ECLI:NL:GHARL:2015:2913, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-04-2015, 14/00045 en 14/00046
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-04-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Vormt herziene aangifte een bezwaarschrift? Interne compensatie?

GERECHTSHOF ARNHEM‑LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    nummers 14/00045 en 14/00046
    
    
      
        uitspraakdatum: 21 april 2015
      
      nummer / 
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 24 december 2013, nummers AWB 12/5525 en 12/5526, in het geding tussen belanghebbende en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur).
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2007 aanslagen in de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet opgelegd.
    
    
      1.2.
      Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslagen gehandhaafd.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen voormelde uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft de uitspraken op bezwaar vernietigd en de griffier opgedragen het beroepschrift als bezwaarschrift door te zenden aan de Inspecteur.
    
    
      1.4.
      Het hogerberoepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 20 januari 2014 ter griffie ingekomen.
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingezonden, de Inspecteur een conclusie van dupliek. 
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 maart 2014 te Arnhem. Namens belanghebbende is daar verschenen mr. [A], bijgestaan door mr. [B]. Namens de Inspecteur is verschenen mr. [C]. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
      2.1.
      Belanghebbende, geboren in 1969, dreef een onderneming gericht op de inkoop, restauratie en verkoop van auto’s van het type Fiat 500 en gelijksoortige modellen.
    
    
      2.2.
      In december 2009 doet belanghebbende aangifte voor de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen voor het jaar 2007 van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.357.
    
    
      2.3.
      Op 1 maart 2010 doet belanghebbende een herziene aangifte voor de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen voor het jaar 2007 van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.337.
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 23 april 2010 legt de Inspecteur belanghebbende voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen op berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.357.
    
    
      2.5.
      
        [In] 2010 wordt ingebroken in de bedrijfshal van belanghebbende. Ontvreemd wordt onder meer de computer waarop de volledige administratie staat.
    
    
      2.6.
      Na overleg tussen de belastingadviseur van belanghebbende en de Inspecteur stelt de Inspecteur een boekenonderzoek in. Omdat de administratie ontbreekt moeten bankafschriften worden opgevraagd. Er is overleg met de FIOD over een eventueel strafrechtelijk onderzoek. Op 11 september 2012 wordt het (aangepaste) verslag van het boekenonderzoek aan belanghebbende gezonden. De in het verslag van het boekenonderzoek opgenomen vermogensvergelijking voor het jaar 2007 sluit met een netto privé van -/- € 2.822. In het verslag staat onder meer:
      
      
        “Omdat de administratie was gestolen en er vooral vanuit een door mij gemaakte vermogensvergelijking vele vragen onbeantwoord bleven, is besloten dat belastingplichtige bij de bank kopieën van alle bankafschriften zou opvragen. Dit ging met horten en stoten. Verschillende keren moest om aanvulling worden gevraagd omdat hele periodes ontbraken. Uiteindelijk was in oktober 2011 de zaak compleet. (…) 
        In 2005 en 2007 werden volgens belastingplichtige een aantal auto’s verkocht uit zijn privéverzameling die hij al in bezit had vóór hij zijn bedrijf startte. De aanvaardbaarheid van het beschikbare netto privé in de betreffende jaren staat of valt met deze verkopen. (…) 
        Deze bewijsstukken maken onvoldoende aannemelijk dat ondernemer de betreffende bedragen per saldo in de verschillende jaren heeft ontvangen.”
      
    
    
      2.7.
      De Inspecteur merkt de herziene aangifte van 1 maart 2010 aan als bezwaarschrift. Op 18 september 2012 doet de Inspecteur uitspraak op het bezwaarschrift: hij handhaaft de aanslagen.
    
    
      2.8.
      Met dagtekening 6 oktober 2012 legt de Inspecteur aan belanghebbende een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen over het jaar 2007 op. Op het daartegen gemaakte bezwaar is nog geen uitspraak gedaan.
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of de herziene aangifte als bezwaarschrift moet worden behandeld en of de aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld. 
    
    
      3.2.
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep bij de Rechtbank. 
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      Hier doet zich het geval voor dat in verband met het tijdstip van ontvangst van een aanvulling op een aangifte die tot een lager belastingbedrag leidt, de aanslag is vastgesteld zonder dat met die aanvulling rekening is gehouden en de Inspecteur heeft nagelaten belanghebbende te verwittigen dat de aanvulling niet als een rechtsgeldig gemaakt bezwaar kan worden beschouwd. De Hoge Raad heeft voor de toepassing van het destijds geldende recht (artikel 23 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) zoals dat artikel luidde tot en met 1993) geoordeeld dat in een dergelijk geval de Inspecteur uitspraak op bezwaar diende te doen als ware de aanvulling op de aangifte een bezwaarschrift (HR 2 december 1992, nr. 27.896, ECLI:NL:HR:1992:BH8402). 
    
    
      4.2.
      Thans wordt de indiening van een bezwaar geregeld door de Algemene wet bestuursrecht (Awb), in het bijzonder de artikelen 6:7 tot en met 6:11 van die wet. Ten tijde van de indiening van de herziene aangifte waren de door de Inspecteur vastgestelde elementen van de aanslag al vastgelegd in het computersysteem van de Belastingdienst op zodanige wijze dat niet meer kon worden voorkomen dat het aanslagbiljet zou worden vervaardigd en aan belanghebbende toegezonden. Daaruit volgt dat de aanslag toen tot stand was gekomen, maar nog niet was bekendgemaakt. In zodanig geval moet de herziene aangifte, waaruit volgt dat belanghebbende van mening is dat de verschuldigde belasting lager is dan de aanslag, worden aangemerkt als een bezwaarschrift. Uit artikel 6:10 van de Awb volgt dan dat het bezwaar ontvankelijk is. De Rechtbank heeft ten onrechte anders beslist.
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft het Hof verzocht de zaak niet terug te wijzen naar de Rechtbank, maar zelf de hoofdzaak te beslissen. Het Hof zal daaraan gevolg geven. Het Hof moet dan de stellingen behandelen die in de procedure voor de Rechtbank zijn ingebracht, maar aan de behandeling waarvan de Rechtbank niet is toegekomen.
    
    
      4.4.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat uit (het verslag van) de controle volgt dat de aanslag niet te hoog is en dat deze daarom in stand moet blijven, wat er zij van de verschillen tussen de eerste aangifte en de nadere, lagere aangifte van belanghebbende. Hij heeft daaraan toegevoegd (verweerschrift in hoger beroep) dat van interne compensatie dus geen sprake is, omdat bij het vaststellen van de primitieve aanslag niet is afgeweken van de aangifte.
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt daartegenover dat het standpunt van de Inspecteur slechts kan worden gehonoreerd als het wordt aangemerkt als een beroep op interne compensatie, terwijl de Inspecteur in het verweerschrift in hoger beroep daarvan uitdrukkelijk heeft afgezien. Aangezien een beroep op interne compensatie slechts kan worden gehonoreerd als de Inspecteur daarop uitdrukkelijk en ondubbelzinnig een beroep doet (HR 2 juni 2006, nr. 41.392, ECLI:NL:HR:2006:AV1227 (http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:HR:2006:AV1227)), en de Inspecteur heeft verklaard dat van interne compensatie geen sprake is, kan de aanslag niet in stand blijven, aldus belanghebbende.
    
    
      4.6.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur steeds duidelijk gemaakt welk standpunt hij innam: omdat de aanslag – gelet op de uitkomsten van het boekenonderzoek – naar zijn opvatting niet te hoog is, moet deze worden gehandhaafd. Belanghebbende heeft dat kennelijk ook zo begrepen. De Inspecteur heeft dus uitdrukkelijk en zonder voorbehoud duidelijk gemaakt waarom naar zijn mening bezwaar en beroep ongegrond zijn. De enkele omstandigheid dat hij daarbij niet heeft verklaard zich te beroepen op interne compensatie en zich zelfs op het standpunt heeft gesteld dat in deze situatie geen sprake is van interne compensatie, maakt niet dat de Inspecteur niet zou kunnen worden gevolgd.
    
    
      4.7.
      Op grond van het verslag van het boekenonderzoek (zie 2.6) heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de winst € 23.000 hoger moet zijn geweest.
    
    
      4.8.
      Belanghebbende stelt daartegenover dat de Inspecteur er ten onrechte geen rekening mee heeft gehouden dat hij in het onderhavige jaar twee auto’s heeft verkocht: een Fiat 500 voor € 8.000 en een Autobianchi voor € 7.250. Tot steun voor zijn stelling, die de Inspecteur betwist, verwijst belanghebbende naar in de Italiaanse taal gestelde akten uit 1990, onderscheidenlijk 1994 die op de aankoop betrekking zouden hebben. Op de akten staat een aantekening van de gestelde verkoopopbrengst en naam en woonplaats van de gestelde koper. Voorts heeft belanghebbende een e-mailbericht overgelegd waarin één van de gestelde kopers de aankoop zou bevestigen. Als daarmee rekening wordt gehouden is het netto privé hoog genoeg, aldus belanghebbende. De auto’s zijn aangekocht voordat belanghebbende zijn onderneming begon en daarom behoort het met de verkoop behaalde voordeel volgens belanghebbende niet tot zijn winst uit onderneming.
    
    
      4.9.
      Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende niet aannemelijk dat hij de bedoelde auto’s in bezit heeft gehad. In de akten komt zijn naam niet voor, de verklaring in de e-mail is summier en niet nader onderbouwd en andere bescheiden ontbreken. Ook acht het Hof niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende deze auto’s in 2007 heeft verkocht. 
    
    
      4.10.
      Gelet op het vorenoverwogene acht het Hof aannemelijk dat de aanslag niet te hoog is. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank vernietigen en het beroep bij de Rechtbank ongegrond verklaren.
    
    
      4.11.
      
        Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Ook in zoverre is het beroep bij de Rechtbank ongegrond.
        
          Vergoeding immateriële schade
        
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende stelt dat de onderhavige zaak niet binnen een redelijke termijn is afgehandeld en heeft verzocht om een vergoeding voor de immateriële schade die hij dientengevolge heeft geleden.
    
    
      4.13.
      De aanslag is opgelegd op 23 april 2010. De als bezwaarschrift aangemerkte aanvullende aangifte was al op 1 maart 2010 ingediend. De uitspraak op bezwaar dateert van 18 september 2012. De Rechtbank heeft op 24 december 2013 uitspraak gedaan op het op 30 oktober 2012 ingediende beroep.
    
    
      4.14.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat een langere termijn dan de gebruikelijke twee jaren redelijk is, omdat de procedure bewerkelijk was. Hij wijst er in dit verband op dat hangende het bezwaar de boekhouding van belanghebbende is gestolen en dat daarom een boekenonderzoek is ingesteld, dat het boekenonderzoek lang heeft geduurd omdat stukken (zoals bankafschriften) moesten worden opgevraagd en door ziekte van belanghebbende. Voorts is hangende het boekenonderzoek een strafrechtelijk onderzoek overwogen.
    
    
      4.15.
      Naar het oordeel van het Hof maken de door de Inspecteur vermelde omstandigheden dat een termijn van drie jaren voor de behandeling van het bezwaar en het beroep in eerste aanleg redelijk is. Die termijn heeft drie jaren en acht maanden geduurd (van 23 april 2010 tot 24 december 2013). De redelijke termijn is dus met acht maanden overschreden. Deze overschrijding is geheel toe te rekenen aan de bezwaarfase. De beide zaken hebben in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp. Het Hof ziet geen aanleiding af te wijken van het uitgangspunt van een vergoeding van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden. Het Hof zal de Inspecteur veroordelen in een schadevergoeding van (2 x € 500 =) € 1.000.
    
  
  
    
      5Proceskosten
    Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor een veroordeling in de kosten van de behandeling van het bezwaar of van het beroep voor de Rechtbank ziet het Hof geen aanleiding, nu het bezwaar en dat beroep ongegrond worden verklaard. Naar het oordeel van het Hof is geen sprake van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Gelet op artikel 1 van het Besluit komen in aanmerking de door belanghebbende gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig de Bijlage bij het Besluit vast op 2,5 punten (hogerberoepschrift, repliek en verschijnen ter zitting) × 1 (gewicht van de zaak) × € 490, ofwel op € 1.225 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Niet gesteld of gebleken is dat andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gemaakt.
  
  
    
      6Beslissing 
    Het Hof:
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        verklaart het beroep bij de Rechtbank ongegrond;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.225;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 1.000; en
      
      
        gelast de Inspecteur het griffierecht ad € 118 aan belanghebbende te vergoeden.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, R.A.V. Boxem en M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is op 21 april 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (A. Vellema)
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 21 april 2015
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EHDen Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.