicht zijn de totale baten en lasten weergegeven en de kostendekkendheid van de gehele legesverordening op begrotingsbasis over de afgelopen vier jaren: 
      
      
      
                                                         Begroot
        Jaar        Baten            Lasten                  Kostendekkendheid
                                      (in duizenden euro’s)
        2006     8.899             10.289                        86%
        2007     8.855               9.567                        93% 
        2008    10.626             11.633                       91%
        2009    11.619             12.278                       95%
      
      
      
      
        Wij hebben een drietal bevindingen bij de begrote baten en lasten en hebben daarbij tevens het effect van deze bevindingen op de kostendekkendheid van de legesverordening weergegeven. 
      
      
      
        Ten eerste blijkt uit paragraaf 5.6.4. van dit rapport dat bij de HVD [Hulpverleningsdienst, Hof] sprake is van kosten die worden toegerekend aan de leges die niet mogen worden toegerekend (kosten voor beleidsvoorbereiding). 
        Het effect van een correctie van deze kosten (circa € 11.000 per jaar) op de kostendekkendheid van de legesverordening als geheel is nihil, (…) 
      
      
      
        Daarnaast heeft de Milieudienst een inschatting van de kosten gemaakt, de kosten zijn niet rechtstreeks te herleiden uit de begroting of de administratie. 
      
      
      
        Tot slot kan bij de APV [Algemene Politie Verordening, Hof] verkeer (RO/EZ) niet met zekerheid worden gesteld dat de toegerekende kosten geen kosten bevatten die niet mogen worden toegerekend.
      
      
      
        
          Mogelijk totaal financieel effect 
        
        In het geval alle kosten van de MD [Milieudienst, Hof] (circa € 45.000 per jaar) en een deel van de kosten van de HVD (ad circa € 11.000 per jaar) en alle kosten betreffende de APV verkeer (RO/EZ) buiten beschouwing worden gelaten, heeft dat het volgende effect op de begrote kostendekkendheid:
      
      
      
        Begroot (na correctie HVD + MD + APV verkeer) 
      
      
      
        
          
            
              
                
                  Jaar 
                
              
              
                
                  Baten 
                
                
                  (in duizenden euro's) 
                
              
              
                
                  Lasten 
                
                
                  (in duizenden euro's) 
                
              
              
                
                  Kostendekkendheid 
                
              
            
            
              
                
                  2006 
                
              
              
                
                  8.899 
                
              
              
                
                  10.034 
                
              
              
                
                  89% 
                
              
            
            
              
                
                  2007 
                
              
              
                
                  8.855 
                
              
              
                
                  9.289 
                
              
              
                
                  95% 
                
              
            
            
              
                
                  2008 
                
              
              
                
                  10.626 
                
              
              
                
                  11.335 
                
              
              
                
                  94% 
                
              
            
            
              
                
                  2009 
                
              
              
                
                  11.619 
                
              
              
                
                  11.982 
                
              
              
                
                  97% 
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9
      De opdracht aan [I1] is in de oplegnotitie als volgt - voor zover hier van belang - verwoord: 
      
      
        "1  Inleiding en opdracht 
        (…) Naar aanleiding van tussentijds rapportages, en gedurende de periode van totstandkoming van het rapport van bevindingen, heeft de gemeente een verschillenanalyse uitgevoerd op de informatie omtrent de begrote baten en lasten zoals die uiteindelijk in het rapport [I1] is opgenomen en de cijfermatige informatie in de uitspraken op bezwaar. Daarbij is een aantal veerschillen geconstateerd. Om discussie over verschillen in deze cijfers zo veel mogelijk te voorkomen, heeft de gemeente gevraagd deze verschillen te analyseren. 
      
      
      
        We hebben een aantal specifieke werkzaamheden verricht inzake de geconstateerde verschillen tussen de baten en lasten in het rapport d.d. 4 april 2011 en de eerder verstrekte informatie van de gemeente aan de wederpartijen in deze bezwaar- en beroepszaken. De verschillen zijn onderzocht en wij geven in deze notitie een toelichting op de geconstateerde verschillen.".
      
      
    
    
      2.10
      
        De samenvatting van de oplegnotitie luidt:
        
          "4  Samengevat 
        Op basis van de uitgevoerde werkzaamheden hebben wij vastgesteld dat de geconstateerde verschillen tussen cijfermatige informatie in de uitspraken op bezwaar van de gemeente en ons rapport te verklaren zijn. 
        In een aantal gevallen is de informatie in de uitspraken op bezwaar door de gemeente abusievelijk onjuist weergegeven. Op een aantal onderdelen is hierdoor de kostendekkendheid te laag weergegeven in de uitspraken op bezwaar. 
      
      
      
        Wij constateren dat de nadere analyse van de verschillen niet leidt tot een andere conclusie omtrent de kostendekkendheid van de legesverordening, zoals weergegeven in ons rapport d.d. 4 april 2011.".
      
      
    
    
      2.11
      Onderdeel 1.1.5 van het rapport luidt: 
      
      
        "Het onderzoeksdossier met daarin de verzamelde detailgegevens en bijbehorende analyses en argumentatie is afgestemd met de betreffende diensten en concernfinanciën.
      
      
      
        De bevindingen naar aanleiding van dit onderzoek zijn vastgelegd in deze rapportage. Deze rapportage is afgestemd en besproken met:- de coördinator een aanspreekpunt per dienst (in een gezamenlijke bijeenkomst);- de concerncontroller.".
      
      
    
    
      2.12
      Bij brief van 4 april 2013 heeft de Heffingsambtenaar een aantal spreadsheets aan het Hof gezonden. In de aanbiedingsbrief merkt hij onder meer het volgende op:
      
      
        “Zoals u niet zal zijn ontgaan wordt door de gemachtigde van [X1] ook in een andere zaak bij de rechtbank Leeuwarden geprocedeerd. In die andere zaak is een aantal stukken uitgewisseld waarnaar [X1] thans ook verwijst. Teneinde te voorkomen dat uw Hof op een andere informatiegrondslag moet oordelen dan partijen, zend ik u hierbij een afschrift van een aantal spreadsheets dat in een andere procedure is besproken en toegelicht. Het gaat hier enerzijds om gegevens ter nadere onderbouwing van het vijfjaarsgemiddelde, en anderzijds om een spreadsheet dat aan de berekening van het integraal uurtarief ten grondslag ligt. Vanwege de omvang van de desbetreffende documenten stuur ik u deze ook elektronisch (per post)” 
      
      
    
    
      2.13
      Op verzoek van het Hof heeft de Heffingsambtenaar ook een papieren versie van de door de Heffingsambtenaar aan het Hof toegezonden elektronische bestanden overgelegd. De bestanden omvatten de documenten ‘Basiskostentoerekening 2006’ en ‘Aantallen versus inkomsten leges BTW 2010’. 
      
    
    
      2.14
      In het document ‘Aantallen versus inkomstenleges BTW 2010’ is een overzicht van de bestemming van het resultaat van de bouwleges opgenomen voor de jaren 1999 tot en met 2009 (hierna: het overzicht). In het overzicht zijn voor elk van deze jaren de begrote baten (bouwleges), de gerealiseerde baten (bouwleges), het saldo van begrote en gerealiseerde baten (‘meeropbrengst’), de begrote lasten (verband houdend met de bouwleges), de gerealiseerde lasten (verband houdend met de bouwleges), het saldo van begrote en gerealiseerde lasten, het saldo van de gerealiseerde baten en de gerealiseerde lasten en de bestemming van dit saldo, indien positief, dan wel de dekking van dit saldo, indien negatief, opgenomen.In het overzicht is met betrekking tot de jaren 2006 en 2007 het volgende vermeld (bedragen x € 1.000):
      
      
        	2006	2007
        Begroting baten	5.523	6.749
        Realisatie baten	10.224	10.576
        Resultaat baten leges	4.721	3.827
      
      
      
        Begroting lasten	5.536	6.856
        Realisatie lasten	6.439	7.373
        Resultaat lasten	- 903	- 517
      
      
      
        Bouwleges resultaat	3.818	3.310
        Resultaat overige opbrengsten bouwleges	20	- 15 
        Rente resultaat reserve bouwleges	10	4
        Resultaat bouwleges voor resultaatsbestemming	3.848	3.299
      
      
      
        Resultaatsbestemming
        Algemene Egalisatiereserve Concern	3.137	2.804
        Kunst op straat, voeding reserve	102
        Planschade [c-straat]	15
        Planschade 2007		84
        Herziening oude bestemmingsplannen	137
        Groningen Archeologiefonds 2007, voeding reserve		91
        Groningen Archeologiefonds 2006, voeding reserve	91
        Groningen Archeologiefonds 2005, voeding reserve	91
        Actualiseren bestemmingsplannen 2007		320
        Planschade Gemeentelijke Ombudsman Groningen	3
        Planschade [d-straat]	13
        Controle kamerverhuur brandpreventie	110
        Architectuur Tekenen voor de Stad 2007	150
        Totaal	3.848	3.299
      
      
      
        Volgens het overzicht is het ‘resultaat bouwleges voor resultaatsbestemming’ in de vijf aan 2006 voorafgaande jaren en de twee op 2007 volgende jaren (bedragen x € 1.000):
      
      
      
         2.488
         – 1.009
         138
         – 108
         359
         2.789
         – 1999
      
      
      
        Naar blijkt uit het overzicht is voor het jaar 2010 een negatief ‘resultaat bouwleges voor resultaatsbestemming’ geprognosticeerd (de prognoses variëren van € 1.360.000 tot € 1.769.000) en is het negatieve ‘resultaat bouwleges voor resultaatsbestemming’ voor het jaar 2009 voor een gedeelte, groot € 1.595.000 ten laste van de Algemene Egalisatiereserve Concern gebracht.
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      
        In hoger beroep is in geschil:
        1e. of de nadere aanslagen 2006 dienen te worden vernietigd omdat de Heffingsambtenaar al eerder ter zake van dezelfde belastbare feiten aanslagen heeft opgelegd en conversie van de nadere aanslagen in navorderingsaanslagen niet mogelijk is omdat niet is voldaan aan de voorwaarden voor navordering;
        2e. bij ontkennende beantwoording van de eerste vraag: of de nadere aanslagen 2006 dienen te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 1995, laatstelijk gewijzigd bij raadsbesluit van 29 maart 2006 (hierna: de Legesverordening 2006), verbindende kracht moet worden ontzegd;
        3e. of de aanslag 2007 dient te worden vernietigd omdat aan de Legesverordening 1995, laatstelijk gewijzigd bij raadsbesluit van 28 december 2006 (hierna: de Legesverordening 2007), verbindende kracht moet worden ontzegd
        4e. of aan belanghebbende wegens overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van haar bezwaren en beroepen een schadevergoeding moet worden toegekend.                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                     
      
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt de in geschil zijnde vragen bevestigend, de Heffingsambtenaar beantwoordt deze vragen ontkennend.
    
    
      3.3
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.4
      De Heffingsambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001, tot bevestiging van de uitspraken van de Heffingsambtenaar op de bezwaren tegen de nadere aanslagen 2006, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank nr. AWB 09/999 en tot afwijzing van de schadevergoedingsverzoeken van belanghebbende.
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank van de uitspraken van de Rechtbank, nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank nr. 09/999, tot vernietiging van de uitspraak van de Heffingsambtenaar op het bezwaar tegen de aanslag 2007 en tot vernietiging van de aanslag 2007. In incidenteel hoger beroep tegen de uitspraken van de Rechtbank nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001, concludeert belanghebbende eveneens tot vernietiging van de uitspraken van de Heffingsambtenaar op de bezwaren tegen de nadere aanslagen 2006 en tot vernietiging van de aanslagen 2006. Voorts concludeert belanghebbende tot toewijzing van haar schadevergoedingsverzoeken. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Met betrekking tot het eerste geschilpunt
      
    
    
      4.1
      
        Artikel 1 van de Legesverordening 2006 luidt: 
        “Onder de naam leges worden rechten geheven terzake van het door of vanwege de gemeente verlenen van diensten, genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.
      
    
    
      4.2
      
        Paragraaf 5.2 van de bij de Legesverordening 2006 behorende tarieventabel (hierna: de Tarieventabel 2006) luidt, voor zover hier van belang:
        “(…)
      
      
        5.2.2.
        
          voor het verlenen van een reguliere bouwvergunning als bedoeld in artikel 44 van de Woningwet, een bedrag in verhouding tot de bouwkosten en wel indien de bouwkosten bedragen:
          5.2.2.1. 	€ 455.000,00 of minder voor elk geheel bedrag  van € 1.000,00 van 
          de bouwkosten							€        32,40
          met een minimum van						€        96,00
          5.2.2.2	meer dan € 455.000,00						€ 14.742,00
          		vermeerderd met						€        26,60
          	voor elk bedrag van € 1.000,00 van de bouwkosten boven de
          	€ 455.000,00
        
      
      
        5.2.3.
        
          voor het verlenen van een bouwvergunning eerste fase, als bedoeld 
          in artikel 56a, tweede lid, van de Woningwet, een bedrag in verhouding tot de bouwkosten en wel indien de bouwkosten bedragen:
          5.2.3.1. 	€ 455.000,00 of minder voor elk geheel bedrag van € 1.000,00 van 
          de bouwkosten							€        22,00
          met een minimum van						€        64,85
          5.2.2.2	meer dan € 455.000,00						€ 10.010,00
          		vermeerderd met						€        18,10
          	voor elk bedrag van € 1.000,00 van de bouwkosten boven de
          	€ 455.000,00
        
      
      
        5.2.4.
        
          voor het verlenen van een bouwvergunning tweede fase, als bedoeld
          in artikel 56a, derde lid, van de Woningwet, een bedrag in verhouding tot de bouwkosten en wel indien de bouwkosten bedragen:
          5.2.3.1. 	€ 455.000,00 of minder voor elk geheel bedrag  van € 1.000 van 
          de bouwkosten							€      10,40
          met een minimum van						€      64,85
          5.2.2.2	meer dan € 455.000,00						€ 4.732,00
          		vermeerderd met						€        7,75
          	voor elk bedrag van € 1.000,00 van de bouwkosten boven de
          	€ 455.000,00
          (…)”
        
        
      
    
    
      4.3
      Het Hof zal eerst de vraag beantwoorden of de Heffingsambtenaar met het opleggen van de aanvankelijke aanslagen 2006 – behoudens de mogelijkheid van navordering – zijn bevoegdheid tot het formaliseren van de ter zake van verlenen van de onder 2.1 en 2.2 genoemde bouwvergunningen heeft uitgeput. 
    
    
      4.4
      Bij de beantwoording van de onder 4.3 gestelde vraag neemt het Hof de volgende niet tussen partijen in geschil zijnde feiten in aanmerking. Het College heeft belanghebbende op 3 en 4 oktober 2006 twee bouwvergunningen eerste fase verleend. Daarbij zijn de bedragen van de ter zake verschuldigde leges aan belanghebbende medegedeeld. Ter zake van het verlenen van deze vergunningen heeft de Heffingsambtenaar de aanvankelijke aanslagen 2006 opgelegd. Bij de berekening van de aanvankelijke aanslagen 2006 heeft de Heffingsambtenaar het in subparagraaf 5.2.2 van de Tarieventabel 2006 genoemde tarief voor het verlenen van een reguliere bouwvergunning toegepast. Belanghebbende heeft daarop contact opgenomen met de Heffingsambtenaar en hem erop gewezen dat, omdat aan belanghebbende twee bouwvergunningen eerste fase waren verleend, het in subparagraaf 5.2.3 van de Tarieventabel 2006 genoemde (lagere) tarief voor het verlenen van een bouwvergunning eerste fase van toepassing is. In reactie hierop heeft de Heffingsambtenaar de aanvankelijke aanslagen 2006 verminderd tot nihil. Tegelijkertijd heeft hij de nadere aanslagen 2006 opgelegd, berekend naar het voor de verlening van bouwvergunningen eerste fase geldende tarief. Zowel de aanvankelijke aanslagen 2006 als de nadere aanslagen 2006 omschrijven de geheven bedragen als “leges reguliere bouwvergunning”.
    
    
      4.5
      De Heffingsambtenaar was, gelet op de onder 4.1 en 4.2 aangehaalde bepalingen, bevoegd ter zake van het verlenen van de onder 2.1 en 2.2 genoemde bouwvergunningen leges te heffen. Naar volgt uit de onder 4.4 weergegeven feiten heeft de Heffingsambtenaar van deze bevoegdheid gebruik gemaakt door het opleggen van de aanvankelijke aanslagen 2006. Hiermee heeft de Heffingsambtenaar zijn bevoegdheid tot het opleggen van (primitieve) aanslagen ter zake van het verlenen van de onder 2.1 en 2.2 genoemde bouwvergunningen uitgeput. Het is  niet toegestaan een vermindering van een (primitieve) aanslag terug te nemen door het opleggen een volgende (primitieve) aanslag. Derhalve dienen de nadere aanslagen 2006 te worden vernietigd. Dit is slechts anders indien de nadere aanslagen 2006 als navorderingsaanslagen in stand kunnen blijven.
    
    
      4.6
      Het betoog van de Heffingsambtenaar dat de aanvankelijke aanslagen 2006 en de nadere aanslagen 2006 zijn opgelegd ter zake van verschillende belastbare feiten omdat de aanvankelijke aanslagen 2006 zijn berekend naar het in onderdeel 5.2.2 van de Tarieventabel 2006 opgenomen tarief voor het verlenen van een reguliere bouwvergunning en de nadere aanslagen 2006 zijn berekend naar het in onderdeel 5.2.3 van de Tarieventabel 2006 opgenomen tarief voor het verlenen van een bouwvergunning eerste fase, kan niet afdoen aan het onder 4.5 gegeven oordeel. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat zowel in de aanvankelijke aanslagen 2006 als in de nadere aanslagen 2006 de geheven bedragen zijn omschreven als “leges reguliere bouwvergunning”. De toepassing van een onjuist, te hoog tarief bij de berekening van de aanvankelijke aanslagen 2006 had kunnen worden hersteld door de aanvankelijke aanslagen 2006 te verminderen tot aanslagen, berekend naar het juiste, lagere tarief. 
    
    
      4.7
      Een ten onrechte opgelegde (primitieve) aanslag kan als navorderingsaanslag in stand blijven, indien aan de vereisten voor navordering is voldaan (vergelijk HR 4 oktober 2002, nr. 37403, LJN: AE8369). De vereisten voor navordering houden, voor zover hier van belang, in dat enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat de (primitieve) aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld en dat dit feit de Heffingsambtenaar niet bekend was of redelijkerwijs niet bekend had kunnen zijn, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
    
    
      4.8
      De Heffingsambtenaar heeft desgevraagd ter zitting van de Rechtbank verklaard dat hij niet beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Ook belanghebbende stelt dat een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt ontbreekt. Het Hof sluit zich aan bij dit gezamenlijke standpunt van partijen. 
    
    
      4.9
      In HR 8 augustus 2003, nr. 37570, LJN AI0921, overweegt de Hoge Raad: “Indien een aanslag te laag is vastgesteld (…) als gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in het aanslagbiljet is vastgelegd, zoals bijvoorbeeld een schrijf-, reken-, overname-, of intoetsfout, en het voor de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar was dat bij de totstandkoming van de aanslag een fout was gemaakt (…), is overeenkomstig de hoofdregel navordering toegestaan”.  
    
    
      4.10
      Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval sprake van een discrepantie tussen de wil van de Heffingsambtenaar en de vastlegging daarvan in de aanvankelijke aanslagen 2006, zoals deze luiden na de vermindering daarvan tot nihil. De wil van de Heffingsambtenaar was er, naar volgt uit de onder 4.4 vermelde feiten, immers op gericht van belanghebbende leges te heffen tot de bedragen die - gelijktijdig met de vermindering van de aanvankelijke aanslagen tot nihil - zijn vastgesteld bij de nadere aanslagen 2006. 
    
    
      4.11
      De bij de totstandkoming en, in samenhang daarmee, de vermindering van de aanvankelijk opgelegde aanslagen 2006 gemaakte fout, moet belanghebbende naar het oordeel van het Hof terstond na ontvangst van de aanvankelijke aanslagen 2006, de verminderingsbeschikkingen en de nadere aanslagen 2006 kenbaar zijn geweest. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende zelf, na ontvangst de aanvankelijke aanslagen 2006, contact met de Heffingsambtenaar heeft opgenomen om hem erop te wijzen dat, omdat aan belanghebbende twee bouwvergunningen eerste fase waren verleend, het in subparagraaf 5.2.3 van de Tarieventabel 2006 genoemde tarief voor het verlenen van een bouwvergunning eerste fase van toepassing is. Belanghebbende moet dus aanstonds hebben begrepen dat de vermindering van de aanvankelijke aanslagen 2006 tot nihil op een vergissing berustte.
    
    
      4.12
      
        Gelet op het vorenoverwogene slaagt het hoger beroep van de Heffingsambtenaar tegen de uitspraken van de Rechtbank nrs. AWB 09/1000 en AWB 09/1001.
        
          Met betrekking tot het tweede en het derde geschilpunt
        
      
    
    
      4.13
      Belanghebbende stelt en de Heffingsambtenaar betwist dat aan de Legesverordening 2006 met de daarbij behorende Tarieventabel 2006 en de Legesverordening 2007 met de daarbij behorende Tarieventabel 2007 verbindende kracht moet worden ontzegd omdat daarin, in strijd met het bepaalde in artikel 229b van de Gemeentewet (hierna: de opbrengstlimiet), de tarieven zodanig zijn vastgesteld dat de geraamde baten van de leges uitgaan boven de geraamde ‘lasten ter zake’.
    
    
      4.14
      In HR 24 april 2009, nr. 07/12961, LJN BI1968, gelezen in samenhang met HR 6 januari 2012, nr.10/03677, LJN BR0689, formuleert de Hoge Raad vuistregels voor de beoordeling van geschillen over de toepassing van de opbrengstlimiet. Deze vuistregels houden het volgende in.
      
    
    
      4.15
      Een geschil over limietoverschrijding wordt procesrechtelijk hierdoor gekenmerkt dat niet de belanghebbende die het geschilpunt opwerpt, maar de heffingsambtenaar de partij is die beschikt over de gegevens die noodzakelijk zijn voor de beoordeling van dat geschilpunt. Die omstandigheid leidt tot de hierna onder 4.16 en 4.17 omschreven (verzwaarde) eisen aan de motivering die de heffingsambtenaar geeft voor zijn betwisting dat de opbrengstlimiet is overschreden. 
      
    
    
      4.16
      Indien een belanghebbende aan de orde stelt of de geraamde baten de geraamde 'lasten ter zake' hebben overschreden, dient de heffingsambtenaar inzicht te verschaffen in de desbetreffende ramingen. Dat inzicht kan verschaft worden op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder gegevens die (nog) niet bekend zijn ten tijde van de vaststelling van de verordening. Daarbij dient als uitgangspunt te worden genomen dat het wel moet gaan om gegevens die zijn terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. Gelet op dit uitgangspunt gaat het om de vraag of de toerekening van de kosten aan belaste diensten niet in strijd komt met de voor de gemeente geldende comptabiliteitsvoorschriften.
      
    
    
      4.17
      Indien de belanghebbende ten aanzien van één of meer posten in de raming in twijfel trekt of de post kan worden aangemerkt als een 'last ter zake', dient de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze post(en) te verstrekken, teneinde - naar vermogen - deze twijfel weg te nemen. 
      
    
    
      4.18
      Indien de belanghebbende niet stelt dat de in deze inlichtingen begrepen feitelijke gegevens onjuist zijn, heeft de rechter slechts de rechtsvraag te beantwoorden of, uitgaande van die feiten, de desbetreffende post kan worden aangemerkt als een 'last ter zake'. Bij ontkennende beantwoording van die vraag dient hij te beoordelen of daardoor de opbrengstlimiet is overschreden. 
      
    
    
      4.19
      Indien de belanghebbende wél stelt dat die feitelijke gegevens onjuist zijn, en de heffingsambtenaar deze stelling van de belanghebbende betwist, komt bewijslevering aan de orde. In dat geval draagt de belanghebbende de bewijslast van zijn stelling dat de door de heffingsambtenaar verschafte feitelijke gegevens onjuist zijn, omdat die onjuistheid een voorwaarde is voor het intreden van het rechtsgevolg dat hij inroept (onverbindendheid van de verordening). Na bewijslevering dient de rechter, uitgaande van de feiten die hij bewezen acht, de rechtsvraag te beantwoorden of de desbetreffende post kan worden aangemerkt als een 'last ter zake', en in het licht daarvan te beoordelen of de opbrengstlimiet is overschreden.
      
    
    
      4.20
      Naar het oordeel van het Hof zijn de onder 4.16 tot en met 4.19 vermelde vuistregels eveneens van toepassing indien de belanghebbende in twijfel trekt dat de door de heffingsambtenaar verschafte raming van de baten volledig is omdat daarin één of meer baten niet of niet volledig in aanmerking zijn genomen. 
      
    
    
      4.21
      Onder ‘lasten ter zake’ dienen naar het oordeel van het Hof te worden verstaan op de gemeente drukkende lasten die voortvloeien uit de verlening van belaste diensten of daarmee meer dan zijdelings verband houden. Kostenposten die niet of slechts zijdelings verband houden met belaste diensten, kunnen dus niet door heffing van rechten (hier: van leges) worden verhaald (vgl. HR 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720). Kostenposten hangen zijdelings met belaste diensten samen indien zij daarmee voor minder dan 10% samenhangen (vgl. HR 4 juni 2010, nr. 08/00313 en 08/00314, LJN BL0990 en LJN BL1015).
      
    
    
      4.22
      
        Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 229b van de Gemeentewet volgt ondubbelzinnig dat de wetgever heeft bedoeld dat de opbrengstlimiet wordt toegepast op het totaal van de geraamde baten van de rechten die in een verordening zijn geregeld en het totaal van de geraamde lasten die de werkzaamheden meebrengen waarvoor deze rechten geheven worden. Daarbij gaat het dus niet om de kostendekking per dienst of groep van diensten, maar om de kostendekking van alle in de verordening opgenomen diensten (vgl. HR 4 februari 2005, nr. 38860, LJN AP1951). Wel dient de gemeente, die ervoor kiest in één verordening tarieven voor verschillende (groepen van) diensten op te nemen, op controleerbare wijze vast te leggen welke uitgaven zij in welke mate door heffing van elk van de tarieven beoogt te dekken (vgl. HR 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720). 
        De zo-even bedoelde controleerbare vastlegging dient met name om toetsing van een bepaalde heffing aan algemene rechtsbeginselen mogelijk te maken. Voor de toetsing aan de opbrengstlimiet heeft zij geen betekenis (vgl. HR 4 februari 2005, nr. 38860, LJN AP1951).
      
      
    
    
      4.23
      Belanghebbende heeft gesteld dat de geraamde baten van de op basis van de Legesverordening 2006 en de Legesverordening 2007 geheven leges de geraamde 'lasten ter zake' hebben overschreden. Derhalve dient de Heffingsambtenaar inzicht te verschaffen in de desbetreffende ramingen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
      
    
    
      4.24
      In de uitspraken op bezwaar heeft de Heffingsambtenaar de onder 2.4 en 2.5 opgenomen informatie over het gewenste en het in de begrotingen 2006 en 2007 geraamde kostendekkingspercentage en over de lasten en baten per onderdeel van de legesverordening op basis van de begrotingen 2006 en 2007 verstrekt. Deze informatie heeft de Heffingsambtenaar nadien aangevuld met (onder meer) het rapport en de oplegnotitie, waarvan passages zijn opgenomen onder 2.7 tot en met 2.11, en de onder 2.13 genoemde documenten “Basiskostentoerekening 2006” en “Aantallen versus inkomsten leges BTW 2010”. Tezamen geven deze gegevens naar het oordeel van het Hof voldoende inzicht in de desbetreffende ramingen. Dat de gegevens (nog) niet in de door de Heffingsambtenaar in de procedure overgelegde vorm bestonden ten tijde van de vaststelling van de Legesverordening 2006, onderscheidenlijk de Legesverordening 2007, is, gelet op hetgeen de Hoge Raad dienaangaande overweegt in het onder 4.14 genoemde arrest HR 6 januari 2012, nr.10/03677, LJN BR0689, niet van belang. 
      
    
    
      4.25
      De Heffingsambtenaar heeft gesteld dat de onder 4.24 vermelde gegevens zijn terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. Het ligt op de weg van de Heffingsambtenaar om deze stelling aannemelijk te maken. Daarin is hij naar het oordeel van het Hof geslaagd. Bij dit oordeel neemt het Hof in aanmerking de door de Heffingsambtenaar in de eerder genoemde documenten “Basiskostentoerekening 2006” en “Aantallen versus inkomsten leges BTW 2010”, verstrekte informatie over de door de gemeente toegepaste toerekening van de geraamde kosten aan belaste diensten, alsmede de voor de gemeente geldende, in artikel 186 van de Gemeentewet en het Besluit Begroting en Verantwoording provincies en gemeenten, Staatsblad 2003,27, sedertdien gewijzigd, opgenomen comptabiliteitsvoorschriften.
      
    
    
      4.26
      Belanghebbende trekt ten aanzien van een aantal hierna onder 4.29 genoemde kostenposten in de ramingen in twijfel of deze posten kunnen worden aangemerkt als “lasten ter zake”. Verder trekt belanghebbende de hierna onder 4.30 genoemde onderdelen van de ramingen van de opbrengsten van de bouwleges in twijfel. Derhalve dient de Heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze kostenposten en opbrengsten te verstrekken, teneinde - naar vermogen - deze twijfel weg te nemen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      4.27
      Het Hof stelt voorop dat het – naar vermogen - wegnemen van twijfel over kostenposten en opbrengsten iets anders is dan het aannemelijk maken dat de desbetreffende kostenposten en opbrengsten tot de juiste bedragen zijn geraamd. Met hetgeen de Heffingsambtenaar heeft aangevoerd, in het bijzonder het rapport en de oplegnotitie, waarvan passages zijn opgenomen onder 2.7 tot en met 2.11, en de onder 2.13 en 2.14 genoemde documenten “Basiskostentoerekening 2006” en “Aantallen versus inkomsten leges BTW 2010”, en hetgeen hij daaraan in reactie op de door belanghebbende ingenomen standpunten in de van hem afkomstige gedingstukken en ter zitting van de Rechtbank en het Hof heeft toegevoegd, heeft de Heffingsambtenaar naar het oordeel van het Hof gedaan wat in zijn vermogen lag om de twijfel over de door belanghebbende genoemde kostenposten en opbrengsten weg te nemen. Anders dan belanghebbende stelt behoefde de Heffingsambtenaar voor dit doel niet (tevens) andere of uitgebreidere gegevens te verstrekken dan hij heeft verstrekt. 
      
    
    
      4.28
      Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat zij de juistheid van de door de Heffingsambtenaar in de onder 4.24 genoemde documenten verstrekte feitelijke gegevens niet bestrijdt. Derhalve dient het Hof, gelet op hetgeen onder 4.18 is overwogen, uitgaande van zo-even bedoelde feitelijke gegevens de rechtsvraag te beantwoorden of de desbetreffende kosten voor de toepassing van de opbrengstlimiet kunnen worden aangemerkt als 'lasten ter zake', alsmede of de desbetreffende baten (volledig) in aanmerking dienen te worden genomen en zo ja, of dat bij de raming van de opbrengsten is gebeurd. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      4.29
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat een aantal kosten bij de raming van de ‘lasten ter zake’ ten onrechte in aanmerking is genomen omdat de werkzaamheden van de gemeente waarop deze kosten betrekking hebben, geen diensten in de zin van artikel 229, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Gemeentewet zijn en/of geheel of ten dele geen verband of niet meer dan zijdelings verband houden met diensten ter zake waarvan de gemeente leges heft. Het betreft:
      
        
          . de overheadkosten, 
        
        
          . de als lasten ter zake van de met bouwleges belaste diensten in aanmerking genomen loonkosten, 
        
        
          . de kosten die verband houden met de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens (GBA),
        
        
          . de kosten van diensten die niet aan legesheffing kunnen worden onderworpen,
        
        
          . de kosten die zijn toegerekend aan de ontheffingen verkeer,
        
        
          . de als lasten ter zake van de met bouwleges belaste diensten in aanmerking genomen kosten van opsporing, handhaving buiten, inspectie, ombudsklachten, bouwtoezicht, beleidsondersteuning en behandeling van vragen ex artikel 38 RvO, 
        
        
          . de kosten voor de architectuurnota “Ontwerpen aan Groningen”, 
        
        
          . de kosten van Kunst op straat en de kosten van het archeologiefonds.
        
      
      
    
    
      4.30
      Belanghebbende stelt voorts dat naast de opbrengsten die volgens de door de Heffingsambtenaar verstrekte feitelijke gegevens bij de ramingen zijn aangemerkt als baten van de legesheffing, nog de volgende opbrengsten als baten in aanmerking dienen te worden genomen:
      
        
          . de meeropbrengsten van de bouwlegesheffing die in de door de Heffingsambtenaar verstrekte feitelijke gegevens inzake de geraamde baten niet zijn meegenomen omdat de gemeente de bouwlegesopbrengsten structureel te laag raamt,
        
        
          j. de legesopbrengst van bouwprojecten met een bouwsom van 8 miljoen of meer.
        
      
      
    
    
      4.31
      De Heffingsambtenaar heeft de onder 4.29 en 4.30 genoemde stellingen van belanghebbende gemotiveerd betwist.
      
    
    
      4.32
      Aangaande de onder 4.29 en 4.30 genoemde stellingen van belanghebbende en de betwisting daarvan door de Heffingsambtenaar, overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      4.33
      Belanghebbende stelt dat de doorbelaste overheadkosten veel te hoog zijn en voor een groot gedeelte niet toerekenbaar zijn aan de met leges belaste diensten omdat zij daarmee niet of slechts zijdelings verband houden. Slechts overheadkosten die als beheerkosten kunnen worden aangemerkt, komen in beginsel voor verhaal door legesheffing in aanmerking, aldus belanghebbende. De Heffingsambtenaar heeft naar aanleiding dit standpunt van belanghebbende op bladzijde 9 van zijn ter zitting overgelegde en voorgedragen pleitnota een overzicht gegeven van de overheadkosten van de gemeente. Volgens dit overzicht belopen de overheadkosten die toerekenbaar zijn aan de met leges belaste diensten € 43.201.026 (begroting 2006) en € 41.215.404 (begroting 2007), waarvan € 3.053.000 (begroting 2006) en € 2.840.630 (begroting 2007) door legesheffing worden verhaald. 
      
    
    
      4.34
      Een kostenpost kan naar het oordeel van het Hof slechts dan niet als ‘last ter zake’ worden aangemerkt indien deze geheel of nagenoeg geheel andere doeleinden dient (vgl. HR 31 maart 1999, nr. 33 427, LJN AA2720 en HR 4 juni 2010, nr. 08/ 00314, LJN BL1015). Dit betekent dat, naast de directe kosten, ook indirecte kosten als 'lasten ter zake' mogen worden aangemerkt. De door de Hoge Raad geformuleerde vuistregel dat kosten zijdelings met belaste diensten samenhangen indien zij daarmee voor minder dan 10% samenhangen (vgl. HR 4 juni 2010, nr. 08/00313 en 08/00314, LJN BL0990 en LJN BL1015) mag niet zo worden uitgelegd dat kostenposten die voor meer dan 10% met belaste diensten samenhangen, slechts naar de mate van hun samenhang met belaste diensten aan die diensten kunnen worden toegerekend. In beginsel staat het de gemeentelijke wetgever vrij om de tarieven zo vast te stellen dat kosten die voor meer dan 10% met belaste diensten samenhangen, voor een gedeelte dat groter is dan overeenkomt met de mate van hun samenhang met belaste diensten door legesheffing worden verhaald. Dit is slechts anders indien het verschil tussen enerzijds het gedeelte van de meer dan zijdelings met belaste diensten samenhangende kosten dat door legesheffing wordt verhaald en anderzijds de mate van samenhang van deze kosten met belaste diensten, zo groot is dat dit noopt tot het oordeel dat sprake is van een willekeurige en onredelijke belastingheffing die de wetgever bij het toekennen van de bevoegdheid aan gemeenten om voor het genot van diensten rechten (hier: leges) te heffen, niet op het oog kan hebben gehad. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat de hier aan de orde zijnde overheadkosten niet of slechts zijdelings verband houden met belaste diensten en evenmin dat de mate waarin de meer dan zijdelings met belaste dienstens samenhangende kosten door legesheffing worden verhaald leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing in de zo-even bedoelde zin. Bij dit oordeel neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende in de reactie die zij na de schorsing van het onderzoek ter zitting op 22 april 2013 bij het Hof heeft ingediend de inhoud van het in de pleitnota van de Heffingsambtenaar opgenomen overzicht van overheadkosten niet betwist. 
      
    
    
      4.35
      Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.29, sub a, vermelde kosten.
      
    
    
      4.36
      
        Belanghebbende stelt dat in de begroting 2006 en 2007 de als lasten ter zake van de met bouwleges belaste diensten in aanmerking genomen loonkosten veel te hoog zijn in vergelijking met de uit een benchmarkonderzoek van [J] blijkende cijfers. Daarom moeten volgens belanghebbende de geraamde ‘lasten ter zake’ voor – naar het Hof begrijpt – zowel 2006 als 2007 met € 2.212.951 worden verlaagd. 
        Voor loonkosten geldt hetgeen het Hof onder 4.34 over overheadkosten heeft overwogen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd tegenover de gemotiveerde betwisting van haar standpunt door de Heffingsambtenaar, welke betwisting berust op de onder 4.24 genoemde gegevens en de overigens door de Heffingsambtenaar verstrekte inlichtingen, niet aannemelijk gemaakt dat de bij de ramingen van de ‘lasten terzake’ voor 2006 en 2007 in aanmerking genomen geraamde loonkosten, geen of slechts zijdelings verband houden met de belaste en evenmin dat de mate waarin de geraamde loonkosten door legesheffing worden verhaald leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing in de onder 4.34 bedoelde zin. 
        Hieraan doet niet af hetgeen belanghebbende opmerkt naar aanleiding van de uit een benchmarkonderzoek van [J] blijkende cijfers. Belanghebbende miskent dat de in artikel 229b van de Gemeente genoemde ‘lasten ter zake’ de feitelijke ‘lasten ter zake’ zijn en niet de, op basis van een benchmarkonderzoek berekende, gemiddelde ‘lasten ter zake’. 
      
      
    
    
      4.37
      Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.29, sub b, vermelde kosten. 
      
    
    
      4.38
      Belanghebbende neemt met betrekking tot de kosten die verband houden met de GBA het standpunt in dat de werkzaamheden van de gemeente waarop deze kosten betrekking hebben, niet rechtstreeks en in overheersende mate verband houden met dienstverlening ten behoeve van een individualiseerbaar belang. Derhalve kunnen, aldus belanghebbende, deze kosten niet als ‘lasten ter zake’ in aanmerking worden genomen. 
      
    
    
      4.39
      Het Hof stelt voorop dat de vraag of de werkzaamheden rechtstreeks en in overheersende mate verband houden met dienstverlening ten behoeve van een individualiseerbaar belang slechts relevant is indien ter zake van de dienstverlening leges worden geheven. Het gaat hier in de eerste plaats om de in Hoofdstuk 4, Burgerzaken, onderdeel 2, Persoonsgegevens, van de Tarieventabel 2006 en de Tarieventabel 2007 genoemde diensten, bestaande uit het verstrekken van gegevens uit de GBA. Naar het oordeel van het Hof worden de hiervoor bedoelde diensten ten behoeve van de individualiseerbare belangen van de aanvragers van de diensten verleend. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat het behandelen van de aanvraag van een verstrekking uit de GBA eerst en vooral het belang van de aanvrager dient. Vervolgens rijst de vraag of de werkzaamheden van de GBA rechtstreeks en in overheersende mate verband houden met deze diensten. Het Hof beantwoordt deze vraag bevestigend. Anders dan belanghebbende betoogt zijn alle werkzaamheden die de gemeente verricht om de GBA in stand te houden en te verbeteren, noodzakelijk om de verlening van de hiervoor bedoelde diensten mogelijk te maken. Zonder een goed functionerende GBA kunnen deze diensten immers niet worden verleend. 
      
    
    
      4.40
      Voor de kosten die verband houden met de GBA geldt ook hetgeen het Hof onder 4.34 over overheadkosten heeft overwogen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd tegenover de gemotiveerde betwisting van haar standpunt in deze door de Heffingsambtenaar, welke betwisting berust op de onder 4.24 genoemde gegevens en de overigens door de Heffingsambtenaar verstrekte inlichtingen en gegevens, niet aannemelijk gemaakt dat de bij de ramingen van de ‘lasten ter zake’ voor 2006 en 2007 in aanmerking genomen kosten die verband houden met de GBA, geen of slechts zijdelings verband houden met belaste diensten en evenmin dat de mate waarin de kosten die verband houden met de GBA door legesheffing worden verhaald leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing in de onder 4.34 bedoelde zin. 
      
    
    
      4.41
      Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.29, sub c, vermelde kosten.
      
    
    
      4.42
      
        Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de gemeente kosten van diensten die niet in de legesheffing worden betrokken, bij de ramingen heeft aangemerkt als ‘lasten ter zake’. In totaal gaat het om € 2.996.890 voor – naar het Hof begrijpt – zowel 2006 als 2007. Belanghebbende heeft met hetgeen zij heeft aangevoerd dit standpunt, tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Heffingsambtenaar, welke betwisting berust op de onder 4.24 genoemde gegevens en de overigens door de Heffingsambtenaar verstrekte inlichtingen en gegevens, naar het oordeel van het Hof, niet aannemelijk gemaakt. 
        Gelet op hetgeen vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.29, sub d, vermelde kosten.
      
      
    
    
      4.43
      Uitgaande van de onder 4.24 genoemde gegevens en de overigens door de Heffingsambtenaar verstrekte inlichtingen alsmede van hetgeen onder 4.33 tot en met 4.42 en onder 4.44 tot en met 4.47 is overwogen, overtreffen ook bij gegrondbevinding van de standpunten van belanghebbende over de onder 4.29, sub e tot en met h, genoemde kosten, de geraamde ‘lasten ter zake’ de geraamde opbrengsten van de leges. Gelet daarop behoeven de standpunten van belanghebbende over de onder 4.29, sub e tot en met h, genoemde kosten geen behandeling.
      
    
    
      4.44
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de gemeente de opbrengsten van de bouwleges en daarmee de totale legesopbrengsten structureel te laag heeft geraamd. Zou de gemeente de baten van de bouwleges hebben geraamd met inachtneming van alle relevante informatie waarover zij ten tijde van de ramingen beschikte, dan zouden de geraamde bouwlegesopbrengsten de geraamde “lasten ter zake” in de jaren 2006 en 2007 hebben overtroffen, aldus belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende deze stelling, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Heffingsambtenaar, niet aannemelijk gemaakt. Daarbij neemt het Hof het volgende in aanmerking. 
      
    
    
      4.45
      Uit de onder 4.24 genoemde gegevens en hetgeen de Heffingsambtenaar overigens heeft aangevoerd over de wijze van raming van de baten van leges, volgt dat de gemeente bij de ramingen van de legesopbrengsten rekent met een op basis van de opbrengsten van eerdere jaren bepaald meerjaargemiddelde. Incidentele ontwikkelingen die ten tijde van de vaststelling van de begroting en de legestarieven nog niet bekend waren, kunnen ertoe leiden dat de gerealiseerde opbrengsten in positieve of negatieve zin van de op basis van het meerjaargemiddelde berekende geraamde opbrengsten afwijken. Deze afwijkingen brengen geen wijziging in de verhouding tussen de geraamde opbrengsten en de geraamde ‘lasten ter zake’. 
      
    
    
      4.46
      
        De Heffingsambtenaar heeft onweersproken gesteld dat substantiële verschillen tussen de gerealiseerde opbrengsten van de bouwleges en de gerealiseerde ‘lasten ter zake’ zoveel mogelijk worden geëgaliseerd. Dit geschiedt door de ‘meeropbrengsten’ van de jaren waarin de gerealiseerde opbrengsten van de bouwleges de gerealiseerde ‘lasten ter zake’ substantieel overschrijden toe te voegen aan de Algemene Egalisatiereserve Concern en/of de Egalisatiereserve bouwleges en in jaren waarin de opbrengsten van de bouwleges substantieel achterblijven bij de ‘lasten ter zake’, de “minderopbrengsten” uit (één van) de reserves te dekken. Naar het oordeel van het Hof is deze wijze van ramen en egaliseren van de jaarlijkse bouwlegesopbrengsten niet in strijd met de eerder genoemde, voor de gemeente geldende comptabiliteitsvoorschriften; evenmin is bij deze wijze van ramen en egaliseren van de jaarlijkse bouwlegesopbrengsten sprake van het structureel te laag ramen van de bouwlegesopbrengsten.
        Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.30, sub i, genoemde opbrengsten.
      
      
    
    
      4.47
      
        De Rechtbank heeft het standpunt van belanghebbende dat de incidentele inkomsten en kosten uit bouwprojecten met een bouwsom van meer dan € 8 miljoen niet zijn begrepen in de ramingen van de legesopbrengsten, verworpen. Daartoe heeft de Rechtbank overwogen:
        “Weliswaar kan eiseres worden nagegeven dat in een voetnoot bij de gemeentebegroting over de jaren 2006, 2007 en 2008 staat dat voor de bepaling van de bouwleges de incidentele kosten en opbrengsten (die voor grote bouwprojecten met een bouwsom groter dan € 8.000.000,00) worden geëlimineerd, maar in onderdeel 5.2.4 van het rapport wordt over dit aspect het volgende - voor zover relevant - geschreven: 
        "De methode tot de begroting voor 2009 was als volgt: voor het ramen van de baten werd gekeken naar de realisatie van de afgelopen vijf jaren (voor het jaar 2008 was dat dus de realisatie van 2002 tot en met 2006). Daarin zitten alle legesbaten die in werkelijkheid gerealiseerd zijn van die jaren, dat is dus inclusief de leges van de grote projecten. Deze methode wordt 'het vijfjaarsgemiddelde' genoemd.". 
        Ter zitting heeft de deskundige desgevraagd (nogmaals) verklaard en de rechtbank acht deze verklaring geloofwaardig, dat alle projecten mee zijn genomen bij haar feitelijke bevindingen in het rapport. De rechtbank is op grond hiervan van oordeel dat verweerder, op wie te dezen de bewijslast rust, aannemelijk heeft gemaakt dat de incidentele inkomsten en kosten van de grote bouwprojecten in de ramingen als bedoeld in artikel 229b van de Gemeentewet zijn begrepen.” 
        Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank op dit punt op goede gronden een juiste beslissing genomen. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de beslissing van de Rechtbank steun vindt in de onder 4.24 genoemde feitelijke gegevens. Hetgeen belanghebbende tegen deze beslissing van de Rechtbank in hoger beroep heeft aangevoerd, leidt het Hof niet tot een ander oordeel. 
        Gelet op het vorenoverwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende over de onder 4.30, sub j, genoemde opbrengsten.  
      
      
      
        
          Slotsom
          
          
        
      
    
    
      4.48
      Op grond van het vorenstaande zijn de hoger beroepen van de Heffingsambtenaar in de zaken betreffende de nadere aanslagen 2006 gegrond en zijn het hoger beroep van belanghebbende in de zaak betreffende de aanslag 2007 alsmede de incidentele hoger beroepen van belanghebbende in de zaken betreffende de nadere aanslagen 2006 ongegrond. 
      
      
    
  
  
    
      5Schadevergoeding
    
    
      Belanghebbende verzoekt om het toekennen van een schadevergoeding van immateriële schade die zij heeft geleden doordat bij de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep de redelijke termijn is overschreden. Van de indiening van de bezwaarschriften tegen de nadere aanslagen 2006 en de aanslag 2007 op 13 juni 2007 tot de uitspraak van het Hof op 30 juli 2013 zijn meer dan 6 jaar verstreken. Het Hof ziet aanleiding het onderzoek op dit punt te heropenen ter voorbereiding van een nadere uitspraak over het verzoek van belanghebbende tot toekenning van een immateriële schadevergoeding. Het Hof zal de Minister van Veiligheid en Justitie in de gelegenheid stellen als partij aan het geding deel te nemen. 
    
    
    
  
  
    
      6Proceskosten en griffierechten
    
    
      Nu het Hof de beroepen in eerste aanleg, het hoger beroep en de incidentele hoger beroepen van belanghebbende ongegrond heeft verklaard, acht het Hof vooralsnog geen termen aanwezig voor een veroordeling van de Heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende. Het kan zijn dat het Hof in de onder 5 genoemde nadere uitspraak alsnog aanleiding vindt voor toekenning van een proceskostenvergoeding aan belanghebbende. Voorts is het mogelijk dat het Hof naar aanleiding van zijn beslissing op de verzoeken tot toekenning van een schadevergoeding, de Heffingsambtenaar zal gelasten belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. Daarom zal het Hof bij de nadere uitspraak tevens zijn oordeel over de proceskostenvergoeding en de vergoeding van griffierecht geven. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing 
    
    
      Het Hof 
      - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank van 29 september 2011, nr. AWB 09/999;
      - vernietigt de uitspraken van de Rechtbank van 29 september 2011, nrs. 09/1000 en 09/1001;
      - verklaart de beroepen inzake de nadere aanslagen 2006 ongegrond;
      - heropent het onderzoek ter voorbereiding van een nadere uitspraak over de immateriële schadevergoeding, de proceskostenvergoeding en de vergoeding van griffierecht.  
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. van Leijenhorst, voorzitter, mr E. Polak en mr. J. Huiskes, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong -Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 30 juli 2013in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
          
            
              (K. de Jong-Braaksma)
            
            
              (G.J. van Leijenhorst)
            
          
        
      
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 juli 2013
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      
      
        het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.