ECLI:NL:RBDHA:2013:CA2673, Rechtbank Den Haag, 24-05-2013, SGR 12/9981 en SGR 12/9982
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2013-05-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a.
        Eiseres is een maatschap van voornamelijk radiodiagnostisch laboranten. In opdracht van ziekenhuizen en incidenteel van een huisarts verricht zij, tegen vooraf vastgestelde vergoedingen per uur, radiodiagnostische diensten. Eiseres brengt aan haar opdrachtgevers geen omzetbelasting in rekening omdat zij meent dat haar diensten zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, van de Wet OB. Omdat verweerder meent dat de vrijstelling toepassing mist legt hij eiseres naheffingsaanslagen op. In geschil is of dit terecht is.
        De rechtbank oordeelt dat de werkzaamheden worden uitgevoerd door beoefenaren van een beroep waarvoor regels zijn gesteld in de Wet BIG en dat deze werkzaamheden op zichzelf beschouwd zijn vrijgesteld op grond van artikel 11 van de Wet OB. Gezien de inhoud van de door eiseres gesloten overeenkomsten bestaan de prestaties van eiseres echter uit het ter beschikking stellen van gespecialiseerde arbeidskrachten die onder verantwoordelijkheid en voor rekening van de opdrachtgevers radiotherapeutische werkzaamheden uitvoeren. De vrijstelling is daarom niet van toepassing. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK DEN HAAG
    
    Team belastingrecht
    
    zaaknummers: SGR 12/9981 en SGR 12/9982
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 24 mei 2013 in de zaak tussen
    
    
      Maatschap [X], gevestigd te [Z], eiseres
      (gemachtigde: [A]),
    
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
    
    Procesverloop
    
    Verweerder heeft aan eiseres over de tijdvakken 1 augustus 2010 tot en met 31 december 2010 en 1 januari 2011 tot en met 31 maart 2011 naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd.
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 september 2012 de naheffingsaanslagen gehandhaafd. 
    
    Eiseres heeft daartegen bij faxbericht van 26 oktober 2012 beroep ingesteld. 
    
    Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    Het onderzoek ter zitting voor de enkelvoudige kamer heeft plaatsgevonden op 5 maart 2013. Namens eiseres is de gemachtigde daar verschenen, bijgestaan door [B], [C], [D] en [E]. Namens verweerder is [F] verschenen, bijgestaan door [G]. 
    
    Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten. Na de zitting heeft de rechtbank het onderzoek heropend en de zaak verwezen naar de meervoudige kamer. Met toestemming van partijen is een zitting voor de meervoudige kamer achterwege gebleven.
    
    Overwegingen
    
    
      Feiten
      1. Eiseres is een maatschap van voornamelijk radiodiagnostisch laboranten. Eiseres is opgericht in 2009 en haar activiteitenomschrijving volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel te [H] luidt: “Het verrichten van medische beeldvormende en radiotherapeutische technieken”. Eiseres sluit met ziekenhuizen en incidenteel met een huisartsenpost (hierna: de opdrachtgevers) overeenkomsten voor het verrichten van radiodiagnostische diensten. Hiermee is eiseres ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).
    
    
    
      2. In de overeenkomsten die eiseres met de opdrachtgevers sluit, staat onder meer het volgende vermeld:
      “1. [Eiseres] (...) hierna te noemen “opdrachtnemer”(...)
      en
      2. [Ziekenhuis] (...) hierna te noemen “opdrachtgever” (...)
      verklaren overeen te komen als volgt:
    
    
    
      Artikel 1
      Opdrachtnemer, bestaand uit Radiodiagnostisch Laboranten, draagt zorg voor gemiddeld (…) diensten per week, dat is zo’n (…) uur of (…) Fte. (...)
    
    
    
      Artikel 2
      De inroostering van de arbeid van de Radiologisch Laboranten vindt plaats in overleg i.v.m. hun diverse specialiteiten en naar behoefte van opdrachtgever. (...)
    
    
    
      Artikel 3
      Het uurtarief bedraagt voor (...) € 55,- en voor enig gespecialiseerd werk € 65,-. Voor deze bedragen gelden geen BTW toeslagen.
    
    
    
      Artikel 4
      Voor deze overeenkomst zijn de Algemene Voorwaarden van [eiseres] (...) van toepassing. (...)”
    
    
    3. In de algemene voorwaarden staat onder meer het volgende: 
    	
    
      “(…)
      3.1.
      De opdrachtgever is verplicht om de werkruimten (...) waarin of waarmee hij de arbeid doet verrichten, op zodanige wijze in te richten en te onderhouden (...) als redelijkerwijs nodig is om te voorkomen dat de Radiodiagnostisch Laborant in de uitoefening van zijn werkzaamheden schade lijdt. (...)
      3.2.
      De opdrachtgever is jegens de Radiodiagnostich Laborant aansprakelijk voor en dientengevolge gehouden tot vergoeding van de schade die de Radiodiagnostisch Laborant in de uitoefening van zijn werkzaamheden lijdt, tenzij de opdrachtgever aantoont dat hij de in lid 1 van dit artikel genoemde verplichtingen is nagekomen of dat de schade in belangrijke mate het gevolg is van opzet of bewuste roekeloosheid van de Radiodiagnostisch Laborant.
      (...)
      3.4.
      De opdrachtgever zal [eiseres] te allen tijde vrijwaren van aanspraken, jegens [eiseres] ingesteld wegens het niet nakomen door opdrachtgever in lid 1 van dit artikel genoemde verplichtingen (...).
      3.5.
      De opdrachtgever is verplicht om zorg te dragen voor een afdoende totaaldekkende aansprakelijkheidsverzekering voor alle directe en indirecte schade als bedoeld in artikel 1 van dit artikel.
      (...)
      5.1.
      [Eiseres] bepaalt welke uitvoerende Diagnostisch Laborant de werkzaamheden zal verrichten. De uitvoerende Diagnostisch Laborant zal de werkzaamheden volgens de functieomschrijving naar behoren verrichten zonder de continuïteit van de opdracht ongunstig te beïnvloeden. (...)
      (...)
      6.1.
      Met betrekking tot het honorarium geldt een uurtarief. In het uurtarief zijn reisuren begrepen, (...).
      6.6.
      Een tussentijdse verandering van het niveau van de lonen en kosten die [eiseres] noodzaakt tot tariefaanpassing of aanpassing van andere hiervoor genoemde kostenvergoedingen, zal worden doorberekend. (...)
      13.1.
      Behoudens bepalingen van dwingend recht, alsmede met inachtneming van de algemene normen van redelijkheid en billijkheid, is [eiseres] niet gehouden tot enige vergoeding van schade (...), ontstaan aan de Radiodiagnostisch Laborant, de opdrachtgever zelf of een derde. (...)
      13.3.
      De opdrachtgever is verplicht om zorg te dragen voor een afdoende, totaaldekkende aansprakelijkheidsverzekering voor alle directe en indirecte schade als bedoeld in lid 1 van dit artikel.”
    
    
    4. Op de website van eiseres staat onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “[Eiseres] is opgericht met het oog op de veranderende arbeidsmarkt in ziekenhuizen en zorginstellingen.
      (...)
      Heeft u (tijdelijk) een personeelstekort door bijv. langdurig zieken, of werknemers die met zwangerschapsverlof zijn? Heeft u tijdelijk meer personeel nodig voor het wegwerken van lange wachtlijsten? Dan kunt u gebruik maken van onze maatschap.
      (...)
      De kosten voor onze inzet zijn concurrerend met de gespecialiseerde uitzendbureaus.”
    
    
    5. Eiseres heeft op haar facturen geen omzetbelasting in rekening gebracht omdat volgens haar sprake is van vrijgestelde prestaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).
    
    
      Geschil
      6. In geschil is of de door eiseres verrichte diensten moeten worden aangemerkt als  medische zorg in de zin van artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, Wet OB en als zodanig zijn vrijgesteld van omzetbelasting of als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten en daarom belast zijn naar het algemene tarief.
    
    
    7. Eiseres stelt zich op het standpunt dat sprake is van het rechtstreeks verlenen van diensten aan ziekenhuizen door radiodiagnostisch laboranten die een beroep uitoefenen dat is opgenomen in de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG) en die daarbij zelfstandig handelingen verrichten die binnen hun aangewezen deskundigengebied vallen en onderdeel zijn van de daarvoor gevolgde opleiding. De radiodiagnostisch laboranten zijn niet in dienstbetrekking werkzaam, maar zijn maat van eiseres en werken vanwege hun grote bekwaamheid niet onder leiding en toezicht van het ziekenhuis. Verder stelt eiseres dat zij aansprakelijk is voor mogelijke fouten bij het uitvoeren van de werkzaamheden en dat zij daarvoor verzekerd is. Volgens eiseres is sprake van strijd met het beginsel van fiscale neutraliteit omdat de diensten wel zouden zijn vrijgesteld als de radiodiagnostisch laboranten de werkzaamheden vanuit een persoonlijke vennootschap of als zelfstandige zouden verrichten. 
    
    8. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen.
    
    9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de diensten van eiseres moeten worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten. Daarvoor is niet nodig dat de desbetreffende arbeidskrachten in dienstbetrekking zijn bij degene die hen ter beschikking stelt. Verweerder wijst in dit verband op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) van 26 januari 2012, C-218/10, VN 2012/11.20, LJN: BR4094. Verder heeft verweerder aangevoerd dat de werkzaamheden van een radiodiagnostisch laborant altijd voor rekening en onder verantwoordelijkheid van een radioloog worden uitgevoerd, dat tussen de opdrachtgever en de laborant een bepaalde mate van ondergeschiktheid bestaat omdat de opdrachtgever de werktijden van de laborant bepaalt, de laborant een reisverplichting kan opleggen en aan eiseres kan vragen een laborant te vervangen. Verder heeft verweerder aangevoerd dat eiseres in haar algemene voorwaarden vrijwel alle aansprakelijkheid heeft uitgesloten en dat zij in concurrentie treedt met commerciële ondernemingen zoals uitzendbureaus. 
    
    10. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
    
    
      Beoordeling van het geschil
      11. Op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, onder a, van de Wet OB (tekst 2009) is van de belasting vrijgesteld de geneeskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die een daartoe gerichte opleiding hebben voltooid waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG). 
    
     
    12. Tussen partijen is niet in geschil dat de werkzaamheden in de ziekenhuizen worden uitgevoerd door maten van eiseres, dat die maten beoefenaren zijn van een beroep waarvoor regels zijn gesteld in de Wet BIG en dat deze werkzaamheden op zichzelf beschouwd zijn te rangschikken onder de prestaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, Wet OB. Dat brengt naar het oordeel van de rechtbank echter niet mee dat daarmee ook de prestaties van eiseres moeten worden aangemerkt als dergelijke medische prestaties. Gezien de inhoud van de door eiseres gesloten overeenkomsten, de daartoe behorende Algemene Voorwaarden en haar bedrijfsomschrijving op haar website bestaan de prestaties van eiseres uitsluitend uit het ter beschikking stellen van gespecialiseerde arbeidskrachten die onder verantwoordelijkheid en voor rekening van de opdrachtgever radiotherapeutische werkzaamheden uitvoeren gedurende een vooraf afgesproken aantal uren en tegen een vaste uurvergoeding. Het vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat de diensten die eiseres aan haar opdrachtgevers verricht moeten worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten. Het beroep van eiseres op fiscale neutraliteit stuit hier dan ook op af. 
    
    13. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
      Proceskosten
      14. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    Beslissing
    
    De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. M.H. van Schaik, voorzitter, mr. K.M. Braun en mr. G.J. Ebbeling, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 mei 2013.
    
    griffier voorzitter
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 
      2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a.  de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.