ECLI:NL:GHLEE:2011:BR2894, Gerechtshof Leeuwarden, 12-07-2011, BK 10/00166 Inkomstenbelasting
Gerechtshof Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2011-07-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
        a.	Kan belanghebbende ten aanzien van zijn depothouderschap en zijn bezorgactiviteiten als ondernemer worden aangemerkt?
        b.	Zo ja, heeft belanghebbende recht op zelfstandigen- en startersaftrek? Deze vraag spitst zich toe op het antwoord op de vraag of belanghebbende heeft voldaan aan het zogenoemde urencriterium.
        c.	Heeft belanghebbende ten aanzien van de over zijn studielening verschuldigde rente in het onderhavige jaar recht op persoonsgebonden aftrek ter zake van scholingsuitgaven? Hierbij doet belanghebbende ook een beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel.

GERECHTSHOF LEEUWARDEN
      Sector belastingrecht
    
    
    
      nummer 10/00166
      uitspraakdatum: 12 juli 2011
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X  te Z (hierna: belanghebbende)
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 18 juni 2010, nummer AWB 08/2161, 
      in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.365. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 375. Tevens heeft de Inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag premie ziekenfondswet (hierna: ZFW) opgelegd naar een grondslag van
      € 16.010. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 85.
    
    
    1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de hiervoor – onder 1.1 - genoemde aanslagen en beschikkingen gehandhaafd.
    
    1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 18 juni 2010, verzonden op 21 juni 2010, ongegrond verklaard.
    
    1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
    
    1.5	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 mei 2011 te Leeuwarden. Daarbij is verschenen en gehoord A, als de gemachtigde van belanghebbende. Namens de Inspecteur is niemand verschenen. De Inspecteur heeft bij brief van 1 juni 2011, ingekomen op 6 juni 2011, zijn reden van afwezigheid opgegeven.  
    
    1.7	De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
    
    1.8	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	De vaststaande feiten  
    
    2.1	Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen onder 1.1 tot en met 1.12 staat vermeld in de uitspraak van de Rechtbank. Daarover bestaat tussen partijen geen geschil, zodat het Hof van die feiten zal uitgaan. In die uitspraak zijn de feiten als volgt weergegeven (waarbij het Hof “eiser” heeft vervangen door “belanghebbende” en “verweerder” door “de Inspecteur”):
    
    “1.1	Belanghebbende, geboren op .. juli 19.., studeerde tot medio 2002 aan de Hanzehogeschool te Groningen.
    
    1.2	Op 25 september 2002 heeft belanghebbende met B B.V. te L (B) een distributieovereenkomst gesloten. De overeenkomst houdt in dat belanghebbende tegen een afgesproken vergoeding de distributie van een aantal landelijke dagbladen zal verzorgen. Hij kan zich hierbij laten bijstaan door krantenbezorgers. 
    
    1.3	Op 30 september 2002 heeft belanghebbende met C B.V. te M (C) een overeenkomst van opdracht voor depothouders gesloten. Belanghebbende krijgt hiervoor een maandelijkse vergoeding, bestaande uit een vaste vergoeding en een vergoeding per krant. 
    
    1.4	De activiteiten die belanghebbende voor B en C in het jaar 2004 verrichtte bestaan - kort weergegeven - uit het 's ochtends in ontvangst nemen van de kranten die bezorgd moeten worden, ervoor zorg dragen dat de bezorgers de juiste aantallen meekrijgen en het nabezorgen van kranten als een bezorger een adres heeft overgeslagen. De kranten worden door B en C bezorgd bij een depot bij de voetbalvereniging; belanghebbende heeft geen depot aan huis. 
    
    1.5	Belanghebbende heeft verder in het jaar 2004 op de maan- en donderdagen voor D B.V. (D), E en F B.V. huis-aan-huisbladen en/of folders bezorgd in N.
    
    1.6	In het jaar 2004 heeft belanghebbende zich ten aanzien van de onder de punten 1.2 en 1.5 bedoelde activiteiten (de activiteiten) bij de Kamer van Koophandel als ondernemer laten inschrijven.
    
    1.7	Belanghebbende heeft ten aanzien van het uitvoeren van de activiteiten in het jaar 2004 een fiets en een computer aangeschaft. 
    
    1.8	Belanghebbende schreef onder de naam G in het jaar 2004 voor het eerst maandelijks facturen uit voor de door hem verrichte activiteiten. Hierbij bracht hij omzetbelasting in rekening. De facturering liep eind 2004 voor het eerst naar behoren.
    
    1.9	Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2004 de voor de activiteiten verkregen vergoedingen verantwoord als winst uit onderneming. De belastbare winst heeft hij berekend op een bedrag van € 1.305,-- negatief. Hierbij heeft hij onder meer een bedrag van € 8.526,-- als zelfstandigen- en startersaftrek in aanmerking genomen. Belanghebbende heeft verder in zijn aangifte een van H B.V. ontvangen bedrag van € 8.312,-- als loon uit dienstbetrekking aangegeven.
    
    1.10	De Inspecteur heeft de door belanghebbende ter zake van de voor de activiteiten verkregen vergoedingen bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2004 niet aangemerkt als winst uit onderneming, maar als resultaat uit overige werkzaamheden. De opbrengsten heeft hij berekend op een bedrag van € 12.475,--, waarbij hij het door belanghebbende van D B.V. aangegeven bedrag van € 583,-- heeft verhoogd tot een bedrag van € 756,--. De Inspecteur heeft bij het bepalen van het resultaat uit overige werkzaamheden een bedrag van € 3.422,-- aan kosten op de opbrengsten in mindering gebracht.
    
    1.11	Belanghebbende heeft in verband met zijn studie aan de Hanzehogeschool een studieschuld in de zin van de Wet Studiefinanciering opgebouwd bij de Informatie Beheer Groep (IBG). Ter zake van de over deze schuld in het jaar 2004 verschuldigde rente heeft belanghebbende in zijn aangifte een bedrag van € 6.443,-- als persoonsgebonden aftrek ter zake van scholingsuitgaven in aanmerking genomen. 
    
    1.12	De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2004 de onder punt 1.9 bedoelde door belanghebbende gevraagde persoonsgebonden aftrek geweigerd. De desbetreffende studieschuld heeft de Inspecteur bij het bepalen van het voordeel uit sparen en beleggen aangemerkt als schuld en heeft vervolgens het door belanghebbende aangegeven positieve voordeel uit sparen en beleggen verminderd tot nihil.”.
    
    2.2	In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof nog het volgende vast:  In het onderhavige jaar heeft belanghebbende een vergoeding ontvangen van opdrachtgever I ter zake van het bezorgen van streekpost.
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
      a.	Kan belanghebbende ten aanzien van zijn depothouderschap en zijn bezorgactiviteiten als ondernemer worden aangemerkt?
      b.	Zo ja, heeft belanghebbende recht op zelfstandigen- en startersaftrek? Deze vraag spitst zich toe op het antwoord op de vraag of belanghebbende heeft voldaan aan het zogenoemde urencriterium.
      c.	Heeft belanghebbende ten aanzien van de over zijn studielening verschuldigde rente in het onderhavige jaar recht op persoonsgebonden aftrek ter zake van scholingsuitgaven? Hierbij doet belanghebbende ook een beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel.
    
    
    3.2	Belanghebbende beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – geformuleerde vragen bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de opgelegde aanslag IB/PVV tot een opgelegd naar een verzamelinkomen van negatief € 7.106 en, naar het Hof begrijpt, tot dienovereenkomstige vermindering van de aanslag ZFW en de bestreden beschikkingen heffingsrente.
    
    3.3	De Inspecteur beantwoordt de onder punt 3.1 vermelde vragen ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    3.4	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Belanghebbende heeft daaraan  ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1 	Artikel 3.2 van de Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang: "Belastbare winst uit onderneming is het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen (...) verminderd met de ondernemersaftrek (…)".
    
    4.2	Artikel 3.4 van de Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang: "In deze afdeling en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder ondernemer: de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.".
    
    4.3	In de jurisprudentie is voor de uitleg van het begrip onderneming aansluiting gezocht bij de in de bedrijfseconomie gebruikelijke omschrijving. Volgens vaste jurisprudentie is van een bedrijfsmatige exploitatie alleen sprake wanneer met een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid aan het maatschappelijk productieproces wordt deelgenomen met het oogmerk om daarmede winst te behalen (vergelijk HR 4 maart 2003, 09/04554, LJN: BP6283).
    
    
      4.4	Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een onderneming dient onder meer gelet te worden op de volgende factoren:
      a. de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden;
      b. de grootte van de bruto-baten;
      c. de winstverwachting;
      d. het lopen van (ondernemers)risico;
      e. de beschikbare tijd;
      f. de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheid wordt gegeven;
      g. het aantal opdrachtgevers;
      h. het spraakgebruik.
    
    
    4.5	Naar het oordeel van het Hof rust de bewijslast van het ondernemerschap op belanghebbende. Belanghebbende dient de feiten te stellen en, bij de gemotiveerde betwisting daarvan, aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat van een onderneming sprake is, Hierin slaagt hij, naar het oordeel van het Hof, niet. Gelet op de hiervoor - onder 2.1 en 2.2 - vermelde feiten wijzen de factoren opgenomen onder 4.4 onder de letters a, b, c,en g  weliswaar in de richting van een onderneming als bedoeld in artikel 3.4 van de Wet IB 2001, doch niet in zodanige mate dat belanghebbende in het onderhavige geval ook is aan te merken als een belastingplichtige die winst uit een zodanige onderneming geniet, terwijl met name de factoren genoemd onder d, f en h in een andere richting wijzen. Dienaangaande overweegt het Hof voorts nog dat belanghebbende niet, althans onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat hij met het verrichten van de onderwerpelijke werkzaamheden ondernemersrisico (d) loopt. Daarnaast is ook de door belanghebbende aangevoerde stelling dat hij in de Gouden Gids is vermeld, onvoldoende om als ondernemer te worden aangemerkt (f). Al hetgeen belanghebbende in dit verband naar voren heeft gebracht, in onderlinge samenhang beschouwd,  is het Hof van oordeel dat, mede gelet op het spraakgebruik, in het onderhavige geval geen sprake is van ondernemerschap in de vorenbedoelde zin van het woord. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat het resultaat uit de door eiser verrichte activiteiten als resultaat uit overige werkzaamheden moet worden aangemerkt. Het Hof is niet gebleken dat partijen hierbij uitgaan van een onjuiste rechtsopvatting, zodat het partijen daarin volgt. Het Hof komt aldus niet toe aan de beantwoording van vraag of belanghebbende heeft voldaan aan het urencriterium.
    
    4.6	In rechtsoverweging 3.3 van de uitspraak, waartegen hoger beroep, heeft de Rechtbank (waarbij het Hof “eiser” heeft vervangen door “belanghebbende” en “verweerder” door “de Inspecteur”) voorts nog overwogen: “Naar de Rechtbank partijen begrijpt, is de hoogte van het door de Inspecteur vastgestelde resultaat uit overige werkzaamheden in zoverre in geschil dat belanghebbende stelt dat de in het jaar 2004 van D ontvangen vergoeding € 583,-- bedraagt, terwijl deze vergoeding volgens de Inspecteur € 756,-- beloopt. De Inspecteur heeft aangevoerd dat hij de hoogte van deze vergoeding heeft gebaseerd op de ter zake bij hem aanwezige - naar de rechtbank aanneemt door D aan hem doorgegeven - gegevens. Belanghebbende heeft niet bestreden dat de vergoeding volgens de gegevens van de Inspecteur € 756,-- bedraagt, maar heeft gesteld dat hij in het jaar 2003 van de jaaropgaven is uitgegaan, terwijl met ingang van het jaar 2004 facturen zijn opgemaakt, zodat er omzetbelasting tussenzit en waarschijnlijk een bedrag dat overloopt en dat al in het jaar 2003 is meegenomen. Naar het oordeel  (van de Rechtbank, Hof) heeft belanghebbende deze stelling onvoldoende inzichtelijk gemaakt, zodat de Rechtbank het ervoor houdt dat de hoogte van D ontvangen vergoeding moet worden vastgesteld overeenkomstig de gegevens van de Inspecteur, dus op een bedrag van € 756,--. Overigens heeft belanghebbende het door de Inspecteur vastgestelde resultaat uit overige werkzaamheden niet, althans onvoldoende gemotiveerd, betwist.” Hetgeen belanghebbende daartegen in hoger beroep nog heeft aangevoerd, leidt, naar het oordeel van het Hof, niet tot een andere gevolgtrekking, aangezien belanghebbende, op wie dienaangaande de bewijslast rust, niet erin is geslaagd zijn stellingen op dit punt aannemelijk te maken. Het Hof merkt hierbij op dat de door belanghebbende overgelegde en aan D uitgereikte facturen van de maanden februari tot en met december 2004 laten zien dat belanghebbende (ten minste) een bedrag van € 693,34 heeft ontvangen van D. Ondanks het ontbreken van de factuur van de maand januari is voldoende aannemelijk geworden dat het totaal ontvangen bedrag € 756 beloopt. De door belanghebbende gefactureerde omzetbelasting, maakt dit niet anders aangezien belanghebbende deze omzetbelasting niet op aangifte heeft voldaan. 
    
    
      4.7	Ten aanzien van de door belanghebbende bepleite persoonsgebonden aftrek in verband met scholingsuitgaven, verwijst het Hof eveneens naar de overwegingen van de Rechtbank dienaangaande. De Rechtbank heeft daarover het volgende overwogen, waarbij het Hof de verwijzing naar de geschilomschrijving, voor zover nodig, heeft vernummerd en “eiser” heeft vervangen door “belanghebbende” en “verweerder” door “de Inspecteur”:
      “3.4	Ter beantwoording van de onder punt 3.1c vermelde vraag, wijst de rechtbank belanghebbende erop dat de Wet met ingang van 1 januari 2001 geen ruimte biedt voor aftrek van het werkelijke bedrag van de rente op studieleningen in het kader van de Wet studiefinanciering dan wel de Wet studiefinanciering 2000. Volgens het regime van deze Wet behoren de studieleningen - zoals de Inspecteur terecht heeft onderkend (zie punt 1.12) - tot de rendementgrondslag van het forfaitair te bepalen inkomen uit sparen en beleggen. De in artikel I, onderdeel ASb van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, neergelegde overgangsregeling voor de aftrek van rente over op 31 december 2000 bestaande studieschulden, geldt niet voor studieschulden als bedoeld in de Wet studiefinanciering. Aldus bestaat er voor belanghebbende in het geheel geen mogelijkheid om de werkelijke rente over zijn studieschuld in aftrek te brengen. Het antwoord op de onder punt 3.1c vermelde vraag luidt dus naar het oordeel van de Rechtbank ontkennend. Belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel maakt dit niet anders, omdat - zoals de Inspecteur terecht heeft gesteld - in de door belanghebbende aangedragen twee gevallen het belastingjaar 2000 aan de orde was en het in dat jaar het wettelijk nog mogelijk was om de werkelijke rente op studieschulden in de zin van de Wet Studiefinanciering ten laste van het inkomen brengen”. Het Hof verenigt zich met hiervoor omschreven oordeel van de Rechtbank en met de daartoe gebezigde gronden en maakt deze tot de zijne. 
    
    
    4.8	Ten aanzien van het hoger beroep tegen het oordeel van de Rechtbank betreffende de bestreden aanslag premie ZFW voor het jaar 2004 geldt dat ook dat hoger beroep ongegrond moet worden verklaard, nu de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de grondslag van deze aanslag overeenkomstig de voor het jaar 2004 geldende Ziekenfondswet gebaseerd is op het volgens de Wet IB 2001 vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning. 
    
    
      4.9	Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, 
      is het hoger beroep ook in zoverre ongegrond.
    
    
    slotsom
    
    Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
    5.	Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    6.	Beslissing 
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. E. Polak en mr. A.C. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    De beslissing is op 12 juli 2011	in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    (K. de Jong-Braaksma)	(P. van der Wal)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op  13 juli 2011
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.