ECLI:NL:GHAMS:2016:2116, Gerechtshof Amsterdam, 31-05-2016, 15/00060 en 16/00231
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2016-05-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Hondenbelasting. De Verordening hondenbelasting van de gemeente Amsterdam komt niet in strijd met het discriminatieverbod dat is opgenomen in artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM (noch met artikel 26 van het IVBPR). Voorts is het Hof van oordeel dat de meerderheidsregel niet is geschonden. Het Hof onderscheidt daarbij twee situaties; 1. het geval dat de heffingsambtenaar niet beschikt over de relevante gegevens en 2. het geval dat de heffingsambtenaar wél beschikt over de relevante gegevens.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      kenmerk 15/00060 en 16/00231
    
    
    
      31 mei 2016
    
    
    
      uitspraak van de tiende enkelvoudige belastingkamer
    
    
    
      op de hoger beroepen van
    
    
    
      
        
          [X]
        , te [Z] , belanghebbende,
      (gemachtigde: [Y] ) 
    
    
    
      en
    
    
    
      
        gemachtigde 
      
    
    
    
      tegen 
    
    
    
      de uitspraak in de zaak met kenmerk AMS 13/4666 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) van 19 januari 2015 in het geding tussen 
    
    
    
    
      enerzijds, belanghebbende en de gemachtigde, 
    
    
    
      en
    
    
    
      anderzijds, de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, de heffingsambtenaar,
      (mr. B. Brekveld).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Met dagtekening 31 januari 2013 heeft de heffingsambtenaar aan belanghebbende over het jaar 2013 een aanslag in de hondenbelasting (hierna: de aanslag) opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak van 1 augustus 2013 het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak hebben zowel belanghebbende als de gemachtigde beroep ingesteld.
      
    
    
      1.4.
      Bij uitspraak van 19 januari 2015 heeft de rechtbank zowel het door belanghebbende als door de gemachtigde ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5.
      De tegen deze uitspraken ingestelde hoger beroepen, welke in één geschrift zijn vervat, zijn bij het Hof ingekomen op 11 februari 2015. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft voor de zitting, bij brief met dagtekening 31 maart 2016, nadere stukken ingediend. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 april 2016. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is sedert 2010 - samen met zijn geregistreerde partner (de gemachtigde, niet-zijnde een professionele rechtshulpverlener) - eigenaar van een hond van het ras [ras] , genaamd [A] . Belanghebbende houdt [A] binnen de gemeente Amsterdam (waar hij woont). 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2013 aangifte hondenbelasting gedaan. De aanslag is aan belanghebbende conform de aangifte opgelegd en bedraagt € 103,18. 
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbendes gemachtigde heeft namens belanghebbende een bezwaarschrift tegen de aanslag ingediend. 
      
    
    
      2.4.
      De uitspraak op bezwaar is aan belanghebbende gericht. 
      
    
    
      2.5.
      Zowel belanghebbende als zijn gemachtigde hebben beroep bij de rechtbank ingesteld. 
      
    
    
      2.6.
      De rechtbank heeft de onder 1.3 vermelde uitspraak zowel op naam van belanghebbende als diens gemachtigde gesteld. 
      
    
    
      2.7.
      Zowel belanghebbende als zijn gemachtigde hebben hoger beroep ingesteld. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals bij de rechtbank is in geschil of de aanslag terecht is opgelegd. Daarbij spitst het geschil zich toe op de volgende vragen:
      
      
        
          Is in de Verordening hondenbelasting 2004 van de gemeente Amsterdam (verder: de Verordening) een ongelijke behandeling vervat van houders van een hond ten opzichte van hen die geen houder van een hond zijn?
        
        
          Heeft de heffingsambtenaar door het opleggen van de aanslag in strijd met het gelijkheidsbeginsel, meer in het bijzonder met de zogenoemde meerderheidsregel, gehandeld?
        
      
      
      
        Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend en de heffingsambtenaar ontkennend.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting van het Hof hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      4.1.
      De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende en de gemachtigde ongegrond verklaard en daarbij het volgende overwogen:
      
      
        “1. 	In geschil is of terecht een aanslag hondenbelasting is opgelegd voor het jaar 2013.
      
      
      2. Niet in geschil is dat eisers houder zijn van een hond. 
      
      3. Op grond van artikel 226, lid 1, van de Gemeentewet, kan een hondenbelasting worden geheven ter zake van het houden van een hond. Van die bevoegdheid heeft de raad van de gemeente Amsterdam gebruik gemaakt door in artikel 1 van de Verordening hondenbelasting 2004 (tekst 2013) te bepalen dat onder naam hondenbelasting een directe belasting wordt geheven ter zake van het houden van een hond binnen de gemeente. 
      In artikel van de Verordening is bepaald dat de belasting per belastingjaar voor een hond € 103,18 bedraagt.
      
    
    
      4.1.
      Eisers voeren primair aan dat de Verordening onverbindend is, nu slechts belasting wordt geheven van hondenhouders, terwijl niet-hondenhouders niet in de heffing worden betrokken. Het aldus gemaakte onderscheid leidt volgens eisers tot een verboden discriminatie. Eisers onderbouwen hun stelling met de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 24 januari 2013, ECLI:NL:GHSHE:2013:BY9350. Ook stellen zij dat sprake is van schending van artikel 26 IVBPR en artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM. Verweerder heeft in dit verband verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 18 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:917. 
      
    
    
      4.2.
      
        In rechtsoverweging 4.2.2. van het voornoemde arrest overweegt de Hoge Raad ten aanzien van deze grief: 
        
          “De bevoegdheid tot het heffen van hondenbelasting die de wet aan gemeenten geeft, is mede ingegeven door de kosten die voor gemeenten voortvloeien uit de bevuiling van de openbare wegen en plaatsen door honden. De wetgever kon daarbij in redelijkheid uitgaan van de veronderstelling dat gemeenten in het algemeen kosten zullen moeten maken als gevolg van dergelijke bevuiling. Bij andere door mensen gehouden dieren pleegt bevuiling van openbare wegen en plaatsen zich niet of in mindere mate voor te doen. Daarom heeft de wetgever met de regeling in de Gemeentewet over de hondenbelasting, en de raad van de gemeente in navolging daarvan in de Verordening, in redelijkheid een onderscheid kunnen maken tussen houders van honden en andere personen”.
        De rechtbank maakt deze overweging tot de zijne. De stelling van eisers dat de in de Algemene plaatselijke verordening van de gemeente Amsterdam (APV) opgenomen en strafrechtelijk gehandhaafde verplichtingen van houders van honden met betrekking tot hun uitwerpselen met zich brengt dat niet langer van een redelijk onderscheid kan worden gesproken onderschrijft de rechtbank niet. Aangenomen mag worden dat deze bepalingen ondanks de handhaving daarvan niet hebben geleid tot een uitwerpselenvrij straatbeeld en dat daarom nog steeds sprake is van bijvoorbeeld opruimkosten die aan honden en hun houders kunnen worden toegeschreven. Ook is aannemelijk dat de gemeente nog andere kosten maakt in het kader van bevuiling door honden, zoals kosten ten behoeve van het bevorderen van het voldoen aan de voornoemde verplichting en kosten van hondenuitlaatstroken. Dat al deze kosten mogelijk door de invoering van de APV-bepalingen zijn gedaald, maakt dat niet anders, nu de Hoge Raad in hetzelfde arrest heeft overwogen dat met de hondenbelasting is voorzien als een algemene belasting ten behoeve van de verwerving van inkomsten door de gemeente. In het licht daarvan gaat volgens de Hoge Raad de betekenis van de kosten die voor een gemeente aan bevuiling door honden zijn verbonden niet zo ver, dat een gemeente die hondenbelasting heft voor haar gehele grondgebied, daarbij een relatie zou moeten leggen met de kosten die voor haar worden opgeroepen door het houden van honden binnen haar grenzen in het algemeen of door de hond(en) van de individuele belastingplichtige in het bijzonder.
      
      
    
    
      4.3.
      Gelet op het voorgaande faalt de beroepsgrond van eisers.
      
    
    
      5.1.
      Subsidiair hebben eisers betoogd dat de hen opgelegde aanslag niet in stand kan blijven omdat deze is opgelegd in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder de op het gelijkheidsbeginsel gebaseerde meerderheidsregel. Eisers onderbouwen deze stelling met een berekening van de opbrengst van de hondenbelasting in de gemeente Amsterdam afgezet tegen het aantal in de stad gehouden honden. Eisers verbinden daaraan de conclusie dat de zogenaamde ‘meerderheidsregel’ is geschonden. Eisers hebben in dit verband gesteld dat aangenomen mag worden dat de hondenpopulatie in Amsterdam uit circa 72.000 dieren bestaat, terwijl uit de opbrengst van de hondenbelasting afgezet tegen het tarief blijkt dat slechts de houders van 16.990 honden in de heffing worden betrokken. Verweerder heeft het aantal in de stad gehouden honden betwist. Hij heeft er daarbij op gewezen dat de landelijke cijfers over hondenbezit niet één-op-één kunnen worden toegepast op de situatie in Amsterdam. Een stedelijke omgeving is immers in het algemeen minder geschikt voor honden, terwijl de stad ook verhoudingsgewijs meer eenpersoonshuishoudens telt die minder vaak een hond hebben en meer personen telt die op grond van hun geloofsovertuigingen geen honden houden. Voorts heeft verweerder weersproken dat geen adequate controle plaatsvindt op de aanwezigheid van honden waarvan de houder geen aangifte heeft gedaan. Tenslotte heeft verweerder in nadere stukken onderbouwd dat de gemeente ruim 17.000 honden heeft geregistreerd en dat uit onderzoek van het Bureau Onderzoek en Statistiek van de gemeente Amsterdam (BSO) in maart 2014 blijkt dat in de gemeente 25.576 honden worden gehouden in de diverse huishoudens. Naar aanleiding daarvan hebben eisers het standpunt ingenomen dat dit onderzoek tot de conclusie zou moeten leiden dat het aantal honden in Amsterdam 49.140 bedraagt.
      
    
    
      5.2.
      Bij de beoordeling van deze grief stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast dat de meerderheidsregel is geschonden berust bij eisers. Eisers zijn er niet in geslaagd aan te tonen dat in de gemeente Amsterdam tenminste (tweemaal 16.990 plus 1 =) 33.981 honden worden gehouden, waarvoor hondenbelasting is verschuldigd. De enkele verwijzing naar het totaal aantal honden in Nederland is daartoe ontoereikend. De rechtbank volgt verweerder in zijn stelling dat de bevolkingssamenstelling van Amsterdam en de beperktere mogelijkheden een hond te houden in een stedelijk gebied met zich brengen dat uit de aangehaalde landelijke cijfers geen directe conclusies aangaande het aantal honden in Amsterdam kunnen worden getrokken. Het door eiseres in dit kader gestelde, in het bijzonder dat eenpersoonshuishoudens wel vaak een hond hebben, dat kleine honden goed in een stad kunnen worden gehouden en dat het aantal moslims in de gemeente niet een afwijking van bijna 80% ten opzichte van het in Nederland geldende gemiddelde rechtvaardigt, doet hieraan niet af. De rechtbank merkt in dit verband op dat ook in de door eisers aangehaalde studie van de Hogeschool Hasdenbosch wordt opgemerkt dat het aantal honden in Nederland de laatste jaren afneemt en dat de onderzoekers dit toeschrijven aan de verdere verstedelijking van Nederland. Weliswaar concluderen de onderzoekers van de Universiteit Wageningen in hun eveneens overgelegde ‘Marktverkenning van biologische diervoeding’ tot een jaarlijkse toename van het aantal huisdieren met 2%, maar juist deze uiteenlopende conclusies rechtvaardigen een terughoudendheid bij het aanvaarden van aannames op basis van die conclusies. Voorts is van belang dat de extrapolatie van eisers significant afwijkt van de cijfers van de door de rechtbank aan eisers ter zitting voorgehouden tellingen van de Partij voor de Dieren en van de Dierenbescherming van het aantal honden in Amsterdam in 2010 en 2011. Ook hecht de rechtbank waarde aan het door verweerder ingebrachte onderzoek van het BSO. Dat het BSO een dienst binnen de gemeente Amsterdam is, leidt anders dan eisers stellen niet tot de conclusie dat de uitkomsten van het onderzoek niet juist zijn. Bovendien is het onderzoek afdoende gemotiveerd. Ook het overige door eisers naar aanleiding van het onderzoek gestelde doet hieraan niet af. Zo hebben eisers onvoldoende onderbouwd dat verweerders onderzoek is gebaseerd op algemeenheden, statistisch onbetrouwbare informatie, onjuist uitgevoerd onderzoek en onjuiste gegevens. Het had op de weg van eisers gelegen nadere objectief onderbouwde informatie betreffende het aantal honden in de gemeente Amsterdam in te brengen, gelet op de op hen rustende bewijslast. 
      
    
    
      5.3.
      Nu de rechtbank bovendien gelet op de door verweerder op dit punt ter zitting gegeven toelichting aannemelijk acht dat verweerder serieuze controles uitvoert ter handhaving van de belastingplicht dient de grief van eisers te worden verworpen. Daarom faalt ook deze beroepsgrond van eisers.
      
      
        6. 	Het beroep is ongegrond.”
      
      
      
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      
        Prealabel 
      
    
    
      5.1.
      
        Gelet op de onder 2.2 tot en met 2.7 vermelde feiten heeft de rechtbank ten onrechte het beroep van de gemachtigde ontvankelijk geacht. De aanslag is immers aan belanghebbende opgelegd en daartegen heeft de gemachtigde - namens uitsluitend belanghebbende - een bezwaarschrift ingediend.  De rechtbank had de gemachtigde niet ontvankelijk moeten verklaren. Daaraan doet niet af dat [A] aan zowel belanghebbende als gemachtigde toebehoorde. 
        Derhalve is het hoger beroep van de gemachtigde in zoverre ontvankelijk en gegrond. Het Hof zal de uitspraak van de rechtbank vernietigen voor zover die betrekking heeft op het beroep van de gemachtigde.
      
      
    
    
      5.2.
      
        Het wettelijk kader
      
      
        5.2.1.
        In de Verordening is bepaald: 
        
        
          
            “Artikel 1 Belastbaar feit
          
          Onder de naam hondenbelasting wordt een directe belasting geheven ter zake van het houden van een hond binnen de gemeente (verder de hondenbelasting).
        
        
        
          
            Artikel 2 Belastingplicht
          
        
        
          
            Belastingplichtig is de houder van een hond 
          
          
            Als houder wordt aangemerkt degene die onder welke titel dan ook een hond onder zich heeft, tenzij blijkt dat een ander de houder is (Hof: hierna de hondenbezitter). (…)
          
        
        
        
          
            Artikel 3 Vrijstellingen
          
        
        1. De belasting wordt niet geheven ter zake van een hond:  (…) 
        
        
          
            Artikel 5 Belastingjaar
          
          Het belastingjaar is gelijk aan het kalenderjaar.
        
        
        
          
            Artikel 6 Wijze van heffing
          
        
        1. De belasting wordt geheven bij wege van aanslag. (…)
        
        
          
            Artikel 8 Ontstaan van de belastingschuld en restitutie
          
        
        
          
            De belasting is verschuldigd bij de aanvang van het belastingjaar of, indien de belastingplicht in de loop van het belastingjaar aanvangt, bij de aanvang van de belastingplicht, met inachtneming van het bepaalde in het tweede lid.
          
          
            Indien de belastingplicht in de loop van het belastingjaar aanvangt, is de belasting verschuldigd over zoveel volle kalendermaanden als er in dat belastingjaar, na het tijdstip van de aanvang van de belastingplicht nog overblijven, met inbegrip van de kalendermaand waarin de belastingplicht is ontstaan.
          
          
            Indien de belastingplicht in de loop van het belastingjaar eindigt, bestaat aanspraak op ontheffing over zoveel volle kalendermaanden als er in dat belastingjaar na het tijdstip van de beëindiging van de belastingplicht nog resteren. (…)”
          
        
        
      
      
        5.2.2.
        Hierna zal onder ‘hond’ uitsluitend een niet op basis van artikel 3 van de Verordening vrijgestelde hond worden verstaan. 
        
      
      
        5.2.3.
        Uit de Verordening blijkt dat de hondenbelasting een tijdstipbelasting is die bij wege van aanslag wordt geheven. 
        
      
    
    
      5.3.
      
        Eerste geschilpunt: Is sprake van ongelijke behandeling?
      
      
        5.3.1.
        
          Belanghebbende meent dat hij als hondenbezitter door de Verordening wordt gediscrimineerd ten opzichte van niet-hondenbezitters en ten opzichte van houders van andere dieren. Onder verwijzing naar het onder 4.2 in de rechtbankuitspraak geciteerde arrest van de Hoge Raad stellen belanghebbende en de gemachtigde in hoger beroep dat de “door de Hoge Raad genoemde rechtvaardigingsgrond, namelijk bevuiling door honden (…) (i) in Amsterdam verboden (is), en (ii) (…) bij onze hond ook daadwerkelijk niet op(treedt) omdat wij ons aan dat verbod houden” (“Wij hebben altijd zogenaamde “poepzakjes” bij ons en ruimen de bevuiling altijd direct op, en laten de hond in de goot plassen.”). 
          Belanghebbende betoogt in hoger beroep voorts dat indien de gemeente Amsterdam ‘de opruimplicht’ niet handhaaft en zij kosten moet maken omdat er hondenbezitters zijn die zich niet aan ‘de opruimplicht’ houden, dit geen rechtvaardigingsgrond voor de hondenbelasting kan zijn. Daar komt bij - aldus belanghebbende - dat de ‘kosten van uitlaatstroken’ dusdanig bijkomstig zijn, dat daarin evenmin een rechtvaardiging kan worden gezien. 
        
        
      
      
        5.3.2.
        
          Onder verwijzing naar rechtsoverwegingen 4.2.1 tot en met 4.2.3 van het onder 4.2. in de rechtbankuitspraak geciteerde arrest, is naar het oordeel van het Hof de Verordening niet in strijd met het discriminatieverbod dat is opgenomen in artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM (noch - voorzover belanghebbende dat in hoger beroep gesteld heeft - met artikel 26 van het IVBPR). 
          Daaraan doet hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd (zie 5.3.1.) niet af, nu de Hoge Raad onder 4.2.3 van voormeld arrest nadrukkelijk heeft overwogen: 
        
        
        
          “dat de hondenbelasting is voorzien als een algemene belasting ten behoeve van de verwerving van inkomsten door de gemeente. In het licht daarvan gaat de betekenis van de kosten die voor een gemeente aan bevuiling door honden zijn verbonden niet zo ver, dat een gemeente die hondenbelasting heft voor haar gehele grondgebied, daarbij een relatie zou moeten leggen met de kosten die voor haar worden opgeroepen door het houden van honden binnen haar grenzen in het algemeen of door de hond(en) van de individuele belastingplichtige in het bijzonder (vgl. HR 21 juni 2000, nr. 33816, ECLI:NL:HR:2000:AA6253, BNB 2000/272,). Ook een gemeentelijke wetgever die de heffing van hondenbelasting daar niet op afstemt, blijft binnen de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid.“
        
        
      
      
        5.3.3.
        Derhalve concludeert het Hof dat de rechtbank betreffende dit geschilpunt op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. 
        
      
    
    
      5.4.
      
        Tweede geschilpunt: Is de meerderheidsregel geschonden?
      
      
        5.4.1.
        Belanghebbende meent dat de aanslag in strijd met het gelijkheidsbeginsel, meer in het bijzonder met de meerderheidsregel, is opgelegd. Hij betoogt in zijn bij de rechtbank ingediende beroepschrift: 
        
        
          “Volgens het onderzoek “Feiten en Cijfers Gezelschapsdierensector 2011” van de Hogeschool Hasdenbosch (…) zijn er in Nederland ca. 1,5 miljoen honden op een inwoneraantal van 16,6 miljoen. Dat is derhalve ca. 9% van het inwoneraantal. Dat zou betekenen dat er in Amsterdam, op een inwoneraantal van 800.000, ruwweg 72.000 honden moeten rondlopen. De opbrengst van de hondenbelasting in Amsterdam is ongeveer € 1.750.000. Uitgaande van een tarief per hond van € 103, wordt dus voor slechts 16.990 honden daadwerkelijk hondenbelasting geheven. Voor ruim 55.000 honden wordt in strijd met de Verordening géén belasting geheven. Dat is een overgrote meerderheid van de gevallen.”
        
        
        
          Belanghebbende heeft in andere gedingstukken en ter zitting vergelijkbare argumenten gebruikt. 
        
        
      
      
        5.4.2.
        Naar het Hof begrijpt stelt belanghebbende dat er in Amsterdam circa 72.000 hondenbezitters zijn en maakt hij een vergelijking tussen de gevallen waarin de heffingsambtenaar aan hondenbezitters een aanslag hondenbelasting 2013 heeft opgelegd (circa 17.000 personen, verder de belaste hondenbezitters) en het aantal gevallen waarin zulks niet gebeurd is (circa 55.000 personen, verder de onbelaste hondenbezitters). Tot de groep van onbelaste hondenbezitters rekent belanghebbende klaarblijkelijk (ook) gevallen waarin de heffingsambtenaar niet over alle benodigde gegevens beschikte om een (navorderings)aanslag op te leggen (verder ‘de onbekende gevallen’) en de aanslagoplegging om die reden achterwege is gebleven. Dit geldt eens te meer - aldus belanghebbende - nu de heffingsambtenaar onvoldoende moeite doet om - de 55.000 - onbelaste hondenbezitters te achterhalen. 
        
      
      
        5.4.3.
        De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat belanghebbende ongelijk heeft met zijn stelling dat meer dan de helft van het aantal hondenbezitters in Amsterdam niet in de heffing van hondenbelasting is betrokken. De heffingsambtenaar beroept zich daarbij op een notitie van het Bureau Onderzoek en Statistiek van de gemeente Amsterdam waarin geconcludeerd wordt dat het aantal honden in Amsterdam hoger is dan 17.000 maar lager dan 34.000.
        
      
      
        5.4.4.
        Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. In zijn arrest van 5 oktober 1994 overwoog de Hoge Raad (zaaknr. 29839, ECLI:NL:HR:1994:AA2942, BNB 1995/7; accentuering in citaat door Hof):
        
        
          “4.2. In cassatie is de vraag aan de orde of de Heffingsambtenaar door het opleggen van de navorderingsaanslag in strijd met het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld. Het Hof heeft deze vraag bevestigend beantwoord. 
        
        
      
    
    
      4.3.
      Het Hof is hierbij terecht ervan uitgegaan dat, zoals de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arresten van 17 juni 1992, nr. 26 777, BNB 1992/294 en nr. 27 048, BNB 1992/295, bij de afweging van het beginsel dat de wet moet worden toegepast tegen het beginsel dat de administratie gelijke gevallen gelijk moet behandelen, aan laatstgenoemd beginsel ook doorslaggevende betekenis moet worden toegekend wanneer in een meerderheid van de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, met dien verstande dat hierbij niet in aanmerking mogen worden genomen gevallen zoals die waarin een juiste wetstoepassing is achterwege gebleven vanwege het geringe financiële belang of de aanslag niet overeenkomstig de wet is vastgesteld ten gevolge van tik- of schrijffouten of daarmee gelijk te stellen vergissingen. Hierbij moet, anders dan het Hof kennelijk heeft aangenomen, het geval van de betrokken belastingplichtige worden gerekend tot de gevallen waarin de Wet juist is toegepast. 
      
    
    
      4.4.
      De strekking van de in 4.3 vermelde regel is dat een beroep op het gelijkheidsbeginsel onder omstandigheden ook moet slagen als de afwijkende behandeling van andere belastingplichtigen, waarop de belastingplichtige zich beroept, niet berust op een beleid of op een oogmerk tot begunstiging, maar voortvloeit uit door de heffingsambtenaar gemaakte fouten. Met deze strekking zou het in strijd zijn om, zoals in het middel onder a wordt bepleit, gevallen niet vergelijkbaar te achten uitsluitend omdat in het ene geval wel en in het andere geval niet bepaalde voor de aanslagregeling van belang zijnde gegevens in de aangifte zijn vermeld. In die zienswijze zouden immers voor de beoordeling van een beroep op het gelijkheidsbeginsel in een geval waarin die gegevens niet zijn vermeld juist die gevallen buiten beschouwing blijven waarin de gegevens wel zijn vermeld maar de belastingadministratie door daaraan onvoldoende aandacht te schenken of door die gegevens verkeerd te interpreteren fouten heeft gemaakt die niet meer door navordering kunnen worden hersteld. Bij de te maken vergelijking kunnen gevallen waarin de aanslag onjuist is vastgesteld doordat de gegevens niet zijn vermeld uiteraard mede in de vergelijking worden betrokken: óf als gevallen waarin van de wet is afgeweken indien navordering niet meer mogelijk is, óf als gevallen waarin de wet juist is toegepast indien herstel door middel van navordering nog mogelijk is en de heffingsambtenaar voornemens is van die mogelijkheid gebruik te maken. 
      
    
    
      4.5.
      Eén en ander brengt hier mede dat op grond van hetgeen het Hof heeft vastgesteld moet worden gerekend met vier onderling vergelijkbare gevallen. De slotsom moet zijn dat tegenover de gevallen van B en C staan de gevallen van belanghebbende en D. Het Hof heeft derhalve ten onrechte de meerderheidsregel toegepast. 
      
    
    
      4.6.
      Uit het vorenoverwogene volgt dat onderdeel a van het middel faalt en dat onderdeel b gegrond is.”
      
      
        
          Heffingsambtenaar beschikt niet over de relevante gegevens 
        
      
      
        5.4.5.
        
          Van een schending van de meerderheidsregel kan ingeval de heffing bij wege aanslag geschiedt, zoals het geval is bij de hondenbelasting - gelet op de geaccentueerde woorden in rechtsoverweging 4.4 in bovenstaande arrest - derhalve eerst worden gesproken indien sprake is van een afwijkende behandeling door een heffingsambtenaar van andere belastingplichtigen waarop de belanghebbende zich beroept (in casu de onbelaste hondenbezitters), welke afwijkende behandeling niet berust op een beleid of op een oogmerk tot begunstiging, maar voortvloeit uit door een heffingsambtenaar gemaakte fouten. Derhalve tellen naar het oordeel van het Hof als vergelijkbaar geval - waarin van de wet ten nadele van belanghebbende is afgeweken (de onbelaste hondenbezitters) - ‘de onbekende gevallen’ niet mee. Met betrekking tot ‘de onbekende gevallen’ kan immers niet gesteld worden dat de heffingsambtenaar een fout in vorenvermelde zin heeft gemaakt. 
          Dit een en ander heeft de rechtbank in rechtsoverweging 5.2 miskent. 
        
        
      
      
        5.4.6.
        Het Hof voegt hier aan toe - als reactie op belanghebbendes stelling dat de heffingsambtenaar onvoldoende moeite doet om onbekende hondenbezitters te achterhalen - dat het in 5.4.5 gegeven oordeel ook geldt als ‘de onbekende gevallen’ bij effectieve(re) inspanningen van de heffingsambtenaar wel aan het licht zouden zijn gekomen. Alleen wanneer het beleid van de heffingsambtenaar is gericht op begunstigende behandeling van een bepaalde groep kan dit anders zijn.
        
      
      
        5.4.7.
        Omdat belanghebbende niet heeft gesteld en niet aannemelijk heeft gemaakt dat de heffingsambtenaar in de meerderheid van de gevallen waarin hij over alle voor de heffing van hondenbelasting 2013 benodigde gegevens beschikte (verder ‘de bekende gevallen’), geen aanslag heeft opgelegd en het Hof zulks ook niet is gebleken, is belanghebbendes beroep op schending van de meerderheidsregel ongegrond. 
        
        
          
            Heffingsambtenaar beschikt wèl over de relevante gegevens 
          
        
      
      
        5.4.8.
        
          Het Hof voegt daaraan nog toe dat, indien het Hof er veronderstellenderwijs wél vanuit zou gaan dat de heffingsambtenaar ten tijde van de hofuitspraak in de meerderheid van ‘de bekende gevallen’, geen aanslag heeft opgelegd, het volgende heeft te gelden. Alsdan was ten tijde van de hofuitspraak de in artikel 16, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bedoelde 5-jaarstermijn met betrekking tot de heffing van hondenbelasting over 2013 nog niet verstreken. Dit betekent dat bij de te maken vergelijking tussen gevallen waarin de wet juist en niet juist is toegepast tot 31 december 2017 ‘de bekende gevallen’ waarin geen hondenbelasting is geheven, meetellen als gevallen waarin de wet juist is toegepast indien herstel door middel van navordering nog mogelijk is en de heffingsambtenaar voornemens is van die mogelijkheid gebruik te maken (vgl. BNB 1995/7). Van dat laatste is sprake nu de heffingsambtenaar ter zitting van het Hof heeft verklaard dat alle bekende hondenbezitters in de heffing van hondenbelasting zijn of zullen worden betrokken.
          Derhalve zou belanghebbende ook indien uitgegaan wordt van bovenstaande veronderstelling, tevergeefs een beroep doen op schending van de meerderheidsregel. 
        
        
      
      
        5.4.9.
        
          Tot slot wijst het Hof erop dat ten tijde van de rechtbankuitspraak de in artikel 11, lid 3, AWR bedoelde 3-jaarstermijn met betrekking tot de heffing van hondenbelasting over 2013 nog niet verstreken was. Dit betekent naar het oordeel van het Hof dat vóór 31 december 2015 - naast ‘de onbekende gevallen’ (zie 5.4.5) - ook ‘de bekende gevallen’ waarin heffing van hondenbelasting achterwege is gebleven, niet meetellen als geval waarin van de wet ten nadele van belanghebbende is afgeweken. Immers met betrekking tot die - bekende - gevallen kan zolang genoemde 3-jaarstermijn niet is verstreken, niet gezegd worden dat sprake is van een     - van belanghebbende - afwijkende behandeling door de heffingsambtenaar. Dit is slechts anders indien aannemelijk is dat de heffingsambtenaar in die gevallen van belastingheffing had afgezien. Van dat laatste is hier geen sprake, nu de heffingsambtenaar verklaard heeft dat alle bekende hondenbezitters in de heffing zijn of zullen worden betrokken.
          Derhalve kon belanghebbende tot 31 december 2015 ook om deze reden voor wat betreft de heffing van hondenbelasting over 2013 niet met succes een beroep doen op de meerderheidsregel. 
        
        
      
    
    
      5.5.
      
        
          Slotsom
        
        De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank - met verbetering van de gronden - dient te worden bevestigd.
      
      
      
    
  
  
    
      6Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht (Awb) in verbinding met artikel 8:108 van de Awb.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
       vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover die betrekking heeft op het door de gemachtigde ingestelde beroep;
       verklaart de gemachtigde niet ontvankelijk in zijn beroep; 
       bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige.
    
    
    
      Aldus gedaan door mr. P.F. Goes, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M. Jansen als griffier. De beslissing is op 31 mei 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      (griffier)					(voorzitter)
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.