ECLI:NL:GHARL:2016:6957, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-08-2016, 15/01332  t/m 15/01334
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-08-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Fout in de aangifte doordat de adviseur van belanghebbende de commerciële balans als fiscale balans heeft gebruikt. De aanslag is conform afgedaan. Geen ambtelijk verzuim; geen verwijtbare fout van de Inspecteur, die gelijkgesteld moet worden aan een beoordelingsfout.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      nummers 15/01332 tot en met 15/01334
      uitspraakdatum: 30 augustus 2016
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 3 september 2015, nummer LEE 14/2203, 14/2430 en 14/2431, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.026. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 972.
    
    
      1.2
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.819. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 283.
    
    
      1.3
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.277. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 241.
    
    
      1.4
      Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen gehandhaafd.
    
    
      1.5
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 3 september 2015 het beroep inzake de navorderingsaanslagen in de IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 ongegrond verklaard, het beroep inzake de navorderingsaanslag in de IB/PVV voor het jaar 2009 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur betreffende laatstvermelde navorderingsaanslag vernietigd en die navorderingsaanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.472.
    
    
      1.6
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.7
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.8
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 juli 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [B] , alsmede mr. [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [D] .
    
    
      1.9
      Partijen hebben een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.10
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende is geboren [in] 1974 en werkte tot maart 2009 in loondienst bij [E] te [F] (hierna: de onderneming). Belanghebbende heeft de onderneming met toebehoren gekocht van [G] . Vanaf 1 maart 2009 drijft belanghebbende de onderneming voor eigen rekening en risico.
    
    
      2.2
      
        Ter zake van de overname van de onderneming hebben belanghebbende en [G] op 23 februari 2009 een onderhandse koopovereenkomst getekend. In deze overeenkomst is, voor zover te dezen van belang, onder meer het volgende vermeld:
        
          „1.2 Partijen verklaren dat deze koopovereenkomst is aangegaan voor een koopsom van in totaal € 258.000 (zegge: tweehonderdachtenvijftigduizend Euro). Deze koopsom is bepaald ervan uitgaande dat de onderneming fiscaal geruisloos conform artikel 3.63 Wet Inkomstenbelasting 2001 wordt doorgeschoven van verkoper aan koper. Indien, om welke reden dan ook, niet geruisloos kan worden doorgeschoven, zal de koopsom € 300.000 (zegge driehonderdduizend euro) bedragen.
        
      
    
    
      
    
    
      1.4
      
        Partijen verbinden zich om mee te werken aan een verzoek geruisloze doorschuiving als bedoeld in artikel 3.63 Wet op de Inkomstenbelasting 2001. Een door beide partijen ondertekend exemplaar maakt onderdeel uit van deze overeenkomst.” 
      
      
    
    
      2.3
      De koopovereenkomst is op 24 februari 2009 geregistreerd bij de Belastingdienst.
    
    
      2.4
      Bij brief van belanghebbende van 23 februari 2009 aan de Inspecteur is ter zake van de overdracht van de onderneming een verzoek gedaan om geruisloze doorschuiving als bedoeld in artikel 3.63 van de Wet IB 2001. Dit verzoek is door de Inspecteur gehonoreerd. Het verzoek is kort na ontvangst opgenomen in het digitale systeem van de Belastingdienst en behoort tot het dossier van belanghebbende.
    
    
      2.5
      Belanghebbende heeft aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2009, 2010 en 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit uitsluitend werk en woning van respectievelijk € 16.124, negatief € 1.844 en € 3.696. Deze aangiften, waarbij als bijlagen de jaarrekeningen over de betreffende jaren zijn gevoegd, zijn verzorgd door Accountantskantoor [H] (hierna: de accountant).
    
    
      2.6
      In het in de aangiften opgenomen saldo van de fiscale winstberekening is rekening gehouden met de hierna te noemen bedragen aan afschrijving op goodwill, die in mindering zijn gebracht op de winst over de betreffende jaren. Deze bedragen ter zake van in aftrek gebrachte afschrijving op goodwill zijn in de aangiften niet benoemd. Uit de bij de aangiften als bijlagen gevoegde jaarrekeningen over de betreffende jaren blijkt van de volgende in dit verband van belang zijnde bedragen:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Stand goodwill aan het begin van het boekjaar
                
              
              
                
                  Stand goodwill aan het eind van het jaar
                
              
              
                
                  Afschrijving goodwill
                
              
            
            
              
                2009
              
              
                € 241.425
              
              
                € 214.382
              
              
                € 27.043
              
            
            
              
                2010
              
              
                € 214.382
              
              
                € 190.995
              
              
                € 23.387
              
            
            
              
                2011
              
              
                € 190.995
              
              
                € 167.608
              
              
                € 23.387
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.7
      
        In de jaarrekening van de onderneming over de periode van 1 maart 2009 tot en met 31 december 2009 is onder meer het volgende opgenomen:
        
          „
          Goodwill
        
        
          Dit betreft de betaalde goodwill bij overname van [E]
        
        
          te [F] .
        
        
          Het verloop van deze post in 2009 is als volgt:	
          					 €
        
        
          Overname per 1 maart 2009 						                    7.554
        
        
          Bij: aankoop goodwill 							                
          233.871
        
        
                          241.425
        
        
          Af: afschrijving: 
        
        
          goodwill, overgenomen 					       7.554
        
        
          goodwill, aangekocht 					     
          19.489 		     27.043
        
        
          Balans per 31 december 2009 							   
          214.382
        
        
          Afschrijvingspercentage: 							
                   10%
        
        
          Cumulatieve afschrijving 							
               19.489
          ”
        
      
      
    
    
      2.8
      De aanslagen in de IB/PVV voor 2009 tot en met 2011 zijn door de Inspecteur conform de aangiften en zonder nadere beoordeling opgelegd. Bij de regeling van de aanslag in de IB/PVV voor 2011 was aan de behandelend belastingambtenaar bekend dat voor 2009 en 2010 ten onrechte over de aangekochte goodwill was afgeschreven, doch heeft geen blokkering van de verwerking en afdoening plaatsgevonden. Deze aanslag heeft als dagtekening 8 februari 2013.
    
    
      2.9
      Bij schrijven van 15 februari 2013 is aan belanghebbende medegedeeld dat de Inspecteur voornemens is navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting over 2009 en 2010 op te leggen in verband met ten onrechte geactiveerde en daarop afgeschreven goodwill. Ter zitting is gebleken dat de Inspecteur hiervan op de hoogte was geraakt door een renseignement betreffende [G] , die de onderneming aan belanghebbende had overgedragen. 
    
    
      2.10
      
        Bij schrijven van de Inspecteur van 22 maart 2013 heeft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
        
          „Gedateerd 15 februari jl. heeft u een brief ontvangen welke was verzonden door de heer [I] .
        
        
          (…)
        
        
          Vandaag heb ik de behandeling overgenomen. Ik heb vernomen dat ondanks de gestelde termijn van 5 maart jl. tot op heden geen reactie is ontvangen. Ik heb daarom de aanslagen 2009, 2010 én 2011 herzien (de aanslag 2011 was inmiddels ook definitief vastgesteld) en navorderingsaanslagen Inkomstenbelasting/Premie Volksverzekering en Premie Zorgverzekeringswet opgelegd.”
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd, welke vraag door belanghebbende ontkennend en door de Inspecteur bevestigend wordt beantwoord.
    
    
      3.2
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur niet beschikte over een nieuw, navordering rechtvaardigend feit, althans dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan bij het opleggen van de primitieve aanslagen. Voorts stelt hij dat de Inspecteur op grond van de aanwezigheid van het doorschuivingsverzoek gehouden was onderzoek te doen alvorens de aanslagen vast te stellen. Door na te laten een zodanig onderzoek te doen, heeft de Inspecteur een verwijtbare fout heeft gemaakt, die gelijk te stellen is aan een beoordelingsfout.
    
    
      3.3
      De Inspecteur stelt dat sprake is van een nieuw feit. De belastingplichtige die zelf niet heeft voldaan aan zijn verplichtingen, kan zich niet met vrucht beroepen op onzorgvuldigheid van de inspecteur. De Inspecteur handhaaft zijn in eerste aanleg gedane beroep op kwade trouw aan de zijde van belanghebbende respectievelijk aan belanghebbende toe te rekenen kwade trouw van zijn accountant. Hij betwist dat sprake is van een verwijtbaar onjuist inzicht van zijn kant in de feiten.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en van de navorderingsaanslagen.
    
    
      3.6
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Er is bij de aangiften door de adviseur van belanghebbende een vergissing begaan, die eruit bestaat dat de commerciële balans als fiscale balans is gebruikt. Dit heeft geleid tot de fout in de aangiften. De Inspecteur heeft de aanslagen conform de aangiften afgedaan en daarmee de fout in de aanslagen opgenomen.
    
    
      4.2
      Artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaalt dat navordering mede kan plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat ten gevolge van een fout een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of ten gevolge van een fout een belastingaanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is, waarvan in elk geval sprake is indien de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt.
    
    
      4.3
      Tussen partijen is niet in geschil dat de door de Inspecteur gemaakte fout aan belanghebbende kenbaar was. Alsdan brengt evenvermelde bepaling mee dat navordering is toegestaan, indien de aanslagen niet te laag zijn vastgesteld als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de Inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor de omvang van de belastingplicht of van een onjuist inzicht van de Inspecteur in het recht.
    
    
      4.4
      De aangiften zijn automatisch afgedaan. Dit brengt mee dat niet gezegd kan worden dat de Inspecteur de aangiften heeft beoordeeld. Belanghebbende heeft daarom ter zitting zijn stelling dat sprake is van een beoordelingsfout ingetrokken. Hij stelt zich thans op het standpunt dat het achterwege laten van een beoordeling in een geval als het onderhavige, waarin de aanwezigheid van een verzoek tot geruisloze doorschuiving aan de inspecteur bekend is, een verwijtbare fout is, die gelijkgesteld moet worden aan een beoordelingsfout.
    
    
      4.5
      Dat standpunt is onjuist. De aangiften zijn door belanghebbendes accountant ingediend en maakten een verzorgde indruk. Alsdan is de inspecteur niet gehouden de aangifte te beoordelen. De omstandigheid dat in het onderhavige geval een verzoek tot doorschuiving was gedaan maakt dat niet anders. Indien de inspecteur een aangifte niet heeft beoordeeld, kan niet gezegd worden dat hij de aanslag te laag heeft vastgesteld als gevolg van een onjuist inzicht in de feiten of in het recht. Elk inzicht in de feiten ontbrak hem immers.
    
    
      4.6
      Ten tijde van de vaststelling van de primitieve aanslag voor 2011 was aan de Inspecteur bekend dat belanghebbende ten onrechte goodwill had geactiveerd en daarop had afgeschreven. Deze wetenschap heeft hem ertoe gebracht belanghebbende mee te delen dat hij voornemens was voor de jaren 2009 en 2010 navorderingsaanslagen op te leggen. Het had in de rede gelegen bij kennisneming van de informatie die tot dat voornemen had geleid de verwerking en afdoening bij de aanslagregeling voor 2011 te blokkeren, doch dat is klaarblijkelijk niet gebeurd. Ter zitting heeft de Inspecteur herhaald dat niet valt na te gaan waarom de blokkering is nagelaten. Nu de aangifte over 2011 niet is beoordeeld voordat de aanslag is opgelegd, kan niet worden geoordeeld dat de Inspecteur bij de vaststelling van de aanslag een onjuist inzicht had in de feiten of in het recht. Belanghebbende stelt dat het de Inspecteur is te verwijten dat zulk inzicht ontbrak. Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft tegenover de betwisting door de Inspecteur die stelling echter niet aannemelijk gemaakt.
    
    
      4.7
      Nu de navordering over de onderhavige jaren kon plaatsvinden op de voet van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de AWR, behoeven de vraag of sprake was van een nieuw feit en de vraag of belanghebbende of zijn accountant te kwader trouw was ter zake van het feit dat grond opleverde voor het vermoeden dat de aanslagen te laag waren vastgesteld, geen beantwoording meer. 
    
    
      4.8
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.W. baron van Knobelsdorff, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 30 augustus 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      
        De griffier is verhinderd de uitspraak                      De voorzitter,
      
        te ondertekenen 
      
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              
            
            
              (J.W. van Knobelsdorff)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 augustus 2016
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.