ECLI:NL:GHARL:2015:2323, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 31-03-2015, 13/00527 t/m 13/00531
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-03-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de Inspecteur het evenredigheidsbeginsel heeft geschonden bij het opleggen van de navorderingsaanslagen en of hij de saldi van de KB-Luxrekeningen terecht aan X en E heeft toegerekend zonder daarbij rekening te houden met schulden aan U, dan wel degene(n) die hij vertegenwoordigde.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      nummers 13/00527 tot en met 13/00531
      uitspraakdatum: 31 maart 2015
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        erven [X] te [Z] (hierna: belanghebbenden)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 4 april 2013, nummer AWB LEE 10/2332 tot en met 10/2342, in het geding tussen belanghebbenden en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Enschede (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbenden over de jaren 1992 tot en met 1996 navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting (hierna: VB) opgelegd. Bij de belastingaanslagen zijn tevens heffingsrentebeschikkingen vastgesteld. De navorderingsaanslagen en heffingsrentebeschikkingen zijn vastgesteld naar of op de volgende bedragen:
        
          	Jaar	Middel	Vermogen	Bedrag heffingsrente
        
        1992	VB	fl.	 1.305.773	(€	592.534)	fl.	 3.603	(€	1.635) 
        1993	VB	fl.	 4.973.934	(€	2.257.073)	fl.	 3.718	(€	1.687)
        1994	VB	fl.	 1.941.296	(€	880.922)	fl.	 3.334	(€	1.513)
        1995	VB	fl.	 1.563.567	(€	709.516)	fl.	 2.752	(€	1.249)
        1996	VB	fl.	 1.023.624	(€	464.500)	fl.	 1.267	(€	575)
      
      
    
    
      1.2
      Op de in één geschrift vervatte bezwaarschriften van belanghebbenden heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbenden zijn tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 4 april 2013 voor zover het ziet op de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen ongegrond verklaard. Tevens heeft de Rechtbank uitspraak gedaan op het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 1991 tot en met 1996.
    
    
      1.4
      Belanghebbenden hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 november 2014 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. dr. [A] (hierna: [A]) namens de belanghebbenden, alsmede drs. [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door [C]. Het onderzoek heeft gelijktijdig plaatsgevonden met de behandeling van het hoger beroep tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 1991 tot en met 1996. 
    
    
      1.7
      De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting gesloten. Voor het geval het Hof de geschillen omtrent de voortvarendheid en de gerechtigdheid tot de bankrekeningen ten nadele van belanghebbenden zal beslissen, hebben partijen toegezegd vóór 9 december 2014 een na onderlinge afstemming gemaakte berekening in te sturen van de hoogte van de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1992 tot en met 1996, waarbij met de vermindering met de schuld aan [D] en de verschuldigde IB/PVV rekening is gehouden.
    
    
      1.9
      Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft de Inspecteur in zijn brief van 9 december 2014 het Hof medegedeeld, dat partijen niet tot overeenstemming zijn gekomen. Bij brief van 8 december 2014 hebben belanghebbenden dit bevestigd. In de brief van belanghebbenden van 7 januari 2015 hebben belanghebbenden diverse grieven aangedragen. Het Hof heeft hierin geen aanleiding gezien voor wat betreft de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 1991 tot en met 1996 en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen op grond van de artikelen 8:108 juncto 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht het onderzoek te heropenen en heeft op 4 februari 2015 daarin uitspraak gedaan. 
    
    
      1.10
      Het Hof heeft in de onder 1.9 opgenomen stukken van partijen wel aanleiding gezien het onderzoek wat betreft de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen te heropenen. De Inspecteur heeft in zijn brief van 11 februari 2015 gereageerd op de stellingen van de belanghebbenden. 
    
    
      1.11
      Nadat partijen daarvoor toestemming hadden gegeven, heeft het Hof de nadere zitting achterwege gelaten, waarna het Hof het onderzoek heeft gesloten. 
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      
        [X] (hierna: [X]) is geboren [in] 1926 en overleden [in] 1998. Hij was gehuwd met [E] (hierna: [E]), geboren [in] 1926. [X] heeft tot juni 1996 samen met [E] in [L] gewoond. Op 6 juni 1996 zijn zij geëmigreerd naar [M], België. In 2001 is [E] geremigreerd naar Nederland. Sinds die tijd is zij woonachtig in [N]. [E] leed al voordat zij naar België emigreerde aan de ziekte van Alzheimer.
    
    
      2.2
      
        [X] is meer dan veertig jaar werkzaam geweest als directeur/grootaandeelhouder van [F] bv te [L] (hierna: de vennootschap). De vennootschap was gespecialiseerd in het produceren van luxe autobussen voor de nationale en internationale markt. Daarnaast werd handel gedreven in tweedehands autobussen. De vennootschap heeft autobussen verkocht aan landen/gebieden als Nigeria, Zweden, Engeland, Turkije, Duitsland, België, Luxemburg en het Midden-Oosten. In 1996 heeft [X] de aandelen van deze vennootschap verkocht.
    
    
      2.3
      
        De Belastingdienst heeft op 27 oktober 2002 van de Belgische autoriteiten, fotokopieën van microfiches ontvangen van circa 20.000 bankrekeningen bij de Kredietbank Luxembourg (KB-Lux) (hierna: de renseignementen). Bij het verweerschrift heeft de Inspecteur kopieën van twee renseignementen gevoegd waarop - voor zover van belang - staat te lezen:
        "[000000] VUE [X/E] OU M. [----] -224,21"
        en
        "[000001] TER LDO [X/E] OU M. [----] 1.408.090,28"
      
      
    
    
      2.4
      
        Ten aanzien van de identificatie van de rekeninghouders van voormelde bankrekeningen heeft de Belastingdienst - vanwege de massaliteit - gekozen voor een projectmatige aanpak (het zogenoemde “Rekeningenproject”). De FIOD-ECD heeft de identificatie ten behoeve van de inspecteurs van de Belastingdienst verzorgd. De Belastingdienst heeft een draaiboek opgesteld en nieuwsbrieven uitgegeven. Ten aanzien van de omvang, de projectmatige aanpak en de identificatie is in het draaiboek en de nieuwsbrieven onder meer het volgende vermeld:
        “Door de bevoegde autoriteiten van België zijn in het kader van spontane gegevensuitwisseling op basis van Richtlijn 77/799/EEG aan de FIOD-ECD Internationaal vestiging Haarlem gegevens verstrekt inzake Nederlandse ingezetenen met een bankrekening bij de Kredietbank Luxemburg te Luxemburg (hierna KB Lux) Deze gegevens bestaan uit fotokopieën van afgedrukte microfiches, die afkomstig zijn uit de interne administratie van de KB Lux. (…)
        Door de bevoegde autoriteiten van België is toestemming verleend om de gegevens voor administratieve en strafrechtelijke doeleinden te gebruiken De afdrukken bevatten gegevens van ca. 20.000 bankrekeningen van ca. 10.200 Nederlandse rekeninghouders bij de KB Lux met een totaalsaldo per 31 januari 1994 van ongeveer 1,3 miljard Nederlandse gulden.
        Van 6200 rekeninghouders is de naam bekend, dat wil zeggen 1e voornaam c.q. doopnaam en achternaam van de rekeninghouder en evt. achternaam van 2e rekeninghouder (meestal echtgenote van 1e rekeninghouder), dan wel namen van mederekeninghouders. Adresgegevens en geboortedata zijn niet bekend. Van 4000 rekeninghouders is alleen de codenaam bekend.
      
      
      
        Op dit moment zijn ruim 2000 rekeninghouders geïdentificeerd. De identificatie vindt plaats in samenwerking tussen de Belastingdienst/Kenniscentrum Identificatie Renseigneringsstromen (B/KIR), de Directie Particulieren en de FIOD-ECD.” (Draaiboek, 12 december 2001, blz. 5) 
      
      
      
        “1.2.5. Projectmatige aanpak
      
      
      
        Door de Directies Particulieren (DPU), Ondernemingen Noord (DON), Ondernemingen Zuid (DOZ) en de FIOD-ECD is vooronderzoek gedaan op basis van een aantal van de beschikbaar gekomen gegevens. Daarbij bleek dat het vermogen en de opbrengsten van dit vermogen zo goed als zeker niet in de verschillende aangiftes zijn vermeld. Op basis hiervan is, na consultatie van de politieke leiding, besloten over te gaan tot een landelijke actie in ITO-verband (Intensief Toezicht en Opsporing) in het najaar van 2001 en de eerste maanden van 2002.
      
      
      
        Voor de uitvoering van deze actie heeft de Directieraad op 29 augustus 2001 besloten een project te starten, waarin de FIOD, de DPU, DON, DOZ en het OM/EFF participeren.” (Draaiboek, 12 december 2001, blz. 7)
      
      
      
        “De projectopdracht is als volgt geformuleerd: 
      
      
        
          Draag zorg voor de identificatie (sofiëring) van de beschikbare renseignementen; 
        
        
          Selecteer op basis van vooraf vastgestelde criteria (ATV-richtlijnen [Hof: Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen]) 200 posten voor strafrechtelijke behandeling en ontwikkel een draaiboek voor de uitvoering van het traject; 
        
        
          Ontwikkel een geïntegreerd draaiboek voor de administratiefrechtelijke behandeling van de posten op de eenheden Particulieren en (Grote) Ondernemingen. Besteed daarbij aandacht aan nieuwe vervolgenswaardige zaken die voldoen aan de ATV-richtlijnen.
        
        
          Draag zorg voor eenheid van beleid en uitvoering door de coördinatie van de verschillende acties, door zorg te dragen voor een geïntegreerde aanpak en door een strakke regie bij de uitvoering; 
        
        
          Draag zorg voor de voortgangsbewaking, voor informatie en communicatie en (tussentijdse) rapportages.” (Draaiboek, 12 december 2001, blz. 8)
        
      
      
        “
        Nieuwsbrief 1 RekeningenProject 1 november 2001
         (…)
      
      
    
  
  
    
      2Het strafrechtelijke traject
    
    
      Ten aanzien van de beschikbaar gekomen gegevens is nauw overleg gevoerd met het OM over de mate waarin posten kunnen worden voorgedragen voor strafrechtelijke vervolging en welke criteria daarbij van belang zijn. (…) Op 30 oktober 2001 is de eerste Luxemburgse tranche gestart met de vervolging van 50 posten KB Lux. De eerste ervaringen zijn positief. Ongeveer driekwart van de belastingplichtigen erkende rekeninghouder te zijn (geweest) bij de KB Lux. De tweede tranche van ongeveer 150 posten staat gepland voor december 2001. (…) De ervaringen uit het strafrechttraject worden in een uitvoeringsdraaiboek klantbehandeling verwerkt of zullen afzonderlijk met alle uitvoerenden op de eenheden worden gecommuniceerd.
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    
      7De pilot Oost Brabant
    
    
      Vooruitlopend op een landelijke uitrol heeft de projectgroep er voor gekozen in één regio (Oost Brabant) te starten met een pilot. Tot deze regio behoren de eenheden P-Eindhoven en P-Oss, O-Den Bosch, O‑Helmond, O-Tilburg en (G)O-Eindhoven. Deze pilot heeft tot doel om voldoende informatie te verschaffen aan de landelijke projectleiding om een verantwoorde keuze te kunnen maken uit verschillende behandelmethoden voor de aanpak van de individuele belastingplichtigen in het rekeningenproject. Daarnaast moet de pilot zekerheid verschaffen over de juiste identificatiemethode.
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    
      9Wat mag u binnenkort verwachten
    
    
      Conform het plan van aanpak rekeningenproject staat op 3, 4 en 5 december 2001 de kick off gepland van de klantbehandeling. Het doel van de kick off is om alle betrokkenen van eenheden te informeren over de aarde, de achtergronden en de wijze van aanpak van de klantbehandeling. Tevens wordt een start gemaakt met de regionale samenwerking en zullen hierover afspraken worden gemaakt. (…)”
    
    
    
      
        “
        Nieuwsbrief 5 RekeningenProject 22 april 2002
         (…)
      
    
    
  
  
    
      3Voortgang identificatie
    
      
        Klantbehandeling helpt FIOD-ECD met identificatie
      
      
        Aan de hand van de voor- en achternamen van ca. 6200 rekeninghouders bij de KB Lux probeert de FIOD-ECD rekeninghouders te identificeren. Aanvankelijk werd het aantal te identificeren rekeninghouders geschat op 2000. Mede dankzij de bijstand van B/CPP én de uitstekende hulp van de klantbehandeling bedraagt het aantal geïdentificeerden thans 3541 en wordt het totaal nu geschat op 3800. Hoewel de kwantiteit stijgt, blijft de kwaliteit voor de volle 100% gehandhaafd. De geïdentificeerde persoon moet echt uniek zijn wil de FIOD-ECD deze persoon in het FIOD-bestand opnemen. Bij twijfels omtrent de identificatie wordt de persoon niet in het bestand opgenomen.(…)”
      
    
    
    
      2.5
      De Belastingdienst heeft de eerste en tweede rekeninghouder van de onder 2.3 bedoelde rekeningen bij de KB-Lux geïdentificeerd als [X] en [E]. 
    
    
      2.6
      
        In de periode van het eerste contact tussen de Belastingdienst en belanghebbenden tot het verkrijgen van de bankafschriften van de KB-Luxrekeningen heeft onder meer de volgende communicatie tussen belanghebbenden en de Belastingdienst plaatsgevonden:
        24 april 2002	Brief van Belastingdienst/Grote Ondernemingen/Groningen aan [E]. Verzoek om gegevens en inlichtingen over buitenlandse bankrekeningen (hierna: de vragenbrief). 
        7 mei 2002	Brief van [G], zoon van [X] en [E], aan de Belastingdienst/Grote Ondernemingen/Groningen. Hij heeft geen buitenlandse bankrekening in de administratie van [X] en [E] aangetroffen.
        19 augustus 2002	Brief van Belastingdienst/Grote Ondernemingen/Groningen aan [A], zoon van [X] en [E]. Verzoek om gegevens en inlichtingen over buitenlandse bankrekeningen.
        29 augustus 2002 	Brief van belanghebbenden aan de Belastingdienst/Grote Ondernemingen/Groningen. Belanghebbenden hebben vier buitenlandse rekeningen in de administratie van [X] aangetroffen. 
        25 september 2002	Gesprek tussen [E], [G], [A], [H] (Belastingdienst/Particulieren/Den Haag) en [I] (Belastingdienst/FIOD-ECD). Tijdens dit gesprek hebben de belastingambtenaren de onder 2.3 genoemde renseignementen getoond en verzocht om onder meer de bankafschriften van de afgelopen tien jaar van de bankrekeningen bij KB-Lux.
        28 oktober 2002 	Brief van mr. drs. [J], gemachtigde van belanghebbenden, aan de Belastingdienst/FIOD-ECD. De gemachtigde verzoekt onder meer om bewijs van de bevoegdheidsoverdrachten en kopieën van de betreffende renseignementen. Eerst na beantwoording van deze vragen zal de gemachtigde de door de Belastingdienst gestelde vragen inhoudelijk beantwoorden. 
        25 november 2002 	Brief van de Belastingdienst/Directie ondernemingen Zuid aan de gemachtigde met een beantwoording van de door de gemachtigde gestelde vragen. De renseignementen worden om controlestrategische overwegingen nog niet overgelegd.
        6 december 2002	Brief van [A] aan de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen, waarin hij stelt dat hij in december de bankbescheiden verwacht te ontvangen en verzoekt om inzage in het boetedossier.
        10 december 2002	Brief van de gemachtigde aan de Belastingdienst/Directie ondernemingen Zuid. De gemachtigde vindt de beantwoording van zijn vragen onvolledig en gedeeltelijk onjuist. Hij verzoekt om overlegging van onder meer alle gevraagde mandaatbesluiten.
        20 januari 2003	Brief van de Belastingdienst/Rivierenland/Kantoor Nijmegen aan de gemachtigde met een beantwoording van de door de gemachtigde gestelde vragen.
        10 maart 2003	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [A], inhoudende dat mr. [K] de behandeling overneemt van [O].
        18 maart 2003	Telefoongesprek tussen [G] en [I] van de Belastingdienst/FIOC-ECD. 
        24 maart 2003	Brief van [G] aan de Belastingdienst/FIOC-ECD. [G] verzoekt de Belastingdienst om bescheiden inzake de bevoegdheid aan belanghebbenden toe te zenden.
        31 maart 2003	Brief van Belastingdienst/FIOD-ECD aan [G] met een reactie op de brief van 24 maart 2003 inzake de bevoegdheid.
        25 april 2003	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan de gemachtigde. De Belastingdienst verzoekt onder meer de bankafschriften van de KB-Luxrekeningen te verstrekken.
        5 mei 2003	Brief van de gemachtigde aan de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen. De gemachtigde constateert dat zijn vragen nog niet afdoende zijn beantwoord. Beantwoording van de vragen van de Belastingdienst is op korte termijn niet mogelijk vanwege vertragingen van verschillende aard. 
        21 mei 2003	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan de gemachtigde. De Belastingdienst verwijst naar de eerdere brieven over de bevoegdheid en uit de verwachting dat de gevraagde informatie binnen vier weken verstrekt wordt. 
        23 juni 2003	Brief van de gemachtigde aan de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen. De gemachtigde constateert dat niet volledig antwoord is gegeven op zijn vragen en verzoekt opnieuw om antwoord.
        16 juli 2003	Brief van de gemachtigde aan de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen. Bij de brief zijn onder meer KB Lux-rekeningafschriften over de jaren 1992 tot en met 1999 gevoegd alsmede de brief van KB-Lux van 10 december 2002, waarin wordt bevestigd dat de KB-Luxrekening is geopend op 17 mei 1989. 
      
    
    
      2.7
      Bij de brief van 16 juli 2003 heeft de gemachtigde een verklaring gevoegd van [P] (hierna: [P]) van 30 mei 2003. [P] was als agent verbonden aan de [Q] (hierna: [Q]), die weer in verbinding stond met de [a-bank], en was gedurende tientallen jaren een zakenrelatie van [X].
    
    
      2.8
      Volgens de verklaring van [P] en de daarbij gevoegde stukken heeft [X] op 11 februari 1982 een geldleningsovereenkomst gesloten met [R] te [S], Libanon (hierna: [R]). [R] is vennoot van de naar Libanees recht opgerichte vennootschap “[T]”. [R] wordt vertegenwoordigd door een advocaat, [U] te [V], Egypte (hierna: [U]). [R] en [X] zijn in de geldleningsovereenkomst overeengekomen dat [U] regelmatig voorschotten in contanten aan [X] zal verstrekken. Reden hiervoor is dat financiering of leasing van de bussen door de vennootschap van [X] niet mogelijk is vanwege de onzekere situatie in Libanon. [X] heeft de ontvangen gelden belegd op renterekeningen bij de [Q] op zijn naam en die van [E]. De renterekeningen heeft [U] volgens [P] regelmatig geïnspecteerd. Op 28 december 1987 heeft [X] een bedrag van ƒ 619.296,12, (inclusief ƒ 233.454,92 aan rente) aan [U] betaald. Bij een notarieel vastgelegde akte van kwijting heeft [X] op 19 december 1988 ƒ 1.400.724,40 (inclusief ƒ 495.016,26) terugbetaald aan [U], waarna deze volledig kwijting en decharge heeft verleend.
    
    
      2.9
      
        
          [P] heeft naast de onder 2.8 genoemde stukken het volgende document (hierna: de Bevestiging) overgelegd bij zijn verklaring:
        “Oct / 5th / 85
      
      
      
        CONFIRMATION
      
      
      
        Her Royal Highness [W], owner of [Y] in [AA] - Kingdom of Saudi Arabia, represented by Mr. [BB], Trustee and Chairman.
      
      
      
        CONSIDERING
      
      
      
        We, [W], organising the transport of pilgrims all over the world, being transported in Saudi Arabia, from the airports, seaports, borders, etc., to the holy city of Mekka as well as the return,
      
      
      - (…)
      
        -That we expect a number of approximately 400 buses to be delivered yearly after five years after today (date of signature),
        -(…)
        -That, concerning the finance of this project, we have ordered several of our companies to pay a amount of money in cash by way of 15% down payment in Dutch guilders to Mr. [X] in person, owner/director of [F] B.V. - [L], born [in]1926, which will be handed over to him by Mr. [BB] as mentioned above, in person, and under the following conditions.
      
      
      
        AGREEMENT:
        -That we calculated a total sum of approximately 400 buses x U.S. $ 80.000,- is U.S. $ 32.000.000,-, for the purchase of the 400 buses as mentioned above,
        -That we will take care of a down payment before delivery of 15% or U.S. $ 4.800.000,- as a minimum varying to 20% or U.S. $ 6.400.000,- as a maximum, depending on the progress in the development of the project,
      
      - (…)
      - That we will execute the down payments in irregular amounts and in Dutch currency,
      
        -That each down payment will increase the total amount, which will serve as IOU,
        -That by the end of each year an international draft will be given and signed by Mr. [X], mentioned above, as counter-guarantee for the down payments,
        -That, at the moment of signing the drafts by the end of each year representing the credit balance, all previous documents including the drafts have to be handed over to us.
        -That the down payments are not permitted to be used in financing any company goal of [F] BV. - [L],
        -That Mr. [X] is obliged to take full charge of all down payments himself and to invest the money privately,
        -That all down payments, increased with all the investment profits which will be gained on these amounts, will remain our own, sole property until the final execution of this contract, after the delivery and payment of the last bus has been taken care of,
        -(…)
        -That in case of an eventual termination of this contract for whatever reason, Mr. [X] is obliged to repay the down payments at first request,
        -That, at the moment of compensation or repayment, as stated above, the counter-guarantee- the international draft — will be given back or fallen due.”
      
      
    
    
      2.10
      In oktober 1985 bedroeg de koers van de gulden ten opzichte van de US-dollar volgens de internetwebsite van De Nederlandsche Bank circa $ 1 = ƒ 3. De minimum aanbetaling (down payment) bedroeg volgens de Bevestiging 4,8 miljoen US dollar, zijnde circa 14,4 miljoen gulden.
    
    
      2.11
      
        
          [P] heeft over de Bevestiging onder meer verklaard, dat [R] optrad als tussenpersoon voor [BB] van [Y] Over de aanleiding voor de Bevestiging verklaart hij:
        “Inmiddels bleek het aanvankelijk begrote bedrag aan financieringsbehoefte niet toereikend voor de beoogde overeenkomst. Bovendien eiste [Hof: [X]] meer duidelijkheid over de uiteindelijke opdrachtgevers van de Libanese firma, daartoe mede aangezet door de financiële instellingen die hij voor de benodigde financiering had benaderd. Bij officiële bevestiging van 5 oktober 1985 werd het bedrag aan down payment verhoogd en variabel gemaakt door de trustee.”
      
      
    
    
      2.12
      
        Uit de overgelegde bankafschriften blijkt het volgende verloop van de KB-Luxrekeningen (in guldens):
        
          Datum	Omschrijving	Saldo
        
        	17-5-1989	opening KB-Luxrekening	onbekend
        	1992	totaal saldo rekeningen (eerst vermelde saldi)	1.185.773
        	1-1-1993	totaal saldo rekeningen	1.281.128
        	1-1-1994	totaal saldo rekeningen	1.407.866
        	1-1-1995	totaal saldo rekeningen	1.475.643
        	20-12-1995	opname	400.160
        	1-1-1996	totaal saldo rekeningen	1.131.818
        	7-3-1996	aankoop [CC]	1.148.000
        	1-1-1997	totaal saldo rekeningen (incl. aankoopwaarde [CC])	1.148.960
        	14-5-1997 	verkoop [CC]	200.202
        	14-5-1997	opnamen	250.410
        	22-5-1997	uitgifte [CC]	49.615
        	1-1-1998	totaal saldo rekeningen (incl. aankoopwaarde [CC])	1.148.083
        	22-12-1998	verkoop [CC]	1.011.015
        	1-1-1999	totaal saldo rekeningen	1.011.007
        	8-1-1999	opname	1.011.007
      
      
    
    
      2.13
      
        Over het verloop van de KB-Luxrekeningen heeft [P] het volgende verklaard:
        “Als gevolg van de gewijzigde confirmatie van 5 oktober 1985 waren de aanbetalingen fors verhoogd.
        De omvang van deze verhogingen werd evenwel door [Hof: [X]] niet meer gestort op de bankrekeningen, maar voorshands in contanten aangehouden.
        In de loop van zijn vele gesprekken met externe financiers was bij [Hof: [X]] de twijfel toegenomen of zijn missie wel haalbaar was. Deze twijfel voerde hem tot de conclusie dat het weinig zinvol was voor korte tijd het excedent van de ontvangen bedragen vast te zetten, terwijl het toch weer gelijk moest worden opgenomen en terugbetaald.
        Bij het opmaken van de balans, in eerste instantie op 28 december 1987, fixeerde de heer [U] zich echter volledig op de bedragen aan inleg en renten, die op de bankboekjes waren vermeld. Dit deed hij een jaar later, bij de finale kwijting, opnieuw. 
        (…)
        [Hof: [X]] verkeerde nu in de veronderstelling dat hij het ontvangen hogere bedrag dat hij in contanten aanhield, onder zich zou houden totdat later op enig moment volstrekt duidelijk zou zijn dat de overeenkomst definitief al dan niet zou doorgaan. 
        (…)
        Omdat het ging om een substantieel bedrag van aanzienlijk meer dan één miljoen gulden vroeg hij mij om advies. (…)
        Naar aanleiding van mijn contacten met (…) heb ik [Hof: [X]] geadviseerd voornoemd bedrag te storten bij [Hof: KB-Lux].
        (…)
        Beiden hebben wij onze formulieren thuis ingevuld en bij een volgend bezoek aan het bankfiliaal in 1989 ingeleverd, een rekening geopend en een eerste storting verricht.
        (…)
        Naarmate in 1990 en de jaren daarna het vertrouwen van [Hof: [X]] in dit bank-filiaal groeide, stortte hij, in mijn aanwezigheid, meerdere bedragen.
        Intussen was de Libanese firma achter het misverstand [Hof: zie hierna onder 2.14] gekomen en confronteerde, via de heer [U], [Hof: [X]] met de terugbetalingsplicht van het excedent.
        (…)
        Vanaf ongeveer 1994/1995 zag [Hof: [X]] zich ook daadwerkelijk genoodzaakt bedragen op te nemen van zijn KBL-tegoed en terug te betalen aan [U]. Dit gebeurde na bedreigingen van [U] aan het adres van [Hof: [X]].
        (…)
        Toen ik de tweede helft van december 1998 terugkwam, bleek [Hof: [X]] onverwacht te zijn overleden. Na kennisneming van de rouwkaart heb ik contact opgenomen met [Hof: [E]] om haar te condoleren.
        [Hof: [E]] vertelde mij toen dat ze bezoek had gehad van ‘vreemde mannen’ die haar om grote geldbedragen hadden gevraagd.
        Ik probeerde haar uit te leggen dat het bezoek het gevolg was van het feit dat het geld van een
        zakenrelatie nog op rekening stond van [Hof: [X]] en dat ik met [Hof: [X]] de afspraak had gemaakt om dit geld op te halen en terug te betalen.
        Omdat ze van deze zaak niets afwist, stelde ik voor om samen met mij dit geld op te halen en
        af te rekenen met [U].
        (…)
        In mijn aanwezigheid heeft [Hof: [E]] het geld opgenomen en even later, in de auto op de parkeerplaats, uitbetaald aan [U]. 
        [Hof: [E]] kreeg een kwijtingsschrift van [U] overhandigd.”
      
      
    
    
      2.14
      Volgens de verklaring van [P] had het excedent terugbetaald moeten worden gelijktijdig met de terugbetaling van de aanbetalingen aan [T] in 1988. Het excedent is volgens [P] echter niet terugbetaald, omdat [U] zich in 1987 en 1988 heeft gefixeerd op de bedragen aan inleg en renten die in het bankboekje van [Q] waren vermeld. Hij heeft dit in zijn verklaring aangeduid als “het misverstand”.
    
    
      2.15
      
        De communicatie na de onder 2.6 genoemde brief van 16 juli 2003 tot het opleggen van de navorderingsaanslagen is als volgt geweest, waarbij de opsomming niet volledig is:
        15 december 2003	Gesprek tussen [A], [G], [I] (Belastingdienst/FIOD-ECD), mr. drs. [DD] (Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden en [K] (Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen). Bespreking aan de hand van de verstrekte informatie. Belanghebbenden zullen nogmaals onderzoek plegen naar het kwijtingsbewijs. Belanghebbenden zullen een zakelijk feitenrelaas overleggen van [EE] inzake de schuld aan [D]. Over de verkoop van de [CC] zullen belanghebbenden bij [P] navraag doen.
        19 december 2003	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [A] met het door de Inspecteur opgemaakt gespreksverslag van 15 december 2003.
        15 januari 2004	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [A]. Rappel door de Inspecteur.
        27 januari 2004	Brief van [G] aan Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen. Belanghebbenden zijn niet akkoord met het gespreksverslag.
        25 februari 2004	Brief van [G] aan Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen. Toezending reactie en alternatief gespreksverslag. Als bijlage wordt ook de brief van [G] aan Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen van 20 februari 2004 meegestuurd. In deze brief wordt verwezen naar een bijgevoegd verslag van [EE] inzake de schuld aan [D]. Dit verslag is niet bijgevoegd.
        1 juni 2004	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [G]. Toezending van het aangepaste gespreksverslag. Verzoek om beantwoording vragen uit gesprek 15 december 2003. 
        7 juli 2004	Brief van [G] aan Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen met het verzoek de vragen uit de brief van 28 oktober 2002 te beantwoorden.
        12 november 2004	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [G]. De Inspecteur licht de bevoegdheid van de verschillende belastingdienstambtenaren toe. Hij verzoekt de drie nog niet beantwoorde vragen uit het gesprek van 15 december 2003 te beantwoorden.
        30 november 2004	Brief van [G] aan Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen waarin verbazing en teleurstelling wordt uitgesproken over het handelen van de Inspecteur dat door belanghebbenden als zeer bedenkelijk, deels onrechtmatig, onzorgvuldig en goeddeels aanwijsbaar onjuist wordt aangemerkt.
        7 december 2004	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [G]. De Inspecteur reageert op de brief van 30 november 2004.
        20 december 2004	Brief van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen aan [G] waarin het opleggen van de navorderingsaanslagen wordt aangekondigd.
        31 december 2004	Dagtekening navorderingsaanslagen. 
      
    
    
      2.16
      
        Uit de brief van de Inspecteur van 11 februari 2015 volgt, dat de vermogens met in achtneming van de schuld aan [D], de navorderingsaanslagen IB/PVV en VB, de heffingsrentebeschikkingen alsmede met inachtneming van tariefgroep 2, kunnen worden berekend op:
        
          Jaar	Middel	Vermogen	Bedrag	Bedrag 			navorderingaanslag heffingsrente	
        
        1992	VB	fl.	452.062	(€	205.137)	fl.	2.656	(€	1.205)	fl.	1.168	(€	530) 
        1993	VB	fl.	4.059.302	(€	1.842.031)	fl.	2.936	(€	1.332)	fl.	1.116	(€	506)
        1994	VB	fl.	945.374	(€	428.992)	fl.	3.296	(€	1.496)	fl.	1.087	(€	493)
        1995	VB	fl.	518.031	(€	235.072)	fl.	3.128	(€	1.419)	fl.	893	(€	405)
        1996	VB	fl.	-67.292	(€	-30.536)	fl.	0	(€	0)	fl.	0	(€	0)
      
      
    
    
      2.17
      Uit de berekening die de Inspecteur in december 2014 aan belanghebbende heeft gestuurd, volgt dat bij de aanslagen VB over de jaren 1992, 1993 en 1994 respectievelijk fl. 200, fl. 29.032 en fl. 3.408 belasting verschuldigd is geworden.
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur het evenredigheidsbeginsel heeft geschonden bij het opleggen van de navorderingsaanslagen en of hij de saldi van de KB-Luxrekeningen terecht aan [X] en [E] heeft toegerekend zonder daarbij rekening te houden met schulden aan [U], dan wel degene(n) die hij vertegenwoordigde. Belanghebbenden beantwoorden de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, en voorts primair tot vernietiging van de navorderingsaanslagen VB en de heffingsrentebeschikkingen en subsidiair tot vermindering van de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen.
    
    
      3.4
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vernietiging van zijn uitspraken op bezwaar voor zover deze uitspraken zien op de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen, vermindering van de navorderingsaanslagen VB 1992 tot en met 1995 tot de onder 2.16 genoemde bedragen en dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrentebeschikkingen, alsmede vernietiging van de navorderingsaanslag VB 1996 en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikking.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Voortvarendheid
      
    
    
      4.1
      De in geding zijnde navorderingsaanslagen zijn niet opgelegd binnen vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De Inspecteur heeft zich erop beroepen dat de navorderingsaanslagen betrekking hebben op vermogen dat werd aangehouden in het buitenland, zodat de bevoegdheid tot navordering op grond van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) pas is vervallen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Belanghebbenden stellen daartegenover dat de Inspecteur in de periode vanaf de ontvangst van de renseignementen tot het opleggen van de navorderingsaanslagen niet voortvarend heeft gehandeld, dat de verlengde navorderingstermijn in zoverre buiten toepassing moet blijven wegens strijd met het Europese recht en dat de navorderingsaanslagen daarom moeten worden vernietigd.
    
    
      4.2
      Na beantwoording door het Hof van Justitie bij arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222, van door de Hoge Raad gestelde vragen heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis, ECLI:NL:HR:BJ9092 en ECLI:NL:HR:BJ9120, BNB 2010/199 en 200, regels geformuleerd die in verband met het door het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de (verlengde) termijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, derde lid, van de AWR is verstreken. Op grond van de door het Hof van Justitie gegeven uitleg over de (eventuele inbreuk op) artikel 49 en 56 EG-Verdrag, oordeelt de Hoge Raad dat het evenredigheidsbeginsel zich er niet tegen verzet dat de Inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, gebruik maakt van zijn bevoegdheid tot verlengde navordering na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van in het buitenland aangehouden spaartegoeden. De daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer moet worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
    
    
      4.3
      Uit het arrest HR 28 maart 2014, nr. 13/03554, ECLI:NL:HR:2014:689, BNB 2014/137 volgt dat moet worden aangenomen dat de Nederlandse belastingautoriteiten vanaf het moment van ontvangst door de FIOD-ECD van de gegevens van de Belgische autoriteiten, aan de hand van die gegevens een onderzoek konden instellen met het oog op de (eventuele) vaststelling van navorderingsaanslagen. Daaraan doet niet af dat de FIOD-ECD niet bevoegd is tot het vaststellen van navorderingsaanslagen. Evenmin doet daaraan af dat de FIOD-ECD mede een opsporingstaak heeft die hij onder het gezag van het openbaar ministerie vervult. Aan de hand van de renseignementen kon de FIOD-ECD nog niet met zekerheid vaststellen om welke individuele belastingplichtigen het ging. Het tijdsverloop dat noodzakelijkerwijs met het onderzoek daarnaar gemoeid is, moet tevens in aanmerking worden genomen bij het oordeel of de navorderingsaanslagen met de vereiste voortvarendheid zijn opgelegd. 
    
    
      4.4
      
        In het hiervoor genoemde arrest BNB 2014/137 heeft de Hoge Raad voorts het volgende overwogen over de tijd die noodzakelijk is voor het door de Belastingdienst ingestelde onderzoek naar de door de Belgische autoriteiten verstrekte gegevens:
        “3.4.2. De Hoge Raad neemt bij de beoordeling van dit middelonderdeel tot uitgangspunt dat in een geval als het onderhavige, waarin gegevens over in het buitenland ondergebracht vermogen zijn verkregen die een groot aantal in Nederland wonende personen betreffen, de Belastingdienst over voldoende tijd moet kunnen beschikken om met voldoende mate van zekerheid vast te stellen om welke individuele belastingplichtigen het gaat en vervolgens ten aanzien van de betrokken belastingplichtigen te beoordelen of, en zo ja, voor welk bedrag belasting van hen kan worden nagevorderd. In gevallen als het onderhavige kan de Belastingdienst verder in redelijkheid tot het oordeel komen dat een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak geboden zijn. Indien daarvoor wordt gekozen moet tevens rekening worden gehouden met de tijd die met een zodanige aanpak en coördinatie gemoeid is, waaronder begrepen de tijd die benodigd is voor het ontwikkelen van beleid voor de behandeling van individuele gevallen, ook ten aanzien van het opleggen van boeten waartoe gelet op het bepaalde in (thans) Afdeling 5.4.1 Awb ook overleg met het openbaar ministerie geboden kan zijn. Met deze werkzaamheden, waarbij ook in het belang van de betrokken belastingplichtigen zorgvuldigheid moet worden betracht, kan geruime tijd gemoeid zijn. 
      
      
        3.4.3.
        De belastingautoriteiten hebben beoordelingsvrijheid bij de organisatie en inrichting van al deze werkzaamheden. Die vrijheid is echter niet onbegrensd. Gelet op de eisen die voortvloeien uit het recht van de Europese Unie mogen de werkzaamheden niet worden georganiseerd en ingericht op een zodanige wijze dat een voortvarende behandeling onvoldoende gewaarborgd is. 
      
      
        3.4.4.
        Opmerking verdient dat de vereiste voortvarendheid in ieder geval niet is betracht indien bij de werkzaamheden als vermeld in 3.4.2 een onverklaarbare vertraging is opgetreden van meer dan zes maanden (vgl. HR 27 september 2013, nr. 12/00738, ECLI:NL:HR:2013:717, BNB 2013/234).” 
      
    
    
      4.5
      Alhoewel het in 4.4 vermelde arrest het zogenoemde “Project Bank Zonder Naam” betrof, heeft het bedoelde uitgangspunt vanwege de massaliteit van gegevens met betrekking tot in Luxemburg aangehouden vermogen ook te gelden voor het in dit geding aan de orde zijnde Rekeningenproject.
    
    
      4.6
      
        Belanghebbenden zijn van mening dat de Inspecteur niet voortvarend heeft gehandeld. Zij onderscheiden daarbij de volgende perioden en voeren daarbij, kort gezegd, de volgende grieven aan:
        identificatiefase	27 oktober 2000 -	24 april 2002	De Inspecteur heeft niet inzichtelijk gemaakt waarom deze periode zo veel tijd in beslag heeft genomen. Ook heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat een periode van anderhalf jaar hier noodzakelijk was.
        onderzoeksfase 	24 april 2002 -	16 juli 2003	Door de vragen van de gemachtigde niet te beantwoorden, door allerlei collega’s in het land vragen te laten stellen aan de erven en een FIOD-onderzoek naar de derde rekeninghouder te entameren heeft de Inspecteur zodanig gehandeld dat de termijnoverschrijding aan hem is toe te rekenen. 
        aanslagoplegging	16 juli 2003 -	31 december 2004	Uit het draaiboek volgt dat de navorderingsaanslagen opgelegd moeten worden aan de eigenaar, degene die gerechtigd is tot het vermogen. Dit feit stond op 16 juli 2003 vast. 
        gehele procedure	27 oktober 2000 -	31 december 2004	Op grond van HR 20 april 2012, nr. 11/03542, ECLI:NL:HR:2012:BW3349, mag de gehele periode de duur van drie jaren niet overschrijden.
      
    
    
      4.7
      De Inspecteur bestrijdt het standpunt van belanghebbenden. Hij verwijst voor de identificatiefase naar het draaiboek. Naar zijn mening is een projectmatige aanpak noodzakelijk en proportioneel, mede omdat de vereiste eenheid van beleid en uitvoering gerealiseerd moest worden. In de onderzoeksfase is regelmatig contact geweest met belanghebbenden. Het draaiboek verplicht de inspecteur niet om een navorderingsaanslag op te leggen aan de juridisch eigenaar als deze betwist de uiteindelijk gerechtigde te zijn; het zorgvuldigheidsbeginsel verzet zich tegen een dergelijke verplichting. 
    
    
      4.8
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Belastingdienst een redelijke keuze gemaakt om tot een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak van identificatie en aanslagoplegging over te gaan in een geval als het onderhavige, waarin gegevens over in het buitenland ondergebracht vermogen zijn verkregen die een groot aantal in Nederland wonende personen betreffen. Dan moet rekening worden gehouden met de tijd die met een zodanige aanpak en coördinatie gemoeid is, waaronder begrepen de tijd die benodigd is voor het ontwikkelen van beleid voor de behandeling van individuele gevallen. De tijd die is besteed aan de identificatie van belanghebbenden gaat op in het project en hoeft naar het oordeel van het Hof, behoudens bijzondere omstandigheden, niet daaruit gespecificeerd te worden. Met zijn verwijzing naar het draaiboek en gelet op de bij het draaiboek overgelegde nieuwsbrieven heeft de Inspecteur voldoende onderbouwd waarom na de ontvangst van de renseignementen een periode van anderhalf jaar nodig is geweest voordat aan belanghebbenden een vragenbrief is gestuurd. Naast de identificatie van de rekeninghouders is onder meer het besluit tot een projectmatige aanpak genomen, een draaiboek gemaakt, een strafrechtelijk traject ingezet en een pilot gehouden, waarvan de uitkomsten gebruikt zijn voor de projectmatige aanpak. Ook zijn er bijeenkomsten georganiseerd om medewerkers van de Belastingdienst te organiseren en te informeren. Nadat de Inspecteur met het overleggen van voornoemde informatie voldoende inzichtelijk heeft gemaakt welke werkzaamheden voor 24 april 2002 hebben plaatsgevonden, hebben belanghebbenden onvoldoende aangedragen waaruit volgt dat de werkzaamheden niet op een zodanige wijze zijn georganiseerd en ingericht dat een voortvarende behandeling ten aanzien van belanghebbenden onvoldoende gewaarborgd is geweest. Van een onvoldoende voortvarend handelen in de identificatiefase is het Hof dan ook niet gebleken.
    
    
      4.9
      Na de vragenbrief van 24 april 2002 is zeer regelmatig mondeling en schriftelijk contact geweest tussen belanghebbenden, hun gemachtigde en de Inspecteur, zodat in de periode van 24 april 2002 tot 16 juli 2003 geen onverklaarbare vertraging is opgetreden van meer dan zes maanden (zie BNB 2013/234). De omstandigheid dat de gemachtigde en belanghebbenden de keuze hebben gemaakt de vragen van de Inspecteur niet te beantwoorden zo lang de Inspecteur niet een in hun ogen afdoende antwoord had gegeven op de door hen gestelde vragen, maakt dit niet anders. De door de keuze ontstane vertraging in het verstrekken van voor de Inspecteur essentiële informatie rekent het Hof toe aan de periode die de Inspecteur nodig heeft gehad voor het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting. Van een ongerechtvaardigd onbeantwoord laten van essentiële vragen door de Inspecteur, is het Hof niet dan wel onvoldoende gebleken. Het FIOD-onderzoek naar de derde rekeninghouder heeft er evenmin toe geleid, dat een onverklaarbare vertraging van meer dan een halfjaar in de onderzoeksfase is opgetreden.
    
    
      4.10
      Anders dan belanghebbenden stellen, dwingt het draaiboek de Inspecteur er niet toe navorderingsaanslagen op te leggen aan degene die de gerechtigde is tot het vermogen op de KB-Luxrekening, indien die betwist dat hij de uiteindelijk gerechtigde is tot het vermogen. De zorgvuldigheid die de Inspecteur moet betrachten bij het opleggen van de navorderingsaanslagen brengt met zich, dat hij een betwisting dient te onderzoeken. De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof terecht getracht in de periode van 16 juli 2003 tot en met 31 december 2004 meer informatie te verkrijgen over de herkomst van de gelden op de KB-Luxrekening. Het kwijtingsbewijs had daarvoor een belangrijk bewijs kunnen vormen, zodat de Inspecteur terecht heeft gewacht op het resultaat van de zoektocht die belanghebbenden daarnaar hebben verricht. Nadat de Inspecteur de informatie die hij had verkregen bij de brief van belanghebbenden van 16 juli 2003 had onderzocht, is vanaf 15 december 2003 regelmatig contact geweest tussen partijen (zie onder 2.15). In de fase van aanslagoplegging is dan ook geen onverklaarbare vertraging opgetreden van meer dan zes maanden (zie BNB 2013/234).
    
    
      4.11
      
        Gelet op het vorenoverwogene heeft de Inspecteur voldoende voortvarend gehandeld in de periode na de ontvangst van de renseignementen tot het opleggen van de navorderingsaanslagen. De stelling van belanghebbenden dat de gehele periode de duur van drie jaren niet mag overschrijden vindt geen steun in het recht.
        
          Gerechtigdheid tot de KB-Luxrekeningen
        
      
    
    
      4.12
      Tussen partijen is niet in geschil dat [X] de juridische eigenaar is van de KB-Luxrekeningen en dat hij bevoegd is over de rekeningen te beschikken. Partijen verschillen van mening over de vraag of [X] in de betreffende jaren een schuld gelijk aan de saldi van die rekeningen had aan [U], dan wel degene(n) die hij vertegenwoordigde.
    
    
      4.13
      De Inspecteur is van mening dat belanghebbenden niet aannemelijk hebben gemaakt dat een verplichting bestond jegens derden. De verklaring van [P] vindt de Inspecteur ongeloofwaardig, omdat daarin een zeer uitzonderlijke situatie wordt beschreven die geen steun vindt in de overgelegde stukken. Hij trekt voorts de objectiviteit van [P] in twijfel, omdat [P] tientallen jaren goed bevriend is geweest met [X], [P] het openen van een KB-Luxrekening aan [X] heeft aangeraden en [P] zelf ook een KB-Luxrekening heeft gehad.
    
    
      4.14
      Belanghebbenden brengen hier tegen in, dat [P] als enige op de hoogte is van de redenen voor de opening van, de stortingen op en de opnames uit de KB-Luxrekeningen en bij veel van de door hem beschreven handelingen ook aanwezig is geweest. De verklaring van [P] wordt gesteund door de door hem overgelegde stukken. Belanghebbenden zijn van mening dat [X] niet de uiteindelijke gerechtigde was tot de KB-Luxrekeningen.
    
    
      4.15
      Het Hof overweegt dienaangaande het volgende. [P] heeft in zijn verklaring gesteld dat [T] optreedt namens [Y] en dat – naar het Hof de verklaring van [P] begrijpt – tussen de overeenkomst tussen [R] en [X] en de in de Bevestiging vermelde aankoop van bussen een directe samenhang aanwezig is. In de overgelegde stukken ontbreekt elke aanwijzing voor deze samenhang. De Bevestiging door [Y] is enkele jaren na het contract met [T] afgesloten en de aanbetalingsbedragen lopen aanzienlijk uiteen (zie 2.8 tot en met 2.10). Onverklaard blijft waarom in de Bevestiging wordt gesproken over [BB] als contactpersoon, terwijl – volgens de verklaring van [P] – in 1985 duidelijk moest zijn dat niet [BB] maar [R] dan wel [U] als vertegenwoordiger optraden.
    
    
      4.16
      
        [U] heeft in 1988 de volledige aanbetaling voor het contract met [T] teruggevorderd. Gelet op de stelling van [P] dat de overeenkomst tussen [R] en [X] en de in de Bevestiging vermelde aankoop van bussen met elkaar samenhangen, is de verklaring van [P] onvoldoende dat [U] is vergeten de veel grotere en meer recente aanbetaling van [Y] tevens te innen, zeker als in aanmerking wordt genomen dat volgens de verklaring van [P] [U] regelmatig de renterekening heeft geïnspecteerd en [X] volgens de Bevestiging aan het einde van elk jaar een internationale wissel moest afgeven en ondertekenen. 
    
    
      4.17
      Uitgaande van de in de Bevestiging genoemde minimale aanbetaling van ruim 14 miljoen gulden, acht het Hof het niet geloofwaardig dat [X] een dergelijk bedrag jarenlang in contanten heeft bewaard en dit eerst in de loop van 1989 en de daaropvolgende jaren op een buitenlandse rekening heeft gestort. Dit zou betekenen dat hij gedurende een jarenlange periode het risico heeft gelopen van het tenietgaan van een zeer hoog bedrag in contanten en dat hij heeft geaccepteerd dat hij jarenlang geen rendement op dit bedrag genoot. De veel kleinere aanbetaling van [T] heeft [X] daarentegen wel op een bankrekening gestort. Van een korte tijd liquide houden, zoals [P] heeft verklaard, is geen sprake. 
    
    
      4.18
      Ook blijft verder onverklaard waarom de minimale aanbetaling van ruim 14 miljoen gulden niet op de KB-Luxrekening is aangetroffen, maar enkel een bedrag van ongeveer 1,5 miljoen gulden.
    
    
      4.19
      Van de ontvangst van de aanbetaling door [Y] noch van de terugbetaling aan [Y] zijn bewijzen overgelegd. De opname van bedragen in contanten bij de KB-Lux zijn daarvoor onvoldoende.
    
    
      4.20
      Gelet op het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat de verklaring van [P] onvoldoende steun vindt in de overgelegde bewijzen en op sommige punten zelfs daarmee in strijd is. Het Hof heeft geen verband kunnen vaststellen tussen de Bevestiging door [Y] en het saldo op de KB-Luxrekeningen. Dit betekent ook dat het Hof geen geloof hecht aan de verklaring van [P] dat hij samen met [E] naar KB-Lux is gereden, daar meer dan één miljoen gulden in contanten heeft opgenomen en dit bedrag aan [U] heeft gegeven. 
    
    
      4.21
      
        Nu de KB-Luxrekeningen op naam van [X] en [E] staan, gesteld noch gebleken is dat “[----]” gerechtigd is tot (een deel van) het banksaldo, [X] en [E] over het saldo op deze bankrekening konden beschikken en belanghebbenden onvoldoende hebben aangedragen voor hun stelling dat tegenover deze bezitting een even hoge schuld stond, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat [X] en [E] gerechtigd zijn tot de KB-Luxrekeningen. De Inspecteur heeft daarom terecht het saldo uit de KB-Luxrekening aan [X] toegerekend, ervan uitgaande dat [X] het hoogste persoonlijke inkomen had.
        
          Hoogte navorderingsaanslagen VB
        
      
    
    
      4.22
      Ter zitting hebben belanghebbenden bevestigd dat de geschilpunten in hoger beroep zien op de gerechtigdheid tot het vermogen en op het beroep op strijd met de voortvarendheidseis. De overige geschilpunten hebben de belanghebbenden uitdrukkelijk en ondubbelzinnig ingetrokken. Tussen partijen bestond er overeenstemming over dat bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen VB ten onrechte geen rekening was gehouden met de schuld die belanghebbenden hadden aan [D]. De Inspecteur heeft na de zitting een herberekening van de navorderingsaanslagen VB aan het Hof gezonden, waarin hij de schuld aan [D] en de inkomsten- en vermogensbelastingschulden heeft verwerkt. Hieruit volgt dat de navorderingsaanslag VB 1996 moet worden vernietigd en de overige navorderingsaanslagen dienen te worden verminderd. Belanghebbenden hebben laten weten het niet eens te zijn met de berekening.
    
    
      4.23
      
        Bij de berekening is de Inspecteur naar het oordeel van het Hof ten onrechte uitgegaan van tariefgroep 1 dan wel 2. [X] was in de betreffende jaren gehuwd met [E] en woonde met haar samen. In dat geval volgt uit artikel 15 van de Wet op de vermogensbelasting 1964 dat [X] ingedeeld had moeten worden in tariefgroep 3. Hiervan uitgaande komt het Hof tot de volgende berekeningen (bedragen in guldens):
        
          VB 1993	1992	1993	1994	1995
        
      
      
      
        Geschat/aangegeven vermogen	120.000	3.692.000	533.000	87.924
        Vermogen KB-Lux	1.185.773	1.281.128	1.407.866	1.475.643
        Af: Schuld [D]	800.311	800.558	800.558	800.558
        Af: navorderingsaanslagen IB/PVV	53.400	110.613	186.731	227.434
        Af: hogere VB		2.456	4.896	7.968
        Af: hogere heffingsrente	        2.612        7.735
        	452.062	4.059.501	946.069	519.872
        Tariefgroep 3	   120.000     125.000    136.000    160.000
        Belastbare som	332.062	3.934.501	810.069	359.872
      
      
      
        VB (8‰ per duizend gulden)	2.656	31.472	6.480	2.872
        VB primitieve aanslag	      200   29.032   3.408          0
        Na te vorderen VB	2.456	2.440	3.072	2.872
      
      
      
        Berekening Inspecteur	2.656	2.936	3.296	3.128
      
      
    
    
      4.24
      De grief van belanghebbenden dat de Inspecteur in zijn berekening voor de VB 1991 en VB 1993 ten onrechte is uitgegaan van tariefgroep 1 in plaats van tariefgroep 2, faalt. Voor de VB 1991 is geen navorderingaanslag opgelegd. Voor de VB 1993 geldt een indeling in tariefgroep 3.
    
    
      4.25
      Het Hof zal de beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de onder 4.23 genoemde bedragen verminderen. Het Hof komt niet tegemoet aan het verzoek van belanghebbenden in hun brief van 7 januari 2015 om de bedragen overeenkomstig de onder 2.17 genoemde brief vast te stellen, aangezien de daarin berekende heffingsrente is gebaseerd op hogere na te vorderen bedragen aan vermogensbelasting dan belanghebbenden verschuldigd zijn.
    
    
      4.26
      De overige grieven die belanghebbenden in hun brief hebben genoemd, waaronder een beroep op het vertrouwensbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel alsmede een constatering van verschillende schendingen van artikel 8:42 van de Awb, kan het Hof onbehandeld laten, omdat deze niet zien op de door belanghebbende in hoger beroep geformuleerde en daartoe beperkte grieven, dat [X] en [E] niet gerechtigd zijn tot het vermogen en dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met de voortvarendheidseis. 
    
    
      4.27
      Ten overvloede merkt het Hof op dat de grieven van belanghebbende die zien op een verlaging van de navorderingsaanslagen IB/PVV belang missen, aangezien een verlaging van de IB/PVV-schuld leidt tot een verhoging van het vermogen. De Inspecteur is in zijn berekening terecht uitgegaan van de in de navorderingsaanslagen IB/PVV genoemde bedragen die door de Rechtbank en het Hof in stand zijn gelaten. Tegen de VB-schuld die de Inspecteur in zijn berekening heeft gehanteerd, hebben belanghebbenden geen grieven ingebracht.
    
    
      4.28
      
        Het Hof zal de navorderingsaanslagen VB verminderen overeenkomstig de bedragen die onder 4.23 zijn vermeld.
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbenden redelijkerwijs in verband met de behandeling van het hoger beroep hebben moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 45 voor reis- en verblijfkosten en € 208 aan verletkosten. In de reis- en verblijfkosten die belanghebbenden redelijkerwijs hebben moeten maken in verband met de behandeling van het beroep heeft de Rechtbank in haar uitspraak betreffende de samenhangende zaak van de navorderingsaanslag IB/PVV 1996 de Inspecteur reeds veroordeeld. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze ziet op de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen,
      – verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur inzake de navorderingsaanslagen VB en de daarbij vastgestelde heffingsrentebeschikkingen ingestelde beroep gegrond,
      – vernietigt deze uitspraken van de Inspecteur,
      – vermindert de navorderingsaanslag VB over het jaar 1992 tot een aanslag berekend naar een vermogen van € 452.062, met inachtneming van tariefgroep 3,
      – vermindert de navorderingsaanslag VB over het jaar 1993 tot een aanslag berekend naar een vermogen van € 4.059.501, met inachtneming van tariefgroep 3,
      – vermindert de navorderingsaanslag VB over het jaar 1994 tot een aanslag berekend naar een vermogen van € 946.069, met inachtneming van tariefgroep 3,
      – vermindert de navorderingsaanslag VB over het jaar 1995 tot een aanslag berekend naar een vermogen van € 519.872, met inachtneming van tariefgroep 3,
      – vernietigt de navorderingsaanslag VB over het jaar 1996,
      – vermindert de beschikkingen heffingsrente over de jaren 1992 tot en met 1995 dienovereenkomstig,
      – vernietigt de beschikking heffingsrente over het jaar 1996,
      – verklaart het beroep voor het overige ongegrond,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag van € 253en 
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbenden het betaalde griffierecht vergoedt inzake het hoger beroep voor de navorderingsaanslagen VB van € 118.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van mr. K. Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 31 maart 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier, 												Bij verhindering van de voorzitter 
      getekend door 
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (K. Braaksma)
            
            
              (J.W. van Knobelsdorff)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 1 april 2015
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.