ECLI:NL:GHSHE:2015:875, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 13-03-2015, 13-00948
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2015-03-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende exploiteert onder meer een bedrijf in schoolfotografie. De dagelijkse leiding van belanghebbende is in handen van [A]. [A] heeft onder meer werkzaamheden verricht met betrekking tot schoolfotografie. Hij heeft ter zake van deze werkzaamheden kilometers gereden, waarvoor door belanghebbende aan hem een reiskostenvergoeding is verstrekt. Het Hof acht aannemelijk dat [A] ter zake van het vervoer inzake schoolfotografie kosten heeft gemaakt. Het Hof is voorts van oordeel dat onder ‘vervoer’ als bedoeld in artikel 15b, lid 1, aanhef en onderdeel a van de Wet LB 1964 zowel het vervoer met de privé-auto van belanghebbende moet worden verstaan als het vervoer dat door de fotograaf werd verzorgd en waarbij [A] gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid tot carpoolen. Belanghebbende heeft de reiskostenvergoeding daarom terecht niet tot het loon gerekend.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer  
    Kenmerk: 13/00948
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] BV, 
      
      gevestigd te [plaats 1],
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de  Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 17 juli 2013, nummer AWB 12/4992 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Inspecteur van de Belastingdienst/[vestigingsplaats], 
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te melden naheffingsaanslag, boetebeschikking en beschikking heffingsrente.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 30 juni 2009 over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005 en onder aanslagnummer [aanslagnummer] een naheffingsaanslag in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 96.184, alsmede bij beschikking een boete van € 12.029. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 17.951. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur, bij in één geschrift vervatte uitspraken, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 12.814 aan belasting, de boete verminderd tot € 1.601 en de heffingsrente verminderd tot € 2.077. 
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende geen griffierecht geheven.
        De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het de boete betreft, de uitspraak op bezwaar vernietigd voor zover het de boete betreft, de boetebeschikking verminderd tot een bedrag van € 1.440 en het beroep voor het overige ongegrond verklaard. 
      
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende geen griffierecht geheven.
        De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 19 november 2014 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende, de heer [A], directeur van belanghebbende, vergezeld van de gemachtigde van belanghebbende, mevrouw [D], alsmede, namens de Inspecteur, de heer [E] en de heer [F]. 
      
    
    
      1.5.
      Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende verzorgt voor een aantal opdrachtgevers de logistieke-, administratieve- en beheerswerkzaamheden van hun abonnementenbestand voor tijdschriften van consumenten. Tevens exploiteert belanghebbende een bedrijf in schoolfotografie. De dagelijkse leiding van belanghebbende is in handen van [A] (hierna: [A]). [B] en [C] zijn (rechtstreeks) aandeelhouder van belanghebbende.
      
    
    
      2.2.
      Op 3 januari 2006 is bij belanghebbende een boekenonderzoek aangekondigd, dat op 15 maart 2006 is aangevangen. Tijdens het boekenonderzoek is de aanvaardbaarheid van aangiften loonbelasting over de tijdvakken in de jaren 2001 tot en met 2005 onderzocht. Bij brief van 8 april 2008 is aan belanghebbende het conceptrapport van dit boekenonderzoek aangeboden. Tevens is in deze brief aan belanghebbende op grond van artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) medegedeeld dat de Inspecteur voornemens is haar ter zake van de uit hoofdstuk 3.3, 3.4 en 3.7 voortvloeiende correcties een vergrijpboete op te leggen op grond van artikel 67f van de AWR. 
      
    
    
      2.3.
      Bij brief van 4 juni 2009 is aan belanghebbende het definitieve rapport van het controleonderzoek toegezonden. Daarbij is aan belanghebbende op grond van artikel 67k van de AWR medegedeeld dat de Inspecteur haar ter zake van de uit hoofdstuk 3.3 voortvloeiende correcties een vergrijpboete heeft opgelegd op grond van artikel 67f van de AWR. 
      
    
    
      2.4.
      De naheffingsaanslag LB/PVV over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005 is met dagtekening 30 juni 2009 opgelegd naar een bedrag van € 96.184. De naheffingsaanslag is als volgt samengesteld:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Mobiele telefoon
              
              
                €
              
              
                3.744
              
            
            
              
                Reiskosten [A]
              
              
                €
              
              
                9.070
              
            
            
              
                Reiskosten [M]
              
              
                €
              
              
                7.013
              
            
            
              
                Gebruikelijk loon
              
              
                €
              
              
                76.357
              
            
            
              
                Totaal:
              
              
                €
              
              
                96.184
              
            
          
        
      
      
      
        Gelijktijdig is bij beschikking de heffingsrente vastgesteld op € 17.951 en is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 12.029.
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt bij brief van 13 juli 2009. Dit bezwaarschrift is op 16 juli 2009 door de Inspecteur ontvangen. Belanghebbende heeft bij brief van 28 juli 2009 bezwaar gemaakt tegen de boete. Dit bezwaarschrift is op 29 juli 2009 door de Inspecteur ontvangen. Bij brief van 16 oktober 2009 heeft belanghebbende haar bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslag en boete van een motivering voorzien. Op 17 november 2009 heeft een hoorzitting plaatsgevonden. Bij brief van 6 mei 2010 heeft belanghebbende het volgende verklaard: 
      
      
        “Als gemachtigden van belastingplichtige [belanghebbende] BV te [plaats 2], verklaren wij ons, namens belastingplichtige, akkoord met uw voorstel om Mevr [L] de feiten en omstandigheden, die belastingplichtige in haar bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen loonheffing 2001 t/m 2005 heeft ingebracht casu quo geschetst, nader te laten onderzoeken.”
      
      
    
    
      2.6.
      Op 6 juli 2010 heeft een bespreking plaatsgevonden tussen belanghebbende en de Inspecteur. Bij brief van 24 december 2010 heeft belanghebbende een reactie ingezonden op informatieverzoeken die door de Inspecteur tijdens de bespreking van 6 juli 2010 zijn gedaan. Bij brief van 3 augustus 2011 heeft de Inspecteur de brief van 24 december 2010 beantwoord. Belanghebbende heeft de brief van 3 augustus 2011 beantwoord bij brief van 30 augustus 2011. 
      
    
    
      2.7.
      Bij uitspraak op bezwaar van 20 augustus 2012 heeft de Inspecteur het bezwaar gegrond verklaard. De naheffingsaanslag is verminderd tot een bedrag van € 12.814. Dit bedrag is als volgt samengesteld:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Mobiele telefoon
              
              
                €
              
              
                3.744
              
            
            
              
                Reiskosten [A]
              
              
                €
              
              
                9.070
              
            
            
              
                Reiskosten [M]
              
              
                €
              
              
                0
              
            
            
              
                Gebruikelijk loon
              
              
                €
              
              
                0
              
            
            
              
                Totaal:
              
              
                €
              
              
                12.814
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.8.
      Op 19 september 2012 heeft de inspecteur een verminderingsbeschikking vastgesteld. Hierbij is de naheffingsaanslag, overeenkomstig de uitspraak op bezwaar, verminderd tot € 12.814, is de beschikking heffingsrente verminderd tot € 2.077 en is de boete verminderd tot € 1.601.
      
    
    
      2.9.
      De Rechtbank heeft bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot € 1.440. De Inspecteur heeft geen incidenteel hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      2.10.
      
        [A] heeft in het onderhavige tijdvak werkzaamheden verricht met betrekking tot schoolfotografie. Een deel van deze werkzaamheden vond plaats in samenwerking met de heer [H], fotograaf. Ter zake van de werkzaamheden met betrekking tot schoolfotografie heeft [A] in 2004 28.648 en in 2005 35.283 kilometers gereden. Belanghebbende heeft in verband met deze gereden kilometers in de jaren 2004 en 2005 aan [A] een reiskostenvergoeding verstrekt van respectievelijk € 4.796,64 en € 6.350,94. 
      
    
    
      2.11.
      
        
          [A] reist een maal per week naar [plaats 2], een afstand van 20 kilometer enkele reis, en een keer per week naar [plaats 3], een afstand van 4 kilometer enkele reis. Op de overige werkdagen wordt rechtstreeks vanuit het huisadres naar klanten gereden. Voor de reizen naar [plaats 2] en [plaats 3] kon belanghebbende in 2004 en in 2005 aan [A] een bedrag van 
        € 34,56 per maand, te weten (8 x 20 km) + (8 x 4 km) x € 0,18, onbelast vergoeden. Belanghebbende heeft in beide jaren een bedrag van € 130 per maand ter zake van woon-werkverkeer vergoed aan [A], zodat de bovenmatige reiskostenvergoeding woon-werkverkeer voor elk van de jaren 2004 en 2005 € 1.145,28 ((€ 130-€ 34,56) x 12) bedraagt. Voor de tijdvakken in het jaar 2004 bedraagt de correctie mobiele telefoon € 2.178,24 en voor de tijdvakken in het jaar 2005 bedraagt de correctie mobiele telefoon € 2.995,08.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft, naar partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben verklaard, uitsluitend nog het antwoord op de volgende vragen:
      1. Behoort de aan [A] verstrekte reiskostenvergoeding in verband met het vervoer dat betrekking heeft op de werkzaamheden inzake schoolfotografie tot de vrije vergoedingen als bedoeld in artikel 15, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet)? 
      2. Indien vraag 1 ontkennend moet worden beantwoord: dient een bedrag van € 8.945 in aanmerking te worden genomen in verband met gemaakte kosten ter zake van het onder 1 vermelde vervoer?
      3. Is de boete ter zake van de correctie reiskostenvergoeding ten onrechte en tot een te hoog bedrag opgelegd?
      4. Dient de boete te worden verminderd in verband met de overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar, beroep en hoger beroep? 
      5. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van de kosten van de bezwaarprocedure?
      
      
        Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Zij hebben hieraan ter zitting het volgende toegevoegd:
      
      
      
        
          Belanghebbende
        
        De stelling dat de correctie spaarloonregeling door de Inspecteur ten onrechte niet is ongedaan gemaakt, trek ik in, nu de Rechtbank op dit punt een juiste beslissing heeft genomen. 
        De stelling dat het bedrag van de verschuldigde belasting ter zake van de correctie woon-werkverkeer door de Inspecteur onjuist is berekend, trek ik eveneens in, nu de Rechtbank ook op dit punt een juiste beslissing heeft genomen. 
        Mijn stelling dat het anoniementarief ten onrechte is toegepast, trek ik in. Ik handhaaf mijn stelling dat de Inspecteur ten onrechte het eindheffingstarief heeft toegepast. Naar mijn mening dient het individuele tarief van 42% te worden toegepast, dus zonder brutering. 
        De opmerkingen in het hoger beroepschrift met betrekking tot de wijze waarop de uitnodiging voor het bijwonen van de zitting van de Rechtbank heeft plaatsgevonden, de opmerkingen betreffende de wijze waarop de hoorzitting heeft plaatsgevonden en de opmerking dat een verslag van de hoorzitting ontbreekt, betreffen geen zelfstandige grieven. 
        Ik heb in de stukken niet verzocht om vergoeding van immateriële schade. 
        In 2002 was het fotobedrijf nog in opbouw. Vanuit mijn management achtergrond ben ik in die periode vaak meegegaan met de fotograaf voor acquisitie of om de relatie met deze scholen te onderhouden. 
        Ik had met mevrouw [G] geen afspraak gemaakt over de wijze van declareren. Ik reed vaak, bezocht deze scholen ook vaak zelfstandig. Het lijkt nu net alsof ik in alle gevallen met deze persoon meereed, maar dat is niet zo. Als ik wel meereed, betaalde ik de benzine en vervolgens declareerde ik dit door middel van de kilometeradministratie. Het aantal kilometers dat in de stukken is vermeld, betreffen alle door mij gereden kilometers; zowel de kilometers die ik zelf gereden heb, als de kilometers die ik ben meegereden met mevrouw [G].
        Ik wil u vragen om het staatje dat als bijlage 7.7 bij het hoger beroepschrift is gevoegd en de verklaring van de heer [H], bij uw beoordeling mee te nemen.  
      
      
      
        
          Inspecteur
        
        Ik ga ermee akkoord dat het individuele tarief wordt toegepast. Ik stem in met het door belanghebbende voorgestelde tarief van 42%. 
        Ik stem ermee in dat aan belanghebbende een vergoeding wordt toegekend ter zake van kosten van bezwaar. 
        Ik bestrijd niet dat de reizen zijn gemaakt. Ik ben van een bepaald feitencomplex uitgegaan en dat feitencomplex is bevestigd door de vorige gemachtigde van belanghebbende, de heer [K]. Maar nu is er weer een ander feitencomplex. 
        Ik ben er vanuit gegaan dat de heer [A] heeft meegereisd, dat hij niet met de eigen auto heeft gereisd. Dit is een belangrijk punt. Ik heb niet kunnen onderzoeken of het juist is dat de heer [A] kosten heeft betaald. 
        Op grond van de wet dient gebruik te worden gemaakt van een privé-auto. Dat is hier niet het geval, zodat de regeling in de loonbelasting voor vergoeding van kosten ter zake van vervoer niet van toepassing is. 
        In het onderhavige jaar was de carpoolregeling nog van toepassing, maar die is hier niet aan de orde omdat sprake is van vervoer van de werkgever. De heer [A] is directeur en werknemer. Hij was dus ook werkgever en ook op de hoogte van de carpoolregeling. 
        Tijdens het hoorgesprek zijn nieuwe feiten gebleken, waarna is afgesproken met belanghebbende dat de Inspecteur nader onderzoek zou verrichten. De hele periode tussen 17 november 2009 en 24 december 2010 moet worden toegerekend aan belanghebbende, omdat belanghebbende zelf met nieuwe feiten kwam. Het betrof de plaats waar de heer [A] en anderen hun werkzaamheden hebben verricht. 
      
      
      
        
          Partijen
        
        Het toe te passen tarief is het tarief van 42%.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van (afgerond) € 3.133. De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de Inspecteur en vermindering van de naheffingsaanslag tot (afgerond) € 7.816. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag
      
    
    
    
      4.1.
      Vaststaat dat belanghebbende de reiskostenvergoeding heeft verstrekt aan [A] in het kader van zijn dienstbetrekking, zodat de reiskostenvergoeding op grond van artikel 10, eerste lid, van de Wet tot het loon behoort en in beginsel in de belastingheffing dient te worden betrokken. Dit is, voor zover hier van belang, alleen anders indien deze vergoeding op grond van artikel 15, aanhef en onderdeel a, van de Wet, dient te worden aangemerkt als een vergoeding welke strekt tot bestrijding van kosten ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. In het kader van een reiskostenvergoeding als de onderhavige is voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een vergoeding als bedoeld in artikel 15 van de Wet voorts nog het bepaalde in artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet (tekst 2004 resp. 2005) van belang.
      
    
    
      4.2.
      Het Hof acht, mede gelet op de door [A] ter zitting gegeven verklaring, aannemelijk dat belanghebbende ter zake van het vervoer per auto in het kader van de werkzaamheden inzake schoolfotografie kosten heeft gemaakt. Deze kosten behoren naar het oordeel van het Hof tot de kosten ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking, zodat de door belanghebbende verstrekte vergoeding, mits wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet, behoort tot de vrije vergoedingen als bedoeld in artikel 15 van de Wet. Niet van belang is tot welk bedrag door [A] kosten ter zake van vervoer zijn gemaakt. 
      
    
    
      4.3.
      
        Met ingang van 1 januari 2004 behoren op grond van artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet tot de vrije vergoedingen niet vergoedingen ter zake van, vervoer, waar onder woon-werkverkeer, indien dat vervoer niet plaatsvindt per taxi, luchtvaartuig, schip of ter beschikking gesteld vervoermiddel, voorzover de vergoeding meer bedraagt dan € 0,18 per kilometer. 
        Bij de wijziging van artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet met ingang van 1 januari 2004 is de Memorie van Toelichting onder meer opgenomen (Kamerstukken II, 2003/04, 29 210, nr. 3, p. 18): 
      
      
      
        “Met het voorgestelde pakket aan maatregelen wordt een aanzienlijke vereenvoudiging van de regelgeving bereikt. Doordat woon-werkverkeer als zakelijk verkeer wordt aangemerkt, komt het ingewikkelde begrip «regelmatig woon-werkverkeer» voor niet per openbaar vervoer afgelegde kilometers te vervallen, en zullen ook de administratieve lasten afnemen. Het effect van de vereenvoudiging wordt nog versterkt doordat de uniforme onbelaste kilometervergoeding niet alleen van toepassing is op de eigen auto, maar ook op alle andere vormen van vervoer. (…) 
        Doordat het mogelijk is om ongeacht afstand en de wijze van vervoer een onbelaste vergoeding per afgelegde kilometer te ontvangen wordt de stimulans om te carpoolen op het woon-werktraject nog vergroot ten opzicht van de huidige carpoolregeling. Niet alleen de chauffeur, maar ook zijn passagiers kunnen de vergoeding ontvangen. (…)”
      
      
    
    
      4.4.
      Gelet op de bewoordingen van artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet, en gelet op de hiervoor geciteerde parlementaire geschiedenis, dient naar het oordeel van het Hof naar de bedoeling van de wetgever onder vervoer als bedoeld in dit artikel mede te worden verstaan het vervoer dat door de heer [H] wordt verzorgd en waarbij [A] gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid tot carpoolen. De tekst van de Wet noch de hiervoor geciteerde parlementaire geschiedenis bieden ruimte voor de door de Inspecteur voorgestane beperkte uitleg dat onder vervoer uitsluitend het vervoer per privé-auto van de werknemer moet worden verstaan. In het midden kan blijven of de in het kader van de werkzaamheden inzake schoolfotografie afgelegde kilometers door [A] (voor een deel) zijn gereden in zijn privé-auto dan wel door hem zijn meegereden in de auto van de heer [H], nu ter zake van kosten gemaakt in verband met beide vervoersmogelijkheden een vrije vergoeding kan worden toegekend. De verstrekte vergoeding gaat voorts niet uit boven het bedrag van € 0,18 per kilometer. Gelet op al het vorenoverwogene staat artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet er niet aan in de weg dat de reiskostenvergoeding wordt aangemerkt als een vrije vergoeding als bedoeld in artikel 15 van de Wet. 
      
    
    
      4.5.
      
        Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur de belasting ter zake van het bedrag van de door belanghebbende aan [A] verstrekte reiskostenvergoeding ten onrechte nageheven. 
        Tussen partijen is niet in geschil dat in dat geval in de naheffingsaanslag uitsluitend nog zijn begrepen een correctie mobiele telefoon van € 5.173 en een correctie woon-werkverkeer vergoeding [A] van € 2.290, in totaal € 7.463. Partijen zijn ter zitting voorts overeengekomen dat het individuele tarief van 42% moet worden toegepast, zodat de naheffingsaanslag als volgt moet worden verminderd:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Correctie
                
              
              
                
                  Bedrag 
                
                
                  (€)
                
              
              
                
                  Tarief 
                
                
                  (%)
                
              
              
                
                  Belasting 
                
                
                  (€)
                
              
            
            
              
                Mobiele telefoon
              
              
                5.173
              
              
                42%
              
              
                2.172
              
            
            
              
                Woon-werkverkeer
              
              
                2.290
              
              
                42%
              
              
                961
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
                  3.133
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Boete
        
      
      
    
    
      4.6.
      Nu belanghebbende ter zake van de reiskostenvergoeding schoolfotografie geen loonbelasting was verschuldigd, is de boete voor zover deze betrekking heeft op de correctie reiskostenvergoeding schoolfotografie ten onrechte opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat een boete van 10% ten aanzien van de correctie mobiele telefoon passend en geboden is. 
      
    
    
      4.7.
      Ten aanzien van de boete die is opgelegd ter zake van de correctie reiskostenvergoeding woon-werkverkeer is het Hof van oordeel dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan is afgedragen. Belanghebbende had zich ervan behoren te vergewissen welke fiscale consequenties verbonden waren aan het verstrekken van een vergoeding voor reiskosten ter zake van woon-werkverkeer en niet zonder meer ervan uit mogen gaan dat in het geval van haar werknemer de verstrekking van de hoogst mogelijke vergoeding voor reiskosten woon-werkverkeer zonder fiscale consequenties zou blijven. Met deze handelwijze heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof zodanig onachtzaam gehandeld dat sprake is van grove schuld. Het Hof acht gelet op de omstandigheden van dit geval een vergrijpboete van 25% van de nageheven belasting passend en geboden. 
      
    
    
      4.8.
      De boete moet gelet op het voorgaande worden verminderd tot het volgende bedrag:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Correctie
                
              
              
                
                  Bedrag 
                
                
                  (€)
                
              
              
                
                  Tarief 
                
                
                  (%)
                
              
              
                
                  Belasting 
                
                
                  (€)
                
              
              
                
                  Boete 
                
                
                  (%)
                
              
              
                
                  Boete 
                
                
                  (€)
                
              
            
            
              
                Mobiele telefoon
              
              
                5.173
              
              
                42%
              
              
                2.172
              
              
                10
              
              
                217
              
            
            
              
                Woon-werkverkeer
              
              
                2.290
              
              
                42%
              
              
                961
              
              
                25
              
              
                240
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
                  € 457
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      4.9.
      Tussen het moment dat de boete belanghebbende is bekend geworden, te weten bij ontvangst van de op de voet van artikel 67g van de AWR gedane mededeling van 8 april 2008, en de uitspraak van de Rechtbank, die is verzonden op 22 juli 2013, zijn vijf jaren en drie maanden verstreken. Tussen het moment van de uitspraak van de Rechtbank en de datum waarop de onderhavige uitspraak is gedaan, is ongeveer een jaar en zeven maanden verstreken.
      
    
    
      4.10.
      Bij de beantwoording van de vraag of de redelijke termijn van twee jaren voor de behandeling van het bezwaar en beroep, alsmede de redelijke termijn van twee jaren voor de behandeling van het hoger beroep is overschreden, dienen volgens vaste jurisprudentie de ingewikkeldheid van de zaak, de invloed van de beboete en/of zijn raadsman op het procesverloop, de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld en de wijze waarop de zaak door de rechter is behandeld in aanmerking te worden genomen. 
      
    
    
      4.11.
      De Inspecteur heeft het conceptrapport van het boekenonderzoek aangeboden aan belanghebbende bij brief van 8 april 2008. Het definitieve rapport is op 4 juni 2009, derhalve een jaar en twee maanden na de aanbieding van het concept-rapport, aan belanghebbende toegezonden. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur, in aanmerking genomen de aard en omvang van de onderhavige zaak, na het aanbieden van het conceptrapport onvoldoende voortvarendheid heeft betracht om te komen tot een definitief rapport en derhalve tot een definitieve onderbouwing van de op 30 juni 2009 opgelegde naheffingsaanslag. De vertraging die hierdoor is opgetreden, komt naar het oordeel van het Hof geheel voor rekening van de Inspecteur.
      
    
    
      4.12.
      Op 16 oktober 2009 heeft belanghebbende haar bezwaarschrift van een motivering voorzien. Het Hof is niet gebleken dat de Inspecteur belanghebbende op enig moment na ontvangst van het bezwaarschrift op 18 december 2008 de gelegenheid heeft gesteld de motivering van haar bezwaar in te zenden. De vertraging die hierdoor in de afdoening van het bezwaar is opgetreden, komt naar het oordeel van het Hof geheel voor rekening van de Inspecteur. Hetzelfde heeft te gelden voor:
      
        
          de periode gelegen tussen de hoorzitting, die heeft plaatsgevonden op 17 november 2009, en de brief van belanghebbende van 6 mei 2010, zoals geciteerd onder 2.6 hiervoor;
        
        
          de periode gelegen tussen het gesprek dat op 6 juli 2010 heeft plaatsgevonden en de reactie van belanghebbende van 24 december 2010.
        
      
      
        Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat de Inspecteur haar eerst kort voor 6 mei 2010 heeft gevraagd om (schriftelijk) in te stemmen met het verrichten van nader onderzoek naar aanleiding van hetgeen is besproken tijdens de hoorzitting. Uit de stukken van het geding kan niet worden afgeleid dat de Inspecteur belanghebbende op een eerder moment een termijn heeft gesteld voor het verlenen van de gevraagde toestemming dan wel dat de Inspecteur een termijn heeft gesteld voor het indienen van een reactie. 
        Het Hof acht aannemelijk dat de vertraging in deze periode onder meer betrekking heeft op het onderzoek dat de Inspecteur moest verrichten naar aanleiding van door belanghebbende nieuw gestelde omstandigheden, met welk onderzoek belanghebbende ook had ingestemd, en acht redelijk dat om die reden de ontstane vertraging in deze periode van de bezwaarfase voor een deel aan belanghebbende wordt toegerekend. De enkele omstandigheid dat een belanghebbende nieuwe feiten aandraagt, waardoor onderzoek moet plaatsvinden, rechtvaardigt echter niet een vertraging van meer dan een jaar zoals in casu heeft plaatsgevonden.
        In de bezwaarprocedure is voorts vertraging opgetreden doordat de brief van belanghebbende van 24 december 2010 door de Inspecteur eerst na zeven maanden, op 3 augustus 2011, is beantwoord en doordat na de brief van belanghebbende van 30 augustus 2011 eerst na bijna een jaar, op 20 augustus 2012, uitspraak op bezwaar is gedaan. Voor de vertraging in de periode tussen 24 december 2010 en 20 augustus 2012 is door de Inspecteur geen verklaring gegeven. 
      
      
    
    
      4.13.
      Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de redelijke termijn van twee jaren voor de behandeling van de boete in bezwaar en beroep is overschreden met drie jaren en drie maanden en dat deze overschrijding geheel moet worden toegerekend aan de Inspecteur. 
      
    
    
      4.14.
      
        Het Hof hanteert een richtlijn bij de bepaling van de mate waarin de boete moet worden verminderd in het geval de redelijke termijn is overschreden. Deze richtlijn luidt als volgt: 
        Geen vermindering wordt verleend indien de boete minder bedraagt dan € 200. In dat geval wordt volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.
        De vermindering bij een hogere boete verloopt als volgt: 
      
      - tot 6 maanden: 5% met een maximum van € 2.500;
      - tot 12 maanden: 10% met een maximum van € 5.000;
      - tot 2 jaar: 15% met een maximum van € 10.000;
      - 2 jaren en meer: 20% met een maximum € 20.000.
      
    
    
      4.15.
      Nu de boete in 4.8 hiervoor is verminderd tot een bedrag van € 457 is er gelet op de hiervoor weergegeven richtlijn aanleiding om de boete in verband met de overschrijding van de redelijke termijn in bezwaar- en beroep verder te verminderen met 20% tot € 365. 
      
    
    
      4.16.
      Tussen het moment van de uitspraak van de Rechtbank en de datum waarop de onderhavige uitspraak is gedaan, is ongeveer een jaar en zeven maanden verstreken, zodat van overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep geen sprake is.
      
      
        
          Vergoeding kosten bezwaar
        
      
      
    
    
      4.17.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat geen termen aanwezig zijn voor vergoeding van de kosten van de bezwaarfase, nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende om een dergelijke vergoeding heeft verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan.
      
    
    
      4.18.
      
        Het Hof is – anders dan de Rechtbank – van oordeel, dat weliswaar in het bezwaarschrift tegen de onderhavige naheffingsaanslag geen verzoek is begrepen om een vergoeding van de kosten van bezwaar, maar dat – zoals de Inspecteur ter zitting ook heeft aangegeven - gelet op de samenhang van het onderhavige bezwaar en de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen over de jaren 2002 en 2003 waarin een dergelijk verzoek wel is begrepen, belanghebbende geacht moet worden een dergelijk verzoek te hebben gedaan. Belanghebbende heeft derhalve recht op vergoeding van de kosten van bezwaar.
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.19.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de Rechtbank vernietigen, de uitspraak van de Inspecteur vernietigen, de naheffingsaanslag verminderen tot een bedrag van € 3.133 en de boete verminderen tot € 365. 
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.20.
      Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van haar bezwaar, het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      4.21.
      Het Hof stelt, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, de tegemoetkoming voor de behandeling van het bezwaar, op 2 (punten) x € 244 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 488. 
      
    
    
      4.22.
      Het Hof stelt, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht,
      
        
          de tegemoetkoming voor de behandeling van het beroep, op 2 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 980;
        
        
          de tegemoetkoming in verband met de behandeling van het hoger beroep op 2 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 980.
        
      
      De in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep in totaal te vergoeden kosten bedragen gelet op het voorgaande € 1.960.
      
      
        Hierbij is uitgegaan van drie samenhangende zaken waarin belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk is gesteld. Dit betreft de drie zaken van belanghebbende met kenmerknummers 13/00946, 13/00947 en 13/00948. Het Hof zal in deze zaak en in elk van de overige hiervóór genoemde zaken een proceskostenvergoeding toekennen van € 653,33 (€ 1960 : 3).
      
      
    
    
      4.23.
      De voor vergoeding in aanmerking komende kosten bedragen gelet op het voorgaande in totaal € 1.141,33. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond,
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      
      
        verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag tot € 3.133,
      
      
        vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig, 
      
      
        vermindert de boete tot € 365,
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de kosten van bezwaar en van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.141,33.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 13 maart 2015 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J.W.J. Huige en R.C.A.M. Phillippart, in tegenwoordigheid van A.A. van Wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.