ECLI:NL:GHAMS:2015:2632, Gerechtshof Amsterdam, 30-06-2015, 13/00400
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2015-06-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 8:42 Awb; niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd. De zaak wordt teruggewezen naar de rechtbank om opnieuw te worden behandeld.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerk 13/00400
    
    
      30 juni 2015
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X BV], statutair gevestigd te [Z], belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 12/3763 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 19 december 2011 aan belanghebbende voor het tijdvak 6 april 2007 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag loonheffingen (hierna: LH) opgelegd tot een bedrag van € 379.495. 
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor gemelde naheffingsaanslag gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 26 juli 2012, de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak van 21 juni 2013 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 15 juli 2013, aangevuld bij brief van 12 augustus 2013. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Op 21 mei 2015 en op 5 juni 2015 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Op 15 juni 2015 zijn nadere stukken ontvangen van de inspecteur. Voornoemde stukken zijn over en weer in afschrift naar partijen gezonden.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “2.1. Eiseres is bij de Kamer van Koophandel geregistreerd als uitzendbureau. In haar reglement geeft eiseres de volgende omschrijving van zichzelf: “een bemiddelings- en adviesbureau in de particuliere thuiszorg. [Eiseres] bemiddelt tussen zorgaanvragen van cliënten en patiënten en het aanbod van de Freelancers”.
      
      
    
    
      2.2.
      Eiseres heeft met [A] te [Y] een samenwerkingsovereenkomst gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “1. De afnemer ([A], rb.) zal de zorgmomenten welke zij niet kunnen realiseren, aanbieden aan [X BV]
        2. De volgende functies worden aangevraagd:
        o Huishoudelijke verzorging
        o Persoonlijke verzorging
        o Verpleging
        o Gespecialiseerde verpleging
        3. De aanbieder (eiseres, rb.) zorgt voor de inzet van gekwalificeerd en deskundig personeel.
        (…)
        6. Voor de werkafspraken wordt verwezen naar de bijgevoegde beschrijving ‘van zorgaanvraag tot zorginzet’.
        7. De diensten van de aanbieder zullen één keer per zes maanden worden geëvalueerd. De afnemer heeft hiervoor een evaluatieformulier ontwikkeld welke met de aanbieder zal worden doorgenomen. (…)
        8. Voor deze overeenkomst gelden de tarieven zoals in de bijlage vermeld. Bij wijziging van de tarieven dient de aanbieder dit één maand van te voren kenbaar te maken. Indien de afnemer niet akkoord met de wijzigingen dan zal de samenwerkingsovereenkomst als beëindigd worden beschouwd.”
      
      
    
    
      2.3.
      Eiseres heeft ook met [B] te [Y] een samenwerkingsovereenkomst gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “1. De afnemer ([B], rb.) zal de zorgmomenten welke zij niet kunnen realiseren, aanbieden aan [X BV].
        2. De volgende functies worden aangevraagd:
        o Persoonlijke verzorging
        o Verpleging
        3. De aanbieder (eiseres, rb.) zorgt voor de inzet van gekwalificeerd en deskundig personeel.
        (…)
        6. Voor de werkafspraken wordt verwezen naar de bijgevoegde beschrijving ‘van zorgaanvraag tot zorginzet’.
        7. De diensten van de aanbieder zullen één keer per zes maanden worden geëvalueerd. De afnemer heeft hiervoor een evaluatieformulier ontwikkeld welke met de aanbieder zal worden doorgenomen. (…)
        8. Voor deze overeenkomst gelden de tarieven zoals in de bijlage vermeld. Bij wijziging van de tarieven dient de aanbieder dit één maand van te voren kenbaar te maken. Indien de afnemer niet akkoord met de wijzigingen dan zal de samenwerkingsovereenkomst als beëindigd worden beschouwd.”
      
      
    
    
      2.4.
      Eiseres heeft met [C] te [W] een overeenkomst van opdracht gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “Wij zullen fungeren als ‘onderaannemer’ van [C] (…) met als doel het leveren van professionele thuiszorg aan klanten (zorgvragers) aangesloten bij uw organisatie. Afhankelijk van de vraag naar (thuis)zorg zullen wij hierop tijdig inspelen door de benodigde verpleegkundigen en (zieken)verzorgenden in te zetten, waarbij wij rekening houden met de door u maar ook door wettelijke aangewezen (overheids)instanties bij de (zorg)opdracht gestelde voorwaarden en richtlijnen aan de zorg.
        
          Art. 1 Begripsbepaling
        
        1. Opdrachtgever ([C], rb.), tevens aangeduid als zorgvrager: De natuurlijke- of rechtspersoon, die aan de opdrachtnemer (eiseres, rb.), opdracht heeft gegeven tot het verrichten van verzorgende, verpleegkundige en alle andere werkzaamheden, ten behoeve van zichzelf of van derde of derden.
        (…)
        3. Overeenkomst: De mondelinge en / of overeenkomst van opdracht tussen de zorgvrager en de opdrachtnemer, op basis waarvan de opdrachtnemer zelf verzorgende, verpleegkundige en alle andere werkzaamheden uitvoert, dan wel uitbesteedt aan derden. Dit geldt in de ruimste zin van het woord en omvat in ieder geval de werkzaamheden zoals vermeld in de offerte en/of de overeenkomst of uit een wijziging hiervan.
        (…)
        
          Art. 3 Uitvoering van opdracht
        
        1. [Eiseres] bepaalt, in overleg met de zorgvrager, de wijze, waarop de verleende opdracht wordt uitgevoerd. De zorgvrager zal de zorgmomenten welke de zorgvrager niet kan realiseren, aanbieden aan [eiseres].
        (…)
        5. Alle contacten tussen de opdrachtgever en de door [eiseres] ingezette verpleegkundigen en (zieken)verzorgenden lopen altijd via [eiseres]. 
        (…)
        
          Art. 6 Veilige werkomgeving
        
        1. De zorgvrager en [eiseres] zorgen voor goede en veilige werkomstandigheden voor de zorgverlener.
        2. [Eiseres] heeft het recht om te weigeren bepaalde werkzaamheden uit te voeren, bijvoorbeeld bij het ontbreken van de benodigde hulpmiddelen (…) of een uitvoeringsverzoek van de huisarts.
        (…)
        
          Art. 8 Het honorarium
        
        1. [Eiseres] is gerechtigd tenminste de tijdsduur van de werkzaamheden, die mondeling en/of schriftelijk zijn besproken, te factureren bij de zorgvrager.
        2. Het honorarium en de onkosten worden minimaal een keer per vier weken gefactureerd door [eiseres].
        3. [Eiseres] heeft het recht om – zonder voorafgaande schriftelijke mededeling – per 1 januari van ieder kalenderjaar de in de tarievenlijst opgenomen tarieven te verhogen met maximaal het door het CBS verstrekte percentage van de inflatie in het voorgaande jaar.
        4. [Eiseres] heeft voor de aanvang van de werkzaamheden en tussentijds het recht de uitvoering van de werkzaamheden op te schorten tot op het moment dat de zorgvrager, de openstaande factuurbedragen heeft voldaan, en/of een voorschot, voor de nog te verrichten werkzaamheden heeft betaald aan [eiseres].
        
          Art. 9 Annulering van afgesproken zorguren
        
        1. Het afzeggen van een afgesproken zorgmoment door de zorgvrager, dient de zorgvrager minimaal 24 uur van tevoren te melden. Wanneer dit korter dan 24 uur is, wordt deze zorg op de volgende wijze in rekening gebracht door [eiseres]:
        a. tussen de 24 en 12 uur ervoor: 50% van de afgesproken tijdsduur.
        b. vanaf 12 uur ervoor: 100% van de afgesproken tijdsduur.
        (…)
        3. Wanneer de zorgverlener van [eiseres] verhinderd is te komen, zal [eiseres] zich inspannen om een vervanger te zoeken. Wanneer [eiseres] geen vervanging heeft gevonden of in het geval van overmacht van haar zijde, zullen haar verplichtingen tijdelijk worden opgeschort en de afgesproken uren worden niet gefactureerd. Zij zal dit melden aan de zorgvrager. De zorgvrager kan dan zelf, en op eigen kosten, voor vervanging zorgen.
        
          Art. 10 Betaling en betalingsvoorwaarden 
        
        1. De betaling van het factuurbedrag door de zorgvrager dient te geschieden binnen dertig dagen na de factuurdatum, door middel van storting op het bankrekeningnummer: (…), ten name van [eiseres] (…).
        (…)
        5. [Eiseres] is bevoegd de nakoming van al zijn verplichtingen op te schorten, tot op het moment dat alle opeisbare vorderingen op de zorgvrager volledig zijn voldaan.”
      
      
    
    
      2.5.
      Daarnaast heeft eiseres met [D BV], een in zorg gespecialiseerde organisatie, afspraken gemaakt, op basis waarvan [D BV] medewerkers betrekt van eiseres.
      
    
    
      2.6.
      Eiseres heeft voorts overeenkomsten gesloten met individuele zorgverleners. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “In aanmerking nemend:
        A. dat [eiseres] partijen faciliteert die voornemens zijn zorg te verlenen en zorg te ontvangen;
        B. dat gezien de aard van de werkzaamheden beide partijen niet de wil hebben een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd, dan wel onbepaalde tijd aan te gaan;
        C. dat de vergoeding van de opdrachtnemer afhankelijk is van zijn behaalde resultaat.
        (…)
        F. [Eiseres] [opdrachtnemer] een opdracht kan geven tot het verrichten van werkzaamheden,
        buiten dienstbetrekking, bestaande uit het verlenen van zorg zoals vermeld in het 
        reglement (…)
        
          Komen als volgt overeen:
        
        1. Opdrachtnemer zal van tijd tot tijd in opdracht van [X BV] werkzaamheden (…) verrichten;
        2. Opdrachtnemer is geheel vrij om door [eiseres] aangeboden opdrachten al dan niet in behandeling te nemen. (…)
        3. Opdrachtnemer is bij het uitvoeren van de werkzaamheden geheel zelfstandig en zal deze geheel en naar eigen inzicht en naar beste weten kunnen uitvoeren (…). Er is geen sprake van toezicht of leiding van de kant van [eiseres].
        4. Opdrachtnemer kan de werkzaamheden geheel of gedeeltelijk door derden laten verrichten, waarbij Opdrachtnemer jegens [eiseres] verantwoordelijk blijft voor de kwaliteit van het door hem afgeleverde werk, als waren de werkzaamheden door hem zelf verricht. (…)
        (…)
        7. Opdrachtnemer verklaart de overeengekomen werkzaamheden uit te voeren in de 
        zelfstandige uitoefening van zijn/haar beroep. Het over het overeengekomen honorarium 
        verschuldigde bedrag aan inkomstenbelasting en premies sociale verzekering is voor 
        rekening van [opdrachtnemer]. Het door [eiseres] aan [opdrachtnemer] verschuldigde 
        bedrag aan honorarium is inclusief het door [opdrachtnemer] te betalen bedrag aan 
        inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen.”
      
      
    
    
      2.7.
      In juni 2010 is verweerder bij eiseres een boekenonderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over het tijdvak 1 april 2007 tot en met 31 december 2008. In de daarvan opgemaakte bespreeknotitie van 19 januari 2011 is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
        “Correcties Loonheffingen
        Wij merken de aan de zorgverleners uitbetaalde arbeidsvergoedingen aan als bruto loon in het jaar van uitbetaling, die inhoudingsplichtige ten onrechte niet als zodanig heeft aangemerkt.
        Wij hebben jaarlijks voor meer dan 85% van dit uitbetaalde loon nagegaan of de betreffende zorgverleners de arbeidsvergoedingen hebben aangegeven in hun aangifte inkomstenbelasting (hierna: IB).
        Voorzover wij hebben kunnen nagaan is in 2007 en 2008 respectievelijk 69,37% en 68,1% van de beoordeelde loonbedragen niet aangegeven in de betreffende aangiften inkomstenbelasting.
        Verder blijken meerdere opdrachtnemers in het bezit te zijn van een Verklaring Arbeidsrelatie met de kwalificatie “winst uit onderneming” (hierna: VAR-WUO) voor de betreffende werkzaamheden in de betreffende periode.
        Over de aan deze personen uitbetaalde bedragen heffen wij geen loonheffingen na.
        Wij heffen daarom de verschuldigde loonheffingen na over 69,37% en 68,1% van de in respectievelijk 2007 en 2008 totaal uitbetaalde arbeidsvergoedingen minus de aan de personen met VAR-WUO uitbetaalde bedragen.
        (…)
        Berekening
        
          Jaar: 2007 2008
        
        Totaal uitbetaalde arbeidsvergoedingen: € 526.331 € 612.529
        Uitbetaald aan personen met VAR-WUO: € 51.924 € 31.659
        Uitbetaald aan personen zonder VAR-WUO: € 474.407 € 580.870
        Niet aangegeven voor de IB: 69,37% 68,1%
        Naheffing vindt plaats over de bruto loonsommen: € 329.096 € 395.570
        (…)
        Het is aannemelijk dat inhoudingsplichtige de verschuldigde loonheffing niet aanstonds voor haar rekening heeft genomen. Daarom heffen we de verschuldigde LB/PVV in eerste instantie na met toepassing van het enkelvoudige tarief eindheffing en beschouwen we het uitbetaalde loon in eerste instantie als bruto loon voor de overige loonheffingen.
        (…)
        Uiterlijk ten tijde van de naheffing wordt het ontstane voordeel wegens het voor eigen rekening nemen van de verschuldigde LB/PVV in de eindheffing betrokken en wel naar het tabeltarief eindheffing. De voor eigen rekening genomen LB/PVV bedraagt € 270.262.” ”
      
      
      
        Het Hof gaat van dezelfde feiten uit en voegt daaraan nog het volgende toe. 
      
      
      
      
        2.1.2.
        
          De inspecteur heeft bij schrijven van 18 december 2012 aan de rechtbank (op verzoek van de rechtbank) nadere gegevens verstrekt. Volgens de inspecteur hebben deze gegevens “betrekking op de namen van degenen aan wie door belanghebbende in de periode waarover de aanslag is opgelegd betalingen zijn gedaan”. De namen van degenen aan wie belanghebbende (volgens de inspecteur) betalingen heeft gedaan (hierna ook: de zorgverleners) zijn opgenomen in overzichten (2007 en 2008) waarbij per naam het burgerservicenummer (BSN), het (bank)rekeningnummer en het uitbetaalde bedrag is vermeld. Voorts is vermeld of de betaling – nog steeds: volgens de inspecteur – al dan niet is aangegeven in de aangifte inkomstenbelasting van de desbetreffende zorgverlener en of al dan niet een VAR-WUO is verleend aan diegene. 
          In een schrijven van 17 januari 2013 van de inspecteur aan de rechtbank is, voor zover van belang, opgenomen “Tijdens de mondelinge behandeling heb ik reeds aangegeven, dat de controle-ambtenaar digitaal de aangiften van de betrokkenen heeft geraadpleegd en aan de hand daarvan een overzicht heeft gemaakt, het overzicht dat door mij op 18 december j.l. is verstrekt” en “De wijze waarop de aanslag – rekening houdend met hetgeen reeds in de IB betrokken is – uiteindelijk berekend is, is vermeld in het controlerapport en in het verweerschrift”. 
        
        
      
      
        2.1.3.
        Het nader stuk van 4 juni 2015 van belanghebbende bevat een viertal handgeschreven verklaringen waarin, aldus belanghebbende, het volgende staat: “In verschillende bewoordingen geven [de zorgverleners] aan dat het in de praktijk voorkwam dat [de zorgverleners] een dienst niet persoonlijk konden uitvoeren, en dat [de zorgverleners] hiervoor zelf vervanging hebben geregeld”. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof aangeboden nader bewijs, in de vorm van een getuigenaanbod, op dit punt te leveren.
        
      
      
        2.1.4.
        Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur verklaard dat hem (alsnog) is gebleken dat niet alle stukken die een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming en hem ter beschikking stonden door hem zijn ingediend. Tot de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) behoort in zijn optiek ook het rapport van de Sociale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (SIOD) dat is opgemaakt in het kader van het onder 2.3 van zijn verweerschrift bij de rechtbank bedoelde SIOD-onderzoek. Dat rapport is – aldus de inspecteur – het ‘strafdossier’ bedoeld in dat onderdeel van het verweerschrift en is ten onrechte niet ingediend.
        
        
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij is onder meer aan de orde of er sprake is van (fictieve) dienstbetrekkingen tussen belanghebbende en de individuele zorgverleners.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft in beroep het volgende overwogen. 
    
    
    
      “4. Beoordeling van het geschil
    
    
    
      4.1.
      De rechtbank is van oordeel dat de arbeidsverhouding tussen eiseres en de individuele zorgverleners dient te worden aangemerkt als fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit. Daarbij heeft de rechtbank de volgende feiten en omstandigheden in aanmerking genomen: eiseres heeft overeenkomsten gesloten met de zorginstellingen in verband met het leveren van zorg door gekwalificeerd personeel; de individuele zorgverleners hebben geen overeenkomsten gesloten met de zorginstellingen alwaar zij hun werkzaamheden verrichtten, maar zij maakten alleen met eiseres afspraken; eiseres trad niet terug nadat zij het contact had gelegd tussen de zorginstellingen en de individuele zorgverlener(s), want op eiseres rustte als contractspartner de verantwoordelijkheid voor een juiste uitvoering van de werkzaamheden; eiseres zorgde voor vervanging bij ziekte of anderszins van een zorgverlener; de zorginstellingen maakten alleen met eiseres tariefafspraken, niet (ook) met de individuele zorgverleners; eiseres declareerde op eigen naam bij de zorginstellingen; de individuele zorgverleners declareerden bij eiseres en kregen door eiseres uitbetaald; de zorginstellingen hadden geen zicht op de bedragen die eiseres aan de individuele zorgverleners doorbetaalde; eiseres was en bleef bij problemen gesprekspartner van de zorginstellingen, en de individuele zorgverleners hebben de werkzaamheden nimmer door een derde laten uitvoeren.
      
    
    
      4.2.
      Aan het oordeel van de rechtbank doet niet af dat eiseres en de individuele zorgverleners de door hen gesloten overeenkomst een overeenkomst van opdracht hebben genoemd en dat daarin is opgenomen dat partijen niet de wil hebben een arbeidsovereenkomst aan te gaan.
      
    
    
      4.3.
      Eiseres heeft zich vervolgens beroepen op toepassing van artikel 2e, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit, waardoor van een fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit toch niet gesproken zou kunnen worden. Daarvoor heeft zij aangevoerd dat alle individuele zorgverleners als zelfstandig ondernemers hebben te gelden, gelet op de door verweerder aan enkele zorgverleners afgegeven verklaringen arbeidsrelatie met de kwalificatie ‘winst uit onderneming’ (VAR-WUO). De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. Dat verweerder aan enkele individuele zorgverleners een dergelijke verklaring heeft afgegeven, welke zorgverleners overigens niet in de naheffingsaanslag zijn begrepen, brengt niet reeds mee dat andere zorgverleners ook als ondernemer hebben te gelden. Nu eiseres voorts geen andere feiten of omstandigheden heeft ingebracht ter ondersteuning van haar standpunt dat de zorgverleners die in de naheffingsaanslag zijn begrepen, arbeid hebben verricht in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep, faalt deze beroepsgrond.
      
    
    
      4.4.
      Eiseres heeft in verband met haar grief over de voorbereiding van de naheffingsaanslag en de motivering daarvan aangevoerd dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht. Volgens eiseres is verweerder in ieder geval gehouden een kopie van de aangiften voor de inkomstenbelasting van de individuele zorgverleners over te leggen en voorts een kopie van de afgegeven VAR-WUO’s. Nu dit niet is gebeurd, kan eiseres volgens eigen zeggen niet controleren of de naheffingsaanslag niet te hoog is vastgesteld.
      
    
    
      4.5.
      De rechtbank stelt voorop dat er geen loonheffingen kunnen worden nageheven voor zover de bedragen al in de inkomstenbelastingheffing zijn betrokken (HR 10 februari 1993, nr. 27.813, LJN: ZC5251). De rechtbank overweegt dat verweerder in het controlerapport een berekening van de verschuldigde loonheffingen heeft gemaakt, waarbij hij de in de inkomstenbelasting verantwoorde bedragen buiten beschouwing heeft gelaten en voorts de bedragen die zijn betaald aan de individuele zorgverleners die over een VAR-WUO beschikten (zie ook onder 2.7). Voorts heeft verweerder bij brief van 18 december 2012 een nader overzicht overgelegd met daarin alle namen van de zorgverleners aan wie eiseres betalingen heeft gedaan en onder vermelding van eventuele afgifte van een VAR-WUO en van eventuele betrokkenheid in de inkomstenbelasting. Uit het hiervoor vermelde arrest kan worden afgeleid dat het aan eiseres is om te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat de betalingen door eiseres ten tijde van het vaststellen van de onderhavige naheffingsaanslag reeds bij de individuele zorgverleners in de heffing waren betrokken. Nu eiseres ter zitting heeft verklaard dat zij geen aanleiding heeft te veronderstellen dat verweerder van de onjuiste percentages is uitgegaan, moet worden geconcludeerd dat eiseres niet aan genoemde stelplicht heeft voldaan. De rechtbank heeft overigens evenals eiseres geen aanleiding om te veronderstellen dat verweerder bij zijn berekening onjuiste uitgangspunten heeft gehanteerd. In de gegeven omstandigheden ziet de rechtbank geen aanleiding het door verweerder ingebrachte overzicht aan te doen vullen met achterliggende dossiers van de betreffende zorgverleners. Hierbij neemt de rechtbank tevens in aanmerking dat eiseres zelf over de door haar genoemde VAR-WUO’s beschikt, zodat de door haar veronderstelde informatieachterstand ook in zoverre niet aan de orde is.
      
    
    
      4.6.
      Eiseres heeft voorts nog aangevoerd dat de naheffingsaanslag niet kan worden gehandhaafd, voor zover de door eiseres uitbetaalde bedragen nadien nog in de inkomstenbelasting zijn betrokken. Dit standpunt vindt echter geen steun in het recht.
      
    
    
      4.7.
      Eiseres heeft in het kader van haar grief over de motivering van de naheffingsaanslag voorts nog naar voren gebracht dat zij verweerder meermalen heeft verzocht om een verhaalbare naheffingsaanslag. Eiseres betoogt dat zij graag bereid is te voldoen aan op haar rustende verplichting die in dit verband op haar rust, maar dat zij daartoe meer informatie van verweerder nodig heeft. Naar het oordeel van de rechtbank miskent eiseres met haar stellingen dat eiseres, die geen naheffingsaanslag bij wijze van eindheffing voorstaat, maar verzoekt op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel a, 1º, van de Wet LB het loon niet als eindheffingsbestanddeel aan te merken, als eerste aan zet is door middels correctieberichten de gegevens aan te leveren die nodig zijn voor de polisadministratie. Ook deze beroepsgrond faalt derhalve.
      
    
    
      4.8.
      Eiseres heeft geen beroepsgronden aangevoerd tegen de berekende heffingsrente.
      
    
    
      4.9.
      Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.”
    
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      5.1.
      Voordat aan een materiële beoordeling van het geschil kan worden toegekomen dient het Hof eerst te beoordelen of alle op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb zijn overgelegd en, zo dit niet het geval is, welke gevolgtrekkingen daaraan verbonden dienen te worden.
      
    
    
      5.2.
      
        Belanghebbende betoogt dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb heeft overgelegd. 
        In zijn brief van 15 februari 2013 aan de rechtbank (welke brief een reactie is op een brief van 17 januari 2013 van de inspecteur aan de rechtbank) schrijft belanghebbende onder meer: “Een kopie van de aangiften inkomstenbelasting en de VAR-WUO’s zijn aldus onder meer stukken die van (enig) belang zijn geweest bij de besluitvorming van de inspecteur en dientengevolge op de zaak betrekking hebbende stukken, welke, al dan niet in deels geanonimiseerde vorm, dienen te worden overgelegd”. 
        Onder punt 5 van de nadere motivering van haar hoger beroepschrift schrijft belanghebbende voorts omtrent voornoemde stukken: “Niet alleen omdat dit stukken zijn die de inspecteur bij zijn besluitvorming heeft gebruikt, maar ook omdat (alleen) die stukken [belanghebbende] en de rechter daadwerkelijk in staat stellen te verifiëren of de controleur de gegevens die hij enkel digitaal geraadpleegd zou hebben op juiste wijze heeft verwerkt en derhalve of de juiste personen alsnog in een naheffingsaanslag zijn betrokken. Het verstrekte overzicht van de inspecteur bij brief van 18 december 2012 is daartoe niet afdoende nu dit is gebaseerd op, maar juist geen inzicht geeft in, het feitenmateriaal dat de inspecteur bij zijn besluit heeft gebruikt”.
      
      
    
    
      5.3.
      In zijn in hoger beroep ingediende verweerschrift betoogt de inspecteur dat de berekening en de hoogte van de naheffingsaanslag inzichtelijk en controleerbaar is en dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend. Belanghebbende beschikt zelf, in zijn administratie, over (kopieën) van de VAR-WUO’s. Voorts schrijft de inspecteur dat hij, gelet op zijn geheimhoudingsplicht, niet kan voldoen aan het verzoek om de aangiften inkomstenbelasting over te leggen van de in de naheffingsaanslag betrokken zorgverleners. Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur (nader) verklaard dat hij alsnog van mening is dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken door hem zijn ingediend. Verzuimd is het SIOD-rapport in te dienen (zie overweging 2.1.4).
      
    
    
      5.4.
      De Hoge Raad heeft op 10 april 2015 (nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874) aangaande  (het bereik van) artikel 8:42 van de Awb, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:
      
      
         “Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226). 
      
      
      
        Behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, dient te worden tegemoetgekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (zie HR 25 april 2008, nr. 43448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, BNB 2008/161). De beoordeling of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest) (zie HR 15 november 2013, nr. 12/00606, ECLI:NL:HR:2013:1129, BNB 2014/28). 
      
      
      
        De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt voorts ongeacht of de belanghebbende gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat de belanghebbende is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd (zie HR 23 mei 2014, nr. 12/01827, ECLI:NL:HR:2014:1182, BNB 2014/186).”
      
      
    
    
      5.5.
      
        Bij de behandeling van het hoger beroep is gebleken dat beide partijen de mening zijn toegedaan dat door de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend. Het Hof ziet geen aanleiding om hier anders over te oordelen waarbij het Hof opmerkt dat de op de inspecteur rustende verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen onverkort geldt indien – zoals de inspecteur stelt ten aanzien van de VAR-WUO’s – belanghebbende en/of zijn gemachtigde wel over deze stukken beschikken. 
        De volgende stukken, die niet zijn ingediend, behoren naar het oordeel van het Hof in ieder geval tot de op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb: 
      
      ( a) (kopieën) van de VAR-WUO’s van de desbetreffende individuele zorgverleners (bedoeld in de als bijlage gevoegde overzichten bij het schrijven van de inspecteur van 18 december 2012);
      ( b) (uitdraaien of kopieën van) de (al dan niet digitaal) geraadpleegde aangiften inkomstenbelasting van de desbetreffende individuele zorgverleners (welke zijn opgenomen in de als bijlage gevoegde overzichten bij het schrijven van de inspecteur van 18 december 2012);
      ( c) het SIOD-rapport bedoeld in overweging 2.1.4. 
      Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat ten aanzien van ten minste de onder (a) en (b) genoemde stukken belanghebbende voldoende gemotiveerd (zie onder 5.2) heeft gesteld dat deze stukken van enig belang zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak. Ten aanzien van de onder (c) genoemde stukken heeft de inspecteur zelf aangegeven dat dit op de zaak betrekking hebbende stukken zijn.
      
    
    
      5.6.
      
        Nu de inspecteur heeft verzuimd te voldoen aan de verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen acht het Hof termen aanwezig gebruik te maken van zijn bevoegdheid om op grond van artikel 8:115, eerste lid onder b, van de Awb de zaak terug te wijzen naar de rechtbank. Het Hof is namelijk van oordeel dat de zaak opnieuw door de rechtbank moet worden behandeld nu de rechtbank (ook) niet over alle op de zaak betrekking hebbende stukken beschikte en om die reden niet aan een volledige inhoudelijke behandeling van het beroep is toegekomen. Door te beslissen gelijk zij heeft gedaan, heeft zij voor het geschil belangrijke feitelijke kwesties niet – of althans volstrekt onvoldoende – onderzocht (vgl. Kamerstukken II 2003/04, 29 251, nr. 3, blz. 31, en Hoge Raad, 14 september 2012, nr. 11/03243, ECLI:NL:HR:2012:BX7173). 
        Indien het Hof de zaak zonder terugwijzing naar de rechtbank zelf zou afdoen (en zelf de op de zaak betrekking hebbende stukken welke nog ontbreken zou opvragen) heeft dit een (ongewenst) verlies van een feitelijke instantie tot gevolg. Zowel de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting van het Hof het terugwijzen naar de rechtbank als een voor de hand liggende optie erkend en zich daartegen niet verzet. 
      
      
    
    
      5.7.
      Tot slot overweegt het Hof dat bij de behandeling van het beroep door de rechtbank de rechtbank ofwel dient toe te zien op overlegging van de ontbrekende op de zaak betrekking hebbende stukken door de inspecteur ofwel – indien de inspecteur zulks (deels) weigert met een beroep op artikel 8:29, eerste lid, van de Awb – dient te onderzoeken of een dergelijk beroep van de inspecteur gerechtvaardigd is (vgl. Hoge Raad, 29 juni 2012, 11/00558, ECLI:NL:HR:2012:BW9873). 
      
      
        
          Slotsom
        
        De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal de zaak terugwijzen naar de rechtbank om opnieuw te behandelen.
      
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Met inachtneming van het hiervoor overwogene acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Awb. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
      Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 [hoger beroepschrift, verschijnen zitting bij het Hof] x € 490 x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.470.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        wijst de zaak terug naar de rechtbank om de zaak opnieuw te behandelen;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.470;
      
      
        gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 478 (hoger beroep bij het Hof) te vergoeden; en
      
      
        draagt de griffier op na het onherroepelijk worden van deze uitspraak het gehele dossier met een afschrift van deze uitspraak te zenden aan de rechtbank. 
      
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en C.J. Hummel, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 30 juni 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.