ECLI:NL:RBARN:2012:BX5211, Rechtbank Arnhem, 23-08-2012, AWB 11/4814
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2012-08-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonbelasting. 30%-regeling tandarts. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat er ten aanzien van tandartsen nog schaarste is op de Nederlandse arbeidsmarkt, dus voortzetting 30% regeling van Duitse tandarts bij nieuwe werkgever terecht geweigerd. Beide partijen beroepen zich op het zelfde rapport van het Capaciteitsorgaan, het Capaciteitsplan 2010, maar verbinden daaraan verschillende gevolgen. Verweerder beroept zich ook nog op andere stukken. Jaarlijks wordt de behoefte aan tandartsen voor een groot deel ingevuld door tandartsen uit het buitenland (180 uit het buitenland; 225 uit Nederlandse opleidingen). Betekent dit dat er in Nederland schaarste is aan tandartsen of niet? Rechtbank oordeelt op basis van de overgelegde stukken van niet en overweegt voorts dat de reeds in Nederland werkzame buitenlandse tandartsen niet buiten beschouwing moeten worden gelaten bij de beoordeling of er schaarste is. Lokale schaarste op sommige plekken in Nederland is geen reden voor een ander oordeel; uit het Capaciteitsplan blijkt dat landelijk gezien geen schaarste was ten tijden van het sluiten van de arbeidsovereenkomst in mei 2011. Ander oordeel: rechtbank Haarlem 25 mei 2012, AWB 11/5869 (hoger beroep ingesteld door de inspecteur).

RECHTBANK ARNHEM
    
    Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    registratienummer: AWB 11/4814
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 23 augustus 2012
    
    
    inzake
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Buitenland, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 12 juli 2011 het verzoek van eiser om toepassing van de zogenoemde ‘30%-regeling’ als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, aanhef en letter e van de Wet op de loonbelasting 1964 in combinatie met artikel 10e e.v. van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, afgewezen.
    
    Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 oktober 2011 de afwijzende beschikking gehandhaafd. 
    
    Eiser heeft daartegen bij brief van 9 november 2011, ontvangen door de rechtbank Haarlem op 10 november 2011, beroep ingesteld. Rechtbank Haarlem heeft het beroepschrift op 11 november 2011 doorgestuurd naar de rechtbank Arnhem, omdat rechtbank Arnhem de competente rechtbank is. 
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 juni 2012 te Arnhem. 
    
    Namens eiser zijn daar verschenen mr. [gemachtigde] en [A], beiden werkzaam bij [B]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].
    
    
    2.	Feiten
    
    Eiser heeft de Duitse nationaliteit. Hij is tandarts van beroep.
    
    
      Eiser is per 19 april 2006 als tandarts ingeschreven in het BIG-register.
      In de loop van 2006 is eiser in Nederland komen werken.
    
    
    Na een daartoe gedaan verzoek heeft verweerder bij voor bezwaar vatbare beschikking beslist dat ten aanzien van eiser met ingang van 1 november 2006 de 30%-regeling van toepassing is. Eiser is in onder andere in 2006, 2008 en 2010 veranderd van werkgever en daarbij is de 30%-regeling steeds voortgezet.
    
    
      Eiser is ook in 2011 van werkgever gewisseld en heeft in dat kader verzocht om voortzetting van de 30%-regeling. Eiser heeft daartoe op 31 mei 2011 het formulier “Verzoek Loonheffingen Toepassing 30%-regeling” ingevuld en ondertekend. Op dit formulier heeft eiser onder andere ingevuld:
      ?	dat hij beschikt over een specifieke deskundigheid;
      ?	dat deze deskundigheid op de Nederlandse arbeidsmarkt ontbreekt;
      ?	dat hij in [Z] woont;
      ?	dat hij van beroep tandarts is;
      ?	dat [C] B.V. zijn werkgever is;
      ?	dat hij op 15 mei 2011 de arbeidsovereenkomst waarvoor het verzoek wordt gedaan, heeft ondertekend en 		dat hij per 16 mei 2011 bij zijn werkgever in dienst is getreden;
      ?	dat de gewenste ingangsdatum voor toepassing van de 30%-regeling 1 mei 2011 is;
      ?	dat hij de volgende periodes al in Nederland heeft gewerkt:
      	o	van 1 juli 2006 tot en met 30 november 2008;
      	o	van 1 december 2008 tot en met 31 maart 2011;
      	o	vanaf 16 mei 2011;
      ?	dat hij niet eerder in Nederland heeft gewoond;
      ?	dat hij eerder in Nederland is geweest, namelijk op 1 mei 2005.
    
    
    Verweerder heeft het verzoek om toepassing van de 30%-regeling afgewezen en daarbij onder andere overwogen dat de schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt niet aannemelijk is gemaakt.
    
    Na daartegen gemaakt bezwaar heeft verweerder het bezwaar afgewezen.
    
    
    3.	Geschil
    
    In geschil is of eiser recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Meer in het bijzonder gaat het om de vraag of er ten tijde van het sluiten van de arbeidsovereenkomst bij de nieuwe werkgever van eiser sprake is van een ingekomen werknemer die specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Bewijslastverdeling en tijdstip beoordeling
    
    De rechtbank stelt voorop dat, mede gezien artikel 10ed, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, de bewijslast dat er sprake is van een ingekomen werknemer die specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, op eiser (en zijn werkgever) rust.
    
    Als peildatum voor de beoordeling of sprake is van schaarse specifieke deskundigheid geldt de dag waarop de arbeidsovereenkomst is gesloten (vgl. HR 28 april 2006, nrs. 41.084, 41.398, 41.501 en nr. 41.502).
    
    Wanneer een ingekomen werknemer van inhoudingsplichtige wisselt, kan de 30%-regeling op verzoek van de werknemer en de nieuwe inhoudingsplichtige gedurende de resterende looptijd van toepassing blijven, mits de periode tussen het einde van de tewerkstelling door de oude inhoudingsplichtige en de aanvang van de tewerkstelling door de nieuwe inhoudingsplichtige niet langer is dan 3 maanden. Bij een dergelijk verzoek moet door de nieuwe inhoudingsplichtige opnieuw aannemelijk worden gemaakt dat de werknemer behoort te worden aangemerkt als een ingekomen werknemer (artikel 10ed van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965).
    
    Schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt?
    
    
      Eiser heeft aangevoerd dat er sprake is van schaarste en dat dit blijkt uit de omstandigheid dat er een grote jaarlijkse instroom is van uit het buitenland afkomstige tandartsen. In dat kader heeft eiser verwezen naar het (hoofdrapport) “Capaciteitsplan 2010 voor de medische, tandheelkundige, klinisch technologische en aanverwante (vervolg)opleidingen” uit december 2010 van het Capaciteitsorgaan (hierna: het Capaciteitsplan 2010). Dit plan geeft adviezen over de instroom in alle erkende medische vervolgopleidingen en over de instroom in de initiële opleidingen geneeskunde, tandheelkunde en mondzorgkunde.
      Ook heeft eiser gewezen op het “Capaciteitsplan 2010 - deelrapport 3: mondzorg” van het Capaciteitsorgaan.
    
    
    
      Verweerder heeft gesteld dat het besluit om de 30%-regeling niet te continueren, is gebaseerd op publicaties over buitenlandse tandartsen en enkele procedures waarbij het ging om de vraag of tandartsen (nog) schaars zijn op de Nederlandse arbeidsmarkt. Verweerder heeft daarbij gewezen op onder andere:
      ?	het rapport van de Commissie Innovatieve Mondzorg uit 2006;
      ?	het door gemachtigde reeds genoemde Capaciteitsplan 2010;
      ?	een artikel uit magazine DFA van december 2010;
      ?	een brief van 6 april 2011 van de voorzitter van de Nederlandse Maatschappij ter bevordering der 			Tandheelkunde (hierna: NMT), mede namens de ANT, NVM, ONT, SRI en VvO, aan de leden van de Vaste 		Commissie voor Volksgezondheid, Welzijn en Sport (hierna: VWS) van de Tweede Kamer der 			Staten-Generaal;
      ?	een brief van de Minister van VWS van 6 juni 2011 aan de Tweede Kamer met kenmerk CZ/EKZ-3065734;
      ?	een brief van 10 mei 2011 van de NMT inzake een andere beroepsprocedure (naar aanleiding van een 		e-mail van 6 april 2011 van het NMT);
      ?	een brief van het NMT van 29 september 2011.
    
    
    Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, in het licht van de gemotiveerde betwisting door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat op 15 mei 2011, de datum waarop blijkens het formulier de arbeidsovereenkomst met de werkgever is getekend of overeengekomen, ten aanzien van hem sprake is van een ingekomen werknemer die specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. Dit oordeel wordt hierna nader gemotiveerd.
    
    
    Allereerst mogen bij het bepalen van de schaarste, anders dan gemachtigde van eiser heeft gesteld, de reeds in Nederland aanwezige buitenlandse tandartsen die wel als ingekomen werknemer zijn aangemerkt en eventueel al gebruik maken van de 30%-regeling, niet buiten beschouwing worden gelaten. In de wet- en regelgeving, in de parlementaire geschiedenis en in de jurisprudentie zijn geen aanknopingspunten te vinden voor de stelling van gemachtigde dat reeds aanwezige buitenlandse tandartsen buiten beschouwing moeten worden gelaten. Daarnaast lijkt het, gezien de achtergrond van de 30%-regeling, juist de bedoeling om wel rekening te houden met de reeds in Nederland werkzame buitenlandse tandartsen. De achtergrond van de 30%-regeling is namelijk om indien en voor zover er schaarste is of dreigt te ontstaan, deze schaarste in bepaalde beroepsgroepen tegen te gaan dan wel op te vullen door Nederland aantrekkelijk te maken voor buitenlandse werknemers. Zodra er geen sprake meer is van schaarste, is er geen reden meer om (meer) buitenlandse tandartsen aan te trekken en is de 30%-regeling niet langer van toepassing. Zouden de reeds aanwezige buitenlandse tandartsen buiten beschouwing worden gelaten, dan zou de situatie kunnen ontstaan dat er (theoretisch en rekenkundig) wel sprake is van schaarste, terwijl er in de praktijk juist geen schaarste (meer) is. 
    
    
      Voorts kan uit de door verweerder genoemde en overgelegde stukken worden afgeleid dat er in 2011 ten aanzien van tandartsen juist geen sprake (meer) was van schaarste. Ter toelichting op dit oordeel wijst de rechtbank op de volgende passages:
      a)	In de door verweerder ingebrachte brief van 6 april 2011 van de voorzitter van het NMT staat onder ander het 		volgende:
      	“Daarnaast zijn er voldoende tandartsen, orthodontisten, mondhygiëniste en tandprothetici. Het wisselen 		van mondzorgaanbieder is voor patiënten eenvoudig”.
      b)	In de brief van de NMT van 10 mei 2011 staat onder andere:
      	“Naar aanleiding van uw verzoek om de zienswijze van het NMT inzake het schaarste- en 
      	deskundigheidsvereiste ten behoeve van de zogenoemde 30%-regeling voor werknemers uit 
      	het buitenland, kunnen wij u het volgende mededelen.
      	Het Capaciteitsorgaan in Nederland heeft in haar recente rapport “Capaciteitsplan 2010, 
      	deelrapport 3: Mondzorg” (Capaciteitsorgaan, [Z], 2010)  aangegeven dat de komende 
      	jaren geen capaciteitstekorten van tandartsen worden verwacht.
      	In het rapport is vermeld dat er een jaarlijkse instroom- en uitstroom van tandartsen is en dat 
      	wanneer deze ongeveer gelijk blijft dit voldoende is om (in elk geval tot 2028) de uitstroom 
      	van tandartsen (wegens pensionering) op te vangen, uitgaande van de huidige en te 
      	verwachten werkverhoudingen.
      	Onzes inziens betekent dit dat er geen schaarste is in Nederland voor de specifieke 
      	deskundigheid die aan het beroep van tandarts is verbonden.”
      c)	In de brief van de Minister van VWS van 6 juni 2011 aan de Tweede Kamer inzake de vrije prijsvorming in de 		mondzorg staat onder andere het volgende:
      	“Capaciteit
      	Bijzondere aandacht wil ik nog besteden aan het thema capaciteit binnen de mondzorg. Tijdens het 		Algemeen Overleg en tijdens de voorfase daarvan is dit thema veelvuldig aan de orde gesteld.
      	Zowel de NZa als het Capaciteitsorgaan hebben uitspraken gedaan over de capaciteitssituatie in de 		mondzorg. In haar eerder aangehaald visiedocument Bekostigingsstructuur mondzorg spreekt de NZa van 		een op landelijk niveau ‘zekere balans tussen vraag en aanbod’. Wel merkt zij op dat in enkele regio’s 		sprake kan zijn van tekorten. Het Capaciteitsorgaan houdt bij ongewijzigd beleid rekening met een daling 		van 8600 werkzame tandartsen in 2008 naar 7067 in 2025. Op dit ogenblik constateert het 			Capaciteitsorgaan geen werkelijke tekorten (1% van de zorgvraag is onvervuld, equivalent aan 86 		tandartsen op landelijk niveau). Beide organen maken melding van een forse instroom van buitenlandse 		tandartsen. Daarbij gaat het om gemiddeld 180 tandartsen per jaar. Dit is substantieel ten opzichte van de 		255 tandartsen die gemiddeld per jaar uit de Nederlandse universiteiten uitstromen. Deze cijfers worden 		gestaafd door het Centraal Informatiepunt Beroepen in de Individuele Gezondheidszorg (CIBG). Daarnaast 		verwacht ik veel van de ingezette taakherschikking binnen de mondzorg. Sinds 2006 stromen de op vierjarig 		HBO-niveau opgeleide mondhygiënisten-nieuwe stijl uit. Volgens berekeningen van het Capaciteitsorgaan 		neemt het volume aan mondhygiënisten toe van 2342 in 2008 naar 3519 in 2025 (toename van 66%). Deze 		zorgverleners zijn naast hun preventieve taken bevoegd en deskundig om curatieve verrichtingen uit te 		voeren (‘boren en vullen’). Daarmee is een professional geïntroduceerd die in de nabije toekomst een groot 	deel van de reguliere mondzorg voor zijn rekening kan nemen.
      	Op grond van deze inzichten en gegevens, zie ik geen grond om nu of in de nabije toekomst rekening te 		moeten houden met ernstige capaciteitstekorten binnen de mondzorg.
      	(…)
      	Ongeacht bovenstaande, wil ik niet uitsluiten dat zich in sommige regio’s tekorten aan tandartsen kunnen 		voordoen.  Evenwel, is tegelijkertijd bekend dat met name in en rondom opleidingssteden (Groningen, 		Nijmegen, Amsterdam) een hoge concentratiegraad aan tandartsen bestaat. Het lijkt er dus op dat er eerder 	sprake is van een speidingsvraagstuk dan van een algemeen landelijk tekort.”
      d)	In de brief van het NMT van 29 september 2011 staat het volgende:
      	“In een brief aan een van haar leden, heeft de NMT haar standpunt verwoord inzake de 
      	capaciteit aan tandheelkundige zorgverlening in Nederland. Dit standpunt houdt in dat er 
      	landelijk gezien geen sprake is van een tekort aan tandheelkundige zorgverleners. Dit 
      	standpunt neemt niet weg dat er lokaal een, al dan niet tijdelijk, probleem kan zijn met 
      	het invullen van een vacature in een tandheelkundige praktijk.
      	Of aan het feit dat vraag en aanbod elkaar daar niet kunnen vinden een financiële reden ten 
      	grondslag ligt, kunnen wij niet beoordelen. Wij vinden het echter ongewenst dat de 30% 
      	regeling een financiële prikkel vormt voor de werkgever om te kiezen voor een buitenlandse 
      	tandarts. Dat is ook niet de bedoeling van de regeling. (…)
      	Dit alles vormt echter voor de NMT geen aanleiding om het standpunt dat er landelijk gezien 
      	geen sprake is van een tekort aan tandheelkundige zorgverleners aan te passen.”
      e)	In het interview in het DFA Magazine van december 2011 met P. Boom, senior beleidsmedewerker bij het 		(toenmalige) ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport, staat het volgende:
      	“Vooralsnog geen tandartstekort
      	In de pers wordt de laatste tijd steeds meer aandacht besteed aan het dreigende tekort aan 
      	tandartsen waarbij vooral gesuggereerd wordt het aantal opleidingsplaatsen drastisch te 
      	verhogen. Boom nuanceert deze berichten: “Ten eerste denk ik niet dat er op dit moment een 
      	tekort is aan tandartsen. Ten tweede verwacht ik dat ook niet op middellange termijn. Het 
      	capaciteitsorgaan waarschuwt hier weliswaar voor in het laatste rapport en geeft als 
      	aanbeveling dat het aantal opleidingsplaatsen verhoogd dient te worden.
      	(…)
    
    	
    
      	Aantal tandartsen nu en in de toekomst voldoende
      	Hoeveel tandartsen zijn er nodig in 2020? Paul Boom: “Ik denk dat het huidige aantal 
      	tandartsen meer dan voldoende zal zijn om in Nederland een goede mondzorg te kunnen 
      	bieden. Daarom zijn wij voorlopig geen voorstander van een niet goed gefundeerde verhoging van de 		opleidingsplaatsen. (…)”
    
    
    
    
      Gemachtigde moet worden toegegeven dat er uit het Capaciteitsplan 2010 en met name uit de door hem genoemde passages kan worden afgeleid dat er een schaarste aan tandartsen is te verwachten in de toekomst, maar in deze procedure gaat het om de schaarste op het moment van sluiten van de arbeidsovereenkomst, dat wil zeggen mei 2011, waarbij mogelijke toekomstige schaarste niet relevant is. Uit het Capaciteitsplan 2010, en dan met name de door gemachtigde aangehaalde passages, valt niet af te leiden dat er op dat moment een schaarste aan tandartsen bestond. Zo is in het Capaciteitsplan 2010 over de huidige situatie onder andere het volgende opgenomen:
      	“4.3 Tandartsen/mondhygienisten/kaakchirurgen/orthodontisten
      	Allereerst wordt hier de onvervulde vraag behandeld. Voor de tandartsen zijn er alleen 
      	signalen van krapte op regionaal niveau. Voor het merendeel staan tandartsenpraktijken 
      	momenteel open voor nieuwe patiënten. 
      	(…).
      In “Deelrapport 3: Mondzorg” van het Capaciteitsplan 2010 staat onder andere het volgende:
      	“4.5 Onvervulde vraag
      	Hier en daar in het land zijn er signalen dat er een tekort aan tandartsen zou zijn in 
      	Nederland. Het lijkt erop dat deze tekorten regionaal zijn. Een flink aandeel van de 
      	tandartspraktijken geeft aan nog ruimte te hebben om nieuwe patiënten aan te nemen. In 
      	bepaalde regio’s is zelfs sprake van tandartspraktijken waarvan de omvang van het 
      	patiëntenbestand ver onder het landelijk gemiddelde ligt.”
    
    
    Ook de verwijzing naar de uitspraak van de rechtbank Haarlem van 25 mei 2012, nr. AWB 11/5869, waarin werd geoordeeld dat op een buitenlandse tandarts de 30%-regeling wel van toepassing was, kan eiser niet baten. Verweerder heeft ter zitting namelijk verklaard dat tegen deze uitspraak inmiddels hoger beroep is ingesteld. 
    
    Tot slot is lokale schaarste geen reden om de 30%-regeling van toepassing te verklaren. Bij de toepassing van de 30%-regeling gaat het namelijk om schaarste op de gehele Nederlandse arbeidsmarkt. In de wet, in de parlementaire geschiedenis en in de jurisprudentie zijn geen aanknopingspunten te vinden dat de 30%-regeling ook bij regionale tekorten zou moeten worden toegepast. 
    
    Het voorgaande leidt dan tot de conclusie dat verweerder het verzoek om toepassing van de 30%-regeling terecht heeft afgewezen.
    
    Gelet op het bovenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
    
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
     
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, rechter, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Gudden, griffier.
    
    
    De griffier,				De rechter,
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 23 augustus 2012
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.