ECLI:NL:GHARL:2014:1748, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 04-03-2014, 13/01032
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2014-03-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Buitenlandse inkomsten van sporter. Vertrouwensbeginsel. Is vertrouwen gewekt dat vrijstellingsmethode kan worden toegepast?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht  
    Locatie Arnhem	
    
    
      nummer 13/01032 
      uitspraakdatum:  4 maart 2014
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] (hierna: belanghebbende),
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 3 september 2013, nummer AWB 12/3332, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Enschede (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 550.779 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.555, onder vermindering van de belasting met een aftrek elders belast inkomen van € 214.289 en een aftrek buitenlandse bronheffing van € 16.677. Tevens is een bedrag van € 1.701 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 5 juni 2012 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 3 september 2013 het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bij brief van 3 oktober 2013, ingekomen bij het Hof op 4 oktober 2013, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 februari 2014. Belanghebbende is vertegenwoordigd door mr. [A] FB en mr. [B] FB, beiden belastingadviseur te [L]. Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [C] en [D].
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende was in het onderhavige jaar (2009) woonachtig in Nederland en als professioneel sporter werkzaam in Japan en Zuid-Korea. Ter zake van deze werkzaamheden heeft belanghebbende inkomsten genoten van respectievelijk € 438.111 (Japan) en € 111.411 (Zuid-Korea). Op deze inkomsten is in Japan en Zuid-Korea bronbelasting ingehouden van respectievelijk € 70.767 en € 16.677. 
      
    
    
      2.2.
      Met dagtekening 31 januari 2009 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2009 (aanslagnummer H.90) opgelegd. In deze aanslag is overeenkomstig de vrijstellingsmethode rekening gehouden met een aftrek elders belast inkomen van € 486.233 (box 1) en € 1.403 (box 3). Verder is daarin vermeld dat deze voorlopige aanslag is gebaseerd op een inschatting van de situatie in 2009 en dat aan deze voorlopige aanslag geen rechten kunnen worden ontleend voor een eventuele definitieve aanslag over 2009.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft op 15 februari 2011 zijn aangifte IB/PVV 2009 ingediend. Daarin is onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “16 Resultaat uit overige werkzaamheden (arbeid)
        (…)	Omschrijving		Bedrag
        Toelichting resultaat uit
        Werkzaamheden door arbeid
        	Prijzengeld Japan (bruto):	
        	(…)	(…)
        	Prijzengeld Seoul Zuid Korea (…):
        	(…)	(…)
        	Sponsorgeld (Japan)	
        	(…)	(…)
        	Tekengeld (Japan)	(…)
        	Reiskosten:
        	-trainingen (…)	(…)
        	Kantoorkosten:
        	-(…) GSM	(…)
        	-(…) internetkosten	(…)
        	-TPG post vergoeding postbus	(…)
        	-visitekaartjes	(…)
        	-drukwerk	(…)
        	-domeinregistratie	(…)
        	-reparatie kantoorinventaris	(…)
        	-webcam en toetsenbord	(…)
        	Sport-benodigdheden/kleding:
        	-scheenbeschermers	(…)
        	-bokshandschoenen	(…)
        	-asics fortitude	(…)
        	-schoenen	(…)
        	-diverse sportartikelen	(…)
        	Afschrijving inventaris
        	(…)	(…)
      
      
      
        Diverse kosten:	
        	-parkeren Schiphol	(…)
        	-hotelovernachtingen	(…)
        	-huur trainingsruimte (…)	(…)
        	-epilatie lichaam	(…)”
      
      
    
  
  
    
      48Voorkoming dubbele belasting
    
      	Omschrijving	Verrekenbare bronbelasting	Inkomsten
      Elders belast box 1 	Inkomsten Japan -/- kosten	60.756	625.626
      loon en pensioen	Inkomsten Korea -/- kosten	16.677 112.725
      Totaal			77.433	738.351”
    
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 7 mei 2011 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2009 (aanslagnummer H.91) opgelegd. In deze aanslag is overeenkomstig de verrekenmethode rekening gehouden met een aftrek van buitenlandse bronheffing van € 77.433. Verder is daarin vermeld dat deze voorlopige aanslag uitsluitend is gebaseerd op de gegevens uit de aangifte 2009, dat de Belastingdienst de gegevens nog gaat controleren en dat de definitieve aanslag kan afwijken van deze voorlopige aanslag. 
      
    
    
      2.5.
      
        Tegen laatstgenoemde voorlopige aanslag heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. In het bezwaarschrift heeft belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
        “In de aanslag werd ten onrechte geen “aftrek elders belast inkomen” in aanmerking genomen, terwijl daarom wel werd verzocht bij het indienen van de aangifte. In de aanslag werd ten onrechte “aftrek buitenlandse bronheffing” in aanmerking genomen terwijl deze niet werd geclaimd bij de aangifte. 
      
      
      
        In de aangifte werd verzocht om aftrek wegens elders belast inkomen ad. € 366.966. Een en ander resulteert in een lagere aanslag ad. € 289.533. Ik verzoek u derhalve de aanslag te verminderen tot een verschuldigd bedrag ad € 13.840 exclusief heffingsrente.”
      
      
    
    
      2.6.
      Met dagtekening 15 juli 2011 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2009 (aanslagnummer H.92) opgelegd. In deze aanslag is overeenkomstig de vrijstellingsmethode rekening gehouden met een aftrek elders belast inkomen van € 366.966 (box 1). 
      
    
    
      2.7.
      De Inspecteur heeft bij brief van 30 juni 2011 aangekondigd een boekenonderzoek in te stellen naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV 2009. Tijdens dat onderzoek heeft de Inspecteur op 12 september 2011 aan belanghebbende meegedeeld dat de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor de inkomsten uit Zuid-Korea beperkt blijft tot de ingehouden bronbelasting. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een brief van 21 december 2011. De definitieve controlerapporten zijn opgesteld met dagtekening 19 januari 2012.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft op 4 augustus 2011 zijn aangifte IB/PVV 2010 ingediend. 
      
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 1 oktober 2011 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2010 (aanslagnummer H.01) opgelegd. In deze aanslag is overeenkomstig de verrekenmethode rekening gehouden met een aftrek van buitenlandse bronheffing van € 60.368. Verder is daarin vermeld dat deze voorlopige aanslag uitsluitend is gebaseerd op de gegevens uit de aangifte 2010, dat de Belastingdienst de gegevens nog gaat controleren en dat de definitieve aanslag kan afwijken van deze voorlopige aanslag. 
      
    
    
      2.10.
      
        Tegen de laatstgenoemde voorlopige aanslag heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. In het bezwaarschrift heeft belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
        “In de aanslag werd ten onrechte geen “aftrek elders belast inkomen” in aanmerking genomen, terwijl daarom wel werd verzocht bij het indienen van de aangifte. In de aanslag werd ten onrechte “aftrek buitenlandse bronheffing” ad. € 60.368 in aanmerking genomen (…) terwijl deze niet werd geclaimd bij de aangifte en u ook voorbijgaat aan artikel 1 van het Bvdb waarin bepaald is dat wanneer sprake is van een verdragsland het Bvdb ten gunste van dat betreffende verdrag buiten toepassing blijft. 
      
      
      
        In de aangifte werd verzocht om aftrek wegens elders belast inkomen ad. € 185.692 op grond van (…) artikel 18 jo artikel 23 verdrag voorkoming dubbele belasting Nederland Korea. Een en ander resulteert in een lagere aanslag ad. € 125.324. Ik verzoek u derhalve de aanslag te verminderen tot een verschuldigd bedrag ad € nihil exclusief heffingsrente.”
      
      
    
    
      2.11.
      Met dagtekening 4 november 2011 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2010 (aanslagnummer H.02) opgelegd. In deze aanslag is overeenkomstig de vrijstellingsmethode rekening gehouden met een aftrek elders belast inkomen van € 185.692 (box 1). 
      
    
    
      2.12.
      Bij brief van 9 november 2011 heeft belanghebbende een gecorrigeerde aangifte IB/PVV 2009 ingediend. In deze brief heeft belanghebbende opgemerkt dat ingevolge de bepalingen van het verdrag met Zuid-Korea de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting moet worden berekend overeenkomstig de vrijstellingsmethode met als maximum de ingehouden bronbelasting. 
      
    
    
      2.13.
      Met dagtekening 22 februari 2012 is aan belanghebbende de definitieve aanslag IB/PVV 2009 (aanslagnummer H.96) opgelegd. In deze aanslag is ter zake van de inkomsten uit Japan overeenkomstig de vrijstellingsmethode rekening gehouden met een aftrek van (€ 438.311/€ 550.779) x € 269.399, ofwel € 214.289. Ter zake van de inkomsten uit Zuid-Korea is overeenkomstig de verrekenmethode rekening gehouden met een aftrek van de bronheffing van € 16.677. 
      
    
    
      2.14.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel niet kan slagen en dat derhalve ter zake van de inkomsten uit Zuid-Korea de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting is beperkt tot de bronheffing. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil 
    
    
      3.1.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep niet betwist - hetgeen hij ter zitting desgevraagd heeft bevestigd - dat de definitieve aanslag zoals deze is vastgesteld, in overeenstemming is met de toepasselijke wettelijke regelingen en belastingverdragen. 
      
    
    
      3.2.
      Wel heeft belanghebbende betoogd dat bij hem het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat ter zake van de inkomsten uit Zuid-Korea de vrijstellingsmethode kan worden toegepast. Toepassing van deze methode zou volgens belanghebbende een aftrek meebrengen van (€ 111.411/€ 550.779) x € 269.399, ofwel € 54.492. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, en tot vermindering van de aanslag met € 37.815 (€ 54.492 -/- € 16.677) tot een bedrag van € 11.804. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen
    
    
      4.1.
      In het algemeen is de inspecteur niet ertoe verplicht bij de vaststelling van een aanslag in de IB/PVV een zelfde standpunt in te nemen als ten grondslag ligt aan een ten aanzien van dezelfde belastingplichtige vastgestelde voorlopige aanslag of een vermindering daarvan. Aan een zodanige gebondenheid staan aard en wijze van totstandkoming van een voorlopige aanslag en een vermindering daarvan in de weg. De voorlopige aanslag schept slechts een grondslag voor het doen van vooruitbetalingen op de definitieve belastingschuld en hij pleegt - in overeenstemming met de desbetreffende wettelijke voorschriften - te worden vastgesteld aan de hand van niet of slechts zeer globaal door de inspecteur gecontroleerde gegevens. Bij de vaststelling van een voorlopige aanslag en een vermindering daarvan ligt een grondig onderzoek van de zijde van de belastingadministratie derhalve niet voor de hand (vgl. HR 17 januari 2003, nr. 37.463, ECLI:NL:HR:2003:AF2996).
      
    
    
      4.2.
      Voornoemde regel dient echter uitzondering te lijden indien (i) de belastingplichtige een aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de inspecteur heeft voorgelegd en (ii) hij bovendien op grond van bijkomende omstandigheden redelijkerwijs kan aannemen dat de inspecteur - na kennis te hebben genomen van alle vereiste bijzonderheden van het desbetreffende geval - met betrekking tot die aangelegenheid weloverwogen een standpunt heeft ingenomen (vgl. HR 14 augustus 2009, nr. 08/00338, ECLI:NL:HR:2009:BJ5128). De enkele omstandigheid dat, nadat een belastingplichtige een aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld, een voorlopige aanslag wordt opgelegd of verminderd overeenkomstig het door hem daarover ingenomen standpunt, is op zichzelf onvoldoende reden voor een uitzondering als hier bedoeld (vgl. HR 17 januari 2003, nr. 37.463, ECLI:NL:HR:2003:AF2996).
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur de voorlopige aanslag IB/PVV 2009 van 15 juli 2011 (aanslagnummer H.92) heeft verminderd in overeenstemming met zijn aangifte en zijn bezwaarschrift tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2009 van 7 mei 2011 (aanslagnummer H.91). Anders dan belanghebbende voorstaat, brengt het volgen van de aangifte en het bezwaarschrift bij het opleggen van de voorlopige aanslag H.92, niet mee dat belanghebbende met succes een beroep kan doen op het vertrouwensbeginsel. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met de aangifte en het bezwaarschrift de aangelegenheid van de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van de inkomsten uit sportbeoefening in Zuid-Korea, niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de Inspecteur voorgelegd. Dat belanghebbende in zijn aangifte bij de voorkoming van dubbele belasting melding heeft gemaakt van loon- en pensioeninkomsten uit Zuid-Korea en bij de toelichting op het resultaat uit overige werkzaamheden onder meer melding heeft gemaakt van prijzengeld, sponsorgeld en sportbenodigdheden, brengt naar het oordeel van het Hof niet mee dat belanghebbende de aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld. Bovendien zijn geen omstandigheden gebleken op grond waarvan belanghebbende redelijkerwijs kon aannemen dat de Inspecteur weloverwogen een standpunt heeft ingenomen. 
      
    
    
      4.4.
      Ook aan de omstandigheid dat de Inspecteur de voorlopige aanslag IB/PVV 2010 van 4 november 2011 (aanslagnummer H.02) heeft verminderd in overeenstemming met zijn bezwaarschrift tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2010 van 1 oktober 2011 (aanslagnummer H.01), kan belanghebbende geen gerechtvaardigd vertrouwen ontlenen. Ook in dit bezwaarschrift is het betrokken punt immers niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de Inspecteur voorgelegd. Bovendien heeft de Inspecteur in een voorafgaand gesprek op 12 september 2011 (zie 2.7) zijn standpunt dat de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor de inkomsten uit Zuid-Korea beperkt blijft tot de ingehouden bronbelasting, uitdrukkelijk aan belanghebbende kenbaar gemaakt, zodat ook daarom aan de latere vermindering van de voorlopige aanslag IB/PVV 2010 geen in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend. 
      
    
    
      4.5.
      Ook de omstandigheid dat de Inspecteur in voorgaande jaren bij het regelen van de aanslagen de aangiften zonder meer heeft gevolgd met betrekking tot de van toepassing zijnde methode voor aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, brengt - anders dan belanghebbende betoogt - geen in rechte te beschermen vertrouwen mee (vgl. HR 17 januari 2003, nr. 37.463, ECLI:NL:HR:2003:AF2996).
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft voorts betoogd dat de Inspecteur naar aanleiding van de ingediende bezwaarschriften eerst een grondig onderzoek had moeten doen naar de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting alvorens de voorlopige aanslagen vast te stellen, en dat hij niet had mogen volstaan met een globale afhandeling. Dit betoog kan niet slagen, reeds omdat bij de vaststelling van een voorlopige aanslag een grondig onderzoek van de zijde van de inspecteur niet wordt verwacht (vgl. HR 17 januari 2003, nr. 37.463, ECLI:NL:HR:2003: AF2996). Maar al zou het Hof - veronderstellenderwijs - het betoog van belanghebbende onderschrijven, dan brengt het achterwege laten van een grondig onderzoek door de Inspecteur juist mee dat belanghebbende niet mocht aannemen dat de Inspecteur een weloverwogen standpunt heeft ingenomen met betrekking tot de toegepaste methode voor de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Ook in zoverre kan belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel niet slagen. 
      
    
    
      4.7.
      Anders dan belanghebbende voorstaat, brengt ook de omstandigheid dat door een fout in het door belanghebbende gebruikte aangifteprogramma van Reed Elsevier de inkomsten uit sportbeoefening als loon- en pensioeninkomen zijn aangemerkt, niet een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel mee. Hetzelfde heeft te gelden als alle hiervoor in 4.3 tot en met 4.7 genoemde omstandigheden in onderlinge samenhang zouden worden bezien. 
      
      
        
          Heffingsrente 
        
      
    
    
      4.8.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de aanslag in stand blijft, is voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente geen plaats. 
      
      
        
          Slotsom 
        
        Het hoger beroep van belanghebbende dient ongegrond te worden verklaard. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof verklaart het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op  4 maart 2014.
    
    
    
    
      De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)						(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 5 maart 2014
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.