ECLI:NL:GHAMS:2016:5108, Gerechtshof Amsterdam, 24-11-2016, 15/00545, 15/00546, 15/00547, 15/00548, 15/00549 en 15/00550
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2016-11-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting en omzetbelasting; aangiftebiljetten uitgereikt, maar niet ingediend en niets op aangifte voldaan; omkering bewijslast, maar ook volgens normale regels van bewijslastverdeling heeft de inspecteur aan zijn bewijslast voldaan

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerken 15/00545 t/m 15/00550
    
    
      24 november 2016
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 8 mei 2015 in de zaken met kenmerken HAA 13/2914 en HAA 13/2916 t/m HAA 13/2920 van de Rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      
        Aanslagfase
      
    
    
    
      
        Rechtbank nr. 13/2914, Hof nr. 15/00545
      
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 met dagtekening 21 december 2006 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 16.669. Gelijktijdig is een vergrijpboete opgelegd van € 8.334. 
      
      
        
          Rechtbank nr. 13/2916, Hof nr. 15/00546
        
      
      
        1.2.1.
        
          De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 met dagtekening 24 januari 2003 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van 
          € 40.200, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 1.134. 
        
        
      
      
        1.2.2.
        De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 met dagtekening 24 januari 2003 een aanslag premie ziekenfondswet zelfstandigen (hierna: ZFW) opgelegd, berekend naar een premiegrondslag van € 19.059, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 794. 
        
        
          
            Rechtbank nr. 13/2917, Hof nr. 15/00547
          
        
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 met dagtekening 21 december 2006 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.917. 
      
      
        
          Rechtbank nr. 13/2918, Hof nr. 15/00548
        
      
      
        1.4.1.
        De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2002 met dagtekening 29 november 2005 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 150.000, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 340. 
        
      
      
        1.4.2.
        De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2002 met dagtekening 29 november 2005 een aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ) opgelegd, berekend naar een premie-inkomen van € 38.118. 
        
        
          
            Rechtbank nr. 13/2919, Hof nr. 15/00549
          
        
      
      
        1.5.1.
        De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 met dagtekening 20 december 2006 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 134.052. Gelijktijdig is een verzuimboete van € 567 opgelegd. 
        
      
      
        1.5.2.
        
          De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 met dagtekening 20 december 2006 een aanslag WAZ opgelegd, berekend naar een premie-inkomen van 
          € 38.118.
        
        
      
      
        1.5.3.
        
          De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 met dagtekening 20 december 2006 een aanslag ZFW opgelegd, berekend naar een premiegrondslag van 
          € 20.250.
        
        
        
          
            Rechtbank nr. 13/2920, Hof nr. 15/00550
          
        
      
    
    
      1.6.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2004 met dagtekening 17 september 2007 een aanslag ZFW opgelegd van € 1.872.
      
      
        
          Eerste bezwaarfase (Hof nrs. 15/00546 en 15/00548)
        
      
      
      
        
          Rechtbank nr. 13/2916, Hof nr. 15/00546
        
      
    
    
      1.7.
      De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 21 december 2006 de onder 1.2.1 en 1.2.2 vermelde aanslagen, alsmede de opgelegde verzuimboetes, gehandhaafd. 
      
      
        
          Rechtbank nr. 13/2918, Hof nr. 15/00548
        
      
      
        1.8.1.
        De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 mei 2007 de onder 1.4.1 vermelde aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.905.
        
      
      
        1.8.2.
        De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 juli 2007 de onder 1.4.2 vermelde aanslag gehandhaafd. 
        
      
    
    
      1.9.
      Het Hof heeft bij uitspraak van 25 januari 2011 de hiervoor vermelde uitspraken op bezwaar – en de uitspraak van 4 november 2008 van de Rechtbank Haarlem dienaangaande – vernietigd omdat de hoorplicht was geschonden. Het Hof heeft de inspecteur opgedragen om opnieuw uitspraak op de bezwaren van belanghebbende te doen, na hem in de gelegenheid te hebben gesteld te worden gehoord. 
      
      
        
          Bezwaar en beroepsfase
        
      
      
    
    
      1.10.
      Belanghebbende heeft op 10 juni 2013 beroep ingesteld tegen het uitblijven van uitspraken op zijn bezwaar tegen de onder 1.1 tot en met 1.6 vermelde aanslagen en beschikkingen. 
      
    
    
      1.11.
      De inspecteur heeft – nadat op 1 juli 2013 een hoorgesprek heeft plaatsgevonden – bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 30 juli 2013 de onder 1.1 tot en met 1.5.3 vermelde aanslagen gehandhaafd en alle opgelegde boetes vernietigd. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 november 2013 de onder 1.6 vermelde aanslag conform het bezwaar van belanghebbende verminderd tot nihil.
      
    
    
      1.12.
      Bij uitspraak van 8 mei 2015 heeft de rechtbank de tegen voormelde uitspraken op bezwaar gerichte beroepen, geregistreerd onder zaaknummers 13/2914 en 13/2916 tot en met 13/2919, ongegrond verklaard en heeft zij het beroep, geregistreerd onder zaaknummer 13/2920, niet-ontvankelijk verklaard.
      
      
        
          Hoger beroepsfase
        
      
      
    
    
      1.13.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 juni 2015 en aangevuld bij brieven op 10 juli 2015.
      
    
    
      1.14.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.15.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 oktober 2016. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak de volgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’:
      
      
        “1. Eiser is geboren in 1948 . Eiser genoot in 2001 en 2002 een uitkering van respectievelijk € 20.970 en € 21.912.
      
      
      
        2. In april 2003 is de FIOD/ECD een strafrechtelijk onderzoek tegen eiser gestart. Hierbij zijn onder andere twee doorzoekingen gehouden op het adres [adres] . Op dit adres hield eiser kantoor. Tijdens de doorzoeking zijn onder meer digitale vastleggingen van ingevulde aangiftebiljetten voor derden aangetroffen. Voorts zijn lijsten aangetroffen met afspraken met derden.
      
      
      
        3. Eiser is op 20 januari 2005 bij vonnis door de strafkamer van de rechtbank Amsterdam onder andere veroordeeld voor valsheid in geschrift, meermalen gepleegd. De rechtbank achtte onder meer bewezen, dat eiser in de periode 1 januari 1999 tot en met 
        6 april 2003 te [Z] opzettelijk een groot aantal malen T-biljetten en aangiften inkomstenbelasting valselijk heeft opgemaakt; eiser heeft bij het invullen – kort gezegd – in strijd met de waarheid ten onrechte opgaaf gedaan van een of meer aftrekpost(en). De rechtbank Amsterdam overwoog (overweging 7) daarbij onder andere het volgende:
      
      
      
        “(…) Verdachte [eiser] heeft zich gedurende een aantal jaren schuldig gemaakt aan het valselijk opmaken van belastingaangiften. Door T-biljetten en aangiften inkomstenbelasting van derden op grote schaal bewust onjuist in te vullen heeft verdachte bewerkstelligd dat belastingplichtigen in eerste instantie teruggave kregen van volgens de door verdachte ingediende aangiften teveel betaalde belasting, die door hen vervolgens werd besteed. Bij de definitieve belastingaanslag werden deze belastingplichtigen echter geconfronteerd met het feit dat zij het geld terug moesten betalen. Hierdoor zijn deze personen in financiële problemen geraakt. Verdachte heeft vervolgens deze personen niet willen helpen bij de tussen hen en de fiscus ontstane problemen. Door zijn handelen heeft verdachte het vertrouwen dat in hem werd gesteld door deze belastingplichtigen, ernstig geschaad.
        (…) 
        De rechtbank rekent het verdachte ernstig aan dat hij na zijn eerste aanhouding in het jaar 2003 is doorgegaan met het valselijk opmaken van aangiften. (…)”
      
      
      
        Op 2 augustus 2006 is het hoger beroep tegen dit vonnis ingetrokken.
      
      
      
        4. Bij brief van 1 december 2006 (bijlage 12 bij het verweerschrift) informeert verweerder eiser over de fiscale gevolgen die hij aan het strafrechtelijk onderzoek van de FIOD/ECD verbindt. Deze brieft luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
      
      
      
        “(…)
        
          1 Beoordeling activiteiten
        
      
      
    
    
      1.1
      Analyse van gegevens
      
      
        Uit de in beslag genomen gegevens, de processen verbaal van verhoor van getuigen en verdachten blijkt dat er door u leiding en uitvoering is gegeven aan het drijven van een belastingaangifte en/of adviespraktijk. (…)
      
      
    
    
      1.2
      Onderneming
      
      
        De activiteiten worden, voor zover thans kan worden overzien, hoofdzakelijk gedreven onder de naam [handelsnamen] . De activiteiten worden uitgeoefend in een ruimte op het adres [adres] [nadere aanduiding] te [Z]. (…)
      
      
      
        (…)
      
      
    
  
  
    
      2Omzet
    
    
      Vanuit de Belastingaangifte en Adviespraktijk aan de [adres] wordt aan cliënten een dienst verricht. Deze dienst bestaat eruit dat voor die cliënt een belastingaangifte wordt ingevuld. Het FIOD dossier toont aan dat dit langere tijd voor 1999 het geval is. In elk geval wordt deze dienst tenminste sedert 1 januari 1999 aangeboden en verricht. 
    
    
    
      Tijdens het onderzoek is een aantal klanten gehoord. Zij hebben vrijwel unaniem verklaard dat zij voor bovengenoemde dienst een vergoeding hebben betaald. Deze vergoeding die varieerde van fl 75,-- tot fl 150,-- per aangifte werd door hen contant aan u betaald. In de jaren na de invoering van de Euro is sprake van bedragen die variëren van € 30 tot € 75. 
    
    
    
      2.1
      Berekening ontvangsten
      
      
        Door u wordt al lange tijd een belastingaangifte praktijk gedreven. In elk geval zeker vanaf 1 januari 1999. Uit de tijdens de doorzoekingen in beslag genomen stukken blijkt dat er geen ontvangstadministratie is bijgehouden. Er is door u op geen enkele wijze in een fiscale aangifte opgave gedaan van de ontvangsten en/of resultaten die met het drijven van de belastingaangifte en/of belastingadviespraktijk zijn gegenereerd. De ontvangsten over de jaren 2001, 2002 en 2003 zullen worden berekend aan de hand van de aangetroffen gegevens uit de huiszoekingen. Hierbij zal per ingevulde aangifte een bedrag van € 50 als omzet worden aangehouden. Tijdens de eerste huiszoeking zijn 217 diskettes in beslag genomen. Op 178 diskettes zijn de door u ingevulde aangiftebiljetten 1999, 2000 en 2001 opgeslagen. Van latere jaren zij geen op diskette opgeslagen gegevens aangetroffen. De ingevulde biljetten 2002 en verder zijn waarschijnlijk in eerste instantie per aangifte diskette en later per modem aan de belastingdienst ingezonden.
      
      
      
        Op de aangetroffen diskettes zijn de navolgende aantallen aangiften aangetroffen:
      
      
      
        
          
        
      
      
      
        Voor de berekening van de geschatte omzet over 2001, 2002 en 2003 ga ik er vanuit dat het totaal op diskette aangetroffen aangiften over enig belastingjaar in het daaropvolgende kalenderjaar door u is ingevuld. Aangezien er met betrekking tot het aantal ingevulde biljetten over 2002 geen gegevens bekend zijn zal ik voor de ontvangstbepaling 2003 uitgaan van het aantal biljetten over 2002, verhoogd met 10%.. Dit houdt in dat ik de geschatte ontvangsten over 2001 tot en met 2003 als volgt vaststel:
      
      
      
        
          
        
      
      
    
  
  
    
      3Winst uit onderneming
    
    
      De met het invullen behaalde omzet is voor zover dit is na te gaan uit de in beslag genomen stukken niet vastgelegd in een administratie. De behaalde winst uit onderneming moet derhalve door een schatting worden bepaald. 
    
    
    
      De ondernemersactiviteit werd uitgeoefend in een deel van de door reisbureau [naam reisbureau] gehuurde kantoorruimte aan de [adres] [nadere aanduiding]. Tijdens de huiszoeking is vastgesteld dat er ten behoeve van de onderneming twee ruimten worden gebruikt. In de ruimten stonden een tweetal computers, kantoormeubilair en kasten/stellingen. Er zijn geen aanwijzingen dat er personeel in dienst is geweest. 
    
    
    
      Op basis van het bovenstaande is de navolgende winstberekening opgesteld:
    
    
    
      
        
      
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    
      4Omzetbelasting
    
    
      (…)
    
    
    
      Op basis van de hierboven berekende ontvangsten is over de jaren 2001 tot en met 2003 de hieronder berekende omzetbelasting verschuldigd:
    
    
    
      
        
      
    
    
    
      (…)
    
    
  
  
    
      5Vaststelling verzamelinkomens 2001, 2002 en 2003
    
    
      Rekening houdend met bovenstaande gegevens zal ik verzamel inkomens over 2001, 2002 en 2003 op onderstaande wijze gaan vaststellen:
    
    
    
      
        
      
    
    
      * In het verleden is herhaaldelijk gebleken dat de door u geclaimde aftrekposten niet aannemelijk zijn gemaakt. Om die reden heb ik de geclaimde aftrek over 2003 geweigerd. Indien u de kosten aannemelijk kunt maken middels het overleggen van schriftelijke bewijsstukken zal ik de geclaimde aftrek alsnog honoreren.
      + Bij het vaststellen van de winst uit onderneming wordt rekening gehouden met zelfstandigenaftrek.
      (…)”
    
    
    
      5.1.
      
        Verweerder heeft bij de aanslagen IB/PVV 2001 en de ZFW 2001 van 
        24 januari 2003 ambtshalve het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser vastgesteld op € 40.200, en de premie-grondslag op € 19.059. Bij uitspraak op bezwaar van 21 december 2006 heeft verweerder het bezwaar daartegen afgewezen. Met dagtekening 21 december 2006 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 opgelegd, overeenkomstig de hiervoor vermelde brief (punt 5) [Hof: punt 4] van 1 december 2006. 
      
      
    
    
      5.2.
      
        Verweerder heeft bij de aanslagen IB/PVV 2002 en WAZ 2002 van 
        29 november 2005 ambtshalve het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser vastgesteld op € 150.000, en het premie-inkomen op € 38.118. Bij uitspraak van 7 mei 2007 heeft verweerder de aanslag IB/PVV verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.905, overeenkomstig de hiervoor vermelde brief (punt 5) [Hof: punt 4] van 1 december 2006. Bij uitspraak op bezwaar van 4 juli 2007 heeft verweerder de aanslag WAZ 2002 gehandhaafd. 
      
      
    
    
      5.3.
      
        Verweerder is bij de aanslagen IB/PVV 2003, WAZ 2003 en ZFW 2003 van 
        20 december 2006 afgeweken van de door eiser ingediende aangifte en heeft het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser vastgesteld op € 134.052, overeenkomstig de hiervoor vermelde brief (punt 5) [Hof: punt 4] van 1 december 2006. 
      
      
    
    
      5.4.
      Verweerder heeft de naheffingsaanslag omzetbelasting over 2001 overeenkomstig de hiervoor vermelde brief (punt 4) van 1 december 2006 opgelegd van € 16.669.
      
    
    
      5.5.
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 november 2013 de aan eiser opgelegde aanslag ZFW voor 2004 vernietigd. 
      
    
    
      5.6.
      Alle aan eiser opgelegde boetes zijn vernietigd.
      
      
        6. Op 1 juli 2013 heeft tussen eiser en, namens verweerder, A.J. Braber en M. Jansen een hoorgesprek plaatsgevonden. Het verslag daarvan behoort tot de gedingstukken.”
      
      
    
    
      2.2.
      Nu de door de rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Bij het Hof is in hoger beroep in geschil of de rechtbank:
      
        
          de beroepen, geregistreerd onder zaaknummers 13/2914 en 13/2916 tot en met 13/2919, terecht ongegrond heeft verklaard; en
        
        
          het beroep, geregistreerd onder zaaknummer 13/2920, terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard.
        
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende neemt in hoger beroep het standpunt in dat de rechtbank ten onrechte de beroepen ongegrond, respectievelijk het beroep niet-ontvankelijk heeft verklaard. Belanghebbende verzoekt het Hof het hoger beroep gegrond te verklaren, de uitspraak van de rechtbank te vernietigen, de uitspraken op bezwaar te vernietigen en diverse aanslagen te vernietigen danwel te verminderen.
      
    
    
      3.3.
      De inspecteur neemt in hoger beroep het standpunt in dat de rechtbank een juiste beslissing heeft genomen en terecht heeft geconcludeerd dat de beroepen ongegrond zijn en het beroep in de zaak 13/2920 niet-ontvankelijk is. De inspecteur verzoekt tot ongegrondverklaring van het hoger beroep van belanghebbende.
      
    
    
      3.4.
      Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken, waaronder het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Kenmerken 15/00545 t/m 15/00549
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft ter zitting zijn bij de rechtbank aangevoerde klacht herhaald dat hij niet is gehoord door de inspecteur. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen. 
      
      
        “2. Eiser stelt zich in alle zaken op het standpunt dat verweerder geen gehoor heeft gegeven aan zijn verzoek om opnieuw te worden gehoord. Vast staat evenwel dat op 1 juli 2013 een hoorgesprek heeft plaatsgevonden. Blijkens het verslag van het hoorgesprek heeft eiser ermee ingestemd dat in dit hoorgesprek – naast de aanslagen IB/PVV 2001 en 2002, ZFW 2001 en WAZ 2002 – ook de bezwaren van eiser tegen de overige thans in geding zijnde belastingaanslagen worden behandeld. Dit standpunt vindt aldus geen steun in de dossierstukken en wordt daarom verworpen.”
      
      
      
        Het Hof volgt de rechtbank in dit oordeel. Het door de rechtbank genoemde hoorverslag is door belanghebbende aangevuld en voor akkoord getekend. De stelling van belanghebbende dat geen hoorgesprek heeft plaatsgevonden mist derhalve feitelijke grondslag en dient daarom te worden verworpen.
      
    
    
      4.2.
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn bij de rechtbank aangevoerde stelling herhaald dat ten onrechte privégegevens uit het strafdossier zijn gebruikt voor fiscale doeleinden. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen. 
         “3. Eiser voert aan dat verweerder zonder zijn toestemming (privé)gegevens uit het strafrechtelijk onderzoek van de FIOD/ECD onderzoek heeft gebruikt. Voorts beschuldigt eiser verweerder ervan tegen hem en/of familieleden diverse strafbare feiten te hebben gepleegd. Verweerder stelt daartegenover dat hij toestemming van de officier van justitie heeft verkregen om de gegevens uit het strafrechtelijk onderzoek te gebruiken en dat eisers toestemming niet nodig is. Hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd bestrijdt verweerder.
      
      
      
        4. Voor zover eiser heeft betoogd dat in deze zaken bewijsmiddelen op strafrechtelijk onrechtmatige wijze zijn verkregen, zodat deze bewijsmiddelen moeten worden uitgesloten, overweegt de rechtbank dat zij daartoe geen enkele reden ziet. Eiser heeft ten eerste, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat verweerder jegens hem of familieleden op enigerlei wijze strafrechtelijk onrechtmatig zou hebben gehandeld. Van strafrechtelijk onrechtmatig bewijs is overigens niet gebleken. Daarbij bestaat geen rechtsregel die elk gebruik verbiedt van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmiddelen voor het vaststellen van de uit de wet voortvloeiende belastingschuld (vergelijk de uitspraak van de Hoge Raad van 1 juli 1992, nr. 26331, BNB 1992/306 en 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:643). Hetgeen eiser verder nog in dit verband heeft aangevoerd doet aan het voorstaande niet af.
      
      
      
        Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden. Het Hof ziet geen aanleiding om tegemoet te komen aan de eerst ter zitting in hoger beroep geuite wens van belanghebbende dat hij de toestemming van de officier van justitie om gegevens uit het strafdossier voor heffingsdoeleinden “op schrift wenst te zien”. De inspecteur heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep gesteld dat toestemming is verleend door officier van justitie mr. P. van Laere van het functioneel parket. Het Hof heeft geen aanleiding om hieraan te twijfelen. 
      
    
    
      4.3.
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn bij de rechtbank aangevoerde stelling herhaald dat hij in zijn procesbelang is geschaad doordat hij de brief van de inspecteur van 1 december 2006 niet heeft ontvangen. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen.
        “5. Eiser stelt zich voorts – naar de rechtbank begrijpt – op het standpunt dat hij in zijn procesbelang is geschaad doordat hij de brief van 1 december 2006 waarmee verweerder hem informeert over de fiscale gevolgen van het strafrechtelijk onderzoek niet heeft ontvangen. Verweerder stelt daartegenover dat deze brief aangetekend en per normale post naar eiser op het toen bekende adres [adres belanghebbende] te [Z] is verzonden. Verweerder wijst in dit verband naar door hem overgelegde gegevens van TNT Post (bijlage 25 bij het verweerschrift). 
      
      
      6. Nu eiser de ontvangst van de brief van 1 december 2006 betwist, is het aan verweerder om aannemelijk te maken dat deze brief op het adres van eiser is ontvangen of aangeboden, of dat deze brief anderszins eiser heeft bereikt. De omstandigheid dat per post verzonden stukken in de regel op het daarop vermelde adres van de geadresseerde worden bezorgd of aangeboden, rechtvaardigt evenwel het vermoeden van ontvangst of aanbieding van dit stuk op dat adres. In eerste instantie kan verweerder dan ook volstaan met het bewijs van verzending naar het juiste adres (vergelijk de uitspraak van de Hoge Raad van 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416). 
      
      7. Verweerder slaagt in zijn bewijs. Uit de door verweerder overgelegde gegevens van TNT Post leidt de rechtbank af dat de per aangetekende post verzonden brief van 1 december 2006 op 5 december 2006 op het adres van eiser is aangeboden, maar dat toen geen gehoor werd gegeven. Dat eiser niet thuis was en ook de brief niet heeft afgehaald van de afhaallocatie blijft naar het oordeel van de rechtbank voor zijn rekening. De rechtbank gaat er voorts vanuit dat de per gewone post verzonden brief eiser wel heeft bereikt, aangezien het adres juist is.
      
      8. Tot slot wijst de rechtbank erop dat eiser in ieder geval in een later stadium van de procedure van de inhoud van de brief kennis heeft kunnen nemen. Eiser heeft zich over de inhoud kunnen uitlaten. De conclusie luidt dat eiser in ieder geval niet is benadeeld.”
      
      
        Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn bij de rechtbank aangevoerde stelling herhaald dat de belastingaanslagen ten onrechte, althans te hoog, zijn vastgesteld. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen. 
      
      
        “9. Eiser bestrijdt (de hoogte van) de belastingaanslagen voorts door – kort en zakelijk weergegeven – te stellen dat: 
        - het strafrechtelijk onderzoek van de FIOD/ECD waarop deze zijn gebaseerd misleidend en onbetrouwbaar is geweest;
        - eiser, althans de [handelsnamen] , nuttig en kosteloos werk heeft verricht ten behoeve van allochtonen in Nederland; 
        - verweerder, in de persoon van A.J. Braber , ongeloofwaardig is, en bevooroordeeld uitspraken op bezwaar heeft gedaan; en 
        - de aanslagen naar een belastbaar inkomen van € 34.503 (2001), € 14.377 (2002) en € 12.807 (2003) moeten worden opgelegd en de naheffingsaanslag omzetbelasting 2001 moet worden vernietigd.
      
      
      10. Verweerder stelt daartegenover dat de belastingaanslagen terecht en naar niet te hoge bedragen zijn opgelegd. Verweerder neemt hierbij het standpunt in dat eiser in de thans in geding zijnde jaren, naast een uitkering, winst uit onderneming genoot en dat eiser ondernemer was voor de omzetbelasting. Mede onder verwijzing naar de brief van 1 december 2006 en bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek, voert verweerder – kort gezegd – aan dat:
      
        - eiser voor zijn rekening en risico onder andere, doch hoofdzakelijk, onder de naam [handelsnamen] in de jaren 2001, 2002 en 2003 een onderneming dreef, zijnde een belastingaangifte en/of adviespraktijk;
        - eiser in dat verband voor een groot aantal klanten diensten verrichtte welke onder meer bestonden uit het invullen van belastingaangiften, waarvoor eiser, volgens verklaringen van klanten die tijdens het strafrechtelijk onderzoek zijn gehoord, een vergoeding ontving in contanten van tussen de € 30 tot € 75 per aangifte; 
        - eiser als administratieplichtige ondernemer geen administratie heeft gevoerd die voldoet aan de wettelijke eisen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr): bij doorzoekingen in het kader van het strafrechtelijk onderzoek op het kantoor van eiser zijn wel lijsten met afspraken gevonden en bestanden met aangiften aangetroffen, maar geen boekhoudkundige vertaling van de inkomsten. Verweerder stelt zich (mede) daarom op het standpunt dat in dezen de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard.
      
      
      11. Eiser heeft in de eerste plaats gesteld dat het strafrechtelijk onderzoek van de FIOD/ECD waarop verweerder de belastingaanslagen heeft gebaseerd misleidend en onbetrouwbaar zou zijn. Voorts beschuldigt eiser verweerder, in de persoon van A.J. Braber , ervan ongeloofwaardig te zijn en bevooroordeeld jegens eiser. Verweerder heeft dit gemotiveerd bestreden. De rechtbank ziet geen enkele aanleiding om aan het onderzoek van de FIOD/ECD (en aan de bruikbaarheid daarvan in deze zaken) te twijfelen, reeds omdat eiser niet heeft toegelicht, laat staan concreet onderbouwd waarom en/of op welke punten dit onderzoek dan niet zou deugen. Te minder nu eiser op basis van dit onderzoek is veroordeeld door de rechtbank Amsterdam en het hoger beroep tegen dit vonnis is ingetrokken. Dat verweerder ongeloofwaardig dan wel bevoordeeld jegens eiser zou zijn, is ook niet gebleken.
      
      12. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank met hetgeen hij heeft aangevoerd voldoende aannemelijk gemaakt dat eiser in de thans in geding zijnde jaren winst uit onderneming genoot, alsook ondernemer was voor de omzetbelasting. Gelijk verweerder heeft gesteld en eiser niet heeft bestreden, heeft eiser beroepsmatig voor de jaren 2001, 2002 en 2003 een groot aantal klanten geholpen bij (onder meer) het invullen en indienen van aangiften inkomstenbelasting. Dit vindt ook steun in de bevindingen van het strafrechtelijk onderzoek en het strafvonnis. Verweerder heeft voorts gemotiveerd gesteld dat eiser voor zijn dienstverlening door klanten in contanten werd betaald, te weten tussen de € 30 tot € 75 per aangifte. Eiser heeft daartegenover zijn stelling dat hij – naar de rechtbank begrijpt – te allen tijde kosteloos zou hebben gewerkt niet aannemelijk gemaakt. Verweerder heeft derhalve bij het vaststellen van de belastingaanslagen terecht winst uit onderneming en met omzetbelasting belaste omzet in aanmerking genomen.
      
      13. Bij deze stand van zaken is de hoogte van de door verweerder geschatte belastingaanslagen in geschil. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder zich in dit verband terecht beroepen op de omkering en verzwaring van de bewijslast. Verweerder heeft dienaangaande onbetwist (en gemotiveerd) gesteld dat tijdens het onderzoek van de FIOD/ECD is gebleken dat eiser als administratieplichtige ondernemer geen administratie heeft gevoerd die voldoet aan de wettelijke eisen van de Awr. Het ontbreken van een dergelijke administratie rechtvaardigt dat de bewijslast (ingevolge artikel 27e van de Awr (tekst 2001, 2002 en 2003)) wordt omgekeerd en verzwaard. De rechtbank overweegt hierbij dat het rechtsgevolg omkering en verzwaring van de bewijslast reeds is opgeroepen bij het opleggen van de thans in geding zijnde belastingaanslagen, omdat toen sprake was van schending van administratieve verplichtingen. Nu de schending dateert van voor 1 juli 2011 en de aanslagen ook, volgt de sanctie, naar het oordeel van de rechtbank, dan ook uit de relevante wetteksten van vóór 1 juli 2011. Het is aldus aan eiser om te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar – en daarmee ook de aanslagen – onjuist zijn. 
      
      14. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt, laat staan aangetoond dat en in hoeverre de belastingaanslagen onjuist zouden zijn. Eiser heeft in beroep namelijk enkel volstaan met het stellen dat de aanslagen moeten worden opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van € 34.503 (2001), € 14.377 (2002) en € 12.807 (2003), en dat de naheffingsaanslag omzetbelasting 2001 moet worden vernietigd. Daarmee slaagt eiser niet in de op hem rustende verzwaarde bewijslast.
      
      15. Hetgeen hiervoor is overwogen ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting om aan de belastingaanslagen een redelijke schatting van eisers omzet en inkomen ten grondslag te leggen. Gelet op het ontbreken van enige administratie van de ontvangen inkomsten, is de rechtbank van oordeel dat verweerder hierbij wel een zekere armslag moet worden gegeven. De rechtbank zal aldus in het hiernavolgende enkel nog beoordelen of de aanslagen berusten op een redelijke schatting. 
      
      16. Verweerder is blijkens de onder 4 vermelde brief van 1 december 2006 uitgegaan van i) bij de doorzoekingen van de FIOD/ECD aangetroffen gegevens, en dan met name van diskettes met daarop opgeslagen de door eiser voor derden ingevulde aangiften inkomstenbelasting, en ii) tijdens het strafrechtelijk onderzoek gegeven getuigenverklaringen welke inhouden dat eiser een vergoeding van tussen de € 30 tot € 75 per ingevulde aangifte vroeg. Uit de diskettes (zie ook bijlage 27 bij het verweerschrift) heeft verweerder afgeleid dat eiser in 2001 ongeveer 2.088 aangiften heeft verzorgd, in 2002 2.965 en in 2003 3.262 (verhoging 10 procent); bij de schatting van de omzet is verweerder uitgegaan van een gemiddeld bedrag per ingevulde aangifte van € 50. Exclusief omzetbelasting schat verweerder de inkomsten uit de dienstverlening voor 2001, 2002 en 2003 aldus achtereenvolgens op € 87.731, € 124.580 en € 137.059. Rekening houdend met deze bedragen en stelposten voor kantoor- en andere kosten heeft verweerder de winst voor 2001 nader berekend op € 65.931, voor 2002 op € 102.155 en voor 2003 op € 114.509. Deze schattingen heeft eiser niet gemotiveerd bestreden. Niet gezegd kan worden dat de schattingen onredelijk zijn. 
      
      17. Voor zover eiser nog heeft gesteld dat verweerder ten onrechte geen rekening heeft gehouden met door hem opgevoerde buitengewone uitgaven wegens ziektekosten en aftrek studiekosten, overweegt de rechtbank dat eiser (ook) hiervan geen enkel bewijs heeft overgelegd. Deze stelling kan daarom niet slagen. 
      
      18. Verweerder heeft gelet op het voorgaande de aanslagen voor de jaren 2001, 2002 en 2003 terecht en naar niet te hoge bedragen aan eiser opgelegd.” 
      
      
        Nu de uitspraken op bezwaar zijn gedaan na 1 juli 2011, derhalve na het van kracht worden van artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), en in dezen geen beschikking is genomen als bedoeld in het eerste lid van die bepaling, bestaat – anders dan de rechtbank blijkens punt 13 van haar uitspraak kennelijk meent – geen wettelijke basis voor toepassing van de ‘omkering en verzwaring’ van de bewijslast wegens het niet voldoen aan de administratieverplichting (HR 2 oktober 2015, 14/02335, ECLI:NL:HR:2015:2795). De inspecteur heeft evenwel reeds in zijn verweerschrift bij de rechtbank gesteld dat aan belanghebbende aangiftebiljetten zijn uitgereikt, die door hem niet zijn ingediend, dat daarmee de vereiste aangiften niet zijn gedaan en dat ook op die grond de ‘omkering en de verzwaring’ van de bewijslast plaats dient te vinden. De conclusie dat de vereiste aangifte niet is gedaan is aan de orde indien de inspecteur met toepassing van de normale regels van de bewijslastverdeling aannemelijk maakt dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting c.q. de op aangifte voldane of afgedragen belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, en dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken niet is of zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is (vgl. Hoge Raad, 9 december 2012, nr. 11/04578, ECLI:NL:HR:2012:BY2665). Nu te dezen vast staat dat de uitgereikte aangiften niet zijn ingediend, en niets op aangifte is voldaan, is aan deze eis voldaan. Voorts is vereist – en ook ter zake daarvan ligt de bewijslast op de inspecteur – dat belanghebbende een en ander wist of zich er althans bewust van had moeten zijn (Hoge Raad, 11 april 2003, nr. 36882, ECLI:NL:HR:2003:AE3220). Dat belanghebbende deze wetenschap had volgt naar ’s Hofs oordeel genoegzaam uit de stukken van het geding.
      
    
    
      4.5.
      Ten overvloede stelt het Hof vast dat ook zonder toepassing van artikel 27e van de AWR het gelijk aan de inspecteur is. De inspecteur heeft, met al hetgeen hij heeft aangevoerd, aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in de desbetreffende heffings- en naheffingstijdvakken tegen betaling aangiften heeft ingevuld voor derden en dat het aantal aangiften overeenstemt met het aantal op diskette aangetroffen aangiften. De op dit gegeven gebaseerde (naheffings)aanslagen zijn naar ’s Hofs oordeel terecht en tot het juiste bedrag vastgesteld. Een uitzondering heeft te gelden voor de aanslag IB/PVV 2002, genoemd onder 1.4.1. Deze aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 150.000. Daarnaar gevraagd heeft de inspecteur ter zitting bevestigd dat deze aanslag dient te worden verminderd tot een opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.905, zoals aanvankelijk ook is gebeurd in de – door het Hof vernietigde – ‘eerste’ uitspraak op bezwaar (zie 1.8.1). De inspecteur heeft verzuimd na vernietiging van zijn uitspraak op bezwaar door de rechtbank deze vermindering opnieuw in zijn uitspraak op bezwaar vorm te geven. Het hoger beroep van belanghebbende slaagt in zoverre.
      
      
        Het Hof onderschrijft voor het overige het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden.
      
    
    
      4.6.
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn bij de rechtbank aangevoerde stelling herhaald dat de inspecteur hem een dwangsom verschuldigd is. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen.
        “19. Eiser stelt zich op het standpunt dat verweerder in alle zaken een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17 van de Algemene wet bestuursrecht is verschuldigd. Verweerder bestrijdt gemotiveerd dit standpunt.
      
      
      20. De Wet dwangsom en beroep bij niet tijdig beslissen (Wet van 28 augustus 2009, Stb. 2009, 383) is op 1 oktober 2009 in werking getreden. Artikel III van deze wet bevat het overgangsrecht. In de Memorie van Toelichting staat hierover het volgende (MvT, Kamerstukken II 2005/06, 30 435, nr. 3, p. 24-25):
      
      
        “Artikel III bevat het overgangsrecht. Het eerste lid brengt mee, dat een voor de inwerkingtreding van deze wet ingediend bezwaar- of beroepschrift op de voorheen gebruikelijke wijze moet worden afgehandeld. Daarmee wordt voorkomen dat alle reeds aanhangige bezwaarschriften wegens niet tijdig beslissen die onder het toepassingsbereik van afdeling 8.2.4a vallen, opeens niet-ontvankelijk zouden moeten worden verklaard, omdat onder het nieuwe recht geen bezwaar wegens niet tijdig beslissen meer mogelijk is. Tevens wordt voorkomen dat op reeds aanhangige beroepen wegens niet-tijdig beslissen alsnog binnen acht weken zou moeten worden beslist, hetgeen uiteraard praktisch veelal niet haalbaar zal zijn.”
      
      
      21. Uit de overgangsbepaling volgt dat de vóór 1 oktober 2009 ingediende bezwaarschriften op de oude wijze dienen te worden afgehandeld. Dit geldt derhalve ook voor de onderhavige bezwaarschriften. Gelet op het voorgaande is de dwangsomregeling niet van toepassing. Verweerder is daarom geen dwangsom verschuldigd.”
      
      
        Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden.
        
          Kenmerk 15/00550
        
      
    
    
      4.7.
      
        Belanghebbende betoogt in hoger beroep, naar het Hof begrijpt, dat de rechtbank zijn beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag premie Ziekenfondswet 2004 ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard. De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen.
        “22. Verweerder stelt zich op het standpunt dat het beroep van eiser ter zake van de aan eiser opgelegde aanslag ZFW 2004 niet-ontvankelijk moet worden verklaard. Volgens verweerder ontbreekt het eiser namelijk aan (proces)belang nu de aanslag overeenkomstig eisers bezwaar bij de uitspraak op bezwaar van 11 november 2013 geheel is vernietigd. Eiser heeft daartegenover geen belang gesteld. Vast staat dat de aan eiser opgelegde aanslag ZFW 2004 is vernietigd. De rechtbank is verder van geen belang gebleken. De rechtbank volgt daarom het standpunt van verweerder en zal het beroep dat is geregistreerd onder zaaknummer AWB 13/2910 [Hof: bedoeld wordt zaaknummer AWB 13/2920] niet-ontvankelijk verklaren.”
      
      
      
        Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden. 
      
    
    
      4.8.
      
        Al hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd is naar ’s Hofs oordeel voor de beoordeling van de bestreden belastingaanslagen niet van belang. 
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is voor zover het de definitieve aanslag IB/PVV 2002 betreft (zaaknummer 15/00548, zie 4.5). De uitspraak van de rechtbank dient in zoverre te worden vernietigd en voor het overige te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof: 
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover het de definitieve aanslag IB/PVV 2002 betreft (rechtbank nr. 13/2918), bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige;
      
      
        verklaart het beroep gegrond voor zover het de definitieve aanslag IB/PVV 2002 betreft;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar van 30 juli 2013 voor zover het de definitieve aanslag IB/PVV 2002 betreft, behoudens het oordeel omtrent de verzuimboete;
      
      
        vermindert de definitieve aanslag IB/PVV 2002 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.905; en
      
      
        gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 160 (beroep bij de rechtbank) en € 248 (hoger beroep bij het Hof), in totaal € 408 te vergoeden.
      
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter van de belastingkamer, C.J. Hummel en G.D. van Norden, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.H.G. Otten als griffier. De beslissing is op 24 november 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.