ECLI:NL:GHARL:2015:4472, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 16-06-2015, 14/00312 en 14/00313
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-06-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Gebruikelijk loon. Naheffing. Verrekening loonheffing? Winstuitkering. Dividendbelasting ingehouden?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie: Arnhem
    
    
      nummers 14/00312 en 14/00313
      uitspraakdatum: 16 juni 2015
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 25 februari 2014, nummers AWB 13/4980 en 13/4981, 
    
    
    
      in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Doetinchem (hierna: de Inspecteur).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648. Tevens is bij beschikking € 1.204 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2
      Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 86.590. Tevens is bij beschikking € 870 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.3
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 16 juli 2013 de aanslag, de navorderingsaanslag en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.4
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij de uitspraak van 25 februari 2014 ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle overige stukken die partijen in hoger beroep hebben overgelegd.
      
    
    
      1.7
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 november 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als gemachtigde van belanghebbende en mr. [B] en mr. drs. [C] namens de Inspecteur.
      
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
    
      1.9
      Op 28 januari 2015 heeft de gemachtigde het Hof nadere stukken toegezonden. Bij brief van 10 februari 2015 heeft het Hof de gemachtigde bericht dat het Hof daarin geen aanleiding vindt het onderzoek te heropenen. Kopieën van de door de gemachtigde toegezonden stukken en van de reactie van het Hof zijn op 10 februari 2015 aan de Inspecteur gezonden.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
    
      2.1
      Belanghebbende is in 2010 directeur en enig aandeelhouder van [D] BV (hierna: de BV). 
      
    
    
      2.2
      De BV heeft een vordering in rekening-courant op belanghebbende. De over deze vordering verschuldigde rente wordt jaarlijks bijgeschreven. De debetstand van de vordering is in de loop der jaren toegenomen en bedroeg op 31 december 2004 € 119.218, op 31 december 2009 € 396.113 en op 31 december 2010 € 443.838.
      
    
    
      2.3
      De BV heeft over 2010 geen aangiften en/of betalingen loonheffingen gedaan ter zake van door belanghebbende genoten loon. De Inspecteur heeft de BV dienaangaande voor de tijdvakken januari tot en met december 2010 twaalf naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd tot een bedrag van in totaal € 54.000. Het op 21 augustus 2011 ingediende bezwaar tegen deze naheffingsaanslagen is door de Inspecteur bij uitspraak van 23 februari 2012 niet-ontvankelijk verklaard. 
      
    
    
      2.4
      Op 22 december 2011 doet belanghebbende aangifte IB/PVV 2010 van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648. Dit bedrag bestaat volledig uit loon ontvangen uit de dienstbetrekking met de BV. Belanghebbende vermeldt in de aangifte dat op het loon een bedrag van € 36.194 aan loonheffingen is ingehouden.
      
    
    
      2.5
      Op 1 maart 2012 doet de BV een tweede aangifte vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) 2010, waarin staat dat de BV belanghebbende over 2010 een bruto winstuitdeling van € 101.870 heeft gedaan, waarop € 15.280 aan dividendbelasting zou zijn ingehouden. De BV heeft de desbetreffende dividendbelasting niet aangegeven en evenmin betaald.
      
    
    
      2.6
      Op 1 mei 2012 doet de BV alsnog aangiften loonheffingen over de tijdvakken januari tot en met december 2010. 
      
    
    
      2.7
      Bij brieven van 7 mei 2012 en 8 mei 2012 bericht de Inspecteur de BV dat hij al eerder akkoord is gegaan met een gebruikelijk loon voor 2010 voor haar directeur enig aandeelhouder van € 89.648 en dat hij volgens afspraak de naheffingsaanslagen loonheffingen over de loontijdvakken van 2010 zal verminderen tot in totaal € 36.193. 
      
    
    
      2.8
      Op 21 juni 2012 wordt de aanslag IB/PVV 2010 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648 zonder verrekening van voorheffingen.
      
    
    
      2.9
      Op 7 juli 2012 wordt de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 opgelegd. Hierbij is € 86.590 - het netto bedrag van de winstuitdeling - aangemerkt als inkomen uit aanmerkelijk belang en is geen dividendbelasting als voorheffing in aanmerking genomen.
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de aanslag en de navorderingsaanslag terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
      
    
    
      3.2
      Partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
    
    
      3.3
      Belanghebbende concludeert in hoger beroep tot vernietiging van de navorderingsaanslag en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van primair € 26.172 en subsidiair € 41.000.
      
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en subsidiair tot vaststelling van het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang op € 86.590 en vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning tot € 73.836 dan wel € 41.000.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Belanghebbende voert aan dat vanaf eind 2011 besprekingen zijn gevoerd met de Inspecteur teneinde een oplossing te vinden voor de in de loop der jaren opgelopen rekening-courantschuld van belanghebbende aan de BV. In dat kader heeft belanghebbende met de Inspecteur afgesproken de rekening-courant in het jaar 2010 af te boeken met een door hem genoten gebruikelijk loon van € 89.648 en een winstuitdeling van € 86.590. Daarbij heeft belanghebbende echter, naar hij stelt, het voorbehoud gemaakt dat de BV de resterende rekening-courantschuld volledig ten laste van de winst zou mogen afwaarderen. Belanghebbende beroept zich in dat kader op de bij de controle Vpb over de jaren 2003 en 2004 gegeven kwalificatie van de rekening-courantvordering van de BV op belanghebbende als een hoog consumptief krediet zonder zekerheden. Hiermee heeft de Inspecteur bij hem het vertrouwen gewekt dat sprake was van een zakelijke lening, die in geval van oninbaarheid fiscaal kan worden afgewaardeerd. Nu de Inspecteur bij de aanslagregeling Vpb 2010 het standpunt heeft ingenomen dat slechts een gedeelte van de vordering mag worden afgewaardeerd, heeft de Inspecteur naar de mening van belanghebbende het door hem gewekte vertrouwen geschonden, als gevolg waarvan ook de grond onder de afspraken over het gebruikelijke loon en de winstuitdeling is komen te vervallen. 
      
    
    
      4.2
      De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat met belanghebbende afspraken zijn gemaakt over de hoogte van het gebruikelijke loon en een winstuitkering voor het jaar 2010 en dat belanghebbende en de BV dienovereenkomstig aangifte hebben gedaan. Overeenkomstig de afspraak met belanghebbende heeft hij de rekening-courantvordering van de BV met deze bedragen verminderd. Verder heeft hij de vordering om pragmatische redenen afgewaardeerd met de stand daarvan per 31 december 2004. Over afwaardering van het restant van de vordering is geen afspraak gemaakt. Aan het controlerapport over de jaren 2003 en 2004 kan belanghebbende niet het vertrouwen ontlenen dat de rekening-courantvordering voor het onderhavige jaar als een zakelijke lening zou worden aangemerkt. Als belanghebbende van mening is dat de Inspecteur een afspraak in het kader van de Vpb niet is nagekomen, had het voor de hand gelegen de aan de BV opgelegde aanslag Vpb 2010 (verder) te betwisten, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      4.3
      
        Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in het jaar 2010 als bestuurder/directeur in dienstbetrekking werkzaam is geweest voor de BV, dat geen reguliere salarisbetalingen hebben plaatsgevonden en dat partijen vervolgens, bij wijze van compromis, voor 2010 een gebruikelijk loon voor belanghebbende van € 89.648 zijn overeengekomen, alsmede een netto winstuitdeling aan belanghebbende van € 86.590. Belanghebbende heeft, tegenover de uitdrukkelijk betwisting daarvan door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat de afspraken over het gebruikelijke loon en de winstuitkering onderdeel uitmaken van een onderling samenhangend pakket aan afspraken met betrekking tot zowel de IB/PVV als de Vpb, in het kader waarvan de Inspecteur volledige afwaardering van de rekening-courantvordering zou hebben toegezegd. De omstandigheid dat de Inspecteur de rekening-courantvordering slechts gedeeltelijk heeft afgewaardeerd, brengt daarom niet mee dat belanghebbende niet langer gehouden is aan de in het kader van de IB/PVV gemaakte afspraken.
        De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur bij een eerdere controle bij de BV bij hem het vertrouwen heeft gewekt dat de rekening-courant vordering – ook voor het onderhavige jaar – als zakelijk zou worden aangemerkt, ziet uitsluitend op de waardering van vermogensbestanddelen van de BV en kan in het kader van de IB/PVV van belanghebbende verder niet aan de orde komen.
      
      
    
    
      4.4
      Ingevolge artikel 9.2, eerste lid, onderdelen a en b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) zijn voorheffingen de geheven loonbelasting met uitzondering van de als eindheffing geheven loonbelasting, alsmede de geheven dividendbelasting. Deze bepaling is van overeenkomstige toepassing bij de heffing van premie voor de volksverzekeringen (artikel 58, eerste en tweede lid, van de Wet financiering sociale verzekeringen).
      
    
    
      4.5
      Vaststaat dat de over het gebruikelijke loon verschuldigde loonbelasting/premie volksverzekeringen is nageheven van de BV. Daarmee is sprake van geheven loonbelasting/premie volksverzekeringen, welke niet als eindheffing is geheven (HR 10 april 2009, nr. 08/01345, ECLI:NL:HR:2009:BG4142). Derhalve is deze loonbelasting/premie volksverzekeringen voorheffing en komt zij voor verrekening in aanmerking, reeds omdat zij is nageheven (HR 26 september 2003, nr. 38.523, ECLI:NL:HR:2003:AL2130). De omstandigheid dat de naheffingsaanslagen niet zijn betaald, dan wel niet zullen worden betaald, doet daaraan niet af. Anders dan de belastingplichtige in Hoge Raad 24 december 2010, nr. 09/01685, ECLI:NL:HR:2010:BM6686, heeft belanghebbende het desbetreffende loon genoten. Het Hof zal het (uiteindelijk) nageheven bedrag van € 36.193 als voorheffing in mindering brengen.
      
    
    
      4.6
      De Inspecteur heeft betwist dat op de winstuitkering dividendbelasting is ingehouden. Het Hof acht niet aannemelijk dat dividendbelasting is ingehouden. De enkele vermelding van die inhouding in de jaarrekening is daartoe onvoldoende. Niet is gesteld of gebleken dat over de winstuitkering dividendbelasting is nageheven. De Inspecteur heeft bij de berekening van de over de (netto) winstuitkering verschuldigde belasting derhalve terecht geen voorheffingen verrekend.
      
    
    
      4.7
      Uit het voorgaande volgt dat de bij de aanslag aangebrachte correctie van € 36.194 aan verrekening van voorheffingen komt te vervallen en dat ter zake van de winstuitkering van € 86.590 een bedrag van € 21.647 aan belasting (tarief box 2) verschuldigd is. Een en ander brengt mee dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd - de uiteindelijk verschuldigde belasting overtreft immers niet het bedrag van de aanslag - en dat de aanslag moet worden verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 86.590, onder verrekening van € 36.193 aan voorheffingen. 
      
    
    
      4.8
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre gegrond dat de navorderingsaanslag zal worden vernietigd en de aanslag zal worden verminderd. De bij de navorderingsaanslag behorende beschikking heffingsrente zal daarom eveneens worden vernietigd en de bij de aanslag in rekening gebrachte heffingsrente zal overeenkomstig de aanslag worden verminderd.
      
    
    
      4.9
      
        
          Slotsom
          
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van de beroepen en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 980 voor de procedure bij de Rechtbank (2 punten voor indiening beroepschrift en bijwonen van de zitting à € 490 per punt, wegingsfactor 1) en op € 980 voor de procedure bij het Hof (2 punten voor indiening hogerberoepschrift en bijwonen van de zitting à € 490 per punt, wegingsfactor 1), derhalve in  totaal op € 1.960. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
    - verklaart de beroepen bij de Rechtbank gegrond;
    - vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
    - vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 en de daarbij behorende beschikking heffingsrente;
    - vermindert de aanslag IB/PVV 2010 tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 89.648 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 86.590, onder verrekening van € 36.193 aan voorheffingen en vermindert de bij de aanslag in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig;
    - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.960 en 
    - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van € 44 en € 122 vergoedt.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 16 juni 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (A. Vellema)
            
            
              (R.A.V. Boxem)
              
            
          
        
      
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 18 juni 2015
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag.
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden  genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.