ECLI:NL:GHARL:2013:BZ6353, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 26-03-2013, 12/00530, 12/00531, 12/00532 en 12/00533
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-03-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. 
        Verzwegen buitenlandse inkomsten. Tijdige oplegging navorderingsaanslagen? Schending communautaire evenredigheidsbeginsel? Boeten passend en geboden

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      Afdeling belastingrecht
      Locatie Arnhem
    
    
    
      nummers 12/00530, 12/00531, 12/00532 en 12/00533
      uitspraakdatum: 26 maart 2013
    
    
    Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (Duitsland) (hierna: belanghebbende),
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 19 juli 2012, nummers AWB 09/21, 
      AWB 09/23, AWB 09/1451 en AWB 09/1452, in het geding tussen belanghebbende en  
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.	Aan belanghebbende is over het jaar 1995 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 593.973. Voorts is de navorderingsaanslag verhoogd met 100 percent van de nagevorderde belasting van welke verhoging 50 percent is kwijtgescholden, en is ƒ 86.034 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    1.2.	Aan belanghebbende is over het jaar 1996 een navorderingsaanslag in de vermogensbelasting (hierna: VB) opgelegd naar een vastgesteld vermogen van ƒ 6.321.000. Voorts is de navorderingsaanslag verhoogd met 100 percent van de nagevorderde belasting van welke verhoging 50 percent is kwijtgescholden, en is ƒ 19.118 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.3. 	Aan belanghebbende is over het jaar 1996 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 588.422. Voorts is de navorderingsaanslag verhoogd met 100 percent van de nagevorderde belasting van welke verhoging 50 percent is kwijtgescholden, en is ƒ 72.891 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    1.4.	Aan belanghebbende is over het jaar 1997 een navorderingsaanslag in de VB opgelegd naar een vastgesteld vermogen van ƒ 6.397.000. Voorts is de navorderingsaanslag verhoogd met 100 percent van de nagevorderde belasting van welke verhoging 50 percent is kwijtgescholden, en is ƒ 21.267 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.5. 	De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen, de verhogingen, de kwijtscheldingsbesluiten en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd. 
    
     
    1.6.	Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking hebben op de verhogingen vernietigd, de verhogingen voor deze navorderingsaanslagen verminderd met elk € 5.000 en de beroepen met betrekking tot de bijbehorende beschikkingen heffingsrente ongegrond verklaard. Verder heeft de Rechtbank de beroepen met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997, de daarin begrepen verhogingen en de bijbehorende beschikkingen heffingsrente ongegrond verklaard en het onderzoek heropend voor wat betreft het verzoek van belanghebbende om een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn.
    
    1.7.	Belanghebbende heeft bij brief van 24 augustus 2012, ingekomen bij het Hof op 27 augustus 2012, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend. 
    
    1.8.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 januari 2013 te Arnhem. Namens belanghebbende is ter zitting verschenen [ ]. Namens de Inspecteur zijn verschenen [ ].
    
    1.9.	Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota’s moet als hier ingelast worden aangemerkt. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1.	Belanghebbende, geboren op [ ], is gehuwd met A, geboren op [ ], en woonde tot 29 april 1998 op het adres a-straat 1 te Q. Daarna is belanghebbende naar Duitsland geëmigreerd. 
    
    2.2.	Belanghebbende heeft in de aangiften IB/PVV 1992 tot en met 1998 en de aangiften VB 1995 tot en met 1998 geen buitenlandse tegoeden of rente-inkomsten daaruit aangegeven. 
    
    2.3.	De FIOD-ECD heeft in 2005 gegevens van de Duitse belastingautoriteiten ontvangen (hierna: het eerste renseignement). Volgens het eerste renseignement hebben X en A, woonachtig aan de a-straat 1 3 te Q, op 2 september 1997 een bankrekening geopend bij de B-bank te R (Zwitserland). Het eerste renseignement bevat geen saldo-informatie.
    
    2.4.	De FIOD-ECD heeft de Inspecteur op 3 november 2005 verzocht om toezending van aangiften IB/PVV van belanghebbende. De Inspecteur heeft bij brief van 6 december 2005 aan de FIOD-ECD aangiften IB/PVV van belanghebbende toegestuurd.
    
    2.5.	Bij brief van 23 februari 2006 heeft de FIOD-ECD het eerste renseignement aan de Inspecteur verzonden.  
    
    2.6.	Bij brief van 7 maart 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hem uit onderzoek is gebleken dat belanghebbende gerechtigd is of is geweest tot buitenlandse vermogensbestanddelen. Hij verzoekt belanghebbende daarbij gegevens en inlichtingen te verstrekken overeenkomstig de bijgevoegde “Opgaaf Buitenlands vermogen” (hierna: de Opgaaf). In deze brief wordt belanghebbende gewezen op de verplichtingen van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en de in de artikelen 25 en 27e (omkering bewijslast) en 68 en 69 (strafbaar feit) van de AWR verbonden gevolgen aan het niet, onjuist of onvolledig verstrekken van gegevens en inlichtingen. 
    
    2.7.	Op 20 maart 2006 heeft belanghebbende de Opgaaf aan de Inspecteur teruggezonden. Aangegeven is dat werd beschikt over een in 1988 verkregen en in 2001 verkochte woning in Spanje. Tevens wordt melding gemaakt van een in 1988 geopende Spaanse bankrekening die voor 20 maart 2006 is opgeheven. 
    
    2.8.	Bij brief van 24 maart 2006 heeft de Inspecteur nogmaals om informatie verzocht. In deze brief is aangegeven dat de Belastingdienst over de gegevens van een niet door belanghebbende opgegeven bankrekening beschikt. In deze brief worden nogmaals de van belang zijnde gegevens over de afgelopen twaalf jaar opgevraagd. 
    
    2.9.	Op 10 mei 2006 heeft de Inspecteur het door belanghebbende ingevulde antwoordformulier ontvangen, waarop is aangegeven dat van de Spaanse bank geen informatie over de bankrekening kon worden gekregen. Tevens merkt belanghebbende op dat, voor zover hij in de betreffende jaren in Nederland woonachtig was, geen bankrekeningen heeft geopend. Toegevoegd wordt dat hij van de jaren tot aan zijn verhuizing naar het buitenland geen papieren meer heeft. Wel heeft belanghebbende een afschrift van de aankoopakte van het huis in Spanje verstrekt. 
    
    2.10.	Bij brief van 28 september 2006 heeft de Inspecteur voor de derde maal een uitgebreid verzoek om inlichtingen gedaan. In dit verzoek is aangegeven dat de Belastingdienst informatie heeft ontvangen waaruit blijkt dat belanghebbende en zijn echtgenote op 2 september 1997 een gemeenschappelijke bankrekening in het buitenland hebben geopend en dat de saldi en inkomsten daarvan niet in aangiften IB/PVV zijn opgenomen.
    
    2.11.	Belanghebbende heeft niet gereageerd op de in 2.10 vermelde brief.
    
    2.12.	Op 14 november 2006 heeft de Inspecteur in een brief aan de FIOD-ECD om nadere informatie met betrekking tot het eerste renseignement gevraagd omdat informatie over de inleg en rentepercentages van de bankrekening ontbreken en belanghebbende daarover geen inlichtingen heeft verstrekt. Volgens telefonische informatie die de FIOD-ECD aan de Inspecteur heeft verstrekt, zou het om een bedrag van ƒ 6.700.000 gaan.
    
    2.13.	Op 15 januari 2007 heeft de FIOD-ECD een verzoek om informatie aan de Duitse belastingautoriteiten gedaan. Op 1 augustus 2007 en 16 oktober 2007 heeft de FIOD-ECD van de Duitse belastingautoriteiten bericht ontvangen dat het verzoek nog in behandeling is. 
    
     
    
      2.14.	Bij brief van 5 december 2007 hebben de Duitse belastingautoriteiten aan de FIOD-ECD gegevens verstrekt over belanghebbende en zijn echtgenote (hierna: het tweede renseignement). Hierin is opgenomen: 
      -	Belanghebbende is in juni 1998 in Duitsland belastingplichtig geworden. 
      -	Op naam van belanghebbende en zijn echtgenote staat een bankrekening met nummer 123456 bij de C-bank. Op deze bankrekening zijn de volgende stortingen in contanten verwerkt, waarvan de herkomst onbekend is: 13 juli 1998 € 167.493,15; 14 oktober 1998 € 103.857, 24 en 30 november 1998 € 112.484,21. 
      -	Op 31 december 1998 bedraagt het vermogen van het echtpaar X en A bij de D-bank € 2.487.660. De herkomst is onbekend. 
      -	De bijgevoegde opgaven van de D-bank staan op naam van “X” en “A”.
      -	Uit deze opgaven blijkt dat het vermogen bij de D-bank van € 2.487.660 bestaat uit € 1.850.144 aan termijndeposito’s en € 637.515,82 aan obligaties kort/middellang. 
      -	In zijn belastingaangifte over 1998 heeft hij opgaaf gedaan van in de periode van januari tot en met mei 1998 genoten rente van € 50.936. Deze rente is afkomstig van de rekeningen bij de D-bank.
    
    
    2.15.	Op 19 december 2007 heeft de Inspecteur aangekondigd navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 te zullen opleggen naar aanleiding van de informatie die door de Duitse belastingautoriteiten is verstrekt. Tevens wordt aangekondigd dat de na te vorderen belasting vanwege het opzettelijk niet aangeven van de in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen en de inkomsten daaruit, bij wijze van boete met 50% zal worden verhoogd.
    
    2.16.	De navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 zijn gedagtekend 31 december 2007.
    
    2.17.	Op 28 januari 2008 hebben de Duitse belastingautoriteiten aan de FIOD-ECD nieuwe informatie verstrekt over een bankrekening en de verkoop in 2001 van een woning in Spanje (hierna: het derde renseignement). Bijgevoegd is een brief van 5 juni 2003 van de in Zwitserland gevestigde E-bank (rechtsopvolger van de B-bank) aan belanghebbende waarin opgave wordt gedaan van het in de jaren 1997 tot en met 2000 bij die bank aangehouden tegoed. Dat tegoed bedroeg (op 31 december van het jaar): DM 873.004 (1997), DM 1.762.350 (1998), € 626.185 (1999) en € 550.982 (2000). 
    
    2.18.	Naar aanleiding van een aanvullend verzoek van de FIOD-ECD hebben de Duitse belastingautoriteiten op 30 juni 2008 bericht dat er geen verdere gegevens zijn over de bankrekening bij de C-bank. Opgemerkt wordt dat het echtpaar X en A in 1997 een depot aanhield bij de B-bank, waarvan het saldo per 31 december 1997 bekend is. Verdere informatie is niet beschikbaar.
    
    2.19.	Op 19 november 2008 heeft de Inspecteur aangekondigd navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997 te zullen opleggen naar aanleiding van de informatie die door de Duitse belastingautoriteiten is verstrekt. Tevens wordt aangekondigd dat de na te vorderen belasting vanwege het opzettelijk niet aangeven van de in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen en de inkomsten daaruit bij wijze van boete met 50% zal worden verhoogd.
    
    2.20.	De navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997 zijn gedagtekend 29 november 2008. 
    
    2.21.	De Inspecteur heeft de navorderingsaanslagen als volgt berekend. Hij is uitgegaan van het tegoed volgens het tweede renseignement op 31 december 1998 van € 2.487.660 bij de D-bank en van een geschat tegoed op die datum van € 600.000 bij de C-bank, in totaal € 3.087.660, ofwel ƒ 6.804.307. Vervolgens is de Inspecteur ervan uitgegaan dat van deze tegoeden in de jaren 1995 en 1996 ten minste ƒ 6.000.000 beschikbaar is geweest. Uitgaande van een rente van 6% heeft hij het voor de jaren 1995 en 1996 niet aangegeven inkomen op ƒ 360.000 per jaar gesteld. Het voor de jaren 1996 en 1997 niet aangegeven vermogen heeft de Inspecteur op ƒ 6.000.000 gesteld. 
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1. 	Tussen partijen is in geschil of:
      - 	de Inspecteur artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft nageleefd;
      - 	de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 tijdig zijn vastgesteld;
      - 	de navorderingsaanslagen voortvarend zijn opgelegd;
      - 	de navorderingsaanslagen naar een juist bedrag zijn opgelegd en
      - 	de verhogingen terecht zijn opgelegd. 
    
    
    Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend. 
    
    3.2.	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het daarvan opgemaakte proces-verbaal. 
    
    3.3.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar en de navorderingsaanslagen.
    
    3.4. 	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil 
    
    Artikel 8:42 van de Awb
    
    4.1.	Belanghebbende betoogt dat, nu de Inspecteur eerst in zijn verweerschrift in hoger beroep van 30 november 2012 de aangiften IB/PVV 1995 en 1996 en VB 1996 en 1997 heeft overgelegd, de Inspecteur artikel 8:42 van de Awb heeft geschonden waardoor de zaak volgens belanghebbende moet worden teruggewezen naar de Rechtbank.
    
     
    4.2.	Belanghebbende heeft in zijn bezwaarschrift van 1 februari 2008 verzocht om inzage in alle op de zaak betrekking hebbende stukken, waarbij niet specifiek is verzocht om de ingediende aangiften IB/PVV 1995 en 1996 en VB 1996 en 1997. Op 2 april 2008 heeft de Inspecteur belanghebbende inzage verleend in het dossier waarbij kopieën van een aantal stukken uit het dossier zijn verstrekt. In de pleitnota van 13 februari 2012 voor de Rechtbank heeft belanghebbende gesteld dat geen enkele aangifte IB/PVV en VB van hem en/of zijn echtgenote deel uitmaakt van het dossier. 
    
    4.3.	Het Hof stelt voorop dat de aangiften IB/PVV 1995 en 1996 en VB 1996 en 1997 zijn te beschouwen als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’ als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb. Bedoelde aangiften zijn naar het oordeel van het Hof echter stukken waarbij de Inspecteur, behoudens tegenbericht van belanghebbende, redelijkerwijs ervan mag uitgaan dat belanghebbende hierover zelf beschikt. Nu belanghebbende vóór de verstrekking van bedoelde aangiften - bij het verweerschrift van 30 november 2012 van de Inspecteur - niet heeft verzocht om toezending daarvan, is het Hof van oordeel dat artikel 8:42 van de Awb niet is geschonden (vgl. HR 25 april 2008, nr. 43448, LJN BA3823, BNB 2008/161). Daarnaast is niet gebleken dat belanghebbende door de gang van zaken in zijn processuele belangen is geschaad. 
    
    Tijdigheid 
    
    4.4.	Belanghebbende betoogt dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 niet tijdig bekend zijn gemaakt waardoor deze buiten de in artikel 16, lid 4, van de AWR, neergelegde navorderingstermijn van twaalf jaar zijn opgelegd. Hij baseert deze stelling op het gegeven dat degene die de post uit belanghebbendes woning heeft gehaald, de aanslagen eerst op 8 januari 2008 aan de gemachtigde heeft toegestuurd.
    
    4.5.	Ingevolge artikel 5, lid 1, van de AWR, geschiedt de vaststelling van een belastingaanslag door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur waarbij de dagtekening van het aanslagbiljet geldt als dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag. 
    
    4.6.	Indien de datum van terpostbezorging na de dagtekening van het aanslagbiljet ligt, komt voor de toepassing van artikel 5, lid 1, van de AWR, de datum van terpostbezorging van het aanslagbiljet in de plaats van de dagtekening daarvan (HR 6 december 1989, nr. 25888, LJN ZC4173, BNB 1990/176; HR 6 december 1989, nr. 25909, LJN ZC4175, BNB 1990/177 en HR 7 februari 1990, nr. 26377, LJN ZC4226, BNB 1990/86). De bewijslast dat de datum van terpostbezorging ná de dagtekening van het aanslagbiljet ligt, rust op belanghebbende (vgl. HR 7 juni 1995, nr. 29978, LJN AA1601, BNB 1995/266). 
    
    4.7.	De Inspecteur stelt dat het zogenoemde penaanslagen betreft die vanwege dreigende verjaring niet meer voor het einde van het jaar via de geautomatiseerde systemen konden worden opgelegd en derhalve op kantoor handmatig zijn aangemaakt en verzonden en wel op 19 december 2007 aldus een door de Inspecteur overgelegde interne notitie. Dat de navorderingsaanslagen 31 december 2007 gedagtekend zijn, komt volgens de Inspecteur omdat het gebruikelijk is dat penaanslagen als dagtekening de laatste dag van de maand hebben. In het licht van hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd, is belanghebbende met zijn niet-onderbouwde stelling dat de navorderingsaanslagen niet uiterlijk 31 december 2007 ter post zijn bezorgd, niet in zijn bewijslast is geslaagd. Het enkele feit dat op 8 januari 2008 de bij belanghebbende aangetroffen post is doorgezonden aan de gemachtigde, is in ieder geval niet voldoende, omdat dit feit niet impliceert dat de aanslagen niet voor de jaarwisseling bij belanghebbende zijn bezorgd, dan wel dat de aanslagen eerst na de jaarwisseling zijn vastgesteld.
    
    Voortvarendheid
    
    4.8.	Belanghebbende betoogt dat de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd omdat deze niet voortvarend zijn opgelegd. Daartoe voert belanghebbende aan dat de Inspecteur sinds 2005 beschikt over aanwijzingen dat vermogen in het buitenland wordt aangehouden, dat het vermogen niet in de aangiften is verwerkt en dat na de brief van 28 september 2006 (zie 2.10) voor de Inspecteur duidelijk is geworden dat belanghebbende geen inlichtingen meer zou verstrekken waardoor hij zich op 14 november 2006 (zie 2.12) tot de FIOD-ECD heeft gewend. Bovendien heeft de Inspecteur in laatstgenoemde brief geschreven dat hem telefonisch is meegedeeld dat het om een bedrag van ƒ 6.700.000 zou gaan. Desondanks duurde het nog dertien maanden alvorens de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 en twee jaar alvorens de navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997 werden opgelegd, aldus belanghebbende.
    
    4.9.	Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, LJN BI8987, BNB 2009/222, heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis, LJN BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en BNB 2010/200, regels geformuleerd die in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, lid 4, van de AWR. Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan (vgl. HR 18 februari 2011, nr. 09/05204, LJN BP4779, BNB 2011/120). 
    
    4.10.	Na de nodige briefwisselingen met belanghebbende (zie 2.6 t/m 2.10) heeft de Inspecteur bij brief van 14 november 2006 de FIOD-ECD verzocht om informatie over onder meer de inleg en de rentepercentages inzake de bankrekening bij B-bank, omdat belanghebbende geen informatie heeft verstrekt en uit telefonische informatie naar voren is gekomen dat het om een bedrag zou gaan van ƒ 6.700.000. De FIOD-ECD heeft op 15 januari 2007 het verzoek aan de Duitse belastingautoriteiten gedaan. Dit verzoek is – na brieven van 1 augustus 2007 en 16 oktober 2007 waarin is aangegeven dat het verzoek nog in behandeling is – bij brief van 5 december 2007 beantwoord door de Duitse belastingautoriteiten (het tweede renseignement). De FIOD-ECD heeft dit tweede renseignement aan de Inspecteur doorgezonden die vervolgens de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 bij brief van 19 december 2007 heeft aangekondigd. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat het tijdsverloop bij de FIOD-ECD aan de Inspecteur moet worden toegerekend, oordeelt het Hof als volgt. In aanmerking genomen dat de Inspecteur niet valt te verwijten dat hij – nu belanghebbende geen informatie heeft verstrekt – de Duitse belastingautoriteiten heeft verzocht om nadere informatie en dat hij het definitieve bericht van deze autoriteiten heeft afgewacht, zeker nu hij tussentijds is geïnformeerd over de behandeling van het verzoek, dient naar het oordeel van het Hof te worden geconcludeerd dat de door belanghebbende bedoelde termijn van dertien maanden een termijn vormt die op grond van de in 4.9 genoemde jurisprudentie kan worden aanvaard. Het zou bovendien niet van zorgvuldig handelen van de Inspecteur getuigen als hij enkel op grond van telefonische informatie dat het banktegoed ƒ 6.700.000 zou bedragen, de navorderingsaanslagen zou opleggen.
    
    4.11.	Met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997 oordeelt het Hof als volgt. Uit de brief van 19 december 2007 – waarin de hiervoor genoemde aanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 worden aangekondigd – blijkt voorts dat deze navorderingsaanslagen zijn opgelegd ter behoud van rechten, waaruit kan worden afgeleid dat de Inspecteur nog nader onderzoek nodig achtte. Op 31 januari 2008 heeft de FIOD-ECD het derde renseignement van de Duitse belastingautoriteiten ontvangen. Na een briefwisseling hebben de Duitse belastingautoriteiten bij brief van 30 juni 2008 de FIOD-ECD laten weten dat er geen verdere informatie beschikbaar is. Vervolgens zijn bij brief van 19 november 2008 de navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 en VB 1997 aangekondigd waarbij ook is vermeld dat deze navorderingsaanslagen zijn opgelegd ter behoud van rechten en dat belanghebbende wordt verzocht om gegevens voor het opleggen van navorderingsaanslagen over de jaren 1997 en 1998. Op grond van het voorgaande dient naar het oordeel van het Hof te worden geconcludeerd dat de door belanghebbende bedoelde termijn van twee jaar een termijn vormt die op grond van de in 4.9 genoemde jurisprudentie kan worden aanvaard. 
    
    Navorderingsaanslagen
    
    4.12. 	Van het niet doen van de vereiste aangifte als bedoeld in artikel 27e van de AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast) is sprake, wanneer met de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken, die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat niet zou zijn geheven als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is (vgl. HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, LJN BH1083, BNB 2010/47; HR 1 oktober 2010, nr. 09/02151, LJN BN8731, BNB 2010/327 en HR 9 november 2012, nr. 11/04578, LJN BY2665, BNB 2013/26).  
    
    4.13.	Beoordeeld dient te worden of de Inspecteur met betrekking tot de VB aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende per 1 januari 1996 en 1 januari 1997 beschikte over banktegoeden ter grootte van ƒ 6.000.000 en met betrekking tot de IB/PVV dat belanghebbende in elk van de jaren 1995 en 1996 ƒ 360.000 aan rente heeft genoten. De Inspecteur voert hiertoe aan dat het niet mogelijk is om uit het in de aangiften IB/PVV 1997 en 1998 vermelde inkomen de banktegoeden per ultimo 1998 op te bouwen en dat er geen verklaring van belanghebbende voorhanden is over de totstandkoming van die banktegoeden. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur in zijn bewijslast geslaagd omdat het, zonder een nadere verklaring van belanghebbende daarvoor, niet logisch is dat genoemde per ultimo 1998 aanwezige banktegoeden in de onderhavige jaren (1995 en 1996) niet reeds grotendeels aanwezig waren. Tevens heeft de Inspecteur met onder meer de verwijzing naar de soort beleggingen de bijbehorende rente-inkomsten aannemelijk gemaakt. 
    
     
    4.14.	De Inspecteur is derhalve geslaagd in zijn bewijslast. Tussen partijen is dan niet in geschil dat voornoemde bewijsregel van artikel 27e van de AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast) toepassing vindt. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof gesteld dat niet in geschil is dat er sprake is van een redelijke schatting. Belanghebbende betoogt onder verwijzing naar EHRM 5 april 2012, nr. 11663/04, LJN BW5997 (Chambaz) dat schending van artikel 47 van de AWR niet mag leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast. Nu de omkering van de bewijslast is gegrond op het niet doen van de vereiste aangifte, komt het Hof niet toe aan de behandeling van het beroep van belanghebbende op de uitspraak inzake Chambaz. 
    
    Verhogingen
    
    4.15.	Belanghebbende betoogt dat de verhogingen dienen te worden vernietigd omdat het bewijs dat het feit is gepleegd niet kan worden geleverd met behulp van gegevens die betrekking hebben op een ander jaar dan de onderhavige jaren.
    
    4.16.	Het Hof volgt het betoog van belanghebbende niet. Uit arresten van de Hoge Raad (15 april 2011, nr. 09/3075, LJN BN6324, BNB 2011/206; 15 april 2011, nr. 09/05192, LJN BN6350, BNB 2011/207 en 25 november 2011, nr. 11/01393, LJN BU5687, BNB 2012/280) leidt het Hof af, dat de omstandigheid dat een belanghebbende vanaf 1997 over aanzienlijke sommen geld kon beschikken op buitenlandse bankrekeningen met aanvullend bewijs, zoals ervaringsregels, een vermoeden kan rechtvaardigen dat belanghebbende ook op een eerder moment een banktegoed heeft aangehouden. De Inspecteur verwijst naar de aanzienlijke tegoeden op de buitenlandse bankrekeningen, de aanzienlijke stortingen die in 1998 op die rekeningen hebben plaatsgevonden en de soort beleggingen. Het in de renseignementen vermelde saldo is zo hoog dat dit zonder bijzondere omstandigheden waarover belanghebbende niets heeft gesteld en waarvoor aanwijzingen in het dossier ontbreken, niet kort voor 1997 kan zijn ontstaan. Uit de aangiften IB/PVV over 1995 en 1996 volgt evenmin dat in die jaren een aanzienlijk vermogen opgebouwd had kunnen worden. De aard van de rekeningen, waaronder een bankbrief van de F-bank die op 1 december 1994 is uitgegeven tegen een rente van 7,25%, en de spaarrekening/deposito wijzen erop dat belanghebbende deze rekeningen voor langere tijd wilde aanhouden. Belanghebbende heeft het bovenstaande niet, dan wel onvoldoende, weersproken. 
    
    4.17.	Belanghebbende heeft in de eerste vijf maanden van 1998 voor € 50.936,55 rente-inkomsten genoten enkel uit de rekeningen bij de D-bank. Mede gelet op de aard van de beleggingen is de Inspecteur op basis van ervaringsregels er terecht vanuit gegaan dat ook in de voorliggende jaren inkomsten uit vermogen zijn genoten uit de tegoeden op de buitenlandse rekeningen. Van de zijde van belanghebbende zijn geen gegevens overgelegd over (de opbouw van) zijn vermogen in de betreffende jaren noch bevinden zich daarover gegevens in het dossier. Daarmee ontbreken aanwijzingen voor stortingen of wijzigingen in de opbouw van de buitenlandse bankrekeningen.
    
    4.18.	Gelet op het vorenoverwogene en hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur met betrekking tot de VB aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende per 1 januari 1996 en 1 januari 1997 beschikte over banktegoeden ter grootte van ƒ 6.000.000 en met betrekking tot de IB/PVV dat belanghebbende in elk van de jaren 1995 en 1996 ƒ 360.000 aan rente heeft genoten.
    
    
      4.19.	Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur aannemelijk moet maken dat sprake is van opzet. Belanghebbende heeft het op de bankrekeningen aanwezige vermogen noch de inkomsten daaruit vermeld in zijn aangiften. Het Hof acht bewezen dat het niet vermelden te wijten is aan opzet van belanghebbende, omdat belanghebbende wist dat deze banktegoeden moesten worden aangegeven voor de VB en de inkomsten daaruit voor de IB/PVV. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende opzettelijk gebruik heeft gemaakt van bankrekeningen in het buitenland met het oogmerk om die belastingen te ontduiken.
      4.20.	Gelet op alle omstandigheden van het geval acht het Hof de opgelegde verhogingen passend en geboden. Het feit dat de grondslagen voor de verhogingen tot stand zijn gekomen met omkering en verzwaring van de bewijslast, brengt het Hof in dit geval niet tot het oordeel dat de verhogingen gematigd dienen te worden (vgl. HR 17 februari 2012, nrs. 11/02251 en 11/02252, LJN BV5140, BNB 2012/119).  
    
    
    4.21.	De Rechtbank heeft de verhogingen voor de navorderingsaanslagen IB/PVV 1995 en VB 1996 vanwege overschrijding van de redelijke termijn verminderd met elk € 5.000. Het Hof sluit zich bij deze oordelen en de daartoe gebezigde gronden van de Rechtbank aan en maakt die tot de zijne.
    
    Heffingsrente
    
    
      4.22. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond. 
      Slotsom
    
    
    Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard. 
    
    
    5. 	Proceskosten
    
    Het Hof vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
    
     
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, 
      mr. R.F.C. Spek en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 maart 2013.
    
    
    De griffier is verhinderd om deze uitspraak mede te ondertekenen. 
    
    De voorzitter,
    
    
    
    
    (B.F.A. van Huijgevoort)	
    
    
    
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 maart 2013
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.