ECLI:NL:GHARL:2015:6854, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 08-09-2015, 14/00210
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-09-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Navordering. Aanmerkelijk belang. Optieaandelen. Economisch belang bij echtgenote? Nieuw feit?

GERECHTSHOF ARNHEM	LEEUWARDEN
    
    
      Afdeling belastingrecht
      Locatie Arnhem
      nummer 14/00210
    
    
    
      
        uitspraakdatum: 8 september 2015
      
      nummer / 
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
        
          [X] te [Z] (Zwitserland) (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 4 februari 2014, nummers AWB 12/218 en 12/219, in het geding tussen belanghebbende en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur).
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 28 december 2007 over het jaar 2002 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag en de beschikking. 
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 23 december 2010 over het jaar 2002 een tweede navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen opgelegd. Tevens is bij beschikking een boete opgelegd en is heffingsrente in rekening gebracht. 
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen en de beschikkingen. 
    
    
      1.5.
      Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar van 6 december 2011 heeft de Inspecteur – naar het Hof begrijpt – de navorderingsaanslag van 23 december 2010, de daarmee verband houdende boetebeschikking en de desbetreffende heffingsrentebeschikking vernietigd.
    
    
      1.6.
      Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar van 8 december 2011 heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag van 28 december 2007 en de desbetreffende heffingsrentebeschikking verminderd.
    
    
      1.7.
      Belanghebbende is tegen voormelde uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep voor zover gericht tegen de uitspraken op bezwaar van 6 december 2011 niet-ontvankelijk verklaard en het beroep voor zover gericht tegen de uitspraken op bezwaar van 8 december 2011 ongegrond verklaard.
    
    
      1.8.
      Het hogerberoepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 14 maart 2014 ter griffie ingekomen.
    
    
      1.9.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.10.
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.11.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 april 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord prof.dr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr.drs. [B] , mr. [C] en drs.ir. [D] . Namens de Inspecteur is verschenen drs. [E] , bijgestaan door mr. [F] en [G] .
    
    
      1.12.
      Het onderhavige beroepschrift is, met instemming van partijen, ter zitting gelijktijdig behandeld met de door belanghebbende ingediende beroepschriften die bij het Hof bekend zijn onder de nummers 14/00211 tot en met 14/00217. De inhoud van de gewisselde stukken en hetgeen ter zitting is opgemerkt wordt geacht op alle zaken betrekking te hebben tenzij uit de inhoud van die stukken of het zinsverband het tegendeel blijkt. 
    
    
      1.13.
      Partijen hebben een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
      1.14.
      Ter zitting heeft belanghebbende het hoger beroep ingetrokken voor zover het betrekking heeft op de uitspraken op bezwaar van 6 december 2011. Dit hoger beroep was bij het Hof geregistreerd onder nummer 14/00211.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
      2.1
      Belanghebbende was tot 1997 gehuwd met [H] (hierna ook: de ex-echtgenote).
    
    
      2.2
      
        Belanghebbende was tot eind oktober 2002 president-directeur (CEO) van het Nederlandse, beursgenoteerde, vastgoedfonds [I] NV. Belanghebbende bezat ook in privé aandelen in [I] NV.
        
          
            [I] NV 
        
      
    
    
      2.3
      Volgens belanghebbendes eigen opgave bezat hij begin 2002 3.296.135 aandelen [I] NV die ongeveer 4,8 percent deel uitmaakten van het geplaatste kapitaal van deze vennootschap.
    
    
      2.4
      
        [I] NV heeft in het eerste kwartaal van het jaar 2000 opties op aandelen toegekend aan haar directie- en stafleden. Belanghebbende heeft op 25 mei 2000 350.000 koopopties op aandelen [I] NV verkregen, inhoudende dat hij het onvoorwaardelijke recht verkreeg om tegen een prijs van € 12,10 per aandeel gedurende een periode van vijf jaar 350.000 aandelen te kopen. 
    
    
      2.5
      
        Met dagtekening 20 december 2001 heeft de ex-echtgenote belanghebbende een volmacht (hierna ook wel: PoA) verleend, die onder meer als volgt luidt: 
        “ [H] hereby gives Power of Attorney to [X] to take care of all her tax filings and financial affairs and to sign the tax returns on behalf of [H] , and to perform all acts which may be necessary regarding said tax returns and financial affairs.”
      
    
    
      2.6
      
        Op 1 april 2002 voert belanghebbende een telefoongesprek met [J] C.A., destijds chief financial officer van de Canadese bedrijven in de [K] groep. De inhoud van het gesprek is vastgelegd in handgeschreven notities van [J] , die tot de gedingstukken behoren. In november 2004 legt [J] het besprokene vast in een brief met dagtekening 4 april 2002:
        “Under the Power of Attorney which [H] provided to you previously regarding her financial affairs you have agreed that you will acquire 350,000 shares of [I] N.V. in your name for her benefit. (…) In Canada the dividends are taxable in [H] ’s hands irrespective of whether the dividend is paid in cash or stock. Therefore I request that 40% of the gross amount of the dividend be retained in cash in the your bank account held for [H] ’s benefit. (…) Also if the shares are sold, [H] will report any gain realized as a capital gain on her return in the year of disposition. (…) Again I would ask that 40% of any gain be retained in cash in your account until the tax return is filed so as to ensure that the money is available to pay the taxes when they are due.”
      
    
    
      2.7
      Op 15 april 2002 heeft belanghebbende de koopopties op de aandelen uitgeoefend. Het voor de aandelen verschuldigde bedrag van 350.000 maal € 12,10 = € 4.235.000 heeft belanghebbende tegen 4,5 percent rente geleend van [L] B.V. De aandelen zijn op 16 april 2002 geplaatst bij belanghebbende.
    
    
      2.8
      Op 18 april 2002 heeft [I] NV een stockdividend uitgekeerd waardoor belanghebbendes oorspronkelijke aandelenbezit van 3.296.135 aandelen met 71.644 aandelen is toegenomen tot 3.367.779 aandelen. Op dezelfde datum is eveneens op de door belanghebbende uit opties verkregen aandelen stockdividend uitgekeerd, waardoor het aantal nieuwe aandelen met 7.609 is toegenomen tot 357.609 aandelen (hierna ook: de optieaandelen). Op naam van belanghebbende stonden vanaf dat moment 3.725.388 aandelen, hetgeen meer dan 5 percent van het geplaatste kapitaal van [I] NV vertegenwoordigde.
    
    
      2.9
      In augustus 2002 zijn door vermogensbeheerder [M] 14.512 aandelen [I] NV van [N] . in één depot samengevoegd met de aandelen [I] NV van belanghebbende.
    
    
      2.10
      Op 17 september 2002 hebben de investeringsbank [O] , de [P-groep] en de heer [Q] een openbaar bod uitgebracht op de aandelen [I] NV van € 12,75 per aandeel. Hiervan is € 0,72 op 17 september 2002 uitgekeerd als interim-dividend. De koers van het aandeel [I] NV bedroeg op dat moment € 10,64. 
    
    
      2.11
      Op 21 oktober 2002 heeft belanghebbende al zijn aandelen [I] NV overgedragen aan de gezamenlijke bieders voor een bedrag van 3.739.900 maal € 12,03 = € 44.990.998. Belanghebbende heeft daarop zijn directeursfunctie bij [I] neergelegd.
    
    
      2.12
      In december 2002 stortte belanghebbende CAD 250.000 op een bankrekening van zijn ex-echtgenote met als omschrijving: “Merry Christmas [X] ”. 
    
    
      2.13
      De ex-echtgenote heeft geen voordelen uit de optieaandelen in haar aangifte voor de Canadese inkomstenbelasting vermeld. In december 2004 doet zij, vertegenwoordigd door [J] , alsnog aangifte van deze voordelen.
    
    
      2.14
      Belanghebbende heeft op 19 januari 2005 aangifte IB/PVV 2002 gedaan. Bij brief van 21 september 2005 heeft de Inspecteur een aantal vragen gesteld, die de belastingadviseur van belanghebbende, [R] , bij brief van 10 oktober 2005 heeft beantwoord. Een van deze vragen betrof de toename van het vermogen. Op 6 december 2005 heeft de aanslagregelaar telefonisch aanvullende vragen gesteld, die bij brief van 15 december 2005 door [R] zijn beantwoord. De aanslagregelaar noteerde: “Heb de aandelen transactie via FEC en Euronext (020-55504135) gecheckt. Aanbieding gold tot 10-10-02. [X] wachtte tot 21-10-02 en verkocht onderhands voor 12,03, de hoogste beurskoers die dag. Geen AB. Verkocht 3.367.789 aandelen, terwijl er 69.338.860 uitstonden. 4,857%. Dit verklaart de vermogenssprong voldoende.”
    
    
      2.15
      Op 22 december 2005 verzoekt de ex-echtgenote aan de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg/kantoor Buitenland teruggaaf van 10 percent-punt van in 2002 ingehouden dividendbelasting van 25 percent op dividenden die zijn uitgekeerd op de optieaandelen. Het verzoek is ingediend op 22 december 2005.
    
    
      2.16
      Met dagtekening 30 december 2005 is de definitieve aanslag IB/PVV 2002 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 372.978 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 339.796. 
    
    
      2.17
      De Inspecteur heeft een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV van belanghebbende over de jaren 2002 tot en met 2005. De bevindingen tijdens dit onderzoek zijn vastgelegd in een conceptrapport van 30 november 2010 met bijlagen waarvan een afschrift tot de stukken van het geding behoort.
    
    
      2.18
      Tijdens dit onderzoek is aan belanghebbende de eerste navorderingsaanslag IB/PVV 2002 (H.27) opgelegd, waarbij het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang is vastgesteld op € 7.025.753.
    
    
      2.19
      Bij de uitspraak op bezwaar van 8 december 2011 is het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang nader vastgesteld op € 6.624.605.
    
    
      2.20
      
        Op 9 mei 2012 heeft de ex-echtgenote tegenover een notaris een verklaring afgelegd, waarvan de schriftelijke vastlegging onder meer als volgt luidt: 
        “In the first part of April, 2002, [X] discussed with me the proposed acquisition of 350,000 shares in [I] NV, which he intended to acquire on my behalf. I do not recall the exact date of this but I recall that what we discussed was a transaction that had not yet occurred.”
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is in geschil of belanghebbende de optieaandelen hield voor rekening en risico van zijn ex-echtgenote, die het economische belang bij die aandelen had, zodat hij geen aanmerkelijk belang had. Bij ontkennende beantwoording van die vraag is in geschil of sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw.
    
    
      3.2.
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vermindering van de navorderingsaanslag en vaststelling van een verlies uit aanmerkelijk belang. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt dat hij de optieaandelen hield voor rekening en risico van zijn ex‑echtgenote. Hij stelt dat hij op grond van de PoA gerechtigd was dergelijke rechtshandelingen namens zijn ex-echtgenote te verrichten, zoals door de ex-echtgenote is toegelicht. Belanghebbende stelt voorts dat hij op 1 april 2002 met [J] heeft gesproken over de uitoefening van de opties en dat hij daarbij te kennen heeft gegeven de optieaandelen te willen verkrijgen op zijn naam, voor rekening en risico van de ex-echtgenote. Hij verwijst naar de notities die [J] van dit gesprek heeft gemaakt. Verder stelt belanghebbende dat is overeengekomen dat van de bedragen waarop zijn ex-echtgenote recht heeft slechts 60 percent aan haar zou moeten worden betaald en dat 40 percent moet worden achtergehouden met het oog op belastingverplichtingen. Het bedrag van CAD 250.000 dat belanghebbende aan zijn ex-echtgenote heeft overgemaakt komt ongeveer overeen met 60 percent van de inkomsten uit de optieaandelen.
    
    
      4.2.
      De Inspecteur brengt hier tegenin, dat alle aandelen op dezelfde beleggingsrekening worden aangehouden. Deze rekening staat op naam van belanghebbende. Er is geen bewijs dat de optieaandelen aan de ex-echtgenote zijn overgedragen of dat zij het economische belang bij deze aandelen heeft verkregen. 
    
    
      4.3.
      De optieaandelen vloeien voort uit een optie die aan belanghebbende is toegekend in verband met zijn dienstbetrekking bij [I] NV. Belanghebbende heeft gebruik gemaakt van de optie door de optieaandelen aan te kopen waarna die aandelen zijn toegevoegd aan zijn reeds bestaande aandelenpakket [I] NV. De Inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat de optieaandelen aan belanghebbende moeten worden toegerekend. Alsdan rust op belanghebbende de bewijslast van zijn stelling dat niet hij maar zijn ex-echtgenote het economische belang bij deze aandelen had. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende daarin niet geslaagd. Integendeel: de Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat het economische belang van de aandelen bij belanghebbende berustte. Het Hof overweegt daartoe het volgende.
    
    
      4.4.
      Bij het doen van aangifte voor de Canadese inkomstenbelasting heeft de ex-echtgenote in haar aangifte geen melding gemaakt van (enig voordeel uit) de optie- en aandelentransactie. Bij de belastingheffing is aanvankelijk ook geen rekening gehouden met een dergelijk voordeel. Aan haar is op haar verzoek een nadere aanslag opgelegd.
    
    
      4.5.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangedragen, aannemelijk gemaakt dat belanghebbende eigenaar is geworden van de optieaandelen. Van het houden van de aandelen voor zijn ex-echtgenote heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof onvoldoende aangedragen. Ook als ervan wordt uitgegaan dat de PoA belanghebbende de bevoegdheid gaf een dergelijke rechtshandeling namens zijn ex-echtgenote te verrichten, zijn er onvoldoende aanwijzingen dat belanghebbende dat daadwerkelijk heeft gedaan. Weliswaar hebben [J] en de ex-echtgenote verklaard dat belanghebbende een dergelijke rechtshandeling heeft overwogen, maar voor de uitvoering van dat voornemen ontbreekt bewijs. Er is geen schriftelijke vastlegging van de transactie tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote, er zijn geen aandelen of andere stukken op naam van de ex-echtgenote, de ex-echtgenote heeft pas jaren later de Canadese belastingdienst van de transactie op de hoogte gesteld en de betaling van een bedrag van CAD 250.000, die een afrekening zou inhouden, is slechts globaal in verband te brengen met deze transactie. De Inspecteur heeft terecht een voordeel uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen. 
    
    
      4.6.
      Belanghebbende concludeert tot vaststelling van een verlies uit aanmerkelijk belang van € 211.750, zijnde het bedrag van de door belanghebbende betaalde optiepremie. Het Hof begrijpt dat belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat bij het vaststellen van het voordeel uit aanmerkelijk belang ten onrechte geen rekening is gehouden met deze premie. Het Hof verwerpt deze stelling. Uit de uitspraak op bezwaar blijkt immers dat de Inspecteur ter zake van de onderwerpelijke 350.000 aandelen een verkrijgingsprijs in aanmerking heeft genomen van € 4.446.750, te weten € 211.750 (optiepremie) + € 4.235.000 (uitoefenprijs: 350.000 x € 12,10).Belanghebbende betwist dat sprake is van een nieuw feit. Namens belanghebbende is ter zitting verklaard dat deze betwisting uitsluitend nog is gebaseerd op de omstandigheid dat op 22 december 2005 ten name van de ex-echtgenote is verzocht om teruggave van bronbelasting.
    
    
      4.7.
      De primitieve aanslag is gedagtekend 30 december 2005. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de aanslag feitelijk is vastgesteld op 19 december 2005. Op deze laatste datum was het verzoek om teruggave nog niet ingediend. Voorts was het teruggaveverzoek ingediend bij een ander onderdeel van de Belastingdienst. Naar het oordeel van het Hof hoefde de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag dat teruggaveverzoek niet te kennen. Dat verzoek staat er dan ook niet aan in de weg dat de Inspecteur beschikte over het voor navordering vereiste nieuwe feit.
    
    
      4.8.
      Uit de stukken blijkt dat van belanghebbende € 130.358 loonheffing is ingehouden. Bij de uitspraak op bezwaar van 8 december 2011 is (kennelijk bij vergissing) slechts € 13.058 als loonheffing in aanmerking genomen. Het Hof zal dit herstellen.
    
    
      4.9.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van de in geding zijnde navorderingsaanslag betreft.
    
  
  
    
      5Proceskosten
    Nu het hoger beroep gegrond is, ziet het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof heeft moeten maken. Daaraan doet niet af dat de uitspraak van de Rechtbank op een door het Hof ambtshalve bijgebrachte grond wordt vernietigd (HR 28 maart 2001, nr. 35.968, ECLI:NL:HR:2001:AB0764), hoewel anders zou kunnen worden afgeleid uit het arrest HR 16 november 2007, nr. 41.876, ECLI:NL:HR:2007:BB7926. Gelet op artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) komen hiervoor in aanmerking de door belanghebbende gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten met overeenkomstige toepassing van artikel 2, tweede lid, van het Besluit op € 500. Niet gesteld of gebleken is dat andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gemaakt. 
  
  
    
      6Beslissing 
    Het Hof 
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar van 8 december 2011;
      
      
        vermindert de navorderingsaanslag tot een met verrekening van € 130.358 ingehouden loonheffing;
      
      
        vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 500;
      
      
        gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 41 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 122 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, J.P.M. Kooijmans en R.F.C. Spek, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
      De beslissing is op 8 september 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (J.H. Riethorst)
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 9 september 2015
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EHDen Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.