ECLI:NL:GHARL:2013:BZ0935, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 05-02-2013, BK 11/00185 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-02-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
        1.	Is de Inspecteur gerechtigd met toepassing van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de navorderingsaanslagen IB/PVV en VB op te leggen?
        2.	Heeft de Inspecteur terecht de rente-inkomsten en het vermogen op de Duitse bankrekeningen volledig aan belanghebbende toegerekend?
        3.	Heeft de Inspecteur zich terecht op de omkering van de bewijslast beroepen?
        4.	Heeft de Inspecteur terecht en tot de juiste bedragen de verhogingen opgelegd en kwijtschelding daarvan verleend?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
      Afdeling belastingrecht
      Zittingsplaats Leeuwarden
    
    
    
      nummers 11/00185 en 11/00189
      uitspraakdatum: 5 februari 2013
    
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord (hierna: de Inspecteur)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 28 april 2011, nummers AWB 08/1489 en AWB 08/1491, in het geding tussen de Inspecteur en
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1	Aan belanghebbende is over het jaar 1993 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 151.442 (€ 68.721). Tevens heeft de Inspecteur een verhoging van fl. 56.082 (€ 25.449) zonder kwijtschelding opgelegd en een beschikking heffingsrente van fl. 22.789 (€ 10.341) vastgesteld.
      1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de verhoging kwijtgescholden tot op fl. 44.865 (€ 20.359). 
      1.3	Aan belanghebbende is voorts over het jaar 1994 een navorderingsaanslag in de vermogensbelasting (hierna: VB) opgelegd, berekend naar een belastbaar vermogen van fl. 1.675.000 (€ 760.082). Tevens heeft de Inspecteur een verhoging van fl. 9.461 (€ 4.293) zonder kwijtschelding opgelegd en een beschikking heffingsrente van fl. 3.722 (€ 1.689) vastgesteld.
      1.4	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de verhoging kwijtgescholden tot op fl. 7.568 (€ 3.434).
      1.5	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 28 april 2011 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de navorderingsaanslagen en de daarin begrepen verhogingen vernietigd alsmede de beschikkingen heffingsrente vernietigd.
      1.6	De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      1.7	Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
      1.8	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 september 2012 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, mr. A, alsmede mr. B namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. C.
      1.9	De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd. 
      1.10	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      1.11	Na de zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende in haar brief van 4 oktober 2012 het Hof bericht, dat partijen er niet in zijn geslaagd het geschil in onderling overleg te beslechten. In de brief van 17 oktober 2012 heeft de gemachtigde van belanghebbende een kopie van de, bij de Rechtbank ingediende conclusie van repliek aan het Hof toegezonden ter completering van het dossier. Voornoemde stukken vormen voor het Hof geen aanleiding tot heropening van het vooronderzoek.
    
    
    2.	De vaststaande feiten
    
    
      2.1	Belanghebbende, geboren op 16 januari 1939, is gehuwd met D, geboren op 4 oktober 1938 (hierna: de echtgenoot).
      2.2	In het jaar 1976 hebben belanghebbende en haar echtgenoot rekeningen geopend bij de E, Duitsland (hierna: E). Op de rekeningen bij de E met de nummers 000000 en 000001 heeft belanghebbende diverse bedragen gestort.
      2.3	Belanghebbende en haar echtgenoot hebben tot en met 1986 een bakkerij gedreven. De bakkerij is in dat jaar gestaakt. De opbrengst van de inventaris van ongeveer € 30.000 heeft belanghebbende op de rekening bij de E gestort.
      2.4	Op 30 juni 1983 is op een andere rekening bij de E met nummer 000002, op naam van de echtgenoot een spaarbrief geboekt. De tenaamstelling van deze rekening is op 11 mei 1995 gewijzigd. De spaarbrief had op het moment van wijziging van de tenaamstelling een waarde van DM 325.000. Vanaf 11 mei 1995 staat de rekening op naam van F (hierna: F), geboren op 13 juni 1939 te Z, woonachtig te L, Australië. F is een Nederlander die in 1952 geëmigreerd is naar Australië. 
      2.5	Belanghebbende stelt dat F bedragen heeft gestort op de rekeningen bij de E. Over het moment waarop F bedragen heeft gestort op deze rekeningen zijn door verschillende personen verklaringen afgelegd.
    
     
    
      2.6	De echtgenoot heeft over F in een verhoor door de Belastingdienst/FIOD op 21 maart 2005 onder andere het volgende verklaard:
       “De allereerste storting van DM 581.189,68 van 11-9-1992 komt van F uit Australië. Die man doet overal zaken in wedstrijdduiven en zo. F handelt in duiven, wedstrijdklokken (…). F vroeg aan mij of ik ergens een rekening had waar hij wat op kon beleggen. Waarom hij dat zo wilde doen, daarover hebben we het nooit gehad.”
      2.7	Over de onder 2.4 genoemde wijziging van de tenaamstelling van de in 1983 afgesloten spaarbrief heeft de echtgenoot verklaard:
      “Dat was geld van F dat op mijn naam belegd was en waarmee de spaarbrief met nummer 000002 was aangekocht.” 
      2.8	Belanghebbende heeft over de herkomst van het geld dat in 1976 en de daarop volgende jaren is gestort bij de E het volgende verklaard in een verhoor door de Belastingdienst/FIOD op 21 maart 2005:
      “Het geld was van F vanaf het begin. Het kwam al vanaf die tijd regelmatig met geld.” 
      2.9	De gemachtigde van belanghebbende heeft in de pleitnota voor de zitting van de Rechtbank van 11 november 2010 verklaard over de belegging door F:
      “In 1992 zijn (…) twee spaarbrieven van de heer F tot uitkering gekomen. Deze spaarbrieven heeft hij aangekocht eind jaren 80, (…)”
      2.10	Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende daaraan toegevoegd
      “Voor wat betreft de Duitse bankrekeningen komt de heer F eind jaren 80 in beeld. Er is toen ook een spaarbrief gekocht. Daar heb ik geen stukken van.”
      “Op de vraag of de storting eind jaren 80 de enige was, antwoord ik dat ik denk dat dat het geval was.”
      2.11	In een brief van 25 september 2009 heeft F de Australische belastingdienst naar aanleiding van een verzoek om internationale gegevensuitwisseling van de Inspecteur het volgende geantwoord: 
      “Please be advised that no bank accounts are active for my withdrawal in Germany or the Netherlands. I am aware that an account was opened in my name sometime during the eighties. I can not recall the exact date. Mr. D from Z Holland asked if I would sign a document for an account that he wanted to keep separate from his family. I did sign this document for him with the conditions added that I can not withdraw from this account. I do not know how much money was in this account either as I wanted them to have their privacy. I do not remember anything else regarding this account. In March I received a telephone request from the D family to send them an E-mail saying that I had put money into this account, which I refused. In March 2005 I received a call from a Dutch Taxation detective enquiring about the D’s as they found them to have lots of money in the above account. I have never carried large volumes of money whilst overseas and never had large sums transferred to me or anyone of my family. I have never received or been offered any money by the D family.”
      2.12	F heeft op 8 mei 1995 een rekening met nummer 000003 geopend bij de E. Deze rekening is gebruikt voor de aankoop van spaarbrieven en ontvangst van de uitkering daaruit. Op 11 september 2003 heeft de echtgenoot het saldo van rekeningnummer 000003 van € 570.600,85 in contanten opgenomen. De rekening is daarna opgeheven.
      2.13	Op 21 december 2000 heeft F bij de E de rekening met nummer 000004 geopend. Belanghebbende en haar echtgenoot zijn ten aanzien van bankrekeningnummer 000004 beschikkingsbevoegd. Deze bevoegdheid houdt tevens in dat zij gerechtigd zijn de rekening op te heffen, ook na het overlijden van F. De erfgenamen van F worden overeenkomstig zijn wens niet over deze begunstiging na overlijden ingelicht. Op rekeningnummer 000004 is het saldo van één van de aangekochte spaarbrieven ten name van F ten bedrage van € 342.683,04 gestort. De echtgenoot heeft op 23 december 2002 dit bedrag in contanten bij de E opgenomen. 
      2.14	Eveneens op 21 december 2000 heeft F bij de E de rekening met nummer 000005 geopend. Op naam van F is op 21 december 2000 een rekening met nummer geopend bij de E. Op 7 januari 2003 heeft de echtgenoot het saldo van deze rekening van € 33.662,96 in contanten opgenomen. Bij de opname van het bedrag heeft de echtgenoot aan de bankmedewerker meegedeeld dat het bedrag niet opnieuw wordt belegd, omdat het in Duitsland te onzeker is.
      2.15	De E heeft op grond van een uit het Geldwäschegesetz voortvloeiende meldplicht op 29 oktober 2002 aan het Staatsanwaltschaft Aurich een transactie gemeld, waarbij F, belanghebbende en haar echtgenoot betrokken zijn. De melding betreft het verzoek van de echtgenoot aan de E op 23 december 2002 een bedrag van ongeveer € 343.000 in contanten op te nemen.
      2.16	Op 5 december 2002 faxt het Staatsanwaltschaft de onder 2.15 bedoelde melding door naar het Bureau voor politiële ondersteuning van de landelijke Officier van Justitie voor de Wet melding ongebruikelijke transacties (hierna: het BLOM).
      2.17	In een faxbericht van 8 januari 2003 heeft het Schwerpunkt Kriminalkommissariat Oldenburg aan het BLOM bekend gemaakt dat de echtgenoot op 23 december 2002 € 342.683,04 en € 33.662,96 in contanten heeft opgenomen.
      2.18	Met toestemming van de Landelijke officier van Justitie is door een inspecteur van het BLOM informatie opgevraagd bij de FIOD over belanghebbende, haar echtgenoot en F. 
      2.19	Naar aanleiding van het onder 2.16 bedoelde faxbericht heeft het BLOM op 14 januari 2003 een proces-verbaal opgemaakt. Op 4 februari 2003 heeft de FIOD dit proces-verbaal ontvangen.	                                        
      2.20	Op 2 april 2003 heeft een tripartiete overleg plaatsgevonden. In dit overleg is besloten een strafrechtelijk onderzoek in te stellen naar de door belanghebbende en haar echtgenoot ingediende aangiften.
      2.21	Op 30 september 2003 heeft de Oberstaatsaanwalt toestemming verleend om de informatie die verstrekt is aan het BLOM te gebruiken in een fiscaal- of strafrechtelijk onderzoek tegen belanghebbende, de echtgenoot en F. 
      2.22	Eveneens op 30 september 2003 heeft het BLOM opnieuw bericht ontvangen van het Staatsanwaltschaft over een opname in contanten. Het betreft contant opgenomen bedragen door belanghebbendes echtgenoot, te weten € 22.544,94 van een rekening ten name van belanghebbende en haar echtgenoot en € 570.600,85 van een rekening ten name van F. 
      2.23	Op 1 oktober 2003 heeft het BLOM een onderzoek ingesteld bij de gemeentelijke basisadministratie te Veendam naar F en belanghebbende.
      2.24	Het BLOM heeft op 9 oktober 2003 een proces-verbaal opgesteld ten behoeve van de FIOD naar aanleiding van het onder 2.22 genoemde bericht.
      2.25	Op 28 februari 2004 heeft het Functioneel Parket te Zwolle een rechtshulpverzoek gedaan aan de Staatsanwaltschaft.
      2.26	Dit rechtshulpverzoek heeft de Staatsanwaltschaft op 9 juli 2004 ingewilligd.
      2.27	Met dagtekening 9 augustus 2004 heeft de Belastingdienst/FIOD-ECD op 11 augustus 2004 via het Internationale Rechtshulpcentrum de volgende stukken ontvangen: fotokopieën van overschrijving en depositoformulieren, kwitanties, prints met overzichten van bancaire gegevens van belanghebbende, haar echtgenoot en F. 
      2.28	Belanghebbende en haar echtgenoot zijn op 21 maart 2005 door de FIOD verhoord.
      2.29	De FIOD heeft op 8 april 2005 een onderzoek ingesteld bij de directeur van de Nederlandse postduiven organisatie teneinde mogelijke inkomstenbronnen van F op te sporen.
      2.30	Op 24 oktober 2005 heeft de Belastingdienst/FIOD-ECD een proces-verbaal van ambtshandelingen opgemaakt. Bij het proces verbaal zijn alle stukken die verkregen zijn van de Sparkasse als bijlagen bijgevoegd. Het betreft gegevens van de volgende zes rekeningen.
      - 	000000	Rekening op naam van belanghebbende en haar echtgenoot Rekening geopend op 13 oktober 1976 
      		Rekening opgeheven op 13 april 2004
      - 	000001	Rekening op naam van belanghebbende en haar echtgenoot Rekening geopend op 13 oktober 1976
      - 	000002	Rekening op naam van belanghebbende en haar echtgenoot, sedert 11 mei 1995 op naam van F
      		Rekening geopend op 30 juni 1983 
      - 	000003	Rekening op naam van F 
      		Rekening geopend 8 mei 1995 
      		Rekening opgeheven op 13 april 2004
      - 	000004	Rekening op naam van F 
      		Rekening geopend 21 december 2000 
      		Rekening opgeheven op 23 december 2002
      - 	000005	Rekening op naam van F 
      		Rekening geopend 21 december 2000 
      		Rekening opgeheven 7 januari 2003
    
    
    
      2.31	Op 11 november 2005 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen enerzijds belanghebbende, haar echtgenoot en G van Administratie belastingadviesbureau H en anderzijds namens de Inspecteur, I en J. De Inspecteur heeft met dagtekening 15 november 2005 een kennisgeving navordering IB/PVV 1993 en VB 1994 en een aankondiging van een verhoging aan belanghebbende toegezonden. 
      2.32	Met dagtekening 15 december 2005 heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 opgelegd. De Inspecteur beschikt niet meer over het aangiftebiljet IB/PVV 1993 en VB 1994 en ook niet over de aanslaggegevens van de over de betreffende jaren opgelegde belastingaanslagen. Hij is daarom bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 uitgegaan van een geschat belastbaar inkomen van fl. 33.000, zulks op basis van aangiften over latere jaren. De navorderingsaanslag IB/PVV 1993 heeft de Inspecteur als volgt vastgesteld:
      Geschat belastbaar inkomen	fl.	33.000
      Bij: rente spaarbrief DM 581.107	-	58.887
      Bij: rente spaarbrief DM 440.786	-	36.851
      Bij: rente lopende rekening	-	     714
      Bij: eigen aandeel rekening	-	21.990	+
      Vastgesteld belastbaar inkomen	fl.	151.442
    
    
    2.33	De Inspecteur heeft bij de navorderingsaanslag IB/PVV 1993 een verhoging van 100% opgelegd, waarbij hij voor de correcties van de rente op de spaarbrieven geen kwijtschelding heeft verleend en voor de overige twee correcties een kwijtschelding van 50%. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de verhogingen met 20% gematigd in verband met de overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
      2.34	De navorderingsaanslag VB 1994 heeft de Inspecteur als volgt vastgesteld:
      Geschat belastbaar vermogen 	fl.	   280.000
      Bij: Waarde spaarbrieven 	-	1.240.258
      Bij: Saldo rekening 3020.99.049 	-	     42.896
      Bij: Saldo eigen aandeel rekening	-	299.991
      Af: oudedagsvrijstelling 	-	  - 187.000	+
      Vastgesteld belastbaar vermogen (afgerond)	fl.	1.675.000
    
    
    2.35	De Inspecteur heeft bij de navorderingsaanslag VB 1994 een verhoging van 100% opgelegd, waarbij hij voor de correcties van de rente op de spaarbrieven geen kwijtschelding heeft verleend en voor het niet aangegeven saldo van de rekening 3020.99.049 en het eigen aandeel in de rekening een kwijtschelding van 50%. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de verhogingen met 20% gematigd in verband met de overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
      2.36	Naar aanleiding van de meldingen aan het BLOM heeft de Officier van Justitie de FIOD/ECD opdracht gegeven een strafrechtelijk onderzoek in te stellen. De resultaten van het onderzoek hebben uiteindelijk geresulteerd in een strafzaak over de jaren 1995 tot en met 1998 vanwege het onjuist of onvolledig doen van aangiften IB/PVV en VB.
      2.37	Met dagtekening 10 december 2007 heeft de politierechter vonnis gewezen. De politierechter acht wettig en overtuigend bewezen dat belanghebbende en haar echtgenoot gerechtigd waren tot een deel van het vermogen op de rekeningen met de nummers 000000 en 000005. Dit deel is door de politierechter gesteld op € 56.207,80. De politierechter heeft bewezen verklaard dat de rente-inkomsten uit deze rekeningen opzettelijk niet zijn aangegeven. Belanghebbende en haar echtgenoot zijn beiden veroordeeld tot betaling van een geldboete van € 2.000.
      2.38	In het verhoor van 21 maart 2005 heeft belanghebbende onder andere het volgende verklaard over de ingediende aangiften:
      “Nogmaals het geld is niet van ons, dus wij hoeven ook niets op te geven.”
      2.39	In het verhoor van 21 maart 2005 heeft de echtgenoot onder andere het volgende verklaard over de herkomst van het geld en de ingediende aangiften:
      “Het bedrag van 155.419,34 DM d.d. 16 juni 1997 kan ik niet thuisbrengen. Ik weet niet wat de herkomst van dat geld is."
      “Ik heb dat geld [Hof: € 100.000, opgenomen op 4 september 2003] contant bij de bank gebeurd en meegenomen. Waar dat geld is gebleven weet ik niet.”
      “Ik heb daar wat mijn deel van die opbrengsten betreft en de respectievelijke standen van die rekening voor de Vermogensbelasting niet in mijn aangifte inkomstenbelasting danwel in die aangiften van mijn echtgenote opgenomen.”
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
      1.	Is de Inspecteur gerechtigd met toepassing van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de navorderingsaanslagen IB/PVV en VB op te leggen?
      2.	Heeft de Inspecteur terecht de rente-inkomsten en het vermogen op de Duitse bankrekeningen volledig aan belanghebbende toegerekend?
      3.	Heeft de Inspecteur zich terecht op de omkering van de bewijslast beroepen?
      4.	Heeft de Inspecteur terecht en tot de juiste bedragen de verhogingen opgelegd en kwijtschelding daarvan verleend?
      3.2	De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend en belanghebbende beantwoordt deze ontkennend.
      3.3	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      3.4	De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar, vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 1993 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 129.452, vermindering van de navorderingsaanslag VB 1994 tot een aanslag berekend naar een belastbaar vermogen van fl. 1.501.000 en dienovereenkomstige aanpassing van de verhogingen en de heffingsrente.
      3.5	Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
     
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1	Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222, heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis, LJN BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200, regels geformuleerd die in verband met het door het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de termijn van artikel 16, lid 4, AWR op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
      4.2	De Inspecteur is van mening dat hij, nadat hij van de FIOD het rapport op 14 oktober 2005 heeft ontvangen, zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de AWR om navorderingsaanslagen op te leggen niet heeft verloren door de navorderingsaanslagen op 15 december 2005 op te leggen.
      4.3	Belanghebbende stelt dat de Inspecteur ten tijde van het tripartiete overleg op 2 april 2003 beschikte over aanwijzingen van de buitenlandse banktegoeden. Gerekend vanaf die datum heeft de Inspecteur volgens belanghebbende bij het opleggen van de navorderingsaanslagen op 15 december 2005 meer tijd laten verlopen dan noodzakelijk was voor het inwinnen van inlichtingen uit Duitsland en het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslagen.
      4.4	Het Hof overweegt het volgende. De navorderingsaanslagen zijn opgelegd op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn was verstreken. Ten aanzien van elk van die navorderingsaanslagen dient derhalve te worden beoordeeld of het tijdsverloop tussen het tijdstip waarop de Inspecteur aanwijzingen van het bestaan van de Duitse bankrekeningen heeft verkregen en het tijdstip waarop hij de navorderingsaanslag heeft opgelegd, aanvaard kan worden. Uit hetgeen onder 2.38 e.v. is opgenomen volgt naar het oordeel van het Hof dat belanghebbende het saldo van de Duitse bankrekeningen nimmer heeft aangegeven voor de vermogensbelasting en de op die rekening ontvangen rente nimmer heeft aangegeven voor de inkomstenbelasting.
      4.5	Het door belanghebbende bedoelde tripartiete overleg en de werkwijze daarvan is als volgt omschreven in de Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen voor fiscale delicten en douanedelicten van 18 december 2001 (Stcrt. 2001, 248), zoals deze op 1 januari 2002 in werking zijn getreden en in de onderhavige zaak van toepassing zijn:
      “Aan het tripartiete overleg nemen deel de Officier van Justitie, de contactambtenaar formeel recht, de boete-fraudecoördinator/contactambtenaar douane en de FIOD.
      Het tripartiete overleg toetst eerst of een zaak voldoet aan de transactie- en vervolgingsrichtlijnen. (…) Primair wordt in het tripartiete overleg beslist of er al dan niet (verder) opsporingsonderzoek zal worden gedaan. (…) Wordt een zaak niet voor strafrechtelijke aanpak geaccepteerd, dan gaat deze terug naar de Belastingdienst voor verdere bestuurlijke afhandeling.
      (…)
      Het openbaar ministerie kan zelf zaken die in aanmerking komen voor een fiscaal strafrechtelijk aanpak inbrengen in het tripartiete overleg.”
      4.6	De informatie dat op naam van belanghebbende, de echtgenoot en F buitenlandse bankrekeningen worden aangehouden is door het BLOM op 8 januari 2003 verkregen uit Duitsland. Deze gegevens heeft het BLOM vervolgens begin 2003 onderzocht voor de beslissing of een strafrechtelijk onderzoek ingesteld moest worden. Zijn bevindingen heeft het BLOM neergelegd in een proces-verbaal van 14 januari 2003. Dit proces-verbaal is aan de FIOD verstrekt. Gesteld noch gebleken is dat deze inlichtingen vervolgens aan de Inspecteur ter hand zijn gesteld of anderszins ter kennis van de Inspecteur zijn gekomen. Het Hof gaat er daarom van uit, dat de informatie over de buitenlandse rekeningen rechtstreeks afkomstig is van het openbaar ministerie en verdeeld onder de deelnemers aan het tripartiete overleg. 
      4.7	Uit de werkwijze van het tripartiete overleg volgt dat daarin enkel een keuze wordt gemaakt of strafrechtelijke vervolging zal plaatsvinden. Indien daartoe niet besloten wordt, zal de zaak aan de Inspecteur worden overgedragen voor de bestuurlijke afhandeling. De bestuurlijke afhandeling neemt derhalve geen aanvang op het tripartiete overleg, maar eerst daarna. Naar het oordeel van het Hof volgt uit de kennisneming door de contactambtenaar en de FIOD van aanwijzingen van buitenlandse tegoeden niet, dat daarop de bestuurlijke afhandeling van de aangiften een aanvang neemt als bedoeld in voormelde arresten BNB 2010/199 en 200. 
      4.8	Eerst na de ontvangst van het proces-verbaal van de FIOD beschikte de Inspecteur over aanwijzingen van buitenlandse tegoeden. De Inspecteur heeft na ontvangst van het proces-verbaal voldoende voortvarend de navorderingsaanslagen voorbereid en vastgesteld.
      4.9	Dan kan niet worden geoordeeld dat de Inspecteur dermate onvoldoende voortvarend heeft gehandeld bij het verkrijgen van inlichtingen, dat geen navorderingsaanslagen meer kunnen worden opgelegd. 
      4.10	Als het tripartiete overleg al aangemerkt zou moeten worden als het moment waarop de Inspecteur beschikte over aanwijzingen van buitenlandse tegoeden, dan overweegt het Hof het volgende. Na het tripartiete overleg heeft de FIOD zich toegelegd op het verkrijgen van inlichtingen. De handelwijze van de FIOD dient dan getoetst te worden op haar voortvarendheid. Uit het onder 2.15 tot en met 2.30 geschetste tijdsverloop volgt onder andere dat er vertraging in de behandeling is opgetreden doordat de Staatsanwaltschaft niet per omgaande het verzoek om rechtshulp heeft beantwoord. Het betreft zes bankrekeningen die een aanzienlijk tijdvak beslaan. De informatie over de periode van 1976 tot en met 2003 is niet volledig. De geldstromen vloeien op ondoorzichtige wijze tussen de bankrekeningen en een deel van de geldbewegingen vindt plaats in contanten. Het volgen van de geldstromen wordt verder gecompliceerd doordat de geldstromen volgens belanghebbende deels afkomstig zijn van andere personen, te weten F en K te M, Canada (hierna: K). Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de tijd die de FIOD heeft gebruikt voor het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting aanvaardbaar is. 
    
     
    
      4.11	Na ontvangst van het proces-verbaal van de FIOD heeft de Inspecteur voldoende voortvarend de navorderingsaanslagen voorbereid en vastgesteld.
      4.12	Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen gelet op artikel 16, vierde lid, van de AWR bevoegd was ook na het verstrijken van de reguliere navorderingstermijn na te vorderen. 
      4.13	De Inspecteur stelt dat zowel de rekeningen bij de E die op naam van belanghebbende en haar echtgenoot staan, als de rekeningen die op naam van F staan, volledig toegerekend moeten worden aan belanghebbende. Hij draagt hiervoor onder andere aan dat F ontkent bedragen op deze rekeningen te hebben gestort. Daarnaast wijst hij er op dat er geen enkel bewijs bestaat dat K een hem toebehorend bedrag op de bankrekening bij de E heeft gestort. 
      4.14	Belanghebbende ontkent dat het volledige saldo van de bankrekeningen aan haar kan worden toegerekend, omdat het merendeel van de ingelegde gelden afkomstig is van F en K.
      4.15	Het Hof overweegt hierover het volgende. Niet in geschil is dat belanghebbende in 1976 buitenlandse bankrekeningen heeft geopend om bedragen aan het zicht van de Inspecteur te onttrekken. Op de rekening zijn bedragen gestort, waaronder gespaarde gelden en de opbrengst van de inventaris van de bakkerij die belanghebbende en haar echtgenoot tot 1986 hebben geëxploiteerd. Dat belanghebbende aanzienlijke bedragen op de bankrekeningen heeft gestort volgt onder andere uit het spaardeposito dat belanghebbende in 1983 heeft geopend, en dat in 1995 DM 325.000 waard is. In 1995 heeft de E dit spaardeposito gekoppeld aan een bankrekening van F. De gemachtigde van belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting van het Hof geen verklaring gegeven hoe deze spaarbrief tot uitkering is gekomen.
      4.16	Belanghebbende stelt dat slechts de contante opnamen op 7 januari 2003 en 11 september 2003 van respectievelijk € 33.662,96 en € 22.544,94 eigen geld betroffen. Belanghebbende heeft geen verklaring gegeven voor de vrijval van spaarbrieven op 7 november 1995 (DM 33.944,09), 16 juni 1997 (DM 155.419,34) en 21 december 2000 (DM 50.000). Evenmin is duidelijk wanneer de spaarbrief die op 22 augustus 1997 is aangekocht voor DM 150.030,26, tot uitkering is gekomen. 
      4.17	Belanghebbende, haar echtgenoot en de gemachtigde van belanghebbende hebben verklaringen afgelegd over het moment waarop F bedragen in contanten heeft gestort (zie onder 2.5 tot en met 2.9). F heeft eerst in 1995 rekeningen geopend bij de E. Dit gegeven valt, zonder nadere verklaring, die ontbreekt, niet zonder meer te verenigen met de verklaringen dat F al in 1992, dan wel aan het einde van de jaren tachtig, dan wel in 1983, dan wel vanaf de aanvang in 1976 bedragen bij de E heeft gestort. F heeft ontkend bedragen op de bankrekeningen gestort te hebben of bedragen naar zich of een van zijn familieleden te hebben laten overmaken. Doordat de bedragen in contanten zijn gestort en de echtgenoot de bedragen in contanten van de rekeningen heeft opgenomen, is onduidelijk van wie de ingelegde gelden zijn en aan wie de opgenomen gelden uiteindelijk toekomen. Afgezien van het feit dat F rekeningen heeft geopend en documenten heeft getekend, ontbreken aanwijzingen dat hij voor zichzelf spaarbrieven heeft willen kopen. Mede gelet op de niet met elkaar verenigbare verklaringen over het moment waarop F bedragen heeft gestort, de verklaring van F, de ondoorzichtige geldstromen en de niet plausibele verklaring dat belanghebbende en de echtgenoot met een koffer contant geld naar Australië zijn gereisd, acht het Hof de stelling van belanghebbende dat de spaarbrieven deels eigendom van F waren niet geloofwaardig. 
      4.18	Belanghebbende stelt dat K op 1 november 1997 DM 160.000 heeft gestort op rekening 000000. Op 15 augustus 2003 is een bedrag € 101.338,50 in contanten opgenomen van deze rekening door de echtgenoot. Dit bedrag is volgens belanghebbende door haar en haar echtgenoot in contanten naar K in Canada vervoerd. De echtgenoot heeft desgevraagd ter zitting van zowel de Rechtbank als het Hof verklaard, dat K helemaal niets met deze zaak te maken wil hebben en niet bereid is belanghebbende te helpen. Aan de stelling van belanghebbende ontbreekt daarmee elke onderbouwing. Het Hof acht de verklaring van belanghebbende dan ook niet geloofwaardig dat K een spaarbrief heeft gekocht. 
      4.19	De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof met hetgeen hij heeft aangedragen aannemelijk gemaakt dat het saldo op de bankrekeningen volledig aan belanghebbende toekomt. 
      4.20	Op grond van het voorafgaande is het Hof tot het vermoeden gekomen dat belanghebbende samen met haar echtgenoot volledig gerechtigd is tot de rekeningen bij de E. Het Hof heeft belanghebbende van dit vermoeden ter zitting van het Hof op de hoogte gebracht en haar in de gelegenheid gesteld om het vermoeden te ontzenuwen.
      4.21	Belanghebbende heeft hierop verwezen naar hetgeen zijn bij de Rechtbank en in haar verweerschrift heeft gesteld. Daarmee heeft zij naar het oordeel van het Hof het bewijsvermoeden niet ontzenuwd.
      4.22	Nu belanghebbende het door het Hof geuite vermoeden niet heeft ontzenuwd, zal het Hof er vanuit gaan, dat belanghebbende gerechtigd is tot de bankrekeningen bij de E. De omvang van de rente-inkomsten in 1993 en de omvang van het saldo op de rekeningen op 1 januari 1994 is tussen partijen niet in geschil met dien verstande dat de Inspecteur heeft geconcludeerd tot het vervallen van de correctie van de rente over het “eigen aandeel rekening” van fl. 21.990.
      4.23	De Inspecteur beschikt niet over de aangiften IB/PVV 1993 en VB 1994. Dientengevolge kan hij niet aangeven welk belastbaar inkomen over 1993 en welk vermogen op 1 januari 1994 belanghebbende heeft aangegeven. Hij beroept zich op de omkering van de bewijslast, omdat belanghebbende niet de vereiste aangifte voor de IB/PVV en VB heeft gedaan.
      4.24	Belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet kan bewijzen dat niet de vereiste aangifte is gedaan, omdat de Inspecteur de betreffende aangifte niet kan overleggen.
      4.25	Tussen partijen is in hoger beroep niet in geschil dat belanghebbende aangifte IB/PVV 1993 en VB 1994 heeft gedaan. Gelet op de onder 2.38 en 2.39 opgenomen verklaringen en de verklaring ter zitting van het Hof van de gemachtigde dat belanghebbende het vermogen aan het zicht van de Inspecteur heeft willen onttrekken, is naar het oordeel van het Hof aannemelijk dat belanghebbende de rente-inkomsten en het vermogen niet in de aangiften IB/PVV en VB heeft verantwoord. 
      4.26	Op grond van art. 25, zesde lid onderdeel a, AWR moet de bewijslast worden omgekeerd indien de vereiste aangifte niet is gedaan. Daarvoor is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast. Bij de beoordeling of de vereiste aangifte is gedaan, dient de aangifte als geheel in aanmerking te worden genomen (HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, LJN BH1083, BNB 2010/47). 
      4.27	Met hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen heeft hij naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt, dat belanghebbende bewust de rente en het vermogen niet heeft aangegeven. Het bedrag van de belasting dat als gevolg van de gebreken in de aangifte niet is geheven, is op zichzelf beschouwd, zowel in relatieve als in absolute zin, aanzienlijk. De Inspecteur heeft daarom naar het oordeel van het Hof terecht de bewijslast omgekeerd.
      4.28	De Inspecteur heeft, vanwege het ontbreken van de aangifte, het inkomen van belanghebbende geschat aan de hand van de wel bekende gegevens over de daaropvolgende jaren. Dit is niet onredelijk.
      4.29	De Inspecteur heeft de navorderingsaanslagen opgelegd met een verhoging van 100% waarvan hij na bezwaar geen kwijtschelding heeft verleend. Bij de navorderingsaanslag IB/PVV heeft de Inspecteur de verhoging die ziet op de rente lopende rekening van fl. 714, kwijtgescholden tot op 50%. Bij de navorderingsaanslag VB heeft de Inspecteur de verhoging die ziet op de rekening 3020.99.049 en het eigen aandeel rekening kwijtgescholden tot op 50%. De Inspecteur heeft de verhogingen verminderd met 20% vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke grieven ingebracht tegen de verhogingen die zien op de rente lopende rekening (IB/PVV) en de rekening 3020.99.049 en het eigen aandeel rekening (VB).
      4.30	Belanghebbende is van mening dat de opgelegde verhogingen geheel dan wel gedeeltelijk kwijtgescholden dienen te worden, omdat geen sprake is van opzet of grove schuld. Bij het vaststellen van de kwijtschelding dient het Hof rekening te houden met het feit dat de bewijslast is omgekeerd, dat de redelijke termijn is overschreden en dat de verhoging na gedeeltelijke kwijtschelding passend en geboden moet zijn.
      4.31	Met hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen heeft hij naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat belanghebbende opzettelijk de rente-inkomsten en het vermogen niet heeft aangegeven. Het Hof wijst daarbij in het bijzonder op de verklaring van de gemachtigde van belanghebbende ter zitting van het Hof, dat belanghebbende de buitenlandse bankrekeningen heeft geopend teneinde de daarop gestorte gelden aan het zicht van de Inspecteur te onttrekken.
      4.32	Met het feit dat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd met gebruikmaking van de omkering van de bewijslast, zal het Hof geen rekening houden, nu de omvang van de correcties waarop de verhogingen zien, aan de hand van de rekeningafschriften zijn bepaald en derhalve niet zijn geschat.
      4.33	Voor wat betreft de verhoging die is begrepen in de navorderingsaanslag IB/PVV overweegt het Hof het volgende. Rekening houdende met het feit dat de verhoging dient te worden verminderd door het vervallen van de correctie van de rente over het “eigen aandeel rekening” van fl. 21.990 en gelet op alle omstandigheden van het geval acht het Hof een kwijtschelding van de verhoging tot op fl. 33.055 (€ 15.000) passend en geboden.
      4.34	Voor wat betreft de verhoging die is begrepen in de navorderingsaanslag VB overweegt het Hof het volgende. Rekening houdende met het feit dat de verhoging dient te worden verminderd door het vervallen van de correctie van het saldo van het “eigen aandeel rekening” van fl. 299.991 en de uit de navorderingsaanslag IB/PVV voortvloeiende belastingschuld en gelet op alle omstandigheden van het geval acht het Hof een kwijtschelding van de verhoging tot op fl. 5.509 (€ 2.500) passend en geboden.
      4.35	Het bepalen van de gegrondheid van de aan belanghebbende opgelegde verhogingen dient ingevolge artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens te geschieden binnen een redelijke termijn. Belanghebbende beklaagt zich erover dat deze termijn niet in acht is genomen. Tussen partijen is niet in geschil dat deze termijn voor de opgelegde verhogingen is aangevangen in november 2005. Hiervan uitgaande zijn sinds die datum tot heden zeven jaren verstreken. De Inspecteur heeft voor de overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van het bezwaarschrift de verhoging met 20% kwijtgescholden. Weliswaar is na de uitspraak op het bezwaarschrift van 30 juni 2008 vier jaar en negen maanden verstreken tot de uitspraak van dit Hof, maar in deze overschrijding van de termijn ziet het Hof, mede gelet op de gecompliceerdheid van de zaak, geen reden tot een verdere matiging van de verhogingen.
      Slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
    
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten ? wegingsfactor 1 ? € 472 ? factor 1 voor samenhangende zaken = € 944 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Hof:
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank behoudens de beslissing omtrent de vergoeding van de proceskosten en het griffierecht,
      –	verklaart de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen gegrond,
      –	vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van € 58.742 (fl. 129.452),
      –	vermindert de navorderingsaanslag VB tot een aanslag berekend naar een belastbaar vermogen van € 681.124 (fl. 1.501.000),
      –	vermindert de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig,
      –	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur voor zover deze ziet op de kwijtschelding van de verhogingen,
      –	verleent voor de navorderingsaanslag IB/PVV een kwijtschelding van de verhoging tot op een bedrag van € 15.000,
    
     
    
      –	verleent voor de navorderingsaanslag VB een kwijtschelding van de verhoging tot op een bedrag van € 2.500 en
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 944. 
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    De beslissing is op 5 februari 2013 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (H. de Jong)	(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 6 februari 2013
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.