ECLI:NL:GHARL:2017:1075, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 14-02-2017, 15/01532
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-02-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geen incidenteel fiscaal voordeel bij terugwerkende kracht per 1 januari 2011 aan vof waarbij recht op verhoogde zelfstandigenaftrek en recht op willekeurige afschrijving ontstaan. De vanaf 1 januari 2011 in loondienst bestede uren tellen mee voor het urencriterium.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      nummer 15/01532
      uitspraakdatum: 14 februari 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst MKB/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 10 november 2015, nummer LEE 15/836, in het geding tussen de Inspecteur en
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende).
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 178.283 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 713.402. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 18.547.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het belastbare inkomen uit werk en woning gehandhaafd, het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang verminderd tot € 555.692 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 10 november 2015 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de bestreden aanslag verminderd tot nihil, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 107.730, de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 980.
    
    
      1.4
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 november 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en drs. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door [C] , mr. [D] en [E] .
    
    
      1.7
      De gemachtigde van belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting het Hof en de wederpartij een pleitnota toegezonden, welke geacht wordt te zijn voorgelezen. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgelezen en overgelegd.
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft op 16 maart 1995 [F] B.V. opgericht. Belanghebbende was enig aandeelhouder van deze vennootschap. Op 8 februari 2000 zijn de aandelen van deze vennootschap gecertificeerd. Belanghebbende heeft sindsdien alle certificaten van de aandelen in [F] B.V., terwijl de aandelen van deze vennootschap eigendom zijn geworden van de Stichting [G] (hierna: Stichting [G] ), waarvan belanghebbende bestuurder is.
    
    
      2.2
      Tot 21 juli 2011 bezat [F] B.V. 199 van de 400 geplaatste aandelen in het kapitaal van [H] B.V. (49,75%). De overige geplaatste aandelen waren tot dat moment eigendom van [I] B.V. (50,25%), waarvan [J] alle aandelen middellijk in eigendom heeft. 
    
    
      2.3
      Op 21 juli 2011 heeft [I] B.V. al haar aandelen in [H] B.V. verkocht en geleverd aan [F] B.V. [F] B.V. is derhalve vanaf 21 juli 2011 enig aandeelhouder van [H] B.V.
    
    
      2.4
      
        [I] B.V. heeft op 21 juli 2011 een bedrijfspand gelegen aan de [a-straat] 4 te [Z] (hierna: het bedrijfspand) verkocht en geleverd aan belanghebbende tegen een koopprijs van € 982.500.
    
    
      2.5
      
        [H] B.V. bezit alle aandelen in [K] B.V.. De activiteiten van laatstgenoemde vennootschap behelzen de exploitatie van een metaalbehandelingsbedrijf voor onder andere het stralen, coaten, gronden en spuiten van staaldelen, alsmede de in- en verkoop van staal- en ijzerdelen. 
    
    
      2.6
      Op 13 september 2011 hebben belanghebbende en [K] B.V. een firma-akte ondertekend. In deze akte is opgenomen dat belanghebbende en [K] B.V. verklaren met ingang van 1 januari 2011 met elkaar een vennootschap onder firma te zijn aangegaan onder de naam [L] VOF (hierna: de VOF). Verder is in deze akte opgenomen dat de onderneming die voorheen werd uitgeoefend in [K] B.V. wordt ingebracht in [L] VOF, terwijl belanghebbende zijn arbeid inbrengt in de VOF. Volgens de in deze akte opgenomen resultaatverdeling komt aan elk van de firmanten een rente van 4% over het kapitaal per aanvang van het boekjaar toe. Daarnaast komt aan belanghebbende een bedrag van € 60.000 per jaar aan ondernemersloon toe. Het resultaat dat vervolgens resteert, wordt tussen partijen verdeeld/gedragen in de verhouding 50 percent voor belanghebbende en 50 percent voor [K] B.V.
    
    
      2.7
      Belanghebbende ontving over de maanden januari 2011 tot en met juni 2011 maandelijks bruto een bedrag van € 5.687 aan loon van [F] B.V. Dit loon heeft [F] B.V. verantwoord in haar aangiften in de loonbelasting/premie volksverzekeringen. Vanaf 1 juli 2011 heeft [F] B.V. geen loon meer toegekend aan belanghebbende. [F] B.V. heeft vanaf 1 juli 2011 daarom geen loon meer aangegeven. Het aangegeven loon over de eerste zes maanden van 2011 heeft [F] B.V. in haar loonaangifte over de maand juli 2011 gecorrigeerd tot nihil. In 2011 is, anders dan in voorafgaande jaren, door [F] B.V. geen managementvergoeding aan [K] B.V. meer in rekening gebracht.
    
    
      2.8
      Belanghebbende heeft op 13 september 2011 een huurovereenkomst getekend. Volgens deze overeenkomst verhuurt belanghebbende het bedrijfspand met ingang van 21 juli 2011 aan de VOF. De huurprijs bedraagt op jaarbasis € 109.500. 
    
    
      2.9
      Belanghebbende heeft het bedrijfspand aangemerkt als buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen. Bij het bepalen van zijn winst uit onderneming heeft belanghebbende op het bedrijfspand een bedrag van € 301.800 willekeurig afgeschreven. Hierbij heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de faciliteit van willekeurige afschrijving voor startende ondernemers.
    
    
      2.10
      Op de passiefzijde van de balans per 31 december 2011 van [F] B.V. is een pensioenverplichting ten behoeve van de directie opgenomen tot een bedrag van € 224.476. Daarnaast is op de actiefzijde van deze balans een vordering in rekening-courant op de directie opgenomen tot een bedrag van € 386.029.
    
    
      2.11
      
        De Inspecteur heeft zich bij de aanslagregeling op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet heeft voldaan aan het urencriterium, omdat de VOF volgens de Inspecteur pas op 13 september 2011 is aangegaan. Belanghebbende kan volgens de Inspecteur daarom geen aanspraak maken op de in de Wet IB  2001  opgenomen (verhoogde) zelfstandigenaftrek en de willekeurige afschrijving voor startende ondernemers. Daarnaast heeft - voor zover hier van belang - de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de certificaten van de aandelen in [F] B.V. door het aangaan van de VOF tot belanghebbendes verplichte ondernemingsvermogen zijn gaan behoren, waardoor op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel f, van de Wet IB 2001 sprake is van een fictieve vervreemding van deze certificaten van aandelen. De Inspecteur heeft met inachtneming van deze standpunten de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2011 als volgt vastgesteld:
        Aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning		 	€        (-107.730)
        Correctie fiscale winstberekening					-	 313.407
        Correctie zelfstandigen-/startersaftrek					-	   11.607
        Correctie MKB-winstvrijstelling					-           (-39.001)
        Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning			€ 	  178.283
      
      
      
      
        Aangegeven belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang		€	           0
        Voorbehoud goodwill							-	157.710
        Etikettering van de aandelen						-	573.843
        Gestort aandelenkapitaal						-	- 18.151
        Vastgesteld belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang			€ 	713.402
      
    
    
      2.12
      Bij de uitspraak op belanghebbendes bezwaarschrift heeft de Inspecteur de bijtelling “Voorbehoud goodwill” laten vervallen. Hierdoor heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang verminderd tot op € 555.692. Het belastbare inkomen uit werk en woning heeft de Inspecteur gehandhaafd op € 178.283.
    
    
      2.13
      De Inspecteur heeft bij ambtshalve gegeven beschikking van 24 april 2015 de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2011 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 168.069 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 555.692. De vermindering houdt verband met de omstandigheid dat de Inspecteur bij de aanslagregeling de (verhoogde) zelfstandigenaftrek ten onrechte tweemaal had gecorrigeerd.
    
    
      2.14
      Op 4 augustus 2016 is de waarde van het bedrijfspand door een van de zijde van belanghebbende ingeschakelde taxateur getaxeerd  op € 825.000. De rijkstaxateur heeft zich met die waarde akkoord verklaard in het kader van de voorgenomen (gedeeltelijke) staking van de onderneming van belanghebbende.
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of belanghebbende aan het urencriterium heeft voldaan, zodat hij recht heeft op de (verhoogde) zelfstandigenaftrek en de willekeurige afschrijving voor startende ondernemers, en of belanghebbendes certificaten van de aandelen in [F] B.V. door het aangaan van [L] VOF tot belanghebbendes verplichte ondernemingsvermogen zijn gaan behoren, waardoor op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel f, van de Wet IB 2001 sprake is van een fictieve vervreemding van deze certificaten van aandelen. 
      
    
    
      3.2
      De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend, en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de oplegde aanslag tot een opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 168.069 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 555.692. 
    
    
      3.3
      Belanghebbende beantwoordt de eerste - hiervoor onder 3.1 vermelde - vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend, en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.5
      Indien het gelijk aan belanghebbende is, is tussen partijen niet in geschil dat het belastbare inkomen uit werk en woning overeenkomstig belanghebbendes aangifte moet worden vastgesteld op € 107.730 negatief en het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang op nihil. Als het gelijk aan de Inspecteur is, dient het belastbare inkomen uit werk en woning te worden gehandhaafd op € 168.069 en het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang op € 555.692.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      De Inspecteur heeft in hoger beroep primair bestreden dat belanghebbende gedurende het gehele kalenderjaar 2011 ondernemer was.
      
    
    
      4.2
      
        Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat hij als vennoot in de VOF met terugwerkende kracht tot 1 januari 2011 als ondernemer winst genoot. Hij heeft zich wat betreft de toerekening met terugwerkende kracht tot 1 januari 2011 van de ondernemingsresultaten behaald met de – hiervoor onder 2.6 bedoelde – onderneming die voorheen werd uitgeoefend in [K] B.V. (hierna: de onderneming) aan de VOF, beroepen op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 6 februari 2010, nr. DGB 2010/671M, Stcrt. 2010, 2094  (hierna: het Besluit). Onder punt 3 van het Besluit is het volgende opgenomen: 
        “3.Terugwerkende kracht van overeenkomst tot aangaan van personenvennootschap
      
      
      
        
          De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 12 februari 1997, nr. 31 394, bepaald dat als uitgangspunt geldt dat vóór het aangaan van een maatschaps- of vennootschapsovereenkomst tussen echtgenoten geen rekening dient te worden gehouden met de gevolgen van de overeenkomst. De Hoge Raad overwoog dat een uitzondering moet worden gemaakt voor de situatie waarin ‘een overeengekomen terugwerkende kracht op zakelijke gronden berust’. 
        
      
      
      
        
          Goedkeuring 
        
      
      
      
        
          Om praktische redenen keur ik daarom onder voorwaarden goed dat aan een schriftelijke personenvennootschapsovereenkomst waarin een terugwerkende kracht is overeengekomen, een terugwerkende kracht van maximaal negen maanden wordt toegekend. Ook voor de toepassing van de ondernemingsfaciliteiten wordt dan rekening gehouden met de terugwerkende kracht. Deze goedkeuring strekt zich mede uit tot overeenkomsten tussen anderen dan echtgenoten. 
        
      
      
      
        
          Voorwaarden 
        
      
      
      
        - De overeenkomst kan niet verder terugwerken dan daarin is overeengekomen en evenmin verder dan tot het begin van het kalenderjaar waarin die overeenkomst tot stand is gekomen. 
      
      
        - De terugwerkende kracht is niet gericht op incidenteel fiscaal voordeel. 
      
      
        - Indien de winst overeenkomstig artikel 3.66 van de Wet IB 2001 mag worden bepaald over een niet met het kalenderjaar samenvallend boekjaar, treedt het boekjaar in de plaats van het kalenderjaar.”. 
      
    
    
      4.3
      De Inspecteur heeft in hoger beroep voorop gesteld dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de voorwaarden van het Besluit. In dat verband heeft hij eerst gesteld dat de terugwerkende kracht in onderhavige geval is gericht op incidenteel fiscaal voordeel. 
      
    
    
      4.4
      
        De Rechtbank heeft dienaangaande overwogen (waarbij voor “eiser” “belanghebbende” en voor “verweerder” “de Inspecteur” moet worden gelezen): 
        
          “Voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende heeft voldaan aan het (…) urencriterium, dient eerst te worden beoordeeld vanaf wanneer de VOF in fiscaal-juridische zin is aangegaan. Vaststaat dat de firma-akte op 13 september 2011 is ondertekend. In deze akte is opgenomen dat de VOF met ingang van 1 januari 2011 is aangegaan (…). De rechtbank gaat er vanuit dat hiermee in de firma-akte een terugwerkende kracht tot 1 januari 2011 is overeengekomen. De Staatssecretaris van Financiën heeft in het Besluit deze overeenkomen terugwerkende kracht onder voorwaarden goedgekeurd. Eén van deze voorwaarden houdt in dat de terugwerkende kracht niet is gericht op incidenteel fiscaal voordeel. Anders dan de Inspecteur meent, is naar het oordeel van de rechtbank aan deze voorwaarde voldaan. Hierbij heeft de rechtbank overwogen dat niet in geschil is dat belanghebbende door het ontstaan van de VOF ondernemer in de zin van artikel 3.4 van de Wet IB is geworden. Evenmin is in geschil dat een deel van de winst uit het metaalbehandelingsbedrijf, dat door [K] B.V. is ingebracht in de VOF, door het ontstaan van de VOF niet meer met vennootschapsbelasting wordt belast, maar bij belanghebbende met inkomstenbelasting. Daarnaast is niet in geschil dat het ontstaan van de VOF meebrengt dat belanghebbende het bedrijfspand, dat hij aan de VOF ter beschikking heeft gesteld, tot zijn (buitenvennootschappelijk) ondernemingsvermogen kan rekenen met als gevolg dat het met bedrijfspand behaalde resultaat bij hem voor de inkomstenbelasting als winst uit onderneming in aanmerking wordt genomen. Tenslotte is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende als ondernemer bij het bepalen van zijn belastbare winst uit onderneming, indien hij aan de daarvoor geldende criteria voldoet, recht heeft op toepassing van de in de Wet IB opgenomen ondernemersfaciliteiten, zoals de (verhoogde) zelfstandigenaftrek en de WASO. Het ontstaan van de VOF kan dus leiden tot een fiscaal voordeel inhoudende dat ten aanzien van belanghebbendes deel van de winst uit het metaalbehandelingsbedrijf en het met het bedrijfspand behaalde resultaat recht kan ontstaan op deze ondernemersfaciliteiten. Dit voordeel is naar het oordeel van de rechtbank geen incidenteel, maar een permanent te behalen voordeel. Hierbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat gesteld noch aannemelijk is geworden dat het bestaan van de VOF niet van structurele aard zou zijn. Naar het oordeel van de rechtbank is aan het verlenen van terugwerkende kracht aan een personenvennootschapsovereenkomst onlosmakelijk verbonden het gevolg dat ook voor de toepassing van de ondernemersfaciliteiten rekening wordt gehouden met de toegekende terugwerkende kracht (vergelijk HR 22 mei 2015, nr. 14/01521, ECLI:NL:HR:2015/1257). De Staatssecretaris van Financiën heeft dit in het Besluit ook nadrukkelijk erkend. De rechtbank wijst de Inspecteur er hierbij op dat indien de toepassing van de ondernemersfaciliteiten wel als een incidenteel voordeel zou worden beschouwd, op grond van het Besluit nimmer terugwerkende kracht zou kunnen worden toegekend aan een personenvennootschapsovereenkomst waarbij natuurlijke personen zijn betrokken. De rechtbank wijst de Inspecteur er verder op dat, indien belanghebbende in aanmerking zou komen voor toepassing van de WASO, dit voor hem niet tot afstel van belastingheffing leidt, maar enkel tot uitstel van belastingheffing. Ook in die zin kan niet worden gezegd dat sprake is van een incidenteel fiscaal voordeel. Daarnaast wijst de rechtbank de Inspecteur erop dat het verlenen van terugwerkende kracht aan de VOF niet zonder meer betekent dat belanghebbende recht heeft op de toepassing van ondernemersfaciliteiten. Ook in dat geval dient belanghebbende, op wie dienaangaande de bewijslast rust, eerst aannemelijk te maken dat hij, ook in de periode van terugwerkende kracht aan de daaraan gestelde criteria, zoals het urencriterium, voldoet. (…) Nu geen sprake is van een incidenteel voordeel en ook aan de overige in het Besluit gestelde voorwaarden is voldaan, komt de rechtbank tot de conclusie dat de VOF op grond van de in het Besluit gegeven goedkeuring met terugwerkende kracht in fiscaal-juridische zin op 1 januari 2011 is aangegaan.”
        
      
      
    
    
      4.5
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank met deze overwegingen op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt deze overwegingen dan ook tot de zijne. Het Hof overweegt daarbij nog dat de Inspecteur in hoger beroep wel gesteld heeft dat het bestaan van de VOF niet van structurele aard zou zijn, omdat het bedrijfspand in 2016 is overgedragen aan [F] B.V. en de “gehele opzet” als tijdelijk is bedoeld, maar dat hij deze stelling, tegenover de gemotiveerde betwisting door de gemachtigde van belanghebbende, inhoudende dat pas in 2016 in het kader van een bedrijfsopvolgingstraject is geadviseerd het bedrijfspand over te dragen aan [F] B.V., niet aannemelijk heeft gemaakt. De Inspecteur heeft geen enkel bewijsmiddel overgelegd dat zijn stelling ondersteunt. Zijn blote verklaring acht het Hof onvoldoende tegenover de geloofwaardig geachte verklaring van de gemachtigde. 
      
    
    
      4.6
      De Inspecteur heeft voorts gesteld dat in het Besluit impliciet ook de voorwaarde zou zijn gesteld dat de in dat besluit goedgekeurde terugwerkende kracht slechts aan de orde zou zijn indien sprake is van het aangaan van een personenvennootschap op zakelijke gronden. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur desgevraagd verklaard dat zijn stellingen met betrekking tot het bedrijfspand en de omstandigheid dat belanghebbende “aan alle knoppen zit”, uitsluitend moet worden gezien in het kader van die beweerdelijke impliciete voorwaarde. Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn stelling. Het Hof ziet in de duidelijke tekst van het Besluit niet de aanwezigheid van een dergelijke voorwaarde besloten liggen, naast de voorwaarde dat de terugwerkende kracht niet gericht mag zijn op incidenteel fiscaal voordeel. Zoals hiervoor overwogen, is het Hof met de Rechtbank van oordeel dat van het beogen van een dergelijk incidenteel fiscaal voordeel in het onderhavige geval geen sprake is. 
      
    
    
      4.7
      Het vorenoverwogene brengt met zich dat ervan moet worden uitgegaan dat belanghebbende met terugwerkende kracht tot 1 januari 2011, voor zover hij daartoe uit hoofde van de VOF-overeenkomst gerechtigd was, als ondernemer winst geniet uit de onderneming.
      
    
    
      4.8
      Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 (tekst 2011)  wordt verstaan onder urencriterium: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet, indien de ondernemer in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was. 
      
    
    
      4.9
      
        Nu vaststaat dat belanghebbende vanaf 1 januari 2011 als ondernemer winst geniet uit de onderneming en gesteld noch gebleken is dat hij in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was, gaat het bij de beoordeling van het urencriterium, blijkens de duidelijke bewoordingen daarvan, naar het oordeel van het Hof, nog slechts om vast te stellen  of belanghebbende gedurende het kalenderjaar 2011 ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor de onderneming heeft besteed. Daarbij is, naar het oordeel van het Hof, gelet op de terugwerkende kracht van de toerekening van de resultaten van de onderneming aan belanghebbende, niet van belang of hij die werkzaamheden in eerste instantie (zie 2.7 hiervoor)
        heeft verricht namens [F] B.V. De wettelijke regeling eist slechts dat werkzaamheden zijn verricht voor een onderneming waaruit als ondernemer winst wordt genoten, en bepaalt niet  dat slechts de als ondernemer bestede uren in aanmerking genomen zouden mogen worden. Ook de omstandigheid dat de terugwerkende kracht, toegestaan in het Besluit, expliciet ook geldt ten aanzien van de ondernemersfaciliteiten, maakt, naar het oordeel van het Hof, dat een redelijke wetstoepassing aan een andere uitleg in de weg staat.
      
      
    
    
      4.10
      Voor het geval het Hof zou beslissen dat de werkzaamheden van belanghebbende ten behoeve van de onderneming vanaf 1 januari 2011 in aanmerking mogen worden genomen, heeft de Inspecteur ter zitting van het Hof verklaard dat dan niet meer in geschil is dat belanghebbende ten minste 1.225 uren heeft besteed aan de onderneming, zodat belanghebbende heeft voldaan aan het urencriterium. Ter zitting van het Hof hebben partijen voorts eenparig verklaard dat het geschil wat betreft de (verhoogde) zelfstandigenaftrek en de willekeurige afschrijving voor startende ondernemers is beperkt tot het urencriterium, zodat de overige voorwaarden gesteld aan de toepassing van deze faciliteiten niet in geschil zijn.
      
    
    
      4.11
      Ingevolge artikel 4.16, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de Wet IB 2001 wordt onder vervreemding van aandelen of winstbewijzen mede verstaan: het brengen in het vermogen van een onderneming of het tot het resultaat uit een werkzaamheid gaan behoren.
      
    
    
      4.12
      De Inspecteur heeft gesteld dat de met de certificaten van aandelen in [F] BV (hierna: de certificaten) te behalen voordelen in feite afhankelijk zijn van de bedrijfsuitoefening van belanghebbende, subsidiair dat de certificaten (nagenoeg) uitsluitend dienstbaar zijn aan de onderneming van belanghebbende, zodat de certificaten tot het verplichte ondernemingsvermogen van belanghebbende behoren.
      
    
    
      4.13
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door de certificaten niet tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen. Anders dan in de situatie van de belanghebbende in het arrest HR 16 augustus 1996, nr. 30 885, ECLI:HR:1996:AA1910, is, naar het oordeel van het Hof, in het onderhavige geval niet komen vast te staan dat de met de certificaten te behalen voordelen in feite afhankelijk waren van de bedrijfsuitoefening van belanghebbende, noch dat de certificaten (nagenoeg) uitsluitend dienstbaar zijn aan de onderneming van belanghebbende. Het is daarvoor onvoldoende dat een houdstermaatschappij als aandeelhoudster voor haar winst, overigens nog los van de opbrengst van het door haar belegde vermogen, afhankelijk is van haar dochtermaatschappij. 
      
    
    
      4.14
      Voor deze situatie is tussen partijen niet in geschil dat de aanslag dient te worden verminderd tot nihil en dient het verlies uit werk en woning te worden vastgesteld op € 107.730. 
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 
      op 2 punten  wegingsfactor 1  € 490 = € 980 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof:
    
    
    - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
    - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 980 en 
    bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 497.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 14 februari 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (K. de Jong-Braaksma)
            
            
              (P. van der Wal)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 februari 2017
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.