ECLI:NL:GHDHA:2017:1786, Gerechtshof Den Haag, 21-06-2017, BK-16/00520
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2017-06-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de waarde van de onroerende zaak op een te hoog bedrag is vastgesteld. In het bijzonder verschillen partijen van mening over het antwoord op de volgende vragen: de heffingsambtenaar is uitgegaan van een onjuiste objectafbakening; de waarderingsuitzondering van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet WOZ (hierna: URUOW) en artikel 220d, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Gemeentewet (hierna: de kerkenuitzondering) dient te worden toegepast; en de waarderingsuitzondering van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de URUOW en artikel 220d, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Gemeentewet (hierna: de waterstaatswerkenuitzondering) dient te worden toegepast.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-16/00520
  
  
    Uitspraak d.d. 21 juni 2017
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] Kerk te [Z] , belanghebbende,
    
      en
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Molenwaard, de heffingsambtenaar,
    
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende en het incidenteel hoger beroep van de heffingsambtenaar tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam (hierna: de Rechtbank) van 26 oktober 2016, nummer ROT 15/8221, betreffende de onder 1.1 vermelde beschikking en aanslag.
    
    
    
  
  
    Beschikking, aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde op 1 januari 2014 (hierna: de waardepeildatum) van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [Y] te [A] (hierna: de onroerende zaak), voor het kalenderjaar 2015 vastgesteld op € 313.000 (hierna: de beschikking). Met de beschikking is in één geschrift bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2015 opgelegde aanslagen in de onroerendezaakbelastingen van de gemeente Molenwaard (hierna: de aanslagen).
      
    
    
      1.2.
      De heffingsambtenaar heeft het daartegen gemaakte bezwaar gegrond verklaard en de waarde van de onroerende zaak nader vastgesteld op € 264.000 met dienovereenkomstige vermindering van de aanslagen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Er is een griffierecht geheven van € 331. 
      
    
    
      1.4.
      De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de beschikking gewijzigd in die zin dat de waarde nader wordt vastgesteld op € 178.800, bepaald de heffingsambtenaar de aanslagen dienovereenkomstig verlaagt, bepaald dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt en de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten tot een bedrag van € 744.
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Er is een griffierecht geheven van € 503. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft haar zienswijze omtrent het incidenteel ingestelde hoger beroep naar voren gebracht.
      
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 29 maart 2017. De heffingsambtenaar is verschenen. Belanghebbende heeft bij brief van  31 januari 2017 meegedeeld niet ter zitting te zullen verschijnen. 
      
    
    
      2.3.
      Ter zitting is tevens behandeld de zaak met kenmerk BK-16/00521. Voor zover in die zaak stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige procedure te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen in die zaak voor het overige is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt. 
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.1.
      Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak. De onroerende zaak bestaat uit een L-vormig gebouwd eigendom dat dateert uit 1950 (hierna: het gebouw) met bijbehorende grond (hierna: de bijbehorende grond). De bijbehorende grond maakt deel uit van een aan belanghebbende in eigendom toebehorend kadastraal perceel met een oppervlakte van 5.123 m2. Belanghebbende is eveneens eigenaar en gebruiker van het naast de onroerende zaak gelegen kerkgebouw met bijbehorende grond, plaatselijk bekend als [B] te [A] (hierna: het kerkgebouw). 
      
    
    
      3.2.
      De heffingsambtenaar heeft in beroep een taxatierapport overgelegd, opgemaakt door [C] , WOZ-taxateur, gedateerd 18 januari 2016 (hierna: het Taxatierapport I). In het Taxatierapport I is de waarde van de onroerende zaak op de waardepeildatum bepaald op € 270.000. Aan het Taxatierapport I ontleent het Hof het volgende:
      
      
        "Kadastrale objecten betrokken in deze taxatie
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Kad. gem.
              
              
                Sectie
              
              
                Perceelnr.
              
              
                Letter
              
              
                Index nr.
              
              
                Kadastrale
                opp.
              
              
                Toegerekende
                opp.
              
            
            
              
                
                  […]
                
              
              
                
                  […]
                
              
              
                
                  […]
                
              
              
                
                  […]
                
              
              
                0
              
              
                5.123 m2
              
              
                5.123 m2
              
            
          
        
      
      
      
        (…)
        
          
          Omschrijving van het object
        
        Het object betreft een voormalig schoolgebouw dat in eigendom en gebruik is bij de [X] Kerk. Het L-vormige gebouw is uitgevoerd in metselwerk en heeft een met rode pannen gedekt zadeldak. Het bouwjaar is 1950 en de oppervlakte is 546 m2.
      
      
      
        Voor het gebouw is een groenstrook aanwezig tussen de weg ( [D] ) en het gebouw. Deze strook is ongeveer 580 m2 groot en valt onder de waterverdedigingsvrijstelling volgens artikel 2 lid f van de uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet WOZ en is daarom niet meegenomen in de taxatie.
        Achter het gebouw ligt de voormalige speelplaats van de school die nu in gebruik is als parkeerterrein. Ook is er een overdekte rijwielstalling aanwezig langs de westzijde van het perceel. Achter het parkeerterrein is nog een stukje grasland aanwezig van iets meer dan 1.500 m2. Deze grond maakt wel deel uit van het kadastrale perceel maar is niet direct in gebruik bij het object. Omdat deze grond wordt onderhouden door een agrariër is de grond vrijgesteld als bedrijfsmatig geëxploiteerde cultuurgrond volgens artikel 220d van de Gemeentewet en is niet meegenomen in deze taxatie.
      
      
      
        Het perceel en het gebouw zijn te bereiken via de oprit van [het kerkgebouw] aan de [D] en via de toegang tussen de woningen [E] en [F] . Via deze laatstgenoemde toegang heeft ook de eigenaar/gebruiker van perceel […] een recht van overpad over het perceel van het getaxeerde object. Dit recht van overpad levert geen praktisch nadeel op omdat het over dezelfde weg loopt als ook voor het getaxeerd object wordt gebruik. Daarnaast betreft het genoemde perceel een stuk grasland dat in eigendom is van de gemeente en dat niet voor auto's geschikt is gemaakt.
      
      
      
        Het object is getaxeerd middels de gecorrigeerde vervangingswaarde inclusief BTW, (…).
      
      
      
        
          Waardedefinitie
        
        De waarde is bepaald op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde. (…). Bij de bepaling van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en met de technische en functionele veroudering die sedert de stichting is opgetreden. 
      
      
      
        Bij de berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde wordt de waarde van de grond en de waarde van de opstallen afzonderlijk bepaald. Het begrip vervangingswaarde geeft aan dat wordt uitgegaan van de noodzakelijke investeringen voor de vervanging of nieuwbouw van het betreffende object. Voor deze vervanging is het noodzakelijk dat wordt gekeken naar de investeringen om grond op de betreffende locatie met de betreffende bestemming te verwerven en naar de kosten voor de bouw van de betreffende opstal. 
      
      
      
        (...)
      
      
      
        Voor het bepalen van een gecorrigeerde vervangingswaarde moeten vier elementen worden 
        berekend: 
        - vervangingswaarde grond; uitgangspunt van de vervangingswaarde van de grond is de reële uitgifteprijs die door de gemeente wordt gehanteerd bij uitgifte van grond met de betreffende bestemming op een vergelijkbare locatie en rekening houdend met de grootte van de kavel. 
        - vervangingswaarde  opstallen; (…)
        - correctie technische veroudering opstallen; (…)
        - correctie functionele veroudering opstallen; (…)
      
      
      
        (…)
      
      
      
        
          Getaxeerde waarde
        
        Ondergetekende heeft hieraan een waarde in het economische verkeer per waardepeildatum 01-01-2014 toegekend van: € 270.000,-."
      
      
    
    
      3.3.
      Bij het Taxatierapport I is een kadastrale kaart gevoegd, waaruit blijkt dat het in de taxatie betrokken kadastrale object van 5.123 m2 binnendijks is gelegen.
      
    
    
      3.4.
      Bij het Taxatierapport I is een “Rekenblad getaxeerde waarde waardepeildatum 1 januari 2014” gevoegd. Dit rekenblad vat het Hof als volgt samen:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Omschrijving
                
                
              
              
                
                  Opp.
                
              
              
                
                  Ongecorr.
                
                
                  verv.waarde per m2
                
                
              
              
                
                  Rekenprijs 
                
                
                  per m2
                
                
              
              
                
                  Taxatie-
                
                
                  waarde
                
                
                  excl. BTW
                
                
              
              
                
                  Taxatie-
                
                
                  waarde
                
                
              
            
            
              
                Extra grond
                (restgrond) 
              
              
                1.030 m2
              
              
                --
              
              
                     € 7
              
              
                € 7.210
              
              
                € 8.724
              
            
            
              
                Grond bij niet-
                woning 
              
              
                2.000 m2
              
              
                --
              
              
                    € 70
              
              
                 € 140.000
              
              
                € 169.400
              
            
            
              
                Extra grond
                (restgrond) 
              
              
                580 m2
              
              
                --
              
              
                     € 1
              
              
                € 1
              
              
                € 1
              
            
            
              
                Recreatie-
                ruimte
              
              
                413 m2
              
              
                 € 1.251
              
              
                --
              
              
                € 40.265
              
              
                € 48.720
              
            
            
              
                Verharding
              
              
                1.454 m2
              
              
                € 37,50
              
              
                --
              
              
                € 22.721
              
              
                € 27.492
              
            
            
              
                Recreatie-
                ruimte
              
              
                133 m2
              
              
                € 1.251
              
              
                --
              
              
                € 13.193
              
              
                € 15.963
              
            
            
              
                Totalen
              
              
                --
              
              
                --
              
              
                --
              
              
                € 223.390
              
              
                € 270.300
              
            
          
        
      
      
    
    
      3.5.
      Bij het Taxatierapport I is voorts een fotokopie van blz. 62 van de Taxatiewijzer Overheidsgebouwen, versie 1.0, 15 april 2014, gevoegd. Daarin zijn voor het archetype Dorpshuis, ouder dan 1990, de volgende kengetallen per waardepeildatum 1 januari 2014 opgenomen:
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Percentage BTW    21%                                                      Bandbreedte  20%
              
            
            
              
                
              
              
                Actuele bouwkosten oorspronkelijke                                 Actuele bouwkosten
                bouwwijze                                                                           huidige bouwwijze
              
            
            
              
                
              
              
                Vervangingswaarde               € 1.251                                         € 1.287
                exclusief btw per m2	
              
            
            
              
                
              
              
                Vervangingswaarde               € 1.514                    ruwbouw          afbouw        installaties
                inclusief btw per m2                                                        € 579              € 425            € 283
              
            
            
              
                
              
              
                
                  Onderver-
                
                
                  deling
                
              
              
                
                  %
                
                
                  verdeling
                
              
              
                
                  Vervangings-
                
                
                  waarde
                
                
                  excl. btw
                
                
                  minimum
                
              
              
                
                  Vervangings-
                
                
                  waarde
                
                
                  excl. btw
                
                
                  gemiddeld
                
              
              
                
                  Vervangings-
                
                
                  waarde
                
                
                  excl. btw
                
                
                  maximum
                
              
              
                
                  Levens-
                
                
                  duur
                
                
                  minimum
                
              
            
            
              
                1
              
              
                Ruwbouw
              
              
                45%
              
              
                 € 507
              
              
                € 563
              
              
                € 619
              
              
                40
              
            
            
              
                2
              
              
                Afbouw
              
              
                33%
              
              
                € 372
              
              
                € 413
              
              
                € 454
              
              
                20
              
            
            
              
                3
              
              
                Installaties
              
              
                22%
              
              
                € 248
              
              
                € 275
              
              
                € 303
              
              
                20
              
            
            
              
                4
              
              
                Totalen
              
              
                100%
              
              
                € 1.126
              
              
                € 1.251
              
              
                € 1.376
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  Levens-
                
                
                  duur 
                
                
                  maximum
                
              
              
                
                  Restwaarde
                
                
                  minimum
                
              
              
                
                  Restwaarde
                
                
                  maximum
                
              
              
                
                  Vervangings-waarde
                
                
                  per m2
                
              
            
            
              
                1
              
              
                60
              
              
                30%
              
              
                40%
              
              
                
              
            
            
              
                2
              
              
                30
              
              
                20%
              
              
                30%
              
              
                
              
            
            
              
                3
              
              
                30
              
              
                10%
              
              
                20%
              
              
                
              
            
            
              
                4
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 357
              
            
          
        
      
      
    
    
      3.6.
      Bij het Taxatierapport I is verder een fotokopie van blz. 103 van de Taxatiewijzer Overheidsgebouwen, versie 1.0, 15 april 2014, gevoegd. Daarin zijn voor het archetype Betontegels (dik 40 mm met banden), de volgende kengetallen per waardepeildatum 1 januari 2014 opgenomen.
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Onderver-
                deling
              
              
                %
                verdeling
              
              
                Vervangings-
                waarde
                excl. btw
                minimum
              
              
                Vervangings-
                waarde
                excl. btw
                gemiddeld
              
              
                Vervangings-
                waarde
                excl. btw
                maximum
              
              
                Levens-
                duur
                minimum
              
            
            
              
                Ruwbouw
              
              
                100 %
              
              
                € 30
              
              
                € 37,50
              
              
                € 45
              
              
                40
              
            
            
              
                Afbouw
              
              
                0%
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                0
              
            
            
              
                Installaties
              
              
                0%
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                0
              
            
          
        
      
      
    
    
      3.7.
      Belanghebbende heeft een door [G] , werkzaam bij Buro [H] te [I] , aan de heffingsambtenaar uitgebracht taxatierapport overgelegd (hierna: het Taxatierapport II). In het Taxatierapport II is de gecorrigeerde vervangingswaarde van de onroerende zaak op 1 januari 2011 bepaald op € 325.325. 
      
    
    
      3.8.
      In het Taxatierapport II is de onroerende zaak als volgt omschreven:
      
    
  
  
    "Ondergrond gebouwen
    1. Ondergrond en bouwvlak van het gebouw: 1500 m2 (bestemmingsplan)
    
  
  
    Omschrijving van de gebouwen
    
      2. Gemeenschapsgebouw:
      a. 546 m2 oppervlakte
      b. Bouwjaar 1950/1960
      c. Traditioneel gebouwd, steensmuren, pannen gedekt
      d. Onderhoudstoestand redelijk, functionaliteit goed
      e. Fietsenstalling
    
    
  
  
    Terrein:
    
      3. Verhardingen/parkeerterrein etc. 605 m2:
      a. Klinkerbestrating
      b. 20 parkeerplaatsen"
    
    
    
      3.9.
      Voorts bevat het Taxatierapport II onder meer de volgende informatie: 
      
      
        "De totale oppervlakte is 5.123 m2. Hiervan is 1.500 m2 bouwvlak en als zodanig ook gewaardeerd.
      
      
      
        Er is op het bijbehorende kadastrale perceel 1.505 m2 gras aanwezig, welke toegerekend wordt aan het getaxeerde.
      
      
      
        Overblijvend is 2.118 m2 verharding. Hier zijn 70 parkeerplaatsen gevestigd, welke voor 50 stuks worden toegeschreven aan de naastgelegen kerk. Dit impliceert dat er 20 parkeerplaatsen in de waardering worden betrokken, wat inhoud[t] dat hier 2.110 m2 grond aan wordt toegerekend."
      
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    
      4.	De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
    
    
    
      "2. 	[Belanghebbende] stelt zich primair op het standpunt dat op de onroerende zaak de vrijstelling van artikel 220d, eerste lid, aanhef en onder c, van de Gemeentewet (de kerkenvrijstelling) van toepassing is.
    
    
    
      2.1
      In de uitspraken van deze rechtbank van 8 augustus 2014, ECLI:NL:RBROT: 2014:8864 en 25 november 2015, ECLI:NL:RBROT:2015:8599, is geoordeeld dat de kerkenvrijstelling niet op de onroerende zaak van toepassing is. Het Hof Den Haag heeft dit in zijn arrest van 28 oktober 2015, ECLI:NL:GHDHA:2015:2996, bevestigd. Het hiertegen ingestelde cassatieberoep is door de Hoge Raad bij arrest van 12 augustus 2016, ECLI:NL:HR:2016:1918, ongegrond verklaard. [Belanghebbende] voert op dezelfde gronden als in de eerdere zaken aan dat kerkenvrijstelling volgens haar op de onroerende zaak van toepassing is. De rechtbank volgt [belanghebbende] hierin niet en verwijst daarvoor naar haar overwegingen in de eerdere uitspraken.
      
      
        3. 	[Belanghebbende] voert subsidiair aan dat op de onroerende zaak de vrijstelling voor waterverdedigings- en waterbeheersingswerken van toepassing is. 
      
      
    
    
      3.1
      Op grond van artikel 18, vierde lid, van de Wet WOZ in samenhang met artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken wordt bij de bepaling van de waarde buiten aanmerking gelaten: de waarde van waterverdedigings- en waterbeheersingswerken die worden beheerd door organen, instellingen of diensten van publiekrechtelijke rechtspersonen, met uitzondering van de delen van zodanige werken die dienen als woning (hierna: de waarderingsuitzondering)
      
      
        Voor de onroerendezaakbelastingen is een gelijkluidende bepaling opgenomen in artikel 220d, aanhef en onderdeel g, van de Gemeentewet.
      
      
    
    
      3.2
      Op grond van uitspraken van het Hof Den Haag, die de rechtbank volgt, is voor de toepassing van de waarderingsuitzondering op een (deel van een) perceel niet voldoende dat (een deel van) het perceel een waterverdedigingswerk is of daarvan deel uitmaakt (kwalitatief criterium). Daarnaast is vereist dat (een deel van) het perceel wordt beheerd door organen, instellingen of diensten van publiekrechtelijke rechtspersonen (beheercriterium). Het beheercriterium vormt een begrenzing van het kwalitatieve criterium en de waarderings-uitzondering strekt zich uit tot dat deel van het werk waaraan de publiekrechtelijke rechtspersoon zorg besteedt in de zin van regelgeving, handhaving, onderhoud en verbetering (vergelijk Hof Den Haag 14 januari 2015, 25 mei 2016 en 31 mei 2016, ECLI:NL:GHDHA:2015:36, ECLI:NL:GHDHA:2016:1607 en ECLI:NL:GHDHA:2016:2110). Het arrest van 14 januari 2015 is door de Hoge Raad in zijn arrest van 4 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:364, bevestigd. Op [belanghebbende] rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het beheer van een perceel of een gedeelte daarvan bij de publiekrechtelijke rechtspersoon ligt. 
      
    
    
      3.3
      
        Voor de vraag of sprake is van beheer van een perceel door het Waterschap, beriepen partijen zich aanvankelijk op de Keur van het Waterschap Rivierenland 2014. Deze Keur is echter op 1 januari 2015 in werking getreden, terwijl de waardepeildatum in geding 1 januari 2014 is. Nadat de rechtbank dit in de heropeningsbeslissing aan partijen heeft voorgelegd, stelt [de heffingsambtenaar] zich op het standpunt dat voor dit geschil de Keur van het Waterschap Rivierenland 2009 van toepassing is, terwijl [belanghebbende] van mening is dat gelet op artikel 18, derde lid en onder c van de Wet WOZ, de Keur Waterschap Rivierenland 2014, van toepassing is. De rechtbank volgt [belanghebbende] hierin niet. Dit geding heeft betrekking op het belastingjaar 2015, zodat reeds hierom geen sprake kan zijn van een (eventuele) verandering in waarde voorafgaand aan het begin van het kalenderjaar waarvoor de waarde wordt vastgesteld, gelijk [de heffingsambtenaar] stelt. De Keur van het Waterschap Rivierenland 2014 is immers pas op 1 januari 2015 in werking is getreden. 
        De rechtbank past daarom toe de op 1 januari 2014 geldende Keur van het Waterschap Rivierenland 2009 (de Keur). 
      
      
    
    
      3.4
      Op grond van artikel 1.1 van de Keur en de daarop berustende bepalingen wordt, tenzij anders bepaald, verstaan onder:
      
      
        
          waterstaatswerk: oppervlaktewaterlichaam, bergingsgebied, waterkering of 
        ondersteunend kunstwerk, die als zodanig in de legger zijn aangegeven;
        
          waterkering: kunstmatige hoogte, (gedeelten van) natuurlijke hoogten, of hoge gronden met ondersteunende kunstwerken, die een waterkerende of mede een waterkerende functie hebben;
        
          kernzone, beschermingszone, en buitenbeschermingszone (keurzones): de zone behorend tot en langs wat van dat waterstaatswerk, die als zodanig in de legger is aangegeven, waarin ter bescherming, van dat waterstaatswerk voorschriften krachtens deze keur van toepassing zijn. 
      
      
      
        Op grond van artikel 1.2, eerste lid, van de Keur, rusten de verplichtingen ingevolge de keur op de eigenaar van de gronden. 
      
      
      
        Artikel 2.5 van de Keur luidt als volgt:
      
      
      
        
          Gewoon onderhoud aan waterkeringen
        
        De onderhoudsplichtigen zorgen voor een goede toestand van de waterkeringen door het bestrijden van schadelijk wild, het herstellen van beschadigingen, het verwijderen van drijfvuil en het in stand houden van begroeiingen en materialen, dienstig aan de waterkering. Onderhoudsplichtigen moeten begroeiingen die schadelijk zijn voor de instandhouding van de waterkering verwijderen.
      
      
      
        Artikel 2.6 van de Keur luidt als volgt:
      
      
      
        
          Buitengewoon onderhoud aan waterkeringen
        
        1. De onderhoudsplichtigen van waterkeringen zijn verplicht tot instandhouding
        overeenkomstig het in de legger bepaalde omtrent ligging, vorm, afmeting en
        constructie.
        2. Buitengewoon onderhoud mag niet worden uitgevoerd in de periode van 15 oktober tot 1 april.
      
      
      
        Artikel 3.1 van de Keur luidt als volgt:
      
      
      
        
          Watervergunning waterstaatswerken
        
        1. Zonder vergunning van het bestuur is het verboden gebruik te maken van de kern- en beschermingszones van een waterstaatswerk door, anders dan in overeenstemming met de functie, daarin, daarop, daarboven, daarover of daaronder
        a. werkzaamheden te verrichten;
        b. werken of (opgaande hout-) beplantingen aan te brengen, of te hebben, dan wel aanwezige werken te slopen of te verwijderen en (hout)beplantingen te verwijderen;
        c. vaste stoffen, voorwerpen of dieren te brengen of te hebben, of te (be)houden;
        d. activiteiten te houden op andere dan daarvoor aangewezen plaatsen;
        e. buiten openbare verharde wegen met rij- of voertuigen, dan wel met een lastdier te rijden of vee te drijven;
        f. zich anders dan als rechthebbende te bevinden als dat is aangegeven op een voor het publiek kenbare wijze.
      
      
      
        3. Zonder vergunning van het bestuur is het verboden om in de kernzone van een
        Waterkering:
        a. bemesting toe te passen;
        b. dijkbekledingen te beschadigen.
      
      
      
        Artikel 3.2 van de Keur luidt als volgt:
      
      
      
        
          Watervergunning nieuwe waterstaatswerken
        
        Zonder vergunning van het bestuur is het verboden waterkeringen en oppervlaktewaterlichamen (met inbegrip van de daarin gelegen en daartoe ten dienste staande kunstwerken) aan te leggen of te graven met als oogmerk deze te verbinden met bestaande waterstaatswerken.
      
      
      
        Artikel 3.3 van de Keur luidt als volgt: 
      
      
      
        
          Watervergunning afmeren of ligplaats nemen/hebben binnen de kernzone van waterstaatswerken
        
        Zonder vergunning van het bestuur is het verboden binnen de kernzone van
        waterstaatswerken, anders dan op daartoe kennelijk ingerichte plaatsen, vaartuigen of vlotten af te meren, te laden of te lossen, of daarmee ligplaats te nemen of te hebben, tenzij in verband met door het bestuur toegestane recreatieve activiteiten.
      
      
      
        Verder vermeldt de website van het Waterschap Rivierenland (ten tijde van belang) het volgende:
        “Er zijn drie zones:
        de kernzone: biedt maximale bescherming voor de waterkering volgens de keur; 
        de beschermingszone: biedt zware bescherming voor de waterkering volgens de keur;
        de buitenbeschermingszone: biedt een lichte bescherming voor de waterkering volgens de keur, maar is voldoende om bijvoorbeeld aanvullende eisen aan ontgrondingen te stellen.”
      
      
    
    
      3.4
      
        Het perceel van de onroerende zaak heeft een oppervlakte van 5.123 m². Ter zitting heeft [de heffingsambtenaar] aan de hand van de door hem overgelegde kaart aannemelijk gemaakt welke gedeeltes van dit perceel onder welke zones van de Keur vallen. De rechtbank gaat hier dan ook vanuit, zodat het perceel als volgt is in te delen:
        - een gedeelte van 580 m² valt onder de kernzone (de waterkering): niet in geschil is dat dit gedeelte van het perceel onder de waarderingsuitzondering valt en dat dit daarom buiten beschouwing dient te worden gelaten bij de waardebepaling;
        - een gedeelte van 1.948 m² valt onder de beschermingszone binnenkant;
        - een gedeelte van 1.954 m² valt onder beschermingszone buitenkant;
        - een gedeelte van 640 m² valt niet onder een keurzone: op dit gedeelte en een deel van het perceel dat onder de beschermingszone buitenkant valt (in totaal 1.500 m²) is de zogenoemde cultuurgrondvrijstelling van toepassing en deze perceeloppervlakte is door [de heffingsambtenaar] om die reden buiten de waardebepaling gehouden.
        Niet in geschil is voorts dat het gedeelte van het perceel dat in de beschermingszone buitenkant ligt, niet onder de waarderingsuitzondering valt. 
      
      
    
    
      3.5
      
        Wat betreft het gedeelte van het perceel dat in de beschermingszone binnenkant ligt, maakt [belanghebbende] aannemelijk dat deze beschermingszone tot het waterverdedigingswerk behoort in de zin van de waarderingsuitzondering. 
        Uit de Keur en het verhandelde ter zitting volgt dat in dit geval sprake is van een waterstaatswerk bestaande uit een waterkering in de vorm van een dijk (de kernzone) met een daarnaast gelegen beschermingszone binnenkant en een weer daarnaast gelegen beschermingszone buitenkant. Anders dan [de heffingsambtenaar] meent, bestaat een waterstaatswerk dus niet enkel uit een waterkering (vergelijk artikel 3.1, eerste lid van de Keur). Zonder de verschillende keurzones – de kernzone en de beschermingszone binnen- en buitenkant – kan een dijklichaam ook niet (blijven) bestaan of functioneren. In de voorschriften die ter bescherming en instandhouding van het waterstaatswerk krachtens de Keur worden gesteld, komt dit dan ook tot uitdrukking (vergelijk Hof Den Haag 25 en 31 mei 2016, ECLI:NL:GHDHA:2016:1607 en ECLI:NL:GHDHA:2016:2110).
        Weliswaar is op de kernzone en op de beschermingszone binnenkant niet hetzelfde beheerregime van toepassing en gelden de ver- en geboden uit de artikelen 2.5, 2.6, 3.1, derde lid, 3.2 en 3.3 van de Keur enkel voor de waterkering (de kernzone) en niet voor de beschermingszone, maar dat laat onverlet dat op de beschermingszone sprake is van beheer door het Waterschap. Het Waterschap voert er buitengewoon onderhoud uit, draagt zorg voor de bestrijding van bever- en muskusratten en uit de Keur volgt, zoals uit artikel 3.1, eerste lid, dat ook voor de beschermingszone binnenkant diverse (strenge) ver- en geboden gelden. Mede gezien de voormelde arresten van het Hof Den Haag van 25 en 31 mei 2016 is dus sprake van een deel van het waterverdedigingswerk waaraan het Waterschap zorg besteedt in de zin van regelgeving, handhaving, onderhoud en verbetering.
      
      
    
    
      3.6	[
      
        De heffingsambtenaar] stelt zich terecht op het standpunt dat, indien de waarderingsuitzondering van toepassing is op het gedeelte van het perceel dat is gelegen in de beschermingszone binnenkant, de opstal niet onder de uitzondering valt. 
        In dit geval betreft de opstal een niet-woning. Hoewel een dergelijk object niet expliciet is uitgezonderd van de waarderingsuitzondering heeft de opstal geen waterkerende functie en maakt daarom geen deel uit van een waterverdedigingswerk in de zin van de vrijstelling (vergelijk Hoge Raad 3 juni 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2293). Hier komt bij dat het beheer zich niet uitstrekt tot de opstal. Het Waterschap kan hieraan geen onderhoud en verbetering uitvoeren en is evenmin bevoegd om in de opstal bever- en muskusratten te bestrijden. Het enkele feit dat enkele ver- en geboden ook van toepassing zijn op de opstal, is onvoldoende om te spreken van beheer door het Waterschap. 
        Derhalve valt de opstal en de ondergrond daarvan niet onder de waarderingsuitzondering. Nu de oppervlakte van de opstal 546 m² beloopt en het totale gedeelte van het perceel dat onder de beschermingszone binnenkant valt 1.948 m² bedraagt, is de waarderingsuitzondering van toepassing op 1.402 m². 
      
      
      
        4. 	Gezien het voorgaande heeft [de heffingsambtenaar] bij de waardebepaling ten onrechte 1.402 m² grond in de waardering betrokken, waardoor hij de door hem voorgestane waarde niet aannemelijk maakt. 
      
      
      
        5. 	[Belanghebbende] maakt de door haar voorgestane waarde van € 25.000,-, althans € 160.000,- evenmin aannemelijk. De waarde van € 25.000,- niet, nu de opstal en de ondergrond (546 m²) niet onder de waarderingsuitzondering vallen. Indien de waarderingsuitzondering niet van toepassing, stelt [belanghebbende] dat de waarde € 160.000,- bedraagt. Hiertoe stelt zij dat [de heffingsambtenaar] een onjuiste objectafbakening heeft aangehouden, omdat hij in afwijking van eerdere belastingjaren 50 parkeerplaatsen ten onrechte heeft betrokken in de waardering. 
        Uit de uitspraak van deze rechtbank van 25 november 2015, ECLI:NL:RBROT:2015:8599 (rechtsoverweging 3.4) met betrekking tot de belastingjaren 2013 en 2014 blijkt dat de parkeerplaatsen reeds voor deze belastingjaren (in afwijking van het belastingjaar 2012) bij de waardering van de onroerende zaak zijn betrokken. In zoverre mist de stelling van [belanghebbende] feitelijke grondslag. In die uitspraak is verder geoordeeld dat [de heffingsambtenaar] de 50 parkeerplaatsen bij de waardering kon betrekken. [Belanghebbende] onderbouwt niet waarom dit nu anders zou moeten zijn. 
      
      
      
        6. 	Omdat geen van beide partijen de door hen voorgestane waarde aannemelijk maken, stelt de rechtbank deze schattenderwijs vast op € 178.800,-. 
        Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat [belanghebbende] geen gronden aanvoert tegen de door [de heffingsambtenaar] vastgestelde waarde van de opstal. Ook overigens is de rechtbank niet gebleken dat deze waardering onjuist is. De waarde van de opstal stelt de rechtbank derhalve (afgerond) vast op € 64.000,-. 
        De door [de heffingsambtenaar] aangehouden waarde van € 70,- per m² voor de ondergrond van de opstal van 546 m² komt de rechtbank niet te hoog voor. Gelet op deze geringe oppervlakte bestaat geen aanleiding om een grondstaffel toe te passen. Derhalve stelt de rechtbank de waarde van ondergrond vast op (546 m² × € 70,- =) € 38.220,-. Verder dient nog een grondoppervlakte van 1.094 m² te worden gewaardeerd (1.954 m² grond in de beschermingszone buitenkant + 640 m² grond buiten de keurzones, verminderd met 1.500 m² grond waarop de cultuurgrondvrijstelling van toepassing is). Ook hierbij ziet de rechtbank geen aanleiding om een grondstaffel toe te passen, nu uit het Taxatierapport I van [de heffingsambtenaar] (onbestreden) volgt dat tot een oppervlakte van 2.000 m² een waarde van € 70,- per m² wordt aangehouden, wat de rechtbank niet onjuist voorkomt. Hieruit volgt een waarde voor de overige grond van (1.094 m² × € 70,- =) € 76.580,-. 
      
      
      
        7. 	Het beroep is gegrond. [De heffingsambtenaar] dient het door [belanghebbende] betaalde griffierecht te vergoeden.
      
      
      
        8. 	De rechtbank veroordeelt [de heffingsambtenaar] voorts in de door [belanghebbende] gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 744,- (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 0,5 punt voor de nadere reactie van 6 juli 2016, met een waarde per punt van € 496,- en wegingsfactor 1). Gelet op het arrest van het Hof Arnhem-Leeuwarden van 26 januari 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:697 en het arrest van de Hoge Raad van 18 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:420, is geen sprake van samenhang in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit met zaaknummer ROT 15/8183. Beide objecten zijn in verschillende plaatsen gelegen, met verschillende objectkenmerken en in beide zaken zijn naast de vraag of de kerkenvrijstelling en de waarderingsuitzondering voor waterverdedigingswerken van toepassing is, nog andere kwesties in geschil. Het beroepschrift is ook niet gelijkluidend. De werkzaamheden van de gemachtigde betreffen daarom in niet onbetekenende mate de individuele omstandigheden van de twee verschillende objecten."
      
      
      
    
  
  
    Geschil en standpunten van partijen
    
    
      5.1.
      In geschil is of de waarde van de onroerende zaak op een te hoog bedrag is vastgesteld. In het bijzonder verschillen partijen van mening over het antwoord op de volgende vragen: 
      
        
          de heffingsambtenaar is uitgegaan van een onjuiste objectafbakening;
        
        
          de waarderingsuitzondering van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet WOZ (hierna: URUOW) en artikel 220d, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Gemeentewet (hierna: de kerkenuitzondering) dient te worden toegepast; en
        
        
          de waarderingsuitzondering van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de URUOW en artikel 220d, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Gemeentewet (hierna: de waterstaatswerkenuitzondering) dient te worden toegepast.
        
      
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de heffingsambtenaar daarentegen ontkennend. 
      
    
    
      5.3.
      Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding. 
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      6.1.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar alsmede primair tot vernietiging van de beschikking en van de aanslagen en subsidiair tot wijziging van de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak nader wordt vastgesteld op € 25.000 en tot dienovereenkomstige vermindering van de aanslagen. 
      
    
    
      6.2.
      De heffingsambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Toetsingsvolgorde
      
    
    
      7.1.
      
        De eerste stap in de bepaling van waarde van de onroerende zaak is de afbakening van de onroerende zaak op de voet van artikel 16 van de Wet WOZ. De objectafbakening gaat vooraf aan de toetsing van de vastgestelde waarde aan artikel 17 van de Wet WOZ en 
        – in het onderhavige geval – de beantwoording van de vraag of de kerkenuitzondering en/of de waterstaatswerkenuitzondering van toepassing is (zijn).  
      
      
      
        
          Objectafbakening
        
      
    
    
      7.2.
      Bij de toepassing van artikel 16 van de Wet WOZ komt de heffingsambtenaar geen  door de rechter te respecteren beoordelingsvrijheid toe (HR 9 mei 2003 nr. 35987, ECLI:NL:HR:2003:AD6058). De rechter mag zich van een eigen oordeel over de objectafbakening niet laten weerhouden door de omstandigheid dat partijen in de gedingstukken van een andere opvatting uitgaan (HR 18 januari 1984, nr. 22165, BNB 1984/100).
      
      
        7.3.1.
        Niet in geschil is dat het gebouw tot de onroerende zaak behoort. Het Hof sluit zich aan bij dit gezamenlijke en naar zijn oordeel juiste standpunt van partijen. Met betrekking tot de bijbehorende grond overweegt het Hof het volgende. 
        
      
      
        7.3.2.
        In de beschikking is de onroerende zaak aangeduid als “ [Y] [A] ”; de beschikking bevat geen informatie over (de oppervlakte van) de bijbehorende grond. De taxateur van de gemeente heeft, naar volgt uit het Taxatierapport I (zie onder 3.2 tot en met 3.6),  het binnendijks gelegen kadastraal object met perceelnummer […] van 5.123 m2 in de taxatie betrokken. Op dit kadastrale object is het gebouw gesitueerd. Naar volgt uit de in het Taxatierapport I opgenomen beschrijving van het object (hierna: de Objectbeschrijving) en het bij het Taxatierapport I gevoegde “Rekenblad getaxeerde waarde waardepeildatum 1 januari 2014” (hierna: het Rekenblad), bestaat het kadastraal perceel van 5.123 m2 uit de volgende gedeelten (waarvan de oppervlakten kennelijk zijn afgerond):
        
        
          Grasland		1.500 m2	Bij taxatie niet meegenomen (cultuurgronduit-
          zondering)
          Groenstrook (restgrond)	   580 m2	Bij taxatie niet meegenomen 
          					(waterstaatswerkenuitzondering)
          Grond bij gebouw	2.000 m2	Bij taxatie meegenomen (€ 70/m2 excl. btw)	
          Extra grond (restgrond)	1.030 m2	Bij taxatie meegenomen (€ 7/m2 excl. btw)
          Totaal			5.110 m2
        
        
        
          Uit de Objectbeschrijving en het Rekenblad leidt het Hof voorts af dat de ondergrond van het gebouw met een oppervlak van 546 m2 tot de in het Rekenblad genoemde grond bij het gebouw met een oppervlak van 200 m2 behoort.
        
        
      
      
        7.3.3.
        Uit de cijferopstelling van belanghebbende op blz. 3 van het hogerberoepschrift maakt het Hof op dat het kadastraal perceel van 5.123 m2 volgens belanghebbende uit de volgende gedeelten bestaat:
        
        
          Grasland		1.505 m2	Valt onder cultuurgronduitzondering
          20 parkeerplaatsen	   605 m2	Horen bij de onroerende zaak
          			2.110 m2
          50 parkeerplaatsen	1.513 m2	Horen bij het kerkgebouw
          Ondergrond opstal	   546 m2
          Restgrond		   954 m2 
          Totaal			5.123 m2
        
        
      
      
        7.3.4.
        Vergelijking van deze opstellingen leert dat partijen wat betreft de objectafbakening slechts één vraag verdeeld houdt, te weten of de 50 parkeerplaatsen met een oppervlakte van 1.513 m2 naar de omstandigheden beoordeeld behoren bij de onroerende zaak of bij het kerkgebouw. Alle overige verschillen in de wijze waarop partijen het kadastrale perceel van 5.123 m2 hebben ingedeeld, zijn mogelijk van belang voor de toepassing van de kerkenuitzondering en de waterstaatswerkenuitzondering – het Hof komt daarop terug onder 7.14 tot en met 7.23 – maar zijn dat niet voor de objectafbakening. Uitzonderingen brengen immers geen wijzing in het op de voet van artikel 16 van de Wet WOZ afgebakende object.
        
      
      
        7.3.5.
        Belanghebbende stelt dat de heffingsambtenaar, door in de procedure inzake de voor het jaar 2012 gegeven WOZ-beschikking en opgelegde OZB-aanslagen betreffende de onroerende zaak het Taxatierapport II in te brengen, bij belanghebbende het rechtens te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de 50 parkeerplaatsen met een oppervlakte van 1.513 m2 naar de omstandigheden beoordeeld behoren bij het kerkgebouw en dus geen deel uit maken van de onroerende zaak. Zelfs indien dit standpunt juist zou zijn – het Hof laat dit in het midden – dan nog kan het belanghebbende niet baten omdat, naar belanghebbende erkent, de heffingsambtenaar de 50 parkeerplaatsen bij het geven van de WOZ-beschikkingen en het opleggen van de OZB-aanslagen voor de jaren 2013 en 2014 tot de onroerende zaak heeft gerekend en dit standpunt in de voor de jaren 2013 en 2014 gevoerde procedures heeft gehandhaafd. Zo er dus al sprake is van een in de procedure inzake de voor het jaar 2012 gegeven WOZ-beschikking en opgelegde OZB-aanslagen ingenomen standpunt waaraan belanghebbende destijds vertrouwen kon ontlenen, dan heeft de heffingsambtenaar deze standpuntbepaling in de daarop volgende jaren op voor belanghebbende kenbare wijze ingetrokken, waardoor belanghebbende daaraan met betrekking tot de WOZ-beschikking en de OZB-aanslagen voor het jaar 2015 niet langer het rechtens te honoreren vertrouwen kan ontlenen dat de 50 parkeerplaatsen tot het kerkgebouw behoren. 
        
      
      
        7.3.6.
        In de uitspraak van de Rechtbank van 25 november 2015, nrs. ROT 14/7568 en 14/7569, ECLI:NL:RBROT:2015:8599, betreffende de aan belanghebbende met betrekking tot de onroerende zaak voor de jaren 2013 en 2014 gegeven WOZ-beschikkingen en opgelegde OZB-aanslagen, heeft de Rechtbank overwogen: 
        
        
          "[Belanghebbende] is (…) van opvatting dat de vijftig parkeerplaatsen met een gezamenlijke oppervlakte van 1.512 m² moeten worden toegevoegd aan het naastgelegen object. De rechtbank is met betrekking tot deze opvatting van oordeel dat de kerk onweersproken gebruik maakt van de parkeerplaatsen. De mate waarin hier gebruik van wordt gemaakt is echter niet van dien aard dat zulks zou moeten leiden tot een andere objectafbakening. De erediensten worden immers gehouden op de zondag. In het voormalig schoolgebouw vinden de activiteiten, naar uit het door [belanghebbende] in geding gebrachte activiteitenoverzicht volgt, bijna dagelijks plaats. Het parkeerterrein is mitsdien vrijwel dagelijks in gebruik in verband met activiteiten in het voormalige schoolgebouw. De rechtbank is, gelet op het vorenstaande, van oordeel dat er sprake is van een samenstel van twee of meer gebouwde of ongebouwde eigendommen die bij dezelfde belastingplichtige in gebruik zijn en die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar horen en als één onroerende zaak dienen te worden aangemerkt. Van een onjuiste objectafbakening is geen sprake. Het feit dat bezoekers van erediensten ook gebruik (mogen) maken van dit parkeerterrein maakt dit niet anders."
        
        
        
          Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft dit beroep in zijn arrest van 12 augustus 2016, nr. 15/00594, ECLI:NL:HR:2016:1920, met toepassing van artikel 81, eerste lid, van de Wet op de rechterlijke organisatie zonder nadere motivering ongegrond verklaard. 
          Het Hof heeft in de stukken van het geding en hetgeen partijen overigens hebben aangevoerd geen aanknopingspunten kunnen vinden voor een andersluidend oordeel over het al dan niet toerekenen van de 50 parkeerplaatsen aan de onroerende zaak voor het jaar 2015 dan dat waartoe de Rechtbank in haar uitspraak van 25 november 2015 is gekomen voor de jaren 2013 en 2014. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de uitspraak van de Rechtbank van 25 november 2015 door het arrest van de Hoge Raad van 12 augustus 2016, nr. 15/00594, ECLI:NL:HR:2016:1920, onherroepelijk is komen vast te staan.	
        
        
      
    
    
      7.4.
      
        Op grond van het vorenoverwogene oordeelt het Hof dat de onroerende zaak bestaat uit het gebouw met een vloeroppervlak van 546 m2, de ondergrond van het gebouw met een oppervlak van eveneens 546 m2 en de bijbehorende grond met een oppervlak van 5.123 m2 
        -/- 546 m2 (de ondergrond van het gebouw) oftewel 4.577 m2. 
      
      
      
        
          Toetsing van de vastgestelde waarde van de onroerende zaak aan – uitsluitend – artikel 17 van de Wet WOZ
        
      
    
    
      7.5.
      Aangezien belanghebbende stelt dat de door de heffingsambtenaar vastgestelde waarde moet worden verminderd, rust op de heffingsambtenaar de last te bewijzen dat de vastgestelde waarde niet te hoog is. Slechts indien de heffingsambtenaar niet aan de op hem rustende bewijslast voldoet, komt de vraag aan de orde of de belanghebbende de (eventueel) door hem verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, kan het Hof zelf tot een vaststelling van de waarde komen (HR 14 oktober 2005, nr. 40299, ECLI:NL:HR:2005:AU4300). 
      
    
    
      7.6.
      Gelet op hetgeen onder 7.1 is overwogen, zal het Hof de vraag of de heffingsambtenaar de waarde te hoog heeft vastgesteld eerst beantwoorden, zonder rekening te houden met de onder 5.1 genoemde waarderingsuitzonderingen. Wel zal het Hof, omdat het aanwenden van een rechtsmiddel door de belanghebbende tegen een besluit niet ertoe kan leiden dat dit besluit te nadele van hem wordt herzien (geen reformatio in peius), bij de toetsing van de vastgestelde waarde van de onroerende zaak aan artikel 17 van de Wet WOZ de delen van de onroerende zaak die de heffingsambtenaar bij waardebepaling niet in aanmerking heeft genomen, eveneens buiten beschouwing laten. In rechtsoverwegingen 7.12 tot en met 7.23 komt vervolgens de vraag aan de orde of toepassing van de kerkenuitzondering en/of de waterstaatwerkenuitzondering tot een vermindering van de op de voet van artikel 17 van de Wet WOZ bepaalde waarde dient te leiden.
      
    
    
      7.7.
      Niet in geschil is dat de waarde van de onroerende zaak (voor toepassing van waarderingsuitzonderingen) dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het Hof sluit zich aan bij deze gezamenlijke, naar zijn oordeel juiste, opvatting van partijen. 
      
      
        7.8.1.
        Naar volgt uit het Taxatierapport I heeft de heffingsambtenaar de gecorrigeerde vervangingswaarde van de onroerende zaak bepaald door bij de (deel)waarde van de grond de (deel)waarde van het gebouw op te tellen. 
      
      
        7.8.2.
        De (deel)waarde van de grond heeft de taxateur gesteld op € 84,70 per m2 (inclusief BTW) voor de grond bij het gebouw (2.000 m2) en € 8,47 per m2 (inclusief BTW) voor de extra grond (restgrond (1.030 m2)). In het Taxatierapport I wordt gesteld dat deze m2-prijs is bepaald op basis van “de reële uitgifteprijs die door de gemeente wordt gehanteerd bij uitgifte van grond met de betreffende bestemming op een vergelijkbare locatie en rekening houdend met de grootte van de kavel” (zie onder 3.2). De heffingsambtenaar heeft deze stelling niet onderbouwd met daadwerkelijk bij uitgifte van grond aan niet met de gemeente gelieerde verkrijgers gerealiseerde uitgifteprijzen of andere objectieve, voor het Hof controleerbare feiten die, – indien aannemelijk – kunnen leiden tot het oordeel dat de m2-prijzen van € 84,70 en € 8,47 (beide inclusief BTW) niet te hoog zijn.
        
      
      
        7.8.3.
        De (deel)waarde van het gebouw heeft de taxateur bepaald op de in het “Rekenblad getaxeerde waarde waardepeildatum 1 januari 2014” (zie onder 3.4) weergegeven wijze. De in dit rekenblad gebruikte waardegegevens – “kengetallen”– heeft de taxateur ontleend aan de Taxatiewijzer Overheidsgebouwen, versie 1.0, 15 april 2014, en meer in het bijzonder aan het daarin opgenomen archetype Dorpshuis, ouder dan 1990. De heffingsambtenaar heeft de marktgegevens en/of andere objectieve, voor het Hof toetsbare informatie die aan deze “kengetallen” ten grondslag liggen (ligt) niet overgelegd of toegankelijk gemaakt. Ook overigens heeft hij geen objectieve, voor het Hof controleerbare feiten gesteld die – indien aannemelijk – kunnen leiden tot het oordeel dat de in het taxatierapport genoemde (deel)waarde van het gebouw van in totaal € 48.720 (inclusief BTW) niet te hoog is.
        
      
      
        7.8.4.
        
          De (deel)waarde van de “verharding” (de bestrating) van een deel van grond van 
          € 27.492 (inclusief BTW) heeft de taxateur gebaseerd op “kengetallen” die hij heeft ontleend aan de Taxatiewijzer algemeen, versie 1.0, 15 april 2014, meer in het bijzonder aan het daarin opgenomen archetype “Betontegels (dik 40 mm met banden)”. De heffingsambtenaar heeft de marktgegevens en/of andere objectieve, voor het Hof toetsbare informatie die aan deze “kengetallen” ten grondslag liggen (ligt) niet overgelegd of toegankelijk gemaakt. Evenmin heeft hij andere objectieve, voor het Hof controleerbare feiten gesteld die – indien aannemelijk – kunnen leiden tot het oordeel dat de in het taxatierapport genoemde (deel)waarde van de “verharding” van € 27.492 (inclusief BTW) niet te hoog is.
        
        
      
    
    
      7.9.
      Gelet op hetgeen onder 7.8 is overwogen is de heffingsambtenaar niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat de door hem vastgestelde waarde (vóór toepassing van waarderingsuitzonderingen) niet te hoog is. Nu belanghebbende geen bedrag heeft genoemd waarop de waarde van de onroerende zaak vóór toepassing van waarderingsuitzonderingen dient te worden bepaald – de primair en de subsidiair door belanghebbende verdedigde waarden betreffen de waarde ná toepassing van respectievelijk de kerkenuitzondering en de waterstaatswerkenuitzondering – en belanghebbende evenmin feiten heeft gesteld waaruit, indien deze feiten aannemelijk worden bevonden, kan worden afgeleid tot welk bedrag de vastgestelde waarde (vóór toepassing van waarderingsuitzonderingen) dient te worden verminderd, kan het Hof in het kader van de toetsing van de vastgestelde waarde van de onroerende zaak aan – uitsluitend – artikel 17 van de Wet WOZ niet toekomen aan de onder 7.5 genoemde vraag of belanghebbende de door haar primair en verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. 
      
    
    
      7.10.
      Gelet op het vorenoverwogene stelt het Hof de waarde van de onroerende zaak (voor toepassing van waarderingsuitzonderingen), gelet op de stukken van het geding en hetgeen partijen overigens hebben aangevoerd, zelf schattenderwijs vast op € 240.000. 
      
    
    
      7.11.
      Vervolgens komt het Hof toe aan de vraag of de toepassing van de onder 5.1 genoemde waarderingsuitzonderingen tot vermindering van de vastgestelde waarde dient te leiden. 
      
      
        
          Kerkenuitzondering 
        
      
    
    
      7.12.
      In zijn uitspraak van 28 oktober 2015, nr. BK-14/01400, ECLI:NL:GHDHA:2015:2996, betreffende de ter zake van de onroerende zaak voor het jaar 2012 gegeven WOZ-beschikking en opgelegde OZB-aanslagen heeft het Hof beslist dat de kerkenuitzondering met betrekking tot de onroerende zaak geen toepassing vindt. In zijn arrest van 12 augustus 2016, nr. 15/05553, ECLI:NL:HR:2016:1918, heeft de Hoge Raad het door belanghebbende tegen de uitspraak van het Hof van 28 februari 2015 ingestelde beroep in cassatie zonder nadere motivering ongegrond verklaard. Hetgeen belanghebbende in de onderhavige procedure heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een andere beslissing dan die waartoe hij in zijn uitspraak van 28 februari 2015 is gekomen. 
      
    
    
      7.13.
      Het Hof beantwoordt de vraag onder 5.1, tweede volzin, aanhef en sub b, ontkennend. 
      
      
        
          Waterstaatswerkenuitzondering
        
      
    
    
      7.14.
      Waar het Hof hierna de term “waterstaatswerk” of “waterstaatswerken” gebruikt, bedoelt het (een) waterverdedigings- of waterbeheersingswerk(en) in de zin van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de URUOW en artikel 220d, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Gemeentewet.  
      
    
    
      7.15.
      In zijn uitspraak van 14 januari 2015, nr. BK-14/00449, ECLI:NL:GHDHA:2015:36, heeft het Hof het volgende overwogen:
      
      
        "Voor de toepassing van de uitzondering van [waterstaatswerken] op een (deel van een) onroerende zaak is niet voldoende dat (het deel van) de onroerende zaak een [waterstaatswerk] is of daarvan deel uitmaakt (kwalitatief criterium). Daarnaast is vereist dat het deel van de onroerende zaak wordt beheerd door organen, instellingen of diensten van publiekrechtelijke rechtspersonen (beheerscriterium). Het beheerscriterium brengt mee dat de waarderingsuitzondering zich uitstrekt tot dat deel van (het deel van) de onroerende zaak dat een [waterstaatswerk] is of daarvan deel uitmaakt, waaraan de publiekrechtelijke rechtspersoon zorg besteedt in de zin van regelgeving, handhaving, onderhoud en verbetering."
      
      
    
    
      7.16.
      De Hoge Raad heeft in het arrest waarin hij heeft beslist op het tegen de onder 7.15 vermelde uitspraak door de belanghebbende ingestelde (incidenteel) cassatieberoep onder meer overwogen:
      
      
        "Uit [artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel f van de URUOW en artikel 18, vierde lid, van de Wet WOZ], in onderlinge samenhang beschouwd, volgt dat indien een onderdeel van een onroerende zaak behoort tot een waterverdedigingswerk als bedoeld in voormeld artikel 2, eerste lid, letter f, de aan dat onderdeel toe te rekenen waarde buiten beschouwing moet worden gelaten, dit met uitzondering van de tot dat verdedigingswerk behorende delen van de onroerende zaak die dienen als woning. Anders dan de middelen betogen mag in een zodanig geval niet buiten aanmerking worden gelaten de waarde van de onderdelen van een onroerende zaak die niet tot het waterverdedigingswerk behoren. Met zijn door de middelen bestreden oordeel heeft het Hof het vorenoverwogene niet miskend (HR 14 maart 2016, nr. 15/00518, ECLI:NL:HR:2016:364)."
      
      
    
    
      7.17.
      Gelet op het onder het onder 7.16 genoemde arrest, gelezen in samenhang met de onder 7.15 vermelde uitspraak, dient het Hof te beslissen welke onderdelen van de onroerende zaak tot het waterstaatswerk behoren. Slechts indien het Hof oordeelt dat (delen van) de onroerende zaak tot het waterverdedigingswerk (behoren) behoort, komt het toe aan de vraag of de (desbetreffende delen van de) onroerende zaak (worden) wordt beheerd door organen, instellingen of diensten van publiekrechtelijke rechtspersonen. 
      
    
    
      7.18.
      Niet tussen partijen in geschil is dat de [D] , waarachter de onroerende zaak is gelegen, een waterkering is die als een waterstaatswerk dient te worden aangemerkt alsmede dat de onroerende zaak is gelegen in de beschermingszone aan de binnenzijde van deze waterkering. Het Hof sluit zich aan bij deze gemeenschappelijke, naar zijn oordeel juiste, opvattingen van partijen. Partijen verschillen echter van mening over het antwoord op de vraag of de beschermingszone behoort tot een waterstaatswerk waarvoor de waterstaatswerkenuitzondering geldt. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de heffingsambtenaar daarentegen ontkennend. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      7.19.
      In  artikel 1.1 van de Waterwet wordt een onderscheid gemaakt tussen het waterstaatswerk en de beschermingszone. Volgens dit wetsartikel wordt onder “waterstaatswerk” verstaan: “oppervlaktewaterlichaam, bergingsgebied, waterkering of ondersteunend kunstwerk” en is een beschermingszone een aan een waterstaatswerk grenzende zone waarin ter bescherming van dat werk voorschriften en beperkingen kunnen gelden (cursivering Hof). Deze wettekst laat naar het oordeel van het Hof geen ruimte voor de opvatting dat een beschermingszone tot het waterstaatswerk (hier: de waterkering) behoort. De beschermingszone is in de wet genoemd als aanduiding van het buiten het waterstaatswerk gelegen gebied waarin beschermende voorschriften mede van toepassing kunnen zijn (vergelijk de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Regels met betrekking tot het beheer en gebruik van watersystemen (Waterwet), Kamerstukken II, 2006/07, 30.818, nr. 3, blz. 87). 
      
    
    
      7.20.
      In artikel 1.1 van de Keur van het Waterschap Rivierenland 2014 (hierna: de Keur 2014) is bepaald dat onder “beschermingszone” wordt verstaan: “aan een waterstaatswerk grenzende zone die als zodanig in de legger is aangegeven, waarin ter bescherming van dat werk voorschriften en beperkingen kunnen gelden”. Deze definitie van het begrip “beschermingszone” wijkt inhoudelijk niet af van de definitie in artikel 1.1 van de Waterwet. In artikel 1.1 van de voor inwerkingtreding van de Keur 2014 geldende Keur van het Waterschap Rivierenland 2009 (hierna: de Keur 2009) is bepaald dat onder (onder meer) “beschermingszone” wordt verstaan “de zone behorend tot en langs waterstaatswerken, die als zodanig in de legger is aangegeven, waarin ter bescherming van dat waterstaatswerk voorschriften krachtens deze keur van toepassing zijn” (cursivering Hof). Deze definitie van het begrip “beschermingszone” wijkt inhoudelijk wél af van de definitie in artikel 1.1 van de Waterwet doordat daaraan de woorden “behorend tot” zijn toegevoegd. Zoals het Hof onder 7.19 heeft overwogen, laat de definitie van het begrip “beschermingszone” in artikel 1.1 van de Waterwet geen ruimte voor de opvatting dat een beschermingszone tot het waterstaatswerk (hier: de waterkering) behoort. Mitsdien had het Algemeen Bestuur van het Waterschap Rivierenland dat de Keur 2009 heeft vastgesteld, niet de bevoegdheid om de woorden “behorend tot” aan de definitie van het begrip “beschermingszone” toe te voegen. Derhalve missen de woorden “behorend tot” in de definitie van het begrip “beschermingszone” in de Keur 2009 verbindende kracht.
    
    
      7.21.
      Uit hetgeen onder 7.18 tot en met 7.20 is overwogen volgt dat de beschermingszone niet tot het waterstaatswerk behoort. Naar het oordeel van het Hof geldt het in de Waterwet gemaakte onderscheid tussen het waterstaatswerk en de beschermingszone (zie onder 7.19), welk onderscheid ook in de Keur 2014 en de Keur 2009 wordt gemaakt (zie onder 7.20), evenzeer bij de toepassing van waterstaatswerkenuitzondering. In de Waterwet, de Wet WOZ en de Gemeentewet zijn geen aanwijzingen voor het tegendeel te vinden. Derhalve is de waterstaatswerkenuitzondering niet van toepassing op de onroerende zaak die, naar niet in geschil is, geheel in een beschermingszone is gelegen. 
      
    
    
      7.22.
      Het Hof komt, gelet op het voorgaande, niet meer toe aan de vraag of (delen van) de onroerende zaak worden beheerd door organen, instellingen of diensten van publiekrechtelijke rechtspersonen.
      
    
    
      7.23.
      Het Hof beantwoordt de vraag onder 5.1, tweede volzin, aanhef en sub c, ontkennend. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      7.24.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het hoger beroep ongegrond en is het incidenteel hoger beroep gegrond. 
      
      
    
  
  
    Proceskosten
    
    
      8.	Aangezien het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur gegrond is, ziet het Hof geen aanleiding de heffingsambtenaar te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft gemaakt en/of op te dragen belanghebbende het voor het hoger beroep betaalde griffierecht te vergoeden.  
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof 
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover daarin de uitspraak op bezwaar wordt vernietigd, de heffingsambtenaar wordt veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en de heffingsambtenaar wordt opgedragen het in beroep betaalde griffierecht te vergoeden;
      
      
        wijzigt de beschikking aldus dat de waarde nader wordt vastgesteld op € 240.000;
      
      
        vermindert de aanslagen dienovereenkomstig. 
      
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. W.M.G. Visser en mr. S.T.M. Beelen in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.A. Brits. De beslissing is op 21 juni 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
      
        Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      
      
        Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      
    
    
      - de naam en het adres van de indiener;
    
    
      - de dagtekening;
    
    
      - de gronden van het beroep in cassatie.
    
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.