ECLI:NL:GHSHE:2016:4602, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 13-10-2016, 15/00701
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2016-10-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aan belanghebbende is een conserverende navorderingsaanslag opgelegd. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij met belanghebbende een afspraak heeft gemaakt op basis waarvan hij de navorderingsaanslag mag opleggen met voorbijgaan aan de voorwaarden voor navordering zoals gesteld in artikel 16 van de AWR.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 15/00701
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 12 maart 2015, nummer AWB 14/3804 in het geding tussen
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonende te [plaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      de Inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] met dagtekening 5 april 2011 een conserverende navorderingsaanslag in het recht van successie opgelegd naar een te betalen bedrag van € 695.140. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 12 mei 2014 de conserverende navorderingsaanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 490 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 30 juni 2016 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] en de heer [B] , als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw [C] , de heer [D] en mevrouw [E] .
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
    
    
    
      2.1.
      Mevrouw [F] (hierna: erflaatster), is overleden op [datum] 2002. De erfgenamen van erflaatster zijn haar nichten, belanghebbende en haar zus [zus] .
      
    
    
      2.2.
      De omvang van de nalatenschap bedraagt € 14.923.072. Tot de nalatenschap behoren alle aandelen in [bedrijf 1] B.V. (hierna: [bedrijf 1] ) met een waarde van € 15.726.405. Tot de bezittingen van [bedrijf 1] behoort een vordering op haar deelneming [bedrijf 2] B.V. (hierna: [bedrijf 2] ).
      
    
    
      2.3.
      De aanslag.
      
      
        2.3.1.
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende ingevolge artikel 37, lid 1, van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) een aanslag in het recht van successie opgelegd naar een verkrijging van € 4.358.027. De Inspecteur heeft hierbij de vordering van [bedrijf 1] op [bedrijf 2] aangemerkt als beleggingsvermogen.
        
      
      
        2.3.2.
        De in 2.3.1 bedoelde aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
        
      
      
        2.3.3.
        Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de in 2.3.2 bedoelde uitspraak op bezwaar. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 9 juni 2008, nr. 07/3229, het beroep gegrond verklaard en de aanslag verminderd naar een verkrijging van € 2.897.648, omdat de met de in 2.2 bedoelde vordering verband houdende belastingschuld als beleggingsvermogen diende te worden aangemerkt.
        
      
      
        2.3.4.
        Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen de in 2.3.3 bedoelde uitspraak van de Rechtbank. Het Hof heeft bij uitspraak van 20 november 2009, nr. 08/00503, de in 2.3.3 bedoelde uitspraak van de Rechtbank bevestigd.
        
      
      
        2.3.5.
        Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de in 2.3.4 bedoelde uitspraak. De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 oktober 2010, nr. 09/05134, het cassatieberoep met toepassing van artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie (hierna: Wet RO) ongegrond verklaard.
        
      
    
    
      2.4.
      De conserverende aanslag.
      
      
        2.4.1.
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende ingevolge artikel 37, lid 2, van de SW 1956 de conserverende aanslag in het recht van successie opgelegd naar een verkrijging van € 3.103.509.
        
      
      
        2.4.2.
        De in 2.4.1 bedoelde conserverende aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
        
      
      
        2.4.3.
        Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de in 2.4.2 bedoelde uitspraak op bezwaar. De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 9 juni 2008, nr. 07/3227, overwogen dat de in 2.4.1 bedoelde conserverende aanslag niet tot een te hoog bedrag is opgelegd. Het beroep is daarbij gegrond verklaard louter omdat belanghebbende ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard in haar bezwaar. 
        
      
      
        2.4.4.
        Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen de in 2.4.3 bedoelde uitspraak van de Rechtbank. Het Hof heeft bij uitspraak van 20 november 2009, nr. 08/00503, de in 2.4.3 bedoelde uitspraak van de Rechtbank bevestigd.
        
      
      
        2.4.5.
        Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de in 2.4.4 bedoelde uitspraak. De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 oktober 2010, nr. 09/05133, het cassatieberoep met toepassing van artikel 81 van de Wet RO ongegrond verklaard.
        
      
    
    
      2.5.
      Met dagtekening 5 april 2011 heeft de Inspecteur de conserverende navorderingsaanslag opgelegd ten bedrage van € 695.140. Omdat de vijfjaarstermijn van artikel 53c van de SW 1956 was verstreken, is in deze navorderingsaanslag uitsluitend de belaste geconserveerde waarde begrepen.
      
    
    
      2.6.
      In het proces-verbaal van de zitting van de Rechtbank van 24 april 2008, waarbij de in 2.3.3 en 2.4.3 bedoelde beroepen mondeling zijn behandeld, is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “De rechtbank vraagt partijen of, bij toerekening aan beleggings- of ondernemingsvermogen, de schulden ook moeten worden toegerekend aan die bezittingen.
        
          De inspecteur verklaart daarop:
        Dat is tot nog toe niet door belanghebbenden gesteld en dat heb ik maar zo gelaten.
        Belanghebbenden hebben nooit gezegd dat niet alle schulden aan het beleggingsvermogen zijn toe te rekenen. Ik heb altijd gezegd dat er twee balansen gemaakt moeten worden.
        
          Belanghebbenden verklaren daarop:
        Wij maken bezwaar tegen deze houding van de inspecteur.
        
          Partijen komen overeen dat de belastingschuld directe samenhang heeft met de vordering en dat de andere schulden geen samenhang met de vordering hebben.”.
      
      
    
    
      2.7.
      In de uitspraak van de Rechtbank van 9 juni 2008, nr. AWB 07/3229, betreffende de in 2.3.1 bedoelde aanslag is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “4.6 Gezien het vorenoverwogene, moet de aanslag als volgt worden herrekend:
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                €
              
              
                €
              
            
            
              
                Waarde aandelen [bedrijf 1]
              
              
                
              
              
                15.726.405 
              
            
            
              
                Beleggingsvermogen:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - preferente aandelen [bedrijf 2]
              
              
                450.000 
              
              
                
              
            
            
              
                - vordering [bedrijf 2]
              
              
                11.428.345 
              
              
                
              
            
            
              
                Af: belastingschulden
              
              
                - 2.920.755
              
              
                
              
            
            
              
                Af: drempel
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                15% x € 15.726.405
              
              
                - 2.358.961
              
              
                
              
            
            
              
                Correctie wegens beleggen
              
              
                
              
              
                6.598.629 
              
            
            
              
                Kwalificerende waarde
              
              
                
              
              
                9.127.776 
              
            
            
              
                Aandeel belanghebbende 50%
              
              
                
              
              
                4.563.888 
              
            
            
              
                Te conserveren waarde
              
              
                4.563.888 
              
              
                
              
            
            
              
                Omvang verkrijging belanghebbende
              
              
                7.461.536 
              
              
                
              
            
            
              
                Verkrijging voor gewone aanslag
              
              
                
              
              
                2.897.648 
              
            
          
        
      
      
      
        (…)
        6. Beslissing
        De rechtbank:
        (…)
        - vermindert de aanslag tot een berekend naar een verkrijging van € 2.897.648;
        (…).”.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of partijen een afspraak hebben gemaakt op grond waarvan de Inspecteur de conserverende navorderingsaanslag mag opleggen met voorbijgaan aan de voorwaarden voor navordering, zoals gesteld in artikel 16, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). De Inspecteur is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. Belanghebbende is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
    
    
      3.2.
      In hoger beroep is niet meer in geschil dat de onderhavige belastingaanslag een navorderingsaanslag in de zin van artikel 16 van de AWR is.
      
    
    
      3.3.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Niet in geschil is dat de conserverende navorderingsaanslag niet voldoet aan de voorwaarden voor navordering, zoals gesteld in artikel 16 van de AWR.
      
    
    
      4.2.
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat hij desondanks de conserverende navorderingsaanslag rechtmatig heeft opgelegd. Het ligt op de weg van de Inspecteur om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken, dat dit zo is.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur beroept zich op een afspraak die partijen hebben gemaakt ter zitting van de Rechtbank op 24 april 2008. Bij het maken van deze afspraak was volgens de Inspecteur de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag al verstreken en de toepassing van de verlengde navorderingstermijn niet aan de orde geweest. Daarom moet de afspraak volgens de Inspecteur in redelijkheid worden uitgelegd. Een redelijke uitleg van de afspraak leidt er volgens de Inspecteur toe dat een vermindering van de aanslag gepaard gaat met een verhoging van de conserverende aanslag, omdat de aanslag en de conserverende aanslag communicerende vaten zijn.
      
    
    
      4.4.
      Het Hof stelt voorop dat de vraag wat tussen partijen op grond van een door hen gesloten overeenkomst (mondeling danwel schriftelijk) rechtens is, niet kan worden beantwoord door middel van alleen een taalkundige uitleg, maar dat de zogenoemde Haviltex-maatstaf (arrest van de Hoge Raad van 13 maart 1981, nr. 11647, ECLI:NL:HR:1981:AG4158, NJ 1981,635 (Haviltex)) toegepast dient te worden. In het Haviltex-arrest heeft de Hoge Raad overwogen:
      
      
        “2. (...) De vraag hoe in een schriftelijk contract de verhouding van pp. is geregeld en of dit contract een leemte laat die moet worden aangevuld, kan niet worden beantwoord op grond van alleen maar een zuiver taalkundige uitleg van de bepalingen van dat contract. Voor de beantwoording van die vraag komt het immers aan op de zin die pp. in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan deze bepalingen mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten. Daarbij kan mede van belang zijn tot welke maatschappelijke kringen pp. behoren en welke rechtskennis van zodanige pp. kan worden verwacht.”.
      
      
      
        Ook komt het bij de uitleg van een mondelinge overeenkomst aan op de zin die partijen over en weer redelijkerwijs aan de door hen gebezigde bewoordingen mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten (arrest van de Hoge Raad van 4 september 2009, nr. 07/11019, ECLI:NL:HR:2009:BI6319).
      
      
    
    
      4.5.
      Uit het Haviltex-arrest volgt dat met een zuiver taalkundige uitleg van een schriftelijke overeenkomst niet noodzakelijkerwijs duidelijkheid wordt verkregen over de inhoud daarvan. Anderzijds is het niet zo dat de tekst nimmer beslissend kan zijn. De rechter dient alle omstandigheden in aanmerking te nemen; de bewoording van de overeenkomst vormt één van die omstandigheden. Dat volgt, zo niet uit het Haviltex-arrest zelf, dan toch uit de nadien door de Hoge Raad gewezen arresten van 19 januari 2007, C05/266HR, ECLI:NL:HR:2007:AZ3178, NJ 2007,575 (Meyer Europe BV/PontMeyer BV) en van 29 juni 2007, C05/285HR, ECLI:NL:HR:2007:BA4909, NJ 2007,576 (Derksen/Homburg).
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat hetgeen in het proces-verbaal over de inhoud van de afspraak staat vermeld (zie 2.6) juist is. Naar het oordeel van het Hof bestaan in het onderhavige geval geen redenen om van de duidelijke bewoordingen van de in het proces-verbaal neergelegde afspraak af te wijken. De afspraak is tot stand gekomen tussen gelijkwaardige en professionele partijen, waarbij belanghebbende zich door professionele gemachtigden heeft laten bijstaan en de Inspecteur de beschikking heeft over de expertise van de Belastingdienst. Ter zitting van de Rechtbank op 24 april 2008 zijn de beroepen betreffende de aanslag (AWB 07/3229) en de conserverende aanslag (AWB 07/3227) gezamenlijk behandeld. Het Hof is daarom van oordeel dat van de Inspecteur mocht worden verwacht dat hij zich ten tijde van het maken van de afspraak (24 april 2008) realiseerde dat de aanslag en de conserverende aanslag onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden, in die zin dat als de aanslag wordt verlaagd, de conserverende aanslag moet worden verhoogd. Niet in geschil is dat de aanslag en de conserverende aanslag twee afzonderlijke belastingaanslagen zijn. Verder heeft de Inspecteur niet dan wel onvoldoende weersproken belanghebbendes stelling dat de Inspecteur ter zitting op 24 april 2008 niet overvallen kan zijn over de kwalificatie van de belastingschuld. Voorts heeft de Inspecteur destijds de conserverende aanslag (zie 2.4) lager vastgesteld dan voortvloeide uit de aangifte, ondanks dat hij wist dat belanghebbende zich op het standpunt stelde dat het gehele vermogen onder de bedrijfsopvolgingsfaciliteit viel.
      
    
    
      4.7.
      Gelet op de in 4.6 genoemde omstandigheden is het Hof van oordeel:
      
         dat het op de weg van de Inspecteur had gelegen om de afspraak over de aanslag overeen te komen onder de voorwaarde dat een conserverende navorderingsaanslag zou worden opgelegd;
         dat belanghebbende er ten tijde van het maken van de afspraak niet van uit hoefde te gaan dat haar een conserverende navorderingsaanslag zou worden opgelegd; en
         dat (de gemachtigde van) belanghebbende met de gemaakte afspraak geen afstand heeft gedaan van haar recht zich te beroepen op de overschrijding van de navorderingstermijn van artikel 16, lid 3, van de AWR; zelfs niet nu de afspraak tot stand is gekomen buiten de navorderingstermijn.
      
      
    
    
      4.8.
      De Inspecteur heeft zich nog beroepen op de uitspraak van gerechtshof Amsterdam van 14 november 1988, nr. 3138/87, ECLI:NL:GHAMS:1988:AX0602, V-N 1989/2915, 3. Dienaangaande heeft de Rechtbank het volgende overwogen:
      
      
        “2.10. (…) De onderhavige situatie verschilt wezenlijk van die bij Hof Amsterdam waarop de inspecteur zich beroept. Anders dan in het onderhavige geval waren daar afspraken gemaakt over de heffing over de betreffende jaren en had de gemachtigde bevestigd dat hij bij het aangaan van de overeenkomst wist dat de navorderingstermijn verstreken was, maar dat de belanghebbende akkoord ging omdat hij volledig schoon schip wilde maken over de betreffende jaren.”.
      
      
      
        Het Hof sluit zich aan bij het oordeel van de Rechtbank.
      
      
    
    
      4.9.
      Voorts heeft de Rechtbank nog het volgende geoordeeld:
      
      
        “2.10. (…) Van het terugkomen op gemaakte afspraken is in het onderhavige geval geen sprake. Dat de inspecteur kennelijk alleen had willen instemmen met de toerekening van de belastingschuld aan het beleggingsvermogen op voorwaarde dat de daaruit voortvloeiende belastingschulden ook daadwerkelijk dienovereenkomstig zouden worden geformaliseerd, blijkt niet uit het proces verbaal van de zitting. De verhoging van de conserverende aanslag is in het geheel niet aan de orde geweest. Nu niet in geschil is dat de navorderingsaanslag is opgelegd na het verstrijken van de navorderingstermijn, moet de navorderingsaanslag worden vernietigd.”.
      
      
      
        Het Hof sluit zich ook aan bij dit oordeel van de Rechtbank.
      
      
    
    
      4.10.
      Gelet op hetgeen in 4.6 tot en met 4.9 is overwogen, is het Hof van oordeel dat de conserverende navorderingsaanslag niet rechtmatig is opgelegd. De Rechtbank heeft derhalve terecht geoordeeld dat de conserverende navorderingsaanslag moet worden vernietigd.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.11.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.12.
      Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 497.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.13.
      Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig hem te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      4.14.
      Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin de Inspecteur in het ongelijk is gesteld. Dit betreft de onderhavige zaak ten name van belanghebbende, alsmede de zaak met kenmerk 15/00700.
      
    
    
      4.15.
      Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op twee (punten) x € 496 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 992.
      
    
    
      4.16.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
    
      4.17.
      Het Hof zal in deze zaak en in de zaak met kenmerk 15/00700 een proceskostenvergoeding toekennen van € 496.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        
          verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        
          bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
      
      
        
          bepaalt dat van de Inspecteur ter zake van het door hem ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 497; en
      
      
        
          veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 496.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 13 oktober 2016 door A.J. Kromhout, voorzitter, A.P.M. van Rijn en B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.