ECLI:NL:GHARL:2015:5104, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 07-07-2015, 1400634
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2015-07-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Afwaardering vordering. Terecht?

GERECHTSHOF ARNHEM	LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Arnhem
    nummer 14/00634
    
    
      
        uitspraakdatum: 7 juli 2015
      
      nummer / 
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
         [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 17 juni 2014, nummer AWB 13/8266, in het geding tussen belanghebbende en
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Apeldoorn (hierna: de Inspecteur)
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd over het jaar 2008, berekend naar een belastbaar bedrag van € 69.186. Tevens is bij beschikking € 1.813 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur heeft de bezwaren afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen voormelde uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 17 juni 2014 de beroepen ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5.
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 maart 2015 te Arnhem. Belanghebbende is daar vertegenwoordigd door [A] , bijgestaan door de gemachtigde mr. [B] (hierna: [B] ). Namens de Inspecteur is verschenen [C] .  
    
    
      1.7.
      Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt, welke aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
      2.1
      Op 6 mei 2008 heeft belanghebbende met haar directeur-grootaandeelhouder, de heer [A] (hierna: [A] ), een onderhandse overeenkomst gesloten om te participeren in een grondtransactie met [D] B.V. voor een bedrag van € 350.000 (project [E] ).
    
    
      2.2
      
        In de onderhandse overeenkomst is het volgende vermeld.
        			“Overeenkomst [X] BV en [A]
        			Betreft:		participatie in grondtransactie
        			Dd:		6 mei 2008
        
          [X] bv. heeft besloten te participeren in een grondtransactie met [D] bv, ter grootte van € 350.000,= (project [E] ).
        Om zakelijke redenen wordt deze transactie op naam van [A] gesteld; Dit neemt niet weg dat deze transactie geheel voor rekening en risico is/geschiedt van [X] bv.
        De afwikkeling van de transactie zal middels rekening courant directie verlopen.
        Aldus overeengekomen te [Z] , op 6 mei 2008.”
      
    
    
      2.3
      Van de effectenrekening bij [F] , nummer [000000] , ten name van [A] en/of [G] is op 9 mei 2008 een bedrag van € 350.000 afgeschreven. Dit bedrag is overgeboekt naar rekening [000001] onder vermelding van ‘ [H] gelden tbv zaaknummer [000002] ( [E] )’.
    
    
      2.4
      Bij notariële akte van 19 mei 2008 is, voor zover thans van belang, een hypothecaire geldlening verstrekt voor een bedrag van € 1.500.000 aan [D] B.V. Daarbij is [A] één van de zeven genoemde (rechts)personen (voor een aandeel van € 350.000) die de geldlening heeft verstrekt aan [D] B.V.
    
    
      2.5
      Het hypothecaire zekerheidsrecht is gevestigd op het perceel landbouwgrond plaatselijk bekend [a-straat] 5 te [E] (aktenummer [000003] ).
    
    
      2.6
      Ook is in de notariële akte van 19 mei 2008 bepaald dat de lening is afgesloten voor een periode van maximaal drie maanden en een gegarandeerde kwartaalrente (ongeacht eventuele eerdere aflossing) van l0%. Aflossing dient plaats te vinden uiterlijk op 15 augustus 2008.
    
    
      2.7
      
        [D] B.V. kan de op haar rustende rente- en aflossingsverplichtingen niet betalen. Op 14 juli 2009 is haar faillissement uitgesproken.
    
    
      2.8
      
        Bij het opmaken van de jaarrekening 2008 is door middel van een voorafgaande journaalpost de lening geactiveerd. De volgende boeking is gemaakt:
        	lening [D] B.V.	€ 58.333
        	verlies deelnemingen		€ 291.667
        	aan rekening-courant directie				€ 350.000
      
      
    
    
      2.9
      De waarde van het perceel landbouwgrond waarop het hypothecaire zekerheidsrecht (als genoemd onder 2.5) is gevestigd was initieel getaxeerd op € 60 per vierkante meter. Door [I] Makelaars is de grond per eind 2008 getaxeerd op een bedrag van € 10 per vierkante meter. Daarom heeft belanghebbende de uitgezette lening afgewaardeerd naar een bedrag van € 58.333.
    
    
      2.10
      Op 19 januari 2012 is de Inspecteur een onderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2008. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is op 18 oktober 2012 een rapport opgemaakt. In dit rapport is vermeld dat het oorspronkelijke bedrag van de lening van € 350.000 is verminderd naar een bedrag van € 58.333 vanwege afwaardering van de landbouwgrond waarop het hypothecaire recht is gevestigd. Deze afwaardering met een bedrag van € 291.667 ten laste van de winst van belanghebbende heeft de Inspecteur niet geaccepteerd. De Inspecteur heeft de aangifte vennootschapsbelasting 2008 op dit punt daarom gecorrigeerd.
    
    
      2.11
      In een email van [B] van maandag 21 januari 2013 aan [J] , werkzaam bij de Belastingdienst, staat het volgende.
      
      
        “Want – nogmaals – , de heren [K] en [L] hebben tijdens het overleg d.d. 28 september 2012 te [M] duidelijk te kennen gegeven dat zij niet twijfelen aan het bestaan van het document (bedoeld wordt het in onderdeel 2.2 geciteerde document; toevoeging Hof) op 6 mei 2006 (bedoeld zal zijn 2008; toevoeging Hof), noch dat zij twijfelen aan de integriteit van de heer [A] .
        (…)
        Volgens mij dient het vraagstuk als volgt te worden benaderd:
      
      
      
        
          Vraag:
        
        Wordt geloof gehecht aan het bestaan en ondertekend zijn van het document op 6 mei 2008?
      
      
      
        
          Het antwoord luidt Nee: Gevolg is het fiscaal niet aanvaarden van de aftrek in de BV. Punt.
      
      
      
        
          Het antwoord luidt JA: Gevolg is het in beginsel fiscaal aanvaarden van de aftrek in de BV.
        (…)
      
      
      
        Ik verzoek u dan ook bij de verdere behandeling van het bezwaarschrift doorslaggevende betekenis te hechten aan het feit dat de heren [K] en [L] tijdens het overleg d.d. 28 september 2012 te [M] ondubbelzinnig te verstaan hebben gegeven dat zij niet twijfelen aan het bestaan van het document op 6 mei 2008, noch dat zij twijfelen aan de integriteit van de heer [A] .”
      
      
    
    
      2.12
      In een email van 15 februari 2013 van [K] (hierna: [K] ) gericht aan [B] en [A] , is het volgende vermeld.
      
      
        “Mij bereikte het bericht dat er onduidelijkheid zou bestaan over hetgeen door ondergetekende is gezegd tijdens de gevoerde slotbespreking op 28 september 2012.
      
      
      
        Als ik de onduidelijkheid kort in mijn eigen woorden mag samenvatten, betreft het enerzijds onduidelijkheid over mijn stellingname inzake de integriteit van de heer [A] (uiteraard betreffende zijn belastingaangelegenheden) en anderzijds het antwoord op de vraag of er wel of niet sprake zou zijn geweest van een op 6 mei 2008 bestaande schriftelijke overeenkomst tussen dhr. [A] en [X] BV.
      
      
      
        Voor wat betreft het eerste punt is tijdens de slotbespreking door mij onomwonden uitgesproken dat er geen twijfel aanwezig was over de (fiscale) integriteit van de heer [A] en dat deze dan ook niet ter discussie stond.
        (…)
      
      
      
        Dit nam niet weg dat ik voor het verdere verloop van de slotbespreking het standpunt heb ingenomen het document als authentiek te behandelen. Immers, volgens de normale fiscale bewijsleer dient de Belastingdienst af te gaan op hetgeen een belastingplichtige aan documenten aanreikt en wat hij daarbij heeft verklaard (tenzij de Belastingdienst aannemelijk kan maken dat de feitelijke situatie anders is geweest). Hierbij gevoegd de stellige verklaring van de heer [A] omtrent de authenticiteit van het document in samenhang met de niet ter discussie staande eerder genoemde (fiscale) integriteit van de heer [A] leidt tot de logische conclusie de authenticiteit van het document niet langer ter discussie te stellen.
      
      
      
        Vervolgens was mijn betoog in die slotbespreking, er vanuit gaande dat het document authentiek is, welke waarde en betekenis aan dat document zou kunnen worden toegedicht in relatie tot wat zakelijk (at arm’s length) handelende partijen onder zakelijke omstandigheden wel of niet zouden overeenkomen en minimaal (geregistreerd/notarieel) zouden vastleggen.
      
      
      
        De door mij uitgesproken conclusie in de slotbespreking was dat aan het document onvoldoende betekenis en waarde kon worden gegeven:
        - Om daarmee gemotiveerd te weerspreken dat de gehele transactie niet was ingegeven vanuit de aandeelhoudersrelatie. Immers, naast de vorm van de vastlegging zou het risico door een onafhankelijk derde niet zijn genomen.
        - Om vervolgens aan te tonen dat het juist zakelijke motieven voor [X] BV waren die aan de gehele transactie ten grondslag lagen.”
      
      
    
    
      2.13
      De uitspraak op bezwaar luidt — voor zover thans van belang — als volgt.
      
      
        “Ik ben van mening dat er in deze casus geen sprake is van een economische eigendomsoverdracht van de vordering van de heer [A] aan [X] BV. Allereerst wordt de term economische eigendomsoverdracht niet gebruikt. Verder wordt in de overeenkomst gesproken over een grondparticipatie terwijl er naar uw mening een hypothecaire vordering is overgedragen. Bovendien wordt er niets afgesproken over de waarde welke kan worden toegekend aan datgene is overgedragen.
        		(...)
        In de onderhavige transacties is geld vanuit privé gestort op rekening van de notaris. Dit feit en gelet op de trendbreuk met eerdere transacties (...) bevestigt naar mijn mening dat het de bedoeling is geweest dat de heer [A] deelnam voor eigen rekening en risico (...). Ik negeer de rechtsgevolgen van de overeenkomst van 6 mei 2008 op grond van fraus legis en ben van mening dat de vordering op de heer [A] door [X] bv op 31 december 2008 met € 291.667 dient te worden verhoogd.”
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
      3.1.
      Tussen partijen is nog slechts in geschil of de aanslag en beschikking heffingsrente tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. 
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich, kort en zakelijk weergegeven, op het standpunt dat het document van 6 mei 2008 voldoende bepaalbaar is om rechtskracht te hebben en dat op grond van dit document de lening terecht en tot een juist bedrag is afgewaardeerd ten laste van de winst.
    
    
      3.3.
      De Inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan.
    
    
      3.4.
      Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan op de zitting is toegevoegd, is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar, en tot het opleggen van een aanslag conform de door hem ingediende aangifte. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1
      In de overeenkomst is bepaald dat [A] participeert/zal participeren in een grondtransactie met [D] B.V. (het project [E] ), doch dat deze participatie geheel voor rekening en risico is geschied en nog zal geschieden van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof is hetgeen in het document van 6 mei 2008 is opgenomen voldoende bepaalbaar om als een tussen partijen gesloten overeenkomst rechtskracht te hebben en partijen aldus te binden.
    
    
      4.2
      Op grond van deze overeenkomst regarderen de resultaten van het project [E] belanghebbende en niet [A] . Gesteld noch gebleken is dat partijen deze overeenkomst nadien hebben gewijzigd, ontbonden of vernietigd. Zulks kan in elk geval noch worden afgeleid uit de omstandigheid dat de benodigde geldsom voor de lening van € 350.000 van [A] privérekening afkomstig is, noch uit de omstandigheid dat de hypotheekakte, die van een latere datum is, op naam van [A] is gesteld. Immers, door zo te handelen wordt juist uitvoering gegeven aan de overeenkomst van 6 mei 2008, waarbij is vastgelegd dat [A] zal participeren. 
    
    
      4.3
      De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof het standpunt ingenomen dat de overeenkomst van 6 mei 2008 een schijnhandeling betreft. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur bij belanghebbende het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat dit verweer niet zal worden ingenomen dan wel wordt opgegeven. Immers, aan belanghebbende is, in antwoord op een schrijven waarin dit probleem expliciet aan de orde wordt gesteld, medegedeeld dat aan de authenticiteit van het document waarin de overeenkomst is vastgelegd en aan de (fiscale) integriteit van [A] niet wordt getwijfeld, maar dat zulks niet wegneemt dat een zakelijk handelende derde deze overeenkomst niet zou zijn aangegaan. Ook in de uitspraak op bezwaar wordt niet het standpunt ingenomen dat sprake is van een schijnhandeling. De Inspecteur kan naar het oordeel van het Hof niet in hoger beroep alsnog het standpunt innemen dat sprake is van een schijnhandeling zonder het vertrouwensbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, dan wel de goede procesorde te schenden. Ten overvloede is het Hof van oordeel dat de Inspecteur, op wie de bewijslast rust, onvoldoende feiten of omstandigheden heeft gesteld of aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat sprake zou zijn van een schijnhandeling.
    
    
      4.4
      De Inspecteur heeft verder gesteld dat een zakelijk handelende derde nimmer de overeenkomst van 6 mei 2008 zou zijn aangegaan, bijvoorbeeld omdat geen zekerheden zouden zijn gesteld. Het Hof overweegt allereerst dat deze stelling niet de relatie tussen [A] /belanghebbende enerzijds en [D] B.V. anderzijds (het project [E] ) kan betreffen. Immers, [A] is, voor rekening en risico van belanghebbende, ook na 6 mei 2008 juist als zakelijk handelende derde de overeenkomst met [D] B.V. aangegaan. Gesteld noch gebleken is dat de grondparticipatie een overeenkomst betreft welke een zakelijk handelende derde op of voor 6 mei 2008 niet zou zijn aangegaan. Daarbij heeft te gelden dat op grond van de overeenkomst van 6 mei 2008 het economische belang bij alle zekerheden die [A] bij de overeenkomst met [D] B.V. heeft bedongen (waaronder het recht van hypotheek) rustte bij belanghebbende en niet bij [A] . 
    
    
      4.5
      
        De stelling van de Inspecteur kan aldus slechts zien op de relatie tussen [A] en belanghebbende en komt erop neer dat een zakelijk handelende derde zekerheden bij [A] zou hebben bedongen voor het geval [A] zijn verplichtingen jegens belanghebbende niet zou nakomen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur, op wie te deze de bewijslast rust, onvoldoende feiten of omstandigheden gesteld of aannemelijk gemaakt, bijvoorbeeld dat [A] in privé zonder dergelijke zekerheden geen of weinig verhaal zou bieden, die deze conclusie rechtvaardigen. De afwaardering van de vordering die belanghebbende voorstaat vindt ook niet zijn grond in de omstandigheid dat [A] zijn verplichtingen jegens belanghebbende niet zou nakomen, doch ziet alleen op de omstandigheid dat [D] B.V. zijn verplichtingen niet kan nakomen en deze omstandigheid komt op grond van de overeenkomst juist voor rekening en risico van belanghebbende. De vorm waarin de overeenkomst is opgesteld, een niet-geregistreerd, niet-authentiek document, is naar het oordeel van het Hof van onvoldoende gewicht om de conclusie te rechtvaardigen dat daardoor een overeenkomst zou zijn gesloten welke een zakelijk handelende derde niet zou hebben gesloten.
        
          Conclusie
        
        Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond. De afwaardering van de vordering is door de Inspecteur ten onrechte gecorrigeerd.
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op € 1.960 (4 punten ((hoger)beroepschrift en zittingen bij Rechtbank en Hof) x wegingsfactor 1 x € 490) aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
    - verklaart de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
    - vermindert de aanslag tot een aanslag vastgesteld naar een belastbaar bedrag van nihil;
    - stelt het bedrag van het verlies voor het jaar 2008 vast op € 222.481;
    - vernietigt de beschikking heffingsrente;
    - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.960 en 
    - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in (hoger) beroep bij de Rechtbank en het Hof betaalde griffierecht van € 318 respectievelijk € 493 vergoedt.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mrs. R.A.V. Boxem, voorzitter, J. van de Merwe en J. Lamens, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 7 juli 2015 in het openbaar uitgesproken.
    
    
      
        
        
        
          
            
              
              
              De griffier,
            
            
              
              
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
              
              
              
              
              
              
              (E.D. Postema)
            
            
              
              
              
              
              
              
              
              (R.A.V. Boxem)
            
          
        
      
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 9 juli 2015
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EHDen Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.