ECLI:NL:RBZWB:2016:3918, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 16-06-2016, BRE - 15 _ 8196
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2016-06-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De rechtbank is van oordeel dat gelet op de samenhang tussen artikel 27e, eerste lid, van de AWR (beroep) en artikel 25, derde lid, van de AWR (bezwaar) ook ter zake van een verliesverrekeningsbeschikking en een verliesvaststellingsbeschikking sprake kan zijn van omkering van de bewijslast en dat ook met betrekking tot een verliesverrekeningsbeschikking sprake kan zijn van het niet doen van de vereiste aangifte. Dat geldt ook in een geval waarin de volgens de aangifte verschuldigde belasting voor het desbetreffende jaar niet onjuist is (want de aanslag is nihil), maar wel het aangegeven belastbare inkomen onjuist is (want te laag) waardoor te weinig verlies uit een voorgaand jaar zou worden verrekend.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 15/8196
      uitspraak van 16 juni 2016
    
    
    
      
        Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
      
        De bestreden uitspraken op bezwaar 
      
      De uitspraken van de inspecteur van 19 november 2015 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem voor het jaar 2012 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, de verliesverrekeningsbeschikking, de verliesvaststellingsbeschikking (zie 2.5.4) en de bij beschikking opgelegde verzuimboete (aanslagnummer [aanslagnummer].H.26.01).
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 juni 2016 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, zijn gemachtigde [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Bergen op Zoom, en namens de inspecteur, 
      
        [verweerder].
    
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep betreffende de aanslag niet-ontvankelijk;
      
      
        verklaart het beroep betreffende de verliesvaststellingsbeschikking ongegrond;
      
      
        verklaart het beroep betreffende de verliesverrekeningsbeschikking en de verzuimboete gegrond;
      
      
        vernietigt de daarop betrekking hebbende uitspraken op bezwaar;
      
      
        vernietigt de opgelegde verzuimboete;
      
      
        vernietigt de verliesverrekeningsbeschikking;
      
    
    
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 992;
      
      
        gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 aan deze vergoedt.
      
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      2.1.
      Over de periode van [datum] 2005 tot [datum] 2012 stond belanghebbende in het handelsregister ingeschreven als ondernemer. Hij dreef een auto- en garagebedrijf met de naam ‘[auto- en garagebedrijf]’. Gedurende het jaar 2012 was belanghebbende gehuwd met [A] (hierna: de echtgenote). Samen met de echtgenote heeft hij 3 kinderen (geboren in 2003, 2004 en 2005). Volgens de Basisregistratie Personen (hierna: de BRP) heeft belanghebbende vanaf 13 januari 2012 tot 18 juni 2015 in Spanje gewoond. Feitelijk heeft belanghebbende het hele jaar 2012 in Nederland gewoond. Met ingang van 1 september 2012 staat de echtgenote in het handelsregister geregistreerd als ondernemer met een eenmanszaak genaamd ‘[eenmanszaak]’. 
      
    
    
      2.2.
      Aan belanghebbende is begin 2013 een migratieaangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2012 uitgereikt als gevolg van zijn uitschrijving uit het BRP. Op 5 april 2013 heeft belanghebbende een aangifte IB/PVV 2012 voor binnenlands belastingplichtigen ingediend naar een verzamelinkomen van € 2.428 negatief (winst uit onderneming € 2.759 negatief en € 331 MKB-winstvrijstelling).
      
    
    
      2.3.
      Op 21 januari 2015 heeft de inspecteur aan belanghebbende een brief gestuurd met vragen over ‘[eenmanszaak]’. Op 12 mei 2015 is door de inspecteur een informatiebeschikking genomen.  
      
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 9 juni 2015 heeft de inspecteur een aanmaning voor het indienen van de aangifte IB/PVV 2012 aan belanghebbende gestuurd. Belanghebbende heeft op 9 september 2015 wederom de aangifte voor binnenlands belastingplichtigen ingediend. Met dagtekening 23 september 2015 heeft de inspecteur aan belanghebbende een aanslag IB/PVV 2012 inclusief € 984 verzuimboete opgelegd, waarbij het inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 30.000. Door verrekening van € 22.031 aan verliezen uit het verleden resteert een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.969. De verschuldigde IB/PVV hierover is – na vermindering met heffingskortingen – nihil. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Dit bezwaar is door de inspecteur afgewezen. 
      
      
        
          Vooraf: omvang geschil
        
      
      
    
    
      2.5.
      De rechtbank ziet aanleiding om eerst vast te stellen welke beschikkingen in beroep (nog) in geschil zijn. De rechtbank is van oordeel dat vier beschikkingen aan de orde zijn, namelijk de aanslag, de beschikking verzuimboete, een verliesverrekeningsbeschikking (artikel 3.153 van de Wet IB 2001) en een verliesvaststellingsbeschikking (artikel 3.151 van de Wet IB 2001). 
      
      
        2.5.1.
        Wat betreft de aanslag geldt dat de verschuldigde belasting nihil bedraagt. Nu belanghebbende door het instellen van beroep niet in een betere positie kan geraken met betrekking tot de aanslag, is het beroep wat de aanslag betreft niet-ontvankelijk verklaard wegens gebrek aan belang. 
        
      
      
        2.5.2.
        Met betrekking tot de verzuimboete heeft de inspecteur in zijn verweerschrift geconcludeerd dat de verzuimboete ten onrechte is opgelegd. Het beroep is op dit punt dan ook gegrond verklaard. 
        
      
      
        2.5.3.
        
          Bij verliesverrekeningsbeschikking is het vastgestelde inkomen van € 30.000 verrekend met verliezen uit het verleden van € 22.031. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de onderhavige procedure geen betrekking heeft op deze beschikking, aangezien deze beschikking niet valt onder de werking van artikel 24a van de AWR en belanghebbende geen afzonderlijk bezwaar heeft gemaakt tegen deze beschikking. De rechtbank volgt de inspecteur daarin niet. 
          Uit het bezwaarschrift blijkt duidelijk dat belanghebbendes bezwaar zich (onder meer) richtte tegen de hoogte van het vastgestelde inkomen. In zo’n geval is er geen andere conclusie mogelijk dan dat belanghebbende (ook) opkomt tegen de verliesverrekeningsbeschikking. Dat belanghebbende die beschikking niet met zoveel woorden noemt, kan hem niet worden tegengeworpen. Het kan belanghebbende niet worden verweten dat hij de fiscaal-juridische finesses met betrekking tot het onderscheid tussen een aanslag en een verliesverrekeningsbeschikking niet scherp op het netvlies heeft. Het beroep ziet dus ook op de verliesverrekeningsbeschikking. Dat de inspecteur niet met zoveel woorden uitspraak op bezwaar betreffende die beschikking heeft gedaan, doet daaraan niet af. De rechtbank is namelijk van oordeel dat – met het oog op de proceseconomie en gelet op de inhoud van de uitspraak op bezwaar – in de uitspraak op bezwaar ook geacht moet worden besloten te liggen de beslissing de verliesverrekeningsbeschikking te handhaven.
        
        
      
      
        2.5.4.
        Belanghebbende heeft aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 2.428 negatief. Indien deze aangifte zou zijn gevolgd dan zou het vastgestelde verlies middels een verliesvaststellingsbeschikking worden geformaliseerd. Op het aanslagbiljet is niet met zoveel woorden een verliesvaststellingsbeschikking van nihil vermeld. Gelet op Hoge Raad 16 december 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU8169, ligt in de aanslag niettemin wel een dergelijke beschikking besloten en ziet het onderhavige beroep ook op die beschikking. 
        
      
    
    
      2.6.
      Conclusie is het volgende. Materieel ziet het geschil tussen partijen op de hoogte van het inkomen van belanghebbende in het jaar 2012. Formeel-juridisch betekent dit hier dat de verliesverrekeningsbeschikking en de verliesvaststellingsbeschikking in geschil zijn. Niet in geschil is dat belanghebbende in het jaar 2012 binnenlands belastingplichtige is.
      
      
        
          Informatiebeschikking
        
      
      
    
    
      2.7.
      De inspecteur heeft – ook ter zitting – verklaard dat de in 2.3 bedoelde informatiebeschikking nog niet onherroepelijk vaststaat. De inspecteur heeft daarop geconcludeerd dat omkering van de bewijslast alleen mogelijk is indien vast komt te staan dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De rechtbank acht dit standpunt juist. Nu de aanslag IB/PVV 2012 met dagtekening 23 september 2015 is opgelegd terwijl de informatiebeschikking op dat moment nog niet onherroepelijk was geworden, is de informatiebeschikking voor zover die betrekking heeft op de aanslag IB/PVV over 2012 op grond van artikel 52a, lid 3, van de AWR komen te vervallen.  
      
      
      
      
      
        
          Omkering van de bewijslast wegens niet doen van vereiste aangifte?
        
      
      
    
    
      2.8.
      Artikel 27e, eerste lid, van de AWR bepaalt dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan, de rechtbank het beroep ongegrond verklaart, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (‘omkering en verzwaring van de bewijslast’).
      
    
    
      2.9.
      De vereiste aangifte is niet gedaan indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven ten onrechte zou zijn teruggegeven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van deze regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI:NL:HR:2009:BH1083).
      
    
    
      2.10.
      In dit geval ziet het geschil niet op de aanslag maar op de verliesverrekeningsbeschikking (en de verliesvaststellingsbeschikking). De rechtbank is van oordeel dat gelet op de samenhang tussen artikel 27e, eerste lid, van de AWR (beroep) en artikel 25, derde lid, van de AWR (bezwaar) ook ter zake van een dergelijke beschikking sprake kan zijn van omkering van de bewijslast. In artikel 25, derde lid, van de AWR wordt immers ook gesproken over ‘een beschikking’. Verder is de rechtbank van oordeel dat ook met betrekking tot een verliesverrekeningsbeschikking sprake kan zijn van het niet doen van de vereiste aangifte. Dat geldt ook in een geval waarin – zoals hier volgens de inspecteur het geval is – de volgens de aangifte verschuldigde belasting voor het desbetreffende jaar niet onjuist is (want ook de aanslag is nihil), maar wel het aangegeven belastbare inkomen onjuist is (want te laag) waardoor te weinig verlies uit een voorgaand jaar zou worden verrekend.
      
    
    
      2.11.
      
        De vraag is ten eerste of de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende te weinig belastbaar inkomen heeft aangegeven. 
        De inspecteur heeft een overzicht van inkomsten en uitgaven van belanghebbende en de echtgenote opgesteld. Uit dit overzicht blijkt volgens hem dat belanghebbende en de echtgenote in 2012 meer uitgaven dan aangegeven inkomsten hebben gehad. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat hieruit volgt dat belanghebbende inkomen heeft behaald dat niet is opgenomen in zijn aangifte. Volgens de inspecteur heeft belanghebbende inkomen genoten uit de onderneming die op naam van de echtgenote staat. Hij stelt dat belanghebbende de ondernemer is en niet de echtgenote. De inspecteur voert in dat verband aan dat tijdens een gesprek tussen belanghebbende en de inspecteur op 11 december 2014 belanghebbende heeft verklaard altijd in Nederland te hebben gewoond en zich slechts te hebben uitgeschreven om te ontkomen aan schuldeisers en dat hij zijn onderneming in de loop van 2012 op naam van zijn echtgenote heeft gezet. 
        Belanghebbende heeft betwist dat hij meer inkomen heeft genoten dan hij heeft aangegeven. In dat kader heeft hij ook diverse posten van het door de inspecteur opgestelde overzicht betwist. Voorts heeft hij betwist dat hij de ondernemer is van het bedrijf ‘[eenmanszaak]’. Ook betwist hij dat hij tijdens een gesprek op 11 december 2014 heeft verklaard zoals de inspecteur stelt.
      
      
    
    
      2.12.
      
        In artikel 3.4 van de Wet IB 2001 is bepaald dat onder ondernemer wordt verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden door verbintenissen betreffende die onderneming. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk heeft gemaakt dat [eenmanszaak] voor rekening en risico van belanghebbende is gedreven. Uit het handelsregister blijkt dat de echtgenote staat ingeschreven als de ondernemer van [eenmanszaak]. Wat de inspecteur heeft aangevoerd is onvoldoende om aannemelijk te achten dat belanghebbende de ondernemer is. Daarbij verdient opmerking dat de rechtbank wel aannemelijk acht dat belanghebbende (mee)werkt in het bedrijf, maar dat dit nog niet voldoende is om te kunnen concluderen dat de onderneming voor diens rekening wordt gedreven en hij rechtstreeks wordt verbonden door verbintenissen betreffende die onderneming. 
        Dit betekent dat als het al zo zou zijn dat belanghebbende en de echtgenote meer inkomsten hebben genoten dan is aangegeven, de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat die extra inkomsten fiscaal bij belanghebbende in aanmerking moeten worden genomen. Op dit punt heeft de inspecteur derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de vereiste aangifte niet is gedaan. 
      
      
    
    
      2.13.
      De rechtbank begrijpt dat de inspecteur een gebrek aan informatie heeft over het jaar 2012 en daardoor bewijsproblemen heeft. Door de wetgever is hiervoor het instrument van de informatiebeschikking in de wet opgenomen, welk instrument de inspecteur echter niet effectief heeft benut (zie 2.7).
      
    
    
      2.14.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 2.428 negatief aangegeven. In hetgeen de inspecteur heeft aangevoerd ligt besloten dat de inspecteur dit verlies betwist. Nu het een verlies betreft, is het aan belanghebbende om dit verlies aannemelijk te maken. Belanghebbende is hierin niet geslaagd. De hoogte van het aangegeven verlies is evenwel niet zodanig hoog dat gezegd kan worden dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De rechtbank heeft daarbij in ogenschouw genomen wat het vergelijkbare IB/PVV-bedrag is indien wordt gerekend met het tarief van de eerste schijf.
      
    
    
      2.15.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat niet aannemelijk is gemaakt dat de vereiste aangifte niet is gedaan.
      
      
        
          Verliesverrekeningsbeschikking
        
      
      
    
    
      2.16.
      Gelet op hetgeen in 2.12 is overwogen heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende positief inkomen in 2012 heeft genoten. Derhalve is het beroep betreffende de verliesverrekeningsbeschikking gegrond verklaard.  
      
      
        
          Verliesvaststellingsbeschikking
        
      
      
    
    
      2.17.
      Gelet op hetgeen in 2.14 is overwogen heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij verlies heeft geleden in 2012. Daarom is het beroep betreffende de verliesvaststellingsbeschikking (van nihil) ongegrond verklaard.
      
      
      
        
          Proceskostenvergoeding
        
      
      
    
    
      2.18.
      De rechtbank heeft aanleiding gevonden de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 992 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). Niet gebleken is dat belanghebbende in de bezwaarfase kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand heeft gemaakt en om vergoeding van die kosten heeft verzocht.
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan op 16 juni 2016 door mr. M.R.T. Pauwels, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier. 
      
      
      
        De griffier,	De rechter,
      
      
      
      
      
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
      
      
      
        Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
        5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      
      
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
      
        	b. een dagtekening;
         	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
         	d. de gronden van het hoger beroep.
      
      
      
        Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.