ECLI:NL:HR:2017:130, Hoge Raad, 10-02-2017, 16/02729
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2017-02-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Informatiebeschikking. Artikelen 25 AWR, 27e AWR, 47 AWR en 52a AWR. 
        1. Omkering van de bewijslast kan aan de orde worden gesteld in zowel de procedure tegen de informatiebeschikking als de procedure tegen de belastingaanslag.
        2. De informatiebeschikkingen kunnen niet in stand blijven voor zover deze een mondelinge of schriftelijke verklaring van belanghebbende betreffen.

10 februari 2017
    nr. 16/02729
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 26 april 2016, nrs. 15/00826 tot en met 15/00829, betreffende de ten aanzien van belanghebbende voor de jaren 2001 tot en met 2004 gegeven informatiebeschikkingen als bedoeld in artikel 52a, lid 1, AWR. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
  
  
    
      1Het eerste geding in cassatie
    	De uitspraak van het Gerechtshof Den Haag is op het beroep van belanghebbende bij arrest van de Hoge Raad van 13 november 2015, nr. 15/00014, ECLI:NL:HR:2015:3273, BNB 2016/71, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dat arrest.
  
  
    
      2Het tweede geding in cassatie
    
      	Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
      	De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
      	Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
      	Belanghebbende heeft schriftelijk haar zienswijze omtrent het incidentele beroep naar voren gebracht en daarbij in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend.
    
  
  
    
      3Beoordeling van het middel in het principale beroep in cassatie
    
      3.1.
      Het Hof heeft geoordeeld dat de hoger beroepen van belanghebbende in die zin gegrond zijn dat de informatiebeschikkingen weliswaar gehandhaafd dienen te worden – en belanghebbende een termijn moet worden gegeven de gevraagde informatie alsnog te geven – doch dat daarbij dient te worden bepaald dat aan het niet-verstrekken van de informatie voor zover die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring door belanghebbende niet de bewijsrechtelijke sanctie van de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR mag worden verbonden.
    
    
      3.2.
      Het middel van belanghebbende bevat twee klachten. De eerste klacht houdt in dat het Hof de informatiebeschikkingen had moeten vernietigen of vervallen had moeten verklaren voor zover zij zien op mondelinge of schriftelijke verklaringen van belanghebbende. De tweede klacht houdt in dat het Hof uitdrukkelijk had moeten oordelen welke in de informatiebeschikkingen opgenomen vragen een mondelinge of schriftelijke verklaring van belanghebbende betreffen.
      
        3.3.1.
        Bij de beoordeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld.
      
      
        3.3.2.
        In artikel 52a, lid 1, AWR is bepaald dat de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking) kan vaststellen dat niet of niet volledig is voldaan aan de in die bepaling genoemde informatie- en administratieverplichtingen. Voor zover het gaat om informatieverplichtingen, zoals in dit geval de verplichtingen die voortvloeien uit artikel 47 AWR, strekt deze regeling ertoe te bevorderen dat een belanghebbende zo snel mogelijk duidelijkheid krijgt over de gevolgen, met name voor zijn bewijspositie, indien hij niet voldoet aan een informatieverzoek van de inspecteur (vgl. HR 18 december 2015, nr. 14/04143, ECLI:NL:HR:2015:3602, BNB 2016/47, onderdeel 2.2.1). Daarmee strookt dat de rechter al in het kader van een procedure over de informatiebeschikking kan beslissen of het volgens die beschikking gepleegde verzuim van dien aard is dat het zal kunnen leiden tot de in de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR voorziene gevolgen voor de bewijspositie van de belanghebbende (de zogenoemde omkering van de bewijslast). Dit strookt met de parlementaire toelichting bij de regeling, waarin is opgemerkt dat de belanghebbende in het kader van bezwaar en beroep tegen de informatiebeschikking onder meer kan aanvoeren dat het onredelijk is omkering van de bewijslast toe te passen (Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, blz. 5 en 11). Als de rechter aldus tot het oordeel komt dat een of meer in de informatiebeschikking geconstateerde informatieverzuimen niet tot omkering van de bewijslast zullen kunnen leiden, kan de informatiebeschikking (in zoverre) niet in stand blijven.
      
      
        3.3.3.
        Het voorgaande neemt niet weg dat de vraag of de omkering van de bewijslast op haar plaats is ook (en eventueel opnieuw) aan de orde kan worden gesteld in de procedure over een belastingaanslag of beschikking die is opgelegd of gegeven nadat een op die aanslag of beschikking betrekking hebbende informatiebeschikking onherroepelijk is geworden.
      
      
        3.3.4.
        In de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR wordt weliswaar de omkering van de bewijslast rechtstreeks gekoppeld aan het onherroepelijk worden van de informatiebeschikking, maar de wetgever heeft bij het redigeren van deze voorschriften kennelijk uit het oog verloren dat in de informatiebeschikking - en in beginsel ook in een rechterlijke uitspraak daarover - aan de belanghebbende een termijn moet worden gegund om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. Het alsnog verstrekken van die informatie leidt er niet toe dat de informatiebeschikking vervalt en staat er niet aan in de weg dat de informatiebeschikking onherroepelijk wordt. Een redelijke wetsuitleg brengt echter mee dat omkering van de bewijslast achterwege blijft indien binnen de gestelde termijn alsnog aan het verzoek van de inspecteur wordt voldaan. Daarom moet de rechter in de procedure over de desbetreffende belastingaanslag of beschikking kunnen beoordelen of de informatie (alsnog) is verstrekt, in welk geval de in de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR gegeven voorschriften buiten toepassing dienen te blijven. 
      
      
        3.3.5.
        Bovendien bestaat de mogelijkheid dat pas in de procedure over die belastingaanslag of beschikking ten volle overzien kan worden of het gebrek dan wel de gebreken aan medewerking van de kant van de belanghebbende van een zodanig gewicht zijn, dat daardoor, gelet op de omstandigheden van het geval, de omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is.
      
      
        3.3.6.
        Ter vermijding van afbakeningsproblemen moet niet alleen in de in 3.3.4 bedoelde situaties, maar in alle gevallen worden aanvaard dat een belanghebbende de vraag of een onherroepelijke informatiebeschikking tot omkering van de bewijslast dient te leiden, aan de orde kan stellen in de procedure over de desbetreffende aanslag of beschikking. Wel moet daarbij in aanmerking worden genomen dat in die procedure de rechtmatigheid van het desbetreffende verzoek om informatie niet meer ter discussie kan worden gesteld (vgl. Kamerstukken II 2007/08, 30 645, nr. 6, blz. 13).
      
      
        3.4.1.
        Gelet op hetgeen hiervoor in 3.3.1 tot en met 3.3.6 is overwogen heeft het Hof terecht en in cassatie onbestreden tot uitgangspunt genomen dat de vraag of het niet-nakomen van de wettelijke verplichtingen geen nadelige gevolgen mag hebben, reeds in het kader van een procedure inzake de informatiebeschikking aan de orde kan worden gesteld, en niet pas of slechts kan worden beoordeeld in een procedure betreffende een belastingaanslag of beschikking die wordt vastgesteld of gegeven nadat de desbetreffende informatiebeschikking onherroepelijk is komen vast te staan.
      
      
        3.4.2.
        Het Hof heeft overwogen dat het niet verlenen van medewerking die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring belanghebbende niet kan worden aangerekend. Hieruit moet worden afgeleid dat, voor zover de onderhavige informatiebeschikkingen een mondelinge of schriftelijke verklaring van belanghebbende betreffen, de beschikkingen niet in stand kunnen blijven. Het Hof had de informatiebeschikkingen in zoverre moeten vernietigen en daarbij moeten vermelden op welke in die beschikkingen bedoelde verzoeken om informatie die vernietiging betrekking heeft.
      
      
        3.5.1.
        Gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.2 is overwogen slaagt het middel. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd voor zover ze betrekking hebben op medewerking van belanghebbende die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring.
      
      
        3.5.2.
        
          De vragen in de informatiebeschikkingen luiden aldus:
          “Het gaat om de volgende informatie:
          Gegevens van de buitenlandse bankrekening, nummer: [001] UBS Bank te Zwitserland.
        
        
        
          Algemeen
        
        1. Wat voor soort rekening betrof het en in welke valuta?
        2. Op welke datum (dag-maand-jaar) is deze rekening geopend?
        3. Door wie is deze rekening geopend? 
        
        
          Crediteringen
        
        4. Op welke wijze hebben u en/of uw partner bedragen gestort of laten storten, dan wel overgemaakt of laten overmaken op deze bankrekening (in de ruimste zin van het woord)?
        5. Op welke data (dag-maand-jaar) hebben stortingen en/of overmakingen plaatsgevonden?
        6. Wat is de hoogte van de afzonderlijke stortingen en/of overmakingen?
        7. Wat is de herkomst van de gestorte en/of overgemaakte bedragen?
        
        
          Debiteringen
        
        8. Op welke wijze hebben u en/of uw partner bedragen opgenomen of laten opnemen, dan wel overgeboekt of laten overboeken van deze bankrekening (in de ruimste zin van het woord)?
        9. Op welke data (dag-maand-jaar) hebben opnamen en/of overboekingen plaatsgevonden?
        10. Wat is de hoogte van de afzonderlijke opnamen en/of overboekingen?
        11. Wat was het bestedingsdoel van deze opnamen of overboekingen?
        
        
          Opbrengsten
        
        12. Heeft u het saldo en/of de opbrengsten van het banktegoed vermeld in uw aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting?
        
        
          Indien de rekening inmiddels is opgeheven verzoek ik tevens het bewijs van opheffing van deze rekening toe te sturen.”
        
        
      
      
        3.5.3.
        Van de zojuist weergegeven vragen houdt alleen het in het slot weergegeven verzoek om verstrekking van het bewijs van opheffing niet in dat van belanghebbende wordt gevergd dat zij een verklaring aflegt. Alleen in zoverre kunnen daarom de informatiebeschikkingen in stand blijven. 
      
    
  
  
    
      4beoordeling van het middel in het incidentele beroep in cassatie 
    
      Het middel in het incidentele beroep richt zich tegen de beslissing van het Hof een (proces)kostenvergoeding aan belanghebbende toe te kennen. Het middel betoogt dat, omdat het Hof de informatiebeschikkingen heeft gehandhaafd, de slotsom had moeten luiden dat de hoger beroepen ongegrond waren. Een (proces)kostenveroordeling had derhalve achterwege moeten blijven, aldus dit middel. 
      Aangezien uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het Hof de informatiebeschikkingen gedeeltelijk had moeten vernietigen, is het middel ongegrond.
    
  
  
    
      5Proceskosten
    De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
  
  
    
      6Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond,
      verklaart het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
      vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, 
      verklaart de beroepen gegrond, 
      vernietigt de uitspraken op bezwaar, 
      handhaaft de informatiebeschikkingen, doch uitsluitend voor zover daarin aan belanghebbende wordt verzocht ten aanzien van de bij de USB bank in Zürich onder nummer [001] aangehouden rekening, het bewijs van opheffing te verstrekken,
      stelt belanghebbende een termijn van vier weken, te rekenen vanaf de datum waarop dit arrest is gewezen, om de Inspecteur alsnog die informatie te verstrekken,
      vernietigt de informatiebeschikkingen voor het overige, 
      gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 124, en 
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2970 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, M.A. Fierstra, Th. Groeneveld en J. Wortel, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 10 februari 2017.