ECLI:NL:GHDHA:2017:1451, Gerechtshof Den Haag, 17-05-2017, BK-16/00290 en BK-16/00294
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2017-05-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In het hoger beroep van belanghebbende is in geschil of: de Inspecteur het verschil tussen de koopprijs en de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken terecht heeft aangemerkt als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang; de vergrijpboete terecht is opgelegd; belanghebbende recht heeft op vergoeding van volledige proceskosten.
        In het hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken ten onrechte geen rekening is gehouden met bestemmingswijziging.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummers BK-16/00290 en BK-16/00294
  
  
    Uitspraak van 17 mei 2017
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
      en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
    
    
    
      inzake het hoger beroep van de Inspecteur (BK-16/00290) en het hoger beroep van belanghebbende (BK-16/00294)  tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 4 mei 2016, nummer SGR 15/6004, betreffende de onder 1.1 vermelde navorderingsaanslag en beschikkingen.
    
    
  
  
    Navorderingsaanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2005 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.060, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 591.857 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.580 (de navorderingsaanslag). Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur beschikkingen gegeven waarbij een vergrijpboete van € 73.982 is opgelegd (de boetebeschikking) en € 33.605 aan heffingsrente in rekening is gebracht (de beschikking heffingsrente). 
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 119.357 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.580, de heffingsrente verminderd, de vergrijpboete verminderd tot 45%  en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten tot een bedrag van € 619 en teruggave van het griffierecht aan belanghebbende van € 45
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      
        Zowel de Inspecteur (BK-16/00290) als belanghebbende (BK-16/00294) hebben tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. 
        Van belanghebbende is ter zake van het hoger beroep een griffierecht geheven van € 124. Partijen hebben in elkaars hoger beroep een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 oktober 2016, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. De zaken zijn gezamenlijk behandeld met de zaken BK-16/00291 tot en met BK-16/00293 en BK‑16/00295 tot en met BK-16/00297 op het hoger beroep van belanghebbende betreffende de aanslag IB/PVV 2007 en van de zuster van belanghebbende [Y] betreffende de haar opgelegde navorderingsaanslagen IB/PVV 2005 en IB/PVV 2007 alsmede op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraken van de rechtbank voor deze jaren. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt. 
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.	Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast:
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende hield in 2005 door middel van de houdstervennootschap ’ [A] BV 50% van de aandelen in [B] BV ( [B] BV). De overige 50% van de aandelen in [B] BV werd, eveneens met tussenkomst van een houdstervennootschap, gehouden door de zuster van belanghebbende, [Y] . Belanghebbende was in 2005 bestuurder van [B] BV.
      
    
    
      3.2.
      
        Tot het vermogen van [B] BV behoorde tot 30 december 2005 een aantal in 
        
          [Z] gelegen percelen met opstallen (de onroerende zaken) die bij [B] in gebruik zijn als [fabriek] .
      
      
    
    
      3.3.
      Op 22 april 2002 heeft de Inspecteur zich akkoord verklaard met een waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken van € 316.285.
      
    
    
      3.4.
      Op grond van de Wet waardering onroerende zaken is de waarde van de onroerende zaken op waardepeildatum 1 januari 2005 bepaald op € 497.640. 
      
    
    
      3.5.
      
        [B] BV heeft de onroerende zaken op 30 december 2005 voor € 316.285 (de koopprijs) verkocht aan belanghebbende en haar zuster. Belanghebbende is daarmee voor 50% eigenaar van de onroerende zaken geworden.
      
    
    
      3.6.
      De onroerende zaken zijn vanaf 30 december 2005 verhuurd aan [B] BV.
      
    
    
      3.7.
      Op 14 juni 2007 heeft de Inspecteur de aangifte IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2005 ontvangen. De aangifte is gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.060 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.580. Een bedrag van € 158.143, ofwel 50% van € 316.285, is in de aangifte opgenomen als ter beschikking gesteld vermogen. In de aangifte is geen belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang aangegeven.
      
    
    
      3.8.
      Met dagtekening 28 december 2007 is de aanslag IB/PVV 2005, afgezien van een correctie op verrekenbare dividendbelasting, opgelegd conform de ingediende aangifte.
      
    
    
      3.9.
      De Inspecteur heeft de onroerende zaken in 2009 laten taxeren. De conclusie van deze taxatie is dat de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken op waardepeildatum 28 december 2005 € 1.500.000 bedraagt.
      
    
    
      3.10.
      Op 22 december 2011 heeft de Inspecteur aangekondigd dat voor het jaar 2005 een navorderingsaanslag en een vergrijpboete van 50% aan belanghebbende zullen worden opgelegd.
      
    
    
      3.11.
      Bij de vaststelling van de navorderingsaanslag is de Inspecteur uitgegaan van een waarde van de onroerende zaken per 30 december 2005 van € 1.500.000. Het verschil tussen deze waarde en de koopprijs heeft hij aangemerkt als een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang van € 591.857 (50% * (€ 1.500.000 -/- € 316.285)). 
      
    
    
      3.12.
      Met dagtekening 5 januari 2012 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag. Op 8 maart 2012 heeft zij verzocht om aanhouding van het bezwaar totdat de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken in een door [B] BV gevoerde gerechtelijke procedure onherroepelijk is komen vast te staan. De Inspecteur heeft op 27 maart 2012 met dit verzoek ingestemd.
      
    
    
      3.13.
      Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 februari 2013, nrs. 12/00203 en 12/00241, ECLI:NL:GHDHA:2013:BZ5925, inzake de aan [B] BV opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2005 de waarde van de onroerende zaken per 30 december 2005 bepaald op € 555.000. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld.
      
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      In het hoger beroep van belanghebbende is in geschil of:
      a. a) 	de Inspecteur het verschil tussen de koopprijs en de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken terecht heeft aangemerkt als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang; 
      b) 	de vergrijpboete terecht is opgelegd;
      c) 	belanghebbende recht heeft op vergoeding van volledige proceskosten. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende beantwoordt de vragen onder a) en b) ontkennend en c) bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.
      
    
    
      4.3.
      In het hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken ten onrechte geen rekening is gehouden met bestemmingswijziging. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en de belanghebbende ontkennend. 
      
    
    
      4.4.
      Voor hetgeen partijen ter onderbouwing van hun standpunten hebben aangevoerd, verwijst het Hof naar de gedingstukken. 
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.060, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.580, tot vernietiging van de boetebeschikking en tot vermindering van de belastingrentebeschikking alsmede tot vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten. 
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur heeft in hoger beroep geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank behoudens de vermindering van de boete, de teruggave van griffierecht en vergoeding van de proceskosten en handhaving van de navorderingsaanslag op een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.060, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 591.857 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.580.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    6. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:
    
    
      “Inkomen uit aanmerkelijk belang
      18. Op grond van artikel 4.12 van de Wet IB 2001 worden tot het inkomen uit aanmerkelijk belang gerekend voordelen die worden getrokken uit tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen (reguliere voordelen), verminderd met de aftrekbare kosten. Tot dergelijke voordelen worden ook verkapte winstuitdelingen gerekend. Van een verkapte winstuitdeling is sprake indien een belastingplichtige in zijn hoedanigheid van aandeelhouder door de (besloten) vennootschap waarvan hij aandeelhouder is, ten laste van de vennootschap is bevoordeeld en zowel de vennootschap als de belastingplichtige/ aandeelhouder zich daarvan bewust zijn geweest. Het ligt op de weg van [de Inspecteur] om aannemelijk te maken dat er sprake is geweest van een verkapte winstuitdeling. 
    
    
    
      19. [De Inspecteur] heeft onder meer aangevoerd dat [belanghebbende] zich ten onrechte heeft gebaseerd op een waarde waarover in april 2002 met de Belastingdienst overeenstemming was bereikt. Zij moet zich er, aldus [de Inspecteur], bewust van zijn geweest dat die waarde niet overeenkwam met de waarde in het economische verkeer per 30 december 2005. De rechtbank volgt deze opvatting en overweegt dat van algemene bekendheid is dat een onroerende zaak gedurende een tijdspanne van 3,5 jaar een bepaalde waardeontwikkeling doormaakt. Gelet op de marktontwikkeling in de periode van april 2002 tot 30 december 2005 was daarbij te verwachten dat de waarde van de onroerende zaken zou zijn toegenomen; [belanghebbende] had niet voetstoots mogen aannemen dat de waarde van de onroerende zaken onveranderd was gebleven. Daarbij had [belanghebbende] met de WOZ-waarde van de onroerende zaken per waardepeildatum 1 januari 2005 (€ 497.640), die reeds bekend was op het moment dat aangifte werd gedaan, een concrete aanwijzing dat de in 2002 overeengekomen waarde niet langer actueel was. De rechtbank acht dan ook aannemelijk dat [belanghebbende] zich er van bewust is geweest dat zij ten laste van [B] BV werd bevoordeeld. Nu [belanghebbende] in 2005 naast haar 50% aandelenbelang tevens bestuurder was van [B] BV, acht de rechtbank de bewustheid ter zake van de bevoordeling ook van de zijde van [B] BV aannemelijk.
    
    
    
      20. [Belanghebbende] heeft gesteld vertrouwen te hebben ontleend aan de akkoordverklaring van [de Inspecteur] van 22 april 2002. De rechtbank leest in de akkoordverklaring geen toezegging ten aanzien van de waarde in het economische verkeer per 30 december 2005. Naar het oordeel van de rechtbank kan [belanghebbende] in het onderhavige jaar geen vertrouwen (meer) ontlenen aan de door [de Inspecteur] op of omstreeks 22 april 2002 afgegeven akkoordverklaring. Ten einde vertrouwen te kunnen ontlenen aan de akkoordverklaring, had de koop van de onroerende zaken binnen een redelijke termijn na 22 april 2002 moeten zijn geëffectueerd. Deze redelijke termijn is naar het oordeel van de rechtbank met de aankoop in december 2005 in elk geval overschreden. [Belanghebbende] heeft niet aannemelijk gemaakt dat het uitstel van de verkoop van de onroerende zaken tot 30 december 2005 de instemming van [de Inspecteur] had. Het beroep van [belanghebbende] op het vertrouwensbeginsel wordt dan ook verworpen.
    
    
    
      21. [Belanghebbende] heeft nog gesteld dat het verschil tussen de koopprijs en de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken per 30 december 2005 dient te worden aangemerkt als schuld in rekening courant aan [B] BV en niet als winstuitdeling. De rechtbank stelt voorop dat deze stelling enkel kan slagen indien [belanghebbende] aannemelijk maakt dat zij reeds bij de koop van de onroerende zaken met [B] BV was overeengekomen dat een eventuele meerwaarde bij haar zou resulteren in een schuld in rekening courant. Nu [belanghebbende] het bestaan van een dergelijke overeenkomst noch met een contract noch anderszins heeft onderbouwd, acht de rechtbank het bestaan van een dergelijke schuld niet aannemelijk. Naar het oordeel van de rechtbank is dan ook sprake van een winstuitdeling.
    
    
    
      22. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat bij het opleggen van de navorderingsaanslag terecht inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking is genomen. In lijn met de éénsluidende verklaring van partijen dat de waarde in het economische verkeer op 30 december 2005 € 555.000 bedroeg, dient het inkomen uit aanmerkelijk belang van [belanghebbende] te worden bepaald op € 119.357 (50% * (€ 555.000 -/- € 316.285)). De navorderingsaanslag dient dan ook te worden verminderd.
    
    
    
      
        Boete
      
      23. [De Inspecteur] heeft aan [belanghebbende] op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een boete opgelegd van 50% van de nagevorderde belasting. Het is aan [de Inspecteur] om te bewijzen dat het aan (voorwaardelijk) opzet van [belanghebbende] is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of dat anderszins te weinig belasting is geheven. De rechtbank acht [de Inspecteur], met hetgeen hij heeft aangevoerd, in die bewijslast geslaagd. Door in haar aangifte voor het jaar 2005 vast te houden aan de in april 2002 overeengekomen waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken, heeft [belanghebbende] willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat als gevolg daarvan de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.
    
    
    
      24. De vergrijpboete dient wel te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag die aan de boete ten grondslag ligt. De rechtbank acht de alsdan resterende boete passend en, uit een oogpunt van normhandhaving, geboden. Voorts bestaat er aanleiding om de boete te matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn is aangevangen met de aankondiging van de boete op 22 december 2011 en dat sinds die datum tot het moment waarop in deze zaak uitspraak wordt gedaan, 4 jaar en ruim 4 maanden zijn verstreken. Of sprake is van overschrijding van de redelijke termijn hangt af van de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen. De in de overwegingen 12 en 14 genoemde aanhouding van het bezwaar (circa 11 maanden voorafgaande aan de uitspraak van Gerechtshof Den Haag), compromispoging (circa 10 maanden in 2013) en mediation (circa 2 maanden in 2014), kunnen deels aan [belanghebbende] worden toegerekend. Naar het oordeel van de rechtbank is de redelijke termijn met bijna 12 maanden overschreden. De rechtbank ziet in de aan [de Inspecteur] toe te rekenen overschrijding aanleiding de boete, conform de door Gerechtshof Amsterdam (zie uitspraak van 2 juli 2009, 04/03329, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298) geformuleerde uitgangspunten, te matigen met 10%. Uit het voorgaande volgt dat de boete dient te worden verminderd wegens vermindering van de navorderingsaanslag en vervolgens moet worden gematigd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
    
    
    
      25. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    
      
        Proceskosten
      
      26. De rechtbank ziet aanleiding [de Inspecteur] te veroordelen in de door [belanghebbende] gemaakte proceskosten bestaande uit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. De rechtbank merkt de beroepen met zaaknummers SGR 15/6004 en SGR 15/6002 ten name van de zus, aan als samenhangend nu deze zaken nagenoeg gelijktijdig door de bestuursrechter zijn behandeld, in deze zaken door dezelfde persoon rechtsbijstand is verleend en zijn werkzaamheden in beide zaken nagenoeg identiek zijn geweest. De kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand stelt de rechtbank voor genoemde samenhangende zaken op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.238 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 496, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496). De rechtbank heeft aan het gewicht van de zaken wegingsfactor 1 toegekend en hanteert factor 1 wegens samenhang). Aan de onderhavige zaak wordt derhalve voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand de helft van € 1.238 toegerekend, dat is € 619. Voor een bovenforfaitaire vergoeding vindt de rechtbank geen aanleiding.”
    
    
    
  
  
    De eerdere uitspraak van het Hof 
    
    
      7.1.
      Het Hof heeft in de uitspraak van 26 februari 2013, nrs. BK-12/00203 en 12/00241, ECLI:NL:GHDH:2013:BZ5925, inzake de aan [B] BV opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2005 geoordeeld:
      
      
        “2.5. Nadat op 11 april 2002 overleg heeft plaatsgehad tussen de heer [C] voornoemd, een taxateur van [belanghebbende] en een rijkstaxateur, heeft de rijkstaxateur op 22 april 2002 aan [de Inspecteur] onder meer bericht dat de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaken bij wijze van compromis is verhoogd van ƒ 680.000 naar ƒ 767.000.
      
      
    
    
      2.6.
      De verkoop van de onroerende zaken heeft om bij de aandeelhouders liggende redenen uiteindelijk plaatsgehad op 30 december 2005 tegen een verkoopprijs van ƒ  697.000 (€ 316.285).
      
      
        (…)
      
      
    
    
      7.3.
      
        Wat betreft een zakelijke prijs, zijnde de waarde in het economische verkeer, per de overdrachtsdatum van 30 december 2005 overweegt het Hof dat de hoogst biedende koper bij de beste voorbereiding gevonden zal worden onder degenen die betekenis toekennen aan het feit dat de onderhavige locatie voor woondoeleinden kan worden ingericht. De door belanghebbende voorgestane waarden gaan aan dit aspect geheel voorbij en worden dan ook door het Hof verworpen.
        Anderzijds zal de potentiële koper zijn ogen niet kunnen sluiten voor het feit dat de onderhavige locatie gehuurd wordt door en in gebruik is van een bedrijf en er geen aanwijsbare plannen zijn de bedrijvigheid uit deze locatie te verplaatsen, hetgeen een waardeverminderende factor is. Naar de Inspecteur ter zitting heeft verklaard, is bij de vaststelling van de door hem bepleite waarde uitgegaan van het direct in ontwikkeling brengen van de locatie ten behoeve van het realiseren van woningen en is geen rekening gehouden met een eventuele schadeloosstelling waarop het zittende bedrijf aanspraak zou kunnen maken. De door hem bepleite waarde wordt door het Hof dan ook niet als juist aangemerkt.
      
      
    
    
      7.4.
      Nu geen van partijen is geslaagd de door hen bepleite waarde aannemelijk te maken zal het Hof de waarde in goede justitie bepalen. Daarbij neemt het Hof in overweging dat de heffingsambtenaar van de gemeente [Z] bij brief van 24 juli 2011 het volgende heeft medegedeeld: ”Het geldende bestemmingsplan is [D] en de huidige bestemming is Bkr 3 oftewel Bedrijfsdoeleinden, te weten [fabriek] . Er zit een wijzigingsbevoegdheid II op deze percelen voor de bouw van maximaal 15 woningen. De laatste meters tot het water zijn bestemd voor waterkering. Dat houdt in dat als er gebouwd gaat worden dit alleen maar kan met medeweten en goedkeuring van de Provincie. Het is thans nog niet exact bekend wat de nieuwe bestemming wordt. Omdat de woonbestemming tot op heden niet definitief is opgenomen in het nieuwe bestemmingsplan [E] is bij de WOZ-waarderingen tot aan het huidige belastingjaar uitgegaan van de feitelijke situatie (bedrijfsdoeleinden) er is dus geen rekening gehouden met een mogelijke bestemmingswijziging.
      
    
    
      7.5.
      Uit de inhoud van voormelde brief blijkt dat bij de op grond van de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarden per 1 januari 2005 en 1 januari 2007 van € 497.640 respectievelijk € 506.876 voor de onroerende zaken, geen rekening is gehouden met een mogelijke bestemmingswijziging. 
      
    
    
      7.6.
      Met inachtneming van het vorenoverwogene bepaalt het Hof de waarde van de onroerende zaken per de leveringsdatum, 30 december 2005, op € 555.000.”
      
    
    
      7.2.
      Tegen de uitspraak van het Hof is geen beroep in cassatie ingesteld.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Het hoger beroep van de Inspecteur
      
    
    
    
      8.1.
      
        De rechtbank is ervan uitgegaan dat de waarde van de onroerende zaken per 
        30 december 2005 € 555.000 bedraagt. Dit bedrag is gebaseerd op de hiervoor vermelde uitspraak van het Hof van 26 februari 2013. De Inspecteur stelt zich in hoger beroep op het standpunt dat de waarde van de onroerende zaken per de verkoopdatum 30 december 2005 hoger dient te zijn en € 1.500.000 bedraagt.
      
      
    
    
      8.2.
      Blijkens rechtsoverweging 7.4 van zijn eerdere uitspraak heeft het Hof bij de waardebepaling per 30 december 2005 ermee rekening gehouden dat op de onroerende zaken een wijzigingsbevoegdheid II rust voor de bouw van maximaal 15 woningen alsmede dat de woonbestemming nog niet definitief in het nieuwe bestemmingsplan is opgenomen. Voor zover de Inspecteur zich op het standpunt stelt dat het Hof uitsluitend is uitgegaan van de voor de toepassing van de Wet WOZ geldende waarde en geen rekening heeft gehouden met mogelijke bestemmingswijziging mist dit standpunt feitelijke grondslag.
      
    
    
      8.3.
      De Inspecteur heeft voor het overige geen feiten en omstandigheden gesteld die, indien aannemelijk, een ander licht werpen op de invloed die een mogelijke bestemmingswijziging heeft op de waarde van de onroerende zaken per 31 december 2005 dan de omstandigheden waarmee het Hof in zijn eerdere uitspraak reeds rekening heeft gehouden. De verklaring van taxateur [F] van de Belastingdienst van 20 april 2009 waarin de waarde per 28 december 2005 na opname op 14 januari 2009 wordt geschat op € 1.500.000 behelst alleen de mededeling van deze schatting en geeft als onderbouwing dat rekening is gehouden met alle omstandigheden. Deze verklaring acht het Hof, zonder nadere motivering die ontbreekt, onvoldoende voor een andersluidend oordeel over de waarde.
      
    
    
      8.4.
      Het hoger beroep van de Inspecteur is ongegrond. Beslist dient te worden zoals hierna is vermeld.
      
      
        
          Het hoger beroep van belanghebbende
        
      
      
    
    
      8.5.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank terecht beslist dat de helft van het verschil tussen de waarde van het onroerend goed op 30 december 2005 (de leveringsdatum) van € 555.000 en de verkoopprijs van € 316.285 als zijnde een winstuitdeling tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van ieder van beide belanghebbenden moet worden gerekend. Het Hof maakt deze beslissing en de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden tot de zijne. Hetgeen belanghebbende daartegen in hoger beroep heeft aangevoerd brengt het Hof niet tot een ander oordeel. 
      
    
    
      8.6.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat niet is voldaan aan de voor een winstuitdeling geldende eis van dubbele bewustheid, aangezien bij haar de bedoeling aanwezig was dat zou worden overgedragen tegen een zakelijke prijs. Zij stelt dat het verschil tussen de waarde en de verkoopprijs niet kan worden aangemerkt als een (verkapte) winstuitdeling en dat het voor de hand ligt dat het bedrag alsnog tussen de [B] BV en de belanghebbende en haar zus zal worden verrekend, hetgeen dan leidt tot een hogere schuld van belanghebbende en haar zus aan [B] BV. Het inkomen uit aanmerkelijk belang bedraagt volgens haar nihil. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      8.7.
      Onder 'winstuitdeling' dient te worden verstaan: "Een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder als gevolg waarvan aan het vermogen van de vennootschap enig geldbedrag of andere waarde, gedekt door de daarin aanwezige winst, ten gunste van de aandeelhouder wordt onttrokken" (HR 18 februari 1959, BNB 1959/124). Een onttrekking uit het vermogen van de vennootschap alleen is dus niet voldoende om van een winstuitdeling te spreken. Tevens dient de vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder tot gevolg te hebben dat de aandeelhouder is bevoordeeld (bevoordelingseis) en dat de vennootschap is verarmd. Daarnaast wordt de eis gesteld dat de bevoordeling ook als zodanig is bedoeld, met andere woorden dat de vennootschap en de aandeelhouder zich van de bevoordeling redelijkerwijs bewust moeten zijn geweest.
      
    
    
      8.8.
      Belanghebbende gaat er ten onrecht aan voorbij dat de naar de toestand op 1 januari 2005 voor toepassing van de Wet WOZ bepaalde waarde van de onroerende zaken in het economische verkeer  € 497.640 bedroeg. Tegen de beschikking, waarbij deze waarde is vastgesteld, is geen bezwaar gemaakt, zodat zij onherroepelijk is komen vast te staan. Gelet hierop alsmede op hetgeen partijen over en weer over de waarde van de onroerende zaken hebben aangevoerd, acht het Hof aannemelijk dat de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken in 2005 ongeveer € 497.640 bedroeg, althans de bij de verkoop van de onroerende zaken bedongen verkoopprijs van € 316.285 ruimschoots overtrof. Dit brengt naar het oordeel van het Hof mee dat belanghebbende en de vennootschap bij de verkoop van de onroerende zaken zich ervan bewust moeten zijn geweest dat, door de verkoopprijs op € 316.285 te stellen, de aandeelhouder werd bevoordeeld en de vennootschap verarmde met (ten minste) het verschil tussen de waarde van de onroerende zaken en de overeengekomen prijs (HR 8 juli 1997, nr. 32050, ECLI:NL:HR:1997:AA2193).
      
    
    
      8.9.
      De waardebepalingen waarnaar belanghebbende in hoger beroep verwijst zijn – met uitzondering van die van de heer [G] van 13 april 2001 – van een latere datum dan de verkoopdatum en waren ten tijde van laatstgenoemde datum niet beschikbaar. De waardebepaling van de heer [H] uit 2010 sluit aan bij de waardebepaling van 2001 zonder dat deze aansluiting met objectieve, voor het Hof toetsbare, gegevens is onderbouwd. Voorts kan een waardebepaling uit 2001, gelet op het tijdverloop tussen de waardebepaling en de datum van verkoop van de onroerende zaken, zonder nadere gegevens, die niet uit het dossier naar voren komen, niet maatgevend zijn voor de waarde van de onroerende zaken ten tijde van de verkoop in 2005.
      
    
    
      8.10.
      Voor zover belanghebbende stelt dat, indien de waarde van de onroerende zaak ten tijde van de verkoop hoger was dan de verkoopprijs, het voor de hand lag dat haar zuster en zij het verschil tussen deze waarde en de verkoopprijs met [B] in rekening courant zouden verrekenen, overweegt het Hof dat uit niets blijkt dat een dergelijke verrekening heeft plaatsgevonden en voorts dat evenmin is komen vast te staan dat een dergelijke verrekening nog zal plaatsvinden, gelet ook op het feit dat [B] in 2009 is ontbonden.
      
    
    
      8.11.
      Belanghebbende stelt dat zij mocht vertrouwen op uitlatingen van een medewerkster van de Belastingdienst in een of meer telefoongesprekken, inhoudend dat de onroerende zaken voor € 316.285 konden worden overgedragen zonder gevolgen voor de heffing van de inkomstenbelasting. Belanghebbende, op wie in deze de bewijslast rust, is er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de zo-even bedoelde uitlatingen zijn gedaan. Bij dit oordeel neemt het Hof in aanmerking dat, zo het(de) telefoongesprek(ken) hebben plaatsgevonden, de inhoud ervan niet is vastgelegd en dat belanghebbende, tegenover de betwisting door de Inspecteur, geen ander bewijs van de door haar gestelde uitlatingen heeft geleverd. 
      
      
        
          Boete
        
      
    
    
      8.12.
      De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 1 december 2006, nr. 40369, ECLI:NL:HR:2006:AU7741, de toerekening van opzet of grove schuld van de gemachtigde aan de belanghebbende uitgesloten en daarbij aangesloten bij het strafrecht (het IJzerdraadarrest; NJ 1954, 378) en de waarborgen die de toepassing van de onschuldpresumptie van artikel 6, tweede lid, van het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) met zich meebrengt.
      
      
        8.13.1.
        De Inspecteur dient aannemelijk te maken dat belanghebbende opzet of grove schuld kan worden verweten. Daarin is hij naar het oordeel van het Hof niet geslaagd. Hierbij overweegt het Hof het volgende. 
      
      
        8.13.2.
        De aangifte is niet gedaan door belanghebbende zelf, maar door haar belastingadviseur. Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingadviseur van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven, kan deze opzet of grove schuld, gelet op hetgeen onder 8.12 is overwogen, niet aan belanghebbende worden toegerekend. 
      
      
        8.13.3.
        
          De vraag of belanghebbende eigen opzet of grove schuld kan worden verweten, beantwoordt het Hof ontkennend. De Inspecteur heeft geen, althans onvoldoende, feiten gesteld die, indien aannemelijk bevonden, het oordeel zouden kunnen dragen dat belanghebbende zich ervan bewust was, althans had moeten zijn, dat zij, door te handelen zoals zij heeft gehandeld, bewerkstelligde dan wel de aanmerkelijke kans aanvaardde, dat (aanvankelijk) te weinig belasting werd geheven. Evenmin heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in dezen een in laakbaarheid aan opzet grenzende grove nalatigheid kan worden verweten. Voor de opvatting dat belanghebbende haar adviseur niet voor voldoende deskundig mocht houden en/of dat belanghebbende aan diens zorgvuldige taakvervulling diende te twijfelen, is geen steun te vinden in de feiten. Daarvan uitgaande is er geen aanleiding tot het stellen van de eis dat belanghebbende zich zelf in de relevante fiscale aspecten van de overdracht van de onroerende zaken in 2005 had moeten verdiepen. Indien belanghebbende zich desalniettemin wel in de fiscale aspecten van de overdracht heeft verdiept, brengt dat feit niet met zich mee dat zij gehouden was om te controleren of haar belastingadviseur in de door hem opgemaakte aangifte de in het onderhavige geval toepasselijke belastingregelingen juist heeft toegepast. 
          Hoewel op grond van hetgeen onder 8.8 is overwogen aannemelijk is dat belanghebbende wist, althans redelijkerwijs kon weten, dat zij de onroerende zaken in 2005 van de vennootschap kocht voor een prijs die substantieel lager was dan de waarde van de onroerende zaken, rechtvaardigt dat niet de conclusie dat zij, doordat met deze omstandigheid in de aangifte geen rekening is gehouden, ter zake zelf opzettelijk of grofschuldig heeft gehandeld. 
          Hetgeen de Inspecteur overigens heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel.  
        
        
      
    
    
      8.14.
      Het Hof zal gelet op het vorenoverwogene de boetebeschikking vernietigen. In zoverre is het hoger beroep gegrond. 
      
      
        
          Volledige proceskostenvergoeding
        
      
    
    
      8.15.
      Belanghebbende heeft gesteld dat zij recht kan doen gelden op volledige vergoeding van de kosten die zijn in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en de hoger beroepen heeft gemaakt. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan een integrale proceskostenvergoeding worden verleend indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Van een bijzondere omstandigheid is sprake als een bestuursorgaan een besluit neemt of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat het besluit in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden of indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld. Van een dergelijke situatie acht het Hof geen sprake. De Inspecteur heeft, door zich in zijn hoger beroep op het standpunt te stellen dat de waarde van de onroerende zaken hoger dient te zijn dan de door het Hof in zijn eerdere uitspraak vastgestelde waarde van € 555.000, niet tegen beter weten in een onjuist standpunt gehandhaafd. Dat de Inspecteur het taxatierapport van de Belastingdienst ook in hoger beroep wenst te volgen en bij nader inzien daarover het oordeel van de hogerberoepsrechter wil hebben, levert niet een zo bijzondere omstandigheid op dat de afwijzing van het standpunt reeds daarom volledige vergoeding van de proceskosten van de partij die zich hiertegen in bezwaar, beroep en hoger beroep heeft moeten verdedigen met zich brengt (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).
      
    
    
      8.16.
      Belanghebbende stelt verder dat zij door de stellingname van de Inspecteur noodgedwongen zelf hoger beroep heeft ingesteld, hetgeen volledige vergoeding van de kosten zou rechtvaardigen. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. In hoger beroep heeft belanghebbende, net als in beroep en in bezwaar, haar standpunt dat geen sprake kan zijn van een uitdeling herhaald en heeft zij het bedrag van € 555.000 als basis voor de berekening van de uitdeling per 30 december 2005 bestreden. Deze stellingnames staan naar inhoud en gevolg los van de stellingname van de Inspecteur dat de onroerende zaken € 1.500.000 waard zouden zijn. Het Hof ziet gelet op het vorenoverwogene onvoldoende reden voor toekenning van een volledige proceskostenvergoeding.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      
        Hoger beroep belanghebbende 
      
    
    
      9.1.
      Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in verband met de behandeling van zijn hoger beroep gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken BK-16/00294 en BK-16/00296 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 990 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, een bedrag per punt van  € 495, een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1 en een wegingsfactor voor twee samenhangende zaken van 1). Van dit bedrag komt de helft, oftewel € 495, aan belanghebbende toe.
      
    
    
      9.2.
      Daarnaast heeft belanghebbende recht op de vergoeding van taxatiekosten. De rechtbank heeft deze niet toegekend. Deze kosten stelt het Hof voor beide genoemde zaken conform de procesregeling taxatiekosten hoven op zes uren maal uurtarief van € 116,09 conform het in Besluit proceskosten bestuursrecht in samenhang met het Besluit tarieven strafzaken bepaalde maximum, is € 828 inclusief BTW, waarvan de helft, oftewel € 414, aan belanghebbende toekomt. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
      
    
    
      9.3.
      Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 124 te worden vergoed.
      
      
        
          Hoger beroep Inspecteur
        
      
    
    
      9.4.
      Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep van de Inspecteur gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken BK-16/00290 en BK-16/00292 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 495 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand ter zake van het hoger beroep (1 punt voor het verweer, een bedrag per punt van  € 495, een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1 en een wegingsfactor voor twee samenhangende zaken van 1). Van dit bedrag komt de helft, oftewel € 247,50, aan belanghebbende toe.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de boete en bevestigt de uitspraak voor het overige, 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking, 
    - vernietigt de boetebeschikking,
    - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.156,50,
    - gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 124 aan griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mr. S.E. Postema, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 17 mei 2017 in het openbaar uitgesproken. De uitspraak is bij afwezigheid van mr. S.E. 
      Postema ondertekend door mr. Van Leijenhorst.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -     - de naam en het adres van de indiener;
    -     - de dagtekening;
    -     - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -     - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.