ECLI:NL:GHARL:2016:8041, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 11-10-2016, 15/01330
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-10-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Verkrijging bedrijfspand. Vrijstelling krachtens herstel? Ontbindenede voorwaarde? Feitelijk en rechtens herstel? Vertrouwensbeginsel geschonden?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht 
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 15/01330
      uitspraakdatum: 11 oktober 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] NV, .gevestigd te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 27 augustus 2015, nummer AWB 14/7329, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Amsterdam (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Het verzoek van belanghebbende om teruggaaf, op de voet van artikel 19, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wet BRV), van € 452.385 op aangifte voldane overdrachtsbelasting is door de Inspecteur bij beschikking van 25 juli 2014 afgewezen. 
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 augustus 2014 de beschikking gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 27 augustus 2015 het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bij brief van 28 september 2015, ingekomen bij het Hof op 29 september 2015, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 april 2016 te Arnhem. Belanghebbende is vertegenwoordigd door drs. [A] en mr. [B] , beiden werkzaam bij [C] Belastingadviseurs te [D] , bijgestaan door drs. [E] , directeur van [F] BV. Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [G] , mr. [H] en [I] .
      
    
    
      1.7.
      Partijen hebben voorafgaand aan de zitting een pleitnota toegestuurd aan het Hof en de wederpartij. Deze pleitnota’s wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgedragen. 
      
    
    
      1.8.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
    
      1.9.
      Met instemming van beide partijen en van de heer [E] heeft het Hof aan het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch verzocht om de zaak van [J] BV met nummer 16/00280 op de voet van artikel 8:13 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) te verwijzen naar het Hof, nu behandeling van die zaak en onderhavige zaak door één gerechtshof gewenst is. 
      
    
    
      1.10.
      Het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch heeft bij brief van 24 mei 2016 de zaak van [J] BV verwezen naar het Hof. Daar heeft deze zaak nummer 16/00573 gekregen. Vervolgens hebben partijen in die zaak ermee ingestemd dat al hetgeen in onderhavige zaak aan de orde is gesteld, geacht wordt ook in die zaak naar voren te zijn gebracht. Verder hebben partijen in die zaak aan het Hof toestemming verleend het onderzoek ter zitting achterwege te laten. Daarop heeft het Hof het onderzoek op de voet van artikel 8:57 Awb gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is de rechtsopvolger van [K] BV en exploiteert een bankbedrijf.
      
    
    
      2.2.
      Op 8 november 2001 heeft belanghebbende aan [J] BV (hierna: [J] ) en [L] BV (hierna: [L] ) een “Offerte Operationele Vastgoedlease” (hierna: de offerte) gestuurd voor een bedrijfspand te Venlo (hierna: het bedrijfspand). Het bedrijfspand is een diepvriesdistributiecentrum met ondergrond, terrein en verdere aanhorigheden.
      
    
    
      2.3.
      Vóór de ondertekening van de offerte huurde [L] het bedrijfspand van [J] . De huursom bedroeg € 164.953,63 per kwartaal.
      
    
    
      2.4.
      De offerte betreft een tripartite overeenkomst, die door genoemde drie partijen voor akkoord is ondertekend, en heeft betrekking op de volgende drie transacties:
      - de aankoop van het bedrijfspand door belanghebbende van [J] ;
      - de verhuur van het bedrijfspand door belanghebbende aan [L] ; en
      - het verstrekken van een koopoptie aan [J] .
      
        In de offerte zijn partijen voorts overeengekomen dat de huurovereenkomst tussen [J] en [L] wordt beëindigd door ondertekening van de offerte. In de offerte is daarover onder meer het volgende opgenomen:
        “Hoofdlijnen
        
          Aankoop onroerende zaak
        
        De onroerende zaak wordt aangekocht conform de door [K] BV goedgekeurde objectinformatie voor een bedrag van EUR 8.000.000,- V.O.N.
      
      
      
        
          Operational leaseovereenkomst
        
        Huurder : 	[L] B.V.
        Huurperiode : 	15 jaar.
        Huurtermijnen : 	de huurtermijnen bedragen, voor 5 jaar vast, EUR 164.186,- per kwartaal. Na deze periode zullen de huurtermijnen voor een zelfde periode worden vastgesteld. Indien gewenst kunnen de huurtermijnen voor een andere vaste periode worden berekend. De huurtermijnen bedragen, voor een periode van 10 jaar vast, EUR 174.540,- per kwartaal. (…).
      
      
      
        
          Koopoptie
        
        Keuze na 10 jaar : 	na 10 jaar heeft [J] B.V. de mogelijkheid de onroerende zaak in verhuurde staat van [K] B.V. te kopen voor een bedrag van EUR 4.800.000,-. Na aankoop door [J] B.V. van de onroerende zaak in verhuurde staat, zal [J] B.V. van rechtswege, krachtens artikel 7A:1612 BW, jegens [L] B.V. in de rechten van [K] B.V. treden.
        (…).
      
      
      
        
          Globale uitwerking
        
        
          Algemeen
        
        
          [J] B.V. is thans eigenaar van de onroerende zaak en heeft de onroerende zaak verhuurd aan [L] B.V. Door ondertekening van onderhavige offerte, verklaren [J] B.V. en [L] B.V. dat voormelde huurovereenkomst wordt beëindigd.
      
      
      
        
          [J] B.V. zal de onroerende zaak, vrij van huur, leveren aan [K] B.V. Deze transactie is belast met 6% overdrachtsbelasting welke voor rekening komt van [J] B.V.(…).”
      
      
    
    
      2.5.
      
        Partijen hebben zich bij brief van 15 november 2001 akkoord verklaard met de volgende aanvulling op de offerte: 
        “Indien de huurovereenkomst met [L] B.V. en [K] B.V., om welke reden dan ook tussentijds wordt beëindigd dan heeft [J] B.V. de mogelijkheid om de onroerende zaak te kopen voor een door [K] B.V. te bepalen koopsom. Dit geschiedt door de reeds vervallen nog niet betaalde en de verschuldigde nog te vervallen huurtermijnen en het bedrag van de koopoptie na 10 jaar contant te maken. De contantmakingsfactor wordt bepaald door de rente waarmee de huurtermijnen zijn berekend, danwel de alsdan geldende rente, gerelateerd aan de resterende looptijd tot aan het eerste optiemoment (na 10 jaar), waarvoor [K] B.V. deze middelen kan heruitzetten, indien deze lager is, te corrigeren met -0,3% voor diverse kosten zoals, doch niet beperkt tot mismatch en treasurykosten.”
      
      
    
    
      2.6.
      Bij notariële akte van 20 december 2001 heeft belanghebbende de eigendom van het bedrijfspand verkregen. De koopsom bedraagt € 8.000.000 ‘vrij op naam’. De in de koopsom begrepen overdrachtsbelasting bedraagt € 452.385.
      
    
    
      2.7.
      
        In de akte van levering is onder meer het volgende opgenomen:
        “GARANTIES VAN VERKOPER
        Artikel 7
        Verkoper garandeert, onverminderd wat hiervoor in de artikelen 2 en 3 werd verklaard, het volgende:
        (…).
        b. Het verkochte is ten tijde van de feitelijke levering geheel vrij van huur en pacht en van huurkoopovereenkomsten.
        (…)
      
      
      
        ONTBINDENDE VOORWAARDE
        Artikel 12
        Volgens verklaring van partijen is deze overeenkomst van verkoop en koop en de levering van het verkochte gesloten onder de ontbindende voorwaarde dat verkoper gebruik maakt van voor hem uit de offerte voortvloeiende rechten tot terugkoop van het verkochte – tussentijdse terugkoop uitdrukkelijk daaronder begrepen – en de alsdan aan koper verschuldigde koopprijs aan hem is voldaan.
        (…)
        Bedoelde rechten tot terugkoop voortvloeiende uit de offerte luiden woordelijk als volgt:
        
          Koopoptie
        
        
          Keuze na 10 jaar:
        
        
          na 10 jaar heeft [J] B.V. de mogelijkheid de onroerende zaak in verhuurde staat van [K] B.V. te kopen voor een bedrag van EUR 4.800.000,-. Na aankoop door [J] B.V. van de onroerende zaak in verhuurde staat, zal [J] B.V. van rechtswege, krachtens artikel 7A:1612 BW, jegens [L] B.V. in de rechten van [K] B.V. treden.
        
        
          Keuze na 15 jaar:
        
        
          na 15 jaar heeft [J] B.V. de mogelijkheid de onroerende zaak, eventueel in verhuurde staat van [K] B.V. te kopen voor de marktwaarde met als minimum de boekwaarde volgens de administratie van [K] B.V. Na aankoop door [J] B.V. van de onroerende zaak in verhuurde staat, zal [J] B.V. van rechtswege, krachtens artikel 7A:1612 BW, jegens [L] B.V. in de rechten van [K] B.V. treden.”
        
      
      
    
    
      2.8.
      Op 20 december 2001 heeft belanghebbende een huurovereenkomst met [L] gesloten voor een periode van vijftien jaren. Daarin is opgenomen dat de huurtermijn de eerste vijf jaren € 174.217 per kwartaal bedraagt. Op 28 februari 2006 hebben belanghebbende en [L] een aanvulling op deze huurovereenkomst getekend.
      
    
    
      2.9.
      Bij brief van 19 oktober 2011 heeft [J] aan belanghebbende te kennen gegeven gebruik te willen maken van de koopoptie. In opdracht van [J] heeft [M] Vastgoedconsultants & makelaars o.z. op 6 december 2011 een taxatierapport van het bedrijfspand opgesteld. Blijkens het taxatierapport is de taxatie bedoeld om inzicht te verstrekken in de waarde van het object ten behoeve van de mogelijke aankoop van de onroerende zaak, onder gestanddoening van de lopende huurovereenkomst. Het bedrijfspand is per opnamedatum 29 november 2011 getaxeerd op € 4.350.000.
      
    
    
      2.10.
      
        Bij akte van 19 december 2011 heeft de notaris een registerverklaring van in vervulling gaan van een ontbindende voorwaarde als bedoeld in artikel 30, lid 1, van de Kadasterwet opgemaakt. In artikel 4 van de akte is het volgende opgenomen:
        “ [J] aanvaardt de onroerende zaak geheel of gedeeltelijk onder gestanddoening van lopende huur-, lease- of huurkoopovereenkomsten. De onroerende zaak is verhuurd aan [L] B.V. een en ander overeenkomstig de offerte de dato acht november tweeduizend één aangevuld met allonge de dato vijftien november tweeduizend één alsmede de huurovereenkomst de dato twintig december tweeduizend één en allonge de dato achtentwintig februari tweeduizend zes. [J] is genoegzaam bekend met voormelde huurovereenkomst. (…).”
      
      
    
    
      2.11.
      Bij brief van 18 januari 2012 heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht om teruggaaf van de op 20 december 2001 voldane overdrachtsbelasting van € 452.385. Daarbij is een beroep gedaan op het bepaalde in artikel 19, lid 1, aanhef en letter a, Wet BRV.
      
    
    
      2.12.
      Bij beschikking van 25 juli 2014 heeft de Inspecteur het verzoek om teruggaaf van overdrachtsbelasting afgewezen.
      
    
    
      2.13.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat geen sprake is van een ontbindende voorwaarde als bedoeld in artikel 19 Wet BRV, dat niet is voldaan aan het in dat artikel gestelde vereiste dat de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld, en dat belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel evenmin kan slagen. De Rechtbank heeft het ingestelde beroep dan ook ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende krachtens artikel 19, lid 1, aanhef en letter a, Wet BRV recht heeft op teruggave van de door haar voldane overdrachtsbelasting. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur beantwoordt deze ontkennend.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende betoogt dat de tussen [J] en belanghebbende overeengekomen ontbindende voorwaarde onder de werking van artikel 19 Wet BRV valt, dat door de ontbinding de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens is hersteld, en dat belanghebbende aan de brief van 20 juli 2000 - die op 4 augustus 2000 voor akkoord is getekend door de Belastingdienst/Registratie en Successie ’s-Hertogenbosch - het gerechtvaardigde vertrouwen mag ontlenen dat onderhavige structuur onder de werking van artikel 19 Wet BRV valt.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur en tot toekenning van het verzoek om teruggave. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende heeft ter zitting haar verzoek om een vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn, ingetrokken. 
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 19, lid 1, aanhef en letter a, Wet BRV wordt op verzoek teruggaaf van de belasting verleend, indien de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde.
      
      
        
          Ontbindende voorwaarde
        
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 6:21 BW is een verbintenis voorwaardelijk, wanneer bij rechtshandeling haar werking van een toekomstige onzekere gebeurtenis afhankelijk is gesteld. Blijkens artikel 6:22 BW doet een ontbindende voorwaarde de verbintenis vervallen met het plaatsvinden van de gebeurtenis. Nadat een ontbindende voorwaarde is vervuld, is de schuldeiser verplicht de reeds verrichte prestaties ongedaan te maken, tenzij uit de inhoud of strekking van de rechtshandeling anders voortvloeit (artikel 6:24 BW).
      
    
    
      4.3.
      Gelet op voornoemde bepalingen is een voorwaardelijke verbintenis in de zin van artikel 19 Wet BRV aanwezig als ten tijde van het stellen van de voorwaarde de werking gebonden is aan een objectief – naar algemeen menselijke ervaring – toekomstige en onzekere gebeurtenis. Voorts moeten de overeenkomst sluitende partijen die gebeurtenis ook als een onzekere hebben beschouwd. Wanneer sprake is van een overeenkomst onder ontbindende voorwaarde eindigt de werking van de bij de rechtshandeling in het leven geroepen verbintenis zodra de voorwaarde wordt vervuld.
      
    
    
      4.4.
      Tussen partijen is niet in geschil dat het Kleiberg vrijstaat om naar eigen inzicht de verbintenis met belanghebbende te ontbinden. De werking van de ontbindende voorwaarde is mitsdien niet gebonden aan een objectief toekomstige en onzekere gebeurtenis. Van een ontbindende voorwaarde in de zin van artikel 19 Wet BRV is geen sprake.
      
      
        
          Feitelijk en rechtens herstel
        
      
    
    
      4.5.
      Voor een feitelijk en rechtens herstel van de toestand van vóór de verkrijging, moet de verkoper onder meer de door hem ontvangen koopsom, al dan niet na een verrekening van de waardeverandering, restitueren. 
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende betoogt dat zij de in 2001 betaalde koopsom van € 8.000.000 gerestitueerd heeft gekregen, deels door de koopsom van € 4.800.000 die zij ten gevolge van de ontbinding in 2011 heeft verkregen en deels door de huurinkomsten die zij in de tussenliggende tien jaar heeft genoten. Dit betoog kan niet slagen. De huurinkomsten die van 2001 tot en met 2011 zijn genoten, zijn immers niet verkregen nadat een ontbindende voorwaarde is vervuld. Met enkel de verkrijging van de koopsom van € 4.800.000 is geen sprake van feitelijk en rechtens herstel als gevolg van een ontbindende voorwaarde in de zin van artikel 19 Wet BRV. 
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      4.7.
      
        Belanghebbende beroept zich verder op het vertrouwensbeginsel. In dat verband wijst belanghebbende op een brief van 20 juli 2000, die op 4 augustus 2000 ‘voor akkoord’ is getekend door [N] namens ‘Registratie en Successie ’s-Hertogenbosch’. Deze brief luidt als volgt:
        “Geachte heer [N] , 
      
      
      
        In vervolg op het onderhoud met u op 27 juni jl., in aanwezigheid van de heer [O] van [K] B.V. (hierna: " [K] ") terzake de problematiek van de "levering onder ontbindende voorwaarde" zoals geschetst in mijn brief van 21 januari jl. en uw antwoord daarop van 11 mei jl. informeer ik u als volgt. Voor de duidelijkheid heb ik de diverse besproken varianten in deze brief integraal weergegeven opdat er geen verwijzingen in de tekst naar andere stukken nodig is. 
      
      
      1. [K] maakt bij de uitwerking van de vastgoedleases waarbij zij optreedt als lessor veelvuldig gebruik van de navolgende structuur. De lessee vervreemdt haar vastgoed aan [K] onder de ontbindende voorwaarde dat lessee te zijner tijd gebruik maakt van de haar in het kader van de sale- and leaseback verleende optierechten tot koop van het vastgoed. Veelal is deze optie gekoppeld aan een looptijd van de lease van 10 respectievelijk 15 jaar. Het inroepen van de koopoptie doet alsdan de ontbindende voorwaarde in vervulling gaan, hetgeen wordt geconstateerd bij notariële akte die wordt ingeschreven in de openbare registers. Het al of niet in vervulling gaan van de ontbindende voorwaarde is afhankelijk van een onzekere gebeurtenis aangezien de lessee noch in juridische- noch in economische zin verplicht is om van de koopoptie gebruik te maken en het optierecht vervalt bovendien indien lessee niet aan al haar verplichtingen jegens lessor voldoet. 
      
      
        Voor de volledigheid citeer ik uit een willekeurige offerte van [K] de passage met betrekking tot de koopopties: 
        
          Keuze na 10 jaar; na 10 jaar heeft ... de mogelijkheid onroerende zaak van [K] B.V. te kopen voor een bedrag van NLG 3.867.500,- dan wel de huur voort te zetten tot en met het vijftiende jaar tegen een huurtermijn van NLG 95.667,00 per kwartaal. Keuze na 15 jaar: na 15 jaar heeft ... de volgende mogelijkheden: 
        
        
          a. de huur met een periode van vijf jaar te verlengen tegen de alsdan geldende markthuur, met een minimum van de laatst geldende huurprijs, 
        
        
          b. de onroerende zaak van [K] B.V. te kopen voor de marktwaarde met als minimum de boekwaarde volgens de administratie van [K] B.V.
        
        
          c. de onroerende zaak aan [K] B.V. ter beschikking te stellen. 
        
      
      
      
        Voorts citeer ik uit een willekeurige akte van levering waarbij [K] de eigendom verwerft onder ontbindende voorwaarde, de passage met betrekking tot die ontbindende voorwaarde:
        
          Volgens verklaring van partijen is deze overeenkomst van verkoop  en koop en de levering van het Verkochte gesloten onder de volgende ontbindende voorwaarden: 
        
        
          1. dat Verkoper gebruik maakt van voor hem uit de Huurovereenkomst voortvloeiende rechten tot terugkoop van het Verkochte - tussentijdse terugkoop uitdrukkelijk daaronder begrepen - en de alsdan aan Koper verschuldigde koopprijs aan hem is voldaan. 
          
          Partijen verklaren voorts dat de vervulling van deze ontbindende voorwaarde niet zal leiden tot andere verplichtingen tot ongedaanmaking als bedoeld in artikel 6:24 lid 1 van het Burgerlijk Wetboek, dan die welke voortvloeien uit de rechtsverhouding tussen partijen zoals neergelegd in voormelde offerte; 
        
        
          bedoelde rechten tot terugkoop voortvloeiende uit de Huurovereenkomst luiden woordelijk als volgt: enzovoorts.
        
        
          Van de vervulling van de ontbindende voorwaarde of het vervallen daarvan zal zo spoedig mogelijk nadat voormeld rechtsfeit zich heeft voorgedaan een notariële akte-houdende de vaststelling van dit rechtsfeit- worden opgemaakt en ingeschreven in de openbare registers. 
        
      
      
      
        Artikel 19 Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: "Wbvr") bepaalt dat teruggaaf van (overdrachts-)belasting wordt verleend indien de toestand van voor de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde. 
        Feitelijk in de zin van het genot over de zaak en rechtens in de zin van dezelfde rechtspositie ten opzichte van de zaak. Aan beide elementen wordt in bedoelde gevallen voldaan aangezien [K] de feitelijke beschikkingsmacht ná uitoefening van de optie bij lessee laat en de rechtspositie die lessee had ten aanzien van de zaak vóór de levering aan [K] krijgt zij terug. 
        Ik ben met [K] van mening dat de ontbindende voorwaarde, zoals hiervoor omschreven en geciteerd, een ontbindende voorwaarde is zoals bedoeld in artikel 19 Wbvr en dat bij de vervulling daarvan derhalve sprake is van een vrijgestelde verkrijging in de zin van artikel 15 lid 1 onderdeel r Wbvr respectievelijk van teruggave van de destijds - bij de levering onder diezelfde ontbindende voorwaarde - betaalde belasting. 
      
      
      2. Een (feitelijke) nuancering op de sub 1 geschetste casus betreft het geval dat de onroerende zaak tussen het moment van de levering onder ontbindende voorwaarde door lessee aan lessor en het moment van het in vervulling van de ontbindende voorwaarde verandering heeft ondergaan. 
      
        De hiervoor bedoelde nuanceringen betreffende de volgende situaties: 
        A. Stel dat er ten aanzien van het registergoed dat oorspronkelijk wordt geleverd door de lessee aan [K] tijdens de looptijd van het lease-contract investeringen worden gedaan voor rekening van de lessee. Indien vervolgens bij de uitoefening van de koopoptie na afloop van het leasecontract voor deze investeringen géén vergoeding uit hoofde van de uitoefening van het koopoptierecht wordt betaald door lessee, dan laat dit onverlet de toepassing van: 
        i) de restitutieregeling ex artikel 19 Wet belastingen van rechtsverkeer (hierna: "Wbvr") voor de gehele oorspronkelijk geheven overdrachtsbelasting, respectievelijk, 
        ii) de vrijstelling ex artikel 15 lid 1 letter r Wbvr voor (de waarde van) het oorspronkelijk geleverde registergoed en geeft dit daarnaast de mogelijkheid van toepassing van de vrijstelling ex artikel 15 lid 1 letter i Wbvr voor (de waarde van) het gedeelte van het registergoed dat verband houdt met bedoelde investeringen. 
      
      
      
        B. Idem als A behoudens het gegeven dat de (latere) investeringen voor rekening zijn van [K] . In dat geval is bij uitoefening van de koopoptie naast de sub A. i) bedoelde restitutieregeling van artikel 19 Wbvr enkel een vrijstelling van artikel 15 lid 1 letter r Wbvr aan de orde voor wat betreft de waarde van het oorspronkelijk geleverde registergoed. In deze situatie zal er wellicht overleg dienen plaats te vinden met Registratie & Successie omtrent de waardering van het registergoed, opdat vastgesteld wordt voor welk gedeelte (van de waarde) toepassing van de vrijstelling ex artikel 15 lid 1 letter r Wbvr aan de orde is. 
      
      
      3. Tenslotte bespraken wij dat het plegen van (groot) onderhoud gedurende de leaseperiode in beginsel geen invloed heeft op de werking van artikel 19 respectievelijk 15 lid 1 letter r Wbvr. 
      
      
        In vertrouwen hiermede op juiste wijze hetgeen is besproken te hebben weergegeven, moge ik u verzoeken indien u akkoord bent met het vorenstaande de bijgesloten kopie-brief voor akkoord getekend aan mij te retourneren.”.
      
      
    
    
      4.8.
      Naar het oordeel van het Hof slaagt het beroep op het vertrouwensbeginsel. Ten eerste is bij belanghebbende met de voor akkoord getekende brief van 20 juli 2000 een in rechte te beschermen vertrouwen gewekt dat artikel 19 Wet BRV toepassing vindt in het geval een ontbindende voorwaarde in vervulling gaat door uitoefening van een koopoptie door de verkoper. In de brief van 20 juli 2000 is een nagenoeg gelijkluidende als ontbindende voorwaarde aangeduide clausule aan de Belastingdienst voorgelegd als welke is overeengekomen tussen belanghebbende en [J] . Nu de Belastingdienst zich in de brief van 20 juli 2000 akkoord heeft verklaard met toepassing van artikel 19 Wet BRV, mocht belanghebbende daaraan het vertrouwen ontlenen dat de met Kleiberg overeengekomen clausule niet in de weg staat aan toepassing van artikel 19 Wet BRV.
      
    
    
      4.9.
      Ten tweede is bij belanghebbende met de voor akkoord getekende brief van 20 juli 2000 bij haar een in rechte te beschermen vertrouwen gewekt dat na uitoefening van de koopoptie door [J] , de toestand van voor de verkrijging als feitelijk en rechtens hersteld zou worden aangemerkt. Blijkens deze brief is volgens de Inspecteur de toestand van voor de verkrijging feitelijk hersteld als belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht ná uitoefening van de optie bij de lessee laat, en is de toestand van voor de verkrijging rechtens hersteld als de lessee de rechtspositie die zij vóór de levering aan belanghebbende had met betrekking tot de zaak, terugkrijgt. In het onderhavige geval had [J] voorafgaand aan de levering in 2001 aan belanghebbende het bedrijfspand verhuurd aan [L] , en was daarvan ook sprake na uitoefening van de koopoptie in 2011. Gelet daarop is zowel de feitelijke beschikkingsmacht als de rechtspositie hersteld van voor de levering aan belanghebbende. Dat in de akte van levering was bepaald dat de levering in 2001 vrij van huur zou plaatsvinden, doet daaraan niet af, nu de verhuur aan [L] ook kort voor levering in feite ongewijzigd is voortgezet. Gelet daarop slaagt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft mitsdien recht op teruggave van de door haar voldane overdrachtsbelasting.
      
    
    
      4.10.
      De Inspecteur heeft ter zitting zijn stelling ingetrokken dat het door de brief van 20 juli 2000 gewekte vertrouwen is beëindigd door het Besluit van de Staatsecretaris van 3 mei 2005, CPP2005/370M. Deze stelling behoeft derhalve geen behandeling.
      
      
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 492 voor de bezwaarfase (1 punt voor bezwaarschrift, 1 punt voor hoorzitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 246), € 992 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496) en € 992 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496). In totaal derhalve € 2.476.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – verklaart het hoger beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, 
      – gelast de teruggave van overdrachtsbelasting ten bedrage van € 452.385,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.476, en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende de in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van € 328 en € 497 vergoedt. 
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Wasch als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 oktober 2016.
    
    
    
    
      
        De griffier,		De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (N.G.U. Wasch)					(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 11 oktober 2016
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.