ECLI:NL:GHAMS:2014:4381, Gerechtshof Amsterdam, 10-07-2014, 13/00592
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2014-07-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Nieuwe wettelijke systematiek van de informatiebeschikking dient te gelden in alle gevallen waarin de inspecteur op 1 juli 2011 bevoegd was zijn informatiebevoegdheden uit te oefenen en een informatiebeschikking te nemen. Omkering van de bewijslast dient evenwel plaats te vinden op grond van het niet doen van de vereiste aangifte. 
        De inspecteur heeft voor een deel van de omzetcorrectie de grenzen der redelijkheid van de schatting overschreden.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 13/00592
    
    
      10 juli 2014
    
    
    
      
        uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        de commanditaire vennootschap [X] te [Z], belanghebbende,
      gemachtigde: mr. F. Butselaar (Certa Legal Advocaten) te Amsterdam,
    
    
    
      alsmede
    
    
    
      op het incidentele hoger beroep van 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam, de inspecteur,
    
    
    
      tegen 
    
    
    
      de uitspraak in de zaak met kenmerknummer AWB 13/107 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft met dagtekening 28 december 2011 aan belanghebbende voor het 
        tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna ook: OB) opgelegd tot een bedrag van € 117.519. Bij beschikkingen met dezelfde dagtekening is een bedrag van € 12.533 aan heffingsrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd ten bedrage van € 58.759.
      
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 23 november 2012 de naheffingsaanslag OB gehandhaafd, evenals de in verband daarmee in rekening gebrachte heffingsrente. De opgelegde vergrijpboete is door de inspecteur verminderd tot € 47.007.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak van 4 september 2013 heeft de rechtbank het hiertegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard voor zover het betrekking heeft op de boetebeschikking, de uitspraak op bezwaar inzake de boetebeschikking vernietigd en de opgelegde vergrijpboete verminderd tot € 35.255 (30% van het bedrag van de naheffingsaanslag). Voorts heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 708 en heeft zij gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 42 vergoedt.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep van belanghebbende is bij het Hof ingekomen op 25 september 2013, aangevuld bij brief van 25 oktober 2013. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 april 2014. Tijdens deze zitting zijn de navolgende hogere beroepen en incidentele hogere beroepen gelijktijdig behandeld:
      
        
          
            [A], inzake de hem opgelegde navorderingsaanslagen IB/PVV 2006, 2007, 2008 en 2009 (kenmerken Hof: 13/00588 t/m 13/00591);
        
        
          
            [B], inzake de haar opgelegde navorderingsaanslagen IB/PVV 2006, 2007, 2008 en 2009 (kenmerken 13/00583 t/m 13/00586), navorderingsaanslag inkomensafhan-kelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (kenmerk 13/00587) en naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009 (kenmerk 13/00582);
        
        
          de commanditaire vennootschap [X], inzake de haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009 (kenmerk 13/00592). 
        
      
      Al hetgeen in één van deze zaken is vermeld of verklaard, wordt eveneens geacht te zijn vermeld of verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaken. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak (waarin belanghebbende is aangeduid als eiseres en de inspecteur als verweerder) onder meer de volgende feiten vastgesteld:
      
      
        “2.1. [A] (hierna: [A]) exploiteert in de vorm van een commanditaire vennootschap een café onder de naam [X] (hierna: eiseres). [A] is beherend vennoot van de CV en voor de helft tot de winst gerechtigd. De commandiet ([H]) is eveneens tot 50% van de winst gerechtigd.
      
      
    
    
      2.2.
      Het café is het gehele jaar geopend van maandag tot en met vrijdag van 10:00 uur tot 01:00 uur en in het weekend van 10:00 uur tot 03:00 uur. Alle verkopen worden contant afgerekend. Er is geen mogelijkheid om anders dan contant te betalen. Er wordt gewerkt in een ochtenddienst en een avonddienst. Wisseling van de dienst vindt plaats tussen 18:00 uur en 19:00 uur.
      
    
    
      2.3.
      De administratie wordt verzorgd door [A]. Hij verzorgt de eerste vastleggingen door het bijhouden van een kasboek. Tot en met juli 2006 werd het kasboek handmatig bijgehouden. Vanaf augustus 2006 wordt het kasboek in een Excelbestand bijgehouden. De digitale gegevens zijn niet bewaard gebleven.”
      
      
        2.2.1.
        Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
      
      
        2.2.2.
        Het Hof voegt hieraan nog de volgende feiten toe.
        
        
      
    
    
      2.3.
      De onderneming van belanghebbende (hierna ook: de CV) is gevestigd in een pand (de begane grond en de eerste verdieping) aan de [adres 1] te [Z]. Op naam en voor rekening van de levenspartner van [A], mevrouw [B] (hierna ook: de partner), wordt in de vorm van een eenmanszaak coffeeshop ‘[C]’ (hierna ook: de coffeeshop) geëxploiteerd, die is gevestigd in het souterrain van het genoemde pand. [A] exploiteert sinds 2003 bovendien (in de vorm van een eenmanszaak) een café onder de naam ‘[E]’ (hierna ook: de Pub), welk café is gevestigd aan de [adres 2] te [Q].
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft over de kalenderjaren 2006 tot en met 2009 de volgende totaalbedragen aan omzetbelasting op aangifte voldaan (in euro’s): 
      
      
        Aangegeven	OB 6%	Aangegeven	OB 19%
        	omzet laag				omzet hoog
        	incl. OB				incl. OB 
      
      
      
        2006	62.417		3.533	492.653	78.658
        2007	58.899		3.333	495.616	79.131
        2008	78.682		4.453	454.672	72.594
        2009	61.185		3.463	382.256	61.032
      
      
    
    
      2.5.
      Voorts gelden als hier ingelast de feiten die zijn vermeld onder 2.5.1  tot en met 2.12 in de gelijktijdig gedane uitspraak in de zaken met kenmerken 13/00588 t/m 13/00591 betreffende [A], van welke uitspraak een afschrift aan deze uitspraak is gehecht (hierna: de bijgevoegde uitspraak).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de bestreden naheffingsaanslag en beschikkingen terecht en naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Meer specifiek zijn de volgende punten in geschil.
      
        
          Heeft de inspecteur de naheffingsaanslag terecht met toepassing van de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast vastgesteld? 
        
        
          Indien de vorige vraag bevestigend wordt beantwoord, is in geschil of belanghebbende heeft doen blijken dat de naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld en of deze aanslag berust op een redelijke schatting.
        
        
          Heeft de inspecteur terecht en naar de juiste bedragen een vergrijpboete opgelegd en heffingsrente in rekening gebracht? 
        
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het (hoger) beroep en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 54.006.
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur concludeert in zijn incidentele hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Omkering en verzwaring bewijslast
      
    
    
    
      4.1.1.
      De rechtbank heeft geoordeeld dat de inspecteur zich terecht heeft beroepen op de sanctie van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Gelet op de in het controlerapport gedane constateringen is de rechtbank van oordeel dat de administratie van belanghebbende zodanige gebreken vertoonde dat zij niet voldeed aan de in artikel 52 AWR geformuleerde eisen en dat omkering en verzwaring van de bewijslast op die grond is gerechtvaardigd.
      
    
    
      4.1.2.
      Op de gronden die zijn aangegeven in de bijgevoegde uitspraak, welke gronden op overeenkomstige wijze gelden voor de onderhavige zaak, komt het Hof op dit punt tot een ander oordeel dan de rechtbank. Ook in het onderhavige geval was de inspecteur op 1 juli 2011 bevoegd om voor de tijdvakken waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a AWR te nemen (op die datum was de bestreden naheffingsaanslag nog niet vastgesteld) en staat vast dat door de inspecteur geen zodanige informatiebeschikking is genomen. Om die reden kan de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast vanwege het niet-voldoen aan de verplichtingen van artikel 52 AWR niet aan de orde komen, omdat daaraan in artikel 27e, eerste lid, AWR (met ingang van 1 juli 2011) als voorwaarde is gesteld dat een informatiebeschikking onherroepelijk is geworden.
      
    
    
      4.1.3.
      Ter zitting in hoger beroep heeft de inspecteur gesteld dat hij, ook indien hij uitgaat van onmiddellijke werking van het met ingang van 1 juli 2011 gewijzigde artikel 27e AWR, van mening is dat de daarin opgenomen sanctie in casu van toepassing is. Zoals hij reeds in eerste aanleg (subsidiair) had gesteld, heeft belanghebbende volgens de inspecteur namelijk voor de tijdvakken gelegen in de periode tussen 1 januari 2006 en 31 december 2009 niet de vereiste aangifte OB gedaan. De aard en de omvang van de gebreken in de administratie van belanghebbende, in combinatie met de negatieve bedragen aan besteedbaar netto privé van de beherende vennoot ([A]) en diens partner ([B]) gezamenlijk (zoals door hem berekend), wijzen er volgens de inspecteur op dat belanghebbende in alle in geschil zijnde jaren aanzienlijke bedragen aan extra omzet heeft gegenereerd en de daarover verschuldigde OB niet in haar aangiften heeft verantwoord, zodat zij om die reden niet de vereiste aangifte heeft gedaan als bedoeld in artikel 27e AWR. 
      
    
    
      4.1.4.
      Belanghebbende heeft dit standpunt van de inspecteur betwist. Zij stelt voor alle in geschil zijnde tijdvakken de door haar verschuldigde OB volledig in haar aangiften te hebben verantwoord en afgedragen. De door de inspecteur in haar administratie geconstateerde gebreken zijn volgens belanghebbende niet van dien aard dat daardoor geen reëel beeld zou kunnen worden verkregen van de in de onderneming gegenereerde omzet. Verder heeft belanghebbende erop gewezen dat de uit de administratie blijkende brutowinstmarge ook naar de mening van de inspecteur acceptabel is. De berekening van het (negatieve) netto privé van [A] en [B] door de inspecteur is volgens belanghebbende zowel wat betreft de gegevens waarop deze is gebaseerd als wat betreft de uitkomst geheel onjuist; belanghebbende verwijst in dit verband naar de door de boekhouder vervaardigde opstelling, zoals vermeld onder 2.10 van de bijgevoegde uitspraak. Belanghebbende concludeert dat de inspecteur geen feiten of omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de toepassing van de sanctie van artikel 27e AWR rechtvaardigen.
      
    
    
      4.1.5.
      Over de door de inspecteur gemaakte berekeningen van het gezamenlijke nettoprivé-vermogen van [A] en [B] (zoals weergegeven onder 2.7 (par. 4 controlerapport) en 2.11 van de bijgevoegde uitspraak) en de namens belanghebbende door [A] opgestelde tegenberekening (zoals vermeld onder 2.10 van de bijgevoegde uitspraak) heeft de rechtbank als volgt overwogen: 
      
      
        “4.3.Met betrekking tot de vermogensvergelijking heeft verweerder concreet aangegeven hoe het nettoprivévermogen is samengesteld en heeft hij een zorgvuldige berekening daarvan gemaakt. Hiertegenover heeft [A] een tegenberekening (…) gemaakt. De rechtbank acht onduidelijk op welke grondslagen deze berekening van eiseres berust. Een deel van de door verweerder benoemde posten ontbreekt in de tegenberekening van eiseres. Daarbij zijn niet alle uitgaven per bank of credit card opgenomen, heeft eiseres rekening gehouden met een cumulatief vermogen terwijl daarvan niet is gebleken in aangiftes ib/pvv en is geen rekening is gehouden met uitgaven voor op 4 oktober 2006 bij [B] aangetroffen sieraden ter waarde van € 120.000. Voorts blijkt uit de eigen opgaven van eiser dat er met betrekking tot het huis in Griekenland wel uitgaven zijn geweest in de jaren 2007 tot en met 2009, terwijl daarmee in de tegenberekening niet volledig rekening is gehouden. De tegenberekening van eiseres acht de rechtbank dan ook niet bruikbaar. Indien rekening wordt gehouden met de door eiseres in haar tegenberekening wel benoemde uitgaven voor vakantie, kleding, eten en drinken, dan resulteert dat in de berekening van verweerder in een negatief netto privé voor de onderhavige jaren variërend tussen € 14.712 en € 59.961.”
      
      
    
    
      4.1.6.
      Het Hof maakt deze oordelen tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten of omstandigheden aangevoerd die op dit punt een nieuw of ander licht op de zaak werpen. 
      
    
    
      4.1.7.
      Aan de aanzienlijk negatieve bedragen aan besteedbaar netto privé van [A] en zijn partner gezamenlijk in elk van de in geschil zijnde jaren (de inspecteur heeft nog erop gewezen dat het hoogste negatieve netto privé niet € 59.961 bedroeg, maar € 78.796), beoordeeld in samenhang met de navolgende door het Hof aannemelijk geachte feiten en omstandigheden die erop wijzen dat in de jaren 2006 tot en met 2009 (aanzienlijk) meer omzet is gegenereerd dan in de administratie van belanghebbende is verantwoord, ontleent het Hof het vermoeden dat belanghebbende in de tijdvakken gelegen tussen 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009 (aanzienlijk) meer omzet heeft gegenereerd dan door haar in haar aangiften OB over deze tijdvakken is vermeld. Het betreft de volgende in het controlerapport vermelde feiten en omstandigheden:
      
      
        
          ontbrekende kasboeken van de maanden november en december 2006;
        
        
          in alle onderzochte maanden (twee per jaar in 2006 t/m 2008, één maand in 2009) ontbreken z-afslagen (z-afslagen van 16 april 2006 (nr. 777), 9 juli 2006 (nr. 861), eerste twee weken van juli 2007, 24 of 25 december 2007, 29, 30 en 31 december 2007, eerste deel van 30 juni 2008, 28 tot en met 31 december 2008, een aantal dagen in juni 2009);
        
        
          negatieve kassen in 2007 en 2008 (o.a. periode 31 augustus tot en met 31 oktober 2007);
        
        
          z-afslagen met een groter aantal afrekenende klanten dan het aantal bestelde consumpties, hetgeen feitelijk niet mogelijk is en wijst op het “terugdraaien” van behaalde omzet 
        
      
      (z-afslagen met datum 15 juli 2007, 31 juli 2007, 9 augustus 2007, 20 november 2007, 26 december 2007, 1  mei 2008, 16 juni 2008, 30 november 2008, 1 juni 2009, 15 juni 2009 en 3 juli 2009);
      - z-afslagen waarop een negatief aantal wordt verkocht van bepaalde omzetgroepen, hetgeen feitelijk niet mogelijk is en hetgeen wijst op het “terugdraaien” van behaalde omzet
      (z-afslagen met datum 20 november 2007 en 21 juni 2009);
      - wel in het kasboek maar niet in de administratie verantwoorde omzet (23 september 2008).
      
        Bij de beoordeling van de hiervoor vermelde omstandigheden weegt het Hof mee dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de betrouwbaarheid van de omzet die in het kasboek is vermeld, waaronder de verantwoorde omzet van de hiervoor vermelde data, om verschillende redenen niet kan worden geverifieerd. Zo is aannemelijk geworden dat geen kastellingen hebben plaatsgevonden c.q. dat er geen kasverschillen worden genoteerd, staat vanaf de ingebruikneming van de nieuwe kassa (in februari 2007) de nummering van de 
        z-afslagen uit, zijn de x-afslagen met de tussentijdse vastleggingen van de dagomzet niet bewaard gebleven, zijn er negatieve kassen geconstateerd en zijn op 18 november 2009 verschillen vastgesteld tussen het feitelijk aanwezige kassaldo en het kassaldo volgens het kasboek op 17 en 18 november 2009.
      
      
    
    
      4.1.8.
      Gelet op het onder 4.1.5 tot en met 4.1.7 overwogene, in samenhang beoordeeld, acht het Hof het vermoeden gewettigd dat belanghebbende in de in geschil zijnde periode  aanzienlijke bedragen aan verschuldigde OB over in haar onderneming gerealiseerde, niet in haar administratie vermelde, omzet niet in haar aangiften OB heeft verantwoord. Op dit punt beoordeelt het Hof het door de inspecteur geleverde bewijs in samenhang met hetgeen het Hof hieromtrent heeft overwogen in de onder 1.5 vermelde zaken van [B] (kenmerken 13/00582 t/m 13/00587), in welke het Hof gelijktijdig uitspraak doet. Het Hof verwijst voor de motivering van zijn oordeel op dit punt, alsmede voor zijn oordeel dat belanghebbende (die op dit punt dezelfde stellingen heeft aangevoerd als [A]) dit bewijsvermoeden niet heeft ontzenuwd, naar de overwegingen 4.2.11 en 4.2.12 van  de bijgevoegde uitspraak, welke overwegingen als hier ingelast gelden. 
      
    
    
      4.1.9.
      In de bijgevoegde uitspraak is het Hof tot het oordeel gekomen dat de inspecteur het bewijs heeft geleverd dat [A] de helft van de door de inspecteur (nader) berekende bedragen aan negatief besteedbaar netto privé van € 14.712 (2006), € 78.796 (2007), € 59.961 (2008) respectievelijk € 53.152 (2009) heeft genoten als niet-aangegeven winst ter zake van verzwegen omzet van belanghebbende. De hiermee gemoeide bedragen aan verzwegen omzet en de daarover verschuldigde, niet-aangegeven OB (veronderstellenderwijs uitgaand van de brutowinstpercentages zoals deze volgen uit de administratie van belanghebbende en van de omzetverhouding hoog-laag zoals deze uit de wél aangegeven, onder 2.4 vermelde bedragen volgt) zijn van een zodanige omvang dat de inspecteur naar ’s Hofs oordeel het bewijs heeft geleverd van zijn stelling dat de aangiften OB met betrekking tot de tijdvakken gelegen in de periode tussen 1 januari 2006 en 31 december 2009 zodanige gebreken bevatten dat de ermee gemoeide bedragen aan OB zowel op zichzelf beschouwd als relatief (vergeleken met de wél aangegeven OB) aanzienlijk zijn. Reeds de aard en omvang van deze gebreken in de aangiften (niet-verantwoorde omzet) brengen mee dat tevens sprake is van gebreken in de aangiften OB waarvan belanghebbende ten tijde van het doen van deze aangiften wist of zich bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven. Mitsdien heeft belanghebbende voor de genoemde tijdvakken niet de vereiste aangiften gedaan.
      
    
    
      4.1.10.
      Gelet op het onder 4.1.5 tot en met 4.1.9 overwogene is het Hof van oordeel – zij het op andere gronden dan de rechtbank – dat in de onderhavige zaak de sanctie van artikel 27e AWR toepassing dient te vinden. 
      
      
      
      
      
      
      
        
          Tegenbewijs belanghebbende. Redelijke schatting
        
      
      
    
    
      4.2.1.
      In eerste aanleg heeft de rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de met omkering van de bewijslast vastgestelde naheffingsaanslag onjuist is. Voorts heeft de rechtbank beslist dat de correctie van de inspecteur is gebaseerd op een redelijke schatting. De rechtbank heeft hierover het volgende overwogen:
      
      
        “4.5. Artikel 27e, aanhef en letter b, van de AWR bepaalt, voor zover van belang, dat het beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien deze niet volledig heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op het bezwaar onjuist zijn. Daartoe heeft eiseres gesteld dat verweerder dusdanig veel onzorgvuldigheden kan worden verweten dat daaruit de conclusie moet worden getrokken dat het gehele boekenonderzoek onzorgvuldig is. Hierbij heeft eiseres gewezen op diverse tekstuele fouten en verschrijvingen in de stukken van verweerder. Deze tekstuele fouten en verschrijvingen zijn naar het oordeel van de rechtbank evenwel geen onzorgvuldigheden die in de weg staan aan de juistheid van de aanslagen en kunnen daarom niet tot vernietiging van de aanslagen leiden. Verder heeft eiseres gesteld dat verweerder misbruik van bevoegdheden kan worden verweten omdat hij er met de gemeente [Z] op uit is geweest de exploitatievergunning van eiseres te laten intrekken door middel van een traject BIBOB. Het is de rechtbank niet gebleken dat verweerder zich heeft laten leiden door een Bibobprocedure van de gemeente [Z]. Eiseres heeft derhalve niet doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
      
      
    
    
      4.6.
      De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting. Gelet op de substantiële tekortkomingen in de administratie is de rechtbank van oordeel dat verweerder wel een zekere armslag moet worden gegeven om een redelijke schatting te maken van de omzet.
      
    
    
      4.7.
      In casu is verweerder voor ieder jaar uitgegaan van 10.946 klanten per maand en een besteding van € 5,50 per klant. De schatting heeft plaatsgevonden aan de hand van het aantal afrekeningen per maand en een bedrag van € 5,50 per afrekening. Het bedrag van € 5,50 per afrekening heeft verweerder vastgesteld aan de hand van de x-afslagen die tijdens waarnemingen ter plaatse in 2009 en 2011 zijn gemaakt. Die waarnemingen ter plaatse hebben plaatsgevonden op een rustig moment van de dag, namelijk in de middag. Gelet op de ernstige gebreken in de kasadministratie (zie overwegingen 2.6), de constatering dat sinds april 2007 bepaalde kassafuncties die essentieel zijn voor de controle van de administratie niet werkten en de omstandigheid dat verweerder de schatting heeft gebaseerd op een afrekeningbedrag op een rustig tijdstip van de dag acht de rechtbank de schatting alleszins redelijk voor de omzet.”
      
      
        4.2.2.
        Het Hof onderschrijft de in onderdeel 4.5 van de uitspraak van de rechtbank opgenomen oordelen en maakt de ervoor gebezigde overwegingen tot de zijne. Hetgeen belanghebbende hierover in hoger beroep heeft aangevoerd, werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. In zoverre heeft belanghebbende niet doen blijken dat de bestreden uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
        
      
      
        4.2.3.
        Het Hof is evenwel van oordeel, op de in de overwegingen 4.3.6 en 4.3.7 van de bijgevoegde uitspraak weergegeven gronden – welke overwegingen als hier ingelast gelden – dat de inspecteur bij de door hem gemaakte schatting de grenzen der redelijkheid heeft overschreden en dat, alles afwegende, de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat een redelijke schatting van de verzwegen omzet op hogere bedragen kan worden gesteld dan door belanghebbende in haar subsidiaire standpunt is berekend. Op grond van de in overweging 4.3.8 van de bijgevoegde uitspraak weergegeven berekening leidt dit tot de conclusie dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot een bedrag van € 54.032.
        
        
          
            Vergrijpboete
          
        
        
      
      
        4.3.1.
        De rechtbank heeft het volgende overwogen omtrent de vraag of de door de inspecteur opgelegde vergrijpboete passend en geboden is:
        
        
          “4.8.1. Met betrekking tot de boete acht de rechtbank door verweerder genoegzaam aangetoond dat over de in geding zijnde belastingjaren te weinig ob is geheven en dat zulks is te wijten aan opzet van eiseres. De administratie van eiseres bevat vanaf 2006 dusdanig veel gebreken dat de rechtbank van oordeel is dat eiseres bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat daardoor te weinig omzetbelasting zou worden geheven. Gelet op de verklaring van [J] van [D] acht de rechtbank voor de jaren 2007 tot en met 2009 voorts aannemelijk gemaakt dat de software van de kassa bewust is aangepast met het doel om omzet buiten de administratie te houden. [J] heeft immers verklaard dat alle kassa’s die van [D] afkomstig zijn, afgeleverd worden met de basisinstellingen. De z-afslagnummer notering is daarbij ingeschakeld en is alleen uit te schakelen door een softwarematige aanpassing. De handleiding van de kassa vermeldt niets over het uitschakelen van de z-afslagnummer notering. Anders dan eiseres stelt, is [J] niet op zijn verklaring teruggekomen. De e-mail van [J] aan [A] van 1 februari 2012 vermeldt niets meer dan dat [J] bevestigt algemene informatie aan de belastingdienst te hebben verstrekt. Voorts verklaart [J] in de e-mail dat hij niet op de hoogte is van de feiten die verweerder aan eiseres heeft tegengeworpen.
        
        
      
      
        4.8.2.
        Verweerder heeft de boete over de in geding zijnde jaren verminderd van 50% tot 40% in verband met zogenoemde anticumulatie. Bij de beoordeling of de boete passend en geboden is, dient mede rekening te worden gehouden met de omstandigheid dat de verschuldigde belasting is vastgesteld met toepassing van de omkering van de bewijslast (vgl. HR 18 januari 2008, nr. 41 832, ECLI:NL:HR:2008: BC1962). Verweerder heeft de aan eiseres opgelegde boete gebaseerd op de onder 4.7 weergegeven schatting. Deze schatting bezit enige mate van grofheid, op grond waarvan de rechtbank aanleiding ziet de boete te verminderen tot 30%. De aldus verminderde boete ob (€ 35.255) acht de rechtbank gelet op alle omstandigheden van het geval passend en geboden.”
        
      
      
        4.3.2.
        In hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat zij de door haar behaalde omzet altijd volledig heeft verantwoord in haar aangiften OB; de gestelde gebreken in de administratie, die overigens alle door haar zijn weersproken, maken dit volgens belanghebbende niet anders. Voorts heeft de rechtbank bij de toetsing van de opgelegde boete volgens belanghebbende (te) veel gewicht toegekend aan de aanname dat de software van de in februari 2007 in gebruik genomen nieuwe kassa bewust is aangepast met het doel omzet buiten de administratie te houden. Van een dergelijk bewust handelen is volgens belanghebbende geen sprake geweest. Volgens haar is uitsluitend de producent van de kassa in staat de desbetreffende kassafuncties uit te schakelen en hebben deze functies vermoedelijk reeds ten tijde van de aflevering van de nieuwe kassa uitgestaan. Ter onderbouwing van deze stelling heeft belanghebbende ter zitting in hoger beroep een schriftelijke verklaring overgelegd van [K] ([L]).
        
      
      
        4.3.3.
        De inspecteur heeft in zijn incidentele hoger beroep gesteld dat de rechtbank terecht tot het oordeel is gekomen dat sprake is geweest van voorwaardelijk opzet aan de zijde van belanghebbende, gelet op het grote aantal aangetroffen onregelmatigheden in haar administratie. Volgens de inspecteur heeft de rechtbank evenwel ten onrechte de opgelegde vergrijpboete verder verminderd tot 30% van het bedrag van de naheffingsaanslag; met de bij de uitspraak op bezwaar toegepaste matiging tot 40% is reeds voldoende rekening gehouden met alle omstandigheden van het geval. De inspecteur heeft de stelling van belanghebbende betwist dat deze zich niet bewust is geweest van het feit dat verschillende kassafuncties waren uitgezet.
        
      
      
        4.3.4.
        Ook indien veronderstellenderwijs wordt uitgegaan van de juistheid van de stellingen van belanghebbende dat reeds ten tijde van de aflevering van de in februari 2007 in gebruik genomen nieuwe kassa verschillende functies daarvan waren uitgezet en dat zij zich hiervan niet bewust is geweest, is het Hof van oordeel dat de inspecteur feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat het ten minste aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat de OB welke op aangifte moest worden voldaan voor de tijdvakken gelegen in de periode tussen 1 januari 2006 en 31 december 2009 (gedeeltelijk) niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De administratie van haar onderneming vertoonde in de hiervoor genoemde periode dermate veel onregelmatigheden – met name weegt het Hof de onder 4.1.7 vermelde omstandigheden mee – dat het Hof aannemelijk acht dat belanghebbende ten tijde van de voldoening van de verschuldigde OB over de hiervoor genoemde periode wist dat de administratie ernstige en omvangrijke hiaten bevatte wat betreft de volledigheid van de omzetverantwoording. Door de voldoening op aangifte van de verschuldigde OB te baseren op de in de administratie opgenomen omzetgegevens had zij daardoor naar ’s Hofs oordeel wetenschap van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven en heeft zij die kans toen bewust aanvaard (op de koop toe genomen). Bovendien is het Hof van oordeel, nu belanghebbende het bewijsvermoeden niet heeft ontzenuwd dat meer omzet is gegenereerd dan in de aangiften is verantwoord, ook uit de aard van deze bewezen geachte correcties (verzwegen omzet) volgt dat sprake is van (tenminste voorwaardelijk) opzet.
        
      
      
        4.3.5.
        Het Hof acht voor alle in geschil zijnde jaren een vergrijpboete van 50% in beginsel passend en geboden. In de omstandigheid dat sprake is van omzetcorrecties die zowel in de OB (bij belanghebbende) als in de IB/PVV (bij [A]) hebben geleid tot het opleggen van een naheffingsaanslag respectievelijk navorderingsaanslagen met vergrijpboetes van 50%, terwijl materieel gezien telkens het vermogen van de beherend vennoot [A] door die boetes wordt getroffen, heeft de inspecteur terecht aanleiding gezien de boetes te matigen tot 40% van de nageheven belasting; het Hof sluit zich hierbij aan. Daarnaast heeft de rechtbank terecht rekening gehouden met de omstandigheid dat de verschuldigde belasting is vastgesteld met toepassing van de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast. Ook na de door het Hof toegepaste correcties op de door de inspecteur gemaakte schatting, zoals vermeld onder 4.2.3, bevat deze schatting een zekere mate van ruwheid. Met inachtneming van alle omstandigheden van het geval ziet het Hof hierin aanleiding om ook ter zake van deze lager vastgestelde boetegrondslag de boete te matigen tot 30% van de (nader vastgestelde) nageheven belasting. Naar het oordeel van het Hof is de aldus verminderde boete passend en geboden.                     
        
        
          
            Slotsom
          
        
        
      
    
    
      4.4.
      De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gedeeltelijk gegrond is en dat het incidentele hoger beroep van de inspecteur geen doel treft. De uitspraak van de rechtbank kan niet in stand blijven. Beslist dient te worden als hieronder opgenomen.
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      5.1.
      Aangezien het door belanghebbende ingestelde hoger beroep (deels) gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) tot vergoeding van de door belanghebbende in hoger beroep gemaakte proceskosten. In beginsel komt belanghebbende eveneens een vergoeding toe voor de kosten ter zake van het verweer in het incidentele hoger beroep. Hiervoor zijn echter geen separate kosten gemaakt; het verweer is alleen ter zitting van het Hof gevoerd. 
      
    
    
      5.2.
      De rechtbank heeft aan belanghebbende reeds op de voet van artikel 8:75 Awb een vergoeding toegekend voor de in eerste aanleg gemaakte proceskosten; het Hof zal de uitspraak van de rechtbank op dit punt in stand laten. 
      
    
    
      5.3.
      Evenals de rechtbank acht het Hof geen termen aanwezig voor een vergoeding van in bezwaar gemaakte kosten, aangezien niet aannemelijk is geworden dat daartoe tijdig (uiterlijk bij het doen van de bestreden uitspraken op bezwaar) een verzoek is ingediend. 
      
    
    
      5.4.
      
        De voor vergoeding in aanmerking komende kosten in hoger beroep zijn de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) stelt het Hof deze kosten vast op 2 (proceshandelingen: beroepschrift in hoger beroep en bijwonen zitting) x € 487 (waarde per punt) x 1,5 (wegingsfactor voor gewicht van de zaak) x 1,5 (vermenigvuldigingsfactor voor samenhangende zaken) = € 2.191,50. Het Hof beschouwt het door belanghebbende ingestelde hoger beroep en de door [A] ingediende, onder 1.5 vermelde (eveneens gegronde) hogere beroepen IB/PVV 2006, 2007, 2008 en 2009 daarbij als samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Besluit, aangezien deze hogere beroepen inhoudelijk op vergelijkbare gronden berusten en (nagenoeg) gelijktijdig zijn ingediend.
        Het Hof zal het hiervoor genoemde bedrag aan proceskosten voor de helft (afgerond: € 1.096) aan belanghebbende toekennen en voor de helft aan [A].
      
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen inzake de proceskosten en het griffierecht;
      
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de bestreden uitspraken op bezwaar;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag OB tot een bedrag van € 54.032;  
      
      
        vermindert de in verband met deze naheffingsaanslag in rekening gebrachte heffingsrente naar evenredigheid van de hiervoor vermelde vermindering van de naheffingsaanslag;
      
      
        vermindert de in verband met de naheffingsaanslag opgelegde vergrijpboete tot € 16.209 (30%);  
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 1.096; en
      
      
        gelast de inspecteur het door belanghebbende in hoger beroep betaalde griffierecht van € 478 te vergoeden.
      
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, J. den Boer en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder als griffier.
      De beslissing is op 10 juli 2014 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.